Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1925/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-10-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 70, art. 33
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie | w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska (spr.), Sędzia: WSA Grażyna Firek, Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Protokolant: sekr. sąd. Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 października 2015 r. sprawy ze skargi J.Ś. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 14 października 2014 r. Nr [...] w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2007 r. oraz orzeczenia dokonania zabezpieczenia zobowiązania podatkowego na majątku w podatku od towarów i usług za czerwiec 2007 r. oraz odsetek za zwłokę od tych należności podatkowych - skargę oddala -


UZASADNIENIE

I.

Zaskarżoną decyzją z 14 października 2014r. znak: [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z 14 lipca 2014r. nr [...] wydaną w sprawie:

określenia J.S. przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za m-c czerwiec 2007r. w wysokości 89.229,00 zł oraz kwoty odsetek za zwłokę od tego zobowiązania naliczonych od 26 lipca 2007r. do 14 lipca 2014 r. w wysokości 75.557,00 zł, oraz

orzeczenia dokonania zabezpieczenia zobowiązania podatkowego na majątku J. Ś. przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za m-c czerwiec 2007r. oraz odsetek za zwłokę od tej należności podatkowej (naliczonych od 26 lipca 2007r. do 14 lipca 2014r.) do kwoty 164.786,00 zł. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia powołano art. 233§1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 poz. 749 ze zm. dalej- O.p.).

Powyższa decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych:

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej na podstawie postanowienia z 24 lipca 2012r. nr [...] wszczął w stosunku do J. Ś. (jako osoby prowadzącej w kontrolowanym okresie działalność gospodarczą w ramach firmy T.) postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za 2007r. Postanowieniem z 16 listopada 2012r. inspektor kontroli skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej jako finansowy organ postępowania przygotowawczego, wszczął postępowanie przygotowawcze w sprawie narażenia na uszczuplenia należności Skarbu Państwa, tj. o czyny z art. 56§1, art. 62§2, art. 61§1, w zw z art. 7§1 i art. 6§2 ustawy z 10 września 1999r. Kodeks karny skarbowy (tekst jedn. Dz. U. z 2013r., poz. 186 ze zm.), o czym J.S.został poinformowany w dniu 3 grudnia 2012r. (a jego ówczesny pełnomocnik w dniu 28 listopada 2012r.). W konsekwencji powyższego bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za m-ce od lutego do grudnia 2007r. uległ zawieszeniu.

W toku prowadzonego postępowania kontrolnego ustalono, że za podstawę przyjęcia podatku naliczonego do odliczenia wykazanego w deklaracji VAT za m-ce: od lutego do lipca oraz od listopada do grudnia 2007r. J.S. przyjął faktury wystawione przez firmę F.H.U. "J.M." J.M. i firmę "K." Przedsiębiorstwo Wielobranżowe M.J., które miały źródło pochodzenia w firmie "M" M. P.. Z akt sprawy wynika, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. przeprowadził postępowanie kontrolne wobec M. P., prowadzącego działalność pod nazwą "M." oraz J. M.a, prowadzącego działalność gospodarczą w ramach firmy F.H.U. "J.M.". Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. ustalił, że M. P. nie prowadził działalności gospodarczej, a jedynie ją pozorował. M. P. w 2007r. nie prowadził ksiąg i ewidencji, nie składał żadnych deklaracji podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, a w zakresie podatku od towarów i usług złożył deklaracje podatkowe za m-ce od stycznia do grudnia 2007r., nie wykazując w nich sprzedaży.

W świetle powyższego, w ocenie organu, nie ulega wątpliwości, że faktury wystawione przez firmę "M." M. P. dla firm F.H.U. "J.M." oraz "K." Przedsiębiorstwo Wielobranżowe nie dokumentują rzeczywistych transakcji pomiędzy tymi firmami. Powyższe ustalenia potwierdza decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z 31 lipca 2012r. nr [...], która została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. decyzją z 29 marca 2012r. nr [...]. Skarga wniesiona na ww. decyzję została oddalona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. wyrokiem z 15 listopada 2013r. sygn. akt: I SA/Kr 110/13.

W ramach przeprowadzonego postępowania kontrolnego wobec J. M. ustalono również, że towary wynikające z faktur VAT wystawianych przez firmę "M." były następnie przedmiotem udokumentowanej przez F.H.U. "J.M." sprzedaży m.in. na rzecz firmy T.J. Ś.. Wobec powyższego ustalono, że faktury sprzedaży VAT wystawione przez F.H.U. "J.M." na rzecz firmy T. J. Ś., w części obejmującej towary pochodzące od firmy "M." lub towary, które nie miały swojego źródła pochodzenia, dokumentują czynności, które w rzeczywistości nie zostały dokonane, a kwoty z nich wynikające nie stanowiły kwoty należnej z tytułu sprzedaży. Zatem nie wystąpił obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Łączna wartość zafakturowanych w 2007r. przez F.H.U. "J.M." na rzecz T.J. Ś. towarów handlowych pochodzących od firmy "M." oraz nieposiadających źródła pochodzenia stanowi kwotę netto 1.278.218,88 zł i podatek VAT 281.208.19 zł.

Równolegle prowadzono postępowanie kontrolne wobec M. J. i stwierdzono, że jego firma tj. "K." Przedsiębiorstwo Wielobranżowe wystawiła w lutym 2007r. na rzecz T.J. Ś. fakturę VAT na wartość netto 12.754,28 zł i podatek VAT 2.805,94 zł. Źródłem pochodzenia w firmie "K." towaru wynikającego z ww. faktury była firma "M." M. P., która nie posiadała dokumentów potwierdzających nabycie towaru będącego przedmiotem udokumentowanej na rzecz firmy "K." sprzedaży.

