Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 765/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2016-08-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1,2,3,
journal: Dz.U. 2012 poz 406
law: Ustawa z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 765/16 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 31 sierpnia 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna (spr.), Sędziowie: WSA Maja Chodacka, WSA Waldemar Michaldo, Protokolant: specjalista Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 sierpnia 2016 r., sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. z siedzibą w N. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 29 kwietnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Zaskarżoną, ponownie wydaną, decyzją z dnia 29 kwietnia 2016 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania A (dalej Spółka), utrzymało w mocy (również ponownie wydaną) decyzję Burmistrza Gminy A. z dnia 21 grudnia 2015 r. nr [...] określającą Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 279 867 zł.

Powyższe decyzję wydano w następującym stanie faktycznym:

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 1 września 2014 r., II FSK 1843/13 uchylił w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 11 grudnia 2012 r., I SA/Kr 1367/12, którym oddalono skargę Spółki na decyzję Samorządowe Kolegium Odwoławczego z dnia 29 maja 2012 r., utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza Gminy A. z dnia 5 grudnia 2011 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 279 867 zł i przekazał sprawę Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy nakazał sądowi I instancji rozstrzygnięcie, czy działalność Spółki ma charakter działalności kulturalnej, jeżeli tak to w jakiej formie organizacyjnej ją prowadzi. Nadto w przypadku rozstrzygnięcia pozytywnego dla Spółki, sąd I instancji miał przesądzić kwestię ewentualnego zwolnienia z opodatkowania na podstawie § 1 ust. 5 uchwały Rady Miejskiej w Alwernii nr XXVI/203/2004 z dnia 20 listopada z 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Małop. nr 390, poz. 4324 z późn. zm.) lub opodatkowania właściwą stawką podatkową.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, wyrokiem z dnia 24 kwietnia 2015 r., I SA/Kr 1689/14 uchylił ww. decyzje organów obu instancji. Sąd wskazał, że zarówno organ I, jak i II instancji nie zajęły się kwestią charakteru prowadzonej przez Spółkę działalności i nie analizowały przepisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. (t.j.: Dz. U. z 2012 r. poz. 406 z późn. zm.), w szczególności art. 1 ust. 1 oraz art. 3 ust. 1 i 2. Organy przyjęły bowiem a priori, że tylko z tego powodu, że podatnik jest przedsiębiorcą wpisanym do Krajowego Rejestru Sądowego, wszystkie posiadane przez niego grunty, budynki i budowle podlegały opodatkowaniu w stawce jak dla nieruchomości związanych lub zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Tym samym organy nie wyjaśniły istoty sprawy, co doprowadziło również do naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.).

Jednocześnie Sąd uznał za prawidłowe stanowisko organów, że nieruchomości Spółki nie korzystały ze zwolnienia, o którym mowa w § 1 ust. 5 uchwały Rady Gminy A. nr XXVI/203/2004 z dnia 30 listopada 2004 r. Grunty i budynki Spółki nie zostały wpisane do ewidencji gruntów i budynków, zatem zasadnie organy podatkowe sięgnęły do dokumentacji budowlanej w postaci decyzji o zatwierdzeniu projektu budowlanego i wydaniu pozwolenia na budowę oraz decyzji w przedmiocie wydania pozwolenia na użytkowanie. Z dokumentów tych wynikało, że w skład trzynastu budynków wraz z instalacjami wchodzą m. in. studia produkcyjne, radiowe, magazyny, studia nagrań. Okoliczność ta została potwierdzona również przez Spółkę, która przyznała, że wykazane w deklaracji za 2008 r. budynki przystosowane były do kompleksowej realizacji produkcji filmowej o wysokim standardzie; w budynkach znajdowały się sale koncertowe, w których odbywało się nagrywanie koncertów, studia radiowe, telewizyjne, nagraniowe znajdujące się w budynkach przeznaczonych do produkcji filmów fabularnych, filmów dokumentalnych, produkcji audycji radiowych, produkcji nagrań muzycznych.

Z rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. nr 112, poz. 1317 z późn. zm.), do którego organy miały obowiązek odnieść się klasyfikując budynek do odpowiedniego rodzaju wynikało, że wytwórnie filmowe jako budynki niemieszkalne zaliczone zostały do budynków przemysłowych, co jednocześnie oznaczało, że nie można ich zakwalifikować do budynków oświaty, nauki i kultury w rozumieniu KŚT. Z zebranego w sprawie materiału nie wynikało aby sporne budynki miały charakter ogólnodostępny i były udostępniane szerokiej publiczności. Nie odbywały się tam cykliczne imprezy, nie była prowadzona sprzedaż biletów na koncerty itd. Sąd uznał więc za niezasadne twierdzenia Spółki, że istotny dla zwolnienia z podatku od nieruchomości określonego w uchwale z 2004 r. był charakter prowadzonej działalności, a nie podstawowa funkcja użytkowa budynku według Klasyfikacji Środków Trwałych.

