Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 793/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2007-02-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art.7 ust.1 pkt 2
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: par.2
journal: Dz.U. 2004 nr 89 poz 844
law: Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Asesor sądowy Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 06 lutego 2007 r. sprawy ze skargi T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz strony skarżącej kwotę 5.600 (pięć tysięcy sześćset) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] 2006r.Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...]2004r. Nr [...] w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty i zwrotu wnioskowanej kwoty [...] w podatku od czynności cywilnoprawnych dla spółki z o.o. T.

W uzasadnieniu wskazano na dotychczasowy przebieg postępowania. W dniach 23 kwietnia, 13 maja, 5 czerwca, 12 czerwca ,3 września,17 września, 2 października 2003 r. oraz 23 lutego 2004 r. Spółka E. zbyła bezsporne i wymagalne wierzytelności przysługujące jej od dłużnika P. spółce T. Strony czynności złożyły w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w T. deklaracje PCC-1 i zadeklarowały podatek wynoszący łącznie 133.698,60 zł., który został uiszczony przez nabywcę spółkę T.

W dniu 23 kwietnia 2005 r. Spółka T. złożyła wniosek o zwrot nienależnie uiszczonego podatku od czynności cywilnoprawnych argumentując, iż czynności te nie podlegały temu podatkowi zgodnie z przepisem art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ obrót wierzytelnościami jest zaliczany do usług finansowych i jako usługa pośrednictwa finansowego podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług korzysta z wymienionego zwolnienia. Spółka powołała się dodatkowo na orzecznictwo sądu administracyjnego w tym przedmiocie.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. nie podzielił stanowiska Spółki, iż nabycie wierzytelności od podmiotu, który zbywa własne wierzytelności jest czynnością, którą można sklasyfikować jako "świadczenie usługi pośrednictwa finansowego". Decyzją z dnia [...] 2004 r. Nr [...] odmówiono stwierdzenia nadpłaty i zwrotu wnioskowanej kwoty.

W odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie wymienionej decyzji i o stwierdzenie nadpłaty na łączną kwotę 133.698,60 zł. podnosząc, że organ pierwszej instancji naruszył przepis art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, art.7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zdaniem Spółki zawarte przez nią umowy cesji wierzytelności nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych, ponieważ art. 2 pkt 4 tej ustawy wyłącza z opodatkowania czynności gdy przynajmniej jedna ze stron umowy z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest od tego podatku zwolniona. Zakup wierzytelności w celu ich dalszej odsprzedaży mieści się w zakresie usług pośrednictwa finansowego zwolnionych na podstawie art.7 ust. pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Spółka świadczy tego rodzaju usługi.

Rozpatrując wniesione odwołanie Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] 2004r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Rozstrzygniecie to zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który wyrokiem z dnia 21 grudnia 2004 r. Sygn. akt I SA/Bd 541/04 uchylił zaskarżoną decyzję. Badając sprawę Sąd stwierdził, że organy podatkowe dopuściły się naruszenia przepisów art. 122 i art.187 § 1 Ordynacji podatkowej nie dokonując w sposób wyczerpujący zgromadzenia materiału dowodowego i nie czyniąc pełnych ustaleń koniecznych do oceny stanu faktycznego. Przede wszystkim organy podatkowe nie ustaliły, czy obrót wierzytelnościami wchodzący w zakres usług finansowych świadczonych przez Spółkę T. rozumiany jest na gruncie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (rozporządzenia z 2004r.) jako sprzedaż i kupno wierzytelności w celu ich zbycia jak twierdzi Spółka, czy jest rozumiany tylko jako sprzedaż jak twierdzą organy podatkowe.

Od powyższego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej złożył skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 15 marca 2006 r. sygn. akt. II FSK 446/05 oddalił skargę kasacyjną. W uzasadnieniu Sąd stwierdził, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy prawidłowo zwrócił uwagę , iż organy nie wyjaśniły w sposób zupełny stanu faktycznego ; organy nie zbadały bowiem w sposób dokładny charakteru czynności polegającej na nabyciu przez spółkę T. wierzytelności od spółki akcyjnej E. Ustalenia te są natomiast konieczne do stwierdzenia czy czynność ta podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub czy jedna ze stron transakcji była od tego podatku zwolniona w związku z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W szczególności organy podatkowe nie zbadały jaki charakter ma przedmiotowa czynność z punktu widzenia treści rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 06 kwietnia 2004r. w sprawie kwalifikacji Polskiej Kwalifikacji Wyrobów i Usług. Bez odniesienia się do twierdzeń oraz znaczenia wskazanych przepisów nie jest możliwe dokonanie oceny prawnej nabycia wierzytelności z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie NSA podkreślił, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny nie zajął stanowiska czy spółka T. podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych Sąd nie stwierdził także , iż nabycie przez skarżącą spółkę wierzytelności stanowiło świadczenie usługi skutkujące zwolnieniem jednej ze stron tej czynności od tego podatku jak również , że spółka w związku z tą czynnością dokonała obrotu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym stanie sprawy Dyrektor Izby Skarbowej wykonując wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 21 grudnia 2004 r. Sygn. akt. I SA/Bd 541/04 uchylający zaskarżoną decyzję z dnia [...] Nr [...] ponownie rozpatrzył zarzuty zawarte w odwołaniu z dnia 21 czerwca 2004 r. Mając na uwadze wskazania zawarte w uzasadnieniu powołanego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił się do Urzędu Statystycznego o wydanie opinii w sprawie klasyfikacji czynności sprzedaży wierzytelności "własnych" przez Spółkę E. Odpowiadając na to zapytanie Główny Urząd Statystyczny Departament Koordynacji i Organizacji Badań pismem z dnia[...] 2006r. Nr [...] stwierdził, że usługami są czynności (będące końcowymi efektami działalności) o charakterze usługowym, świadczone przez podmioty gospodarcze (jednostki organizacyjne) na rzecz innych podmiotów gospodarczych (jednostek organizacyjnych) lub na rzecz ludności. Podstawowym kryterium klasyfikacyjnym PKWiU jest rodzaj wykonywanych czynności. Sprzedaż wierzytelności własnych nie jest usługą w rozumieniu zasad metodycznych PKWiU. Aby sprzedaż wierzytelności, która jako prawo majątkowe nie będące towarem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i z tego względu wyłączone z jej zakresu przedmiotowego podlegała temu podatkowi, musiałaby być wykonywana w ramach usług finansowych.

Organ odwoławczy wskazał, iż bezspornym jest w tej sprawie to, że E. dokonała sprzedaży "własnych" wierzytelności, co nie mogło być sklasyfikowane na gruncie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług jako świadczenie usług. Okoliczność ta przesądziła też o tym, że sprzedaż wierzytelności nie mogła być uznana na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług jako czynność dokonywana w ramach świadczenia usług przez podatnika podatku od towarów i usług. Tak więc z tytułu dokonania sprzedaży tych wierzytelności Spółka nie była podatnikiem podatku od towarów i usług, a zatem nie mogła skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust. pkt 2 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Ustosunkowując się do zagadnienia zakupu tej wierzytelności przez Spółkę T. świadczącą usługi finansowe organ odniósł się do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wskazując iż pod pojęciem obrót wierzytelnościami mieści się zarówno sprzedaż jak i zakup wierzytelności. Nie mniej zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym podstawą opodatkowania jest obrót, którym są kwoty należne z tytułu sprzedaży(...). W ocenie organów podatkowych zakup wierzytelności dla Spółki T. nie jest kwotą należną z tytułu sprzedaży, a więc ta czynność nie może rodzić skutku prawnego w przedmiocie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Skoro kwota z tytułu zakupu wierzytelności nie stanowi postawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług to w konsekwencji nie ma podstaw, by tę czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług lub też ją zwolnić. Reasumując organ uznał, iż z tytułu zakupu wierzytelności jako prawa majątkowego nie będącego towarem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług Spółka T. nie mogła zostać podatnikiem podatku od towarów i usług od tej czynności. Obrót wystąpi bowiem dopiero wówczas, gdy Spółka świadcząca usługi finansowe dokona sprzedaży nabytej wierzytelności, a uzyskany obrót będzie korzystał ze zwolnienia zawartego w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, bowiem uzyska kwotę należną z tytułu sprzedaży. Wobec powyższego nie można było uznać, że organ pierwszej instancji pominął w swej ocenie zagadnienie zwolnienia usług finansowych na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Ten stan faktyczny i prawny odniesiono do przepisu art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych w brzmieniu do dnia 31 kwietnia 2005 r. który stanowił; że nie podlegają temu podatkowi, czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest zwolniona od tego podatku. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż gramatyczna wykładnia tego przepisu wskazuje, że o wyłączeniu umowy nie decyduje okoliczność, że strony (obie strony lub jedna ze stron) są podatnikami podatku od towarów i usług, lecz jedynie fakt, że przynajmniej jedna z nich z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów lub jest z tego podatku zwolniona.Z tytułu zawarcia w dniach 23 kwietnia, 13 maja, 5 czerwca, 12 czerwca ,3 września, 17 września, 2 października 2003 r., oraz 23 lutego 2004 r. ze spółką akcyjną E. umów o przelew wierzytelności żadna ze stron tych umów nie mogła być opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz nie mogła uzyskać od tego podatku zwolnienia.

Za bezzasadny uznano zarzut ,iż Dyrektor Izby Skarbowej skierował tendencyjne zapytanie do urzędu statystycznego. Bezspornym w sprawie jest to, że T. świadczyła usługi finansowe i organy podatkowe nigdy tego faktu nie kwestionowały. Kwestią sporną było i jest to, czy z tytułu zakupu tej wierzytelności Spółka T. była podatnikiem podatku od towarów i usług, bo tylko wtedy należy zastosować zwolnienie z art.7 ust 1 pkt 2 tej ustawy. Należało więc zbadać tę kwestię w kontekście art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. tj. czy którakolwiek ze stron tej czynności jest podatnikiem podatku od towarów i usług, to znaczy, czy sprzedający uzyskał obrót w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Główny Urząd Statystyczny uznał, że nie można sprzedaży wierzytelności własnej sklasyfikować jako usługi finansowej. Zatem E. nie stała się z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ustosunkowując się do treści pisma z dnia 8 września 2006 r. złożonego wraz z kopią pisma Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia [...] 2006 r. Nr [...] - Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził iż bezsporne jest, że usługi polegające na nabyciu wierzytelności są sklasyfikowane w PKWiU jako "Usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej niesklasyfikowane". Jednakże przedmiotem toczącego się sporu jest to; czy czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i na podstawie art.7 ust.1 pkt 2 tej ustawy jest z tego podatku zwolniona dla którejkolwiek ze stron czynności. Zatem oceną prawną objęto strony umowy sprzedaży, a więc Sprzedającego i Kupującego. Oceny tej należało dokonać na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Sprzedający nie dokonał czynności sklasyfikowanej jako usługa finansowa, a więc dokonał czynności, która nie spowodowała obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. U kupującego nie powstał z tytułu "zakupu" obrót, który by rodził obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, a tym samym czynność nie mogła korzystać ze zwolnienia z tego podatku. Wobec powyższego zarzut, że organ odwoławczy nie dokonał oceny czynności zgodnie ze wskazaniami zawartymi w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i Naczelnego Sądu Administracyjnego jest chybiony.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ja decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie prawa materialnego w stopniu który miał wpływ na wynik sprawy :

- art. 2 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (ustawa z dnia 09 września 2000r. Dz. U. nr 86, poz. 959 ) poprzez niezastosowanie,

- art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( z dnia 08 stycznia 193r. Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) – poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie,

- art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) – poprzez niezastosowanie.

W uzasadnieniu Skarżąca podnosi, iż organy podatkowe nie dokonały jasnej i czytelnej dla podatnika interpretacji i wykładni przepisów prawa . W pierwszej kolejności strona podkreśla, iż na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawodawca rozgraniczył podatek od czynności cywilnoprawnych od podatku do towarów i usług , który obciąża sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług wykonywane w sposób częstotliwy. Jeśli zatem dana czynność w obrocie gospodarczym ma charakter zawodowy to podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług natomiast gdy nie ma takiego charakteru podlega przepisom ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Skarżąca podnosi, iż nie może budzić wątpliwości, iż spełnia ona przesłanki definicji podatnika VAT z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 2 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Dalej dokonując wykładni art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych strona wywodzi, iż umowa przelewu wierzytelności nie podlega temu podatkowi , jeśli jedna ze stron tej umowy świadczy usługi w zakresie finansów (a więc i pośrednictwa finansowego). W tym zakresie Skarżąca powołuje się na stanowisko Naczelnego Sadu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 27 czerwca 2001r. I SA 604/01 oraz uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 19 maja 1997r. FPS 4/97 (zapadłe na tle przepisów o opłacie skarbowej).

Skarżąca wskazuje, iż twierdzenia i wywody uzasadnienia zaskarżonej decyzji obarczone są niespójnością i brakiem wewnętrznej logiki. Organy podatkowe tworzą pozorną wykładnię –rozszerzającą- przepisów prawa podatkowego, pod pozorem której próbują zmienić treść wyraźnego przepisu ustawy. W świetle powyższego działanie organów podatkowych a nade wszystko w sposób oczywisty błędna interpretacja i błędne zastosowanie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w sposób rażący narusza prawo i interes podatnika.

Reasumując strona skarżąca podtrzymuje swoje stanowisko, iż czynność cywilnoprawna w wyniku której nastąpił zakup wierzytelności nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych; Spółka jako nabywca wierzytelności jest podmiotem świadczącym usługi finansowe ("skup i ewentualnie odsprzedaż lub windykacja") sklasyfikowane wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w branży 65 (zgodnie z przedmiotem działalności –KRS) , której świadczenie jest zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy. Ponieważ wyłączenie od podatku ma charakter przedmiotowy- bez znaczenia jest, która ze stron umowy korzysta ze zwolnienia przewidzianego na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na marginesie Spółka podnosi, iż za sprzeczne z prawem należy uznać również postępowanie Dyrektora Izby Skarbowej , który wbrew wyjaśnieniom interpretacyjnym organu administracyjnego (GUS) oraz powołując inne , nie mające znaczenia w sprawie przepisy , nadał inne znaczenie właściwym w sprawie przepisom lub poszczególnym terminom występującym w treści przepisu. Czyni to uzasadnionym zarzut naruszenia przez organy podatkowe także art. 121 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Ponownie powołał się na wyrok NSA o sygnaturze SA/Bk 877/02. Wskazał również , iż uchwała NSA z dnia 19 maja 1997r. na która powołano się w skardze zapadła w odmiennym stanie prawnym na tle ustawy o opłacie skarbowej.

W dniu 01 lutego 2007r. do sądu wpłynęło pismo procesowe strony z dnia 26 stycznia 2007r. dotyczące odpowiedzi na skargę udzielonej przez organ podatkowy. Odnosząc się do treści odpowiedzi strona skarżąca w pełni podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko. Podkreśliła jednocześnie, iż powołany przez organ wyrok NSA w Białymstoku z dnia 18 lutego 2003r. sygn. akt S.A./Bk 877/02 nie sprzeciwia się tezom postawionym w skardze. Za całkowicie błędny i gołosłowny uznała pogląd Dyrektora Izby Skarbowej, iż obrót nastąpiłby dopiero wówczas gdy skarżąca dokonałaby sprzedaży nabytej wierzytelności wtedy uzyskany obrót korzystałby ze zwolnienia zawartego w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy. W ocenie Skarżącej jest to jaskrawy przykład prawotwórstwa organu podatkowego: żaden przepis ustawy nie zobowiązuje nabywcy wierzytelności do jej zbycia, skarżąca w ramach przedmiotu swojej działalności nabyła wierzytelność w celu windykacji co jest oczywiste i typowe dla tego rodzaju działalności.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga jest zasadna. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z art.145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy.

Stan faktyczny na obecnym etapie sprawy nie był przedmiotem sporu i sprowadzał się w istotnych dla rozstrzygnięcia okolicznościach do następujących ustaleń. W okresie od 23 kwietnia 2003r. do 23 lutego 2004r. skarżąca spółka zawarła z E. szereg umów o przelew wierzytelności. Strony czynności złożyły w [...] Urzędzie Skarbowym w T. deklarację dla podatku od czynności cywilnoprawnych i zadeklarowały podatek wynoszący łącznie 133.698,60 zł, który został w całości uiszczony przez nabywcę. Spółka E. zbyła "własne" wierzytelności co nie mogło być klasyfikowane na gruncie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług jak świadczenie usług pośrednictwa finansowego. Nabywca spółka T. nabyła przedmiotowe wierzytelności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej , której przedmiot obejmuje m.in. "świadczenie usług pośrednictwa finansowego".

Zaistniały między stronami spór sprowadza się do przesadzenia czy nabycie przez skarżącą spółkę wierzytelności spełnia przesłanki uznania jej za usługę finansową podlegającą zwolnieniu na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 08 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) a w konsekwencji czy czynność ta podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Skarżąca Spółka stoi na stanowisku, iż czynność cywilnoprawna w wyniku, której nastąpił zakup wierzytelności nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych; Spółka jako nabywca wierzytelności jest podmiotem świadczącym usługi finansowe sklasyfikowane wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w branży 65 , których świadczenie jest zwolnione od podatku od towarów i usług na podatnie art. 7 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w B. podnosi, iż zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług pod pojęciem obrotu wierzytelnościami mieści się zarówno sprzedaż jak i zakup wierzytelności. Nie mniej zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym podstawą opodatkowania jest obrót , którym są kwoty należne z tytułu sprzedaży. W ocenie organu zakup wierzytelności dla spółki T. nie jest kwotą należną z tytułu sprzedaży, a więc czynność ta nie może rodzić skutku prawnego w przedmiocie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Obrót wystąpi dopiero wówczas gdy Spółka świadcząca usługi finansowe dokona sprzedaży nabytej wierzytelności. W konsekwencji zawarcie umów o przelew wierzytelności ze spółką E. skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na wstępie podkreślić należy, iż w niniejszej sprawie wypowiedział się już Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie , który wyrokiem z dnia 15 marca 2006r. sygn. akt

II FSK 446/05 oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 21 grudnia 2004r. (I SA/Bd 541/04). W uzasadnieniu Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż organy podatkowe nie zbadały w sposób dokładny charakteru czynności polegającej na nabyciu przez spółkę T wierzytelności od spółki akcyjnej E. Ustalenia te są natomiast konieczne do stwierdzenia czy czynność ta podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub czy jedna ze stron tej transakcji była od tego podatku zwolniona w związku z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Dalej Sąd wywodził, iż w szczególności organy podatkowe nie zbadały jaki charakter ma przedmiotowa czynność prawna z punktu widzenia treści rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 06 kwietnia 2004r. w sprawie klasyfikacji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Stąd bez odniesienia się do twierdzeń oraz znaczenia wskazanych powyżej przepisów nie jest możliwe dokonanie oceny prawnej nabycia wierzytelności z punktu widzenia przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiąże w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Związanie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w rozumieniu art. 153 powołanej ustawy oznacza, iż nie może on formułować nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, a zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania poprzez treść nowego wyroku (zob. wyrok NSA z dnia 22 marca 1999 r., IV SA 527/97). W judykaturze powszechnie przyjmuje się, że ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Sądu wiąże w sprawie tak długo, jak wyrok Sądu nie zostanie uchylony w prawem określonym trybie, bądź też nie ulegnie zmianie stan prawny, będący podstawą orzekania (zob. wyrok NSA z dnia 16 października 1997 r., I SA/Po 263/97; wyrok SN z dnia 25 lutego 1998 r., III RN 130/1999, nr 1, poz. 2; wyrok NSA z dnia 29 lipca 1999 r., IV SA 1177/97; wyrok NSA z dnia 6 września 2001 r., III SA 3377/00; wyrok NSA z dnia 1 października 2001 r., SA/Rz 434/00, Palestra 2002, nr 9-10, s. 199).

W trakcie ponownie prowadzonego postępowania Dyrektor Izby Skarbowej w B. wystąpił do Urzędu Statystycznego w Łodzi o wydanie opinii klasyfikacyjnej na tle zaistniałego stanu faktycznego (k-50 akt administracyjnych). Pismo to zostało przekazane do Głównego Urzędu Statystycznego w Warszawie, który w odpowiedzi wyjaśnił " że usługi polegające na obrocie (kupno/sprzedaż) wierzytelnościami mieszczą się w grupowaniach : PKWiU 65.23.10-00.00 usługi pośrednictwa finansowego, pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalno-rentowych (wg PKWiU 2004r.) i PKWiU 65.23.10-00.00 usługi pośrednictwa finansowego, gdzie indziej niesklasyfikowane (wg PKWiU z 1997r.) - wykonywane na rachunek własny" (k-52 akt administracyjnych). W aktach sprawy znajduje się również klasyfikacja dokonana przez Urząd Statystyczny w Bydgoszczy (wydana dla skarżącej spółki), w której pod pozycją PKWiU 65.23.10-00.00 (PKWiU z 1997r.) usługi pośrednictwa finansowego , gdzie indziej nie sklasyfikowane, przedstawiono opis usługi: "wykonywany na rachunek własny oraz z zaangażowaniem własnych środków finansowych obrót wierzytelnościami (kupno-sprzedaż) , windykacja należności, kompensacje wzajemnych należności i zobowiązań podmiotów gospodarczych, udzielanie gwarancji finansowych" (k- 43 akt administracyjnych).

Na wstępie należałoby jeszcze wskazać, iż zgodnie z § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 06 kwietnia 2004r. (Dz. U. Nr 89, poz. 844) dla celów podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług, o której mowa w § 3 tj. Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r., nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2006r.

Przechodząc na grunt ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 2 zwalnia się od tego podatku świadczenie usług wymienionych w załączniku nr 2. Załącznik nr 2 do ustawy w pozycji 9 zawiera opis: sekcja "Jex" (65-67);usługi pośrednictwa finansowego , z wyłączeniem : działalności lombardów,z wyjątkiem usług świadczonych przez banki, usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy, usług doradztwa finansowego i maklerów (PKWiU 67.13.10-00.20). Zgodnie zaś z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.) sekcja "J" zawiera usługi pośrednictwa finansowego.

Naczelny Sąd Administracyjny oddalając skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej przesądził, iż punkt wyjścia w niniejszej sprawie powinna stanowić ocena, dokonana na gruncie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, usługi nabycia wierzytelności przez skarżącą. Pisma organów statystycznych nie pozostawiają wątpliwości, iż usługą pośrednictwa finansowego wymienioną w sekcji "J’ pozycji 65 jest kupno-sprzedaż wierzytelności. Skoro wiec art. 7 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym zwalnia od podatku świadczenie usług wymienionych w załączniku nr 2, gdy przez usługę wymieniona w pozycji 9 załącznika nr 2 rozumiemy kupno-sprzedaż to brak jest podstaw to twierdzenia , że zwolnieniu podlegać będzie tylko sprzedaż wierzytelności. Jeżeli zwolnienie dotyczy usługi polegającej na obrocie wierzytelnościami a obrót ten stosownie do zasad klasyfikacyjnych PKWiU traktowany jest jako kupno-sprzedaż to nie znajduje uzasadnienia "dzielenie" usługi na zwolnioną w sytuacji dokonywania sprzedaży i nie objętą zwolnieniem w sytuacji dokonywania zakupu. W świetle przedstawionych w sprawie opinii klasyfikacyjnych wydanych przez właściwe organy zasadne jest twierdzenie , że zakup wierzytelności stanowi usługę pośrednictwa finansowego (PKWiU 65.23.10.-00.00). W konsekwencji usługa ta podlega zwolnieniu w podatku od towarów i usług co z kolei skutkuje ,stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, brakiem obowiązku podatkowego w tym podatku.

W tym miejscu Sąd chciałby się odnieść do powołanego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku z dnia 18 lutego 2003r. sygn. akt I SA/Bk 877/02. We wskazanym wyroku Sąd na tle analogicznego stanu faktycznego doszedł do odmiennych wniosków zgodnych z twierdzeniami zaprezentowanymi w zaskarżonej decyzji. Należy jednak podkreślić , iż z uzasadnienia powołanego wyroku nie wynika aby badana była kwestia klasyfikacji usługi obrotu wierzytelnościami na tle Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług natomiast w niniejszej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny zagadnienie to uznał za zasadnicze dla dokonania rozstrzygnięcia.

Uznając, że zaskarżona decyzja z dnia [...] 2006r. Nr [...] wydana została z takim naruszeniem prawa, które spełnia przesłanki z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), Sąd orzekł jak w sentencji. Na podstawie art. 152 cyt. ustawy określił, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości. Jednocześnie Sąd na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 orzekł o kosztach.