Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1518/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-05-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3 pkt 2, art. 14b § 1 i 2, art. 146 § 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 31 maja 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 28 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 1976/13 w sprawie ze skargi W. sp. z o.o. z siedzibą w L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania o udzielenie pisemnej interpretacji 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od W. sp. z o.o. z siedzibą w L. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści złotych) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1.1 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 28 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 1976/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu po rozpoznaniu skargi W. sp. z o.o. z siedzibą w L. (dalej: "spółka", "wnioskodawca"), uchylił postanowienie Ministra Finansów – w imieniu którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w P. z dnia 30 sierpnia 2013 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

1.2 Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji wskazał, że Dyrektor Izby Skarbowej w P. utrzymał w mocy swoje postanowienie z dnia 25 lipca 2013 r. odmawiające spółce wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Spółka zwróciła się z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa dotyczącej skutków utworzenia nowej spółki (dalej: "A") przez podział strony - w świetle art. 17 ust 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm. dalej: "u.p.d.o.p."). Wśród szeregu innych pytań, wnosiła o udzielenie odpowiedzi na następujące pytania :

1. Czy podjęcie decyzji alternatywnej do wygaszenia zezwolenia 2011, zakładającej zachowanie zezwolenia 2011 i przydzielenie istniejącego zezwolenia na działanie w specjalnej strefie ekonomicznej w planie podziału nowopowołanej spółce A., i przeniesienie części obecnie zatrudnionych w spółce pracowników do A., skutkiem czego w H. pozostałoby zatrudnionych mniej niż 990 pracowników, oznaczałoby naruszenie art. 17 ust. 1 pkt. 34 u.p.d.o.p. i skutkowałoby utratą prawa do zwolnienia podatkowego?

2. Czy w przypadku wygaszenia dotychczasowego zezwolenia 2011 i przeprowadzenia podziału spółki, gdy A. w miejsce wygaszonego przez wnioskodawcę zezwolenia 2011 otrzyma nowe zezwolenie 2013, w świetle art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. oraz związanych z nim przepisów strefowych, istnieje możliwość zaliczenia wydatków kwalifikowanych, poniesionych przez spółkę w ramach dotychczasowego zezwolenia 2011, na poczet wydatków inwestycyjnych, do których poniesienia zobowiązany będzie A., treścią nowego zezwolenia 2013?

W wyniku formalnoprawnej analizy złożonego wniosku organ stwierdził, że zagadnienie nr 1 nie stanowi przedmiotu dającego podstawę do wydania interpretacji indywidualnej, oraz że zagadnienie nr 2 nie dotyczy interesu prawnopodatkowego spółki, lecz nowo zawiązanej spółki A. Z tych powodów wydał postanowienie, o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie.

Po rozpoznaniu zażalenia wniesionego przez spółkę , organ utrzymał w mocy swoje postanowienie. W uzasadnieniu wskazał, że wprawdzie pytanie postawione przez spółkę zawiera art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., to istota sprawy sprowadza się nie tyle do treści (wykładni) tego przepisu, lecz jego zastosowania do przytoczonego we wniosku opisu sprawy. Zdaniem organu ocena przedstawionego w pytaniu stanu faktycznego nie jest objęta wskazanym przepisem, tj. możliwością jego zinterpretowania w przedstawionym opisie sprawy. Nie można w tej sytuacji dokonać wykładni wskazanego przepisu. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności sporny przepis, nie reguluje bowiem tej kwestii i nie daje odpowiedzi na zadane przez wnioskodawcę pytanie. Organ wskazał, że istotą podniesionego problemu jest natomiast zagadnienie, które dotyczy zbadania spełnienia warunków określonych w wydanym zezwoleniu na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (SSE) w odniesieniu do opisywanego przez wnioskodawcę podziału spółki i przeniesienia części pracowników zatrudnionych obecnie w spółce do A.

Odnosząc się do drugiego pytania organ wskazał, że osobą legitymowaną do wystąpienia o wydanie interpretacji indywidualnej może być wyłącznie osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny, który może powodować określone konsekwencje w zakresie prawa podatkowego. Odstępstwo od zasady, że z wnioskiem o interpretację może wystąpić podmiot zainteresowany przewiduje art. 14n § 1 Ordynacji podatkowej (dalej: "Ord. pod."). Wynika z niego, że z wnioskiem o interpretację, która będzie dotyczyła spółki, mogą wystąpić również osoby planujące jej utworzenie. Oceniając treść pytania, organ uznał, że interpretacja indywidualna w tym przedmiocie dotyczyłaby zatem bezpośrednio spraw podatkowych spółki powstałej w wyniku podziału, a nie samego wnioskodawcy.

W skardze wniesionej do Sądu spółka zarzuciła naruszenie:

- art. 14b § 1 i 2, w zw. z art. 3 pkt. 1 i 2 Ord. pod., przez utrzymanie w mocy postanowienia z dnia 25 lipca 2013 r., czego skutkiem jest odmowa wydania interpretacji indywidualnej , oparta na nieuzasadnionym założeniu, że merytoryczne rozpatrzenie wniosku wykraczałoby poza uprawnienia przysługujące organowi w ramach postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji prawa podatkowego;

- art. 14n § 1, w zw. z art. 14 b § 2 Ord. pod., przez utrzymanie w mocy tego postanowienia, czego skutkiem jest niewydanie interpretacji indywidualnej oraz uzasadnienie odmowy wszczęcia postępowania brakiem legitymacji po stronie spółki;

- 14b § 5 oraz art. 165a § 1 Ord. pod. a nadto art. 121 w zw. z art. 14h Ord. pod..

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

1.3 Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga jest zasadna, aczkolwiek nie wszystkie z podniesionych zarzutów zasługują na uwzględnienie. Jak zauważył odmowa udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego odnośnie dwóch z szeregu innych pytań zadanych przez spółkę, spowodowana była odmiennymi i nie pozostającymi ze sobą w związku przyczynami.

Sąd wskazał, że istota sporu w zakresie pytania 1 sprowadza się do oceny tego co należy rozumieć pod pojęciem przepisów prawa podatkowego, których interpretacji – na wniosek zainteresowanego, w jego indywidualnej sprawie – dokonuje Minister Finansów. Organ odmówił udzielenia interpretacji indywidualnej wskazując, że ocena przedstawionego w pytaniu stanu faktycznego nie jest objęta możliwością jego zinterpretowania w przedstawionym opisie sprawy. Według organu intencją wnioskodawcy było uzyskanie oceny, czy nie naruszy przepisów o działalności w SSE, a przepisy te nie są przepisami prawa podatkowego. Sąd zauważył, że kluczowy dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy jest art. 17 ust. 1 pkt. 34 u.p.d.o.p., który określa przedmiot zwolnienia nie tylko przez wskazanie, że jest nim dochód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, ale także określa granice zwolnienia (czyniąc to przez odesłanie do przepisów o pomocy publicznej). Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych definiuje ponadto dochód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy i określa, kiedy podatnik traci prawo do zwolnienia oraz jego obowiązki w razie utraty zwolnienia. Ustawa podatkowa dla ustalenia treści normy dotyczącej zwolnienia przedmiotowego wymaga zatem jedynie uzupełnienia przez przepisy co do maksymalnej wielkości zwolnionego dochodu i przepisy ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych. Przepis ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych wskazuje ogólnie możliwość zwolnienia przedmiotowego. W zakresie przesłanek tego zwolnienia odsyła natomiast do przepisów ustaw podatkowych, nie dając możliwości odtworzenia na ich podstawie pełnej normy dotyczącej zwolnienia, a wręcz przeciwnie - przepis ten wskazuje, że zwolnienie udzielane jest na zasadach określonych w przepisach ustaw podatkowych. Art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007r., Nr 42, poz. 274 ze zm. – dalej: "u.s.s.e.") jest, w ocenie Sądu, przepisem odsyłającym i nie określa podstawowych warunków tego zwolnienia, pozostawiając to ustawie podatkowej. Zwolnienie dochodu osiąganego z działalności gospodarczej prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej w związku z tym posiada swoje źródło w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych i nie jest zwolnieniem udzielonym na podstawie przepisów odrębnych. Ustawa o podatku dochodowym nie określa warunków wydawania i cofania zezwoleń na działalność w SSE lecz odsyła do regulacji przewidzianych w ustawie z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych. Skoro ustawa o podatku dochodowym uzależnia utratę prawa do zwolnienia podatkowego od cofnięcia zezwolenia, organ wydający interpretację musi dokonać ustalenia, czy warunek ten jest spełniony. Dopiero po dokonaniu takiego ustalenia organ może wskazać skutki utraty zwolnienia. W tym względzie musi ocenić, czy opisane we wniosku "przydzielenie" zezwolenia nowo powstałej spółce jest tożsame z "cofnięciem zezwolenia", o którym mowa w art. 17 ust 5 u.p.d.o.p. Sąd zauważył, że pojęcia przepisów prawa podatkowego, o którym mowa w art. 14b § 1 Ord. pod., nie można ograniczyć wyłącznie do ustaw, które w tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mający rzeczywisty wpływ na ich opodatkowania Z tych względów zasadny okazał się, zdaniem Sądu, zarzut naruszenia przez organ art. 14b ust 1 i 2 w zw. z art. 3 Ord. pod.

W ocenie Sądu nie zasługują natomiast na uwzględnienie pozostałe zarzuty skargi, w tym w szczególności zarzut naruszenia art. 14n Ord. pod. W postępowaniu w sprawie wydania interpretacji indywidualnej nie występuje strona postępowania, lecz zainteresowany i nie mają zastosowania przepisy zawarte w art. 133 i art. 133a Ord. pod., których art. 14h nie wprowadza do postępowania "interpretacyjnego". Organ nie bada, więc interesu prawnego wnioskodawcy, ale to, czy jest on "zainteresowany" w uzyskaniu interpretacji. Zdaniem Sądu stanowisko organu o braku podstaw do uznania spółki za zainteresowanego jest prawidłowe, ponieważ wnioskowana interpretacja miała dotyczyć sytuacji podatkowej spółki z o.o., która ma powstać na skutek wydzielenia części działalności prowadzonej dotychczas przez spółkę. Z wniosku wynika przy tym, że wnioskodawca nie obejmie udziałów w nowo tworzonej spółce, a skoro pytanie dotyczy możliwości korzystania przez nowoutworzoną spółkę ze zwolnienia podatkowego, to nie dotyczy bezpośrednio spółki, lecz odrębnego podmiotu. U podstaw sporu legło natomiast stanowisko, iż spółka nie posiada również statusu osoby, o której mowa w art. 14n § 1 Ord. pod. Sąd zgodził się ze stwierdzeniem organu, iż indywidualny charakter sprawy danego wnioskodawcy przekłada się na podmiot, który ma zostać przez niego utworzony, nie zaś inne podmioty powiązane gospodarczo lub kapitałowo. Zgodnie z art. 14n § 1 Ord. pod. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej może być złożony przed powstaniem spółki a powinny go złożyć osoby planujące jej utworzenie. W okolicznościach wskazanych we wniosku w istocie to wspólnicy spółki, a nie spółka, planują utworzenie nowej spółki i tylko oni mogą wystąpić o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie dotyczącym działalności spółki z o.o. Wobec tego zasadnie organ odmówił wszczęcia postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej uprawnień nowopowstałej spółki. Jednakże wobec faktu, że w tej sprawie wystąpiło wskazane wyżej naruszenie przepisów o postępowaniu, w ocenie Sądu, zaistniały przesłanki uzasadniające usunięcie zaskarżonych decyzji z obrotu prawnego.

2.1 W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku pełnomocnik organu, zaskarżając go w całości na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej: "p.p.s.a."), zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego, mające istotny wpływ na wynik sprawy tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 14b § 1 i 2 i w zw. z art. 3 pkt 2 Ord. pod. przez przyjęcie, że nie zachodziły podstawy do wydania postanowienia z dnia 30 sierpnia 2013 r. oraz postanowienia poprzedzającego ( z dnia 25 lipca 2013 r.) albowiem zdaniem Sądu organ oceniając przedstawiony stan sprawy błędnie przyjął, że "intencją wnioskodawcy było uzyskanie oceny czy nie naruszy przepisów o SSE, a przepisy te nie są przepisami prawa podatkowego", tym samym w ocenie Sądu ocena przedstawionego w spornym pytaniu stanu faktycznego jest objęta możliwością jego zinterpretowania, gdyż stanowi interpretacje przepisów prawa podatkowego.

Przy tak sformułowanym zarzucie autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu oraz zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania według norm przepisanych. 2.2 Spółka nie wniosła odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1 Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej. Przy tak zakreślonych granicach kontroli kasacyjnej zakres rozważań na obecnym etapie postępowania ograniczony został do kwestii związanych z odmową wszczęcia przez organ interpretacyjny postępowania w wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zagadnienia nr 1. Jedynie bowiem w tym zakresie Sąd pierwszej instancji zakwestionował prawidłowość odmowy wszczęcia przez organ postępowania interpretacyjnego z tego powodu, że zagadnienie to nie stanowi przedmiotu dającego podstawę do wydania interpretacji indywidualnej. W tym też zakresie organ zaskarżył wyrok Sądu pierwszej instancji skargą kasacyjną . Sąd uznając zarzuty skargi w pozostałym zakresie za bezzasadne, podzielił natomiast stanowisko organu o braku podstaw do uznania spółki za "zainteresowanego", a tym samym braku po jej stronie legitymacji do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zagadnienia nr 2. Spółka poglądu tego nie zakwestionowała, nie wnosząc skargi kasacyjnej. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, tak zidentyfikowanym sporze należało przyznać rację organowi interpretacyjnemu. Zgodnie z art. 14b § 1 Ord. pod., minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Należy zgodzić się z konkluzją Sądu pierwszej instancji, że przepisami prawa podatkowego są nie tylko te zamieszczone w ustawach o tytule podatkowym. Stosownie bowiem do treści art. 3 pkt 2 Ord. pod. ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polska umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Z kolei art. 3 pkt 1 Ord. pod. stanowi, że pod pojęciem ustaw podatkowych rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Tym niemniej, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przedstawione sporne zagadnienie wykracza poza interpretację przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 14b § 1 Ord. pod. Należy zauważyć, że według opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) zawartego we wniosku spółka dysponuje trzema zezwoleniami na działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej tzw.: Zezwolenia 1998 i 2006 oraz powołane w pytaniu Zezwolenie 2011 - udzielone do dnia 15 kwietnia 2017 r. Przewidziane w nim warunki prowadzenia działalności na terenie SSE to: poniesienie wydatków inwestycyjnych do 31 grudnia 2015 r. w kwocie 120.000.000 zł; zwiększenie zatrudnienia do 990 pracowników i utrzymanie go do 31 grudnia 2016 r. oraz zakończenie inwestycji do 31 grudnia 2015 r. W ramach planowanej reorganizacji działalności W. sp. z o.o., polegającej na podziale spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, zaplanowano rozdzielenie prowadzonej obecnie działalności i przyporządkowanie jej do dwóch odrębnych podmiotów - spółek H. oraz A. Składniki majątku, które pozostaną w spółce H., jak i majątek przechodzący na nowozawiązaną spółkę A. spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wydatki inwestycyjne dotychczas ponoszone przez spółkę na podstawie zezwoleń "strefowych" zostaną przypisane stosownie do przydzielenia poszczególnych środków trwałych do obu tych podmiotów. Tym samym podział wydatków dających prawo do zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych będzie się wiązał z podziałem rzeczowych aktywów trwałych, określonym w planie podziału. Nakłady na nabycie składników majątku poniesione zostały przede wszystkim w ramach Zezwoleń 1998 i 2006. W wyniku podziału i jego rejestracji H. stanie się sukcesorem w zakresie praw i obowiązków wnioskodawcy ( w tym pomocy publicznej) przewidzianych w planie podziału, w tym posiadanych zezwoleń na działalność "strefową". Wnioskodawca postanowił wystąpić do Ministra Gospodarki o wygaszenie Zezwolenia 201, ale rozważa także rozwiązanie alternatywne polegające na przydzieleniu go w planie podziału spółce A. W takim przypadku weryfikacja tego czy wnioskodawca wywiązał się z nałożonego na niego warunku wymaganego poziomu zatrudnienia powinna, jego zdaniem, uwzględniać łączny poziom zatrudnienia w obu spółkach. Wobec tak sformułowanego opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) rozstrzygnięcie spornego zagadnienia wymaga odwołania się do przepisów ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych. Zgodnie ze wskazanym w pytaniu wnioskodawcy art. 17 ust 1 pkt 34 u.p.d.o.p. wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Zgodnie zaś z ust. 4 tego przepisu zwolnienie to przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Według ust. 5 w razie cofnięcia zezwolenia, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, podatnik traci prawo do zwolnienia i jest obowiązany do zapłaty podatku za cały okres korzystania ze zwolnienia podatkowego. Z regulacji tej wynika, że przesłanką korzystania z analizowanego zwolnienia podatkowego jest posiadanie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie określonej strefy oraz spełnienie określonych w nim warunków. Zgodnie z art. 16 ust. 1 u.s.s.e. podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z pomocy publicznej. Według ust. 2 zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki dotyczące w szczególności: wielkości zatrudnienia przez określony czas określonej liczby pracowników oraz dokonania przez przedsiębiorcę inwestycji o określonej wartości i w określonym terminie. Natomiast zgodnie z ust. 4 i ust. 5 przepisu minister właściwy do spraw gospodarki, po zasięgnięciu opinii zarządzającego strefą, w drodze decyzji udziela, cofa i zmienia zezwolenie, przy czym cofnięcie i zmiana zezwolenia następują na warunkach określonych w art. 19 ust. 2 – 4. Z kolei w myśl art. 19 ust 1 zezwolenie wygasa z upływem okresu, na jaki została ustanowiona strefa. Zgodnie natomiast z ust. 3 przepisu zezwolenie może być cofnięte albo zakres lub przedmiot działalności określony w zezwoleniu może zostać ograniczony, jeżeli przedsiębiorca: 1) zaprzestał na terenie strefy prowadzenia działalności gospodarczej, na którą posiadał zezwolenie, lub 2) rażąco uchybił warunkom określonym w zezwoleniu, lub 3) nie usunął uchybień stwierdzonych w toku kontroli, o której mowa w art. 18, w terminie do ich usunięcia wyznaczonym w wezwaniu ministra właściwego do spraw gospodarki, lub, 4) wystąpił z wnioskiem o cofnięcie zezwolenia albo ograniczenie zakresu lub przedmiotu działalności określonego w zezwoleniu. Nadto minister do spraw gospodarki może na wniosek przedsiębiorcy, z pewnymi ograniczeniami zmienić zezwolenie (ust. 4), bądź stwierdzić wygaśnięcie zezwolenia na wniosek przedsiębiorcy, który np. nie skorzystał z pomocy publicznej, udzielonej zgodnie z ustawa, na podstawie tego zezwolenia (ust. 5). Należy odnotować, że sama spółka przedstawiając własne stanowisko w omawianej kwestii zauważyła, że w pierwszej kolejności należałoby zbadać, czy przeniesienie w wyniku podziału części zatrudnionych dotychczas pracowników, do nowopowstałej spółki, w wyniku czego ilość pracowników zatrudnionych w H. będzie niższa niż przewidziana w Zezwoleniu 2011, stanowi naruszenie przepisów skutkujące zastosowaniem sankcji z art. 19 u.s.s.e. oraz rozważała czy dokonanie podziału nie stanowi rażącego uchybienia warunkom określonym w tym zezwoleniu. Z kolei Sąd pierwszej instancji skonstatował, że skoro ustawa o podatku dochodowym uzależnia utratę prawa do zwolnienia podatkowego od cofnięcia zezwolenia, organ wydający interpretację musi dokonać ustalenia, czy warunek ten jest spełniony. Dopiero po dokonaniu takiego ustalenia organ może wskazać skutki utraty zwolnienia. Jak wyżej wskazano zezwolenie może być cofnięte albo określony w nim zakres może zostać ograniczony jeżeli przedsiębiorca zaprzestał na terenie strefy działalności, na którą miał zezwolenie lub rażąco uchybił warunkom określonym w zwolnieniu, albo nie usunął stwierdzonych w toku kontroli uchybień bądź na wniosek samego przedsiębiorcy. Jedynym, zaś upoważnionym organem do wydania decyzji o cofnięciu zwolnienia, lub jego ograniczenia jest minister gospodarki – po zasięgnięciu opinii zarządzającego strefą. Należy zatem zgodzić się z organem interpretacyjnym, że nie jest władny do badania czy przeprowadzenie opisanego we wniosku sposobu podziału spółki i przydzielenie Zezwolenia 2011 spółce A. nie będzie stanowiło podstawy do jego cofnięcia na podstawie art. 19 ust. 3 u.s.s.e. Okoliczność ta, stanowiąca element stanu faktycznego, jest natomiast kluczowa dla oceny prawnopodatkowych skutków opisanego we wniosku zdarzenia tj. zachowania lub utraty zwolnienia podatkowego o jakim mowa 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Prawidłowo zatem organ interpretacyjny uznał, że tak sformułowane we wniosku zagadnienie nie może stanowić podstawy do wydania interpretacji indywidualnej, co oznacza, że zarzut skargi kasacyjnej jest uzasadniony. 3.2 Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości a uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, na podstawie art. 188 w zw. z art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę spółki jako bezzasadną. O zasądzeniu na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a.