Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 519/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-07-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 19, art. 5a pkt 6, art. 9
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA del. Marek Kraus, Sędziowie sędzia WSA Grzegorz Nowecki, sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lipca 2013 r. sprawy ze skargi M. G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] października 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

Skarżąca – M. G. w dniu 16 lipca 2012 r. złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przedstawiając stan faktyczny wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, m.in. w zakresie budowy lokali mieszkalnych, które są następnie sprzedawane ostatecznemu odbiorcy na wolnym rynku. Budynek, w którym znajdują się lokale przeznaczone do sprzedaży, stanowi własność wspólników. Przy realizacji tego rodzaju inwestycji zasadą jest, aby inwestor zapewnił co najmniej jedno miejsce parkingowe dla każdego budowanego lokalu. Dla realizacji tego warunku zawarto z gminą umowę na wybudowanie parkingu (ogólnodostępnego) na gruntach gminnych. Przy czym ilość miejsc parkingowych wybudowanych w oparciu o powyższą umowę kilkukrotnie przewyższała ilość budowanych lokali. W końcowej fazie realizacji inwestycji nadzór budowlany zakwestionował umowę zawartą z gminą i zażądał, aby miejsca parkingowe przypisane do budowanych lokali były umiejscowione na działkach inwestora. Stanowisko to wywołało konieczność wykonania dodatkowych czynności: projektowych, nabycia gruntów, budowlanych i w konsekwencji spowodowało wydłużenie terminu realizacji inwestycji.

Dla każdego sprzedawanego lokalu ustanowiono odrębną własność. Nabywcy wraz z kupnem lokalu nabywają udział w części wspólnej budynku. Transakcje sprzedaży poprzedzone są wpłatą 100% zaliczki na poczet nabywanego lokalu, potwierdzaną fakturą zaliczkową i umową przedwstępną sprzedaży lokalu. W umowach tych bywają różnorodne zapisy zabezpieczające interesy strony transakcji, które negocjowane są indywidualnie z każdym potencjalnym nabywcą. W omawianym przypadku występowały zapisy dotyczące odstąpienia od umowy, jeżeli przekazanie lokalu nie nastąpi w oznaczonym terminie. Umowa odstąpienia ma formę aktu notarialnego określającego skutki (obowiązki) sprzedawcy w przypadku ziszczenia się warunku dla odstąpienia od umowy. W umowie odstąpienia określono obok obowiązku zwrotu wpłaconej zaliczki m.in. obowiązek wypłacenia odszkodowania, stanowiącego równowartość poniesionych przez nabywającego kosztów bankowych, na które składają się koszty nabycia kredytu oraz zapłaconych bankowi odsetek od udzielonego kredytu za cały okres od jego uzyskania do dnia zwrotu dokonanego w oparciu o oświadczenie o odstąpieniu od umowy. Wszystkie płatności odbywają się za pośrednictwem rachunku bankowego.

W związku z powyższym Skarżąca zapytała czy odszkodowanie wypłacone w wyżej opisanych okolicznościach stanowi koszt uzyskania przychodów?

Skarżąca wskazała, iż w świetle art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – dalej: "u.p.d.o.f.", kosztem uzyskania przychodów są tylko takie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo - skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów.

Wyjaśniła, iż pobieranie zaliczek na poczet sprzedaży mieszkań jest powszechną praktyką mającą na celu zapewnienie inwestorowi środków na realizację inwestycji. Związane z nimi umowy muszą chronić interesy zarówno inwestora jak i przyszłego nabywcy, a zawarte w nich klauzule zabezpieczające te interesy oprócz funkcji zabezpieczającej pełnią również funkcję uwiarygodniająca strony umowy. W ocenie Skarżącej, skoro wszystkie umowy miały formę aktów notarialnych, a płatności dokonywane były za pośrednictwem banku, to udokumentowanie okoliczności dotyczących wypłaconego odszkodowania nie może budzić żadnych wątpliwości. Zdaniem Skarżącej potwierdza to istnienie związku przyczynowo - skutkowego poniesionego wydatku ze źródłem przychodu.

