Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 41/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-02-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 10, art. 11 par. 1, art. 21 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2012 poz 1112
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska, Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), sędzia WSA Piotr Przybysz, Protokolant referent-stażysta Joanna Wodzińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 lutego 2017 r. sprawy ze skargi M. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2015 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2010 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. (dalej: "organ I instancji", "Naczelnik US") decyzją z dnia [...] lipca 2015 r., Nr [...] na podstawie art. 207, art. 107, art. 108 § 1 oraz art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.), dalej: "O.p." orzekł o solidarnej ze L. sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie (dalej: Spółka), odpowiedzialności podatkowej Prezesa zarządu M. Z. (dalej: Skarżąca, Strona), za zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za I i II kwrtał 2010 roku w łącznej wysokości 82.615,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 48.553,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w wysokości 2.053,40 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ I instancji powołał się na art. 107 § 1 O.p., zgodnie z którym za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Natomiast § 2 stanowi, iż osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych oraz koszty postępowania egzekucyjnego, § 4 stanowi, że powyższe przepisy stosuje się również do byłego członka zarządu.

Naczelnik US wskazał, że do przedmiotowych zaległości Spółki ma zastosowanie art. 116 ustawy O.p., zgodnie z którym za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1. nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości łub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy,

2. nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Organ I instancji wskazał, że w postępowaniu w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej członka zarządu obowiązkiem organu podatkowego jest wykazanie przesłanek pozytywnych odpowiedzialności określonych w art. 116 § 1 i § 2 ustawy O.p., tj. bezskuteczności egzekucji w stosunku do spółki, a także faktu, iż osoba, wobec której wydawana jest decyzja o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki pełniła obowiązki członka jej zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego.

Prowadząc postępowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki organ podatkowy powinien w pierwszej kolejności stwierdzić istnienie przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, a następnie w przypadku ich wystąpienia rozważyć, czy strona postępowania przedstawiła okoliczności egzoneracyjne (przesłanki negatywne), których zaistnienie wyklucza orzeczenie o odpowiedzialności jako osób trzecich, do których należy wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie takiego wniosku nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskazał on mienie spółki, z którego egzekucja jest możliwa. Ciężar udowodnienia wystąpienia powyższych przesłanek spoczywa na stronie.

Organ I instancji odnosząc się do pierwszej przesłanki pozytywnej odpowiedzialności określonej w art. 116 § 1 O.p. wykazania bezskuteczności egzekucji z majątku spółki w całości lub znacznej części ustalił, że egzekucja administracyjna prowadzona wobec majątku Spółki na podstawie tytułu wykonawczego [...] z dnia [...] maja 2010 roku obejmująca należności z tytułu podatku od towarów i usług za I kwartał 2010 roku została wszczęta 30 czerwca 2010 roku, natomiast egzekucja administracyjna na podstawie tytułu wykonawczego [...] z dnia [...] września 2010 roku obejmująca należności z tytułu podatku od towarów i usług za II kwartał 2010 roku została wszczęta w dniu 14 września 2011 roku. Postępowania egzekucyjne prowadził Naczelnik Urzędu Skarbowego w O.. Postanowieniem z [...] lipca 2012 roku Sąd Rejonowy dla W. w W. sygn. akt [...] wyznaczył Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla W. P. A. do prowadzenia łącznie egzekucji administracyjnej i sądowej w trybie egzekucji sądowej. Postanowieniem z dnia 2 listopada 2013 roku w postępowaniu o sygn. akt [...] Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym dla W. P. A., umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w zakresie przedmiotowej zaległości podatkowej stwierdzając bezskuteczność egzekucji wobec Spółki.

Organ I instancji uznał zatem, że spełniona została pierwsza z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art. 116 ustawy O.p.

Przechodząc do kolejnej z przesłanek pozytywnych tj. wykazania faktu, że osoba, wobec której wydawana jest decyzja o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki pełniła obowiązki członka jej zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, Dyrektor US wskazał, że Skarżąca została powołana na prezesa zarządu Spółki z dniem 11 marca 2010 roku. Bezspornym w niniejszej sprawie jest, że okres pełnienia przez Skarżącą funkcji prezesa zarządu w Spółce pokrywa się z powstaniem zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2010 roku a ich termin płatności upływał w czasie pełnienia przez Stronę tej funkcji. Mając na uwadze powyższe organ I instancji stwierdził, że stan niewypłacalności Spółki nastąpił w czasie pełnienia przez Stronę funkcji prezesa zarządu Spółki, czyli należy uznać, że została spełniona druga z przesłanek pozytywnych.

Strona postępowania celem wykazania okoliczności egzoneracyjnych, jako mienie Spółki, z którego według Skarżącej egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych, wskazała:

– umowę pożyczki udzielonej przez Spółkę L. B. i M. B. z dnia 24 lutego 2010 roku, dla której ustanowiono zabezpieczenie w postaci hipoteki kaucyjnej na nieruchomości położonej w D.;

– formy do produkcji wyrobów z kompozytów poliestrowo - szklanych zabezpieczone zastawem rejestrowym na rzecz P. S.A., które przechowywane są w S. S.A. z siedzibą w W. przy [...];

– wierzytelności dochodzone przed Sądem Okręgowym W. w W. [...] Wydział Cywilny w postępowaniach o sygn. akt: [...] przeciwko Panu M. B. o zapłatę 575.000,00 zł tytułem zwrotu pożyczki oraz [...] przeciwko Panu M. B. o zapłatę 575.000,00 zł tytułem zwrotu pożyczki;

– rachunek bankowy dłużnika B. SA [...].

Odnosząc się do wskazanego mienia w postaci nieruchomości położonej w D. organ I instancji zauważył, że z wydruku księgi wieczystej numer [...] (nr działek [...]) wynika, że nieruchomość nie stanowiła własności Spółki, natomiast w dziale IV - HIPOTEKA wskazano, że na nieruchomości ustanowiono:

– w pierwszej kolejności hipotekę umowną zwykłą w kwocie 1 235 397,26 zł z terminem spłaty do [...] czerwca 2024 roku na rzecz Banku [...] SA w W.;

– następnie hipotekę umowną kaucyjną w kwocie 864 778,08 zł z terminem spłaty do [...] czerwca 2024 roku na rzecz Banku [...] SA w W.;

– hipotekę umowną kaucyjną w kwocie 240 000,00 zł z terminem spłaty do [...] listopada 2010 roku na rzecz P. spółka akcyjna oddział 1 w O.;

– następnie hipotekę umowną zwykłą w kwocie 525 000,00 zł z terminem spłaty do 1 sierpnia 2010 roku na rzecz L. sp. z o.o. w O.;

– następnie hipotekę umowną zwykłą w kwocie 575 000,00 zł z terminem spłaty do 1 sierpnia 2010 roku na rzecz L. sp. z o.o. w O.;

– dalej hipotekę umowną w kwocie 400 000,00 zł ustanowioną na zabezpieczenie spłaty wierzytelności L. sp. z o.o., ugoda, umowa o ustanowienie hipoteki wraz ze zmianą pierwszeństwa na rzecz C. sp. z o.o. oraz oświadczenie o poddaniu się egzekucji z dnia [...] kwietnia 2011 roku.

Z KW nr [...] wynika, że termin spłaty hipotek ustanowionych na rzecz Banku [...] S.A. w W. jest wyznaczony na dzień 7 czerwca 2024 roku, które są wymagalne w pierwszej kolejności. Nastąpiła zmiana pierwszeństwa zabezpieczenia na rzecz C. sp. z o.o. przed hipotekami stanowiącymi zabezpieczenie na rzecz Spółki z tytułu pożyczek od L. B. i M. B..

Organ I instancji ustosunkowując się do wskazanego przez Stronę majątku Spółki w postaci form i stołów montażowych złożonych na przechowanie S. S.A. z siedzibą przy [...] w W., która zmieniła nazwę na N. S.A. z siedzibą przy ul. [...] w W., wskazał, że podane przedmioty nie zostały odnalezione pod żadnym z dwóch adresów wskazanych jako siedziba przechowawcy. Z raportu poborcy skarbowego z dnia 25 marca 2015 roku wynika ponadto, że N. S.A. w Warszawie nie prowadzi działalności gospodarczej pod adresem wskazanym jako siedziba oraz, że spółka wyprowadziła się w nieznane miejsce.

Organ I instancji przytoczył sprawozdanie tymczasowego nadzorcy sądowego z czynności podjętych wobec dłużnika L. sp. z o.o. w postępowaniu upadłościowym o sygn. akt [...] w Sądzie Rejonowym dla W. w W. [...] Wydział Gospodarczy ds. Upadłościowych i Naprawczych z [...] czerwca 2011 roku, zgodnie z którym majątek Spółki przechowywany był w miejscowości Z. gmina O.. Tymczasowy nadzorca sądowy uznał, że formy do produkcji wyrobów z tworzyw sztucznych nie przedstawiają dużej wartości rynkowej, zaś koszty wyceny i pozyskania nabywców pochłoną znaczne wydatki. Tymczasowy nadzorca sądowy zauważył, że w obecnej sytuacji rynkowej środki trwałe są trudno zbywalne i nie można zakładać, że te ruchomości wniosą duże kwoty do ewentualnej przyszłej masy upadłości. Poza tym nadzorca wskazał, że większość form ma kilka lub kilkanaście lat, a nawet biorąc pod uwagę że być może na rynku są potencjalni nabywcy form do nadbudowy do starszych typów aut, to jednak zważając na to, że klient w Polsce jest wymagający potencjalni nabywcy będą poszukiwać form sprawnych i przydatnych do produkcji na wysokim poziomie. Zdaniem tymczasowego nadzorcy sądowego alternatywne rozwiązanie w postaci znalezienia nabywcy na całość środków trwałych Spółki na kwotę ok 50.000 zł jest wariantem optymistycznym. Ponadto z raportu wynika, że Spółka zaprzestała działalności 11 maja 2011 roku, nie posiada praw do nieruchomości, ruchomości, w tym sprzętu będącego wyposażeniem biura, nie posiada samochodów osobowych ani innych mechanicznych środków trwałych.

Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym dla W. w W. P. A. pismem z dnia [...] października 2014 roku sygn. akt [...] poinformował że w toku prowadzonych postępowań egzekucyjnych przeciwko L. sp. z o.o. nie ujawniono wskazanych składników majątkowych oraz wierzytelności.

Mając na uwadze powyższe Naczelnik US stwierdził, że ze wskazanego majątku Spółki nie można prowadzić egzekucji ze względu na jego brak. Zdaniem organu I instancji Strona nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

W dalszej kolejności organ I instancji rozważył, czy Strona wykazała że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie takiego wniosku nastąpiło bez winy strony.

Naczelnik US powołał się na art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2012r. poz. 1112 ze zm., dalej Prawo upadłościowe i naprawcze), zgodnie z którym upadłość ogłasza się, w stosunku do dłużnika będącego przedsiębiorcą, który stał się niewypłacalny.

Zgodnie z art. 11 § 1 Prawa upadłościowego i naprawczego dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Natomiast art. 11 ust. 2 Prawa upadłościowego i naprawczego stanowi, że dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego, także wtedy gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco zobowiązania wykonuje.

Stosowanie do uregulowań art. 21 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego dłużnik jest obowiązany, nie później, niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości zgłosić w Sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Z ust. 2 art 21 wynika, iż w przypadku gdy dłużnikiem jest osoba prawna obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spoczywa na osobach mających prawo reprezentowania dłużnika.

Organ I instancji wskazał, że obie wymienione wyżej przesłanki upadłości są samoistne, w związku z czym - z uwagi na ich alternatywny i równorzędny charakter - zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości, a tym samym obliguje reprezentantów przedsiębiorców do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości nie później niż w terminie dwóch tygodni od wystąpienia przynajmniej jednej z tych przesłanek (art. 21 ust. 1 P.u.n.).

Ponadto organ I instancji powołał się na wyrok Sądu Apelacyjnego w P. [...] z dnia [...] września 2003r., zgodnie z którym przedsiębiorca, który wskutek wyjątkowych i niezależnych od niego okoliczności zaprzestał płacenia długów lub przewiduje w najbliższej przyszłości zaprzestanie ich płacenia, może żądać otwarcia postępowania celem zawarcia układu

Naczelnik US dokonał analizy sytuacji finansowej Spółki celem ustalenia czy ziściły się przesłanki niewypłacalności tj. od kiedy Spółka nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań oraz czy zobowiązania przekraczają wartość majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

W oparciu o złożone do akt administracyjnych dokumenty organ I instancji ustalił, że sytuacja ekonomiczna Spółki stale pogarszała się od 2010 roku. Z przedstawionych przez Spółkę bilansów sporządzonych na dzień 31.12.2009r. 31.12.2010r., 31.12.2011r. rachunku zysków i strat za te lata wynika, że Spółka osiągnęła przychód ze sprzedaży: w 2009 r. w wysokości 2.323.273,43 zł, w 2010 r. w wysokości 2.118.055,76 zł, w 2011 r. w wysokości 405.788,59 zł, zaś w 2012 r. w wysokości 0,00 zł. Natomiast w tożsamym okresie Spółka wykazała z prowadzonej działalności gospodarczej: w 2009r. zysk (brutto) 275.497,59 zł, w 2010r. stratę (brutto) 1.590.473,19 zł, w 2011r. stratę (brutto) 325.069,40 zł, natomiast w 2012 r. stratę (brutto) 947,33 zł. Jeszcze w 2009 roku wysokość zobowiązań Spółki nie przekraczała wartości majątku, natomiast od 2010 roku zobowiązania w wysokości 3.677.249,08 zł przekroczyły wartości majątku wynoszącą 2.136.775,89 zł. W kolejnych latach zobowiązania przekraczały wartości majątku w 2011 roku stanowiąc kwotę 110.401, 92 zł (przy wartości majątku -214.667,48 zł), natomiast w 2012 roku zobowiązania Spółki wyniosły 1.129,69 zł (wartość majątku 187,36 zł).

