Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 64/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2015-04-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Paulina Wódka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 kwietnia 2015 przy udziale sprawy ze skargi G. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] listopada 2014 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności jako członka zarządu za zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za okres od maja do października 2009 r. wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] stycznia 2014 r. nr [...]orzekającą o odpowiedzialności G. P. (dalej: strona/skarżący) jako członka zarządu A sp. z o.o. we W. (dalej: spółka) za zaległości spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: maj 2009 r. w kwocie 843.847 zł, czerwiec 2009 r. w wysokości 508.355 zł, lipiec 2009 r. w kwocie 508.355 zł, sierpień 2009 r. w wysokości 1.163.158 zł, wrzesień 2009 r. w wysokości 1.021.911 zł oraz październik 2009 r. w kwocie 1.289.180 zł wraz z odsetkami za zwłokę.

Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy decyzją z dnia [...] lipca 2013 r. nr [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. określił spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące 2009 r. Decyzje te doręczono spółce 30 lipca 2013 r.

W toku wszczętego i przeprowadzonego postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności skarżącego z tytułu podatku od towarów i usług ustalono, że wskazana zaległość istnieje i nie została uregulowana. Stwierdzono ponadto, że na moment powstania przedmiotowych zobowiązań, strona pełniła funkcję prezesa zarządu spółki oraz, że egzekucja z majątku podmiotu głównego okazała się bezskuteczna. Natomiast strona, nie wykazała zaistnienia przesłanek zwalniających ją z odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Nie wykazała bowiem, że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o głoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jej winy. W okresie pełnienia przez nią funkcji, jak ustalono, zachodziła natomiast przesłanka do zgłoszenia wniosku o upadłość w postaci zaprzestania regulowania wymagalnych zobowiązań. Strona nie wskazała także mienia spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja i doprowadziłaby do zaspokojenia zaległości w znacznej części.

Wyżej wymienioną decyzją z dnia z dnia [...] stycznia 2014 r. nr [...] organ orzekł o odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako byłego członka zarządu spółki za zaległości spółki z tytułu podatku od towarów i usług.

W odwołaniu strona zaskarżonej decyzji zarzuciła błędne ustalenie, iż strona nie wykazała braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, nieprawidłowe uznanie że strona ponosi winę za odsetki od zaległości podatkowych, błędne przyjęcie, że skarżący odpowiada za zaległość za miesiąc maj 2009 r. bowiem funkcje Prezesa Zarządu pełnił dopiero od czerwca 2009 r. Skarżący na okoliczność ustalenia braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości wystąpił o zwrócenie się przez organ odwoławczy do Prokuratury Okręgowej w Ś. prowadzącej postępowanie karne w sprawie [...], gdzie postawiono zarzuty karne podejrzanym w tej sprawie osobom.

Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Uzasadniając decyzję organ przywołał niesporną treść art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm. – dalej O.p.) wskazując, że na organie podatkowym spoczywa obowiązek wykazania bezskuteczności egzekucji oraz faktu pełnienia przez daną osobę funkcji członka zarządu w czasie powstania zaległości podatkowej. Natomiast wykazanie okoliczności wyłączających odpowiedzialność (wymienionych w art. 116 § 1 pkt 1 i 2) obciąża samą stronę.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, analiza zebranego materiału dowodowego sprawy pozwala stwierdzić, że postępowanie egzekucyjne wobec spółki okazało się bezskuteczne. Jak wynika z akt sprawy administracyjne postępowanie egzekucyjne, prowadzone wobec spółki na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...]września 2013 r. obejmujących zaległości okazało się bezskuteczne, co stwierdzono w postanowieniu o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z dnia [...] listopada 2013 r. Na podstawie czynności przeprowadzonych w tym postępowaniu (w szczególności protokołu o stanie majątkowym z dnia [...]października 2013 r., nieskutecznego zajęcia rachunku bankowego, protokołu przeszukania z dnia [...]listopada 2013 r. , wyjaśnień pisemnych D.M. z dnia [...] maja 2013 r.) ustalono, że spółka nie prowadzi działalności gospodarczej, nie funkcjonuje pod adresem siedziby, pod którym brak jakiegokolwiek jej majątku, jedynym ujawnionym prawdopodobnie istniejącym składnikiem majątku spółki jest prawdopodobna wierzytelność spółki wobec B sp. z o.o. w upadłości i będzie zlikwidowana w trybie przepisów o postępowaniu upadłościowym, zatem nie może zostać egzekucyjnie zajęta w postępowaniu mającym na celu realizację przymusową przedmiotowych należności. Powyższe ustalenia dotyczące braku składników majątku spółki potwierdzone są danymi z systemu informatycznego organu I instancji - z którego wynika jednocześnie, że w toku egzekucji nie dokonano żadnej skutecznej czynności egzekucyjnej, spółka nie prowadzi działalności, z informacji z CEPIK z dnia 25 września 2009 r. wynika, że nie jest właścicielem pojazdów, z informacji z Katastru z dnia 26 września 2013 r. wynika, że nie jest ona właścicielem nieruchomości. W toku niniejszego postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu także nie ujawniono żadnego składnika majątku spółki (w szczególności, pomimo kierowanych do skarżącego przez organ odwoławczy wezwań w tym zakresie, nie ujawnił takiego składnika majątku sam skarżący, przesłuchani w toku postępowania odwoławczego na wniosek strony świadkowie – Ł. R. - były prezes zarządu spółki, oraz A. U. - były prezes zarządu B sp. z o.o., kontrahenta B sp. z o.o.), a stan faktyczny w zakresie bezskuteczności egzekucji wobec B sp. z o.o. do dnia wydania niniejszej decyzji nie uległ zmianie.

Sam skarżący wskazał, że nic nie wie o sytuacji finansowej spółki, ale z tego co słyszał spółka nic nie posiada.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, w świetle przywołanych okoliczność w rozpoznawanej sprawie zaistniała przesłanka bezskuteczności egzekucji z majątku podmiotu głównego. Podjęte działania nie doprowadziły jednak do zaspokojenia interesu Skarbu Państwa z tego tytułu, co skutkowało wydaniem postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, z uwagi na jego bezskuteczność.

W dalszej części organ odwoławczy podniósł, że w analizowanej sprawie zaistniała także druga z powołanych przesłanek pozytywnych orzeczenia odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Jak wynika z posiadanego materiału dowodowego spółka posiadała zarząd jednoosobowy, a jedynym członkiem zarządu spółki był G. P., który przyznał, że w dniu [...] maja 2009 r. odwołano z funkcji Prezesa Zarządu Ł. R., a w dniu [...]czerwca 2009 r. powołano jego na to stanowisko.

Zdaniem organu podatnik nie dowiódł zaistnienia w sprawie przesłanki ekskulpacyjnej.

W ocenie organu II instancji, z materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie wynika, że w okresie sprawowania przez stronę funkcji członka zarządu w odniesieniu do spółki zaistniały przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości, w postaci zaprzestania regulowania wymagalnych zobowiązań. Podatnik nie uiścił bowiem zobowiązań w podatku od towarów i usług. Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że wobec spółki nie wszczęto postępowania zapobiegającego ogłoszeniu jej upadłości (postępowanie układowe), ani nie zgłoszono wniosku o ogłoszenie jej upadłości. Organ odwoławczy przeprowadził analizę zaistnienia przesłanek stanu niewypłacalności spółki w okresie pełnienia przez stronę funkcji członka jednoosobowego zarządu na podstawie struktury ujawnionego zadłużenia spółki wobec Skarbu Państwa z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące 2008 r. oraz za miesiące 2009 r. i z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2008 ustalając zaistnienie przesłanek powstania obowiązku członka zarządu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki z uwagi na trwałe zaprzestanie regulowanie zobowiązań, jednak obowiązek ten nie został zrealizowany. Dodatkowo przeprowadzono analizę sytuacji finansowej spółki na podstawie bilansów składanych przez spółkę (w aktach odwoławczych - dokumentacja z akt KRS) i dowodów z zeznań świadków (które jednak nie ujawniły żadnego składnika majątku spółki). Organ ustalił, że spółka zalegała w zapłacie dwóch zobowiązań podatkowych – zobowiązania z tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za styczeń 2008 r. o terminie płatności [...] lutego 2008 r. oraz zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń 2008 r. o terminie płatności [...] lutego 2008 r. Po tej dacie [...] lutego 2008 r. powstały z mocy prawa kolejne zaległości podatkowe spółki, pogłębiające jej stan niewypłacalności. Powyższa okoliczność, zdaniem organu rodziła zatem konieczność zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, czego skarżący nie uczynił.

