Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1344/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2014-09-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 89 ust. 14, 15, 16.
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 września 2014 r. sprawy ze skargi K. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 5 sierpnia 2013 r., nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za styczeń 2010 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

W sprawie zostało ustalone, że K. M. złożył w dniu 26 lutego 2010 r. do Naczelnika Urzędu Celnego miesięczne zestawienie oświadczeń sprzedaży oleju opałowego za miesiąc styczeń 2010 r.

Okoliczność ta stanowiła podstawę wydania postanowienia z dnia 5 sierpnia 2010 r. o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc styczeń 2010 r.

Pismem z dnia 13 sierpnia 2010 r. wezwano stronę do przesłania dokumentów sprzedaży wraz z oświadczeniami nabywców oleju opałowego, które stanowiły podstawę do sporządzenia zestawienia oświadczeń za miesiąc styczeń 2010 r. Dokumenty te przekazano za pismem z dnia 20 sierpnia 2010 r.

W dniu 24 sierpnia 2010 r. strona zapoznała się z aktami sprawy nie wnosząc uwag.

Postanowieniem z dnia 29 września 2010 r. wyznaczono 7-dniowy termin na wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego dotyczącego sprawy.

W dniu 4 października 2010 r. strona po zapoznaniu się z materiałem dowodowym zebranym w sprawie, złożyła do akt pismo z dnia 4 października 2010 r. zatytułowane "Wyjaśnienie" oraz oświadczenie z dnia 30 września 2010 r. wraz z kserokopią strony z książki nadawczej.

Pismem z dnia 5 października 2010 r. zwrócono się do Urzędu Pocztowego w K. z zapytaniem o datę nadania przesyłki do Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] (zawierającej zestawienie oświadczeń). W odpowiedzi na powyższe uzyskano informację, iż powyższa przesyłka polecona została nadana w dniu 26 lutego 2010 r.

Postanowieniem z dnia 28 października 2010 r. ponownie wyznaczono 7-dniowy termin na wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego dotyczącego niniejszej sprawy. Strona zapoznała się z aktami sprawy w dniu 4 listopada 2010 r.

Decyzją z dnia 7 grudnia 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego określił wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym za miesiąc styczeń 2010 r. w kwocie 996.407,00 zł.

Pismem z dnia 20 grudnia 2010 r. podatnik złożył odwołanie od tej decyzji, zarzucając jej naruszenie art. 89 ust. 16 ustawy o podatku akcyzowym i wnosząc o uchylenie rozstrzygnięcia i umorzenie postępowania w sprawie.

W toku postępowania odwoławczego wezwano stronę do udzielenia informacji od jakiego podmiotu w roku 2009 i 2010 kupowany był olej opałowy.

Pismem z dnia 16 lutego 2011 r. zwrócono się do "A" z prośbą o udzielenie informacji, czy spółka w roku 2009 i 2010 sprzedawała olej opałowy Hurtowni Paliw K. M. Odpowiedzi udzielono pismem z dnia 24 lutego 2011 r.

Zawiadomieniem z dnia 21 lutego 2011 r. wyznaczono stronie 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Dodatkowo pismem z dnia 1 marca 2011 r. zwrócono się do Urzędu Pocztowego w K. o udzielenie informacji o dacie nadania przesyłki poleconej o nr [...] (zawierającej odwołanie od decyzji pierwszoinstancyjnej).

Na skutek uzyskanej informacji postanowieniem z dnia 3 marca 2011 r. Dyrektor Izby Celnej stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

Pismem z dnia 9 marca 2011 r. strona zwróciła się o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 7 grudnia 2010 r.

Postanowieniem z dnia 30 marca 2011 r. Dyrektor Izby Celnej odmówił przywrócenia terminu do złożenia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji.

Postanowieniem z dnia 16 lipca 2013 r. (po otrzymaniu prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lipca 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 508/11), doręczonym pełnomocnikowi strony przywrócono termin do wniesienia odwołania.

Zawiadomieniem z dnia 16 lipca 2013 r. wyznaczono stronie 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Pismem z dnia 23 lipca 2013 r. pełnomocnik strony podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc jednocześnie o zawieszenie postępowania odwoławczego.

Postanowieniem z dnia 31 lipca 2013 r. odmówiono zawieszenia postępowania odwoławczego.

Decyzją z dnia 5 sierpnia 2013 r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 7 grudnia 2010 r.

W uzasadnieniu wskazano, że w przedmiotowej sprawie bezspornym jest, iż strona nie złożyła w terminie w Urzędzie Celnym wymaganego zestawienia oświadczeń.

