Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt II SA/Bd 1413/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2016-03-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6160 Ochrona gruntów rolnych i leśnych
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 67a,  art. 67b
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Elżbieta Piechowiak Sędziowie: sędzia WSA Renata Owczarzak (spr.) sędzia WSA Małgorzata Włodarska Protokolant asystent sędziego Magdalena Tambelli – Orwat po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 2 marca 2016 r. sprawy ze skargi S. C. P. Sp. z o.o. w O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] października 2015 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia opłaty rocznej za wyłączenie gruntów z produkcji rolnej 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. na rzecz S. C. P. Sp. z o.o. w O. kwotę 440 (czterysta czterdzieści) złotych, tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] lipca 2015 r., nr [...] Marszałek Województwa K. – P., na podstawie art. 46 ust. 1 ustawy z dnia [...] czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2013 r., poz. 596 z późn. zm.) oraz art. 104 ustawy z dnia [...] czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r., poz. 267) w związku z art. 22 b ust. 3 ustawy z dnia [...] lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 909), art. 60 pkt 7 oraz art. 67 ustawy z dnia [...] sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885 z późn. zm.), art. 67a § 1 pkt 3 i art. 67 b § 1 pkt 2 ustawy z dnia [...] sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku z dnia [...] czerwca 2015 r. S. C. P. sp. z o. o. w O. o umorzenie całości opłaty rocznej za 2014 r., w ramach pomocy de minimis, przysługującej Województwu K.-P. z tytułu wyłączenia gruntów rolnych z produkcji, naliczonej na podstawie decyzji Starosty [...] z dnia [...] kwietnia 2007 r., znak: [...] 200/07, orzekł o odmowie umorzenia opłaty rocznej za 2015 r. w kwocie [...]zł z tytułu wyłączenia gruntów rolnych z produkcji rolniczej w związku z budową zakładu produkcji części metalowych do telewizorów LCD w obrębie geodezyjnym O., gm. Ł., usytuowanych na części działki nr [...], naliczonej na podstawie decyzji Starosty [...] z dnia [...] kwietnia 2007 r. znak: [...].

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia orzekający organ wskazał, że S. C. P. sp. z o. o. w O. wnioskiem z dnia [...] czerwca 2015 r., wystąpiła o umorzenie w całości opłaty rocznej za 2015 r., w ramach pomocy de minimis, przysługującej Województwu K.-P. z tytułu wyłączenia gruntów rolnych z produkcji, naliczonej na podstawie decyzji Starosty [...] z dnia [...] kwietnia 2007 r. znak: [...].

We wniosku opisano historię rozpoczęcia działalności spółki na terenie P. Specjalnej Strefy Ekonomicznej w O., przywołując Porozumienie dotyczące inwestycji S. , zawarte w sierpniu 2006 r. pomiędzy S., Ministrem Gospodarki RP, P. Specjalną Strefą Ekonomiczną sp. z o. o., Województwem K.-P. oraz Gminą Ł. , zapewniając o kontynuacji inwestycji wpływających na rozwój gospodarczy i ekonomiczny regionu. Jednocześnie wnioskodawca wskazał, iż w latach 2008 - 2010 otrzymał od Województwa K.-P. pomoc publiczną, jako pomoc de minimis w formie umorzenia opłat rocznych naliczanych z tytułu wyłączenia gruntów rolnych z produkcji.

Ponadto we wniosku wskazano, iż S. C. P. sp. z o. o. wykorzystuje innowacyjne technologie produkcyjne i dąży do ciągłego doskonalenia wprowadzając rozwiązania podnoszące efektywność pracy i jakości produktów oraz optymalizację wykorzystania posiadanych zasobów.

Spółka wskazała, iż upatruje ważnego interesu podatnika, jak i interesu publicznego w gwarancjach zawartych w Porozumieniu dotyczącym inwestycji S., zawartym w sierpniu 2006 r. pomiędzy S., Ministrem Gospodarki RP, P. Specjalną Strefą Ekonomiczną sp. z o.o., Województwem K.-P. oraz Gminą Ł. , gdzie w pkt. 3.1.2 "Strony [...], każda w swoim zakresie, podejmą starania, aby zapewnić S. i jego Kooperantom - w granicach obowiązujących przepisów prawa - pomoc, współpracę oraz wsparcie odpowiednich organów władz administracyjnych, państwowych i lokalnych tak długo, jak S. i jego kooperanci prowadzić będą działalność gospodarczą w Strefie".

Zdaniem wnioskodawczyni Porozumienie nie uzależnia otrzymania pomocy od wykazania przez Kooperanta Firmy S. wielkości produkcji dla S. w stosunku do całkowitej produkcji. Jednocześnie spółka Sohbi poinformowała, iż na początku działalności w PSSE w O., S. będzie głównym odbiorcą dla większości przedsiębiorstw-kooperantów, lecz mają one strategie zakładające stopniowe ograniczenie zależności od S. i sprzedaż swoich produktów innym odbiorcom.

Materialnoprawną podstawę rozstrzygania spraw w zakresie umarzania należności i opłat rocznych z tytułu wyłączania gruntów rolnych z produkcji wniesionych przez dłużników prowadzących działalność gospodarczą wnioskujących o pomoc de minimis, w ocenie organu I instancji formułują przepisy art. 67 a § 1 pkt 3 i art. 67 b § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.).

Orzekający organ wskazał, że w sprawie zachodziła konieczność zbadania, czy w sprawie występuje przesłanka ważnego interesu podatnika lub interesu społecznego. Przywołując orzecznictwo sądów administracyjnych organ wskazał, że pojęcie "ważnego interesu podatnika" powinno być wiązane z sytuacjami wyjątkowymi, losowymi, niezależnymi od działań podatnika. W ocenie organu przesłanki ważnego interesu podatnika nie można łączyć ze wskazanym we wniosku Porozumieniem dotyczącym inwestycji S., zawartym w sierpniu 2006 r., pomiędzy S., Ministrem Gospodarki RP, P. Specjalną Strefą Ekonomiczną sp. z o.o. Województwem K. - P. oraz Gminą Ł. . Dokument ten w odniesieniu do kooperantów firmy S. miał charakter intencyjny, nie tworzący zobowiązania. Udzielenie pomocy publicznej przez organ wymagało i wymaga odrębnego postępowania dla każdego wnioskodawcy, na jego wniosek. Organ wskazał ponadto na zmianę przepisów prawa, z którym wiąże się zmiana charakteru opłat z tytułu wyłączenia gruntów rolnych z produkcji rolniczej. Opłaty z tego tytułu są zaliczone do niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publicznoprawnym. Porozumienia z 2006 r. nie można traktować jako argumentu dla zaistnienia przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, gdyż nie ma programu pomocy de minimis. To na podatniku spoczywa obowiązek wykazania interesu w udzielaniu ulgi w formie pomocy de minimis. Samorząd Województwa, będący dysponentem środków finansowych z tego tytułu, nie został wyposażony w kompetencje uprawniające do uchwalenia programu pomocowego, przewidującego udzielenie pomocy publicznej w formie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, naliczanych z tytułu wyłączenia gruntów rolnych z produkcji.

Zdaniem organu I instancji decyzja o rozpoczęciu i prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie P. Specjalnej Strefy Ekonomicznej w O. była suwerennym wyborem Spółki, dlatego umorzenie opłat rocznych naliczanych z tytułu wyłączenia gruntów rolnych pod inwestycję S. C. P. sp. z o. o. w O. w okresie od 2007 do 2016 r., nie mogło stanowić, w stosunku do wielomilionowych nakładów inwestycyjnych ponoszonych przez Firmę, argumentu podjęcia decyzji o rozpoczęciu działalności w PSSE w O.. Ulokowanie inwestycji w specjalnych strefach ekonomicznych, na warunkach określonych w zezwoleniach, daje Firmom szereg przywilejów; to inwestor, analizując rynek zbytu i pracy, podejmuje suwerenną decyzje o lokalizacji przedsiębiorstwa.

Wyżej opisana sytuacja w przekonaniu Marszałka nie wpisuje się w okoliczności mogące uzasadnić jej wyjątkowość lub losowość, bądź uniezależnienie od działań podatnika. Nie można też Porozumienia uznać za przesłankę istnienia ważnego interesu publicznego, zwłaszcza przy braku programów rządowych lub programu de minimis Sejmiku Województwa dla zastosowania ulgi w postaci umorzenia opłat rocznych. Brak przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego zawartych we wniosku, czyni bezskutecznym badanie wymogów określonych w art. 67 b Ordynacji podatkowej (wyrok NSA z dnia 20 sierpnia 2010 r. sygn. akt II FSK 610/09), gdyż ulgi tej i tak nie można już udzielić, a przez to nie znajdują zastosowania przepisy regulujące pomoc publiczną.

W odwołaniu od powyższej decyzji spółka wniosła o uchylenie decyzji Marszałka Województwa K.-P. z dnia [...] lipca 2015 r. i przekazanie sprawy do ponownego rozstrzygnięcia lub też o uchylenie decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy z uwagi na naruszenie prawa procesowego oraz prawa materialnego.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

1. naruszenie art. 67a § 1 w zw. z art. 67b § 1 pkt 2) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., 613 ze zm., dalej: "o.p.") poprzez dokonanie błędnej wykładni przesłanki ważnego interesu podatnika i interesu publicznego w ten sposób, że organ utożsamiając te przesłanki z sytuacją nadzwyczajną i losową pozbawia Skarżącego prawa do wywodzenia swojego interesu prawnego z zawartego we wrześniu 2006 r. Porozumienia, a tym samym narusza art. 7 k.p.a. oraz art. 2 i 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, tj. interes społeczny i słuszny interes obywateli oraz zasady sprawiedliwości społecznej oraz działanie organów w granicach i na podstawie prawa (praworządność). Marszałek niesłusznie uznaje, że interes podatnika w postaci Porozumienia sam w sobie nie może być uznany za argument w niniejszej sprawie, gdyż brak funkcjonujących aktualnie w obrocie programów rządowych i samorządowych, nie daje podstaw do zastosowania wnioskowanej ulgi, podczas gdy art. 67 b § 1 pkt 2) o.p. stanowi bezpośrednią podstawę do udzielenia pomocy de minimis w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego, którym od 1 stycznia 2014 r. jest przede wszystkim rozporządzenie Komisji Europejskiej 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r., stanowiące materialnoprawną podstawę prawną udzielenia wnioskowanej pomocy,

2. naruszenie art. 22c ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (Dz.U. z 2015 r., 909 ze zm., dalej "o.g.r.l.") poprzez dokonanie jego błędnej wykładni, tj. uznanie, że wpływy z podatków pochodzących z wyłączenia gruntów rolnych służą realizacji wyłącznie ściśle określonych celów zapisanych w art. 22c ustawy, podczas gdy artykuł ten stanowi jedynie otwarty katalog zadań samorządu województwa ("w szczególności") co nie przesądza o tym, że ze środków budżetu województwa nie mogą być finansowane również inne cele (w tym udzielenie pomocy publicznej i regionalnej, w tym de minimis).

3. naruszenie § 1 i § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 marca 2010 r. w sprawie zakresu informacji przedstawianych przez podmiot ubiegający się o pomoc de minimis (Dz.U. z 2010 r., Nr 53, poz. 311., dalej: Rozporządzenie) w zw. z art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. poprzez brak podjęcia przez organ działań mających na celu wyczerpujące zebranie materiału dowodowego dotyczącego zwłaszcza sytuacji finansowej i gospodarczej spółki, mimo że są to informacje niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia przedmiotowej sprawy, a w konsekwencji dokonanie dowolnej a nie swobodnej oceny materiału dowodowego, który jako niepełny, nie mógł stanowić podstawy do rozstrzygnięcia zgodnego ze stanem faktycznym i prawnym, co miało bezpośredni wpływ na negatywne dla podatnika rozstrzygnięcie sprawy,

4. naruszenie art. 10 k.p.a. poprzez niezapewnienie czynnego udziału strony w postępowaniu przed organem I instancji oraz uniemożliwienie jej przed wydaniem decyzji wypowiedzenia się co do zgłoszonych żądań we wniosku, co narusza jednocześnie zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie obywateli do władzy publicznej (art. 8 k.p.a.),

5. naruszenie art. 6 i 7 k.p.a. z w związku z art. 80 k.p.a. poprzez naruszenie ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej z dnia 30 kwietnia 2004 r. (tekst jednolity: Dz. U. z 2007 r., Nr 59, poz. 404 ze zm.) poprzez utożsamianie udzielania pomocy publicznej w ramach pomocy de minimis wyłącznie z istnieniem programu rządowego lub programu samorządowego oraz uznanie, że ich brak jest równoznaczny z niespełnieniem kryterium legalności przyznania pomocy de minimis oraz niespełnieniem przesłanki interesu publicznego, podczas gdy ustawa ta w art. 6 ust. 2 stanowi, że do pomocy publicznej udzielanej na podstawie aktu normatywnego (którym jest Rozporządzenia Komisji Europejskiej 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis, stanowiący materialnoprawną podstawę prawną udzielenia wnioskowanej pomocy) nie będącego programem pomocowym, stosuje się przepisy dotyczące pomocy indywidualnej, z zastrzeżeniem ust. 2. Pomoc publiczna przewidziana w akcie normatywnym, który uzależnia nabycie prawa do otrzymania pomocy wyłącznie od spełnienia przesłanek określonych w tym akcie, bez konieczności wydania decyzji lub zawarcia umowy, albo gdy wydawana decyzja jedynie potwierdza nabycie prawa, może być udzielana, jeżeli akt normatywny jest programem pomocowym zatwierdzonym przez Komisję zgodnie z art. 88 Traktatu WE lub przewidującym udzielanie pomocy, której nie dotyczy obowiązek notyfikacji. Oznacza to, że Rozporządzenie KE 1407/2013 stanowi samodzielną podstawę materialnoprawną do wydania decyzji o udzieleniu pomocy de minimis. Ponadto istnieje ważne i wiążące Porozumienie z 2006 r., które stanowi spełnienie kryterium istnienia ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, o którym stanowi art. 67a o.p. Dodatkowo Porozumienie z 2006 r. uzyskało notyfikację Komisji Europejskiej w sprawie pomocy dla S., która uznała pomoc za zgodną z rynkiem wewnętrznym. Notyfikacja wskazuje, że "polskie władze zamierzają udzielić pomocy na rzecz projektu inwestycyjnego zarówno w ramach istniejących programów pomocy, jak i w formie pomocy ad hoc" (punkt 31). Pomoc ad hoc jest pomocą indywidualną, przyznawaną bez potrzeby wydania programu pomocowego. W dokumencie Notyfikacji w punkcie 2.6.2. "Podstawa prawna pomocy ad hoc" wskazane zostało Porozumienie z 2006 r. W tej sytuacji za całkowicie chybiony należałoby uznać wniosek organu, że Porozumienie ma w stosunku do Kooperantów jedynie charakter intencyjny i nie stanowi gwarancji istnienia ważnego interesu podatnika. Komisja Europejska w punkcie 21 Notyfikacji wymienia jako inwestorów w ramach Crystal Parku spółkę S. oraz "osiem innych przedsiębiorstw" (w tym Sohbi) wskazując, że "każde z tych przedsiębiorstw wynegocjowało i zawarło indywidualne porozumienie z polskimi władzami" (punkt 22).

Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] października 2015 r., znak: [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego opłata roczna z tytułu wyłączenia gruntów rolnych mogłaby zostać umorzona na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. W powyższym zakresie decydujące znaczenie dla merytorycznego rozpatrzenia sprawy będą stanowiły przede wszystkim przepisy art. 67a i 67b Ordynacji. W związku z powyższym, do ustalenia, czy istnieje prawna możliwość udzielenia Spółce żądanej ulgi, koniecznym jest dokonanie analizy art. 67b § 1 Ordynacji podatkowej.

Mając na względzie wyżej przytoczone przepisy, zdaniem kolegium udzielenie przewidzianej w art. 67 b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej ulgi ma charakter uznaniowy i wymaga w pierwszej kolejności ustalenia przez organ podatkowy, czy pomoc ta jest uzasadniona ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, a więc, że spełnione są przesłanki określone w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej.

Podniesiono, że w literaturze wskazuje się, że "interes podatnika" to pewien stan oczekiwania, określona potrzeba zachowania posiadanych już korzyści lub wyczekiwania na pojawienie się pewnego dobra. Pojęcie zaś "interesu publicznego" należy rozumieć jako dyrektywę postępowania, nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej (jednostka samorządu terytorialnego), takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego itp.

Wyjaśnienia powyższych pojęć w ocenie kolegium dostarcza również orzecznictwo sądów administracyjnych, i tak: "Ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku. Interes publiczny to sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych" (wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 1999 r., sygn. akt SA/Sz 850/98).

W ocenie Kolegium, w niniejszej sprawie po stronie wnioskodawcy nie zaistniał ważny interes podatnika lub interes publiczny uzasadniający zastosowanie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. W szczególności nie stanowi takiego uzasadnienia argument Spółki o porozumieniu zawartym we wrześniu 2006 r. dotyczącym inwestycji S.. Istnienie porozumienia, w ocenie organu odwoławczego, w żaden sposób nie daje podstawy do skorzystania z wyjątkowej i mającej szczególny charakter ulgi. W tym zakresie wskazać należy na to, iż porozumienie, biorąc pod uwagę treść pkt 3.1.2 nie obliguje Marszałka Województwa K.-P. do zastosowania przedmiotowej ulgi.

Podkreślono, że zobowiązanie dotyczyło podjęcia starań, aby zapewnić S. i jego Kooperantom pomoc, współpracę oraz wsparcie (pkt 3.1.2 porozumienia). Dodano również, iż pomoc ta musi odbywać się w granicach obowiązującego prawa. Wobec uchylenia art. 31 ust. 3 u.o.g.r.l., Marszałek Województwa utracił kompetencje do umarzania należności w dotychczasowym trybie. Pomoc udzielana w obecnie obowiązującym trybie ustawy - Ordynacja podatkowa, oparta jest o przesłankę ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, czego nie sposób doszukiwać się w zawartym porozumieniu.

Zdaniem organu odwoławczego na uwadze należy również mieć okoliczność, że uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie udzielenia ulgi, a co wynika wprost z treści art. 67a Ordynacji podatkowej, powoduje, że nawet spełnienie przesłanek określonych w tym przepisie nie obliguje organu do uwzględnienia wniosku zobowiązanego (patrz WSA w Bydgoszczy wyrok z dnia 2 czerwca 2014 r., II SA/Bd 86/14), a ponadto to strona występująca z żądaniem ulgi w oparciu o art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej powinna powołać dowody w celu wykazania, że zachodzą szczególne okoliczności uzasadniające zastosowanie ulgi z uwagi na ważny interes podatnika lub interes publiczny (patrz: wyrok WSA w Poznaniu z dnia 23 października 2014 r., I SA/Po 437/14).

W sytuacji, zatem stwierdzenia przez organ w postępowaniu, że nie ma podstaw do udzielenia ulgi, ponieważ nie przemawia za tym "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny, zdaniem kolegium traci sens ustalanie, czy ulga jest dopuszczalną pomocą publiczną (patrz: WSA w Łodzi wyrok z dnia 9 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 964/13, tak również WSA w Bydgoszczy wyrok z dnia 2 czerwca 2014 r., II SA/Bd 86/14, CBOSA).

W ocenie Kolegium, organ I instancji prawidłowo dokonał wykładni pojęć "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". Analiza sytuacji wnioskodawcy przez organ odwoławczy również nie potwierdziła wystąpienia tych przesłanek.

Odnosząc się do zarzutów podniesionych w odwołaniu Kolegium zauważyło, że nie mają one znaczenia dla merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy z uwagi na brak podstawy materialnej uzasadniającej przyznanie żądanej ulgi.

W skardze do sądu S. C. P. sp. z o. o. w O. zarzuciła decyzji organu odwoławczego następujące uchybienia:

1. naruszenie art. 67a § 1 w zw. z art. 67b § 1 pkt 2") ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ordynacja podatkowa poprzez dokonanie błędnej wykładni przesłanki ważnego interesu podatnika i interesu publicznego w ten sposób, że organ utożsamiając te przesłanki z sytuacją nadzwyczajną i losową pozbawia Skarżącego prawa do wywodzenia swojego interesu prawnego z zawartego we wrześniu 2006 r. Porozumienia, a tym samym narusza art. 7 k.p.a. oraz art. 2 i 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, tj. interes społeczny i słuszny interes obywateli oraz zasady sprawiedliwości społecznej oraz działanie organów w granicach i na podstawie prawa (praworządność). W konsekwencji Kolegium, rozpoznając ważny interes podatnika wyłącznie z punktu widzenia sytuacji nadzwyczajnych, pozbawiło skarżącą prawa do rzetelnego rozpoznania sprawy, uznając, że brak podstaw do udzielenia ulgi, czyni bezprzedmiotowym dalsze badanie dopuszczalności pomocy publicznej. Artykuł 67 b § 1 pkt 2) o.p. stanowi bezpośrednią podstawę do udzielenia pomocy de minimis w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego, którym od 1 stycznia 2014 r. jest przede wszystkim Rozporządzenie Komisji Europejskiej 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r., stanowiące materialnoprawną podstawę prawną udzielenia wnioskowanej pomocy.

2. przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i uznania administracyjnego art. 80 k.p.a. w zw. z art. 67a o.p.). które miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez dokonanie dowolnej a nie swobodnej oceny dowodów. Kolegium wskazało, że Porozumienie w treści pkt 3.1.2. nie obliguje Marszałka do zastosowania przedmiotowej ulgi, zamiast zbadać, czy Porozumienie to można uznać za ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny, nie utożsamiając go jedynie z sytuacją nadzwyczajną. Zmiana przepisów, na którą powołuje się Kolegium (art. 31 ust. 3 o.g.r.l.) spowodowała utratę kompetencji Marszałka do umarzania należności w dotychczasowym trybie, nie zmieniła jednak zasad przyznawania tych ulg przewidzianych w ordynacji podatkowej, tym samym Skarżąca ma interes w tym, by żądać od organu rozpoznania sprawy w trybie poprawnego zastosowania przepisów tej ustawy. Dowolność w interpretacji przepisów art. 67a i 67b o.p. oraz wybiórcze potraktowanie materiału dowodowego doprowadziło do wadliwości postępowania mimo że, zgodnie z intencją Porozumienia, prawo obowiązujące, zarówno w dniu podpisania Porozumienia, jak i w chwili obecnej, pozwalało na udzielenie wnioskowanej ulgi,

3. naruszenie art. 7. 77 § 1 w zw. z art. 107 § 3 k.p.a. poprzez bezpodstawne uznanie, że strona nie powołała dowodów, które uzasadniłyby jej sytuację oraz poparły jej ważny interes, podczas gdy skarżąca przedstawiła w toku postępowania przed organem I instancji konkretne dowody (oprócz Porozumienia) odnoszące się do sytuacji finansowej, stanu zatrudnienia, produkcji spółki i innowacyjności rozwiązań technologicznych, potwierdzające ważny interes podatnika. Organ nie odniósł się do nich w żaden sposób w uzasadnieniu decyzji ani nie wskazał przyczyn, z powodu których odmówił im wiarygodności i mocy dowodowej,

4. naruszenie art. 8 k.p.a. w zw. z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez prowadzenie postępowania w taki sposób, że dobro państwa i interes podatnika jest stawiany niżej niż korzyści finansowe Skarbu Państwa i tym samym złamanie zasady demokratycznego państwa prawa oraz zasad sprawiedliwości społecznej.

Mając na uwadze powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.

Jednocześnie wniosła o poddanie pod rozwagę sądu, skierowania do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wniosku z pytaniem prejudycjalnym o dokonanie wykładni przepisów unijnych w trybie art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.U.UE.L.2014.182.1, dalej TFUE) o następującej treści: "Czy w świetle art. 107 TFUE w zw. z art. 7 (Potrzeba pomocy) Rozporządzenia Komisji Europejskiej (WE) NR 70/2001 z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw oraz stanowiących jego kontynuację dalszych rozporządzeń KE (artykuł 5 -"konieczność pomocy" Rozporządzenia KE (WE)NR 1628/2006, artykuł 8 - "efekt zachęty" Rozporządzenia KE (WE) NR 800/2008), spełnienie "efektu zachęty" rodzi po stronie właściwego organu państwa członkowskiego obowiązek udzielenia pomocy publicznej i czy spełnienie tego "efektu zachęty" jest zawarcie umowy (Porozumienie Dotyczące Inwestycji S. z 2006 r.) między właściwym organem państwa członkowskiego a przyszłym beneficjentem pomocy publicznej, w której przed rozpoczęciem inwestycji właściwy organ państwa członkowskiego obiecuje przyznać beneficjentowi oraz kooperantom pomoc publiczną".

W ocenie skarżącej spółki, naruszenie art. 67a § 1 pkt 3) o.p. polegało na dokonaniu błędnej wykładni przesłanki ważnego interesu podatnika i interesu publicznego poprzez uznanie, że powodem tym nie może być zawarte w 2006 r. Porozumienie, które zawiera zobowiązanie Stron [...] (w tym Województwa K.-P.) do udzielenia Kooperantom wsparcia tak długo, jak będą prowadzić działalność w PSSE, gdyż nie mieści się ono w granicach sytuacji nadzwyczajnych, a tylko takie organ uznał za właściwe dla przesądzenia, czy przedmiotowa ulga może być przyznana. Dokonywanie takiej wykładni, sprzecznej z zasadami literalnego, funkcjonalnego i celowościowego rozumienia przepisów art. 67a i 67b o.p. stanowi zdaniem skarżącej rażące naruszenia prawa, które miało bezpośredni wpływ na wynik tego postępowania. Przepis art. 67a o.p. nie stanowi bowiem w swojej treści, aby ważny interes utożsamiać z sytuacją wyjątkową. W ustawie nie ma legalnej definicji przesłanki ważnego interesu, co zdaniem strony oznacza, że każdorazowo należy badać go z uwzględnieniem konkretnej sytuacji podatnika. Orzecznictwo wskazuje (por. m.in. Wyrok NSA W Warszawie z dnia 21 stycznia 2015 r. II GSK 2132/13, LEX nr 1655870, Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 10 marca 2015 r. I SA/Bk 591/14), że rozumienie tej przesłanki jest uzależnione od indywidualnej sytuacji wnioskodawcy.

Powoływane przez organ I i II instancji orzecznictwo (w sposób wybiórczy), w ocenie skarżącej spółki również nie może stanowić wiążącej wykładni tych przepisów, gdyż orzeczenia sądów nie mają mocy wiążącej w procesie stosowania prawa z uwagi na chociażby fakt, że tezy orzeczeń często nie odzwierciedlają konkretnych sytuacji procesowych. Oznacza to, że organ powinien, mając na uwadze przedstawiony mu konkretny stan faktyczny Skarżącego, przeprowadzić postępowanie, w którym rozważy wszelki zgromadzony materiał dowodowy w tej sprawie i w rozstrzygnięciu odniesie się konkretnie do przedstawionych przez stronę faktów. O tym, że przesłanki ważnego interesu podatnika lub ważnego interesu publicznego nie należy automatycznie utożsamiać z sytuacją nadzwyczajną, ale należy za każdym razem badać okoliczności konkretnej sprawy przesądził również wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia [...].11.2015 r. w sprawie ze skargi B. T. P. sp. z o.o. sygn. akt I. w sprawie umorzenia opłaty rocznej z tytułu wyłączenia gruntów rolnych z produkcji rolnej za rok 2014.

Decyzja o podjęciu działalności w PSSE oprócz tego, że była suwerennym wyborem spółki, miała swoją podstawę w spełnionym efekcie zachęty, tj. podpisanym Porozumieniu przed rozpoczęciem inwestycji, dlatego w przekonaniu strony skarżącej bezpodstawnie organ ocenia, że zachęta w postaci udzielenia pomocy publicznej nie mogła stanowić argumentu wobec podjęcia inwestycji w PSSE, gdyż istotą zachęt inwestycyjnych, a taką było podpisane Porozumienie, jest spowodowanie u inwestora pozytywnej decyzji o ulokowaniu w danym regionie przedsięwzięcia, które by nie powstało gdyby takiej zachęty państwo mu nie przedstawiło. Wynika to z powoływanych niejednokrotnie przez skarżącą wiążących przepisów wspólnotowych, z których efekt zachęty się wywodzi (m.in. Rozporządzenie Komisji (WE) nr 70/2001.)

Błędna wykładnia przesłanek z art. 67a i 67b o.p., zdaniem skarżącej doprowadziła do bezpodstawnego stwierdzenia, że wobec braku podstaw do udzielenia ulgi, bezprzedmiotowe jest badanie dopuszczalności pomocy publicznej. Natomiast artykuł 67 b § 1 pkt 2) o.p. stanowi bezpośrednią podstawę do udzielenia pomocy de minimis w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego, tj. Rozporządzeniu Komisji Europejskiej 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r., stanowiące materialnoprawną podstawę prawną udzielenia wnioskowanej pomocy. Przepisy wspólnotowe, tj. Rozporządzenie Komisji Europejskiej 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r., art. 288 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej oraz Rozporządzenie Komisji Europejskiej (UE) NR 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r., zawierają normy, z których potencjalni beneficjenci, w tym Skarżący, mogą wywodzić uprawnienia do otrzymania pomocy, gdyż treść art. 67 b § 1 pkt 2) o.p. literalnie wskazuje, że organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis. Rozporządzenie Komisji Europejskiej 1407/2013 stanowi materialnoprawną podstawę żądania Skarżącego i zgodnie z naczelnymi zasadami prawa, jest stosowane bezpośrednio w polskim systemie prawnym.

Skarżąca wskazała, że art. 3 przedmiotowego Rozporządzenia KE zatytułowany pomoc de minimis stanowi, że uważa się, że środki pomocy nie spełniają wszystkich kryteriów określonych w art. 107 ust. 1 Traktatu i dlatego są zwolnione z wymogu zgłoszenia przewidzianego w art. 108 ust. 3 Traktatu, jeżeli spełniają warunki określone w niniejszym rozporządzeniu, co zdaniem skarżącej oznacza, że pomoc de minimis należy - wbrew temu co twierdzi Kolegium - traktować jako osobną kategorię pomocy, obok pomocy z punktu 1) i 3) artykułu 67b § 1. o.p., tzn. nie jest to pomoc publiczna w dosłownym znaczeniu, ale też nie jest to typowa forma wsparcia, nie stanowiąca pomocy publicznej, o której stanowi pkt 1 i jest to odrębna kategoria pomocy, nie wykazująca cech z art. 107 ust. 1 Traktatu, ale przyznawana na zasadach ściśle określonych w odpowiednich rozporządzeniach KE, które powinno się stosować wprost do tej pomocy.

Skarżąca wskazała również, że zgodnie z art. 80 k.p.a. organ administracji publicznej ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona, natomiast art. 67a o.p. ma charakter uznaniowy, co oznacza, że co do zasady ocena spełnienia przesłanek przewidzianych w tym przepisie zależy wyłącznie od organu administracyjnego. Ocena sprawy dokonana przez Kolegium, zdaniem skarżącej była jednak oceną dowolną, a nie swobodną, gdyż nie opierała się na żadnych merytorycznych przesłankach, co znalazło wyraz także w uzasadnieniu decyzji. Organ powinien był rozpatrzyć Porozumienie z punktu ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, a nie oceniać samo zobowiązanie zawarte w punkcie 7.4.2. czy 3.1.2, czy zastanawiać się nad jego charakterem, gdyż nie jest to przedmiotem postępowania. Organ powinien był zbadać, czy ważnym interesem podatnika lub ważnym interesem publicznym może być fakt, że w roku 2006 Strony [...] (Województwo K.-P. reprezentowane przez Marszałka Województwa) i S. działający również w imieniu Skarżącego (Kooperanta) zawarły Porozumienie, w którym m.in. Marszałek zobowiązał się do udzielenia - w granicach obowiązującego prawa - konkretnej pomocy, współpracy oraz wsparcia Kooperantom, tak długo jak będą prowadzić działalność w Strefie (punkt 3.1.2. Porozumienia). Ustawodawca zastrzegł w art. 67a o.p., że do udzielenia ulgi podatkowej potrzeba nie jakiegokolwiek interesu po stronie podatnika, ale interesu "ważnego". Mając na uwadze podmioty, które brały udział w podpisaniu Porozumienia (Strony [...], przedstawiciele władz państwowych) oraz cel który przyświecał temu zdarzeniu, należałoby uznać, że legitymowanie się takim interesem przez podatnika nie jest sytuacją pospolitą, nieistotną.

Zgodnie z art. 8 k.p.a. organy administracji publicznej prowadzą postępowanie w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej. W ocenie skarżącej Kolegium tak ukierunkowało sposób prowadzenia postępowania, że interes i korzyści finansowe Skarbu Państwa (budżetu województwa) od początku były stawiane wyżej, niż pojedynczy interes podatnika, co stoi w sprzeczności z zasadą demokratycznego państwa prawa (art. 2 Konstytucji), a jednocześnie nie budzi zaufania do władzy publicznej. Zasadom tym nie odpowiada takie prowadzenie postępowania administracyjnego, w którym występują sprzeczne interesy stron, gdy organy prowadzące postępowanie, bez wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności sprawy, uwzględniają tylko jeden z wchodzących w grę interesów finansowych Skarbu Państwa, nie ustosunkowując się do zgłaszanych w toku postępowania twierdzeń i wniosków stron reprezentujących inne interesy, co wyraźnie miało miejsce w niniejszej sprawie.

W odpowiedzi na skargę organ, nie znajdując podstaw do jej uwzględnienia, wniósł o jej oddalenie wskazując, że po ponownej analizie akt sprawy nie znalazł podstaw do zmiany zaskarżonej decyzji, ponieważ została ona podjęta zgodnie ze stanem faktycznym oraz w oparciu o obowiązujące przepisy prawa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w zakresie wynikającym z treści przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.), Sąd stwierdził, iż wniesiona w sprawie skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa, w stopniu uzasadniających jej uchylenie (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej jako "P.p.s.a.").

Skarżąca wystąpiła z wnioskiem o umorzenie opłaty rocznej z tytułu wyłączenia gruntów z produkcji rolnej za 2015 r. w ramach pomocy de minimis.

Opłaty roczne z tytułu wyłączenia gruntów z produkcji rolnej stanowią w myśl art. 22b ust. 1 i 3 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 909 ze zm., dalej powoływanej jako "uogrl") dochody województwa będące niepodatkowymi należnościami budżetowymi o charakterze publiczno-prawnym w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 885 ze zm., dalej powoływanej jako "ufp"). W świetle art. 60 pkt 7 ufp niepodatkowymi należnościami budżetowymi o charakterze publiczno-prawnym są m.in. dochody pobierane przez państwowe i samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw, w tym więc i opłaty roczne określone w ustawie o ochronie gruntów rolnych i leśnych. W przypadku podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, a takim jest skarżąca, na podstawie ustawy o finansach publicznych można udzielić określonych w art. 55 ulg w spłacie zobowiązań (w tym w formie umorzenia) stanowiących niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym, jedynie w stosunku do należności wymienionych w art. 60 pkt 1-6 ufp (art. 64 ufp), w przypadku środka publicznego, o którym mowa w art. 60 pkt 7, tj. dochodu pobieranego przez państwowe i samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw, nie ma możliwości zastosowania dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą określonej w ustawie o finansach publicznych ulgi w postaci umorzenia należności z tytułu wyłączenia gruntów z produkcji rolnej (art. 55 w zw. z art. 64 ufp). W aktualnie obowiązującym stanie prawnym ulgi takiej w stosunku do tego typu należności nie przewiaduje też ze względu na przedmiot inwestycji ustawa o ochronie gruntów rolnych i leśnych, co wynika z treści art. 12 ust. 16 i 17 uogrl. Do opłat rocznych, jako dochodów pobieranych przez samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw określonych w art. 60 ufp, należy zatem stosować z mocy art. 67 ufp przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej powoływanej też jako "op").

Regulacje dotyczące ulg w spłacie zobowiązań podatkowych zawarte zostały w rozdziale 7a Ordynacji podatkowej i ze względu na podmiot zobowiązany zostały one zróżnicowane. Zgodnie z przepisem art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Natomiast według art. 67b § 1 pkt 2 organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a które: nie stanowią pomocy publicznej (pkt 1), które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis (pkt 2), które stanowią pomoc publiczną udzielaną na jeden z enumeratywnie wymienionych w przepisie celów (pkt 3). Z przytoczonych regulacji wynika, że oprócz wymogów określonych w art. 67 b o.p. a więc związanych z rodzajem pomocy, która ma zostać udzielona przedsiębiorcy dla podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (przedsiębiorcy) ustawodawca uzależnił udzielenie ulgi również od wymogu spełnienia określonych przesłanek z art. 67a tj. przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego (w związku z odesłaniem w art. 67b § 1 op do zasad udzielania ulg określonych w art. 67a op).

W tych okolicznościach przy rozpoznawaniu wniosku podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą nie może być zatem pominięta konieczność uwzględnienia warunków określonych w art. 67 b o.p., tj. zbadanie czy w ogóle możliwe jest udzielenie ulgi w świetle przepisów regulujących pomoc publiczną.

Przedsiębiorca ubiegający się o ulgę w ramach pomocy de minimis ma obowiązek wykazania zasadności tego żądania, a także musi spełnić warunki określone w art. 67a. Należy zaznaczyć, że dla ubiegających się o ulgę w ramach pomocy de minimis inaczej będą definiowane przesłanki z art. 67a, gdyż trzeba będzie je rozpatrywać w kontekście rodzaju udzielonej przedsiębiorcy pomocy. Co do zasady ulgi z art. 67 a nie mogą stanowić pomocy publicznej. Ustawodawca wprowadza więc ograniczenia dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Ewentualne ulgi dla przedsiębiorców mają głównie wspierać określone cele gospodarcze a pomoc de minimis nie może pozostawać w kolizji z ograniczeniami traktatowymi, gdyż pomoc ta odbywa się na zasadach określonych w obowiązujących aktach prawa unijnego..

Na podstawie przepisów wspólnotowych inaczej ocenia się podstawy do udzielenia ulgi w postaci umorzenia należności w ramach pomocy de minimis, niż na podstawie ogólnych przepisów prawa krajowego przy zastosowaniu tej ulgi (o jakiej mowa w art. 67 a o.p.) dla innych podmiotów. Inny zatem wpływ na ocenę interesu podmiotu będzie miała kondycja finansowa podmiotu będącego przedsiębiorcą, gdyż powinna być wyrażona w kontekście możliwości pokonania trudności gospodarczych (przy stosowaniu pomocy de minimis) a inaczej będzie on oceniany w przypadku każdego innego podatnika, gdzie ten interes może mieć swoje źródło w ubóstwie.

Zastosowanie ulgi dla podmiotu niebędącego przedsiębiorcą będzie miało więc inny wymiar i przyznane będzie w innych okolicznościach niż dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Inaczej więc będzie definiowany interes podatnika i interes publiczny.

Podmiot prowadzący działalność gospodarczą może korzystać z ulg opisanych w art. 67a § 1 op, które stanowią przypadki określone art. 67b § 1 pkt 1-3 op.

Wnioskodawca uzasadniał wniosek możliwością zastosowania ulgi w ramach pomocy de minimis powołując się na Porozumienie Strony [...] z firmą S.. Organ odwoławczy w ogóle nie odniósł się do tak określonego we wniosku związku między porozumieniem a podstawą do zastosowania ulgi, co jest istotnym naruszeniem prawa. Organ powiązał ten wniosek wyłącznie z przesłankami przepisu art. 67a Ordynacji podatkowej i nie wyjaśnił z jakich przyczyn stanowisko wnioskodawcy ocenił jako bezskuteczne w przedmiotowej sprawie.

Organ odwoławczy całkowicie pominął okoliczność, że wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą i domaga się zastosowania ulgi w ramach pomocy de minimis. Organ wprawdzie odwołał się do porozumienia z 2006 r. ale tylko w kontekście interesu podatnika czy publicznego pomijając czy, w ogóle wnioskodawca zasadnie może się ubiegać o ulgę w ramach pomocy de minimis, a jeśli tak, to mając na uwadze specyfikę regulacji dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą wymagane było wskazanie okoliczności, które mogą wpisywać się w definicję interesu podatnika takiego właśnie podmiotu lub interesu publicznego w związku z wnioskowaną ulgą. Organ przytoczył ogólne okoliczności, które bierze się pod uwagę przy definiowaniu interesów publicznego i podatnika nie uwzględniając jednak faktu, że inaczej on będzie definiowany dla oceny interesu przedsiębiorcy.

Ocena, czy w danym przypadku ważny interes podatnika mógłby uzasadniać zastosowanie ulgi wymaga ustalenia faktycznej sytuacji wnioskodawcy i zbadania, czy ma on realne możliwości uregulowania zaległości i pokonania trudnej sytuacji w której się znalazł.

Przy wykładni pojęcia "interesu publicznego" należy uwzględnić respektowanie wartości służących ogółowi, wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy publicznej (patrz: Bogusław Dauter, Komentarz Lex do art. 67a op; wyrok NSA z 1 września 2015 r., sygn. akt I FSK 43/14). Niewątpliwie jednak w przypadku obu tych przesłanek ciężar wykazania okoliczności mających stanowić o ich wystąpieniu spoczywa przede wszystkim na wnioskodawcy, albowiem postępowanie o zastosowanie ulg określonych w art. 67a § 1 op wszczynane jest na wniosek, i to wnioskodawca winien wykazać okoliczności uzasadniające wniosek, a organ powinien te okoliczności ocenić.

Niesporne w sprawie pozostaje, że skarżąca otrzymywała umorzenie opłat rocznych naliczonych za lata 2008-2010 w formie pomocy de minimis. Było to możliwe z uwagi na to, że należności i opłaty roczne naliczane z tytułu wyłączenia gruntów rolnych z produkcji do dnia 25 maja 2013 r. posiadały inny niż obecnie charakter prawny, stanowiły bowiem opłaty cywilnoprawne. Rozpatrywanie wniosków o ulgi w płatnościach powyższych należności wynikało wprost z ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych. Marszałek Województwa miał wówczas oparcie w przepisach uchwały, przyjętej przez Sejmik Województwa K.-P., na podstawie uchylonego art. 31 ww. ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych, do udzielania pomocy de minimis i pomocy publicznej.

Począwszy jednak od 26 maja 2013r., należności z tytułu opłat rocznych stanowią, że dochody, o których mowa w ust. 1, (a więc opłaty roczne – jako dochody budżetu województwa) są niepodatkowymi należnościami budżetowymi o charakterze publiczno-prawnym w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Oznacza to, że Marszałek Województwa nie ma dotychczasowych kompetencji do udzielania pomocy de minimis i pomocy publicznej - co do wpływów z opłat rocznych - w oparciu o uchwały Sejmiku Województwa.

Wnioskodawca upatruje zasadności wniosku bezpośrednio w art. 67 b § 1 pkt 2 podstaw do udzielenia pomocy de minimis. Wskazuje też na Rozporządzenie Komisji Europejskiej 1407/2013 z 18.12.2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis. Organ w ogóle się do tych wniosków nie ustosunkował.

Obowiązkiem organu podatkowego podejmującego decyzję było zatem nie tylko zbadanie, czy zachodzą przewidziane w art. 67a Ordynacji podatkowej materialnoprawne przesłanki określone jako "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" ale przede wszystkim, czy udzielenie pomocy nie naruszy zasad wynikających z cytowanych aktów prawa wspólnotowego dotyczących pomocy de minimis, skoro na takie okoliczności wnioskodawca się powołuje.

Skarżąca z całą pewnością była kooperantem w rozumieniu ww. porozumienia z sierpnia 2006 r., w przeciwnym razie nie otrzymałaby ulg w poprzednich latach. Argumentacja więc organu o tym, że porozumienie to miało jedynie charakter intencyjny i nie tworzyło zobowiązania stoi w sprzeczności z tym, że wcześniej organ ten uznawał jednak porozumienie to za zobowiązanie do udzielenia ulg. Argument natomiast o zmianie stanu prawnego a w konsekwencji charakteru należności i opłat rocznych naliczanych z tytułu wyłączenia gruntów rolnych z produkcji, jako niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publiczno-prawnym, wobec których nie można zastosować trybu udzielenia ulg, jak w latach poprzednich, stanowi inne zagadnienie niż ocena czy ww. porozumienie jest wiążące, czy nie. W świetle argumentacji skarżącej, w tym powołania norm prawa unijnego, wymagało rozważenia, czy ww. zmiana stanu prawnego, umożliwia kontynuowanie wypełniania zobowiązania wynikającego z porozumienia z sierpnia 2006 r., w ramach uznania, że niemożność udzielania ulg w oparciu o dotychczasowe przepisy nie stwarza warunków do uznania istnienia przesłanek z art. 67a oraz art. 67b § 1 pkt 3 lit. l Ordynacji podatkowej. Jednakże rozważania w tym zakresie nie mogą zostać przez organy ograniczone jedynie do analizy występowania ważnego interesu podatnika, lecz również interesu publicznego, tak w świetle argumentacji skarżącej, jak i wobec faktu powoływania tego porozumienia jako podstawy do zastosowania ulgi. Niewątpliwie natomiast aktualny zakres kooperacji skarżącej ze stroną porozumienia może mieć wpływ na ocenę przesłanek z art. 67a o.p.

W rozpoznawanej sprawie organy nie dokonały prawidłowej analizy problemu istnienia ważnego interesu podatnika po stronie skarżącej i interesu publicznego. Utożsamiły go bowiem z sytuacją, w której z powodów nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Jakkolwiek organ powołał na tę okoliczność orzecznictwo sądowe, to jednak w ocenie Sądu rozpoznającego przedmiotową sprawę, należy z dużą ostrożnością podchodzić do tego rodzaju tezy, która została postawiona w innej sprawie i odnosi się do argumentacji tejże sprawy. Tezy takiej nie sposób uogólniać w sytuacji, kiedy ustawodawca nie wprowadził definicji pojęcia ważnego interesu podatnika. Fakt ten oznacza, że zamiarem ustawodawcy nie było ograniczenie tego pojęcia do ściśle określonych sytuacji, co jest zrozumiałe i stanowi oczywistą konsekwencję niedefiniowania w aktach normatywnych podobnych pojęć, jak np. "interes strony". Ponadto inaczej należy ocenić powyższe okoliczności przy ubieganiu się o ulgę przez przedsiębiorcę w ramach pomocy de minimis a inaczej dla podmiotów korzystających z określonych świadczeń nie będących przedsiębiorcami. Warto w tym miejscu przytoczyć stanowisko orzecznictwa, w którym podnosi się konieczność wzięcia pod uwagę całokształtu okoliczności istniejących w konkretnej sprawie. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1610/13, stwierdzono, że: "Sformułowana w sposób ogólny treść art. 67a § 1 O.p., w którym to przepisie ustawodawca używa pojęć nieostrych "ważny interes podatnika", "interes publiczny", nie daje podstaw do przyjęcia, iż istnieje ściśle określony katalog przesłanek, okoliczności, zdarzeń, czy też powodów (ani też z góry określona ich hierarchia), którymi należy kierować się przy rozstrzyganiu spraw na podstawie tego przepisu. Można wprawdzie powoływać się w tej mierze na przykłady mogące stanowić wskazówki interpretacyjne, zaczerpnięte z piśmiennictwa podatkowego, czy też wypracowanego w tym zakresie dorobku orzecznictwa sądowego, niemniej w każdym wypadku ich analiza musi być dokonana przez organ podatkowy w oparciu o całokształt okoliczności istniejących w konkretnej sprawie". Tym bardziej zatem szczególny kierunek wykładni będzie dotyczył podmiotów o których mowa w art. 67 b § 1 o.p.

W okolicznościach niniejszej sprawy nie znajduje uzasadnienia, abstrahująca od okoliczności sprawy i sytuacji podatnika teza, zgodnie z którą pojęcia "ważny interes podatnika" należałoby ograniczyć wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie należności publicznoprawnych.

W ocenie Sądu, w okolicznościach sprawy niezasadne okazały się zarzuty naruszenia art. 2 Konstytucji RP, albowiem stwierdzone uchybienia nie noszą znamion łamania zasady demokratycznego państwa prawa oraz zasad sprawiedliwości społecznej. Niezasadny okazał się zarzut naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, strona nie wykazała bowiem jaki materiał dowodowy nie został przez organ zgromadzony lub uwzględniony, poza dowodami przedkładanymi przez stronę, co do którego nie miała możliwości wypowiedzenia się, a przede wszystkim nie wskazano nawet, by ewentualne naruszenie miało jakikolwiek wpływ na wynik sprawy.

Sąd zważył nadto, że na obecnym etapie sprawy wniosek o zwrócenie się z pytaniem prejudycjalnym do TSUE jest co najmniej przedwczesny, bowiem nie zachodzi uzasadniona wątpliwość co do wykładni bądź ważności wskazanych przepisów prawa wspólnotowego, stąd też nie było podstaw do wystąpienia do TSUE z pytaniem prejudycjalnym we wnioskowanym zakresie.

Należy też zaznaczyć, iż zarówno w skardze jak i odwołaniu błędnie wskazano jako naruszone przez organy przepisy postępowania przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego (art. 6, 7, art. 80, art. 107 § 3), bowiem postępowanie w przedmiotowej sprawie toczyło się w trybie przepisów Ordynacji podatkowej.

Z powodu przedstawionych wcześniej okoliczności, należało uznać, że w wyniku błędnej wykładni przepisu prawa materialnego art. 67 b § 1 pkt 2 w związku z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, poczyniona przez organ analiza występowania przesłanek ww. przepisów do możliwości zastosowania ulgi była niewystarczająca, co spowodowało naruszenie norm procesowych w postaci przepisów art. 187 § 1 w związku z art. 191, art. 121 § 1 i 122 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skutkowało to uchyleniem zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a.

Ponownie rozpoznając sprawę organ weźmie pod uwagę wskazania zawarte przez Sąd w niniejszym uzasadnieniu, w szczególności podda wnikliwej analizie występowanie przesłanek z art. 67a oraz art. 67b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a także oceni czy w związku z powołanym porozumieniem można przyjąć, że istnieją podstawy do uznania, że może ono stanowić podstawę do udzielenia ulgi w ramach pomocy de minimis a także ustosunkuje się do zarzutów zawartych w odwołaniu.