Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1402/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2008-09-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14, art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c, art. 10 ust. 2 pkt 3, art. 22d ust. 1,
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Kleiber (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędzia WSA Sylwester Golec, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 września 2008 r. sprawy ze skargi J. K. na pisemną interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz J. K. kwotę 200 zł (dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 31 października 2007r. J. K. wystąpił do Ministra Finansów z wnioskiem o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

W uzasadnieniu wniosku wyjaśnił, że wraz z żoną sprzedaje nieruchomość posiadaną przez niego i jego żonę od 42 lat, na której od 30 lat znajduje się budynek mieszkalny Wyjaśnił też, że budynek hotelowy, który ma być przedmiotem sprzedaży ma charakter zamieszkiwania zbiorowego, a sprzedaż budynków o charakterze mieszkalnym jest zwolniona od podatku dochodowego. Natomiast kodeks cywilny nie wyodrębnia budynku od nieruchomości, a więc podatek od samego budynku nie ma podstawy prawno- przedmiotowej. Jeżeli "Rozporządzenie Prawa Budowlanego" definiuje budynki hotelowe jako budynki zamieszkania zbiorowego, to jego zdaniem, należy przez to rozumieć budynek przeznaczony do okresowego pobytu ludzi, w szczególności hotel, motel, pensjonat, dom wypoczynkowy. Jego zdaniem, sprzedaż ta jest czynnością niezwiązaną z prowadzoną przez jego żonę działalnością gospodarczą, gdyż nie jest dokonywana w ciągłej i zorganizowanej działalności gospodarczej. Wyjaśnił, że powyższa nieruchomość nie jest składnikiem majątkowym, ani środkiem trwałym firmy usługowej, którą prowadzi jego żona, jest natomiast majątkiem wspólnym, całością, a nie częścią przedsiębiorstwa usługowego. Podniósł, że sprzedaż całego majątku nie jest ani przychodem, ani tym bardziej dochodem, a "kapitalizacją" majątku, zwrotem, przez całe życie prowadzonej działalności i pracy opodatkowanej podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W uzupełnieniu wniosku wyjaśnił, że nieruchomość została nabyta przez nich w 1966r., a on nie prowadzi i nigdy nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, a nieruchomość nie była wpisana do ewidencji środków trwałych i nie była amortyzowana. Nieruchomość która ma być przedmiotem sprzedaży jest wykorzystywana na cele prowadzonej przez jego małżonkę działalności gospodarczej, ale nigdy nie została podjęta decyzja o zaliczeniu jej do środków trwałych i wartości niematerialnych.

W oparciu o tak przedstawiony stan faktyczny wnioskodawca zapytał:

- na jakiej podstawie prawnej sprzedaż własności nieruchomości ma być opodatkowana od rzekomego dochodu, skoro nie jest sprzedażą firmy ani sprzedażą budynku oraz co się stanie jeżeli nieruchomość zostanie sprzedana, a żona za zgodą nowych właścicieli będzie nadal prowadzić swoją firmę,

- czy w związku z faktem, że budynek hotelowy według prawa budowlanego ma charakter mieszkalny, sprzedaż będzie zwolniona z podatku dochodowego,

- czy podatek dochodowy płaci się dwukrotnie i na jakiej podstawie prawnej sprzedaż całości firmy i usług w ramach sprzedaży nieruchomości, Urząd Skarbowy chce potraktować jako sprzedaż części i środków trwałych firmy i podciągnąć tą sprzedaż do art. 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. nr 14, poz. 176 ze zm.) – dalej "updof",

- co doktryna mówi na fakt, że Urząd Skarbowy dzieli nieruchomości na "użytkowane" i "nie-użytkowane" i na "użytkowanie", które przynosiły gospodarce i poszczególnym podmiotom skarbu państwa przez 30 lat dochód, chce wyznaczyć podatek,

- czy gdyby nieruchomość była nie-użytkowana, Urząd nie wyznaczałby tego podatku,

- czy gdyby ktoś inny użytkował jego nieruchomość, a właściwie nie nieruchomość, tylko budynek na tej nieruchomość, to czy z tego tytułu ponosiłby koszt podatkowy przy sprzedaży tej własności.

W jego opinii na podstawi powołanych przepisów ani on, ani jego żona nie powinni być obciążeni podatkiem z tytułu sprzedaży nieruchomości, a jeżeli to obciążona podatkiem dochodowym od osób fizycznych powinna być tylko jego żona, gdyż on jest inwalidą wojennym i żadnego podatku dochodowego nie odprowadza. Ponadto, jego zdaniem, również jego żona nie powinna płacić podatku, ponieważ prowadząc przedmiotowe usługi rozliczała się z Urzędem Skarbowym i przez 30 lat płacąc podatek dochodowy.

Minister Finansów w indywidualnej interpretacji z dnia [...] lutego 2008r. uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wyjaśnił, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" –"c" updof źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (a), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego (b), prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawa wieczystego użytkowania gruntu (c), jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. "a" – "c" przed upływem, pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Stwierdził, iż powyższy przepis, wyraźnie wyłącza spod regulacji sytuację, w której sprzedaż nieruchomości nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej. Powołując się na przepis art. 10 ust. 2 pkt 3 updof wyjaśnił, iż zbycie rzeczy będących składnikiem majątku związanym z prowadzoną działalnością gospodarczą traktowany jest jako przychód z działalności gospodarczej, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 updof źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza, zgodnie natomiast z art. 14 ust. 1 updof za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Wyjaśnił, że przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 updof stanowi, iż przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi, składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1 updof, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł, wartościami niematerialnymi i prawnymi, ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. "b", spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio. Zgodnie z art. 14 ust. 2c updof do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotowy budynek stanowi budynek mieszkalny, gdyż ma on charakter zamieszkiwania zbiorowego, a przedmiotowa nieruchomość wykorzystywana była i jest na potrzeby działalności gospodarczej żony lecz nigdy nie była wpisana do ewidencji działalności gospodarczej i nigdy nie była amortyzowana. Minister Finansów stwierdził, że prowadzenie działalności gospodarczej wiąże się z wykorzystywaniem w niej składników majątku, które niewątpliwie wpływają na osiąganie przychodów, zaś ewentualne środki pieniężne uzyskane z ich odpłatnego zbycia stanowią przychód podlegający opodatkowaniu. Powołując się na Klasyfikację Środków Trwałych (Dz.U. Nr 112, poz. 1317, ze zm.) wyjaśnił, że budynki hotelowe mieszczą się w grupie 1, podgrupa 10, rodzaj 109, który obejmuje hotele i podobne budynki krótkotrwałego zakwaterowania. Zgodnie z powyższym, zdaniem organu, nie można mówić w tym przypadku o zaliczeniu budynku hotelowego do kategorii budynków mieszkalnych. Budynki mieszkalne są natomiast sklasyfikowane w grupie 1 podgrupa 11 rodzaj 110. W związku z powyższym zdaniem Ministra Finansów budynek hotelowy nie może być utożsamiany z budynkiem mieszkalnym. Ponadto Minister Finansów stwierdził, że przychody uzyskane z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej stanowią przychód z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 1 updof. W jego ocenie argumentacja Wnioskodawcy, iż sprzedaż nieruchomości byłaby dwukrotnie opodatkowana - pierwszy raz z momencie opodatkowania zarobionych w dorobku małżeńskim pieniędzy, a drugi raz w momencie sprzedaży nieruchomości zakupionej z tych środków – jest nieprawidłowa, bowiem w przypadku sprzedaży nieruchomości dokonana zostanie czynność, w związku z którą sprzedaż nieruchomości stanowić będzie odrębne źródło przychodu. Ponadto, odpowiadając na pytanie podatnika organ wyjaśnił, że gdyby przedmiotowy budynek wykorzystywany był w ramach działalności gospodarczej przez inną osobę niż małżonka w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" zbycie przedmiotowej nieruchomości nie rodziłoby obowiązku podatkowego, zarówno u wnioskodawcy, jak i u żony, ponieważ odpłatne zbycie nie następowałoby w wykonaniu działalności gospodarczej i zostałoby dokonane po upływie 5-ciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Minister Finansów odnosząc się do ewentualnej możliwości prowadzenia przez żonę Wnioskodawcy działalności gospodarczej w sprzedawanym budynku hotelowym wskazał, iż nie ma w tym względzie przeszkód, pod warunkiem, iż zostaną zawarte stosowne umowy cywilnoprawne pomiędzy stronami. Organ wyjaśnił, że sprzedaż nieruchomości dokonywana w ramach działalności gospodarczej stanowić będzie jedynie przychód z działalności gospodarczej małżonki. A zatem obowiązek podatkowy powstanie tylko po stronie żony jako przedsiębiorcy, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 updof. Ponadto wyjaśnił, że w sprawie nie ma znaczenia fakt, iż zakup nieruchomości dokonany został na prawach wspólności ustawowej przez współmałżonków. Przychód ten należy doliczyć do innych przychodów osiąganych przez małżonkę z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej i opodatkować zgodnie z wybraną formą opodatkowania, a sprzedaż nieruchomości będzie wolna od opodatkowania po upływie 6 lat od wycofania majątku z działalności gospodarczej.