Sąd stwierdził również, że Spółka w sposób nieuzasadniony przykłada zbyt dużą wagę do definicji "kultury" podczas gdy "z pola widzenia nie może umknąć fakt, że do rodzaju budynków kultury zaliczone muszą być wyłącznie obiekty kulturalne o charakterze ogólnodostępnym. Tego przymiotu udostępnienia szerokiej publiczności nie posiadały budynki należące do Spółki. Z tego też powodu nieruchomości Spółki nie mogły podlegać zwolnieniu, o którym mowa w § 1 ust. 5 ww. uchwały. Przesądzający w tym względzie był bowiem brak ich ogólnodostępnego charakteru.

W uzasadnieniu ponowienie wydanej decyzji z dnia 21 grudnia 2015 r. nr [...] Burmistrz Gminy A. zaznaczył, że przeprowadzone postępowanie podatkowe wykazało, że Spółka - zgodnie z art. 5 pkt 6 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o kinematografii (t.j.: Dz. U. z 2015 r. poz. 1403) - jako producent lub koproducent podejmuje inicjatywę, faktycznie organizuje, prowadzi i ponosi odpowiedzialność za kreatywny, organizacyjny i finansowy proces produkcji filmu. Organ I instancji podkreślił, że działalnością w zakresie ochrony narodowego dziedzictwa kulturalnego w dziedzinie kinematografii zajmuje się Filmoteka Narodowa oraz filmoteki regionalne (art. 28 ustawy o kinematografii). Natomiast upowszechnianie kultury filmowej jest działalnością polegającą na organizowaniu przeglądów, festiwali, dni kultury filmowej, sympozjów i innej podobnej działalności kulturalnej i edukacyjnej, a także wydawaniem czasopism oraz publikacji naukowych i kulturalnych, poświęconych sztuce filmowej (art. 5 pkt 9 ustawy o kinematografii), czego Spółka nie wykonywała w 2008 r. Żadne bowiem z powyższych zadań nie było celem podstawowym działalności Spółki. Tym samym organ podatkowy I instancji nie podzielił argumentacji Spółki co do prowadzenia przez nią działalności kulturalnej zaznaczając, że Spółka posiadała status przedsiębiorcy, który według Polskiej Klasyfikacji Działalności zajmuje się działalnością gospodarczą związaną z kulturą. Jednakże "prowadzenie działalności związanej z kulturą" nie jest tożsame z "prowadzeniem działalności kulturalnej", o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Organ podkreślał, że Spółka produkowała dobra kultury, w formie sztuki filmowej, w celu ich dalszej odsprzedaży, a nie jej upowszechniania. Fakt, że działalność ta w jednym z jej aspektów wiązała się z kulturą nie pozbawiała jej cech działalności gospodarczej, określonych w art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, do którego odsyła art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. (t.j.: Dz. U. z 2016 r. poz. 716 z późn. zm.). Ponadto, sposób przeznaczenia, konstrukcja i wyposażanie nieruchomości należących do Spółki wykluczało zastosowanie w stosunku do nich zwolnienia z § 1 pkt 5 uchwały nr XXVI/203/2004. Brak było również podstaw do objęcia nieruchomości Spółki zwolnieniem z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania Spółki, w uzasadnieniu wskazanej na wstępie decyzji z dnia 29 kwietnia 2016 r. stwierdziło, że decyzja organu I instancji była co do zasady prawidłowa, choć argumentacja przedstawiona w jej uzasadnieniu wymagała uzupełnienia. Kolegium stwierdziło przy tym, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki za 2008 r. Dalej wskazało, że w 2008 r. Spółka była bezsprzecznie podatnikiem od zabudowanych działek ewidencyjnych nr: [...] położonych w N., jako właściciel tych nieruchomości. Spółka była przedsiębiorcą. W rejestrze REGON Spółka wskazała jako działalność przeważającą działalność związaną z produkcją filmów, nagrań wideo i programów telewizyjnych - kod PKD 5911Z. Nie budził również wątpliwości fakt, że ww. nieruchomości gruntowe o łącznej powierzchni 74 001 m2 (w przypadku działki nr [...] o powierzchni 800 m2 opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega 300 m2) zostały zajęte przez Spółkę na prowadzenie działalności w postaci wytwórni filmowej. W skład obiektów posadowionych na ww. działkach wchodziły w 2008 r. budynki (m.in. studia nagrań, produkcyjne i radiowe oraz magazyny) o łącznej powierzchni 12 646,10 m2 oraz budowle (place, parkingi i drogi) o łącznej wartości 1 662 770,00 zł.

