Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SAB/Wa 49/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2016-11-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
658
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Skarbowego
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 140
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Zalewski, Sędziowie sędzia WSA Dominik Gajewski (sprawozdawca), sędzia WSA Piotr Przybysz, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 30 listopada 2016 r. sprawy ze skargi T. sp. z o.o. z siedzibą w W. na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. w zakresie zwrotu kwoty nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym za lipiec 2011 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest bezczynność Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej powoływany także jako Naczelnik US), polegającą na braku zwrotu na rzecz [...] Sp. z o.o. w W. (dalej powoływana także jako skarżąca Spółka) - wynikającej z deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za lipiec 2011 rok kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym pomimo zakończenia przez organ czynności sprawdzających prowadzonych wobec skarżącej Spółki.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2011 r., przedłużył skarżącej Spółce termin dokonania zwrotu kwoty [...] zł, wykazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2011 roku do zwrotu w terminie 25 dni, do czasu weryfikacji dokonanego przez Spółkę rozliczenia.

Po rozpatrzeniu zażalenia skarżącej Spółki, Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] grudnia 2011 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu przywołując przepisy u.p.t.u. dotyczące zwrotu różnicy podatku oraz możliwości przedłużenia terminu dokonania zwrotu różnicy podatku, stwierdził, że organ pierwszej instancji podjął działania zmierzające do potwierdzenia zasadności wykazanej przez Spółkę kwoty zwrotu podatku od towarów i usług w deklaracji VAT-7 za lipiec 2011 rok w terminie 25 dni, wobec czego twierdzenie Spółki, iż do czasu wydania postanowienia z dnia [...] sierpnia 2011 r. organ był bezczynny jest bezpodstawne. Organ II instancji utrzymując w mocy ww. postanowienie, zauważył, że podstawą podjętego rozstrzygnięcia powinien być art. 274b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60 ze zm., dalej powoływana jako o.p.), skoro przedłużenie zwrotu nastąpiło w trakcie czynności sprawdzających.

Prawomocnym wyrokiem z dnia 22 listopada 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 956/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, (również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku o sygn. akt I FSK 676/13 z dnia 28.03.2014 roku), uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. utrzymujące w mocy rozstrzygnięcie dotyczące przedłużenia terminu do dokonania zwrotu. Sąd administracyjny uznały, że organ wydając powyższe postanowienie naruszył przepisy prawa materialnego tj. art. 87 ust. 2 w związku z art. 87 ust. 6 u.p.t.u. w związku z art. 272 pkt 3 o.p.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił postanowienie organu I instancji o przedłużeniu terminu do zwrotu podatku VAT za lipiec 2011 rok i umorzył postępowanie z uwagi na zakończenie postępowania kontrolnego.

Obok postępowania przed sądem administracyjnym w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT za lipiec 2011 rok toczyło się przed organami postępowanie kontrolne. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. postanowieniem nr [...] z dnia [...] września 2011 roku wszczął w skarżącej Spółce postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do lipca 2011 roku.

Decyzją z dnia [...] czerwca 2013 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. określił skarżącej Spółce kwotę podatku do zwrotu za lipiec 2011 roku w wysokości [...] zł, która w tym zakresie została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. decyzją nr [...] z dnia [...] lutego 2014 roku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 6 listopada 2014 roku, III SA/Wa 1242/14, uchylił ww. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia.

W wyniku powyższego orzeczenia, Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją nr [...] z dnia [...] kwietnia 2015 r. uchylił decyzję Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2013 roku nr [...] i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Pełnomocnik skarżącej Spółki pismem z dnia [...] maja 2015 r. wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej w W. z zarzutem niezałatwienia przez Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w W. sprawy we właściwym terminie, tj. niedokonania zwrotu kwoty różnicy podatku od towarów i usług wynikającej z deklaracji VAT-7 za lipiec 2011 roku w wysokości [...] zł wraz z należnymi odsetkami.

Pismem z dnia [...] maja 2015 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. poinformował, że nie wpłynęły do Urzędu jeszcze akta postępowania i na obecnym etapie brak jest możliwości wskazania przewidywanego terminu wydania decyzji.

Zawiadomieniem z dnia [...] czerwca 2015 roku, Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał skargę podatnika za niezasadną.

Z kolei Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w W., działając na podstawie art. 140 o.p. postanowieniem z dnia [...] maja 2015 roku nr [...] poinformował Spółkę, iż sprawa zwrotu różnicy podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7 za lipiec 2011 roku w związku z wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzją nr [...] z dnia [...] kwietnia 2015 roku, nie zostanie załatwiona w terminie określonym w art. 139 § 1 o.p. z uwagi na brak potwierdzenia na dzień wydania przedmiotowego postanowienia zasadności zwrotu podatku przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej i jednocześnie wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy na dzień [...] lipca 2015 roku.

Termin ten został ponownie przedłużony do dnia [...] września 2015 roku postanowieniem Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] lipca 2015 roku w związku z informacją od Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] lipca 2015 roku, że nadal prowadzone są czynności dowodowe w sprawie.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżąca Spółka zarzuciła, iż Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w W. pozostaje w bezczynności poprzez niedokonanie zwrotu różnicy podatku od towarów i usług wynikającej z deklaracji VAT-7 za lipiec 2011 rok w wysokości [...] zł wraz z należnymi odsetkami. Skarżąca Spółka wskazała, że czynności sprawdzające w przedmiocie zasadności wnioskowanego zwrotu podatku zostały zakończone, postanowienie z dnia [...] sierpnia 2011 roku o przedłużeniu terminu zwrotu zostało uchylone, a po wszczęciu postępowania kontrolnego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nie zostało wydane kolejne postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu, a dodatkowo obecnie w obrocie prawnym nie istnieje żadna decyzja określająca zobowiązanie podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za lipiec 2011 roku w innej wysokości, niż wynika ze złożonej przez Spółkę deklaracji VAT-7 za ww. okres.

W odpowiedzi na skargę, Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w W., wniósł o jej oddalenie. Organ uznał, że w sprawie nie zachodzi bezczynność organu ani przewlekłość prowadzonego postępowania w przedmiocie zwrotu podatku VAT wynikającego z deklaracji VAT-7 za lipiec 2011 rok, bowiem toczy się postępowanie kontrolne obejmujące zasadność zwrotu podatku VAT za lipiec 2011 roku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna

Zasadniczy spór w sprawie sprowadza się do oceny, czy Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w W. pozostaje w bezczynności, w związku z niedokonaniem zwrotu różnicy podatku od towarów i usług wynikającej z deklaracji VAT-7 za lipiec 2011 rok.

Skarga na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania – określona w art. 149 § 1 p.p.s.a. ma na celu ochronę praw strony poprzez doprowadzenie do wydania rozstrzygnięcia lub załatwienia sprawy w innej formie. W wypadku uwzględnienia skargi na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1- 4 a) p.p.s.a., Sąd zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu lub interpretacji lub dokonania czynności lub stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Jednocześnie Sąd stwierdza, czy bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa.

W ocenie Sądu, nie można zgodzić się ze skarżącą Spółką, że organ I instancji, nie podejmuje czynności, mimo że nie istnieją żadne uzasadnione powody, które uniemożliwiałyby zakończenie przedmiotowej sprawy.

Stan bezczynności Organu od przewlekłego prowadzenia postępowania przez Organ, różni się tym, że w przypadku przewlekłości Organ nie podejmuje skutecznych działań na podstawie przepisów postępowania, przez co nie dochodzi do wydania rozstrzygnięcia, w przypadku natomiast bezczynności dochodzi do przekroczenia terminu załatwienia sprawy, przez to, że organ, nie podejmuje żadnych czynności zmierzających do jej rozstrzygnięcia.

Tego rodzaju sytuacja, nie ma miejsca w postępowaniu prowadzonym przez Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w W.

Sąd nie stwierdził by organ dopuścił się bezczynności przy zwrocie podatku VAT. Przepis art. 87 ust. 2 u.p.t.u. daje bowiem organom podatkowym prawo do przedłużania zwrotu podatku naliczonego na rachunek bankowy podatnika do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej, jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Przewidziana w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. weryfikacja zasadności zwrotu ma na celu zapobieganie możliwości popełniania nadużyć w zakresie domagania się zwrotu nadwyżki podatku VAT. Możliwości kontroli przestrzegania prawidłowych zasad rozliczania podatku VAT znajdują pełne uzasadnienie w ustawodawstwie unijnym. Szczególne umocowanie wynika z art. 273 Dyrektywy Rady UE 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 2006 Nr 347 s.1 z późn. zm.), który stanowi, że "państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych pomiędzy państwami członkowskimi przez podatników (...)". Przepis ten potwierdza tezę o zagrożeniu dokonywania nadużyć przy rozliczaniu podatku VAT i stanowi jednocześnie akceptację dla tworzenia w prawie krajowym skutecznych mechanizmów zapobiegających oszustwom podatkowym. Przykładem akceptowania potrzeby zapobiegania nadużyciom podatkowym i skutecznego ich eliminowania jest wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 grudnia 2007 r. sygn. akt U 6/06, w którym Trybunał, mając na względzie zasadę neutralności podatku VAT wynikającą z ww. Dyrektywy 112, ale równocześnie uwzględniając konieczność zapewnienia właściwej kontroli rozliczania przez podatników tego podatku, podkreślił, że orzecznictwo ETS wyraźnie chroni interes państw członkowskich w zapobieganiu próbom niewłaściwego wykorzystywania prawa do odliczania podatku naliczonego. Z tego powodu Trybunał uznał, że "przy kształtowaniu treści przepisów mających zapewnić kontrolę prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług, konieczne jest uwzględnienie z jednej strony wymogów płynących z zasady neutralności podatku VAT, z drugiej zaś - ochrony interesu finansowego Skarbu Państwa".

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że organy podatkowe mają nie tylko prawo do weryfikacji rozliczenia podatku w deklaracji, ale i obowiązek sprawdzania podstawy faktycznej i prawidłowości obliczenia zadeklarowanych przez podatnika kwot podatku do zapłaty lub kwot podatku naliczonego, jak też kwot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy, zważywszy, że system VAT jest często wykorzystywany dla wyłudzenia zwrotu podatku, m.in. w tzw. "transakcjach karuzelowych".

W niniejszej sprawie, ewentualna bezczynność Naczelnika US dotyczyć miała braku zwrotu nadwyżek podatku naliczonego nad należnym po zakończeniu czynności sprawdzających.

Z akt sprawy wynika, że Naczelnik US postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2011 r., przedłużył skarżącej Spółce termin dokonania zwrotu kwoty podatku VAT do czasu weryfikacji dokonanego przez Spółkę rozliczenia. Postanowienie to, w wyniku wyroku WSA w Warszawie z dnia 22 listopada 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 956/12, zostało uchylone przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniem z jednoczesnym umorzeniem postępowanie z uwagi na zakończenie postępowania kontrolnego. Przyjąć zatem należy, że w powyższym okresie nie można zarzucić Naczelnikowi US bezczynności, bowiem sporna sprawa była rozpoznawana przez organy wyższego stopnia, bądź sądy administracyjne.

Zarzutu bezczynności nie można także postawić Naczelnikowi US w terminie późniejszym. Zaznaczyć bowiem należy, że w trakcie kiedy rozpoznawana była sprawa zwrotu nadwyżek podatku naliczonego nad należnym przez Dyrektora Izby Skarbowej a następnie WSA w Warszawie i NSA, względem skarżącej Spółki zostało wszczęte postępowanie kontrolne – postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...]z dnia [...]września 2011 roku w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do lipca 2011 roku. Postępowanie to, z uwagi na wydane w terminie późniejszym decyzje i wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 listopada 2014 roku, sygn. akt III SA/Wa 1242/14, nie zakończyło się do dnia dzisiejszego. Prowadzenie postępowania w zakresie prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług m.in. za lipiec 2011 rok uniemożliwia dokonanie zwrotu podatku wynikającego z deklaracji VAT – 7 złożonej właśnie za ten okres. Słusznie w odpowiedzi na skargę wskazuje Naczelnik US, że postępowanie to nie zostało umorzone, a zatem w obecnym stanie faktycznym nie ma podstaw do dokonania zwrotu kwoty różnicy podatku od towarów i usług wynikającej z deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika.

Jak wynika z akt sprawy wszczęcie weryfikacji zasadności zwrotów spowodowane było wysokością zadeklarowanych zwrotów oraz podejrzeniem pozorowanych dostaw wewnątrzwspólnotowych w celu wyłudzenia podatku od towarów i usług w tzw. transakcjach karuzelowych. Jednakże badanie zasadności przedłużenia terminów zwrotu nie mieści się w granicach niniejszej sprawy; Sąd jedynie ustala, czy można organowi zarzucić bezczynność.

Wykonanie ww. czynności wskazuje, że zarzut bezczynności organu nie znajduje potwierdzenia w faktach. Skarżąca Spółka pozostaje w błędnym przekonaniu, że zakończenie czynności sprawdzających, gdy weryfikacja rozliczeń Spółki i wykazanych przez nią zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym nie została zakończona (toczy się postępowanie przed Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej), obliguje organ do dokonania zwrotu. Po wszczęciu postępowania kontrolnego lub podatkowego ewentualne określenie kwot do zwrotu w poszczególnych okresach rozliczeniowych wynikać będzie z decyzji kończących postępowania podatkowe. Oczywistym jest również, że jeżeli w postępowaniu prowadzonym przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej okaże się, że zwrot wykazany w deklaracji VAT-7 za lipiec 2011 roku jest zasadny, wówczas kwota ta zostanie wypłacona wraz z należnym oprocentowaniem, zgodnie z art. 87 ust. 2 u.p.t.u.

Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd uznał, że Naczelnik US nie był bezczynny. Dopuszczone prawem przedłużenie terminu zwrotu podatku i następnie prowadzenie postępowania w kierunku weryfikacji rozliczenia podatnika w toku kontroli podatkowej nie może być kwalifikowane jako bezczynność organu. Zgodzić się zatem należy z Naczelnikiem US, że nie można mówić o bezczynności tegoż organu w zakresie zwrotu podatku VAT za lipiec 2011 roku, w sytuacji gdy zwrot uzależniony jest obecnie od zakończenia postępowania kontrolnego prowadzonego przez właściwy organ czyli Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej.

Nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej Spółki, jakoby fakt uchylenia postanowienia z dnia [...] sierpnia 2011 r. o przedłużeniu terminu do dokonania zwrotu i brak nowego postanowienia w tym przedmiocie, a także brak decyzji określającej wysokość zobowiązania za lipiec 2011 rok wskazuje na bezczynność organu w zakresie braku zwrotu podatku wynikającego ze złożonej deklaracji VAT-7. W ocenie Sądu, ponowne wydawanie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu po zakończeniu postępowania kontrolnego nie znajduje uzasadnienia prawnego. Po pierwsze – postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2011 r. przedłużono termin zwrotu do czasu zakończenia weryfikacji, a nie czynności sprawdzających; po drugie – po upływie terminu zwrotu niemożliwe jest jego przedłużenie, a zatem ten sposób interpretacji prowadziłby do nieracjonalnych wniosków.

Końcowo wskazać należy, że w orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że w sytuacji wszczęcia postępowania kontrolnego wobec podatnika za przedmiotowy okres rozliczeniowy - kwestia zwrotu podatku VAT zostaje automatycznie zawieszona do czasu podjęcia rozstrzygnięcia co do zasadności zwrotu – wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 lipca 2013 roku, sygn. akt III SAB/Wa 10/13. Zatem, skoro toczy się postępowanie kontrolne przed Dyrektorem UKS dotyczącego zasadności zwrotu, to tym samym za bezzasadny należy uznać zarzut bezczynności Naczelnika US polegający na braku zwrotu wynikającej z deklaracji VAT-7 za lipiec 2011 roku kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Dlatego oceniając działanie organu Sąd nie dopatrzył się bezczynności, o której mowa w art. 149 § 1 p.p.s.a. Najpierw Naczelnik US a potem Dyrektor UKS niezwłocznie podjęli działania dla zweryfikowania prawidłowości rozliczenia przez skarżącą Spółkę podatku VAT za lipiec 2011 rok.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji.