Wyrok NSA, sygn. akt III FSK 1738/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-02-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 21 § 1 pkt 2, art. 75 § 1-2
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia WSA (del.) Paweł Dąbek, , po rozpoznaniu w dniu 8 lutego 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 8 października 2019 r. sygn. akt I SA/Rz 490/19 w sprawie ze skargi E. O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Przemyślu z dnia 10 czerwca 2019 r. nr SKO 4140.93.2019 w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2018 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z 8 października 2019 r., I SA/Rz 490/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę E. O. (dalej: "skarżąca", "strona") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Przemyślu z 10 czerwca 2019 r. w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2018r.

2. Jak wskazano w uzasadnieniu orzeczenia, istotą sporu w niniejszej sprawie jest ustalenie, czy osobie fizycznej przysługuje wniosek o stwierdzenie nadpłaty w przypadku kwestionowania wysokości podatku od nieruchomości. Skarżąca zwróciła się do Wójta Gminy P. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2018 r., bowiem w jej ocenie organ podatkowy w sposób nieprawidłowy uznał, że cała powierzchnia opodatkowanej nieruchomości jest przeznaczona na prowadzenie działalności gospodarczej, podczas gdy część gruntów i budynków przeznaczona jest na cele mieszkalne, zatem w stosunku do części nieruchomości należy przyjąć stawki podatku od nieruchomości, właściwe dla budynków mieszkalnych.

Wójt Gminy P. decyzją z 14 marca 2019 r. stwierdził brak nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2018 r., zaś decyzją z 10 czerwca 2019 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Przemyślu uchyliło zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji i umorzyło postępowanie w sprawie, uznając, że wniosek skarżącej o stwierdzenie nadpłaty był nieskuteczny, ponieważ kwota zobowiązania wynika z decyzji podatkowej, o której mowa w art. 21 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. 2019 r. poz. 900, dalej: "o.p.").

Oddalając skargę sąd pierwszej instancji wyjaśnił, powołując się na treść art. 75 § 1 i § 2 o.p., że prawidłowo organy podatkowe w niniejszej sprawie uznały, iż nieskuteczne jest złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, w sytuacji, gdy kwota zobowiązania wynika z ostatecznej decyzji podatkowej, o której mowa w art. 21 § 1 pkt 2 o.p., a Samorządowe Kolegium Odwoławcze skorygowało jedynie błędny sposób rozstrzygnięcia przez organ pierwszej instancji, który zgodnie z dyspozycją art. 165a § 1 o.p. powinien był odmówić wszczęcia postępowania podatkowego (pełny tekst uzasadnienia orzeczenia dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej: "CBOSA").

3. Od powyższego orzeczenia skarżąca wniosła skargę kasacyjną żądając jego uchylenia w całości i uwzględnienia skargi, ewentualnie przekazania sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.), naruszenie przepisów prawa procesowego, mających wpływ na treść zapadłego orzeczenia, tj. art. 3 § 2 pkt 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 7 k.p.a., poprzez nieuwzględnienie skargi oraz bezpodstawne jej pominięcie w części w jakiej zachodziły przesłanki do uchylenia decyzji organu drugiej instancji, podczas gdy doszło do szeregu naruszeń prawa procesowego:

a) art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 72 § 1 w zw. z art. 75 § 1 o.p. poprzez wydanie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Przemyślu decyzji, w której uchyla decyzję organu podatkowego i umarza postępowanie w sprawie, na skutek przyjęcia, że postępowanie podatkowe było bezprzedmiotowe, podczas gdy skoro skarżąca na poparcie swojego żądania o nadpłatę wraz z wnioskiem o stwierdzenie złożyła informację korygującą to organ podatkowy powinien z urzędu wszcząć postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Nie ma bowiem przeszkód prawnych, aby w trakcie postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty organ podatkowy, kiedy jest to uzasadnione, wszczął z urzędu odrębne postępowanie, do czego jest zobligowany na podstawie art. 75 § 4a o.p.

