Wyrok NSA, sygn. akt GSK 667/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2004-06-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Chromicki (spr.), Sędziowie NSA Kazimierz Brzeziński, Hanna Rybińska, Protokolant Krystyna Stasiak, po rozpoznaniu w dniu 24 czerwca 2004 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej sprawy ze skargi kasacyjnej [...] Spółka z o.o. w Krakowie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 5 marca 2004r. sygn.akt SA/Bk 239/03 w sprawie skargi [...] Spółka z o.o. w Krakowie na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białymstoku z dnia 17 stycznia 2003 r. Nr [...] w przedmiocie długu celnego - oddala skargę kasacyjną -


UZASADNIENIE

W Y R O K

W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ

Dnia 24 czerwca 2004 r.

Naczelny Sąd Administracyjny

w składzie następującym:

Przewodniczący Sędzia NSA - Jerzy Chromicki (spr.)

Sędziowie NSA - Kazimierz Brzeziński

- Hanna Rybińska

Protokolant - Krystyna Stasiak

po rozpoznaniu w dniu 24 czerwca 2004 r.

na rozprawie w Izbie Gospodarczej

sprawy ze skargi kasacyjnej [...]" Spółka z o.o. w Krakowie

od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku

z dnia 5 marca 2004 r. sygn. akt SA/Bk 239/03

w sprawie ze skargi [...]" Spółka z o.o. w Krakowie

na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białymstoku

z dnia 17 stycznia 2003 r. Nr [...]

w przedmiocie długu celnego

- oddala skargę kasacyjną -

U Z A S A D N I E N I E

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku wyrokiem z dnia 5 marca 2004 r. sygn. akt SA/Bk 239/03, po rozpoznaniu w dniu 5 marca 2004 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowego "[...]. w Krakowie na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białymstoku z dnia 17 stycznia 2003 r. nr [...] w przedmiocie długu celnego – oddalił skargę.

W uzasadnieniu powyższego wyroku Sąd podał, że działająca w imieniu Spółki z o.o. "[...]" z Krakowa, Agencja Celna "[...]" z Suwałk, zgłoszeniem celnym nr [...] z dnia 14 czerwca 2002 r. zgłosiła do odprawy celnej towar z importu określony jako syrop cukrowy aromatyzowany, który zaklasyfikowała wg kodu PCN 2106 90 59 0 ze stawką celną obniżoną w wysokości 5%. Do zgłoszenia celnego załączono m.in. fakturę zakupu zawierającą deklarację o pochodzeniu towaru z Litwy, CMR, certyfikat jakości określający skład towaru, orzeczenie Wojewódzkiej Stacji Sanitarno-Epidemiologicznej oraz pozwolenie na przywóz wydane przez Prezesa Agencji Rynku Rolnego.

Zgłoszenie celne zostało przyjęte, a towar został zwolniony w celu użycia zgodnie z wnioskowaną procedurą.

W dniu 30.07.2002 r. działająca w imieniu importera Agencja Celna "[...]" złożyła do Urzędu Celnego w Suwałkach wniosek o kontrolę przedmiotowego zgłoszenia celnego w odniesieniu do pól 31 i 33 oraz o wydanie stosownej decyzji. W uzasadnieniu wniosku podano, iż omyłkowo określono nazwę towaru, tj. syrop cukrowy aromatyzowany zamiast syrop cukrowy z dodatkami chemicznymi, jak również błędnie określono kod towaru 2106 90 59 0 zamiast 2106 90 98 0. Zmiana ta nie powodowała zmiany wysokości stawki celnej. Do wniosku dołączono m.in. oznaczenie zawartości dodatków chemicznych w syropie cukrowym, dokonane przez Instytut Chemicznej Technologii Żywności Politechniki Łódzkiej na zlecenie importera, dotyczące towaru wcześniej sprowadzonego (w maju 2002 r.) od tego samego eksportera.

Jednocześnie importer wyraził przekonanie, iż skład każdej partii towaru jest zgodny z atestem producenta.

Pismem z dnia 29.08.2002 r. importer przedstawił swoje stanowisko odnośnie klasyfikacji przedmiotowego towaru, w którym wskazał kod 2106 90 98 0 jako właściwy dla importowanego syropu cukrowego z dodatkami chemicznymi. Jednocześnie przedłożył litewski dokument celny, określający skład chemiczny syropu oraz klasyfikację towaru do kodu 2106 90 98 6.

