Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 138/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2013-06-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art 29 ust 1
journal: Dz.U. 2010 nr 193 poz 1287
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne - tekst jednolity
article: art 70  par. 1 i 6 pkt 2 , art 59   par. 1 pkt 1, art 233 par. 1 pkt. 2 lit.e, art 258  par. 1 pkt 1, art 125  par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art 2 ust.3 pkt 4
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska,, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.), Protokolant Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi T. S.A. w likwidacji z siedzibą w M. następcy prawnego H. S. S.A. z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 18 grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2005 r. oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty w tym podatku I. uchyla zaskarżoną decyzję w zakresie obejmującym utrzymanie w mocy decyzji Prezydenta Miasta z dnia 24 lipca 2012 roku, Nr [...] w części określającej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 r., II. w pozostałym zakresie skargę oddala, III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, IV. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 19 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Sz 402/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną przez H. S.A. z siedzibą w S. (obecnie – jako następca prawny - T. S.A. w likwidacji z siedzibą w M.), zwanej dalej "Spółką", decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. oraz poprzedzającą ja decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] r., w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2005 r. uznając skargę za nieuzasadnioną w części dotyczącej zarzutu naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przewidującego zwolnienie od podatku od nieruchomości dla budowli infrastruktury portowej Spółki oraz budowli infrastruktury zapewniającej dostęp do portów i przystani morskich oraz zajętych pod nie gruntów, w konsekwencji czego Sąd skonstatował, że organy podatkowe prawidłowo uznały, że budowle należące do skarżącej nie podlegały zwolnieniu z podatku od nieruchomości w świetle art. 7 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Sąd zaś uznał za uzasadnioną skargę w części dotyczącej opodatkowania dróg i w tym zakresie Sąd wskazał by organ podatkowy przy ponownym rozpatrywaniu sprawy dokonał ustalenia, czy drogi wewnętrzne na nieruchomości Spółki faktycznie istnieją. Sąd bowiem wskazał, że organ podatkowy wydając na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej decyzję określającą wysokość należnego podatku obowiązany był z urzędu wszechstronnie wyjaśnić i ustalić wszystkie okoliczności mające znaczenie dla prawidłowego określenia wysokości podatku, w rozpatrywanej bowiem sprawie zgromadzony materiał dowodowy, w szczególności deklaracje oraz załączniki do tych deklaracji, jednoznacznie wskazywały, że skarżąca wykazywała wśród przedmiotów opodatkowania także drogi. Pominięcie i nie rozpatrzenie tych faktów i dowodów stanowi naruszenie art. 122 i art.187 § 1 Ordynacji podatkowej, które miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej H. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 10 grudnia 2008 r., sygn. akt II FSK 557/08, oddalił skargę kasacyjną, uznając stanowisko wyrażone w wyroku Sądu I instancji za prawidłowe.

W toku postępowania sądowego zawisłego na skutek skargi Spółki do WSA , w dniu 14 listopada 2007 r. Spółka wystąpiła z kolejnym wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2006 w związku ze zmianą brzmienia art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.

Organ podatkowy, w wykonaniu wskazań wynikających z ww. wyroku z dnia 19 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Sz 402/07, w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy pismem z 29 czerwca 2011 r. wezwał Spółkę do przekazania dokumentów określających granicę i potwierdzających powierzchnię gruntu stanowiącego pas drogowy o powierzchni [...] m2 wyłączonego z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.

W odpowiedzi na ww. wezwanie Spółka przekazała indywidualne karty obiektów. Organ podatkowy ponownie pismem z 10 sierpnia 2011 r. wezwał Spółkę do przedstawienia dowodu potwierdzającego istnienie pasa drogowego, w wykonaniu którego Spółka pismem z 24 sierpnia 2011 r. wyjaśniła, że nie dysponuje dowodami, które pozwoliłyby na ustalenie linii granicznych pasa drogowego, podnosząc jednocześnie, że granicą pasa drogowego jest granica budowli drogi, którą tworzy pas drogowy. Nadto, Spółka podkreśliła, że w celu dokonania ustaleń dotyczących pasa drogowego organ podatkowy może dokonać oględzin nieruchomości w celu określenia budowli drogi i linii przygranicznych pasa drogowego.

Postanowieniem z [...] r. organ podatkowy włączył do prowadzonego postępowania podatkowego jako dowody w sprawie deklaracje, informacje oraz inne dokumenty składane przez Spółkę do deklaracji na podatek od nieruchomości w latach 2008-2010.

Następnie organ podatkowy, po uprzednim zawiadomieniu Spółki, przeprowadził w dniu 24 stycznia 2012 r. oględziny nieruchomości w celu uzupełnienia materiału dowodowego co do ustalenia dróg wewnętrznych na działce nr [...] (w wyniku podziału obecnie działki o nr [...] ).

W dniu 5 kwietnia 2012 r. organ podatkowy przesłał Spółce protokół z przeprowadzonych ww. oględzin nieruchomości położonej przy ul. [...] w celu zapoznania się i wniesienia ewentualnych uwag. Spółka uzupełniała przedmiotowy protokół o sformułowanie, że w jej ocenie budowle będące przedmiotem oględzin "(...) są drogami i stanowią obiekt wydzielony w przestrzeni służący komunikacji pojazdów".

Decyzją z [...] r. nr [...] Prezydent Miasta [...] określił T. S.A. w likwidacji (dawniej H. [...] S.A.) wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 r. w kwocie [...] zł i odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 r.

W uzasadnieniu wskazano na czynności dokonane przez podatnika i podatkowy organ I instancji, wyjaśniając przy tym, że Spółka była w 2005 r. wieczystym użytkownikiem gruntów i właścicielem obiektów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Organ dokonując analizy właściwych przepisów doszedł do wniosku, że wymienione nieruchomości i obiekty nie podlegają zwolnieniu spod opodatkowania, gdyż nie stanowią infrastruktury portowej, a także nie podlegają wyłączeniu spod opodatkowania, gdyż nie odpowiadają normie z art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w brzemieniu obowiązującym w 2005. Wymienione przedmioty nie stanowią bowiem pasów drogowych wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu drogowego.

Prezydent wskazał na zasadnicze znaczenie pasów drogowych jako wydzielonego liniami granicznymi "pasa drogowego", precyzyjnie określającego zajętą powierzchnię gruntu wraz z posadowioną w jego granicach "budowlą drogi" wraz z funkcjonalnie związanymi z nią "obiektami budowlanymi" związanymi

z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu oraz "urządzeniami technicznymi" związanymi z potrzebami zarządzania drogą. Podkreślono przy tym, że pas drogowy jest obszarem gruntu wydzielonym liniami granicznymi i tylko istnienie linii granicznych w znaczeniu geodezyjnym powoduje, że obszar wyłączony

z opodatkowania jest określony w sposób jednoznaczny. Użyty w obowiązującej definicji termin "linie graniczne" nie jest zdefiniowany w ustawie o drogach publicznych, ale posługuje się nim ustawa z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2000 r. Nr 100 poz. 1086 ze zm.). Zgodnie z art. 29 ust. 1 tej ustawy, rozgraniczenie nieruchomości ma na celu ustalenie przebiegu ich granic przez określenie położenia punktów i linii granicznych na gruncie oraz sporządzenie odpowiednich dokumentów. W aspekcie przytoczonej definicji organ stwierdził, że budowla drogi oraz powiązane z nią obiekty budowlane bezpośrednio związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu muszą spełniać warunek położenia ich w ciągu pasa drogowego, czyli muszą współistnieć z pasem drogowym i nie mogą stanowić samoistnego przedmiotu wyłączenia.

Prezydent stwierdził również, że budowle wskazane przez Spółkę we wniosku o stwierdzenie nadpłaty z dnia 14 listopada 2007 r. nie zostały zlokalizowane w pasie drogowym, który stanowi podstawowy element wyłączenia normowanego art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Wobec powyższego, posiadanie obiektów budowlanych w oderwaniu od definicji opisanych w art. 4 ust. 1 i 2 ustawy o drogach publicznych nie uprawnia do zastosowania przez określony podmiot wyłączenia statuowanego ww. przepisem. Wobec powyższego, budowle będące przedmiotem wniosku o stwierdzenie nadpłaty o wartości [...] zł oraz grunt o pow. [...] m2 podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Dalej w uzasadnieniu wskazano, że w odwołaniu od ww. decyzji organu I instancji Spółka zarzuciła naruszenie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych, naruszenie art. 2 i art. 217 Konstytucji w zw. z art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych, art. 29 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego, naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Spółki, posiada ona nieruchomości i obiekty podlegające wyłączeniu spod opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w związku z art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych. Spółka podała dane niezbędne do dokonania takich ustaleń, a organ I instancji zaniechał podjęcia odpowiednich czynności, w tym pomiarów gruntów.

Po rozpoznaniu odwołania Spółki, Samorządowe Kolegium Odwoławcze

decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 rok w kwocie [...] zł i odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 rok.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Kolegium wskazało, że podatek od nieruchomości za 2005 rok w kwocie [...] zł został zapłacony.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że w pierwszej kolejności odniesiono się do kwestii przedawnienia zobowiązania i jego zawieszenia, uregulowanej w art. 70 § 1 i 6 Ordynacji podatkowej, wskazując, że zawieszenie biegu terminu przedawnienia w związku z wniesieniem przez Spółkę skargi do sądu administracyjnego trwało w okresie od 30 kwietnia 2007 r. (data złożenia skargi) do 11 marca 2009 r. (następny dzień po dniu doręczenia organowi podatkowego odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności). W związku z tym – zdaniem organu odwoławczego – przedawnienie zobowiązania podatkowego strony w podatku od nieruchomości za 2005 rok nastąpi z końcem 2012 r., w konsekwencji uznając, że brak tym samym przeszkody do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2005 r. na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się zaś do kwestii zwolnienia od opodatkowania nieruchomości stanowiących - według Spółki - grunty, budynki i budowle infrastruktury portowej, organ odwoławczy podniósł, że będąc związany oceną prawną Sądu na podstawie art. 153 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, stwierdził, że deklaracje korygujące Spółki są nieskuteczne w części, w której podatnik nie obliczył podatku od nieruchomości i obiektów, które nie stanowią infrastruktury portowej i w związku z tym nie podlegają zwolnieniu. Wobec powyższego wniosek Spółki o stwierdzenie nadpłaty nie zasługiwał na uwzględnienie.

Następnie organ odwoławczy wskazał, że stosując się do zaleceń zawartych w wyroku WSA z dnia 19 grudnia 2007 r., w którym Sąd zobowiązał organ podatkowy do przeprowadzenia postępowania zmierzającego do ustalenia okoliczności stanowiących o zastosowaniu w sprawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., podatkowy organ I instancji przeprowadził w dniu 24 stycznia 2012 r. oględziny nieruchomości podlegających opodatkowaniu.

Jak wskazał dalej organ odowławczy, w protokole z oględzin zapisano, że "Przeprowadzone oględziny na nieruchomości stanowiącej działkę [...] oraz działkę [...] o łącznej pow. [...] m2 - obecnie będącej w posiadaniu K. Sp. z o.o. wykazały, że :

- część omawianej nieruchomości jest utwardzona na całej długości betonowymi płytami przebiegającymi od bramy wjazdowej na nieruchomość do biura Spółki -odpowiadający budowli o numerze inwentarzowym [...] z mapy dotyczącej dróg i placów z 1993 r. H. (stanowiącej załącznik nr 2 do protokołu). Przedmiotową część nieruchomości obrazuje dokumentacja fotograficzna o numerach od 6 do 17 - załączona do protokołu,

- budowlę odpowiadającą na mapie (zał. nr 2) numerowi inwentarzowemu [...] ilustruje dokumentacja fotograficzna o numerach od [...] do [...] , obrazująca wydzielony pas gruntu z pozostałością krawężników oraz po nawierzchni w postaci skruszonego, zbrylowanego betonu;

- dokumentacja fotograficzna o numerach od [...] do [...] przedstawia pozostałości budowli odpowiadające budowli z mapy o numerze inwentarzowym [...] stanowiące drogę kołową wewnątrzzakładową, która obecnie stanowi wydzielone utwardzone "ubite" ziemią szlaki gruntu;

- budowle odpowiadające budowli z mapy (stanowiącej załącznik nr 2) o numerze inwentarzowym [...] przedstawia dokumentacja fotograficzna o numerach od [...] do[...] , które obecnie stanowią pasy gruntu posiadające w pierwszych odcinkach utwardzenie w postaci betonowych płyt, natomiast dalsze odcinki omawianego pasa gruntu porośnięta jest trawą i posiada pozostałości w postaci skruszałego betonu.

- dokumentacja fotograficzna o numerze [...] obrazuje wydzielony tor ubitego gruntu, nie posiadający obecnie nawierzchni - odpowiada budowli z mapy o numerze inwentarzowym [...] ;

- dokumentacja fotograficzna o numerach [...] dotyczy części gruntu odpowiadający numerów inwentarzowemu z mapy o numerze [...] . Obecnie stanowi wydzielony pas grunt o nawierzchni w pierwszych odcinkach wyłożony z płyt betonowych, natomiast w dalszej części grunt przechodzi w obszerny ubity gliną, miejscami porośnięty trawą z fragmentami zbitego betonu plac służący obecnie prowadzonej działalności gospodarczej;

- budowla przedstawiona na dokumentacji fotograficznej o numerze 1 ilustruje odpowiadając numerowi inwentarzowemu z mapy budowlę o numerze [...]. Przedmiotowa budowla stanowi wydzielony pas gruntu zlokalizowany przy budynku siedziby Spółki o nawierzchni betonowej, posiadający krawężnik i chodnik oraz określone pasem białej farby miejsce postojowe dla samochodów."

W dalszej kolejności organ odwoławczy wskazał, że jak wynika z decyzji

z dnia [...] r., znak: [...] , działki poddane oględzinom numer [...] powstały z podziału działki numer[...] . W decyzji podkreślono, że podziału działki dokonuje się pod warunkiem, że przy zbywaniu nowo wydzielonych działek zostanie ustanowiona służebność drogowa, zapewniająca nowy wydzielonej działce nr [...] dostęp do drogi publicznej. Do decyzji załączono wykaz zmian danych ewidencyjnych działki, z którego wynika, że działki nr [...], jak i wcześniej działka [...], oznaczone były symbolem "Ba". Zgodnie z § 68 rozporządzenia z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków ( Dz. U. Nr 38, poz. 454), symbol "Ba" oznacza tereny przemysłowe. Działki te mają powierzchnię: działka nr [...] – [...] ha, działka nr [...] – [...] ha.

Następnie wskazano, że pismem z dnia 10 sierpnia 2011 r. organ I instancji zobowiązano Spółkę do złożenia dokumentów bądź innych dowodów potwierdzających istnienie pasa drogowego, ze wskazaniem jego linii granicznych oraz zajętej przez niego powierzchni gruntu wyłączonego spod opodatkowania, na co w odpowiedzi Spółka załączyła do akt indywidualne kary obiektów, bez dat, z numerem inwentaryzacyjnym oraz z nazwą obiektu, np. droga kołowa wewnątrzzakładowa rok budowy [...] o określonej długości i szerokości z opisem stanu technicznego.

Dalej wskazano, że Kolegium pismem z dnia 22 listopada 2012 r. wezwało Spółkę do złożenia wyjaśnień przez skonkretyzowanie, jakich gruntów z ich oznaczeniem ewidencyjnym i obiektów ze wskazaniem ich położenia, dotyczy zarzut odwołania, a także jakie występują konkretnie niezgodności z danymi w ewidencji gruntów i budynków w przedmiotach opodatkowania uwzględnionych w decyzji oraz, jakie dowody na to wskazują. W związku z podnoszoną okolicznością występowania na opodatkowanych gruntach pasów drogowych i dróg, Kolegium wezwało do wskazania, w szczególności, jaka powierzchnia, na jakich działkach, zajęta była

w 2005 r. pod pasy drogowe i drogi oraz, jakiej powierzchni czy wartości obiekty budowlane związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu drogowego występowały w 2005 r. na określonej działce drogowej.

W odpowiedzi na ww. wezwanie Kolegium, Spółka wyjaśniła, że powierzchnia działek zajętych pod drogi wewnętrzne wynosiła w 2005 r.[...]. Powierzchnia ta została ustalona po obrysie gruntów, na których znajdowały się drogi. Wartość dróg, od których Spółka zapłaciła podatek od nieruchomości wynosiła w 2005 r. – [...] zł. Poza drogami były place na gruncie, które Spółka potraktowała łącznie z drogami.

Powyższe dowody, zdaniem Kolegium, pozwoliły na ustalenie, że Spółka była w 2005 r. posiadaczem działek gruntu, m.in. działki numer [...] (obecnie [...] ) oznaczonej w ewidencji gruntów symbolem "Ba" - tereny przemysłowe o powierzchni [...] . Część działki została przysposobiona pod drogi i place. Są to miejsca, na których wyłożono płyty betonowe, utwardzono je w inny sposób, na części umieszczono krawężniki. Zdaniem Spółki, na działce były w 2005 r. pasy drogowe wraz z drogami i obiektami budowlanymi.

Powyższe ustalenia organ odniósł do przepisu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., na podstawie którego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają pasy drogowe wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Ze względu na to, że ustawa o podatkach

i opłatach lokalnych nie definiuje pojęć pasa drogowego, drogi, czy obiektu budowlanego związanego z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, organ przywołał przepis art. 4 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. Nr 19 z 2007r., poz. 115, ze zm.), zawierający definicje pasa drogowego oraz drogi. Wskazał także, że na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy - Prawo geodezyjne

i kartograficzne (Dz. U. Nr 193 z 2010, poz. 1287 ze zm.) rozgraniczenie nieruchomości ma na celu ustalenie przebiegu ich granic przez określenie położenia punktów i linii granicznych, utrwalenie tych punktów znakami granicznymi na gruncie oraz sporządzenie odpowiednich dokumentów. Rozgraniczeniu podlegają, w miarę potrzeby, wszystkie albo niektóre granice określonej nieruchomości z przyległymi nieruchomościami lub innymi gruntami. Rozgraniczenia nieruchomości dokonują wójtowie (burmistrzowie, prezydenci miast) oraz, w wypadkach określonych w ustawie, sądy. Zgodnie zaś z rozporządzeniem Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków

(Dz. U. Nr 38, poz. 454, ze zm.) działkę ewidencyjną stanowi ciągły obszar gruntu, położony w granicach jednego obrębu, jednorodny pod względem prawnym, wydzielony z otoczenia za pomocą linii granicznych (§ 9 ust. 1).

Mając powyższe na uwadze, organ odwoławczy podniósł, że pas drogowy,

a wraz z nim droga odpowiada działce ewidencyjnej. W związku z tym warunkiem występowania pasa drogowego jest istnienie działki ewidencyjnej, na której są zlokalizowane droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane

z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, a także urządzenia związane

z potrzebami zarządzania drogą. Wskazano, że w przedmiotowej sprawie opodatkowane działki przeznaczone są dla realizacji celu przemysłowego. Na części z nich utworzono drogi, które można określić drogami faktycznymi w przeciwieństwie do dróg (pasów drogowych) w znaczeniu prawnym. Zdaniem organu, jedynie drogi (pasy drogowe) spełniające prawne kryteria stanowią pasy drogowe wraz z drogami, które podlegają wyłączeniu spod opodatkowania na podstawie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W niniejszej sprawie drogi takie – według organu odwoławczego - nie występują.

W związku z tym – zdaniem organu - nie było potrzeby analizowania art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. Nr 243 z 2010r., poz. 1623, ze zm.), zawierającego definicję obiektu budowlanego. Brak bowiem pasa drogowego wraz z drogą powoduje, że nie można było uznać obiektów występujących na działce za obiekty budowlane związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu.

W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 4 pkt 1 i 2 ustawy z 21 marca 1985 r.

o drogach publicznych przez błędne przyjęcie, że o istnieniu drogi oraz obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu decydują przepisy ustawy z 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne,

- art. 2 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w związku z art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych i art. 29 ust. 1 Prawa geodezyjnego przez odmowę stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 r. na podstawie przepisów niebędących przepisami prawa podatkowego,

2. naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj.:

- art. 229 oraz art. 122 i art. 187 § 1 w zw. z art. 235 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa przez zaniechanie przez organy podatkowe podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrania całego materiału dowodowego

Uzasadniając skargę skarżąca wskazała, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy o wyłączeniu od opodatkowania podatkiem

od nieruchomości dróg wewnętrznych czy też obiektów budowlanych związanych

z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu decyduje geodezyjne wydzielenie liniami granicznymi gruntu, na którym zlokalizowana jest droga oraz budowla drogi. Organ podatkowy nie kwestionuje bowiem samego faktu, że w 2005 r. wyłączeniu

z opodatkowania podatkiem od nieruchomości podlegały zarówno drogi wewnętrzne jak i obiekty budowlane związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Z uwagi jednak na brak geodezyjnie wydzielonych linii granicznych gruntu dotyczących nieruchomości Spółki, które pozwoliłyby na ustalenie linii granicznych pasa drogowego, Kolegium niezasadnie uznało, że obiekty komunikacyjne nie podlegały w 2005 r. wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Zdaniem skarżącej, z przepisu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., będącego samodzielną podstawą do wyłączenia obiektów komunikacyjnych od opodatkowania podatkiem od nieruchomości, nie wynika, aby o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości decydowały jakiekolwiek inne kryteria poza samym faktem istnienia na gruncie obiektów budowlanych, tj. drogi lub obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługa ruchu.

Skarżąca nie zgodziła się z poglądem Kolegium, że wyłączenie obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu określone w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2005 r. uzależnione było od istnienia działki ewidencyjnej wydzielonej z otoczenia za pomocą linii granicznych. Skoro posiadane przez Spółkę obiekty budowlane są drogami i były zlokalizowane na gruncie, to zarówno drogi jak i grunty pod nimi nie podlegały podatkowi od nieruchomości, bez względu na to czy zostały geodezyjnie wydzielone liniami granicznymi.

Skarżąca podkreśliła także, że ze stanowisko Kolegium, zgodnie z którym warunkiem występowania pasa drogowego jest istnienie działki ewidencyjnej, a więc ciągłego obszaru gruntu, położonego w granicach jednego obrębu, jednorodnego pod względem prawnym, wydzielonego z otoczenia za pomocą linii granicznych, wynika, że o istnieniu pasa drogowego w efekcie decydują zapisy w ewidencji gruntów i budynków. Zdaniem Spółki, brak było jednak podstaw do uznania, że

o fakcie istnienia pasa drogowego, drogi, czy też obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu decydują zapisy w ewidencji gruntów i budynków, nie zaś sam fakt istnienia drogi, czy też takich obiektów budowlanych. Zapisy w ewidencji gruntów i budynków mogą być tylko i wyłącznie konsekwencją istnienia drogi i innych obiektów budowlanych związanych

z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu znajdujących się na gruncie, a nie odwrotnie. Innymi słowy, to nie zapisy w ewidencji gruntów i budynków decydują, czy na gruncie znajduje się droga i inne obiekty komunikacyjne. Sprowadzając sprawę ad absurdum można byłoby bowiem twierdzić, że grunt odpowiednio sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków kreowałby istnienie drogi, która na przykład nie istniałaby w ogóle w rzeczywistości.

Na poparcie swojego stanowiska skarżąca powołała wyroki sądów administracyjnych.

W ocenie skarżącej Spółki, Kolegium naruszyło także art. 2 oraz art. 217 Konstytucji RP, przyjmując, że podstawą do wyłączenia z opodatkowania dróg czy też obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem i zabezpieczeniem i obsługą ruchu są przepisy ustawy o drogach publicznych oraz skorelowane z nimi przepisy Prawa geodezyjnego. Natomiast w ocenie skarżącej, przepisy ustawy o drogach publicznych mogą byś stosowane jedynie w relacji z art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. i - jak podkreśliła Spółka - jedynie posiłkowo.

Zdaniem skarżącej, Kolegium naruszyło również przepisy Ordynacji podatkowej, a mianowicie art. 229 oraz art. 122 i art. 187 § 1 w związku z art. 235 Ordynacji, przez zaniechanie podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrania całego materiału dowodowego. Działania te miały zaś wpływ na wynik sprawy, gdyż w efekcie przyczyniły się do nieprawidłowego rozstrzygnięcia Kolegium odmawiającego Spółce stwierdzenia nadpłaty.

W celu wydania prawidłowej decyzji, Kolegium było zobowiązane przede wszystkim do ustalenia, czy Spółka faktycznie posiadała drogi wewnętrzne. Fakt ten jest jednak bezsporny, zdaniem skarżącej, ponieważ budowle dróg figurują w rejestrze środków trwałych Spółki (Spółka od dróg tych płaciła podatek od nieruchomości). W tym zakresie Spółka aktywnie uczestniczyła w prowadzonym przez organ podatkowy postępowaniu, udostępniając Prezydentowi wszelkie posiadane informacje i dokumenty pomagające w ustaleniu powierzchni dróg.

Końcowo podkreślono, że działania Prezydenta Miasta [...], dotyczące ustalenia powierzchni gruntów zajętych na drogi zostały podjęte dopiero w 2012 r.

a więc w momencie, gdy część dróg została już przez Spółkę rozebrana.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Skargę należało uwzględnić w części dotyczącej zaskarżonej decyzji Kolegium w zakresie obejmującym utrzymanie w mocy decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...] r. w części określającej zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 rok, jednakże z innych przyczyn niż wskazanych w skardze. W tej części zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. W pozostałym zakresie, a mianowicie, w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za 2005 rok, skargę jako niezasadną oddalono.

Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 rok w kwocie [...] zł oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 rok.

Decyzja ta wydana została po ponownym rozpoznaniu sprawy, gdyż wyrokiem z dnia 19 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Sz 402/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny poprzednio wydane w sprawie decyzje organu I i II instancji uchylił, zaś skarga kasacyjna Spółki została oddalona (wyrok NSA z dnia 10 grudnia 2008 r., sygn. akt II FSK 557/08,uznający stanowisko wyrażone w wyroku Sądu I instancji za prawidłowe).

W wyroku z dnia 19 grudnia 2007 r. Sąd uznał za uzasadnioną skargę w części dotyczącej opodatkowania dróg i w tym zakresie Sąd wskazał by organ podatkowy przy ponownym rozpatrywaniu sprawy dokonał ustalenia, czy drogi wewnętrzne na nieruchomości Spółki faktycznie istnieją

Sąd, kontrolując zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego pod kątem jej zgodności z prawem, stwierdził, że wydano ją z naruszeniem prawa skutkującym koniecznością wyeliminowania jej z obrotu prawnego w zakresie obejmującym utrzymanie w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] r. w części określającej zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 rok.

Kolegium, odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego w niniejszej sprawie, prawidłowo odniosło się do jego zawieszenia, wskazując na regulację prawną zawartą w art. 70 § 1 i 6 Ordynacji podatkowej, przyjmując, że w przedmiotowej sprawie zawieszenie biegu terminu przedawnienia w związku z wniesieniem przez Spółkę skargi do sądu administracyjnego trwało w okresie od 30 kwietnia 2007 r. (data złożenia skargi) do 11 marca 2009 r. (następny dzień po dniu doręczenia organowi podatkowego odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności). W związku z tym – jak wskazało Kolegium – przedawnienie zobowiązania podatkowego skarżącej Spółki w podatku od nieruchomości za 2005 rok nastąpi z końcem 2012 r., w konsekwencji uznając, że brak tym samym przeszkody do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2005 r. na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, co jednak nie znajduje oparcia w udokumentowanych ustaleniach faktycznych organu.

Bezsporną okolicznością jest, że przedmiotem rozpoznawanej sprawy jest zobowiązanie podatkowe skarżącej Spółki z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 rok.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010, Nr, 95, poz. 613 ze zm.), obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Okoliczności, o których tu mowa, zostały określone w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, zarówno w przepisach dotyczących podmiotów, jak i przedmiotów opodatkowania. W myśl regulacji zawartej w art. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, osoby prawne są obowiązane samodzielnie obliczać podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, a następnie wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy za poszczególne miesiące - w terminie do 15 - go dnia każdego miesiąca, a za styczeń do 31 stycznia.

Zatem, skoro zobowiązanie podatkowe osób prawnych z tytułu podatku od nieruchomości powstaje z mocy prawa, tj. z chwilą zaistnienia określonych okoliczności, z którymi przepisy prawa podatkowego wiążą powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej), to w rozpoznawanej sprawie ma zastosowanie pięcioletni termin przedawnienia określony w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, liczony od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W myśl z kolei art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania (tutaj: 30.04.2007 r.), stosownie zaś do art. 70 § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej, po zawieszeniu, termin przedawnienia biegnie dalej, od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności (tutaj: 11.03.2012 r.).

Analiza materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, a w szczególności zbadanie daty upływu terminu przedawnienia w podatku od nieruchomości za 2005 rok - który co do zasady upływał z dniem 31 grudnia 2010 r., ale w związku z tym, że w sprawie tej doszło do zawieszenia terminu przedawnienia w trybie art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej na okres, który trwał 1 rok 10 miesięcy i 10 dni (tj. od 30.04.2007 r. - data złożenia skargi do WSA na decyzję dotyczącą podatku od nieruchomości za 2005 r., zakończonej ww. wyrokiem NSA z dnia

10 grudnia 2008 r., II FSK 557/08, oddalającego skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA z dnia 19 grudnia 2007 r., I SA/Sz 402/07 – do 10.03.2009 r. -data doręczenia odpisu orzeczenia ze stwierdzeniem prawomocności) - prowadzi do wniosku, że termin przedawnienia w przedmiotowej sprawie upłynął w listopadzie 2012 r. (z dniem 10 listopada 2012 r.), natomiast zaskarżona decyzja organu odwoławczego została wydana w dniu [...] r., a zatem po upływie terminu przedawnienia.

Wskazać należy, że w odniesieniu do zobowiązań podatkowych powstających z mocy samego prawa (art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej), sam upływ terminu przedawnienia powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego bez względu na to, czy postępowanie podatkowe się toczy, czy też nie, czy znajduje się w fazie przed organem pierwszej, czy drugiej instancji, czy wreszcie decyzja stała się ostateczna. Zachodzi wówczas konieczność umorzenia tego postępowania (zob: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25.02.2010 r., sygn. akt II FSK 1594/08 - publikowane w internetowej bazie orzeczeń NSA: www.nsa.gov.pl). Przy czym, określony w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej pięcioletni okres przedawnienia zobowiązania podatkowego ulega wydłużeniu w przypadku wystąpienia okoliczności mających wpływ na jego bieg - stosownie do art. 70 § 2, § 3, § 4 i § 6 Ordynacji podatkowej, a ponadto - zgodnie z § 8 tego artykułu - zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym w ogóle nie ulegają przedawnieniu.

Jak wyżej wskazano, w rozpoznawanej sprawie 5 - letni okres przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącej Spółki w podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej - który co do zasady upływał z dniem

31 grudnia 2010 r., ale okres ten został wydłużony (na podstawie art. 70 § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej) o okres zawieszenia terminu przedawnienia (tj. o okres od 30.04.2007 r. do 10.03.2009 r.) - upływał z dniem 10 listopada 2012 r., natomiast decyzja organu odwoławczego została wydana w dniu [...] r., a zatem po upływie wydłużonego 5 – letniego terminu przedawnienia.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Kolegium wskazało, że podatek od nieruchomości za 2005 rok w kwocie [...] zł został zapłacony.

Podobne okoliczności, a mianowicie, zapłata kwoty podatku przed upływem terminu przedawnienia i upływ terminu przedawnienia, były przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w uchwale z dnia 3 grudnia 2012 r. wydanej w sprawie o sygn. akt I FPS 1/12 w związku z pytaniem sformułowanym w postanowieniu NSA z dnia 12 stycznia 2012 r. w sprawie sygn. akt I FSK 174/11,

a mianowicie: "czy w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia

1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. dopuszczalne jest w każdym czasie prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji Podatkowej)?". NSA w powołanej wyżej uchwale wskazał, że w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu tego stanowiska wskazano, że w art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej przewidziane zostały różne sposoby wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, a to zgodnie z art. 59 § 1 pkt 1 przez zapłatę zobowiązania podatkowego, jak również zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 na skutek przedawnienia. Kwestie przedawnienia uregulowano w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w ten sposób, że każde zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, a instytucja ta stanowi jedną

z form wygasania zobowiązaniowych stosunków prawnych. Po upływie terminu przedawnienia wierzyciel nie może skutecznie domagać się od dłużnika spełnienia zobowiązania, a instytucja ta służy zachowaniu pewności obrotu. Przedawnienie zobowiązań podatkowych dotyczy roszczeń majątkowych i uwzględniane jest z urzędu, jego zaś skutkiem jest wygaśnięcie zobowiązań.

Podatnik w procesie samoobliczenia swojego zobowiązania podatkowego

z różnych względów może zadeklarować i w konsekwencji wpłacić podatek w innej wysokości niż faktycznie istniejące, powstałe z mocy prawa zobowiązanie podatkowe. W związku z tym, zobowiązanie podatkowe, stosownie do treści art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej wygaśnie w całości tylko wówczas, gdy podatnik wpłaci podatek w takiej samej lub w wyższej kwocie niż wynikający ze zobowiązania podatkowego powstałego z mocy prawa. W takiej sytuacji zobowiązanie podatkowe przestaje istnieć. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego nie biegnie dalej. Odmienna sytuacja zachodzi, gdy podatnik wpłaca kwotę podatku mniejszą niż rzeczywista wysokość zobowiązania podatkowego. W tym przypadku następuje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w części zapłaconej. Natomiast w pozostałym zakresie zobowiązanie nadal istnieje. Dalej biegnie termin przedawnienia w stosunku do pozostałej części zobowiązania podatkowego. Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości powstaje z mocy prawa i rzeczywista jego wielkość nie jest pewna. W związku z tym nie wiadomo, czy zobowiązanie podatkowe wygasło w całości lub w części, a zatem, czy istnieje zobowiązanie podatkowe w pewnym zakresie. Dlatego też organ podatkowy jest uprawniony do weryfikacji samoobliczenia podatnika. Sytuacja zmienia się po upływie terminu przedawnienia przewidzianego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, nie ma już bowiem żadnych wątpliwości, że zobowiązanie wygasło w całości. Nawet bowiem, gdy zapłacony podatek był w niższej wysokości niż wynikający z mocy prawa, a zatem nastąpiło wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w części (art. 59

§ 1 pkt 1 O Ordynacji podatkowej), to w pozostałej istniejącej części wygasł na skutek przedawnienia. Z momentem upływu terminu przedawnienia nie ma zatem wątpliwości, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2005 rok wygasło w całości. Nie istnieje już stosunek prawny, nie ma zatem konieczności weryfikowania treści zobowiązania podatkowego. Nadto, przedawnienie, które pełni funkcje gwarancyjne i stabilizacyjne, we wszystkich gałęziach prawa jest instytucją zastrzeżoną na korzyść dłużnika. Szczególnie jest to istotne

w prawie podatkowym. Oznacza to, że podatnik może powoływać się na dobrodziejstwa płynące z instytucji przedawnienia. Takiego uprawnienia nie posiada zaś organ podatkowy, który nie może czerpać korzyści z faktu, że w terminie przedawnienia nie zdołał wydać ostatecznej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe.

Odnosząc powyższe stanowisko do rozpoznawanej sprawy należy podkreślić, że Sąd w pełni podziela zaprezentowany w cytowanej uchwale pogląd odnośnie procesowych konsekwencji upływu okresu przedawnienia skutkujących bezskutecznością orzekania w sprawie. Podkreślić też należy za poglądem wyrażonym w uchwale, że bezprzedmiotowość postępowania dotyczy orzekania

w sprawie, tj. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku a nie fazy postępowania. Dlatego też w przypadku stwierdzenia na etapie postępowania odwoławczego przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ odwoławczy powinien uchylić decyzję organu pierwszej instancji i umorzyć postępowanie

w sprawie (art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej. Jeśli bowiem zobowiązanie podatkowe wygasło na skutek przedawnienia (art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej) należy wyeliminować z obrotu prawnego nieostateczną decyzję organu pierwszej instancji określającą to zobowiązanie. Umorzenie wyłącznie postępowania odwoławczego, bez uchylenia decyzji, wywołałoby jedynie taki skutek, że decyzja organu pierwszej instancji określająca zobowiązanie podatkowe, które już wygasło, zyskałaby przymiot ostateczności, co pozostawałoby w sprzeczności z istotą przedawnienia.

Art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej daje możliwość organowi odwoławczemu uchylenia decyzji organu pierwszej instancji umorzenia postępowania w sprawie. Przepis ten winien być zastosowany m.in. w sytuacji, gdy przedawnienie zobowiązania zostanie stwierdzone przez organ odwoławczy. Ponieważ przyczyny umorzenia postępowania zostały wskazane tylko w art. 208 Ordynacji podatkowej (w innych przepisach zostały wskazane tylko przypadki, w których postępowanie kończy przez jego umorzenie) i przedawnienie zobowiązania zostało wskazane jako jedna z przesłanek bezprzedmiotowości postępowania skutkująca umorzeniem postępowania, wyjaśnienia wymaga, że nie stanowi ona podstawy do umorzenia postępowania w każdym przypadku, w szczególności nie stanowi podstawy umorzenia postępowania odwoławczego. Daje natomiast organowi odwoławczemu możliwość umorzenia postępowania w sprawie ze względu na przedawnienie zobowiązania na etapie postępowania odwoławczego, oczywiście po uchyleniu decyzji organu pierwszej instancji (art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej).

Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie opowiada się za poglądem akceptowanym w orzecznictwie i piśmiennictwie (np. Ordynacja podatkowa Komentarz S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat,

M. Niezgódka-Medek, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, s. 274, że umorzenie samego postępowania odwoławczego nie wyeliminuje z obrotu prawnego decyzji określającej zobowiązanie, które wygasło. Decyzja nie wygasa ani na skutek przedawnienia, ani na skutek umorzenia postępowania odwoławczego, nie staje się też bezprzedmiotowa. Zastosowanie trybu określonego w art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej w sposób prosty i szybki prowadzi do eliminacji z obrotu prawnego takiej decyzji i zakończenia postępowania w sprawie, co koreluje z ustanowioną w art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej zasadą szybkości postępowania. Realizując normy prawne art. 125 Ordynacji podatkowej organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Umorzenie postępowania odwoławczego, a następnie ewentualne wszczęcie i prowadzenie postępowania, np. w trybie art. 258 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w sytuacjach takich jak występująca w niniejszej sprawie, zbędnie wydłuża czas, w jakim decyzja może zostać wyeliminowana z obrotu prawnego oraz zbędnie pochłania czas organu podatkowego. Zastosowanie art. 258 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej jest uzasadnione wówczas, gdy nie zostało wniesione odwołanie od decyzji określającej zobowiązanie, które uległo przedawnieniu (sprawa nie była rozpoznawana w trybie odwoławczym).

W ponownym postępowaniu organ odwoławczy, uwzględniając powyższe uwagi, winien zastosować powołaną uchwałę NSA z dnia 3 grudnia 2012 r. sygn. akt I FPS 1/12, odnieść się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego w kontekście zapłaty podatku od nieruchomości za 2005 r. i wydać stosowne rozstrzygnięcie merytoryczne w sprawie.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, Sąd uznał, że odnoszenie się do zarzutów skargi dotyczących zasadności opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2005 rok jest przedwczesne na tym etapie postępowania, wobec konieczności odniesienia się w pierwszej kolejności do zagadnień związanych z przedawnieniem zobowiązania podatkowego i bezprzedmiotowością postępowania w sprawie.

W odniesieniu natomiast do pozostałej części zaskarżonej decyzji Kolegium utrzymującej w mocy decyzje organu I instancji w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za 2005 rok z wniosku skarżącej z dnia 5 października 2004 r., Sąd stwierdził, że organ wykonał wskazania Sądu wyrażone w ww. wyroku WSA z dnia 19 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/SZ 402/07, i podziela stanowisko organu odwoławczego, poparte racjami prawnymi oraz materiałem dowodowym, w tym protokołem z oględzin nieruchomości, że istniejące na działce [...] faktycznie drogi (pasy drogowe) - gdyż przysposobione jedynie jako drogi i place, częściowo bowiem wyłożone płytami betonowymi, częściowo utwardzone w inny sposób, na części zaś umieszczono krawężniki - nie posiadają statusu prawnego drogi, nie są bowiem drogami (pasami drogowymi) w znaczeniu prawnym, które podlegają wyłączeniu spod opodatkowania. Nie spełniają one bowiem kryteriów wymaganych obowiązującymi wówczas w tym zakresie przepisami prawa (ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne, rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków), przywołanymi prawidłowo przez organ odwoławczy. Z uwagi na brak geodezyjnie wydzielonych linii granicznych gruntu dotyczących nieruchomości Spółki, co jest wymagane wskazanymi przez organ odwoławczy przepisami prawa, które pozwoliłyby na ustalenie linii granicznych pasa drogowego, uzasadnione jest przyjąć, że obiekty komunikacyjne nie podlegały w 2005 r. wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Z wykazu zmian danych ewidencyjnych działki wynika, że działki nr [...] , jak i wcześniej działka [...] , oznaczone były symbolem "Ba", co oznacza tereny przemysłowe (stosownie do § 68 rozporządzenia z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków ( Dz. U. Nr 38, poz. 454). Działki te mają powierzchnię: działka nr [...] – [...] ha, działka nr [...] – [...] ha.

Przepisy prawa nie dopuszczają sposobu ustalenia powierzchni działek zajętych pod drogi wewnętrzne ([...] m²), a mianowicie, po obrysie gruntów - jak to wskazała skarżąca Spółka. A tym samym uznać należy, że w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy takie drogi (pasy drogowe) w znaczeniu prawnym nie istnieją. Brak zatem drogi (pasa drogowego) powoduje, że nie można uznać obiektów występujących na działkach [...] za obiekty budowlane związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, o jakich mowa w art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U.

z 2002 r., Nr 9, poz. 84 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 9 grudnia

2003 r. do dnia 31 grudnia 2006 r. Tym samym zaistniała podstawa do odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 r.

Wskazać nadto należy, że złożenie w dniu [...] r. ponownego wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektą deklaracji, nastąpiło przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku o nieruchomości za 2005 rok, a zatem podlegał rozpoznaniu niezależnie od wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. Trafnie jednak organ – rozstrzygając ten wniosek - przywołał art. 81b w związku z art. 80 Ordynacji podatkowej, wskazując, że w świetle tych przepisów takie korekty nie wywołują skutków prawnych, gdyż z dniem 25 października 2005 r. doszło w stosunku do skarżącej Spółki do wszczęcia postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2005 rok. Prowadzenie takiego postępowania podatkowego skutkuje zawieszeniem prawa do złożenie korekty deklaracji, co świadczy, że korekta złożona w dniu 15 listopada 2007 r. nie wywołuje skutków prawnych, a w konsekwencji brak podstaw do stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 r.

Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję Kolegium w zakresie obejmującym utrzymanie w mocy decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...] r. w części określającej zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 rok wobec stwierdzenia naruszenia innych przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zaś na podstawie art. 151 P.p.s.a., w części dotyczącej decyzji organu I instancji w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za 2005 rok, skargę jako bezzasadną należało oddalić

O niewykonywaniu zaskarżonej decyzji w części uchylonej, stosownie do pkt 1 sentencji wyroku, orzeczono na podstawie art. 152 P.p.s.a., zaś o zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. Koszty postępowania, obejmowały wpis od skargi w kwocie [...] zł, opłatę skarbową od pełnomocnictwa procesowego w kwocie [...] zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika - radcy prawnego w wysokości [...] zł, stosownie do § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) w związku z § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2002 r., Nr 163, poz.1349).