Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2390/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2011-04-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 16, art. 21 ust. 1 pkt 17, art. 21 ust. 1 pkt 17, art. 4 par. 1, art. 9 ust. 1, art. 21 ust. 13 pkt 4
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 173
journal: Dz.U. 2001 nr 98 poz 1070
law: Ustawa z dnia 27 lipca 2001 r. Prawo o ustroju sądów powszechnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędziowie Sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), Protokolant st. sekr. sądowy Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi M. P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] maja 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz M. P. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. W dniu 8 lutego 2010 r. M. P. (dalej Skarżąca) złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania diet i zwrotu kosztów podróży ławnikom z tytułu pełnienia obowiązków społecznych i obywatelskich. Pismo to zostało uzupełnieniowe w dniu 6 maja 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Skarżąca pełni funkcję ławnika w Sądzie Okręgowym w W.. W 2009 r. za czynności pełnione w sądzie otrzymywała, rekompensaty wypłacane wszystkim ławnikom zgodnie z art. 172 § 3 ustawy z dnia 27 lipca 2001 r. - Prawo o ustroju sądów powszechnych (Dz. U. z 2001 r. Nr 96, poz. 1070 z późn. zm., dalej p.u.s.p.), w wysokości określonej przepisami art. 172 § 4 tejże ustawy, które są przychodami określonymi w art. 13 pkt 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej u.p.d.o.f.). W styczniu 2010 r. Skarżąca otrzymała informację o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy - PIT - 11 wystawioną prawidłowo. Z uwagi na to, że miejsce zamieszkania Skarżącej znajduje się w miejscowości innej niż siedziba Sądu, poza rekompensatą Skarżąca otrzymywała także diety oraz zwrot kosztów podróży na mocy art. 173 p.u.s.p.

W styczniu 2010 r. z Sądu Okręgowego w W. Skarżąca otrzymała w jej ocenie nieprawidłowo wystawiony PIT- R (informację o wypłaconych podatnikowi kwotach z tytułu pełnienia obowiązków społecznych i obywatelskich).

Kwoty wypłaconych w 2009 r. diet i kosztów podróży umieszczono w części D - kolumnie d) informacji PIT - R co wskazuje, że należności te są wolne od podatku dochodowego w granicach określonych przepisami art. 21 ust. 1 pkt 17, a więc do kwoty 2280 zł.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym Skarżąca zadała następujące pytania:

1. Czy wypłacone na podstawie art. 173 p.u.s.p. diety i zwrot kosztów podróży należne ławnikom zamieszkałym poza siedzibą sądu są wolne od podatku dochodowego zgodnie z przepisami art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ?

2. Czy w informacji o wypłaconych ławnikom kwotach z tytułu pełnienia obowiązków społecznych i obywatelskich - PIT - R kwoty diet oraz kosztów podróży, wypłacane ławnikom zamiejscowym powinny być uwidaczniane w części D kolumnie c) formularza PIT -R?

Stanowisko Skarżącej przedstawia się następująco:

W celu dokonania prawidłowej oceny prawno - podatkowej należności, które otrzymują ławnicy, Wnioskodawczyni przedstawiła jakiego rodzaju są to świadczenia otrzymywane przez Ławników, jako osoby pełniące funkcje społeczne i obywatelskie:

1) Wszyscy ławnicy otrzymują rekompensatę w określonej przepisami prawa wysokości. Na postawie art. 172 § 3 p.u.s.p., ławnik za czas wykonywania czynności w sądzie, otrzymuje rekompensatę pieniężną natomiast wysokość tej rekompensaty określają przepisy art. 172 § 4 p.u.s.p.. Wysokość rekompensaty dla ławników biorących udział w rozpoznawaniu spraw w sądach powszechnych, za jeden dzień pełnienia obowiązków ławnika, wynosi 1,9% podstawy ustalenia wynagrodzenia zasadniczego sędziego, o której mowa w art. 91 § 1c.

2) Ławnicy zamiejscowi - na podstawie art. 173 p.u.s.p. otrzymują dietę oraz zwrot kosztów przejazdu i noclegu według zasad ustalonych w tym zakresie dla sędziów.

Wnioskodawczyni zauważa, że postawione pytania dotyczą wyłącznie kwestii zakresu zwolnienia diet i zwrotów kosztów podróży należnych ławnikom zamiejscowym, w tym celu przedstawia własne stanowisko dotyczące tego zagadnienia.