Oś sporu stanowiła kwestia rodzaju działalności, jaką w 2008 r. prowadziła Spółka, tj. czy była to działalność kulturalna, czy gospodarcza. Ustalenie powyższej okoliczności determinowało bowiem przyporządkowanie właściwych stawek podatkowych. Organ zauważył, że począwszy od września 2005 r. wszystkie podmioty prowadzące działalność kulturalną należało opodatkować tak jak podmioty nieprowadzące działalności gospodarczej, a więc przy zastosowaniu stawek pozostałych. Na gruncie najnowszego orzecznictwa sądowoadministracyjnego trzeba było jednakże zdecydowanie odróżnić podmiot prowadzący działalność związaną z kulturą od podmiotu prowadzącego działalność kulturalną. Jedynie bowiem podmiot prowadzący działalność kulturalną mógł być opodatkowany stawką preferencyjną podatku od nieruchomości, tzw. pozostałą – w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 2 i art. 3 ust. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Do uznania, że podmiot prowadzi działalność kulturalną nie wystarczyło przy tym zachowanie jedynie zewnętrznej formy organizacyjnej działalności kulturalnej (np. prowadzenie kina, posiadanie sali kinowej), lecz powinny być spełnione przez dany podmiot wszystkie pozostałe kryteria określone w ustawie o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Organ stwierdził, że twórczość filmowa mieści się w zakresie kinematografii, a co za tym idzie w działalności kulturalnej. Jednak twierdzenie, że Spółka uczestniczy w tworzeniu kultury poprzez produkcję filmów było chybione. Organ podkreślał, że Spółka nie prowadziła działalności kulturalnej polegającej na tworzeniu kultury, ta była bowiem zarezerwowana dla twórców filmowych i dotyczyła niezdefiniowanej prawnie "twórczości filmowej". Spółka wykonywała inną działalność w zakresie kinematografii - była producentem i koproducentem filmów oraz podmiotem świadczącym usługi filmowe. Wskazana przez Spółkę definicja "produkcji filmu" jako m.in. zespół czynności twórczych prowadzących do wytworzenia filmu w postaci kopii wzorcowej, nie obejmowała procesu tworzenia dzieła filmowego w znaczeniu niematerialnym, a jedynie czynności podejmowane z reguły na etapie preprodukcji tj. m.in. pomysł zrealizowania filmu i określenie parametrów filmu - tytułu czy gatunku. Organ zaznaczył przy tym, że różnice między producentem a twórcą zostały też wyeksponowane w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j.: Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.). Nadto także ustawa z dnia 29 grudnia 1992 r. o radiofonii i telewizji (t.j.: Dz. U. z 2015 r. poz. 1531) odróżniała producenta od twórcy. Również w innych aktach prawnych twórczość filmową wymienia się obok produkcji filmu.

Reasumując swoje rozważania organ stwierdził, że efektem twórczości filmowej jest powstanie utworu - niematerialnego dobra prawnego, które produkcja filmowa przyobleka w określony kształt. W konsekwencji należało przyjąć, że podstawowa działalność Spółki., czyli produkcja i koprodukcja filmów, nie mogła być utożsamiana z tworzeniem dzieła filmowego w znaczeniu niematerialnym, a zatem nie stanowiła działalności kulturalnej w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Podobny pogląd prezentowało orzecznictwo sądowe uznając przykładowo, że kierownika produkcji filmu reklamowego nie można zaliczyć do grona współtwórców utworu audiowizualnego w rozumieniu art. 69 w związku z art. 1 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli w procesie powstawania tego utworu pełnił względem współtwórców wyłącznie funkcje służebne - organizacyjno-administracyjne lub gospodarcze.

Dalej organ zauważył, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 1 września 2014 r. II FSK 1843/13 (dotyczącym roku 2008) oraz II FSK 2009/12 (dotyczącym roku 2007), nie przesądził w żadnym razie, że działalność podstawowa Spółki polegająca na produkcji i koprodukcji filmów czyniła z niej instytucję filmową czy instytucję kultury. Postępowanie nie wykazało aby główna aktywność Spółki w 2008 r. skupiała się na upowszechnianiu kultury filmowej w rozumieniu art. 5 pkt 9 ustawy o kinematografii. Z kolei bezsporne było, że Spółka nie zajmowała się ochroną kultury -okoliczność ta nie była podnoszona przez Spółkę i nie została stwierdzona z urzędu.

Przechodząc do kwestii zakwalifikowania działalności wykonywanej przez Spółkę do działalności gospodarczej, zdaniem organu, Spółka prowadziła działalność związaną ze sferą materialną realizacji filmu - działalność stricte merkantylną. Niezależnie od powyższego Kolegium zwracało uwagę, że zawartość strony internetowej Spółki nie potwierdzała, aby Spółka w 2008 r. uczestniczyła w produkcji jakiegokolwiek filmu. Wszystkie przedsięwzięcia Spółki zostały zrealizowane w latach 2010-2015.

