Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 281/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2014-11-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 2, pkt 3,  art. 2 ust. 2,  art. 7 ust. 1 pkt 10.
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 1.
journal: Dz.U. 2006 nr 136 poz 969
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r, o podatku rolnym - tekst jednolity
article: art. 21.
journal: Dz.U. 2010 nr 193 poz 1287
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), del. Sędzia SO Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Bożena Pindel, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 listopada 2014 r. sprawy ze skargi D. T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2012 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) orzeka, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 2 817 (dwa tysiące osiemset siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U.2012.749 ze zm.) dalej O.p., po rozpatrzeniu odwołania pana D. T. (dalej podatnik) od decyzji Burmistrza K. (dalej organ podatkowy) z dnia [...] Nr [...] w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2012, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej SKO lub Kolegium), utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

Uzasadniając rozstrzygnięcie SKO wskazało, że organ podatkowy zaskarżoną decyzją ustalił podatnikowi przedmiotowe zobowiązanie za okres od 1 maja do 31 grudnia 2012 r., w kwocie [...]zł. W odwołaniu od tej decyzji podatnik zaskarżył ją w części dotyczącej podatku od nieruchomości od: 1) budynków niemieszkalnych o łącznej pow. [...]m2, 2) od całej powierzchni działki [...] mimo, że jedynie ta część działki, która jest wybetonowana jest wykorzystywana jako plac składowy, zaś pozostała jej część jest wprawdzie oznaczona jako R IlIa, jest praktycznie nieużytkiem, a za wiatą jest droga, 3) budynku niemieszkalnego o pow. [...]m2 wykorzystywanego faktycznie na cele mieszkaniowe, 4) użytku oznaczonego R IlIa o powierzchni [...] ha, który faktycznie stanowi nieużytek, na którym rosną chwasty na gruzowisku pozostałym po rozbiórce zabudowań funkcjonującej tam uprzednio cegielni.

Kolegium wyjaśniło, że podstawą prawną wymiaru podatku od nieruchomości za 2012 r. stanowią przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), dalej ustawa podatkowa, oraz uchwały Nr X/78/2011 Rady Miejskiej w K. z dnia 8 listopada 2011 r. w sprawie stawek podatku od nieruchomości na rok 2012, zaś podstawę prawną wymiaru podatku rolnego stanowią przepisy ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.), dalej ustawa, oraz uchwały Nr X/80/2011 Rady Miejskiej w K. z dnia 8 listopada 2011 r.

Na podstawie akt sprawy SKO stwierdziło, że podatnik w dniu [...] nabył prawo własności nieruchomości niezabudowanej oznaczonej numerem geodezyjnym [...] o pow. [...] ha oraz prawo użytkowania wieczystego nieruchomości oznaczonej numerem geodezyjnym [...] o pow. [...] ha, położonej w K. przy ul. [...] wraz z prawem własności usytuowanych na jej terenie budynków niemieszkalnych. Podatnik prowadzi działalność gospodarczą A w C.

Następnie przedstawił tok postępowania w zakresie decyzji umarzającej raty zaległego podatku od nieruchomości za maj i czerwiec 2012 r., której nieważność stwierdziło Kolegium decyzją z dnia [...] oraz wcześniejszego postępowania podatkowego w przedmiotowej sprawie zakończonej decyzją SKO

z dnia [...] uchylającą poprzednią decyzję podatkową z dnia [...]. W decyzji kasatoryjnej Kolegium stwierdziło, że organ podatkowy nieprawidłowo do podstawy opodatkowania podatkiem rolnym wliczył grunty o pow. [...]m2 sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako nieużytki, oraz ich oceny

w świetle art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy podatkowej, nadto opodatkował grunty jako rolne bez zbadania istnienia przesłanki z art. 2 ust. 2 tj. zajęcia ich na prowadzenie działalności gospodarczej.

Kolegium wskazało, że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości były budynki niemieszkalne związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o łącznej pow. [...]m2, budowle o wartości [...]zł, grunty rolne zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej o pow. [...]m2, zaś nieużytki

o pow. 1.000 m2 były zwolnione od podatku jako nie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Organ podatkowy pierwszej instancji za grunty rolne wyłączone poprzez czynności faktyczne z produkcji rolnej z uwagi na prowadzoną działalność gospodarczą uznał grunty stanowiące część działki [...] o pow.

[...]m2, zabudowane budynkami niemieszkalnymi przemysłowymi, sklasyfikowane

w ewidencji gruntów jako B-RIIIa oraz grunty stanowiące cześć działki [...]

o pow. [...]m2 zabudowane budynkami niemieszkalnymi, sklasyfikowane

w ewidencji gruntów jako B-RIIIa.

SKO podniosło, że zawiadomieniem z dnia 2 lipca 2013 r. dokonano zmiany w ewidencji gruntów polegające na tym, że na działce nr [...] grunty o pow. [...]m2 sklasyfikowane uprzednio jako użytki rolne zabudowane B-RIIIa sklasyfikowano jako tereny przemysłowe Ba, a na działce [...] grunty o pow. [...]m2 sklasyfikowane dotychczas również jako B-RIIIa, sklasyfikowano jako inne tereny zabudowane Bi. Stan taki obowiązuje od lipca 2013 r., zaś od maja do grudnia 2012 r. grunty te podlegały podatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Grunty te są bowiem zabudowane budynkami niemieszkalnymi i przemysłowymi.

W dalszej kolejności Kolegium omówiło różnice dotyczące pojęcia "związania" i "zajęcia" gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej powołując się przy tym na orzecznictwo tutejszego Sądu, a następnie odniosło się do zarzutów odwołania w zakresie gruntów stwierdzając, że ich nie podziela z przyczyn wyżej przedstawionych. Co do zarzutu dotyczącego budynku niemieszkalnego nr [...] o pow. [...]m2, SKO zauważyło, że budynek ten nie został zaliczony do budynków mieszkalnych w ewidencji gruntów i budynków, a nadto zmiana sposobu jego użytkowania na cele mieszkalne nastąpiła samowolnie i decyzją PINB w R.

z dnia [...] zobowiązano podatnika do przywrócenia poprzedniego sposobu użytkowania części budynku socjalno – magazynowo - produkcyjnego.

Kolegium nie podzieliło również stanowiska podatnika co do zakwalifikowania budynków oznaczonych jako nr 1, 2 i 3 na działce [...] jako związane z działalnością gospodarczą i że obiekty nr 1 i 3 nie stanowią budynków

w rozumieniu prawa budowlanego. Podniosło, że z protokołu oględzin przedmiotowych nieruchomości prowadzonych w dniu 19 grudnia 2012 r. wynika, że na działce nr [...] znajdują się obiekty niemieszkalne nr 1 o pow. użytkowej [...]m2, nr 2 o pow. [...]m2 i nr 3 o pow. użytkowej [...]m2, a na działce nr [...] obiekty niemieszkalne nr 4 o pow. użytkowej [...]m2, nr 5 o pow. użytkowej [...]m2 i nr 6 o pow. użytkowej [...]m2. Kolegium przytoczyło treść art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej, a następnie stwierdziło, że z akt sprawy nie wynika, by wystąpiła przesłanka dotycząca względów technicznych, gdyż powoływanie się w sposób ogólny na zły stan techniczny budynków nie wyczerpuje tego pojęcia.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący pan D. T. zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie prawa materialnego a mianowicie:

– "art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej poprzez dowolne zastosowanie do stanu faktycznego sprawy, z którego w sposób jednoznaczny wynika, że nie wszystkie budynki i grunty będące jego własnością są związane

z prowadzoną działalnością gospodarczą, a faktycznie służą do zaspokajania jego potrzeb mieszkaniowych itp.",

– art. 2 ust. 2 ustawy podatkowej poprzez "przekraczające zdrowy rozsądek" ustalenie, że grunty nie wykorzystywane na prowadzenie działalności gospodarczej są takimi mimo, iż faktycznie są nieużytkami, a ze względu na ich stan nie nadają się do jakiegokolwiek użytkowania,

domagając się uchylenia decyzji w zaskarżonej części i zasądzenia kosztów postępowania.

