Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 478/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2012-11-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 ust.1 pkt 68, art. 30 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 14c
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędziowie WSA Wojciech Organiściak, Bożena Pindel (spr.), Protokolant Karolina Czaplicka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 listopada 2012 r. sprawy ze skargi Urzędu Miejskiego w G. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Indywidualną interpretacją przepisów prawa podatkowego z dnia [...], Nr [...] wydaną na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., obecnie t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej "Ordynacja podatkowa") oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w K. jako organ upoważniony do wydawania interpretacji w imieniu Ministra Finansów uznał, że stanowisko Urzędu Miejskiego w G. (zwanego dalej "wnioskodawcą" lub "skarżącym"), przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie opodatkowania nagród za osiągnięcia w dziedzinie twórczości artystycznej, upowszechniania i ochrony kultury, jest nieprawidłowe.

Interpretacja została wydana przy następującym stanie faktyczny.

Wnioskodawca dokonuje wypłaty nagród pieniężnych przyznanych przez Prezydenta Miasta za osiągnięcia w dziedzinie twórczości artystycznej, upowszechniania i ochrony kultury na podstawie uchwały Rady Miejskiej. Uchwała została podjęta na podstawie art. 7a ustawy z 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Zgodnie z regulaminem przyznawania nagród za osiągnięcia w dziedzinie twórczości artystycznej, upowszechniania i ochrony kultury, nagrody przyznawane są za całokształt działalności artystycznej lub osiągnięcia twórcze roku poprzedzającego o istotnym znaczeniu oraz za znaczące osiągnięcia w zakresie organizowania i upowszechniania kultury. Mogą one mieć charakter indywidualny lub zbiorowy i trafiać do osób fizycznych bądź prawnych.

Dalej wnioskodawca wskazał, że prawo zgłaszania kandydatur przysługuje instytucjom kultury, placówkom oświaty, szkołom wyższym, związkom twórczym, stowarzyszeniom kulturalnym i społecznym, nieformalnym środowiskom twórczym, radnym Rady Miejskiej, członkom komisji konkursowej oraz Wydziałowi Kultury i Promocji Miasta Urzędu Miejskiego.

W celu wyłonienia kandydatów do nagród Prezydent Miasta powołuje Komisję. Do zadań Komisji należy rozpatrywanie i opiniowanie wniosków, proponowanie osoby laureata, przedstawienie propozycji co do wysokości nagród finansowych. Wyniki pracy Komisji są przedstawiane do akceptacji Prezydenta Miasta, a informacje o przyznanych nagrodach podaje się do publicznej wiadomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy nagrody wypłacone laureatom (osobom fizycznym) w kwocie do 760 zł mogą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 punkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ?

2. Czy nagrody wypłacane laureatom (osobom fizycznym) w kwocie powyżej 760 zł można zaliczyć do dochodów opodatkowanych zgodnie z art. 30 ust. 1 punkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ?

Zdaniem wnioskodawcy, otrzymana nagroda w wysokości do kwoty 760 zł korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 punkt 68 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm., obecnie t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm., dalej także "ustawa"), gdyż stanowi wygraną w konkursie z dziedziny kultury. Z kolei nagroda w wysokości powyżej 760 zł, również stanowiąca przychód z tytułu wygranych w konkursach, jest opodatkowana 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, którego nie łączy się z dochodami z innych źródeł, zaś płatnikiem podatku jest organizator konkursu.

Wnioskodawca oparł swoje stanowisko na wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 kwietnia 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3528/06 wskazując, że przedsięwzięcie przyznawania nagród za osiągnięcia w dziedzinie twórczości artystycznej, upowszechniania i ochrony kultury, nie wykazuje takich cech, które pozwalałyby je wykluczyć z pojęcia "konkurs".

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając, że w przedmiotowej sytuacji nie mamy do czynienia z nagrodą w konkursie, bowiem w analizowanym przypadku nie zostały spełnione przesłanki konkursu. Nagrody przyznawane będą w efekcie za całościowy dorobek pracy twórczej lub osiągnięcia twórcze roku poprzedzającego, o istotnym znaczeniu oraz za znaczące osiągnięcia w zakresie organizowania i upowszechniania kultury. Zatem kryterium oceny są lata działalności i dotychczasowy dorobek pracy twórczej, znaczące osiągnięcia twórcze poprzedniego roku, całościowy wkład w rozwój i upowszechnianie kultury. Zdaniem organu przesłanki, którymi kierować się będzie Komisja konkursowa nie wskazują zatem na to, aby dokonywano wyboru najlepszego artysty bądź autora wprowadzając jakikolwiek czynnik rywalizacji czy współzawodnictwa.

Wobec powyższego organ uznał, że nagrody, o których mowa we wniosku, stanowią dla osób wyróżnionych przez wnioskodawcę przychód podlegający opodatkowaniu, nie zostały bowiem spełnione przesłanki do zwolnienia, określone w treści przywołanego art. 21 ust. 1 punkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym przychód ten jest przychodem z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, o której mowa w art. 13 punkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem do jego opodatkowania nie będą miały zastosowania uregulowania zawarte w treści art. 30 ust. 1 punkt 2 ustawy.

W piśmie z dnia 10 stycznia 2012 r. wnioskodawca wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa, w odpowiedzi z dnia 9 lutego 2012 r. organ podtrzymał swoje stanowisko i stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Pełnomocnik skarżącego wniósł skargę na wydaną Interpretację indywidualną zarzucając jej:

- naruszenie przepisów postępowania, a to art. 14c § 1 zd. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez sporządzenie uzasadnienia prawnego interpretacji indywidualnej bez odwołania się do źródła na podstawie, którego dokonano wykładni pojęcia "konkurs",

- naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 21 ust. 1 punkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, iż przedsięwzięcie, aby zostało uznane za konkurs w rozumieniu tegoż przepisu musi zawierać "element rywalizacji", w sytuacji, gdy potoczne (słownikowe) znaczenie pojęcia konkurs nie odwołuje się do tego rodzaju elementu.

Mając na uwadze wskazane naruszenia przepisów prawa skarżący wniósł o uchylenie wydanej interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu zarzutów skarżący, wskazując na treść art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej podniósł, że proces wykładni przepisu stanowi element uzasadnienia prawnego interpretacji indywidualnej, a w konsekwencji winien on być w uzasadnieniu interpretacji szczegółowo opisany. Skoro w zaskarżonej interpretacji organ dokonywał wykładni pojęcia "konkurs" występującego w treści art. 21 punkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to winien podać źródła słownikowej definicji konkursu, czego nie uczynił. W tej sytuacji, zdaniem skarżącego, interpretacja nie zawiera uzasadnienia prawnego w rozumieniu art. 14 c § 1 zd. 1 Ordynacji podatkowej.

Ponadto skarżący wskazał, że obowiązujące przepisy prawa nie zawierają legalnej definicji konkursu, dlatego przy dokonywaniu wykładni art. 21 ust 1 punkt 68 ustawy, należy posługiwać się potocznym (słownikowym) znaczeniem tegoż pojęcia. Skarżący powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 29 września 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 581/10, publ. LEX 607134), w którym Sąd wskazał przykładowe definicje pojęcia "konkurs".

Zdaniem strony skarżącej, z treści przywołanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie definicji "konkursu" nie wynika, iż kwalifikacja danego przedsięwzięcia za konkurs wymaga wykazania elementu rywalizacji, na który powołuje się organ.

W ocenie skarżącego stan faktyczny przestawiony w zapytaniu pozwala, w świetle wykładni zaprezentowanej w powołanym wyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, uznać nagrody przyznawane na podstawie uchwały Rady Miejskiej za nagrody uzyskane w konkursie, a tym samym podlegające zwolnieniu na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 punkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając w imieniu Ministra Finansów, podtrzymał swoje stanowisko zawarte w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia [...] i wniósł o oddalenie skargi.

W uzasadnieniu organ odpierając zarzut naruszenia art. 14c § 1 zd. 1 Ordynacji podatkowej wskazał, że interpretacja powinna zawierać:

- ocenę stanowiska wnioskodawcy, polegającą na udzieleniu odpowiedzi na pytanie, czy w przedstawionym przez wnioskodawcę stanie faktycznym stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe, czy też nie,

- wyczerpujące uzasadnienie prawne ww. oceny oraz uzasadnienie faktyczne, tj. wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (przytoczenie stanu faktycznego i związanego z nim oraz obowiązującego w dniu wydawania interpretacji stanu prawnego).

Na poparcie swojego stanowisko organ przytoczył wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: w Opolu z dnia 22 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Op 320/09, w Krakowie z dnia 10 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 131/09 oraz z dnia 1 lipca 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 618/09, w Olsztynie z dnia 3 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Ol 705/09, w Gliwicach z dnia 27 kwietnia 2009 r. sygn. akt I SA/Gl 142/09, w Warszawie z dnia 22 kwietnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 2103/09 oraz z dnia 16 kwietnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 3467/09.

W ocenie organu w zaskarżonej interpretacji indywidualnej zawarto rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie przepisy art. 21 ust. 1 punkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdują zastosowania, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Organ przecząc zarzutom skargi powołał się na definicje przytoczone także w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji, zawarte:

- w Słowniku Języka Polskiego (pod red. M. Szymczaka, PWN, Warszawa 2002 r.), konkurs to "impreza, przedsięwzięcie o charakterze artystycznym, rozrywkowym, sportowym, mające określony program i dające możliwość wyboru przez eliminację najlepszych wykonawców, autorów danych prac itp. zwykle wyróżnionych nagrodami",

- w Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego (pod red. S. Dubisza, PWN Warszawa 2003 r.), która określa konkurs jako "przedsięwzięcie najczęściej o charakterze artystycznym, rozrywkowym, sportowym, dające możliwość wyboru najlepszych wykonawców, autorów danych prac, itp. zwykle wyróżnianych nagrodami",

- w Słowniku Wyrazów Obcych (wyd. Europa), konkurs to "impreza, która ma na celu wyłonienie przez specjalistyczne jury osoby lub grupy najlepszej w danej dziedzinie, np. artystycznej, naukowej, przebiegającą często wieloetapowo; najczęściej wygrana lub zajęcie jednego z wyższych miejsc w konkursie jest związane z określoną w warunkach wstępnych nagrodą pieniężną, rzeczową lub przyznaniem prawa do realizacji czegoś",

- w Domowym Popularnym Słowniku Języka Polskiego (pod red. B. Dunaja, wyd. Cykada) konkurs to "zorganizowana impreza o określonym regulaminie, której celem jest wyłonienie w drodze eliminacji kogoś lub czegoś najlepszego w danej dziedzinie, zwykle połączona z przyznaniem nagród".

Organ w dalszym ciągu uzasadniając zarzut naruszenia art. 14 c Ordynacji podatkowej wskazał, że wyczerpująco odniósł się do opisanego przez Skarżącego stanu faktycznego poprzez:

- przytoczenie tegoż stanu faktycznego,

- zacytowanie wszelkich przepisów prawa mających zastosowanie w sprawie,

- wskazanie prawidłowego stanowiska,

- przedstawienie toku zastosowanego rozumowania prawniczego.

Rozstrzygnięcie i uzasadnienie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 grudnia 2011 r. stanowi – zdaniem organu – logiczną całość, zaś zarzut naruszenia art. 14c § 1 zd. 1 Ordynacji podatkowej jest bezzasadny.

Odnosząc się natomiast do zarzutu skarżącego dotyczącego naruszenia przepisu art. 21 ust. 1 punkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, organ wyjaśnił, że zgodnie z tym przepisem wolna od podatku dochodowego jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową – jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 760 zł, zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności.

Organ był zgodny ze skarżącym w kwestii, że skoro obowiązujące przepisy prawa nie zawierają legalnej definicji konkursu, to przy dokonywaniu wykładni art. 21 ust. 1 punkt 68 ustawy należy posługiwać się potocznym (słownikowym) znaczeniem tegoż pojęcia, co też uczynił, wydając interpretację indywidualną z dnia [...] nie zgadzając się jednak z oceną dokonaną przez skarżącego wskazał, że "konkurs" zawiera pewne elementy, które winny mieć określoną kolejność:

- najpierw konkurs musi być ogłoszony,

- następnie uczestnicy konkursu winni podjąć pewne działania, które z natury swej stanowią współzawodnictwo,

- zakończeniem konkursu jest ogłoszenie wyników.

Przy czym wynik konkursu ma ścisły związek z efektem bezpośredniego współzawodnictwa uczestników konkursu.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych przepisów prawa podatkowego organ stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z nagrodą w konkursie, bowiem w analizowanym przypadku nie zostały spełnione przesłanki konkursu. Nagrody przyznawane będą w efekcie za całościowy dorobek pracy twórczej lub osiągnięcia twórcze roku poprzedzającego o istotnym znaczeniu oraz za znaczące osiągnięcia w zakresie organizowania i upowszechniania kultury. Zatem kryterium oceny są lata działalności i dotychczasowy dorobek pracy twórczej, znaczące osiągnięcia twórcze poprzedniego roku, całościowy wkład w rozwój i upowszechnianie kultury. Przesłanki, którymi kierować się będzie Komisja konkursowa nie wskazują na to, aby dokonywano wyboru najlepszego artysty bądź autora wprowadzając jakikolwiek czynnik rywalizacji czy współzawodnictwa. Sytuacja taka nie wymaga od osób, które otrzymają nagrody żadnego działania, bowiem jest oceniany ich dotychczasowy dorobek. Osoby, które otrzymają nagrody nie będą brały udziału w bezpośredniej rywalizacji. Otrzymania tychże nagród nie można zatem uznać za zwycięstwo w konkursie. Z treści przedstawionego stanu faktycznego oraz zajętego przez skarżącego stanowiska jednoznacznie wynika, że wnioskodawca nie będzie organizował konkursu, a jedynie na podstawie uchwały będzie przyznawał konkretne nagrody i wyróżnienia.

Organ uznał zatem za niezasadny zarzut naruszenia art. 21 ust. 1 punkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto organ wskazał, że skoro wskazany przychód nie może być uznany za wygraną w konkursie, do jego opodatkowania nie będą miały także zastosowania uregulowania zawarte w art. 30 ust. 1 punkt 2 ustawy.

Odnosząc się do powołanego przez skarżącego wyroku (WSA w Szczecinie) organ wskazał, że orzeczenia sądów dotyczą konkretnych, indywidualnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Organ z kolei powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 13 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 823/11.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach na podstawie art. 3 § 2 punkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga analizowana według powyższych kryteriów nie zasługiwała na uwzględnienie.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się w zasadzie do odmiennej interpretacji definicji "konkursu", która ma decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia, czy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego, ma zastosowanie zwolnienia o jakim mowa w przepisie art. 21 ust. 1 punkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku przyznania laureatom nagrody pieniężnej Prezydenta Miasta, za osiągnięcia w dziedzinie twórczości artystycznej, upowszechniania i ochrony kultury, na podstawie uchwały Rady Miejskiej.

W opinii wnioskodawcy, jeśli nagroda nie przekracza kwoty 760 zł, to korzysta ze zwolnienia zgodnie z art. 21 ust. 1 punkt 68 ustawy, natomiast gdy jest wyższa to osoba nagrodzona otrzyma ją pomniejszoną o zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10%.

W ocenie organu interpretacyjnego w związku z tym, że w analizowanym stanie faktycznym nie zostały spełnione przesłanki konkursu, brak jest podstaw do zastosowania zwolnienia o jakim mowa w przepisie art. 21 ust. 1 punkt 68 ustawy.

W pierwszej kolejności odnieść się należy do zarzutu naruszenia przez organ przepisu art. 14c § 1 zd. 1 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym "interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny." Zdaniem skarżącego organ sporządził uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej bez odwołania się do źródła na podstawie, którego dokonano wykładni pojęcia "konkurs".

Wskazany przepis stanowi, że interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Od uzasadnienia prawnego można odstąpić, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie (§ 1), a razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2).

Analiza wymienionego wyżej przepisu prowadzi zatem do wniosku, według którego interpretacja składa się z dwu zasadniczych elementów, a mianowicie oceny stanowiska wnioskodawcy oraz uzasadnienia prawnego tej oceny, przy czym uzasadnienie prawne jest obligatoryjne jedynie wówczas, gdy organ dokonuje negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy. Obydwa elementy mają równorzędne znaczenie i musi zachodzić między nimi spójność, zwłaszcza gdy organ nie podziela całej prezentowanej przez wnioskodawcę argumentacji stanowiska wniosku. Elementy te winny też się odnosić do stanowiska wyrażonego przez wnioskodawcę na tle przedstawionego stanu faktycznego. Ocena stanowiska wnioskodawcy, sprowadza się w zasadzie do stwierdzenia przez organ interpretacyjny, że "stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe", albo "stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe". Zakres oceny stanu faktycznego, zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, wyznacza też treść zadanego przez wnioskodawcę pytania oraz zajętego przez wnioskodawcę stanowiska. Uzasadnienie prawne oceny jest obligatoryjne w przypadku wyrażenia negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy, a jego zakres zależy od tego, czy ocena prawidłowości odnosi się do pełnego zakresu stanowiska wnioskodawcy, czy też tylko do jego części. W tej sytuacji uzasadnienie prawne nie może bowiem dotyczyć innej kwestii niż stanowisko ocenione w niekorzystny dla wnioskodawcy sposób. Prawidłowe uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej winno zawierać przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko (wraz z podaniem ich treści), wyjaśnienie znaczenia tych przepisów, w kontekście podanego przez stronę stanu faktycznego, ze wskazaniem jego znamion, istotnych dla zakresu stosowania powołanych przepisów. Z uzasadnienia prawnego interpretacji wynikać winien tok rozumowania organu interpretacyjnego, który doprowadził z jednej strony do zanegowania słuszności stanowiska wnioskodawcy, a z drugiej strony - do przyjęcia odmiennego stanowiska. W sytuacji zajęcia przez organ interpretacyjny negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy uzasadnienie prawne nie może ograniczać się jedynie do przytoczenia treści przepisów prawa podatkowego, które mogą mieć zastosowanie w sprawie i konkluzji, że w ich świetle stanowisko wnioskodawcy jest nieuzasadnione. Uzasadnienie prawne musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie określone przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Rzeczą organu jest wskazać, dlaczego w świetle przepisów pogląd wnioskodawcy jest wadliwy. Wymaga to odniesienia się do istoty argumentacji wnioskodawcy (por. wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych we Wrocławiu z dnia 16 kwietnia 2009 r., I SA/Wr 1332/08, w Warszawie z dnia 8 marca 2010 r., III SA/Wa 1689/09, w Łodzi z dnia 7 grudnia 2010, I SA/Łd 1178/10, w Gliwicach z dnia 22 grudnia 2009 r., I SA/Gl 474/09).

Reasumując uzasadnienie interpretacji powinno być na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie, istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy. Powinno także przedstawiać wywód prawny, z którego będzie można w sposób jednoznaczny wywieść, dlaczego stanowisko wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe i jakie względy przemawiają za przyjęciem stanowiska organu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 sierpnia 2012 r. sygn. akt II FSK 98/11).

W ocenie Sądu wskazane wyżej wymogi zostały spełnione w zaskarżonej interpretacji. Stanowisko organu, oprócz przytoczenia właściwych przepisów prawa, zawiera ich wykładnię dokonaną w oparciu o przytoczone w uzasadnieniu interpretacji indywidualnej definicje pojęcia "konkursu".

Sporna kwestia wymienionej definicji była już przedmiotem analizy w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 29 września 2010 r. sygn. akt I SA/Sz 581/10 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 13 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 823/11 (na wyroki te powołały się także strony).

Sąd aprobuje zawarte we wskazanych wyrokach ustalenia, że na gruncie języka polskiego nie ma jednej ściśle określonej definicji konkursu, brak jest w związku z tym wyraźnie określonych granic rozumienia tego pojęcia, co w konsekwencji powoduje, że istnieje duża różnorodność odmian i form przedsięwzięć, które na gruncie języka potocznego mogą być określane tym mianem.

W tym ujęciu, to stan faktyczny danej sprawy pozwoli na właściwą ocenę, czy mamy do czynienia z przedsięwzięciem, które posiada cechy pozwalające na zaklasyfikowanie go (bądź nie) do konkursu, w jego potocznym znaczeniu, przyjętym w języku polskim.

W zaskarżonej interpretacji organ wyjaśnił, że w przepisach prawa podatkowego brak jest ustawowej definicji pojęcia konkursu i wyraźnie wskazał, że zgodnie z ogólną potoczną definicją zawartą w Słowniku języka polskiego konkurs to przedsięwzięcie o charakterze artystycznym, rozrywkowym, sportowym, mające określony program i dające, możliwość wyboru przez eliminację najlepszych wykonawców (uczestników), autorów danych prac itp. zwykle wyróżnianych nagrodami. Dokonując takiej wykładni organ wskazał w uzasadnieniu wydanej interpretacji prawa podatkowego na cztery źródła – słowniki języka polskiego, w oparciu o które sformułował swoje stanowisko. Organ interpretacyjny podkreślił także, że równie ważna jak element współzawodnictwa jest strona formalna przedsięwzięcia. Konieczne bowiem jest sporządzenie regulaminu, w którym określona zostanie nazwa konkursu, organizator, uczestnicy, nagrody i sposób wyłonienia zwycięzców.

Zatem zarzut skarżącego stanowiący o braku odwołania się do źródła na podstawie, którego dokonano wykładni nie może zostać uznany za zasadny.

Zgodnie z art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej zaskarżona interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny i odnosi się wprost do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Analiza procesu interpretacyjnego Ministra Finansów, wyrażona w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji, stanowi w ocenie Sądu, pełną oraz wyczerpującą odpowiedź na sformułowaną przez skarżącego kwestię. Organ w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji odniósł się do argumentacji skarżącego i wyrażanych przez nią stwierdzeń w ramach nakreślonego stanu faktycznego. W kontekście postawionych we wniosku o interpretację pytań, tak wyrażone stanowisko nie stanowi o jej uchybieniu skutkującym koniecznością jej uchylenia.

W rozpatrywanej sprawie zasadnicze znaczenie ma odpowiedź na pytanie, czy nagrody za osiągnięcia w dziedzinie twórczości artystycznej, upowszechniania i ochrony kultury, które będą przyznawane za całokształt działalności artystycznej lub osiągnięcia twórcze roku poprzedzającego o istotnym znaczeniu oraz za znaczące osiągnięcia w zakresie organizowania i upowszechniania kultury, na podstawie stosownej uchwały, podlegają zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 punkt. 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem wolna od podatku dochodowego jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową – jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 760 zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności.

Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd prawny wyrażony w sprawie rozpoznanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 13 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 823/11, podzielając tym samym stanowisko zajęte przez organ.

Mając na uwadze stanowiska stron, nie jest w sprawie sporne, że wobec braku legalnej definicji konkursu, dokonując wykładni art. 21 ust. 1 punkt 68 ustawy należy posłużyć się potocznym znaczeniem tego pojęcia, które w ocenie Sądu może lecz nie musi bezwzględnie wynikać z konkretnego słownika języka polskiego. Zaprezentowana na gruncie opisanego przez wnioskodawcę stanu faktycznego, wykładnia ww. przepisu ustawy dokonana przez organ interpretacyjny, była prawidłowa.

Zasługuje na aprobatę twierdzenie organu, że "konkurs" zawiera elementy, które winny mieć pewną kolejność. Konkurs powinien być ogłoszony (wraz ze stosownym regulaminem), po czym uczestnicy konkursu winni podjąć stosowne działania, które z samej natury konkursu winny zawierać w sobie element współzawodnictwa, zaś zakończeniem konkursu jest ogłoszenie wyników, przy czym wynik ten ma ścisły związek z efektem bezpośredniego współzawodnictwa uczestników konkursu.

W ocenie składu orzekającego, powyższe rozumienie terminu "konkurs", wynika nie tylko z potocznego znaczenia tego terminu, ale także z definicji jakie prezentowała strona skarżąca, przywołując w skardze uzasadnienie wyroku WSA w Szczecinie z dnia 29 września 2010 r. sygn. akt I SA/ Sz 581/10. Z zaprezentowanych w tym wyroku definicji spornego pojęcia wynika m. in. to, że wynik konkursu ma ścisły związek z efektem bezpośredniego współzawodnictwa uczestników konkursu i ich rywalizacji. Natomiast rozstrzygnięcie WSA w Szczecinie zapadło w oparciu o odmienny stan faktyczny, który nie mógł mieć wpływu na kontrolowaną interpretację. Opisany w stanie faktycznym uzasadnienia tej sprawy konkurs był kierowany do doradców finansowych bezpośrednio kontaktujących się z klientami, a w jego regulaminie zawarty był m. in. element bezpośredniej rywalizacji "w ramach konkursu oceniana będzie ilość oraz wartość poręczeń (...) w okresie trwania konkursu. Za sprzedane poręczenia uczestnicy zbierają punkty wg. podanych w regulaminie kryteriów. Dla każdego uczestnika Fundusz prowadzi indywidualne konto punktowe, które stan każdy uczestnik może sprawdzić po uprzednim zalogowaniu. Wysokość nagród pieniężnych uzależniona jest od liczby zdobytych przez doradcę punktów."

Natomiast na gruncie niniejszej sprawy, z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że nagrody przyznawane będą:

- za osiągnięcia w dziedzinie twórczości artystycznej, upowszechniania i ochrony kultury,

- za całokształt działalności artystycznej lub osiągnięcia twórcze roku poprzedzającego o istotnym znaczeniu,

- oraz za znaczące osiągnięcia w zakresie organizowania i upowszechniania kultury.

Przyjęte zatem przez skarżącego kryterium oceny, którym jest rok kalendarzowy (rok poprzedzający), a nawet bliżej nie sprecyzowane lata działalności (całokształt działalności) i dotychczasowy dorobek twórców (autorów, artystów), przesądza o zasadności stanowiska organu interpretacyjnego.

W ocenie Sądu z opisu stanu faktycznego zaprezentowanego we wniosku wynika także, iż w istocie osoby, które otrzymają nagrody nie podejmują żadnych bezpośrednich działań w tym konkretnym konkursie, bowiem oceniany jest ich dotychczasowy dorobek w dziedzinie twórczości artystycznej, upowszechniania i ochrony kultury. Rację ma zatem organ interpretacyjny gdy twierdzi, że przesłanki, którymi kierować się będzie wnioskodawca nie wskazują na to, aby dokonywano wyboru najlepszego twórcy (autora, artysty) przy użyciu czynnika rywalizacji czy współzawodnictwa. Z opisu stanu faktycznego jednoznacznie wynika, że osoby, które otrzymają nagrody nie będą brały udziału w bezpośredniej rywalizacji, aby otrzymać nagrodę, ta bowiem ma być przyznawana wyłącznie w oparciu o dotychczas osiągnięty dorobek artystyczny, dotyczy bowiem całokształtu działalności i osiągnięć twórczych w ostatnich latach. W ramach tego konkursu nie są podejmowane przez uczestników konkretne działania (ocenie bowiem podlega jedynie dotychczasowy dorobek), zatem przy braku wyraźnie określonego celu konkursu, nie zostały spełnione przesłanki bezpośredniego współzawodnictwa uczestników konkursu i ich rywalizacji.

Tak nakreślony przez skarżącego stan faktyczny pozwala na uznanie, że sporne nagrody nie są takimi nagrodami za zwycięstwo w konkursie z zakresu twórczości artystycznej, które korzystają ze zwolnienia o jakim mowa w art. 21 ust. 1 punkt 68 ustawy, z powyższych zatem względów Sąd jako bezzasadny uznaje zarzut naruszenia prawa materialnego w postaci błędnej wykładni wymienionego przepisu tak jak i wszystkie pozostałe zarzuty zawarte w skardze.

Również podziela Sąd stanowisko organu, w związku z wyżej poczynionymi ustaleniami, że skoro wskazany przychód nie może być uznany za wygraną w konkursie, do jego opodatkowania nie będą miały zastosowania uregulowania zawarte w art. 30 ust. 1 punkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem konsekwencją podatkową braku spełnienia w analizowanej sprawie przesłanki konkursu będzie m. in. to, że nagrody przyznawane przez skarżącego, a otrzymywane przez twórców stanowić będą przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 punkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 punkt 2 i art. 13 punkt 2 ustawy źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście, przez którą rozumie się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych. Zatem na skarżącym ciąży obowiązek pobrania od wskazanych przychodów zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona interpretacja odpowiada prawu i działając na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku.