Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 617/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-01-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: 43 ust. 10, 43 ust. 1 pkt 10
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak, Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Owsiak(sprawozdawca), sędzia WSA Anna Zaorska, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 28 stycznia 2021 r. sprawy ze skargi W. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Postępowanie przed organami podatkowymi.

1.1. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS/organ drugiej instancji/organ odwoławczy) z dnia [...] grudnia 2019 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. (dalej: NUS/organ pierwszej instancji) z dnia [...] października 2019 r., określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r.,

1.2. Z akt sprawy wynika, że W. Sp. z o.o., (dalej: Skarżąca/Strona/Spółka) w dniu 25 września 2014 r., na podstawie aktu notarialnego Repertorium [...] dokonała sprzedaży lokalu niemieszkalnego położonego przy ul. [...] W. (dalej: Lokal) na rzecz K. i A. H..

Spółka figurowała w ewidencji podatników podatku od towarów i usług właściwego urzędu w okresie od dnia 1 września 2010 r. do dnia 19 sierpnia 2015 r., po czym została wykreślona z urzędu na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm., dalej: u.p.t.u.). Ostatnia deklaracja VAT - 7K została złożona za II kwartał 2014 r.

Z uwagi na fakt złożenia przez strony transakcji zgodnego oświadczenia o opodatkowaniu dostawy Lokalu, stosownie do art. 43 ust. 10 u.p.t.u. sprzedaż została udokumentowana fakturą VAT nr 01/09/2014 z dnia 25 września 2014 r.

Powyższe ustalenia stały się podstawą do wszczęcia postępowania podatkowego wobec Skarżącej w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. Postanowienie z dnia [...] lipca 2019 r. o wszczęciu postępowania podatkowego zostało doręczone Stronie w dniu 29 lipca 2019 r.

Decyzją z dnia [...] października 2019 r. NUS określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. Organ pierwszej instancji uznał, że Spółka powinna uwzględnić sporną fakturę w rozliczeniu deklaracji VAT - 7K za III kwartał 2014 r.

1.3. Od przywołanej decyzji NUS Strona wniosła odwołanie, w którym zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, w tym art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm., dalej: O.p.), poprzez dokonanie błędnego ustalenia i błędnej oceny stanu faktycznego w sprawie. Ponadto, skarżonej decyzji zarzucono sprzeczność istotnych ustaleń z treścią zebranego materiału dowodowego, prowadzącą do błędnych wniosków stanowiących podstawę rozstrzygnięcia

1.4. Przywołaną na wstępie decyzją z dnia [...] grudnia 2019 r. DIAS utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał, że istota sporu sprowadzała się do ustalenia, czy sprzedaż Lokalu dokonana przez Stronę podlegała rozliczeniu w deklaracji VAT - 7K za III kwartał 2014 r. Ponadto, kwestią sporną było nieuwzględnienie przez organ pierwszej instancji kwoty podatku naliczonego w dokonanym rozliczeniu.

Organ odwoławczy wskazał, że w umowie sprzedaży Lokalu z dnia 25 września 2014 r. Strony transakcji oświadczyły, że są zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni oraz w dniu 24 września 2014 r. złożyły zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 10 u.p.t.u. do Naczelnika Urzędu Skarbowego W.. Jednocześnie K. i A. H. oświadczyli, że zakupiona nieruchomość zostanie zaliczona do środków trwałych związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez K. H. pod firmą B..

W zakresie płatności za Lokal Strony umowy ustaliły, że:

- część ceny w kwocie 124.491,63 zł zostanie wpłacona bezpośrednio na rachunek bankowy C. S.A. z siedzibą w W., tj. Skarżąca w trybie art. 9211 ustawy kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm., dalej: k.c.) przekazuje część należnego jej świadczenia pieniężnego z tytułu zapłaty za lokal w kwocie 124.491,63 zł na rzecz C. S.A. z siedzibą w W., przy czym zapłata powyższej kwoty nastąpi nie później niż w dniu 29 września 2014 r.,

- część ceny w kwocie 187.939,30 zł zostanie wpłacona bezpośrednio na rachunek bankowy Wspólnoty Mieszkaniowej [...], tj. Skarżąca w trybie art. 9211 k.c. przekazuje część świadczenia pieniężnego z tytułu zapłaty za lokal w kwocie 187.939,30 zł na rzecz Wspólnoty Mieszkaniowej [...], przy czym zapłata powyższej kwoty nastąpi nie później niż w dniu 29 września 2014 r.,

- część ceny w kwocie 699.000,00 zł zostanie wpłacona bezpośrednio na rachunek bankowy [...] Banku z siedzibą w P., tj. Skarżąca w trybie art. 9211 k.c. przekazuje część należnego jej świadczenia pieniężnego z tytułu zapłaty za lokal w kwocie 699.000.00 zł na rzecz [...] Banku z siedzibą w P., przy czym zapłata powyższej kwoty nastąpi nie później niż w dniu 29 września 2014 r.,

- część ceny w kwocie 160.069,10 zł zostanie wpłacona na rachunek bankowy Skarżącej w terminie do dnia 29 września 2014 r., jednocześnie K. i A. H. oświadczyli, że w zakresie zapłaty powyższej kwoty poddają się egzekucji wprost z przedmiotowego aktu na rzecz Skarżącej w trybie art. 777 § 1 pkt 4 kodeksu postępowania cywilnego,

- część ceny w kwocie 80.000,00 zł zostanie wpłacona bezpośrednio na rachunek bankowy Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla W. w W. M. L., tj. Skarżąca w trybie art. 9211 k.c. przekazuje część należnego jej świadczenia pieniężnego z tytułu zapłaty za lokal w kwocie 80.000,00 zł na rzecz Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla W. M. L., przy czym zapłata powyższej kwoty nastąpi w terminie trzech dni roboczych od dnia doręczenia K. i A. H. przez Skarżącą wydanego przez ww. komornika dokumentu potwierdzającego, że [...] Bank złożył wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez wyżej wymienionego komornika pod sygn. akt [...],

- część ceny w kwocie 40.000.00 zł zostanie wpłacona na rachunek bankowy Skarżącej w terminie trzech dni roboczych od dnia doręczenia K. i A. H. przez Skarżącą oświadczenia wydanego przez [...] Bank z siedzibą w P. potwierdzającego całkowite wygaśnięcie wierzytelności zabezpieczonych hipoteką i zawierającego zgodę na wykreślenie wyżej wymienionej hipoteki z księgi wieczystej oraz prawomocnego postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla W. M. L. pod sygn. akt [...].

W wyniku podjętych czynności organ pierwszej instancji ustalił, że transakcja sprzedaży Lokalu udokumentowana została fakturą VAT nr 01/09/2014 z dnia 25 września 2014 r., wystawioną przez Skarżącą na rzecz B. tytułem "sprzedaż lokalu [...] w W. przy ul. [...]".

Na wezwanie organu pierwszej instancji w toku postępowania podatkowego nabywca nieruchomości - K. H. przedłożył fakturę VAT nr 01/09/2014 z dnia 25 września 2014 r., oświadczenie o wyborze opodatkowania z dnia 23 września 2014 r., potwierdzenia transakcji bankowych z dnia 10 października 2014 r. i dnia 6 lutego 2015 r. oraz zlecenia potwierdzenia przelewu z dnia 25 września 2014 r., z których wynika, że zapłata za Lokal została dokonana zgodnie z treścią aktu notarialnego.

W odniesieniu do dokonanych wpłat, w piśmie z dnia 12 sierpnia 2019 r. K. H. wyjaśnił, że zapłata kwoty 40.000,00 zł na rzecz Skarżącej została wstrzymana do czasu przedłożenia przez Stronę oświadczenia wydanego przez [...] Bank z siedzibą w P. potwierdzającego całkowite wygaśnięcie wierzytelności zabezpieczonych hipoteką i zawierającego zgodę na wykreślenie ww. hipoteki z księgi wieczystej oraz prawomocnego postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla W. M. L. pod sygn. akt [...]. Powyższy wymóg został spełniony dopiero kilka miesięcy po dokonaniu transakcji, w związku z czym przelew środków nastąpił w dniu 6 lutego 2015 r.

Z ustaleń organu pierwszej instancji wynika, że pomimo wystawionej w dniu 25 września 2014 r. faktury VAT, Strona nie rozliczyła podatku należnego w związku z transakcją sprzedaży Lokalu i nie złożyła deklaracji VAT - 7K za III kwartał 2014 r.

W toku prowadzonego postępowania podatkowego pismem z dnia [...] lipca 2019 r. wezwano Stronę do przedłożenia dokumentów źródłowych, tj. faktur sprzedaży i zakupu VAT oraz ewidencji prowadzonych dla celów podatku od towarów i usług za okres objęty postępowaniem. Pomimo skutecznie doręczonego wezwania, Spółka nie przedłożyła żadnej dokumentacji.

Przechodząc do oceny zgromadzonego materiału dowodowego DIAS stwierdził, że okoliczności faktyczne sprawy w zakresie przedstawionych powyżej kwestii, wbrew twierdzeniom Strony zawartym w odwołaniu, nie budzą wątpliwości. Zdaniem organu odwoławczego, zgromadzone dowody i okoliczności ustalone w toku przeprowadzonego postępowania jednoznacznie świadczą o tym, że Strona dokonała transakcji sprzedaży Lokalu przy rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., na podstawie art. 43 ust. 10 u.p.t.u. Powyższe potwierdza akt notarialny Repertorium [...] z dnia 25 września 2014 r., jak również oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części z dnia 23 września 2014 r.

Ponadto organ odwoławczy wskazał, że zarówno na oświadczeniu, jak i na przedłożonej przez K. H. fakturze VAT nr 01/09/2014 z dnia 25 września 2014 r. dokumentującej przedmiotową sprzedaż widnieje pieczęć prezesa zarządu Skarżącej B. M. wraz z podpisem oraz podpis nabywcy - K. H..

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem DIAS stanowisko Strony, zgodnie z którym we wrześniu 2014 r. Spółka nie wystawiała żadnych faktur na rzecz K. H. oraz nie otrzymywała od niego żadnych wpłat, nie znajduje potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym.

W ocenie DIAS przedłożone przez K. H. dokumenty, tj. oświadczenie, faktura VAT oraz dowody wpłat potwierdzają fakt dokonania przez Stronę sprzedaży Lokalu, wystawienia faktury VAT z powyższego tytułu oraz otrzymania zapłaty za Lokal zgodnie z treścią aktu notarialnego. Zdaniem organu odwoławczego, zasadnie organ pierwszej instancji stwierdził, że faktura VAT nr 01/09/2014 z dnia 25 września 2014 r. podlegała rozliczeniu w deklaracji dla podatku od towarów i usług, a zatem podatek należny za III kwartał 2014 r. został prawidłowo ustalony w kwocie 241.500,00 zł.

Organ odwoławczy zauważył również, że zgodnie z informacjami zawartymi w bazie organu pierwszej instancji, od 2012 r. Spółka rozliczał podatek od towarów i usług w systemie kwartalnym, składając do właściwego urzędu skarbowego deklaracje VAT - 7K. Ostatnia deklaracja została złożona za II kwartał 2014 r. Zatem wbrew twierdzeniom Strony zawartym w złożonym odwołaniu, DIAS stwierdził, że Spółka nie składała deklaracji w systemie miesięcznym, co więcej, w ogóle nie złożyła deklaracji VAT za okres objęty postępowaniem podatkowym.

Ponadto, w odniesieniu do zarzutu nieprzeprowadzenia przez organ pierwszej instancji postępowania dowodowego w celu ustalenia prawidłowej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku VAT za III kwartał 2014 r. organ odwoławczy wskazał, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone przez organ podatkowy z zachowaniem reguł i zasad wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej, a materiał dowodowy zgromadzono w stopniu wystarczającym dla dokonania ustaleń stanowiących podstawę rozstrzygnięcia merytorycznego.

Jednocześnie odnosząc się do kwestionowanego przez Stronę rozliczenia podatku od towarów i usług dokonanego przez organ podatkowy DIAS wskazał, że w ramach podejmowanych czynności organ pierwszej instancji wystąpił zarówno do Strony, jak i do nabywcy lokalu będącego przedmiotem sprzedaży, celem pozyskania dokumentów pozwalających na dokonanie rozliczenia podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. Tym samym, jak ocenił organ odwoławczy, nie znajduje potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym stanowisko Strony, która wskazuje, że organ pierwszej instancji nie zwrócił się do niej o przedłożenie dokumentów i deklaracji. DIAS podkreślił, że pomimo skutecznie doręczonego wezwania, w toku prowadzonego postępowania podatkowego nie przedłożono dokumentów źródłowych dotyczących sprzedaży i zakupów dokonanych w spornym okresie.

Organ odwoławczy wskazał, że w odwołaniu z dnia 30 października 2019 r. Strona wniosła o wystąpienie do Biura Rachunkowego [...] w celu udostępnienia znajdujących się w posiadaniu biura dokumentów księgowych Spółki za okres od lipca do września 2014 r. (w szczególności deklaracji VAT - 7 oraz faktur zakupu VAT) i dopuszczenie ich jako dowodów w przedmiotowej sprawie oraz przeprowadzenie dowodu z przesłuchania w charakterze świadka K. H. na okoliczność transakcji dokonanych ze Spółką oraz uiszczonych na rzecz Spółki należności. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2019 r. DIAS odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów.

Organ odwoławczy wskazał przy tym, że Spółka miała możliwość uzupełnienia zgromadzonego materiału dowodowego przez cały czas trwania postępowania podatkowego. Organ pierwszej instancji umożliwił Stronie zapoznanie się ze zgromadzonym materiałem dowodowym oraz wypowiedzenie się w sprawie. Wobec biernej postawy Strony, organ podatkowy dokonał rozliczenia na podstawie dostępnych dokumentów zgromadzonych w toku podjętych czynności.

Organ odwoławczy wskazał, że okoliczność braku dowodów źródłowych miała kluczowe znaczenie dla oceny możliwości odliczenia podatku naliczonego. Skoro w trakcie prowadzonego postępowania Spółka nie przedłożyła dowodów zakupu (faktur), brak było, w świetle obowiązujących przepisów, możliwości pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony.

Biorąc pod uwagę powyższe, DIAS stwierdził, że sprzedaż Lokalu udokumentowana fakturą VAT nr 01/09/2014 z dnia 25 września 2014 r., powinna zostać rozliczona przez Stronę w deklaracji VAT-7K za III kwartał 2014 r. Jednocześnie organ odwoławczy podzielił ocenę dokonaną przez NUS, że Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych z tytułu nabycia towarów i usług, z uwagi na nieprzedłożenie żadnej dokumentacji w ww. zakresie.

2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

2.1. Skarżąca nie zgodziła się z powyższą decyzją DIAS i zaskarżyła ją do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze Strona sformułowała żądanie uchylenia zaskarżonej decyzji DIAS w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Ponadto Spółka wniosła o zasądzenie kosztów postępowania od organu na jej rzecz, według norm przepisanych.

2.2. Zaskarżonej decyzji Strona zarzuciła naruszenie następujących przepisów:

1) art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 235 O.p. polegające na poczynieniu błędnego ustalenia, że:

- Skarżąca nie posiadała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w okresie od lipca do września 2014 roku,

- Skarżąca nie złożyła deklaracji VAT za III kwartał 2014 roku;

2) art. 70 § 1 O.p. poprzez nieuwzględnienie okoliczności, że ewentualne zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu;

3) art. 122 O.p., 180 § 1 O.p., art. 187 § 1 O.p. i art. 188 O.p. w zw. z art. 235 oraz art. 229 O.p., poprzez nieuwzględnienie wniosków dowodowych Skarżącej zawartych w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, w tym dowodu z dokumentów księgowych Skarżącej za okres lipiec-wrzesień 2014 r., a w szczególności deklaracji VAT za okresy lipiec, sierpień i wrzesień 2014 r., faktur zakupu potwierdzających wysokości podatku naliczonego VAT za wskazane okres.

W uzasadnieniu skargi Spółka wskazała, że oddalenie wniosku dowodowego wskazanego w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji skutkowało uniemożliwieniem wykazania przez Skarżącą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w okresie od lipca do września 2014 r., powodującą obniżenie wysokości zobowiązania podatkowego za III kwartał 2014 r. Skarżąca wskazała, że organ przyznał, iż okoliczność braku dowodów źródłowych miała kluczowe znaczenie dla oceny możliwości odliczenia podatku naliczonego, jednak mimo to nie uwzględnił wniosku dowodowego zmierzającego do wykazania posiadania prawa do odliczenia podatku naliczonego. Skarżąca wskazała, że nie znajduje się w posiadaniu dokumentów źródłowych dających jej prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony i nie ma możliwości samodzielnie ich uzyskać. Zdaniem Strony organ nie uwzględnił także okoliczności, że ewentualne zobowiązanie podatkowe objęte zaskarżoną decyzją uległo przedawnieniu.

2.3. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

3.1. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

3.2. Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Sprawa została skierowana do rozpoznania w powyższym trybie na podstawie zarządzenia Przewodniczącej Wydziału z dnia 8 stycznia 2021 r., w związku z art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374).

3.3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm., dalej: p.p.s.a.) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Oceniając skarżoną decyzję w świetle wskazanych powyżej kryteriów uznać należy, że organy nie naruszyły przepisów Ordynacji podatkowej i ustawy o podatku od towarów i usług w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

3.4. Przed przystąpieniem do rozstrzygnięcia sporu w przedmiotowej sprawie należy odnieść się w pierwszej kolejności do zarzutu skargi najdalej idącego, czyli związanego z przedawnieniem zobowiązania objętego skarżoną decyzją i naruszeniem art. 70 § 1 O.p. Zarzut ten nie został przez Spółkę w żaden sposób uzasadniony.

Wskazać w tym miejscu należy, że decyzja organu drugiej instancji wydana została w dniu [...] grudnia 2019 r., czyli w czasie gdy zobowiązanie podatkowe za III kwartał 2014 r. było nadal wymagalne, gdyż zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin płatności spornych zobowiązań za III kwartał 2014 r. upływał w 2014 r., wobec czego pięcioletni termin liczony od końca 2014 r. upływał z końcem 2019 r. (z upływem 31 grudnia 2019 r.). Uznać więc należy, że organ wydawał skarżoną decyzję w czasie, gdy zobowiązanie było jeszcze wymagalne.

Niezależnie od powyższego podzielić należy ocenę organu, zgodnie z która bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu z dniem 13 września 2019 r.

Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Przepis w powyższym brzmieniu jest rezultatem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt P 30/11, w którym Trybunał zwrócił uwagę na niebezpieczeństwo inicjowania postępowania w sprawach karnych skarbowych, oddziałującego na bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, bez informowania o tym podmiotu obowiązanego z tytułu podatku. Dlatego w zakresie, w jakim opisany wpływ na przedawnienie zobowiązania podatkowego może być osiągnięty bez zawiadomienia o tym podatnika, następującego najpóźniej z upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, art. 70 § 6 pkt 1 O.p. został uznany za niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Powyższe orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego spowodowało nowelizację ustawy i uzupełnienie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. o istotny fragment, w którym przesądzono o konieczności zawiadomienia podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ta modyfikacja zaczęła obowiązywać od dnia 15 października 2013 r. Do Ordynacji podatkowej dodano ponadto art. 70c, który stanowi, że organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p., oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

Z akt sprawy wynika, że postanowieniem nr [...] z dnia [...] września 2019 r., wszczęto wobec Skarżącej dochodzenie w sprawie uchylania się od opodatkowania, poprzez niezłożenie w terminie ustawowym, tj. najpóźniej do 25 października 2014 r. deklaracji podatkowej VAT - 7K za III kwartał 2014 r. w związku ze sprzedażą w dniu 25 września 2014 r. nieruchomości położonej w W., przy ul. [...] na rzecz K. i A. H. za cenę netto 1.050.000,00 zł, VAT 241.500,00 zł, przez co doszło do narażenia na uszczuplenie podatku VAT za ww. okres w wysokości 241.500,00 zł. tj. o przestępstwo skarbowe z art. 54 § 2 kks (karta 94 akt administracyjnych). Jednocześnie NUS pismem z dnia 19 września 2019 r., nr [...] na podstawie art. 70c O.p., w związku z zaistnieniem przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., zawiadomił Stronę o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. Powyższe zawiadomienie zostało doręczone Stronie w trybie art. 150 § 4 O.p. w dniu 9 października 2019 r. (karty 82-84 akt administracyjnych).

Opisane powyżej okoliczności wskazują, że w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r., doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia w związku z wszczętym postępowaniem karnoskarbowym, o którym przed upływem terminu podatnik został zawiadomiony, a zatem zarzut naruszenia art. 70 § 1 O.p. nie zasługuje na uwzględnienie.

3.5. Przechodząc do meritum sprawy, istota sporu sprowadza się do ustalenia, czy sprzedaż Lokalu dokonana przez Stronę na podstawie aktu notarialnego Repertorium [...] z dnia 25 września 2014 r. podlegała rozliczeniu w deklaracji VAT - 7K za III kwartał 2014 r. Sporne między stronami jest również nieuwzględnienie przez organ pierwszej instancji kwoty podatku naliczonego w dokonanym rozliczeniu.

3.6. W złożonej skardze Strona podnosi wyłącznie zarzuty naruszenia przepisów postępowania odnoszące się do wadliwego ustalenia stanu faktycznego w sprawie w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego za okresy od lipca do września 2014 r., a także okoliczności niezłożenia przez Spółkę deklaracji za III kwartał 2014 r. Skarżąca zarzuca również bezzasadną odmowę przeprowadzenia wskazanych przez nią w odwołaniu dowodów z dokumentacji księgowej Spółki za okres od lipca do września 2014 r., w tym faktur zakupu potwierdzających wysokość podatku naliczonego do odliczenia w spornym okresie.

W złożonej skardze Stronia nie kwestionuje już, co miało miejsce w odwołaniu, że nie wystawiała faktury na rzecz K. H. oraz nie otrzymywała od niego żadnych wpłat.

3.7. Odnosząc się do zarzutów skargi wskazać należy, że nie wnoszą one żadnych nowych okoliczności do sprawy, gdyż argumentacja zawarta w złożonej skardze, stanowi w głównej mierze powtórzenie argumentów zawartych w odwołaniu, do których DIAS odniósł się w uzasadnieniu skarżonej decyzji oraz postanowieniu o odmowie uwzględnienia wniosków dowodowych z dnia [...] grudnia 2019 r.

Zdaniem Sądu organy w sposób prawidłowy ustaliły stan faktyczny sprawy i podjęły wszystkie działania, do których były zobowiązane. Organ odwoławczy w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy i dokonał jego swobodnej oceny. Zdaniem Sądu materiał zebrany w aktach sprawy jest pełny i kompletny, stąd nie istniała konieczność jego uzupełniania, w szczególności w ramach działań podejmowanych przez organy podatkowe.

W odniesieniu do zarzutu nieuwzględnienia wniosku o wystąpienie do Biura Rachunkowego [...] w celu udostępnienia znajdujących się w posiadaniu biura dokumentów księgowych Spółki za okres od lipca do września 2014 r. (w szczególności deklaracji VAT - 7 oraz faktur zakupu VAT) wskazać należy, że organ pierwszej instancji pismem z dnia [...] lipca 2019 r. (doręczonym w dniu 29 lipca 2019 r., potwierdzenie odbioru - karta 21 akt administracyjnych) wezwał Spółkę do przedłożenia dokumentów źródłowych, tj. faktur sprzedaży i zakupu VAT oraz ewidencji prowadzonych dla celów podatku od towarów i usług za okres objęty postępowaniem. Pomimo możliwości uzupełnienia zgromadzonego materiału dowodowego przez cały czas trwania postępowania prowadzonego przed organem pierwszej instancji, Spółka nie przedłożyła stosownych dokumentów, które w jej ocenie należałoby uwzględnić w rozliczeniu podatku VAT za III kwartał 2014 r.

Organ pierwszej instancji umożliwił Stronie zapoznanie się ze zgromadzonym materiałem dowodowym oraz wypowiedzenie się w sprawie. Z akt sprawy wynika, że postanowienie z dnia [...] sierpnia 2019 r. wydane w trybie art. 200 O.p. zostało odebrane w dniu 6 września 2019 r. przez prezesa zarządu Spółki B. M.. Spółka miała zatem możliwość zweryfikowania akt sprawy pod kątem zupełności i kompletności materiału dowodowego, jednak nie skorzystał z tego uprawnienia.

Również na etapie postępowania odwoławczego Spółka nie przedłożyła dokumentów, które w jej ocenie należałoby uwzględnić w rozliczeniu podatku VAT za III kwartał 2014 r. To bierna postawa Strony, która powinna była przedłożyć organowi faktury umożliwiające odliczenie podatku naliczonego, obligowała organ podatkowy do dokonania rozliczenia na podstawie dostępnych dokumentów zgromadzonych w toku podjętych czynności.

Podkreślić też należy, że reprezentujący Spółkę w toku postępowania B. M. pełni funkcję prezesa jednoosobowego zarządu Skarżącej nieprzerwanie do 2010 r. do chwili obecnej. B. M. ma więc najlepszą wiedzę na temat działań podejmowanych przez Spółkę, reprezentował ją w czasie zbycia Lokalu, podpisywał oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy budynków z dnia 23 września 2014 r., również jego podpis znajduje się na fakturze dokumentującej sprzedaż Lokalu. Żądając poszukiwania przez organ dokumentacji księgowej Spółki w Biurze Rachunkowym [...] Skarżąca nie wykazała, że ma jakiekolwiek problemy z uzyskaniem jej od przedsiębiorcy, który na jej rzecz świadczył usługi księgowe. Zdaniem Sądu jedynie sytuacja, w której Skarżąca wykazałaby, że nie jest w posiadaniu dokumentacji księgowej, a mimo podjętych działań nie może uzyskać jej od podmiotu, który na zlecenie Spółki prowadził księgowość i rozliczenia podatkowe, uzasadniałaby oczekiwanie, że to organ będzie za Stronę poszukiwał jej dokumentów i występował do podmiotów trzecich o jej udostępnienie. Jednakże takie okoliczności nie wystąpiły w stanie faktycznym sprawy. Strona co najmniej wraz z otrzymaniem decyzji organu pierwszej instancji powzięła wiedzę o nieuwzględnieniu podatku naliczonego w rozliczeniu dokonanym przez NUS za sporny okres III kwartału 2014 r. Wówczas, w dobrze pojętym interesie Spółki było podjęcie udokumentowanej próby pozyskania własnych dowodów księgowych, o ile nie znajdują się one w posiadaniu Skarżącej. Tymczasem Strona działań takich oczekiwała od organu sama pozostając bierna.

Ponadto, z akt sprawy wynika, że deklaracja VAT- 7K za III kwartał 2014 r., względnie deklaracje VAT - 7 za okres od lipca do września 2014 r., nie wpłynęły do Urzędu Skarbowego, a zatem nie zostały złożone przez Stronę, ani też przez Biuro Rachunkowe [...], co również potwierdza brak zasadności wystąpienia do Biura Rachunkowego [...] o udostępnienie deklaracji VAT - 7 oraz faktur zakupu VAT za okres od lipca do września 2014 r.

Trafnie więc organ wskazał, że okoliczność braku dowodów źródłowych miała kluczowe znaczenie dla oceny możliwości odliczenia podatku naliczonego. Skoro w trakcie prowadzonego postępowania Spółka nie przedłożyła faktur otrzymanych z tytułu nabycia towarów i usług, to w świetle obowiązujących przepisów brak było możliwości pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem każdego podatnika VAT i nie można go odmawiać lub ograniczać podatnikowi, poza szczególnymi, przewidzianymi przez prawo przypadkami. Jest to element konstrukcyjny tego podatku realizujący zasadę jego neutralności dla podatników VAT. Prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywanych przez niego czynności opodatkowanych, reguluje art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Stosownie natomiast do art. 86 ust. 2 u.p.t.u. podatnik może dokonać odliczenia podatku naliczonego jedynie w oparciu o faktury (oryginały lub duplikaty), z jakich wynikają kwoty podatku naliczonego, których suma daje podstawę do obniżenia podatku należnego. W tym zakresie podatek naliczony nie może być uwzględniony przez organy podatkowe w sytuacji braku takich faktur gdy podatnik faktycznie fakturami nie dysponuje. Brak w czasie postępowania podatkowego stosownych faktur (oryginałów lub ich duplikatów) nie pozwala organowi na stwierdzenie, czy podatnik wypełnił dyspozycję art. 86 ust. 2 u.p.t.u., a więc czy faktycznie dysponuje prawidłowym dokumentem fakturowym dającym mu uprawnienie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Jeżeli z jakichś powodów podatnik nie jest w stanie przedłożyć organowi wymaganych dokumentów, gdyż np. doszło do utraty oryginałów faktur, ciężar wykazania istnienie prawa do odliczenia spoczywa na podatniku, poprzez pozyskanie faktur lub ich duplikatów i nie może być przerzucany na organy podatkowe (por. wyroki NSA z dnia 21 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 1091/10; z dnia 5 listopada 2010 r., sygn. akt I FSK 1566/09; z dnia 24 lutego 2016 r., sygn. akt I FSK 153/15).

Oczywiście to na organach podatkowych ciąży obowiązek zebrania całego materiału dowodowego, który jest dla niego dostępny, nawet w sytuacji, gdy podatnik nie chce współpracować z organami w toku postępowania. Jednak w orzecznictwie sądów administracyjnych akcentuje się, że generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, iż każdy, kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić (por. wyroki z dnia 18 czerwca 2019 r. sygn. akt I FSK 427/17, z dnia z 17 lutego 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 1150/99, z dnia 13 stycznia 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 960/98, z dnia 11 lutego 1998 r., sygn. akt I SA/Ka 1173/96). Tym samym, chociaż w postępowaniu podatkowym ciężar dowodu spoczywa co do zasady na organach podatkowych, to jednak przesuwa się on na stronę, w sytuacji gdy ta wykaże w nim stosowną inicjatywę (tezę taką NSA sformułował w wyroku z dnia 16 czerwca 2005 r., sygn. akt FSK 2488/04) lub wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne.

Nie może budzić wątpliwości, że prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wymaga dysponowania tym dokumentem lub jego duplikatem i z faktu tego podatnik wywodzi korzystne dla siebie uprawnienia w zakresie realizacji tego prawa. Nie może też budzić wątpliwości, że obowiązek przechowywania dokumentacji księgowej oraz jej odtwarzania w celach dowodowych w przypadku jej utraty ciąży na podatniku, a w przypadku stwierdzenia przez organ podatkowy, w ramach toczącego się postępowania, zwłoki w tym zakresie, skutkującej trudnościami w pozyskaniu stosownych duplikatów utraconych dokumentów, nie przeradza się w obowiązek ciążący na tym organie.

W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalone jest już stanowisko, że w przypadku braku dokumentacji księgowej podatnika, organ podatkowy nie jest zobligowany do podejmowania z urzędu działań zmierzających do ustalenia, czy wskazani przez podatnika kontrahenci, rzeczywiście wystawiali na jego rzecz w kontrolowanym okresie stosowne faktury i ewidencjonowali wynikający z nich podatek należny (por. wyroki NSA z dnia 21 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 1091/10, czy z dnia 5 listopada 2010 r., sygn. akt I FSK 1566/09).

Oznaczałoby to bowiem, w sytuacji utraty przez podatnika dokumentacji podatkowej, którą podatnik winien otoczyć szczególną pieczą, z uwagi na wywodzenie z niej m.in. korzystnych skutków prawnych, obciążanie organów podatkowych obowiązkiem poszukiwania nie tylko kontrahentów podatnika, lecz również dokumentów księgowych tych kontrahentów wystawianych na rzecz tegoż podatnika. Tym samym ciężar poszukiwania dokumentacji podatnika zostałby, przy zaniechaniu lub zwłoce działań podatnika podjętych w celu odtworzenia tej dokumentacji, przerzucony w całości na koszt organów państwa, a tym samym pozostałych podatników (por. wyrok z dnia 18 czerwca 2019 r. sygn. akt I FSK 427/17).

3.8. Zasadnie również DIAS odmówił uwzględnienia wniosku o przesłuchanie K. H.. W aktach sprawy znajdują się pisemne wyjaśnienia z dnia 12 sierpnia 2019 r. złożone przez K. H. oraz nadesłane przez niego dokumenty istotne dla sprawy – kopie przelewów dokonanych w celu zapłaty ceny, kopa faktury wystawionej przez Spółkę, oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy złożone w NUS (karty 31-40 akt administracyjnych). Treść nadesłanych dokumentów nie budzi wątpliwości w świetle pozostałych dowodów zebranych w sprawie, w tym aktu notarialnego z dnia 25 września 2014 r. Mając powyższe na względzie, trafnie DIAS uznał, że przesłuchanie K. H. nie przyczyniłoby się do wyjaśnienia stanu sprawy.

3.9. W sprawie nie ulega wątpliwości, że pomimo wystawionej w dniu 25 września 2014 r. faktury VAT, Strona nie rozliczyła podatku należnego w związku z transakcją sprzedaży Lokalu i nie złożyła deklaracji VAT - 7K za III kwartał 2014 r.

Jednocześnie zgodnie z informacjami zawartymi w bazie organu pierwszej instancji, od 2012 r. Spółka rozliczała podatek od towarów i usług w systemie kwartalnym, składając do właściwego urzędu skarbowego deklaracje VAT-7K. Ostatnia deklaracja została złożona za II kwartał 2014 r. Wbrew więc twierdzeniom Strony zawartym w złożonym odwołaniu, Spółka nie składała deklaracji w systemie miesięcznym, co więcej w ogóle nie złożyła deklaracji VAT za sporny okres III kwartału 2014 r. objęty postępowaniem podatkowym.

Zdaniem Sądu zgromadzone dowody i okoliczności ustalone w toku przeprowadzonego postępowania jednoznacznie świadczą o tym, że Strona dokonała transakcji sprzedaży Lokalu przy rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., na podstawie art. 43 ust. 10 u.p.t.u. Powyższe potwierdza akt notarialny Repertorium [...] z dnia 25 września 2014 r., jak również oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części z dnia 23 września 2014 r. Jak już wyżej było wspomniane zarówno na oświadczeniu, jak i na przedłożonej przez K. H. fakturze VAT nr 01/09/2014 z dnia 25 września 2014 r. dokumentującej sprzedaż Lokalu widnieje pieczęć prezesa zarządu Spółki B. M. wraz z podpisem oraz podpis nabywcy K. H..

Powyższe, w braku przedłożenia przeciwdowodów przez Spółkę, świadczy o realizacji transakcji, na którą opiewa faktura i oceny tej nie mogą zmienić gołosłowne twierdzenia zawarte w odwołaniu, w świetle których Skarżąca nie wystawiała żadnych faktur na rzecz K. H. oraz nie otrzymywała od niego żadnych wpłat.

Przedłożone przez K. H. dokumenty, w postaci oświadczenia, faktury VAT oraz dowodów wpłat potwierdzają fakt dokonania przez Stronę sprzedaży Lokalu, wystawienia faktury VAT z powyższego tytułu oraz otrzymania zapłaty za Lokal zgodnie z treścią aktu notarialnego.

3.10. Reasumując, powyższe niezakwestionowane skutecznie okoliczności potwierdzają prawidłowość oceny DIAS, zgodnie z którą faktura VAT nr 01/09/2014 z dnia 25 września 2014 r. podlegała rozliczeniu w deklaracji dla podatku od towarów i usług, a zatem podatek należny za III kwartał 2014 r. został prawidłowo ustalony przez organy w kwocie 241.500,00 zł. Jednocześnie zasadnie również DIAS wskazał, że Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych z tytułu nabycia towarów i usług, z uwagi na nieprzedłożenie żadnej dokumentacji w tym zakresie w toku postępowania przed organami obu instancji.

3.11. Mając powyższe na uwadze Sąd nie znalazł powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonej decyzji naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności naruszenia przepisów zarzuconych przez Skarżącą, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy.

3.12. Z tych względów, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie Sąd skargę oddalił w całości.