Uzasadniając skargę skarżący wskazał, iż organy podatkowe pominęły fakty uznając grunty rolne z zabudowaniami za związane z działalnością gospodarczą mimo, że faktycznie nie mają nic wspólnego z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, albo są nieużytkami albo też wykorzystywane są rolniczo. Stwierdził, że z jednej strony przyjmuje się, iż zapisy w ewidencji gruntów są wiążące dla ustalenia poszczególnych zobowiązań podatkowych, a z drugiej zapisy te traktuje się dowolnie. Podniósł, że w 2012 r. grunty faktycznie wykorzystywane były zgodnie

z ówczesnymi zapisami w ewidencji gruntów, zaś wywody SKO w tej części są m.in. wewnętrznie sprzeczne. Zauważył, że SKO błędnie zinterpretowało pojęcie "posiadania" i "wykorzystywania" na cele prowadzonej działalności gospodarczej

z art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy podatkowej .

Odpowiadając na skargę SKO wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 20 listopada 2014 r. pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie przepisów postępowania dowodowego w zakresie ustalenia stanu faktycznego, a w szczególności zaistnienie okoliczności wyłączających

z opodatkowania budynki z uwagi na ich stan techniczny.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się uzasadniona.

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji, stanowiącej łączne zobowiązanie pieniężne, Sąd stwierdza, że sporna między stronami była kwestia kwalifikowania poszczególnych przedmiotów opodatkowania do określonego rodzaju podatku od nieruchomości lub rolnego, z uwagi na ich stan, posiadanie przez przedsiębiorcę lub zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej, a więc spełnienie przesłanek opisanych w art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 2 ust. 2 ustawy podatkowej.

Zgodnie z treścią art. 1a ust 1 pkt 3 ustawy podatkowej "użyte w ustawie określenia oznaczają: grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy (...), z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych

z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych". W myśl art. 1a ust. 3 tej ustawy "przez użyte w ustawie określenia: 1) użytki rolne (...), 3) nieużytki (...) - rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków". Przepis art. 2 ust. 2 ustawy podatkowej stanowi, że "Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne (...), z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej", zaś przepis art. 7 ust. 1 pkt 10 cytowanej ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku od nieruchomości "grunty stanowiące nieużytki (...), z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej".

Stosownie do brzmienia art. 1 ustawy o podatku rolnym "Opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne (...), z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza". "Osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości (...) dotyczący przedmiotów opodatkowania na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym)" (art. 6c ust. 1 ustawy).

Zgodnie z treścią art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne

i kartograficzne (t.j. Dz.U.2010.193.1287) "Podstawę (...), wymiaru podatków

i świadczeń (...) stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków", zaś

w myśl art. 20 ust. 1 pkt 1 i 2 tej ustawy, w brzmieniu z 2012 r. "Ewidencja gruntów

i budynków obejmuje informacje dotyczące:

1) gruntów - ich (...) powierzchni, rodzaju użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych (...);

2) budynków - ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i ogólnych danych technicznych".

Stosownie do przepisów rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U.2001.38.454), "Ze względu na podstawową funkcję użytkową budynki dzieli się na następujące rodzaje: 1) budynki mieszkalne, 2) budynki przemysłowe (...), 10) inne budynki niemieszkalne" (§ 65 ust. 1 rozporządzenia), kartoteka budynków jest raportem sporządzonym na podstawie danych ewidencyjnych o budynkach wymienionych w § 63 ust. 1, zebranych w pozycjach kartoteki budynków (§ 26 ust. 1 rozporządzenia), "danymi ewidencyjnymi dotyczącymi budynku stanowiącego część składową gruntu są: (...), 8) pole powierzchni zabudowy w m2 (...), 13) łącznie wyrażone w m2, pole powierzchni użytkowej (...)" - § 63 ust. 1 rozporządzenia. Dane te dotyczą również budynków stanowiących odrębny od gruntów przedmiot własności (§ 64 rozporządzenia), co do których prowadzi się rejestr budynków (§ 64 ust. 1 rozporządzenia).

Z powyższego wynika, że grunty, o których mowa w art. 1 ustawy o podatku rolnym podlegają podatkowi rolnemu, o ile nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza. Wśród gruntów tych nie zostały wymienione nieużytki. Tym samym nieużytki nie stanowią przedmiotu opodatkowania tym podatkiem. Z kolei podatkowi od nieruchomości nie podlegają grunty wymienione

w art. 2 ust. 2 ustawy podatkowej, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, zaś ze zwolnienia z tego podatku korzystają nieużytki, chyba że zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, przy czym pojęcie gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej nie jest tożsame z pojęciem gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy podatkowej.

Ogólnie rzecz ujmując oznacza to, że grunty, o których mowa w ustawie

o podatku rolnym nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem w przypadku ich zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej, gdyż podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W ten sposób ustawodawca wyłączył możliwość opodatkowania tych samych gruntów dwoma podatkami (rolnym i od nieruchomości) stosując kryterium ich zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej. Jednocześnie wyłączył z opodatkowania podatkiem rolnym nieużytki i zwolnił je

z opodatkowania podatkiem od nieruchomości stosując to samo kryterium.

Tym samym podatkowi od nieruchomości nie podlegają bądź są zwolnione

z tego podatku odpowiednio grunty kwalifikowane w stosownej ewidencji jako użytki rolne (grunty zadrzewione i zabudowane na użytkach rolnych) lub nieużytki chyba, że grunty takie zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Okoliczność, że grunty tak sklasyfikowane znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy nie jest wystarczająca dla uznania, że zostały one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy podatkowej. "Posiadanie" gruntów i ich "zajęcie" to dwa różne stany faktyczne i prawne. Grunty, o których mowa, mogą znajdować się w posiadaniu przedsiębiorcy i podlegać opodatkowaniu podatkiem rolnym bądź korzystać ze zwolnienia podatkowego, w sytuacji, gdy nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, zaś w takim przypadku do gruntów tych nie ma zastosowania definicja zawarta w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej.

Grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej to grunty, które faktycznie służą takiej działalności, są w takiej działalności wykorzystywane, na których wykonywane są jakiekolwiek czynności związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Samo "wyłącznie" takich gruntów z działalności rolnej lub ich "nie użytkowanie", niewykorzystywanie na jakąkolwiek działalność nie oznacza, iż grunty te należy uznać za "zajęte" na prowadzenie działalności gospodarczej tylko

z tej racji, że znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy.

O ile więc organ podatkowy nie wykaże, że na gruntach, o których mowa

w art. 2 ust. 2 czy art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy podatkowej są rzeczywiście wykonywane czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej, grunty te nie podlegają bądź są zwolnione z opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Fakt, że na części tych gruntów posadowione są budynki kwalifikowane jako przemysłowe lub niemieszkalne nie oznacza, iż na terenie nie zajętym przez te budynki niemożliwe jest prowadzenie działalności rolniczej, bądź że ta pozostała część zajęta została na prowadzenie działalności gospodarczej. W takim przypadku za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej można uznać grunty, na których posadowiono te budynki oraz faktycznie wykorzystywane do prawidłowego ich funkcjonowania, w tam prowadzonej w nich działalności gospodarczej. Pojęcie budynków czy gruntów "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" jest szersze od pojęcia "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" i obejmuje także pośrednie związanie budynku lub gruntu z działalnością gospodarczą.

Grunty rolne lub nieużytki będące w posiadaniu przedsiębiorcy lecz nie zajęte (faktycznie) na prowadzenie działalności gospodarczej nie stanowią gruntów zdefiniowanych w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej. Nie dotyczy to jednak budynków i budowli usytuowanych na takich gruntach, a znajdujących się

w posiadaniu przedsiębiorcy. W takim przypadku budynki te i budowle należy traktować jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej z wszelkimi tego konsekwencjami podatkowymi.

Podsumowując można stwierdzić, że grunty wymienione w art. 1 ustawy

o podatku rolnym nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem tylko wtedy, gdy są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, zaś brak prowadzenia na tych gruntach jakiejkolwiek działalności nie oznacza, że stają się one gruntami o innym charakterze niż wynikającym ze stosownej ewidencji, skoro w dalszym ciągu tworzą gospodarstwo, o którym mowa w art. 2 ust. 1 tej ustawy

i mogą (ale nie muszą) służyć działalności wymienionej w jej art. 2 ust. 2.