Organ stwierdził, że J. Ś. dokonał obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikających z faktur VAT wystawionych przez firmę F.H.U. "J.M." J. M. w kwocie 281.208,19 zł i przez firmę "K." Przedsiębiorstwo Wielobranżowe w kwocie 2.805,94 zł, dokumentujących czynności, które nie zostały dokonane, czym zawyżył wartość podatku naliczonego do odliczenia w łącznej kwocie 284.014,13 zł odpowiednio za: luty 2007r. o kwotę 6.436,06 zł; marzec 2007r. o kwotę 15.674,07 zł; kwiecień 2007r. o kwotę 1.271,24 zł; maj 2007r. o kwotę 26.216,74 zł; czerwiec 2007r. o kwotę 91.635,01 zł; lipiec 2007r. o kwotę 79.376,95 zł; listopad 2007r. o kwotę 35.503,31 zł; grudzień 2007r. o kwotę 27.900,75zł. Charakterystyka uchybień świadczy, w ocenie organu, o świadomym i zamierzonym działaniu mającym na celu uniknięcie zapłaty należności podatkowych, co może spowodować trudności w egzekwowaniu ewentualnych należności po wydaniu decyzji.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. pismem z 27 maja 2014r. nr [...] zwrócił się z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Skarbowego o dokonanie zabezpieczenia majątkowego z tytułu przybliżonych kwot zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za ww. m-ce oraz odsetek za zwłokę.

Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził występowanie przesłanek z art. 33§1 O.p. i działając na podstawie art. 33§1, §2 pkt 2, §3 oraz §4 pkt 2 O.p. wydał decyzję z 14 lipca 2014r. nr [...] w sprawie zabezpieczenia majątku przybliżonego zobowiązania z tytułu podatku VAT za marzec 2007r. oraz odsetek za zwłokę od tego zobowiązania przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku VAT za marzec 2007r.

W odwołaniu od powyższej decyzji J. Ś. zarzucił:

-naruszenie art. 70§1 O.p., z uwagi na fakt przedawnienia zabezpieczonego zobowiązania podatkowego;

-rażące naruszenie przepisu art. 33§1 w zw. z art. 33§2 O.p. poprzez dokonanie zabezpieczenia na majątku podatnika w sytuacji nie zaistnienia przesłanek;

-rażące naruszenie przez przepisów art. 120, art. 121, art. 122, art. 124 w zw. z art. 187§1 oraz art. 191 O.p., poprzez:

- zaniechanie wskazania w uzasadnieniu wydanej decyzji konkretnych faktów prawotwórczych, które organ podatkowy uznał za udowodnione, dowodów, którym ostatecznie dał wiarę, jak również jasnych i szczegółowych przyczyn, dla których dowodom zgromadzonym w trakcie postępowania odmówił wiarygodności,

- dowolną, arbitralną i wybiórczą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, nieuwzględniającą istotnych okoliczności sprawy, zaniechanie ze strony organu podjęcia działań mających na celu wszechstronne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, a w konsekwencji błędne i nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego stanowiącego podstawę wydanego rozstrzygnięcia.

J. Ś. zarzucił prowadzenie postępowania w sposób sprzeczny z dyspozycją przepisu 121§1 O.p., nakazującą organom podatkowym podejmowanie działań mających na celu pogłębianie zaufania podatnika do organów państwa, jak również rażące naruszenie wyrażonej w art. 124 O.p. zasady przekonywania, nakazującej wyjaśnienie stronie zasadności przesłanek, którymi kierował się przy załatwieniu sprawy.

W motywach zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w K., odniósł się do zarzutu naruszenia art. 70§1 O.p. poprzez dokonanie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego, które zdaniem odwołującego uległo przedawnieniu. Zgodnie z art. 70§1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zaskarżona decyzja dotyczy podatku od towarów i usług za czerwiec 2007r., tak więc w myśl ww. przepisu pierwotny termin przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego upływałby w dniu 31 grudnia 2012r. Organ stwierdził, iż w niniejszej sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia z dniem 16 listopada 2012r., kiedy to Inspektor Kontroli Skarbowej, jako finansowy organ orzekania, wszczął wobec J. Ś. postępowanie przygotowawcze w sprawie narażenia na uszczuplenie należności Skarbu Państwa.

