Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 2429/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-08-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art.89 ust. 1 pkt 2 , art.6, art. 2,
journal: Dz.U. 2015 poz 612
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jednolity.
article: art.269 § 1, art.145 § 1 pkt 1 lit. c, art.205 § 1
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jadwiga Smołucha (spr.) Sędziowie: WSA Krystyna Madalińska-Urbaniak WSA Dorota Mydłowska Protokolant starszy sekretarz sądowy Artur Dobrowolski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] ) z dnia [...] czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] na rzecz skarżącego [...] kwotę 4.337 zł (cztery tysiące trzysta trzydzieści siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2015 r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w S.przeprowadzili w lokalu "[...]" pod adresem [...] 1A, [...] K. kontrolę, w wyniku której ujawniono włączone do sieci elektrycznej i gotowe do eksploatacji automaty o nazwie: HOT SLOT nr [...] i MAX CASCH MULTIGAME+ nr [...]. W miejscu ujawnienia przeprowadzono także oględziny zewnętrzne automatów, opisane w protokole oględzin nr [...] z dnia [...] lutego 2015 r. oraz eksperyment gry na automacie HOT SLOT nr [...] w celu sprawdzenia, czy gry na tym urządzeniu mają charakter gier losowych. Na automacie MAX CASCH MULTIGAME+ nr [...] eksperymentu nie przeprowadzono w związku z uszkodzonym akceptorem banknotów (opis w protokole z dnia [...] lutego 2015 r.).

W związku z uzasadnionym podejrzeniem popełnienia przestępstwa karnego skarbowego określonego w art. 107 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. - Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2013 r. poz. 186, z późn. zm., dalej "k.k.s.") sporne urządzenia zostały zatrzymane do dalszego postępowania.

W wyniku podjętych czynności kontrolnych ustalono, że w lokalu, w którym ujawniono sporne automaty prowadzi działalność gospodarczą R. P. pod nazwą "[...]" R. P. [...] 1A, [...] [...] (dalej: "Skarżący", "Strona"), a właścicielem i dysponentem odpowiedzialnym za eksploatację zainstalowanych w kontrolowanym lokalu urządzeń do gier jest [...] Sp. z o.o. ul. [...] 6/207, [...] [...].

Postanowieniem z dnia [...] marca 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego w S. wszczął wobec Skarżącego postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 471, dalej "u.g.h.") za urządzanie gier na automacie HOT SLOT nr [...] poza kasynem gry.

Następnie postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego w S. wszczął wobec Skarżącego postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. za urządzanie gier na automacie MAX CASCH MULTIGAME+ nr [...] poza kasynem gry.

Ustalenie podmiotu władającego lokalem w momencie ujawnienia w nim zatrzymanych urządzeń stanowiło podstawę do wszczęcia wobec Strony postępowań w sprawie wymierzenia kary pieniężnej jako urządzającemu gry na automatach poza kasynem gry.

W dniu 15 czerwca 2015 r. do Naczelnika Urzędu Celnego w S. wpłynęło pismo Strony z dnia 10 czerwca 2015 r. z wnioskami dowodowymi i wnioskiem o zawieszenie postępowania w sprawie oraz stanowiskiem Strony odnośnie wszczętych postępowań.

W toku prowadzonego postępowania dopuszczono jako dowody w sprawie odpis materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania karnego - skarbowego prowadzonego pod sygnaturą akt RKS [...], a mianowicie:

protokół oględzin zawierający opis przeprowadzonego eksperymentu;

protokół przesłuchania świadka E. A. P.;

protokół zatrzymania rzeczy;

pokwitowanie depozytowe na zatrzymane automaty;

opinię biegłego sądowego przy Sądzie Okręgowym w B. dr inż. A.C.;

umowa najmu z dnia [...] stycznia 2015 r.;

protokół przesłuchania świadka R. P..

Postanowieniem z dnia [...] lipca 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego w S.połączył postępowania uprzednio wszczęte odrębnymi postanowieniami.

W dniu 20 lipca 2015 r. wpłynęło do Naczelnika Urzędu Celnego w S.kolejne pismo Strony z wnioskami dowodowymi i wnioskiem o zawieszenie postępowania w przedmiotowej sprawie oraz stanowiskiem w sprawie.

W wyniku rozpoznania wniosku Skarżącego postanowieniem z dnia [...] lutego 2016 r. organ I instancji odmówił zawieszenia postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach HOT SPOT nr [...] oraz MAX CASCH MULTIGAME+ nr [...] poza kasynem gry.

