Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Ka 3015/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2004-02-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący – Sędzia NSA Eugeniusz Christ /spr./ Sędziowie NSA Marek Kołaczek NSA Przemysław Dumana Protokolant st. ref. Halina Modliszewska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 stycznia 2004 r. sprawy ze skargi "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości o d d a l a s k a r g ę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. po rozpatrzeniu odwołania "A" spółki z o. o. w S. utrzymało w mocy na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.) decyzję Prezydenta Miasta J. z dnia [...]r., nr [...] w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za okres od 1 stycznia 2002r. do 31 maja 2002 r. oraz określenia wysokości zaległości w podatku od nieruchomości na dzień wydania decyzji wraz z należnymi odsetkami za zwłokę.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że podatnik wnosząc odwołanie i domagając się uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i stwierdzenia przedmiotowej nadpłaty powoływał się na przysługujące mu zwolnienie na mocy przepisu art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Następnie przywołał treść wskazanego wyżej przepisu ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r., nr 9, poz. 84), zgodnie z którym zwalnia się od podatku od nieruchomości budowle wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego i zajęte pod nie grunty.

Podniósł, że z powyższego zwolnienia korzystało do końca 2000 r. przedsiębiorstwo państwowe "Polskie Koleje Państwowe", a po wejściu w życie ustawy z 8 września 2000 r. o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego PKP, utworzone przez PKP. S.A. spółki, które realizują zadania w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Stąd też – jak podkreślono – budowle kolejowe należące wcześniej do PKP, jako przedsiębiorstwa transportu publicznego i wykorzystywane wyłącznie do prowadzonego przez to przedsiębiorstwo publicznego transportu kolejowego korzystały ze zwolnienia podatkowego na mocy art. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Nadmieniono przy tym, że z przedmiotowego zwolnienia nie korzystały natomiast budowle wydzierżawione przez PKP innym jednostkom gospodarczym oraz budowle kolejowe, np. bocznice należące do przedsiębiorstw nie świadczących usług w zakresie publicznego transportu kolejowego.

Zdaniem organu drugiej instancji, że z powołanego wyżej przepisu wynika, iż zwolnienie dotyczy budowli kolejowych, ale przesłanką jego zastosowania jest wykorzystywanie tych budowli wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Następnie stwierdził, że strona posiada koncesję, wydaną w dniu [...] 1998 r., na wykonywanie działalności gospodarczej polegającej na zarządzaniu liniami kolejowymi należącymi do kopalni. Podkreślił oraz podniósł, że strona w żaden sposób nie udowodniła, że budowle kolejowe i znajdujące się pod nimi grunty, wymienione w załącznikach do deklaracji podatkowej za 2002 r., nie są wykorzystywane przez kopalnię na własne potrzeby, lecz wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego.

Zauważył, że sam fakt, iż są one udostępniane innym przewoźnikom pozwala wyciągnąć wniosek, że w pierwszej kolejności wykorzystuje się je na potrzeby prowadzonej przez kopalnię działalności gospodarczej, a dopiero w drugiej kolejności na potrzeby innych przewoźników, wśród których być może znajdują się również przewoźnicy kolejowi realizujący zadania w zakresie transportu publicznego. Wyraził pogląd, że termin "publiczny" jest przeciwieństwem "prywatnego", to coś przeznaczonego do użytku zbiorowego, powszechnego. Zdaniem organu drugiej instancji, w takim znaczeniu używa się terminu "publiczny" w ustawie samorządowej, gdy zamiennie określane są zadania publiczne i sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym. W konkluzji stwierdził, że transport węgla czy piasku dla potrzeb podatnika, przy wykorzystywaniu linii kolejowych należących do niego, jest zaspokojeniem jego własnych potrzeb, które z pewnością nie mają charakteru "publicznych".

Ponadto uznał za słuszny pogląd, że dla powstania nadpłaty konieczne jest, aby nienależny podatek był faktycznie zapłacony w zawyżonej wysokości, a nie tylko wskazany w skorygowanej deklaracji podatkowej.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego "A" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w S. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, ze względu na naruszenie prawa materialnego i prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy.

W obszernym uzasadnieniu skargi strona skarżąca streściła dotychczasowy przebieg postępowania oraz stanowisko organów pierwszej i drugiej instancji orzekających w sprawie. Następnie podniosła, że kluczowym dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy jest dokonanie wykładni pojęcia "publiczny transport kolejowy", stawiając tezę, że przeprowadzając taką wykładnię należy zastosować wykładnię językową. Następnie odwołała się do definicji tego pojęcia zawartych w różnych słownikach języka polskiego i zauważyła, iż w podstawowym i najbardziej rozpowszechnionym znaczeniu "publiczny" to tyle co "powszechny", "dostępny dla wszystkich". Ponadto słowo "publiczny" ma także znaczenie poboczne, w którym zbliża się ono do terminu "państwowy" czy "społeczny" (związany z instytucjami czy urzędami), jako przeciwieństwo "prywatnego". Tym samym dla rozstrzygnięcia w jakim znaczeniu termin ten został użyty w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych należy zdaniem skarżącej oprzeć się o kontekst systemowy, a zatem o treść obowiązujących regulacji w zakresie rodzajów i zasad wykonywania transportu kolejowego. Wskazała na uregulowania ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. nr 96, poz. 591 z późn. zm.) oraz rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Wodnej z dnia 6 września 2001r. w sprawie szczegółowych zasad udostępniania linii kolejowych oraz współdziałania zarządów kolei między sobą i z przewoźnikami kolejowymi (Dz. U. nr 102, poz. 1126).

Podkreśliła, że zgodnie z tymi przepisami zarząd kolei ma obowiązek udostępnienia linii kolejowych każdemu zainteresowanemu przewoźnikowi kolejowemu. Oznacza to, zdaniem skarżącej, że zarząd kolei świadczy usługi dostępne dla każdego podmiotu uprawnionego do wykonywania przewozów kolejowych. Zauważyła, że w następstwie wprowadzenia w życie UTK uchwalona została ustawa z dnia 8 września 2000 r. o komercjalizacji i restrukturyzacji przedsiębiorstwa państwowego "Polskie Koleje Państwowe" (Dz. U. nr 84, poz. 948) dostosowująca strukturę i działalność PKP do regulacji wynikających z UTK. Podstawowym skutkiem wejścia w życie UKR było przekształcenie przedsiębiorstwa państwowego PKP w spółkę akcyjną PKP S.A. (komercjalizacja) oraz utworzenie przez PKP S.A. spółek przewozowych, spółki zarządzającej liniami kolejowymi oraz innych spółek. W ten sposób działalność PKP została dostosowana do wymogów UTK, poprzez utworzenie spółki zarządzającej liniami – PKP Polskie Linie Kolejowe S.A. (PLK S.A.) oraz spółek świadczących usługi w zakresie różnego rodzaju przewozów kolejowych – między innymi "B" S.A., "C" Sp. z o.o., "D" z o.o. Jednocześnie wraz z wejściem w życie UKR utraciła moc ustawa z 6 lipca1995r. o przedsiębiorstwie państwowym "Polskie Koleje Państwowe" (Dz. U. nr 95, poz. 474 z późn. zm.). Od tego momentu PKP S.A. i spółki utworzone w wyniku jej restrukturyzacji działają wyłącznie na podstawie ogólnych przepisów regulujących prowadzenie działalności gospodarczej, prawa handlowego, przepisów o prowadzeniu działalności w zakresie transportu kolejowego oraz prawa przewozowego. W odróżnieniu od nieobowiązującej już ustawy o PKP, która określała dawne przedsiębiorstwo państwowe PKP jako "Przedsiębiorstwo transportu publicznego", żadne z aktualnie obowiązujących przepisów prawnych nie przyznają PKP i spółkom z niej wydzielonym żadnego szczególnego statusu umożliwiającego kwalifikowanie prowadzonej przez te podmioty działalności "publicznego transportu kolejowego".

Tak więc każdy z podmiotów zarządzających liniami kolejowymi (w tym zarówno skarżący jak i wydzielone z PKP Polskie Linie Kolejowe S.A.) działają na podstawie tych samych przepisów, wydanej w tym samym trybie koncesji, a także objęte są takim samym zakresem obowiązków udostępniania (na zasadach UTK) linii kolejowych wszystkim spełniającym ustawowe wymogi przewoźnikom, jak również każda z nich działa na zasadach komercyjnych, w celu zarobkowym. Zdaniem strony skarżącej, nie można zatem przyjąć, iż takiego samego rodzaju działalność, wykonywana na takich samych zasadach i w oparciu o te same przepisy, w przypadku jednego podmiotu miałaby stanowić "publiczny" transport kolejowy, a w przypadku pozostałych podmiotów transport "niepubliczny". Tego rodzaju rozróżnienie kłóciłoby się z konstytucyjną zasadą równości opodatkowania.

Skarżąca wyraziła pogląd, że obowiązujący stan prawny prowadzi do wniosku, że albo działalność w zakresie publicznego transportu kolejowego wykonywana jest przez wszystkie podmioty świadczące usługi w zakresie zarządzania i udostępniania linii kolejowych uprawnionym przewoźnikom, albo też "publiczny transport kolejowy" jest tzw. pojęciem pustym, ponieważ na gruncie obowiązujących przepisów, żadna działalność w zakresie transportu kolejowego nie ma charakteru "publicznego".

Zdaniem skarżącej skoro jako podmiot świadczący usługi w zakresie transportu kolejowego zgodnie z przepisami UTK, polegające na zarządzaniu liniami kolejowymi oraz udostępnianiu ich (na zasadach wynikających z UTK oraz przepisów wykonawczych) wszystkim zainteresowanym korzystaniem z nich koncesjonowanym przewoźnikom kolejowym, to wykonuje działalność polegającą na "publicznym transporcie kolejowym" w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Kolejna część skargi dotyczyła problemu, czy skarżąca wykorzystuje posiadane przez siebie linie kolejowe "wyłącznie" na cele transportu kolejowego, czy też – jak wywodził organ drugiej instancji – jedynie "udostępnia" je przewoźnikom, w pierwszej kolejności wykorzystując je "na własne potrzeby". Strona skarżąca stwierdziła, że z przedmiotowej linii kolejowej (należącej do skarżącej) korzystają między innymi tacy przewoźnicy jak "E" Sp. z o.o., "B" S.A., "F", "G" S.A., "H" S.A. czy "I" Sp. z o.o. Dodano, że z uwagi na okoliczność, że skarżący posiada jednocześnie koncesję na świadczenie usług w zakresie przewozów, linia kolejowa wykorzystywana jest także przez przewoźnika "A" Sp. z o.o., który dokonuje przewozów określonych towarów na zlecenie wszelkich zainteresowanych tego rodzaju przewozem podmiotów. Podkreśliła, że posiada łącznie [...] km linii kolejowych z czego [...] km jest ogólnodostępnych dla każdego podmiotu uprawnionego do dokonywania przewozów (zaś pozostałe [...] km wykorzystywane jest na własne potrzeby działalności skarżącego). Transport towarów (w tym wydobytych i sprzedanych przez skarżącego surowców i materiałów) odbywa się wyłącznie na rzecz osób trzecich, zlecających przewóz określonych towarów we wskazane miejsce. Z tego względu – zdaniem skarżącej – towary te nie są przewożone "na własne potrzeby" skarżącej, a na zasadach świadczenia usługi przewozu wobec zleceniodawców. Z tego względu podstawowy argument mający uzasadnić zaskarżoną decyzję jest chybiony.

Strona wskazała, że wykorzystuje "na własne potrzeby" zarządzaną przez siebie linię kolejową jedynie w celach remontowych, naprawczych względnie modernizacyjnych. Zauważyła, iż gdyby przyjąć, że korzystanie z linii kolejowej "wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego" miało oznaczać, iż zwolnienie nie dotyczy tych linii kolejowych, na których realizowane są jakiekolwiek przewozy nie w interesie osób trzecich tylko samego zarządzającego lub przewoźnika to prowadziłoby to do absurdu i przepis ten nie mógłby znaleźć zastosowania w żadnym przypadku (łącznie z działalnością PKP PLK S.A.).

W końcowej części skargi strona skarżąca podniosła zarzut naruszenia przepisów postępowania podatkowego, stwierdzając, że organ podatkowy nie przeprowadził stosownego i wyczerpującego postępowania dowodowego zmierzającego do wyjaśnienia czy skarżący wykorzystuje należące do niego linie kolejowe wyłącznie na cele publicznego transportu kolejowego.

Jej zdaniem organy podatkowe naruszyły art. 187 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej. Opierając się na bogato cytowanym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, stwierdziła, że nie do przyjęcia jest takie rozumienie koncepcji prowadzenia postępowania dowodowego, przy którym organ administracji przyjmuje całkowicie bierną postawę, ograniczając się jedynie do oceny, czy strona udowodniła fakty stanowiące podstawę jej żądania, czy nie i przerzucając w konsekwencji obowiązek wyjaśnienia sprawy na stronę (wyrok NSA z dnia 26.10.1984 r., sygn. akt II SA 1205/84 oraz B. Adamiak, J. Borkowski, Komentarz do Kodeksu postępowania administracyjnego, CH Beck, wyd. 3, s. 56).

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, a w szczególności, że " A" jest koncesjonowanym podmiotem gospodarczym prowadzącym bardzo szeroką działalność gospodarczą, w tym jest podmiotem uprawnionym do zarządzania liniami kolejowymi. Działalność ta zdaniem organu odwoławczego nie polega wyłącznie na udostępnianiu linii innym koncesjonowanym przewoźnikom, gdyż skarżąca wykorzystuje zarządzane linie kolejowe zarówno na rzecz osób trzecich, jak i na potrzeby własnej działalność gospodarczej polegającej na działalności wydobywczej, transporcie i sprzedaży towarów. Z tych przyczyn nie może korzystać z przedmiotowego zwolnienia podatkowego, gdyż linie te nie są wykorzystywane wyłącznie dla potrzeb publicznego transportu kolejowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż wbrew zawartym w niej twierdzeniom zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego czy procesowego w stopniu mogącym mieć lub mającym wpływ na wynik rozstrzygnięcia.

Na wstępie należy zauważyć, że kwestią sporną w niniejszej sprawie była kwestia zakresu zastosowania w 2002 r. zwolnienia podatkowego przewidzianego w przepisie w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r., nr 9, poz. 84), zgodnie z którym "zwalnia się od podatku od nieruchomości budowle wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego i zajęte pod nie grunty".

Zgodnie z brzmieniem tego przepisu trzeba stwierdzić, że ustawa warunkuje nabycie prawa do zwolnienia podatkowego od dwóch kumulatywnych przesłanek. Są nimi: sposób wykorzystania nieruchomości oraz charakter tego wykorzystywania.

Wskazać bowiem należy, że z woli prawodawcy przedmiotowe zwolnienie przysługiwać będzie wobec wymienionych w tym przepisie nieruchomości, które wykorzystywane są na potrzeby publicznego transportu kolejowego (przesłanka pierwsza) a przy tym wykorzystanie to ma charakter wyłączny (przesłanka druga).

Tak więc dla rozstrzygnięcia sporu konieczne jest dokonanie wykładni przedmiotowego przepisu, którego znaczenia należy szukać w zwrocie "publiczny transport kolejowy". W tej kwestii Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela i uznaje za własne poglądy prawne i ich motywy przedstawione w uzasadnieniu wyroku tutejszego Sądu w sprawie o sygnaturze I SA/Ka 2848/02 przytaczając je jako stanowiące prawidłową zdaniem Sądu wykładnię omawianego przepisu.

Wskazane wyżej pojęcie nie zostało zdefiniowane w przepisach analizowanej tu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Stosownej definicji nie zawiera także obowiązująca w dacie branej pod uwagę w niniejszej sprawie ustawa z 27 czerwca 1997 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. nr 96, poz. 591 z późn. zm.). Stąd też sposobu pojmowania spornego pojęcia poszukiwać należy w drodze jego wykładni.

Skoro więc zachodzi taka potrzeba to roztrząsane tu pojęcie, jako kluczowe dla ustalenia prawa do zwolnienia podatkowego, należy interpretować przede wszystkim z wykorzystaniem reguł wykładni językowej. Wniosek taki jest bowiem konsekwencją utrwalonej linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w takich przypadkach jak niniejszy akcentuje, że interpretacja wszelkich norm o charakterze "ulgowym" (a zatem także i ich tworzących ją elementów), stanowiących istotne odstępstwo od zasady powszechności i sprawiedliwości, winno być prowadzone przede wszystkim w oparciu o zasady wykładni gramatycznej [językowej] (por.: m. in. uchwałę NSA z 18.09.1995 r., sygn. VI SA 5/95 – ONSA z 1995 r., nr 4, poz. 151).

Mając powyższe na względzie zauważyć trzeba, że w języku potocznym zasadniczy trzon spornego pojęcia ("publiczny") pojmowany jest jako "dotyczący ogółu ludzi, służący ogółowi, przeznaczony, dostępny dla wszystkich; ogólny, powszechny, społeczny, nieprywatny" (vide: "Słownik Języka Polskiego" PWN pod red. prof. M. Szymczaka; PWN W–wa 1999 r., tom II, str. 1022).

Definicja ta wskazuje zatem na tę okoliczność, że coś co jest "publiczne" (tu "transport") dostępne jest w istocie rzeczy dla publiczności, pod którym to pojęciem rozumie się pewną "zbiorowość, ogół ludzi" (vide: "Słownik ...", op. cit., str. 1022).

Dlatego uznać można, że w języku potocznym "publiczny transport kolejowy" pojmować należy jako transport, który jest dostępny zarówno dla każdego podmiotu świadczącego usługi w zakresie przewozów kolejowych jak również dla każdego człowieka, który chciałby z niego skorzystać.

Wsparcia dla tego poglądu poszukiwać można w wykładni historycznej analizowanego tu pojęcia. Otóż w dacie uchwalania ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, która przewidziała przedmiotowe zwolnienie obowiązywała ustawa z 02.12.1960 o kolejach (Dz. U. z 1989 r., nr 52, poz. 310 z późn. zm.). Przepis art. 2 ust. 2 i 3 tej ustawy wyjaśniał przy tym, że "przez koleje użytku publicznego rozumie się koleje przeznaczone do publicznego przewozu osób i przesyłek", zaś "przez koleje użytku niepublicznego rozumie się koleje służące do wyłącznego użytku eksploatujących je jednostek". Wyraźnie zatem zaakcentowano w tych definicjach, że koleje (transport) publiczny, w przeciwieństwie do niepublicznego, realizuje przewozy zarówno pasażerskie jak i towarowe, które dostępne są dla ogółu.

W aktualnie obowiązującej zaś ustawie z 28 marca 2003r. (Dz. U. nr 86, poz. 789 z późn. zm.) stwierdzono w art. 4 pkt 19, że przez "obowiązek służby publicznej" rozumie się – "zobowiązanie przewoźnika kolejowego do zapewnienia, na warunkach określonych ustawą, wykonywania po określonych liniach kolejowych przewozów kolejowych, spełniających określone wymogi co do regularności i taryf, których przewoźnik ten nie wykonałby, kierując się jedynie interesem handlowym". W definicji tej przyjęto zatem odmienną metodę regulacji aniżeli w przepisach przywołanych wyżej. Pojęcie "publiczności" transportu, rozumianego tu jako służba, połączono bowiem z interesem ekonomicznym podmiotu świadczącego przewozy kolejowe. Niemniej jednak także i w tym przypadku regulacja ta zestawiona z dalszymi przepisami ustawy jednoznacznie wskazuje, że cechy takie posiada transport ogólnie dostępny dla potencjalnych klientów, a więc publiczności.

Równocześnie zwrócić należy uwagę na fakt, że przywołana wyżej regulacja prawnopodatkowa uzależnia przyznanie zwolnienia podatkowego od drugiego jeszcze warunku, który określić można jako warunek "wyłączności" (wykorzystania budowli i związanych z nimi gruntów na potrzeby transportu publicznego). Analiza tego warunku prowadzi do wniosku, iż wymienione w niej nieruchomości tylko wtedy korzystać będą ze zwolnienia podatkowego, gdy wykorzystywane są wyłącznie na potrzeby transportu publicznego. W konsekwencji tego, gdy nieruchomości te służą zarówno na potrzeby transportu publicznego jak i "prywatnego", tj. realizowanego na potrzeby własne jednostek, które je użytkuje, to byłyby one wyłączone spod działania przedmiotowego zwolnienia. Nieruchomości takie nie byłyby bowiem wykorzystywane wyłącznie (podkreślenie Sądu) na potrzeby publicznego transportu kolejowego, przez co warunek "wyłączności" nie byłby dochowany. Okoliczność taka stanowiłaby zatem, w ocenie składu orzekającego, przeszkodę dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia podatkowego, która to konsekwencja wynika wprost z treści przywołanej na wstępie regulacji art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Należy tu zauważyć, iż podobną wykładnię językową omawianego przepisu przeprowadzono w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 listopada 2001r. sygnatura akt I SA/Gd 2120/00 stwierdzając, że znaczenie tego przepisu trzeba poszukać w zwrocie "publiczny transport kolejowy" i za prawidłowe należało uznać sięgnięcie do definicji słownikowej, która "publiczny" określa przede wszystkim jako służący ogółowi, odnoszący się do ogółu ludzi. "Słowo "publiczny" w rozpatrywanym kontekście wskazuje na dychotomiczny podział transportu kolejowego – na publiczny i prywatny (niepubliczny). Użycie w omawianym przepisie słowa " wyłącznie" dobitniej podkreśla ten podział" (ONSA 2003/1/20).

Z akt sprawy wynika, że skarżąca oparła swe żądania w zakresie stwierdzenia nadpłaty tylko i wyłącznie na zmianie regulacji prawnych dotyczących transportu kolejowego. Nie wykazała jednak ażeby mimo obowiązku udostępniania własnych linii kolejowych innym przewoźnikom realizowano po nich publiczny transport kolejowy w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Sama możliwość realizacji takiego transportu jest niewystarczająca dla przyznania przedmiotowego zwolnienia. Nie wykazała także przesłanki wyłączności, tj. tego ażeby przedmiotowe nieruchomości służyły wyłącznie do zaspokajania potrzeb transportu.

Co prawda skarżąca uważa, iż postępowanie dowodowe w tym zakresie winny przeprowadzić organy podatkowe. Zauważyć wszakże trzeba, iż skarżąca skorygowała swą pierwotną deklarację podatkową wnosząc o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości. Tym samym więc winna ona wykazać zasadność przesłanek, na których opiera swe żądanie. Aczkolwiek bowiem w postępowaniu podatkowym nie obowiązuje wynikająca z art. 6 Kodeksu cywilnego reguła dowodowa, to niemniej w orzecznictwie sądowym utrwalony jest pogląd, że ciężar dowodu obciąża w takich przypadkach tego, kto z danego faktu wyprowadza dla siebie korzystne skutki prawne (por. m. in.: wyrok NSA z dnia 11 lutego 1998 r., sygn. I SA/Ka 1173/96 – System Informacji Prawniczej Wyd. Praw. "LEX" w Sopocie – Lex nr 32730). Sprawia to zatem, że podniesione w tym zakresie zarzuty trudno uznać za uzasadnione.

Reasumując zatem powyższe rozważania stwierdzić należy, iż w ocenie Sądu, że wniosek organów podatkowych, w tym zwłaszcza organu odwoławczego, wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału jest zasadny zwłaszcza wobec faktu, że reguły postępowania dowodowego naruszone nie zostały. Oceniając zaś zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji uznać trzeba jego zgodność z dyspozycją art. 210 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.).

W sumie zatem Sąd, dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji, nie mógł postawić organom orzekającym w sprawie zarzutu naruszenia prawa i to takiego, który mógłby mieć wpływ na wynik rozpatrywanej sprawy. Tylko zaś taki zarzut, należycie uzasadniony, mógłby stanowić podstawę uwzględnienia skargi, na co wcześniej już zwrócono uwagę.

Na koniec należy stwierdzić, że strona skarżąca ani w odwołaniu ani w skardze nie kwestionowała przedmiotowej decyzji organów podatkowych co do zasad i sposobu określenia wysokości zaległości w podatku od przedmiotowej nieruchomości tak co do kwoty jak i wysokości należnych z tego tytułu odsetek. Brak skargi w tym zakresie przemawia za ustaleniem, że co do okoliczności stanowiących podstawę tej decyzji strona skarżąca nie miała żadnych zastrzeżeń poza tymi, które podniosła w odniesieniu do odmowy stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości.

Z tych przyczyn skoro przedmiotowa decyzja odpowiada prawu Sąd na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270/ w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm./ orzekł jak w wyroku.