b) art. 187 § 1 w zw. z art. 188 w zw. z art. 191 o.p., poprzez niewypełnienie norm z nich wynikających i w konsekwencji nie przeprowadzenie w sposób należyty i zgodnie z przepisami prawa postępowania dowodowego. Co więcej, organ podatkowy nie poczynił żadnych ustaleń w zakresie weryfikacji twierdzeń podnoszonych przez skarżącą, a w szczególności tych dotyczących wykorzystywania części gruntu i budynków na cele mieszkaniowe, podczas gdy jeżeli do wniosku zawierającego żądanie stwierdzenia nadpłaty, zgodnie z art. 75 § 3 o.p., załączana jest informacja korygująca, to na podstawie art. 272 o.p., podlega ona badaniu przez organ podatkowy, między innymi w obszarze poprawności formalnej jak również ustalenia stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami

c) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 o.p. w zw. z art. 19 ustawy z dnia 12 października 1994 roku o samorządowych kolegiach odwoławczych poprzez naruszenie bezwzględnego obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego oraz dochowania w tym względzie procedury, a w szczególności nie przeprowadzenie dowodu z oględzin nieruchomości i poprzestanie w zasadzie na kontroli konta skarżącej;

d) art. 75 § 2, § 4, § 4a o.p., poprzez ich niezastosowanie i w konsekwencji nie wydanie decyzji w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, w której jednocześnie organ podatkowy dokonałby określenia wysokości zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości, podczas gdy w świetle obowiązujących przepisów w decyzji stwierdzającej nadpłatę organ podatkowy określa wysokość zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości w takim zakresie, w jakim powstanie nadpłaty jest związane ze zmianą wysokości zobowiązania podatkowego;

e) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na niedostatecznym uzasadnieniu zapadłego rozstrzygnięcia, a w szczególności poprzez ogólnikowe odniesienie się do zarzutów skarżącej, lakoniczne ich uzasadnienie, które nie daje ogólnego obrazu ustalonego stanu faktycznego w sprawie;

f) art. 134 p.p.s.a. w zw. z art. 106 § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 7 kpa i art. 77 § 1 k.p.a. oraz 8 k.p.a. poprzez nierozważenie całości materiału zebranego w sprawie i dokonanie nieprawidłowych ustaleń polegających na uznaniu, iż w przedmiotowej sprawie nie zachodzą podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji, podczas gdy decyzja została wydana bez należytego dokonania oceny prawidłowości czynności faktycznych.

4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna okazała się niezasadna.

4.1. Przed przystąpieniem do oceny podniesionych przez stronę zarzutów, wskazać należy, że skarga kasacyjna, mimo zawartego w niej wniosku o rozpoznanie na rozprawie, stosownie do zarządzenia Przewodniczącego Wydziału III z 23 listopada 2022 r. wydanego na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842, z późn. zm.), została skierowana na posiedzenie niejawne. Mając na uwadze charakter rozpoznawanej sprawy, który nie wymagał stawiennictwa stron do jej dokładniejszego wyjaśnienia, Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził, aby zasadne było skorzystanie z art. 90 § 2 w związku z art. 193 p.p.s.a. i skierowanie sprawy do rozpoznania na posiedzeniu jawnym z wyznaczeniem rozprawy. W konsekwencji poprzestał na przeprowadzeniu posiedzenia niejawnego w składzie trzech sędziów we wspomnianym terminie.

4.2. Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych) chyba, że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Nie ujawniono także podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2009 r., II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, Nr 3, poz. 40). Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.).

4.3. Przechodząc do oceny zarzutów skargi kasacyjnej - mając w szczególności na uwadze sposób ich skonstruowania - Naczelny Sąd Administracyjny przypomina, że skarga kasacyjna jest wysoce sformalizowanym środkiem prawnym dla wzruszenia rozstrzygnięcia sądu pierwszej instancji. Zatem, skarga kasacyjna musi spełniać wszystkie ustawowe wymogi, a w szczególności formalnoprawne przewidziane w art. 176 w zw. z art. 174 p.p.s.a. Zgodnie z art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1); naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).