Organ nie przychylił się także do twierdzeń strony, że nie ponosi ona winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Przeprowadzone dowody: wyjaśnienia strony, zeznania świadków w niniejszym postępowaniu i innych postępowaniach podatkowych, a przyjętych do akt sprawy postępowania odwoławczego potwierdzają tezę dowodową strony, że nie miała ona faktycznego wpływu na prowadzenie spraw spółki, nie dysponowała ona faktycznie rachunkiem bankowym spółki, a jej udział w zarządzie sprowadzał się do podpisywania dokumentów i składania wyjaśnień w postepowaniach przed organami Państwa. Organ odwoławczy stwierdził jednak – powołując orzecznictwo sądów administracyjnych – że powyższe ustalenie nie stanowi uzasadnienia dla zwolnienia strony od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki, gdyż odpowiedzialność ta jest niezależna od faktycznego wykonywania czynności członka zarządu. Przesłanka pełnienia funkcji członka zarządu winna być ustalana w oparciu o obiektywnie istniejące kryteria, to jest spełnienie formalnych warunków pełnienia funkcji członka zarządu, a nie faktycznych możliwości pełnienia tej funkcji, czy faktycznego wykonywania tej funkcji, a także niezależnie od tego, czy sprawami spółki w tym okresie kierowała inna, nie ujawniona w obrocie prawnym osoba.

W dalszej części organ odwoławczy podniósł, że skarżący nie wskazał także mienia spółki, z której egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

Organ wbrew zarzutom odwołania uznał, że terminy płatności każdego z przedmiotowych zobowiązań podatkowych (także termin płatności zobowiązania za maj 2009 r.) upłynęły po powołaniu strony na funkcję członka jednoosobowego zarządu spółki - w toku pełnienia przez stronę tej funkcji - spełniona została przesłanka pełnienia przez stronę funkcji w okresie, o którym mowa w art. 116 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Wbrew twierdzeniu odwołania, w zakwestionowanej decyzji nie orzeczono odpowiedzialności Strony za odsetki naliczone po dniu wydania decyzji Dyrektora UKS - powstały one z mocy samego prawa po dacie wydania tej decyzji i ich wysokość prawidłowo została ustalona według stanu na dzień wydania decyzji organu I instancji. W punkcie II tej decyzji wskazano, że odsetki naliczono do dnia [...]stycznia 2014 r., tj. do dnia wydania zakwestionowanej decyzji, a na stronie 11-ej w przedostatnim akapicie poinformowano stronę o 14-dniowym terminie płatności należności objętych decyzją. Odsetki za zwłokę naliczane są osobie trzeciej na dzień wydania decyzji o jej odpowiedzialności za zaległość podatkowa spółki, nie biegną od dnia wydania decyzji o tej odpowiedzialności aż do 14-go dnia po doręczeniu tej decyzji osobie trzeciej. Powyższe wynika wprost z treści art. 109 § 1 w zw. z art. 47 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, skarżący wniósł o uchylenie decyzji obu instancji, zarzucając naruszenie:

1) Art. 120, art. 121 § 1, art. 123, art. 124, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192, art. 210 § 4 O.p. przez wybiórczą i nieobiektywną ocenę materiału dowodowego, co skutkowało wydaniem błędnego rozstrzygnięcia nieznajdującego podstaw w stanie faktycznym sprawy, przekroczeniu przez organ swobodnej oceny dowodów, co skutkowało wydaniem decyzji na niezupełnym wadliwie zebranym materiale dowodowym, bez prawidłowej oceny przedłożonych w trakcie postępowania dowodów oraz bez przeprowadzenia postępowania dowodowego w oparciu również o zeznania świadków: A. U. oraz J. U.;

