Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1100/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2021-11-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 162
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Sędziowie WSA Bożena Suleja-Klimczyk, Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 23 listopada 2021 r. sprawy ze skargi K. O. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na podstawie art. 163 § 2, art. 162 § 1 i § 2 w związku z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej: O.p.) po rozpatrzeniu wniosku K.O. z dnia 25 marca 2021 r. odmówił przywrócenia terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] nr [...] wydanej w zakresie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do sierpnia 2018 r. oraz nr [...] wydanej w zakresie podatku od towarów i usług za październik 2018 r.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. wydał w dniu [...] wobec K.O. decyzje:

- nr [...] w zakresie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do sierpnia 2018 r. oraz

- nr [...] w zakresie podatku od towarów i usług za październik 2018 r.

Obie ww. decyzje, z uwagi na okoliczność, iż wskazany w pełnomocnictwie ogólnym (vide: ID dokumentu: [...]) przez doradcę podatkowego E.D. adres elektroniczny okazał się nieprawidłowy, zostały wysłane w dniu [...] za pośrednictwem operatora pocztowego na adres ww. pełnomocnika do doręczeń w kraju, tj. ul. [...], [...] M. Po dwukrotnym awizowaniu w dniach: [...] oraz [...], przesyłka pocztowa zawierająca dwie ww. decyzje została zwrócona do nadawcy z adnotacją: "Zwrot nie podjęto w terminie".

W związku z powyższym, ww. decyzje uznano się za skutecznie doręczone, zgodnie z art. 150 § 4 O.p. w trybie zastępczym z dniem [...].

Pismem z dnia 25 marca 2021 r. (nadanym w Urzędzie Pocztowym w tym samym dniu) działający w imieniu K.O. (na podstawie pełnomocnictwa ogólnego) pełnomocnik doradca podatkowy E.D. wniósł o "przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji z dnia [...] nr: [...], których bieg rozpocząłby się od dnia zapoznania się z całością zgromadzonych materiałów w przeprowadzonym przez Was postępowaniu podatkowym podatku od towaru i usług w obrębie prowadzonej działalności gospodarczej mego klienta za okres styczeń - październik 2018 r." W uzasadnieniu wniosku pełnomocnik podniósł, że w dniu [...] dwie pracownice Urzędu Skarbowego w M. przybyły do kancelarii (miejsca jego zameldowania od [...]) przedkładając imienne upoważnienie do przeprowadzenia kontroli podatkowej za okresy: listopad - grudzień 2018 r., styczeń - październik 2019 r. w zakresie podatku od towarów i usług u podatnika K.O. Ustnie poinformowały, że kontrola odbywa się bez zawiadomienia z uwagi, iż K.O. posiada zaległość w podatku od towarów i usług za okresy: styczeń - październik 2018 r. w wysokości około [...] zł. Z analizy posiadanych w kancelarii dokumentów wynika, że w dniu [...] na adres: ul. [...], w M., przyszło zawiadomienie o wszczęciu postępowania podatkowego za okresy: styczeń - sierpień 2018 r. w zakresie podatku od towarów i usług w oparciu o wcześniej przeprowadzone czynności kontrolne w dniu [...]. Na adres K.O., jak i na adres pełnomocnika przesłano również postanowienie o przedłużeniu kontroli podatkowej - o numerze [...] - do dnia 31 grudnia 2019 r. Natomiast w dniu [...] na adres pełnomocnika przesłano postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego za październik 2018 r. Od tego ostatniego powiadomienia, ani do K.O. jako bezpośrednio zainteresowanego, jak i pełnomocnika nie przyszła żadna przesyłka pocztowa z jakąkolwiek informacją o trwającym postępowaniu podatkowym, jak i wydanych decyzjach, o których mowa na wstępie niniejszego pisma. Ponadto pełnomocnik poinformował, że: "W dniu 10 marca 2021 r. zadzwoniła do mnie na telefon stacjonarny biura, pracownica Urzędu Skarbowego w M. informując mnie, że nie może wydać zaświadczenia o niezaleganiu w podatku przez Pana K.O. z uwagi na to, że w oparciu o przywołane tu decyzje Pan K.O. posiada zaległość w podatku od sprzedaży i usług za miesiące styczeń - kwiecień, czerwiec - sierpień, i październik 2018 r. w kwocie [...] zł, oraz z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Osoba ta wskazała mi, że przedmiotowe decyzje przygotowywał Starszy Ekspert Skarbowy Pan K.P., a w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych informację przekazała Pani U.K., także pracownik Urzędu Skarbowego. Po tej rozmowie na mój adres e-pułap zostało przesłane postanowienie o odmowie wydania zaświadczenia nr: [...]. Z Panią U.K. wyjaśniłem niuanse, jakoby zaległości w podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast prowadząc rozmowę z Panem K.P., zostałem poinformowany, że zarówno pisma te po 01.01.2021 r, jak i wydane decyzje, które on redagował, były kierowane na adres Kancelaria [...] ul. [...] w M. i z uwagi, że przesyłki wracały, a musiały wrócić, bo Kancelaria została przeniesiona w dniu [...] na ul. [...] do mieszkania pełnomocnika E.D., o czym de facto został poinformowany Naczelnik Urzędu Skarbowego w M., a do tego Poczta Polska była zobowiązana przekierowywać wszelką korespondencję z ul. [...] na ul. [...], dziwnym trafem zostały doręczone w trybie administracyjnym."

Doradca podatkowy podniósł, również, że sposób postępowania pracownika Urzędu Skarbowego w obrębie adresowania nieodebranych przesyłek jest "co najmniej naganny, bo nie wzbudziło u niego żadnego zdziwienia, że przesyłki wracają, gdy to pomimo awizowania nie zostały odebrane przez pełnomocnika strony". E.D. zwrócił uwagę, że jako pełnomocnik w sprawach prowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. występował i występuje nie tylko w imieniu K.O., ale także w sprawach własnych, jak i innych podmiotów również po przeniesieniu kancelarii i nigdy nie było problemu z odbiorem korespondencji, tylko w tym szczególnym przypadku (szczególnie chodzi o dwie przedmiotowe decyzje). Pełnomocnik wskazał również, że wszystkie czynności wymagające przybycia pracowników Urzędu Skarbowego do jego kancelarii nie stwarzały żadnego problemu, ma skrzynkę e-PUAP, która była i jest czynna, o czym świadczy ostatnia prowadzona intensywna korespondencja między Urzędem Skarbowym i to w temacie związanym z K.O. Pełnomocnik zwrócił również uwagę, że materiały źródłowe dotyczące działalności gospodarczej K.O. z zakresu przedmiotowych postępowań podatkowych, były odbierane, jak i zwracane kancelarii znajdującej się już pod adresem: ul. [...], w M.

W piśmie z dnia 15 marca 2021 r., pełnomocnik K.O. wniósł o przesłanie kopii decyzji z dnia [...] nr [...] oraz nr [...], które zostały ponoć doręczone w trybie administracyjnym. W piśmie tym podał, że decyzje te wysłane zostały na adres M., [...]; gdy to kancelaria ma, jak i biuro rachunkowo-podatkowe z dniem [...] przeniosło swe siedziby na [...] w M. O fakcie tym zostały poinformowane wszystkie instytucje - w tym także Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. Decyzje te są niezbędne celem wyjaśnienia niby istniejących zaległości podatkowych za lata 2018-2020 i to gdy w marcu 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. wydał zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach. Korespondencję w tej sprawie proszę kierować do mnie za pomocą środków komunikacji elektronicznej zgodnie z art. 39 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071, z późn. zm.)."

Rozpatrując wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania organ odwoławczy zacytował art. 162 § 1 - § 3 O.p., który stanowi, że w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (§ 1). Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której określony był termin (§ 2).

Dalej stwierdzono, że przesłanki przywrócenia terminu, muszą zostać spełnione łącznie, gdyż przywrócenie uchybionego terminu jest możliwe jedynie na wniosek zainteresowanego, złożony w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, w którym ten uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy, dokonując jednocześnie czynności, dla której określony był termin.

Wymóg zgłoszenia wniosku o przywrócenie terminu w siedmiodniowym terminie od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi jest wymogiem formalnym, który należy badać przed dokonaniem merytorycznej oceny wniosku, a więc przed rozpoznaniem, czy uchybienie terminu nastąpiło bez winy strony. Natomiast sam termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu biegnie od czasu ustania przyczyny uchybienia, a zatem ustaleniu podlega także moment, kiedy w rzeczywistości ustała przyczyna uchybienia terminowi do dokonania czynności. Niedochowanie tego terminu skutkuje odmową jego przywrócenia. Dlatego okoliczności powzięcia przez stronę informacji o uchybieniu terminu muszą jednoznacznie wskazywać, że strona na ich podstawie miała obiektywną możliwość pozyskania wiedzy o tym fakcie.

Odnosząc powyższe do ustalonego stanu faktycznego sprawy organ odwoławczy wskazał, że z analizy akt sprawy wynika, że przyczyna warunkująca uchybienie terminu ustała z dniem, w którym pełnomocnik dowiedział się o wydaniu decyzji organu I instancji. Moment, w którym pełnomocnik dowiedział się o wydanych decyzjach należy powiązać z przeprowadzoną w dniu 10 marca 2021 r. rozmową telefoniczną z pracownikiem Urzędu Skarbowego w M., gdyż w wyniku tej rozmowy doradca podatkowy E.D. powziął wiadomość o wydanych decyzjach i następnie zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. pismem z dnia 15 marca 2021 r. o wydanie ich kopii. W konsekwencji, od tego właśnie dnia należy liczyć siedmiodniowy termin na złożenie wniosku o przywrócenie terminu. Zatem siedmiodniowy termin na złożenie wniosku o przywrócenie terminu na złożenie odwołania upływał z dniem 17 marca 2021 r. Tymczasem korespondencja zawierająca wniosek o przywrócenie terminu została nadana w polskiej placówce pocztowej w dniu 25 marca 2021 r., a więc po upływie terminu siedmiodniowego terminu od ustania przyczyny do złożenia wniosku o przywrócenie uchybionego terminu. W tym stanie rzeczy nie jest istotne, czy uchybienie terminowi do wniesienia odwołania było zawinione czy też nie. Jednocześnie organ zaznaczył, że wspomniany termin liczy się od daty powzięcia wiedzy o wydaniu rozstrzygnięcia. Uznanie, że ustanie przyczyny uchybienia miało miejsce w momencie zapoznania się z treścią rozstrzygnięcia skutkowałoby uzależnieniem początku biegu 7-dniowego terminu nie od przepisów prawa, lecz od woli zainteresowanego, co potwierdził m.in. WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 23 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 698/11.

W skardze na powyższe postanowienie, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik skarżącego podniósł, że stanowisko organu jest błędne i nie uwzględnia okoliczności oraz faktów przytaczanych przez stronę. Takie działanie organu narusza m.in. zasadę zaufania do organów skarbowych. Organ nie dołożył należytej staranności przy doręczeniu decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M.

Dalej, wskazując na przebieg zaistniałych wydarzeń, które legły u podstaw złożonego wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania, autor skargi podał, że zanim wydano decyzje z dnia [...], organ w 2019 r. rozpoczął kontrolę podatkową dotyczącą prawidłowości rozliczenia podatku od towaru i usług za okres I - VIII 2018 r. oraz za m-c X 2018 r. Sama kontrola, jak i odbiór dokumentów oraz protokół z zakończonej kontroli były wykonane i doręczone pod nowym adresem siedziby Kancelarii i Biura [...] ( (M. ul [...]). Siedzibę pod wskazany adres przeniesiono z dniem [...], o czym zostały powiadomione wszystkie zainteresowane organy, w tym Naczelnik Urzędu Skarbowego w M.

Przesyłka zawierająca przedmiotowe decyzje została wysłana na poprzedni adres Kancelarii, gdyż – jak wyjaśniono pełnomocnikowi strony - na pełnomocnictwie ogólnym widniał taki adres, a skrzynka pełnomocnika na platformie e-Puap była nieczynna, gdyż adres elektroniczny według organu był nieprawidłowy. Z tego samego organu oraz z innych instytucji na ten sam adres elektroniczny docierała jednak inna korespondencja.