Natomiast postanowieniem z dnia [...] lutego 2016 r. organ I instancji odmówił przeprowadzenia dowodów zgłoszonych przez Stronę w pismach z dnia 10 czerwca 2015 r. oraz z dnia 15 lipca 2015 r., tj.:

przesłuchania Strony - na okoliczność wykazania, kto urządzał gry w lokalu "[...]" pod adresem [....] 1A, [...] [...], wstawił do lokalu urządzenia, był obecny podczas podpisywania umowy najmu; przesłuchania funkcjonariuszy organu celnego, którzy przeprowadzili grę na przedmiotowych urządzeniach, której opis znajduje się w protokole kontroli z dnia [...] lutego 2015 r., a z którego to opisu wprost wynika, iż urządzenia nie spełniają przesłanek określonych przez ustawodawcę dla stwierdzenia, iż są to gry na automacie, na okoliczność wykazania, iż ww. nie posiadają żadnej wiedzy merytorycznej w przedmiotowym zakresie i brak jest podstaw dla uznania, iż ich zapiski w protokole kontroli o wątpliwej wartości merytorycznej sporządzone są przez osoby wykwalifikowane w tym zakresie;

oględzin oraz opinii biegłego sądowego wpisanego na listę biegłych sądowych Sądu Okręgowego w L. mgr inż. Z.S., osoby o ugruntowanych wiadomościach, kwalifikacjach i umiejętnościach w zakresie rzeczoznawstwa dot. elektroniki, automatów elektronicznych do gier zabawowych, zręcznościowych i losowych, telekomunikacji, badań elektrotechnicznych i ogólnopożarowych, elektronicznych systemów alarmowych, instalacji i urządzeń elektrycznych, wyceny maszyn i urządzeń etc. - na okoliczność zasad funkcjonowania urządzeń, zwłaszcza, iż sam sporządzał opinię w zakresie ich funkcjonowania oraz charakteru urządzeń;

akt postępowania prowadzonego przez organ pierwszej instancji pod sygn. RKS [...], na okoliczność ustalenia kogo organ uznał za osobę odpowiedzialną za urządzanie ewentualnych gier;

konfrontacji ww. świadków i biegłego sądowego Z. S. sporządzającego opinie techniczne zatrzymanych podczas kontroli urządzeń - na okoliczność ustalenia przyczyn powstania rozbieżności pomiędzy ustaleniami co do zasad funkcjonowania urządzeń przez biegłego, a ustaleniami poczynionymi przez celników podczas kontroli.

W wyniku przeprowadzonego postępowania, Naczelnik Urzędu Celnego w S. decyzją nr [...] z dnia [...] lutego 2016 r. wymierzył Stronie karę pieniężną za urządzanie gier hazardowych na automatach poza kasynem gry w kwocie 24.000,00 zł.

Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem sprawy Strona złożyła odwołanie, wnosząc o uchylenie decyzji organu I instancji w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Zarzucono naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych i ordynacji podatkowej oraz wskazano na błędy w ustaleniu stanu faktycznego.

W wyniku ponownego rozpoznania sprawy na skutek złożonego odwołania, Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją nr [...] z dnia [...] czerwca 2016 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, uznając jej słuszność pod względem faktycznym i prawnym. W uzasadnieniu wskazano, mając na względzie ustalenia faktyczne i prawne, że gry na spornych urządzeniach wypełniają definicję gier na automatach w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 3 w związku z art. 2 ust. 4 u.g.h., tj. są grami na urządzeniu elektronicznych (komputerowym) o wygrane rzeczowe, zawierającymi element losowości. Z dokumentacji zgromadzonej w aktach sprawy wynika, że Strona nie posiadała koncesji na prowadzenie kasyna gry, ani innego zezwolenia, o którym mowa w ustawie o grach hazardowych.

Dalej Dyrektor Izby Celnej w W. podniósł, iż urządzanie gier na automatach wbrew przepisom ustawy o grach hazardowych podlega zgodnie z zapisami Rozdziału 10 tejże ustawy karze pieniężnej.

Organ wyjaśnił, że zakaz urządzania gier na automatach poza kasynem gry (art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.) wiąże się z samym faktem organizowania tej gry poza miejscem do tego wyznaczonym, czyli kasynem gry i stanowi lex specialis w stosunku do zakazu urządzania gier hazardowych bez koncesji lub zezwolenia (art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h.). Urządzać gry, w ocenie organu odwoławczego, znaczy więc tyle, co zorganizować tego typu działalność i następnie stwarzać warunki do prowadzenia gier, tj. czynności bezpośrednio podejmowanych przy grach hazardowych. Urządzanie gry jest więc zrealizowaniem przygotowań i następnie zapewnianiem warunków umożliwiających jej prowadzenie, jest warunkiem koniecznym prowadzenia gry. To wszelkie działania polegające, np. na zapewnianiu warunków lokalowych, personelu, jak również dostarczaniu odpowiednich urządzeń do prowadzenia gier oraz zapewnianiu możliwości ich działania, np. poprzez udostępnianie dostępu do sieci elektrycznej (szeroko pojęta organizacja tych gier).

Organ podkreślił, że czynności stanowiące przesłanki urządzania gier na automatach mogą być wykonywane wspólnie z innymi osobami. Ponadto urządzanie i prowadzenie gier na automatach są to czynności powiązane ze sobą funkcjonalnie - podejmowane w celu osiągnięcia korzyści finansowych. Istotne jest tutaj zaangażowanie w udostępnianie automatów do gier, zarządzanie nimi (obsługa i serwis) oraz ewentualne czerpanie z tych działań korzyści. Organ wskazał, że w rozpoznawanym przypadku została przyjęta szeroka definicja podmiotu podlegającego karze pieniężnej jako urządzającego gry hazardowe i kryterium podlegania ww. ustawie - kryterium przedmiotowym, a nie podmiotowym - ważne jest tu wypełnienie przesłanek gier hazardowych i ich organizacja, a nie działalność w danej formie prawnej.