Przepis art. 173 p.u.s.p. stanowi o tym, że ławnicy zamieszkali poza siedzibą sądu otrzymują dietę oraz zwrot kosztów przejazdu i noclegu według zasad ustalonych w tym zakresie dla sędziów, co w sposób jednoznaczny wskazuje na związek z przepisami art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) u.p.d.o.f., który stanowi, że wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osób niebędących pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13. (ust. 13 - Przepis ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione: (...) przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji. Jeżeli ławnicy zamieszkali poza siedzibą sądu otrzymują dietę oraz zwrot kosztów przejazdu i noclegu według zasad ustalonych w tym zakresie dla sędziów, to wypada przeanalizować stosowne przepisy.

Sędziemu delegowanemu przysługują należności określone przepisami art. 77 § 6 punkty od 1 do 6 p.u.s.p. Sędziemu delegowanemu w okresie delegowania, jako pracownikowi w podróży służbowej, przysługują m.in.:

- zgodnie z art. 77 § 6 pkt 3 p.u.s.p. ryczałt na pokrycie kosztów dojazdu środkami komunikacji miejscowej, o którym mowa w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju;

- zgodnie z art. 77 § 6 pkt 4 p.u.s.p. diety, o których mowa w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

Pozostaje wskazać przepisy określające wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce stery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju. Powyższe reguluje rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 ze zm.).

Sędziemu delegowanemu, podobnie jak ławnikowi zamiejscowemu na podstawie powołanego rozporządzenia:

- zgodnie z § 3 ww. rozporządzenia z tytułu podróży odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów: 1) przejazdów; 2) noclegów; 3) dojazdów środkami komunikacji miejscowej; 4) innych udokumentowanych wydatków, (...).

- zgodnie z § 4 dieta jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia w czasie podróży i wynosi 23 zł za dobę podróży.

- zgodnie z § 5 zwrot kosztów przejazdu obejmuje cenę biletu określonego środka transportu, z uwzględnieniem przysługującej pracownikowi ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga ta przysługuje.

- zgodnie z § 6 za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży pracownikowi przysługuje ryczałt na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej w wysokości 20% diety.

Przepis art. 173 p.u.s.p. stanowi, że ławnicy zamieszkali poza siedzibą sądu otrzymują dietę oraz zwrot kosztów przejazdu i noclegu według zasad ustalonych w tym zakresie dla sędziów. Stosownie do tego przepisu ławnicy zamiejscowi w chwili obecnej otrzymują:

- rzeczywisty zwrot kosztów dojazdu z miejsca zamieszkania do miejscowości, w której znajduje się siedziba sądu;

- ryczałt na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej w wysokości 4,60 zł (20% diety);

- mają prawo do diety pod warunkami określonymi przepisami przywołanego powyżej rozporządzenia.

Powyższe wskazuje w sposób oczywisty, zdaniem Skarżącej, że przepisy art. 173 p.u.s.p. pozostają w związku z przepisami art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b), a nie, jak uważa Sąd Okręgowy w W., z przepisami art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f.. Zatem to przepisy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) u.p.d.o.f. określają zakres zwolnienia od podatku dochodowego wypłacanych ławnikom należności przewidzianych przepisami art. 173 p.u.s.p. Z uwagi na powyższe, kwoty wypłacone w roku podatkowym z tytułu diet oraz kosztów przejazdu, ławnikom zamieszkałym w miejscowości innej niż siedziba sądu, winny być umieszczone w kolumnie c" - części D" formularza PIT - R, a nie w kolumnie "d" - części "D", jak w PIT - R za 2009 r. doręczonym mi przez Sąd Okręgowy w W.. W ocenie Wnioskodawczyni, stanowisku Sądu Okręgowego w Warszawie, można postawić zarzut naruszenia prawa materialnego art. 173 p.u.s.p. poprzez przyjęcie, że ławnik zamieszkujący poza siedzibą sądu, otrzymuje dietę i zwrot kosztów podróży w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f., a wobec tego jest ono zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych w granicach określonych tym przepisem.

Minister Finansów Interpretacją Indywidualną nr [...], z dnia [...] maja 2010 r. stwierdził, że stanowisko M. P. przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania diet i zwrotu kosztów podróży ławnikom z tytułu pełnienia obowiązków społecznych i obywatelskich - jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ wskazał, że wypłacone na podstawie art. 173 p.u.s.p. diety i kwoty stanowiące zwrot kosztów przejazdu i noclegu ławników zamieszkałych poza siedzibą sądu są zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f. natomiast przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) u.p.d.o.f. w przedstawionym stanie faktycznym nie znajduje zastosowania. Uzyskane przez Wnioskodawczynię kwoty diety i kwoty stanowiące zwrot kosztów z tytułu pełnienia obowiązków społecznych i obywatelskich zostały prawidłowo wykazane w informacji PIT - R w części D kolumna d) formularza PIT - R.

Organ wskazał bowiem, że zgodnie z wykładnią literalną i celowościową przepisu art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f. zwolnieniu podlegają tylko diety i kwoty stanowiące zwrot kosztów, w związku z tym otrzymywane przez ławników sądów powszechnych diety oraz zwrot kosztów przejazdu i noclegu według zasad ustalonych w tym zakresie dla sędziów stosownie do treści powołanego art. 173 p.u.s.p. korzystają z przedmiotowego zwolnienia. Natomiast wskazany przez Skarżącą przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit, b) w związku z art. 21 ust. 13 p.u.s.p. w przedstawionym stanie fataktycznym nie znajduje zastosowania bowiem jak sama Skarżąca wskazała we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej "ławnicy to osoby pełniący funkcje społeczne i obywatelskie".

3. Pomimo wniesienia przez Skarżącą wezwania do usunięcia naruszenia prawa i prośby o zmianę interpretacji zgodnie z wnioskiem, Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji, podtrzymując zaskarżoną interpretację.

4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie ww. interpretacji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonej Interpretacji zarzuciła naruszenie art. 173 p.u.s.p. poprzez przyjęcie, że ławnik zamieszkujący poza siedzibą sądu, otrzymuje dietę i zwrot kosztów podróży w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f., a wobec tego jest ono zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych w granicach określonych tym przepisem i w konsekwencji przyjęcie, że w informacji PIT - R kwoty diet oraz koszty podróży wypłacone ławnikowi zamiejscowemu płatnik powinien wykazywać w części "D" kolumnie "d".ll.

W uzasadnieniu, Skarżąca przytoczyła argumentację wskazaną we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej i wskazała, że art. 173 p.u.s.p. stanowi, że ławnicy zamieszkali poza siedzibą sądu otrzymują dietę oraz zwrot kosztów przejazdu i noclegu według zasad ustalonych w tym zakresie dla sędziów. Stosownie do tego przepisu ławnicy zamiejscowi w chwili obecnej otrzymują: rzeczywisty zwrot kosztów dojazdu z miejsca zamieszkania do miejscowości, w której znajduje się siedziba sądu; ryczałt na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej w wysokości 4,60 zł (20% diety); mają prawo do diety pod warunkami określonymi przepisami przywołanego powyżej rozporządzenia.

Powyższe zdaniem Skarżącej wskazuje w sposób oczywisty, że przepis w/w art. 173 pozostaje w związku z przepisami art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) u.p.d.o.f., a nie przepisami art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f. Bezspornie to przepisy art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f. określają zakres zwolnienia od podatku dochodowego wypłacanych ławnikom należności przewidzianych przepisami art. 173 p.u.s.p.

5. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podnosząc jak w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

6. Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem legalności, a więc zgodności działań administracji z obowiązującym prawem.

W przedmiotowej sprawie spór dotyczy kwestii czy otrzymywana przez Skarżącą dieta wypłacana na podstawie art. 173 ustawy z dnia 27 lipca 2001 r. Prawo o ustroju sądów powszechnych (Dz. U. Nr 98, poz. 1070 ze zm.) korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 czy art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f.

Organ podatkowy prezentował pogląd, że uzyskany przez Skarżącą w 2009 r. przychód, należało zakwalifikować do przychodu uzyskiwanego z działalności wykonywanej osobiście oraz korzystającego ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 173 ustawy Prawo o ustroju sądów powszechnych ławnicy zamieszkali poza siedzibą sądu otrzymują diety oraz zwrot kosztów przejazdu i noclegu według zasad ustalonych w tym zakresie dla sędziów. Zasadnym jest także wskazanie, iż zgodnie z art. 4 § 1 powołanej ustawy "W sprawowaniu wymiaru sprawiedliwości obywatele biorą udział przez uczestnictwo ławników w rozpoznawaniu spraw przed sądami w pierwszej instancji, chyba że ustawy stanowią inaczej". Ustawa o sądownictwie powszechnym reguluje także szczegółowo zasady wyłaniania kandydatów na ławników sądowych, w tym także przez rady gmin, co w sposób pośredni wskazuje na rolę wykonywanych przez radnych obowiązków, z tytułu uczestnictwa w rozprawach sądowych.

Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 lutego 2006 roku, sygn. akt III SA/Wa 3358/05, formułującego tezę, iż "zgodnie z poglądami doktryny założeniem wykładni językowej jest domniemanie języka powszechnego, dlatego też "szukając znaczenia poszczególnych terminów i zwrotów należy przyjmować takie ich znaczenie, jakie mają w języku powszechnym, tj. w języku etnicznym". Takie poszukiwanie znaczenia danego terminu może być uchylone tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy ustawodawca określi inne znaczenie tego zwrotu, np. poprzez definicję legalną zawartą w akcie prawnym. Tym samym "jeżeli jakieś pojęcie nie jest zdefiniowane, zasadą powinno być potoczne rozumienie terminu".

Dlatego, wobec braku pojęcia "dieta" w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i też w innych przepisach prawa, należy sięgnąć do języka potocznego, aby ustalić znaczenie tego pojęcia. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego przez pojęcie dieta należy rozumieć (w interesującym nas znaczeniu językowym) "należność pieniężną przysługującą pracownikowi na pokrycie kosztów utrzymania w podróży służbowej", jak również "wynagrodzenie dzienne z tytułu pełnienia szczególnych obowiązków". W języku łacińskim określenie "dieta" oznaczało odpowiednie środki.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza "dwa" rodzaje diet, jedne wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 16, drugie z art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f.

Skład orzekający w niniejszej sprawie nie ma wątpliwości, że zakres przedmiotowy tych norm jest zupełnie różny, a diety z tytułu "podróży służbowych", wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f, stanowią zasadniczo różne świadczenie, niż diety określone w treści art. 21 ust. 1 pkt 17 tej ustawy.

Zgodnie bowiem z treścią art. 21 ust. 1pkt 16 u.p.d.o.f, wolne od podatku są "diety i inne należności za czas:

a) podróży służbowej pracownika,

b) podróży osoby niebędącej pracownikiem

- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13, zgodnie z którym przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1) w celu osiągnięcia przychodów lub

2) w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub

3) przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub

4) przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji."

W ocenie Sądu art. 21 ust. 1 pkt 16 bez wątpienia dotyczy diet wypłacanych w związku z podróżą służbową pracownika (lit. a) oraz diet wypłacanych osobą niebędącym pracownikami w związku z podróżą (lit. b). W przypadku osób niebędących pracownikami ustawodawca zastrzegł dodatkowe warunki określone w ust. 13 przepisu art. 21 u.p.d.o.f. Uzależnił bowiem możliwość skorzystania ze zwolnienia z podatku o ile świadczenia te nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione m.in. przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5 u.p.d.o.f.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f. ze zwolnienia korzystają diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich - do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 2.280 zł. Przytoczony przepis jako element konstrukcji podatku dochodowego od osób fizycznych wprowadza zwolnienie przedmiotowe wskazując określoną kategorię dochodów, która mieszcząc się w zakresie przedmiotowym tego podatku jest od niego zwolniona. Jednocześnie jako odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania wyrażonej expressis verbis w art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., przepis ten musi być interpretowany w sposób ścisły. Oznacza to, że w wyniku wykładni tego przepisu nie może dojść do rozszerzenia zwolnienia w nim wprowadzonego, na inne kategorie dochodów ponad te, które w nim zostały ujęte. Ustawodawca uznał, że przychody, o których w tym przepisie mowa, powinny korzystać z uprzywilejowania - do pewnej wysokości. Względy, dla których ten "przywilej" wprowadzono, wydają się oczywiste; jest to z jednej strony zachęta do podejmowania obowiązków społecznych a z drugiej podkreślenie ich znaczenia w życiu społecznym. Jak każdy przepis wprowadzający wyjątek od zasady powinien być interpretowany ściśle. Rzecz jednak w tym, że użyte w nim słowo "dieta" z uwagi na brak zdefiniowania na użytek tej ustawy, jak i odesłaniu do innego aktu prawnego zawierającego taką definicję, wywołuje rozbieżności interpretacyjne. Dieta, o której mowa, jest pojęciem dość "pojemnym", w którym mogą się mieścić świadczenia określone w przepisach różnymi nazwami, np. ryczałt, ekwiwalent czy też wynagrodzenie. W orzecznictwie również przyjmuje się, że pojęcie "dieta" obejmuje wynagrodzenie dzienne związane z pełnieniem szczególnych obowiązków czy funkcji. Biorąc pod uwagę treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 maja 2005 r. FSK 2536/04 (OSP 2006/7-8/80) stanowiącego, że o tym czy dane świadczenie jest dietą w rozumieniu cytowanego przepisu decyduje jego istota a nie nazwa, należy ustalić istotę tego świadczenia pozwalającą na ocenę dopuszczalności podciągnięcia go pod pojęcie "dieta". Sąd nie ma wątpliwości, że słowo "dieta" użyte w tym przepisie obejmuje wynagrodzenie dzienne związane z pełnieniem szczególnych obowiązków czy funkcji. Przekonanie takie wypływa z faktu, że skoro racjonalności ustawodawcy, który nie bez powodu wprowadził "dwa rodzaje" diet. Skoro zatem pierwszy rodzaj dotyczy niewątpliwie kosztów ponoszonych w związku z podróżą służbową lub szeroko pojętą podróżą osoby nie będącej pracownikiem, tak drugi rodzaj diety bez wątpienia stanowić musi rodzaj wynagrodzenia za pełnienie szczególnych funkcji społecznych czy obywatelskich.

Pozostaje do rozważenia zatem kwestia czy otrzymane przez Skarżącą świadczenia były "wolne od podatku dochodowego" na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 16, jako świadczenia związane z odbywaną podróżą czy też na zasadzie pkt 17 u.p.d.o.f., jako swego rodzaju wynagrodzenie za pełnienie funkcji społecznych czy obywatelskich.

O tym, jakiego rodzaju dietę otrzymuje Skarżąca decyduje podstawa prawna jej wypłaty, czyli przepis art. 173 w związku z art. 77 § 6 pkt 3 i 4 ustawy Prawo o ustroju sądów powszechnych oraz rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 ze zm.).

W myśl powołanych wyżej przepisów prawa ławnik sądowy – nie będący pracownikiem sądu, a wykonujący czynności w ramach wykonywania obowiązków społeczno – obywatelskich – korzysta z następujących świadczeń:

- diety w wysokości 23 zł lub jej połowy, po spełnieniu warunków określonych w cytowanym rozporządzeniu,

- ryczałtu na pokrycie kosztów dojazdu środkami komunikacji miejscowej w wysokości 4,60 zł,

- zwrotu rzeczywistych kosztów dojazdu z miejsca zamieszkania do miejscowości, w której znajduje się siedziba sądu.

W ocenie Sądu, mimo istniejących rozbieżności dotyczących pojęcia "diety" nie ulega wątpliwości, iż dieta przysługująca ławnikowi na podstawie art. 173 ustawy Prawo o ustroju sądów powszechnych stanowi należność pieniężną przysługującą na pokrycie kosztów utrzymania w podróży. W konsekwencji wszystkie elementy pojęcia diety uregulowanej w art. 173 ustawy z dnia 27 lipca 2001 r. są tożsame co do istoty z elementami pojęcia diety określonej w zwolnieniu podatkowym unormowanym w art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f. Natomiast na zasadzie art.. 21 ust. 13 pkt 4 u.p.d.o.f. zwolnienie to ma również zastosowanie do osób pełniących funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, czyli w tym konkretnym przypadku do ławników.

W tym stanie rzeczy, zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 173 Prawa o ustroju sądów powszechnych poprzez przyjęcie, że ławnik zamieszkujący poza siedzibą sądu otrzymuje dietę i zwrot kosztów podróży, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f. jest zasadny. W związku z tym Sąd podziela również stanowisko Skarżącej, że kwoty wypłacane w roku podatkowym z tytułu diet oraz kosztów przejazdu winny być umieszczane w kolumnie "c – części D" formularza PIT - R.

Rozpoznając sprawę ponownie organ podatkowy winien zatem ocenić wszystkie podniesione przez stronę Skarżącą argumenty z uwzględnieniem oceny prawnej zawartej w niniejszym wyroku.

Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności Sąd, działając na podstawie art. 146 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł o uchyleniu zaskarżonej interpretacji.

Sąd określił, też, że uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości do czasu uprawomocnienia ( art. 152 tej ustawy) zaś w punkcie trzecim wyroku Sąd zasądził na rzecz strony skarżącej koszty postępowania sądowego, stosownie do art. 200 powołanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.