Jak wynika z akt sprawy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. pismem z 22 listopada 2012r. nr [...]poinformował J. Ś., że w sprawie podatku od towarów i usług za m-ce: od lutego do grudnia 2007r., znajduje zastosowanie art. 70§6 pkt 1 O.p., zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenie wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Powyższe pismo zostało doręczone J. Ś. w dniu 3 grudnia 2012r., a jego pełnomocnikowi w dniu 28 listopada 2012r. Organ stwierdził, że nie doszło do naruszenia art. 70§1 O.p. Skutkiem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012r. sygn. akt: P30/11 była konieczność nowelizacji przepisu art. 70§6 pkt 1 O.p. w sposób gwarantujący, że podatnik z chwilą upływu pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostanie poinformowany, że przedawnienie nie nastąpi z uwagi na zawieszenie biegu terminu. W sprawie wszczęto postępowanie karne skarbowe w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56§1 i art. 62§2 Kodeksu karnego skarbowego i z art. 61§1 w zw. z art. 7§1, w zw. z art. 6§2 Kodeksu karnego skarbowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. podzielił pogląd funkcjonujący w orzecznictwie, iż przy interpretacji art. 70§6 pkt 1 O.p. należy przyjąć, że wszczęcie śledztwa lub dochodzenia zawiesza bieg terminu przedawnienia, jeżeli podatnik został o tym fakcie poinformowany, a więc został zawiadomiony przez organ podatkowy, dowiedział się w inny sposób o tym fakcie, np. z akt czy też z okoliczności sprawy. J.Ś.doręczono informację o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia m.in. przedmiotowego zobowiązania podatkowego ze względu na wszczęcie wobec niego postępowania (dochodzenia) w sprawie popełnienia przestępstwa skarbowego.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że treść art. 33 O.p., daje organowi podatkowemu możliwość dokonania zabezpieczenia m.in. przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, jeżeli z dowodów zgromadzonych w postępowaniu wynika, że istnieje uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego. Wymienienie w art. 33§1 O.p. okoliczności uzasadniających obawę niewykonania zobowiązania ma takie znaczenie, że sam ustawodawca uznał, iż w każdym wypadku ich wystąpienia spełniona jest przesłanka dokonania zabezpieczenia. Sam już zatem fakt wystąpienia którejś z okoliczności wskazanych w tym przepisie świadczy o tym, że zachodzi obawa niewykonania zobowiązania. Organ podatkowy nie musi wykazywać związku między zaistnieniem powyższych zdarzeń, a wystąpieniem obawy niewykonania zobowiązania. Wystarczy, że wykaże, iż mają miejsce zdarzenia wskazane w tym przepisie (wyrok WSA w Bydgoszczy z 16 listopada 2011r. sygn. akt: I SA/Bd 724/11). Zasadniczą przesłanką, której spełnienie stwarza uzasadnienie dla zabezpieczenia, to obawa niewykonania zobowiązania podatkowego. Uzasadniona obawa to taka, która ma swoje źródło w obiektywnie stwierdzonym stanie faktycznym sprawy, jednakże ocena, czy zaistniała ona w konkretnym przypadku pozostawiona została do uznania organu podatkowego. Uznanie to nie może oznaczać dowolności działania lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych, w sposób czytelny uprawdopodobnione dla podatnika w uzasadnieniu decyzji.

Organ I instancji wykazał, iż J. Ś. dokonywał czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję - co już samo w sobie stanowi automatyczną przesłankę dokonania zabezpieczenia. Jak wynikało z aktu notarialnego Repertorium [...] (znajdującego się w aktach sprawy) w dniu 16 listopada 2012r. J. Ś. stawił się z żoną A. D.-Ś., G. M.-S. (matką) oraz E. D. (ojcem żony) w kancelarii notarialnej w celu: sporządzenia umowy o podział majątku wspólnego, w wyniku którego nastąpiła rozdzielność majątkowa małżeńska ustanowiona na podstawie umowy małżeńskiej, Rep. [...] sporządzonej 16 listopada 2012r. oraz dokonania podziału majątku wspólnego w ten sposób, że:

a) A. D.-Ś. otrzymała nieruchomość położoną w miejscowości Z., jednostka ewidencyjna M., utworzoną z zabudowanej działki nr [...], w obrębie nr [...] Z., o powierzchni 0,1528 ha, objętą księgą wieczystą numer [...],

b) J. Ś. otrzymał:

nieruchomość położoną w K., jednostka ewidencyjna N., utworzoną z działki nr [...], w obrębie nr [...], o powierzchni 0,0552 ha, objętą księgą wieczystą numer KR [...],

samochód osobowy marki LEXUS IS 250, numer rejestracyjny [...], numer identyfikacyjny pojazdu [...], rok produkcji 2009, seria i numer dowodu rejestracyjnego [...].

Ww. oświadczyli m.in., iż umowa o podział majątku wspólnego objęta ww. aktem notarialnym, ma charakter całkowity i ostateczny, a niniejszy podział majątku wspólnego obejmuje cały majątek, który był objęty wspólnością ustawową. W dalszej kolejności ww. aktu A. D. -Ś. darowała swojemu ojcu E.D. nieruchomość opisaną na niniejszej stronie decyzji w ww. pkt 2a, tj. położoną w miejscowości Z., określając jej wartość na kwotę 1.000.000,00 zł. Natomiast J. Ś. darował swojej matce G. M.-S. nieruchomość oraz samochód opisane w ww. pkt 2b, określając łączną wartość darowizny na kwotę 700.000,00 zł. Na podstawie zapisów zawartych w księgach wieczystych ustalono, że J. Ś. dokonał sprzedaży:

nieruchomości objętej księgą wieczystą nr [..] umową sprzedaży sporządzoną w formie aktu notarialnego rep. [...] w dniu 21 listopada 2012r.,

