Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 1472/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2016-12-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą decyzję I instancji
Powołane przepisy: article: Art. 2  ust. 1  pkt 10 i art. 32  ust. 4
journal: Dz.U. 2016 poz 471
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Michna (spr.) Sędziowie WSA Renata Czeluśniak WSA Maria Zawadzka Protokolant Małgorzata Krasowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 17 marca 2014 r. nr [....] w przedmiocie odmowy udzielenia zezwolenia na urządzenie loterii promocyjnej oraz zatwierdzenia regulaminu tej loterii I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej "A" Sp. z o.o. z siedzibą w K. kwotę 8 257 (osiem tysięcy dwieście pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] 2013 r. Dyrektor Izby Celnej odmówił A Sp. z o.o. z siedzibą w K (dalej: "Spółce") udzielenia zezwolenia na urządzenie loterii promocyjnej o nazwie "[...]" oraz zatwierdzenia regulaminu tej loterii.

Organ wskazał, że istota przedsięwzięcia, którego dotyczył wniosek o udzielenie zezwolenia, polegać miała na dokonywaniu zakupu gadżetów multimedialnych - tapet, dzwonków itp. w sklepiku internetowym Spółki, poprzez uiszczenie opłaty SMS-em, w drodze przelewu bankowego lub przekazem pocztowym na wskazany rachunek bankowy. Każdy zakup dokonany w okresie ustalonym w regulaminie miał być równoznaczny z przystąpieniem do loterii nagród rzeczowych i pieniężnych. Poinformowanie o wygranej miało nastąpić telefonicznie oraz listownie, a wydanie nagrody po ustaleniu tożsamości laureata w sposób opisany w regulaminie.

W ocenie organu, wydanie zezwolenia na urządzenie ww. loterii nie było możliwe z uwagi na brak spełnienia w sposób łączny podstawowych warunków, jakie składały się na istotę takiej loterii, określonych w art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 471 z późn. zm.). Głównym celem organizacji ww. loterii było bowiem przeprowadzenie gry jako takiej, a nie wypromowanie określonych produktów czy usług. Uczestnik gry wysyłając SMS-a, w ocenie organu, dokonywał przede wszystkim zgłoszenia udziału w grze, natomiast uzyskanie kodu dostępu umożlwiającego pobranie usługi multimedialnej było jedynie dodatkowym "bonusem". Zatem osoba zainteresowana nabyciem usługi multimedialnej jako takiej, w każdym przypadku jej nabycia – nierzadko wbrew swej woli – zgłaszałaby się do udziału w ww. loterii. Zdaniem organu, forma komunikacji uczestnika z organizatorem w postaci krótkich wiadomości tekstowych była charakterystyczna dla loterii audiotekstowej, jednakże w tym zakresie Spółka nie wnioskowała o udzielenie zezwolenia.

W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie:

– art. 2 ust. 1 pkt. 10 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt. 11 ustawy o grach hazardowych, przez ich niewłaściwą interpretację prowadzącą do ustalenia, że planowana gra losowa nie spełniała w sposób łączny warunków wymaganych dla uznania jej za loterię promocyjną;

– 122 i 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) przez wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o ustalenia nieznajdujące potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym, co stanowiło nadto naruszenie art. 121 § 1, art. 210 § 4 i art. 124 Ordynacji podatkowej;

– art. 121 § 1 w zw. z art. 124 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2 Konstytucji RP, przez podważenie zaufania do działania organów państwowych z uwagi na nagłą zmianę dotychczasowej i długotrwałej praktyki organu w sprawach tożsamych z rozstrzyganą sprawą.