2) Art. 122 O.p. polegające na braku podejmowania przez organ wszelkich działań w celu dążenia do prawdy obiektywnej;

3) Art. 121 § 1 O.p. przez brak prowadzenia postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania obywateli do organów podatkowych;

4) Art. 125 O.p. przez brak wnikliwej oceny zgłoszonych w sprawie dowodów skutkujących ustaleniem błędnego stanu faktycznego i braku istnienia przesłanek wynikających z art. 116 O.p.;

5) Art. 108 O.p. powodujące wydanie decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, podczas gdy brak okoliczności uzasadniających uznanie skarżącego za odpowiedzialnego za zobowiązania podatkowe spółki;

6) Art. 116 1 pkt 1 lit. b) O.p. przez błędne przyjęcie, iż skarżący nie wykazał, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jego winy, podczas gdy skarżący wykazał, iż nie może sporządzić aktualnego wykazu majątku z szacunkową wyceną jego składników niezbędną dla celów postępowania upadłościowego, gdyż według ustaleń Urzędu Kontroli Skarbowej księgi rachunkowe spółki za 2009 były nierzetelne, co uniemożliwiało sporządzenie aktualnego bilansu oraz ocenę sytuacji majątkowej;

7) Art. 116 2 O.p. przez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji bezpodstawne przyjęcie, że skarżący ponosi odpowiedzialność za zobowiązania spółki, mimo że funkcję Prezesa Zarządu pełnił jedynie formalnie, a nie faktycznie;

8) Art. 107 § 2 O.p. przez jego błędną wykładnię a w konsekwencji uznanie, że skarżący ponosi odpowiedzialność za odsetki od zaległości podatkowych;

9) Art. 109 § 2 O.p. przez jego błędna wykładnię, wyrażająca się w błędnym przyjęciu, że skarżący wobec niedotrzymania terminu płatności odpowiada za naliczone po dniu wydania decyzji o jego odpowiedzialności podatkowej odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych wymienionych w art. 107 § 2 pkt 1 O.p.;

10) Art. 116 O.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie wyrażające się błędnym przyjęciem, że skarżący odpowiada za zaległości podatkowe dotyczące maja 2009 r., pomimo że w tym miesiącu funkcję Prezesa Zarządu pełnił Ł. R., tym samym organ nie ustalił pełnego kręgu osób odpowiedzialnych za zaległości podatkowe spółki i w decyzji nie zawarł wszystkich podmiotów odpowiedzialnych za zaległości spółki.

Dodatkowo skarżący wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z dokumentu załączonego do skargi tj. protokołu z Kontroli podatkowej prowadzonej w B sp. z o.o. na okoliczność jego treści, podjęcia przez skarżącego działań zmierzających do wyjaśnienia sytuacji majątkowej spółki, dokonania korekty faktur sprzedażowych spółki w okresie 2008-2010, prawidłowego rozliczenia przez skarżącego podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) w związku z art. 1 i 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270, dalej: p.p.s.a), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę organów administracji publicznej. Kontrola, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowoadministracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Stosownie do przepisu art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a, sąd uchyla decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź gdy stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także gdy stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego.

W pierwszej kolejności zdaniem Sądu, należy dokonać oceny zarzutów strony dotyczących naruszenia zasad postępowania.

Zgodnie z przepisami zawartymi w dziale IV O.p. organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 O.p.)., a w myśl art. 187 § 1 O.p zobowiązane są w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie - zgodnie z art. 191 O.p. - dokonać oceny, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Organ jako dowód może dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.). Zgodnie z art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Mając na uwadze powyższe reguły Sąd doszedł do przekonania, że stan faktyczny sprawy ustalony przez organy nie budzi wątpliwości i ustalono go z zachowaniem reguł wynikających z ustawy Ordynacja podatkowa. Sąd nie dopatrzył się w związku z tym naruszenia wskazanych w skardze przepisów normujących postępowanie dowodowe i zasady jego prowadzenia w sposób, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Organ odwoławczy przeprowadził na żądanie strony dowody z zeznań świadków, część wniosków z przesłuchania świadków została załatwiona odmownie z uwagi na zgromadzenie protokołów przesłuchań tych świadków w aktach postępowania wymiarowego. Znajdujące się już w aktach protokoły zeznań tych osób dotyczyły tez dowodowych sytuacji finansowej spółki, faktycznego niewykonywania funkcji członka zarządu przez stronę, faktycznym prowadzeniu spraw spółki przez inne osoby. Organ odwoławczy odniósł się do okoliczności wskazywanych przez skarżącego takich jak brak kontaktu ze spółką i wpływu na prowadzenie jej spraw, całkowitą nieznajomość jej sytuacji majątkowej i gospodarczej oraz jej dokumentacji księgowej, brak możliwości sporządzenia kompletnego wniosku o ogłoszenie upadłości. Okoliczności te zostały ocenione przez organ, co znalazło odzwierciedlenie w treści zaskarżonej decyzji. Organ nie dopuścił się wybiórczej oceny materiału dowodowego, a wszystkie dowody ocenił obiektywnie nie przekraczając zasady swobodnej oceny dowodów.

Stosownie do treści art. 116 § 1 i § 2 O.p., zasady odpowiedzialności podatkowej członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu zaległości podatkowych powstałych w roku 2009 kształtują się następująco. Za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swym majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy, 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (§ 1). Odpowiedzialność członków zarządu spółki określona wyżej obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 O.p. powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu ( § 2).

Z przepisu tego wynika, iż organ podatkowy zobowiązany jest wykazać jedynie fakt pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie, gdy upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz, że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek z okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. Jak wynika z treści przywołanego przepisu członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe poprzez wykazanie, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości, lub wszczęto postępowanie układowe albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy. Nadto przesłanką egzoneracyjną jest również wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W sprawie nie ma sporu, że skarżący pełnił obowiązki członka zarządu spółki w okresie, gdy upłynął termin płatności przedmiotowego zobowiązania spółki, co znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym (skarżący według danych z KRS-u był prezesem zarządu spółki kiedy upływał termin płatności zaległości podatkowych). Wbrew twierdzeniom skargi organ prawidłowo ustalił krąg podmiotów odpowiedzialnych za zaległości podatkowe za przedmiotowy okres, uznając, że tylko skarżący jest za nie odpowiedzialny, bowiem zgodnie z art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Skoro termin płatności zobowiązania w podatku od towarów i usług za maj 2009 r. upływał w dniu [...] czerwca 2009 r. to Ł. R., który przestał pełnić funkcję Prezesa Zarządu [...] maja 2009 r., nie może odpowiadać za to zobowiązanie.

Prawidłowe są również ustalenia organów dotyczące istniejących, na dzień wszczęcia postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, zobowiązań podatkowych, wynikających z decyzji organu.

Także ustalenia w zakresie bezskuteczności egzekucji prowadzonej przeciwko spółce są zdaniem Sądu, prawidłowe i znajdują w pełni oparcie w zebranym materiale dowodowym.

Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08 stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Nie zachodzi ponadto żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności

Jak wynika z ustaleń poczynionych przez organy, przeciwko spółce prowadzone było postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...]września 2013 r. obejmujących zaległości okazało się bezskuteczne, co stwierdzono w postanowieniu o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z dnia [...] listopada 2013 r. Na podstawie czynności przeprowadzonych w tym postępowaniu (w szczególności protokołu o stanie majątkowym z dnia [...] października 2013 r., nieskutecznego zajęcia rachunku bankowego, protokołu przeszukania z dnia [...]listopada 2013 r. , wyjaśnień pisemnych D. M. z dnia [...] maja 2013 r.) ustalono, że spółka nie prowadzi działalności gospodarczej, nie funkcjonuje pod adresem siedziby, pod którym brak jakiegokolwiek jej majątku, jedynym ujawnionym prawdopodobnie istniejącym składnikiem majątku spółki jest prawdopodobna wierzytelność spółki wobec B sp. z o.o. w upadłości i będzie zlikwidowana w trybie przepisów o postępowaniu upadłościowym, zatem nie może zostać egzekucyjnie zajęta w postępowaniu mającym na celu realizację przymusową przedmiotowych należności. Powyższe ustalenia dotyczące braku składników majątku spółki potwierdzone są danymi z systemu informatycznego organu I instancji - z którego wynika jednocześnie, że w toku egzekucji nie dokonano żadnej skutecznej czynności egzekucyjnej, spółka nie prowadzi działalności, nie jest właścicielem pojazdów, nie jest ona właścicielem nieruchomości. W toku niniejszego postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu także nie ujawniono żadnego składnika majątku spółki. Sam skarżący wskazał, że nic nie wie o sytuacji finansowej spółki, ale z tego co słyszał spółka nic nie posiada.

