Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 578/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2004-12-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA T. Porczyńska, Sędziowie NSA A. Wrzesińska-Nowacka (spr.), B. Klimowicz, Protokolant : K. Brykalska - Stępień, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 grudnia 2004 roku sprawy ze skargi A Spółki Jawnej E.B., S.B., z siedzibą w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2000 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz A Spółki Jawnej E.B., S.B., z siedzibą w T. kwotę 3.388 (trzy tysiące trzysta osiemdziesiąt osiem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 578/04

U Z A S A D N I E N I E

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...], określającej A Spółki Jawnej E.B., S.B., z siedzibą w T. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2000 r. Organy podatkowe ustaliły, iż jednym z kontrahentów podatniczki było Przedsiębiorstwo Wielobranżowe B. Mimo zgłoszenia faktu prowadzenia działalności gospodarczej, złożenia zgłoszenia rejestracyjnego w podatku od towarów i usług, uzyskania koncesji na obrót złomem metali nieżelaznych, założenia rachunku bankowego do celów rozliczeń z kontrahentami, działalność tego przedsiębiorcy ograniczała się do otrzymywania faktur od rzekomych dostawców oraz wystawiania faktur sprzedaży złomu. Dostawcy złomu dla B. przyznali bowiem, iż użyczali tylko nazwiska bądź wystawiali tylko fikcyjne faktury. Również kolejny dostawca złomu dla spółki B. –B.U. –Skup i Sprzedaż Surowców Wtórnych w Z. prowadziła działalność w podobny sposób. V.P., która miała sprzedawać jej złom, będący przedmiotem dalszego obrotu zeznała, iż wystawiała tylko faktury zgodnie z danymi podanymi jej przez B.U. i otrzymywała za to wynagrodzenie. W związku z tymi ustaleniami organy podatkowe przyjęły, iż spółka B nie mogła zakupić złomu od wymienionych wyżej dostawców. Wystawione przez tych kontrahentów faktury potwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Na podstawie art. 19 ust.1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11,poz. 50 z późn.zm.) oraz § 50 ust. 4 pkt. 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 109,poz. 1245 z późn.zm.)Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej zakwestionował zatem odliczenie przez skarżącą podatku wynikającego z tych faktur. Organ odwoławczy podniósł, iż zgodnie z art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług kwotę podatku naliczonego stanowi suma podatku naliczonego przy nabyciu towarów lub usług. Tak więc jednym z warunków dokonania obniżenia podatku należnego o naliczony jest otrzymanie towaru przez podatnika. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia otrzymania towaru. Posiłkować się w tym zakresie należy przepisami kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 535 § 1 k.c. obowiązkiem sprzedawcy jest wydanie rzeczy kupującemu w taki sposób, aby umożliwić mu objęcie przedmiotu sprzedaży w faktyczne władania ( art. 544 § 1 k.c.). Kontrahenci spółki B., jak wykazało postępowanie działali w łańcuszku firm zajmujących się przyjmowaniem i wystawianiem faktur. Stwarzali oni pozory legalności swoich działań. Wystawione przez nich dla B. faktury nie mogły jednak dokumentować faktycznych transakcji, skoro sprzedawcy nie posiadali towaru. Czynności wystawienia faktur przez B. i B.U. miały charakter, o którym mowa w art. 58 i 83 k.c. Jedynym ich celem było uzyskanie korzyści podatkowych w postaci uzyskania prawa do obniżenia podatku należnego o naliczony. Wprawdzie do 1 stycznia 2003 r. w polskim prawie podatkowym nie było klauzuli generalnej uprawniającej organy skarbowe do kwestionowania dokonywanych przez podatnika czynności prawnych, to jednak w orzecznictwie utrwalił się pogląd, że z uwagi na autonomiczność prawa podatkowego, organy podatkowe są nie tylko uprawnione, ale też i zobowiązane do badania rzeczywistej treści stosunków prawnych pod kątem ich zgodności z prawem, a w szczególności badania, czy nie zmierzają one do obejścia prawa bądź nie są pozorne. Jeżeli stwierdzą, iż czynność była pozorna bądź zmierzała do obejścia prawa, mogą pominąć skutki tej czynności na gruncie prawa podatkowego. Czynność w postaci wystawienia faktur dokonana przez B.U. i B. była nieważna z mocy art. 58 § 1 k.c. , bowiem faktura stwierdzać ma sprzedaż towaru ( art. 32 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług). Faktura nie jest wprawdzie umową, ale winna dokumentować dokonanie konkretnej transakcji. W tym przypadku do sprzedaży towaru dojść nie mogło, bowiem wystawca faktury nie był w jego legalnym posiadaniu. W jego ocenie obniżenie podatku należnego o naliczony w fakturach wystawionych przez B. i B.U. było niedopuszczalne, zgodnie z § 50 ust. 4 pkt. 5 lit. c powołanego rozporządzenia Ministra Finansów. Organ odwoławczy, odnosząc się do zarzutów odwołania wskazał, iż fakt zapłaty za towar nie ma znaczenia dla oceny wiarygodności dokumentu w postaci faktury, skoro kontrahenci firmy B. zeznawali, iż wpłacone pieniądze otrzymywali z powrotem. Podatniczce nie przysługuje też ochrona, wynikającą z art. 169 k.c. , bowiem przepis ten ma zastosowanie wówczas, gdy doszło do wydania towaru, co w tym przypadku nie miało miejsca. Zbędne też było dopuszczenie dowodu z zeznań świadków - J.K., B.U. i pracowników podatniczki A.R., M.B., B.C. i J.W. Zeznania te nic by nie wniosły do sprawy. Dokumenty zgromadzone przez UKS w P. i Z. są wystarczającymi dowodami w sprawie. Odnosząc się do zarzutu, iż organy podatkowe nie kwestionowały wielkości sprzedaży dokonanej przez spółkę A. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, iż organ I instancji nie naruszył w tym zakresie obowiązującego prawa. W toku postępowania wykazano jedynie, iż spółka A nie mogła nabyć towarów od wymienionych wyżej kontrahentów gdyż ci ostatni nie byli nigdy legalnymi właścicielami złomu. Nie oznacza to jednak, iż spółka w ogóle nie nabywała towarów, które odsprzedawała. Towar ten pochodzić mógł z nieudokumentowanych bądź nielegalnych źródeł, nie został natomiast nabyty na podstawie faktur, wystawionych przez B i B.U. Zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przy czym czynności te podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Sprzedaż takiego towaru będzie więc zawsze opodatkowana.

Organy podatkowe ustaliły też, iż jednym z kontrahentów spółki A. było Przedsiębiorstwo Usługowo-Handlowo-Produkcyjne C. Dokonywało ono sprzedaży wyłącznie na rzecz podatniczki. Faktury wystawiane przez C nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu transakcji, bowiem zakwestionowano część faktur dotyczących zakupów dokonywanych przez C. Zestawienie ilości zakupionego przez C legalnie złomu w rozbiciu asortymentowym w poszczególnych dniach transakcji wykazało, że C nie dysponowało taką ilością i asortymentem złomu, jak wskazany w 54 fakturach wystawionych dla skarżącej ( w grudniu wystawiono 3 takie faktury). W związku z tym faktury te na podstawie § 50 ust. 4 pkt. 5 lit. b powołanego rozporządzenia nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego.

Jeden z kontrahentów skarżącej spółki PPH W.D. wystawił w grudniu 2000 r. dla spółki T. dwie faktury, których nie ujął w deklaracji VAT -7 i nie zapłacił podatku należnego wynikającego z wystawionych faktur. Skoro nie zrealizował on obowiązków ewidencyjno- rozliczeniowych, to podatniczka nie miała prawa do obniżenia podatku o naliczony w fakturach wystawionych przez W.D. Organ odwoławczy, choć strona nie odwołała się od tej części decyzji dodał, iż podstawę prawną rozstrzygnięcia w tym zakresie stanowi § 50 ust. 4 pkt. 2 w zw. z ust. 6 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów. Prawo do obniżenia podatku ma bowiem charakter warunkowy i jest uzależnione od zapłaty podatku przez wcześniejszych uczestników obrotu.

W skardze na powyższą decyzję Spółka T. zarzuciła naruszenie art. 58 i 83 k.c., art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 192 w zw. z art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137,poz. 926 z późn.zm.). Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. Podniosła, iż w zebranym materiale dowodowym brak jest dowodów potwierdzających "pozorność" transakcji z B.U. i firmą B. Z faktu, iż kontrahenci ci nie mieli udokumentowanych źródeł zakupu złomu nie można wyciągać automatycznie wniosku, iż nie doszło do transakcji również między nimi a podatniczką. Skarżąca ( tak jak i inni podatnicy) nie ma możliwości ani obowiązku weryfikowania sposobu nabycia towaru przez jej kontrahenta. Nawet więc gdy nabyła towar nie będący własnością jej kontrahenta, to chroni ją w tym przypadku art. 169 k.c. Ona bowiem sprawdziła wcześniej, czy kontrahent ten wywiązuje się z obowiązków w stosunku do budżetu. Wartość dowodów, na jakich oparły się organy podatkowe, zarzucając stronie skarżącej pozorność czynności jest znikoma, bowiem strona nie mogła wziąć udziału w przesłuchaniach wielu świadków. Wniosków dowodowych złożonych przez podatniczkę zaś nie uwzględniono. Ocena zebranych dowodów dokonana przez organy podatkowe była dowolna. Dotyczy to w szczególności zapłaty za towar. Nie przedstawiono żadnego dowodu na to, iż właściciel B zwrócił podatniczce pieniądze za złom. Tak samo nie udowodniono, iż spółka A zakupiła towar z niewiadomego źródła. W przypadku zakupu złomu od spółki C zauważyć należy, iż w toku przesłuchania wspólnicy tej spółki potwierdzili fakt rzeczywistej sprzedaży złomu spółce A. Nawet jeżeli wykazano, że C nie mogła zakupić pewnej ilości złomu z legalnych źródeł, lecz kupowała go od podmiotów nie zgłaszających obowiązku podatkowego, to nie ma to wpływu na legalność transakcji pomiędzy C a spółką A. Skarżąca zwróciła uwagę, iż jej ewidencja materiałowa wykazała całkowitą zgodność w zakresie remanentu początkowego, zakupów, sprzedaży i remanentu końcowego. Spółka podniosła także, iż w odwołaniu nie kwestionowała decyzji w zakresie zakwestionowania odliczenia podatku wynikającego z faktury wystawionej przez W.D. Obecnie jednak, mając na względzie treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 27 kwietnia 2004r., sygn. K 24/03, uważa zgłoszenie zarzutów i w tym zakresie za celowe. Organy podatkowe nie wyjaśniły wszystkich okoliczności transakcji z W. D., ograniczając się jedynie do stwierdzenia, iż podatnik ten nie złożył deklaracji i nie zapłacił podatku.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o oddalenie skargi, powołując się na argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dodał, iż swoje ustalenia odnośnie pozorności transakcji z B i B.U. oparł na dokumentach urzędowych ( ustaleniach Urzędu Kontroli Skarbowej w P. i Z.). Stanowią one dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone ( art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej). Wskazał też, iż wspólnik C przyznał, iż większa część faktur wystawionych przez jego dostawców złomu miała charakter fikcyjny, co potwierdza prawidłowość ustaleń organów podatkowych. Odnośnie podatku naliczonego w fakturze wystawionej przez W.D. Dyrektor Izby Skarbowej przyznał wprawdzie, iż żaden przepis prawa nie uzależnia powstania praw do obniżenia podatku naliczonego od zapłaty podatku we wcześniejszych fazach obrotu, jednakże z uwagi na potokowy charakter podatku uzależnione ono jest od tego, czy wystawca faktur uwzględnił podatek należny w swoich deklaracjach i czy wykazał zobowiązanie podatkowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Trafnie podnosi strona skarżąca, iż dla oceny istnienia po jej stronie uprawnienia do obniżenia podatku należnego o naliczony w fakturach wystawionych przez B i B.U. konieczne jest ustalenie, czy podmioty te faktycznie sprzedały towar spółce A. Stwierdzić też należy, iż fakt, iż wystawiono faktury nie może być wystarczającym dowodem na faktyczne dokonanie transakcji.

Przypomnieć też należy, iż ustalenie faktów istotnych dla rozstrzygnięcia jest obowiązkiem organów podatkowych, wynikającym z art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W tym celu winny one określić, jakie fakty należy ustalić, wskazać dowody, jakie winny być przeprowadzone oraz przeprowadzić te dowody. Jako dowód może być przy tym dopuszczone wszystko, co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem ( art. 180 Ordynacji podatkowej). Jednocześnie, wskazując zakres postępowania dowodowego organy podatkowe nie mogą się ograniczyć do przeprowadzenia tylko tych dowodów, które wskazują na fakty niekorzystne dla strony. Winny także zapewnić stronie możliwość czynnego udziału w postępowaniu, nie tylko poprzez możliwość zapoznania i wypowiedzenia się co do zebranych dowodów ( art. 123, art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej), ale również poprzez zapewnienie jej udziału w postępowaniu dowodowym poprzez przeprowadzanie dowodów, zgłaszanych przez nią ( art. 188 Ordynacji podatkowej) oraz umożliwienie jej udziału w przeprowadzaniu dowodu z zeznań świadków, opinii biegłych i oględzin ( art. 190 Ordynacji podatkowej). Zebrany materiał dowodowy powinien następnie być w sposób wyczerpujący rozpatrzony. Oznacza to, iż organ podatkowy nie może pominąć żadnego z dowodów, przyjmując z góry założenie, iż nie ma on znaczenia dla sprawy ( art. 187 § 1 ordynacji podatkowej). Dowody winny być następnie ocenione, przy czym ocena ta powinna dotyczyć zarówno każdego dowodu z osobna, jak i w związku z pozostałymi dowodami zabranymi w sprawie. Musi ona być bezstronna, logiczna, odpowiadać zasadom doświadczenia życiowego i wiedzy ( art. 191 Ordynacji podatkowej). Wynik postępowania dowodowego winien znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydanej następnie decyzji poprzez wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym odmówił wiarygodności ( art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej).

W niniejszej sprawie organy podatkowe oparły swoje ustalenia przede wszystkim na wynikach postępowania kontrolnego, prowadzonego w stosunku do B i B.U.. Niewątpliwie miały one prawo dopuścić jako dowód dokumenty zebrane w tamtych postępowaniach, zgodnie z art. 194 § 1 i 180 Ordynacji podatkowej. Trzeba jednak zauważyć, iż przedmiotem badania organów kontroli skarbowej w postępowaniach toczących się z udziałem kontrahentów skarżącej były przede wszystkim dokonywane przez nich zakupy. Decyzja Dyrektora Urzędu Skarbowego w P. dotycząca J.K. (B) została załączona do akt sprawy podatkowej tylko we fragmentach , z których trudno wywnioskować, czy organ ten kwestionował fakt dokonania sprzedaży złomu na rzecz A. Niewątpliwie wskazano w decyzji wysokość podatku naliczonego w fakturach wystawionych dla A. W decyzji Dyrektora Urzędu Skarbowego w Z. wydanej w sprawie B.U. zawarto natomiast wyraźne stwierdzenie, iż mimo zakwestionowania faktu zakupu złomu od kontrahentów, których faktury zostały uwzględnione w ewidencji B.U., dokonywała ona faktycznej sprzedaży złomu, o czym świadczyć miały chociażby posiadane przez nią urządzenia i plac. W dokumentacji tej podatniczki znajdowały się także dokumenty potwierdzające przewóz złomu, dowody wz, dowody zapłaty za towar przez A. Ponadto A dysponować musiał taką ilością złomu, jaką zakupił od wskazanych wyżej dostawców, bowiem złom ten następnie odsprzedał, co organy podatkowe przyznają. W tym stanie rzeczy twierdzenia organów podatkowych, iż faktury wystawione przez B i B.U. zostały wystawione tylko w celu uzyskania prawa do obniżenia podatku należnego o naliczony w tych fakturach nie mogą być uznane za udowodnione. Organy podatkowe nie wyjaśniły bowiem wskazanych wyżej sprzeczności, a ich twierdzenia o nielegalnym zakupie złomu przez skarżącą lub zwrocie pieniędzy za złom nie zostały poparte żadnym dowodem. Ponadto zauważyć należy, iż z uwagi na sposób prowadzenia postępowania dowodowego (oparcie się przede wszystkim na wyniku innych postępowań kontrolnych i podatkowych) strona skarżąca pozbawiona była możliwości uczestniczenia w przeprowadzaniu dowodów z zeznań świadków przesłuchiwanych w tamtych postępowaniach i nie mogła ,w drodze zadawania im pytań, wyjaśnić istniejących rozbieżności. Ponadto, wobec istniejących wątpliwości co do dokonania transakcji pomiędzy skarżącą a B.U. i J.K. nie można było z góry założyć, iż przesłuchanie tych osób oraz pracowników skarżącej nie wniesie nic nowego do sprawy. Organ podatkowy, odmawiając przeprowadzenia tego dowodu nie przedstawił przekonujących powodów, wymienionych w art. 188 Ordynacji podatkowej, iż dowód ten nie wniósłby nic nowego do sprawy. Organ był zaś zobowiązany do przeprowadzenia i poszukiwania dowodów również korzystnych dla strony, nie mógł odmawiać przeprowadzenia niektórych z nich tylko z uwagi na z góry przyjęte założenie o nieprzydatności tego dowodu w sytuacji, gdy dotyczyć on miał tak istotnej okoliczności jak dostarczenie towaru skarżącej bądź jej wiedzy i woli przyjmowania faktur nie potwierdzających faktycznej sprzedaży. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy podatkowe winny zatem uzupełnić postępowanie dowodowe, uwzględniając wnioski dowodowe strony i następnie rozpatrzeć cały zebrany materiał dowodowy i ocenić go zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej. Wynik tych ustaleń i oceny winien zaś znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji.