nieruchomości objętej księgą wieczystą nr [...] umową sprzedaży sporządzoną w formie aktu notarialnego rep. [...] w dniu 23 listopada 2012r.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że powyższe bezsprzecznie wskazuje na istnienie przesłanek, o których mowa w art. 33§1 O.p. i w pełni uzasadnia obawę, że przedmiotowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług nie zostanie wykonane. Organ zwrócił szczególną uwagę na zbieżność dat występującą pomiędzy wszczęciem postępowania kontrolnego tj. dniem 26 lipca 2012r., a dokonaniem rozdzielności majątkowej wraz z przekazaniem darowizny tj. dniem 16 listopada 2012r., oraz sprzedażą nieruchomości dokonaną w dniu 21 listopada 2012r. oraz w dniu 23 listopada 2012r. W ocenie organu zestawienie ww. dat nie jest przypadkowe, a fakt darowania swojego majątku oraz sprzedaż dwóch nieruchomości w okresie niespełna 4 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego świadczy o jego świadomym wyzbywaniu się. Organ odwoławczy stwierdził, że zgadza się z argumentem, iż dokonując modyfikacji małżeńskiego ustroju majątkowego, darowizny oraz sprzedaży nieruchomości J. Ś. mógł nie posiadać wiedzy na temat postępowania karnoskarbowego. Jednakże zdaniem organu nie ma to żadnego znaczenia dla sprawy, bowiem tej modyfikacji J. Ś. dokonał z uwagi na wszczęte postępowanie kontrolne. Dodatkowo - jak wynika z danych zawartych w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców CEPIK na dzień wszczęcia postępowania kontrolnego tj. 26 lipca 2012r. J. Ś. był w posiadaniu 5 samochodów ciężarowych, 4 samochodów osobowych oraz przyczepy lekkiej Stema, natomiast na dzień 31 grudnia 2013r., jak i na dzień 22 kwietnia 2014r. nie posiadał już żadnego z ww. pojazdów.

Organ nie zgodził się z zarzutem, że powyższa okoliczność jest pozbawiona jakiegokolwiek znaczenia bez podania jaki był stan techniczny wskazanych pojazdów, jaką przedstawiały wartość, oraz czy były niezbędne do prowadzenia działalności. Zdaniem organu ww. argumenty są całkowicie bezzasadne, bowiem w przedmiotowej sprawie nie istotna jest wartość ww. pojazdów, ich stan techniczny ale sam fakt ich zbycia. Ponadto, oceniając całokształt podejmowanych czynności w okresie pierwszych miesięcy od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego tj. ustanowienie rozdzielności majątkowej, dokonanie darowizny o wartości 700.000,00 zł, oraz sprzedaż nieruchomości o łącznej wartości rynkowej 1 .250.000,00 zł - organ stwierdził, że świadczą one o celowym wyzbywaniu się majątku, w tym również ww. pojazdów. Dodatkowo organ odwoławczy zauważył, iż nawet w złożonym odwołaniu J. Ś. nie przedstawia okoliczności, które wpłynęły na decyzje dotyczące wyzbywania się majątku, jednak z całą pewnością można uznać, iż nie była to zła sytuacja majątkowa, gdyż wtedy nie darowałby on nieodpłatnie majątku o wartości 700.000,00 zł. Powyższe wprost dowodzi, że w niniejszej sprawie wystąpiła automatyczna podstawa do zastosowania zabezpieczenia, wymieniona w art. 33§1 O.p.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. zauważył nadto, że istotny jest także fakt, iż organ podatkowy dochodził od J. Ś. w drodze egzekucji administracyjnej uregulowania podatku od towarów i usług za: sierpień 2012r. (kwota należności 2.256,00 zł), październik 2012r. (kwota należności 3.631,00 zł) oraz listopad 2012r. (kwota należności 120.014,00 zł), a także w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012r. (kwota należności 99.149,10 zł). Zdaniem organu, okoliczność ta dodatkowo uzasadnia obawę niewykonania przez J. Ś. także i przedmiotowych zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za m-ce: marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, listopad i grudzień 2007r., których przybliżona kwota wynosi 270.532,00 zł plus należne odsetki za zwłokę w wysokości 225.726,00 zł - co łącznie stanowi kwotę 496.258,00 zł. Skoro bowiem wcześniejsze zobowiązania, o znacznie niższej wysokości nie zostały przez wykonane dobrowolnie, oczywistym jest, iż uzasadnia to obawę nieuregulowania dużo wyższej kwoty.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w K. za kolejny istotny argument uznać należy także działanie, polegające na zaksięgowaniu faktur dokumentujących usługi, które nie zostały faktycznie wykonane, ukierunkowane na ograniczenie ciężarów podatkowych poprzez zaniżenie zobowiązania w podatku od towarów i usług. Zdaniem organu J. Ś. podejmował zatem działania, których celem było unikanie płacenia podatków. Proceder pozyskiwania "pustych" faktur zakupu w celu zmniejszenia obciążeń podatkowych potwierdza istnienie uzasadnionej obawy nieuiszczenia przewidywanych zobowiązań podatkowych, a argument ten zyskuje jeszcze na znaczeniu, jeśli weźmie się pod uwagę wysokość prognozowanych zobowiązań podatkowych. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej nie budzi wątpliwości, świadomość J. Ś. w zakresie prowadzonego procederu, jeśli się przy tym uwzględni fakt przyjmowania "pustych" faktur. W świetle powyższego Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że także i to potwierdza, iż w przedmiotowej sprawie wystąpiła automatyczna przesłanka uprawniająca do dokonania zabezpieczenia. Organ odwoławczy zaznaczył, że szczególne istotnym elementem przy wydawaniu decyzji o dokonaniu decyzji o dokonaniu zabezpieczenia na majątku dłużnika jest wykazanie przez organ I instancji argumentów, iż zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie to nie zostanie wykonane.

Organ podatkowy wziął pod uwagę fakt, iż przewidywana przybliżona wysokość zobowiązania od towarów i usług za m-ce: marzec, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, listopad i grudzień 2007r. wraz z odsetkami za zwłokę wynosi 496.258,00 zł, natomiast dochód J. Ś. w ostatnim roku w porównaniu do roku poprzedniego zmalał o blisko 600.000,00 zł. W tym stanie rzeczy organ stwierdził, że istniejąca sytuacja finansowa, uzasadnia kolejną obawę niewykonania przewidywanych zobowiązań podatkowych.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w K. fakt ten nabiera kluczowego znaczenia w rozpatrywanej sprawie bowiem przewidywane zobowiązanie finansowe wobec budżetu państwa pozostaje w takiej proporcji w stosunku do posiadanego majątku, która uniemożliwi w przyszłości zaspokojenie określonego decyzją wymiarową zobowiązania podatkowego dobrowolnie bądź w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

II.

W skardze do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w K. J. Ś. zarzucił naruszenie art. 70§1 O.p. poprzez nieuwzględnienie przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz art. 33§1 O.p. poprzez orzeczenie o zabezpieczeniu na majątku podatnika w sytuacji nie zaistnienia przesłanek do jego dokonania.

W uzasadnieniu skargi jej autor podniósł, że legalność prowadzenia postępowania kontrolnego po upływie terminu wskazanego w art. 70§1 O.p. zależy od wcześniejszego, skutecznego zawieszenia biegu przedawnienia. Tymczasem w postępowaniu kontrolnym [...] w terminie wskazanym w art. 70§1 O.p. jedynie udostępniono podatnikowi informację o wszczęciu postępowania karno-skarbowego, co stanowi tylko zastosowanie się organu do przepisu art. 70§6 pkt 1 O.p. w którego dyspozycji wymaga się zawiadomienia podatnika o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe.

Powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012r. sygn. akt: P 30/11 skarżący podniósł, że samo wszczęcie postępowania w sprawie (ad rem) nie wywołuje skutków wobec konkretnej osoby. Takie następują z chwilą postawienia tej osobie zarzutów tj. przejścia postępowania karnego w fazę przeciwko danej osobie (ad personam). Skoro więc wszczęcie postępowania "w sprawie" nie rodzi żadnego skutku wobec żadnej osoby, informacja w tym stanie postępowania nie ma znaczenia prawnego z uwagi na brak jakichkolwiek skutków w sferze praw i obowiązków konkretnej osoby. Czynność zawiadomienia o wszczęciu postępowania karnoskarbowego nie połączona z przedstawieniem zarzutów w terminie wskazanym w art. 70§1 O.p. jest niewystarczająca do przerwania przedawnienia w oparciu o art. 70§6 pkt 1 O.p. Wobec tego, że skarżącemu przedstawiono zarzuty w postępowaniu karnoskarbowym zarejestrowanym pod sygnaturą [...] oraz przesłuchano w charakterze podejrzanego dopiero w dniu 29 stycznia 2013r. - bezspornie nastąpił skutek przedawnienia zobowiązania podatkowego. Skoro termin do wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za 2007 rok upłynął, to dokonywanie zabezpieczenia wygasłego zobowiązania podatkowego jest czynnością bezprawną.

Z ostrożności procesowej skarżący podniósł także argumenty świadczące o bezpodstawnym stosowaniu tzw. przedwymiarowego zabezpieczenia tj. stosowania go w sytuacji, gdy brak jest ustawowych podstaw umożliwiających organowi podatkowego skorzystanie z tej instytucji. Skarżący zarzucił, że organ nie wskazał i nie udowodnił wystąpienia przesłanek uzasadniających uzasadnioną obawę nie wykonania zobowiązania. Jako argument powodujący zasadność zastosowania zabezpieczenia zobowiązania podatkowego wskazano, że skarżący dokonał zmiany w sferze małżeńskich stosunków majątkowych przez zawarcie z żoną A. D.-Ś. umowy o podział majątku wspólnego, zaś następnie w tej samej dacie darował, przypadłą mu część majątku dorobkowego, swojej matce G. M.-Ś.. Obie czynności miały nastąpić w dacie 16 listopada 2012r. Tymczasem wszczęcie postępowania karnoskarbowego wobec skarżącego, tj. okoliczność zawieszająca przedawnienie ewentualnego zobowiązania podatkowego (którego wystąpienie nie jest wcale pewne) nastąpiło w dniu 15 listopada 2012r. Z powyższego wynika więc, że skarżący dokonując modyfikacji małżeńskiego ustroju majątkowego nie mógł posiadać wiedzy o okoliczności zawieszającej bieg przedawnienia po drugie, wystąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego za rok 2007 - bowiem postępowania karno-skarbowe wszczęto wobec skarżącego (przedstawiając mu zarzuty) w styczniu 2013r. Zdaniem skarżącego również okoliczność, że w końcu roku 2013 nie był właścicielem żadnego pojazdu mechanicznego - bez podania jaki stan techniczny prezentowały posiadane wcześniej pojazdy, jaką przedstawiały wartość, czy nadal były podatnikowi niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej jest pozbawiona jakichkolwiek znaczenia dla zastosowania zabezpieczenia.

W konsekwencji, skarżący uważa, że nie można mu przypisać woli utrudnienia czy udaremnienia egzekucji - którą to przesłankę organy podatkowe wskazują, jako główną podstawę zastosowania zabezpieczenia. Zdaniem skarżącego również okoliczność znacznego obniżenia przychodów osiągniętych w roku 2013 w stosunków do przychodów uzyskanych w 2012r. nie może stanowić przesłanki zabezpieczenia zobowiązania podatkowego. W ryzyko prowadzania działalności gospodarczej wpisana jest bowiem niepewność co do jej rentowności w całym lub okresowym zakresie.

Odnośnie argumentu mającego spowodować wątpliwości w zakresie regularnego uiszczania zobowiązań publicznych, a to w związku z tym, że wobec J. Ś. wszczęto postępowanie egzekucyjne w związku ze zwłoką w uregulowaniu należności w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień, październik i listopad 2012r. skarżący wyjaśnił, że okoliczności takie faktycznie miały miejsce, ale były spowodowane obiektywną przyczyną, a to zatorem finansowym. Okresowe kłopoty płatnicze zostały zakończone pełną, dobrowolną i samodzielną wpłatą należności podatkowej. Skarżący powołał się także na okoliczności przeczące wystąpieniu drugiej ustawowej przesłanki uzasadniającej zastosowanie przedwymiarowego zabezpieczenia zobowiązania podatkowego, tj. "trwałego nieuiszczania wymagalnych zobowiązań o publicznym charakterze". Okoliczności przeczące wystąpieniu powołanej przesłanki wynikają wprost z treści zaświadczenia Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z 25 kwietnia 2014r. o niezaleganiu przez J. Ś. w regulowaniu składek na ubezpieczenie społeczne oraz wiedzy organów podatkowych w przedmiocie terminowego uiszczania przez podatnika bieżących zobowiązań podatkowych.

Skarżący zwrócił uwagę, że użyty w art. 33§1 O.p. zwrot "obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane" oznacza, że chodzi o obawę dobrowolnego wykonania, a nie w wyniku egzekucji (WSA w Gliwicach w wyroku z 1 sierpnia 2012r. sygn. akt: III SA/GI 468/12). Tymczasem skarżący pozostaje aktywnym przedsiębiorcą, generuje z tego tytułu przychody, reguluje swoje publicznoprawne zobowiązania oraz dobrowolnie stosuje się do wydanych wobec niej prawomocnych orzeczeń - co nie pozostawia wątpliwości w zakresie dobrowolności wykonania ewentualnych decyzji wymiarowych - w przypadku zakreślenia w nich zobowiązania podatkowego oraz nabycia prawomocności.

W oparciu o powyższe wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

III.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm. dalej-p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia aktu administracyjnego, stwierdzeniem jego nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145§1 p.p.s.a. W wypadku braku podstaw do uwzględnienia skargi, sąd oddala ją, co wynika z art. 151 p.p.s.a. Stosownie do art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., sąd uchyla zaskarżony akt administracyjny, gdy stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Ocena stanu faktycznego ustalonego przez organ: należy podkreślić, że Sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organ, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organ administracji publicznej (organy podatkowe) albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

Najbardziej doniosłą kwestią i mającą wpływ na pozostałe zagadnienia jest przesądzenie czy w sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012r. sygn. akt: P 30/11, Trybunał orzekł, że art. 70§6 pkt 1 O.p. w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z 12 września 2002r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70§1 O.p. jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Wyrok ten jest wyrokiem interpretacyjnym negatywnym o złożonych skutkach, gdyż orzeczeniem tym stwierdzono, że badany art. 70§6 pkt 1 O.p. w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70§1 O.p. jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Złożoność skutków takiego wyroku polega na tym, że w zakresie, który nie został wskazany w sentencji, kontrolowany przepis nie zostaje uznany za sprzeczny z Konstytucją; skutek taki następuje wyłącznie w odniesieniu do zakresu wskazanego w sentencji orzeczenia (por. Z. Czeszejko-Sochacki, L. Garlicki, J. Trzciński: Komentarz do ustawy o Trybunale Konstytucyjnym z dnia 1 sierpnia 1997 r., Warszawa 1999, s. 214; L. Garlicki: Uwagi o charakterze prawnym orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego, [w:] Studia nad prawem konstytucyjnym pod red. J. Trzcińskiego, B. Banaszka, Wrocław 1997, s. 90). W przypadku wyroków interpretacyjnych Trybunał Konstytucyjny wskazuje jak należy rozumieć badany przepis z uwzględnieniem jego prokonstytucyjnej wykładni. Z tego typu wyroków wynika więc zakaz interpretacji przepisu, która mogłaby doprowadzić do jego odczytania i zastosowania w sposób sprzeczny z sentencją wyroku Trybunału Konstytucyjnego.

We wskazanym wyżej wyroku Trybunał odnosząc się do treści art. 113 ustawy z 10 września 1999r. Kodeks karny skarbowy (tekst jedn. Dz. U. z 2007r. Nr 111, poz. 765 ze zm.; dalej-k.k.s.) oraz art. 313 i art. 314 ustawy z 6 czerwca 1997r. Kodeks postępowania karnego (Dz. U. Nr 89, poz. 555 ze zm.; dalej-k.p.k.) i stwierdzając naruszenie zasady zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa w zakresie wskazanym w tym orzeczeniu, nie uznał za konieczne, wbrew temu co sugeruje autor skargi kasacyjnej, by przekazanie informacji podatnikowi o wszczęciu przeciwko niemu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe powinno być powiązane z konkretną czynnością procesową czy też z przedstawieniem zarzutów tj. wszczęciem postępowania ad personam.

