Wyrok NSA oz. w Katowicach, sygn. akt SA/Ka 2098/95
NSA oz. w Katowicach
Data orzeczenia: 1996-12-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 18 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 1
journal: Dz.U. 1989 nr 40 poz. 221
law: Obwieszczenie Prezesa Rady Ministrów z dnia 10 czerwca 1989 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy z dnia 26 lutego 1982 r. o statystyce państwowej.
Teza: Klasyfikacja towarów i usług dla potrzeb ustalania stawki podatku VAT dokonywana jest na podstawie Systematycznego Wykazu Wyrobów /SWW/, obowiązującego w statystyce państwowej.

W postępowaniu nie podejmuje się odrębnych ustaleń w tym zakresie.

TEZY

Klasyfikacja towarów i usług dla potrzeb ustalania stawki podatku VAT dokonywana jest na podstawie Systematycznego Wykazu Wyrobów /SWW/, obowiązującego w statystyce państwowej.

W postępowaniu nie podejmuje się odrębnych ustaleń w tym zakresie.


SENTENCJA

oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją pierwszoinstancyjną z dnia 22 marca 1995 r. Urząd Skarbowy w C. określił Przedsiębiorstwu Produkcyjno-Usługowo-Handlowemu "A." Spółce z o.o. w S. wysokość nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym za styczeń 1995 r. w kwocie 573.219 zł. oraz ustalił kwotę zobowiązania podatkowego w zakresie sankcji wynikającej z art. 27 ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w wysokości 30.973 zł.

W wyniku odwołania spółki "A.", organ drugiej instancji - Izba Skarbowa w B. - zaskarżoną tu decyzją uchyliła orzeczenie pierwszoinstancyjne w całości i określiła rzeczywistą wysokość nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym za styczeń 1995 r. na kwotę 579.828 zł.

W uzasadnieniu swej decyzji Izba Skarbowa podniosła, że określenie kwoty różnicy podatku od towarów i usług nastąpiło z powodu ustalenia, iż sprzedaż orzeszków ziemnych, dokonaną w styczniu 1995 r., strona skarżąca opodatkowała podatkiem VAT według stawki 7 proc., zaliczając sprzedany towar do grupy SWW 2463-9- "przetwory owocowe pozostałe", dla której, zgodnie z ust. 2 art. 18 ustawy o podatku VAT; stosuje się 7 proc. stawkę podatkową. Tymczasem, zdaniem organów skarbowych, taka kwalifikacja orzeszków ziemnych była nieprawidłowa, gdyż pozostawała w sprzeczności z treścią komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 7 maja 1994 r. w sprawie interpretacji Systematycznego Wykazu Wyrobów w zakresie grupowań niektórych wyrobów, opublikowanego w Dzienniku Urzędowym GUS 1994 nr 4 poz. 47. Zgodnie z tym komunikatem, orzeszki ziemne /arachidy/ suszone, jako wyrób spożywczy nietrwały, zaliczone zostały do grupowania SWW 2517-9- "wyroby wschodnie pozostałe /bez czekoladowych/", a stawka podatkowa dla tych towarów, zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o podatku VAT, wynosi 22 proc.

W skardze na podwyższą decyzję spółka "A." stwierdziła, że zastosowała 7 proc. stawkę w odniesieniu do towaru, który uprzednio zakupiła z taką samą stawką od jego producenta. W świetle art. 18 ust. 2 ustawy o podatku VAT, odsyłającego do przepisów o klasyfikacji towarów i usług, nie miała prawa zmienić stawki ustalonej przez producenta. Zmiana stawki oznaczałaby zmianę klasyfikacji towaru, a to może być dokonywane tylko przez uprawnione do tego podmioty i w trybie określonym przepisami prawa. Przepisy te zawarte są w wydanym na podstawie upoważnienia ustawowego zarządzeniu nr 7 Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 26 lutego 1990 r. w sprawie aktualizacji Systematycznego Wykazu Wyrobów. Zarządzenie to stanowi, że zaliczenie określonego wyrobu do właściwego grupowania SWW należy do obowiązków producenta wyrobu. Skarżąca, jako sprzedawca, nie była do tego upoważniona.

Organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi, twierdząc, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku VAT to na skarżącej, jako podmiocie dokonującym sprzedaży, ciążył obowiązek naliczenia podatku według właściwej stawki i odprowadzenia go do Skarbu Państwa. Fakt zastosowania przez producenta towaru określonej stawki nie zwalnia podatnika nabywającego ten towar z zamiarem odsprzedaży od zastosowania stawki prawidłowej. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług odsyłają do klasyfikacji wyrobów wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej, czyli do Systematycznego Wykazu Wyrobów, ale wykaz ten nie wymienia orzeszków ziemnych suszonych jako oddzielnego wyrobu. Daje to podstawę do zastosowania w sprawie art. 54 ustawy, a zatem do zastosowania 22 proc. stawki podatku.

Izba Skarbowa stwierdziła również, że organy skarbowe w postępowaniu dotyczącym zobowiązań podatkowych w podatku VAT związane są przede wszystkim przepisami ustawy o podatku od towarów usług, a przepisy dotyczące klasyfikacji statystycznej pełnią tu jedynie funkcję pomocniczą, stąd opinie dotyczące interpretacji systematyki wyrobów są w sprawie dowodem podlegającym ocenie przez organy skarbowe, nie są natomiast podstawą prawną rozstrzygnięcia.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Spór, jaki zaistniał pomiędzy stronami postępowania sądowego, sprowadza się w istocie do odpowiedzi na pytanie, według jakiej stawki podatkowej winna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług sprzedaż orzeszków ziemnych podsuszanych, dokonana przez stronę skarżącą w styczniu 1995 r. Czy, jak twierdzi strona skarżąca, w grę wchodzi stawka wynosząca 7 proc., czy też prawidłowa jest, wskazywana przez organy skarbowe, stawka 22 proc.

Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, jako stawkę podstawową dla podatku VAT przewidziała stawkę wynosząca 22 proc. Stawka 7 proc. jest stawką ulgową, funkcjonującą na zasadzie wyjątku od stawki podstawowej. Dla określenia towarów, których sprzedaż podlega opodatkowaniu stawką 7 proc., konieczne jest ustalenie, czy towary te są wymienione w załączniku nr 3 do ustawy /art. 18 ust. 2/, co z kolei oznacza, że konieczne jest zaklasyfikowanie danego towaru do właściwego symbolu SWW /Systematycznego Wykazu Wyrobów wprowadzonego do stosowania w statystyce i ewidencji zarządzeniem nr 7 Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 26 lutego 1990 r., wydanym na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lutego 1982 r. o statystyce państwowej - t.j. Dz.U. 1989 nr 40 poz. 221 ze zm. - a opublikowanego w Dzienniku Urzędowym GUS 1990 nr 3 poz. 11/. Ponieważ przepisy ustawy o podatku VAT odsyłają do klasyfikacji towarów zawartej w SWW bez określenia odrębnych od funkcjonujących w statystyce metod klasyfikowania towarów, przyjąć należy, że również dla potrzeb określenia stawki podatku VAT, klasyfikacja towaru do odpowiedniego symbolu SWW podlega tym samym regułom, które ustalono w przepisach obowiązujących w statystyce państwowej. W tym zatem zakresie Sąd podziela poglądy przedstawione przez stronę skarżącą, ale z pewnymi zastrzeżeniami. Otóż nie należy tracić z pola widzenia faktu, iż Systematyczny Wykaz Wyrobów wprowadzony został na podstawie przepisów ustawy o statystyce państwowej i zawiera przepisy dotyczące statystyki państwowej, służące ściśle określonym celom - gromadzeniu, przetwarzaniu i udostępnianiu danych statystycznych /art. 1 ustawy o statystyce państwowej/. Przywołanie SWW w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter odesłania do norm technicznych, służących tylko i wyłącznie do określenia towarów i usług, których sprzedaż i świadczenie objęte są stawką podatkową wynoszącą 7 proc. Ich rola jest zatem "służebna" względem przepisów zawartych w ustawie o VAT w tym znaczeniu, że służą one realizacji rozwiązań przyjętych w ustawie o VAT. Normy te nie są normami prawa podatkowego i nie mogą być, co wydaje się oczywiste z uwagi na ich przedmiot regulacji i rangę w hierarchii aktów prawnych, podstawą prawną rozstrzygnięcia w indywidualnej sprawie podatkowej. Z powyższych względów, na gruncie postępowania podatkowego, wykładnia i stosowanie reguł klasyfikacji towarów opracowanych przez Prezesa GUS muszą być dokonywane z uwzględnieniem ich technicznego charakteru i służyć realizacji norm zawartych w ustawie o podatku VAT. W każdym zatem przypadku, gdy stosowanie statystycznych reguł klasyfikacji towarów pozostaje w sprzeczności z postanowieniami ustawy o podatku od towarów i usług, bezwzględne pierwszeństwo należy przyznać tym drugim.

Dokonując zatem oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, przy przyjęciu powyżej przedstawionych zasad oraz z założeniem, iż Sąd uwzględnia stan prawny i faktyczny z daty jej wydania, stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zasadnicze znaczenie ma tu konsekwentnie pomijany i deprecjonowany w swym znaczeniu przez stronę skarżącą komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 7 maja 1994 r. w sprawie interpretacji SWW w zakresie grupowań niektórych wyrobów. Komunikat ten zawiera obowiązującą interpretację grupowań SWW wyrobów ujętych w tabeli stanowiącej załącznik do komunikatu. Pochodzi od organu, do którego ustawowych kompetencji należy gromadzenie, przetwarzanie i udostępnianie danych i kodów stosowanych w statystyce i ewidencji /art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o statystyce państwowej/. Wobec jego treści, zaliczającej orzeszki ziemne /arachidy/ podsuszane /nadające się do spożycia/ do symbolu SWW 2517-9, nazwa grupowania "wyroby wschodnie pozostałe /bez czekoladowych/", prowadzenie sporu co do klasyfikacji tego towaru jest pozbawione racji, a przyjęcie innych rozwiązań nie jest, jak twierdzi to skarżąca spółka, wyrazem przestrzegania przewidzianych w SWW procedur, a ewidentnym do nich niezastosowaniem się. Twierdzenia skarżącej, jakoby związana była symbolem SWW przyjętym przez producenta towaru, w istniejącym tu stanie, są nie do przyjęcia, zarówno na gruncie zasad klasyfikacji towarów ustanowionych przez prezesa GUS, jak i na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

W pierwszym bowiem przypadku, skarżąca przyznaje pierwszeństwo interpretacji SWW dokonanej przez producenta towaru przed interpretacją dokonaną przez najwyższy organ statystyczny, do którego należy nie tylko ustalanie klasyfikacji towarów, ale i rozstrzyganie powstałych na tym tle sporów. W drugim przypadku, strona nie uwzględnia prymatu norm zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług nad technicznymi normami statystycznymi. Słusznie w tym zakresie wywodzi organ odwoławczy, iż obowiązek podatkowy w podatku VAT ciąży na stronie skarżącej, jej obowiązkiem jest określenie jego wysokości i odprowadzenie podatku do Skarbu Państwa. Strona nie może się tu zasłaniać czynnościami dokonanymi przez inny podmiot, gdyż takie stanowisko nie tylko nie znajduje podstawy w przepisach podatkowych, ale jest z nimi sprzeczne.

W konkluzji stwierdzić zatem należy, że w dacie wydania zaskarżonej decyzji, klasyfikacja przedmiotowego towaru do symbolu i nazwy grupowania SWW, dokonana przez organy skarbowe, była prawidłowa, a zatem prawidłowa była i stawka podatku VAT zastosowana przez te organy.

Mając to wszystko na uwadze, Sąd oddalił skargę.