Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2427/20
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-01-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Przywrócenie terminu
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 162 par 1 i 2
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędziowie Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia WSA del. Marek Olejnik (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 14 stycznia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. D.-K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 19 maja 2020 r. sygn. akt I SA/Gd 2204/19 w sprawie ze skargi B. D.-K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 30 września 2019 r. nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. D.-K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1.Wyrokiem z dnia 19 maja 2020 r., sygn. I SA/Gd 2204/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę B. D.-K. (dalej jako "Skarżąca") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 30 września 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej "CBOSA".

2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Gdańsku do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła Skarżąca zaskarżając ten wyrok w całości i wnosząc o rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym. Sformułowała także wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Sąd pierwszej instancji oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych, a także przyznanie pełnomocnikowi Skarżącej wynagrodzenia za pomoc prawną udzieloną Skarżącej z urzędu.

Skarżąca zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła na podstawie art.174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej "p.p.s.a.") naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 151 p.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. bowiem zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem przepisów Ordynacji podatkowej (tj. Dz. U. z 2019r., poz. 900 ze zm., dalej jako "O.p.") t.j.:

■ art. 150 § 2,3,4 w zw. z art. 150a O.p. poprzez błędne uznanie, iż pełnomocnikowi Skarżącej R. D. w sposób prawidłowy doręczono decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 rok, w sytuacji gdy nastąpiło uchybienie elementom procedury doręczenia polegające między innymi na braku pewnej daty pierwszego awizo, braku umieszczenia adnotacji na dowodzie potwierdzenia odbioru, że doręczyciel zawiadomił adresata o przesyłce w sposób określony w naruszonym przepisie, co w konsekwencji stanowi przeszkodę dla przyjęcia, iż doręczenie pisma zostało dokonane, gdyż brak dowodów na to, że próba doręczenia przesyłki została skutecznie podjęta.

■ art. 145 § 2 O.p. poprzez doręczenie bezpośrednio skarżącej postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego zakończonego decyzją z dnia 30 września 2019 roku nr [...], pomimo iż działała ona przez pełnomocnika R. D. znanego Naczelnikowi Pierwszego Urzędu Skarbowego z imienia i nazwiska oraz adresu do doręczeń już co najmniej od 2013 roku,

■ art. 123 § 1 w zw. z art. 121 §1 O.p. poprzez niezapewnienie pełnomocnikowi skarżącej R. D. czynnego udziału w postępowaniu tj. nieumożliwienie mu przed wydaniem decyzji wypowiedzenia się - pomimo złożonego w tym zakresie wniosku z dnia 27 września 2019 r. - co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań.

Na podstawie przepisu art. 174 § pkt 2 p.p.s.a. zaskarżanemu wyrokowi Skarżąca zarzuciła również naruszenie art. 33 § 2 p.p.s.a. poprzez nierozstrzygnięcie, czy R. D. przysługuje status uczestnika postępowania.

2.2. Organ podatkowy w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania.

3. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, zważył co następuje:

3.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 193 zd. drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera jedynie ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w sytuacji, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zd. pierwsze p.p.s.a. Mając to na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny może sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań oceniających zarzuty postawione wobec zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji.

3.2. W rozpoznanej sprawie do Sądu pierwszej instancji zaskarżone zostało postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 30 września 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W skardze kasacyjnej zarzucono natomiast : naruszenie art. 150 § 2,3,4 w zw. z art. 150a O.p. poprzez błędne uznanie, iż pełnomocnikowi skarżącej w sposób prawidłowy doręczono decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w G.; art. 145 § 2 O.p. poprzez doręczenie bezpośrednio Skarżącej postanowienia o wszczęciu postępowania pomimo iż działała ona przez pełnomocnika; art. 123 § 1 w zw. z art. 121 §1 O.p. poprzez niezapewnienie pełnomocnikowi Skarżącej czynnego udziału w postępowaniu tj. nieumożliwienie mu przed wydaniem decyzji wypowiedzenia się.

Wyjaśnić zatem należy, że nieskuteczne doręczenie decyzji czy nieprawidłowości we wszczęciu i przebiegu postępowania podatkowego nie mogą stanowić podstawy wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Wniosek o przywrócenie terminu opiera się na założeniu, że decyzja, od której wniesiono odwołanie została skutecznie doręczona i że nastąpiło uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Zarówno w doktrynie, jak i judykaturze wielokrotnie wyrażano pogląd, podzielany przez skład orzekający w niniejszej sprawie, że w postępowaniu w przedmiocie przywrócenia terminu nie można skutecznie kwestionować prawidłowości doręczenia decyzji. Brak skutecznego doręczenia decyzji powoduje bowiem, że bieg terminu do wniesienia odwołania w ogóle nie rozpoczyna się, a w konsekwencji nie może on zostać przekroczony i tym samym przywrócony stosownie do art. 162 § 1 O.p. Jeżeli stwierdzono uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, na mocy postanowienia wydanego w trybie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., to nieprawidłowości w doręczaniu decyzji powinny być podnoszone w ramach skargi na to postanowienie (zob. P. Pietrasz w komentarzu do art. 162 Ordynacji podatkowej (w:) Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany pod red. L. Etela, LEX/el. 2020; R. Hauser w komentarzu do art. 162 Ordynacji podatkowej (w:) Ordynacja podatkowa. Komentarz, S. Babiarz i in., wyd. IX, WKP 2019; wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 27 lutego 2020 r., I FSK 2241/19; 12 grudnia 2019 r., I FSK 1653/17; 25 kwietnia 2019 r., I FSK 776/17; 28 lutego 2019 r., I FSK 475/17; 10 lipca 2018 r., I FSK 1310/16, opubl. CBOSA). Postępowanie w sprawie przywrócenia terminu nie może być także wykorzystywane do kontroli prawidłowości postępowania podatkowego zatem zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej nie zasługują na uwzględnienie.

W postępowaniu dotyczącym przywrócenia terminu oceniane są przesłanki warunkujące przywrócenie uchybionego terminu. Zostały one określone w art. 162 § 1 i 2 O.p., jednak w skardze kasacyjnej nie zarzucono naruszenia tego przepisu, więc prawidłowość stanowiska Sądu pierwszej instancji zbudowana w oparciu o tę regulacje nie może być skontrolowana przez Naczelny Sąd Administracyjny.

3.3. Zważywszy na treść skargi kasacyjnej przypomnieć trzeba, że z art. 174 pkt 2 oraz art. 176 p.p.s.a. wynika, iż strona wnosząca skargę kasacyjną zobowiązana jest w ramach podstawy kasacyjnej wskazać przepisy, których naruszenie zarzuca oraz należycie uzasadnić te zarzuty. Jeśli w skardze kasacyjnej zarzucane jest naruszenie przepisów postępowania, a do tej kategorii przynależą przepisy stanowiące podstawę postanowienia w przedmiocie przywrócenia terminu, wówczas konieczne jest wykazanie, że zarzucane uchybienie przepisom postępowania mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Dla wykazania owego wpływu nie wystarczy przytoczenie formuły o naruszeniu przepisów postępowania mającym wpływ na wynik sprawy, lecz konieczne jest wykazanie, który przepis postępowania został naruszony, w jaki sposób oraz związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym, stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym orzeczeniem sądu Podkreślić należy, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. granice rozpoznania sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny zakreślają zarzuty skargi kasacyjnej, a to oznacza, że Sąd związany jest wskazanymi w niej podstawami.

Zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 oraz art. 176 p.p.s.a. wynika, że do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska Sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten Sąd rozważone czy ocenione. Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej lub odniesienie się do nich w sposób pobieżny skutkuje brakiem możliwości zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, czy działające w sprawie organy podatkowe. Zaznaczyć należy, że Sąd nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych lub ich uzasadnienia.

Nie zasługuje na uwzględnienie także zarzut naruszenia art.174 pkt 2 w zw. z art.33 § 2 p.p.s.a. Na mocy zarządzenia z dnia 3 lutego 2020 r. wezwano R. D., który złożył skargę do Sądu pierwszej instancji jako pełnomocnik Skarżącej, do wykazania, że spełnia wymogi z art. 35 p.p.s.a. oraz wykazania legitymacji procesowej do występowania w sprawie w charakterze uczestnika postępowania. Jak wynika z akt sprawy R. D. nie udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie, a Skarżącej po podpisaniu przez Nią skargi został ustanowiony pełnomocnik z urzędu, który Ją reprezentował zarówno przed Sądem pierwszej instancji, jak i w postępowaniu kasacyjnym.

4. Z tych wszystkich powodów Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 tej ustawy.