Błędy w postępowaniu dowodowym uniemożliwiają Sądowi obecnie ocenę, czy prawidłowo Dyrektor Izby Skarbowej zakwestionował – na podstawie § 50 ust. 4 pkt. 5 lit. c powołanego rozporządzenia Ministra Finansów obniżenie podatku należnego o naliczony w fakturach wystawionych przez B i B.U.

Również naruszenie przepisów postępowania ( art. 122, 187 § 1, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej) w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik postępowania przesądza o uwzględnieniu zarzutów skargi dotyczących faktur wystawianych przez spółkę C. Trzeba podkreślić, iż wprawdzie istotnie postępowanie kontrolne prowadzone w stosunku do spółki C potwierdziło, iż część faktur zakupu nie potwierdzała faktycznej dostawy towaru, to jednak zauważyć należy, iż wspólnik spółki C, co podkreślała skarżąca, potwierdził fakt dostarczania spółce A takiej ilości towaru, jak była wskazana w fakturach. Przyznał jednocześnie, iż spółka C kupowała część złomu od osób nie dopełniających obowiązków w zakresie wystawiania faktur i rozliczania podatków. Organ podatkowy nie odniósł się do tej części zeznań, ograniczając się jedynie do tych ustaleń, która wskazywały na brak legalnej możliwości zakupu złomu, następnie sprzedanego spółce A. Nie rozpatrzył zatem całego materiału dowodowego, zebranego w sprawie. Zauważyć zaś należy, iż prawo do obniżenia podatku należnego o naliczony w fakturach wystawionych prze C stanowiła niezgodność kwot ze stanem faktycznym ( § 50 ust. 4 pkt. 5 lit. b powołanego rozporządzenia Ministra Finansów). Okoliczność, że część złomu pochodziła z nielegalnych źródeł nie ma jednak znaczenia dla oceny uprawnienia skarżącej do odliczenia podatku naliczonego w tych fakturach. Nie ma bowiem dowodu, iż skarżąca wiedziała o nielegalnym źródle pochodzenia towaru. Istotne jest natomiast, czy otrzymała taką ilość towaru, jaka wynikała z dokumentów.

Odnosząc się do ostatniego zarzutu skargi, dotyczącego faktur wystawionych przez W.D., stwierdzić należy, iż również w tym zakresie organy podatkowe uchybiły obowiązkowi dokładnego wyjaśnienia sprawy, wynikającemu z art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Z akt podatkowych wynika, iż podatnik ten nie stawiał się na wezwanie organów podatkowych. Ustalono zatem jedynie, na podstawie znajdujących się we właściwym dla W.D. urzędzie skarbowym, iż nie składał on deklaracji i nie zapłacił podatku w miesiącu wystawienia faktury. Nie można podzielić stanowiska organu, iż ustalenia te są wystarczające dla rozstrzygnięcia o braku podstaw do dokonania obniżenia podatku należnego o naliczony. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia powołano art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 50 ust. 4 pkt. 2 i ust. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. Zgodnie z § 50 ust. 4 pkt. 2 powołanego rozporządzenia faktura lub faktura korygująca nie potwierdzona kopią u sprzedawcy nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Natomiast ust. 6 stanowi, iż w przypadku, gdy wystawca faktury lub faktury korygującej uwzględnił wykazaną w niej sprzedaż i podatek należny w deklaracji od podatku od towarów i usług, nie stosuje się ust. 4 pkt. 2 tego przepisu. Treść powołanych wyżej przepisów wskazuje zatem na to, iż po pierwsze § 50 ust. 6 ma zastosowanie tylko wówczas, gdy nabywca uwzględnił w kwocie podatku naliczonego podatek naliczony w fakturze nie potwierdzonej kopią u sprzedawcy, a po drugie, iż ma on go chronić przed negatywnymi skutkami zaniedbań sprzedawcy w zakresie obowiązków przechowywania dokumentów rozliczeniowych ( por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 grudnia 2001 r., sygn. akt SK 16/00,opubl. w OTK z 2001 r. ,Nr 8,poz.257). Przepis ten ma również zapobiec faktycznemu kilkakrotnemu opodatkowaniu tego samego towaru lub usługi. Nie można więc, jak czynią to organy podatkowe, uznać go za odrębną od § 50 ust. 4 pkt. 2 rozporządzenia podstawę do zakwestionowania odliczenia podatku naliczonego i uznać, że tylko niezłożenie deklaracji i niezadeklarowanie podatku przez zbywcę pozbawia nabywcę prawa, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Rozpoznając sprawę ponownie organy podatkowe winny zatem w pierwszej kolejności zbadać ( stosownie do obowiązku wynikającego z art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej), czy W.D. posiada kopie faktur, na podstawie których spółka A obniżyła podatek należny. Dopiero brak tych dokumentów (wobec niespornego faktu niezłożenia deklaracji podatkowej za badany okres przez W.D.) uprawnia bowiem do zakwestionowania prawa do obniżenia podatku należnego, stosownie do § 50 ust. 4 pkt. 2 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów. W przypadku braku kopii faktury zbadania wymagałaby także kwestia, czy taka kopia w ogóle została sporządzona, czy doszło do zawarcia transakcji i zapłaty ceny za towar opisany w oryginale faktury niepotwierdzonej kopią. Zauważyć należy, iż Trybunał Konstytucyjny ( w cyt. wyroku z 27 kwietnia 2004 r.) uznał, iż w przypadku zapłaty podatku przez nabywcę na rzecz sprzedawcy ( czyli zachowania się przez niego w sposób zgodny z ustawą i wpłacenia podatku na rzecz wskazanej w niej osoby ), nie można tegoż nabywcy obciążać skutkami działań lub zaniechań osób, na które nie miała ona wpływu. Dając podatnikowi pewne uprawnienie warunkowe, ustawodawca nie może wprowadzać takich warunków, których spełnienie nie zależy od jego zachowania, a co więcej, nie ma on prawnych możliwości ustalenia, czy zostały one spełnione. Stąd podatnik winien mieć możliwość wykazania, iż spełnił wymogi ( zależne od niego), uprawniające go do skorzystania z uprawnienia do obniżenia podatku należnego o naliczony. Nie można przy tym ograniczać środków dowodowych, za pomocą których podatnik może okoliczność tę wykazać tylko do kopii faktury oraz deklaracji podatkowej sprzedawcy. Oznaczałoby to bowiem przyjęcie prymatu zasady prawdy formalnej w takim zakresie, który jest nie do pogodzenia z zasadą państwa prawnego. W tym stanie zarzuty skargi-naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania poprzez zakwestionowanie prawa do obniżenia podatku należnego o naliczony w fakturach wystawionych przez W.D. są w pełni uzasadnione.

Mając na względzie powyższe na podstawie art. 145 § 1 pkt, 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153,poz. 1270) należało orzec jak w sentencji.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i § 6 i § 18 ust. 1 pkt. 1 lit. a Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu ( Dz.U. Nr 163, poz. 1348, zm. Dz.U. z 2003 r.,Nr 212,poz. 2073).

Wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji uzasadnia art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.