Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 7/02
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2005-02-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Maria Zawadzka Sędziowie: WSA Ewa Długosz -Ślusarczyk (spr) Asesor WSA Anna Znamiec Protokolant: Iwona Sadowska - Białka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 stycznia 2005r sprawy ze skarg "D." Spółka z o.o. w K. na decyzje Izby Skarbowej z dnia 23 listopada 2001r Nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 1999 r. I. uchyla zaskarżone decyzje za miesiące lipiec, sierpień, wrzesień , październik i grudzień 1999r II. oddala skargi za miesiące styczeń, marzec, kwiecień , czerwiec i listopad 1999r III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie [...] zł (słownie: [...] złotych).


UZASADNIENIE

Sygn. I SA/Kr 7/02

UZASADNIENIE

W wyniku kontroli prawidłowości rozliczenia podatku VAT w "D." Spółce z o.o. w K. w 1999 r., stwierdzono fakt zawyżenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od podatku należnego, spowodowany uwzględnieniem w składanym rozliczeniu, podatku naliczonego od czynności nie podlegających opodatkowaniem tym podatkiem w miesiącach styczeń, marzec, kwiecień i od miesiąca czerwca do grudnia.

Ponadto w miesiącach lipiec, sierpień, wrzesień, październik i grudzień stwierdzono nie spełnienie przez spółkę warunku, o którym mowa w art. 14 "a" ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym w 1999 roku / DZ. U. Nr 11, poz. 50 ze zm. /, od którego zależało prawo do zwolnienia z wpłat różnicy pomiędzy podatkiem należnym a naliczonym przysługującym na podstawie art. 14 "a" ust. 1 tej ustawy.

Konsekwencją tego było wydanie przez organ podatkowy I instancji decyzji zawierających następujące rozstrzygnięcia :

Za miesiąc styczeń określającej prawidłową wysokość zwrotu różnicy podatku i dodatkowe zobowiązanie podatkowe.

Za miesiąc marzec określającej nową wysokość zobowiązania podatkowego i dodatkowe zobowiązanie podatkowe, nadto stwierdzono utratę prawa do korzystania z dyspozycji przewidzianej w art. 14a ust. 1 ustawy VAT i zaliczono na poczet tego zobowiązania i odsetek za zwłokę, dokonaną przez stronę wpłatę w dniu [...].2000 r.

Za miesiąc kwiecień określającej nową wysokość zobowiązania podatkowego i ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe, stwierdzono też utratę prawa jak w poprzednim miesiącu i określono wysokość zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę.

Za miesiąc czerwiec prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego i dodatkowe zobowiązanie podatkowe.

Za miesiące lipiec, sierpień, wrzesień, październik i grudzień określono prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego i ustalono dodatkowe zobowiązanie podatkowe, stwierdzono nadto utratę prawa j.w. i określono wysokość zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę.

Za miesiąc listopad określono prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego i dodatkowe zobowiązanie podatkowe.

W wyniku odwołania wniesionego przez spółkę Izba Skarbowa uchyliła decyzje za miesiące marzec, kwiecień, lipiec, sierpień i określiła wysokość zobowiązania podatkowego oraz dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Decyzje co do pozostałych miesięcy zostały utrzymane w mocy.

Wedle ustaleń Izby Skarbowej zawartych w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji z uwagi na fakt, że strona skarżąca obok czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywała także czynności nie podlegające opodatkowaniu, to podatek naliczony przy zakupach towarów i usług związanych jednocześnie ze sprzedażą opodatkowaną i nie podlegającą opodatkowaniu może być odliczony jedynie w tej części która służy czynnościom opodatkowanym.

Wedle stanu prawnego z 1999 r. sprzedaż licencji należy do czynności, które nie zostały wymienione w art. 2 ustawy VAT, nie jest więc objęta jej zakresem przedmiotowym.

Ponieważ zasady zawarte w ustawie dotyczą czynności będących przedmiotem opodatkowania tym podatkiem - to również zasady obliczania kwoty podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego zawarte w art. 19 i następnych maj ą zastosowanie wyłącznie do czynności w niej określonych. Zastosowanie odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z czynnościami nie objętymi regulacją ustawy, naruszało by generalną zasadę działania tego podatku, było by nieracjonalne i prowadziło do stosowania przepisów regulujących ten podatek, do czynności których ustawa nie dotyczy.

Obowiązek wyodrębnienia przez podatnika kwot podatku naliczonego związanych ze sprzedażą opodatkowaną sformułowany w art. 20 ust. 1 ustawy ma w efekcie służyć prawidłowej realizacji zasady określonej w ust. 2 tego artykułu. Ciąży on na podatniku, jeżeli korzysta z przysługującego mu prawa zmniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Izba Skarbowa podzieliła ostatecznie pogląd organu I instancji, że spółka nie mogła dokonać obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z poniesieniem tzw. kosztów ogólnych, w części dotyczącej wykonywania czynności nie podlegających opodatkowaniu tzn. sprzedaży licencji.

Nie zgodziła się ze stanowiskiem spółki, że skoro w 1999 r. nie istniał przepis szczegółowy ograniczający wprost możliwość dokonywania obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku prowadzenia przez podatnika jednocześnie sprzedaży opodatkowanej oraz czynności nie podlegających opodatkowaniu, to podatnik zachowuje prawo do takiego obniżenia.

Nie jest istotne, że nie istniał taki przepis, lecz istotne jest że brak jest przepisu, który by takie uprawnienie nadał podatnikowi.

Wykonując jednocześnie tego rodzaju sprzedaż, spółka przy sporządzeniu rozliczenia kosztów ogólnych działalności, powinna wydzielić podatek naliczony związany z czynnościami nie podlegającymi jako podatek, do którego nie mają zastosowania dyspozycje zawarte w ustawie VAT, w tym art. 19 ust. 1.

Podstawą do ustalenia dodatkowego zobowiązania był art. 27 ust.5 i 6 powołanej ustawy.

Kolejna sporna kwestia między stronami wiąże się z przysługującym spółce prowadzącej zakład pracy chronionej na mocy art. 14 a ustawy VAT /wedle stanu na 1999 r./ zwolnieniem od wpłat do urzędu skarbowego należności w zakresie działalności tego zakładu z tytułu podatku VAT — różnicy pomiędzy podatkami należnym i naliczonym w rozumieniu art. 19 ust. 1 i 2 ustawy.

Jeżeli kwota zwolnienia była wyższa od kwoty stanowiącej iloczyn osób niepełnosprawnych zatrudnionych w zakładzie pracy chronionej w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy oraz trzykrotności najniższego wynagrodzenia, różnica podlegała przekazaniu na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, o którym mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych / DZ. U. Nr 123, poz. 776 ze zm./. Zwolnienie od wpłat w/w różnicy nie miało zastosowania / art. 14 ust.5 pkt. 1/ między innymi w przypadku, gdy prowadzący zakład pracy chronionej, nie przekazał tych wpłat na PFRON.

Zdaniem organów warunkiem uzyskania zwolnienia było przekazanie w prawidłowej wysokości tych wpłat w terminie przewidzianym dla rozliczeń tego podatku, a to praktycznie mogło nastąpić tylko pod warunkiem prawidłowo zadeklarowanej kwoty zobowiązania podatkowego.

Rozpatrując odwołania podatnika, Izba Skarbowa uznała wbrew stanowisku organu I instancji, iż w miesiącu marcu 1999 r. spółka dokonała uzupełnienia wpłaty na PFRON wprawdzie dopiero w konsekwencji złożenia deklaracji VAT korygującej, co jednak nie przesądza o utracie prawa do zwolnienia.

Odnośnie miesiąca kwietnia w postępowaniu odwoławczym ustalono, iż wskazane w deklaracjach podatkowych kwoty nadwyżki podlegają zwolnieniu

Jeśli chodzi o miesiąc lipiec Izba ustaliła, że w terminie dla złożenia deklaracji VAT-7 skarżąca nie dokonała wpłaty na PFRON, natomiast w związku ze złożeniem korekty deklaracji dokonała wpłaty w kwocie [...] wraz z odsetkami.

Tymczasem uwzględniając prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego określonego przez organ I instancji za lipiec, przekazaniu winna ulec różnica w wysokości [...] zł.

Skarżąca nie wywiązała się z tego obowiązku, dlatego nie może korzystać ze zwolnienia.

W świetle bowiem art. 14 a ust. 5 przyjąć należy, że zaniżenie kwoty która winna być przekazana powoduje utratę prawa zwolnienia.

Spółka nie przedłożyła żadnych dowodów na okoliczność rozporządzenia ewentualną nadpłatą na PFRON.

W miesiącu sierpniu uwzględniając prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego, przekazaniu winna ulec kwota [...] zł, spółka w terminie złożenia pierwotnej deklaracji przekazała [...] zł, w związku z deklaracją korygującą przekazała [...] zł z odsetkami, co nie wyczerpywało zapłaty całej kwoty, skutkiem czego przyjęto utratę prawa zwolnienia.

W miesiącu wrześniu spółka dokonała wpłaty na PFRON w wysokości [...] zł, gdy tymczasem przy prawidłowej wysokości zobowiązania winna wpłacić [...] zł.

W miesiącu październiku spółka w terminie do złożenia pierwotnej deklaracji dokonała wpłaty na PFRON, w związku z korektą deklaracji dokonała wpłaty [...] wraz z odsetkami, przy uwzględnieniu prawidłowej wysokości zobowiązania przekazaniu winna podlegać kwota [...] zł.

W listopadzie nie stwierdzono zaniżenia wpłaty i braku utraty prawa zwolnienia.

Jeśli chodzi o grudzień, w terminie pierwotnej deklaracji dokonano wpłaty na PFRON, natomiast w zw. z deklaracjami korygującymi spółka wpłaciła [...] zł z odsetkami i [...] z odsetkami, natomiast przekazana winna być kwota [...] zł.

Przedmiotowe decyzje zostały zaskarżone do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Skargi zarzucaj ą naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej a to art. 120, 121 par. 1 i art. 122, nadto odnośnie wszystkich decyzji naruszenie art. 19 ust. 1 i art. 20 ustawy o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym z dnia 8 stycznia 1993 r.

W sprawach tyczących nie uznania prawa do wskazanego zwolnienia / lipiec, sierpień wrzesień, październik, grudzień 1999 roku /, również naruszenie art.180 par. 1 i art. 187 par. 1 Ordynacji, ponadto art. 14 a ustawy VAT.

Jeśli chodzi o sporną kwestię zawyżenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od podatku należnego, skarżący twierdzi ze w 1999 roku istniała możliwość pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony związany jednocześnie ze sprzedażą opodatkowaną i nie podlegającą opodatkowaniu.

Zdaniem skarżącego przepis art. 19 ust. 1 ustawy VAT nie zawiera ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego - innych niż możliwość pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług. W przypadku sprzedaży nie objętej ustawą, nie wykazuje się podatku należnego. zatem wykazany przez spółkę dotyczył sprzedaży opodatkowanej.

Spełniona została pierwsza dyspozycja wymienionego przepisu.

Bezspornie wykazany podatek naliczony dotyczy nabytych przez nią towarów i usług.

Na poparcie swego stanowiska skarga odwołuje się do treści wyroku SN z dnia 4 XI 1998 roku, wyroków NSA z 22 II 2000 r. sygn. III SA 776/98 oraz z dnia 22 III 2000 r. sygn. III S.A. 499/99 oraz do dokonanej zmiany ustawy VAT z dniem 1 stycznia 2001 r. w zakresie art. 20 ust. 1.

Skarżący podnosi, że analiza przepisów w/w ustawy prowadzi do wniosku, że fundamentalne prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego wyrażone w art. 19 ust. 1 doznaje ograniczeń jedynie w przypadkach w niej wskazanych /art. 25 ust. 1 i ust. 3/, bądź na zasadach określonych w wydanych do niej aktach wykonawczych.

Żaden przepis ustawy i rozporządzenia nie przewidywał braku możliwości odliczenia podatku naliczonego w przypadku zakupów związanych z czynnościami nie podlegającymi VAT.

Wręcz przeciwnie z treści art. 25 ust. 1 pkt3 i ust. 2 pkt 1 ustawy wynika, że jeżeli wydatki związane z nabyciem towarów i usług były kosztem uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym lub tyczyły towarów i usług, które zaliczane były przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych lub prawnych podlegających amortyzacji, to taka możliwość istniała.

Sporna kwestia była przedmiotem rozbieżności w piśmiennictwie oraz orzecznictwie z uwagi na nieprecyzyjność rozwiązań ustawowych. Wątpliwości nie można mieć po zmianie art. 19 ustawy dokonanej ustawą z dnia 20 XI. 1999 roku, kiedy to wyraźnie wyłączono prawo do odliczenia podatku /import usług - ustęp 2a/ nowelizacja od dnia 1 stycznia 2000 r. art. 20 ust. 1 ustawy, w wyniku której podatnik zobowiązany został do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, zwolnioną i nie podlegającą opodatkowaniu, nie wprowadza zmian w ust. 2 tego artykułu. Świadczy to o tym, że art. 20 ust. 2 nie jest normą samoistną i winien być czytany łącznie z art. 25 ustawy. Zatem podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego jednocześnie ze sprzedażą opodatkowaną i nie podlegającą ustawie VAT.

W kolejnej spornej kwestii skarga podnosi, że dla ustalenia stanu faktycznego pozwalającego na zastosowanie art. 14 ust. 5 pkt. 1 ustawy VAT, organy obu instancji nie zbadały dokonanych przez spółkę wpłat na PFRON, dlatego nie można było z tego tytułu wywodzić utraty prawa do zwolnienia. Gdyby nawet spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i nie opodatkowaną, co oznaczało by, że określona przez organy kwota podatku należnego nad naliczonym jest właściwa, to i tak nie zachodzą okoliczności uzasadniające utratę prawa do zwolnienia, bowiem spółka nie posiadała w 1999 r. zaległości we wpłatach na PFRON. Nadpłaty zostały potwierdzone przez PFRON pismami z dnia [...].2000 r. i z dnia [...].2001 r., które przedłożono organowi odwoławczemu w trakcie postępowania. Niezależnie od nadpłat z tytułu podatku VAT, spółka posiadała nadpłaty winnych podatkach.

W piśmie z dnia [...].2001 spółka dowodziła istnienia przedmiotowych nadpłat, załączając na poparcie swych twierdzeń pismo PFRON w Warszawie, organy nie ustosunkowały się do tych dowodów.

Ograniczenie postępowania podatkowego do sprawdzenia kwot na wykazanych przelewach bankowych, bez dokonania kompleksowej analizy wszystkich wpłat stanowi naruszenie zasad procedury podatkowej.

Tymczasem nadpłaty przewyższały niedopłaty ustalone przez organy podatkowe. Nawet gdyby nie uwzględnić opisanych nadpłat to i tak wyliczenia zaległości we wpłatach na PFRON nie odpowiadaj ą rzeczywistości, zaś zarzut niedopłaty mógłby mieć tylko miejsce w miesiącu grudniu.

Skarżąca nie podziela stanowiska organów o utracie zwolnienia na podstawie art. 14a ust. 5 pkt. 1 ustawy w sytuacji, gdy występuje tylko niedopłata na rzecz PFRON. utrata prawa do zwolnienia od wpłaty następuje jedynie tylko w tej kwocie, w jakiej istnieje zaległość wobec PFRON.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymuje swe stanowisko zajęte w decyzjach co do prawa odliczenia podatku naliczonego jak i w kwestii naruszenia art. 14 a ustawy.

Podnosi, że wpłaty na PFRON należy dokonać w terminach przewidzianych dla rozliczeń podatku VAT, a więc zgodnie z art. 26 ustawy VAT. W rozstrzyganych sprawach w związku z wszczętym postępowaniem podatkowym i uchybieniami w rozliczeniu podatku, prawo podatnika do skorzystania ze zwolnienia wiązało się z określeniem za te okresy decyzją podatkową prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego, co determinowało wysokość wpłaty na PFRON oraz zweryfikowaniem czy spółka za te okresy w odpowiednim czasie i wysokości dokonała wpłat. W niniejszym przypadku wzięto pod uwagę wszystkie dokonane wpłaty na PFRON przypisane do poszczególnych okresów rozliczeniowych.

Odnośnie istniejących nadpłat, zdaniem organu możliwość kompensaty rozliczeń ma wyłącznie PFRON, natomiast nie maj ą zastosowania przepisy ordynacji.

Powołano się tutaj na art. 49 ust. 1, art. 31 ust 1. pkt 2 i ust.3 pkt 2 ustawy z 27 VIII 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. Spółka mimo, że przedłożyła pisma informujące o istnieniu nadpłat, nie przedstawiła dokumentów z Funduszu wskazujących na takie ich rozporządzenie, które spowodowałyby odpowiednie zwiększenie wpłat za poszczególne miesiące spornego okresu rozliczeniowego.

Izba Skarbowa uzyskała nadto w dniu [...].2004 r. informacje z PFRON o dokonanych wpłatach spółki związanych z rozliczeniem z tytułu nadwyżek za miesiące lipiec do października i grudzień 1999 r., które są zgodne z ustalonymi kwotami przez organy.

Jednocześnie ustalono, że wykazana pismem strony nadpłata z tytułu nadwyżek podatku VAT została przekazana na r-k skarżącej w dniu [...].2003 roku oraz że nadpłata dotycząca zupełnie innego tytułu wykazana pismem z dnia [...].2001 r. nie została zlikwidowana i figuruje nadal na koncie podmiotu. Natomiast w rozliczeniach spółki z PFRON nie występuje jak twierdzi nadpłata za marzec i kwiecień, bowiem wg rozliczeń PFRON na podstawie złożonych deklaracji DEK III zobowiązanie za te miesiące są równo ważne kwotom wpłaty.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje :

Problematyka możliwości odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z czynnościami nieopodatkowanymi podatkiem od towarów i usług budziła wiele kontrowersji.

Wyrazem tego jest rozbieżne orzecznictwo sądowe, na które powołują się w sprawie niniejszej strony.

W nowszym orzecznictwie Sądu Najwyższego utrwalił się pogląd, iż podatek naliczony przez podatnika od zakupów i usług związanych z czynnościami nie podlegającymi opodatkowaniu nie zmniejsza podatku należnego. Na tego rodzaju wykładnię art.20 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 8 stycznia 1993 r. i jej utrwalenie w orzecznictwie Sądu Najwyższego wskazuje wyrok z dnia 9 lutego 2001 r. sygn. III RN 63/00. W jego uzasadnieniu powołano się na pogląd tegoż sądu wyrażony w wyroku z dnia 25 marca 1999 r. sygn. III RN 152/98, OSNAPU 3/2000 póz. 84 oraz wyroku z dnia 4 XI. 1998 sygn. III RN 77/98, iż art. 19 ustawy VAT, nie jest przepisem szczególnym w odniesieniu do art. 20 ust. 2 tej ustawy., gdyż ten ostatni przepis dotyczy wyłącznie podatników którzy dokonują sprzedaży towarów opodatkowanych i zwolnionych od podatku. Art. 20 ust. 2 z całą pewnością nie ustanawia prawa podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług nie podlegających podatkowi od towarów i usług.

Z kolei zdaniem Sądu Najwyższego przepis art. 19 ust. 1 VAT reguluje prawo do pomniejszenia podatku w stosunku do podatników, którzy dokonują sprzedaży towarów i usług podlegających opodatkowaniu.

Mając na względzie, że zdaniem Sądu Najwyższego prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług nie podlegających opodatkowaniu wymagało by wyraźnego przepisu ustawowego, sformułowano tezę, że art. 19 ust. 1 i art. 20 ust. 2 VATU, nie ustanawia prawa podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego ze sprzedażą nie podlegającą podatkowi od towarów i usług.

Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpatrując skargi podatnika podziela powyższy pogląd oraz zawartą w tym wyroku argumentację, którą przytoczono również w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2003 r. sygn. III SA 1670/01 / Monitor Podatkowy 2003/7/30/.

W tych warunkach zastosowanie proporcjonalnego odliczenia tej części podatku naliczonego, która odpowiada udziałowi wartości sprzedaży towarów opodatkowanych w wartości sprzedaży ogółem, jest jedynym korzystnym dla podatnika rozwiązaniem.

Bezsporne było w niniejszej sprawie, że w 1999 roku spółka obok czynności opodatkowanych dokonywała sprzedaży licencji osiągając przychody ze sprzedaży w stosunku do której nie mają zastosowania przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług.

Dokonując czynności opodatkowanych i nie podlegających opodatkowaniu odliczała od wszystkich tych czynności podatek naliczony w pełnej wysokości do czego w świetle prawidłowego stanowiska organów nie miała prawa.

Mając na uwadze powyższe wywody Sąd uznaje, iż nie doszło ze strony organów do zarzucanego w skargach naruszenia prawa materialnego, a zwłaszcza przepisów art. 19 ust. 1 i art. 20 ustawy o podatku od towarów i usług wyżej powoływanej i dlatego skargi bazujące na tych zarzutach dotyczące miesięcy stycznia, marca, kwietnia, czerwca i listopada 1999 roku jako niezasadne należało oddalić o czym orzeczono jak w pkt. II sentencji wyroku.

Odnosząc się do kolejnych zarzutów związanych z decyzjami za miesiące lipiec, sierpień, wrzesień, październik.! grudzień 1999 roku, Sąd uznał iż doszło do naruszenia przez organy prawa materialnego, a to art. 14 a ustawy VAT.

Skarżąca spółka prowadząca zakład pracy chronionej wskutek stwierdzonej niedopłaty wpłat na rzecz PFRON, pozbawiona została bowiem w całości zwolnienia od obowiązku dokonywania wpłat do urzędu skarbowego zobowiązania w podatku od towarów i usług związanych z działalnością tego zakładu w wysokości stanowiącej różnicę między podatkiem należnym a naliczonym w rozumieniu art. 19 ust. 1 i 2, o czym mowa w art. 14 a ust. 1 ustawy VAT mimo, że tylko niewielką część tych wpłat nie odprowadziła na rachunek PFRON. Sankcja jaka została na nią nałożona jest więc nieproporcjonalna w stosunku do stopnia naruszenia przepisów o tym zwolnieniu.

Taka interpretacja przepisu art. 14 a ust. 5 pkt 1 ustawy VAT jest niezgodna z zasadą państwa prawa i sprawiedliwości społecznej określonej w art. 2 Konstytucji RP.

W związku z tym należy przyjąć, że jeżeli prowadzący zakład pracy chronionej nie odprowadził w terminie części równowartości wpłaty zobowiązania w podatku od towarów i usług na rzecz PFRON, to tylko do tej części traci prawo do zwolnienia od obowiązku wpłat zobowiązania podatkowego do urzędu skarbowego.

Dodać należy na marginesie, że taka interpretacja powyższego przepisu została dokonana również w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 28 października 2004 r. sygn. I SA/Kr 2497/01.

Dlatego zaskarżone decyzje będące konsekwencją przyjęcia utraty zwolnienia są sprzeczne z prawem i jako takie musiały ulec uchyleniu o czym orzeczono jak w pkcie I sentencji.

Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak wyżej- odnośnie punktu I wyroku na podstawie przepisów art. 145 par. 1 pkt la nośnie pkt. II na podstawie art. 151, w obu wypadkach ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /DZ. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./ w zw. z art. 97 par. 1 ustawy z tej samej daty - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / DZ. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm./.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 206 pierwszej z powołanych ustaw.