W uzasadnieniu Spółka podniosła, m.in., że organ nie wykazał, że nie zostały spełnione szczególne warunki składające się na istotę loterii promocyjnej. Spółka podała, że podstawowa różnica pomiędzy loterią audioteksową, a loterią promocyjną polegała na sposobie wejścia przez uczestnika do gry. W loterii promocyjnej warunkiem udziału było nabycie towaru/usługi, samo zaś uczestnictwo w grze następowało nieodpłatnie. Natomiast w loterii audioteksowej warunkiem udziału było dokonanie odpłatnego połączenia telefonicznego lub przesłanie SMS-a, a więc udział w niej był "oderwany" od jakiegokolwiek zakupu, a nadto wymagał, aby zgłoszenie zostało dokonane wyłącznie w jednej z dwóch powyższych form - telefoniczne lub przez SMS-a. Tym samym, w ocenie Spółki, zaprezentowany we wniosku o udzielenie zezwolenia sposób wejścia do gry odpowiadał wyłącznie definicji loterii promocyjnej. Warunkiem koniecznym udziału w grze było bowiem dokonanie zakupu gadżetu multimedialnego (usługi), a zapłata mogła, ale nie musiała, być dokonana przez SMS-a ponieważ istniała również możliwość dokonania zapłaty przelewem bankowym lub przekazem pocztowym. Jednocześnie nie było możliwości wzięcia udziału w loterii bez dokonania zakupu. Warunkiem udziału był więc zakup, a nie przesłanie SMS-a lub wykonanie połączenia telefonicznego. Jeżeli więc wejście do loterii nie wymagało, zgodnie z jej regulaminem, dokonania połączenia telefonicznego lub wysłania SMS-a, a jednocześnie było niemożliwe bez dokonania zakupu towaru/usługi, to dane przedsięwzięcie nie mogło być kwalifikowane jako loteria audioteksowa lecz wyłącznie jako loteria promocyjna, nawet wówczas, gdy zapłata za nabywany towar/usługę mogła być dokonywana SMS-em.

Spółka wskazała, że od kilku lat na stronie internetowej prowadzi sprzedaż gadżetów multimedialnych; część z tych gadżetów jest oferowana okresowo w cenach promocyjnych – loteria miała więc promować zarówno sprzedaż gadżetów, jak i wpływać na wzrost i świadomość marki A. W ocenie Spółki organ przyjął w sposób arbitralny (nie oparty w żaden sposób na materiale dowodowym) założenia dotyczące "potencjalnego uczestnika loterii" nie wyjaśniając w jaki sposób ustalił motywacje i sposób zachowania klienta i dlaczego nabycie gadżetu miałoby być tylko dodatkowym "bonusem". Spółka dodawała, że wykorzystywanie płatnych SMS-ów jest typowym sposobem nabywania usług/ towarów w branżach wykorzystujących nowoczesne technologie np. artykuły w czasopismach internetowych, miejsca postojowe w strefach parkingowych. Spółka podkreślała przy tym, że wbrew twierdzeniom organu, istniała możliwość nabycia gadżetu multimedialnego bez udziału w loterii (jeżeli w SMS-ie nie podano by imienia) zgodnie z pkt 8.5 lit. a tiret 1 i lit. b tiret 1 regulaminu sklepu internetowego. Nie miało to przy tym aż tak istotnego znaczenia ponieważ powszechnie akceptowane były loterie promocyjne producentów żywności polegające na nabywaniu opakowania konkretnego produktu razem z kuponem (znajdującym się wewnątrz opakowania) na konkretną nagrodę. Na dowód powyższego Spółka przedstawiła regulamin loterii promocyjnej "C".

W końcowej części odwołania Spółka wymieniła 9 loterii promocyjnych organizowanych od 2010 r. na identycznych zasadach i podkreślała, że zmiana nastawienia organu naruszyła zasadę zaufania do państwa i prawa. Powołała się przy tym na uzasadnienie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2002 r., II SA 3200/01 wskazującego na naruszenie tej zasady jeżeli "...na gruncie niezmienionych przepisów prawa utrwaliła się określona ich wykładnia pozwalająca przewidywać przyszłe rozstrzygnięcia organów administracyjnych, to nagła i niezapowiedziana zmiana tej wykładni godzi w bezpieczeństwo prawne obywatela (innych podmiotów prawa) tworzy dla nich swoistą pułapkę i naraża na konsekwencje niemożliwe do przewidzenia w chwili podejmowania określonych przedsięwzięć".

Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 17 marca 2014 r. utrzymał w mocy decyzję organu i instancji.

W uzasadnieniu wskazał, że organ I instancji zasadnie odmówił Spółce udzielenia zezwolenia na urządzenie ww. loterii, z uwagi na brak spełnienia wszystkich kryteriów pozwalających uznać ją za loterię promocyjną. Organizowana loteria nie stanowiła bowiem narzędzia skłaniającego przyszłych uczestników do nabycia promowanych mobilnych gadżetów multimedialnych z potrzeby ich posiadania, ale nabycie tych produktów było kwestia uboczną, uwarunkowaną jedynie chęcią udziału w grze celem uzyskania wygranej.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej zestawienie pkt 8.5 lit a tiret z pkt 8.11 pierwsze regulaminu sklepu internetowego wskazywało, że uczestnik loterii, który wyśle kilka SMS-ów na podany w regulaminie numer nabędzie kilka razy ten sam mobilny gadżet multimedialny, przy czym z logiki wynikało, że tylko pierwszy SMS będzie służył zakupowi produktu, a kolejne będą służyły wyłącznie zgłoszeniu udziału w loterii. Zatem SMS można było uznać za swoistą opłatę za udział w loterii, a co za tym idzie wątpliwym było uznanie opisanego mechanizmu za typowy dla loterii promocyjnych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o grach hazardowych. Zasadny był więc podgląd, że organizowana loteria posiadała znamiona przedsięwzięcia o charakterze audiotekstowym. Ponadto - w ocenie organu odwoławczego - mechanika wnioskowanej loterii opierała się de facto na komunikacji między uczestnikami a organizatorem jedynie za pomocą SMS-ów. Regulamin przewidywał co prawda zapłatę za nabywane produkty w formie przelewu bankowego lub przekazu pocztowego, jednak, w ocenie organu, wprowadzenie ich do regulaminu było zabiegiem mającym na celu "złagodzenie" mechanizmów loterii, opartego na płatnościach SMS-owych. Uczestnictwo poprzez dokonanie zapłaty przelewem bądź przekazem podlegało znacznym ograniczeniom, a nawet wyłączeniom, np. poprzez brak możliwości wzięcia udziału w sprzedaży bonusowej. Reasumując, organ odwoławczy doszedł do przekonania, że planowana loteria nie posiadała dominujących cech loterii promocyjnej.

W skardze Spółka podniosła zarzuty jak w odwołaniu i wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Podkreślała, że organ nie zakwestionował nabycia usługi jako warunku udziału w loterii. Jednocześnie zdaniem Spółki, regulamin loterii w żaden sposób nie wymuszał, ani nawet nie faworyzował płatności SMS-owych. Spółka wskazywała, że założenia o istotnym odsetku nabywców wysyłających SMS-y w celu wzięcia udziału w loterii nie zostały poparte żadnymi badaniami (preferencji konsumenckich), co miało znaczenie bo tego typu twierdzenia stały się podstawą przyjęcia przez organ "odwróconej mechaniki" loterii. Spółka przyznała przy tym, że nabywanie gadżetów odbywa się głównie za pośrednictwem SMS-ów, niemniej jednak np. korzystający z telefonów służbowych preferują przelewy bankowe.

Ponadto Spółka wniosła (także w piśmie procesowym z dnia 6 czerwca 2014 r.) o przeprowadzenie dowodu z wyników badań słuchalności przeprowadzonych przez ośrodek badawczy [...] - prezentowany przez serwis branżowy Presserwis oraz dowodu z dotychczas wydanych decyzji zezwalających na prowadzenie loterii promocyjnych. Badania słuchalności miały wykazać, że z powodu niemożności organizowania loterii – nastąpił znaczny spadek (2,1%) udziału radia w rynku stacji radiowych.

Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia 1 października 2014 r. III SA/Kr 817/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji oraz zasądził od organu na rzecz Spółki kwotę 8 257 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Przyczyną uchylenia decyzji było uznanie, że przy wydawaniu zezwolenia na organizowanie loterii promocyjnej przez Dyrektora Izby Celnej – o charakterze losowym tego typu loterii powinien przed wydaniem zezwolenia, orzec Minister Finansów.

Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej wniesionej przez organ, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 5 lipca 2016 r., II GSK 161/15 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zasadny był zarzut naruszenia art. 32 ust. 4 w zw. z art. 2 ust. 6 i 7 ustawy o grach hazardowych przez ich błędną wykładnię. Dyrektor Izby Celnej posiadał samodzielną kompetencję do oceny określonych w ustawie o grach hazardowych przesłanek udzielenia zezwolenia na urządzanie loterii promocyjnej. Zatem uprawniony był również do czynienia ustaleń odnośnie charakteru loterii objętej wnioskiem. Z kolei art. 2 ust. 7 powołanej ustawy nie dawał organowi administracji celnej legitymacji do zainicjowania postępowania przed ministrem właściwym do spraw finansów publicznych w przedmiocie ustalenia charakteru gry. Wobec powyższego, nie było uzasadnione stwierdzenie sądu I instancji, że w toku postępowania o udzielenie zezwolenia na urządzanie loterii promocyjnej, organ administracji celnej - aby ustalić charakter gry – był zobligowany dysponować rozstrzygnięciem Ministra Finansów wydanym na podstawie art. 2 ust. 6 tej ustawy. Ponadto - w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego - brak było podstaw aby twierdzić, że rozstrzygnięcie na podstawie art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych - czy planowane przedsięwzięcie jest grą losową, stanowiło zagadnienie wstępne w postępowaniu w przedmiocie udzielenia zezwolenia na urządzanie loterii promocyjnej. Ponownie rozpoznając sprawę sąd I instancji winien ocenić zasadność przyjętych przez organ I instancji przesłanek odmowy wydania zezwolenia na urządzanie loterii promocyjnej i zatwierdzenia regulaminu tej loterii.

Na rozprawie w dniu 30 grudnia 2016 r. pełnomocnik organu wnosił i wywodził jak w odpowiedzi na skargę. Wyjaśnił, że Spółka wystąpiła później z jednym wnioskiem o zorganizowanie analogicznej loterii. Początkowo organ odmówił zezwolenia, ale w postępowaniu odwoławczym z uwagi na posiadaną indywidualną interpretację Ministra Finansów, decyzja ta została uchylona i loteria została zatwierdzona. Dyrektor Izby Celnej wysłał wniosek o zmianę interpretacji, ale z tego co pełnomocnik się orientował, wynikało, że Minister Finansów odmówił zmiany interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Skarga zasługiwała na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie zarzuty były zasadne.

Przedmiotem sporu była ocena planowanej przez Spółkę loterii o charakterze losowym (ta okoliczność nie była sporna). Zdaniem Spółki była to loteria promocyjna spełniająca warunki, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o grach hazardowych tj. udział w loterii polegał na nabywaniu produktów (dzwonków lub tapet multimedialnych), a celem loterii była promocja oferowanych do sprzedaży towarów/usług i wzrost rozpoznawalności (słuchalności) stacji radiowej RMF FM. Natomiast zdaniem organu, w rzeczywistości organizowana loteria miała być źródłem zarobku Spółki i w tym zakresie (a także co do sposobu jej organizowania) podobna była do loterii audiotekstowych (opodatkowanych podatkiem od gier). Organ wskazywał na rzeczywisty, jego zdaniem, mechanizm tj., że zakup dzwonków i tapet multimedialnych (realizowany w istotnej części przez płatne SMS-y) był traktowany przez uczestników loterii jedynie jako warunek udziału w loterii z nagrodami określonymi w regulaminie, a postanowienia tego regulaminu (dopuszczalne płatności przelewem i przekazem) miały służyć "złagodzeniu" warunków loterii tj. ukryciu jej rzeczywistego charakteru.

Dodatkowo Spółka wskazywała na niczym nieuzasadnioną zmianę oceny warunków organizowania loterii w sytuacji gdy w latach poprzednich akceptowane były analogiczne regulaminy i mechanizmy loteri promocyjnych. Organ, nie negując tego faktu, wskazywał na możliwość dokonania odmiennej oceny regulaminu loterii w każdej ze spraw i tym samym dopuszczalność odmowy udzielenia zezwolenia w rozstrzyganej sprawie.

Wobec braku kwestionowania przez organ argumentacji o organizowaniu w latach poprzednich przez Spółkę analogicznych loterii promocyjnych (na tę okoliczność Spółka przedstawiała kserokopie stosownych zezwoleń udzielonych przez ten sam organ) – Sąd uznał, że twierdzenia te były zgodne z prawdą. Jednocześnie, zdaniem Sądu, a wbrew sugestiom skargi, zasadniczo, organ mógł zmienić swoją ocenę charakteru organizowanej loterii – wskazując na jej rzeczywisty przebieg, ale zasada prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121§1 Ordynacji podatkowej) wymagała w takiej sytuacji szczególnej staranności w przeprowadzeniu postępowania dowodowego i wyjaśnienia przyczyn zmiany oceny regulaminu loterii w porównaniu do dotychczasowej praktyki. Organ natomiast ograniczył się jedynie do zanalizowania treści regulaminu, przyjmując przy tym za udowodnione pewne okoliczności (dotyczące motywacji i zachowań potencjalnych klientów, uczestników loterii), pomimo że nie prowadził faktycznie żadnego postępowania dowodowego na poparcie swoich twierdzeń. W konsekwencji, zdaniem Sądu, organ w postępowaniu w obu instancjach naruszył art. 187§1 i 191 Ordynacji podatkowej w stopniu, który wpłynął na wynik sprawy.

W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, oznacza m.in. zakaz przerzucania na stronę postępowania błędów lub uchybień popełnionych przez ustawodawcę lub przez organy. Teoretycznie więc organ nie może przerzucać skutków wieloletniej (błędnej) wykładni konkretnych przepisów na strony postępowania. Zasady zaufania do organów podatkowych nie można jednak odczytywać w oderwaniu od zawartej w art. 120 Ordynacji podatkowej zasady legalizmu i praworządności, które nakazują organom działać na podstawie powszechnie obowiązujących przepisów prawa i w toku postępowania stać na straży praworządności. Zasady te realizują bowiem normy konstytucyjne, w tym art. 2 Konstytucji RP (por. wyrok NSA z dnia 4 marca 2014 r., I FSK 95/13 dotyczący braku możliwości domagania się przez podatnika stosowania korzystniejszej stawki podatku VAT z uwagi na otrzymaną, nieprawidłową, indywidualną interpretację).

Zasada legalizmu wynikająca z art. 120 Ordynacji podatkowej powoduje, zdaniem orzekającego Sądu, że błędne rozstrzygnięcie (błędna wykładnia) zawarte w decyzjach dotyczących analogicznych stanów faktycznych tej samej strony nie zobowiązuje ipso facto organu do wydawania takich samych rozstrzygnięć w następnych sprawach.

Spółka powoływała się (cytując we fragmentach) na wydany w jej sprawie wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2002 r., II SA 3200/01. Jak ustalił orzekający Sąd na podstawie innych orzeczeń odwołujących się do tego wyroku, a znajdujących się w publicznie dostępnej bazie orzecznictwa sądów administracyjnych – www.orzeczenia.nsa.gov.pl – cytowany przez Spółkę wyrok zasadniczo dotyczył zmiany przez KRRiT wykładni tych samych przepisów prawa materialnego w zakresie zasad udzielania koncesji na rozpowszechnianie programu radiowego (spór dotyczył tzw. rozszczepiania sygnału). Powoływany wyrok nie dotyczył więc nawet analogicznej sytuacji (tj. odejścia od literalnej analizy dokumentów na rzecz weryfikacji jak w rzeczywistości odbywa się organizowana loteria) i przede wszystkim nie był wiążący w rozstrzyganej sprawie w rozumieniu art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Podkreślić też należy, że Naczelny Sąd Administracyjny rozstrzygając inne spory (dotyczące innych podmiotów), w których odwoływano się do cytowanego przez Spółkę poglądu zawartego w ww. wyroku z dnia 24 października 2002 r., II SA 3200/01, przyjmował (odwołując się do doktryny), że wprawdzie "zmienność rozstrzygnięć, podejmowanych przez organy administracji publicznej w tym samym stanie faktycznym i prawnym narusza zasadę postępowania w sposób pogłębiający zaufanie do organów Państwa oraz świadomość i kulturę obywatela", niemniej jednak nie oznaczało to bezwzględnej aprobaty argumentacji opartej wyłącznie na dotychczasowej praktyce organu (por. wyrok NSA z dnia 10 maja 2016 r., II GSK 2851/14, gdzie uwzględniona została skarga kasacyjna strony, ale wyłącznie ze względów merytorycznych, a nie z uwagi na dotychczasową praktykę organu).