W ocenie Sądu, w świetle przywołanych okoliczność w rozpoznawanej sprawie zaistniała przesłanka bezskuteczności egzekucji z majątku podmiotu głównego.

Powyższe wywody uprawniają stwierdzenie, że wynikające z art. 116 O.p. pozytywne przesłanki odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. za jej zaległości podatkowe, a mianowicie: istnienie zaległości, pełnienie funkcji członka zarządu w czasie, kiedy upłynął termin płatności zobowiązania oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej przeciwko spółce zostały, zdaniem Sądu, w dostateczny sposób wykazane. Ciężar udowodnienia tych okoliczności spoczywał na organach podatkowych.

Odnosząc się do przesłanki uwalniającej członka zarządu spółki od odpowiedzialności, a polegającej na zgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe), albo wykazanie, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, to w ocenie Sądu organy prawidłowo uznały, że nie została ona spełniona.

Przesłanką ogłoszenia upadłości, stosownie do art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 ze zm.) dalej: pun, jest niewypłacalność dłużnika. Zgodnie z art. 11 pun dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeśli nie wykonuje on wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dłużnika będącego osobą prawną, uważa się za niewypłacalnego także wówczas, gdy jego zobowiązania przekraczają wartość jego majątku nawet, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

Słuszne jest wskazanie organu II instancji, że wymienione w przepisach art. 11 pun przesłanki zgłoszenia wniosku o upadłość, mają charakter alternatywny i równorzędny i dlatego zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości przedsiębiorców (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 8 grudnia 2009 r. I SA/Wr 973/09, LEX nr 560637)

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 1 i 2 pun, osoba reprezentująca osobę prawną będącą dłużnikiem, winna zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Wystąpienie którejkolwiek z tych okoliczności obliguje członka zarządu do złożenia wniosku o upadłość. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje swoich zobowiązań (zarówno cywilnoprawnych, jak i publicznoprawnych, przy czym to zaniechanie nie musi dotyczyć wszystkich zobowiązań), to jest on niewypłacalny, co rodzi konieczność ogłoszenia upadłości. Z taką koniecznością mamy także do czynienia w przypadku osób prawnych, gdy zobowiązania podmiotu przekroczą wartość jego aktywów, i to nawet wówczas, gdy na bieżąco regulowane są zobowiązania. Warunkiem zwolnienia się przez stronę skarżącą z odpowiedzialności za zaległości spółki było wykazanie, że wniosek o ogłoszenie upadłości tej spółki został zgłoszony w terminie dwóch tygodni od zaprzestania płacenia przez nią długów (wymagalnych zobowiązań pieniężnych) lub w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym zobowiązania spółki przekroczyły wartość jej majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonywała.

Jak wynika z akt sprawy skarżący nie wykazał w toku postępowania, że został zgłoszony w stosunku do spółki wniosek u upadłość. Nie przedstawił też żadnych dowodów, świadczących o tym, że wniosek o ogłoszenie upadłości kiedykolwiek został zgłoszony.

Organ ustalając właściwy czas do złożenia wniosku o upadłość bądź o postępowanie układowe przeanalizował sytuację spółki, co przedstawił w decyzji i stwierdził, że w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu istniały podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Organ odwoławczy przeprowadził analizę zaistnienia przesłanek stanu niewypłacalności spółki w okresie pełnienia przez stronę funkcji członka jednoosobowego zarządu na podstawie struktury ujawnionego zadłużenia spółki wobec Skarbu Państwa z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące 2008 r. oraz za miesiące 2009 r. i z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2008 ustalając zaistnienie przesłanek powstania obowiązku członka zarządu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki z uwagi na trwałe zaprzestanie regulowanie zobowiązań, jednak obowiązek ten nie został zrealizowany. Dodatkowo przeprowadzono analizę sytuacji finansowej spółki na podstawie bilansów składanych przez spółkę (w aktach odwoławczych - dokumentacja z akt KRS) i dowodów z zeznań świadków (które jednak nie ujawniły żadnego składnika majątku spółki). Organ ustalił, że spółka zalegała w zapłacie dwóch zobowiązań podatkowych – zobowiązania z tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za styczeń 2008 r. o terminie płatności [...] lutego 2008 r. oraz zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń 2008 r. o terminie płatności [...] lutego 2008 r. Po tej dacie [...] lutego 2008 r. powstały z mocy prawa kolejne zaległości podatkowe spółki, pogłębiające jej stan niewypłacalności. Powyższa okoliczność, rodziła zatem konieczność zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, czego skarżący nie uczynił. Dla członka zarządu obejmującego funkcję w takim stanie faktycznym właściwy czas na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości upłynął w dniu [...] czerwca 2009 r.

Obowiązek zgłoszenia takiego wniosku ciążył zatem na skarżącym, który objął funkcje Prezesa Zarządu w sytuacji, w której spółka znajdowała się już w stanie niewypłacalności.

Bezzasadny jest także zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. przez błędne przyjęcie, że skarżący nie wykazał, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającemu ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jego winy. Organ uznał, że przeprowadzone dowody potwierdzają tezę, że strona nie miała wpływu na prowadzenie spraw spółki, nie dysponowała ona faktycznie rachunkiem bankowym spółki, a jej udział w zarządzie sprowadzał się do podpisywania dokumentów i składania wyjaśnień przed organami Państwa. Nie można zarzucić jednak organowi dowolności w przyjęciu, że powyższe ustalenia nie stanowią uzasadnienia dla uwolnienia strony od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki, gdyż odpowiedzialność ta jest niezależna od faktycznego wykonywania czynności członka zarządu. Przepis art. 116 O.p. przewiduje odpowiedzialność członków zarządu spółek kapitałowych niezależnie od tego w jakim zakresie osoby te zarząd ten sprawują, jakie czynności faktycznie wykonują, a odpowiedzialność ta obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w okresie upływu terminu płatności dlatego też przesłanka ta z racji wykładni systemowej, winna być ustalana w oparciu o obiektywnie istniejące kryteria, to jest spełnienia formalnych warunków - pełnienia funkcji członka zarządu (vide wyrok NSA z 13 grudnia 2013 r. sygn. akt I FSK 1815/12, z 1 sierpnia 2013 r. sygn. akt I FSK 1236/12). Pełnienie funkcji członka zarządu jest funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko. W tym miejscu należy wskazać, że skarżący jest jedynym i aktualnym członkiem zarządu spółki. Z akt sprawy, w tym akt KRS prowadzonych dla spółki wynika, że posiadał on wiedzę co do tego, że spółka posiada zadłużenie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług oraz z tytułu podatku dochodowego, czynnie uczestniczył w postępowaniu wymiarowym prowadzonym wobec spółki, miał wiedzę o czynnościach egzekucyjnych kierowanych do spółki. Pomimo tej wiedzy skarżący nie złożył jednak wniosku o ogłoszenie upadłości w żadnym czasie, nawet wówczas, gdy posiadał już pewność, że spółka posiada nierzetelne księgi i orzeczono wobec niej wysoką kwotę zadłużenia podatkowego. Nie jest również przesłanką zwalniająca z odpowiedzialności podatkowej okoliczność braku dostępu strony do dokumentacji rachunkowej spółki. Jak wskazał NSA w uchwale 7 sędziów z 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09 w przypadku wskazywania tego rodzaju przesłanek, podobnie jak na gruncie odpowiedzialności z art. 299 K.s.h. członek zarządu spółki nie może powoływać się na nieznajomość stanu jej finansów, jako przyczynę niezgłoszenia wniosku o upadłość lub niewszczęcia postepowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości. Członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów.

W wyroku z dnia 20 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 272/13 NSA podkreślił, że wskazywane utrudnienia w orientacji w sytuacji finansowej spółki i oceny zakresu swoich obowiązków ustawowych w tym w zakresie sporządzenia bilansów i wniosku o ogłoszenie upadłości oraz w prowadzeniu spraw spółki nie stanowią przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności, skoro pełnienie funkcji członka zarządu, czy rezygnacja z niej jest kwestią dobrowolności oraz indywidualnych decyzji.

Oceny zawinienia strony w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki nie zmienia fakt podnoszonego przez stronę przyczynienia się innych osób do sfałszowania obrazu gospodarczego spółki w dokumentacji podatkowej i księgowej, co strona chciała wykazać wnioskując o dołączenie do akt sprawy postępowania odwoławczego dokumentów postępowań karnych prowadzonych wobec innych osób przez Prokuraturę Okręgową w Ś., jednak okoliczność ta nie wpływa na odpowiedzialność członka zarządu, który nawet po otrzymaniu wiadomości o zadłużeniu spółki i bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec niej, nie podjął czynności przewidzianych w Prawie upadłościowym i naprawczym. Podkreślić należy, że decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej ujawniające zadłużenie spółki z tytułu podatków za lata 2008-2009 wydano po stwierdzeniu uwzględnienia przez spółkę w księgach rachunkowych fikcyjnych faktur zakupu. Skoro skarżący był jedynym członkiem zarządu w okresie od [...]czerwca 2009 r. do dnia dzisiejszego nie sposób uznać, że nie wiedział lub nie mógł się dowiedzieć przy zachowaniu należytej staranności o nielegalnym procederze obrotu fikcyjnymi fakturami i nieprawidłowym prowadzeniu rozliczeń podatkowych. Strona do skargi dołączyła protokół kontroli podatkowej prowadzonej w B sp. z o.o. i wniosła o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z tego dokumentu na okoliczność jego treści. Wobec tak ogólnego sformułowania skargi oraz nie wskazania jaki wpływ ma ten dokument na ustalenia poczynione przez organ w zaskarżonej decyzji w zakresie odpowiedzialności skarżącego za zaległości spółki w świetle treści art. 116 O.p. Sąd uznał, że dokument ten jest zbędny dla ustalenia okoliczności istotnych dla przedmiotowego postępowania.

W ocenie Sądu, na podstawie poczynionych ustaleń Dyrektor Izby Skarbowej miał podstawy uznać, że strona nie wykazała w toku prowadzonego postępowania spełnienia jednej z przesłanek egzoneracyjnych wskazanych w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p.

W świetle powyższego za bezzasadne należy uznać zarzuty naruszenia art. 108 i art. 116 O.p.

Podkreślić również trzeba, że ciężar wykazania którejkolwiek z okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu, zatem ewentualne dowodzenie wskazanych okoliczności należy do skarżącego, a nie do organów podatkowych. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 26 listopada 2010 r. sygn. akt II FSK 1669/09 (dostępne CBOSA) "w takiej specyficznej sytuacji proceduralnej, stanowiącej odwrócenie zazwyczaj obowiązujących zasad postępowania podatkowego, nietrafne jest powoływanie się na przepisy nakazujące organom podatkowym, by podjęły wszystkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 O.p.) lub by zebrały i w sposób wyczerpujący rozważyły cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.)."

Nie podziela również Sąd zarzutów skargi dotyczących naruszenia art. 107 § 2 oraz art. 109 § 2 O.p. przez uznanie, że skarżący ponosi odpowiedzialność za odsetki od zaległości podatkowych, skoro brzmienie art. 107 § 2 O.p. wskazuje na objęcie odpowiedzialnością podatkową nie tylko zaległości podatkowych spółki, ale także należności akcesoryjnych – powstałych od tych zaległości odsetek za zwłokę.

Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.