Naczelnik US wskazał, że Spółka oprócz zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2009 roku w wysokości 44.721,60 zł, posiada zaległości z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od września do grudnia 2009 roku w łącznej wysokości 4.794,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę oraz z tytułu podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2010 roku w łącznej wysokości 82.615,00 zł. Spółka posiada również zaległości wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych [...] Oddział w W. za okres listopad 2009- lipiec 2011 roku i za marzec 2012 r. w łącznej wysokości 155.936,42 zł oraz odsetki za zwłokę. Ponadto jak wynika z zestawienia zaległości Spółki na dzień 17.06.2015 r., wobec których prowadzone jest postępowanie egzekucyjne przez tutejszy organ podatkowy, wierzycielami Spółki są również Urząd Skarbowy W. z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od styczeń 2011 - lipiec 2011 r. w łącznej kwocie 45.507,00 zł oraz odsetki za zwłokę, [...] Urząd Skarbowy W. z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od styczeń 2010 – październik 2010r. w łącznej kwocie 46 720,00 zł oraz odsetki za zwłokę oraz VAT za III i IV kwartał 2010r i I kwartał 2011r, w łącznej kwocie 88 443,00 zł oraz odsetki za zwłokę.

Organ I instancji zwrócił szczególną uwagę na fakt, że decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z 14 października 2010 roku, wydaną na wniosek Spółki, rozłożono na 9 rat zaległość podatkową z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2009 r. w kwocie 47.246,30 zł oraz z tytułu podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2010 r. w łącznej wysokości 82.615,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 1.386,00 zł. Niewywiązanie się Spółki z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z 14 października 2010 roku również świadczy o braku zdolności Spółki do regulowania zobowiązań.

W dniu 27 maja 2011 r. Spółka złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku. Z treści wniosku wynika, że na dzień 31 grudnia 2010r. zadłużenie Spółki wobec kontrahentów stanowiło 386.497,43 zł. Od września 2010 r. Spółka zaprzestała regulowania zobowiązań wobec ZUS i Urzędu Skarbowego. Wskazano bilansową wartość majątku w kwocie 742.300,97 zł (szacunkowa wartość rynkowa to 250.000,00 zł) kilkukrotnie niższą od wartości zobowiązań w łącznej kwocie ok. 3.677.249,08 zł. We wniosku wskazano, że wspólnicy Spółki w dniu 6 kwietnia 2011r. zawarli umowę i zobowiązali się do podjęcia działań w celu kontynuowania działalności przez Spółkę L. Sp. z o.o. Zarząd w dniu 4 maja 2011r. wystąpił o dokapitalizowanie spółki, jednak Wspólnicy nie dokapitalizowali Spółki. W związku z powyższy zasadne było złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, gdyż stan finansowy spółki bez dodatkowego zasilenia gotówką nie dawał możliwości kontynuowania działalności. Sąd Rejonowy dla W. w W. postanowieniem z dnia [...] lipca 2011 roku sygn. akt [...] oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości, ponieważ majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarczał na zaspokojenie kosztów postępowania.

Powyższe zdaniem organu I instancji potwierdza, że zaistniały przesłanki wymienione w art. 11 ust. 1 i ust 2 Prawo upadłościowe i naprawczego do uznania Spółki za niewypłacalną. Stan niewypłacalności Spółki wystąpił w czasie pełnienia przez Skarżącą funkcji prezesa zarządu.

Organ I instancji wskazał, że Skarżąca obejmując funkcje prezesa zarządu w dniu [...] marca 2010 roku powinna mieć świadomość stanu kondycji Spółki, a więc czy znajdowała się ona w sytuacji uzasadniającej wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Jak wynika z wyjaśnień Skarżącej, już z chwilą obejmowania funkcji Prezesa zarządu miała świadomość kondycji finansowej Spółki. W świetle dokonanej analizy w oparciu o posiadane dane organ I instancji uznał za zasadne twierdzenie, że okoliczności uzasadniające wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości wystąpiły w 2010r. tj w terminie 14 dni od momentu objęcia przez Stronę funkcji Prezesa zarządu Spółki.

Zgodnie z powyższym, zdaniem Naczelnika US zarząd Spółki skutecznie nie złożył, we właściwym terminie wniosku o ogłoszenie upadłości ani nie zostało wszczęte postępowanie układowe. Pomimo tego, że majątek Spółki już w 2010 roku nie wystarczał na zaspokojenie jej długów oraz, że na koniec roku 2010 występowały niezapłacone zobowiązania z tytułu podatków i należności ZUS zdecydowano się nadal prowadzić działalność gospodarczą Spółki i nie zgłaszać wniosku o ogłoszenie upadłości generując dalsze długi.

W tej sytuacji organ I instancji uznał, że nie wystąpiły wskazane w art. 116 § 1 O.p. okoliczności zwalniające Skarżącą z odpowiedzialności za przedmiotowe zaległości podatkowe.

Skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, w dniu [...] lipca 2015 roku złożył odwołanie od decyzji organu I instancji wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Skarżąca zarzuciła decyzji organu I instancji:

1. błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy poprzez przyjęcie, że Spółka nie posiada majątku, z którego mogłyby zostać zaspokojone zobowiązania podatkowe Spółki i w związku z tym, że konieczne jest orzeczenie o solidarnej wraz z ze Spółką odpowiedzialności Strony;

2. naruszenie art. 122 O.p. przez niepodjęcie niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy.

3. naruszanie art. 191 O.p. przez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów tj. dokonanie oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wbrew zasadom logiki i doświadczenia życiowego.

W uzasadnieniu odwołania wskazano, że Skarżąca nie może ponosić solidarnej odpowiedzialności za zaległości Spółki powstałe w roku podatkowym kończącym się w 2009 roku.

W dalszej kolejności wyjaśniono, że Skarżąca w porę podjęła czynności konieczne do poprawienia kondycji Spółki i brak jest jej winy w zakresie niepostawienia Spółki w stan upadłości, ponieważ nie sposób od członka zarządu natychmiast po objęciu funkcji oczekiwać, że doprowadzi do ogłoszenia upadłości, nawet gdy płynność finansowa w spółce maleje. Zdaniem Skarżącej oczywiste jest to, że w pierwszej kolejności nowy członek zarządu zapoznaje się z sytuacją w spółce, a w przypadku problemów, podejmuje działania zmierzające do ich rozwiązania, a dopiero potem, podejmuje drastyczne kroki, w szczególności składa wniosek o upadłość.

Ponadto Skarżąca wyraziła pogląd, że organ nieprawidłowo ustalił wartość majątku Spółki, z którego możliwe byłoby prowadzenie egzekucji.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. (zwany dalej również: "organem odwoławczym", "Dyrektorem IS") po analizie akt sprawy oraz zarzutów zawartych w odwołaniu Strony, decyzją z dnia [...] października 2015 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy wskazał na art. 21 § 2 O.p., zgodnie z którym jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w wyniku zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego obowiązku, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty. Będąc podatnikiem rozliczającym podatek od towarów i usług Spółka obowiązana była do składania do organu podatkowego deklaracji VAT-7K, zgodnie z art. 99 i 103 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 roku, Nr 177, poz. 1054 ze zm.) w terminie do 25 dnia następnego miesiąca po każdym kolejnym kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy i w tym terminie dokonywać wpłaty wykazanego w tych deklaracjach podatku. Organ I instancji wskazał, że stosownie do powołanych przepisów, termin płatności podatku od towarów i usług za I kwartał 2010 roku przypadał na dzień 26 kwietnia 2010 roku, natomiast za II kwartał na dzień 26 lipca 2010 roku. Deklaracje VAT-7K stanowiły podstawę do wystawienia tytułów wykonawczych za ww. zaległości podatkowe.

Postępowanie egzekucyjne wobec Spółki dotyczące zaległości z tytułu płatności podatku od towarów i usług za I kwartał 2010 roku zostało wszczęte, zgodnie z dyspozycją art. 26 § 5 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014r., poz. 1619 z późn.zm.), tj. poprzez doręczenie zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności (N. Sp. z o.o.) Nr [...] z dnia [...] czerwca 2010r. w dniu 30.06.2010r., a więc przed doręczeniem Spółce tytułu wykonawczego Nr [...], którego odpis został doręczony Spółce w dniu [...] lipca 2010r. wraz z zawiadomieniem Nr [...] z dnia [...] czerwca 2010r. W odpowiedzi z dnia [...] lipca 2010r. poinformowała, że posiada należności wobec Spółki w kwocie 53.270,48 zł, która zostanie przekazana na rachunek Urzędu Skarbowego w O..

Postępowanie egzekucyjne wobec Spółki dotyczące zaległości z tytułu płatności podatku od towarów i usług za II kwartał 2010 roku zostało wszczęte w dniu [...] września 2011 roku poprzez doręczenie Spółce odpisu tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem o zajęcie prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności (C.) nr [...] z dnia 17 sierpnia 2011 roku.

Organ odwoławczy wskazał, że postępowanie podatkowe w sprawie odpowiedzialności Strony wszczęte zostało postanowieniem z dnia 31 marca 2014r. Nr [...] przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W., doręczonym w dniu 16 kwietnia 2014r, więc w niniejszej sprawie zachowany został warunek wynikający z art. 108 § 2 pkt 3 w zw. z art. 108 § 3 O.p. tj. uprzedniego, przed wszczęciem postępowania w trybie art. 116 § 1 i § 2 O.p., doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego.

Odnosząc się do pierwszej z przesłanek pozytywnych art. 116 § 1 O.p. Dyrektor IS wskazał, że w okresie, kiedy upływał termin płatności przedmiotowego zobowiązania podatkowego w skład zarządu zobowiązanej Spółki, wchodziła Skarżąca pełniąc funkcję prezesa jednoosobowego zarządu. Do pełnienia tej funkcji skarżącą została powołana w dniu 11 marca 2010 r. Stosowny wpis został ujawniony w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 23 kwietnia 2010 r., a ponadto z odpisu Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że Skarżąca nadal pełni funkcję prezesa zarządu w Spółce L.. Powyższe jednoznacznie oznacza, że w momencie w którym upłynął termin płatności przedmiotowej zaległości pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki. W okolicznościach niniejszej sprawy organ odwoławczy wskazał zatem, że spełniona została pierwsza z wymienionych wyżej przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

W związku z nieuregulowaniem przez Spółkę zobowiązania w podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2010 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. prowadził postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych SM5/2057 i SM5/4179/10 podejmując szereg czynności.

Z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia 14 marca 2013 r. wynika, że kwoty przekazane przez N. Sp. z o.o. oraz Z. zostały przekazane na rachunek bankowy Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. i częściowo przeksięgowane na poczet zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2009 r. (w łącznej kwocie 22.121,40 zł), nie zostały zaspokojone nawet częściowo zaległości w podatku od towarów i usług.

Następnie, w związku ze zbiegiem egzekucji sądowej i administracyjnej, dalsze postępowanie egzekucyjne prowadził Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym dla W. P. A..

Z uwagi na fakt, iż postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki okazało się bezskuteczne, postanowieniem z dnia 2 listopada 2013 r. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym dla W. P. A. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółki na podstawie w/w tytułu wykonawczego.

W tym stanie rzeczy, w ocenie Dyrektora IS zgromadzony materiał dowodowy pozwala uznać za prawidłowe stanowisko Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W., iż spełniona została druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art. 116 O.p. tj. w odniesieniu do przedmiotowych zaległości w podatku od towarów i usług bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki.

W trakcie toczącego się postępowania podatkowego przed organem pierwszej instancji Skarżąca wskazała mienie Spółki z którego według niej egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznym stopniu m.in. formy do produkcji wyrobów z kompozytów poliestrowo – szklanych, umowę pożyczki z dnia 24 lutego 2010 r., dla której ustanowiono zabezpieczenie w postaci hipoteki kaucyjnej na nieruchomości położonej w D., wierzytelności, wobec których są prowadzone postępowania sądowe.

Organ odwoławczy mając na uwadze czynności podjęte przez organ I instancji uznał, że organ I instancji prawidłowo dokonał próby zbadania majątku Spółki pod kątem jego zabezpieczenia na rzecz przedmiotowych zaległości podatkowych. Wobec wskazanego przez Skarżącą majątku w postaci form do produkcji wyrobów z kompozytów poliestrowo – szklanych organ egzekucji nie mógł prowadzić egzekucji, ze względu na jego brak. Natomiast wskazana nieruchomość obciążona hipoteką nie stanowiła własności Spółki.

Organ odwoławczy odnosząc się do kwestii niespłaconej pożyczki udzielonej w dniu 24 lutego 2010 r. przez Spółkę L. B. oraz M. B., zauważył, że Spółka dokonała próby dochodzenia swoich należności czego dowodem jest nakaz zapłaty w postępowaniu nakazowym, wydany przez Sąd Okręgowy W. w W., Wydział [...] Cywilny w dniu [...] listopada 2011 r. oraz wyrok wydany przez Sąd Okręgowy W. w W., Wydział [...] Cywilny z dnia [...] września 2013 r. utrzymujący w mocy nakaz zapłaty z dnia 10 listopada 2011r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wyjaśnił, że w przypadku skutecznego wyegzekwowania przez Spółkę w/w nakazu zapłaty, środki uzyskane ze ściągnięcia skierowane byłyby na rachunek bankowy Spółki, który został skutecznie zablokowany przez organ egzekucyjny. Natomiast próba dokonania zajęcia prawa majątkowego, wynikającego z udzielonej pożyczki wygenerowałaby dodatkowe koszty.

Przechodząc do dalszych rozważań Dyrektor IS stwierdził, że organ I instancji słusznie uznał, że zgromadzony materiał dowodowy w sprawie nie potwierdza, że Skarżąca wykazała zaistnienie przesłanek wyłączających odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki. W szczególności uznał, że w przedmiotowej sprawie z całą pewnością nie zaistniała okoliczność wyłączająca odpowiedzialność Strony, a dotycząca zgłoszenia wniosku o upadłość we właściwym czasie.

W okresie sprawowania przez Skarżącą funkcji członka zarządu Spółki wystąpiła określona w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze i naprawcze, przesłanka upadłości tj. niewykonywanie wymaganych zobowiązań. Organ odwoławczy wskazał, że stan niewykonywania zobowiązań ugruntował się jako trwały już do I połowy 2010 r. i występował także w okresie późniejszym, z początkiem 2011 r. Jak wskazał Dyrektor IS, Spółka nie wykonała ciążących na niej zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres styczeń 2010 —październik 2010r., styczeń 2011 – lipiec 2011 r. oraz podatku od towarów i usług za I, II, III i IV kwartał 2010r. i I kwartał 2011r. Z informacji przekazanej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych wynika, że Spółka posiada zadłużenie na rzecz ZUS za okres listopad 2009 – lipiec 2011r. i za marzec 2012r. Zebrany materiał dowodowy wskazuje, że Spółka w 2010 r. posiadała już wiele nieuregulowanych zobowiązań.

Dyrektor IS zauważył, że Skarżąca została powołana do pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki z dniem 11 marca 2010 r., zaś przedmiotem niniejszego postępowania jest zaległość podatkowa Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2010 roku, których termin płatności upływał odpowiednio w dniach 26 kwietnia 2010 roku i 26 lipca 2010 roku, zatem w okresie gdy pełniła już funkcję Prezesa zarządu Spółki.

Organ odwoławczy zauważył, że przepisy O.p. nie uzależniają powstania odpowiedzialności podatkowej członka Zarządu Spółki od okoliczności zaistniałych przed dniem rozpoczęcia pełnienia funkcji członka zarządu lub ogólnego stanu majątkowego, czy też okoliczności warunkujących podjęcie decyzji o objęciu funkcji członka zarządu w Spółce, jakimi w niniejszym przypadku były deklaracje wspólników o chęci współpracy, o doprowadzeniu do uregulowania zaległości podatkowych oraz naprawy kondycji finansowej Spółki. Okoliczność ta natomiast potwierdza, że Skarżąca podejmując decyzję o objęciu funkcji prezesa zarządu w Spółce miała pełną świadomość o kondycji finansowej Spółki i jej kłopotach z płynnością finansową oraz zaległościach Spółki wobec wierzycieli. Twierdzenia Skarżącej, że podjęła się prowadzenia spraw Spółki dopiero gdy wspólnicy zobowiązali się do współpracy w zakresie doprowadzenia do uregulowania zaległości podatkowych oraz naprawy kondycji finansowej Spółki, dokapitalizowania Spółki nie zwalniają jej z odpowiedzialności wynikającej z art. 116 ustawy Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu podatkowego Skarżąca obejmując funkcję członka zarządu winna była podjąć stosowne kroki, w tym złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie po zorientowaniu się w sytuacji Spółki. Oznacza to, że Strona po zapoznaniu się z sytuacją finansową Spółki wskazującą na jej niewypłacalność, powinna wystąpić w stosownym terminie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Strona obejmując funkcję prezesa zarządu powinna mieć świadomość kondycji Spółki, w tym czy znajdowała się ona w sytuacji uzasadniającej wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Jak wynika z wyjaśnień Skarżącej złożonych w trakcie trwania postępowania podatkowego przed organem pierwszej instancji, już z chwilą obejmowania funkcji prezesa zarządu miała świadomość kondycji Spółki. W oparciu o powyższe. Dyrektor IS uznał, że Strona mogła od dnia powołania do pełnienia funkcji członka zarządu do najpóźniej końca czerwca 2010 roku rozeznać się w sposób kompleksowy i wyczerpujący co do ugruntowania się okoliczności trwałego braku możliwości regulowania przez Spółkę zobowiązań oraz faktu, iż nie jest to stan przejściowy, również powinna zweryfikować rzeczywiste zamiary wspólników. Zdaniem organu podatkowego powyższe potwierdza, że zaistniały przesłanki wymienione w art. 11 ust. 1 Prawo upadłościowe i naprawcze do uznania Spółki za niewypłacalną. Zatem Skarżąca winna była złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie do [...] lipca 2010 r. Wymienione w przepisach art. 11 Prawa upadłościowego i naprawczego przesłanki zgłoszenia wniosku o upadłość, mają charakter alternatywny i równorzędny i dlatego zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości przedsiębiorców, a tym samym obliguje reprezentantów do złożenia stosownego wniosku, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym nastąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Zgodnie z art. 21 § 1 Prawa upadłościowego i naprawczego Zarząd Spółki mając na uwadze sytuację finansową Spółki był obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości (koniec czerwca 2010 r.) zgłosić w Sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki. Wniosek taki został złożony dopiero 27 maja 2011 r., jednak majątek Spółki nie wystarczał nawet na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Ponadto o braku zdolności do regulowania zobowiązań świadczy niewywiązanie się Spółki z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia 14 października 2010 r. rozkładającej na 9 rat zaległość podatkową z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2009 r. w kwocie 47.246,30 zł oraz z tytułu podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2010 r. w łącznej wysokości 82.615,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 1.386,00 zł. Biorąc pod uwagę powyższe, stan niewypłacalności dłużnika miał miejsce w czasie pełnienia przez Skarżącą funkcji prezesa zarządu Spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe organ odwoławczy stwierdził, że Skarżąca pełniąc funkcję prezesa zarządu Spółki nie wystąpiła we właściwym terminie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości.

