Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 817/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2012-10-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 247  par. 1  pkt 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędziowie: Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Protokolant: Barbara Głowaczewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 października 2012 r. sprawy ze skargi T. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] kwietnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej określającej nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. stwierdza, że decyzja wymieniona w punkcie I, nie podlega wykonaniu.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi T. K. (dalej określanej jako: strona, skarżąca) jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...].04.2012 r. nr [...], utrzymująca w mocy decyzję tego organu z dnia [...].02.2012 r. nr [...], odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] uchylającej decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] r. nr [...] i określającej stronie nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w wysokości 5.697 zł.

Z akt sprawy wynika, że strona, pismem z dnia [...].12.2011 r., wystąpiła o stwierdzenie nieważności ww. decyzji ostatecznej, określającej nadpłatę w podatku dochowym od osób fizycznych za 2006 r. Jako przesłankę stwierdzenia nieważności powołała art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r nr 8 poz. 60 ze zm. – dalej : O.p.) i stwierdziła, że decyzję wydano z rażącym naruszeniem przepisów art. 212, art. 14a § 1 - § 3 i art. 14b § 2 O.p. Wyjaśniła, że przy wydaniu tej decyzji nie uwzględniono:

- postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...].06.2006 r. nr [...], stanowiącego interpretację podatkową,

- stanowiska strony zawartego we wniosku o interpretację z dnia [...].08.2006 r.

Zdaniem strony, obliczenie wysokości zobowiązania i nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. nastąpiło w nieprawidłowy sposób, albowiem organ podatkowy przyjął, że dochody, jakie uzyskała w 2006 r. od A i B przy realizacji projektów współfinansowanych z funduszy unijnych, podlegają zwolnieniu jedynie w 75 %. Tymczasem, jak wynik z postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...].06.2006 r. nr [...] i stanowiska strony wyrażonego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia [...].08.2006 r., dochody te są w całości objęte zwolnieniem podatkowym.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. decyzją z dnia [...].02.2012 r. odmówił stwierdzenia nieważności własnej decyzji z dnia [...].07.2009 r. nr [...]. W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia wskazał, że zgodnie z art. 247 § 1 pkt 3 O.p. organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa wówczas, gdy istnieje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu a rozstrzygnięciem objętym decyzją. Tym samym, stwierdzenie nieważności decyzji jest postępowaniem nadzwyczajnym i stanowi odstępstwo od zasady stabilności orzeczeń. Podkreślił, że postępowanie dotyczące stwierdzenia nieważności decyzji nie może być poświęcone ponownej ocenie zasadności dokonanych rozstrzygnięć merytorycznych, lecz może ono dotyczyć tylko ustalenia czy decyzja objęta wnioskiem obarczona jest wadami określonymi w art. 247 § 1 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że organy podatkowe rozstrzygając kwestię nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. związane były ww. postanowieniem (interpretacją) Naczelnika Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...].06.2006 r. oraz stanowiskiem strony wyrażonym we wniosku z dnia [...].08.2006 r. i w sposób prawidłowy zastosowały przedstawione w ww. aktach stanowiska, przyjmując, że uzyskane w 2006 r. przez stronę dochody:

- od A z tytułu realizacji projektu pt. "[...] w ramach Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwoje Zasobów Ludzkich 2004-2006 ,

- od B z tytułu realizacji projektu "[...]"

zwolnione są w 75 % z opodatkowania, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., nr 14 , poz.176 ze zm. – dalej: u.p.d.f.), tj. w części w jakiej zostały sfinansowane ze środków unijnych. Podkreślono, że organ podatkowy rozstrzygając o nadpłacie związany był treścią ww. postanowienia, gdyż decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...].12.2006 r., wydana w trybie art. 14b § 2 i § 5 O.p., zmieniająca to postanowienie, została doręczona stronie dnia 2.01.2007 r., może zatem mieć zastosowanie dopiero do dochodów uzyskanych w 2007 r. Stanowisko strony wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji z dnia [...].08.2006 r., zdaniem organu podatkowego, było wiążące dla organu orzekającego o nadpłacie, gdyż postanowienie (interpretacja) Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...].11.2006 r. nr [...], uznające to stanowisko za nieprawidłowe, doręczono stronie po upływie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. We wniosku o wydanie interpretacji z dnia [...].08.2006 r., jak wyjaśnił organ podatkowy, strona wskazała, że zwolnieniem, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.f., objęte są przychody uzyskane w ramach projektu "[...]" uzyskane od B w 2006 r. w części finansowanej ze środków unijnych, tj. w 75 %.

