Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 66/22
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2023-01-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6536 Ulgi w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 i 34a  ustaw
Hasła tematyczne: Ubezpieczenie społeczne
Skarżony organ: Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych/ZUS
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 75 par. 1, art. 180
journal: Dz.U. 2021 poz 735
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jedn.
article: art. 123
journal: Dz.U. 2020 poz 266
law: Ustawa z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Grzelak Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia del. WSA Inga Gołowska (spr.) po rozpoznaniu w dniu 13 stycznia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Zakładu Ubezpieczeń Społecznych od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 19 października 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 956/21 w sprawie ze skargi K. K. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 14 grudnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z 19 października 2021r., sygn. akt I SA/Gd 956/21 po rozpoznaniu sprawy ze skargi K. K. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z 14 grudnia 2020r. nr [...] w przedmiocie zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne - uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję.

Zakład Ubezpieczeń Społecznych wniósł skargę kasacyjną od wyroku WSA, zaskarżając to orzeczenie w całości domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku ewentualnie o uchylenie wyroku i oddalenie skargi w całości oraz zasądzenia kosztów postępowania.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie:

- przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy t.j. art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) poprzez wskazanie organowi, aby przy ponownym rozpoznaniu sprawy wyjaśnił czy informował wnioskodawczynię o skutkach niezłożenia deklaracji w wymaganym terminie oraz zastosował przepis art. 15 zzzzzn² ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm., dalej: ustawa COVID-19), podczas gdy organ nie miał powyższego obowiązku, bowiem obowiązek ich złożenia wynika z ustawowych terminów, a ponadto przepis ten nie ma zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem nie dotyczy on terminów materialnoprawnych, jakimi są terminy ustawowe do złożenia dokumentów rozliczeniowych i imiennych raportów miesięcznych, a tym samym terminy te nie podlegają przywróceniu, a nadto przepis ten wszedł w życie dopiero w dniu 16 grudnia 2020 r., czyli po wydaniu zaskarżonej decyzji.

- prawa materialnego, tj. art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) p.p.s.a w zw. z art. 15 zzzzzn² ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy COVID-19 poprzez jego błędną wykładnię, co w konsekwencji skutkowało jego niewłaściwym zastosowaniem podczas gdy przepis ten nie ma zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem nie dotyczy on terminów materialnoprawnych, które nie podlegają przywróceniu, a nadto dotyczy on terminów prawa administracyjnego.

- prawa materialnego, tj. art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) p.p.s.a w zw. z art. 31zo ust. 1 w zw. z art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19, w zw. z art. 47 ust. 1 art. 123 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 423 j.t. ze zm., dalej: u.s.u.s.) poprzez błędną ich wykładnię i przyjęcie, że w świetle przedmiotowych przepisów, możliwie jest przywrócenie terminu do złożenia dokumentów rozliczeniowych i imiennych raportów miesięcznych, podczas gdy terminy określone w ww. przepisach są terminami prawa materialnego, a wobec powyższego nie ma możliwości ich przywrócenia, a nadto organ nie ma obowiązku wzywania do ich złożenia, bowiem obowiązek ten ciąży na płatniku składek z mocy prawa.

- przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy t.j. art. 145 § 1) pkt 1 lit. c) p.p.s.a w zw. z art. 7, art. 77 § 4, art. 8 § 1, art. 9, art. 10 § 1, art. 77 § 1, 79a § 1, art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 735; dalej: k.p.a.) przez uznanie przez sąd pierwszej instancji, że organ administracji naruszył powołane przepisy postępowania administracyjnego, co było konsekwencją naruszenia ww. przepisów prawa materialnego, polegające na przyjęciu przez Sąd, że organ miał obowiązek wezwać płatnika składek do złożenia deklaracji rozliczeniowych i imiennych raportów miesięcznych, podczas gdy w świetle prawidłowej wykładni tych przepisów takie działania organu nie były konieczne.

- prawa materialnego, tj. art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) p.p.s.a w zw. art. 180 k.p.a. w zw. z art. 123 u.s.u.s. poprzez przyjęcie, iż w niniejszej sprawie, jako sprawie z zakresu ubezpieczeń, zastosowanie mają przepisy kodeksu postępowania administracyjnego, w sytuacji istnienia przepisów ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz przepisów ustawy COVID-19, które samodzielnie regulują tryb i terminy składania przez przedsiębiorców wymaganych dokumentów rozliczeniowych i imiennych raportów miesięcznych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W piśmie procesowym z dnia 19 listopada 2021r. uzupełniono podstawy skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, której przesłanki zostały wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził, by w rozpoznawanej sprawie wystąpiła którakolwiek z przesłanek nieważności postępowania.

Na wstępie wskazać należy, że wbrew twierdzeniom kasatora, w postępowaniu prowadzonym na podstawie przepisów art. 31zo – art. 31zq ustawy COVID-19 zastosowanie mają przepisy k.p.a., w tym również art. 9, art. 10 § 1 i art. 79a § 1 k.p.a. Zastosowanie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego w postępowaniu o zwolnienia z obowiązku opłacania składek na ubezpieczenia społeczne wynika z art. 180 k.p.a. oraz art. 123 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 266 ze zm.), co nie budzi wątpliwości w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 14 września 2022 r., sygn. I GSK 954/22, z dnia 30 listopada 2022 r., sygn. I GSK 1342/22 i inne.). Ponadto, co jest szczególnie istotne, z art. 31zp ust. 7 ustawy wynika, że odmowa zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o których mowa w art. 31zo, następuje w drodze decyzji. Oznacza to, że odmowa zwolnienia z tego obowiązku następuje w formie aktu administracyjnego wydawanego w ramach procedury uregulowanej w k.p.a., bez zastrzeżenia, z którego wynikałoby ograniczenie w zastosowaniu określonych przepisów tego kodeksu. Wprawdzie zgodnie z art. 31zq ust. 8 zdanie drugie ustawy COVID-19 do wniosku do Prezesa Zakładu o ponowne rozpatrzenie sprawy, stosuje się odpowiednio przepisy k.p.a. dotyczące odwołań, to jednak ten wąski zakres regulacji nie oznacza wyłączenia zastosowania pozostałych przepisów k.p.a. W konsekwencji powyższego, w realiach sprawy, skarżąca złożyła wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, co spowodowało wszczęcie postępowania administracyjnego regulowanego przepisami k.p.a. Skoro zaś procedura administracyjna odbywa się według reguł k.p.a., zastosowanie miał art. 9 k.p.a., regulujący zasadę informowania oraz, co jest szczególnie istotne, art. 79a § 1 k.p.a., zgodnie z którym w postępowaniu wszczętym na żądanie strony, informując o możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, organ administracji publicznej jest obowiązany do wskazania przesłanek zależnych od strony, które nie zostały na dzień wysłania informacji spełnione lub wykazane, co może skutkować wydaniem decyzji niezgodnej z żądaniem strony.

W myśl art. 31zq ust. 1-3 ustawy COVID-19:

- za marzec, kwiecień i maj 2020 r. (...) płatnik składek zobowiązany jest przesyłać deklaracje rozliczeniowe lub imienne raporty miesięczne na zasadach i terminach określonych w przepisach ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, chyba że zgodnie z tymi przepisami zwolniony jest z obowiązku ich składania (ust. 1);

- Zakład Ubezpieczeń Społecznych zwalnia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o których mowa w art. 31zo, w terminie nie dłuższym niż 30 dni od dnia przesłania deklaracji rozliczeniowej lub imiennych raportów miesięcznych należnych za ostatni miesiąc wskazany we wniosku o zwolnienie z opłacania składek, a w przypadku gdy płatnik składek zwolniony jest z obowiązku ich składania - w terminie nie dłuższym niż 30 dni od terminu, w którym powinna być opłacona składka za ostatni miesiąc wskazany we wniosku o zwolnienie z opłacania składek (ust. 2);

- warunkiem zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o których mowa w art. 31zo, jest przesłanie deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych należnych za marzec, kwiecień i maj 2020 r. nie później niż do 30 czerwca 2020 r. (...) chyba że płatnik składek zwolniony jest z obowiązku ich składania (ust. 3).

Z treści powyższych przepisów wynika, że w toku postępowania wszczętego wnioskiem skarżącej złożonym w dniu 2 kwietnia 2020 r., organ przed upływem terminu określonego w art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19 powinien mieć wiedzę, że strona postępowania nie złożyła deklaracji za marzec w terminie określonym w przepisach ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Ta okoliczność powinna, z kolei skłonić organ do wykonania obowiązku określonego w art. 79a § 1 k.p.a. jeszcze przed dniem 30 czerwca 2020 r.