W wyroku z 21 listopada 2012r., sygn. akt: I FSK 303/11 Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, że okolicznością decydującą o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia nie jest wydanie postanowienia o przedstawieniu zarzutów podejrzanemu, czy przesłuchanie w takim charakterze, lecz okoliczność, że podatnikowi wiadomo, że toczy się przeciwko niemu postępowanie karnoskarbowe. W wyroku tym NSA wskazał przykładowo okoliczności mogące świadczyć o tym, że podatnik uzyskał wiedzę o postępowaniu karnym skarbowym takie jak: wydanie postanowienia o wszczęciu dochodzenia w sprawie nierzetelnego prowadzenia przez skarżącego księgi podatkowej, wydanie postanowienia o zawieszeniu tegoż postępowania, czy też dokonanie przeszukania u podatnika w związku z tym dochodzeniem. Istotna jest bowiem w tym przypadku wiedza podatnika o toczącym się przeciwko niemu postępowaniu karnym. Pogląd powyższy jest ugruntowany w orzecznictwie. Wystarczy wskazać przykładowo na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 17 lipca 2014r. sygn. akt: I FSK 1468/13; 21 sierpnia 2014r.,sygn. akt: I FSK 958/13; 4 września 2014r. sygn. akt: I FSK 1103/13; 25 września 2014r.,sygn. akt: I FSK 1454/13 (wszystkie orzeczenia dostępne w bazie CBOSA).

W związku z tym organy podatkowe trafnie uznały, że skarżący został poinformowany o wszczęciu postępowania karnoskarbowego przed 31 grudnia 2012r. Trybunał Konstytucyjny zakwestionował zgodność z Konstytucja art. 70§6 pkt 1 O.p. w takim zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70§1 O.p. W niniejszej sprawie bezspornie skarżący był przed końcem 2012r. poinformowany, że wszczęto w stosunku do niego postępowanie karne przed upływem terminu przedawnienia. Postanowieniem z 16 listopada 2012r. Inspektor Kontroli Skarbowej wszczął w stosunku do podatnika (skarżącego) postępowanie przygotowawcze w sprawie narażenia na uszczuplenie należności Skarbu Państwa (k. 50 akt sądowych). Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K., pismem z 22 listopada 2012r. nr [...] poinformował skarżącego, że w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do grudnia 2007r. znalazł zastosowanie art. 70§6 pkt 1 O.p. Powyższe pismo doręczono skarżącemu 3 grudnia 2012r.

Okoliczność ta niewątpliwie powoduje zawieszenie biegu terminu przedawnienia w zakresie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za czerwiec 2007r. zatem zarzut skarżącego, iż organy podatkowe nie uwzględniły przedawnienia zobowiązania podatkowego jest chybiony.

Podobnie nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 33§1 O.p.

Stosownie do art. 33§1 O.p. zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika (...), jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję (...). Zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w §1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 33§2 pkt 2 O.p.). W przypadku, o którym mowa w §2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w §2 pkt 2 (art. 33§4 pkt 2 O.p.).

Zasadniczym celem tego postępowania nie jest przymusowy pobór podatków (to jest istotą postępowania egzekucyjnego), a zagwarantowanie środków na zaspokojenie należności podatkowych, których wysokość na tym etapie nie jest jeszcze znana. Pomimo ciążącego na organach obowiązku uprawdopodobnienia, że zaległość w określonej w sposób przybliżony wysokości istnieje, postępowanie to nie ma charakteru zastępczego wobec postępowania wymiarowego. Z tych względów nie przeprowadza się w jego ramach pełnego postępowania dowodowego. Określenie w decyzji o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego ma charakter informacyjny w tym znaczeniu, że wskazuje kwotę podlegającą zabezpieczeniu na majątku podatnika. Nie oznacza to jednak, iż jest to kwota rzeczywiście obciążającego go zobowiązania, to bowiem określi dopiero decyzja wymiarowa. Decyzja wydawana na podstawie przepisów art. 33 O.p., jest odrębną decyzją, nieprzesądzającą treści decyzji wymiarowej. Istotą tej decyzji jest dokonanie zabezpieczenia w sytuacji istnienia obawy niewykonania w przyszłości zobowiązania podatkowego, a nie rozstrzygnięcie co do wysokości tego zobowiązania.

W orzecznictwie zwraca się uwagę, że publicznoprawny charakter zobowiązań podatkowych wymaga stworzenia odpowiedniej ochrony prawnej ich wykonywania. Instytucja zabezpieczenia należności podatkowych na majątku podatnika stanowi szczególną formę skutecznego egzekwowania zobowiązań podatkowych. Podstawowym jego elementem jest ochrona przyszłych interesów wierzyciela. Przy czym nie prowadzi ono do wykonania zobowiązania, gdyż zgodnie z art. 33a§1 O.p., decyzja o zabezpieczeniu wygasa po wydaniu decyzji wymiarowej, a jedynie stwarza pewne gwarancje, że w przyszłości dojdzie do jego wyegzekwowania (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 29 listopada 2011r. sygn. akt: I SA/Gd 986/11 publ. na http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Treść art. 33§1 O.p. wyraźnie stanowi o "uzasadnionej obawie", a więc takiej, która ma swoje źródło w obiektywnie stwierdzonym stanie faktycznym sprawy, jak również o "wykonaniu" zobowiązania, a więc nie tylko dobrowolnie, ale i w drodze egzekucji. Nie ma przy tym wątpliwości, iż to, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku pozostawiono do uznania właściwego w sprawie organu. Uznanie to nie może oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych (por. wyrok NSA z 6 marca 2012r. sygn. akt: I FSK 594/11, opubl. CBOSA). Przepis art. 33§1 O.p. reguluje nie tylko przesłankę dokonania zabezpieczenia, którą jest uzasadniona obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, lecz zawiera również przykładowe wyliczenie okoliczności, które mogą uzasadniać tę obawę. Okolicznościami tymi są: trwałe nieuiszczanie przez podatnika wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym; dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Katalog okoliczności, które uzasadniają obawę niewykonania zobowiązania jest katalogiem otwartym, na co wskazuje użyty w art. 33§1 O.p. zwrot "w szczególności". Zatem wystąpienie przesłanki uzasadniającej dokonanie zabezpieczenia można dowieść poprzez wskazanie na wystąpienie innych okoliczności niż te, które zostały wyraźnie wskazane w przepisie (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń 2007r., t. I, s. 289-290). Stąd też za prawidłowe uznać należy stanowisko, że organy podatkowe mogą sięgać po wszelkie dowody, czy ustalenia faktyczne uzasadniające zaistnienie "uzasadnionej obawy" niewykonania zobowiązania podatkowego, o której mowa w analizowanym przepisie (por. wyroki NSA z 2 sierpnia 2011r. sygn. akt: I FSK 1230/10 i z 11 listopada 2009r. sygn. akt: I FSK 1383/08, opubl. CBOSA).