Z akt sprawy wynika ponadto, że strona we wniosku z dnia [...].04.2006 r. o udzielenie pisemnej interpretacji (uzupełnionym pismem z dnia [...].04.2006 r.), przedstawiając poszczególne przychody uzyskane w latach 2005 i 2006 prosiła o potwierdzenie czy przychody te podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.f., wskazując, że są finansowane w 75 % z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej. Reasumując strona poprosiła o potwierdzenie, czy 75% dochodów otrzymanych od A z tytułu realizacji projektu pt. "[...]" w ramach Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwoje Zasobów Ludzkich 2004-2006 podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego. Organ podatkowy w postanowieniu (interpretacji) z dnia [...].06.2006 r. nr [...] stwierdził, że otrzymane przez stronę wynagrodzenia finansowane w części z unijnych środków pomocowych, tj. z Europejskiego Funduszu Społecznego, podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.f.

We wniosku z dnia [...].08.2006 r. strona prosiła o potwierdzenie, czy 100% dochodów uzyskanych z tytułu realizacji, projektu "[...]" dofinansowanego z funduszy Unii Europejskiej jest zwolniony z podatku dochodowego. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2006 r. strona uzyskała od B przychody z bezpośredniego wykonywania prac (wygłoszenie wykładu, przeprowadzenie warsztatów, uczestniczenie w pracach zespołu do sprawa programowych całego zadania) w ramach ww. projektu, dofinansowanego (75 %) ze środków unijnych. Zdaniem strony, przychody te są objęte zwolnieniem podatkowym z art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.f.

W odwołaniu od decyzji odmawiającej stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji określającej wysokość nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r., strona zarzuciła naruszenie przepisów art. 14b § 2 i § 3, art. 14d, art. 14a § 1 - § 4, art. 212, art. 247 § 1 O.p., art. 9 Kodeksu postępowania administracyjnego oraz art. 2 i 7 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej i zażądała uchylenia decyzji oraz decyzji ostatecznej z dnia [...].07.2009 r.

Dyrektor Izby Skarbowej we W., jako organ odwoławczy, zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. W uzasadnieniu stwierdził, że zgłoszone przez stronę zarzuty odnoszą się w swej istocie do postępowania przeprowadzonego w postępowaniu zwykłym, a nie w postępowaniu nadzwyczajnym przeprowadzonym na wniosek strony w zakresie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji z dnia [...].07.2009 r. Organ odwoławczy podkreślił, że jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego jest zasada trwałości decyzji ostatecznych, która oznacza, że ich weryfikowanie może nastąpić tylko w określonych trybach nadzwyczajnych, do których należy instytucja stwierdzenia nieważności. Przy czym przesłanki do jej zastosowania wymieniono w art. 247 § 1 pkt 1-8 O.p. W ocenie organu odwoławczego, powołana przez stronę przesłanka rażącego naruszenia prawa (art. 247 § 1 pkt 3) nie wystąpiła. Wyjaśniając szeroko, na czym polega rażące naruszenie prawa i zaznaczając, że postępowanie o stwierdzenie nieważności nie służy ponownemu załatwieniu sprawy podatkowej, organ odwoławczy stwierdził, że zarzuty strony nie zasługują na uwzględnienie i brak jest podstaw do uznania, że decyzja ostateczna została wydana z rażącym naruszeniem prawa.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżąca zarzuciła obrazę i niewłaściwą interpretację przepisów:

- art. 14b § 2, art. 14a § 1, § 2 i § 4 O.p. oraz art. 9 Kodeksu postępowania administracyjnego,

- art. 212 oraz art. 247 § 1 O.p.,

i wniosła o:

- uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji nr [...], a w konsekwencji uchylenie decyzji nr [...] w całości jako naruszających prawo w sposób rażący i mający wpływ na wynik sprawy,

- rozstrzygnięcie w zakresie wykładni prawa materialnego w myśl wniosków zawartych w uzasadnieniu odwołania oraz pismach składanych w toku postępowania podatkowego.

W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, że we wskazanych decyzjach nie zastosowano się do stanowiska określonego postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...].06.2006 r. nr [...]. W ocenie skarżącej, mylnie przyjęto, że zwolnienie dotyczy tylko tej części dochodów, która finansowana jest ze środków Unii Europejskiej, a nie całości dochodów uzyskanych z realizacji projektów w ramach programów unijnych. W konsekwencji decyzje nr [...] i [...] wydano w oparciu o niezgodne ze stanem faktycznym stanowisko organu podatkowego wskazane w interpretacji Naczelnika Urzędy Skarbowego z dnia [...].06.2006 r. co stanowi naruszenie art. 14b § 2 oraz art. 212 O.p. Dalej skarżąca stwierdziła, powołując stanowisko zajęte w zaskarżonych decyzjach, że w sytuacji zajęcia w wydanej decyzji stanowiska odmiennego od zawartego w wydanej interpretacji, organ winien był uchylić postanowienie interpretacyjne wskazując, że stanowisko podatnika było nieprawidłowe. Takie działanie stanowi, w ocenie skarżącej, rażące naruszenie przepisu art. 14b O.p. Z kolei naruszenia przepisów art. 14a § 1, § 2, § 4 O.p. oraz art. 7 Konstytucji RP skarżąca upatruje w przyjęciu, że zwolnieniu z podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.f., podlega jej dochód w części współfinansowany z Unii Europejskiej, podczas gdy w zapytaniu dokładnie przedstawiła stan faktyczny i swoje stanowisko w sprawie, wskazując na całkowite zwolnienie z opodatkowania wszystkich przychodów z realizacji projektów finansowanych z Unii Europejskiej i budżetu państwa. Uzasadniając dalej, skarżąca zarzuciła, że Dyrektor Izby Skarbowej we W. w decyzji nr [...] błędnie przyjął, iż stanowisko organu, przedstawione w decyzji nr [...] jest prawidłowe. Decyzją tą, na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 O.p., stwierdzono nieważność decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. nr [...] umarzającej postępowanie w sprawie określenia skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r., która stała się ostateczna z dniem [...].02.2009 r. Zdaniem skarżącej, błędnie oceniono, że naruszone zostało prawo w sposób rażący i że przysługuje zwolnienie jedynie z 75% dochodów uzyskanych z realizacji projektów współfinansowanych z Unii Europejskiej. Skarżąca zarzuciła również naruszenie przepisu art. 14c § 1 O.p., wskazując, że interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, dodając, że można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Taka sytuacja, w ocenie skarżącej, miała miejsce w związku z wydanym postanowieniem, w którym wskazano, że jej stanowisko jest prawidłowe. Dalej skarżąca argumentowała, że naruszono przepis art. 212 O.p., bowiem zapis w kwestionowanych decyzjach różni się zasadniczo od zapisu zawartego w interpretacji z dnia [...].06.2006 r. Skarżąca przyznaje, że w pewnym miejscu wniosku o wydanie interpretacji zapytała o zwolnienie z podatku dochodowego 75 % dochodów, na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.f., nie było to jednak jej stanowisko w sprawie, a organ w wydanym postanowieniu na to pytanie nie udzielił odpowiedzi. Ponadto skarżąca zarzuciła, że organ nie może powoływać się na rażące naruszenie przepisów prawa wskazując art. 9 ust. 1 oraz art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.f. przy podejmowaniu decyzji nr [...], bowiem przy "wyliczeniach PIT za 2007 rok skarżącej zastosowano się do decyzji nr US [...], którą to organ był związany, jeśli chodzi o rok 2007".

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji. Organ dodał, że sformułowane przez skarżącą zarzuty dotyczą decyzji (nr [...] i [...]), które nie były przedmiotem postępowania nadzwyczajnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Stosownie do brzmienia art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie przez sąd zaskarżonego aktu następuje w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu, mogących mieć wpływ na wynik sprawy lub w wyniku naruszenia przepisów prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz.270 - dalej: P.p.s.a.).

Rozpoznając skargę we wskazanym wyżej zakresie Sąd za zasadne uznał niektóre zarzuty skargi.

Na wstępie należy wyjaśnić, że stosownie do art. 134 P.p.s.a. sąd orzeka w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Orzekanie w granicach danej sprawy oznacza związanie sądu granicami sprawy, w której skarga została wniesiona. Sąd nie może zatem swoimi ocenami prawnymi objąć innych spraw niż ta która jest przedmiotem zaskarżenia.

W niniejszej sprawie przedmiotem skargi jest decyzja odmawiająca stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, określającej stronie wysokość nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. Sąd rozpoznając skargę może zatem badać czy zaistniały przesłanki, wskazane w art. 247 § 1 O.p., uzasadniające stwierdzenie nieważności decyzji w sprawie określenia nadpłaty, w szczególności czy decyzja określająca stronie nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych rażąco narusza prawo (art. 247 § 1 pkt 3 O.p.). Sąd w postępowaniu niniejszym nie może zatem badać, czy inne akty administracyjne, w tym zastosowane przez organ podatkowy interpretacje indywidualne są prawidłowe i nie naruszają prawa. Interpretacje te zostały bowiem wydane w innych postępowaniach i podlegają odrębnej kontroli sądowej.

Należy także wyjaśnić, że zasadnie podnosił Dyrektor Izby Skarbowej, iż postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji jest postępowaniem szczególnym. W ramach tego postępowania organ administracji (podatkowy) bada czy wystąpiła jedna z enumeratywnie wymienionych przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności, w tym wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa, a nie ponownie rozpoznaje sprawę w zakresie właściwym dla postępowania zwykłego. Badając jednak czy decyzja określająca nadpłatę nie została wydana z rażącym naruszeniem prawa, organ podatkowy winien ustalić czy interpretacje, którymi organ wydający decyzję w przedmiocie nadpłaty był związany, zostały prawidłowo zastosowane, tj. z uwzględnieniem obowiązujących w tym zakresie przepisów Ordynacji podatkowej. Pominięcie, w jakimkolwiek zakresie, przy określeniu zobowiązania podatkowego lub nadpłaty wiążącej organ podatkowy interpretacji, w sytuacji, gdy strona do tej interpretacji zastosowała się, jest rażącym naruszeniem prawa.

W rozpoznawanej sprawie spór dotyczy prawidłowego zastosowania w postępowaniu, w przedmiocie określenia nadpłaty w podatku dochowym od osób fizycznych za 2006 r., interpretacji indywidualnych, dotyczących zwolnienia z podatki dochodowego przychodów uzyskanych przez stronę w 2006 r., tj. postanowienia (interpretacji) Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...].06.2006 r. oraz tzw. interpretacji milczącej – stanowiska strony wyrażonego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia [...].08.2006 r.

Do ww. interpretacji indywidualnych wydanych w 2006 r. miały zastosowanie przepisy art. 14a – 14d ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1.07.2007 r., tj. przed zmianą ustawy Ordynacja podatkowa ustawą z dnia 16.11.2006 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 217, poz. 1590). Zgodnie z art. 4 ustawy zmieniającej, przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed 1 lipca 2007 r. miały zastosowanie do zmiany lub uchylania tych interpretacji, a także oceny skutków prawnych związanych z wydaniem tych interpretacji. Zgodnie z art. 14a i 14b O.p. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1.07.2007 r., naczelnik urzędu skarbowego na pisemny wniosek podatnika jest obowiązany w formie postanowienia udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie (interpretacja indywidualna). Wniosek podatnika musi w sposób wyczerpujący przedstawiać stan faktyczny sprawy oraz stanowisko podatnika w sprawie. Postanowienie organu podatkowego zawiera ocenę prawną stanowiska przedstawionego we wniosku wraz z przytoczeniem przepisów prawa. Interpretacja indywidualna jest wiążąca dla organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej właściwych dla podatnika (wnioskodawcy). W przypadku gdy organ nie wyda postanowienia (interpretacji indywidualnej) w ustawowym terminie, wiążącym dla ww. organów staje się stanowisko wyrażone przez podatnika we wniosku (tzw. interpretacja milcząca). Zmiana lub uchylenie interpretacji indywidualnej możliwa jest na skutek zażalenia. Z urzędu uchylenie lub zmiana zarówno interpretacji indywidualnej jak i interpretacji milczącej możliwa jest jedynie wówczas, gdy interpretacja rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w tym także, jeżeli niezgodność z prawem jest wynikiem zmiany przepisów (art. 14b § 5 i § 2 O.p. w brzmieniu przed dniem 1.07.2007 r.). Zmiana albo uchylenie interpretacji (indywidualnej i milczącej) wywiera jednak skutek dopiero przy rozliczeniu podatku za miesiąc następujący po miesiącu, w którym decyzja zmieniająca lub uchylająca interpretację została doręczona podatnikowi, jeśli interpretacja dotyczy podatków rozliczanych za rok podatkowy - począwszy od rozliczenia podatku za rok następujący po roku, w którym decyzja została doręczona podatnikowi. Z przepisów art. 14b §1 i art. 14 c O.p. (w brzmieniu przed dniem 1.07.2007 r.) wynika, że podatnik który zastosował się do interpretacji (indywidualnej lub milczącej) nie może ponosić niekorzystnych skutków, w szczególności organ nie może wydać decyzji określającej lub ustalające zobowiązanie podatkowe, bez zmiany lub uchylenie interpretacji, jeśli decyzja taka byłaby niezgodna z interpretacją, nie może też określić (ustalić) zobowiązania za okres do okresu rozliczeniowego, w którym zaczęła obowiązywać decyzja zmieniająca interpretację, nie może też stosować sankcji, wynikających z przepisów prawa podatkowego i przepisów karnych skarbowych.

Dyrektor Izby Skarbowej w decyzji określającej nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r., o stwierdzenie nieważności której skarżącą wnosiła (tj. decyzję dnia [...].07.2009 r.), odwołał się do ustaleń opisanych w uzasadnieniu decyzji z dnia [...].07.2009 r. nr [...], określającej stronie należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 2006 r. i stwierdził, że zwolnieniem podatkowym, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.f. objęte są przychody uzyskane przez stronę od A i B z realizacji projektów finansowanych z funduszy Unii Europejskiej w części finansowanej z tych funduszy, tj. w wysokości 75 %. W decyzji wyjaśnił, że w tym zakresie organ podatkowy związany jest postanowieniem (interpretacją) Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z [...].06.2006 r. i interpretacją milczącą tj. stanowiskiem wyrażonym przez stronę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z [...].08.2006 r., gdyż w ustawowym terminie organ nie wydał interpretacji. Badając przesłanki stwierdzenie nieważności decyzji w sprawie nadpłaty w podatku dochodowym za 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że stanowisko w zakresie zastosowania interpretacji jest prawidłowe.