Od momentu złożenia wniosku przez skarżącą do upływu terminu na złożenie wymaganych dokumentów (30 czerwca), organ nie udzielił stronie wyjaśnień, że warunkiem pozytywnego załatwienia jej wniosku jest złożenie brakujących dokumentów rozliczeniowych. Brak ten, który w toku postępowania nie został stronie zasygnalizowany przez organ, ostatecznie spowodował negatywne rozpatrzenie jej wniosku. Okoliczność ta jest o tyle istotna, że gdyby nastąpiło to przed 30 czerwca 2020 r., wówczas strona miałaby szansę dotrzymać terminu i złożyć wymaganą dokumentację. Organ powinien był o to zadbać. Skoro wniosek wpłynął do Zakładu 2 kwietnia 2020 r., było więc wystarczająco dużo czasu by organ zweryfikował, czy jest on kompletny, i czy zostały spełnione wszystkie wymogi formalne. Zwłaszcza, że zgodnie z art. 12 § 1 k.p.a., organ był zobligowany działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia.

Tym samym, Zdaniem NSA, Sąd I instancji prawidłowo uznał, że w sprawie doszło do istotnego naruszenia obowiązku wynikającego z art. 79a § 1 k.p.a. Przepis ten stanowi konkretyzację i uzupełnienie obowiązków wynikających z art. 10 § 1 k.p.a., a jego celem jest zapobieganie sytuacjom, w których strona dysponuje dodatkowymi dowodami na okoliczności istotne dla wykazania zasadności jej żądania albo może je łatwo uzyskać, a z powodu braku odpowiedniej wiedzy o potrzebnych dowodach bądź o sposobie oceny wcześniej przedstawionych dowodów - nie korzysta z takiej możliwości. Chodzi przy tym o to, aby strona nie została zaskoczona negatywnym rozstrzygnięciem sprawy.

Należy także przyznać rację Sądowi I instancji, który uchylając zaskarżoną decyzję wskazał na mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie art. 107 § 3 k.p.a. Według tego przepisu uzasadnienie faktyczne decyzji powinno w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne – wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Sąd zasadnie zwrócił uwagę, że organ I instancji wydając decyzję stwierdził, że powodem odmowy zwolnienia skarżącej z obowiązku opłacenia należności z tytułu składek za marzec 2020 r. było niezłożenie w terminie do 30 czerwca 2020 r. wymaganej dokumentacji za ten okres rozliczeniowy. Organ nie doprecyzował, czy skarżąca wymaganej dokumentacji nie złożyła, czy też złożyła ją z przekroczeniem terminu. Nie odniósł się też do kwestii, czy skarżąca była zwolniona z obowiązku jej składania. Natomiast organ odwoławczy podtrzymał to stanowisko i dodatkowo odniósł się do koniecznej przesłanki z punktu rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, zawartej w art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19 – zwolnienia płatnika z obowiązku składania deklaracji rozliczeniowych - stwierdzając, że płatnik składek nie był zwolniony z tego obowiązku. Pomimo powołania się na tę okoliczność organ nie wskazał z czego wynikał obowiązek skarżącej do złożenia deklaracji.

Zdaniem NSA, Sąd I instancji prawidłowo zatem uznał, że materiał zgromadzony w aktach sprawy nie pozwalał na jednoznaczne przyjęcie, że w toku prowadzonego postępowania organ podjął wystarczające czynności w celu zbadania i oceny okoliczności podniesionych przez stronę. Organ autorytarnie przesądził o nieterminowym złożeniu przez stronę wymaganej dokumentacji, a tym samym podjął przedwczesną decyzję o odmowie przyznania wnioskowanego zwolnienia.

Mając na względzie powyższe, z przedstawionych powyżej powodów uznać, należało, że rozstrzygnięcie Sądu I instancji było w okolicznościach sprawy w pełni usprawiedliwione, poprzez zasadne dostrzeżenie w prowadzonym przez organ postępowaniu istotnych naruszeń norm przewidzianych w art. 7, art. 8 § 1, art. 9, art. 10 § 1, art. 77 § 4, art. 77 § 1, 79a § 1, art. 80 oraz art. 180 k.p.a. w związku z art. 123 u.s.u.s.

Przechodząc do oceny ostatniego zarzutu procesowego naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. wskazać należy, że łączy się on z zarzutem naruszenia prawa materialnego, tj. art. 31zo ust. 1 w zw. z art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19, w zw. z art. 47 u.s.u.s. oraz art. 15 zzzzzn² ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy COVID-19. Istotą tych zarzutów jest wadliwe w ocenie autora skargi kasacyjnej zalecenie Sądu I instancji dotyczące zastosowania przez organ przy ponownym rozpoznaniu sprawy art. 15 zzzzzn² ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy COVID-19 z pominięciem zapisów art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji zalecając organowi zastosowanie w sprawie art. 15 zzzzzn² ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy COVID-19 naruszył art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz art. 31zq ust. 3 ustawy COVID-19, ponieważ przepis art. 15 zzzzzn² ustawy COVID-19 nie miał w sprawie zastosowania z uwagi na fakt, że wszedł w życie po uchybieniu terminu przez stronę. W ocenie NSA, uchybienie to nie miało jednak wpływu na wynik sprawy. Wskazywany przepis wszedł w życie 16 grudnia 2020 r. i nie ma mocy wstecznej, a więc ma zastosowanie do terminów które upłynęły od dnia 16 grudnia 2020 r., a więc od dnia wejścia w życie analizowanego przepisu. Za takim rozumieniem przemawiają w szczególności skutki, które mógł wywołać upływ terminów administracyjnych. Przykładowo mógł upłynąć termin do wniesienia odwołania od decyzji administracyjnej, a zatem dana decyzja mogła stać się ostateczna ze wszystkimi tego konsekwencjami. Zgodnie zaś z art. 16 ust. 1 k.p.a. uchylenie lub zmiana takich decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania może z kolei nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w kodeksie lub ustawach szczególnych (za ustawę szczególną nie można uznać przepisów ustawy COVID-19). Niezależnie jednak od powyższego Sąd I instancji dostrzegł wady postępowania prowadzonego przez organ oraz samej decyzji uznając, że naruszył on art. 10 § 1, art. 77 § 1, art. 80 w zw. z art. 107 § 3 k.p.a., o czym była mowa w pierwszej części uzasadnienia. Zatem organ rozpatrując ponownie sprawę uwzględni prawidłowe wywody Sądu I instancji z modyfikacją wynikającą z niniejszego wyroku.

Natomiast, na marginesie, Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że w pełni podziela stanowisko wyrażone w licznych wyrokach NSA (m.in. wyroki NSA z dnia 14 września 2021 r., sygn. I GSK 494/21, z dnia 15 września 2021, sygn. I GSK 431/21, z dnia 29 września 2021 r., sygn. I GSK 545/21, z dnia 7 października 2021 r., sygn. I GSK 496/21 i inne.), zgodnie z którym, jeżeli okaże się, że na stronie spoczywał obowiązek przesyłania deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych na zasadach i w terminach określonych w przepisach ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, organ administracyjny w sprawie o zwolnienie z opłacania należności z tytułu składek powinien pominąć fakt opóźnienia strony w złożeniu dokumentów, w sytuacji kiedy opóźnienie wiązało się z zaniechaniem wykonania przez organ przed dniem 30 czerwca 2020 r. obowiązków informacyjnych wobec strony przewidzianych w Kodeksie postępowania administracyjnego. Podstawę prawną takiego ukształtowania zasad procedowania przez organy administracyjne po uchyleniu zaskarżonej decyzji stanowi art. 2 Konstytucji RP, zgodnie z którym Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej w powiązaniu z zasadą pewności prawa i bezpieczeństwa obrotu prawnego. Zasada sprawiedliwości społecznej w zestawieniu z zasadą pewności prawa i bezpieczeństwa obrotu prawnego prowadzą do wniosku, że strona postępowania administracyjnego nie może ponosić negatywnych konsekwencji związanych z wadliwym działaniem (zaniechaniem) organu administracji, zwłaszcza w toku postępowania administracyjnego. W tej sprawie taką negatywną konsekwencją wadliwego działania organu, jakim było niezastosowanie w sprawie art. 79a § 1 k.p.a., okazał się upływ terminu, w którym powinno nastąpić przesłanie deklaracji rozliczeniowych (30 czerwca 2020 r.). Należy dojść do wniosku, że w oparciu o przedstawione wyżej zasady przyjąć należy upadek skutków spowodowanych zaniechaniem organu administracyjnego w tej sprawie. Innymi słowy oznacza to, że niezastosowanie przez organ administracji art. 79a § 1 k.p.a. musi prowadzić do upadku powstałych w związku z powyższym zaniechaniem negatywnych konsekwencji w postaci upływu terminu do przesłania deklaracji rozliczeniowych. W przeciwnym razie doszłoby bowiem do naruszenia zasady pewności i bezpieczeństwa prawnego oraz zasady zaufania do organów administracji publicznej.

Biorąc pod uwagę omówione wyżej okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny, oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a.