Grunty, o których mowa w art. 1a ustawy o podatku rolnym podlegają podatkowi rolnemu dopóty dopóki nie zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Dopiero ich zajęcie na prowadzenie działalności innej niż rolnicza wyłącza je z opodatkowania podatkiem rolnym. Faktyczne prowadzenie działalności rolniczej na nieruchomościach wymienionych

w art. 1 ustawy o podatku rolnym nie jest warunkiem ich opodatkowania tym podatkiem. "Nie jest też przesłanką uznania nieruchomości za gospodarstwo rolne - w rozumieniu ustawy z 1984 r. o podatku rolnym - faktyczne prowadzenie na nabytych gruntach działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust. 2 powołanej ustawy" (tak wyrok NSA z dnia 14 listopada 2012 r. sygn. akt II FSK 598/11).

Budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy nie stanowią przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, o ile nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. "Do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaliczone winny być również te grunty lub budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez podatnika w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, ale ich cechy oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej powoduje, że mogą być one wykorzystywane na ten cel. Warunków takich jednakże nie spełnia nieruchomość (budynek, grunt) przeznaczony na realizację osobistych celów życiowych podatnika oraz jego rodziny. Często zdarzają się bowiem sytuacje, w których należące do osób fizycznych nieruchomości o charakterze niemieszkaniowym nie są wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej, a nie zachodzą jednocześnie przewidziane przepisem art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wyjątki, stanowiące podstawę do zastosowania innych stawek podatku od nieruchomości niż maksymalne" (tak wyrok NSA z dnia 15 kwietnia 2014 r. sygn. akt II FSK 902/12). "Przez użyte w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. określenie "nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych" należy rozumieć - w odniesieniu do budynków sytuację, w której istniejąca w roku podatkowym zabudowa jest w takim stanie technicznym, że nie może być wykorzystywana (nie nadaje się) do prowadzenia działalności gospodarczej, nawet po realizacji prac remontowych (odtworzeniowych) adaptacyjnych, których efektem nie jest powstanie nowego budynku" (tak wyrok NSA z dnia 3 kwietnia 2014 r. sygn. akt II FSK 821/12). "Wyłączenie, o jakim mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., nie obejmuje sytuacji, gdy brak możliwości wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej wynika z przyczyn leżących po stronie posiadającego daną nieruchomość przedsiębiorcy" (tak wyrok NSA z dnia 7 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 1059/12). "Zwrot normatywny "tej działalności" w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. in fine oznacza tę konkretną działalność, którą prowadzi przedsiębiorca i konkretyzuje więź pomiędzy działalnością gospodarczą przedsiębiorcy a nieruchomością będącą w jego posiadaniu w zakresie całej wykładni definicji legalnej zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l" (tak wyrok NSA

z dnia 22 stycznia 2014 r. sygn. akt II FSK 1302/12). Warto również zauważyć, że "różnego rodzaju wiaty jako obiekty bez przegród budowlanych (ścian), nie mogą być opodatkowane podatkiem od nieruchomości jako budynki" (tak wyrok WSA

w Gliwicach z dnia 7 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 608/11), oraz że jeżeli podatnik wykaże w postępowaniu podatkowym w trybie art. 194 § 3 O.p., że "wbrew wskazanym w stosownej procedurze administracyjnej przesłankom do zmiany klasyfikacji w ewidencji, tak aby była ona zgodna ze stanem rzeczywistym, organy ewidencyjne nie dokonały właściwej zmiany; organy podatkowe muszą taką okoliczność zweryfikować na zasadzie art. 122 Ordynacji podatkowej" (tak wyrok NSA z dnia 11 lipca 2012 r. sygn. akt II FSK 2632/10).

Jak wynika z akt sprawy, w tym danych o przedmiocie ewidencji gruntów

i budynków z dnia [...] przedmiotem spornego opodatkowania były dwie działki gruntu tj. działka nr [...] o pow. [...]ha, zabudowana innymi budynkami niemieszkalnymi, sklasyfikowana w ewidencji gruntów jako B-RIIIa użytek rolny zabudowany o pow. [...]ha i R IIIa grunty orne o pow. [...]ha, oraz działka nr [...] o pow. [...]ha zabudowana budynkiem niemieszkalnym

i przemysłowym sklasyfikowana jako B-RIIIa o pow. [...]ha, nieużytki N

o pow. [...]ha i R IIIa o pow. [...]ha. Według danych z kartoteki budynków

z 2012 r. na działce [...]znajdowały się dwa budynki niemieszkalne o pow.

[...] m2 i [...] m2 łącznie [...] m2, zaś na działce [...] były kolejne dwa budynki niemieszkalny i przemysłowy o pow. [...] m2 i 11 m2 łącznie [...] m2. tym samym według wskazanych danych na przedmiotowych działkach znajdowały się łącznie 4 budynki o powierzchni [...] m2. Natomiast według protokołu z wizji tych nieruchomości z dnia [...] pierwsza z tych nieruchomości zabudowana była trzema budynkami o pow. [...]m2, [...],[...]m2 i [...]m2, łącznie o pow. [...]m2, zaś na drugiej też znajdowały się trzy budynki o pow. [...]m2,

[...]m2 i [...]m2 łącznie [...]m2. Tak więc według pomiarów dokonanych

w trakcie oględzin wszystkie znajdujące się tam budynki miały łączną powierzchnię [...]m2. Tym samym różnica między powierzchniami z kartoteki ([...] m2)

a z wizji ([...]m2) wynosi ok. [...] m2. Dodatkowo według nowych danych

z rejestru na działce [...] odnotowano cztery budynki o łącznej pow. [...] m2, zaś na działce [...] zapisano 3 budynki o łącznej pow. [...] m2 w tym jeden budynek mieszkalny o pow. [...] m2. Tak więc według aktualnych danych na przedmiotowych nieruchomościach znajdują się budynki o łącznej powierzchni [...]m2. Organy podatkowe w żaden sposób nie wyjaśniły tych różnic ani nie wskazały dlaczego przy opodatkowaniu spornych budynków przyjęły dane z protokołu wizji, a nie dane

z kartoteki budynków. Nie oceniały także różnic wynikających z aktu notarialnego dotyczącego nabycia spornych przedmiotów opodatkowania, a danymi z kartek czy wizji w sytuacji, gdy według umowy kupna z dnia [...] podatnik nabył prawo własności nieruchomości niezabudowanej (działka [...]) i prawo użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z prawem własności usytuowanych na jej terenie trzech budynków mieszkalnych (działka [...]). Organy podatkowe nie odniosły się również do dołączonej do akt inwentaryzacji powierzchni budynków

i budowli, sporządzonej na potrzeby poprzedniej umowy zbycia nieruchomości nabytych następnie przez podatnika, zawierającej określenie charakteru budynków

i budowli wraz z danymi dotyczącymi ich powierzchni, ani nie zauważyły, że według tych danych w odróżnieniu od danych wynikających z protokołu kontroli z dnia [...] nieruchomości, obiekty nr 1 i nr 3 to wiaty, zaś obiekt nr 2 to suche WC. Organy podatkowe nie wskazały przyczyn tego, że obiekty budowlane określone pojęciem wiaty uznane zostały za budynki jako takie podlegały opodatkowaniu. Organy podatkowe nie wyjaśniły dlaczego w przypadku wskazanym przez podatnika jako budynek mieszkalny kierowały się danymi z kartoteki budynków, a w przypadku pozostałych obiektów tam umiejscowionych uwzględniły dane z ich wizji, przy czym zmiana charakteru budynku przez podatnika na cele mieszkaniowe odnotowana została w stosownej ewidencji w roku 2013, zaś faktycznie według podatnika nastąpiło to w 2012 r.

Co do spornych działek gruntów zauważyć należy, że jako R IIIa (grunty orne) w ewidencji ujawniono grunty o łącznej powierzchni [...]ha, jako B-RIIIa (grunty rolne zabudowane) o łącznej pow. [...]ha, a jako N (nieużytki) o pow. [...]ha. Jako użytki rolne sklasyfikowane były w ewidencji gruntów i budynków w 2012 r., zarówno grunty orne jak i grunty rolne zabudowane (§ 68 ust. 1 pkt 1 i 5 rozporządzenia). Tym samym za użytek rolny należało uznać powierzchnię obu działek za wyjątkiem powierzchni nieużytków. Skoro zaś grunty te stanowiły użytki rolne to podlegałyby opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko wówczas, gdy zostałyby zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Przez to nie miał istotnego znaczenia w sprawie fakt posiadania ich przez przedsiębiorcę lecz wyłącznie to czy w danym roku podatkowym (2012 r.) zostały objęte w posiadanie

w celu wykonywania na nich jakichkolwiek czynności związanych z prowadzoną przez posiadacza działalnością gospodarczą. Charakter tych gruntów ujawniony

w rejestrze gruntów uległ zmianie dopiero w 2013 r. wobec przekwalifikowania użytków rolnych zabudowanych na tereny przemysłowe Ba ([...]ha – działka [...]) i na inne tereny zabudowane Bi ([...]ha – działek [...]).

Poza sporem było, że podatnik w okresie przedmiotowego opodatkowania był przedsiębiorcą, zaś zakres wykonywanej przez niego działalności wynikał z zapisów w stosownym rejestrze.

Powyższe oznacza, że w badanym roku podatkowym dla stwierdzenia, iż sporne przedmioty opodatkowania podlegały najwyższej stawce konieczne było ustalenie, że budynki i budowle, o których mowa w sprawie, znajdują się

w posiadaniu przedsiębiorcy i nie ma do nich zastosowania wyłączenie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej, zaś wskazane w decyzji grunty zajęte zostały na prowadzoną przez podatnika działalność gospodarczą, która na tych gruntach wykonywana była rzeczywiście, a nie tylko przez brak ich użytkowania na cele działalności rolniczej. Sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę zabudowanych gruntów, będących użytkami rolnymi lub nieużytkami, nie uzasadnia twierdzenia, że należy je traktować za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej

w sytuacji, gdy faktycznie grunty te nieużytki – poza budynkami czy budowlami – nie zostały zajęte na prowadzenie takiej działalności.

Ponadto w sytuacji, gdy podatnik dowodził, że dane budynki nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia danej działalności gospodarczej ze względów technicznych ocenie podlega nie tylko stan techniczny budynków lecz również przedmiot, rodzaj lub cechy prowadzonej przez podatnika działalności i możliwości ich użytkowania czy wykorzystania, w takiej działalności, ze względów technicznych, które należy badać na dany okres opodatkowania.

Rozstrzygając sprawę ponownie organ podatkowy przeprowadzi postępowanie dowodowe w celu ustalenia czy sporne grunty zostały faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i w jakiej części tj. czy na gruntach tych podejmowano jakiekolwiek czynności mieszczące się w takiej działalności, czy

z uwagi na rodzaj prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej i stan techniczny spornych budynków służyły lub mogły służyć takiej działalności, czy przedmiotowe nieruchomości ujęte zostały w ewidencji środków trwałych podatnika, czy dokonywano odpisów amortyzacyjnych albo też podatnik, w danym okresie, zaliczył do kosztów uzyskania przychodów wydatki dotyczące tych nieruchomości. Po raz kolejny oceni charakter spornych obiektów budowlanych i ich klasyfikację do budynków czy budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy podatkowej. Ustali kwestię zmiany sposobu wykorzystywania jednego z nich na mieszkalny, momentu dokonania takiej zmiany i faktycznego stanu rzeczy w 2012 r. Wyjaśni powody rozbieżności w powierzchni przedmiotowych budynków i ich wpływu na wymiar podatku. W tym celu wykorzysta wszelkie dostępne środki dowodowe w tym

z dokumentów, zeznań świadków czy wyjaśnień strony, a po zgromadzeniu pełnego materiału dowodowego dokona jego analizy z uwzględnieniem art. 191 O.p. oraz przedstawionych wyżej ocen i wskazań Sądu.

Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 (Dz.U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.) orzekł jak w wyroku.