Postanowienie NSA, sygn. akt II FZ 405/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-07-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Odrzucenie skargi
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej~Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono zażalenie
Powołane przepisy: article: art. 150
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA: Beata Cieloch (sprawozdawca), , , po rozpoznaniu w dniu 17 lipca 2017 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia A. W. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 12 maja 2017 r. sygn. akt I SA/Sz 327/17 w zakresie odrzucenia skargi w sprawie ze skargi A. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 18 stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych postanawia oddalić zażalenie.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym postanowieniem z 12 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 327/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie odrzucił skargę A. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z 18 stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych.

2. Wojewódzki Sąd Administracyjny odrzucił skargę jako spóźnioną stosownie do treści art. 58 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej p.p.s.a.), zgodnie z którym sąd odrzuca skargę wniesioną po upływie terminu do jej wniesienia. Strona wniosła skargę do WSA na wskazaną decyzję organu 9 marca 2017 r., podczas gdy termin do jej wniesienia upływał 6 marca 2017 r. (poniedziałek). Decyzja ta została bowiem skutecznie doręczona pełnomocnikowi Strony w trybie fikcji doręczenia 2 lutego 2017 r. po dwukrotnym awizowaniu przesyłki (19 stycznia 2017 r. i 27 stycznia 2017 r.). Czternastodniowy termin do odbioru przesyłki upłynął 2 lutego 2017 r., jednak nie została ona zwrócona do organu, lecz 9 lutego 2017 r. wydana została pełnomocnikowi pocztowemu pełnomocnika Strony. Zdaniem WSA nie miało to jednak wpływu na dokonane już doręczenie przesyłki w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.). Tym samym ostatnim dniem trzydziestodniowego terminu na złożenie skargi był 4 marca 2017 r. (sobota), co oznacza, że za ostatni dzień terminu należało uznać 6 marca 2017 r. (poniedziałek). Skarga wniesiona została więc już po terminie.

3. W zażaleniu na postanowienie WSA Strona wskazała, że Sąd pierwszej instancji błędnie zinterpretował art. 150 Ordynacji podatkowej, używając terminu "doręczenie zastępcze" zamiast terminu "fikcja doręczenia". Ponadto wskazano, że pełnomocnik Strony nie otrzymał awiza, jak również, że z pisma pracownika poczty wynika, że w danej placówce pocztowej były skargi na brak otrzymywania druków awiza i opóźnienia w doręczeniach przesyłek. Ponadto opisano system odbioru korespondencji przez pełnomocnika, z którego wynika, że pełnomocnik Strony odbiera korespondencję raz w tygodniu za pośrednictwem pełnomocnika do doręczeń. Dołączono również potwierdzenia doręczeń dokonanych pełnomocnikowi w dniu 1 lutego 2017 r. w postaci wydruków z serwisu Poczty Polskiej (emonitoring.poczta-polska.pl).

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4. Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie.

Co prawda zgodzić się trzeba z pełnomocnikiem Strony, że WSA błędnie użył pojęcia "doręczenia zastępczego" (vide art. 149 Ordynacji podatkowej) do trybu doręczenia z art. 150 Ordynacji podatkowej regulującego "fikcję prawną doręczenia". Jest to nagminnie mylone pojęcie zarówno w potocznym języku, jak i w orzecznictwie organów czy sądów, jednak nie oznacza to, aby doszło do błędnej interpretacji art. 150 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem:

"§ 1. W razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149:

1) operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego;

2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę.

§ 1a. (uchylony).

§ 2. Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata.

§ 3. W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy.

§ 4. W przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy."

Prawidłowa wykładnia tego przepisu wskazuje, że nie można uznać za doręczone pismo, gdy z treści potwierdzenia odbioru nie wynika: a) niemożność doręczenia pisma w trybie art. 148 § 1 lub art. 149 Ordynacji podatkowej; b) czy zawiadomienie o przesyłce umieszczono w jednym z miejsc wymienionych w art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej; c) w jakich datach dokonano awizowania; d) czy upłynął 14-dniowy okres przechowywania przesyłki.

W niniejszej sprawie ze zwrotnego potwierdzenia odbioru znajdującego się w aktach administracyjnych wynika, że z powodu niemożności doręczenia adresatowi czy też pełnoletniemu domownikowi bądź sąsiadowi, pismo pozostawiono na okres 14 dni w konkretnym urzędzie pocztowym 19 stycznia 2017 r., a zawiadomienie o pozostawieniu pisma w urzędzie pocztowym umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Ponownego awizowania dokonano 27 stycznia 2017 r. Oznacza, to że ostatnim dniem na odbiór przesyłki, a jednocześnie dniem, w którym w przypadku niepodjęcia pisma będzie ono uznane za doręczone, był 2 lutego 2017 r. (czwartek). Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru wynika też, że 9 lutego 2017 r. pismo odebrała teściowa S. A. Niewątpliwie jednak – zgodnie z art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej – pismo należy uznać za doręczone 2 lutego 2017 r.

Odbiór przesyłki przez adresata po upływie 14 dni od daty jej złożenia w urzędzie pocztowym jest to czynność organizacyjno-techniczna, nie mająca znaczenia dla zaistnienia skutku w postaci doręczenia, uzależnionego wyłącznie od spełnienia warunku przewidzianego w ustawie – upływ ostatniego dnia okresu.

Należy zgodzić się z poglądem wyrażonym w wyroku NSA z 3 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 3494/13 (orzeczenia.nsa.gov.pl), że skutek prawny doręczenia przesyłki poprzez przyjęcie fikcji doręczenia uregulowanej w art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej następuje z mocy prawa, z upływem 14- dniowego terminu, liczonego od daty pierwszego awizowania przesyłki. Nie ma przy tym żadnego znaczenia, że pracownik Poczty Polskiej wydał adresatowi przesyłkę po upływie owego 14-dniowego terminu. Podobnie przyjmuje się na gruncie odpowiednich przepisów postępowania sądowoadministracyjnego (vide postanowienie NSA z 3 lipca 2017 r., sygn. akt II FZ 300/17). Pogląd ten należy podzielić na gruncie niniejszej sprawy.

Artykuł 150 § 2 Ordynacji podatkowej wprowadza fikcję prawną doręczenia, co oznacza, że na jego podstawie – wbrew faktom – uznajemy przesyłkę za doręczoną, a skutek ten zachodzi z mocy samego prawa, jak bowiem stanowi art. 150 § 4 tej ustawy - doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1. W konsekwencji nie ma możliwości obalenia skutku doręczenia płynącego z treści tego przepisu. Adresat może zatem nie tyle podważyć skutek doręczenia, co ma możliwość wykazania, że przepis ten w ogóle nie mógł być zastosowany albo też został zastosowany wadliwie. W szczególności adresat pisma może wykazać, że dane wynikające z dowodu doręczenia nie są zgodne z rzeczywistością. Treść pocztowego dowodu doręczenia przesyłki jako dokumentu urzędowego może być bowiem wzruszona na podstawie art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej.

Tak się jednak nie stało. W niniejszej sprawie pełnomocnik nie wykazał, aby dane zawarte w zwrotnym potwierdzeniu odbioru nie odpowiadały rzeczywistości. Żaden z argumentów podnoszonych w zażaleniu nie prowadzi do zniwelowania skutku z art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej.

Po pierwsze, co do podnoszonej w zażaleniu kwestii braku awizowania, wskazać trzeba, że okoliczność ta nie została w żaden sposób wykazana. Przede wszystkim z potwierdzenia odbioru wynika, że pismo było dwukrotnie awizowane. To, że w piśmie pracownika poczty przyznano ogólnie, że w danej placówce bywały skargi na braki awiza i opóźnienia w doręczeniach, jak również, że 1 stycznia 2017 r. była skarga telefoniczna adresata co do niedotrzymywania korespondencji na czas, nie oznacza, że pełnomocnik Strony nie otrzymał awiza co do tej konkretnej decyzji. Ani z zażalenia, ani z dokumentacji doń dołączonej nie wynika zaś, aby pełnomocnik Strony np. składał reklamację w tej sprawie.

Po drugie, jak wynika z przedstawionego pisma pracownika poczty pracownik ten w dniach 1 i 2 lutego 2017 r. nie przebywał już na zwolnieniu lekarskim, a ponadto zauważywszy 2 lutego 2017 r., że w placówce znajduje się pismo, którego ostatni termin doręczenia upływał tego dnia, pracownik poinformował o tym adresata telefonicznie. Nie wiadomo zatem, z jakiej przyczyny nie dokonano odbioru pisma choćby ostatniego dnia 14-dniowego terminu pozostawienia przesyłki w urzędzie pocztowym. To, że system odbioru przesyłek ustalony w kancelarii zakładał jedynie cotygodniowe wizyty pełnomocnika do doręczeń w placówce pocztowej, a takowa miała miejsce w danym tygodniu już 1 lutego 2017 r., nie ma żadnego znaczenia dla ziszczenia się skutku z art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej. Nie wiadomo też, dlaczego pełnomocnik, mając świadomość nieprawidłowości, na które sam się skarżył, a jednocześnie wiedząc od pracownika poczty o zaistniałej sytuacji, nie upewnił się – już po otrzymaniu przesyłki, która była uprzednio awizowana - co do dat awizowania chociażby z serwisu elektronicznego Poczty Polskiej (emonitoring.poczta-polska.pl). Na marginesie należy wskazać, że zwyczajowo, choć nie jest to obowiązkiem operatora pocztowego, adnotacja o awizowaniu bywa umieszczana na kopercie z przesyłką. W sprawie tej pełnomocnik nie podaje jednak, czy taka okoliczność miała miejsce.

Wspomnieć w tym miejscu należy, że od profesjonalnego pełnomocnika należy wymagać szczególnej, a nie jedynie należytej, staranności w prowadzeniu spraw swoich mandantów. To do pełnomocnika należy takie zorganizowanie pracy kancelarii, aby w sposób maksymalny zabezpieczyć interesy swoich klientów. Dotyczy to m.in. doboru odpowiednio wykwalifikowanych współpracowników czy przeszkolenia ich, jak również umożliwienia stosownych zastępstw czy substytucji w razie nieobecności pełnomocnika, a także odbioru pism adresowanych do pełnomocnika w celu terminowego dokonywania czynności procesowych. Przy czym akurat przypadek, gdy profesjonalny pełnomocnik, odbierając pisma awizowane, standardowo z ostrożności sprawdza datę pierwszego awiza, należałoby jednak uznać jedynie za należytą staranność. Ustalenie trybu odbierania przesyłek pocztowych raz na tydzień, w sytuacji gdy są one doręczane każdego dnia roboczego, okazało się zatem niewystarczające. Nie jest to – wbrew twierdzeniom zawartym w zażaleniu – okoliczność niezależna od pełnomocnika. To pełnomocnik ponosi odpowiedzialność za taką, a nie inną, organizację obsługi biurowej. Konsekwencje działań pełnomocnika obciążają zaś stronę postępowania.

Powołane w zażaleniu argumenty nie świadczą więc o tym, aby w dniu 2 lutego 2017 r. nie doszło do doręczenia odpisu decyzji w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej. Skoro więc decyzja została doręczona 2 lutego 2017 r., to termin do wniesienia skargi upływał 6 marca 2017 r. (poniedziałek). Tymczasem Strona złożyła skargę dopiero 9 marca 2017 r. Słusznie więc WSA zastosował art. 58 § 1 pkt 2 p.p.s.a. i odrzucił skargę jako spóźnioną.

5. Na marginesie należy wskazać, że wydanie przesyłki po upływie 14 dni, o których mowa w art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej, niewątpliwie było błędnym działaniem operatora pocztowego. Adresat przesyłki ma zaś prawo działać w zaufaniu do operatora publicznego i przyjąć, że przesyłka została doręczona mu w zgodzie z obowiązującymi przepisami prawa. Toteż wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie, że okoliczność wydania przesyłki po skutecznym doręczeniu w trybie fikcji doręczenia, co prawda nie niweluje skutku doręczenia, ale może stanowić okoliczność uzasadniającą wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania czy skargi. Przy czym skuteczność takiego wniosku zależna jest od uprawdopodobnienia, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania czy skargi nastąpiło bez winy strony.

6. Nie znajdując więc podstaw do uwzględnienia zażalenia, należało stosownie do art. 184 w zw. z art. 197 § 1 i § 2 p.p.s.a. orzec jak w sentencji.