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że organy podatkowe udowodniły wystąpienie okoliczności uzasadniających wydanie decyzji w sprawie zabezpieczenia zobowiązań majątkowych na majątku skarżącego.

Po pierwsze, należy wskazać, że na gruncie art. 33 O.p. mowa jest o sytuacjach, w których wprawdzie przepisy podatkowe wprost nie wskazują na możliwość uprawdopodobnienia pewnych okoliczności, natomiast posługują się sformułowaniami o skutkach porównywalnych. Zauważyć należy, że w powołanym przepisie mowa jest o przesłankach zabezpieczenia zobowiązania podatkowego na majątku podatnika, które mogą uzasadniać przypuszczenie, iż zobowiązanie nie zostanie wykonane. Oznacza to, że mogą uprawdopodobnić brak zapłaty podatku w przyszłości (por. D. Strzelec, Udowodnienie a uprawdopodobnienie w sprawach podatkowych, Monitor Podatkowy 2012 Nr 6). Stąd też organy podatkowe nie były zobowiązane do udowodnienia faktu, że zobowiązanie nie zostanie wykonane lecz jego uprawdopodobnienia. Uprawdopodobnienie nie prowadzi do pewności, lecz jedynie daje lub wskazuje na prawdopodobieństwo istnienia lub nieistnienia faktu. Niemniej jednak obowiązek uprawdopodobnienia występuje z reguły wówczas, gdy dokładne przeprowadzenie postępowania dowodowego, a więc dającego pewność co do istnienia faktów prawotwórczych nie jest praktycznie możliwe lub celowe (por. A. Hanusz, Uprawdopodobnienie jako środek zastępczy dowodu, PP 2004 Nr 3, s. 47), co ma miejsce w przypadku instytucji zabezpieczenia przewidzianej w art. 33 O.p.

Po drugie, z zebranego w sprawie materiału dowodowego bezsprzecznie wynika, że zostały spełnione warunki, o których mowa w art. 33 O.p., a tym samym dokonanie zabezpieczenia na majątku skarżącej przybliżonej kwoty zobowiązania w VAT, było w pełni uzasadnione. W ocenie Sądu organy podatkowe zasadnie skontestowały, że sytuacja majątkowa skarżącego uzasadnia obawę, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Jak wynika bowiem z akt sprawy, skarżący dokonywał czynności polegających na regularnym zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję-na co zasadnie wskazał organ podatkowy powołując się na wyrok WSA w Bydgoszczy z 16 listopada 2011r. sygn. akt; I SA/Bd 724/11) zawarcie umów darowizny nieruchomości na rzecz członków rodziny, wyzbycie się pojazdów samochodowych, stanowiły okoliczności uprawdopodabniające obawę niewykonania zobowiązania przez podatnika.

Zasadnie zatem organy podatkowe dokonały zabezpieczenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego na majątku skarżącego na poczet przyszłego zobowiązania w podatku od towarów i usług za czerwiec 2007r.

Reasumując- zgromadzone w aktach sprawy dowody, uwzględniając wysoki stopień szczegółowości przedstawionych informacji, stanowiły wystarczającą podstawę do przyjęcia, że została uprawdopodobniona przybliżona wysokość zobowiązania podatkowego za okresy rozliczeniowe objęte postępowaniem. Powtórzyć należy, że określenie przybliżonej wysokości zobowiązania podatkowego w decyzji wydanej w przedmiocie zabezpieczenia w najmniejszym stopniu nie przesądza o ostatecznej wysokości tego zobowiązania i nie pozbawia strony możliwości kwestionowania ustaleń dokonywanych w postępowaniu wymiarowym. Kwestie związane z wymiarem podatku nie mogą być przedmiotem szczegółowej analizy w postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia zobowiązania.

Mając powyższe na względzie, zarzuty naruszenia art. 70§1 i art. 33§1 O.p. uznać należy za niezasadne. W ocenie Sądu organ podatkowy podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego i wnikliwego wyjaśnienia stanu faktycznego. Dokonana ocena materiału dowodowego i przedstawiona argumentacja jest logiczna, zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Zaskarżona decyzja zawiera także - zgodnie z dyspozycją przepisu art. 210§1 pkt 6 i §4 O.p. - zarówno uzasadnienie faktyczne jak i prawne, a także przywołana została podstawa prawna rozstrzygnięcia oraz precyzyjne wyjaśnienie przesłanek prawnych i faktycznych, którymi się kierowano.

Mając na uwadze powyższe skargę oddalono na podstawie art. 151 p.p.s.a.