W myśl art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna przytoczyć podstawy kasacyjne i ich uzasadnienie. Przez podstawę kasacyjną należy rozumieć konkretny przepis prawa, którego naruszenie przez sąd pierwszej instancji zarzuca skarga kasacyjna. W odniesieniu do przepisu, który nie stanowi jednej zamkniętej całości, a składa się z ustępów, punktów i innych jednostek redakcyjnych, wymóg skutecznie wniesionej skargi kasacyjnej jest spełniony wówczas, gdy wskazuje ona konkretny przepis naruszony przez sąd pierwszej instancji, z podaniem numeru artykułu, ustępu, punktu i ewentualnie innej jednostki redakcyjnej przepisu. Do zachowania formy skargi kasacyjnej nie wystarczy wymienienie podstaw skargi kasacyjnej, ale konieczne jest także uzasadnienie podniesionej podstawy skargi przez wskazanie, które przepisy ustawy zostały naruszone i na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W przeciwnym razie ocena skargi kasacyjnej nie jest w ogóle możliwa.

Podkreślić należy, że Naczelny Sąd Administracyjny kontroluje wyrok sądu pierwszej instancji w zakresie oznaczonym skargą kasacyjną i nie jest uprawniony ani do zmiany, ani do uzupełniania tego zakresu. Zatem nie ma kompetencji dokonywania za wnoszącego skargę kasacyjną wyboru, który przepis prawa został naruszony i dlaczego. Stanowi to bowiem powinność autora skargi kasacyjnej, który jest profesjonalnym pełnomocnikiem strony. Należy bowiem podkreślić, że przy sporządzaniu skargi kasacyjnej wprowadzono tzw. przymus adwokacki (art. 175 § 1 p.p.s.a.), aby nadać temu środkowi odwoławczemu charakter pisma o wysokim stopniu sformalizowania, gdy chodzi o wymogi dotyczące podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia jako istotnych elementów konstrukcji skargi kasacyjnej. Odnosząc powyższe rozważania do sprawy należy podkreślić, że skarga kasacyjna nie spełnia wskazanych standardów.

4.4. Przypomnienie tych podstawowych zasad formułowania zarzutów skargi kasacyjnej konieczne było z uwagi na wskazane w niej zarzuty naruszenia przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego: art. 7 k.p.a., art. 8 k.p.a., art. 77 § 1 k.p.a. Przepisów tych nie stosował ani organ podatkowy (SKO w Przemyślu) ani sąd pierwszej instancji. Zaznaczenia wymaga, że co do zasady sąd pierwszej instancji orzeka i prowadzi postępowanie sądowe na podstawie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przede wszystkim jednak organy w postępowaniu podatkowym nie stosują przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, lecz przepisy Ordynacji podatkowej, co ma odzwierciedlenie w przepisach art. 1 pkt 3 i art. 2 § 1 pkt 1 o.p. Stąd zarzuty powyższe należało uznać jako nieprawidłowo sformułowane, a tym samym niezasadne.

4.5. Z tych samych względów nieskuteczny jest zarzut naruszenia przez sąd pierwszej instancji art. 106 § 3 p.p.s.a. Wbrew ustawowemu obowiązkowi z art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. zarzut ten w żaden sposób nie został uzasadniony przez autora skargi kasacyjnej. Sprawia to, że w tym zakresie nie można dokonać merytorycznej kontroli instancyjnej zaskarżonego wyroku.

