Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 331/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2017-12-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 § 1 i 2
journal: Dz.U. 2016 poz 1066
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - tekst jednolity
article: art. 3 § 2 pkt 1, art. 134, art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 5 ust.1 pkt.2 lit.e,
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 72 § 1pkt 1 i art. 75 § 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędzia WSA Monika Świerczak (spr.) Protokolant: sekretarz sądowy Agata Pasternak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi [...]. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] 2016 r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009-2010 oddala skargę


UZASADNIENIE

Pismem z dnia [...] r. [...] S.A. w W., wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009 – 2014 w łącznej kwocie [...]zł. Do wniosku załączyła korekty deklaracji za powyższe lata.

Z treści pisma wynikało, że Spółka niewłaściwie opodatkowała w latach 2009-2014:

- dwa budynki (biurowy i biurowo-socjalny) zlokalizowane na terenie O. W., ponieważ powinny być opodatkowane z zastosowaniem stawek właściwych dla budynków pozostałych z uwagi na ich stan techniczny;

- dwie wiaty zlokalizowane na terenie Miasta O. W., jako budynki związane z działalnością gospodarczą, podczas gdy przedmiotowe wiaty stanowią budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm. – dalej: "u.p.o.l.").

Zdaniem Spółki stan techniczny jednego z budynków jest niedostateczny i jako taki utrzymuje się od 10 lat. Zwróciła uwagę na przeciekający dach, zły stan stolarki drzwiowej i okiennej, niekompletne elementy instalacji elektrycznej i wodociągowej, co oznacza, że do budynku nie mogą być doprowadzone media. Także stan techniczny drugiego budynku w jej ocenie jest zły: okna i drzwi nie stanowią ochrony przed dostępem osób trzecich, a elementy będące częścią instalacji elektrycznych oraz wodociągowych rozkradziono.

Prezydent Miasta O. W. decyzją z [...]

- nie stwierdził nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata od 2009 do 2014 w przedmiocie dotyczącym budynków;

- stwierdził nadpłatę w podatku od nieruchomości za lata od 2009 do 2012 w przedmiocie dotyczącym wiat;

- określił zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za lata 2009 do 2014 z nieruchomości położonych na terenie O. W..

Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpoznaniu odwołania decyzją z [...]. uchyliło zaskarżoną decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że konieczne jest przeprowadzenie dowodu z opinii z zakresu budownictwa, co do stanu technicznego budynków, bowiem zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwala na jednoznaczne rozstrzygnięcie spornej kwestii.

W związku powyższym, realizując zalecenia organu wyższej instancji organ podatkowy powołał rzeczoznawcę budowlanego. Sporządzona przez biegłego opinia prawno-budowlana wskazała, że przedmiotowe budynki w latach 2009 - 2014, w rozumieniu u.p.o.l. nie znajdowały się w złym stanie technicznym, chociaż stwierdzono, że celowy jest częściowy remont kapitalny budynków. W opinii biegłego stan techniczny, czy stopień zdewastowania budynków, nie ma znaczenia, gdyż zły stan techniczny uzasadniający możliwość skorzystania z niższej stawki podatku od nieruchomości musi być trwały i nierokujący zmian. Zatem nie prowadzenie bieżących prac remontowych, ani istniejące w budynku uszkodzenia (zdewastowane instalacje wewnętrzne), nie stanowią podstawy do skorzystania z tej możliwości. W opinii podkreślono, że niemożność wykorzystywania nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą musi też wynikać z przyczyn całkowicie niezależnych od podatnika.

Mając na uwadze powyższe, Prezydent Miasta O. W. decyzją z dnia [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009 do 2010 w przedmiocie dotyczącym spornych budynków oraz stwierdził nadpłatę w podatku od nieruchomości za lata 2009 do 2010 w przedmiocie dotyczącym wiat.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpoznaniu odwołania decyzją z dnia [...]., uchyliło zaskarżoną decyzję i sprawę przekazało do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. W ocenie organu odwoławczego przedawnienie zobowiązania podatkowego w odniesieniu do podatku od nieruchomości za rok 2009, nastąpiło w dniu 31 grudnia 2014 r., a za rok 2010 w dniu 31 grudnia 2015 r. W konsekwencji wskazano na art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. – dalej: "O.p."), zgodnie z którym, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Prezydent Miasta O. W. decyzją z dnia [...] kolejny raz odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009 do 2010 w przedmiocie dotyczącym spornych budynków oraz stwierdził nadpłatę w podatku od nieruchomości za lata 2009 do 2010 w przedmiocie dotyczącym wiat.

W motywach rozstrzygnięcia organ zaznaczył, że zgodnie z art. 70 § 1 O.p. upłynął termin do określenia zobowiązania podatkowego za lata 2009 - 2010 na podstawie art. 21 § 3 O.p., a nie upłynął termin do stwierdzenia bądź nie nadpłaty w podatku od nieruchomości. Wyjaśnił, że upływ terminu przedawnienia stanowi ujemną przesłankę procesową do orzekania przez organ podatkowy co do przedawnionego zobowiązania podatkowego, gdyż skutkuje bezprzedmiotowością postępowania. Wyjątek w tym zakresie musi być jednoznacznie wskazany w ustawie, jak to ma miejsce w przypadku instytucji zwrotu nadpłaty, określonej w art. 79 O.p. - w § 2 wymienionego przepisu wskazano, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jeśli zatem taki wniosek złożony jest przed upływem terminu przedawnienia, to w przedmiocie tego wniosku należy orzec również po upływie tego terminu, ponieważ postępowanie w przedmiocie nadpłaty nie staje się bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 208 § 1 O.p. Organ podkreślił, że możliwość prowadzenia postępowania po upływie terminu przedawnienia dotyczy jedynie postępowania w sprawie nadpłaty, a nie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Wskazał przy tym, że samo złożenie korekty zeznania podatkowego wraz z wnioskiem o stwierdzenie i zwrot nadpłaty, w przypadku przedawnienia zobowiązania podatkowego, nie skutkuje nadpłatą z korekty deklaracji bez merytorycznego rozpatrzenia przez organy podatkowe złożonego wniosku. Zwrot może nastąpić tylko w przypadku braku wątpliwości co do istnienia nadpłaty. Jeśli zaś takie wątpliwości zachodzą, niezbędne staje się ich wyjaśnienie. W takim przypadku po stosownym postępowaniu sprawa winna być załatwiona w formie decyzji podatkowej.

Wskazując na art. 165 § 1 O.p., zaznaczył, że żądanie Spółki o stwierdzenie nadpłaty zostało złożone wnioskiem z dnia 30 grudnia 2014 r., które wszczęło postępowanie, czyli wszczęcie nastąpiło dzień przed upływem terminu przedawnienia. Zdaniem organu, brak możliwości skontrolowania korekty deklaracji złożonej dzień przed upływem terminu przedawnienia prowadziłby do nadużyć podatkowych.

Organ podkreślił, że ponownie rozpoznając sprawę oparł się na wnioskach zawartych w opracowaniu biegłego sądowego i zgadza się ze stwierdzeniem, że nie można zastosować niższej stawki w podatku od nieruchomości dla spornych budynków.

W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i o rozstrzygnięcie sprawy co do jej istoty. Skarżonej decyzji zarzucił rażące naruszenie prawa w szczególności:

- art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez bezpodstawne uznanie, że budynek biurowy i biurowo-socjalny objęte wnioskiem, stanowią przedmiot opodatkowania związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, podczas gdy budynki te nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych;

- art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l., poprzez brak jego zastosowania, pomimo że sporna cześć przedmiotu opodatkowania jest w takim stanie technicznym, że ewidentnie winna być opodatkowana jako budynki pozostałe.

Zarzucił również błędną interpretację przepisów prawa budowlanego w zakresie definicji i podziału przedmiotu podatku od nieruchomości, jakim jest budynek i budowla, poprzez wadliwe zakwalifikowanie pozostałości po budynkach jako budynków podlegających opodatkowaniu, pomimo nie spełnienia warunków do uznania ich jako budynków.

Decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

Zdaniem organu odwoławczego, organ podatkowy pierwszej instancji przeprowadził wyczerpujące i nie dotknięte żadną z wad proceduralnych postępowanie podatkowe - w szczególności dopuścił i przeprowadził dowód z oględzin i opinii biegłego rzeczoznawcy budowlanego oraz prawidłowo uznał, iż budynki objęte sporem mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. W ocenie organu odwoławczego nietrafny okazał się zarzut skarżącej, co do niemożności opodatkowania przedmiotowych budynków z uwagi na stan techniczny, bowiem w sprawie zostało wykazane, że w świetle art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. sporne obiekty mogą służyć działalności gospodarczej.

Kolegium w pełni podzieliło pogląd judykatury w przedmiocie pojęcia względów technicznych z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., jaki zaprezentowany został w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 września 2016 r. sygn. FSK 2085/14 w myśl którego: określenie "nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych" należy rozumieć - w odniesieniu do budynków - jako sytuację, w której istniejąca w roku podatkowym zabudowa jest w takim stanie technicznym, że nie może być wykorzystywana (nie nadaje się) do prowadzenia działalności gospodarczej nawet po realizacji prac remontowych (odtworzeniowych) oraz adaptacyjnych, których efektem nie jest powstanie nowego budynku. Na uwagę zdaniem organu odwoławczego zasługuje również teza Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 16 lutego 2015r, sygn. I SA/Wr 2367/14, że "względy techniczne" to takie, które mają związek ze złym stanem technicznym nieruchomości, uniemożliwiającym wykorzystanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Pojęcie to nie obejmuje przyczyn natury technologicznej, ekonomicznej czy finansowej. Nie jest więc istotny brak środków finansowych, czy też opłacalność prowadzonego przedsięwzięcia gospodarczego (np. opłacalność przywrócenia budynków do stanu używalności). Pojęcie "względy techniczne" należy łączyć tylko z obiektywnymi przeszkodami, a więc zdarzeniami niezależnymi od woli podatnika, uniemożliwiającymi prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem danych nieruchomości, stanowiących przedmiot opodatkowania.

Zdaniem Kolegium sporne budynki mogły być w latach 2009-2014 i mogą również obecnie wykorzystywane do prowadzenia przez skarżąca Spółkę działalności gospodarczej. Ich nienajlepszy stan techniczny, choć nie uniemożliwiający uskuteczniania z ich użyciem przedsięwzięć zarobkowych, spowodowany został zaniechaniami podatnika. Istotne zaniedbania podatnika w sferze dbałości o ww. przedmioty opodatkowania, w szczególności brak podejmowania działań zmierzających do zapewnienia odpowiedniego stanu technicznego budynków spowodowały to, że obecnie obiekty te wymagają częściowego kapitalnego remontu. Po jego zaś przeprowadzeniu cechować się będą pełną przydatnością do prowadzonej przez [...] S.A działalności gospodarczej.

W skardze na powyższą decyzję, [...] wniosła o jej uchylenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez błędne uznanie, że stan techniczny przedmiotowych budynków nie spowodował, że straciły one cechy budynków mogących służyć działalności gospodarczej, a w konsekwencji nie zaistniały "względy techniczne" uzasadniające zastosowanie stawki podatku właściwej dla budynków pozostałych;

- art. 72 § 1 i art. 75 § 1 O.p., poprzez niezasadną odmowę stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009-2010 w kwocie [...]zł.

Zdaniem Spółki jest ona uprawniona do zastosowania względem spornych obiektów stawki podatkowej właściwej dla budynków pozostałych, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. W jej ocenie z zebranego w sprawie materiału dowodowego bezsprzecznie wynika, że w budynkach tych nie mogła być prowadzona działalność gospodarcza ze "względów technicznych".

W opinii Spółki "względami technicznymi" mogą być wszelkie obiektywnie istniejące okoliczności, które w końcowym efekcie wpływają na brak możliwości wykorzystania przedmiotu opodatkowania w działalności gospodarczej. Powołując się na liczne orzeczenia sądów administracyjnych podkreśliła, że mogą być to takie kwestie jak elementy wyposażenia, instalacji wszelkiego rodzaju, których stan nie pozwala na wykorzystanie obiektu w działalności gospodarczej. Jej zdaniem "względy techniczne" są podyktowane obiektywnymi okolicznościami i nie potrzeba do stwierdzenia tej przesłanki specjalnych kompetencji zawodowych w zakresie budownictwa.

Spółka stoi na stanowisku, że zastosowane przez ustawodawcę wyrażenie: "nie jest i nie może być", nie wskazuje na nieodwracalny charakter "względów technicznych". "Względy techniczne" muszą w danym okresie uniemożliwiać wykorzystanie nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast zwrot "nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności gospodarczej", należy odczytywać jako obiektywne okoliczności, które w danym okresie uniemożliwiają prowadzenie działalności gospodarczej podatnika z wykorzystaniem określonego obiektu. Zdaniem Spółki czynniki wpływające na takie zakwalifikowanie nieruchomości nie muszą być jednak nieodwracalne. Przyczyny stosowania przesłanki "względów technicznych" mogą mieć również przemijający charakter.

Spółka zauważa, że ustawodawca nie przewidział w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wymogu, zgodnie z którym, zaistniałe "względy techniczne" muszą być niezależne od działania bądź zaniechania podatnika. W związku z powyższym, interpretacja wyżej wskazanego przepisu w taki sposób, że do stanu technicznego obiektu nie może przyczynić się podatnik, prowadziłaby zdaniem skarżącej do nieuprawnionej zawężającej interpretacji pojęcia "względów technicznych".

Skarżąca podkreśliła, że także z linii orzeczniczej wynika, że przy ocenie względów technicznych z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., istotny jest konkretny stan obiektu, a nie okoliczności, które taki stan spowodowały. Wskazała również na liczne orzeczenia sądów administracyjnych, z których wynika, że niemożność wykorzystywania budynku lub budowli w prowadzonej działalności gospodarczej ma charakter trwały, nawet wówczas, gdy możliwe jest dostosowanie budynku do nowych, obowiązujących norm technicznych. Dopóki zmiany takie nie zostaną dokonane (niezależnie od powodów, dla których nie są dokonywane), to "względy techniczne" uniemożliwiają (w sposób obiektywny, niezależny od podatnika) korzystanie z budynku lub budowli do prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji Spółka stwierdziła, że brak dokonywania przez Spółkę remontów lub modernizacji, które mogłyby doprowadzić budynki do stanu pozwalającego na wykorzystywanie go w prowadzonej działalności, nie jest istotny w przedmiotowej sprawie.

Mając na uwadze powyższe Spółka stwierdziła, że do nadpłaty doszło m.in. ze względu na stosowanie w latach 2009-2010 w stosunku do spornych budynków stawki właściwej dla budynków związanych z działalnością gospodarczą, podczas gdy zastosowanie powinna znaleźć stawka odpowiednia dla "budynków pozostałych". Zdaniem Spółki, z zebranego materiału dowodowego wynika, że zachodzą przesłanki uprawniające ją do zastosowania względem tych budynków niższej stawki podatku, właściwej dla budynków pozostałych, podczas gdy do tej pory stosowała najwyższą stawkę przewidzianą dla budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1066 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm. – dalej jako "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie stwierdził naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie, czy przedmiotowe budynki w świetle art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. mogły służyć działalności gospodarczej, czy też z uwagi na "względy techniczne" latach 2009-2010, nie mogły i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, a co za tym idzie, czy zapłacony przez Spółkę podatek od nieruchomości przy zastosowaniu w stosunku do budynków stawki właściwej dla budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, został nadpłacony, czy też uzasadnione jest stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego wyrażone w zaskarżonej decyzji, że do takiej nadpłaty nie doszło.

Żeby rozstrzygnąć podniesioną kwestię, należy przede wszystkim dokonać analizy przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l, przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności należy rozumieć - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów o których mowa w art. 5 ust.1 lit.b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia tej działalności ze "względów technicznych".

Na tej podstawie Spółka opiera swoje stanowisko w sprawie twierdząc, że w budynkach nie mogła być prowadzona działalność gospodarcza ze "względów technicznych", więc uzasadnione jest uprawnienie spółki do zastosowania stawek podatku od nieruchomości właściwych dla budynków pozostałych, o których mowa w art. 5 ust.1 pkt.2 lit.e) u.p.o.l. .

Aby można było odnieść się zarówno do argumentacji Spółki, jak i organu podatkowego, oceniając prawidłowość wydanej decyzji należy w pierwszej kolejności zinterpretować znaczenie pojęcia "względy techniczne". Dokonanie takiej wykładni w niniejszej sprawie jest konieczne z uwagi na fakt, że w u.p.o.l. brak jest legalnej definicji "względów technicznych".

Doktryna jak i bogate orzecznictwo sądowe wypracowały szereg zasad, którymi należy kierować się przy interpretowaniu aktów prawnych, wskazując przede wszystkim, że przepisy prawa powinny być interpretowane zgodnie z zasadami wykładni językowej, zaś pozostałe wykładnie są dopuszczalne wyjątkowo. I tak np. Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 12 czerwca 2015r.II CSK518/14 zwrócił uwagę, że odstępstwo od wykładni językowej dopuszcza się dopiero wtedy, gdy po jej zastosowaniu dochodziłoby do rażąco niesprawiedliwych, czy irracjonalnych wniosków. Tym samym dopiero wówczas, jeśli w wyniku stosowania tej wykładni doszłoby do absurdalnego rozumienia przepisu, należy korzystać z dalszych metod interpretacji.

Według słownika języka polskiego (Popularny słownik...,red. prof. B. Dunaj), "względy techniczne", czyli przyczyny techniczne, a nie żadne inne, uniemożliwiające wykorzystywanie budynku będącego w tej sprawie przedmiotem opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej, powinny mieć charakter stały i powinny dotyczyć budynku lub jego części, a nie innych przyczyn. Tymi innymi przyczynami są np. zachowania leżące po stronie podatnika (np. przyczyny ekonomiczne), które uniemożliwiają prowadzenie takiej działalności.

Pojęcie "względów technicznych" było już przedmiotem analizy orzecznictwa sądowo- administracyjnego, gdzie sąd wskazał, że pojęcie "względów technicznych" nie obejmuje swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. Ma ono bowiem normatywny kontekst determinowany kryteriami formalnymi, właściwymi dla przepisów prawa budowlanego - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2014 r. II FSK458/12, "(...) względy techniczne w sposób trwały musza wyłączać możliwość wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej (...)". Wykładnia użytego w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wyrażenia "nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności ze względów technicznych", prowadzi bowiem do wniosku, iż oznacza ono obiektywne przeszkody sprawiające, że przedmioty opodatkowania nie są i trwale nie mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej. Wskazany charakter przeszkody sprawia, że nie może ona być determinowana wolą (działaniem lub zaniechaniem podatnika), "nie jest i nie może być wykorzystywany" oznacza, że z woli ustawodawcy niemożność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzonej działalności gospodarczej musi mieć charakter trwały, a więc nie tylko nie może on być wykorzystywany obecnie, ale również potencjalnie w przyszłości. "Względy techniczne" muszą wykluczać możliwość użycia budynku, gruntu, budowli do celów jakiejkolwiek działalności gospodarczej (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 marca 2009 r., II FSK 1786/07, z dnia 7 grudnia 2012 r., II FSK 747/11, z dnia 20 grudnia 2012 r., II FSK 1877/11, z dnia 19 lipca 2013 r., II FSK 2188/11, z dnia 19 września 2014 r., II FSK 2361/12, wszystkie dostępne http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej jako CBOSA). W wyroku z dnia 22 stycznia 2014 r., II FSK 130/12 (CBOSA) wskazano, że użycie w końcowej części art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wyrażenia "tej działalności" oznacza, że ustawodawca miał na myśli tę konkretną działalność, jaką prowadzi (prowadził) przedsiębiorca z wykorzystaniem przedmiotu opodatkowania. W orzecznictwie podkreśla się, że "względy techniczne" to okoliczności obiektywne, niezależne od woli przedsiębiorcy, powodujące zerwanie związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą z uwagi na techniczne uwarunkowania, stan techniczny nie pozwalający na użytkowanie przedmiotu opodatkowania (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 marca 2015 r., II FSK 395/13, CBOSA). Zwykle podkreśla się też, że nie mogą one mieć charakteru prawnego czy finansowego (tak w powołanym wyżej wyroku). Przyjmuje się, też że przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą.

Od takiego rozumienia "względów technicznych" znacznie odbiegają okoliczności podnoszone przez podatnika. W związku z powyższym, jako bezzasadne należy ocenić powoływanie się w sprawie przez skarżącą na subiektywnie i niewłaściwie przez nią interpretowane pojęcie "względów technicznych". Takie stanowisko skarżącej powodowałoby, że obiekty zostałyby wyłączone z działalności gospodarczej z uwagi na podjęte przez podatnika decyzje o ich nieprzydatności w działalności gospodarczej oraz nieopłacalności ponoszenia kosztów związanych z ich wyremontowaniem. Taka interpretacja skarżącej pozostaje w sprzeczności z tym, że okoliczności pozwalające wyłączyć nieruchomość z opodatkowania stawką najwyższą, muszą być obiektywne i trwałe.

Tym samym za słuszne należy uznać stanowisko organu wydane w oparciu o opinie biegłego (której Spółka nie kwestionuje), że sporne budynki mogły i mogą być wykorzystane do prowadzenia działalności gospodarczej, bowiem przedmiotowe budynki nie znajdowały się w złym stanie technicznym, a ich uśredniony stan techniczny w latach 2009-2014 jak i na dzień oględzin, oceniony został jako zadawalający. Skarżąca nie zakwestionowała tej opinii, wskazała jedynie, że organ powołał biegłego z zakresu budownictwa, a nie "względów technicznych" w rozumieniu u.p.o.l. Sama skarżąca stwierdziła, że nie można oczekiwać od podatnika, że będzie bezwarunkowo przeznaczał znaczne środki na każdy obiekt znajdujący się w jego posiadaniu. W szczególności dotyczy to obiektów, które w obecnych realiach rynku krajowego nie są niezbędne do prowadzenia działalności, którą zajmuje się skarżąca. Tym samym skarżąca stara się wykazać, że "względy techniczne" to mogą być również podejmowane przez podatnika decyzje ekonomiczne, powodujące, że w danym momencie nieruchomość nie służy wykonywanej przez skarżącą działalności gospodarczej. Skarżąca na poparcie swojego stanowiska powołuje liczne wyroki, które dotyczą jednak zupełnie innego niż w przedmiotowej sprawie stanu faktycznego. Sąd podziela stanowisko sądów zawarte w powołanych przez skarżącą wyrokach, że przy ocenie, czy w sprawie zachodzą "względy techniczne", przyczynienie się podatnika do takiego stanu, że "względy techniczne" mają charakter trwały i obiektywny, nie ma znaczenia. W orzecznictwie akcentuje się, że przeszkoda w gospodarczym korzystaniu z nieruchomości nie może być determinowana wolą (działaniem lub zaniechaniem podatnika), lecz okolicznościami zewnętrznymi i fizykalnymi odnoszącymi się do substancji przedmiotu opodatkowania (por. wyroki NSA z 9 stycznia 2009 r., sygn. akt IIFSK 1354/07 z 19 września 2012 r., sygn. akt IIFSK 263/11 dostępne CBOS). Sąd orzekający w przedmiotowej sprawie zauważa, że powyższy pogląd wskazuje, że podatnik może powołać się na "względy techniczne’’ w sytuacji, gdy upływ czasu, brak remontów lub ulepszeń, spowoduje takie zużycie przedmiotów opodatkowania, że niemożliwe będzie ich wykorzystywanie w dalszej działalności gospodarczej. Zasadne jest zatem stanowisko skarżącej Spółki, że ustawodawca nie wprowadził kryterium przyczynienia się lub jego braku do powstania "względów technicznych". Dla zastosowania obniżonej stawki w danym roku podatkowym istotnym jest, że przedmiot opodatkowania ze "względów technicznych" nie jest wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej i z uwagi na owe "względy techniczne", nie może być wykorzystywany w takiej działalności przedsiębiorcy, bez względu na przyczyny, które do takiego stanu doprowadziły.

W kompetencji organu leżało ustalenie, czy przedmiot opodatkowania obiektywnie znajduje się w złym stanie technicznym, a więc czy ze "względów technicznych" nie jest i nie może być wykorzystywany do działalności gospodarczej. Okoliczność, czy prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem przedmiotowej nieruchomości nie jest możliwe ze "względów technicznych" w danym roku podatkowym i ma charakter trwały, stanowi element stanu faktycznego i podlegała wyjaśnieniu w postępowaniu dowodowym, prowadzonym w ramach postępowania podatkowego.

Skarżąca powołując się w uzasadnieniu korekty deklaracji na istnienie "względów technicznych", przedłożyła karty kontroli okresowej stanu technicznego przedmiotowych budynków: budynku socjalno-biurowego KZU za lata od 2009-2011 i budynku biurowego za rok 2014. Wynikało z nich, co do stanu technicznego pierwszego budynku, że "budynek pod względem technicznym nadaje się do eksploatacji", natomiast, co stanu technicznego drugiego," (...). Budynek nieeksploatowany od kilku lat. Pod względem technicznym nadaje się do eksploatacji pod warunkiem wykonania nowej instalacji, wykonania naprawy tynków i przystosowania przez ewentualnego najemcę". Ponadto w uzasadnieniu do korekty Spółka podniosła, że pod uwagę należy wziąć "stan okien i drzwi, które są nieszczelne, nie stanowią ochrony przed dostępem osób trzecich(...) rozkradziono elementy będące częścią instalacji elektrycznych oraz wodociągowych(...). Rozpatrując ponownie sprawę, organ pierwszej instancji na polecenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, dla obiektywnej oceny przedstawionych przez skarżąca Spółkę wyjaśnień i dowodów, pod kątem obiektywnej możliwości wykorzystania budynków do prowadzenia działalności gospodarczej w latach podatkowych objętych postępowaniem w sprawie stwierdzenia nadpłaty, jak i możliwości ich wykorzystania w przyszłości, powołał biegłego z "dziedziny budownictwa". Biegły ocenił stan techniczny budynków za lata 2009-2015 i na dzień oględzin dni 30 marca 2016 r. oraz 18 kwietnia 2016 r. jako zadawalający, co, jak wskazał biegły, potwierdziły również opinie zawarte w protokołach z okresowych kontroli stanu technicznego budynków, przeprowadzonych przez uprawnione osoby działające na zlecenie podatnika.

W ocenie Sądu "względy techniczne", które powodują, że przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany w działalności gospodarczej, czyli następuje tzw. zerwanie więzi gospodarczej z przedmiotem opodatkowania, musi mieć charakter trwały i obiektywny, a nie przejściowy.

Zatem Sąd w oparciu o opinię prawno-budowlaną sporządzoną na wniosek organu pierwszej instancji przez biegłego z dziedziny budownictwa (akta adm. str. 256), podziela stanowisko organów, że "względy techniczne", na które powołuje się skarżąca, mają charakter przejściowy i w związku z tym, sporne budynki mogły i mogą z uwagi na swój stan techniczny być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Sąd ponownie wskazuje, że Spółka skarżąca nie zakwestionowała merytorycznie opinii prawno-budowlanej i nie wykazała, że stoi ona w sprzeczności z opiniami z okresowych kontroli budynków, przeprowadzonych na zlecenie skarżącej dołączonych do wniosku o nadpłatę.

A okolicznością, która miałaby podważyć opinię biegłego, zdaniem skarżącej jest to, że nie był to biegły od "względów technicznych" w rozumieniu u.p.o.l.

Zdaniem Sądu z takim stanowiskiem skarżącej nie sposób się zgodzić. Charakter sprawy wymagał właśnie, z uwagi na podnoszoną przez skarżącą kwestię, istnienia złego stanu budynków, uniemożliwiającego, z uwagi na "względy techniczne", ich wykorzystywanie w działalności gospodarczej skarżącej, powołania przez organ podatkowy biegłego w dziedzinie budownictwa.

podkreślenia wymaga, że przedmiotem opodatkowania najwyższą stawką podatku od nieruchomości objęte są podmioty gospodarcze (przedsiębiorcy), posiadające przedmiot opodatkowania wymieniony w u.p.o.l. Stawka ta może ulec zmniejszeniu jedynie w sytuacji, jeżeli łącznie zostaną spełnione dwie przesłanki wskazane przez ustawodawcę, tj. przedmiot opodatkowania nie jest wykorzystany w prowadzonej działalności ze "względów technicznych" i z uwagi na owe "względy techniczne", nie może być wykorzystany w takiej działalności przedsiębiorcy. Motywem opodatkowania nieruchomości należących do przedsiębiorcy najwyższą stawką podatku jest to, że podmioty gospodarcze korzystają lub mogą korzystać z nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania w celach zarobkowych i mają im one, z samego założenia prowadzenia działalności gospodarczej, przynosić zysk. Dlatego też, tylko jeżeli u podatnika wystąpią jednocześnie wskazane wyżej dwie przesłanki, uniemożliwiające mu korzystanie z przedmiotu opodatkowania, w drodze wyjątku zostanie opodatkowany niższą stawką podatku. Te okoliczności muszą być jednak obiektywne i trwałe.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, poczynione w sprawie ustalenia pozwalają zdaniem Sądu przyjąć, że w stosunku do spornych budynków nie zachodzi, wbrew twierdzeniom skarżącej, wyjątek określony w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., dający możliwość zastosowania w sprawie niższej stawki odpowiedniej dla "budynków pozostałych".

Wobec powyższego nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skarżącej naruszenia art. 72 § 1pkt 1 i art. 75 § 1 O.p .

Zgodnie bowiem z art. 72 § 1pkt O.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Jednocześnie art. 75 § 1 O.p. stanowi, że jeżeli zobowiązany w złożonej deklaracji podatkowej wykazał kwotę zobowiązania nienależną lub w wysokości większej od należnej i wpłacił zadeklarowany podatek, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty.

Nie można zgodzić się zatem ze skarżącą, że do wnioskowanej nadpłaty doszło ze względu na stosowanie w latach 2009-2010 do przedmiotowych budynków stawki w podatku od nieruchomości właściwej dla budynków związanych z działalnością gospodarczą, a nie tak jak powinno być zdaniem skarżącej, stawki dla "budynków pozostałych."

Nie zaistniały bowiem w sprawie, co zostało wyżej wykazane, przesłanki uprawniające skarżącą do zastosowania względem spornych budynków niższej stawki podatku, właściwej dla "budynków pozostałych".

W ocenie Sądu słusznie zatem organ podatkowy w zaskarżonej decyzji uznał, że nie było podstaw do stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009-2010 co do przedmiotu opodatkowania wskazanych we wniosku o nadpłatę, tj. budynku biurowego i budynku biurowo-socjalnego.

Podsumowując, zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.