Pismem z dnia 17 lutego 2008 r. Wnioskodawca wezwał Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, wnosząc o ponowne rozpatrzenie sprawy, o usunięcie naruszenia prawa polegającego na wydaniu interpretacji indywidualnej sprzecznej z przepisami prawa. W uzasadnieniu stwierdził, iż interpretacja wydana przez Ministra Finansów nie bierze pod uwagę faktu, że sprzedaż nieruchomości nie będzie czynnością działalności gospodarczej lecz aktem kapitalizacji majątku, a także, że na większość z zadanych i powtórzonych w piśmie pytań, interpretacja nie udzieliła konkretnej i jasnej odpowiedzi. Stwierdził, że przez taką ocenę stanu faktycznego, interpretacja dokonuje złamania prawa powołując się na art. 14 ust. 2 updof, gdyż sprzedaż nieruchomości tylko wtedy może być zakwalifikowana jako czynność działalności gospodarczej i podlegać temu przepisowi, gdy te prawa były wcześniej ,"ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych" - czyli, gdyby te składniki majątku były włączone formalnie w majątek firmy prowadzonej przez małżonkę, czego w przedmiotowej sprawie nie ma. W sprawie chodzi o przychód ze sprzedaży praw własności do nieruchomości zgodnie z definicją Kodeksu Cywilnego, czyli przychód ze sprzedaży gruntu. Fakt, że na tym gruncie znajduje się budynek nie ma żadnego znaczenia prawnego, albowiem ten budynek nie jest nieruchomością. Powołując się na przepis art. 10 ust.1 pkt 8 updof stwierdził, iż przepis ten wyraźnie stanowi i jednoznacznie zwalnia z obowiązku zapłacenia podatku dochodowego od przychodu ze sprzedaży nieruchomości, albowiem małżonkowie są jej posiadaczami od 42 lat.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie Minister Finansów stwierdził, że brak jest podstaw do zmiany stanowiska wyrażonego w wydanej wcześniej interpretacji. Wyjaśnił, też, że w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa odniósł się jedynie do zarzutów podniesionych przez Wnioskodawcę gdyż zbycie nieruchomości wykorzystywanej do działalności przez małżonkę nie było przedmiotem interpretacji, a Wnioskodawca nie będący stroną takiego postępowania nie może mieć w tym zakresie uprawnień do złożenia wezwania do usunięcia naruszeń.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2008 r. Skarżący wyjaśnił, iż od 42 lat wraz z małżonką są współwłaścicielami nieruchomości zakupionej za własne środki pieniężne. Od 1978 r. na przedmiotowej nieruchomości jego małżonka prowadzi mały hotel i restaurację, a wiec, jego zdaniem, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie "usługi hotelowo-gastronomiczne" i od tej działalności opłaca podatek dochodowy. W uzasadnieniu skargi Skarżący zarzucił wydanej przez Ministra Finansów interpretacji, iż sprzedaż nieruchomości uznał on jako przychód z działalności gospodarczej żony, pomimo, iż jego zdaniem, czynność ta stanowić będzie źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 5 updof, a tym samym będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 updof. Skarżący wskazał również, iż w świetle powyższych przepisów zbycie tej nieruchomości i praw majątkowych "nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej", a więc zgodnie z prawem przychód ten nie podlega opodatkowaniu. Jednocześnie Skarżący zarzucił, iż w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia przepisów prawa, powołując się na art. 14 ust. 2 updof organ stwierdził, iż przez pojęcie "majątek związany z działalnością" należy