Organ wyjaśnił, iż w wyniku kontroli stwierdzono, że sporne automaty należą do innego niż Strona podmiotu. Ponadto w dyspozycji organu znajdowała się podpisana przez Stronę umowa najmu powierzchni lokalu użytkowego ww. lokalu, z której wynika, że Strona jako Wynajmujący (dysponujący tytułem prawnym do lokalu) zawarł ją z [...] Sp. z o.o. jako Najemcą, a jej przedmiotem był najem powierzchni w lokalu "[...]" pod adresem [...] 1A, [...] [...], pod instalację urządzeń zabawowych/zręcznościowych/do gier (§ 1 pkt 1. ww. umowy). § 2 pkt 1. ww. umowy stanowi, że umowa została zawarta na czas nieokreślony i obowiązuje od chwili jej podpisania przez obie strony. Z tytułu ww. umowy najmu Najemca zobowiązany był do zapłaty Stronie (Wynajmującemu) miesięcznego wynagrodzenia w wysokości 400,00 zł (§ 3 pkt 1. ww. umowy). Z § 4 pkt 5. ww. umowy wynika, że "Wynajmujący zobowiązany jest do stałego nadzorowania i monitorowania funkcjonowania urządzeń i niezwłocznego informowania Najemcy o ewentualnych usterkach/uszkodzeniach/awariach urządzeń". Natomiast z § 4 pkt 6. tej umowy wynika, że "Najemca poinformował Wynajmującego o regulaminie gier na urządzeniach, który winien być przez Wynajmującego przestrzegany".

Zdaniem organu, przyjęcie przez Stronę powyższych obowiązków i informacji, które nie wchodzą w zakres typowej umowy najmu wskazuje niewątpliwie na aktywny udział w przedsięwzięciu urządzania gier, o których mowa. Strona czerpała wymierne korzyści z urządzania gier na ww. automatach, ponieważ wynajęła powierzchnię pod instalację urządzeń w lokalu, którym dysponowała. Korzyść polegała na otrzymywanym z tego tytułu comiesięcznym wynagrodzeniu.

Konsekwentnie należy stwierdzić, że to Strona urządzała gry na przedmiotowych automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, ponieważ to ona zorganizowała tę działalność. Zapewniła warunki lokalowe i media (w lokalu był dostęp do elektryczności) oraz personel obsługujący urządzenia.

Ponadto organ w sposób bardzo obszerny odniósł się do kwestii technicznego charakteru przepisów ustawy o grach hazardowych i kwestii konieczności ich notyfikacji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzające ją decyzji organu I instancji. Zarzucił rażące naruszenie:

1. art. 14 ust. 1 u.g.h. oraz art. 6 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. UE.L.204 z 21.07.1998 r., str. 37, z późn. zm., zwanej dalej dyrektywą 98/34 lub zamiennie "Dyrektywa" w zw. z § 4, §5, § 8 i § 10 w zw. z § 2 pkt 1a, 2, 3, i 5 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych poprzez niewłaściwe zastosowanie ustawy o grach hazardowych w sytuacji, gdy urządzenia nie podlegają regulacji przedmiotowej ustawy, a ponadto ww. ustawa nie podlega stosowaniu (w szczególności art. 6, 14 i inne ustawy), z uwagi na brak dopełnienia obowiązku notyfikacji, a zatem przepisy ustawy i tak nie mogą mieć zastosowania wobec Skarżącego wobec bezskuteczności w stosowaniu przepisów;

2. art. 127 ordynacji podatkowej, poprzez ustosunkowanie się przez organ II instancji do zaledwie kilku zarzutów podniesionych w odwołaniu strony od decyzji I instancji, z pominięciem obowiązku przeprowadzenia postępowania dowodowego, skutkiem czego jest ustalenie na podstawie tego samego materiału dowodowego, którym dysponował organ I instancji, iż urządzenia nie wypełniają już obu wzajemnie wykluczających się definicji, lecz wypełniają definicję art. 2 ust 3 i 4, jednocześnie zapominając, iż z treści art. 2 ust. 4 wynika, że wypłata wygranej rzeczowej może przybrać dwojakiego rodzaju postać, tj. możliwość uzyskania w zamian za wygrane punkty określonej liczby gier lub też dodatkowego czasu pozwalającego na przedłużenie czasu gry, a organ jednak nie ustalił rodzaju uzyskanej wygranej rzeczowej;

3. art. 123 § 1 ordynacji podatkowej w zw. z art. 180 ordynacji podatkowej oraz art. 200 § 1 ordynacji podatkowej - poprzez bezzasadną odmowę przeprowadzenia jakiegokolwiek dowodu spośród zgłaszanych przez stronę oraz poprzez potraktowanie jako fikcji możliwości wypowiedzenia się przez stronę w zakresie zebranego materiału dowodowego, z którego to prawa strona korzystała, lecz organ nawet nie zechciał zapoznać się ani z wnioskami dowodowymi, ani też z pismem Strony w przedmiocie ustosunkowania się do materiału dowodowego, tj. z pismem z dnia 5 maja 2016 r., albowiem w ogóle nie pochylił się nad jakimkolwiek wnioskiem Strony w przedmiotowym postępowaniu;

