Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1099/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2020-11-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 par. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 1314
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Adam Nita, Sędzia WSA Beata Machcińska, Asesor WSA Katarzyna Stuła – Marcela (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 20 listopada 2020 r. sprawy ze skargi J. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. J. K. (dalej: skarżący lub zobowiązany) wniósł skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ nadzoru) z [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym.

2. Stan sprawy.

2.1. W dniu [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. (dalej: NUS) działając jako wierzyciel, wystawił wobec skarżącego tytuły wykonawcze obejmujące należności w podatku od towarów i usług, w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z tytułu wpływów z kosztów egzekucyjnych, opłaty komorniczej i kosztów upomnień, na podstawie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS) z [...] utrzymującej w mocy decyzję NUS z [...], orzekającej o przeniesieniu odpowiedzialności za zaległości "A" sp. z o. o. powstałe w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu.

Odpisy tytułów wykonawczych zostały wysłane do skarżącego w dniu 4 lipca 2019 r. za pośrednictwem operatora pocztowego na adres w Czechach za zwrotnym potwierdzeniem odbioru.

W dniu 8 lipca 2019 r. do NUS wpłynęło pismo adwokata, doradcy podatkowego z dnia 4 lipca 2019 r. (nadane w placówce pocztowej w tym samym dniu) w sprawie zgłoszenia pełnomocników (w tym do doręczeń) skarżącego do reprezentowania go w toku wszelkich postępowań egzekucyjnych i czynności egzekucyjnych, które zostaną wszczęte przez "organ podatkowy" w rezultacie otrzymanych upomnień z [...]. W piśmie z 4 lipca 2019 r. wniesiono również o doręczanie wszelkiej korespondencji objętej ww. upomnieniami ww. pełnomocnikowi. Ponadto podniesiono, iż strona zdaje sobie sprawę, że postępowania egzekucyjne nie zostały jeszcze wszczęte (nie zostały wydane tytuły wykonawcze) oraz że stanowisko niektórych organów podatkowych prezentuje pogląd, że dopiero po wszczęciu postępowania egzekucyjnego jest możliwe zgłoszenia pełnomocnika(ów) do reprezentowania strony w toku trwającego postępowania, jednakże w ocenie strony stanowisko to nie jest prawidłowe.

W dniu 1 sierpnia 2019 r. do NUS wpłynęła jako nieodebrana przez zobowiązanego korespondencja zawierająca odpisy tytułów wykonawczych.

W dniu 6 sierpnia 2019 r. organ egzekucyjny wystąpił do administracji czeskiej, z wnioskiem o udzielenie pomocy o powiadomienie o tytułach wykonawczych wraz z jednolitym formularzem służącym do powiadomienia. Administracja czeska potwierdziła odbiór ww. wniosku w dniu 27 sierpnia 2019 r.

W dniu 6 września 2019 r. administracja czeska przekazała organowi wnioskującemu poświadczenie o przekazaniu powyższych dokumentów skarżącemu ze skutkiem prawnym zgodnym z ustawodawstwem krajowym państwa członkowskiego organu współpracującego, pocztą elektroniczną w dniu 4 września 2019 r. Dokument doręczono reprezentantowi podatnika – "B" s.r.o.

Pismem z 10 września 2019 r. pełnomocnik skarżącego zgłosił zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej w oparciu o art. 33 § 1 pkt 1, 6 i 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1427, ze zm. – u.p.e.a.), wnosząc o umorzenie postępowania egzekucyjnego w myśl art. 34 § 4 u.p.e.a, a w przypadku braku umorzenia postępowania egzekucyjnego o zastosowanie mniej uciążliwego środka egzekucyjnego.

W uzasadnieniu wskazano, że w dniu 4 września 2019 r. Panu M., nie będącemu zobowiązanym, ani jego pełnomocnikiem do spraw egzekucji administracyjnej, doręczono powiadomienie o tytułach wykonawczych z dnia [...].

Następnie pełnomocnik zobowiązanego powołał treści art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. wskazując, że w ocenie zobowiązanego istnieje wysokie prawdopodobieństwo, że zobowiązania podatkowe "A" C. sp. z o. o., wskazane w ww. tytułach wykonawczych zostaną przez tę spółkę wykonane, a w konsekwencji przedmiotowe zobowiązania zostaną umorzone w stosunku do zobowiązanego. Uzasadniając powyższe, pełnomocnik wskazał, że w dniu 1 lipca 2019 r. do WSA została złożona skarga na decyzję w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki na zobowiązanego, stanowiącą podstawę wystawienia tytułów wykonawczych.

Następnie pełnomocnik zobowiązanego powołał treść art. 33 § 1 pkt 10 i art. 27 § 1 pkt 6 u.p.e.a. wskazując, że tytuły wykonawcze zawierają błędy w zakresie wskazania podstawy prowadzenia egzekucji administracyjnej. W tytułach wykonawczych wskazano bowiem jedynie artykuły ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, ze zm. – o.p.) bez wskazania konkretnej jednostki redakcyjnej (art. 107 i art. 108 o.p.), a ponadto, w ww. tytułach wykonawczych nie wskazano art. 116 § 1, § 2 i § 4 o.p., jako podstawy prowadzenia egzekucji, podczas gdy - to właśnie ten przepis może w tym przypadku stanowić podstawę do prowadzenia egzekucji administracyjnej w stosunku do zobowiązanego. Nadto, jako podstawę prawną obowiązku wskazano decyzję DIAS w Katowicach z dnia [...], która to decyzja, wskutek rozpatrzenia w toku postępowania sądowoadministracyjnego, może zostać uchylona przez właściwy WSA.

W treści zarzutów pełnomocnik wskazał również na niedopuszczalność egzekucji z powodu braku doręczenia tytułów wykonawczych pełnomocnikowi zobowiązanego. W ocenie pełnomocnika, w myśl art. 32 oraz art. 40 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 256, ze zm. - k.p.a.) uznać należy, że ustanowienie pełnomocnika do prowadzenia wszelkich spraw przed organem będącym jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym skutkuje obowiązkiem doręczania wszelkich pism, w tym także tytułów wykonawczych, ustanowionemu pełnomocnikowi.

2.2. Postanowieniem z [...], NUS odmówił uwzględnienia zgłoszonych zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułów wykonawczych.

2.3. Na powyższe postanowienie zobowiązany wniósł zażalenie.

2.4. Po rozpatrzeniu zażalenia organ nadzoru utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie, orzeczeniem z [...].

W uzasadnieniu na wstępie powołał przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji mające zastosowanie w niniejszej sprawie i podał, że organ egzekucyjny zasadnie uznał za nieuzasadnione zgłoszone przez pełnomocnika zobowiązanego zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułów wykonawczych.

Jeśli chodzi o zarzut istnienia wysokiego prawdopodobieństwa wykonania przez spółkę obowiązku, a w konsekwencji umorzenia obowiązku wobec zobowiązanego, a w związku z tym przedwczesne wystawienie tytułów wykonawczych art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. wskazano, że prawdopodobieństwo, nawet wysokie, wykonania obowiązku przez spółkę, a w konsekwencji prawdopodobieństwo umorzenia obowiązku wobec zobowiązanego, nie czyni zasadnym zarzutu, o którym mowa w art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Jak wyraźnie wynika z treści przepisu art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., jedynie wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku objętego administracyjnym tytułem wykonawczym stanowi podstawę zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej i dopiero wystąpienie takich zdarzeń skutkuje uznaniem zarzutu za zasadny, a w konsekwencji umorzeniem postępowania egzekucyjnego odpowiednio w całości lub w części, w myśl art. 34 § 4 u.p.e.a.

Z materiału dowodowego sprawy nie wynika, aby spółka wykonała obowiązek w całości lub w części, jak również aby obowiązek objęty ww. tytułami wykonawczymi został umorzony w całości lub w części, a tym samym, w zakresie zgłoszonego zarzutu z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. - należało go uznać za bezzasadny. Wskazano również, że wstrzymanie wykonania obowiązku nie skutkuje uznaniem zarzutu z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. za zasadny, lecz zawieszeniem postępowania egzekucyjnego w myśl art. 56 § 1 pkt 1 u.p.e.a. - tym bardziej zatem takiego skutku nie może wywrzeć samo złożenie wniosku o wstrzymanie wykonania ostatecznej decyzji stanowiącej podstawę wystawienia administracyjnego tytułu wykonawczego.

Jeśli chodzi o zarzut niespełnienia w tytułach wykonawczych wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., w zakresie wskazania podstawy prawnej egzekucji administracyjnej art. 33 § 1 pkt 10 w związku z art. 27 § 1 pkt 6 u.p.e.a., to wskazano, że jak wynika z materiału dowodowego sprawy, tytuły wykonawcze w części "E" zawierają podstawę prawną prowadzenia egzekucji administracyjnej w przedmiotowej sprawie, tj. art. 2 u.p.e.a. w myśl którego, egzekucji administracyjnej podlegają m. in. podatki, opłaty i inne należności, do których stosuje się przepisy działu III OP (art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a.). W ocenie organu nadzoru, odwołane się w ww. tytułach wykonawczych do art. 2 u.p.e.a., jako podstawy prawnej egzekucji administracyjnej, jest wystarczające i pozwala na jej identyfikację. Z kolei powołane w ww. tytułach wykonawczych art. 107 i art. 108 o.p., nie dotyczą wskazania podstawy prawnej egzekucji administracyjnej, o której mowa w art. 27 § 1 pkt 6 u.p.e.a., lecz oznaczają przepisy prawa, z których wynika należność pieniężna. Natomiast podstawę prawną obowiązku podlegającego egzekucji na podstawie tytułów wykonawczych, o której mowa w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. stanowi decyzja DIAS w Katowicach z [...]. W związku z powyższym, brak wskazania w ww. tytułach wykonawczych konkretnej jednostki redakcyjnej art. 107 i 108 o.p. oraz nie wskazanie w tych dokumentach art. 116 o.p., jako podstawy prawnej prowadzenia egzekucji administracyjnej, nie może stanowić o niespełnieniu przez te dokumenty wymogu określonego w art. 27 § 1 pkt 6 u.p.e.a. W tym zakresie organ nadzoru podzielił stanowisko organu egzekucyjnego, że bez znaczenia dla prowadzenia egzekucji administracyjnej w przedmiotowej sprawie pozostaje brak wskazania konkretnej jednostki redakcyjnej art. 107 i 108 o.p., oraz nie wskazanie w tych dokumentach art. 116 § 1, § 2 i § 4 o.p., bowiem przepisy te odnoszą się, do odpowiedzialności osoby trzeciej. Organ nadzoru podzielił również stanowisko organu egzekucyjnego, że ryzyko uchylenia w postępowaniu sądowoadministracyjnym ostatecznej decyzji DIAS w Katowicach z [...] pozostaje bez wpływu na spełnienie przez tytuły wykonawcze wymogu określonego w art. 27 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Mając na uwadze powyższe w ocenie organu nadzoru, organ egzekucyjny słusznie uznał zgłoszony przez pełnomocnika zobowiązanego zarzut z art. 33 § 1 pkt 10 w związku z art. 27 § 1 pkt 6 u.p.e.a. za bezzasadny.

Odnośnie zarzutu niedopuszczalności egzekucji administracyjnej z uwagi na brak doręczenia tytułów wykonawczych pełnomocnikowi zobowiązanego (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.) wskazano, że organ egzekucyjny zasadnie doręczył zobowiązanemu odpisy tytułów wykonawczych z pominięciem adwokata. Podano, że egzekucja administracyjna została w przedmiotowej sprawie wszczęta w dniu [...] - poprzez doręczenie zobowiązanemu odpisów tytułów wykonawczych przez administrację czeską, na skutek wystąpienia przez organ egzekucyjny z wnioskiem o udzielenie pomocy o powiadomienie o tytułach wykonawczych wraz z jednolitym formularzem służącym do powiadomienia. Taka forma doręczenia w przedmiotowej sprawie była uzasadniona, bowiem w dniu 1 sierpnia 2019 r. do NUS wpłynęła nieodebrana przez zobowiązanego korespondencja przesłana za pośrednictwem operatora pocztowego, zawierająca odpisy tytułów wykonawczych. Z kolei w myśl art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 765) wierzyciel lub organ egzekucyjny występuje z wnioskiem o powiadomienie, gdy nie można dokonać doręczenia zgodnie z odrębnymi przepisami regulującymi doręczenie danego rodzaju dokumentu lub gdy takie doręczenie spowodowałoby nieproporcjonalne trudności. Prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego przy doręczeniu zobowiązanemu odpisów tytułów wykonawczych w dniu [...] w wyżej wskazany sposób, bezpośrednio zobowiązanemu, nie zmienia fakt, iż przed wszczęciem egzekucji w niniejszej sprawie, w dniu 8 lipca 2019 r. do NUS wpłynęło pismo adwokata z 4 lipca 2019 r. w sprawie zgłoszenia pełnomocników (w tym do doręczeń) do reprezentowania zobowiązanego w toku wszelkich postępowań egzekucyjnych i czynności egzekucyjnych, które zostaną wszczęte przez "organ podatkowy", w którym zawarto wniosek o doręczanie wszelkiej korespondencji adwokatowi. Po pierwsze w ocenie organu nadzoru, odpisy tytułów wykonawczych należy doręczać bezpośrednio zobowiązanemu. Po drugie, dopiero po doręczeniu zobowiązanemu odpisów tytułów wykonawczych jest możliwe zgłoszenie pełnomocnika w sprawie.

Organ egzekucyjny podzielił pogląd prezentowany w orzecznictwie sądowoadministreacyjnym w myśl którego, dopiero po skutecznym wszczęciu egzekucji administracyjnej, zobowiązany może ustanowić pełnomocnika w tym postępowaniu. Wcześniejsze czynności podejmowane przez wierzyciela oraz organ egzekucyjny (art. 15 § 1, art. 26 § 1 i art. 29 § 1 u.p.e.a.), poprzedzają dopiero wszczęcie egzekucji administracyjnej. Na tym etapie ustanowienie pełnomocnika przez zobowiązanego nie jest możliwe. Nie została bowiem wszczęta egzekucja administracyjna, do której wszczęcia w sposób przewidziany w art. 26 § 5 pkt 1 lub pkt 2 u.p.e.a., w ogóle nie musi dojść (np. wcześniejsza zapłata należności pieniężnej na skutek doręczenia upomnienia).

3.1. Powyższe postanowienie zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Zarzucono mu:

- naruszenie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. oraz art. 40 § 2 k.p.a. w zw. z art. 32 k.p.a. i art. 18 u.p.e.a. poprzez odmowę uznania egzekucji administracyjnej za niedopuszczalną, podczas gdy pełnomocnikowi skarżącego nie zostały doręczone tytuły wykonawcze,

- naruszenie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. poprzez nieuwzględnienie okoliczności, iż istnieje wysokie prawdopodobieństwo, że zobowiązania podatkowe spółki wskazane w tytułach wykonawczych zostaną przez tę spółkę wykonane, a w konsekwencji przedmiotowe zobowiązania zostaną umorzone w stosunku do skarżącego,

- naruszenie art. 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 27 § 1 pkt 6 u.p.e.a. poprzez błędne przyjęcie, że w tytułach wykonawczych została wskazana podstawa prawna prowadzenia egzekucji administracyjnej,

- naruszenie art. 34 § 4 u.p.e.a. poprzez niewydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego pomimo tego, iż skarżący zgłosił uzasadnione zarzuty.

Wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia w celu merytorycznego rozpoznania złożonego zażalenia oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego od organu nadzoru na rzecz skarżącego.

W uzasadnieniu wskazano odnosząc się do zarzutu niedopuszczalności egzekucji administracyjnej z uwagi na brak skutecznego doręczenia tytułów wykonawczych, iż dopiero doręczenie tytułu wykonawczego otwiera postępowanie egzekucyjne i dopiero z tą chwilą strona może ustanowić pełnomocnika, który będzie ją w tym postępowaniu reprezentował. Organ uznał, że nie może doręczać dokumentów dotyczących wszczęcia postępowania egzekucyjnego pełnomocnikowi skarżącego, skoro dopiero z tą chwilą staje się on stroną postępowania egzekucyjnego i uzyskuje prawo do ustanowienia pełnomocnika w tym postępowaniu.

Powyższy pogląd, według skarżącego, nie znajduje jednak uzasadnienia w treści obowiązujących przepisów oraz pozostaje w sprzeczności z istotą reprezentowania strony w postępowaniu administracyjnym przez pełnomocnika. Zgodnie z art. 32 k.p.a., strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Poza kategorią czynności wymagających osobistego działania, przepisy k.p.a. w żaden sposób nie ograniczają prawa strony do działania poprzez ustanowionego pełnomocnika na jakimkolwiek etapie postępowania administracyjnego.

Wniosek ten należy również odnieść do postępowania egzekucyjnego w administracji, do którego z mocy art. 18 u.p.e.a., w zakresie nieuregulowanym w tej ustawie, należy odpowiednio stosować przepisy k.p.a.

Wbrew stanowisku przedstawionemu przez organ pierwszej instancji i konsekwentnie przez organ nadzoru, na mocy art. 40 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. uznać należy, iż ustanowienie pełnomocnika do prowadzenia wszelkich spraw przed organem będącym jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym skutkuje obowiązkiem doręczania wszelkich pism, w tym także tytułów wykonawczych ustanowionemu pełnomocnikowi.

Oznacza to, iż jeżeli strona posiada pełnomocnika, pisma na podstawie art. 40 § 2 k.p.a. należy doręczać jej pełnomocnikowi. Przesyłanie zaś pisma stronie nie wywołuje w tej sytuacji żadnego skutku prawnego. Brak doręczenia tytułu wykonawczego uniemożliwia natomiast prowadzenie egzekucji.

Dalej wskazano, że wbrew twierdzeniom organu pierwszej instancji, tytuły wykonawcze nie odwołują się w swej treści do art. 2 u.p.e.a. jako podstawy prawnej prowadzenia egzekucji. Nawet gdyby tak było, to należy zauważyć, że odwołanie się jedynie do art. 2 u.p.e.a. bez wskazania konkretnej jednostki redakcyjnej tego przepisu należałoby uznać za niewystarczające. Przepis ten jest bowiem znacznie rozbudowany i zawiera szeroki katalog obowiązków podlegających egzekucji administracyjnej. Brak podania w tej sytuacji dokładnej jednostki redakcyjnej nie pozwala na identyfikację podstawy prawnej prowadzenia egzekucji.

Istotnym błędem jest upatrywanie przez organ nadzoru spełnienia wymogu podania podstawy prawnej prowadzenia egzekucji w tym, że w treści tytułów wykonawczych została wskazana konkretna decyzja, z której wynika obowiązek zapłaty, bowiem w tym przypadku jest to podstawa prawna egzekwowanego obowiązku, o której mowa w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., a nie podstawę prawną prowadzenia egzekucji określoną w art. 27 § 1 pkt 6 u.p.e.a.

3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.

4. Skarga okazała się niezasadna.

Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest postanowienie w sprawie uznania zarzutów wniesionych na postępowanie egzekucyjne za nieuzasadnione.

W tych ramach wskazać przyjdzie, że instytucja zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym służy ochronie zobowiązanego, a ta wyraża się w tym, że właściwy organ bada, czy egzekucja zasadnie jest prowadzona, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa (wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2019 r., II FSK 22/17, www.orzczenia.nsa.gov.pl).

Art. 33 § 1 u.p.e.a. (w dacie orzekania przez organ egzekucyjny) stanowił, iż podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być:

1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku;

2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej;

3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4;

4) błąd co do osoby zobowiązanego;

5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym;

6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego;

7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1;

8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego;

9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny;

10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy.

Żadne inne powody nie mogą być podstawą do wniesienia zarzutów.

Z unormowania tego wynika, że zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego są sformalizowanym środkiem prawnym. Ich wniesienie wszczyna postępowanie zmierzające do ich rozpoznania i rozstrzygnięcia.

Zarówno poglądy doktryny jak i orzecznictwo sądów administracyjnych są zgodne, że zarzuty mogą być oparte tylko na podstawach wyczerpująco uregulowanych w art. 33 u.p.e.a. (por. np. wyrok NSA z 2 lutego 2012 r., II FSK 1469/10). Natomiast kontrola Sądu odnosi się do oceny wystąpienia okoliczności wymienionych w tym przepisie.

Zgodnie z art. 34 § 1 u.p.e.a. zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym, że w zakresie zarzutów, o których mowa wart. 33 pkt 1-5 i 7 stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Organ egzekucyjny zgodnie z art. 34 § 4 u.p.e.a., po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Zgodnie z art. 34 § 5 u.p.e.a., na postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów służy zobowiązanemu oraz wierzycielowi niebędącemu jednocześnie organem egzekucyjnym zażalenie.

W orzecznictwie przyjmuje się, że w wypadku gdy wierzyciel i organ egzekucyjny to jeden i ten sam podmiot, przeprowadzenie postępowania procedowania przewidzianego w art. 34 § 1 u.p.e.a. jest oczywiście bezprzedmiotowe, gdyż nie tylko nie chroni uprawnień zobowiązanego, ale narusza ponadto interesy wierzyciela, prowadząc do oczywistego przedłużenia czasu trwania postępowania egzekucyjnego (wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 31 stycznia 2013 r., I SA/Go 1123/12; zob. także wyroki WSA: w Warszawie z dnia 21 lutego 2013 r., III SA/Wa 1954/12; w Poznaniu z dnia 21 lipca 2009 r., I SA/Po 506/09; wyroki NSA: z dnia 27 maja 2009 r., II GSK 980/08; z dnia 7 czerwca 2006 r., II FSK 775/05; z dnia 20 grudnia 2005 r., FSK 2677/04; z dnia 11 października 2005 r., II FSK 609/05; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 27 stycznia 2005 r., I SA/Sz 486/04).

W rozpoznawanej sprawie organ egzekucyjny był jednocześnie wierzycielem, dlatego nie był obowiązany uzyskać stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów.

5. W niniejszej sprawie zarzuty dotyczą: wykonania lub umorzenia w całości albo w części obowiązku (pkt 1), niedopuszczalności egzekucji (pkt 6), niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. (pkt 10).

Sąd w pierwszej kolejności odnosząc się do zarzutu wykonania lub umorzenia w całości albo w części obowiązku, uznaje zarzut ten za niezasadny.

Jak słusznie wywiódł organ nadzoru, prawdopodobieństwo wykonania obowiązku przez spółkę, a w konsekwencji prawdopodobieństwo umorzenia obowiązku wobec zobowiązanego, nie czyni zasadnym zarzutu, o którym mowa w art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Jak wynika z treści przepisu art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., jedynie wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku objętego administracyjnym tytułem wykonawczym stanowi podstawę zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej i dopiero wystąpienie takich zdarzeń skutkuje uznaniem zarzutu za zasadny, a w konsekwencji umorzeniem postępowania egzekucyjnego odpowiednio w całości lub w części, w myśl art. 34 § 4 u.p.e.a.

Z materiału dowodowego sprawy nie wynika, aby spółka wykonała obowiązek w całości lub w części, jak również aby obowiązek objęty tytułami wykonawczymi został umorzony w całości lub w części.

Nadto należy wskazać, że aby dany obowiązek mógł być egzekwowany wystarczy także, by decyzja go określająca była ostateczna (nie musi być ona prawomocna - co oznacza, że może toczyć się w sądzie administracyjnym sprawa dotycząca skargi na tę decyzję).

Sąd zgładził się również z oceną wyrażoną w zaskarżonym postanowieniu co do tego, że zarzut niedopuszczalności egzekucji (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.) jest nieuzasadniony.

W przepisie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. chodzi o niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, a nie merytorycznych. Niedopuszczalność egzekucji administracyjnej musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji danego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej. Może być powodowana przesłankami natury podmiotowej (np. immunitet dyplomatyczny zobowiązanego), jak i przedmiotowej. Egzekucja administracyjna jest niedopuszczalna, gdy jej przedmiotem jest świadczenie niepodlegające egzekucji administracyjnej (inne niż określone w art. 2, 3, 3a i 4).

Jak wskazał organ w zaskarżonym postanowieniu na podstawie wystawionych w nn. sprawie tytułów wykonawczych dochodzony jest podatek od towarów i usług, podatek dochodowy od osób fizycznych oraz koszty egzekucyjne, opłata komornicza i koszty upomnień, a podstawę prawną obowiązku wskazanego w tych dokumentach, stanowi decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z [...] nr [...] orzekająca o odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej za zobowiązania spółki "A" Sp. z o.o.

Zgodnie z art. 3 § 1 u.p.e.a. egzekucję administracyjną stosuje się do obowiązków określonych w art. 2, gdy wynikają one z decyzji lub postanowień właściwych organów, albo - w zakresie administracji rządowej i jednostek samorządu terytorialnego - bezpośrednio z przepisu prawa, chyba że przepis szczególny zastrzega dla tych obowiązków tryb egzekucji sądowej.

Oznacza to, że decyzja wydana przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach stanowi podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego.

Nadto zobowiązany jest osobą, względem której mają zastosowanie przepisy ustawy egzekucyjnej, bowiem niedopuszczalne jest prowadzenie egzekucji administracyjnej jedynie wobec osób wymienionych w art. 14 u.p.e.a tj. przeciwko osobom, które korzystają z przywilejów i immunitetów dyplomatycznych i w zakresie przewidzianym przez ustawy, umowy lub powszechnie ustalone zwyczaje międzynarodowe nie podlegają orzecznictwu organów polskich, nie może być prowadzona egzekucja administracyjna, chyba że chodzi o sprawę, w której osoby te podlegają orzecznictwu polskich organów administracyjnych. Powyższe czyni niniejszy zarzut bezzasadnym.

Co się tyczy zaś nieprawidłowego wszczęcia egzekucji poprzez nie doręczenie tytułów wykonawczych pełnomocnikowi zobowiązanego, wskazać należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że doręczenie odpisu tytułu wykonawczego, jako czynność wszczynająca egzekucję administracyjną, musi nastąpić do rąk zobowiązanego i dopiero od tego momentu, zobowiązany ma prawo ustanowić pełnomocnika. Obowiązek doręczenia tytułu wykonawczego do rąk zobowiązanego wynika nie tylko z brzmienia art. 26 § 5 u.p.e.a. Powinność taka wynika przede wszystkim z istoty egzekucji administracyjnej, której celem jest sięgnięcie do majątku zobowiązanego i wykonanie ciążącego na stronie obowiązku. O podjęciu czynności ściśle związanych z wykonaniem ciążącego na stronie obowiązku zobowiązany musi zostać poinformowany osobiście i tym samym uzasadnione jest przyjęcie poglądu, że dopiero skuteczne wszczęcie egzekucji umożliwia ustanowienie przez zobowiązanego pełnomocnika zgodnie z art. 33 § 2 i 3 k.p.a., natomiast na etapie poprzedzającym wszczęcie egzekucji nie jest to w ogóle możliwe (por. np. wyroki NSA z 23 grudnia 2008 r., sygn. akt II FSK 945/08; z 1 lutego 2011 r., sygn. akt II FSK 1410/09).

Jak wywiódł NSA w wyroku z 10 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2818/12, tytuł wykonawczy należy doręczyć zobowiązanemu mimo tego, że ustanowił on pełnomocnika do prowadzenia wszystkich spraw przed organem, który jest jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym. W wyroku tym wskazano, że dołączenie pełnomocnictwa do akt sprawy, o czym mowa w art. 33 § 3 k.p.a., może mieć miejsce dopiero wtedy, gdy sprawa istnieje, to zaś wymaga wszczęcia postępowania (w rozpatrywanym przypadku postępowania egzekucyjnego, stanowiącego odrębną sprawę administracyjną).

W ocenie Sądu nie budzi wątpliwości, że w postępowaniu egzekucyjnym strona może być reprezentowana przez pełnomocnika w sposób prawidłowy umocowanego. W tym zakresie art. 18 u.p.e.a. wskazuje na odpowiednie zastosowanie przepisów k.p.a., a zatem przyjąć należy, że zastosowanie znajdzie art. 40 § 2 k.p.a, zgodnie z którym jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że wszczęcie egzekucji administracyjnej, rozumianej jako jedno ze stadium postępowania egzekucyjnego, związane jest z doręczeniem zobowiązanemu tytułu wykonawczego (art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a.). Doręczenia dokonuje organ egzekucyjny lub egzekutor w momencie przystąpienia do czynności egzekucyjnych, o ile odpis tytułu wykonawczego nie został wcześniej doręczony (art. 32 u.p.e.a.). Wiąże się to z faktem, że organ egzekucyjny przystępując do czynności egzekucyjnych w egzekucji należności pieniężnych od razu dokonuje zajęcia prawa majątkowego (por. art. 67 § 1 u.p.e.a.).

Sąd w składzie orzekającym w sprawie podziela pogląd zaprezentowany przez NSA w wyroku z 13 czerwca 2012 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 491/11, że "w egzekucji administracyjnej doręczenie tytułów wykonawczych, o którym mowa w art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a., wszczyna egzekucję administracyjną i może być kierowane wyłącznie do zobowiązanego". W tym samym orzeczeniu jednocześnie stwierdzono, że "po doręczeniu tytułów wykonawczych dalsze pisma mogą być kierowane do pełnomocnika zobowiązanego, zgodnie z art. 40 § 2 k.p.a., mającym zastosowanie w związku z art. 18 u.p.e.a, o ile pełnomocnik zostanie ustanowiony w sprawie".

Ta sama argumentacja dotyczy art. 40 § 4 k.p.a., zgodnie z którym strona zamieszkała za granicą lub mająca siedzibę za granicą, jeżeli nie ustanowiła pełnomocnika do prowadzenia sprawy zamieszkałego w kraju, jest obowiązana wskazać w kraju pełnomocnika do doręczeń. Uznać zatem należy, że ustanowienie pełnomocnika do doręczeń dotyczy strony, a zatem nie obejmuje etapu przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego.

Zatem zasadnie wywiódł organ nadzoru, że w przedmiotowej sprawie organ egzekucyjny zasadnie doręczył odpisy tytułów wykonawczych z pominięciem adwokata. Egzekucja administracyjna została w przedmiotowej sprawie wszczęta w dniu [...] - poprzez doręczenie zobowiązanemu odpisów tytułów wykonawczych przez administrację czeską, na skutek wystąpienia przez organ egzekucyjny z wnioskiem o udzielenie pomocy o powiadomienie o tytułach wykonawczych wraz z jednolitym formularzem służącym do powiadomienia. Taka forma doręczenia w przedmiotowej sprawie była uzasadniona, bowiem w dniu 1 sierpnia 2019 r. do organu egzekucyjnego wpłynęła jako nieodebrana przez zobowiązanego korespondencja przesłana za pośrednictwem operatora pocztowego, zawierająca odpisy tytułów wykonawczych. Z kolei w myśl art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych, wierzyciel lub organ egzekucyjny występuje z wnioskiem o powiadomienie, gdy nie można dokonać doręczenia zgodnie z odrębnymi przepisami regulującymi doręczenie danego rodzaju dokumentu lub gdy takie doręczenie spowodowałoby nieproporcjonalne trudności. Jak wynika z pkt 8 widniejącego w aktach sprawy wniosku o powiadomienie, odpisy tytułów wykonawczych doręczone zostały osobie innej niż wymienionej w polu 4 tj. zobowiązanemu, jednakże wskazano jednocześnie, że doręczenie to nastąpiło ze skutkiem prawnym zgodnym z ustawodawstwem krajowym państwa członkowskiego organu współpracującego. Nadto o fakcie doręczenia zobowiązanemu odpisów tytułów wykonawczych świadczy fakt wniesienia zarzutów w terminie.

Stwierdzić także należy, że nie doszło do naruszenia art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. poprzez niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27.

Elementy tytułu wykonawczego wymienione są w art. 27 § 1 pkt 1-14 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem tytuł wykonawczy zawiera:

1) oznaczenie wierzyciela;

1a) oznaczenie organu albo organów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 lit. d ustawy z dnia 10 czerwca 2016 r. o delegowaniu pracowników w ramach świadczenia usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2206);

2) wskazanie imienia i nazwiska lub firmy zobowiązanego i jego adresu, a także NIP lub numeru PESEL, jeżeli zobowiązany taki numer posiada;

3) treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek;

4) wskazanie zabezpieczenia należności pieniężnej hipoteką przymusową albo przez ustanowienie zastawu skarbowego lub rejestrowego lub zastawu nieujawnionego w żadnym rejestrze, ze wskazaniem terminów powstania tych zabezpieczeń;

5) wskazanie podstawy prawnej pierwszeństwa zaspokojenia należności pieniężnej, jeżeli należność korzysta z tego prawa i prawo to nie wynika z zabezpieczenia należności pieniężnej;

6) wskazanie podstawy prawnej prowadzenia egzekucji administracyjnej;

7) datę wystawienia tytułu, podpis, imię i nazwisko oraz stanowisko służbowe osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela;

8) pouczenie zobowiązanego o skutkach niezawiadomienia organu egzekucyjnego o zmianie miejsca pobytu;

9) pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu w terminie 7 dni prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego;

10) klauzulę organu egzekucyjnego o skierowaniu tytułu do egzekucji administracyjnej;

11) wskazanie środków egzekucyjnych stosowanych w egzekucji należności pieniężnych;

12) datę doręczenia upomnienia, a jeżeli doręczenie upomnienia nie było wymagane, podstawę prawną braku tego obowiązku;

13) datę doręczenia zobowiązanemu powiadomienia o wniosku o egzekucję administracyjnej kary pieniężnej lub grzywny administracyjnej, o którym mowa w art. 18 ust. 1 ustawy, o której mowa w pkt 1a;

14) datę, do której można prowadzić egzekucję należności pieniężnej, o której mowa w art. 2 § 1 pkt 8 lit. g.

Tytuły wykonawcze wystawione w nn. sprawie zawierają wszystkie wskazane w zacytowanym przepisie elementy.

Jak wskazuje się w doktrynie, przez wskazanie podstawy prawnej egzekwowanego obowiązku należy rozumieć powołanie decyzji lub postanowienia albo innego rodzaju rozstrzygnięcia, z mocy których na zobowiązanym ciąży egzekwowany obowiązek, a w przypadku gdy egzekwowany obowiązek wynika wprost z przepisu prawa - wskazanie aktu prawnego, miejsca jego publikacji oraz numeru (oznaczenia) przepisu nakładającego obowiązek.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjęto, że nie jest konieczne wskazywanie przepisów prawa materialnego, na podstawie których została wydana decyzja nakładająca obowiązek (wyrok NSA OZ w Katowicach z dnia 7 listopada 2000 r., I SA/Ka 1187/99, LEX nr 45538 oraz teza 1 wyroku NSA z dnia 27 lutego 2007 r., II FSK 304/06, LEX nr 314389; zob. P.M. Przybysz, Komentarz do art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, LEX 476873).

Podkreślić też należy, że w analizowanej sprawie prawidłowo wskazano akt prawny będący podstawą wydania decyzji administracyjnej, również oznaczenie decyzji organu podatkowego poprzez wskazanie jej numeru i daty wydania spełnia wymogi z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Dane zawarte w tytule pozwalają więc na prawidłową identyfikację orzeczenia stanowiącego podstawę wystawienia tytułów wykonawczych.

Także podstawa prawna prowadzenia egzekucji administracyjnej została wskazana w sposób prawidłowy poprzez powołanie art. 2 u.p.e.a. w części "E" tytułów wykonawczych.

6. W obliczu powyższego zarzuty skargi okazały się być bezzasadne, a wykazana powyżej legalność zaskarżonego postanowienia nakazywała oddalić skargę w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.).