Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 650/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 3 pkt 4
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA (del.) Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Protokolant Iga Szymańska-Wnęk, po rozpoznaniu w dniu 12 października 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej C. S.A. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 18 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Sz 739/09 w sprawie ze skargi C. S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 27 lipca 2009 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji w podatku od nieruchomości za 2004 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1.1 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 18 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Sz 739/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę "C." S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 27 lipca 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji dotyczącej podatku od nieruchomości za 2004 r. oraz stwierdzenia nadpłaty w tym podatku.

1.2 Jak ustalił Sąd pierwszej instancji, pismem z dnia 23 marca 2009 r. Spółka Akcyjna "C.", następca prawny "B." S.A., wystąpiła z żądaniem stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta Miasta S. z dnia 21 listopada 2005 r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2004 r. oraz nadpłatę w tym podatku. Powołując się na przepis art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej (dalej: Ord. pod.) podniósł, że decyzja ta wydana została z rażącym naruszeniem prawa przez to, że przy określaniu wysokości zobowiązania podatkowego doszło do opodatkowania budowli dróg wewnętrznych oraz obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, które zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844, ze zm.) dalej: u.p.o.i.l. -w roku 2004 nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zdaniem Spółki, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli dróg wewnętrznych oraz w/w obiektów budowlanych wynika Z literalnego brzmienia art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., stosownie do którego to przepisu, w jego brzmieniu obowiązującym w latach 2004-2006, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegały pasy drogowe wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Wyłączenia z opodatkowania obejmowało wszystkie drogi zarówno publiczne, jak i drogi wewnętrzne w rozumieniu przepisów ustawy o drogach publicznych .

Rozpatrując wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. nie znalazło podstaw do stwierdzenia, że decyzja Prezydenta Miasta S. z dnia 21 listopada 2005 r. wydana została z rażącym naruszeniem przepisów prawa. Odnosząc się do argumentów zawartych we wniosku organ przypomniał, że decyzją tą zostało Spółce Akcyjnej "B." określone zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2004 w kwocie 791.456.10 zł oraz stwierdzona nadpłata w tymże podatku w wysokości 99.605.60 zł. Przedmiotem opodatkowania były budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o po-wierzchni 30.813,01 m2, pozostałe budynki o powierzchni 174,48 m2 , budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz grunty związane z prowadzeniem takiej działalności o powierzchni 73.104,00 m2. Zdaniem organu stan prawny obowiązujący w 2004 r. w zakresie dotyczącym wyłączenia z opodatkowania budowli, dróg i związanych z nimi obiektów budowlanych budził wątpliwości. Dlatego też nie można uznać za rażące naruszenie prawa opodatkowania dróg wewnętrznych oraz obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Rażące naruszenie prawa nie dotyczy bowiem sytuacji, w których przepis prawa dopuszcza możliwość rozbieżnej interpretacji. Będzie miało natomiast miejsce, gdy w stanie prawnym nie budzącym wątpliwości co do jego rozumienia zostaje wydana decyzja, która treścią swego rozstrzygnięcia stanowi negację całości lub części obowiązujących przepisów. Po rozpoznaniu odwołania skarżące, decyzją z dnia 27 lipca 2009 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy własną decyzję wydaną w pierwszej instancji. Organ wskazał, że spełnieniem przesłanki rażącego naruszenia prawa jest stwierdzenie, że w zakresie objętym konkretną decyzją administracyjną obowiązywał niewątpliwy stan prawny. Tymczasem, analiza wypowiedzi doktryny oraz orzecznictwa w zakresie tego zwolnienia wskazuje na to, że w pierwszych latach jego obowiązywania nie było jasne zarówno to, czy obejmuje ono inne drogi niż publiczne, jak i to, co jest warunkiem jego zastosowania, to jest oznaczenie gruntu symbolem dr, czy też istnienie budowli drogi.

