Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 793/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2021-02-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 16i ust. 5
journal: Dz.U. 2019 poz 865
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 03 lutego 2021 r. sprawy ze skargi "S". S.A. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] września 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej interpretacją indywidualną z [...] września 2020 r. uznał, że stanowisko S. S.A. wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy skarżąca może dokonać obniżenia stawek amortyzacji dla wybranej grupy środków trwałych amortyzowanych wg metody liniowej przy podjęciu decyzji w trakcie bieżącego roku podatkowego (2020 r.) ze skutkiem zastosowania obniżonych stawek amortyzacji począwszy od pierwszego miesiąca bieżącego roku podatkowego, tj. od 01 stycznia 2020r. – jest nieprawidłowe.

Organ przyjął następujące ustalenia.

Do organu [...] czerwca 2020r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy spółka może dokonać obniżenia stawek amortyzacji dla wybranej grupy środków trwałych amortyzowanych wg metody liniowej, przy podjęciu decyzji w trakcie bieżącego roku podatkowego (2020 rok) ze skutkiem zastosowania obniżonych stawek amortyzacji począwszy od pierwszego miesiąca bieżącego roku podatkowego, tj. od 1 stycznia 2020 roku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny / zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność finansową, w szczególności w zakresie zawierania umów leasingu operacyjnego i finansowego oraz udzielania klientom finansowania w formie pożyczek. Wnioskodawca podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019r., poz. 865 ze zm., zwanej dalej u.p.d.o.p.). Rok podatkowy spółki równy jest kalendarzowemu.

Spółka jest właścicielem dużej ilości środków trwałych oddanych do używania klientom w ramach umów leasingu, o których mowa w rozdziale 4a u.p.d.o.p..

Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych, korzystając z metod amortyzacji określonych w u.p.d.o.p., w tym m.in. wg metody określonej w art. 16h (metoda liniowa), art. 16j (indywidualne stawki amortyzacji) oraz art. 16k (metoda degresywna). Wybór metody następuje każdorazowo przed rozpoczęciem amortyzacji danego środka trwałego. Wybraną metodę spółka stosuje do pełnego zamortyzowania środka trwałego.

Dla środków trwałych amortyzowanych według metody liniowej spółka:

- stosuje podstawowe stawki amortyzacji podane w wykazie stawek amortyzacyjnych stanowiącym załącznik nr 1 do u.p.d.o.p. (dalej: wykaz) albo

- podejmuje decyzję o obniżeniu podanych w wykazie stawek dla poszczególnych środków trwałych albo

- rezygnuje ze stosowania obniżonych stawek amortyzacji.

Spółka dokonuje zmiany stawki amortyzacji począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Powyższe decyzje są podejmowane każdorazowo w oparciu o bieżącą prognozę przyszłych przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu w rozumieniu u.p.d.o.p. i mają na celu przygotowanie prognoz realizacji aktywa z tytułu odroczonego podatku odroczonego w sposób nieprowadzący do osiągania strat podatkowych.

Wniosek dotyczy wyłącznie zmiany stawki amortyzacji wynikającej z metody liniowej dokonywania odpisów amortyzacyjnych, o której mowa w art. 16h u.p.d.o.p. poprzez dokonanie obniżenia stawek amortyzacji wynikających z wykazu począwszy od pierwszego miesiąca roku podatkowego zgodnie z art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p..

Spółka dla wybranej grupy środków trwałych w poprzednim roku podatkowym stosowała obniżone stawki amortyzacji. Uwzględniając prognozy w zakresie dochodu w bieżącym roku podatkowym, które spółka wykonała z końcem poprzedniego roku podatkowego, począwszy od dnia 1 stycznia 2020 roku spółka dokonała dla tej samej grupy środków trwałych podwyższenia stawek (zrezygnowała ze stosowania stawek obniżonych) do stawek podstawowych określonych w wykazie (dalej: decyzja). Powyższe prognozy nie uwzględniały sytuacji epidemicznej wynikającej z SARS-CoV-2, a w szczególności wprowadzenia stanu zagrożenia epidemicznego, ani też późniejszego wprowadzenia stanu epidemii na terenie całej Rzeczypospolitej Polskiej, stan ten wprowadzony został od 20 marca 2020 roku.

Stan faktyczny spowodowany epidemią SARS-CoV-2 ma istotny wpływ na wysokość przychodów i kosztów podatkowych, które spółka zrealizuje w bieżącym roku. W szczególności będzie to widoczne jako zmniejszenie przychodów z tytułu opłat leasingowych na skutek zapaści gospodarczej, co przełożyło się na istotny spadek ilości nowych transakcji leasingowych a także jako efekt kampanii odraczania rat leasingowych klientom (w celu udzielenia im wsparcia w spłacie bieżących zobowiązań), powodującej opodatkowanie tych opłat w przyszłych latach podatkowych.

W konsekwencji, w pełni zgodne ze społecznymi oczekiwaniami działania spółki mające na celu złagodzenie skutków pandemii dla klientów poprzez odraczanie spłaty opłat leasingowych spowodowały istotną zmianę prognoz w zakresie kształtowania się dochodu podatkowego w bieżącym roku na skutek zaistnienia czynników, których spółka nie była w stanie przewidzieć na moment ich kalkulacji, tj. pod koniec poprzedniego roku podatkowego. Obecna prognoza, uwzględniająca aktualne plany biznesowe dotyczące nowych transakcji leasingowych oraz zaktualizowane wymagalności kolejnych rat leasingowych dla klientów, wskazuje na osiągnięcie przez spółkę straty podatkowej w bieżącym roku podatkowym.

Mając na uwadze powyższe, wnioskodawca rozważa uchylenie decyzji podjętej pierwotnie ze skutkiem od 1 stycznia 2020 roku w zakresie rezygnacji ze stosowania obniżonych stawek amortyzacji. Uchylenie decyzji będzie obejmowało wszystkie lub wybrane środki trwałe nią objęte i spowoduje, iż dla wskazanych środków, w całym bieżącym roku podatkowym zastosowanie będą miały stawki amortyzacji stosowane wcześniej (stawki obniżone), tj. do końca poprzedniego roku podatkowego. W tym celu spółka wystawi w ewidencji środków trwałych odpowiednie dokumenty korygujące a także dokona stosownego przeliczenia planu amortyzacji ze skutkiem od 1 stycznia 2020 roku.

Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie prawidłowości dokonania obniżenia stawek amortyzacji, w szczególności w zakresie uchylenia decyzji, w trakcie obecnego roku podatkowego ze skutkiem od dnia 1 stycznia 2020 roku.

W związku z powyższym zadano pytanie, czy prawidłowe jest stanowisko spółki, iż może ona dokonać obniżenia stawek amortyzacji dla wybranej grupy środków trwałych amortyzowanych wg metody liniowej, przy podjęciu decyzji w trakcie bieżącego roku podatkowego (2020 rok) ze skutkiem zastosowania obniżonych stawek amortyzacji począwszy od pierwszego miesiąca bieżącego roku podatkowego, tj. od 1 stycznia 2020 r.

Zdaniem wnioskodawcy spółka może dokonać obniżenia stawek amortyzacji dla wybranej grupy środków trwałych amortyzowanych wg metody liniowej przy podjęciu decyzji w trakcie bieżącego roku podatkowego (2020 rok) ze skutkiem zastosowania obniżonych stawek amortyzacji począwszy od pierwszego miesiąca bieżącego roku podatkowego, tj. od 1 stycznia 2020 roku, na podstawie art. 16i ust 5 u.p.d.o.p. Wskazuje na to przede wszystkim wykładnia językowa analizowanego przepisu art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. Przewidziana przez ustawodawcę możliwość począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego, wskazuje na moment od którego powinno być skuteczne obniżenie stawki amortyzacji i wysokości odpisów amortyzacyjnych. Obniżony odpis amortyzacyjny powinien być stosowany przez cały rok od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego, przy czym przepis w żadnym miejscu nie odnosi się do tego, w którym momencie powinna zostać podjęta decyzja o obniżeniu stawek amortyzacji przy ich zastosowaniu począwszy od pierwszego miesiąca każdego roku podatkowego. Ustawodawca, normując przepis art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. zdanie drugie, posłużył się przede wszystkim alternatywą rozłączną, tj. umożliwia zmniejszenie stawki amortyzacji (i) począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo (ii) od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. W sytuacji opisanej w części (ii) należy wskazać na to, że każdy następny rok podatkowy to ten, który ma miejsce po roku w którym wprowadzono środki trwałe do ewidencji. U.p.d.o.p. nie normuje w żaden sposób tego, że "każdym następnym" rokiem podatkowym miałby być ten, który ma miejsce dopiero po podjęciu odpowiedniej decyzji w tym zakresie. Tym samym działania spółki związane z podjęciem w trakcie 2020 roku decyzji skutkującej począwszy od pierwszego miesiąca bieżącego roku podatkowego są zgodne z treścią przepisu. Spółka odniosła się również do znaczenia słownikowego słów "każdy" oraz "następny", stwierdzając, że użycie przez ustawodawcę terminu "każdego następnego" oznacza, iż zmiana stawki amortyzacji może nastąpić najwcześniej w odniesieniu do roku, po którym wprowadzono środki trwałe do ewidencji środków trwałych ale i także w odniesieniu do każdego następnego roku podatkowego, w którym nadal występuje możliwość dokonania odpisów amortyzacyjnych i jest to jedyna granica stosowania przepisu, gdyż przepis w żadnym zakresie nie ogranicza czy też nie wskazuje w którym momencie podatnik miałby najpóźniej podjąć decyzję o obniżeniu stawek amortyzacji ażeby począwszy od pierwszego miesiąca 2020 roku podatkowego takie obniżone stawki amortyzacyjne mógł stosować. Podjęta obecnie decyzja nie dotyczy odpisów amortyzacyjnych i rozliczeń dokonywanych w poprzednich latach podatkowych. Zdaniem skarżącej wolą ustawodawcy było i jest pozostawienie podatnikowi prawa do podjęcia indywidualnej i swobodnej decyzji w omawianym zakresie w dowolnym momencie (z zastrzeżeniem ograniczenia, iż wybór dotyczy danego całego roku podatkowego). Skarżąca odniosła się także do uzasadnienia projektu ustawy nowelizującej, wskazując, że nieuzasadnione byłoby interpretowanie wskazanego przepisu w ten sposób, iż podatnik ma prawo analizować potencjalną wysokość straty podatkowej/dochodu podatkowego za dany rok podatkowy wyłącznie przed jego rozpoczęciem, gdy nie są znane uwarunkowania, w jakich podatnik będzie prowadził działalność gospodarczą przez kolejnych dwanaście miesięcy – w tym, zdarzenia niemożliwe do przewidzenia przed 1 stycznia danego roku podatkowego. Intencją ustawodawcy, zdaniem skarżącej, było umożliwienie podatnikom podejmowanie decyzji w dowolnym momencie, lecz ze skutkiem od konkretnego momentu na osi czasu (tj. od początku danego roku podatkowego). Końcowo skarżąca odniosła się do zasady "in dubio pro tributario".

Wskazaną we wstępie interpretacją z [...] września 2020r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu przytoczył treść art. 15 ust. 1 i 6, art. 16a ust. 1, art. 16f ust. 1 i 3, art. 16h ust. 2 i 4, art. 16i ust. 1 i 5 u.p.d.o.p. i wskazał w szczególności, że zmiana stawek amortyzacyjnych przewidziana w art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p., pomimo że nie została ograniczona przez ustawodawcę żadnym limitem, powinna być dokonywana z uwzględnieniem pozostałych przepisów ustawy. Skoro wnioskodawca dokonał dla danej grupy środków trwałych "podwyższenia" stawek (zrezygnował ze stosowania stawek obniżonych) do stawek podstawowych określonych w wykazie ze skutkiem od 1 stycznia 2020 roku i od tego momentu rozpoczął dokonywanie odpisów amortyzacyjnych przez kolejne miesiące, to nie może w trakcie roku podjąć decyzji dotyczącej obniżenia stawki amortyzacyjnej ze skutkiem wstecz, dokonując korekty uprzednio dokonywanych odpisów amortyzacyjnych wg stawek wynikających z wykazu i stosując od 1 stycznia 2020 r. obniżone stawki amortyzacyjne, ponieważ jak wynika z art. 16i ust. 5 podatnik może dokonać zmiany od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego, tj. w tym konkretnym przypadku podatnik powrócił do stosowania stawek podstawowych określonych w wykazie z dniem 1 stycznia 2020 r. Kolejne obniżenie stawki amortyzacyjnej dla tych konkretnych środków trwałych (tj. do których została podjęta decyzja o powróceniu do stawki do stawki podstawowej określonej w Wykazie od 1 stycznia 2020 r.) będzie możliwe jak wynika z przepisu art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego, tj. od 1 stycznia 2021 roku.

W skardze na powyższe rozstrzygnięcie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżąca, reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła o jego uchylenie i zasądzenie kosztów. Zarzuciła:

I. Dopuszczenie się błędu wykładni przepisu prawa materialnego, tj.:

a) art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. polegającego na uznaniu, że przepis ten zabrania obniżenia stawek amortyzacyjnych podanych w Wykazie stawek amortyzacyjnych ze skutkiem od pierwszego miesiąca roku podatkowego na podstawie decyzji, która może zostać przez podatnika podjęta w trakcie trwania roku podatkowego;

II. Wadliwość formalnoprawną wynikającą z naruszenia następujących przepisów postępowania:

a) art. 120 i art. 121 § 1 w związku z art. 14c § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020r., poz. 1325 ze zm., zwanej dalej O.p.) poprzez brak prawidłowego uzasadnienia prawnego wydanej interpretacji indywidualnej, polegający w szczególności na braku przedstawienia w zaskarżonej interpretacji prawidłowej i wyczerpującej oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny oraz prawidłowego i wyczerpującego uzasadnienia prawnego stanowiska Dyrektora, a także na braku należytego odniesienia się do argumentacji prawnej powołanej przez Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej;

b) art. 120 i art. 121 § 1 w związku z art. 2a O.p. poprzez wydanie zaskarżonej interpretacji indywidualnej z naruszeniem zasady działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa, zasady zaufania do organów podatkowych oraz zasady rozstrzygania niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść podatnika.

W uzasadnieniu rozwinęła argumentację zarzutów.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym, zgodnie z zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału I z 5 stycznia 2020 r., wydanego na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.), zmienionej ustawą z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz. U. z 2020 r., poz. 875), o czy strona została powiadomiona, ze wskazaniem terminu posiedzenia.

W ocenie Sądu skarga jest niezasadna i jako taka podlega oddaleniu.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy wykładni normy z art. 16i ust. 5 ustawy z 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019r., poz. 865 ze zm., zwanej dalej u.p.d.o.p.). Zgodnie z treścią tego przepisu podatnicy mogą obniżać podane w wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Zdaniem skarżącej zmiany stawki można dokonać także w trakcie trwającego już roku podatkowego, natomiast zdaniem organu – drugą z przesłanek należy rozumieć jako aktualną wyłącznie od następnego, jeszcze nierozpoczętego roku podatkowego.

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela zdanie organu podatkowego.

Poza sporem pozostaje pierwsza ze wskazanych w przepisie przesłanek, tj. zmiana stawki od miesiąca, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji. Sporna jest przesłanka "pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego".

Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji odniosła się m.in. do słownikowego znaczenia słów "każdy" i "następny". Zważyć należy, iż, jak sama wskazała, "następny" to "następujący po innym w kolejności czasowej lub przestrzennej". W ocenie Sądu wykładnia językowa nie budzi wątpliwości, że zmiana stawek amortyzacyjnych może nastąpić każdorazowo od następnego roku podatkowego od podjęcia decyzji o zmianie.

Kluczowe w niniejszej sprawie jest to, że – co również wskazała sama skarżąca – spółka dla wybranej grupy środków trwałych w poprzednim roku podatkowym stosowała obniżone stawki amortyzacji, a począwszy od dnia 1 stycznia 2020 roku (tj. pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego skarżącej) – dokonała dla tej samej grupy środków trwałych podwyższenia stawek. Tym samym skarżąca dokonała już dla bieżącego roku podatkowego zmiany stawki dla poszczególnych środków trwałych. Sąd podziela stanowisko organu, że kolejne obniżenie stawki amortyzacyjnej dla tych konkretnych środków trwałych będzie możliwe, zgodnie z treścią art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p.,od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego, tj. od 1 stycznia 2021r.

W ocenie Sądu stanowisko organu jest klarowne, a uzasadnienie wyczerpujące, z należytym odniesieniem do stanu faktycznego wskazanego przez skarżącą. Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa.

Mając na uwadze powyższe Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji orzeczenia.