W ocenie Sądu, organy podatkowe, badając przesłankę stwierdzenie nieważności, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p., winny ocenić, czy określając stronie wysokość nadpłaty w podatku dochodowym prawidłowo zastosowano postanowienie (interpretację) Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z [...].06.2006 r. i interpretacje milczącą, tj. stanowisko strony z dnia [...].08.2006 r. Wymienione interpretacje indywidualna i milcząca były bowiem wiążące dla organu podatkowego, wydającego decyzje w przedmiocie określenia i nadpłaty w podatku dochodowy za 2006 r., co nie jest sporne i wynika jednoznacznie z przepisów art. 14b §1, § 2 i § 3 oraz art. 14c O.p. (w brzmieniu przed dniem 1.07.2007 r.). Ocena czy ww. interpretacje zastosowano przy określeniu nadpłaty winna być poprzedzona analizą stanowiska wyrażonego w tych interpretacjach. Analiza winna dotyczyć zakresu zwolnienia z podatku, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.f., przychodów opisanych przez stronę we wnioskach o wydanie interpretacji i uzyskanych w 2006 r., w szczególności czy przychody wymienione w interpretacjach uznano za zwolnione z opodatkowania w całości czy jedynie w części finansowanej z funduszy unijnych.

Z interpretacji indywidualnej – postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...].06.2006 r. wynika, że zdaniem strony dochody jakie uzyskała w 2006 r. od A z tytułu świadczenia usług na rzecz realizacji projektu pt. " [...]" w ramach Sektorowego Programu Operacyjnego Rozwoju Zasobów Ludzkich 2004-2006, dofinansowanego w 75 % z Europejskiego Funduszu Społecznego UE są wolne od podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.f. Organ wydający interpretację wyjaśnił, że warunkiem zwolnienia podatkowego jest, aby podatnik bezpośrednio realizował cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy i stwierdził, że " wypłacane stronie w związku z wykonywaniem czynności w zakresie: zarządzania projektem, wykonywania opracowań w badaniach rynku pracy i badaniach naukowych, opracowania narzędzi i koncepcji badawczych, tj. z tytułu zawartych umów o prace, umów zlecenia i o dzieło – wynagrodzenia, finansowane w części z unijnych środków pomocowych, tj. Europejskiego Funduszu Społecznego, podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych". Z interpretacji tej wynika zatem, że dochody otrzymane przez stronę w 2006 r. od Politechniki Wrocławskiej z tytułu realizacji ww. projektu finansowanego w części ze środków unijnych są zwolnione z opodatkowania. Skarżąca prawidłowo zatem przyjęła, że całość przychodów uzyskanych w 2006 r. z ww. tytułów jest zwolniona z podatku dochodowego. Na gruncie przepisów art. 14a – 14c O.p. (w brzmieniu przed dniem 1.07.2007 r.) nie można wywodzić, że organ wydający postanowienie (interpretację) uznaje za prawidłowe lub nieprawidłowe stanowisko wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji. Stosownie do art. 14a § 3 O.p. (w brzmieniu przed dniem 1.07.2007 r.), interpretacja indywidualna zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Z wyrażonej w interpretacji oceny prawnej stanowiska strony wynika, że dochody strony finansowane w części z unijnych środków pomocowych są, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.f., zwolnione z opodatkowania. W interpretacji organ podatkowy przytaczając stanowisko strony, wyrażone we wniosku, stwierdza jedynie, że zdaniem strony, dochody uzyskane w związku z realizacją wymienionych projektów są wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.f. Nieuprawnionym zatem jest twierdzenie, że z interpretacji wynika, iż z opodatkowania zwolniona jest tylko ta część dochodów która była finansowana ze środków pomocowych. Nieuprawnione jest także odwoływanie się, na etapie stosowania interpretacji przy określeniu zobowiązania podatkowego lub nadpłaty podatku, do treści wniosku strony i twierdzenie, że strona wnosiła o potwierdzenie, że zwolnione z opodatkowania jest ta cześć uzyskanych dochodów, która jest finansowane ze środków unijnych. W momencie doręczenia interpretacji stronie interpretacja weszła do obrotu prawnego i treścią tej interpretacji organ podatkowy oraz organ kontroli skarbowej właściwy dla strony jest związany. Przepisy obowiązujące w zakresie stosowania interpretacji indywidualnych nie przewidują, po wydaniu interpretacji, powoływania się na stanowisko strony wyrażone we wniosku.. Organ podatkowy, przyjmując w decyzji określającej stronie nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r., że zwolniona z opodatkowania, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.f., jest część (75 %) dochodów strony uzyskanych od A z tytułu realizacji projektów finansowanych ze środków pomocowych rażąco naruszył przepis art. 14b § 1 i § 2 O.p. (w brzmieniu przed dniem 1.07.2007 r.), gdyż nie zastosował wydanej w tej sprawie interpretacji indywidualnej, którą był związany.

Także interpretacja milcząca nie została zastosowana przy określaniu stronie nadpłaty w podatku dochodowym za 2006 r. Z interpretacji milczącej (stanowisko strony wyrażone we wniosku z dnia [...].08.2006 r.) w sposób jednoznaczny wynika, że strona w 2006 r. uzyskuje przychody od B z bezpośredniego wykonywania prac na rzecz realizacji projektu współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Społecznego Unii Europejskiej (75 %) w ramach projektu "[...]" i prosi o potwierdzenie, że 100 % uzyskanych z tego tytułu dochodów jest zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.f. Takie sformułowanie pytania oznacza, że zdaniem strony całość otrzymanych dochodów z tytułów opisanych we wniosku jest zwolniona z opodatkowania. Przyjęcie zatem przez organ podatkowy w decyzji określającej stronie nadpłatę w podatku dochodowym za 2006 r., że w interpretacji milczącej strona za zwolnione z opodatkowania uznała dochody w części finansowanej ze środków unijnych, tj. w 75 % jest rażącym naruszeniem art. 14b §1 i § 3 O.p. (w brzmieniu przed dniem 1.07.2007 r.). Organ podatkowy, będąc związany stanowiskiem strony wyrażonym we wniosku, nie miał podstaw prawnych do dokonania innej oceny zakresu zwolnienia podatkowego niż uczyniła to strona we wniosku o wydanie interpretacji bez zmiany interpretacji milczącej. Decyzji zmieniającej organ nie wydał. Brak także, zdaniem Sądu, podstaw do wywodzenia zakresu zwolnienia podatkowego (w całości czy w części) z opisu stanu faktycznego. Opisując stan faktyczny strona zobowiązana była do przedstawienia rzeczywistych informacji o uzyskiwanych przychodach, w tym, z uwagi na przesłanki zwolnienia podatkowego, źródła finansowania i zakresu finansowania realizowanych bezpośrednio projektów. Stanowisko, co do zakresu zwolnienia podatkowego strona wyraziła dopiero w dwóch ostatnich zdaniach pisma z dnia [...].08.2006 r., prosząc o potwierdzenia zwolnienia uzyskanych przychodów w całości – 100 %. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ podatkowy winien, oceniając czy decyzja określająca skarżącej wysokość nadpłaty w podatku dochodowym za 2006 r. rażąco narusza prawo, uwzględnić, co do zakresu zwolnienia podatkowego, postanowienie (interpretację) Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...].06.2006 r., a nie stanowisko strony zawarte we wniosku o wydanie tej interpretacji oraz interpretację milczącą, tj. stanowisko wyrażone przez stronę we wniosku o wydanie interpretacji z dnia [...].08.2006 r., a nie podany w stanie faktycznym zakres finansowania realizowanych przez skarżącą projektów ze środków unijnych. Należy podkreślić, że rozstrzygając o wysokości nadpłaty w sposób sprzecznych z wiążącymi interpretacjami organ podatkowy naruszył w sposób rażący, wynikające z przepisów art. 14 §1 zdanie drugie oraz art. 14c O.p. (w brzmieniu przed dniem 1.07.2007 r.), gwarancje strony do rozpoznania sprawy podatkowej zgodnie z interpretacjami.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit.c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił zaskarżoną decyzję. Orzeczenia w przedmiocie wykonalności uchylonej decyzji uzasadnia art. 152 ww. ustawy.