4. art. 2 ust. 3 u.g.h. poprzez jego zastosowanie, w sytuacji gdy urządzenia nie spełniają przesłanek określonych definicją ustawową, brak jest ustalenia elementu losowego w grze oraz wskazania, czy urządzenia wypłacają wygrana pieniężną czy też rzeczową, a jeżeli rzeczową to w jakiej formie, podczas gdy faktycznie urządzenia służą celom zabawowo-zręcznościowym, które to urządzenia nie podlegają stosowaniu ustawy o grach hazardowych;

5. art. 2 ust 3 u.g.h. poprzez powołanie się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji na definicję określoną w przywołanym przepisie bez wskazania, którą wygraną urządzenie wypłaca (pieniężną czy rzeczową, a może w obu formach) bez czego nie sposób ustalić, czy rzeczywiście urządzenia to gry na automatach;

6. art. 2 ust 3 u.g.h. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, tj. uznanie, iż urządzenia spełniają wskazane definicje gier na automatach, podczas gdy organ w żaden sposób nie wykazał, iż urządzenie wypłaca jakąkolwiek wygraną czy to pieniężną czy też rzeczową, a jeżeli rzeczową (art. 2 ust 4) to o jaki czas uzyskane punkty umożliwiły przedłużenie czasu gry bądź o ile gier umożliwiły kontynuowanie gry;

7. błąd w ustaleniach stanu faktycznego - poprzez brak przeprowadzenia dowodu, a następnie wskazania w decyzji (chociażby w uzasadnieniu), jakiego rodzaju automatami do gier są urządzenia, za urządzanie na których gier strona została ukarana i jaką wygraną urządzenia ma wypłacać;

8. błąd logiczny w ustaleniu stanu faktycznego poprzez jednoczesne ustalenie, iż strona wynajęła lokal innemu przedsiębiorcy – [...] sp. z o.o., który urządzenia wstawił i prowadził na nich działalność gospodarczą, przy jednoczesnym ustaleniu, iż strona wynajmując lokat również " uczestniczyła" w urządzaniu gier;

9. art. 6 ust. 4 u.g.h. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 u.g.h. wobec zastosowania sankcji określonej w ww. przepisie prawa w stosunku do osoby fizycznej, która nie spełnia wymogów określonych dla podmiotów mogących ubiegać się o koncesję lub zezwolenie (art. 6 ust. 4), dlatego też brak jest możliwości sankcjonowania karą określoną tym przepisem osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą - w sytuacji gdy przepis odnosi się wyłącznie do spółek kapitałowych;

10. rażące naruszenie art. 89 u.g.h., poprzez wymierzenie kary nie w stosunku do urządzającego gry, lecz do wynajmującego nieruchomość, na której prowadzona przez podmiot trzeci była działalność przez właściciela zatrzymanych i kwestionowanych urządzeń, przy czym ustawodawca jasno i klarownie ustalił, iż karę wymierzyć należy urządzającemu gry, a nie wydzierżawiającemu nieruchomość pod prowadzenie tej działalności;

11. rażące naruszenie art. 659 i nast. k.c. - poprzez brak zrozumienia instytucji prawa cywilnego, którą jest umowa najmu, poprzez zignorowanie, iż wynajmując lokal osobie trzeciej, strona scedowała prawa do dysponowania lokalem, w którym najemca, a nie wynajmujący, prowadzi własną działalność gospodarczą z wykorzystaniem posiadanych urządzeń;

12. przepisów art. 180 w zw. z art. 121 § 1, 122 ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie jakiegokolwiek postępowania dowodowego pozwalającego na ustalenie najistotniejszych okoliczności w sprawie, a w szczególności wyjaśniania zasad funkcjonowania urządzeń, zwłaszcza, iż organ nie wie, jakiego rodzaju wygraną można uzyskać na kwestionowanym urządzeniu;

13. błąd w ustaleniach stanu faktycznego a polegający na przyjęciu, iż urządzenie spełnia definicję gier na automatach określoną art. 2 ust. 3 przy braku ustalenia możliwości wypłaty jakiejkolwiek wygranej (art. 2 ust. 3), wartości wygranej rzeczowej, tj. liczby gier uzyskanych na skutek wygranych punktów gry lub też ilości czasu pozwalającego na przedłużenie czasu gry (art. 2 ust. 4);

14. brak przeprowadzenia w myśl art. 180 ordynacji podatkowej dowodów, które pozwoliłyby na ustalenie najistotniejszych w sprawie okoliczności, tj. okoliczność zasad funkcjonowania urządzeń oraz okoliczność ustalenia kto urządzał gry, w tym:

przesłuchania celników, którzy przeprowadzali czynności kontrolne oraz quasi eksperyment - na okoliczność wykazania, iż nie posiadają żadnej wiedzy merytorycznej do przeprowadzania gry na urządzeniach, oceny zasad funkcjonowania urządzeń - na co wskazuje wysoki stopień infantylizmu i ignorancji technicznej opisu "gry" zawartego w treści protokołu kontroli, skutkiem czego jest brak możliwości określenia w treści zaskarżonej decyzji jakiego rodzaju są urządzenia, tj. czy wypełniają definicję z art, 2 ust. 3, a jeżeli tak - to jakie "wygrane" urządzenia wypłaca, zwłaszcza, iż urządzenia max Cash Multigame w ogóle nie potrafili uruchomić;

dowodu z dokumentów zalegających w aktach postępowania karno-skarbowego prowadzonego przez ten sam organ o ten sam czyn, tj. urządzanie gier na przedmiotowych urządzeniach - na okoliczność ustalenia kogo organ we wskazanym uważa za odpowiedzialnego za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, zwłaszcza, iż w postępowaniu ozn. RKS [...] zarzuty urządzania gier organ postawił panu O.K. reprezentującego spółkę [...] sp. z o.o., która lokal wynajęła;

- dowodu z opinii biegłego, jak również dowodu z oględzin urządzeń - na okoliczność ustalenia zasad funkcjonowania urządzenia, albowiem infantylny opis gry wskazujący na brak elementarnej wiedzy w zakresie funkcjonowania urządzeń przez celników przeprowadzających "eksperyment" nie pozwolił im nawet na stwierdzenie którą z definicji gry na automacie urządzenia wypełniają;

15. rażące naruszenie art. 190 ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego C. z pominięciem obowiązku powiadomienia strony o planowanych czynnościach dowodowych, w których strona zamierzała czynnie uczestniczyć, a w szczególności w dowodzie z udziałem biegłego, celem ustalenia jakiego rodzaju urządzenia wypłaca wygrane.

W motywach skargi Skarżący rozwinął podniesione zarzuty, w sposób obszerny je argumentując.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko i argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia 30 lipca 2017 r. Skarżący podtrzymał zarzuty podniesione w skardze i przedstawił poszerzoną argumentację dotyczącą wykładni pojęcia "urządzającego gry", powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje;

Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066, ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)-c) p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Przeprowadzone w tak określonych ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga podlegała uwzględnieniu, chociaż nie wszystkie zarzuty skargi były uzasadnione.

Odnosząc się na wstępie do zarzutów dotyczących wydania zaskarżonej decyzji na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych, która została uchwalona z pominięciem procedury notyfikacji, a tym samym z naruszeniem procedury ustawodawczej, odwołać należy się do uchwały składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 (vide: orzeczenia nsa.gov.pl). Powiększony skład NSA stwierdził w niej, że:

1. "Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, z późn. zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.Urz.UE. L z 1998 r. nr 204, s. 37, z późn. zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy.

2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, z późn. zm.)".

W uchwale tej przesądzone zostało zatem, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h., a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej nie ma znaczenia techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy oraz brak jego notyfikacji Komisji Europejskiej. W tezie drugiej uchwały skład powiększony NSA przesądził o prawidłowej podstawie prawnej wymierzenia kary pieniężnej dla urządzającego gry na automatach poza kasynem gry, wskazując iż pozostaje nią przepis art. 89 ust. 1 pkt 2, a w konsekwencji i ust. 2 pkt 2 u.g.h., bez względu na to, czy podmiot urządzający gry legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry.

Podkreślić należy, że cytowana uchwała ma charakter wiążący w niniejszej sprawie, zgodnie bowiem z art. 269 § 1 p.p.s.a., jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. W orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości, że z treści przytoczonego przepisu wynika moc ogólnie wiążąca uchwał, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki zatem nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (vide: wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 1474/14).

Dodatkowo należy zauważyć, że Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 11 marca 2015 r. P 4/14 stwierdził, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540, z 2010 r. nr 127, poz. 857, z 2011 r. nr 106, poz. 622 i nr 134, poz. 779, z 2013 r. poz. 1036 oraz z 2014 r. poz. 768 i 1717) są zgodne z: a) art. 2 i art. 7 w związku z art. 9 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, b) art. 20 i art. 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji.

Z uwagi na brak argumentów przemawiających przeciwko stanowisku wyrażonemu w uchwale, a tym samym na związanie Sądu orzekającego oceną prawną wyrażoną w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzuty skargi dotyczące wymierzenia Skarżącemu kary pieniężnej mimo braku notyfikacji projektów ustawy o grach hazardowych Komisji Europejskiej nie zasługiwały na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Z kolei w myśl art. 2 ust. 5 u.g.h., grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Zestawienie zamieszczonych w art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5 ustawy zwrotów "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" prowadzi do wniosku, że o ile na gruncie art. 2 ust. 3 tej ustawy, poza losowością gry na automacie, możliwe jest jeszcze wprowadzenie jako istotnych elementów umiejętności, zręczności lub wiedzy, o tyle na gruncie art. 2 ust. 5 ustawy te elementy (umiejętność, zręczność, wiedza) powinny mieć jedynie charakter marginalny, aby zachowała ona charakter losowy w rozumieniu tego przepisu.

W ocenie Sądu zgromadzony w sprawie materiał dowodowy uprawniał organy do przyjęcia stanowiska, że gry prowadzone na automatach wypełniały dyspozycję art. 2 ust. 3 u.g.h. i zarzuty w tym zakresie nie mogą zasługiwać na uwzględnienie.

Niezasadny okazał się także zarzut naruszenia art. 89 ust 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h. W powyżej już powołanej uchwale siedmiu sędziów NSA wskazano, że gdy chodzi natomiast o zagadnienie odnoszące się do ustalenia podmiotu, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność administracyjna za popełnienie deliktu polegającego na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry, to za bez znaczenia uznać należy okoliczność, że w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. ustawodawca operuje pojęciem "urządzającego gry". Tego rodzaju zabieg służący identyfikacji sprawcy naruszenia prowadzi do wniosku, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której przecież - jak to wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. - nie może uzyskać, ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać.

W związku z powyższym z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jednoznacznie wynika, że jest on adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. W ocenie Sądu brak jest jakiegokolwiek uzasadnienia, aby w świetle ustawy o grach hazardowych rozróżniać urządzanie gier na automatach poza kasynem od podmiotu urządzającego gry (osoba prawna, osoba fizyczna, czy też jednostka nieposiadająca osobowości prawnej). Brak jest bowiem podstaw do przyjęcia, że kara określona w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. może zostać wymierzona jedynie podmiotom zbiorowym określonym w art. 6 ust. 4 u.g.h., tj. osobom prawnym prowadzącym działalność w formie spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z art. 89 ust. 1 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Przepis ten nie wprowadza zatem jakichkolwiek ograniczeń podmiotowych co do kategorii podmiotów podlegających karze za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, stanowiąc, że karze pieniężnej podlega "urządzający gry". Stąd każdy, kto popełni wskazany delikt administracyjny podlega karze pieniężnej. Celem kary pieniężnej (administracyjnej) nie jest bowiem odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, lecz prewencja oraz restytucja niepobranych należności i podatku od gier prowadzonych nielegalnie. Zatem każdy podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlega karze na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. (por. wyroki NSA z 27 stycznia 2016 r., II GSK 785/14, z 8 grudnia 2015 r., II GSK 2037/15, dostępne w CBOSA: www.orzenia.nsa.gov.pl). Powyższe znajduje swoje potwierdzenie również w argumentacji Trybunału Konstytucyjnego. W wyroku w sprawie P 32/12 sąd konstytucyjny stwierdził bowiem, że "[...] karze pieniężnej za urządzenie gry na automatach poza kasynem gry podlegać będzie zarówno podmiot legitymujący się koncesją lub zezwoleniem, jak i ten, kto dokumentem takim nie dysponuje. Istotne staje się wyłącznie ustalenie, że gra na automacie została urządzona poza kasynem gry. Wywieść zatem należy, że urządzającym grę jest każdy podmiot, który organizuje grę hazardową, w tym grę na automacie (art. 4 ust. 2 u.g.h.) bez względu na to, czy obiektywnie jest zdolny do spełnienia jednego z warunków uzyskania koncesji (zezwolenia) w postaci odpowiedniej, ustawowo określonej formy prawnej prowadzonej działalności regulowanej" (pkt 4.2. uzasadnienia wyroku).

Okolicznością, która przesądziła o uchyleniu zaskarżonej decyzji, jest to, że przeprowadzona ocena dowodów nie pozwala na ustalenie, że Skarżący był "urządzającym gry na automatach poza kasynem gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

Sąd podziela przedstawiony w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, według którego wyrażenie "urządzanie gier" należy rozumieć szeroko. Sięgając do wykładni językowej wskazać należy, że pojęcie "urządzanie gier" w języku polskim rozumiane jest jako synonim takich pojęć, jak "utworzyć, uporządkować zagospodarować", "zorganizować, przedsięwziąć, zrobić" (Słownik poprawnej polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994). Według zaś Słownika języka polskiego pod red. Mieczysława Szymczaka (PWN, Warszawa 1981 r.) urządzić to m.in. zorganizować jakąś imprezę, jakieś przedsięwzięcie, itp. W tym kontekście "urządzanie gier" obejmuje niewątpliwie podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania i prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier hazardowych (eksploatacji automatów), w znaczeniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. Natomiast urządzający gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h., to podmiot realizujący (wykonujący) te działania, czynności. Urządzanie gier na automatach obejmuje nie tylko fizyczne jej prowadzenie, ale także inne zachowania aktywne, polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca do zamontowania urządzenia, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego automatu nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatu w stanie stałej aktywności, umożliwiającej jego sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, związane z obsługą urządzenia czy zatrudnieniem odpowiednio przeszkolonego personelu i ewentualnie jego szkolenie. W konsekwencji warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych (por. powołany przez Skarżącą wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 5336/16, a także wyrok WSA w Poznaniu z dnia 22 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Po 402/15; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 31 maja 2015 r., sygn. akt II SA/Rz 1094/15; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 3 września 2015 r., sygn. akt II SA/Sz 439/15).

W ocenie Sądu uznanie osoby fizycznej za "urządzającego gry" w rozumieniu analizowanego przepisu, każdorazowo wymaga uwzględnienia okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, w tym ustalenia, czy osoba taka podejmowała czynności, polegające m.in. na opisanych wyżej aktywnych działaniach, wskazujących na istotny udział w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych. Konieczna jest więc przynajmniej jakaś forma aktywnego udziału w przedsięwzięciu polegającym na organizowaniu i oferowaniu gier hazardowych.

Oczywiste jest też, że do zrealizowania zamierzenia - działalności w zakresie gier na automatach - dojść może w wyniku zaangażowania i współdziałania więcej niż jednego podmiotu. Nie może to jednak oznaczać automatyzmu skutkującego uznaniem, że podmioty, które w tym w jakimś zakresie uczestniczą w tego rodzaju przedsięwzięciu, objęte są automatycznie dyspozycją art. 89 ust. 1 u.g.h. jako "urządzający gry". Dodatkowo należy zauważyć, że przy odkodowywaniu znaczenia analizowanego pojęcia "urządzanie gier" wyniki wykładni językowej korespondują z rezultatami wykładni systemowej. Zwrócić należy uwagę, że art. 128 ustawy z dnia 20 maja 1971 r. Kodeks wykroczeń (Dz. U. z 2015 r., poz. 1094, ze zm.) nawiązując jednoznacznie do przepisów ustawy o grach hazardowych, penalizuje naruszenia przepisów dotyczących gier hazardowych, wprost odróżniając urządzanie gier od zachowań określonych jako użyczanie pomieszczenia do nielegalnej gry hazardowej. Można w związku z tym z takiej treści tego przepisu wyciągnąć wniosek, że użyczenie w sensie udostępnienia pomieszczenia na przykład na podstawie umowy najmu (vide: Kodeks wykroczeń. Komentarz, wyd. II. Komentarz do art. 128 kodeksu wykroczeń Teza 22. Opublikowano: LEX 2009), jest czynnością nie mieszczącą się w pojęciu urządzania gier, o jakim mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

Dodatkowo wskazać należy, że ustawa o grach hazardowych dopiero od 1 kwietnia 2017 r. w art. 89 przewiduje możliwość nałożenia kary administracyjnej na zależnych lub samoistnych posiadaczy lokali, w których znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w których prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa. Natomiast ustawa o grach hazardowych w brzmieniu obowiązującym w datach wydania decyzji przez organy orzekające w niniejszej sprawie regulacji takich nie zawierała.

Zdaniem Sądu, w stanie prawnym adekwatnym do okoliczności faktycznych rozpatrywanej sprawy, dany podmiot nie staje się automatycznie "urządzającym gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. w związku z samą czynnością oddania do używania powierzchni lokalu (lokalizacji) innemu podmiotowi pod eksploatację automatów w ramach umowy najmu lub dzierżawy, a "urządzanie gier" nie zawsze musi obejmować tę czynność i związane z nią określone obowiązki, czy uprawnienia wynajmującego powierzchnię użytkową. Oznaczałoby to bowiem, iż w przypadku, gdy dany lokal (dana lokalizacja) nie stanowi własności podmiotu eksploatującego automaty do gier, to zawsze występuje wielość urządzających gry, tj. nie tylko podmiot eksploatujący automat, ale i podmiot (co najmniej jeden, zakładając brak podnajmu czy poddzierżawy) oddający temu podmiotowi powierzchnię do eksploatacji automatów.

W rozpatrywanej sprawie przypisanie Skarżącemu przymiotu "urządzającego gry na automatach poza kasynem gry’’ oparte zostało na zapisach umowy najmu zawartej z [...] Sp. z o.o. w K.zawartej w dniu [...] stycznia 2015 r. Przedmiotem powyższej umowy był najem części powierzchni lokalu znajdującego się w [...] w lokalu "[...]" [...] 1A. W § 3 przewidziano, że z tytułu umowy wynajmujący (Skarżący) będzie otrzymywał od najemcy wynagrodzenie w wysokości 400 zł miesięcznie. Jedynym obowiązkiem Skarżącego określonym w ww. umowie – poza obowiązkami związanymi w wystawianiem faktur – było niezwłoczne informowanie najemcy o ewentualnych usterkach/uszkodzeniach/awariach urządzeń, a w związku z tym nadzorowanie i monitorowanie funkcjonowania urządzeń.

Opierając się na powyższych postanowieniach organ nie wyjaśnił w przekonujący sposób dlaczego wyłącznie na podstawie zapewnienia przez Skarżącego "warunków lokalowych" umożliwiających zainstalowanie automatów uznał ją za "urządzającego gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h.

W ocenie Sądu dokonane przez organy ustalenia w zakresie udziału Skarżącego w procesie organizowania nielegalnych gier na automatach są niewystarczające, a dokonana subsumpcja zachowania Skarżącego pod regulację wynikającą z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest co najmniej przedwczesna. Z zebranego materiału dowodowego nie wynika taki zakres aktywności Skarżącego, który potwierdzałby jej zaangażowanie w urządzanie gier wspólnie z podmiotem będącym właścicielem automatów. Organy nie ustaliły, aby strony ww. umowy najmu wiązało jakiekolwiek inne porozumienie (pisemne lub ustne) potwierdzające realizację wspólnego przedsięwzięcia w zakresie realizacji gier na automatach. W szczególności nie ustalono, by Skarżący w jakikolwiek sposób obsługiwał automaty, był zobowiązany do zapewnienia ich serwisu czy też partycypował w przychodach uzyskiwanych z tytułu eksploatacji automatów.