Organ zauważył również, że kwestionowane przez odwołującą się spółkę opodatkowanie budowli dróg i gruntów pod nimi, dokonane na podstawie materiału dowodowego jaki zgromadzony został w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, nie może być uznane za rażące naruszenie prawa, bowiem przedmiotem sporu powodującego wszczęcie postępowania, zakończonego decyzją Kolegium z dnia 25 października 2006 r. była wartość budowli podlegających opodatkowaniu. W deklaracji podatkowej poprzedniczka prawna skarżącej wykazała powierzchnię gruntów bez wyłączenia powierzchni gruntu stanowiącego drogi wewnętrzne. Określając wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2004 organ podatkowy oparł się w tym zakresie na danych z deklaracji podatkowej, mając do tego podstawę w art. 181 Ord. pod. Zarówno w deklaracji podatkowej, jak również w załączanym do niej wykazie opodatkowanych budowli, we wniosku o stwierdzenie nadpłaty i w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji podatniczka nie wykazywała posiadania dróg i związanych z nimi obiektów. Wydając decyzję, o stwierdzenie nieważności której wnosi strona, organ podatkowy nie miał podstaw badania czy zachodzą podstawy zastosowania zwolnienia, o którym stanowi art. 2 ust. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Nie można więc mu zarzucić, aby jego postępowanie było dotknięte rażącą wadą prawną. Powyższa decyzja została przez "C." S.A. zaskarżona do wojewódzkiego sądu administracyjnego. Domagając się jej uchylenia w całości skarżąca zarzuciła naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 w zw. z art. 21 § 3 Ord. pod. oraz w zw. z art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.i.l. poprzez ich błędną wykładnię prowadzącą do odmowy stwierdzenia nieważności decyzji określającej podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2004, pomimo tego, ze wydana ona została z rażącym naruszeniem prawa.

1.3 Uznając skargę za bezzasadną Sąd administracyjny pierwszej instancji wskazał, że przesłanki stwierdzenia takiej nieważności zostały określone wyczerpująco w przepisie art. 247 § 1 Ord. pod., który jako jedną z nich wymienia wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa. Zgodnie z ukształtowanym w tym zakresie orzecznictwem sądowoadministracyjnym, z rażącym naruszeniem prawa nie można utożsamiać każdego naruszenia prawa, a jedynie takie, które powoduje, że decyzja nim dotknięta wywołuje skutki prawne nie dające się pogodzić z wymaganiami praworządności. O rażącym naruszeniu prawa można mówić wyłącznie w sytuacji, gdy proste zestawienie treści decyzji z treścią przepisu prowadzi do wniosku, że pozostają one ze sobą w sprzeczności. Wstępnym warunkiem do uznania, że nastąpiło rażące naruszenie prawa, jest stwierdzenie, jak to trafnie podkreślono w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, iż w zakresie objętym określoną decyzją obowiązywał niewątpliwy stan prawny , zaś tam, gdzie występuje odmienność wykładni budzących wątpliwości przepisów prawa nie można mówić o jego rażącym naruszeniu. Sąd podkreślił, że zarzucane we wniosku o stwierdzenie nieważności kwestionowanej decyzji rażące naruszenie prawa miało polegać na objęciu przez organ podatkowy opodatkowaniem także dróg wewnętrznych wbrew regulacji zawartej w, obowiązującym w roku 2004 przepisie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Przepis ten stanowił , że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają "pasy drogowe wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu", która to regulacja oznaczała, zdaniem wnioskodawcy, w przeciwieństwie do regulacji obowiązującej wcześniej, że w roku 2004 wyłączeniu z opodatkowania podlegał również drogi wewnętrzne. Nie wdając się w ocenę tego, czy w zakresie dotyczącym opodatkowania dróg wewnętrznych obowiązywał w roku 2004 niewątpliwy stan prawny, Sąd zauważył, że z treści decyzji ostatecznej, której stwierdzenia nieważności domaga się skarżąca , nie wynika aby przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, były również należące do ówczesnego podatnika pasy drogowe wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. O ewentualnym rażącym naruszeniu prawa materialnego, jakim jest przepis art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.i.l. (w jej brzmieniu obowiązującym w roku 2004), można by zatem mówić jedynie wówczas, gdyby wbrew brzmieniu tego przepisu przedmioty w nim wymienione takim opodatkowaniem zostały objęte. Stosownie, bowiem do przepisu art. 6 ust. 9 u.p.o.l. osoby prawne , a taką była "B." S.A., realizują swój obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w drodze tzw. samo opodatkowania. Oznacza to, że obowiązane są one składać, w terminie do dnia 15 stycznia, właściwemu organowi podatkowemu deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, odpowiednio korygować deklaracje w razie zaistnienia zdarzenia mającego wpływ na wysokość opodatkowania w tymże roku, a także bez wezwania wpłacać na rachunek właściwej gminy obliczony w deklaracji podatek, przy czym obowiązek składania deklaracji dotyczy również podatników korzystających ze zwolnień od podatku na mocy przepisów tej ustawy (art. 6 ust. 10). Obowiązkiem podatnika, będącego osobą prawną jest, więc objęcie składaną deklaracją wszystkich przedmiotów opodatkowania, z posiadaniem których ustawa podatkowa łączy powstanie obowiązku podatkowego. Jego zobowiązanie w podatku od nieruchomości powstaje, zaś z mocy samego prawa z chwilą zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania w wysokości wynikającej ze złożonej deklaracji, chyba że organ podatkowy wysokość tego zobowiązania określi w innej wysokości w warunkach, o jakich stanowi art. 21 § 3 Ord. pod.

Jak stwierdził Sąd, w rozpatrywanej sprawie poza sporem pozostaje, że do wydania decyzji ostatecznej, której stwierdzenia nieważności domaga się skarżąca, doszło w następstwie wszczęcia postępowania podatkowego w związku z tym ówczesny podatnik, złożył w dniu 9 września 2005 r. wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2001-2005. Do wniosku tego załączył skorygowane deklaracje na podatek od nieruchomości i wskazał, że korekta opodatkowania polegająca na jego stosownym zmniejszeniu, jest skutkiem analizy złożonych deklaracji podatkowych i stwierdzenia, iż doszło w nich do zawyżenia stanowiącej podstawę opodatkowania powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz do objęcia odrębnym opodatkowaniem, jako budowli, instalacji i linii służących do doprowadzania mediów oraz wewnętrznych instalacji technologicznych, a także terenów zielonych, co do których we wniosku stwierdzono, iż opodatkowaniu takiemu nie podlegają. Do skorygowanych deklaracji zostały też załączone wykazy poszczególnych przedmiotów opodatkowania obrazujące bądź to ich powierzchnię (grunty, budynki), bądź to ich wartość (budowle) i wskazujące na wysokość skorygowanego podatku należnego od tych przedmiotów opodatkowania. Zarówno treść skorygowanych przez podatnika deklaracji, jak i załączone do nich wykazy przedmiotów opodatkowania, nie wskazują na to, aby korektą, a więc wyłączeniem z pierwotnie deklarowanych, objęte zostały przedmioty wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.i.l. Oznacza to, że deklarując skorygowaną przez siebie wysokość zobowiązania m.in. za lata 2004-2005 i domagając się w związku z tym stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości "B." S.A. nadal nie wykazywała posiadania przedmiotów objętych wskazanym tym wyłączeniem.

Treść ostatecznej decyzji wymiarowej , stwierdzenia nieważności której domaga się skarżąca spółka, podobnie jak treść decyzji ostatecznej dotyczącej zobowiązania podatkowego za rok 2005, której stwierdzenia nieważności domagała się też w odrębnym postępowaniu podatkowy, wskazuje jednoznacznie na to, że określając podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego za lata 2004 i 2005 w kwocie wyższej od zadeklarowanej w skorygowanych deklaracjach oraz stwierdzając nadpłatę w podatku od nieruchomości za te lata w kwotach niższych, aniżeli wskazane we wniosku, organy podatkowe nie miały podstaw faktycznych do przyjęcia, że skorygowanymi przez samego podatnika deklaracjami opodatkowane zostały również przedmioty wyłączone z tego opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.i.l. Czyni to, zdaniem Sądu pierwszej instancji, zarzut rażącego naruszenia tego przepisu prawa, poprzez brak jego zastosowania, niezasadnym. Podobnie nieuzasadniony jest zarzut braku dopełnienia przez organ podatkowy obowiązku wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności sprawy i w konsekwencji braku ustalenia, że nie wszystkie budowle deklarowane do opodatkowania w skorygowanych przez podatnika deklaracjach podlegają opodatkowaniu. Sąd podniósł nadto z urzędu, że w opartej na tych samych okolicznościach sprawie ze skargi na decyzję ostateczną Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 2007 r. odmawiającą stwierdzenie nieważności decyzji określającej wymiar podatku od nieruchomości za 2005 r. oraz stwierdzającej nadpłatę w tym podatku ustalono, że decyzja ta była przedmiotem oceny WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 13 czerwca 2007 r. oddalającym skargę ( I SA/Sz 627/06). Uznanie decyzji za zgodną z prawem czyniło późniejsze postępowanie o stwierdzenie jej nieważności niedopuszczalnym w świetle art. 249 § 1 Ord. pod.

2.1 Powyższy wyrok w całości zaskarżyła skargą kasacyjną "C." S.A. i wskazując jako podstawę prawną2 art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) – dalej p.p.s.a. – zarzuciła:

- naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

1) naruszenie art. 133 § 1 w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a przez wydanie wyroku nie na podstawie akt sprawy przedstawiający stan faktyczny będący przedmiotem zaskarżonej decyzji, ale w oparciu o inny, hipotetyczny stan faktyczny przyjęty przez Sąd i niewynikający z akt sprawy (zakładający, że w postępowaniu zakończonym decyzja , której stwierdzenia nieważności domagała się skarżąca, organy podatkowe nie miały podstaw faktycznych do przyjęcia, że korektą deklaracji dotyczącej 2004 r. złożoną przez poprzednika Spółki opodatkowane są również przedmioty wyłączone z tego opodatkowania na podstawie art. 2 ust 3 pkt 4 u.p.o.i.l.) chociaż akta sprawy nie uzasadniają przyjęcia takiego założenia;

2) naruszenie art. 141 § 4 w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. przez uznanie, że mimo ustawowego wymogu wyjaśnienia podstawy prawnej w uzasadnieniu wyroku wydanego w wyniku kontroli legalności decyzji administracyjnej, Sąd nie miał obowiązku wyjaśnienia, dlaczego przyjął, że: na skutek wydania decyzji, której stwierdzenia nieważności domaga się Spółka, nie zostały objęte opodatkowaniem wbrew brzmieniu art. 3 pkt 4 u.p.o.i.l przedmioty w nim wymienione, co uzasadniałoby uznanie, że decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa oraz, że nieuzasadnionym jest zarzut skarżącej co do braku dopełnienie przez organy podatkowe obowiązku wszechstronnego wyjaśnienia sprawy i w konsekwencji braku ustalenia, że nie wszystkie budowle deklarowane do podatku od nieruchomości mu podlegały;

3) naruszenie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 Ord. pod. przez przyjęcie, że nie doszło do rażącego naruszenia prawa materialnego tj. art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.i.l. w brzmieniu obowiązującym w 2004 r. mimo, że wbrew brzmieniu tego przepisu przedmioty w nim wymienione (tj. place wewnątrzzakładowe jako obiekty budowlane związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługa ruchu względnie drogi wewnętrzne) zostały objęte opodatkowaniem;

4) naruszenie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 3, art. 21 § 3, art. 121 § 1, art. 187 § 1 Ord. pod. i art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.i.l. przez przyjęcie, że zasadne było odmówienie przez SKO stwierdzenia nieważności decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2004 r., gdyż organ przy wydawaniu na podstawie art. 21 § 3 Ord. pod. tejże decyzji określającej, po przeprowadzeniu z urzędu postępowania podatkowego w następstwie złożonego przez podatnika wniosku o stwierdzenie nadpłaty, nie miał obowiązku wszechstronnego wyjaśnienia sprawy ani zbadania, czy niektóre budowle zadeklarowane do opodatkowania w 2004 r. podlegały wyłączeniu z podatku od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.i.l., chociaż obowiązek taki należało wywieść z 21 § 3, art. 121 § 1 i art. 187 § 1 Ord. pod.

- naruszenie przepisów prawa materialnego tj.

5) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.i.l. poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że place wewnątrzzakładowe Spółki nie były ani drogami, ani obiektami związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługa ruchu, a tym samym zgodnie z prawem zostały objęte podatkiem od nieruchomości w 2004 r., wbrew treści cyt. przepisu. Przy tak sformułowanych zarzutach skarżąca wnosiła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie.

2.2 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. nie złożyło odpowiedzi na skargę kasacyjną.

3.1 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej. Przepis art. 174 ustawy stanowi, że skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Należy nadto zwrócić uwagę, że zarzut naruszenia prawa musi być wyraźnie postawiony, to znaczy wskazywać konkretny przepis prawa oraz sposób jego naruszenia. Skoro w rozpatrywanej skardze kasacyjnej podniesiono zarówno zarzut naruszenia prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, to w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu obrazy przepisów postępowania. Na wstępie należy przypomnieć, że postępowanie w niniejszej sprawie toczy się w trybie nadzwyczajnym o stwierdzenie nieważności decyzji Prezydenta Miasta S. z dnia 21 listopada 2005 r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2004 r. oraz nadpłatę w tym podatku, czego autor skargi kasacyjnej zdaje się nie dostrzegać. Istotą, zaś takiego postępowania nie jest ponowne, pełne rozpoznanie sprawy lecz ustalenie, czy wystąpiła przesłanka nieważności z katalogu określonego w art. 247 § 1 Ord. pod. Skarżąca spółka domagając się stwierdzenia nieważności kwestionowanej decyzji wskazała na przesłankę wymienioną w art. 247 § 1 pkt 3 Ord. pod., czyli wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa. W jej ocenie to rażące naruszenia prawa polegało objęciu podatkiem od nieruchomości, należących do jej poprzedniczki prawnej, dróg wewnętrznych oraz obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, które w 2004 r. podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.i.l., w jego ówczesnym brzmieniu. Jak trafnie podkreślił Sąd pierwszej instancji, w ugruntowanym orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że z rażącym naruszeniem prawa nie można utożsamiać każdego naruszenia prawa, a jedynie takie, które powoduje, że decyzja nim dotknięta wywołuje skutki prawne nie dające się pogodzić z wymogami praworządności. O rażącym naruszeniu prawa można mówić wyłącznie w sytuacji, gdy orzeczenie w sposób ewidentny odbiega od obowiązującej normy prawnej czyli wówczas, gdy w ustalonym stanie faktycznym, proste zestawienie treści decyzji z treścią przepisu prowadzi do wniosku, że pozostają one ze sobą w sprzeczności. Warunkiem uznania, że nastąpiło rażące naruszenie prawa, jest stwierdzenie, iż w zakresie objętym określoną decyzją obowiązywał niebudzący wątpliwości stan prawny. Nie można natomiast mówić o rażącym naruszeniu prawa gdy na gruncie stosowanego przepisu możliwy jest wybór różnych jego interpretacji, których każdą można równie mocno uzasadnić. Do obowiązków organu podatkowego w rozpatrywanej sprawie należało zatem po pierwsze ustalenie czy kwestionowaną decyzją określającą wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości objęto wskazywane przez skarżącą, drogi wewnętrznych oraz obiekty budowlane związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. W razie zaś pozytywnych ustaleń w tym zakresie, rozważenie, czy w stanie prawnym obowiązującym w 2004 r. te składniki majątku podlegały zwolnieniu od opodatkowania tym podatkiem na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.i.l. oraz czy, przepis ten nie budził wątpliwości interpretacyjnych. Obowiązkiem Sądu pierwszej instancji była weryfikacja prawidłowości tych ustaleń. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarówno Sąd pierwszej instancji, jak i organ podatkowy z obowiązków tych wywiązali się należycie. Wbrew zarzutowi skargi kasacyjnej, Sąd dokonał kontroli decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. dnia 27 lipca 2009 r., która była przedmiotem rozpoznania w niniejszej sprawie, w pełnym zakresie, uwzględniając zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i wynikający z niego stan faktyczny a tym samym nie dopuścił się naruszenia art. 133 § 1 w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a . Uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada, zaś wymogom określonym w art. 141 § 4 p.p.s.a zawierając wszelkie wymagane elementy, to jest szczegółowe przedstawienie stanu sprawy, omówienie zarzutów podniesionych w skardze i ustosunkowanie się do nich , wskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie.

Jak trafnie podkreślił Sąd pierwszej instancji, osoby prawne stosownie do treści art. 6 ust. 9 i 10 u.p.o.i.l. realizują swój obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w drodze tzw. samo opodatkowania. W związku z tym obowiązane są składać, w terminie do dnia 15 stycznia, właściwemu organowi podatkowemu deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru oraz odpowiednio korygować deklaracje w razie zaistnienia zdarzenia mającego wpływ na wysokość opodatkowania , a także bez wezwania wpłacać na rachunek właściwej gminy obliczony w deklaracji podatek. Obowiązek składania deklaracji dotyczy również podatników korzystających ze zwolnień od podatku na mocy przepisów tej ustawy. Obowiązkiem podatnika, będącego osobą prawną jest, więc objęcie składaną deklaracją wszystkich przedmiotów opodatkowania, z posiadaniem których ustawa podatkowa łączy powstanie obowiązku podatkowego. W tym przypadku zobowiązania w podatku od nieruchomości powstaje, więc z mocy samego prawa z chwilą zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania i w wysokości wynikającej ze złożonej deklaracji ( art. 21 § 1 pkt 1 i § 2 Ord. pod), chyba, że organ podatkowy zobowiązania to określi w innej wysokości stosownie do art. 21 § 3 Ord. pod. Pozostaje poza sporem, że decyzja wymiarowa, której stwierdzenia nieważności domaga się skarżąca, wydana została w trybie art. 21 § 3 Ord. pod. w postępowaniu podatkowym wszczętym na skutek wniosku "C." S.A. o stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości, między innym za 2004 r. Z dołączonej do wniosku deklaracji korygującej wynika, że w pierwotnej deklaracji doszło do zawyżenia stanowiącej podstawę opodatkowania powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz do objęcia odrębnym opodatkowaniem, jako budowli, instalacji i linii służących do doprowadzania mediów oraz wewnętrznych instalacji technologicznych, a także terenów zielonych, co do których we wniosku stwierdzono, iż opodatkowaniu takiemu nie podlegają. Zarówno z deklaracji korygującej, jak i z dołączonego do niej wykazu przedmiotów opodatkowania, nie wynikało aby obejmowała ona przedmioty wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.i.l. Podatniczka nie wyszczególniła, zarówno w deklaracji jaki i w wykazie, posiadania w ramach przedmiotu opodatkowania dróg wewnętrznych oraz obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu na tych drogach a ta deklaracja stanowiła podstawę ustaleń w zakresie przedmiotu opodatkowania. Bez względu, zatem na to, czy przedmioty te podlegały w 2004 r. zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, z treści kwestionowanej decyzji nie wynika, aby takie składniki zostały objęte opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości. W takiej zaś sytuacji nie można organom podatkowym przypisywać wydania decyzji z rażącym naruszeniem prawa poprzez brak zastosowania art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.i.l. Powyższe oznacza także , że Sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał za bezzasadny zarzut braku dopełnienia przez organ podatkowy obowiązku wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności sprawy.

Wszystkie okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia wniosku o stwierdzenia nieważności zostały, bowiem wbrew twierdzeniom skarżącej wyjaśnione. Podnoszone natomiast zarówno w skardze jak i skardze kasacyjnej okoliczności i zarzuty odnoszą się w istocie do postępowania wymiarowego. Skarżąca stara się obciążyć organy podatkowe skutkami zaniedbania swojej poprzedniczki prawnej, jakim niewątpliwie było wykazanie, w deklaracji korygującej oraz wykazie posiadanych gruntów, dróg wewnętrznych oraz placów manewrowych w łącznej powierzchni gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarcza bez wskazania takiego ich charakteru. Obowiązek organów podatkowych w zakresie prowadzenia postępowania dowodowego nie jest nieograniczony. Strona ma obowiązek współdziałanie z organem w tym zakresie a zwłaszcza wskazania okoliczności i dowodów znanych wyłącznie jej a istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Skoro poprzedniczka skarżącej Spółki okoliczności tych organowi nie wskazała, to nie można skutecznie podnosić zarzutu nieprzeprowadzenia postępowania w tym zakresie. W świetle powyższych rozważań zarzut kasacyjny naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, jest pozbawiony podstaw. Bezzasadny jest, także zarzut naruszenia prawa materialnego sformułowany jako naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.i.l. poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie . Sąd pierwszej instancji nie dokonywał, bowiem wykładni przepisu art. 2 ust.3 pkt. 4 u.p.o.i.l. ani też nie rozważał, czy w sprawie miał zastosowanie, co wyraźnie wskazał i szczegółowo wyjaśnił w uzasadnieniu wyroku. Autor skargi kasacyjnej bezpodstawnie, wbrew treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku przypisuje Sądowi stwierdzenie, że place wewnątrzzakładowe Spółki nie były ani drogami, ani obiektami związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługa ruchu a tym samym zgodnie z prawem zostały objęte podatkiem od nieruchomości w 2004 r. Sąd odniósł się, natomiast wyłącznie do przesłanki z art. 247 § 1 pkt 3 Ord. pod. i szczegółowo wykazał, z jakich powodów nie została spełniona.

3.2 Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.