Organ nie kwestionował tego, że nieruchomości Spółki były wyposażone i przystosowane do produkcji filmów. Jednak w myśl rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1317 ze zm.) i rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. z 2010 r. Nr 242, poz. 1622) wytwórnie filmowe jako budynki niemieszkalne zostały zaliczone do budynków przemysłowych, a nie do budynków oświaty, nauki i kultury. Stosowne regulacje zawarte w ww. rozporządzeniach (grupa 1, podgrupa 10, rodzaj 107) wskazywały, że budynki kultury obejmują ogólnodostępne obiekty kulturalne Podstawowa funkcja budynków (przemysłowa) świadczyła o tym, że nieruchomości Spółki nie zostały zajęte na cele kultury, a zatem nie można objąć ich zwolnieniem z § 1 pkt 5 uchwały nr XXVI/203/2004 Rady Miejskiej w A.z dnia 30 listopada 2004 r.

Powyższe okoliczności skutkowały opodatkowaniem nieruchomości (w tym gruntów rolnych i lasów), będących w 2008 r. w posiadaniu Spółki i zajętych na prowadzenie działalności w postaci wytwórni filmowej, przy uwzględnieniu stawek właściwych dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej tj. przy zastosowaniu stawek z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a, pkt 2 lit. b i pkt 3 ustawy podatkach i opłatach lokalnych.

Nieruchomości Spółki położone w otulinie Rudniańskiego Parku Krajobrazowego i Tenczyńskiego Parku Krajobrazowego nie mogły również zostać zwolnione z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatkach i opłatach, gdyż nie znajdowały się w obrębie ani parku narodowego, ani rezerwatu przyrody

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania.

Spółka podniosła zarzuty :

1/ naruszenia art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2016 r., poz. 718) - poprzez dokonanie oceny prawnej jej działalności w sposób sprzeczny z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 września 2014 r., II FSK 1843/13;

2/ błędnej wykładni art. 1 ust. 1 w zw. z art. 2 w zw. z art. 3 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej – przez przyjęcie, że osoba prawna, której podstawowym, statutowym przedmiotem działalności jest działalność w charakterze wytwórni filmowej, i która działalność w tym charakterze faktycznie prowadzi, nie prowadzi działalności kulturalnej w rozumieniu tej ustawy;

3/ błędnej wykładni art. 5 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz § 1 uchwały nr XV/104/2007 Rady Miejskiej w A. z dnia 27 listopada 2007 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości w zw. z art. 3 ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, polegającej na przyjęciu, że do opodatkowania podatkiem od nieruchomości działek należących do strony skarżącej należało stosować podstawy opodatkowania właściwe dla budynków i budowli zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej lub związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej;

4/ błędnej wykładni art. 1 i art. 3 ustawy o kinematografii w zw. z art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej poprzez przyjęcie, że działalność w zakresie produkcji filmów nie mogła być działalnością kulturalną polegającą na tworzeniu kultury, jako że ustawa o kinematografii odróżnia niezdefiniowaną twórczość filmową od innej działalności w dziedzinie kinematografii;

5/ niewłaściwego zastosowania art. 69 ust. 1 w zw. z art. 1 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, polegający na przyjęciu, że w przypadku produkcji filmowej jedynie osoby wymienione w art. 69 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych prowadzić mogą działalność kulturalną polegającą na tworzeniu kultury w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej;

6/ niewłaściwego zastosowania: art. 8 ust. 3, art. 11, art. 15, art. 70 ust. 1, art. 71 oraz art. 104 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, art. 4 pkt 12 i 25 ustawy z dnia 29 grudnia 1992 r. o radiofonii i telewizji (t.j.: Dz. U. z 2016 r. poz. 639 z późn. zm.).oraz art. 13 zdanie pierwsze umowy między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Republiki Litewskiej o współpracy w dziedzinach kultury, oświaty i nauki, sporządzonej w Wilnie dnia 17 grudnia 1998 r. (M.P z 2002 r., Nr 31, poz. 491), które polegało na przyjęciu, że rozróżnienie twórców i producentów obecne w tych przepisach może być zastosowane przy interpretacji pojęcia tworzenia kultury obecnego w art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej;

7/ niewłaściwego zastosowania przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych oraz przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych do klasyfikacji działalności Skarżącej jako działalności kulturalnej w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, podczas gdy klasyfikacja działalności strony skarżącej na gruncie ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej nie była uzależniona od klasyfikacji budynków, znajdujących się na nieruchomości, na której działalność ta była prowadzona, a działalność kulturalna w rozumieniu ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej mogła być prowadzona bez wątpienia także w budynkach, które nie były ogólnodostępne;

8/ niewłaściwego zastosowania art. 45b ustawy z dnia 16 lipca 1987 r. o państwowych instytucjach filmowych (t.j.: Dz. U. z 2015 r. poz. 1387) w zw. z art. 18 ust. 1 pkt 7 ustawy o kinematografii, art. 21 ust. 4, art. 24 ust. 1, art. 20 ust. 2, art. 27a, art. 45a i art. 28 ustawy o państwowych instytucjach filmowych poprzez przyjęcie, że przepisy te mogą stanowić kryterium różnicujące przy kwalifikacji czy strona skarżąca prowadzi działalność kulturalną w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej w sytuacji, gdy przedmiot tej działalności jest tożsamy z przedmiotem działalności państwowych instytucji filmowych;

9/ niewłaściwego zastosowania załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, jako przepisu, który miałby zmieniać regulacje rangi ustawowej, i który kwalifikował działalność jako działalność gospodarczą, co w żaden sposób z niego nie wynikało.

W uzasadnieniu skargi Spółka podkreślała, że w art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej zostały wymienione "instytucje filmowe" jako formy prowadzenia działalności kulturalnej, przy czym cały powołany przepis wymieniał jedynie przykładowo konkretne formy działalności – był to bowiem katalog otwarty. Zdaniem Spółki Naczelny Sąd Administracyjny przesądził, że Spółka jako prywatna wytwórnia filmowa prowadziła tego typu działalność. Tożsamość charakteru prowadzonej działalności z państwowymi instytucjami filmowymi dodatkowo świadczyła o możliwości zakwalifikowania Spółki do podmiotów, o których mowa w art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Ewentualne różnice, na które powoływało się Kolegium, nie miały istotnego znaczenia w sprawie. Spółka wskazywała na nieuprawnione rozróżnienie pomiędzy "twórczością filmową" i innym typem działalności w dziedzinie kinematografii, a to dlatego że ustawa o kinematografii nie definiowała odrębnie tych pojęć. Ponadto gdyby przyjąć sposób myślenia Kolegium, to wszyscy producenci filmowi nie mogliby prowadzić działalności kulturalnej w rozumieniu ww. art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Spółka dodawała również, że nieuprawnione było sięganie do prawa autorskiego ponieważ twórcą zgodnie z tymi przepisami mogła być tylko osoba fizyczna, co z kolei sprzeczne byłoby z art. 3 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, w którym w sposób wyraźny ustawodawca wskazał, że działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej. Zastosowanie tego typu wykładni było niedopuszczalne i czyniło zbędnym wyróżnianie takich podmiotów prowadzących działalność kulturalną jak: instytucje filmowe, osoby prawne czy jednostki nie posiadające osobowości prawnej.

Dalej Spółka wskazywała, że Kolegium w sposób nieuzasadniony zastosowało do niej jako podmiotu kryteria przedmiotowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następ[uje.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu, na obecnym etapie, była przede wszystkim wykładnia art. 1 ust. 1 w zw. z art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, zgodnie z którym działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Przepisy te mają znaczenie dla wysokości zastosowanych stawek opodatkowania, a to dlatego że zgodnie z art. 3 ust. 2 powołanej ustawy "działalność kulturalna" nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów. W konsekwencji, gdyby przyjąć, że Spółka prowadziła działalność kulturalną w 2008 r., to do opodatkowania podatkiem od nieruchomości należałoby zastosować niższe stawki, niż te przewidziane dla działalności gospodarczej.

Orzekający w sprawie Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku z dnia 1 września 2014 r., II FSK1843/13 wskazał, że od momentu nowelizacji ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej w 2005 r. "... działalność kulturalna nie jest wyłączną domeną instytucji publicznych, za dopuszczalną (...) można uznać sytuację lokującą prywatną wytwórnię filmową do jednej z form organizacyjnych działalności kulturalnej, niekoniecznie wymienionej wprost w ustawie.

W ocenie Sądu bezzasadne były jednak zarzuty naruszenia art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Orzekające w sprawie roku 2008 (a także roku 2007) sądy nie dokonały bowiem wykładni określenia "działalność kulturalna" w sposób rozstrzygający dla Spółki. Natomiast wykładni takiej dokonał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku 8 marca 2016 r., I SA/Kr 81/16 (wyrok nieprawomocny) oddalając skargi Spółki w sprawach podatku od nieruchomości za lata za 2010 - 2015. Porównanie uzasadnienia tego wyroku z argumentacją organu odwoławczego zawartą w zaskarżonej decyzji, wykazuje znaczne podobieństwa. Orzekający obecnie Sąd w sprawie za 2008 r. zaprezentowaną w ww. wyroku wykładnię określenia "działalność kulturalna" (z zastrzeżeniem odrębności w ustaleniach faktycznych), co do zasady, podziela i uznaje za swoją.