Jak już więc Sąd uzasadniał powyżej, zmiana oceny charakteru loterii organizowanej przez Spółkę, co do zasady, nie naruszała art. 121 § 1 w zw. z art. 124 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2 Konstytucji RP z uwagi na zmianę dotychczasowej i długotrwałej praktyki organu w sprawach tożsamych z rozstrzyganą sprawą. W sprawie istotne jest przy tym, że organ nie tyle odmiennie interpretował ten sam przepis prawa materialnego, ale zmienił swoją ocenę regulaminu loterii odwołując się do jej rzeczywistego przebiegu. Sąd nie dostrzegł więc naruszenia art. 121§1 Ordynacji podatkowej jeżeli organ co prawda zatwierdzał poprzednio 9 analogicznych regulaminów, ale po raz pierwszy skonfrontował (z zastrzeżeniem poniższych uwag co do prowadzenia postępowania dowodowego) zapisy regulaminu z rzeczywistymi warunkami organizowania loterii. Nie może być bowiem tak, że literalne zapisy regulaminu loterii decydują o ocenie jej rzeczywistego charakteru.

Jak już Sąd zauważał powyżej, w rozstrzyganej sprawie, zdaniem organu rzeczywisty charakter loterii miał być inny niżby to wynikało z wszystkich zapisów regulaminu. W ocenie Sądu tego typu teza była dopuszczalna, ale organ (zwłaszcza w sytuacji gdy akceptował 9 poprzednich, analogicznych co do mechanizmu loterii) powinien tezę tę udowodnić, a nie ograniczyć się do analizy poszczególnych zapisów regulaminów i przedstawienia, niczym nie popartych, założeń dowodowych. Sąd przyznaje przy tym, że Spółka właściwie nie wnosiła w sposób formalny wniosków o przeprowadzenie konkretnych dowodów. Niemniej jednak to organ jest "gospodarzem" postępowania dowodowego, a postępowanie dotyczące wydania zezwolenia na organizowanie loterii promocyjnej i zatwierdzenie regulaminu w trybie art. 32 ust. 4 ustawy o grach hazardowych – może polegać m.in. na przeprowadzeniu dowodów, jeżeli są one niezbędne do oceny rzeczywistego charakteru planowanej przez wnioskodawcę loterii. Zgodnie z art. 8 ustawy o grach hazardowych do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. Żaden przepis ustawy o grach hazardowych nie wyklucza w postępowaniu o wydanie zezwolenia na prowadzenie loterii promocyjnej stosowania przepisów z Rozdziału 11 z Działu IV Ordynacji podatkowej, a w szczególności art. 181 powołanej ustawy zawierającego otwarty katalog dowodów, jakie mogą być przeprowadzone w toku postępowania – w przeciwieństwie np. do postępowań prowadzonych przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych w przedmiocie ustalenia czy gra lub zakład są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie (art. 2 ust. 7 ustawy o grach losowych w takim przypadku nakazuje przeprowadzić badanie techniczne danego automatu, przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier.)

W rozpoznawanej sprawie w postępowaniu pierwszoinstancyjnym organ postawił tezy, że potencjalny uczestnik loterii nabywa usługę przede wszystkim w celu zdobycia szansy na udział w losowaniu nagród oraz że nie ma możliwości nabywania wyłącznie gadżetów multimedialnych w okresie promocji bez udziału w grze. Dodatkowo organ zasugerował, że przymusowy udział w losowaniu nagród wyklucza promocyjny charakter loterii ("Na marginesie odnotować należy, iż fakt ten stawia pod znakiem zapytania, zakwestionowany, już cel promocyjny planowanego przedsięwzięcia"). Organ pomniejszał również praktyczne znaczenie zapisów regulaminu o innych typach płatności niż SMS-y, wskazując, że miały one na celu ukrycie rzeczywistego charakteru loterii.

Sąd zauważa, że tezy te w żaden sposób nie zostały nawet uprawdopodobnione jakimikolwiek czynnościami dowodowymi (przesłuchanie lub chociażby wyjaśnienia stron). Ponadto, co należy podkreślić, Spółka zaprzeczyła w odwołaniu, aby sprzedaż gadżetów multimedialnych w sklepiku internetowym (www.miastofon.pl) prowadzona była wyłącznie w okresie trwania loterii (k. 117 akt administracyjnych), co oznacza, że teoretycznie możliwy byłby zakup gadżetu bez udziału w loterii. Organ w postępowaniu odwoławczym podtrzymał swoje ustalenia o niemożności "(...) nabycia identycznych obiektów multimedialnych za pomocą SMS-a bez jednoczesnego udziału w loterii" (k. 128 akt administracyjnych). Z akt nie wynika jednak, aby w ogóle przeprowadzone były w tym zakresie jakiekolwiek dowody również w postępowaniu odwoławczym.

Zgodnie z art. 187 §1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ponadto zgodnie z art. 191 powołanej ustawy organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Skoro niemożność nabycia gadżetów multimedialnych poza loterią była jednym z podstawowych argumentów wskazujących na "nie-promocyjny" charakter organizowanej loterii to brak przeprowadzenia na tę okoliczność dowodów w sprawie powodowało, że ocena zebranego materiału dowodowego (praktycznie wyłącznie wniosek i regulamin loterii) była oceną dowolną.

Spółka zasadnie również kwestionowała arbitralne przyjęcie przez organ, że potencjalni nabywcy gadżetów multimedialnych wysyłali SMS-y wyłącznie w celu wzięcia udziału w losowaniu nagród. Sąd zauważa, że skoro analogiczne loterie organizowane były od kilku lat to nic nie stało na przeszkodzie wezwaniu Spółki o przedstawienie danych dotyczących ilości osób płacących SMS-ami, przelewami bankowymi, poleceniami zapłaty, a także danych dotyczących ilości osób wysyłających SMS-y kilkakrotnie w celu zakupu tego samego gadżetu (organ sugerował, że tego typu zachowania potencjalnych klientów świadczyłyby o zainteresowaniu wzięciem udziału w loterii, a nie nabyciem oferowanych gadżetów). Skoro, jak sama Spółka twierdziła, przed wystąpieniem o zezwolenie w rozstrzyganej sprawie – Spółka zorganizowała 9 analogicznych loterii promocyjnych - możliwe było wezwanie Spółki o dane, na podstawie których można byłoby dokonać analizy dotychczasowych zachowań klientów w celu wykazania czy organizowana loteria służyć będzie zwiększeniu słuchalności i rozpoznawalności radia i zwiększeniu sprzedaży w sklepiku internetowym czy też jest jedynie dodatkowym źródłem dochodów (a prowadzenie sklepiku internetowego ma służyć wykazywaniu "promocyjnego" charakteru loterii).

Sąd nie mógł natomiast przeprowadzić wnioskowanego dowodu z badań słuchalności radia ponieważ zgodnie z art. 106 § 3 Prawa o postępowaniu przed sądem administracyjnym Sąd może jedynie (z urzędu lub na wniosek stron) przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Jak już Sąd zauważał, organ w ogóle nie przeprowadził postępowania dowodowego – na etapie postępowania sądowoadministracyjnego niemożliwe więc było dokonywanie ustaleń faktycznych. Na marginesie jedynie Sąd zauważa, że odnotowany spadek słuchalności radia w I kwartale 2014 r. niekoniecznie musi automatycznie dowodzić "promocyjności" planowanej loterii. Konkretne wyniki udziału danego radia w rynku mogą bowiem zależeć od bardzo wielu czynników i wzajemnych pomiędzy nimi relacji np.: działań konkurencyjnych stacji w danym okresie, zmian programowych (które zwiększają lub zmniejszają popularność danej stacji radiowej), tendencji w obserwowanych zachowaniach słuchaczy stacji radiowych (np. okresowym spadku słuchalności "muzycznych" stacji radiowych w porównaniu do stacji informacyjnych w związku z wejściem z rynek serwisów streamingowych z muzyką i efektem "nowości" tego typu medium).

W ponownym postępowaniu organ przeprowadzi postępowanie dowodowe w celu ustalenia rzeczywistego charakteru loterii zgodnie z oceną prawną wyrażoną w niniejszym wyroku.

Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji na zasadzie art. 145§1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205§2 powołanej ustawy zasądzając zwrot uiszczonej opłaty sądowej (8 000 zł) oraz koszty zastępstwa prawnego wraz ze zwrotem opłaty skarbowej (240 zł +17 zł).