Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 263/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2022-12-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę w całości
Powołane przepisy: article: art. 120 ust. 4,  10
journal: Dz.U. 2016 poz 710
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Piotr Kieres (sprawozdawca), Sędzia WSA Andrzej Cichoń, Asesor WSA Iwona Solatycka po rozpoznaniu w dniu 15 grudnia 2022 r. w Wydziale I - w trybie uproszczonym, na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi: D. L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 16 lutego 2022 r. o nr 0201-IOV-11.4103.89.2021 w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2017 r. do grudnia 2018 r. oraz od września do grudnia 2019 r.: oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi D.L. (dalej jako: Strona, Skarżący, Podatnik) była decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej jako: DIAS, Organ odwoławczy) z 16 lutego 2022 r., nr 0201-IOV-11.4103.89.2021 utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Górze (dalej jako: NUS, Organ I instancji) z 29 października 2021 r. nr 0233-SOB.4103.10.2021 w przedmiocie rozliczenia w podatku od towarów i usług, w części dotyczącej miesięcy styczeń – grudzień 2017 r.; luty – grudzień 2018 r.; wrzesień – grudzień 2019 r. oraz uchylająca ww. decyzję NUS za styczeń 2018 r. i określająca zobowiązanie za ten okres w innej

wysokości. Sąd zobowiązany w oparciu o przepis art. 141 § 4 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wyłącznie do zwięzłego przedstawienia stanu sprawy, a nie powielania treści/zawartości akt wskazuje jak poniżej.

W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości rozliczenia Strony z budżetem państwa co do podatku od towarów i usług i brakiem uwzględnienia ustaleń zawartych w protokole kontroli wszczęte zostało postępowanie podatkowe zakończone decyzją NUS z 29 października 2021 r. W swym rozstrzygnięciu Organ I instancji ustalił m.in. dowody nabycia używanych części samochodowym od firmy A, 67100 Strasbourg (dalej jako Spółka) na kwoty: 2017 – 206.764.48 zł (48.440 Euro), 2018 - 130.357,56 zł (30.760 euro) oraz od B Weg 82, 59320 Enniregloh (dalej jako Osoba): 2019 – 118.745,41 zł (27.645 Euro). W wyniku wystąpienia o pomoc do właściwych obu podmiotom administracji podatkowych uzyskano informacje:

– Spółka (francuska administracja podatkowa) – firma zakończyła działalność w 2005 r, brak kontaktu, brak danych – Organ I instancji uważa, że do transakcji nie doszło;

– Osoba (niemiecka administracja skarbowa) - nie jest znana, nie występuje w programach informacyjnych, nie jest zarejestrowana, ani jako osoba fizyczna ani jako przedsiębiorca, brak możliwości ustalenia adresu (pod podanym nie występuje) – dokumenty nie dokumentują zdarzeń gospodarczych

NUS stanął na stanowisku , że przy systemie opodatkowania VAT marża - dostawa towarów używanych, podatnik winien w sposób rzetelny i wiarygodny dokumentować źródło nabycia towarów używanych. Organ I instancji wywiódł brak prawa do opodatkowania przez Stronę sprzedaży w oparciu o art. 120 ust. 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U z 2016 r. poz. 710 ze zm.) – dalej jako uVAT z weryfikacji kontrahentów wskazanych na dokumentach zakupu Strony uznając, że podmioty te nie istnieją. W swej argumentacji Organ I instancji uwzględnił:

– twierdzenia Strony - używane części do dalszej odsprzedaży nabywała Ona na giełdzie w Poznaniu,

– stanowisko Strony - w transakcjach (zakupy od Spółki) występowała osoba narodowości ukraińskiej (ksero paszportu) o weryfikacji w internecie istnienia Spółki’

– argumentację Strony (zakupy od Osoby) - obywatel Niemiec pochodzenia tureckiego miął jeździć po serwisach w Niemczech i skupować używane części – przewoził je do Niemiec i sprzedawał; dane/informacje miał pomóc ustalić M.K., kilka razy Osobę legitymował, dzwoni z zastrzeżonego numeru,

– informacje Strony o stworzeniu przez Stronę druków (dowodów) zakupu, o zapłacie wyłącznie gotówką w Euro, która to walutę kupował w Górze – brak dowodu zakupu.

W ocenie Organu I instancji marża została ustalana w oparciu o nierzetelne dokumenty. Wskazano, że zgodnie ze szczególnym trybem rozliczenia podatku – VAT marża, niezbędne jest rzetelne zidentyfikowanie sprzedawcy, celem weryfikacji czy należy do kategorii podatników z art. 120 ust. 10 uVAT, tymczasem w sprawie wobec zakupów od ww. podmiotów:

1) Strona nie sprawdził statusu dostawcy – czy podmioty prowadzą zarejestrowaną w kraju bądź za granicą działalność gospodarczą, czy nie prowadzą jej w ogóle;

2) Strona nie posiadała wiedzy na temat charakteru i miejsca pobytu w kraju dostawców towaru;

3) Strona nie potrafiła opisać okoliczności nawiązania współpracy z dostawcami, nie znała źródła ich pochodzenia;

4) w przypadku Spółki Strona miała uzyskać kserokopię paszportu od osoby, która miała tę Spółkę reprezentować dopiero w 2019 r. (a handel miął być prowadzony od 2017 r.);

5) osoba (z Ukrainy) reprezentująca Spółkę miała według Strony przywozić części z Niemiec, gdy siedziba Spółki we Francji;

6) jeżeli osoba z Ukrainy sprzedawała używany towar w imieniu francuskiej Spółki, który został przemieszczony z Niemiec, czy Francji na terytorium Polski, to powinna wystawić dokument potwierdzający te transakcje – zawierający stwierdzenia "procedura marży - towary używane";

7) Podatnik winien legitymować się dowodami potwierdzającymi zakup towarów używanych – dokumenty Skarżącego nie odpowiadają temu - fikcyjne dokumenty i nie ma możliwości zidentyfikowania dostawcy;

8) brak dokumentów potwierdzających nabycie waluty Euro na transakcje na giełdzie;

9) Strona nie podjęła wystarczających działań weryfikacyjnych w zakresie identyfikacji zbywcy - dokonano znacznych wartości nabycia gotówką;

Organ nie dał również wiary stanowisku Strona, iż padła Ona ofiarą oszustwa wskazując, że godziła się na płatności gotówką nie podejmując działań weryfikacyjnych wobec dostawców. W konsekwencji Organ uznał, że Strona nie była uprawniona do zastosowania metody opodatkowania VAT marża z art. 120 ust. 4 uVAT, wobec towarów, których nabycie zostało udokumentowane dowodami wystawionymi przez ww. Spółkę i Osobę. Dowody te nie dokumentują dostawy na rzecz Strony ani tego że dostawa była dokonywana przez podmioty wskazane na tych dowodach. NUS argumentował przy tym, że:

– Spółka zakończyła działalność w 2005 r., a prowadziła ją we Francji,

– Strona miała weryfikować osobę działającą w imieniu Spółki dopiero w 2019 r., gdy zakupów dokonywała już w latach 2017 – 2018;

– nie udało się ustalić tożsamości i miejsca pobytu w Niemczech Osoby;

– wskazany przez Stronę M.K. (który rzekomo miał na prośbę Strony sprawdzać w Niemczech Osobę) podczas przeprowadzonego przesłuchania (1 września 2021 r.) oświadczył, że nie zna Strony, a na terytorium Niemiec przebywa od 2021 r;

– dokumenty nie potwierdzają od kogo i na jakich zasadach nastąpiło faktyczne nabycie towaru - brak rzetelnych dowodów nabycia.

W konsekwencji zakwestionowania rozliczenia sprzedaży Strony w trybie z art. 120 ust. 4 uVAT Organ I instancji uznał, że sprzedaż tą należy opodatkować na zasadach ogólnych. W wyniku złożonego odwołania DIAS utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Organu I instancji za miesiące: I-XII 2017; II – XII 2018; IX-XII 2019, a uchylił za I 2018 określając zobowiązanie za ten okres w nowej wysokości: 5.491,00 zł. W szczególności Organ odwoławczy wskazał, że w przypadku zastosowaniu art. 120 ust. 4 uVAT Strona winna z należytą starannością zweryfikować dostawcę, aby móc stwierdzić, że należy on do kategorii podmiotów warunkującej możliwość skorzystania z opodatkowania sprzedaż w trybie VAT marża. Uchylenie decyzji NUS za I 2018 r. i obniżenie podatku za ten miesiąc wynikało z błędnego zsumowania rozliczeń.

W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skardze na wydane przez Organ odwoławczy rozstrzygnięcie Strona zarzuciła naruszenie przepisów: art. 120, art. 121, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4, art. 233 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) oraz art. 99 ust. 12, art. 120 ust. 4, ust. 10 uVAT i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie od DIAS na rzecz Podatnika zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu zarzutów Strona podniosła, że Organ nie kwestionował sprzedaży przez Skarżącego używanych części samochodowych. Dokumenty nabycia były wystawiane w Polsce – nie są to faktury. Jeśli nawet sprzedawca nie był tym podmiotem, który został ujawniony na dowodzie zakupu, to skoro towar sprzedał, to musiał go nabyć i nie można automatycznie przypisywać nabycia od innych podmiotów – spoza wymienionych w art. 120 ust. 10 uVAT. Przedstawiona kopia paszportu wskazuje, że nabycie miało miejsce od osoby fizycznej z Ukrainy, a skoro brak faktury, to Strona nie nabyła towaru od podatnika podatku od towarów i usług. Rolą podatnika nie jest weryfikowanie kontrahentów od tego są odpowiednie służby.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie podtrzymując soje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył jak następuje.

Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2021, poz. 137 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325) – dalej jako: p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowanie w rozpatrywanej sprawie (odnosi bowiem się do skarg dotyczących interpretacji indywidualnych).

Skarga podlega oddaleniu.

Spór w poddanej ocenie sądowoadministracyjnej sprawie dotyczy możliwości zastosowania do prowadzonej przez Stronę sprzedaży części samochodowych szczególnej metody opodatkowania tzw. VAT marża. Stosownie do art. 120 ust. 4 uVAT:

"W przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych, (...) nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku."

przy czym podmiotem od którego następuje nabycie odsprzedawanych towarów musi być wyłącznie wymieniony w art. 120 ust. 10 uVAT, a więc:

– osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemającej osobowości prawnej, niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędąca podatnikiem podatku od wartości dodanej;

– podatnik, o którym mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

– podatnik, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;

– podatnik podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

– podatnik podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

W wyniku przeprowadzonego postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją DIAS ustalono, że dokumenty potwierdzające zakup przez Stronę używanych części zawierają dane podmiotów (Spółki i Osoby) których status wymagany przez art. 120 ust. 10 uVAT nie został potwierdzony w wyniku przeprowadzonego przez NUS postępowania – z udziałem administracji podatkowych Francji i Niemiec, ani też sama Strona nie dysponował dostatecznymi dowodami potwierdzającymi ten status. Podkreślić przy tym należy, że to sam Skarżący był odpowiedzialna za dowody zakupu (sama stworzył i wypełniał dowody nabyć), które dla odstępstwa od ogólnych zasad opodatkowania uVAT miały dotyczyć transakcji, w których sprzedawca należy do kategorii podmiotów z art. 120 ust. 10 uVAT. Tymczasem w wyniku weryfikacji dowodów nabyć okazało się, że:

– Spółka nie istnieje i nie istniała już w datach wystawienia dowodów nabyć przez Stronę towarów używanych;

– Osoba nie znajduje się pod wskazanym adresem i nie jest aktywna, nie ma statusu aktywnego przedsiębiorcy;

– wskazany przez Stronę świadek, który miał potwierdzić realność transakcji ze Stroną wyparł się nie tylko tego, że sprawdzał dla Strony osobę w Niemczech, ale i tego że w ogóle zna Skarżącego.

– wystawione dokumenty nie mogły dokumentować transakcji w nich opisanych tj. zakupu przez Stronę od określonych w dokumentach podmiotów.

W rozpatrywanej sprawie zaistniała sytuacja w której pomimo, że jak wskazuje orzecznictwo:

"... zastosowanie procedury VAT marża wymaga spełnienia przez podatnika określonych przesłanek o charakterze zarówno przedmiotowym, jak i podmiotowym (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 kwietnia 2020 r., sygn. akt I FSK 416/20, CBOSA).

(...)

Zastosowanie procedury VAT-marża uzależnione jest bowiem również od tego, czy podatnik nabył towary używane od zbywców zaliczanych do kategorii określonych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, tj. m.in. od osób fizycznych niebędących podatnikami VAT lub podatnikami podatku od wartości dodanej (art. 120 ust. 10 pkt 1 cytowanej ustawy). Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1616/15 (CBOSA), podatnik podlega wprawdzie opodatkowaniu w systemie VAT marża z mocy prawa, ale tylko przy spełnieniu przesłanek wymienionych w art. 120 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, co należy odczytywać jako obowiązek wykazania, że zakup towarów nastąpił od podmiotów wymienionych w tych przepisach. Wynika to bowiem z faktu, że towary opodatkowane w systemie VAT marża nie mogły być, w momencie zakupu, opodatkowane podatkiem liczonym od obrotu, co rodziłoby ryzyko w postaci powstania prawa do odliczenia w związku ich nabyciem, potrącanym de facto od podatku liczonego wyłącznie od wartości dodanej - od marży (zob. także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 sierpnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1313/16; CBOSA)."

(wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 czerwca 2022 r. o sygn. akt I FSK 455/22 – dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych)

to Skarżący nie przedstawia nie tylko jakichkolwiek dowodów na dokonanie transakcji z podmiotami wskazanymi w dokumentach zakupu - które zresztą sam wystawia, ale jeszcze zamierza posłużyć się domniemaniem, że skoro nie były to podmioty z dokumentów to i tak należy założyć, że sprzedaży dokonał na Jego rzecz niepodatnik podatku od towarów i usług. Taka postawa zdaniem Sądu nie zasługuje na aprobatę przy badaniu możliwości zastosowania art. 120 ust. 4 uVAT. Skarżący nie zdołał podważyć ustaleń organów podatkowych, co do tego, że zbywcami na Jego rzecz nie były: Osoba i Spółka - wskazane w kwestionowanych dokumentach, a więc uprawnionym jest stwierdzenie, że Strona nie wykazała faktu nabycia używanych części od podmiotów określonych w art. 120 ust. 10 uVAT i nie mogła opodatkować dalszej dostawy tych części w systemie VAT marża. To na Stronie ciąży obowiązek wykazania, że mogła zastosować wyjątek z art. 120 ust. 4 uVAT i z obowiązku tego w przeprowadzonym postępowaniu się nie wywiązała. – co spowodowało konsekwencję opisane w zaskarżonej decyzji dla rozliczenia podatku od towarów i usług. Sąd uznaje, że wątpliwym jest nie tylko to, czy Strona dokonała nabycia od Spółki i Osoby, ale również czy takie nabycie miało miejsca i o jakiej kwocie/wartości. Jedyny poza samymi dokumentami nabycia powołany przez Stronę dowód (świadek) mający uwiarygadniać nabycie towarów używanych od Osoby okazał się całkowicie nieprzydatny dla twierdzeń Strony - słuchany świadek nie tylko zaprzeczył, że weryfikował dla Strony kontrahenta, ale również by znał w ogóle Stronę, czy też przebywał w Niemczech w okresach, których dotyczy zaskarżona decyzja. Ponadto samo przedstawienia na dowód weryfikacji sprzedawcy – Spółki kserokopii paszportu cudzoziemca nie jest właściwe dla uprawdopodobnienia transakcji zakupu skoro nie zostało ujawnione jakiekolwiek umocowanie do reprezentacji Spółki tej osoby i z akt nie wynika, by Skarżący takiego umocowania wymagał. Brak podstaw do zastosowania szczególnego trybu opodatkowana wynika również ze sprzecznych twierdzeń Strony która wskazując pierwotnie, że części kupowała na giełdzie w Poznaniu, następnie stwierdza, że na giełdzie była tylko kilka razy, a potem zakupów dokonywał bez wyjeżdżania na giełdę – str. 5 i str. 7 Protokołu z przesłuchania Kontrolowanego z 2 września 2021 r. (k. 263 i k. 265).

Zdaniem Sądu w kontrolowanym postępowaniu organy nie dopuściły się zarzucanych w skardze naruszeń przepisów prawa, a zgromadzony materiał dowodowy był wystarczający do podjęcia przez DIAS decyzji w sprawie. Jeszcze raz należy podkreślić ciążący na Stronie, a nie organie obowiązek wykazania podstaw do opodatkowania wedle art. 120 ust. 4 uVAT, z którego to obowiązku Podatnik się nie wywiązał. W sprawę nie jest wiadomym, czy przedstawione dokumenty sprzedaży-zakupu odzwierciedlają jakąkolwiek transakcję Strony z podmiotem ujawnionym jako sprzedawca.

Mając powyższe na uwadze Sąd z uwagi na brak uzasadnionych zarzutów skargi oddalił ją w oparciu o art. 151 p.p.s.a.