W dniu 09.09.2002 r. Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowe "[...] nadesłało faksem dodatkowe wyjaśnienia, w których stwierdzono, iż w składzie przedmiotowego syropu nie występują aromaty ani środki barwiące.

W dniu 10.09.2002 r. do Urzędu Celnego w Suwałkach wpłynęło sprawozdanie z badań próbki syropu cukrowego pobranej w dniu 28.05.2002 r. z partii towaru sprowadzonej od tego samego producenta. Zgodnie z treścią sprawozdania, badany produkt stanowił niearomatyzowany syrop cukrowy bez zawartości związków chemicznych występujących w substancjach zapachowych, zawierających natomiast sole fosforanowo-amonowe.

W dniu 27.09.2002 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Suwałkach wydał decyzję nr [...], w której uznał zgłoszenie celne nr [...] z dnia 14.06.2002 r. za nieprawidłowe oraz zaklasyfikował niniejszy towar do kodu 1702 90 99 0, określając jednocześnie kwotę długu celnego (zmiana ta skutkowała zmianę wysokości stawki celnej z 5% na 30%) i obliczając kwotę należnych odsetek wyrównawczych.

W odwołaniu od tej decyzji strona zarzuciła organowi I instancji swobodne kształtowanie zakresu i środków postępowania dowodowego oraz pominięcie składanych w jego trakcie licznych wniosków. Do odwołania dołączono kopię opinii prof. W. Wzorka z Katedry Technologii i Oceny Żywności SGGW w Warszawie odnośnie składu chemicznego i przeznaczenia przedmiotowego towaru.

Dyrektor Izby Celnej w Białymstoku, po rozpatrzeniu odwołania, decyzją nr [...] z dnia 17.01.2003 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Pismem z dnia 10.02.2003 r., uzupełnionym pismem z dnia 31.03.2003 r. strona wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białymstoku.

Strona skarżąca zarzuciła organom celnym naruszenie w prowadzonym postępowaniu art. art. 121 § 1, 122, 124, 131 § 3, 140, 191, 197 § 1 Ordynacji podatkowej, podjęcie rozstrzygnięcia niezgodnego z materiałem dowodowym oraz z wykonanymi analizami, zastosowanie przez Centralne Laboratorium Celne niedopuszczalnej metody badawczej, niewłaściwe zlecenie przez organ celny I instancji wykonania badania, niepowołanie biegłego celem ustalenia klasyfikacji taryfowej towaru. Strona stwierdziła również, iż dodane do syropu związki chemiczne decydują o klasyfikacji towaru do pozycji 2106 Taryfy celnej. Strona zarzuciła również nieuwzględnienie wydanej przez organy celne litewskiej klasyfikacji taryfowej WIT i nieuzasadnienie jej nieprzyjęcia.

Zaskarżonej decyzji zarzucono również bezzasadne określenie odsetek wyrównawczych od zarejestrowanej pierwszoinstancyjną decyzją kwoty długu celnego. Skarżący podniósł, że zgodnie z brzmieniem art. 222 § 5 Kodeksu celnego, organ celny pobiera odsetki wyrównawcze w wypadku, gdy kwota długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, jednakże z wyjątkiem, gdy podanie takich danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami nie wynikającymi z zaniedbania lub świadomego działania. Zdaniem skarżącego taka właśnie sytuacja wystąpiła w przedmiotowej sprawie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Białymstoku wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zajęte wcześniej stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uznał, że skarga nie jest uzasadniona. Sąd podkreślił, że między stronami nie ma sporu co do przedmiotu importu, którym jest syrop cukrowy z dodatkami chemicznymi, dlatego też organy celne trafnie przyjęły, że w tej kwestii nie zachodzi potrzeba powoływania biegłego. Spornym między stronami jest ocena co do klasyfikacji tego towaru w Taryfie celnej: zdaniem skarżącego prawidłową klasyfikacją jest pozycja 2106, a zdaniem organów celnych – pozycja 1702. Sąd stwierdził, że dla rozstrzygnięcia tej rozbieżności należało ocenić, czy organy celne prawidłowo zinterpretowały i zastosowały w wydanych przez siebie decyzjach obowiązujące przepisy prawa odnoszące się do taryfikacji towarowej. Zdaniem Sądu w sprawie ma zastosowanie pierwsza reguła Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (część C Taryfy celnej będąca załącznikiem do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej, Dz.U. Nr 146, poz. 1639 ze zm.), która stanowi, że dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, i zgodnie z pozostałymi regułami Nomenklatury Scalonej, przy czym reguły stosuje się w kolejności numerycznej. Z kolei, z "Wyjaśnień do Taryfy celnej" stanowiących załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (Dz.U. Nr 74, poz. 830) wynika, iż warunkiem zaklasyfikowania towaru do pozycji 2106 (przetwory spożywcze gdzie indziej nie wymienione ani nie włączone) jest uprzednie stwierdzenie, iż dany towar nie znajduje swego miejsca w innej pozycji. Natomiast pod pozycją 1702 mieszczą się "pozostałe cukry, łącznie z chemicznie czystymi laktozą, maltozą, glukozą i fruktozą w postaci stałej; syropy cukrowe nie zawierające dodatku środków aromatyzujących lub barwiących". Pozycja ta obejmuje syropy cukrowe pod warunkiem, że nie zawierają dodatku aromatu i barwników.

Sąd Wojewódzki stwierdził, że ustalenie, iż w importowanym syropie cukrowym znajdują się dodatki aromatu lub barwników wyłączałoby zaklasyfikowanie go do pozycji 1702 Taryfy celnej, a to dopiero mogłoby dać podstawę do klasyfikacji pod pozycją 2106.

Wojewódzki Sąd Administracyjny podzielił pogląd organów celnych, iż z "Wyjaśnień do Taryfy celnej" i to zarówno z uwag do działu 17, jak i z uwag do pozycji 1702 wynika, że dodatek w syropie cukrowym związków chemicznych, jak też jego przeznaczenie, nie wyklucza klasyfikacji syropu cukrowego pod tą pozycją. Istotne jest natomiast, czy syrop zawiera dodatki aromatów lub barwników.

Sąd ustalił na podstawie analizy Centralnego Laboratorium Celnego, określającej skład chemiczny wyrobu, że stwierdzone w syropie cukrowym dodatkowe składniki nie są aromatami lub barwnikami. Sąd wskazał przy tym, że okoliczność tę potwierdza skarżący zarówno w toku postępowania, jak i podając w skardze, że zawarte w syropie cukrowym związki chemiczne nie nadają mu ani smaku, ani barwy, a towar nadal pozostaje syropem cukrowym.

Sąd , odnosząc się do zarzutu pominięcia w wydanych decyzjach klasyfikacji taryfowej importowanego syropu cukrowego wydanej przez władze litewskie, wskazał, że informacje taryfowe obcych państw nie wiążą polskich organów celnych, a decyzje organów celnych obu instancji zawierają w tym zakresie uzasadnienie.

Odnosząc się do zarzutu bezzasadnego określenia odsetek wyrównawczych Sąd uznał, że zasadnie naliczone zostały te odsetki, ponieważ w wyniku nieprawidłowego zgłoszenia towaru przesunięto datę powstania długu celnego, a to zobowiązuje organ celny do pobrania odsetek wyrównawczych na podstawie art. 222 § 4 Kodeksu celnego. Sąd wskazał, że skarżąca Spółka nie wykazała, że zaszły okoliczności, o których mowa w § 1 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz.U. Nr 143, poz. 958 ze zm.), a mianowicie, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z zaniedbania lub świadomego działania.

PPH "[...] Sp. z o.o. w Krakowie, działając przez pełnomocnika – radcę prawnego J. Z., wniosła skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 5 marca 2004 r., zaskarżając ten wyrok w całości i zarzucając mu naruszenie prawa materialnego, a w szczególności art. 13 § 1, § 5 i § 7 i art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego, przez błędną ich wykładnię i zastosowanie, wskazując jako podstawę art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270). W skardze kasacyjnej błędnie podano datę powyższej ustawy jako dzień 25 lipca 2002 r.

Strona skarżąca wniosła o zmianę zaskarżonego wyroku bądź jego uchylenie oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej strona skarżąca zarzuciła Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, że podzielił oceny prawne organów celnych, mimo że były to oceny wybiórcze, a pominął okoliczności faktyczne wskazane przez stronę, jako wykraczające poza ramy postępowania koniecznego do przeprowadzenia przez organy celne obu instancji. W szczególności strona skarżąca wskazała na nieuwzględnienie wykładni co do reguł klasyfikacyjnych stosowanej przez zagraniczne organy celne, na niewłaściwą wykładnię reguły 1, co doprowadziło do klasyfikacji spornego towaru w postaci syropu tylko i wyłącznie w obrębie pozycji 1702 i pozycji 2106.

W skardze kasacyjnej wskazano też, że z brzmienia uwag do pozycji 2106 wynika, że pozycja ta obejmuje przetwory spożywcze pod warunkiem, że nie są one objęte jakąkolwiek inną pozycją w nomenklaturze. Z uwag do pozycji 2106(B) wynika, że pozycja ta obejmuje przetwory składające się z mieszanin związków chemicznych ze środkami spożywczymi. Z zestawienia tych uwag oraz reguły 1 i 4 wynika, że klasyfikacja dokonana przez stronę skarżącą jest prawidłowa, co potwierdza zarówno wiążąca informacja taryfowa wydana przez litewskie władze celne, jak i Unię Europejską. Strona skarżąca podniosła, że w dziale 1702 nie znajduje się syropów cukrowych z dodatkami związków chemicznych lub jakichkolwiek innych substancji.

W skardze kasacyjnej podkreślono, że odrzucenie przez organ celny wykładni wynikających z materiału dowodowego w postaci litewskiej i wspólnotowej wiążącej informacji taryfowej oraz brak merytorycznej polemiki, oraz kontrargumentacji w stosunku do licznych wyjaśnień skarżącej – stanowi o naruszeniu zasad postępowania i wydaniu rozstrzygnięcia niezgodnego z prawem.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej strona skarżąca dodatkowo podniosła – jako zarzut naruszenia prawa materialnego – naruszenie art. 2 § 2 Kodeksu celnego przez niezastosowanie przez Sąd rozporządzenia Komisji Wspólnotowej Nr 3482/89 z dnia 20 listopada 1989 r., dotyczącego klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury Scalonej oraz rozporządzenia Komisji Nr 2658/87, mimo że rozporządzenia te mają pierwszeństwo w stosowaniu przed normami prawa krajowego. Rozporządzenia te przedstawiono, łącznie z tłumaczeniami, Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Białymstoku wniósł o jej oddalenie.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej błędne jest twierdzenie strony skarżącej, iż polska taryfa celna obowiązywała również na Litwie i w Unii Europejskiej oraz że w okresie do 1 maja 2004 r. rozporządzenia Komisji Wspólnotowych miały w Polsce pierwszeństwo przed przepisami prawa krajowego. Odnosząc się do treści unijnej wiążącej informacji taryfowej Dyrektor Izby Celnej podniósł, że przedmiotem tej informacji jest towar o innym składzie, że informacja ta utraciła ważność i nie dotyczyła okresu, w którym dokonano zgłoszenia celnego, a przede wszystkim informacja ta, podobnie jak wiążąca informacja taryfowa litewskich władz celnych, nie wiązała polskich organów celnych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna została oparta na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 Prawa o p.s.a.), przy czym skarżący wskazał, że naruszone zostały następujące przepisy: art. 13 § 1, § 5 i § 7 oraz art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego.

Przepis art. 13 § 1 Kodeksu celnego (ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r., tekst jednolity z 2001 r. Dz.U. Nr 75, poz. 802 ze zm.) stanowi, że cła określane są na podstawie taryfy celnej lub innych środków taryfowych; § 5 stanowi, że klasyfikację towarów w taryfie celnej określa kod taryfy celnej, a § 7 stanowi, że Minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłasza w drodze rozporządzenia, wyjaśnienia do taryfy celnej.

Natomiast przepis art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego stanowi, że po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny, na wniosek strony, wydaje decyzję lub może z urzędu wydać decyzję, w której:

1) uznaje zgłoszenie celne za prawidłowe, albo

2) uznając zgłoszenie celne za nieprawidłowe w całości lub w części:

a) rozstrzyga o nadaniu towarowi właściwego przeznaczenia celnego,

b) określa kwotę wynikającą z długu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego lub

c) zmienia elementy zawarte w zgłoszeniu celnym inne niż określone w lit. a) i b).

Uzasadnienie skargi kasacyjnej zawiera polemikę z ustaleniami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w zakresie taryfikacji celnej towaru oraz zarzuty pod adresem organów celnych wskazujące na naruszenie zasad postępowania. W uzasadnieniu wskazano również na naruszenie dalszego przepisu prawa materialnego, a to art. 2 § 2 Kodeksu celnego, przy czym strona skarżąca nadaje temu przepisowi nowe, nieznane ustawodawcy brzmienie. Mianowicie, strona skarżąca twierdzi, że art. 2 § 2 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (Dz.U. Nr 23, poz. 117 ze zm.) stanowi, że "umowy międzynarodowe ratyfikowane przez Polskę mają pierwszeństwo w stosowaniu przed przepisami prawa krajowego", podczas gdy przepis ten zarówno w wersji pierwotnej, jak i w tekście jednolitym z 2001 r.(również wg stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania decyzji przez organ administracji celnej II instancji) miał następujące brzmienie: "Wprowadzenie towaru na polski obszar celny lub jego wyprowadzenie z polskiego obszaru celnego powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego, jeżeli przepisy prawa, w tym umowy międzynarodowe, nie stanowią inaczej".

Regulacje prawne dotyczące skargi kasacyjnej zawarte w rozdziale 1 Działu IV Prawa o p.s.a. wymagają odniesienia do dorobku Sądu Najwyższego dotyczącego kasacji przewidzianej w procedurze cywilnej z uwagi na wyraźne odwzorowanie tej instytucji.

Stwierdzenie to dotyczy przede wszystkim faktu, że skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego przysługuje m.in. od wyroku wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny (art. 173 § 1 Prawa o p.s.a.), a skarga powinna przede wszystkim zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie (art. 176 w zw. z art. 174 Prawa o p.s.a.), przy czym Sąd rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 Prawa o p.s.a.).

Naczelny Sąd Administracyjny w obecnym składzie w pełni podziela pogląd wypowiedziany w wyroku NSA z dnia 30 marca 2004 r. sygn. GSK 15/04, że stosowanie (interpretacja) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w części dotyczącej skargi kasacyjnej, nie może nie uwzględniać dorobku Sądu Najwyższego dotyczącego kasacji w postępowaniu cywilnym.

I tak, w orzecznictwie Sądu Najwyższego wielokrotnie i konsekwentnie podkreślano, że związanie sądu granicami kasacji oznacza konieczność wskazania w kasacji m.in. jej podstaw. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacji polega zaś na powołaniu konkretnych przepisów prawa, którym – zdaniem skarżącego – uchybił sąd, uzasadnieniu zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego – na wykazaniu dodatkowo, że to wytknięte uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (np. wyrok SN z 11 stycznia 2001 r., IV CKN 1594/00, Lex nr 53119). Wymaganie określenia podstaw kasacji i ich uzasadnienia obejmuje wskazanie, które przepisy – oznaczone numerem artykułu (paragrafu, ustępu) ustawy – zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało i jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy (por. postanowienie SN z 11 marca 1997 r. III CKN 13/97, OSNC z 1997 r., nr 8, poz. 114). Nie stanowi zatem przytoczenia podstawy kasacyjnej zgłoszenie np. zarzutu naruszenia przepisów postępowania bez wskazania konkretnego przepisu, który – zdaniem skarżącego – został naruszony. Nie wystarcza też samo wykazanie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli skarżący nie wykazał, że następstwa tego naruszenia były tego rodzaju lub rozmiarów, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego w kasacji orzeczenia [np. por. postanowienie SN z 10 lutego 1997 r. I CKN 57/96 (OSNC 1997, nr 6-7, poz. 82); postanowienie SN z 5 grudnia 1997 r. III CKN 491/97, Lex nr 50542 i wyrok SN z 24 kwietnia 2003 r. I CKN 317/01, Lex nr 7888].

Sąd kasacyjny nie jest uprawniony do samodzielnego dokonywania konkretyzacji zarzutów lub też ryzykowania domysłów co do tego, jakiego przepisu dotyczy podstawa kasacji. Działanie takie byłoby nieuprawnione, a nawet mogłoby być niezgodne z intencją i interesem strony wnoszącej kasację. Z tych samych powodów konieczne jest uzasadnienie podstaw kasacyjnych. W braku tych elementów kasacji niemożliwa jest rzetelna ocena zasadności podniesionych zarzutów (por. orz. SN z 5 grudnia 1996 r., I PKN 33/96, OSNAPUS 1997, nr 14, poz. 250). Por. także orz. SN z 17 grudnia 1996r., II UKN 32/96 (OSNAPUS 1997, nr 15, poz.275), z 29 stycznia 1997r., II UKN 65/96 (OSNAPUS 1997, nr 10, poz. 174), z 6 lutego 1997r., I PKN 68/96 (OSNAPUS 1997, nr 18, poz.339).

W związku z treścią art. 176 Prawa o p.s.a. odróżnić należy przytoczenie podstaw kasacyjnych oraz uzasadnienie tych podstaw. Dlatego też nie stanowi należytego przytoczenia podstaw ograniczenie się do powołania się na art. 174 Prawa o p.s.a. bez jednoczesnego określenia konkretnych przepisów czy to prawa materialnego, czy też prawa procesowego, które zostały naruszone [por. np. orz. SN z 4 kwietnia 1997 r., II CKN 68/97, nie publ., czy z 7 kwietnia 1997 r., III CKN 29/97 (OSNC 1997, nr 6-7 poz. 96)].

Niedopuszczalne jest jednoczesne powołanie się w kasacji na dwie, alternatywne postacie naruszenia prawa materialnego. W kasacji należy dokładnie wskazać zakres, w jakim orzeczenie sądu II instancji jest zaskarżane. On bowiem, łącznie z przytoczonymi podstawami kasacji, a nie końcowy wniosek kasacyjny, określa – przede wszystkim – przedmiot rozpoznania "w granicach kasacji" (por. orz. SN z 18 lutego 1999 r., I CKN 96/98, nie publ.).

Skuteczne zgłoszenie zarzutu kasacyjnego dotyczącego naruszenia prawa materialnego wchodzi zasadniczo w rachubę tylko wtedy, gdy ustalony w postępowaniu przed sądem I instancji stan faktyczny, będący podstawą zaskarżonego wyroku, nie budzi zastrzeżeń (por. orz. SN z 26 marca 1997 r., II CKN 60/97, OSNC 1997, nr 9, poz. 128).

Sąd kasacyjny nie może analizować prawidłowości oceny materiału dowodowego dokonanej przez organ administracji publicznej II instancji, skoro podstawę kasacji mogą stanowić wyłącznie uchybienia popełnione przez Sąd (por. orz. SN z 11 marca 1997 r., III CKN 12/97, czy z 24 kwietnia 1997 r., II CKN 125/97, nie publ.).

Sąd kasacyjny nie bada z urzędu naruszenia przepisu prawa materialnego, którego strona wnosząca kasację nie zarzuciła (por. orz. SN z 7 sierpnia 1997 r., I CKN 249/97, OSNC 1998, nr 1, poz. 13).

Zarzuty wykraczające poza podstawę powołana w kasacji nie mogą być brane pod uwagę przez Sąd rozpoznający kasację (por. orz. SN z 8 października 1997 r., II CKN 366/97, nie publ.).

Odnosząc się do powołanego wyżej dorobku Sądu Najwyższego, należy stwierdzić, że przywołane w skardze kasacyjnej przepisy wskazujące na naruszenie prawa materialnego (art. 13 § 1, § 5 i § 7 oraz art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego) w rzeczy samej nie zostały uzasadnione.

Powołane paragrafy art. 13 Kodeksu celnego mówią bowiem, że cła są określane na podstawie taryfy celnej (§ 1), że klasyfikację towarów w taryfie celnej określa kod taryfy celnej ( § 5) oraz że właściwy minister ogłosi w drodze rozporządzenia wyjaśnienia do taryfy celnej (§ 7) a przepisów tych Wojewódzki Sąd Administracyjny nie naruszył i z uwagi na ich brzmienie nie mógł naruszyć. Tylko z uzasadnienia skargi kasacyjnej wskazującej na nieprawidłowość w przyjęciu pozycji 1702 zamiast pozycji 2106 można domyślać się, że stronie skarżącej chodzi o naruszenie przepisu załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. Nr 146, poz. 1639 ze zm.) określającego kod PCN, w dziale 17, pozycja 1702 oraz że to naruszenie polegało zarówno na niewłaściwej jego wykładni, jak i na niewłaściwym zastosowaniu. Jednakże, jak wskazano wyżej, to strona skarżąca, a nie sąd kasacyjny, ma wskazać przepisy, które jej zdaniem zostały naruszone.

Również przywołany przepis art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego nie spełnia powyższych wymagań, gdyż strona skarżąca nie określiła, które sytuacje określone literami a-c kwestionuje, ani nie uzasadniła tej podstawy.

Należy przy tym zauważyć, że wszystkie przywołane przepisy mają charakter kompetencyjny.

Podniesiony w uzasadnieniu skargi kasacyjnej zarzut naruszenia art. 2 § 2 Kodeksu celnego jest niezrozumiały wobec treści nadanej mu przez stronę skarżącą.

Z powyższych wywodów wynika, że skarga kasacyjna wniesiona w tej sprawie przez radcę prawnego nie odpowiada wymogom skargi kasacyjnej co do powołania podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia.

Na marginesie należy zauważyć, że w rozpatrywanej sprawie spór toczy się o klasyfikację taryfową towaru będącego przedmiotem importu, a także o określenie charakteru towaru (stanu oraz składu chemicznego). W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zawarta jest polemika z ustaleniami poczynionymi w tym zakresie zarówno przez organy celne, jak i Wojewódzki Sąd Administracyjny, której strona skarżąca przeciwstawia własne twierdzenia oparte na opinii rzeczoznawcy i innych dowodach. Przywołuje też stanowisko Sądu Najwyższego co do stosowania wykładni językowej przy stosowaniu Taryfy celnej. Zarzuca nieuwzględnienie wiążącej informacji taryfowej, co do przedmiotowego towaru, wydanej przez litewskie władze celne.

Tego rodzaju spór jest sporem o fakty. Kwestionowanie stanowiska Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego co do tego, że przedmiotowy syrop nie zawiera dodatku środków aromatyzujących lub barwiących, co uzasadnia zakwalifikowanie go do pozycji 1702 Taryfy celnej i twierdzenie, że pozycja ta obejmuje wyłącznie czysty syrop cukrowy, a znajdujące się w tym syropie związki chemiczne nie pozwalają na taką kwalifikację, gdyż ich dodanie zmienia charakter wyrobu – oznacza kwestionowanie poczynionych przez ten Sąd ustaleń faktycznych, który ustalił, że składniki chemiczne w syropie nie są aromatami ani barwnikami. Jednakże Sąd kasacyjny, będąc związany granicami skargi kasacyjnej, nie bada trafności ustaleń faktycznych poczynionych w zaskarżonym wyroku, jeżeli skarżący skutecznie nie zarzucił, że przy ich dokonaniu doszło do naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 Prawa o p.s.a.). Bezspornym jest, że w skardze kasacyjnej nie sformułowano zarzutu naruszenia przepisów postępowania. Jeżeli nie ma skutecznie postawionego zarzutu naruszenia przepisów postępowania, to Sąd kasacyjny jest związany ustaleniami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Dopiero wykazanie, że naruszenie przepisów postępowania miało istotny wpływ na wynik sprawy, w tym przypadku na taryfikację, mogłoby prowadzić do wykazania naruszenia prawa materialnego.

Jak wskazano wyżej – strona wnosząca skargę kasacyjną nie wykazała zarzutu naruszenia przez Sad I instancji prawa materialnego.

Powołanie się w skardze kasacyjnej na wiążącą informację taryfową (WIT), wydaną przez Wspólnotę Europejską nr DE M/A 707/94/01-01, a opartą na

rozporządzeniu Wspólnoty Europejskiej nr 4154/87 i dowodzenie, że rozporządzenia Komisji Wspólnotowej mają pierwszeństwo w stosowaniu przed prawem krajowym – również mieści się w podstawie naruszenia przepisów postępowania, która jak wskazano wyżej, nie została powołana.

Odnośnie twierdzenia, że przepisy wydane przez Komisję Wspólnoty Europejskiej mają pierwszeństwo przed prawem polskim, należy stwierdzić, że organy administracji publicznej stosują prawo obowiązujące w dacie wydania decyzji, a Sąd sprawuje kontrolę działalności publicznej (art. 3 § 1 Prawa o p.s.a.).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 Traktatu z dnia 16 kwietnia 2003 r. dotyczącego przystąpienia do Unii Europejskiej m.in. Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864), Traktat ten wszedł w życie z dniem 1 maja 2004 r. Powyższe potwierdza Oświadczenie rządowe z dnia 21 kwietnia 2004 r. w sprawie mocy obowiązującej Traktatu akcesyjnego z dnia 16 kwietnia 2003 r. (Dz.U. Nr 90, poz. 865), które stwierdza, że wobec złożenia wszystkich dokumentów ratyfikacyjnych wejdzie on w życie z dniem 1 maja 2004 r.

Punkt 5 Załącznika IV, o którym mowa w art. 22 Aktu Przystąpienia, stanowiący załącznik nr 1 do Dziennika Ustaw Nr 90, poz. 864, Tom I, s. 696-699, określa przejściowe środki celne, ale przepisy te dotyczą tylko transakcji i procedur celnych rozpoczętych przed przystąpieniem, a nie dotyczą postępowania przed sądami administracyjnymi.

W postępowaniu administracyjnym jest powszechnie przyjęta zasada, że organ odwoławczy rozpoznaje i rozstrzyga ponownie sprawę administracyjną w oparciu o stan prawny i faktyczny obowiązujący w dniu wydania decyzji ostatecznej. (Por. B. Adamiak, w: B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego, Komentarz, 5. Wydanie, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2003, s. 585 oraz por. wyrok NSA z 3 marca 1993 r., IV SA 1241/91, ONSA 1993, Nr 3, poz. 79 i wyrok z 24 lutego 1992 r., II SA 49/92, nie publ.).

Identycznie przedstawia się ten problem dla Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego przy ocenie stanu prawnego sprawy. Kontrolny charakter postępowania sądowoadministracyjnego i kasacyjny model orzekania przez ten Sąd powodują, że WSA dokonując kontroli zgodności zaskarżonego aktu lub czynności z prawem bierze za punkt odniesienia stan prawny obowiązujący w dniu wydania zaskarżonego aktu lub podjęcia czynności, a nie według daty orzekania. (Por. T. Woś, Postępowanie sądowoadministracyjne, Wydanie II zmienione, Wydawnictwo Prawnicze PWN, Warszawa 1999 r., s. 234).

Natomiast skarga kasacyjna z art. 173 § 1 Prawo o p.s.a. skierowana jest przeciwko wyrokowi lub postanowieniu wojewódzkiego sądu administracyjnego, kończącemu postępowanie w sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny przeprowadza kontrolę zaskarżonego orzeczenia w graniach zaskarżenia w ramach stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu jego wydania. Wobec czego Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do stosowania prawa unijnego w sprawach rozstrzygniętych przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej, ani do rozpatrywania w związku z wniesioną skargą okoliczności, które powstały po wydaniu zaskarżonego wyroku lub mają dopiero powstać (co sygnalizuje strona skarżąca w piśmie procesowym z dnia 17 czerwca 2004r.). Należy przy tym podzielić stanowisko Dyrektora Izby Celnej, że wiążąca informacja taryfowa Wspólnoty Europejskiej z dnia 19.09.1994 r., wydana przez Wyższą Dyrekcję Finansową w Monachium obowiązywała przez 6 lat od daty jej sporządzenia, wobec czego nie można jej odnosić do towaru zgłoszonego w dniu 14 czerwca 2002r., a ponadto dotyczy innego towaru. Należy też zauważyć, że mająca powstać w przyszłości wiążąca informacja taryfowa, należy do dziedziny faktu, na podstawie których dokonuje się ustaleń. Zarzut taki mieści się w podstawie naruszenia przepisów postępowania (art.174 pkt 2 Prawa o p.s.a.), który jednak – jak wskazano wyżej – nie został określony w skardze kasacyjnej.

Mając na uwadze wszystkie wyżej podniesione okoliczności Sąd uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i na podstawie art. 184 w zw. z art. 183 § 1 Prawa o p.s.a. – orzekł jak w sentencji.

Ponieważ pełnomocnik Dyrektora Izby Celnej nie zgłosił wniosku o zwrot kosztów, w przedmiocie kosztów nie orzeczono na podstawie art. 209 Prawa o p.s.a.