Z uwagi jednak na związanie orzekającego obecnie Sądu, wykładnią Naczelnego Sądu Administracyjnego zaprezentowaną w ww. wyroku II FSK 1843/13 z dnia 1 września 2014 r., należałoby przytoczyć podstawowe tezy w nim zaprezentowane. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego: "Problematyka prowadzenia działalności kulturalnej regulowana jest ustawą o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Ustawa ta wymienia trzy grupy podmiotów prowadzących działalność kulturalną: państwowe instytucje kultury (art. art. 8 u.o.p.d.k.), samorządowe instytucje kultury (art. 9 ust. 1 u.o.p.d.k.) oraz osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (art. 3 ust. 1 u.o.p.d.k.). Dla wszystkich tych podmiotów prowadzenie takiej działalności powinno być podstawowym celem statutowym. Zastrzeżenie to odnosi się również do osób prawnych (a contrario z art. 4 ust. 1 u.o.p.d.k.). Można się zastanawiać, czy w przypadku osób prawnych dokumentem potwierdzającym ten fakt powinien być statut, czy wystarczającym jest odpis aktualny z rejestru przedsiębiorców, do którego mają zastosowanie przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD). Niezależnie od treści tych dokumentów, obowiązkiem prowadzących postępowanie samorządowych organów podatkowych było skonfrontowanie danych zawartych w tych dokumentach ze stanem rzeczywistym, zwłaszcza że zakres działalności wynikający z rejestru nie musi pokrywać się z tym co faktycznie w ramach prowadzonej działalności wykonuje spółka. Jedno jest pewne, że prowadzenie działalności kulturalnej musi być celem podstawowym. Nie można podzielić poglądu sądu pierwszej instancji, że prowadzenie działalności związanej z kulturą wyklucza ustalenie, że tenże podmiot prowadzi działalność kulturalną".

Orzekający później Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 24 kwietnia 2015 r., I SA/Kr 1689/14 podkreślił, że z uzasadnienia decyzji organów obydwu instancji wynikało, że żaden z nich nie zajmował się kwestią charakteru prowadzonej przez skarżącą spółkę działalności i nie analizował przepisów ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, w szczególności art. 1 ust. 1 oraz art. 3 ust. 1 i 2. Organy przyjęły bowiem a priori, iż tylko z tego powodu, że podatnik jest przedsiębiorcą wpisanym do Krajowego Rejestru Sądowego, wszystkie posiadane przez niego grunty, budynki i budowle podlegają opodatkowaniu w stawce jak dla nieruchomości związanych lub zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Orzekający ówcześnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie nakazał organom ponowne zweryfikowanie tej kwestii w duchu ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W ocenie obecnie orzekającego Sądu, organy prawidłowo przyjęły, że w 2008 r. Spółka nie prowadziła działalności kulturalnej w rozumieniu ww. art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, chociaż jej działalność była związana z kulturą. Podstawowym (a tylko taki miał znaczenie, zdaniem orzekającego poprzednio Naczelnego Sądu Administracyjnego) przedmiotem działalności Spółki była bowiem produkcja lub koprodukcja filmów. Zdaniem Sądu – Spółka wprawdzie uczestniczyła w 2008 r. w wydarzeniach kulturalnych typu: Festiwal Muzyki Filmowej, Off Plus Camera, Transatlantyk Festival, Film Spring Open, ale jak słusznie zauważał organ odwoławczy, żadna z tych imprez nie odbywała się na terenie (w budynkach, którego dotyczył spór podatkowy) – udział Spółki polegał przy tym jedynie na byciu partnerem lub sponsorem tych wydarzeń. W praktyce, oznacza to, w ocenie Sądu, że po pierwsze była to poboczna działalność Spółki, a więc nie mogła rozstrzygać o zakwalifikowaniu działalności Spółki do "działalności kulturalnej", a po drugie "bycie partnerem" czy też sponsorem wydarzeń kulturalnych, w przypadku Spółki, która, co do zasady nie zajmowała się organizacją wydarzeń kulturalnych, było elementem działalności marketingowej tj. związanej z jej działalnością komercyjną.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Kluczowa dla sprawy, w przypadku Spółki, jest wykładnia przede wszystkim określenia "tworzenie kultury", ponieważ ani organy nie ustaliły, ani też Spółka właściwie nie wykazywała, aby jej działania w 2008 r. polegały na upowszechnianiu lub ochronie dóbr kultury (pozostałe rodzaje "działalności kulturalnej").

