Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1869/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-03-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 183 § 1, art. 134 § 1, art. 135,
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 199a §3,
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Teza: Zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym realizuje wiele szczegółowych przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa. Aby skutecznie sformułować zarzut jej naruszenia należy wskazać nie tylko na ten przepis ale także na konkretny element stanu faktycznego oraz odpowiadającą mu hipotezę normy procesowej, której nie podporządkował się organ podatkowy prowadzący postępowanie. Brak ich łącznego wskazania uniemożliwia kontrolę zgodności z prawem zaskarżonej decyzji przez sąd pierwszej instancji, a w konsekwencji, zgodnie z treścią art. 183 § 1 u.p.p.s.a, kontrolę kasacyjną zaskarżonego orzeczenia.

TEZY

Zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym realizuje wiele szczegółowych przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa. Aby skutecznie sformułować zarzut jej naruszenia należy wskazać nie tylko na ten przepis ale także na konkretny element stanu faktycznego oraz odpowiadającą mu hipotezę normy procesowej, której nie podporządkował się organ podatkowy prowadzący postępowanie. Brak ich łącznego wskazania uniemożliwia kontrolę zgodności z prawem zaskarżonej decyzji przez sąd pierwszej instancji, a w konsekwencji, zgodnie z treścią art. 183 § 1 u.p.p.s.a, kontrolę kasacyjną zaskarżonego orzeczenia.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia NSA: Bogusław Dauter, Sędzia NSA: Antoni Hanusz (spr.), Protokolant Katarzyna Pawłowska, Po rozpoznaniu w dniu 18 marca 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. S.A. w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 11 lipca 2007 r. sygn. akt I SA/Po 152/07 w sprawie ze skargi T. S.A. w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 23 listopada 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2000 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. S.A. w P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 2.700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

II FSK 1869/07

Uzasadnienie

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 11 lipca 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w sprawie o sygnaturze akt I SA/Po 152/07, oddalił skargę spółki akcyjnej "T" na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 23 listopada 2006 roku w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2000 rok. Zaskarżonym do sądu administracyjnego rozstrzygnięciem uchylono decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 sierpnia 2006 roku oraz określono wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000 rok. Organ podatkowy stwierdził, że wydatki poniesione przez skarżącą spółkę w 2000 roku w kwocie 121.630,00 złotych na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "C" za usługi w zakresie inwentaryzacji punktów logicznych i elektrycznych nie mogły zostać zaliczone do kosztów podatkowych skarżącej, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 roku Nr 54, poz. 654 ze zm.). Organy ustaliły, że skarżąca spółka zawarła w dniu 8 maja 2000 roku z Powszechną Kasą Oszczędności – Bankiem Państwowym umowę ramową określającą ogólne warunki zakupu elementów i urządzeń sieci komputerowych oraz ich instalację i konfigurację. Wykonana instalacja za każdym razem potwierdzona miała być protokołem odbioru zawierającym co najmniej opis elementu sieci i urządzeń. Na podstawie wyżej wymienionej umowy ramowej zawierano umowy wykonawcze. Ponadto skarżąca spółka zleciła spółce "C." jako swojemu podwykonawcy wykonanie usług polegających na inwentaryzacji gniazd logicznych i elektrycznych w placówkach banku PKO BP S.A. Na powyższe prace inwentaryzacyjne skarżąca spółka, jako zleceniodawca zawarła w dniu 19 lipca 2000 roku umowę zlecenia zgodnie z którą, spółka "C." zobowiązała się do przeprowadzenia inwentaryzacji instalacji logicznej i elektrycznej w obiektach wskazanych przez spółkę "T.". Organy podatkowe ustaliły, że każdorazowo po zakończeniu prac polegających na instalacji gniazd logicznych i elektrycznych przez podwykonawców sporządzany był protokół zdawczo-odbiorczy. Podpisanie tego protokołu było jednoznaczne z potwierdzeniem wykonania zleconych robót. Spółka "T" podpisując te protokoły nie wnosiła żadnych zastrzeżeń. Jednakże protokoły sporządzane przez spółkę "C" nie zawierały daty i nie można było ocenić kiedy wykonano usługi. Organy stanęły na stanowisku, że inwentaryzacja została zlecona już po podpisaniu protokołów przez podwykonawców oraz PKO BP S.A. Ustalono bowiem, że inwentaryzację przeprowadzono w momencie odbioru prac to jest przy przekazaniu pełnej dokumentacji powykonawczej i przy podpisywaniu protokołów zdawczo–odbiorczych. W ustaleniach stanu faktycznego organy podatkowe wykorzystały zeznania świadków oraz materiały zgromadzone przez Prokuraturę Apelacyjną, stosownie do art. 181 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.).

Organy podatkowe wyłączyły także z kosztów podatkowych skarżącej spółki za 2000 rok kwotę 41.800,00 złotych dotyczącą wydatku na podstawie faktury nr [...] z dnia 31 lipca 2000 roku wystawionej przez spółkę "C" za usługi doradcze, konsultacyjne, technicznoekonomiczne w zakresie informatyki. W toku postępowania nie potwierdzono wykonania tych usług (także w zeznaniach świadków), nie wskazano również umowy na ich wykonanie. A aby wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów podatkowych musi mieć związek z przychodami. Tego związku organy w rozpoznawanej sprawie w zakresie wskazanego powyżej wydatku nie stwierdziły.

Ostatnia sporna kwestia dotyczyła wyłączenia z kosztów podatkowych spółki kwoty 60.000,00 złotych, to jest wydatku poniesionego na rzecz prezesa zarządu, M.P. z tytułu usług zarządzających. M.P. był zatrudniony w skarżącej spółce na stanowisku zarządzającym na podstawie umowy o pracę. W kontrakcie tym określono jego wynagrodzenie na kwotę 500,00 złotych miesięcznie, a w 1998 roku kwotę tę zwiększono do 3.000,00 brutto. Dnia 31 października 2000 roku natomiast, zawarto umowę o zarządzanie pomiędzy skarżącą spółką reprezentowaną przez Wiceprzewodniczącą Rady Nadzorczej, a firmą "M" – M.P. Stosownie do postanowień tego kontraktu spółka powierzyła zarządcy kierowanie spółką oraz prowadzenie jej spraw oraz zobowiązała się płacić wynagrodzenie w kwocie 30.000,00 złotych netto. W dniu 9 sierpnia 2002 roku Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy skarżącej spółki przyjęło uchwałę nr 4 na mocy której zatwierdziło wynagrodzenie prezesa zarządu wypłacane w okresie od 1 listopada 2000 roku do dnia 31 stycznia 2001 roku w kwocie 30.000,00 złotych netto, a od 1 lutego 2001 roku do dnia 31 sierpnia 2002 roku w kwocie 40.000,00 złotych. Sąd gospodarczy zaś wyrokiem z dnia 13 maja 2004 roku uchylił wskazaną powyżej uchwałę. W tej sytuacji organy podatkowe zastosowały art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej stwierdzając, że jedynie ważna czynność prawna może stanowić podstawę prawną do uznania wydatku za koszt podatkowy. Stwierdzenie nieważności umowy, co miało miejsce w wyroku sądu gospodarczego, na podstawie której wypłacano wynagrodzenie prezesowi zarządu w 2000 roku uniemożliwiło zatem zaliczenie wypłaconej kwoty do kosztów podatkowych spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej.

2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w zaskarżonym wyroku ocenił, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 23 listopada 2003 roku nie narusza prawa. W kwestii odmowy zaliczenia do kosztów podatkowych skarżącej spółki kwoty 121.630,00 złotych z tytułu usług inwentaryzacji gniazd logicznych i elektrycznych Sąd wskazał, że organy prawidłowo, wbrew twierdzeniom skarżącej spółki zawartym w skardze, ustaliły stan faktyczny rozpoznawanej sprawy. Zgromadzone dowody nie pozostawiły wątpliwości, iż organy wyczerpująco i rzetelnie ustaliły okoliczności sprawy, stosownie do reguł zawartych w art. 122 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Na obszerny materiał dowodowy składały się w ocenie Sądu zeznania świadków, pisemne informacje od placówek PKO BP, dokumenty źródłowe spółki oraz dokumenty księgowe. Dowody te pozwoliły organom w prawidłowy sposób ustalić stan faktyczny sprawy. Spółka natomiast miała możliwość zapoznania się z aktami sprawy stosownie do art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, w tym na zapoznanie się z treścią zeznań świadków oraz materiałem dowodowym zgromadzonym podczas postępowania karnego, na podstawie art. 181 Ordynacji podatkowej w brzmieniu wydania decyzji.

Sąd w dalszej kolejności przyznał rację organom podatkowym w zakresie odmowy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki wydatków w związku z fakturą [...] z dnia 31 lipca 2000 roku wystawionej przez spółkę "C". Brak było bowiem substratu materialnego wykonania usług, których dotyczy ta faktura. Tym samym nie doszło do naruszenia przez organy podatkowe art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej, gdyż prawidłowo zakwestionowano samo wykonanie tych usług co skutkowało uniemożliwieniem zaliczenia wydatków z nimi związanych do kosztów spółki.

W trzeciej spornej kwestii rozpoznawanej sprawy Sąd również przyznał rację organom podatkowym. Sąd wskazał bowiem, że skoro w wyroku Sądu Okręgowego w Poznaniu z dnia 13 maja 2004 roku [...] Sąd stwierdził nieważność umowy o zarządzanie z dnia 31 października 2000 roku, to spółka nie miała podstawy prawnej do wypłaty wynagrodzenia prezesowi jej zarządu. Nie można było więc kwot w ten sposób wypłacanych zaliczyć do kosztów spółki za 2000 rok. Sąd jednocześnie zauważył, że przekracza ramy postępowania podatkowego oraz sądowoadministracyjnego ustalenie, czy wynagrodzenie wypłacane Markowi Pytlowi było adekwatne do nakładu jego pracy oraz czy zostało wypłacone w celu osiągnięcia przychodu. Nie obejmuje w ocenie Sądu ram postępowania podatkowego ustalenie treści i zakresu wynagrodzenia bez ważnej umowy o takie wynagrodzenie, oraz w dalszej kolejności ocena tych wydatków z punktu widzenia norm art. 15 ustawy podatkowej. Sąd zastosował tym samym art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), dalej u.p.p.s.a. oraz orzekł o oddaleniu skargi.

3. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego spółka akcyjna "T" zaskarżyła wskazany powyżej wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie art. 134 § 1, art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 145 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez brak stwierdzenia naruszeń prawa i odmowę uchylenia przez Sąd zaskarżonej decyzji w sytuacji, gdy zaskarżona decyzja wydana została z istotnymi naruszeniami prawa, a w szczególności art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej. Do naruszenia tego dojść miało w wyniku pominięcia przez Sąd istotnych dla sprawy okoliczności oraz błędnego ustalenia stanu faktycznego poprzez przyjęcie, że zleceń na inwentaryzację sieci w poszczególnych placówkach dokonywano już po odbiorze całości prac przez bank PKO BP i przyjęcie tym samym, że prace te nie zostały wykonane przez spółkę z o.o. "C.", oraz że usługi doradcze, konsultacyjne, techniczno – ekonomiczne w zakresie informatyki nie zostały wykonane przez spółkę z o.o. "C.".

Kolejny podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut dotyczył naruszenia przez Sąd art. 141 § 4 u.p.p.s.a., poprzez brak wskazania podstawy prawnej rozstrzygnięcia, jej wyjaśnienia oraz nieustosunkowanie się do argumentacji strony skarżącej w zakresie nieuznania za koszt uzyskania przychodu usług zarządczych świadczonych przez "M" – M.P. W dalszej kolejności zarzucono zaskarżonemu wyrokowi naruszenie art. 134 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a. poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji mimo niezastosowania się organów do obowiązku wynikającego z art. 199a Ordynacji podatkowej, to jest niewystąpienie do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lun nie istnienia umowy zawartej pomiędzy "T" S.A. a M.P., stanowiącej podstawę wypłaty wynagrodzenia za wykonywane czynności zarządcze, pomimo istnienia wątpliwości w tym zakresie oraz przeciwnego niż stanowisko organów poglądu stron umowy. Zarzucono także pod Sądowi administracyjnemu naruszenie art. 135 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) u.p.p.s.a. poprzez brak stwierdzenia naruszeń prawa, odmowę uchylenia przez Sąd zaskarżonej decyzji w sytuacji, gdy zaskarżona decyzja wydana został z mającym wpływ na wynik sprawy naruszeniem prawa materialnego, to jest art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych polegającym na uznaniu przez organy podatkowe, że wynagrodzenie wypłacane prezesowi zarządu nie stanowi kosztu uzyskania przychodu.

Ostatni podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut dotyczył naruszenia przez Sąd art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez jego błędną wykładnię polegająca na uznaniu, że wynagrodzenie wypłacane prezesowi zarządu nie stanowi kosztu uzyskania przychodu.

Wskazując na powyższe zarzuty autor skargi kasacyjnej domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji oraz zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

4. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie praz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej zaskarżony wyrok odpowiadał prawu, a skarga kasacyjna nie zawierało usprawiedliwionych podstaw.

5. Rozpoznając niniejszą sprawę Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw wobec czego podlega oddaleniu. W myśl art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (u.p.p.s.a.) skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie wskazującej naruszenie przez sąd pierwszej instancji przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie lub na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Rozpoznawana skarga kasacyjna została oparta na obydwóch podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, to jest na podstawie naruszenia przez sąd pierwszej instancji przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 u.p.p.s.a.), jak również na podstawie naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 u.p.p.s.a.). Z tej przyczyny w pierwszej kolejności należy odnieść się do tych ostatnich. Rozpatrzenie tych zarzutów poprzedzać musi rozpoznanie zawartych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia norm prawa materialnego. Nie można bowiem opierać skargi kasacyjnej na zarzucie błędnej wykładni prawa materialnego lub jego niewłaściwego zastosowania zanim nie rozpatrzy się zarzutów naruszenia przez sąd przepisów postępowania.

Zarzuty dotyczące naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu przepisów prawa formalnego dotyczą po pierwsze, uchybienia normom zawartym w art. 134 § 1, art. 135 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit c) i art. 145 § 2 u.p.p.s.a. Rozpatrując na początku zarzut naruszenia przez sąd administracyjny pierwszej instancji przepisu art. 134 § 1 u.p.p.s.a. w ten sposób, że sąd ten nie uchylił zaskarżonej decyzji, gdyż nie stwierdził naruszenia prawa pomimo błędnego ustalenia przez podatkowy organ odwoławczy stanu faktycznego stwierdzić należy, iż nie znajduje on potwierdzenia w aktach spawy.

Sąd pierwszej instancji nie naruszył dyspozycji art. 134 § 1 u.p.p.s.a., gdyż rozstrzygał spór w granicach badanej sprawy. Ta z kolei zakreślona została, w ujęciu przedmiotowym, zebranym w sposób zupełny materiałem dowodowym. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej Sąd prawidłowo bowiem uznał, że zgromadzony przez organy podatkowe materiał dowodowy jest wystarczający aby w sposób zgodny z prawem dokonać można było konkretyzacji, będącego przedmiotem kontroli sądowej, stosunków prawnopodatkowych. Należy przy tym zauważyć, iż granicę rozpoznania skargi przez sąd administracyjny wyznacza zakres sprawy podatkowej, wyznaczający obszar kontroli wydania zaskarżonej decyzji podatkowej, pod względem jej zgodności z prawem. Wskazując na uchybienie przez Sąd przepisom art. 134 § 1 u.p.p.s.a. skarżący, w istocie rzeczy, formułuje zarzuty w zakresie ustaleń faktycznych, które jego zdaniem są niepełne i nie dają podstaw do prawidłowej ich oceny, gdyż odmówiono przesłuchania ponownie wskazanych przez niego świadków, bądź osób, których zeznania lub wyjaśnienia nie miały istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.

Tymczasem z akt sprawy wynika, że postępowanie podatkowe dotyczące usług inwentaryzacji gniazd logicznych i elektrycznych w palcówkach banku PKO BP oraz usług doradczych i konsultacyjnych spółki z o.o. "C", oparte zostało na materiale faktycznym zgromadzonym w wyniku przesłuchania świadków w toku przeprowadzonego postępowania kontrolnego oraz podatkowego, a także zgromadzonego przez Prokuraturę Apelacyjną. Uzyskane w ten sposób informacje od A.K., M.M., P.K., M.P., a także osób bezpośrednio nadzorujących prace w poszczególnych placówkach banku PKO BP oraz faktycznych wykonawców gniazd i instalacji, pozwalały sformułować wniosek, iż inwentaryzację przeprowadzono w momencie odbioru prac, a więc przy przekazywaniu pełnej dokumentacji powykonawczej oraz przy podpisywaniu protokołów zdawczo-odbiorczych i nie dokonywała tego spółka "C", z którą skarżąca spółka "T" zawarła umowę ramową w dniu 8 maja 2000 r. Na mocy tej umowy spółka "C" zobowiązała się do przeprowadzenia inwentaryzacji instalacji logicznej i elektrycznej w obiektach wskazanych przez spółkę "T". Z tego powodu wydatki za usługi inwentaryzacji nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów skarżącej spółki "T".

W związku z powyższym nie było celowe ponowne przesłuchiwanie tych samych świadków, o co wnioskowała strona skarżąca zarówno na etapie postępowania podatkowego, jak w skardze na decyzję ostateczną dyrektora Izby Skarbowej z dnia 23 listopada 2006 r. Nie wykazał tego w sposób przekonywujący również autor skargi kasacyjnej. Szereg zarzutów w tym zakresie nie odnosi się bowiem do konkretnych norm prawnych, których naruszenia miały się dopuścić sąd pierwszej instancji. Inne z kolei nie zostały poparte rzeczową lub z goła jakąkolwiek argumentacją, bądź stanowią nieuprawnioną polemikę z treścią zaskarżonego orzeczenia. Nie może tego zastąpić przytaczanie obfitych fragmentów orzecznictwa sądów administracyjnych w sprawach nie mających związku z badaną w trybie kasacyjnym skargą od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego organy prowadzące postępowanie nie uchybiły ani art. 180 §1, art. 187 §1, czy też art. 188, ani art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, na co wskazuje w skardze kasacyjnej jej autor. Zwrócił na to uwagę sąd administracyjny pierwszej instancji. Zakres orzekania tego sądu odpowiadał zatem zakresowi rozpoznawanej przez niego skargi. Nie naruszył on więc treści art. 135 u.p.p.s.a.

Mając na uwadze zarzut naruszenia przez organy prowadzące postępowanie art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej należy stwierdzić, iż zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym realizuje wiele szczegółowych przepisów tej ustawy. Aby więc skutecznie sformułować zarzut jej naruszenia należy wskazać nie tylko na ten przepis ale także na konkretny element stanu faktycznego oraz odpowiadającą mu hipotezę normy procesowej, której nie podporządkował się organ podatkowy prowadzący postępowanie. Brak ich łącznego wskazania uniemożliwia kontrolę zgodności z prawem zaskarżonej decyzji przez sąd pierwszej instancji, a w konsekwencji, zgodnie z treścią art. 183 § 1 u.p.p.s.a, kontrolę kasacyjną zaskarżonego orzeczenia. Natomiast, jak wynika z akt sprawy, strona miała możliwość zapoznania się z materiałem zgromadzonym w sprawie.

Po drugie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu nie naruszył również art. 134 § 1, art. 135 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit c) i art. 145 § 2 u.p.p.s.a. podczas kontroli zaskarżonej decyzji podatkowej w zakresie ustaleń faktycznych dotyczących kwalifikacji wydatków na usługi doradcze, konsultacyjne i techniczno-ekonomiczne w zakresie informatyki, na których oparto tę decyzję. Sąd prawidłowo uznał, że brak jest dowodów na rzeczywiste wykonanie usług doradczych, konsultacyjnych i techniczno-ekonomicznych w zakresie informatyki. Niewystarczającym dowodem, jego zdaniem, jest natomiast faktura nr [...] z dnia 31 lipca 2000 r. Sąd dokonał w tym zakresie zgodnej z prawem oceny materiału faktycznego i odniósł się do wiarygodności zeznań A.K., P.K. i M.M. Prawidłowo, a więc bez naruszenia treści art. 134 § 1, art. 135 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit c) i art. 145 § 2 u.p.p.s.a, co zarzuca bez merytorycznego uzasadnienia strona skarżąca, uznał przy tym, iż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w pełni potwierdzał trafność decyzji organu podatkowego, iż nie było podstaw zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów skarżącej spółki "T", kwoty na jaką opiewała faktura nr [...] z dnia 31 lipca 2000 r. Stanowiska tego nie może podważyć twierdzenie strony skarżącej, iż niewłaściwie oceniono zeznania świadków A.K. oraz M.M. oraz że brak materialnego substratu usługi nie może przesądzać o braku podstaw do zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu.

Ogólnikowość tych zarzutów kontrastuje natomiast z treścią oraz motywami rozstrzygnięcia podatkowego zawartego w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 23 listopada 2006 roku. Zawierają one szczegółowo dokonaną ocenę dowodów zgromadzonych w sprawie oraz ich wiarygodności takich, jak: umowy ramowej z dnia 8 maja 2000 r., umów wykonawczych, dokumentów z Prokuratury Apelacyjnej, protokołów z przesłuchania świadków dokonanego przez organy ścigania i Urząd Kontroli Skarbowej, faktur wystawionych przez spółkę "C" za wykonanie inwentaryzacji, protokołów zdawczo-odbiorczych sporządzonych przez spółkę "C" i innych. Wobec tego zarzut naruszenia przez sąd pierwszej instancji dyspozycji art. 134 § 1 art. 135 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit c) i art. 145 § 2 u.p.p.s.a, raz jeszcze uznać należy za bezzasadny.

Po trzecie, za nie trafny uznać należy wskazany przez autora skargi kasacyjnej zarzut naruszenia przez Sąd art. 141 § 4 u.p.p.s.a. Z przepisu tego wynika, że uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowiska pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Uzasadnienie zaskarżonego orzeczenia zawiera te elementy. Jego treść dowodzi, że Sąd miał podstawy przyjąć ustalony przez organy podatkowe stan faktyczne jako odpowiadający zasadzie prawdy materialnej. Przytaczając stanowisko podatkowego organu odwoławczego, z którym się zgadza, Sąd nie uchybił art. 141 § 4 u.p.p.s.a. w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie jest bowiem pozbawione oceny prawnej zebranych w postępowaniu podatkowym dowodów. Sąd wskazuje dlaczego uznał za prawidłowe stanowisko organów podatkowych, które przyjęły, że wydatki poniesione przez skarżącą spółkę "T" na rzecz "M" –M.P. nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów w roku 2000. Dlatego swe rozstrzygnięcie oprzeć musiał na przepisie art. 151 u.p.p.s.a.

Natomiast w świetle treści zaskarżonej do sądu pierwszej instancji decyzji Dyrektora Izby Skarbowej nie można mieć wątpliwości, iż przepisem którego dyspozycja została naruszona, uniemożliwiając tym samym zakwalifikowanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez skarżącą spółkę "T" na rzecz "M" – M.P. nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów, jest przepis art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Za niezrozumiały, po czwarte, należy uznać zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu art. 134 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), gdyż organy prowadzące postępowanie nie zastosowały się do dyspozycji art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej. Z akt sprawy nie wynika bowiem, by istniały wątpliwości co do istnienia ważnej w świetle prawa handlowego umowy o zarządzanie pomiędzy skarżącą spółką, a M.P. prowadzącym firmę "M", z którą związane były określone skutki prawne na gruncie prawa podatkowego. Sąd wskazuje bowiem, w ślad za podatkowym organem odwoławczym, że umowa taka z uwagi na naruszenie dyspozycji art. 374 kodeksu handlowego nie mogła być w ogóle uznana za ważną, ponieważ w imieniu spółki zawarła ją osoba nie mająca stosownego pełnomocnictwa rady nadzorczej skarżącej spółki. Faktu tego nie mogła zmienić uchwała nr 4 Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki z dnia 9 sierpnia 2002 r., uchylona następnie wyrokiem Sądu Okręgowego w Poznaniu z dnia 13 maja 2004 r., ani zeznania M.P. Okoliczności te sprawiały, iż nie było wątpliwości co do braku istnienia stosunku prawnego łączącego skarżącą spółkę oraz M.P., którego treścią było zarządzanie tą spółką. Z uwagi więc na obiektywne okoliczności wskazujące na brak mocy wiążącej umowy o zarządzanie, gdyż A. P. nie posiadała stosownego pełnomocnictwa rady nadzorczej do zawarcia umowy o zarządzanie, organy prowadzące postępowanie miały prawo samodzielnie uznać, iż badany przez nie stosunek prawny nie istniał i nie wywoływał żadnych skutków prawnopodatkowych.

W konsekwencji tego podatkowy organ odwoławczy nie tylko nie uchybił, po piąte, art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej, lecz również nie naruszył art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od osób prawnych kwestionując zaliczenie przez spółkę do kosztów uzyskania przychodów w 2000 r. wydatków poniesionych na rzecz M.P. Mimo, iż rozpoznawana skarga kasacyjna została oparta także na podstawie naruszenia przez sąd pierwszej instancji przepisów prawa materialnego, a więc art. 174 punkt 1 u.p.p.s.a. to jednak z uwagi na brak wskazania przez autora skargi kasacyjnej, który z licznych przepisów prawa materialnego zawartych w art. 15 ustawy podatkowej został przez sąd administracyjny pierwszej instancji naruszony oraz w jaki sposób dokonano błędnej wykładni, Naczelny Sąd Administracyjny pozbawiony został możliwości ustosunkowani się do tak sformułowanego zarzutu. Sąd ten bowiem związany jest zarówno postawami kasacyjnymi jak i ich uzasadnieniem. Przytoczenie właściwych podstaw kasacyjnych, wskazanie zarzutów oraz ich uzasadnienie jest natomiast istotnym elementem skargi kasacyjnej, gdyż Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów ani stawiania hipotez w zakresie przepisu stanowiącego podstawę skargi kasacyjnej. W myśl bowiem art. 183 § 1 u.p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej biorąc z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie sytuacja ta nie ma jednak miejsca.

Z tych przyczyn na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę kasacyjną należało oddalić. Natomiast o kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 tej ustawy i § 14 pkt 2 lit c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).