Wyrok NSA, sygn. akt II GSK 1900/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-11-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 201 § 1 pkt 2, art. 240 § 1, art. 243 § 1 i 3
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 56, art. 170
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Kuba (spr.) Sędziowie NSA Hanna Kamińska Maria Myślińska Protokolant Jerzy Stelmaszuk po rozpoznaniu w dniu 5 listopada 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej F. Spółki z o.o. w J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w O. z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt II SA/Ol 413/13 w sprawie ze skargi F. Spółki z o.o. w J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...] marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania w sprawie zmiany zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych 1. oddala skargę kasacyjną: 2. zasądza od F. Spółki z o.o. w J. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w O. kwotę 240 zł (dwieście czterdzieści) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 czerwca 2013 roku oddalił skargę "F" Sp. z o.o. w J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...] marca 2013 roku nr w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie zmiany terminu rozpoczęcia działalności w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych.

Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Decyzją z dnia [...] marca 2010 r. Dyrektor Izby Celnej w O. utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] grudnia 2009 r., mocą której, odmówiono F. Spółce z.o.o. z siedzibą w J. (dalej zwanej Spółką) zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, obejmującej termin rozpoczęcia działalności. Decyzja ta została jednak uchylona na skutek skargi Spółki przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z dnia 26 sierpnia 2010 r., sygn. akt II SA/Ol 526/10.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r. Dyrektor Izby Celnej w O. utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] grudnia 2009 r. w przedmiocie odmowy zmiany tego zezwolenia. Także ta decyzja stała się przedmiotem skargi Spółki do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, który postanowieniem z dnia 31 marca 2011r., sygn. akt II SA/Ol 86/11, zawiesił postępowanie sądowe w tej sprawie. W uzasadnieniu tego postanowienia wskazano, że zaskarżona decyzja została oparta na przepisach ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze zm.), które zostały zakwestionowane przez inne sądy przed Trybunałem Sprawiedliwości UE oraz Trybunałem Konstytucyjnym. Z tego względu Sąd, na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., postanowił z urzędu zawiesić postępowanie sądowe do czasu udzielenia odpowiedzi przez te Trybunały.

Wnioskiem z dnia [...] października 2012r. Spółka, powołując miedzy innymi art. 240 § 1 pkt 11 i art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zwróciła się do Dyrektora Izby Celnej w O. o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną tego organu z dnia 31 marca 2010r. W uzasadnieniu tego wniosku podała, że w dniu 19 lipca 2012r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydał wyrok w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11, C-217/11, który dotyczy wykładni przepisów prawa krajowego znajdujących zastosowanie w sprawie zakończonej tą decyzją.

Po rozpatrzeniu tego wniosku, decyzją z dnia [...] listopada 2012r. Dyrektora Izby Celnej w O. odmówił wznowienia postępowania w tej sprawie. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia zauważono, że decyzja ostateczna kończąca postępowanie, o wznowienie którego wnosi Spółka, nie istnieje w obrocie prawnym. Podano bowiem, że decyzja z dnia [...] marca 2010 r. została uchylona prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 26 sierpnia 2010 r., sygn. akt II SA/Ol 526/10. Dodano, że wydana w tej sprawie nowa decyzja tego organu z dnia [...] grudnia 2010 r. została zaskarżona przez Spółkę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, który postanowieniem z dnia 31 marca 2011 r., sygn. akt II SA/Ol 86/11, zawiesił postępowanie sądowe w tej sprawie. W tych okolicznościach uznano, że skoro w sprawie toczy się postępowanie sądowoadministracyjnej to niedopuszczalne jest wszczęcie postępowania administracyjnego w trybie nadzwyczajnym. Wskazano przy tym na konieczność zapobieżenia dwutorowości postępowania administracyjnego i sądowoadministracyjnego (art. 56 p.p.s.a.). Stwierdzono, że każda ingerencja organu administracji w sprawę zawisłą przed sądem administracyjnym, wykraczająca poza dyspozycję art. 54 § 3 p.p.s.a., jest niedopuszczalna jako godząca, w określoną w art. 45 ust. 1 i art. 77 ust. 2 Konstytucji RP, zasadę prawa do sądu.

Po rozpatrzeniu odwołania Spółki, decyzją z dnia [...] marca 2013 r. Dyrektor Izby Celnej w O. utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] listopada 2012r., podtrzymując argumenty sformułowane w uzasadnieniu rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego

Oddalając skargę Sąd I instancji wskazał, że zgodnie z art. 243 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.), w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. A contrario przyjąć zatem należy, że organ odmawia wznowienia postępowania w sytuacji stwierdzenia niedopuszczalności uruchomienia w sprawie tego trybu nadzwyczajnego, co zgodnie z art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej następuje w drodze decyzji. Z taką zaś sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie.

Zdaniem Sądu podkreślenia wymaga, że skutkiem prawnym wniesienia skargi do sądu administracyjnego jest powstanie ex lege nowego stosunku prawnego, w którym organ administracji publicznej staje się tylko przeciwnikiem procesowym strony, traci zatem swe kompetencje do weryfikacji stosunku prawnego, ukształtowanego wcześniej przez wydanie decyzji administracyjnej, w znaczeniu materialnym i procesowym. Wyjątkiem w tym wypadku jest, wynikająca z art. 54 § 3 p.p.s.a., kompetencja tego organu do weryfikacji zaskarżonej decyzji w trybie autokontroli. Jest to przy tym jedyna dopuszczalna, legalna możliwość władczego rozstrzygnięcia organu administracji w sprawie zaskarżonej do sądu administracyjnego. Ustawodawca dopuszcza bowiem ingerencję organu administracyjnego w spór zawisły z jego udziałem przed tym sądem, w ściśle ograniczonym zakresie, dającym największą gwarancję nienaruszenia tą ingerencją prawa strony skarżącej do sądu, gdyż w swoim założeniu rozstrzygnięcie organu administracyjnego uwzględniające skargę w całości, powinno w zastępstwie wyroku sądowego czynić zadość żądaniom strony. Jak słusznie wskazał organ, z art. 54 § 3 p.p.s.a. wynika więc, że każda ingerencja organu administracji w sprawę zawisłą przed sądem administracyjnym, wykraczająca poza dyspozycję tego przepisu, jest niedopuszczalna jako godząca, w określoną w art. 45 ust. 1 oraz w art. 77 ust. 2 Konstytucji RP, zasadę prawa do sądu.

Zauważyć także należy, że zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "b" p.p.s.a., stwierdzenie przez sąd administracyjny naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, stanowi przesłankę do uchylenia zaskarżonej decyzji. W świetle tej regulacji prawnej nie może budzić wątpliwości, że istnienie w sprawie podstaw do wznowienia postępowania administracyjnego stanowi istotny element kontroli sądowoadministracyjnej. Skoro tak, to zawisłość sprawy sądowoadministracyjnej wyklucza wznowienie postępowania administracyjnego. Podnieść bowiem należy, że tryby wzruszania decyzji ostatecznych, zarówno na drodze administracyjnej, jak i sądowoadministracyjnej, oparte są na zasadzie niekonkurencyjności, czego wyraz stanowi chociażby regulacja zawarta w art. 56 p.p.s.a.

Zasada ta znajduje zastosowanie także w kontrolowanej sprawie, w której Spółka zażądała wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną, poddaną uprzednio kontroli tutejszego Sądu w sprawie o sygn. akt II SA/Ol 86/11. W sprawie tej, na mocy postanowienia z dnia 31 marca 2011r., Sąd zawiesił postępowanie sądowe wobec zakwestionowania przez inne sądy przed Trybunałem Sprawiedliwości UE oraz Trybunałem Konstytucyjnym przepisów, w oparciu o które wydano także decyzję kontrolowaną w sprawie o sygn. akt II SA/Ol 86/11. Mimo wydania przez Trybunał Sprawiedliwości UE wyroku z dnia 19 lipca 2012r. w sprawach połączonych pod nr C-213/11, C-214/11 i C-217/11, z powodu którego Spółka zażądała wznowienia postępowania w niniejszej sprawie, postępowanie sądowe w sprawie o sygn. akt II SA/Ol 86/11 jest nadal zawieszone w oczekiwaniu na orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego.

Skargą kasacyjną "F." Sp. z o.o. w J. domagała się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm. – dalej jako p.p.s.a.), w z w. z art. 243 § 1 i 3 w zw. z art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012, Poz. 749 ze zm. - dalej również jako: "o.p") poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i oddalenie skargi pomimo że, badanie dopuszczalności wznowienia postępowania sprowadza się na etapie wstępnym do badania wystąpienia przesłanek wznowienia postępowania, wyrażonych w art. 240 § 1 o.p., zaś Organ postępowania administracyjnego dokonał w tym zakresie badania wykraczającego ponad przedmiot rozpoznania etapu wstępnego przy wznowieniu postępowania;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. art. 243 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej i w zw. z art. 1 oraz 56 p.p.s.a. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i oddalenie skargi pomimo wydania decyzji o odmowie wznowienia postępowania na podstawie art. 56 p.p.s.a., który zgodnie z zakresem zastosowania Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wyrażonym w art. 1 p.p.s.a., nie może stanowić podstawy do orzekania przez Organy administracji (podatkowe), w tym nie może być podstawą dla konstruowania przesłanek niedopuszczalności wznowienia postępowania administracyjnego (podatkowego);

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 243 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i oddalenie skargi wskutek bezzasadnego uznania, że postępowanie zawisłe przed sądem administracyjnym ze skargi strony na decyzję objętą następnie wnioskiem o wznowienie postępowania, stanowi bezwzględną oraz nieusuwalną przeszkodę procesową dla postępowania administracyjnego (podatkowego), podczas gdy postępowanie przed Sądem Administracyjnym stanowi negatywną przesłankę procesową względną (jest przeszkodą procesową do orzekania o charakterze usuwalnym), uzasadniającą zawieszenie wznowionego postępowania w sprawie do czasu wydania prawomocnego wyroku przez Sąd Administracyjny, który wiąże Organ podatkowy (art. 170 p.p.s.a.) lub formalnego zakończenia postępowania sądowo-administracyjnego, które z kolei uzasadniałoby podjęcie zawieszonego postępowania i wydanie merytorycznej decyzji;

Naczelny Sąd Administracyjny, zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Wniesienie skargi do sądu administracyjnego przez uprawniony podmiot powoduje wszczęcie postępowania sądowoadministracyjnego. Z tą chwilą między skarżącym a organem, którego działanie lub bezczynność zostały zaskarżone, rozpoczyna się spór o legalność, stanowiący przedmiot rozstrzygnięcia sądu administracyjnego. Od tego momentu gospodarzem sporu wywołanego wniesieniem skargi jest sąd administracyjny, co oznacza, że – co do zasady – uprawnionym do orzeczenia w przedmiocie tego sporu jest sąd przed którym zawisła sprawa. Jedyny wyjątek od tej zasady przewidziany został w art. 54 § 3 P.p.s.a., zgodnie z którym organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy.

Po wniesieniu zatem skargi do sądu administracyjnego organ – działając w trybie art. 54 § 3 P.p.s.a. - może wydać jedynie decyzję uwzględniającą skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy.

Skutkiem prawnym wniesienia skargi do sądu jest bowiem powstanie ex lege nowego stosunku prawnego, w którym organ administracji publicznej staje się tylko przeciwnikiem procesowym strony, traci zatem swe kompetencje do weryfikacji stosunku prawnego, ukształtowanego wcześniej przez wydanie decyzji administracyjnej, w znaczeniu materialnym i procesowym (L. Żukowski, glosa do wyroku NSA z dnia 7 stycznia 1999 r., II SA/Gd 1353/98, OSP 2000, z. 5, s. 265-270). Wyjątkiem jest w tym wypadku wynikająca z art. 54 § 3 P.p.s.a. kompetencja tego organu do weryfikacji zaskarżonej decyzji w trybie autokontroli, z tym że podkreślić należy, że uwzględnienie skargi w całości stanowi jedyną dopuszczalną, legalną możliwość władczego rozstrzygnięcia organu administracji w sprawie zaskarżonej do sądu administracyjnego (por. J. Brolik, Administracyjna samokontrola decyzji podatkowych zaskarżonych do NSA, Unimex, Wrocław 2001, str. 21). Ustawodawca dopuszcza bowiem ingerencję organu administracyjnego w spór zawisły z jego udziałem przed tym sądem, w ściśle ograniczonym zakresie, dającym największą gwarancję nienaruszenia tą ingerencją prawa strony skarżącej do sądu, bowiem w swoim założeniu rozstrzygnięcie organu administracyjnego uwzględniające skargę w całości, powinno w zastępstwie wyroku sądowego czynić zadość żądaniom strony. Z unormowania art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że każda ingerencja organu administracji w sprawę zawisłą przed sądem administracyjnym, wykraczająca poza dyspozycję tego przepisu, jest niedopuszczalna jako godząca w określoną w art. 45 ust. 1 oraz w art. 77 ust. 2 Konstytucji RP zasadę prawa do sądu. Mimo zatem niesformułowania expressis verbis w ustawie Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz w Kodeksie postępowania administracyjnego i Ordynacji podatkowej zakazu wszczynania nadzwyczajnych postępowań administracyjnych w sprawach, w których wniesiono skargę do sądu administracyjnego, należy przyjąć, że po wniesieniu prawnie skutecznej skargi do sądu, prowadzenie takich postępowań jest dopuszczalne jedynie w granicach określonych w art. 54 § 3 P.p.s.a.

Określone w art. 45 ust. 1 oraz w art. 77 ust. 2 Konstytucji z 2 kwietnia 1997 r. prawo do sądu, należy do jednych z podstawowych praw jednostki i stanowi jedną z fundamentalnych gwarancji praworządności.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 Konstytucji: "Każdy ma prawo do sprawiedliwego i jawnego rozpatrzenia sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki przez właściwy, niezależny, bezstronny i niezawisły sąd", a w art. 77 ust. 2 postanowiono, że "Ustawa nie może nikomu zamykać drogi sądowej dochodzenia naruszonych wolności lub praw".

Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił w swym orzecznictwie, że na treść prawa do sądu składają się trzy uprawnienia, a mianowicie: a) prawo dostępu do sądu (prawo uruchomienia procedury), b) prawo do korzystania z rzetelnej procedury sądowej (zgodnej z wymogami sprawiedliwości i jawności) oraz c) prawo do wyroku sądowego (prawo do uzyskania wiążącego rozstrzygnięcia) (A. Zieliński, Prawo do sądu i organizacja władzy sądowniczej [w:] Księga XX-lecia orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego, Warszawa 2006, por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 7 września 2004 r., sygn. P 4/04, OTK ZU nr 8/A/2004, poz. 81).

Zakres przedmiotowy prawa do sądu obejmuje spory dotyczące stosunków cywilnoprawnych i administracyjnoprawnych oraz rozstrzyganie o zasadności zarzutów karnych. Szczególnie istotny na tle niniejszej sprawy jest art. 77 ust. 2 Konstytucji wyznaczający zakres dopuszczalnych ograniczeń prawa do sądu. Przepis ten zakazuje ustawodawcy zamykania drogi sądowej dochodzenia naruszonych wolności i praw. Z normy wyrażonej w tym przepisie wynika, że stosując wykładnię przepisów ustawy zgodną z konstytucją, należy je interpretować w taki sposób, aby nikomu nie zamykać drogi sądowej dochodzenia naruszonych wolności lub praw. Jeżeli zatem w ustawie Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w art. 54 § 3 określono na zasadzie wyjątku instytucję, pozostającą w pewnym sensie w konkurencyjności z konstytucyjną zasadą prawa do sądu, uznając jednak, że jej realizacja, poprzez uwzględnienie skargi w całości, a więc uzyskanie rozstrzygnięcia oczekiwanego (w założeniu) od sądu, nie będzie godziła w prawa strony, a przyczyni się do szybszego załatwienia jej sprawy zgodnego z jej żądaniami - niedopuszczalne jest czynienie wykładni umożliwiających organowi administracyjnemu jakąkolwiek inną ingerencję w sprawę zawisłą przed sądem administracyjnym, pozbawiającą stronę prawa do rozstrzygnięcia sporu przez sąd i uzyskania żądanego rozstrzygnięcia. Podkreślić przy tym należy, że wyjątkowy charakter normy art. 54 § 3 P.p.s.a. wymaga jej ścisłej wykładni.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, istota prawidłowego rozpoznania skargi wymaga przede wszystkim rozważenia, czy w sytuacji zbiegu dwutorowości postępowań kontrolnych rozstrzygnięcie sprawy objętej tymi postępowaniami należy do organu administracji, mimo toczącego się postępowania kasacyjnego w tejże sprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Innymi słowy, czy można dopuścić do istnienia dwutorowości postępowań kontrolnych obejmujących ten sam przedmiot postępowania - jedno w trybie nadzwyczajnego postępowania podatkowego i drugiego w trybie kontroli sądowoadministracyjnej.

W myśl art. 241 § 1 O.p. wznowienie postępowania następuje z urzędu lub na żądanie strony. Organ podatkowy przed wszczęciem postępowania w sprawie wznowienia postępowania obowiązany jest rozpoznać dopuszczalność wznowienia postępowania, to jest czy wskazana została przesłanka określona w art. 240 § 1 O. p. i czy zostały zachowane wszystkie wymogi formalne takiego wniosku. Jest to etap wstępny, w którym nie bada się zasadności wskazanej przesłanki wznowienia postępowania. Postępowanie to kończy się (jak w niniejszej sprawie) wydaniem decyzji o odmowie wznowienia postępowania, bądź też wydaniem postanowienia o wznowieniu postępowania.

Przede wszystkim należy podkreślić nadzwyczajny charakter postępowania o wznowienie ostatecznej decyzji administracyjnej, wielokrotnie podkreślany zarówno przez doktrynę, jak i praktykę procedury administracyjnej. O takim nadzwyczajnym charakterze świadczy już sam katalog przesłanek, określonych w art. 240 § 1 O.p., których wystąpienie powoduje wznowienie postępowania. Nadto istnienie powyższych przesłanek jest przedmiotem badania "z urzędu" przy rozpoznawaniu każdej sprawy przez sąd administracyjny, zarówno wojewódzkie sądy administracyjne, jak i Naczelny Sąd Administracyjny (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i pkt 2 p.p.s.a.). Nie budzi także wątpliwości, iż wszystkie przyczyny wznowienia postępowania mogą zostać ujawnione przed sądem administracyjnym, gdyż skarżący może się na nie powoływać zarówno na etapie skargi, jak i skargi kasacyjnej.

Zgodnie z art. 56 p.p.s.a., w razie wniesienia skargi do sądu po wszczęciu postępowania administracyjnego w celu zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania, postępowanie sądowe podlega zawieszeniu. Artykuł 56 p.p.s.a. nie normuje natomiast tego, czy dopuszczalne jest po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego wszczęcie przez organ administracji publicznej postępowania w celu zmiany, uchyleniu lub stwierdzenia nieważności zaskarżonego aktu lub wznowienia postępowania. W doktrynie i w orzecznictwie dominuje jednak pogląd, że wniesienie prawnie skutecznej skargi do sądu administracyjnego stanowi przeszkodę do wszczęcia w sprawie nadzwyczajnego postępowania administracyjnego (por. A. Kabat (w:) B. Dauter, B, Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze 2011 r., wersja elektroniczna LEX); T. Woś (w:) T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, LexisNexis 2008, s. 302-304), oraz Komentarz - do ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi pod red. R. Hausera i M Wierzbowskiego Wydawnictwo Becka wydanie 2 str. 335 i przytoczone tam poglądy doktryny i orzecznictwo. Mając na uwadze cel procesowy instytucji z art. 56 p.p.s.a., którym jest uniknięcie negatywnej sytuacji, gdy dana sprawa jest niejako równolegle prowadzona dwutorowo, tzn. przez organ administracji publicznej i przez sąd administracyjny, jak również uwzględniając fakt, iż to skarżący ma możliwość wyboru drogi weryfikacji zaskarżonego aktu, należy uznać za niedopuszczalne wszczęcie przez organ administracji publicznej - po wniesieniu przez skarżącego skargi do sądu administracyjnego - postępowania administracyjnego mającego na celu zmianę, uchylenie, stwierdzenie nieważności aktu lub wznowienie postępowania administracyjnego. W rezultacie należy uznać, że wniesienie prawnie skutecznej skargi do sądu administracyjnego stanowi przeszkodę do wszczęcia w sprawie postępowania administracyjnego nakierowanego na zmianę, uchylenie, stwierdzenie nieważności aktu lub wznowienie postępowania administracyjnego. Zgodzić zatem należy się ze stwierdzeniem organu, że ratio legis art. 56 p.p.s.a. zmierza do uniknięcia kumulacji dwóch trybów rozpatrywania sprawy. Każde rozstrzygnięcie merytoryczne dokonane przez organ administracji w trybie nadzwyczajnym prowadziłoby do zbędnego mnożenia postępowań i mogłoby spowodować niepożądane komplikacje i zbędne wydłużenie postępowań. W rezultacie należy uznać, że wniesienie prawnie skutecznej skargi do sądu administracyjnego stanowi przeszkodę do wszczęcia w sprawie postępowania administracyjnego nakierowanego na zmianę, uchylenie, stwierdzenie nieważności aktu lub wznowienie postępowania administracyjnego.

W niniejszej sprawie, strona skarżąca ten sam przedmiot poddała rozstrzygnięciom w dwóch trybach. Pierwszy to skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia z dnia 10 grudnia 2010 r. Drugi to złożenie wniosku w postępowaniu wewnątrzadministracyjnym o wznowienie postępowania zakończonego tą samą decyzją, będącą wcześniej przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Przy czym należy zaznaczyć, że jako podstawę wniosku o wznowienie postępowania skarżąca wskazała wyrok TSUE dotyczący braku notyfikacji przepisów ustawy o grach hazardowych a jednym z zarzutów skargi kasacyjnej był także brak notyfikacji przepisów tej ustawy. Podjęcie przez skarżącą obu trybów weryfikacji zgodności z prawem wydanego rozstrzygnięcia spowodowało zbędne mnożenie postępowań, zaś ewentualne wydanie postanowienia o wznowieniu postępowania i merytoryczna ocena w decyzji kończącej postępowanie wznowieniowe, przy wcześniej wszczętym i ciągle toczącym się postępowaniu sądowoadministracyjnym, naruszyłoby zasadę praworządności wyrażoną w art. 120 O.p.

Powyższe rozważania prowadzą do konstatacji, że w sytuacji toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego, organy administracji nie mają uprawnienia, w ramach trybów nadzwyczajnych, do oceny zgodności z prawem decyzji, będącej przedmiotem skargi do sądu. Dlatego też zasadnie organ odmówił wznowienia postępowania. Tym samym za niezasadne należało uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego, skoro organ podatkowy, w realiach niniejszej sprawy, nie był uprawniony ani do wydania postanowienia o wznowieniu postępowania, ani do zawieszenia postępowania, jak też wydania decyzji merytorycznej, kończącej postępowanie wywołane wnioskiem skarżącej o wznowienie zakończonego postępowania sądowego.

Na marginesie należy tylko zauważyć, że prawidłowość stanowiska Dyrektora Izby Celnej potwierdził prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, z dnia 3 grudnia 2013 r., sygn. akt II SA/Ol 963/13, który uchylił zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję organu I instancji oraz orzekł, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. Zatem postępowanie w sprawie w której skarżąca domaga się wznowienia na skutek tegoż wyroku ponownie toczyć się będzie przed organem pierwszej instancji.

Z tych wszystkich względów skarga kasacyjna jako pozbawiona usprawiedliwionych postaw podlegała oddaleniu na mocy art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.