Ponadto Skarżąca wskazała, iż wyłączone przez ustawodawcę z kosztów uzyskania przychodów odszkodowanie, określone w ust. 1 pkt 19 art. 23 u.p.d.o.f., odnosi się do rezultatu działania, jakim jest dostarczenie wadliwych towarów, wadliwe wykonanie robót i usług lub też zwłoki w usunięciu tych wadliwości. Tymczasem w przedstawionym stanie faktycznym odszkodowanie odnosi się do terminowości dostawy. Nie ma więc żadnego związku z wystąpieniem wady (nie nastąpiła bowiem dostawa towaru jakim jest mieszkanie). Zdaniem Skarżącej, skoro zatem wskazana w tej normie wadliwość jest podstawową przyczyną eliminującą odszkodowania z kosztów podatkowych, a ustawodawca nie odnosi się do kwestii niewykonania zobowiązania, przy czym niedopuszczalna jest jakakolwiek interpretacja rozszerzająca, to oznacza to, że odszkodowanie za niewykonanie stanowi koszt podatkowy.

W interpretacji indywidualnej z [...] października 2012r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe.

Wyjaśnił, iż w świetle art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, nie może być wymieniony w art. 23 tej ustawy - wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów oraz musi być należycie udokumentowany. Przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Wyjaśnił również, że istotą art. 23 ust. 1 pkt 19 u.p.d.o.f. jest generalnie wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań związanych z wadami towarów lub usług, a nie przypadków niewykonania robót i usług będących przedmiotem umów. Negatywne wyliczenie kosztów nie przesądza jeszcze o tym, że wydatek niewskazany w tym przepisie (np. odszkodowania i kary umowne z tytułu odstąpienia od umowy) staje się automatycznie kosztem uzyskania przychodów. Dla uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów musi być spełniony również ogólny warunek określony w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

Odnosząc się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odszkodowania z tytułu odstąpienia od umowy Minister Finansów wskazał, iż kary z tytułu niewykonania umowy (odstąpienia od umowy) w większości przypadków niezaliczane są do kosztów uzyskania przychodów ze wzglądu na brak przesłanki działania w celu osiągnięcia przychodów (art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.). Wyjątek stanowi sytuacja, gdy podatnik udowodni, że korzystne było odstąpienie od umowy i zapłata odszkodowania, a następnie zawarcie bardziej intratnej umowy w celu osiągnięcia większych przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W ocenie Ministra Finansów, z treści przedstawionego stanu faktycznego nie wynika natomiast, aby zapłata przez spółkę cywilną odszkodowania z tytułu odstąpienia od realizacji umowy zawartej z nabywcą miała służyć uzyskaniu większych przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów w przyszłości. W sytuacji bowiem, gdy strona umowy (nabywca) odstępuje od umowy ze względu na opóźnienia w jej realizacji, co spowoduje, że spółka nie zrealizuje już przedmiotu umowy i tym samym nie osiągnie przychodów w ramach prowadzonej działalności, to przedmiotowe odszkodowanie nie wpłynie w żaden sposób na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Nie zostanie więc spełniony ogólny warunek uznania konkretnego wydatku za koszt uzyskania przychodu przewidziany w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

Ponadto organ podkreślił, że podatnik ponosi ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z tym nietrafne decyzje, skutkujące powstaniem kosztów związanych z tą działalnością, nie mogą być rekompensowane przy pomocy przepisów podatkowych, gdyż oznaczałoby to w praktyce przerzucenie na Skarb Państwa ryzyka związanego z określonym przedsięwzięciem gospodarczym. W konsekwencji organ stwierdził, iż uznanie za koszt uzyskania przychodów odszkodowania z tytułu odstąpienia od umowy niezgodne jest zarówno z brzmieniem art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., jak i wyraźnie sprecyzowanym celem ustawodawcy. Wyjaśnił, iż zapłata odszkodowania nie wiąże się z jakimś rzeczywistym zdarzeniem gospodarczym, mającym wpływ na wysokość osiągniętego lub potencjalnego przychodu. Nie można go także uznać za poniesionego w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Reasumując Minister Finansów stwierdził, iż Skarżąca nie będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności wypłaconego odszkodowania z tytułu odstąpienia od umowy.

Pismem z [...] października 2012r. Skarżąca wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na to wezwanie organ stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

W skardze na powyższą interpretację Skarżąca wniosła o stwierdzenie jej niezgodności z prawem. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie art. 22 ust. 1 w związku z art. 5a pkt 6 i art. 9 u.p.d.o.f. przez ich wadliwą wykładnię.

Wskazała, iż funkcja zabezpieczająca, o której mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. ma bardzo szerokie i doniosłe znaczenie. Polega m.in. na tworzeniu właściwego (bezpiecznego) wizerunku zawieranej transakcji (umowy). Dodatkowo, porozumienie prowadzi do zminimalizowania kosztów, za które trzeba uznać nie tylko koszty procesowe, czy zasądzone odszkodowanie, ale również koszty związane z czasem poświęconym na procesowanie, przygotowywanie pism, koszty dojazdów itp. Zdaniem Skarżącej kuriozalne wydaje się twierdzenie, że ta sama umowa jest raz uznawana za mającą związek z działalnością gospodarczą i jej celem, jakim jest osiąganie przychodów, innym razem odmawia się jej tego związku, gdy chodzi o odszkodowanie zwiększające koszty.

Ponadto Skarżąca zarzuciła, iż organ odwołuje się do wykładni gramatycznej użytego przez ustawodawcę zwrotu "wszelkie koszty ponoszone w celu osiągnięcia przychodu", które oznaczają, iż podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, jeżeli "wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą", a jednocześnie nie dostrzega tego związku w przedstawionym stanie faktycznym - nie dostrzega, że przedmiotem działalności gospodarczej Skarżącej jest budowa mieszkań, że umowy wstępne na sprzedaż lokali mieszkalnych gwarantują środki wykorzystywane w procesie inwestycyjnym. Skarżąca wyjaśniła, iż opisywana umowa również przyniosła przychód, który co prawda nie został zamieniony na przychód podatkowy, jednakże stanowił źródło finansowania inwestycji i budowy mieszkania, które nie zostanie sprzedane klientowi, któremu wypłacono odszkodowanie, lecz zostanie sprzedane innemu nabywcy - tak czy inaczej mieszkanie to przyniesie przychód podatkowy. Zdaniem Skarżącej dokonując wykładni gramatycznej organ doszukuje się innego znaczenia art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. i w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej określonej w art. 5a pkt 6 tej ustawy, dokonuje ustalenia, "że kosztami uzyskania przychodów są tylko takie wydatki, który zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów". Tymczasem działalność gospodarcza może przynosić zarówno zyski jak i straty.

Ponadto, zdaniem Skarżącej w świetle art. 9 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, a nie wydatki (koszty) będące odszkodowaniami.

W ocenie Skarżącej, zawarte w zaskarżonej interpretacji twierdzenia organu obarczone są błędem oceny stanu faktycznego - niedostrzeganiem, że budowa była prowadzona w ramach działalności gospodarczej, a zmiana koncepcji realizacji warunków zabudowy nie miała na celu obejścia przepisów prawa, lecz przyśpieszenie realizacji inwestycji, że stroną umowy "parkingowej" był organ administracji terenowej, który również powinien znać się na obowiązujących przepisach prawa, że konieczność zmiany koncepcji parkingowej, wywołała kolejne zdarzenia gospodarcze w zakresie planistycznym i realizacyjnym (budowa garażu podziemnego), że opóźnienie dało możliwość kontrahentowi (nabywcy mieszkania) prawo odstąpienia od umowy i w konsekwencji obowiązek wypłaty odszkodowania, którego by nie było, gdyby Strona nie rozpoczęła inwestycji pod nazwą budowa mieszkań. Ponadto Skarżąca podkreśliła, iż sam Skarb Państwa (w osobie organu gminy) zawarł z nią umowę, która miała przyśpieszyć sprzedaż i oddanie mieszkań do użytku, a której realizacja zamiast oczekiwanego efektu, wydłużyła proces inwestycyjny i tym samym spowodowała wypłatę odszkodowania. Zarzuciła, że Skarb Państwa chce od niej podatku dochodowego nie od dochodu, lecz od wydatku (kosztu) pomimo, że ustawodawca nie wymienił go w art. 23 u.p.d.o.f.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji i w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Wojewódzkie Sądy Administracyjne powołane zostały do sprawowania kontroli działalności administracji publicznej, przy czym zakres tej kontroli ograniczony jest do kontroli legalności działania organów administracji (art. 1 § 1 i 2 ustawy 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz. U. nr 256 poz. 1269). Indywidualne akty administracyjne, takie jak akty wymienione w art. 3 § 2 pkt 1-4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270), zwanej dalej p.p.s.a., podlegają uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd ich niezgodności z prawem.

Skarga analizowana według powyższych kryteriów okazała się bezzasadna.

Przed przystąpieniem do oceny wyrażonego przez Ministra Finansów stanowiska wskazać należy, że niniejsza sprawa sądowoadministracyjna, jest następstwem złożenia przez stronę Skarżącą żądania zbadania legalności aktu administracyjnego wydanego w szczególnym trybie postępowania jakim jest postępowanie uregulowane w Rozdziale 1a działu II Ordynacji podatkowej.

Z przepisów rozdziału 1a działu II o.p. można wywieść normę nakazującą Ministrowi Finansów przedstawienie interpretacji urzędowej przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do stanu faktycznego i pytania wskazanego przez wnioskodawcę we wniosku o udzielenie interpretacji. Strona wnioskująca o udzielenie interpretacji zobowiązana jest do przedstawienia stanu faktycznego, którym związany jest zarówno organ jak i sąd rozpoznający ewentualną skargę na interpretację indywidualną. Ewentualne modyfikacje stanu faktycznego dokonane przez stronę już po wydaniu interpretacji, pozostają bez wpływu na ocenę interpretacji. Jedną z charakterystycznych cech tego postępowania jest bowiem brak postępowania dowodowego – organ wydaje interpretację na podstawie przedstawionego przez stronę stanu faktycznego. Składając wniosek o udzielenie interpretacji i przedstawiając stan faktyczny strona decyduje o zakresie postępowania, ewentualne modyfikacje, czy uzupełnienia stanu faktycznego dokonane w toku postępowania już po wydaniu interpretacji nie mają wpływu na ocenę jej zgodności z prawem.

U podstaw kontroli legalności zaskarżonej interpretacji leżała ocena, czy zapłacone przez Skarżącą odszkodowanie w związku z odstąpieniem od umowy, z uwagi na nie przekazanie lokalu w oznaczonym terminie może stanowić koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Miedzy stronami nie było sporu co do tego, że omawiane odszkodowanie nie mieści się w zakresie wyłączenia, o którym mowa w art. 23 ust.1 pkt 19 u.p.d.o.f. ; i Sąd ocenę te w pełni podziela. Istotą powyższego przepisu jest generalne wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań związanych z wadami towarów i usług, a nie przypadków niewykonania robót i usług będących przedmiotem umowy (por. wyrok NSA II FSK 1770/10).

Sam fakt nie objęcia ustawowym wykazem wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zawartym art. 23 u.p.d.o.f. nie jest wystarczający do podatkowej kwalifikacji kosztu. Brak takiego wydatku w katalogu kosztów negatywnych, nie skutkuje automatycznym przyjęciem, że stanowi on koszt podatkowy. Pogląd przeciwny, zgodnie z którym do kosztów podatkowych zalicza się wszelkie koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (z wyłączeniem wymienionych w art. 23 u.p.d.o.f.) jest zbyt daleko idący i abstrahuje od wskazanego w art. 22 ust. 1 ustawy celu poniesienia kosztu, a w rezultacie nie znajduje oparcia w treści tego przepisu. Uprawnione jest bowiem przyjęcie założenia, iż gdyby zamiarem ustawodawcy było uznanie za koszty uzyskania przychodów wszelkich kosztów ponoszonych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej, nadałby temu przepisowi takie właśnie brzmienie.

Zasadność przypisania poniesionego przez Skarżącą odszkodowania do kosztów uzyskania przychodów należało zatem analizować w kontekście ogólnej zasady rozpoznawania kosztów podatkowych ujętej w dyspozycji art. 22 u.p.d.o.f. Zgodnie z powołanym art. 22 ust.1 kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodzić należy się ze Skarżącą, że zapłacone odszkodowanie miało związek z przychodem, wiązało się z realizacją umowy. Ustawodawca definiując w art. 22 ust.1 kategorię podatkowych kosztów uzyskania przychodów nie uzależnił jednak zaliczenia wydatku od związku ze źródłem przychodu, ale z celowym działaniem, służącym osiągnięciu przychodu. Działania podatnika muszą zmierzać w celu uzyskania przychodów, być na ten cel nakierowane. Określenie "w celu" oznacza pozostawanie wydatku (kosztu) w takim związku z przychodami, że poniesienie go ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. W konsekwencji zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów pociąga za sobą nie tylko ocenę pod kątem czy jego poniesienie miało związek z konkretnym przychodem, ale także z punktu widzenia racjonalności określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Brak osiągnięcia spodziewanego gospodarczego rezultatu nie wyłącza poniesionego wydatku z kosztów uzyskania przychodu.

W analizowanej sprawie Skarżąca nie wskazała w istocie źródła, z którego miała osiągnąć przychody pozostające w związku przyczynowo – skutkowym z poniesionymi wydatkami, w związku z wypłatą odszkodowania. Odnosząc się do argumentacji skargi, wyjaśnić należy, ze źródłem takim nie mogą być przychody z bieżącej działalności (pochodzące ze sprzedaży mieszkania), z uwagi na brak tego związku pomiędzy poniesionym wydatkiem a wskazanym źródłem przychodu. Podkreślić należy, że wskazany we wniosku stan faktyczny i zawarta tam argumentacja ograniczały się jedynie do wykazania, że poniesione odszkodowanie nie mieści się w katalogu wyłączeń, o których mowa w art. 23 ust.1 pkt 19 u.p.d.o.f. Skarżąca nie wykazała, aby poniesiony wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodów, lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Jak podkreśla się w orzecznictwie, w pewnych okolicznościach, rozwiązanie umowy nawet kosztem zapłaty kary umownej (odszkodowania) może być dla przedsiębiorcy korzystniejsze, niż jej realizacja. W szczególności w sytuacji, w której rozwiązanie umowy narażałoby przedsiębiorcę na poniesienie kosztu (kary umownej) w wysokości niższej aniżeli ten, jaki musiałby ponieść realizując umowę. W stanie faktycznym, wskazano, że poniesienie wydatku w postaci w postaci odszkodowania było konsekwencją nie wykonania umowy (z uwagi na opóźnienie w jej realizacji). Wydatek był więc skutkiem naruszenia zasady pacta sunt servanta. Kwestia odstąpienia od umowy miała w tym przypadku charakter odmienny od wyżej wspomnianego, a jednocześnie drugorzędny. Skutek w postaci rozwiązania umowy nie stanowił tu bowiem przejawu swobodnej decyzji Spółki powziętej z ukierunkowaniem na realizację jednego z celów o jakich mowa w art. 22 ust. 1 u.d.o.f. (w każdym razie nie wynika to z treści wniosku o udzielenie interpretacji), lecz był konsekwencją określonych zapisów kontraktu, które dawały drugiej stronie prawo do odstąpienia i żądania wypłaty odszkodowania w przypadku opóźnienia.

Dokonując zatem zestawienia - przyczyny obciążenia Skarżącą odszkodowaniem z ogólną definicją kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. nie sposób – w ocenie Sądu – znaleźć powiązania tego wydatku z normatywną przesłanką działania "w celu", czy to osiągnięcia przychodów, czy to zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Należy zwrócić uwagę, że w realiach rozpoznawanej sprawy, zapłata odszkodowania przez Skarżącą była koniecznością, a nie wyborem korzystniejszego dla niej wariantu (por. Bogusław Gruszczyński, "Cel osiągnięcia przychodów", Glosa nr 2 z 2003 r., s. 15). Z oczywistych więc względów, tego rodzaju wydatek nie mógł pozostawać w jakimkolwiek związku z przesłankami działania, które można by uznać za ukierunkowane na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła. Obowiązek poniesienia tego wydatku wynikał bowiem jedynie z faktu ziszczenia się okoliczności, na wypadek których wprowadzono do umowy postanowienia o obowiązku zapłaty odszkodowania.

Odnosząc się do wyrażonego w skardze stanowiska, że wypłacone przez Skarżącą odszkodowanie uznać należy za koszt poniesiony w celu zachowania lub zabezpieczenia przychodu wskazać należy, że z przedstawionego przez nią we wniosku stanu faktycznego wynika jedynie, że koszt poniesiony został w związku z niewykonaniem umowy, a więc z utratą źródła przychodu. Nie mogła zasługiwać na uwzględnienie także ta część argumentacji skargi, w której Skarżąca odwoływała się do przesłanki zabezpieczenia źródła przychodów, utożsamiając realizację tej przesłanki z tworzeniem pozytywnego wizerunku prowadzonej działalności, podnosząc także, że "porozumienie prowadzi do zminimalizowania kosztów".

Okoliczności te nie zostały podane we wniosku o udzielenie interpretacji, w konsekwencji organ nie miał możliwości ustosunkowania się do nich i zobowiązany był do udzielenia interpretacji w stanie faktycznym w którym strona nie powoływała się na żadne okoliczności, które mogłyby uzasadnić zaistnienie przesłanki działania w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

W konsekwencji uznać należy, że zaskarżona interpretacja dotycząca zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku nie narusza prawa.

Mając powyższe na uwadze Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.