rozumieć składniki mienia, których posiadanie wiąże się z faktem wykonywania działalności gospodarczej. Skarżący wskazał ponadto, że nie sam fakt posiadania nieruchomości wiąże się z faktem wykonywania działalności, lecz odwrotnie, działalność gospodarczą żona wykonuje w związku z faktem dostępu do nieruchomości. Ponadto zarzucił, iż organ stwierdził, wbrew cytowanej treści art. 46 § 1 KC, że "z gospodarczego punktu widzenia trudno jest traktować grunt i budynek jako odrębne przedmioty obrotu. Z powyższego zapisu wynika zatem, iż budynek trwale związany z gruntem jako część składowa gruntu nie może być przedmiotem odrębnej własności". Obecnie, zdaniem Skarżącego, na porządku dziennym są fakty, odrębnej własności gruntu i odrębnej własności budynku stojącego na tym gruncie. Ponadto wskazując na kolejny fragment odpowiedzi mówiący o tym, iż małżonkowie dokonywać będą sprzedaży gruntu wraz z budynkiem hotelowym, stwierdził, że skoro budynek ten nie wypełnia definicji budynku mieszkalnego, trudno, jego zdaniem, mówić o tym, aby grunt z nim związany mógł w świetle art. 10 ust. 3 updof podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt. 8 updof. Skarżący podniósł., iż organ, uznając odpłatne zbycie nieruchomości opiera się przede wszystkim na art. 14 updof i dowodzi, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej, nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód z działalność gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 1 updof. Skarżący nie zgodził się z powyższym twierdzeniem organu, gdyż artykuł ten odnosi się, jego zdaniem, tylko do składników majątku ujętych w ewidencji środków trwałych firmy. Skarżący wskazał, iż nieruchomość, którą chce sprzedać wraz z małżonką nie była ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych majątku firmy żony. Jego zdaniem, wskazanie przez organ, iż decyzja o wykorzystywaniu nieruchomości w działalności gospodarczej przesądza o kwalifikacji źródła do przychodów z działalności gospodarczej jest niezgodne z prawem. Skarżący podtrzymał również stanowisko wyrażone zarówno we wniosku o interpretację jak również w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, iż sprzedaż przedmiotów nieruchomości nie rodzi obowiązku podatkowego po stronie żony jako przedsiębiorcy, bowiem prowadzona przez nią działalność nie polega na wykonywaniu obrotu prawami własności nieruchomości, lecz na osiąganiu przychodów z tytułu usług gastronomicznych i hotelowych. Zwrócił uwagę również, na nierówność prawa, iż Skarżący podatku nie będzie płacił, a jego małżonka będzie, gdyż jest przedsiębiorcą. Skarżący podniósł, iż w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ wskazał na str. 4 odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa przepis ustawy podatkowej, który nie istnieje, a mianowicie - art. 14 ust. 1 pkt 2 updof.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Na wstępie należy stwierdzić, że udzielenie interpretacji indywidualnej w tej sprawie było znacznie utrudnione poprzez nieprecyzyjne pod względem podatkowym, przedstawienie przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, wielokrotną ocenę tego stanu faktycznego jak też poprzez to, że w postawionym wniosku o interpretację mieściło się kilka zagadnień faktycznych i prawnych. Z tego względu zapewne względu Minister Finansów zażądał od zainteresowanego dodatkowych wyjaśnień, które wykorzystał w wdanej interpretacji.

W konsekwencji - w ocenie Sądu, pierwszoplanowym zagadnieniem jest czy sprzedaż zabudowanej nieruchomości stanowiącą współwłasność majątkową małżeńską Skarżącego i Jego żonę, posiadaną przez małżonków od ponad 30 lat, na której żona Skarżącego prowadziła działalność gospodarczą poprzez wynajem pokoi hotelowych z restauracją, będzie czynnością opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Pozostałe kwestie mają charakter wtórny, a niektóre teoretycznie polemiczny.

Minister Finansów udzielił zainteresowanemu wnioskodawcy odpowiedzi poprzez interpretację indywidualną, a następnie odpowiedzi na wezwanie do wysunięcia naruszenia prawa.

W interpretacji tej Minister Finansów dokonał analizy pojęcia nieruchomości i zabudowanej nieruchomości, według przepisów art. 46 – 48 kodeksu cywilnego oraz na podstawie przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 i art. 10 ust. 3 , a także art. 14 ust. 2 pkt.1 i ust.2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zasadnie pokreślił, że:

- "budynek trwale związany z gruntem jako część nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego (w tym przypadku budynku hotelowego)";

- przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 updof, ustanawiający jako odrębne źródło przychodów, odpłatne zbycie nieruchomości, wyraźnie wyłącza spod regulacji sytuację, w której sprzedaż nieruchomości następuje w wykonaniu działalności gospodarczej( a w tym przypadku nie nastąpiła);

- przepis art. 10 ust. 2 pkt 3 updof stanowi, iż zbycie rzeczy będących składnikami majątku związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą traktowane jest jako przychód z działalności gospodarczej, nawet jeżeli rzeczy te, przed zbyciem, zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

- zgodnie z art. 10 ust. 3 updof przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie również do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub działu w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej.

W konsekwencji Minister Finansów wyjaśnił, że ponieważ zainteresowani małżonkowie dokonywać będą sprzedaży gruntu wraz z budynkiem hotelowym, a budynek ten nie wypełnia definicji budynku mieszkalnego ani lokalu mieszkalnego ani gruntu związanego z budynkiem lub lokalem ani też spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu ani również prawa do domku jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, trudno klasyfikować grunt z nim związany jako podlegający opodatkowaniu, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 updof. Natomiast art. 14 ust. 2 pkt 1 updof, stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

a) środkami trwałymi, b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł, c) wartościami niematerialnymi i prawnymi - ujętymi w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c (..). Zgodnie z art. 14 ust. 2c tej ustawy do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

W tym stanie Minister Finansów w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, stwierdza że: "Zasadnym jest wskazanie, iż przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. "b" cyt. ustawy odnosi się do majątku związanego z wykonywaną działalnością a nie majątku obejmującego środki trwałe. Przez pojęcie "majątek związany z działalnością" należy rozumieć składniki mienia, których posiadanie wiąże się z faktem wykonywania działalności gospodarczej. Natomiast przez pojęcie wykorzystywanie" należy rozumieć osiąganie z czegoś korzyści, pożytku, tym samym przez składniki majątku wykorzystywane w działalności gospodarczej należy rozumieć tego rodzaju składniki, które są używane w działalności gospodarczej i umożliwiają osiąganie korzyści (przychodów) z tej działalności."

Udzielając interpretacji tej treści, Minister Finansów stwierdza że w przypadku sprzedaży przedmiotowej nieruchomości u wnioskodawcy nie powstanie zobowiązanie podatkowe. Wskazał natomiast, iż sprzedaż tej nieruchomości spowoduje powstanie przychodu z działalności gospodarczej małżonki wnioskodawcy. "Podkreślenia wymaga, iż tut. organ podatkowy odniósł się do zarzutów podniesionych w wezwaniu do naruszenia prawa dotyczących wyłącznie Wnioskodawcy. Opodatkowanie przychodu ze zbycia nieruchomości wykorzystywanej dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej małżonki Wnioskodawcy nie było przedmiotem wydanej interpretacji, a zatem wnioskodawca nie będący stroną postępowania nie może wnieść w tym zakresie wezwania do naruszenia przepisów prawa podatkowego".

Wnioski są zaskakujące gdyż:

- interpretacja objęła również definicje przychodu uzyskanego z działalności gospodarczej chociaż zaznaczono, że nie dotyczy ona Wnioskodawcy, którego przychód ze sprzedaży nieruchomości będzie wolny od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych;

- jak wynika z wniosku, wnoszący o dokonanie interpretacji jest małżonkiem osoby prowadzącej działalność gospodarczą na nieruchomości, której jest współwłaścicielem. Oznacza to, że małżonkowie posiadają ustawową współwłasność małżeńską, a więc wszystko co posiadają w majątku wspólnym jest wspólne w częściach równych – łącznie z przychodami, nawet z działalności gospodarczej, uzyskanymi przez jednego z małżonków. Jedynym kryterium wyłączającym przychód z majątku wspólnego może stanowić umowa notarialna, znosząca współwłasności majątkową małżeńską. Jednakże zainteresowany takich informacji we wniosku nie zawarł – należy więc potraktować że istnieje pomiędzy małżonkami wspólnota majątkowa. Zgodnie z art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 ze zm.) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Do majątku wspólnego należą również pobrane wynagrodzenie za pracę i dochody z innej działalności zarobkowej każdego z małżonków, dochody z majątku wspólnego, jak również z majątku osobistego każdego z małżonków, a jednostronna czynność prawna dokonana bez wymaganej zgody drugiego małżonka jest nieważna. Skoro zatem przedmiotowa nieruchomość objęta była wspólnością majątkową małżeńską, to przychód uzyskany z jej sprzedaży również będzie objęty wspólnością małżeńską. Do przychodu tego zatem mają zastosowanie wszelkie reguły odnoszące się do wspólności majątkowej małżeńskiej wobec tego w czasie jej trwania nie można wydzielić udziału każdego z małżonków w tym w przychodzie, a żaden małżonek nie może samodzielnie rozporządzać swoimi prawami do tego przychodu. Wspólność ustawowa małżeńska ma charakter bezudziałowy. Niemożliwe jest zatem określenie wielkości przychodu, nie ma bowiem do czego odnosić wielkości udziału w sumie przychodów.( Bartosiewicz Adam, Kubacki Ryszard, glosa do wyroku NSA z dnia 9 kwietnia 2002 r., III SA 2717/00. OSP.2003.4.47) Oznacza to, że udzielona interpretacja indywidualne powinna objąć skutki dysponowania przez małżonków i każdego z nich, ich majątkiem wspólnym i uzyskanymi przychodami;

- przepis art. 14 b § 1 Ordynacji w brzmieniu po 1 lipca 2007 r. wskazuje, że interpretacja udzielona jest na pisemny wniosek zainteresowanego. Jest bezsporne, że J. K. będąc współwłaścicielem przedmiotowej nieruchomości, mając z małżonką równe udziały w majątku wspólnym – art. 43 § 1 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z której to nieruchomości i innych przedmiotów z nią związanych uzyskiwał wspólne pożytki, jest zainteresowany w otrzymaniu interpretacji, dotyczącej przychodów pochodzących ze zbycia tej nieruchomości w całości. Okoliczność, iż małżonka zainteresowanego nie podpisała się pod wezwaniem do usunięcia prawa nie oznacza, że J. K. utracił prawo do uzyskania w toku instancyjnym interpretacji indywidualnej, dotyczącej jego majątku dorobkowego.