W piśmie z dnia 4 października 2010 r. strona wyjaśniła, iż zestawienie oświadczeń "wysłała" w dniu 25 lutego 2010 r. Jednakże przez wysyłkę skarżącej rozumiał odebranie listu przez listonosza w siedzibie firmy prowadzonej przez podatnika. Strona twierdziła, iż zaistniała sytuacja miała związek z mroźną i śnieżną zimą oraz domniema, iż listonosz mógł dosyć późno wrócić na pocztę i przekazać przesyłki, natomiast służby pocztowe dokonały segregacji i opieczętowania dopiero rano dnia następnego, stąd różnica daty pomiędzy faktycznym odebraniem przesyłki przez listonosza, a pieczątką na dowodzie nadania. Do powyższego pisma dołączono "Oświadczenie", na którym widniał podpis p. P. B., który twierdził, iż w dniu 25 lutego 2010 r. odebrał od K. M. listy, w tym do Urzędu Celnego, o czym świadczą według niego wpisy w książce nadawczej prowadzonej przez Hurtownię Paliw. Pan B. stwierdził, iż przekazał pocztę do wysyłki jeszcze w tym samym dniu w godzinach pracy Urzędu Pocztowego w K. Nie posiadał jednakże wiedzy dlaczego na liście poleconym widnieje data na pieczątce o dzień późniejsza.

Do wskazanego powyżej pisma z dnia 4 października 2010 r. strona dołączyła kserokopię strony z książki nadawczej. Widnieje na niej adresat Naczelnik Urzędu Celnego, adnotacja "potw. i za zwrot", oraz data 25 lutego 2010 r. Na stronie tej nie ma jednak adnotacji listonosza, że przesyłkę skierowaną do urzędu celnego odebrał od skarżącego.

Celem wyjaśnienia powstałych rozbieżności zwrócono się do Urzędu Pocztowego w K. o udzielenie informacji, kiedy została nadana przesyłka listowa skierowana do Naczelnika Urzędu Celnego. W odpowiedzi uzyskano informację, iż powyższy list nadano w dniu 26 lutego 2010 r. Wskazano także, że książka nadawcza przedstawiona wcześniej przez K. M. nie posiada wpisu numerów przesyłek poleconych oraz znamion placówki pocztowej świadczących o nadaniu listu.

Mając to na uwadze oraz powołując się na przepisy ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe (Dz. U. z 2012 r., poz. 1529) a także art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego, Dyrektor Izby Celnej uznał, iż strona złożyła zestawienie oświadczeń,

o którym mowa w art. 89 ust. 14 ustawy o podatku akcyzowym z uchybieniem ustawowego terminu.

Po dokonaniu analizy przepisów prawa i orzecznictwa Dyrektor Izby Celnej podkreślił, iż w niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego obowiązany był do zastosowania przepisów obowiązującej ustawy o podatku akcyzowym. Wskazał, że przepis art. 89 ust. 14-16 ustawy nie przewiduje żadnych odstępstw i usprawiedliwień niezłożeni w terminie zestawień oświadczeń, ani także dodatkowych terminów na dokonanie tej czynności. Przepis art. 89 ust. 16 wskazanej ustawy wyraźnie określa skutki podatkowe niezastosowania się do wcześniejszych ustępów. Nie znalazł zatem uznania zarzut naruszenia wskazanych w odwołaniu przepisów prawa materialnego.

Przygotowanie miesięcznego zestawienia oświadczeń jest niewątpliwie obowiązkiem formalnym, nie nastręczającym jednak większych trudności, a biorąc pod uwagę precyzyjne przepisy prawa, przejrzystym i jednoznacznym. W interesie korzystającego z obniżonej stawki akcyzy leży prawidłowe i zgodne z przepisami prawa wypełnienie nałożonego obowiązku.

Mając powyższe na względzie Dyrektor Izby Celnej uznał, że w decyzji z dnia 7 grudnia 2010 r. organ pierwszej instancji dokonał prawidłowej oceny przepisów ustawy o podatku akcyzowym, określając podatnikowi zobowiązanie w podatku akcyzowym.

Skarżący zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 5 sierpnia 2013 r. wnosząc o jej uchylenie, a także uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w całości.

Zaskarżonej decyzji w skardze zarzucono naruszenie:

1. art. 5, art. 8 ust. 2, art. 10 w zw. z art. 89 ust. 16 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, poprzez błąd w wykładni prawnej i przyjęcie, że określenie zobowiązania podatkowego może nie mieć związku z powstaniem obowiązku podatkowego,

2. art. 89 ust. 16 w/w ustawy, poprzez dokonanie błędnej wykładni prawnej i przyjęcie, że naruszenie art. 89 ust. 14 i 15 tej ustawy, nie mającego w rozpatrywanej sprawie związku z naruszeniem przepisów materialnoprawnych, polegających na nie uzyskaniu oświadczeń, o których mowa w art. 89 ust. 5 i 6 w/w ustawy, skutkuje koniecznością zastosowania wobec strony stawki akcyzy określonej w art. 89 ust. 4 pkt 1 ustawy,

3. art. 2 ust. 3, art. 21 ust. 1 i ust. 4 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej, poprzez błąd w wykładni prawnej i przyjęcie, że zastosowanie stawki podatku akcyzowego określonej w art. 89 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym nie pozostaje w opozycji do uregulowań zawartych w w/w przepisach wspólnotowych,

4. art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, poprzez naruszenie zasady proporcjonalności,

5. art. 120, art. 121 § 1, art. 187, art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez zakwestionowanie prawa podatnika do skorzystania z zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego, z powodu opóźnienia w przekazaniu naczelnikowi urzędu celnego miesięcznego zestawienia oświadczeń nabywców oleju opałowego - odzwierciedlającego stan faktyczny,

6. art. 120, art. 121 § 1 w/w ustawy, poprzez niewyjaśnienie powodów określenia zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy stwierdzone uchybienie nie rodzi powstania obowiązku podatkowego,

7. art. 120, art. 121 § 1, art. 187, art. 191 w/w ustawy, poprzez utrzymywanie, że nie złożenie w terminie miesięcznego zestawienia oświadczeń nabywców oleju opałowego nie może być traktowane w skutkach, jak niezłożeni w terminie deklaracji w rozumieniu art. 3 ust. 5 tej ustawy, mimo, iż odmienne stanowisko w tej kwestii prezentuje Ministerstwo Finansów,

8. art. 120, art. 121 § 1 w/w ustawy, poprzez wydanie decyzji przed upływem terminu na złożenie zażalenia na postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania odwoławczego, a tym samym poprzez wydanie decyzji przed rozpatrzeniem zażalenia.

W piśmie, które wpłynęło do Sądu 9 września 2014 r. skarżący podniósł dodatkowe zarzuty obok zarzutów powołanych w skardze, a to:

• naruszenie prawa materialnego w postaci art. 13 § 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 3/2009 poz. 11 ze zm.) oraz art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 8 z 2005 r., poz. 60 ze zm.), poprzez błąd w wykładni prawnej i przyjęcie, że podmiot, wobec którego nie powstał obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym jest podatnikiem podatku akcyzowego;

• - naruszenie prawa procesowego w postaci art. 120, art. 121 § 1 art. 187 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8/2005 poz. 60 z późn. zmianami) dokonanie błędnej oceny zaistniałego stanu faktycznego poprzez uznanie, że skarżący uchybił terminowi złożenia miesięcznego zestawienia oświadczeń i w związku z tym bezzasadne zakwestionowanie prawa podatnika do skorzystania z zastosowania obniżonej stawki podatku akcyzowego z powodu opóźnienia w przekazaniu naczelnikowi urzędu celnego miesięcznego zestawienia oświadczeń nabywców oleju opałowego - odzwierciedlającego sta faktyczny.

W kolejnym piśmie skarżącego z tej samej daty na podstawie art. 126 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 153, poz. 1270 z późn. zm.) wniesiono o zawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytania sformułowanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stosownie do postanowienia z dnia 4 czerwca 2014 r. wydanego w sprawie sygn. akt I SA/Wr 562/14, które to rozstrzygnięcie będzie miało wpływ na wynik niniejszej sprawy.

Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Na rozprawie w dniu 16 września 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił wniosek o zawieszenie postępowania w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Rozważania w tej sprawie wymagają na wstępie odniesienia się do zarzutów natury procesowej, zmierzających do wykazania wadliwych ustaleń organów w zakresie terminowości wysłania przez skarżącego zestawienia oświadczeń nabywców oleju opałowego.

Na wstępie należy przypomnieć, że zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe (Dz. U. z 2012 r., poz. 1529) przez nadanie rozumie się polecenie doręczenia przesyłki pocztowej lub kwoty pieniężnej określonej w przekazie pocztowym oraz przekazania druku bezadresowego zgodnie z umową o świadczenie usługi pocztowej (art. 3 pkt 8 w/w ustawy). Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 wskazanej ustawy, zawarcie umowy o świadczenie usługi pocztowej następuje w szczególności przez:

1. przyjęcie przez operatora pocztowego przesyłki pocztowej do przemieszczenia i doręczenia;

2. wrzucenie przesyłki listowej, z wyłączeniem przesyłek rejestrowanych oraz podlegających ustawowemu zwolnieniu z opłat pocztowych, do nadawczej skrzynki pocztowej operatora pocztowego;

3. przyjęcie przez operatora pocztowego przekazu pocztowego, z tym że do przyjmowania przekazów pocztowych ze świadczeniami z ubezpieczeń społecznych, w tym emerytalnymi i rentowymi, świadczeniami z pomocy społecznej, a także przekazów pocztowych na tereny wiejskie jest uprawniony operator wyznaczony.

Przy czym operatorem pocztowym jest zgodnie z art. 3 pkt 12 ustawy przedsiębiorca uprawniony do wykonywania działalności pocztowej, na podstawie wpisu do rejestru operatorów pocztowych.

Dodatkowo z uzasadnienia do art. 16 projektu ustawy Prawo pocztowe wynika, iż "wykonywana przez operatora działalność pocztowa musi być oparta o przepisy prawa, a także być zgodna z regulaminem świadczenia usługi, w którym operator określa, jaki rodzaj usług pocztowych świadczy, a także ogólne warunki ich wykonywania. Konieczne jest więc uregulowanie sytuacji, w których operator może odmówić nadającemu przyjęcia przesyłki lub odstąpić od wykonania usługi, gdy spowodowałoby to naruszenie zasad określonych w przepisach prawa oraz w regulaminie operatora (dotyczy to takich zagadnień, jak np. właściwe oznaczenie, opakowanie przesyłki odpowiednio zabezpieczające jej zawartość, wniesienie prawidłowej opłaty, sposób nadania przesyłki (w placówce pocztowej lub poprzez wrzucenie do skrzynki) w zależności od rodzaju przesyłki, nieumieszczanie w przesyłce rzeczy, których przesyłanie jest wykluczone ze względu na regulacje ustawy i przepisów wykonawczych lub gdy operator nie przyjmuje takich rzeczy zgodnie z zasadami określonymi w swoim regulaminie świadczenia usług pocztowych)".

Reasumując powyższe należy dojść do wniosku, iż właściwe nadanie przesyłki listowej poleconej (jak w przedmiotowym przypadku) winno odbyć się z zachowaniem wszelkich norm bezpieczeństwa i ostrożności, tak aby dotarła ona w stanie nienaruszonym do konkretnego odbiorcy w ustalonym, jak najkrótszym terminie. Wskazana powyżej ustawa przewiduje w jedynie dwa rodzaje przyjęcia przesyłki (listu: przyjęcie przez operatora pocztowego lub wrzucenie listu do nadawczej skrzynki pocztowej. W przedmiotowym przypadku, jako że strona przygotowała do wysyłki list polecony (tj. rejestrowany), musiał być on nadany u operatora. Należy przy tym zauważyć, iż wskazana ustawa nie przewiduje tworzenia jakichkolwiek nieformalnych punktów nadawczych w prywatnych mieszkaniach, czy też siedzibach firm.

Odwołać się można ponadto do "Regulaminu świadczenia powszechnych usług pocztowych" (Załącznik do Uchwały nr 171 Zarządu Poczty Polskiej S.A. z dnia 19 lipca 2011 r., tekst jednolity - dostępny na stronie internetowej Poczty Polskiej), w którym w § 41 wskazano, iż "przesyłki polecone i przesyłki nierejestrowane mogą być nadawane za pośrednictwem listonosza wiejskiego". Przy czym listonosz wiejski (zgodnie z § 1 ust 2 pkt 7 w/w regulaminu) to listonosz obsługujący tereny wiejskie lub o rozproszonej zabudowie. Z takimi terenami nie mamy jednak w przedmiotowej sprawie do czynienia. Siedziba firmy prowadzonej przez stronę znajduje się bowiem w mieście K.

Powyższa regulacja znajduje się także w rozporządzeniu Ministra Administracji i Cyfryzacji z dnia 29 kwietnia 2013 r. w sprawie warunków wykonywania usług powszechnych przez operatora wyznaczonego (Dz. U. z 2013 r., poz. 545), w § 15, który brzmi: "Na obszarach wiejskich lub obszarach o rozproszonej zabudowie przesyłki polecone i nierejestrowane mogą być przyjmowane przez listonosza w celu ich nadania w placówce pocztowej operatora wyznaczonego (zgodnie z art. 3 pkt 13 ustawy Prawo pocztowe operatorem wyznaczonym jest operator pocztowy obowiązany do świadczenia usług powszechnych).

Jak wskazuje przepis art. 17 ustawy Prawo pocztowe, potwierdzenie nadania przesyłki rejestrowanej lub przekazu pocztowego wydane przez placówkę pocztową operatora wyznaczonego ma moc dokumentu urzędowego. Właściwy urząd pocztowy, który zarejestrował przesyłkę skarżącego do Urzędu Celnego wskazał, iż nadano ją w dniu następnym, niż wskazuje skarżący.

W tym miejscu powołać się należy na przepis art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego.

Wobec powyższego uznać należy, iż strona złożyła zestawienie oświadczeń, o którym mowa w art. 89 ust. 14 ustawy o podatku akcyzowym z uchybieniem ustawowego terminu.

Przechodząc do prawidłowości zastosowanego w spisie prawa należnego wskazać trzeba, że z treści art. 89 u.p.a. wynika, że warunkiem zastosowania właściwej dla oleju opałowego stawki akcyzy jest posiadanie przez sprzedawcę stosownych oświadczeń (art. 89 ust. 5 - 8) oraz sporządzanie i terminowe przekazywanie organowi podatkowemu miesięcznych zestawień tych oświadczeń (art. 89 ust. 14 i 15 pkt 1). W przypadku niespełnienia któregokolwiek z tych warunków sprzedawca oleju opałowego traci prawo do stawki akcyzy dla oleju opałowego (tj. 232,00 zł/1000 litrów lub 64,00 zł/1000 kilogramów), a do sprzedanego oleju opałowego ma zastosowanie wyższa stawka akcyzy, tj. albo 1822 zł/1000 litrów, w przypadku paliwa o gęstości niższej niż 890 kg/m3, albo 2047 zł/1000 kg, w sytuacji paliw opałowych, których gęstość w temperaturze 15°C jest równa lub wyższa od 890 kg/m3, (art. 89 ust. 4 pkt 1 u.p.a., w zw. z art. 89 ust. 16).

Analiza powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że stopień zawinienia czy też rozmiar stwierdzonych uchybień nie ma znaczenia dla oceny czy zostały spełnione sprzedaży oleju opałowego na preferencyjnych zasadach. Ocena ta jest dokonywana bez uwzględnienia ewentualnych przyczyn, które doprowadziły do ich niedochowania. W razie naruszenia chociażby jednego z wymienionych warunków naczelnik urzędu celnego jest zobowiązany do określenia zobowiązania podatkowego z zastosowaniem wyższej stawki akcyzy. Nadto, dla oceny czy doszło do naruszenia warunku terminowego przekazania zestawień nie ma znaczenia to czy olej opałowy został wykorzystany przez nabywcę tego oleju zgodnie z przeznaczeniem.

Obowiązywanie podwyższonej stawki akcyzy, w razie niedochowania warunku terminowego przekazania miesięcznego zestawienia oświadczeń, było przedmiotem rozważań Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 11 lutego 2014 r., sygn. akt P 24/12 (Dz. U. z 2014 r., poz. 235) orzekł, że "Art. 89 ust. 16 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (...) w zakresie, w jakim nakazuje stosować stawkę akcyzy określoną w art. 89 ust. 4 pkt 1 tej ustawy w przypadku niespełnienia przez sprzedawcę oleju opałowego obowiązku, wyrażonego w art. 89 ust. 14 tej ustawy, sporządzenia i przekazania do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięcznego zestawienia oświadczeń nabywców tego wyrobu akcyzowego o jego przeznaczeniu do celów opałowych, jest zgodny z wywodzonym z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zakazem nadmiernej ingerencji ustawodawcy".

Trybunał Konstytucyjny uznał, że regulacja ta jest logicznie powiązana z celem, któremu służy, tj. bezpieczeństwu i rzetelności obrotu olejem opałowym.

Trybunał Konstytucyjny wyraził m.in. pogląd, iż bezsprzeczność rygoryzmu warunków stosowania preferencyjnych stawek akcyzy do sprzedaży oleju opałowego ma na celu skuteczną kontrolę obrotu tym paliwem, ograniczenie procedury wykorzystywania oleju opałowego niezgodnie z jego przeznaczeniem, a przede wszystkim ograniczenie zjawiska oszustw podatkowych związanych ze sprzedażą tego oleju. Brak sankcjonowania niedochowania obowiązku terminowego przekazywania organom podatkowym miesięcznego zestawienia stosownych oświadczeń nabywców uniemożliwiłby natomiast osiągnięcie założonego przez ustawodawcę celu, tj. zapewnienie rzetelności obrotu olejami opałowymi i ograniczenie nadużyć podatkowych uszczuplających w stopniu znaczącym dochody budżetu państwa.

Zatem, wbrew temu co twierdzi autor skargi, nałożonych przez ustawodawcę warunków nie można postrzegać jedynie w kategoriach czysto formalnych, których niespełnienie nie powoduje utraty prawa do niższej stawki akcyzy.

Jak podniósł we wspomnianym wyroku Trybunał Konstytucyjny, wprowadzenie obowiązku sporządzania i przekazywania w rozliczeniach miesięcznych zestawień oświadczeń o przeznaczeniu oleju opałowego do właściwego organu miało na celu zapobieżenie sytuacji sprzedaży oleju opałowego na inne cele (np. napędowe) z niższą stawką podatku i zapewnienie skuteczności kontroli w tym względzie.

W praktyce wprowadzenie obowiązku odbierania przez sprzedawcę stosownych oświadczeń od nabywców oleju opałowego, z punktu widzenia kontroli rzeczywistego zużycia oleju opalowego, okazało się bowiem nieskutecznym środkiem, co może wynikać z faktu, że nie został on połączony z obowiązkiem bezpośredniego i natychmiastowego powiadamiania organów podatkowych o dokonaniu sprzedaży oleju opałowego na cele opałowe. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego konieczną wymianę informacji zapewnia dopiero cykliczne i terminowe przekazywanie organom podatkowym miesięcznego zastawienia oświadczeń nabywców oleju opałowego.

Nałożony przez ustawodawcę obowiązek, wbrew twierdzeniom wnoszącej skargę, nie jest również nadmierny. Miesięczne zastawienia oświadczeń, jak wskazał Trybunał Konstytucyjny, są jedynym źródłem informacji przekazywanych przez sprzedawców oleju opałowego do organów podatkowych umożliwiających wstępną analizę zawartych w nich danych.

Podejmowanie przez przedsiębiorcę dodatkowych czynności związanych z wykonywaniem zobowiązań publicznoprawnych co do zasady nie może być postrzegane również jak nadmierne utrudnienie w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Trybunał Konstytucyjny wskazał, iż dopuszczalne jest poddanie wykonywania działalności gospodarczej w zakresie obrotu paliwami (z uwagi na jej przedmiot) dodatkowym obostrzeniom oraz obowiązkom. Stąd też, bez względu na własne przekonania co do przydatności wprowadzonych przez ustawodawcę wymogów, przedsiębiorca powinien zorganizować pracę firmy w sposób pozwalający na wywiązywanie się z nałożonych na niego obowiązków. W praktyce nie powinno to być skomplikowane, tym bardziej, że obowiązek przekazania zestawień oświadczeń w rozliczeniu za poszczególne miesiące został skorelowany z terminem do składania miesięcznych deklaracji podatkowych.

Z przedstawionych wyżej względów przyjętego przez ustawodawcę rozwiązania prawnego, z punktu widzenia celu ustawy, nie można uznać za zbędne czy nieskuteczne, czy też nadmiernie uciążliwe, a co za tym idzie cechujące się zbytnim rygoryzmem. Tym samym za dopuszczalne należy uznać zrównanie w skutkach podatkowych sprzedaży oleju opałowego, bez zachowania ustawowych warunków, z wykorzystaniem oleju na inne cele niż opałowe, czego konsekwencją jest zastosowanie wyższej stawki podatku akcyzowego.

Sąd wyrażając powyższy pogląd podziela więc argumentację i przywołane w zaskarżonej decyzji orzecznictwo, a jego kategoryczność pozwala zaniechać powtarzania tez tam wyrażonych.

Tym samym Sąd nie potwierdza wątpliwości, jakie zawarł w pytaniu prejudycjalnym do TSWE Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zawartym w postanowieniu tego Sądu z dnia 4 czerwca 2014 r. w sprawie I SA/Gd 562/14.

Wyrazem powyższego było oddalenie wniosku strony skarżącej o zawieszenie postępowania w niniejszej sprawie.

Mając to na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł o oddaleniu skargi (art. 151 p.p.s.a.).