Organy przyjęły, że o uznaniu Skarżącego za "urządzającego gry" świadczy dostarczanie przez niego mediów (energii elektrycznej) do wydzierżawionego lokalu, które pozwalało na niezakłóconą pracę automatów. Okoliczność ta, w ocenie Sądu, nie przesądza jeszcze, że Skarżący urządzał gry na automatach. Wynajmujący (Skarżący) miał bowiem obowiązek udostępnić najemcy przedmiot najmu w stanie umożliwiającym umówiony użytek, a więc zainstalowanie i eksploatacje urządzeń do gier, a jest rzeczą oczywistą, że zainstalowanie automatów w lokalu Skarżącego wiązało się z podłączeniem ich do prądu. Gdyby iść tokiem rozumowania organów celnych, to urządzającymi gry w legalnych kasynach gry byli by także wynajmujący pomieszczenia na te kasyna.

Dyrektor Izby Celnej w W. wskazał, że Skarżący czerpał zyski z procederu dotyczącego urządzania gier, a nie tylko zyski z wynajmu lokalu. Tymczasem w umowie brak jest postanowień, które mogłyby wskazywać, że aktywny udział Skarżącego będzie miał wpływ na jego wynagrodzenie. Trudno więc uznać, że Skarżący czerpał zyski z procederu dotyczącego urządzania gier, a nie tylko zyski z wynajmu części lokalu, gdyż takich ustaleń organy nie przeprowadziły w sprawie. W niniejszej sprawie – w świetle zgromadzonego materiału dowodowego – brak jest też podstaw na tym etapie postępowania, na którym wydano decyzję organu odwoławczego, do przyjęcia istnienia jakiegokolwiek porozumienia między Skarżącym i [...] Sp. z o.o., polegającego na wspólnym urządzaniu gier na automatach. W ocenie Sądu, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy konieczna jest dogłębna analiza stanu faktycznego sprawy w kontekście ustawowej regulacji podstaw wymierzania kary za urządzanie gier poza kasynem gry. Niezbędne więc jest wyjaśnienie, do jakich faktycznie czynności zobowiązany był Skarżący w ramach umowy najmu.

Bez wnikliwej i wszechstronnej oceny wyników postępowania dowodowego, za przedwczesne uznać należy przypisanie Skarżącemu przez organy orzekające w sprawie przymiotu "urządzającego gry", jako podmiotu podlegającego karze pieniężnej w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. Organ prowadząc postępowanie obowiązany jest do dokładnego wyjaśnienia sprawy, w szczególności rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego oraz oceny na podstawie całokształtu materiału dowodowego czy dana okoliczność została udowodniona. Dopiero wszechstronna ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego może stanowić podstawę do wydania i uzasadnienia decyzji administracyjnej. Zdaniem Sądu powyższe reguły wyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i wszechstronnej jego oceny zostały w niniejszej sprawie naruszone. Dyrektor Izby Celnej w W. naruszył zatem przepisy regulujące sposób prowadzenia postępowania wyjaśniającego (art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p.), a uchybienia te miały wpływ na wynik sprawy, gdyż bezpośrednio zdeterminowały treść decyzji.

Jednocześnie jednak za chybione należy uznać zarzuty Skarżącego odnośnie prawidłowości przeprowadzonej kontroli i nieprzeprowadzenia dowodu z przesłuchania funkcjonariuszy celnych dokonujących kontroli. Sąd wyjaśnia, iż Służbie Celnej – zgodnie z art. 2 ustawy o Służbie Celnej – powierzono kompleks zadań wynikających z u.g.h., a mianowicie od kompetencji w kwestiach podatkowych (wymiaru, poboru) do związanych z udzielaniem koncesji i zezwoleń, zatwierdzaniem regulaminów i rejestracją urządzeń. W zadaniach Służby Celnej mieści się też wykonywanie całościowej kontroli w wymienionych powyżej dziedzinach, a także – co istotne w realiach rozpatrywanej sprawy – w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrola ta przebiega w myśl przepisów rozdziału 3 omawianej ustawy (art. 30 ust. 1 pkt 3), a w jej ramach, funkcjonariusze celni są uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym do przeprowadzania w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia, możliwości gry m.in. na automacie (art. 32 ust. 1 pkt 13 cyt. ustawy).

Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy, organ odwoławczy winien – uwzględniając przedstawione wyżej uwagi – przeprowadzić postępowanie wyjaśniające, w ramach którego dokona pełnej analizy zgromadzonych dowodów, a także – przy wykorzystaniu wszystkich dostępnych środków dowodowych ustali, czy Skarżący nie tylko potencjalnie mógł być "urządzającym gry", lecz czy rzeczywiście gry takie urządzał. Organ dokona także oceny stanu faktycznego w sposób wszechstronny – tj. z uwzględnieniem wszystkich okoliczności stwierdzonych w toku kontroli oraz z uwzględnieniem treści dokumentów i treści zeznań przesłuchanych świadków.

Organy zobligowane będą do uwzględnienia oceny prawnej wyrażonej w uzasadnieniu niniejszego wyroku. W szczególności powinny uwzględnić stanowisko, że warunkiem wymierzenia Skarżącemu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry jest wykazanie większego (aktywnego) zaangażowania Skarżącego we wspólną - ze stroną wynajmującą powierzchnię pod automaty - organizację gier. Mogą temu służyć dodatkowe czynności dowodowe, które na obecnym etapie sprawy były niewystarczające do uznania wydanej w sprawie decyzji za prawidłową.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 200 oraz art. 205 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku