Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1552/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-01-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 162, 150, 223
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Sędziowie sędzia WSA Dorota Dziedzic- Chojnacka, (sprawozdawca), , sędzia WSA Anna Zaorska, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 17 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi A. G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 18 maja 2018 r. A. G. (zwana dalej: "Skarżąca", "Strona", "Podatnik") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na wydane przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W.(dalej: "DIAS", "organ odwoławczy") postanowienie z dnia [...] kwietnia 2018 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. ("NUS") wydał wobec Skarżącej decyzję z dnia [...] września 2017 r. Decyzję tę uznano za doręczoną w dniu 9 października 2017 r. w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej: "O.p."), o czym świadczą adnotacje Poczty Polskiej dokonane na kopercie i zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki poleconej. Przesyłkę Poczta Polska S.A. awizowała dnia 25 września 2017 r. i dnia 3 października 2017 r.

Decyzja kierowana była na adres Strony: [...] W., ul. [...], wskazany przez osobę prowadzącą działalność gospodarczą na własne nazwisko jako adres głównego miejsca wykonywania działalności gospodarczej i jako adres do doręczeń.

Pismem z dnia 12 grudnia 2017 r. - wpływ do urzędu skarbowego 14 grudnia 2017 r. - Strona wniosła odwołanie, a wraz z nim wniosek o przywrócenie terminu do złożenia tego odwołania.

W uzasadnieniu wniosku Strona wskazała, że decyzję doręczano w okresie, gdy jej działalność gospodarcza była zawieszona. Zdaniem Strony w okresie zawieszenia działalności organ powinien kierować korespondencję na adres zamieszkania, a nie na adres ujawniony w CEIDG. Strona wskazała, że w dniu 21 grudnia 2016 r. wygasła umowa najmu pomieszczenia biurowego w nieruchomości przy ul. [...]. Po tej dacie Strona nie miała żadnej informacji o tym, że jest do niej kierowana jakakolwiek korespondencja.

Zdaniem Strony adnotacje Poczty, o tym że adresat "pod wskazanym adresem jest nieznany", nie dawały organowi podatkowemu podstaw do uznania za skutecznie doręczoną decyzję skierowaną na adres ul. [...],[...] W. Powyższe okoliczności zobowiązywały organ podatkowy co najmniej do wyjaśnienia kwestii faktycznego miejsca zamieszkania Podatnika. Organ nie podjął jednak żadnych czynności, żeby zweryfikować adres Podatnika, pomimo jasnych sygnałów, że przesyłki nie są odbierane na kierowany adres. Organ powinien zwrócić się do innych organów podatkowych czy Zakładu Ubezpieczeń Społecznych i ustalić te informacje. Brak podjęcia tych działań należy zakwalifikować jako działanie organu z rażącym naruszeniem zasadny zaufania do organów.

Zdaniem Strony, działanie organu podatkowego, który wysyłał korespondencję w sprawie raz na adres wskazany w CEIDG, raz na dawny adres zamieszkania, raz zaś pod oba adresy jednocześnie, dowodzi, że organ zdawał sobie sprawę, że doręczenie korespondencji przedsiębiorcy pod adres prowadzonej działalności gospodarczej w okresie jej zawieszenia nie jest skuteczne. Dlatego też organ wysyłał również korespondencję pod adres, który uznał za adres miejsca zamieszkania Podatnika. Ustalony jednak przez organ podatkowy adres był błędny, bowiem od listopada 2012 r. podatnik nie zamieszkuje pod adresem ul. [...],[...] W. Dowodzą tego zeznania podatkowe Podatnika, w których wskazał inny adres miejsca zamieszkania. Żadna z przesyłek zaadresowana pod ww. adres nie została skutecznie doręczona w toku postępowania podatkowego, wszczętego postanowieniem z dnia [...] października 2016 r., skoro w zeznaniu PIT-37 za 2015 r., PIT-36L za 2016 r. Podatnik wskazał już adres miejsca zamieszkania jako: ul. [...],[...] W. Zdaniem Strony o zmianie adresu zamieszkania organ został powiadomiony w rocznym zeznaniu podatkowym.

Strona podniosła, że decyzja określająca zobowiązanie podatkowe nigdy nie została Podatnikowi doręczona na właściwy adres, a tym samym Strona nie wiedziała o jej istnieniu. O istnieniu rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji, Strona dowiedziała się w wyniku podjęcia czynności egzekucyjnych i zajęcia rachunków bankowych podatnika w dniu 5 grudnia 2017 r. W związku z faktem, że Skarżąca nie otrzymała żadnego pisma dotyczącego prowadzonego postępowania, nie można uznać, aby w jakikolwiek sposób bez swojej winy uchybiła terminowi do złożenia odwołania od decyzji.

Przywołanym na wstępie postanowieniem z dnia [...] kwietna 2018 r. DIAS odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

W uzasadnieniu DIAS wskazał, że z danych dotyczących aktualizowania przez Stronę (osobę fizyczną prowadzącą działalność na własne nazwisko) danych adresowych zgłaszanych organom wynika, że Strona w informacjach zgłaszanych do CEIDG - mowa tutaj o danych ujawnionych przez Stronę we wniosku złożonym 21 września 2015 r., (wniosek o wpis informacji o zawieszeniu działalności gospodarczej) jako adres głównego miejsca wykonywania działalności podała: ul. [...], W. [...]. Adres ten Strona wskazała także jako adres dla doręczeń. DIAS zauważył, że w złożonym zeznaniu PIT-37 za 2015 r. i PIT-36L Strona wskazała jako adres zamieszkania adres inny niż dotychczas zgłoszony organom podatkowym, lecz okoliczności te pozostają bez wpływu na aktualność informacji podanych przez Stronę do CEIDG.

W ocenie organu odwoławczego, okoliczności te nie stanowią podstawy do przyjęcia zaistnienia przesłanki uprawdopodobnienia braku winy w niedochowaniu terminu. Z okoliczności tych nie wynika bowiem, by wskazany przez Stronę adres prowadzonej działalności gospodarczej uległ zmianie w związku ze zmianą miejsca zamieszkania. Dokumenty te potwierdzają wyłącznie to, iż adres głównego miejsca prowadzonej działalności jest inny niż adres miejsca zamieszkania Strony, co w ocenie DIAS jest okolicznością nie do polemizowania. Nie wynika z nich natomiast, czy wobec zmiany miejsca zamieszkania Strona dołożyła należytej staranności, aby zapobiec skutkowi związanemu z nieterminowym złożeniem odwołania od decyzji organu pierwszej instancji.

Niemniej jednak organ odwoławczy zauważył, że Strona nie przedstawiła ani dokumentów, ani nawet nie wskazała okoliczności uprawdopodabniających realną niemożność dokonania zmian w CEIDG - jako powołanej przez Stronę okoliczności uprawdopodabniającej brak jej winy w uchybieniu terminowi. Przedstawione dokumenty potwierdzają jedynie fakt, iż były to adresy różne.

W niniejszej sprawie, zdaniem organu odwoławczego, argumentacja o braku winy Strony nie może ograniczać się do twierdzenia o podaniu adresu miejsca zamieszkania w zeznaniu rocznym, albowiem zawarte w rozpatrywanym wniosku wyjaśnienia w żaden sposób nie uprawdopodabniają, że Strona podejmowała działania mające na celu zapobieżenie uchybieniu terminowi, co następnie stanowiłoby punkt wyjścia do oceny staranności działania i uprawdopodobnienia braku winy. Zatem oceniając zachowanie Strony i biorąc pod uwagę obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od osoby dbającej należycie o swoje interesy, nie można uznać, że w niniejszej sprawie wystąpiła przeszkoda, której Strona nie mogła w żaden sposób usunąć, ani której nie mogła zapobiec w okresie od 10 października 2017 r. do 23 października 2017 r.

W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca sformułowała żądanie uchylenia postanowienia DIAS z dnia [...] kwietnia 2018 r. oraz zasądzenia na jej rzecz kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.

W skardze zarzucono naruszenie:

1. art. 162 § 1 O.p. w zw. z art. 165 § 1 i 4 O.p. w zw. z art. 148 § 1 i 2 pkt 2 O.p. w zw. z art. 150 § 1 i 4 O.p. w zw. z art. 123 § 1 O.p. w zw. z art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 228 § 1 pkt 1 O.p. poprzez wadliwe stwierdzenie, że po stronie Skarżącej nie zachodzi brak zawinienia w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, podczas gdy Skarżąca nie posiadała faktycznie i obiektywnie wiedzy o prowadzonym względem niej postępowaniu podatkowym, bowiem nie została zawiadomiona o jego wszczęciu, jak również nie miała wiedzy o innych kierowanych względem niej przez organ podatkowy pismach, w tym również o wydaniu decyzji wymiarowej skierowanej na adres, pod którym Podatnik nie prowadził faktycznie działalności (bowiem ta była zawieszona), a decyzja została uznana za doręczoną w trybie art. 150 O.p. w chwili, kiedy Podatnik był już wykreślony z rejestru przedsiębiorców prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą oraz pomimo że ze zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzji wynika, że przesyłka nie została doręczona, bowiem "adresat pod wskazanym adresem nie jest znany", co oznacza, że nawet gdyby uznać, że postępowanie podatkowe zostało skutecznie wszczęte, a decyzja wymiarowa skutecznie doręczona, to uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nie było przez Podatnika zawinione, bowiem ten nie posiadał wiedzy o toczącym się postępowaniu, a wobec przerzucania na stronę postępowania odpowiedzialności za skutki wadliwego doręczenia pism w toku postępowania naruszenie również zasady wzbudzania zaufania uczestników postępowania do władzy publicznej;

2. art. 162 § 1 O.p. poprzez jego błędną, rozszerzającą wykładnię, skutkującą żądaniem przez organ, aby strona uprawdopodobniła, że podejmowała działania, aby zapobiec skutkowi związanemu z nieterminowym złożeniem odwołania, podczas gdy przepis nie nakłada na wnioskodawcę obowiązku uprawdopodobnienia, że podejmował działania, aby zapobiec skutkowi związanemu z nieterminowym złożeniem odwołania, w szczególności w sytuacji, gdy nie wiedział o skierowaniu do niego decyzji, jak również, gdy nawet nie wiedział, że jest względem niego prowadzone jakiekolwiek postępowanie podatkowe, przez co żądanie przez organ uprawdopodobnienia okoliczności niewymienionych w przepisie należy uznać za niedopuszczalne;

3. art. 217 § 2 O.p. w zw. z art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 124 O.p. wobec niewskazania w uzasadnieniu postanowienia konkretnych argumentów, które w ocenie organu powodują, że okoliczności powołane przez Skarżącą we wniosku o przywrócenie terminu oraz w pismach składanych w toku sprawy, nie mogą być uznane za uprawdopodobniające brak winy Skarżącej w niedochowaniu terminu.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Wniesiona w tej sprawie skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem kontroli sądowo-administracyjnej w tej sprawie jest postanowienie DIAS z dnia [...] kwietnia 2018 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

W myśl art. 162 O.p.:

"§ 1. W razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy.

§ 2. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin.

§ 3. Przywrócenie terminu do złożenia podania przewidzianego w § 2 jest niedopuszczalne.

§ 4. Przepisy § 1-3 stosuje się do terminów procesowych".

Art. 163 O.p. stanowi zaś, iż:

"§ 1. W sprawie przywrócenia terminu postanawia właściwy w sprawie organ podatkowy.

§ 2. W sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia postanawia ostatecznie organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia.

§ 3. Na postanowienie, o którym mowa w § 1, służy zażalenie".

W świetle brzmienia powyższych przepisów O.p., stwierdzić należy, iż zarzuty Strony podniesione w skardze, jak i zażaleniu, do którego skarga się odwołuje, uznać należy za bezzasadne. Sąd podziela w pełni stanowisko DIAS zaprezentowane w sprawie.

Nie ulega wątpliwości, że aby skutecznie rozpoznać wniosek o przywrócenie terminu, konieczne jest jednoznaczne stwierdzenie, że do uchybienia terminu doszło. Brak uchybienia terminu oznacza niedopuszczalność postępowania prowadzonego w zakresie jego przywrócenia. Ponadto, przywrócenie terminu dla dokonania określonej czynności uzależnione jest od spełnienia łącznie czterech przesłanek, którymi są: złożenie wniosku o przywrócenie terminu w tym zakresie przez zainteresowanego (1); w stosownym terminie przewidzianym w ustawie (2); uprawdopodobnienie braku winy zainteresowanego w uchybieniu terminu (3) oraz dokonanie wraz ze złożeniem wniosku czynności, dla której był określony termin (4) (por. wyrok NSA z 25 kwietnia 2017 r. sygn. akt I FSK 1756/15, dostępny na www.nsa.gov.pl).

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę stwierdza, iż w dniu [...] kwietnia 2018 roku DIAS wydał postanowienie w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Skarga Strony na powyższe postanowienie została nieprawomocnie oddalona wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 17 stycznia 2019 r. sygn. III SA/Wa 1551/18. A zatem Sąd przyjmuje, iż Strona uchybiła terminowi do wniesienia odwołania.

Zważyć jednak należy, iż Strona w tym zakresie prezentuje sprzeczne twierdzenia. Z jednej bowiem strony, Skarżąca wnosi o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, a więc sama uznaje, iż termin ten upłynął, a ona mu uchybiła, z drugiej strony kwestionuje samo istnienie skarżonej decyzji (s. 6 skargi) oraz jej doręczenie w trybie art. 150 O.p. (s. 18 skargi).

W tym kontekście należy powołać wyrok NSA z dnia 29 listopada 2018 r. sygn. I FSK 1423/16, CBOSA, zgodnie z którym: "Instytucja przywrócenia terminu, której przesłanki podlegały badaniu w niniejszej sprawie, służy do kwestionowania skutków doręczenia przez awizo - jej celem jest nie tyle wykazanie, że doręczenie nie zostało dokonane, co uchylenie ujemnych skutków w zakresie terminów, jakie się wiążą dla strony z tym doręczeniem. Oznacza to, że w celu uchylenia się od negatywnych następstw przyjętej przez ustawodawcę fikcji prawnej strona musi uprawdopodobnić np. że nie wiedziała o oczekującym na nią w placówce pocztowej piśmie. (...) Jednocześnie w toku postępowania, (...) pełnomocnik skarżącej podniósł zarzut naruszenia art. 150 § 2 O.p. wskazując, że nie doszło do doręczenia decyzji w sposób zastępczy. (...) Powyższe twierdzenia są wzajemnie sprzeczne. Z jednej strony skarżąca wnosi o przywrócenie uchybionego terminu, wskazując na okoliczności, które w jej ocenie uprawdopodobniają brak winy w niedopełnieniu czynności procesowej w terminie. Z drugiej strony zaś wywodzi, że nie doszło do skutecznego doręczenia decyzji w trybie zastępczym. To ostatnie twierdzenie w istocie sprowadza się do tezy, że termin do złożenia odwołania nie rozpoczął biegu, a zatem wniesionego w dniu (...) r. odwołania nie można uznać za złożone po upływie ustawowego terminu. Zatem skarżąca nie może się domagać przywrócenia uchybionego terminu w sytuacji, gdy uważa, że termin ten nie rozpoczął swojego biegu. Instytucja przywrócenia terminu ma bowiem zastosowanie do sytuacji, gdy strona nie kwestionuje tego, że nie dopełniła czynności procesowej w ustawowym terminie, a twierdzi jedynie, że uchybienie to nastąpiło z powodu zaistnienia okoliczności faktycznych niezawinionych przez nią".

Powyższy pogląd zaprezentowany w wyroku WSA tutejszy Sąd z całości podziela i przyjmuje za swój. Sąd uznaje, iż Strona nie może się domagać przywrócenia uchybionego terminu w sytuacji, gdy uważa, że termin ten nie rozpoczął swojego biegu, kwestionując sam fakt istnienia decyzji czy fakt jej doręczenia.

Jak słusznie bowiem stwierdził NSA w przytoczonym powyżej wyroku z dnia 29 listopada 2018 r. sygn. I FSK 1423/16, CBOSA: "(...) należy zatem w pierwszej kolejności przesądzić, czy w sposób skuteczny, odpowiadający wymogom ustawowym, przewidzianym w art. 150 O.p., nastąpiło doręczenie zastępcze przedmiotowej decyzji. Zgodnie bowiem z art. 223 § 2 O.p. termin do wniesienia odwołania biegnie od dnia doręczenia decyzji stronie. Taka ocena prawna (...) powinna zostać dokonana w postępowaniu dotyczącym kontroli sądowej postanowienia w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania".

W tym kontekście Sąd rozpoznający niniejszą sprawę ponownie podnosi, iż w dniu [...] kwietnia 2018 roku DIAS wydał postanowienie w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Skarga Strony na powyższe postanowienie została nieprawomocnie oddalona wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 17 stycznia 2019 r. sygn. III SA/Wa 1551/18. A zatem Sąd rozpoznający niniejszą sprawę przyjmuje, iż Strona uchybiła terminowi do wniesienia odwołania, co oznacza, iż została spełniona pierwsza główna przesłanka, aby skutecznie rozpoznać wniosek o przywrócenie terminu.

W związku z powyższym, Sąd zbadał, czy spełnione są pozostałe cztery warunki dla przywrócenia terminu. Należy przypomnieć, że są nimi: złożenie wniosku o przywrócenie terminu w tym zakresie przez zainteresowanego (1); w stosownym terminie przewidzianym w ustawie (2); uprawdopodobnienie braku winy zainteresowanego w uchybieniu terminu (3) oraz dokonanie wraz ze złożeniem wniosku czynności, dla której był określony termin (4).

Niewątpliwe w sprawie jest: złożenie podpisanego odwołania i wniosku o przywrócenie terminu (dnia 12 grudnia 2017 r.) w terminie 7 dni od dowiedzenia się o uchybieniu terminowi przez Stronę (tj. dnia 5 grudnia 2017 r.). Sporne jest natomiast uprawdopodobnienie braku winy Skarżącej w uchybieniu terminu i tego dotyczą w istocie wszystkie sformułowane przez Stronę w skardze zarzuty (oprócz wspomnianej powyżej kwestii nieistnienia decyzji oraz nieprawidłowości w jej doręczeniu, co nie może być przedmiotem rozstrzygania w niniejszej sprawie).

O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie go stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia (wyrok NSA z 18.08.2000 r., III SA 1716/99, LEX nr 45409). Przy ocenie wniosku o przywrócenie terminu do dokonania danej czynności istotne jest rozróżnienie samej przeszkody od okoliczności wskazujących na brak po stronie wnioskodawcy winy w uchybieniu terminowi, tj. okoliczności, które świadczą o tym, że wnioskodawca dołożył należytej staranności, aby mimo zaistnienia danej przeszkody dokonać czynności w stosownym terminie (wyrok NSA z 24.08.2017 r., II FSK 1980/15). Zauważyć także należy, że uprawdopodobniając brak winy w uchybieniu terminowi, osoba zainteresowana musi wskazywać na takie okoliczności, które spowodowały uchybienie terminowi dotyczące jednak tylko tego okresu, w którym miała być dokonana czynność procesowa (P. Pietrasz, "Komentarz aktualizowany do art. 162 ustawy - Ordynacja podatkowa", LEX). Jakiekolwiek niedbalstwo zainteresowanego w zasadzie dyskwalifikuje możliwość przywrócenia terminu (P. Pietrasz, "Komentarz aktualizowany do art. 162 ustawy - Ordynacja podatkowa", LEX).

Z treści skargi wynika, iż Strona za przeszkodę nie do przezwyciężenia uznaje nieprawidłowe doręczenie decyzji przez organ podatkowy pod wadliwy w jej ocenie adres, tj. przy ul. [...] w W. Skarżąca dodatkowo powołuje fakt nieprawidłowego zawiadomienia o wszczęciu postępowania podatkowego, bo doręczonego w jej ocenie, na niewłaściwy adres Strony.

Jak wydaje się, z kolei uprawdopodobniając brak winy w uchybieniu terminowi, Strona powołuje się na fakt złożenia PIT-37 za 2015 i 2016 rok do Urzędu Skarbowego W. ze wskazanym adresem zamieszkania Podatnika: ul. [...] w W. W ocenie Skarżącej na ten adres zamieszkania winny być kierowane wszelkie pisma do Strony, w tym m.in. zawiadomienie o wszczęciu postępowania oraz decyzja NUS.

Odnośnie tak postawionych zarzutów skargi, Sąd wskazuje, co poniżej.

Z danych identyfikacyjnych i adresowych posiadanych przez NUS wynika, że Skarżąca do ewidencji NIP podała jako swój adres korespondencyjny ważny od dnia 14 marca 2017 r. poniższy adres: ul. [...],[...] W. Co więcej, był to również od 21 grudnia 2011 r. do 28 września 2017 r. adres prowadzenia przez nią działalności gospodarczej. Powyższe pokrywa się z danymi Strony z CEIDG (k-51 akt). Dodatkowo wskazać należy, iż w złożonym do CEIDG dnia 21 września 2015 r. wniosku o wpis informacji o zawieszeniu działalności gospodarczej, Strona ponownie podała adres: ul. [...],[...] W., jako adres do doręczeń i prowadzenia działalności gospodarczej, zaś jako aktualny NUS właściwy do spraw ewidencji podatników wskazała Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. We wniosku o wykreślenie przedsiębiorcy z CEIDG z dnia 28 września 2017 r. Skarżąca podała również jako aktualny NUS właściwy do spraw ewidencji podatników Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W.

Jak wskazano powyżej, fakt ewentualnych nieprawidłowości w doręczeniu decyzji nie jest przedmiotem rozpoznania w niniejszej sprawie. Na potrzeby niniejszej sprawy Sąd przyjął, iż decyzja NUS została prawidłowo doręczona (co wynika m.in. z postanowienia DIAS z dnia [...] kwietnia 2018 roku w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oraz wyroku WSA w Warszawie z dnia 17 stycznia 2019 r. sygn. III SA/Wa 1551/18 oddalającego skargę Strony na to postanowienie DIAS), a Skarżąca uchybiła terminowi do jej zaskarżenia, dlatego też złożyła wniosek o przywrócenie terminu.

A zatem w sprawie w ocenie Sądu nie zaistniała przeszkoda nie do przezwyciężenia w złożeniu odwołania od decyzji.

Odnosząc się z kolei do uprawdopodobnienia braku winy Strony w uchybieniu terminowi, wskazać należy, co następuje.

Strona w okresie 2 listopada 2011 r. – 28 września 2017 r. (a więc także w dniu nadania decyzji – 20 września 2017 r.) była przedsiębiorcą, podatnikiem VAT. Fakt zawieszenia działalności gospodarczej powyższego nie zmienia – Strona była nadal przedsiębiorcą. W judykaturze przyjmuje się bowiem, że zawieszenie działalności gospodarczej to nadal formalne istnienie przedsiębiorstwa, czyli wypełnianie obowiązków związanych z postępowaniami sądowymi, podatkowymi i administracyjnymi, związanymi z działalnością gospodarczą, a także poddanie się kontroli na zasadach przewidzianych dla przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą (por. np. wyrok NSA z dnia 6 października 2017 r., sygn. II FSK 2467/15, a także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 25 maja 2017 r., III SA/Po 150/17).

W tym kontekście wskazać należy, iż zgodnie z art. 9 ust. 1 zd. 1 w zw. z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania decyzji przez NUS (tekst jednolity Dz.U.2016.476, dalej jako: "ustawa o NIP") podatnicy podatku od towarów i usług mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego, nie później niż w terminie 7 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana danych.

Z powyższych przepisów ustawy o NIP jednoznacznie wynika, iż Skarżąca jako podatnik VAT winna była wszelkie aktualizacje swoich danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym, w tym swojego adresu korespondencyjnego, adresu zamieszkania i adresu prowadzenia działalności dokonywać poprzez zgłoszenia aktualizacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego, nie później niż w terminie 7 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana danych.

Jak stwierdził NSA w wyroku z dnia 4 września 2015 r., sygn. II FSK 1757/13, LEX nr 1986232: "Zaniechanie dokonania przez podatnika dokonania zgłoszenia aktualizującego w przypadku zmiany adresu zamieszkania, siedziby lub miejsca wykonywania działalności, a tym bardziej zaniechanie powiadomienia organu podatkowego o zaprzestaniu jej wykonywania przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług, prowadzi do skutku w postaci kierowania korespondencji przez organ podatkowy pod niewłaściwy adres; mogące stąd wynikać ewentualne negatywne skutki obciążają jednak podatnika, a nie organ podatkowy. (...) Skoro prawodawca przewidział specjalny system ewidencyjny podatników i płatników, służący organom podatkowym i prowadzonym przez nie postępowaniom, to nie może być zaaprobowany pogląd, że ustalając dane wynikające z tego rejestru organy te powinny także posiłkować się danymi zawartymi w innych publicznych rejestrach - jak w prowadzonej przez organy samorządowe ewidencji działalności gospodarczej - bowiem poddawałoby to w wątpliwość celowość prowadzenia ewidencji podatników i płatników, a nawet godziło w istotę tej ewidencji".

Podobnie NSA w wyroku z dnia 13 listopada 2018 r. sygn. II FSK 2787/16, CBOSA: "Organ podatkowy nie mógł zakładać ani też merytorycznie antycypować, że podatnik zaniechał obowiązków ewidencyjnych oraz obowiązków aktualizacji danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnych, o których mowa w art. 9 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników".

Co więcej, w wielu orzeczeniach sądów administracyjnych podkreśla się wagę związania organu danymi z prowadzonego przez niego rejestru – por. np. wyrok NSA z dnia 13 lipca 2018 r. sygn. II FSK 2019/16, LEX nr 2564827, zgodnie z którym "Organ podatkowy ma obowiązek dokonywania doręczeń na adres figurujący w rejestrze, także wtedy, gdy dysponuje nieformalnymi informacjami o jego nowym adresie, bowiem taki jest sens, istota, a także prawne znaczenie urzędowej ewidencji".

Podatnik powołuje się na fakt, iż w składanych przez nią deklaracjach rocznych PIT za lata 2015 i 2016 podała adres zamieszkania: ul. [...],[...] W. Otóż w związku z powyższym, wskazać należy, iż w myśl art. 9 ust. 1d ustawy o NIP "W przypadku zmiany adresu miejsca zamieszkania przez podatnika będącego osobą fizyczną mającą identyfikator podatkowy, o którym mowa w art. 3 ust. 1, nieprowadzącą działalności gospodarczej lub niebędącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, za dokonanie aktualizacji uznaje się podanie przez tego podatnika aktualnego adresu miejsca zamieszkania w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym. Podatnicy mogą również dokonać aktualizacji adresu miejsca zamieszkania według wzoru określonego na podstawie art. 5 ust. 5". Tymczasem Strona była zarówno przedsiębiorcą, jak i podatnikiem VAT, a zatem nie stosuje się wobec niej regulacji wynikającej z art. 9 ust. 1d ustawy o NIP. Jak powiedziano wcześniej, faktu tego nie zmienia zawieszenie działalności gospodarczej przez Stronę w dniu 21 września 2015 r., nadal była ona bowiem przedsiębiorcą.

Nawiasem mówiąc, zachowanie Strony można przy tym uznać za nie do końca konsekwentne. Na s. 11 skargi podnosi ona bowiem, iż: "Skarżąca do dnia 31 października 2012 r. posiadała miejsce zamieszkania w W. ul. [...]. W dniu 31 września 2012 r. umowa najmu ww. lokalu mieszkalnego została wypowiedziana. Od dnia 1 listopada 2012 r. Skarżąca zamieszkuje pod adresem: ul. [...],[...] W., co dokumentują załączone przez Skarżącą do pisma z dnia 12 grudnia 2017 r. zeznania podatkowe składane przez Podatnika za lata 2015 i 2016. Od tej daty Skarżąca nie posiada miejsca zamieszkania przy ul. [...],[...] W.". Powyższe deklaracje, na które powołuje się Strona, zostały złożone do Urzędu Skarbowego W. Otóż, pomijając fakt niezłożenia przez Stronę stosownych zgłoszeń aktualizacyjnych NIP, do których była obowiązana, wskazać należy, iż w złożonym do CEIDG dnia 21 września 2015 r. wniosku o wpis informacji o zawieszeniu działalności gospodarczej, Strona podała adres przy ul. [...],[...] W. jako adres miejsca jej zamieszkania (k-620 akt administracyjnych dołączonych do sprawy sądowo-administracyjnej pod sygn. III SA/Wa 1551/18 – okoliczność znana Sądowi z urzędu), zaś jako aktualny NUS właściwy do spraw ewidencji podatników wskazała Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. We wniosku o wykreślenie przedsiębiorcy z CEIDG z dnia 28 września 2017 r. Skarżąca podała również jako aktualny NUS właściwy do spraw ewidencji podatników Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. (k-539 akt administracyjnych dołączonych do sprawy sądowo-administracyjnej pod sygn. III SA/Wa 1551/18 – okoliczność znana Sądowi z urzędu). Powyższe stoi zatem w sprzeczności z twierdzeniami Strony, jakoby tylko "do dnia 31 października 2012 r. posiadała miejsce zamieszkania w W. ul. [...]. W dniu 31 września 2012 r. umowa najmu ww. lokalu mieszkalnego została wypowiedziana. Od dnia 1 listopada 2012 r. Skarżąca zamieszkuje pod adresem: ul. [...],[...] W. (...)".

Podsumowując, uznać zatem należy, iż podnoszona przez Skarżąca zarówno przeszkoda nie do przezwyciężenia w postaci – jak się wydaje – nieprawidłowego doręczenia decyzji, jak i uprawdopodobnienie braku winy Strony w uchybieniu terminowi polegające na informowaniu Organu podatkowego w deklaracjach PIT-37 o nowym adresie miejsca zamieszkania Strony, bez stosownych zgłoszeń aktualizacyjnych NIP wymaganych prawem, jak też bez aktualizacji tych danych w CEIDG, w ocenie Sądu nie miały miejsca w niniejszej sprawie.

Powtórzyć dodatkowo należy za uzasadnieniem wyroku WSA z dnia 17 stycznia, sygn. III SA/Wa 1551/18: "Uznać zatem należy, iż doręczenie przez NUS decyzji z dnia [...] września 2017 r. na następujący adres Strony: [...] W., ul. [...], wskazany przez samą Skarżącą zarówno do NUS, jak i do CEIDG przede wszystkim jako adres do doręczeń, a dodatkowo jako adres prowadzenia działalności gospodarczej, było jak najbardziej prawidłowe. Jak słusznie wskazuje doktryna prawnicza: "Adresat, wskazując organowi podatkowemu adres do doręczeń, powinien liczyć się z konsekwencjami, jakie mogą wiązać się z tym sposobem doręczania pism" (...). Wskazać także należy na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 21 listopada 2018 r., sygn. I SA/Gd 451/18, LEX nr 2593158: "Skoro organ dysponował adresem, który wskazał sam Skarżący, a Skarżący nie poinformował organu o nowym, innym adresie dla doręczeń, to tym samym całkowicie niezrozumiały jest zarzut, że organ miał obowiązek weryfikowania, czy korespondencja kierowana jest na adres właściwy"".

A zatem przeprowadzona przez Sąd w sprawie kontrola zaskarżonego postanowienia w zakresie podniesionego w skardze zarzutu naruszenia art. 162 i art. 163 § 2 O.p. oraz przesłanek wziętych przez Sąd pod uwagę z urzędu wykazała, że wydane postanowienie jest zgodne z prawem, nie narusza bowiem ani przepisów materialnoprawnych, ani też przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Sąd, mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski, stwierdził, iż w sprawie nie było ustawowych przesłanek do uwzględnienia skargi, w związku z czym należało ją oddalić, na podstawie art. 151 P.p.s.a.