Następnie autor skargi zarzucił, że organ nie wskazał na jakiej podstawie uznał, że 10 marca 2021 r. jest bezsprzecznie dniem powzięcia wiadomości o tym, że istnieje zaległość w podatku od towarów i usług za okres I - VIII i X 2018 r. Podniósł, że pełnomocnik skarżącego jedynie informacyjnie wskazał, iż w dniu 10 marca 2021 r. zadzwonił do niego przedstawiciel Urzędu Skarbowego w M. (p. G.) przekazując, że nie można wydać zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach, gdyż strona ma zaległość w podatku od towaru i usług w kwocie około [...] zł. Przedmiotowe postanowienie o odmowie wydania zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach wpłynęło do Kancelarii w dniu [...], w tym samym dniu wniesiono zażalenie na tę odmowę. Jednocześnie przy pomocy e-pułapu złożono wniosek o wydanie wskazanych, a niedoręczonych decyzji z dnia [...]. W dniu 23 marca 2021 r. też za pośrednictwem e-pułapu doręczono pełnomocnictwo procesowe udzielone przez podatnika autorowi skargi celem reprezentowania go w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym. W dniu [...] pełnomocnikowi skarżącego doręczono zaświadczenie o zajęciu wierzytelności na rachunku bankowym w kwocie [...] zł, które zostało wydane w dniu [...].

Wobec powyższego pełnomocnik strony stwierdził, że bezsprzeczną datą uzyskania wiarygodnej informacji o istniejących zaległościach w podatku od towarów i usług w okresie od stycznia do sierpnia 2018 r. i w październiku 2018 r. jest data [...], co oznacza, że dotrzymano ustawowego terminu.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: p.p.s.a.) podlegało postanowienie z dnia [...], którym organ odwoławczy odmówił przywrócenia terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] nr [...] wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do sierpnia 2018 r. oraz decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] nr [...] wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2018 r.

Istota sporu koncentruje się w niniejszej sprawie wokół zasadności odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania ze względu na niedochowanie siedmiodniowego terminu na złożenie takiego żądania.

Podkreślenia na wstępie wymaga, że ustawodawca w przepisach prawa podatkowego wyznaczył ramy czasowe do dokonania określonych czynności w toku postępowania, poprzez wskazanie w ustawie terminów, których niedotrzymanie powoduje bezskuteczność podjętej czynności. Zarazem przewidziano ochronę strony przed negatywnymi skutkami uchybienia terminu do dokonania czynności procesowej. Sankcjonuje ją treść art. 162 § 1 O.p., który stanowi, że w razie uchybienia terminu do złożenia odwołania należy go przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Ponadto z treści § 2 wskazanego przepisu wynika, że podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Przywrócenie terminu do złożenia podania przewidzianego w § 2 jest niedopuszczalne (§ 3). Tym samym złożenie podania o przywrócenie terminu z uchybieniem owego terminu 7 dni jest bezskuteczne.

W świetle powołanych przepisów pierwszą przesłanką dopuszczalności podania o przywrócenie terminu, wniesionego w trybie art. 162 § 1 O.p. jest obiektywne istnienie uchybienia terminu. Następnie organ odwoławczy oceniając zasadność wniosku o przywrócenie terminu powinien zbadać, czy złożenie przez stronę wniosku nastąpiło w ciągu 7 dni od daty ustania przyczyny uchybienia terminowi do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu i czy dopełniono wraz z tym wnioskiem czynności, dla której był ustanowiony termin, tj. wniesiono odwołania, a następnie zbadać uprawdopodobnienie przez stronę, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jej winy. Przywrócenie terminu uwarunkowane jest wystąpieniem łącznie wszystkich wymienionych wyżej przesłanek.

Organ twierdzi, że stronie prawidłowo doręczono powyższe decyzje w trybie art. 150 § 4 O.p. (uznano je za skutecznie doręczone z dniem [...]), a skarżący nie dotrzymał terminu na wniesienie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.

Pełnomocnik skarżącego we wniosku o przywrócenie terminu kwestionuje jednak prawidłowość doręczenia wspomnianych decyzji.

Z akt sprawy nie wynika, aby do wniosku o przywrócenie terminu załączono odwołania. W konsekwencji organ nie wydał postanowienia o uchybieniu terminu do wniesienia odwołań. Wskazania w tym miejscu wymaga, że niedopełnienie obowiązku złożenia odwołania jednocześnie z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia, o którym mowa w art. 162 § 2 O.p., stanowi brak formalny podania. W przypadku jego wystąpienia, organ podatkowy właściwy do rozpoznania odwołania powinien wezwać stronę - na podstawie art. 169 § 1 O.p. - do usunięcia braku w terminie 7 dni z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienia podania bez rozpatrzenia (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 4 czerwca 2019 r., sygn. akt III SA/Po 180/19). Z akt sprawy nie wynika, aby do strony skierowano takie wezwanie.

Analizując relacje jakie zachodzą między postanowieniem stwierdzającym uchybienie terminu do wniesienia odwołania, a postanowieniem w sprawie odmowy przywrócenia terminu, skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 29 sierpnia 2017 r., sygn. akt I FSK 2288/15, wszystkie przywoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), że wymogi logiki i ekonomiki procesowej nakazują przyjąć, że rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 O.p. jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony (po wniesieniu odwołania, czy jednocześnie z nim).

Jak wskazał NSA w wyrokach z dnia 21 stycznia 2021 r., sygn. akt I FSK 1368/20 oraz z dnia 15 czerwca 2021 r., sygn. akt II FSK 2522/18 podanie o przywrócenie terminu składa się po jego uchybieniu (ustaniu przyczyny uchybienia), przy czym takie przywrócenie następuje "w razie uchybienia terminu" (o ile zainteresowany uprawdopodobni brak winy w uchybieniu). Instytucja przywrócenia terminu została zatem przewidziana do takich sytuacji, w których już doszło do uchybienia terminu. Właśnie bowiem to uchybienie daje możliwość zawnioskowania o jego przywrócenie. Jeśli zatem na tak postrzeganą instytucję prawną nałoży się powszechnie akceptowany w orzecznictwie obowiązek orzekania w sprawie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, to nie powinno budzić uzasadnionych wątpliwości, która ze spraw powinna obejmować badanie kwestii prawidłowości doręczenia, ustalenia daty początku biegu i końca terminu odwoławczego oraz ustalenia daty wniesienia odwołania, a następnie przełożenia tych ustaleń na odpowiedni do nich język procesowy. Wyniki takiego badania stanowią o dochowaniu lub przekroczeniu terminu, co w tym ostatnim przypadku skutkować powinno stwierdzeniem uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Natomiast inną sprawą jest, aczkolwiek także mającą rację bytu i związek z tą pierwszą, dalsze procedowanie nad wnioskiem o przywrócenie terminu w płaszczyźnie dla niego kluczowej, a mianowicie z punktu widzenia oceny braku zawinienia w zakresie uchybienia terminu, którego wniosek dotyczy, oczywiście przy spełnieniu wymogów formalnych oraz co do właściwego czasu jego złożenia. Te właśnie zagadnienia są istotne dla przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej z punktu widzenia art. 162 § 1 i § 2 w zw. z § 3 O.p.

Należy zatem mieć na uwadze, że kwestia prawidłowości doręczenia decyzji organu pierwszej instancji nie podlega ocenie dwukrotnie, raz na potrzeby stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania i ponownie przy rozpatrywaniu wniosku o przywrócenie terminu do dokonania tej czynności w postępowaniu podatkowym. Postępowania dotyczące każdej z tych kwestii, a więc stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania (art. 228 § 1 pkt 2 O.p.) oraz przywrócenia terminu do dokonania tej czynności w postępowaniu podatkowym (art. 162 § 1-4 O.p.), mają odrębne, niepokrywające się zakresy przedmiotowe. Pozostające w obrocie prawnym ostateczne postanowienie organu stwierdzające uchybienie terminu do złożenia odwołania wiążąco przesądza, kiedy doszło do skutecznego doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, w następstwie czego wskazuje, od kiedy należy liczyć ustawowy czternastodniowy termin na złożenie od niej odwołania oraz że odwołanie zostało złożone już po upływie terminu wyznaczonego przez ustawodawcę, a więc jest spóźnione. Trzeba również pamiętać, że postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania oznacza, iż została spełniona jedna z przesłanek przywrócenia terminu do dokonania tej czynności w postępowaniu podatkowym. Stosownie bowiem do treści art. 162 § 1 O.p. przywrócenie terminu, co do zasady, może znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy doszło do jego uchybienia. Można powiedzieć, że stwierdzenie uchybienia terminu do złożenia odwołania otwiera podatnikowi drogę do ubiegania się o przywrócenie uchybionego terminu (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 8 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Bd 229/21).

W tej sytuacji, rozstrzyganie w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołań od ww. decyzji pierwszoinstancyjnych jawi się jako przedwczesne. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie, zobowiązując właściwy organ, aby uwzględnił powyższą argumentację.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. zasadzając na rzecz strony skarżącej kwotę 597 zł, obejmującą uiszczony wpis od skargi (200 zł), koszty zastępstwa procesowego (480 zł), określone w § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687) oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17 zł).