Reasumując, Dyrektor IS stwierdził, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącej za zaległość tej Spółki w podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2010 roku z odsetkami za zwłokę od tej zaległości. W trakcie postępowania nie wykazano wystarczających przesłanek egzoneracyjnych, których wystąpienie mogłoby uwolnić Skarżącą od obciążenia odpowiedzialnością za zaległość podatkową Spółki.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości i zasądzenie kosztów postępowania.

Skarżąca zarzuciła zaskarżonemu orzeczeniu:

a) naruszenie art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) i b) oraz pkt 2 O.p. poprzez brak zastosowania przedmiotowych przepisów, skutkujące bezpodstawnym przyjęciem przez organ podatkowy, iż w niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki egzoneracyjne, tj. wyłączające odpowiedzialność Skarżącej jako Prezesa Zarządu za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w sytuacji, gdy z okoliczności sprawy wynika, iż zarząd spółki we właściwym czasie zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, ewentualnie niezgłoszenie przedmiotowego wniosku we właściwym czasie nie nastąpiło z winy zarządu, nadto spółka dysponuje majątkiem, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części;

b) naruszenie art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 229 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez wadliwe (sprzeczne z zasadą prawdy obiektywnej) przeprowadzenie postępowania dowodowego, brak wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego oraz przekroczenie zasady uznania administracyjnego przy ocenie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, skutkujące dokonaniem całkowicie dowolnej oceny dowodów i uznaniem, iż istnieją podstawy do orzeczenia solidarnej ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiedzialności Skarżącej za zaległości podatkowe.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i powtórzył przedstawione w niej argumenty. Zarzuty skargi uznał za niezasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Stosownie do art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. W zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego, nie dopuściły się naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: p.p.s.a.).

Dokonując tak rozumianej oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się naruszeń prawa skutkujących koniecznością uchylenia decyzji lub stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 i 2 p.p.s.a.).

Przedmiotem zaskarżonego rozstrzygnięcia było obciążenie Skarżącej odpowiedzialnością za zaległość podatkową spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Skarżąca pełniła funkcję prezesa zarządu.

Podstawę materialnoprawną zaskarżonej oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, stanowił przepis art. 116 § 1 i § 2 O.p. określający zakres odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika.

W sprawie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, organy podatkowe obowiązane są zatem wykazać, iż zaległości wynikają z zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu oraz że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części nieskuteczna (tzw. pozytywne przesłanki obciążenia odpowiedzialnością).

Z kolei, wykazanie przesłanek uwalniających od orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki jako osoby trzeciej, obciąża tę osobę. Do tych tzw. negatywnych przesłanek odpowiedzialności zalicza się wykazanie, że:

– we właściwym czasie członek zarządu zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo, że

– niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, bądź też

– wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Ocena zgodności z prawem zaskarżonej decyzji związana była zatem z udzieleniem odpowiedzi na pytanie, czy zgromadzony w wyniku przeprowadzonego przez organy postępowania materiał daje podstawy do przyjęcia, że w rozpoznawanej sprawie wystąpiły wszystkie z wymienionych wyżej przesłanek przypisania Skarżącej jako członkowi zarządu, odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki.

W związku z kontrolą zaskarżonego rozstrzygnięcia, stanowisko organu odnośnie zaistnienia przesłanek orzeczenia tej odpowiedzialności, o których mowa w art. 116 § 1 i § 2 O.p., Sąd uznał za prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że Skarżąca została powołana do pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki z dniem 11 marca 2010 r., zaś przedmiotem niniejszego postępowania jest zaległość podatkowa Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2010 roku, których termin płatności upływał odpowiednio w dniach 26 kwietnia 2010 roku i 26 lipca 2010 roku, zatem w okresie gdy Skarżąca pełniła już funkcję prezesa zarządu Spółki, co stanowi o zaistnieniu w okolicznościach niniejszej sprawy tzw. pozytywnej przesłanki odpowiedzialności, określonej w art. 116 § 2 O.p. tj. wykazania, że osoba, wobec której wydawana jest decyzja o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki pełniła obowiązki członka jej zarządu w czasie upływu terminu zobowiązania podatkowego.

Przechodząc do drugiej z pozytywnych przesłanek wskazać należy, że w orzecznictwie nie ma jednolitości stanowisk co do tego jak rozumieć pojęcie "bezskuteczność egzekucji". W części orzeczeń wskazuje się, że ze wskazaną przesłanką mamy do czynienia jedynie w przypadku umorzenia egzekucji z powodu jej bezskuteczności (np. w wyroku WSA w Olsztynie z dnia 7 listopada 2007 r., I SA/Ol 276/07, oraz w wyroku WSA w Warszawie z dnia 1 sierpnia 2007 r., III SA/Wa 176/07, LEX nr 277945). Natomiast istnieje również pogląd, że oddalenie wniosku o ogłoszenie upadłości z powodu braku majątku dłużnika jest wystarczającym dowodem na to, że prowadzenie w stosunku do niego egzekucji nie przyniesie efektu w postaci wyegzekwowania należności, a zatem jest to równoznaczne z bezskutecznością egzekucji (wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 marca 2007 r., III SA/Wa 2610/06, LEX nr 329245).

W niniejszej sprawie zachodzą obie sytuacje. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2013 roku w postępowaniu o sygn. akt [...] Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym dla W. P. A., umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone do przedmiotowej zaległości podatkowej stwierdzając bezskuteczność egzekucji wobec Spółki. Ponadto Sąd Rejonowy dla W. w W. postanowieniem z dnia [...] lipca 2011 roku sygn. akt [...] oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości, ponieważ majątek Spółki nie wystarczy na zaspokojenie kosztów postępowania.

Mając na względzie, że spełnione zostały obie pozytywne przesłanki warunkujące odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki do rozważenia przez Sąd pozostawała zatem kwestia, czy Skarżąca wykazała, że wystąpiła którakolwiek z okoliczności uwalniającej ją od tej odpowiedzialności. Art. 116 O.p. definiuje przesłanki negatywne odpowiedzialności, wskazując na wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości albo, że niezgłoszenie takiego wniosku oraz niewszczęcie postępowania nastąpiło bez winy członka zarządu. Możliwe jest także wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości spółki w znacznej mierze. Aby uwolnić się od odpowiedzialności, członek zarządu powinien wskazać którąkolwiek z wyżej wymienionych przesłanek. Logicznym wydaje się, że członek zarządu, który potencjalnie może odpowiadać jako osoba trzecia, powinien samodzielnie podjąć działania zmierzające do wykazania przesłanek egzoneracyjnych. W tym zakresie zatem to na nim w pierwszej kolejności powinno spoczywać wykazanie tych okoliczności.

Zarzut naruszenia prawa materialnego podniesiony przez Skarżącą dotyczy art. 116 O.p. i zmierza do wykazania okoliczności, że w sprawie zachodziły przesłanki zwalniające Skarżącą od odpowiedzialności, ponieważ zdaniem Skarżącej wniosek o upadłość spółki został zgłoszony we właściwym czasie, ewentualnie niezgłoszenie przedmiotowego wniosku we właściwym czasie nie nastąpiło z winy zarządu, a nadto Spółka dysponuje majątkiem, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części.

Zgodnie z art. 10 Prawa upadłościowego i naprawczego upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Stosownie do art. 11 § 1 Prawa upadłościowego i naprawczego dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Natomiast w § 2 ww. przepisu dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

Ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło "we właściwym czasie", powinna być dokonywana w świetle przepisów Prawa upadłościowego i naprawczego. W stanie prawnym wiążącym dla oceny prawnej w niniejszej sprawie, w myśl art. 21 Prawa upadłościowego i naprawczego dłużnik był obowiązany, nie później niż w terminie 2 tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości.

Zatem "właściwy czas" na zgłoszenie wniosku o upadłość w kontekście przesłanki zwalniającej członka zarządu z odpowiedzialności, to w realiach niniejszej sprawy termin 2-tygodniowy.

Działanie organów podatkowych w niniejszej sprawie było prawidłowe w świetle niekwestionowanych przez Skarżącą ustaleń, że w chwili złożenia wniosku o upadłość 27 maja 2011 r. na Spółce ciążyły nieuregulowane należności nie tylko z tytułu podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2010 roku, którymi następnie obciążono Skarżącą, ale także m.in. z tytułu należności wobec ZUS za okresy od listopada 2009 r. do maja 2011 r. Ponadto Spółka miała szereg innych nieuregulowanych zobowiązań. Spółka niewątpliwie na koniec 2010 r. nie wykonywała ciążących na niej wymagalnych zobowiązań.

W orzecznictwie wielokrotnie wskazywano, że członek zarządu spółki nie może wskazywać jako przyczyny niezgłoszenia wniosku o upadłość spółki nieznajomości stanu jej finansów (wyrok WSA w Białymstoku z 6 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Bk 107/14, LEX nr 1512001). Na koniec 2010 roku zobowiązania pieniężne Spółki wynoszące 3.677.249,08 zł przekroczyły wartości majątku Spółki wynoszącą 2.136.775,89 zł i był to proces nieodwracalny, pogłębiający się. Skarżąca z racji pełnionej funkcji w zarządzie spółki była obowiązana do posiadania wiedzy o jej stanie finansowym na dzień 31 grudnia 2010 r., kiedy to Spółka nie realizowała swoich zobowiązań i kiedy wartość zobowiązań przekroczyła wartość majątku. Mając na uwadze powyższe, w tym długość trwania okresu co najmniej kilku miesięcy nie regulowania swoich zobowiązań podatkowych w wysokości i terminach wynikających z przepisów prawa, których świadomość posiadał prezes zarządu uznać należy, że skoro na dzień 31 grudnia 2010 roku zobowiązania pieniężne Spółki przekroczyły wartość majątku Spółki - przesłanka niewypłacalności w postaci art. 11 ust. 2 Prawa upadłościowego i naprawczego została spełniona na dzień 1 stycznia 2011 roku, a w konsekwencji wniosek o ogłoszenie upadłości powinien zostać złożony najpóźniej w dniu 15 stycznia 2011 roku.

Niezależnie od powyższych wniosków, o tym, że w świetle powołanych przepisów Prawa upadłościowego i naprawczego, złożony przez Skarżącą wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki był spóźniony świadczy także oświadczenia z dnia 25 maja 2011 r. stanowiące załącznik do wniosku o ogłoszenie upadłości (karta 254 tom II akt administracyjnych), w którym Skarżąca stwierdza, że spółka w terminie sześciu miesięcy przed dniem złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości nie dokonała żadnych spłat na rzecz wierzycieli z wyłączeniem bieżących płatności.

Kolejną negatywną przesłanką orzeczenia o odpowiedzialności członków zarządu jest wykazanie przez członka zarządu mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W trakcie toczącego się postępowania podatkowego przed organem pierwszej instancji Strona wskazała mienie Spółki, z którego według niej możliwe było zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznym stopniu tj. formy do produkcji wyrobów z kompozytów poliestrowo – szklanych oraz wierzytelności względem M. B. i L. B. z tytułu umowy pożyczki, zabezpieczone hipotecznie.

Możliwość uwolnienia się członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o., poprzez wskazanie mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych, wymaga wskazania takiego mienia, z którego egzekucja faktycznie jest możliwa" (wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 września 2006 r., III SA/Wa 3277/05, M. Pod. 2007, nr 2, s. 45).

Okolicznością zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości spółki nie jest sytuacja wskazania mienia jakiegokolwiek, ale takiego, które faktycznie, realnie umożliwia zaspokojenie istniejących zaległości fiskalnych. Dodatkowo mienie to ma zagwarantować zaspokojenie należności względem Skarbu Państwa nie w dowolnej części, ale w stopniu znacznym. (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 19 października 2016 r., I SA/Gd 755/16, LEX nr 2156260).

Strona wskazując majątek Spółki w postaci form i stołów montażowych wskazała, że przedmioty te zostały złożone na przechowanie S. S.A. z siedzibą przy [...] w Warszawie. Czynności przeprowadzone pod podanym adresem, ujawniły że nie znajduje się tam majątek Spółki. Następnie po powzięciu wiadomości, że przechowawca zmienił nazwę i siedzibę podjęto czynności pod nowym adresem, jednak i tam nie odnaleziono przedmiotowego mienia, a przechowawca wyprowadził się w nieznane miejsce. Ponadto zgodnie ze sprawozdaniem tymczasowego nadzorcy sądowego z czynności podjętych wobec Spółki w postępowaniu upadłościowym o sygn. akt [...] w Sądzie Rejonowym dla W. w W. [...] Wydział Gospodarczy ds. Upadłościowych i Naprawczych z [...] czerwca 2011 roku, majątek Spółki nie przedstawia dużej wartości rynkowej, koszty wyceny i pozyskania nabywców pochłoną znaczne wydatki, a nawet gdyby przyjąć wariant optymistyczny znalezienia nabywcy na całość środków trwałych Spółki, można by oczekiwać na uzyskanie kwoty ok. 50.000 zł.

Wskazane przez Prezesa zarządu mienie Spółki pozwalające na zaspokojenie przedmiotowych wierzytelności podatkowych musi mieć cechy mienia konkretnego (w szczególności do wysokości), możliwego do skutecznej egzekucji oraz musi być realne i istnieć w dacie, gdy zostało wskazane. Okoliczności te powinien wykazać członek zarządu podając konkretne dane umożliwiające przeprowadzenie z tego mienia skutecznej egzekucji. Mienie umożliwiające przeprowadzenie egzekucji zaległości podatkowych spółki "w znacznej części", oznacza, że musi mieć egzekwowalną wartość spełniającą przesłankę znaczności w porównaniu z wysokością zaległości podatkowych Spółki. Wskazać należy, że tylko realnie istniejące mienie wskazane wraz z jego usytuowaniem, czyli miejscem położenia, istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności, wypełniałoby przesłankę zwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności z art. 116 § 1 pkt 2 o.p. (wyrok NSA w Warszawie z dnia 13 maja 2015 roku, sygn. akt I FSK 294/14, LEX nr 1772724).

Jak wskazano wyżej, podjęte przez organy podatkowe czynności zmierzające do ustalenia majątku Spółki nie wykazały istnienia tego majątku, przy czym zauważyć należy, że organy nie mają obowiązku poszukiwania wskazanego mienia, ponieważ miejsce jego położenia powinien wskazać członek zarządu. Nawet gdyby wskazany majątek w postaci form rzeczywiście istniał, wszelkie okoliczności wskazują, że jego rzeczywista wartość nie pozwoliłaby pokryć w znacznej części zaległości podatkowych Spółki.

W dalszej części uzasadnienia należy odnieść się do wskazanych przez Skarżącą wierzytelności względem M. B. i L. B. z tytułu mowy pożyczki zabezpieczonych hipotecznie na nieruchomości położonej w D.. Należy mieć na uwadze, że Wskazanie mienia w rozumieniu art. 116 § 1 o.p. musi dotyczyć mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa (wyrok NSA z 24 maja 2016 r., II FSK 1139/14, LEX nr 2082791). Wymagane jest wykazanie, że jest możliwe prowadzenie egzekucji z tych wierzytelności, a więc udowodnienie, że są one wymagalne a dłużnicy są wypłacalni. Zatem wskazanie mienia spółki, do którego możliwa byłaby egzekucja nie może dotyczyć mienia, z którym wiążą się tylko potencjalne możliwości uzyskania kwot pozwalających na zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych (por. wyrok NSA z 10 kwietnia 2015 r. sygn. akt I FSK 366/14 dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń i Sądów Administracyjnych na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). Wskazane przez Skarżąca wierzytelności z tytułu umowy pożyczki są co prawda wymagalne, jednakże dłużnicy odmówili spełnienia świadczenia. Dodowem na te okoliczność są wskazane przez organy orzeczenia sądowe stwierdzające obowiązek zwrotu na rzecz Spółki kwoty pożyczki. Skoro spółka nie wyegzekwowała tych orzeczeń należało uznać przedmiotowe wierzytelności za mienie, które nie może w sposób prosty niewiążący się z podejmowaniem skomplikowanych działań prawnych, dostarczyć kwot na zaspokojenie zobowiązań podatkowych, których dotyczy niniejsza sprawa.

Zabezpieczenie wskazanych wyżej wierzytelności hipoteką na nieruchomości położonej w D. nie mogło być uznane za okoliczność świadczącą o możliwości zaspokojenia zobowiązań podatkowych spółki z tej nieruchomości, gdyż nieruchomość ta jest obciążona hipotekami rzecz Banku N. S.A. w W., które mają pierwszeństwo. Wierzytelności te wynoszą łącznie ponad 2 miliony zł. Zatem w tych okolicznościach, zdaniem Sądu, zasadne było stanowisko organów, że z nieruchomości tej nie uzyska się kwot pozwalających na pokrycie zaległości podatkowych, których dotyczyła zaskarżona decyzja. O braku możliwości zaspokojenia zobowiązań podatkowych Spółki z wierzytelności Spółki w stosunku do M. B. i L B. z tytułu mowy pożyczki, świadczy także umorzenie w dniu [...] listopada 2013 roku w postępowań egzekucyjnych prowadzonego przeciwko spółce o sygn. akt [...] przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla W. Postępowania te zostały umorzone z powodu braku po stronie Spółki majątku, z którego możliwa byłaby egzekucja. Także w postępowaniu przed Sądem Rejonowym dla W. w W. prowadzonym z wniosku Skarżącej o ogłoszenie upadłości spółki L. wskazane wierzytelności uznane zostały za mienie o znikomej wartości. Świadczy o tym postanowienie z dnia [...] lipca 2011 roku sygn. akt [...], którym Sąd oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości, ponieważ majątek Spółki nie wystarczy na zaspokojenie kosztów postępowania. Wierzytelności te zostały zgłoszone do postępowania, świadczy o tym treść załącznika do wniosku o ogłoszenie upadłości z dnia [...] maja 2011 r. (karta 251 tomu II akt administracyjnych).

Prowadząc postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności osób trzecich organy podatkowe, tak jak w każdym postępowaniu podatkowym mają obowiązek podjąć działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 O.p.), a w myśl art. 187 § 1 O.p. zobowiązane są w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie - zgodnie z art. 191 O.p. - dokonać oceny, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Podkreślić przy tym należy, iż ocena materiału dowodowego została zastrzeżona organom w ramach swobodnej oceny dowodów uwzględniającej ocenę faktów mających znaczenie prawne, zasady logiki, doświadczenia życiowego, reguł logicznego wnioskowania. Przy tej ocenie organ nie jest skrępowany żadnymi regułami formalnymi. Organ jako dowód może dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.). Natomiast zgodnie z art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

W ocenie Sądu, ustalony przez organy stan faktyczny niniejszej sprawy nie budzi wątpliwości. Ustalono go z poszanowaniem przedstawionych powyżej reguł procesowych, a sprawa została wyjaśniona w sposób umożliwiający wydanie prawidłowej decyzji. Podstawę podjętego rozstrzygnięcia stanowił materiał dowodowy zgromadzony przez organ I instancji, a ocena tego materiału dowodowego dokonana została zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Sąd nie dopatrzył się w związku z tym naruszenia wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej normujących postępowanie dowodowe i ogólne zasady jego prowadzenia w sposób, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W rozpoznawanej sprawie nie doszło zatem do naruszenia prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania tego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego. W związku z tym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie skargę oddalił, na podstawie art. 151 p.p.s.a.