4.6. Odnosząc się zaś do pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej dotyczących istoty sprawy (tj. ustalenia, czy w przypadku kwestionowania wysokości podatku od nieruchomości osobie fizycznej przysługuje wniosek o stwierdzenie nadpłaty) zarówno organy podatkowe jak i sąd pierwszej instancji wyjaśniały stronie, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych przewiduje dwa sposoby powstawania zobowiązań Jeżeli podatnikami są osoby fizyczne, zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy decyzji ustalającej to zobowiązanie, czyli w sposób wskazany w art. 21 § 1 pkt 2 o.p. Wynika to jednoznacznie z art. 6 ust. 7 u.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. W konsekwencji obowiązek podatkowy przekształca się w zobowiązanie podatkowe w wyniku doręczenia decyzji organu podatnikowi. Decyzja ustalająca osobom fizycznym zobowiązanie w podatku od nieruchomości ma charakter decyzji konstytutywnej, co oznacza, że dopiero jej wydanie decyzji kreuje zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości. Wyjątek od tej zasady dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu osób fizycznych oraz osób prawnych, jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, spółek nieposiadających osobowości prawnej, z wyjątkiem osób tworzących wspólnotę mieszkaniową (art. 6 ust. 11 u.p.o.l.). W przypadku natomiast podatników niebędących osobami fizycznymi zobowiązanie w podatku od nieruchomości powstaje z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 o.p.), a podatnik – stosownie do art. 6 ust. 9 u.p.o.l. - zobowiązany jest do jego samoobliczenia w deklaracji podatkowej (por. P. Borszowski (w:) K. Stelmaszczyk, P. Borszowski, Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny. Komentarz, Wolters Kluwer 2016, komentarz do art. 6, powołany za LEX; wyrok NSA z 22 listopada 2017 r., II FSK 1601/17, publik. CBOSA).

Skarżąca jest osobą fizyczną. Tym samym, zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości powstaje w jej przypadku z mocy decyzji ustalającej to zobowiązanie, a podatnik zobowiązany jest jedynie do złożenia informacji o gruntach i obiektach budowlanych, o której mowa w art. 6 ust. 6 u.p.o.l. Decyzja ta jest, jak zaznaczono, aktem konstytutywnym. Tworzy stosunek prawny zobowiązania podatkowego określając wierzyciela i dłużnika, przedmiot oraz treść tego stosunku (por. R. Mastalski (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2016, s. 240).

Powyższe rozróżnienie w podatku od nieruchomości sytuacji podatników będących osobami fizycznymi i osobami prawnymi ma znaczenie, jak prawidłowo wyjaśniono w zaskarżonym wyroku, dla uprawnienia strony do składania wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Stosownie bowiem do art. 75 § 1 o.p., jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Identyczne uprawnienie przysługuje, zgodnie z art. 75 § 2 o.p., podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 o.p. (pkt 1), osobom, które były wspólnikami spółki cywilnej w chwili rozwiązania spółki, w sytuacjach określonych w pkt 1 (pkt 2) i płatnikom lub inkasentom (pkt 3). W rozpoznawanej sprawie prawidłowo więc wyjaśnił skarżącej sąd pierwszej instancji, że uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, o którym mowa w powołanym przepisie, nie przysługuje w przypadku, gdy została wydana i pozostaje w obrocie prawnym ostateczna decyzją ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego, czyli decyzja o której mowa w art. 21 § 1 pkt 2 o.p. a takim podatkiem – jak już wyjaśniono powyżej - jest podatek od nieruchomości płacony przez osoby fizyczne. Jeżeli skarżąca kwestionuje wysokość podatku od nieruchomości za 2018 r. ustaloną decyzją organu pierwszej instancji z 8 stycznia 2018 r., przysługują jej jedynie środki prawne, w postaci możliwości zainicjowania postępowania odwoławczego lub trybów nadzwyczajnych wzruszenia decyzji ostatecznych (art. 240, art. 247, art. 254 o.p.). Jak zasadnie wskazał sąd pierwszej instancji, przeciwna wykładnia art. 75 § 1 i 2 o.p. doprowadziłaby do tego, że instytucja stwierdzenia nadpłaty mogłaby być wykorzystywana do wzruszania ostatecznych decyzji ustalających, wydanych na podstawie art. 21 § 1 pkt 2 o.p. (por. wyroki NSA: z 14 marca 2019 r., II FSK 975/17; z 23 czerwca 2015 r., II FSK 1316/15; z 25 czerwca 2015 r., II FSK 1315/15; publik. CBOSA).

Przeciwny pogląd autora skargi kasacyjnej w tym zakresie wynika z nierozróżniania przez skarżącą zasad i okoliczności powstawania zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości w stosunku do osób fizycznych i osób prawnych. Świadczy o tym powoływanie się w skardze kasacyjnej na orzeczenia sądów administracyjnych tyczących właśnie sytuacji prawnopodatkowej podatników będących osobami prawnymi, mimo że już sąd pierwszej instancji wskazywał na błąd w tego rodzaju argumentacji.

4.7. W świetle powyższej wykładni art. 75 § 1 i § 2 o.p., prawidłowo sąd pierwszej instancji skontrolował zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Przemyślu. W niniejszej sprawie skarżąca żądała stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości w zakresie, w jakim zobowiązanie podatkowe powstało z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 2 o.p.). W tej sytuacji organ podatkowy powinien był, na podstawie art. 165a o.p., odmówić wszczęcia postępowania. Niemniej jednak skoro doszło do wszczęcia postępowania, jak w niniejszej sprawie, zasadnie organ odwoławczy skorygował błędny sposób rozstrzygnięcia przez Wójta Gminy P. i rozstrzygnął o umorzeniu postępowania jako bezprzedmiotowego – stosownie do art. 208 § 1 o.p. Niewątpliwie, z przyczyn już wskazanych, postępowanie z wniosku strony skarżącej należy ocenić jako bezprzedmiotowe z uwagi na brak przedmiotu postępowania. Tym przedmiotem jest zaś konkretna sprawa, w której organ administracji państwowej jest władny i jednocześnie zobowiązany rozstrzygnąć na podstawie przepisów prawa materialnego o uprawnieniach lub obowiązkach indywidualnego podmiotu. A skoro wniosek strony skarżącej nie może zostać rozstrzygnięty w trybie przepisów art. 75 o.p. to brak podstaw prawnych do merytorycznego rozpoznania sprawy prowadzi do jego umorzenia jako bezprzedmiotowego.

Z tych względów zarzuty skargi kasacyjnej naruszenia art. 72 § 1, art. 75 § 1, § 2, § 4, § 4a, a także art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 o.p. i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a o.p. w związku z art. 19 ustawy o samorządowych kolegiach odwoławczych są bezzasadne.

4.8. Z tych samych względów niezasadny jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada wzorcowi formalnemu nakreślonemu w art. 141 § 4 p.p.s.a., pozwalając na odtworzenie toku myślowego sądu oraz kontrolę instancyjną orzeczenia. W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, iż zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. można uznać za usprawiedliwiony w sytuacji, kiedy skarżący wykaże, że sąd nie wyjaśnił w sposób adekwatny do celu, jaki wynika z treści tego przepisu, zastosowania przez organy przepisów prawa. Na podstawie art. 141 § 4 p.p.s.a. można kwestionować kompletność elementów uzasadnienia, a nie jego prawidłowość merytoryczną. Ewentualna wadliwość argumentacji bądź prezentowanie przez stronę innego poglądu niż wskazany w uzasadnieniu nie stanowi o naruszeniu przez sąd art. 141 § 4 p.p.s.a. (por. wyroki NSA: z 6 marca 2013 r., II GSK 2243/11; z 20 marca 2013 r., II FSK 2230/13; z 17 kwietnia 2013 r., I GSK 95/12; publik. CBOSA). Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej w motywach uzasadnienia zaskarżonego wyroku sąd pierwszej instancji w sposób należyty wyjaśnił własne stanowisko w kwestii możliwości składania przez osobę fizyczną wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości.

4.9. Mając na uwadze brak usprawiedliwionych podstaw do uwzględnienia zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

Paweł Dąbek Jan Rudowski Paweł Borszowski