Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 968/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-12-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 21 § 1 pkt 2, 165a § 1, art. 208 § 1, art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 1a pt 1-2, art. 2 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 3 pkt 2-3, art. 3 pkt 5
journal: Dz.U. 2006 nr 156 poz 1118
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Anna Dumas (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia WSA del. Sławomir Presnarowicz, Protokolant Tomasz Jankowski, po rozpoznaniu w dniu 22 grudnia 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 15 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 1052/09 w sprawie ze skargi J. Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia 1 października 2009 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2008. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. Z. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 15 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 1052/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę J. Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia 1 października 2009 r. w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r.

Stan sprawy Sąd pierwszej instancji przedstawił następująco:

Decyzją z dnia 21 marca 2008 r. Burmistrz Miasta T. umorzył postępowanie w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. Z.P.H. "W." s.c. B.Z. J. Z., reprezentowanej przez J. Z., ze względu na bezprzedmiotowość tego postępowania. W uzasadnieniu organ wskazał, że postępowanie podatkowe wszczęte zostało na skutek złożonej informacji w sprawie podatku od nieruchomości za 2008 r., w której zadeklarowano do opodatkowania budowlę o wartości 4.000 zł, położoną w T. - "W’-B’". W ocenie organu dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy weryfikacji wymagało ustalenie, czy wnioskodawca jest właścicielem rzeczonego pawilony, a także czy istnieje przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a J. Z. jest podatnikiem tego podatku. Organ ustalił, że strona poniosła nakłady na wybudowanie pawilonu, prowadzi w nim działalność gospodarczą, korzysta z nieruchomości gruntowej należącej do "W.-B." sp. z o.o. w T. na podstawie umowy najmu, na której posadowiony jest przenośny pawilon handlowy – miejsce pracy strony. Zgromadzono także ocenę techniczną rzeczonego pawilonu, wskazującą na charakter obiektu. Nadto ustalono, że z wypisów z ewidencji gruntów dla miejsca położenia pawilonu wynika, że działki gruntu stanowią własność "W.-B." Sp.j. w T., oraz że decyzję o udzieleniu pozwolenia na budowę przenośnych pawilonów kontenerowych pod istniejącymi wiatami handlowymi w T. udzielono "M.-T." Sp.J M. M. i P. G., natomiast pozwolenia na użytkowanie wybudowanych pawilonów udzielono "W.-B." Sp. z o.o. oraz Firmie Handlowo –Usługowej "M.-P." z siedzibą w T. Dokonując oceny zgromadzonego materiału dowodowego Burmistrz Miasta T. w oparciu o przepis art. 3 ust.1 ustawy z dnia 12 stycznia 1992 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. nr 121, poz. 844 ze zm. dalej u.p.o.l.) wywiódł, że skarżący nie jest podatnikiem tego podatku, bowiem nie on jest właścicielem przedmiotu zadeklarowanego do opodatkowania. Oznaczało to, że brak jest podstaw prawnych do uwzględnieniu żądania strony, tj. ustalenia podatku od nieruchomości na 2008 r. od budowli zadeklarowanej w złożonej informacji. Powyższe stanowiło podstawę do umorzenia postępowania w oparciu o przepis art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.).

W odwołaniu od tej decyzji podniesiono brak podstaw do umorzenia postępowania wobec uznania przez organ, że strona nie ma pozycji podmiotu posiadającego prawną pozycję strony postępowania, legitymowanego do udziału w nim, bowiem przyjęcie tej konstrukcji nakazywało, z uwagi na wskazaną przesłankę, odmówić wszczęcia postępowania na podstawie art.165a O.p., czego nie uczyniono. Zarzucono również naruszenie art. 191 O.p. wobec przyjęcia, że to "W. –B." Sp. z o.o. jest właścicielem pawilonu. Dodatkowo strona wskazała na uchybienie art.187 § 1 O.p. wobec zaniechania rozpatrzenia całego materiału dowodowego, wreszcie naruszenie art. 3 ust.1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że skarżący nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości, mimo że jest on właścicielem obiektu budowlanego.

Decyzją z dnia 11 czerwca 2008 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Od decyzji tej złożono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, a ten wyrokiem z dnia 12 grudnia 2008 r. w sprawie I SA/Łd 1100/08 uchylił decyzję SKO w L. Zdaniem Sądu organy mimo posiadania szeroko zgromadzonego materiału dowodowego nie ustaliły, czy w sprawie istnieje w ogóle przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Sąd wskazał na regulacje prawne, które winny być wzięte pod uwagę przy rozstrzyganiu tego zagadnienia z odniesieniem się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane ( Dz.U. z 2006 nr 156, poz. 1118 ze zm., dalej Prawo budowlane).

Decyzją z dnia 6 kwietnia 2009 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. uchyliło decyzje organu pierwszej instancji, przekazując ją do ponownego rozpoznania, nakazując przy ponownym prowadzeniu sprawy skoncentrować się na kwestii prawidłowego rozpoznania rodzaju obiektu - tymczasowy pawilon handlowy; czy jest on budowlą, o której stanowi art. 1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l

Decyzją z dnia 3 lipca 2009 r. Burmistrz Miasta T. postanowił ponownie umorzyć postępowanie w sprawie ustalenia J. Z. wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. z uwagi na bezprzedmiotowość postępowania. W uzasadnieniu organ wskazał, że ponowna analiza całości zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w oparciu o unormowania ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz Prawa budowlanego, jednoznacznie wskazują, że przedmiotowy pawilon należy zakwalifikować do tymczasowych obiektów budowlanych o których mowa w art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego, z uwagi na brak trwałego związania tego obiektu z gruntem.

Odwołanie od tej decyzji złożyła strona podtrzymując dotychczasowe zarzuty wyartykułowane w poprzednim odwołaniu z dnia 9 kwietnia 2008 r., dodatkowo podnosząc, że uchybiono także treści art. 3 pkt 5 ustawy Prawo budowlane na skutek uznania, że pawilon handlowy jest tymczasowym obiektem budowlanym.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. decyzją z dnia 1 października 2009 r. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta T. Za podstawową przesłankę podjętego rozstrzygnięcia przyjęto brak trwałości związania pawilonu z gruntem, stwierdzając, że jest ono tym elementem, który zakazuje zaliczyć pawilon do budowli, a zatem nakazuje wyłączyć z możliwości opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżący zarzucił naruszenie:

1) art. 1a ust. 1 ust 2 u.p.o.l. na skutek jego błędnego zastosowania poprzez przyjęcie, że pawilon strony nie stanowi budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu tej ustawy, gdyż nie jest budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego będąc tymczasowym obiektem budowlanym;

2) naruszenie art. 2 ust 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że pawilon nie ten nie jest desygnatem pojęcia budowla w rozumieniu art. 1a ust 1 pkt 2 u.p.o.l.;

3) naruszenia art. 3 ust 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez zaniechanie jego zastosowania na skutek uznania, że wobec faktu przyjęcia, że pawilon strony nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości bezprzedmiotowe jest rozstrzyganie kto jest jego właścicielem , posiadaczem samoistnym czy też posiadaczem zależnym w rozumieniu tego przepisu, podczas gdy z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że strona jest właścicielem obiektu budowlanego w rozumieniu tej ustawy,

4) naruszenia art. 16 u.p.o.l. poprzez zaniechanie jego zastosowania;

5) naruszenie art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego na skutek uznania, że pawilon strony jest tymczasowym obiektem budowlanym, podczas gdy pawilon ten nie jest obiektem przeznaczonym do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidzianym do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, z pominięciem uzyskania uprzedniej opinii biegłego z zakresu budownictwa,

6) naruszenie art. 208 § 1 O.p. na skutek jego zastosowania przez organ pierwszej instancji, zaakceptowanego przez SKO, podczas gdy w sprawie w ogóle nie zachodzą przesłanki do jego zastosowania, gdyż w okolicznościach sprawy nie można mówić o bezprzedmiotowości postępowania rozumianej jako brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy, czego nie zauważa organ, nie dostrzegając różnicy pomiędzy brakiem przedmiotu opodatkowania i brakiem przedmiotu postępowania, co powinno skutkować ewentualnym odmówieniem wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a O.p., a nie umorzeniem postępowania jak to uczyniono,

7) naruszenie art., 21 § 1 pkt 2 ustawy O.p. w zw. z art. 6 ust.7 u.p.o.l. wobec uznania braku podstaw do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego mimo powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, będącego następstwem zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania,

8) naruszenia art. 187 § i art. 191 O.p., poprzez zaniechanie wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w szczególności nie przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego do spraw budowlanych na okoliczność kwalifikacji pawilonu handlowego skarżącego oraz gołosłowne ustalenie, że sporny pawilon jest tymczasowym obiektem budowlanym i że jego wyróżnikiem nie jest to, że przeznaczony jest do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej albowiem strona prowadzi w nim w sposób zorganizowany i ciągły, całoroczną działalność gospodarcza, a jego wybudowanie poprzedzone zostało stosowanymi zezwoleniami administracji budowlanej, a także oparcie wyrażonej oceny przez organ wyłącznie na wadliwych rozważaniach oraz linii orzeczniczej WSA w Łodzi, w której wbrew stanowisku organu nie rozstrzygnięto czy pawilon handlowy taki w jakim prowadzi działalność strona należy kwalifikować jako budowlę,

9) naruszenie art. 122 O.p. poprzez zaniechanie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego wobec nie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego specjalisty z zakresu budownictwa,

10) naruszenie art. 210 § 4 O.p. na skutek nie zastosowania się do wynikających z niego reguł składających się na prawidłowo skonstruowane uzasadnienie decyzji m. innymi oparcie ustaleń nie na dowodach ale własnych rozważaniach prawnych nie mających waloru dowodowego, braku wskazania przyczyn nie dania mocy dowodowej złożonym fakturom VAT, wskazującym na to, że skarżący jest właścicielem pawilonu handlowego,

11) naruszenia art. 233 § 1 ust 2 O.p. poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy odwołanie jako uzasadnione zasługiwało na uwzględnienie

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. podtrzymało dotychczasową argumentację wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: P.p.s.a.), uznając, że rację miały organy podatkowe stwierdzając, że przenośny pawilon handlowy nie jest trwale związany z gruntem. Wskazują na to oprócz nazwy, akcentującej tymczasowy, nietrwały charakter związania z podłożem, także zapisy w dokumentacji technicznej przedłożonej przez stronę, a w szczególności te jej fragmenty, które mówią, że pawilon został posadowiony na poduszkach betonowych ustawionych na istniejącym podłożu betonowym pokrytym asfaltem (str. 3 oceny technicznej przenośnego pawilonu handlowego). W ocenie Sądu organy podatkowe miały prawo dokonać takiej oceny same, bez dopuszczania dowodu z opinii biegłego specjalisty z dziedziny budownictwa. W ocenie Sądu, ustawodawca podatkowy wskazując na przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości w rozumieniu art. 2 ust. 1 u.p.o.l. traktował zawarte tam wyliczenie jako zamknięte, a odsyłając do regulacji Prawa budowlanego w zakresie pojęcia budowla, nakazywał skorzystanie z zawartych w nim regulacji w sposób ścisły, ograniczony, bez możliwości dokonywania jakiejkolwiek wykładni rozszerzającej na inne instytucje tam zawarte, służące bez wątpienia innym celom niż ustawa podatkowa. Z tego punktu widzenia brak jest podstaw do uznawania za budowle w rozumieniu ustawy podatkowej także tymczasowego obiektu budowlanego. Zdaniem Sądu pierwszej instancji nawet uznanie, że dana budowla ma charakter tymczasowego obiektu budowlanego z uwagi na przeznaczenie jedynie do czasowego użytkowania nie wpływa na trafność rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji. Niezależnie bowiem od tego, czy dany obiekt będzie uznany za tymczasowy z uwagi na jego czasowe przeznaczenie, aby być przedmiotem podatku od nieruchomości musi spełniać warunki budowli. Zaś przesłanką niezbędną uznania obiektu za budowlę jest jego trwałe związanie z gruntem. Ponadto podkreślono, że opinia biegłego jakiejkolwiek specjalności nie może wkraczać w sferę wykładni przepisów prawa pozostawioną organom stosującym prawo i dociekającym jego znaczenia dla urzeczywistnienia danej normy prawnej. Sąd pierwszej instancji wskazał także, że przyjęcie, iż przedmiotowy pawilon jest tymczasowym obiektem budowlanym, w znaczeniu nadanym mu przez organy podatkowe, oznaczało w okolicznościach sprawy, że nie istnieje przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Brak tego elementu stosunku prawno-podatkowego spowodował, że żadnego znaczenia dla wyniku sprawy nie miało ustalenie, czy skarżący jest jego właścicielem, posiadaczem samoistnym czy zależnym.

Sąd za chybione uznał także zarzuty naruszenia art. 208 § 1 O.p. i art. 165a O.p., uznając, że skoro skarżący złożył informację w sprawie opodatkowania podatkiem od nieruchomości opisanej przez siebie budowli, organ podatkowy miał prawo i obowiązek wszcząć postępowanie podatkowe, którego celem było ustalenie wszystkich elementów stosunku prawnopodatkowego. W sytuacji, gdy organ podatkowy stwierdził brak przedmiotu postępowania, zobligowany był postępowanie podatkowe umorzyć. Sąd zaaprobował także sposób przeprowadzenia postępowania dowodowego w sprawie, w związku z czym za nietrafne uznał zarzuty naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., a ze względu na przedmiot tego postępowania art. 21 § 1 pkt 2 i art. 233 O.p. nie mogły zostać naruszone. Natomiast zastosowanie art. 16 u.p.o.l. było wykluczone ze względu na brak przedmiotu opodatkowania. Ponadto w ocenie Sądu uzasadnienia wydanych w kontrolowanym postępowaniu decyzji odpowiadały wymogom wynikającym z art. 210 § 4 O.p.

W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej skarżący wniósł o jego uchylnie w całości oraz o zasądzenie od organu odwoławczego na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokowi zarzucono:

1) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy w postaci:

a) art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt a) i pkt c) P.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi i w konsekwencji jej oddalenie, podczas gdy jako uzasadniona podlegała ona uwzględnieniu i powinna spowodować uchylenie zaskarżonej decyzji SKO w L. i poprzedzającej ją decyzji Burmistrza Miasta T., do czego jednak wbrew powołanym przepisom nie doszło;

b) art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 208 § 1 O.p. przez oddalenie skargi i zaakceptowanie contra legem za organem pierwszej instancji i SKO w L., że zachodziły przesłanki umorzenia postępowania w rozumieniu art. 208 § 1 O.p. i uznanie, że z uwagi na brak podstaw do opodatkowania podatkiem od nieruchomości zasadnie uznały organy podatkowe, że brak jest podstaw do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy poddania przedmiotowego pawilonu podatkowi od nieruchomości, podczas gdy w sprawie w ogóle nie zachodzą przesłanki z art. 208 § 1 O.p., w szczególności nie można mówić o bezprzedmiotowości postępowania, gdyż zachodzi ona wówczas, gdy w sposób oczywisty organ podatkowy stwierdzi brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy, a od bezprzedmiotowości postępowania należy odróżnić kwestię ewentualnego braku przedmiotu opodatkowania, czego jednak nie wziął pod uwagę WSA;

c) art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 6 ust. 7 u.p.o.l. przez oddalenie skargi i nie uwzględnienie w szczególności zarzutu błędnego uznania przez organ odwoławczy nieistnienia podstaw do wydania skarżącemu decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, mimo powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości będącego następstwem zdarzenia, z którym ustawa wiąże jego powstanie; Sąd wskazał w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że art. 21 § 1 O.p. w ogóle nie mógł być przez organ odwoławczy naruszony, gdyż zasadnie nie został przez niego zastosowany w kontekście wykazania bezprzedmiotowości postępowania, podczas gdy w sprawie w ogóle nie zachodziła bezprzedmiotowość postępowania;

d) art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez oddalenie skargi i nie uwzględnienie powołanych w niej zarzutów oraz uznanie, że organ odwoławczy nie naruszył przepisu art. 187 § 1 O.p., gdyż zdaniem Sadu dokonał oceny zebranego materiału dowodowego, podczas gdy organ ten zaniechał wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w sprawie i w konsekwencji nie przeprowadził dowodu istotnego z punktu widzenia oceny istnienia przedmiotu opodatkowania, to jest dowodu z opinii biegłego specjalisty z zakresu budownictwa na okoliczność kwalifikacji pawilonu handlowego skarżącego w szczególności z punktu widzenia jego właściwości, cech użytkowych, technologicznych i technicznych, oceny trwałości związania z gruntem, a także dowodu z oględzin pawilonu handlowego skarżącego na okoliczności charakteru tego obiektu i możliwości dokonania stosownej kwalifikacji z punktu widzenia przepisów ustawy Prawo budowlane oraz przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych;

e) art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 191 O.p. poprzez nie uwzględnienie skargi i zawartych w niej zarzutów oraz uznanie, że organ odwoławczy nie naruszył przepisu art. 191 O.p., gdyż zdaniem Sądu prawidłowo ustalił stan faktyczny bez potrzeby dalszego gromadzenia dowodów, w tym opinii biegłego z zakresu budownictwa, zaś ustalenia te są chronione zasadą swobodnej oceny dowodów, której organ odwoławczy sprostał, podczas gdy organ odwoławczy dokonał sprzecznego z zebranym w sprawie materiałem dowodowym i w istocie całkowicie gołosłownego ustalenia, że pawilon handlowy skarżącego nie jest budynkiem ani budowlą związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., a jest tymczasem obiektem budowlanym w rozumieniu Prawa budowlanego, mimo że organ nie przeprowadził żadnego miarodajnego dowodu na okoliczność klasyfikacji obiektu skarżącego z punktu widzenia jego właściwości, cech użytkowych, technologicznych i technicznych, a z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że skarżący prowadził nieprzerwanie, w sposób zorganizowany i ciągły w systemie całorocznym działalność gospodarczą w pawilonie posadowionym na targowisku i pawilon ten nie jest przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej ani nie jest przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, gdyby natomiast był trwale z gruntem związany byłby budynkiem w rozumieniu powołanych art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., jest natomiast budowlą w rozumieniu powołanych przepisów ponieważ budowla stosownie do treści art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy to obiekt budowlany w rozumieniu Prawa budowlanego nie będący budynkiem ani obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu Prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, co więcej z analizy przytoczonych przepisów wynika, że przywoływane przez ustawodawcę obiekty w postaci budynków i budowli mieszczą się w zbiorze – kategorii prawnej obiektów budowlanych; definicja obiektu budowlanego w tym prawie została zatem skonstruowana przy użyciu zamkniętego zbioru pojęć budynek, budowla i obiekt małej architektury i z brzmienia przepisu art. 3 pkt. 1 Prawa budowlanego wynika, że wyliczenie to ma charakter wyczerpujący, zatem każdy obiekt budowlany należy zaliczyć do którejś z trzech wymienionych kategorii, a zatem w tym sensie odrębną kategorią obiektów budowlanych nie są tymczasowe obiekty budowlane; te ostatnie są bowiem odmianą obiektów budowlanych wyodrębnioną ze względu na pewne specyficzne cechy, wobec czego również w kategoriach budynków, budowli czy też obiektów małej architektury mogą mieścić są takie, które spełniają te cechy i są tymczasowymi obiektami budowlanymi, reasumując, tymczasowe obiekty budowlane są tylko pewną odmianą w zbiorze wszystkich obiektów budowlanych i nie stanowią odrębnej od obiektu budowlanego kategorii; nie ma również przy rekonstrukcji definicji legalnej pojęcia obiektu budowlanego oraz budowli będącej jego rodzajem, miejsca na posługiwanie się Słownikiem języka polskiego i tłumaczeniem tych pojęć z zastosowaniem kryteriów języka potocznego, co zwłaszcza uznać należy za niedopuszczalne w postępowaniu przed sądem prawa, którym jest sąd administracyjny; organ odwoławczy swoją, zaaprobowana następnie przez Sąd, ocenę pawilonu skarżącego jako tymczasowego obiektu budowlanego, nie będącego budowlą oparł wyłącznie na własnych wadliwych rozważaniach prawnych i utrwalonej, jak mylnie stwierdził, linii orzeczniczej Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, który - w innych sprawach odmiennych stanach faktycznych niż rozpoznawany - tej kwestii nigdy jednoznacznie nie rozstrzygnął, a jedynie uchylając decyzje SKO w L. nakazał, przed dokonaniem kwalifikacji pawilonu jako przedmiotu opodatkowania, przeprowadzić ustalenia, co do tego czy przenośny pawilon handlowy stanowi budowlę, czego jednak organ nie uczynił; organ odwoławczy zaniechał w ogóle badania czym jest pawilon handlowy skarżącego jako przedmiot opodatkowania z punktu widzenia jego właściwości, cech użytkowych, technologicznych i technicznych, co mógł i powinien był uczynić na potrzeby tej sprawy, chociażby przy pomocy opinii biegłego specjalisty z zakresu budownictwa, poprzedzonej oględzinami pawilonu, czego zaniechano;

f) art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 122 O.p. poprzez nie uwzględnienie skargi i podniesionego w niej zarzutu naruszenia przez organ odwoławczy art. 122 O.p., w sytuacji zaniechania przez organ odwoławczy dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym i ostatecznie zaniechania przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego specjalisty z zakresu budownictwa, co do tego, czy pawilon skarżącego stanowi budynek, budowlę czy obiekt małej architektury w rozumieniu ustawy;

g) art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez nie uwzględnienie skargi i podniesionego w niej zarzutu naruszenia przez organ odwoławczy wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej mimo, że organ odwoławczy nie wskazał w swojej decyzji żadnych faktów, które uznał za udowodnione, ani żadnych dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn dla których innym dowodom odmówił wiarygodności w zakresie dotyczącym tego, że skarżący nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości, a swoje mylne ustalenia oparł, nie na dowodach, ale na własnych rozważaniach prawnych, nic mających żadnego waloru dowodowego i na - nie mających bezpośredniego zastosowania w sprawie - trzech orzeczeniach WSA w Łodzi wydanych w innych sprawach, z których wynika wskazówka dla organu, co do konieczności przeprowadzenia ustalenia, czy pawilon handlowy stanowi budowlę przed dokonaniem jego kwalifikacji jako przedmiotu opodatkowania w rozumieniu ustawy, czego jednak organ zaniechał uczynić;

h) art. 106 § 5 P.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 k.p.c. poprzez całkowicie dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego i w konsekwencji:

- uznanie, że przenośny pawilon handlowy skarżącego nie jest budowlą bo nie jest trwale związany z gruntem, co zdaniem Sądu wynika stąd iż jest posadowiony na bloczkach betonowych nie ingerujących w grunt, tak jakby sposób posadowienia pawilonu przesądzał o kwalifikacji go jako budowli oraz jest obiektem o charakterze tymczasowym będącym odrębna od budowli kategorią obiektów budowlanych, podczas gdy charakter tymczasowy, o ile w ogóle taki charakter ma obiekt skarżącego, nie przesądza w żadnym razie o trwałości bądź nie związania z gruntem danego obiektu, w szczególności dlatego, że na podstawie art. 3 pkt 5 Praw budowlane, wyróżnia dwa niezależne zespoły cech, które przesądzają o uznaniu obiektów budowlanych za tymczasowe, w tym pierwszy z nich konstytuuje grupę obiektów przeznaczonych do czasowego użytkowania w okresie krótszym od ich trwałości technicznej, przewidzianych do przeniesienia w inne miejsce lub do rozbiórki, a cechy obiektu z tego obszaru i zamiar inwestora wskazują, że przed zaistnieniem stanu technicznego obiektu, który jest uznawany za jego zużycie, nastąpi przeniesienie go w inne miejsce lub rozbiórka albo usunięcie, natomiast drugą grupę tymczasowych obiektów budowlanych tworzą obiekty budowlane niepołączone trwale z gruntem, takie, jak przykładowo wskazane w art. 3 pkt 5 in fine Prawa budowlanego, które to wyliczenie nie ma charakteru pełnej i zamkniętej egzemplifikacji (por. wyrok NSA w Warszawie z dnia z dnia 1 stycznia 2009 r., sygn. IIFSK 1392/2007); brak trwałości związania z gruntem nie wynika, jak błędnie przyjął WSA w Łodzi, z nazwy obiektu skarżącego ani z dokumentacji technicznej znajdującej się w aktach sprawy;

- uznanie, że ocena organów podatkowych uznająca, iż brak jest trwałego związania pawilonu z gruntem (...) była uprawniona oraz że organy miały prawo dokonać jej same bez dopuszczania dowodu z opinii biegłego specjalisty, podczas gdy w realiach niniejszej sprawy ani organy ani nawet Sąd nie był władny samodzielnie dokonać oceny trwałości związania z gruntem, gdyż nie dysponuje wiedzą specjalną, o której mowa w art. 197 § 1 O.p., a w sprawie nie przeprowadzono nawet oględzin spornego obiektu budowlanego

- uznanie, że ocena charakteru obiektu skarżącego, z punktu widzenia możliwości zakwalifikowania go jako budowli, o czym zdaniem Sądu przesądza cecha trwałości związania z gruntem, nie wymaga wiedzy specjalnej i organy podatkowe mogły dokonać jej samodzielnie bez uciekania się do opinii biegłego specjalisty z dziedziny budownictwa, albowiem zdaniem Sądu opinia biegłego jakiejkolwiek specjalności nie może wkraczać w sferę suwerennej wykładni przepisów prawa przez organy podatkowe, podczas gdy kwestia oceny charakteru obiektu skarżącego w szczególności z punktu widzenia oceny czy jest trwale powiązany z gruntem w kontekście znajdującego się w dokumentacji technicznej opisu pawilonu jest przede wszystkim okolicznością faktyczną a nie prawną i nie może być oparta na gołosłownych poglądach organów i powołanych przez nią selektywnie stanowiskach doktryn} i judykatury, które są co do zasady osadzone w odmiennych stanach faktycznych;

- nie ma znaczenia dla wyniku sprawy i nie może. być przedmiotem rozważań Sądu w rozpoznawanej sprawie, podnoszona w skardze okoliczność, że organ podatkowy I instancji w pisemnej interpretacji prawa podatkowego wydanej w związku z wnioskiem spółki "W.-B." M.G. M. Sp.j. w T., od której skarżący dzierżawi grunt pod sporny pawilon, i która to spółka była inkasentem opłaty targowej na całym targowisku stanowiącym jej własność wyraził pogląd, że przenośne pawilony handlowe posadowione na targowisku stanowią budowlę (interpretacja dotyczyła wszystkich pawilonów położonych na targowisku spółki, a tym także skarżącego);

i) art. 141 § 4 P.p.s.a. przez nie wyjaśnienie w uzasadnieniu wyroku podstawy prawnej leżącej u podstaw rozstrzygnięcia, o tym, że:

- cechą wspólną wszystkich obiektów budowlanych wymienionych w art. 3 ust. 3 Prawa budowlanego jest trwałe związanie z gruntem;

- "nie sposób z wyliczenia tego (art. 3 ust. 3 prawa budowlanego) wyciągnąć wniosku, że chodzi tu o takie obiekty budowlane, posiadające cechę je wyróżniającą spośród innych obiektów, ta mianowicie, którą jest trwałe związanie z gruntem", podczas gdy jest akurat odwrotnie, bo nie sposób jest z wyliczenia art. 3 ust. 3 Prawa budowlanego podobny wniosek wyprowadzić, przepisy Prawa budowlanego nie stanowią trwałości związania z gruntem jako czynnika determinującego uznania obiektu budowlanego za budowle;

- art. 21 § 1 O.p. i art. 233 § 1 pkt 1 nie mogły być naruszone, a także ze

- konieczne było w uzasadnieniu prawnym zaskarżonego wyroku posługiwanie się pojęciem budowli w rozumieniu potocznym, skoro pojęcie to na gruncie prawa pozytywnego ma swoje znaczenie legalne.i przyjęcie contra legem za Słownikiem języka polskiego ( ! ), że budowla w języku potocznym rozumiana jest jako coś co zostało wybudowane; efekt działalności budowniczych stanowiący skończoną całość użytkową, wyodrębniony w przestrzeni połączony z gruntem w sposób trwały, stanowi nieuprawnioną próbę zastępowania pojęć prawnych potocznymi i prowadzi do błędu ekwiwokacji czego źródła nie może stanowić wyrok sądu.

2) naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 P.p.s.a.):

a) art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 1 i 3 Prawa budowlanego przez błędną wykładnię i uznanie że pawilon handlowy skarżącego nie stanowi budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż nie jest trwale związany z gruntem, a zdaniem Sądu cechą wspólną wymienionych w art. 3 ustawy Prawo budowlane obiektów budowlanych jest trwałe związanie z gruntem, co ostatecznie doprowadziło Sąd do zaakceptowania błędnego poglądu organu odwoławczego, co do tego, że postępowanie w sprawie zainicjowanej informacją dotyczącą podatku od nieruchomości jest bezprzedmiotowe, bo nie ma przedmiotu podatku od nieruchomości, w sytuacji, gdy z żadnego przepisu obowiązującego prawa, w

szczególności ani z art. la ust. 1 pkt. 2 u.p.o.l. ani z przepisów Prawa budowlanego, w tym m.in. z art. 3 tego prawa nie wynika, aby cechą wspólną obiektu budowlanego w postaci budowli było trwałe związanie z gruntem, innymi słowy, że przesłanką niezbędną uznania obiektu za budowlę jest jego trwałe związanie z gruntem, tym bardziej, że tylko w odniesieniu do kategorii obiektu budowlanego, jakim jest budynek w ramach definicji wynikającej z przepisu art. la ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz definicji zawartej w art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego ustawodawca wymaga, aby obiekt ten był trwale związany z gruntem oraz posiadał fundamenty, podczas gdy zawarta w Prawie budowlanym definicja budowli, do której odsyła ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, skonstruowana została na zasadzie definicji negatywnej i wyliczenia przykładowego i zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, budowlą jest każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak na przykład obiekty wskazane w otwartym katalogu hipotezy przywołanego przepisu; w konsekwencji w obliczu uznania, że pawilon skarżącego nie jest budynkiem ani obiektem małej architektury, należy bezspornie przyjąć, że należy on do trzeciej kategorii obiektów budowlanych, jakimi są budowle, co zdecyduje o konieczności objęcia go podatkiem od nieruchomości, i to nawet przy założeniu, że pawilon ten ma jednocześnie status tymczasowego obiektu budowlanego, biorąc bowiem pod uwagę, że tymczasowe obiekty budowlane stanowią odmianę obiektów budowlanych, to jeżeli nie mogą zostać zliczone do budynków, mogą mieścić się w obszarze budowli; wszystko to należy przenieść na grunt prawa podatkowego, ponieważ na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., budowla to obiekt budowlany w rozumieniu Prawa budowlanego, który nie jest budynkiem lub obiektem małej architektury, co prowadzi ostatecznie do wniosku, że tymczasowe obiekty budowlane nie stanowią odrębnej kategorii obiektów budowlanych, a jedynie stanowią rodzaj obiektów budowlanych, wyodrębniony ze względu na pewne specyficzne cechy, wobec czego również w kategoriach budynków, budowli czy obiektów małej architektury mogą mieścić się takie, które spełniają te cechy i są tymczasowymi obiektami budowlanymi (por. wyrok NSA w Warszawie z dnia 13 stycznia 2009 r., sygn. II FSK 1392/2007);

b) art. 3 ust. 3 Prawa budowlanego przez jego błędną wykładnię i uznanie, że cechą wspólną wymienionych w nim obiektów budowlanych jest trwałe związanie z gruntem, podczas gdy z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego nie wynika co czyni bezzasadnym kolejne twierdzenie Sądu, że przesłanką niezbędną uznania obiektu za budowlę jest jego trwałe związanie z gruntem oraz że brak związania przedmiotowego pawilonu z gruntem oznacza w konsekwencji, że nie może on być uznany za budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 punkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 punkt 3 Prawa budowlanego, bo rodzaj związania budowli z gruntem nie determinuje jej charakteru jako obiektu budowlanego zaliczonego do kategorii budowli; bezzasadnie więc Sąd w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, przypisuje charakterowi związania pawilonu skarżącego z gruntem przesądzającą dla wyrokowania okoliczność, co wynika w ocenie Sądu z jego nazwy akcentującej tymczasowy, nietrwały charakter związania z podłożem, co jednak dla kwalifikacji tego obiektu budowlanego jako budowli nie ma znaczenia, bo nie stanowi cechy wspólnej wszystkich budowli ich trwałe związanie z gruntem;

c) art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przez jego niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że pawilon handlowy skarżącego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż nie jest budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., podczas gdy pawilon skarżącego należy zakwalifikować jako budowlę, która stosownie do treści art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. stanowi obiekt budowlany w rozumieniu Prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem malej architektury, przy czym definicja obiektu budowlanego w tym prawie została skonstruowana przy użyciu definicji budynku, budowli i obiektu małej architektury, zaś z brzmienia przepisu art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego wynika, że wyliczenie to ma charakter wyczerpujący, co sprawia, że każdy obiekt budowlany można zaliczyć do którejś z trzech wymienionych kategorii, co w sytuacji uznania, że pawilon skarżącego nie stanowi ani budynku ani obiektu małej architektury, nakazuje jego zakwalifikowanie do kategorii budowli; również w tym sensie odrębną kategorią obiektów budowlanych nie są tymczasowe obiekty budowlane, są one bowiem odmianą obiektów budowlanych, wyodrębnioną ze względu na pewne specyficzne wskazane w art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego cechy; wobec czego również w kategoriach budynków, budowli czy też obiektów małej architektury mogą mieścić się takie, które spełniają te cechy i są tymczasowymi obiektami budowlanymi;

d) art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez zaniechanie zastosowania powołanego przepisu i błędne uznanie przez Sąd, że bez znaczenia dla rozstrzygnięcia pozostaje okoliczność, ze skarżący jest właścicielem pawilonu, posiadaczem samoistnym czy zależnym, podczas gdy powołany przepis określa, na kim z mocy prawa ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości stanowiąc, że jest nim właściciel, posiadacz lub użytkownik wieczysty nieruchomości lub obiektu budowlanego, a skarżący jest właśnie właścicielem obiektu budowlanego w rozumieniu tej ustawy, stanowiącego budowlę, wzniesionego na jego własny koszt i własnym staraniem na gruncie dzierżawionym od "W.-B." M.G.M. Sp.j. w T., co zostało dostatecznie udokumentowane w toku postępowania, zaś w świetle wskazanego przepisu właściciel obiektu budowlanego albo jego samoistny posiadacz jest podatnikiem podatku od nieruchomości,

e) art. 16 u.p.o.l. przez zaniechanie zastosowania powołanego przepisu, który stanowi, że zwalnia się od opłaty targowej osoby i jednostki wymienione w art. 15 ust. 1 u.p.o.l., które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach, co ma miejsce w sprawie, gdyż skarżący jest właścicielem pawilonu handlowego położonego na targowisku i jest on z mocy prawa podatnikiem podatku od nieruchomości, którego to przymiotu Sąd mu bezzasadnie odmówił.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna oparta została zarówno na zarzutach naruszenia przepisów postępowania, jak i na zarzutach naruszenia przepisów o charakterze materialnoprawnym. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny w pierwszej kolejności rozpoznaniu podda zarzuty wskazujące na uchybienia proceduralne. Jakkolwiek zarzuty te odnoszą się do błędnego zaaprobowania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny stanu faktycznego sprawy ustalonego przez organy podatkowe, którego istotą jest przyjęcie, że zgłoszony do opodatkowania obiekt nie stanowi budowli i to pomimo nieprzeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, spór w istocie nie dotyczy ustaleń faktycznych sprawy, ale wykładni przepisów prawa materialnego. Nie jest bowiem sporny fakt, że stanowiący własność skarżącej przenośny pawilon handlowy jest obiektem budowlanym w sposób nietrwały związanym z gruntem, skoro okoliczność ta wynikała zarówno z dokumentacji technicznej przedstawionej przez samą skarżącą, jak i z jej oświadczeń składanych w toku sprawy. Skarżąca kwestionowała jedynie stanowisko interpretacyjne organów podatkowych, które argumentowały, że na gruncie przepisów podatkowych możliwość przypisania obiektowi budowlanemu szczególnej cechy w postaci trwałego związania z gruntem determinuje kwalifikację takiego obiektu jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Do prawidłowego rozumienia przepisów prawa podatkowego nie są wymagane specjalne wiadomości techniczne z zakresu budownictwa, bowiem wykładnia prawa jako etap stosowania prawa stanowi wyłączną domenę organów podatkowych podejmujących rozstrzygnięcie w sprawie, a opinia biegłego, jako instrument postępowania dowodowego, nie ma żadnego wpływu na kształt rozumowań interpretacyjnych dotyczących treści przepisów prawa. Należy więc wyraźnie odróżnić interpretację przepisów prawnych (wykładnię prawa, tj. rozumienie znaczeń wyrażeń zawartych w tekście prawnym) od ustalania faktycznej podstawy rozstrzygnięcia podatkowego, dokonywanego przez organ podatkowy w ramach określonych przepisami Ordynacji podatkowej, w trakcie którego organy podatkowe na podstawie całego zebranego w sprawie materiału dowodowego oceniają, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 191 O.p.).

Odnosząc powyższe rozważania do rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że podstawą faktyczną wydania decyzji umarzającej postępowanie było ustalenie zaistnienia w sprawie przesłanki bezprzedmiotowości postępowania; innymi słowy, na stan faktyczny sprawy składało się dokonane przez organy podatkowe ustalenie, że nie istniał w postępowaniu podatkowym przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Twierdzenie to było zaś pochodną określonego rozumienia przepisów materialnopawnych, wyznaczających zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Słusznie zatem uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny, że stan faktyczny sprawy został ustalony przez organy w sposób prawidłowy, a w sytuacji stwierdzenia braku przedmiotu opodatkowania organy były zobowiązane toczące się postępowanie umorzyć. Również analiza uzasadnienie zaskarżonej decyzji świadczy o prawidłowym pod względem proceduralnym ustaleniu zaistnienia w sprawie przesłanki bezprzedmiotowości postępowania podatkowego. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że chybione są zarzuty naruszenia art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 6 ust. 7 u.p.o.l., art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 O.p., art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 191 O.p., art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 208 § 1 O.p., art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 122 O.p., art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 233 § 1 O.p., art. 106 § 5 P.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 k.p.c. oraz art. 141 § 4 P.p.s.a. W szczególności Wojewódzki Sąd Administracyjny trafnie zastosował art. 151 P.p.s.a., skoro stwierdził, iż skargi nie uwzględnia. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada formalnym wymogom, określonym w art. 141 § 4 P.p.s.a. oraz wskazuje i wyjaśnia podstawę prawną podjętego rozstrzygnięcia. Sąd ten słusznie nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe art. 210 § 4 O.p., skoro uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera wskazanie faktów, które uznano za udowodnione, a jej uzasadnienie prawne wyjaśnia przyjętą podstawę prawną rozstrzygnięcia. Wobec stwierdzenia bezprzedmiotowości postępowania podatkowego prawidłowe było także decyzyjne umorzenie postępowania podatkowego na podstawie art. 208 § 1 O.p.; można dodać, że zarzut niezastosowania w sprawie art. 165a § 1 O.p. – niezależnie od tego, że zastosowanie tego przepisu prowadziłoby do odmowy uwzględnienia żądania skarżącej a limine - niewątpliwie godziłoby w jej interes prawny, ponieważ skutkowałoby niemożnością zbadania istoty zgłoszonego żądania. W sposób oczywisty Sąd nie naruszył także art. 106 § 5 P.p.s.a. i art. 233 § 1 K.p.c., ponieważ przepisy te określają tylko zasady przeprowadzania przez sąd administracyjny uzupełniającego dowodu z dokumentów. Co się tyczy zarzutu naruszenia art. 151 P.p.s.a. jako konsekwencji naruszenia art. 21 § 1 pkt 2 O.p. oraz art. 6 ust. 7 u.p.o.l. należy zauważyć, że orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ani samo nie narusza, ani nie sankcjonuje naruszenia przez organy podatkowe art. 21 § 1 pkt 2 O.p. i art. 6 ust. 7 u.p.o.l., ponieważ w żaden sposób nie odnosi się do sposobu powstawania zobowiązania podatkowego osób fizycznych w podatku od nieruchomości, bowiem spór w sprawie nie dotyczył tej kwestii, ale problemu istnienia przedmiotu opodatkowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi dokonał również prawidłowej kontroli postępowania podatkowego w zakresie wykładni i zastosowania przepisów prawa materialnego. Skarżąca błędnie argumentuje, że zawarta w u.p.o.l. definicja legalna budowli, skonstruowana poprzez odwołanie się do rozumienia tego pojęcia w ustawie - Prawo budowlane, nie zawiera cechy wyróżniającej w postaci trwałego związania danego obiektu z gruntem. W myśl bowiem art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają nieruchomości lub obiekty budowlane, do których ustawa ta zalicza grunty (pkt 1), budynki lub ich części (pkt 2) oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (pkt 3). Zawarte w art. 1a pkt 1 i pkt 2 u.p.o.l. definicje budynku i budowli odsyłają do definicji zawartych w Prawie budowlanym, rozumiejąc jednak pod pojęciem budowli obiekt budowlany w rozumieniu przepisów Prawa Budowlanego, nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury. Z kolei zawarta w art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego definicja obiektu budowlanego w punkcie b) cytowanego przepisu określa tym mianem – między innymi – budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami; rozbudowana definicja opisowa pojęcia "budowla" zawarta jest w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, gdzie obok wyszczególnienia obiektów budowlanych, których trwałe związanie z gruntem jest oczywiste (jak: lotniska, drogi, linie kolejowe), wymienia się także obiekty, których trwałe związanie z gruntem oczywiste nie jest (jak urządzenia reklamowe), w tym wypadku definicję jednak uzupełniając warunkiem trwałego związania z gruntem. Należy dodać, że zawarta w art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego definicja budynku także zawiera warunek trwałego związania takiego obiektu budowlanego z gruntem, w przeciwieństwie do określonej w art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego definicji tymczasowego obiektu budowlanego, którym jest obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub do rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowej, obiekty kontenerowe. Mimo widocznego braku konsekwencji ustawodawcy w definiowaniu rozważanych pojęć nie budzi jednak wątpliwości konstatacja, że konieczną cechą budowli, zarówno w rozumieniu Prawa budowlanego, jak i w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jest trwałe połączenie takiego obiektu z gruntem – w przeciwieństwie do tymczasowego obiektu budowlanego, który trwale połączony z gruntem nie jest i za który uważa się, między innymi, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowej oraz obiekty kontenerowe. Przenośny pawilon handlowy, którego opodatkowania podatkiem od nieruchomości domaga się skarżąca, nie stanowi zatem budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, nie jest także budowlą w rozumieniu art. 1a pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., mieszcząc się jedynie w definicji tymczasowego obiektu budowlanego. Tym samym nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

W związku z powyższym zaaprobować należy ocenę Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który, kontrolując przeprowadzone w sprawie postępowanie podatkowe stwierdził, że wbrew stanowisku skarżącej nie istniał przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości oraz że organy podatkowe zgodnie z prawem umorzyły postępowanie. Tym samym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że chybione są sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, art. 3 ust. 5 Prawa budowlanego, art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz art. 16 u.p.o.l. (odnoszącego się do zwolnienia z opłaty targowej osób, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach).

W konsekwencji wobec stwierdzenia, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny skargę tę oddalił na podstawie art. 184 P.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.