W ocenie Sądu Minister Finansów powinien raz jeszcze udzielić interpretacji co do przychodu ze sprzedaży zabudowanej nieruchomości w całości w sytuacji gdy prowadzona była czy jest, na tej nieruchomości, działalność gospodarcza hotelowo – gastronomiczna.

Oceniając natomiast stanowisko Ministra Finansów zawarte w analizowanej interpretacji indywidualnej, Sąd chciałby podkreślić, że przedstawiony tam pogląd jakoby przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. "b" updof odnosił się do majątku związanego z wykonywaną działalnością, a nie majątku obejmującego zaewidencjonowane środki trwałe, jest nieuzasadniony i co najmniej, dyskusyjny. Dyskusyjny, gdyż jego analiza oparta jest na dokonywaniu porównań semantycznych pomiędzy ujętymi przez ustawodawcę zwrotami użytymi w tym samym, zresztą przepisie art. 14 ust. 2 pkt 1. Tymczasem zgodnie z art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej źródłem prawa może być tylko ustawa, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia i akty prawa miejscowego. Obowiązek podatkowy dla podatnika nie może być dorozumiany, wynikający z interpretacji nawet Ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Należy tu przywołać tezę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 kwietnia 2003 r. sygn. akt III SA 2012/01: "Urzędowa interpretacja przepisów prawa nie mieści się w katalogu źródeł prawa powszechnie obowiązującego określonym w art. 87 Konstytucji RP. Już więc tylko z tej przyczyny nie sposób uznać, że wydanie decyzji, nawet sprzecznej z urzędową interpretacją prawa podatkowego, o której mowa w art. 14 Ordynacji podatkowej, może być podstawą do stwierdzenia, że decyzja taka rażąco narusza prawo w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej." (LEX nr 90742). Wyrok został wydany z innym stanie prawnym, obowiązującym do dnia 31 grudnia 2003 r., ale ma on zastosowanie również w aktualnie obowiązującym. Skoro więc przepis art. 14 ust. 2pkt.1 stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej jest przychód ze zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących środkami trwałymi, składnikami z art. 22d ust. 1, a więc takimi wobec których "podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3.500 zł (oraz wartościami niematerialnymi i prawnymi - zapis nie mający zastosowania w tej sprawie), ujętymi w ewidencji środków trwałych to oznacza, że będzie opodatkowana sprzedaż tylko i wyłącznie środków trwałych i składników majątku przedsiębiorcy, które stanowiły środki trwałe, ujęte w ewidencji środków trwałych przedsiębiorcy. W ocenie Sądu przepis ten jest jednoznaczny i dopóki redakcja przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 nie ulegnie zmianie wszelkie rozważania pozostają bez wpływu na sytuację prawną podatnika. W konsekwencji można posłużyć się wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 kwietnia 2006 r. II FSK 612/05, który pomimo zmian w przepisach analizowanej ustawy ma zastosowanie i obecnie "Skoro odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpiło w ramach wykonywania działalności gospodarczej, a przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości wykorzystywanej w działalności gospodarczej nie były uważane w analizowanym roku podatkowym (na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) za przychody z działalności gospodarczej, zasadne było opodatkowanie dochodu ze sprzedaży nieruchomości jako przychodu ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a/ tej ustawy."ONSAiWSA 2007/5/120

Z tej przyczyny, Sąd, stosownie do art. 146 § 1 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), skargę uwzględnił i interpretację indywidualną Ministra Finansów uchylił, orzekając o braku jej wykonalności i o kosztach postępowania sądowego na podstawie art. 152 i 200 tej ustawy.