W ocenie Sądu, Kolegium słusznie oddzieliło działalność merkantylną w postaci produkcji filmowej o charakterze usługowym, związaną ze sferą materialną realizacji filmów (usługi produkcji i postprodukcji przy wykorzystaniu nowoczesnych i innowacyjnych technologii oraz sprzętu) od tworzenia niematerialnej warstwy utworów filmowych. Podkreślić należy, na co również zwracało uwagę Kolegium, że w 2008 r. Spółka nie wyprodukowała żadnego filmu – wszystkie filmy, których producentem była Spółka, powstały w latach późniejszych. Orzekający w niniejszej sprawie Sąd nie może więc tej okoliczności (wyprodukowanie filmu jako dzieła powstającego w wyniku czynności o charakterze twórczym) wziąć pod uwagę. Teoretycznie bowiem, działalność wytwórni filmowej może polegać na tworzeniu dóbr kultury, ale też może się ograniczać do działalności usługowej jedynie związanej z kulturą. Jest to zagadnienie dotyczące stanu faktycznego. Jak już Sąd zauważał, orzekający w sprawie Naczelny Sąd Administracyjny zakwestionował poprzedni pogląd (prezentowany przez organy i sąd I instancji), że prywatna wytwórnia filmowa nie może prowadzić działalności kulturalnej – dopuścił możliwość zaliczenia prywatnych wytwórni filmowych do podmiotów prowadzących działalność kulturalną (pomimo że nie zostały wyraźnie wymienione w art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej jako formy organizacyjne takiej działalności), ale uzależnił taką kwalifikację od spełnienia kryteriów, o których mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, z zastrzeżeniem, że ma być to działalność podstawowa. Powyższe dowodzi, że tak jak Naczelny Sąd Administracyjny nie zaakceptował poprzedniego poglądu wykluczającego prowadzenie działalności kulturalnej tylko dlatego, że byłaby to działalność prywatnych podmiotów to jednocześnie nie można przyjąć a priori poglądu o tworzeniu kultury przez prywatną wytwórnię filmową. W konsekwencji Sąd uznał, że niezasadny był zarzut dokonania błędnej wykładni art. 1 ust. 1 w zw. z art. 2 w zw. z art. 3 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej odwołujący się jedynie do przedmiotu działalności wytwórni filmowej, a nie do konkretnych czynności wykonywanych przez Spółkę w 2008 r.

"Kultura" jest przede wszystkim pojęciem z dziedziny socjologii i filozofii. Z powodu braku wyraźnej, legalnej definicji, w przypadku wytwórni filmowej, słusznie organy odwołały się do ustawy o kinematografii tj. aktu prawnego dotyczącego tego rodzaju działalności, który prowadziła Spółka. Zgodnie z art. 1 powołanej ustawy wprowadzony został podział działalności w dziedzinie kinematografii na: twórczość filmową (tj. "tworzenie" – podkreślenie Sądu) oraz inną działalność w dziedzinie kinematografii, a także, jako trzeci rodzaj działalności kinematograficznej - ochronę zasobów sztuki filmowej. Systemowo zbieżna jest z tym podziałem treść art. 3 ust. 2 ustawy o kinematografii, stanowiąca, że kinematografia (będąca częścią kultury narodowej zgodnie z art. 3 ust.1 powołanej ustawy) obejmuje twórczość filmową, produkcję filmów, usługi filmowe, dystrybucję i rozpowszechnianie filmów, w tym działalność kin, upowszechnianie kultury filmowej, promocję polskiej twórczości filmowej oraz gromadzenie, ochronę i upowszechnianie zasobów sztuki filmowej. Zestawienie tych przepisów oznacza, zdaniem Sądu, że wprawdzie kinematografia jest "kulturą" (a dokładnie "częścią kultury"), niemniej jednak działalność związana z kinematografią nie musi zawsze polegać na twórczości, a więc "tworzeniu kultury" w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Może też być innym typem działalności w zakresie kinematografii – to jest, tak jak w przypadku Spółki w roku 2008, wykonywaniu usług produkcyjnych i postprodukcyjnych na rzecz innych podmiotów, które np. prowadziły działalność kulturalną. Tego typu działalność, jak wynika z ww. przepisów ustawy o kinematografii, nie jest "tworzeniem" czy też "twórczością", a więc nie mieści się w kategorii "działalności kulturalnej", chociaż z kulturą na oczywisty związek. Należy bowiem podkreślić, że prowadzenie działalności kulturalnej przez jeden podmiot (np. muzeum) nie oznacza z definicji, że zleceniobiorca muzeum wykonujący jakieś usługi związane z działalnością kulturalną, też taką działalność wykonuje. Orzekający w sprawie Sąd ponownie podkreśla, że zarzuty Spółki zostały oparte na milczącym założeniu, że w 2008 r. został wytworzony jakikolwiek film, którego producentem byłaby Spółka. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego taka okoliczność nie wynika. Nie były więc zasadne zarzuty naruszenia art. 1 i art. 3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej związane z bezzasadnym, zdaniem Spółki, różnicowaniem podmiotów działających w sferze kultury.

Dodać również należy, że w art. 2 ustawa o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej rozstrzygnęła, że formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury. Nie zostały w przepisie tym wymienione "wytwórnie filmowe", na co zwrócił uwagę orzekający w sprawie Naczelny Sąd Administracyjny. Z tych też powodów niezasadny był pogląd Spółki utożsamiający "instytucję filmową" z "wytwórnią filmową" w rozumieniu powołanego przepisu. Wymienione natomiast w ww. art. 2 "instytucje filmowe" są podmiotami, których dotyczy przede wszystkim ustawa o państwowych instytucjach filmowych. Wprawdzie, jak słusznie Spółka zauważyła, zgodnie z art. 17 powołanej ustawy, państwowa instytucja filmowa jest powołana do produkcji i opracowywania filmów, a więc do działalności rodzajowo podobnej do podstawowej działalności Spółki – jednakże, w ocenie Sądu, nie rozstrzyga to o wadliwości wykładni zastosowanej w zaskarżonej decyzji.

Wbrew temu, co twierdzi Spółka, fakt, że sposób działania państwowych instytucji filmowych, jest regulowany odrębnymi przepisami, na co wskazywał organ, ma znaczenie dla sprawy. W szczególności istotna jest wykładnia historyczna art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, na którą wskazało Kolegium. Wpisanie "instytucji filmowych" do podmiotów prowadzących działalność kulturalną nastąpiło bowiem dopiero w 2005 r., kiedy to nowa ustawa z dnia 30 czerwca 2005 r. o kinematografii ograniczyła zadania instytucji filmowych do: produkcji i opracowywania filmów (art. 17 ustawy o państwowych instytucjach filmowych w brzmieniu ustalonym przez art. 31 pkt 8 ustawy o kinematografii). Ponieważ celami instytucji filmowych nie były już: upowszechnianie kultury filmowej i ochrona zasobów sztuki filmowej (co pozwalałoby na ich zaliczenia do kręgu podmiotów prowadzących działalność kulturalną) – ta sama ustawa o kinematografii znowelizowała ww. art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej – dodając instytucje filmowe do zbioru podmiotów prowadzących działalność kulturalną. Słusznie Kolegium wskazywało, że państwowe instytucje filmowe zobowiązane były do wpłat na rzecz Państwowego Instytutu Sztuki Filmowej w wysokości 50% przychodów z majątkowych praw autorskich do filmów wyprodukowanych do 31 grudnia 1989 r. (także i na podstawie ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o kinematografii), a więc ponosiły dodatkowe, i to znaczne, obciążenia publicznoprawne, nieistniejące w przypadku komercyjnych wytwórni filmowych.

Dodać też należy, że docelowo w rządowym projekcie ww. ustawy z dnia 30 czerwca 2015 r. o kinematografii (druk nr 2055 Sejmu IV kadencji) przewidywano przekształcenie instytucji filmowych (tytuł Rozdziału 6 projektu ustawy) poprzez m.in. połączenie państwowych instytucji filmowych z Instytutem Sztuki Filmowej, z wyłączeniem zasobów sztuki filmowej przekazywanych nieodpłatnie Filmotece Narodowej (art. 27 ust. 1 projektu ustawy). Oznacza to, że poszerzenie definicji "działalności kulturalnej" w tym samym akcie prawnym o "instytucje filmowe" dotyczyło jedynie tych, które zostały wymienione w ówcześnie projektowanym art. 27 ust. 1 tj. państwowych instytucji filmowych, Instytutu sztuki Filmowej i Filmoteki Narodowej.

W ocenie Sądu należy dodatkowo zauważyć, że zbiór form organizacyjnych wymienionych w ww. art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury) w praktyce dotyczy podmiotów prowadzących działalność właściwie niekomercyjną to znaczy, z istoty nie przynoszącą przychodów, które pokryłyby koszty działalności oraz przyniosły godziwy zysk, który mógłby być przeznaczony na dalsze inwestycje oraz na własne cele właściciela. W rezultacie, w praktyce to głównie państwowe lub samorządowe instytucje kultury prowadzą tego typu działalność lub podmioty, które nie mają takiego formalnego statusu, ale są elementem systemu zapewniania obywatelom dostępu do dóbr kultury. Produkcja wytwórni filmowej polegająca na świadczeniu usług służących do wyprodukowania filmów (a tak było w 2008 r.), jakkolwiek ma związek z kulturą (tworzeniem dzieła filmowego) jest jednak działalnością komercyjną, nastawioną na zysk, co oczywiście nie wyklucza dbałości właścicieli wytwórni o osiągnięcie jak najwyższej wartości artystycznych. Zdaniem Sądu, teoretycznie możliwe jest również, przystąpienie przez wytwórnię filmową do przedsięwzięcia, które będzie "tworzeniem kultury", ale takiego przedsięwzięcia w 2008 r. Spółka nie podjęła.

Niezasadne były również zarzuty dotyczące bezzasadnego odwoływania się przez organy do klasyfikacji środków trwałych i obiektów budowlanych – tego typu argumentacja zastosowana została pomocniczo i nie miała rozstrzygającego znaczenia. Sąd przyznaje przy tym, że klasyfikacje te nie miały związku z charakterem prowadzonej działalności.

W związku z powyższym Sąd skargę oddalił na zasadzie art.151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przepis ten stanowi, że w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala.