Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 417/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2015-06-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 135, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 152, art. 200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 121 par. 1, art. 122, art. 124, art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art. 191, art. 197, art. 210 par. 4, art. 233 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 czerwca 2015r. sprawy ze skargi A S.A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2010 I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta i Gminy z dnia [...] nr [...]; II. stwierdza, że decyzje wymienione w punkcie I nie podlegają wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej A S.A. kwotę [...] zł ( [...] 00/100 ) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] października 2014 r. nr [...] Burmistrz Miasta Gminy [...] określił A. S.A. z siedzibą w [...] – obecnie B. S.A. z siedzibą w [...] (dalej zwana Spółką albo skarżącą) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że w dniu [...] sierpnia 2010 r. Spółka złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2010, w której zmieniła wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej z kwoty [...] zł na kwotę [...] zł, począwszy od miesiąca stycznia 2010 r. uzasadniając to zaksięgowaniem nowych środków trwałych oddanych do użycia w 2009 roku, a zaewidencjonowanych w 2010 roku. Jak wskazał organ w tym czasie toczyło się wszczęte z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2007 – 2008, które potwierdziło, że telekomunikacyjne linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej są budowlą.

Zdaniem organu materiał dowodowy w sprawie podatku za lata 2007 i 2008 jest bardzo podobny, organ wydając decyzję za 2010 r. opierał się na zebranym materiale dowodowym z lata 2007-2008 w zakresie w jakim były przydatne dla ustalenia podatku od nieruchomości za rok 2010.

Następnie organ wyjaśnił, że w załączeniu do pisma z dnia [...] kwietnia 2014 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] przesłał organowi podatkowemu wynik kontroli z dnia [...] marca 2014 r. przeprowadzonej w B. S.A. (dawna A. S.A.) z siedzibą w [...]. Postępowanie kontrolne przeprowadzone zostało m.in. w zakresie rzetelności deklarowania podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od nieruchomości za 2010 r.

Z przesłanego organowi podatkowemu wyniku kontroli wynika m.in., iż w dniu [...] stycznia 2009 r. dawna A. S.A., jako korzystający, oraz C. Sp. z o.o., jako finansujący, zawarły umowę sprzedaży i leasingu zwrotnego ruchomych składników majątkowych. W sensie prawnym właścicielem "sprzedanej" części infrastruktury została C., w związku z czym przeszedł na nią ciężar ponoszenia podatku od nieruchomości od przedmiotu leasingu. Transakcja ta doprowadziła do obniżenia podstawy opodatkowania budowli (tj. części infrastruktury telekomunikacyjnej sprzedanej w dniu [...] stycznia 2009 r.).

W ocenie organu kontroli skarbowej zebrany w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że transakcja z [...] stycznia 2009 r. miała na celu wyłącznie zmniejszenie wartości budowli stanowiących podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości poprzez zamianę podatnika. B. S.A. (dawna A. S.A.) zaniżyła podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości od części infrastruktury telekomunikacyjnej będącej przedmiotem umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. zawartej z podmiotem zależnym, tj. spółką C. Transakcja ta miała na celu, tzw. "optymalizację podatkową", poprzez zamianę podatnika, który wykazał i wykazuje niższą wartość budowli od części infrastruktury telekomunikacyjnej, stanowiącej przed datą transakcji [...] stycznia 2009 r. własność kontrolowanej Spółki.

Ponadto, z przesłanego organowi podatkowemu wyniku kontroli wynika, iż B. S.A. (dawna A. S.A.) w deklaracjach na podatek od nieruchomości za 2010 r. w części dotyczącej wartości budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie wykazała wartości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej.

W toku prowadzonego postępowania ustalono, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie były przedmiotem transakcji sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. zawartej z C. i dalej stanowią własność B. S.A. (dawna A. S.A.).

W dniu [...] lipca 2014 r. organ podatkowy wezwał podatnika do skorygowania deklaracji za 2010 rok w zakresie opodatkowania wartości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej. W odpowiedzi Spółka poinformowała, że obecnie dokonuje analizy dokumentacji przesłanej przez Urząd Kontroli Skarbowej w [...] i dopiero po dokonaniu tych czynności B. S.A. podejmie decyzję w kwestii złożenia korekty deklaracji.

Postanowieniem z dnia [...] lipca 2014 r. organ wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 rok.

Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2014 r. organ podatkowy postanowił dopuścić jako dowody w toczącym się postępowaniu podatkowym w przedmiocie wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. dokumenty w nim wskazane.

W dniu [...] sierpnia 2014 r. do Urzędu Miasta i Gminy [...] wpłynął wniosek Spółki o przeprowadzenie dowodu z ewidencji środków trwałych.

W dniu [...] września 2014 r. organ podatkowy wydał postanowienie o odmowie przeprowadzenia dowodu z ewidencji środków trwałych. W uzasadnieniu ww. postanowienia zgodnie z art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm. – dalej: "O.p.") organ podatkowy uznał, że w wyniku przeprowadzonych wcześniejszych postępowań za lata 2007 - 2008 posiada już wykaz środków trwałych w postaci nośnika danych (płyta CD-R). Jednocześnie z dokumentacji uzyskanej od Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] - wynik kontroli z dnia [...] marca 2014 r. - organ podatkowy uzyskał informację, że Spółka nie prowadzi dla celów podatkowych wykazu linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej.

Postanowieniem z dnia [...] września 2014 r. Burmistrz Miasta i Gminy [...] wyznaczył stronie 7 dniowy termin do wypowiedzenia się.

W toku prowadzonego w przedmiotowej sprawie postępowania podatkowego organ podatkowy stwierdził, iż wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 rok jest inna niż w deklaracji na podatek od nieruchomości za 2010 r. złożonej przez podatnika.

W złożonej przez B. S.A. (dawna A. S.A.) deklaracji na podatek od nieruchomości za 2010 r. wartość podstawy opodatkowania budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej została w stosunku do wartości poprzednio wykazanej w deklaracjach ograniczona do wartości kanalizacji kablowej z pominięciem wartości linii kablowych położonych w tej kanalizacji.

Na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, organ podatkowy ustalił, iż B. S.A. (dawna A. S.A.), w deklaracjach na podatek od nieruchomości za 2010 r. w części dotyczącej wartości budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie wykazała wartości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej.

Podatnik nie prowadzi dla celów podatkowych ich wykazu, natomiast ewidencja środków trwałych nie posiada funkcjonalności pozwalającej na podział środków trwałych na poszczególne gminy (wynik kontroli nr [...]).

Zdaniem organu podatkowego, kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable są budowlą stanowiącą całość techniczno-użytkową w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.) – dalej: "u.p.o.l.".

Kwestą sporną pozostaje to, czy linie kablowe położone w kanalizacji kablowej były przedmiotem transakcji sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009r. zawartej z C. i czy dalej stanowią własność B. S.A. (dawna A. S.A.), a także czy ww. transakcja doprowadziła do obniżenia podstawy opodatkowania budowli (tj. części infrastruktury telekomunikacyjnej sprzedanej w dniu [...] stycznia 2009 r.).

Zdaniem organu umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego części infrastruktury telekomunikacyjnej z dnia [...] stycznia 2009r. oraz "finansująca" zakup tej infrastruktury umowa programu emisji obligacji z tej samej daty, zostały skonstruowane tak, aby zapewnić nowemu nabywcy tej infrastruktury środki finansowe na zapłatę podatku od nieruchomości. Ustalony przez strony sposób finansowania transakcji sprzedaży i leasingu zwrotnego z [...].01.2009 r. doprowadził do tego, że A. S.A., jako sprzedający i leasingobiorca, nie tylko nie pozyskał żadnego źródła finansowania bieżącej działalności, ani prowadzonych (lub planowanych) inwestycji, lecz w następstwie ustalonych przez strony umów z [...].01.2009r. warunków płatności, faktycznie "finansuje" finansującego, który zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego ponosi po [...] stycznia 2009r. ciężar podatku nieruchomości.

W wyniku porównania wysokości podstawy opodatkowania i podatku od budowli (tj. części infrastruktury telekomunikacyjnej sprzedanej w dniu [...].01.2009 r.) z wysokością podstawy opodatkowania i podatku przyjętą przez nabywcę ustalono, że efektem dokonanej przez B. S.A. (dawna A. S.A.) i C. zamiany podatnika było zmniejszenie podstawy opodatkowania budowli o wartość [...] zł (w skali całego kraju).

Zebrany w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że transakcja z [...] stycznia 2009 r. miała na celu wyłącznie zmniejszenie wartości budowli stanowiących podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości poprzez zamianę podatnika.

Biorąc pod uwagę powyższe, organ podatkowy stwierdził, że B. S.A. (dawna A. S.A.) zaniżyła podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości od części infrastruktury telekomunikacyjnej będącej przedmiotem umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...].01.2009r. zawartej z podmiotem zależnym, tj. spółką C. Transakcja miała na celu tzw. "optymalizację podatkową", poprzez zamianę podatnika, który wykazał i wykazuje niższą wartość budowli od części infrastruktury telekomunikacyjnej, stanowiącej przed datą transakcji [...] stycznia 2009r. własność kontrolowanej Spółki.

Organ podatkowy uznał także, iż skutki transakcji sprzedaży i leasingu zwrotnego powinny być pominięte na gruncie przepisów podatku od nieruchomości i w konsekwencji to na Spółce ciążył obowiązek podatku z tytułu podatku od nieruchomości od infrastruktury telekomunikacyjnej w kwocie [...] zł (w skali całego kraju).

W ocenie organu podatkowego, umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. miała na celu zamianę podatnika w celu "urealnienia" podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości z wartości historycznej do wartości netto z ksiąg podatkowych.

Umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. poza przejściem obowiązku podatkowego z A. S.A. na C. w podatku od nieruchomości (co umożliwiło tej ostatniej deklarowanie podstaw opodatkowania w podatku od nieruchomości ustalonej od ceny nabycia, tj. w wartości o połowę niższej od wartości historycznej deklarowanej uprzednio przez A. S.A.) nie zmieniła nic w sferze praw i obowiązków A. S.A. posiadanych i wykonywanych przed datą zawarcia umów z dnia [...].01.2009r. w stosunku do tej infrastruktury.

Ze względu na to, że jednocześnie z umową sprzedaży została zawarta umowa leasingu zwrotnego, przedmiot sprzedaży tylko w sensie prawnym zmienił właściciela, faktycznie w dalszym ciągu pozostał w posiadaniu A. S.A., która ma prawo rozporządzać nim na dotychczasowych zasadach. Obecnie na A. S.A. ciąży, jedynie obowiązek uiszczania comiesięcznych rat leasingowych w wysokości nie skompensowanej z ceną wykupu obligacji, co zapewnia C. środki finansowe na zapłatę podatku od nieruchomości, który płacony jest miesięcznie oraz, że na C. adresowana jest obecnie korespondencja dotycząca tej infrastruktury. Powyższe ograniczone do minimum władztwo C. w stosunku do "nabytej" od A. S.A. infrastruktury telekomunikacyjnej byłoby uzasadnione istotą leasingu zwrotnego, gdyby nie fakt, że przyjęty przez strony tej czynności cywilnoprawnej sposób rozliczenia tej transakcji poprzez umowę programu emisji obligacji spowodował, że to tzw. "korzystający" (tj. A. S.A. w myśl umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009r.) finansuje, tzw. "finansującego" (tj. C. w myśl tej umowy). Podjęte przez strony środki, w szczególności przyjęty sposób rozliczenia umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego za pomocą umowy programu emisji obligacji, w sposób oczywisty odbiegają od zamierzonego celu gospodarczego, tj. idei leasingu zwrotnego jako alternatywnej formy pozyskania źródła finansowania działalności gospodarczej, jak i samej treści zwartej umowy cywilnoprawnej, gdyż to "korzystający" (A. S.A. - zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r.) jest de facto finansującym tzw. "finansującego" (tj. C.). Przyjęty przez strony ww. umów sposób rozliczenia jest nietypowy, sztuczny również dlatego, że C. mogłaby zostać zastąpiona w tym schemacie dowolnym podmiotem, który nie mając żadnych środków na pokrycie ceny nabycia tej infrastruktury od A. S.A., wyemitowałby obligacje na jej pokrycie. W tym stanie rzeczy każdy inny podmiot byłby w stanie unieść ciężar podatku od nieruchomości od "nabytej" infrastruktury, gdyż środków na jego zapłatę dostarczyłaby mu co miesiąc A. S.A.

Zdaniem organu trafność dokonanych ustaleń potwierdzają również sprawozdania Zarządów z działalności A. S.A. oraz C., z których jednoznacznie wynika, że ww. spółki łączyły umowy mające na celu optymalizację podatkową.

W przedmiotowej sprawie wartość budowli podatnika tj. wartość kanalizacji kablowej (kanałów kablowych) wraz z liniami kablowymi (telekomunikacyjnymi) umieszczonymi w kanalizacji kablowej, stanowiąca podstawę opodatkowania, została ustalona przez organ podatkowy na podstawie danych wykazanych przez podatnika w deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2007 złożonej w styczniu 2007 r. oraz w korektach tej deklaracji złożonych w miesiącach: kwietniu, wrześniu 2007 r., a także na podstawie ostatecznej decyzji Burmistrza Miasta i Gminy [...] z dnia [...] września 2013 r. nr [...].

Z deklaracji podatkowej złożonej [...] stycznia 2007 r. wynikało, że na dzień [...] stycznia 2007 r. B. S.A. (dawna A. S.A.) była właścicielem budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o łącznej wartości [...] zł. W deklaracji podatkowej (korekcie) złożonej [...] kwietnia 2007 r. podatnik podwyższył wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej począwszy od miesiąca stycznia 2007 r. do kwoty [...] zł. W ostatniej deklaracji podatkowej (korekcie) złożonej [...] września 2007 r. podatnik obniżył wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej począwszy od miesiąca stycznia 2007 r. do kwoty [...] zł., przy czym jak wynika z wyjaśnień samego podatnika zawartych w piśmie z dnia [...] września 2007 r., wyłączną przyczyną obniżenia wartości budowli wykazanej przez podatnika w deklaracji z kwoty [...] zł. do kwoty [...] zł. było pomniejszenie wartości budowli podatnika o wartość linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych. Jak zostało bowiem to już wykazane wcześniej, w ocenie organu podatkowego, linie (sieci) telekomunikacyjne są budowlą stanowiącą przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a na budowlę tę składają się zarówno kanały kanalizacyjne jak i kable umieszczone w tych kanałach. Ww. wartość budowli organ podatkowy przyjął za 12 miesięcy 2009 roku. Jak zostało bowiem to już wykazane wcześniej, w ocenie organu podatkowego, umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego zawarta w dniu [...] stycznia 2009r. pomiędzy C. a B. S.A. (dawna A. S.A.) miała na celu jedynie tzw. "optymalizację podatkową", poprzez zamianę podatnika, a ponadto, linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie były przedmiotem ww. transakcji.

Organ podatkowy przyjął na potrzeby niniejszego postępowania wartość budowli podatnika w kwocie [...] zł tj. wartość budowli wykazaną przez podatnika w deklaracji podatkowej (korekcie) złożonej [...] kwietnia 2007 r., niepomniejszoną o wartość linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych. Jak zostało bowiem to już wykazane wcześniej, w ocenie organu podatkowego, linie (sieci) telekomunikacyjne są budowlą stanowiącą przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a na budowlę tę składają się zarówno kanały kanalizacyjne jak i kable umieszczone w tych kanałach. Wyżej wymieniona wartość budowli (tj. [...] zł) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej została na potrzeby niniejszego postępowania, powiększona o wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wykazaną w deklaracji podatkowej złożonej w dniu [...] sierpnia 2010. tj. o kwotę [...] zł (za okres od stycznia do grudnia 2010 roku).

Stan faktyczny sprawy był w istocie niesporny i polegał na tym, iż podatnik zadeklarował do opodatkowania w latach poprzednich stanowiące jego własność i wykorzystywane w działalności gospodarczej budowle sieci telekomunikacyjnych składające się z kanalizacji wraz z umieszczonymi w niej liniami telekomunikacyjnymi jako całość, a w deklaracji na rok 2010 podatnik wykazał do opodatkowania jedynie wartość kanalizacji kablowej z pominięciem wartości linii telekomunikacyjnych umieszczonych w tej kanalizacji, wyrażając pogląd, że nie stanowią one budowli. Spór dotyczy wyłącznie interpretacji przepisów prawa i rozstrzygnięcia spornego zagadnienia co do opodatkowania linii telekomunikacyjnych podatkiem od nieruchomości.

Odnośnie kwestii spornych w przedmiotowym postępowaniu, tj. czy linie kablowe położone w kanalizacji kablowej były przedmiotem transakcji sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. zawartej z C. i czy dalej stanowią własność B. S.A. (dawna A. S.A.), a także czy ww. transakcja doprowadziła do obniżenia podstawy opodatkowania budowli (tj. części infrastruktury telekomunikacyjnej sprzedanej w dniu [...] stycznia 2009r.), organ podatkowy uznał, iż linie kablowe w kanalizacji kablowej nie były przedmiotem umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego zawartej w dniu [...] stycznia 2009r. i dalej stanowią własność B. S.A., stąd też ww. transakcja nie doprowadziła do obniżenia podstawy opodatkowania budowli będących własnością podatnika w 2010 roku.

W odwołaniu z dnia [...] października 2014 r. strona, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

1. art. 3 ust. 1, art. 6 ust. 4 u.p.o.l. poprzez błędną jego wykładnię i uznanie B. za podatnika podatku od nieruchomości w zakresie budowli, których Spółka nie jest właścicielem,

2. art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez przyjęcie wartości budowli niezgodnie z tym przepisem,

3. art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez błędną jego wykładnię

4. art. 210 § 4 w związku z art. 124 O.p. poprzez wadliwe uzasadnienie faktyczne decyzji,

5. art. 120 i 121 O.p. poprzez przyjęcie arbitralnych i dowolnych ustaleń, nie mających pokrycia w stanie faktycznym sprawy oraz nie opartych na obowiązujących przepisach prawa,

6. art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez niewłaściwe ustalenie stanu faktycznego sprawy, co miało wpływ na rozstrzygniecie.

Uzasadniając odwołanie Spółka zarzuciła, iż brak jest podstaw prawnych do kwestionowania skutków transakcji na gruncie prawa podatkowego, bowiem w systemie polskiego prawa podatkowego nie funkcjonuje klauzula obejścia prawa. Zdaniem odwołującej brak jest zatem podstaw do opodatkowania przez Spółkę zbytej infrastruktury, bowiem nie budzi w przedmiotowej sprawie fakt przeniesienia własności infrastruktury na C. z dniem [...] stycznia 2009 r.

Linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie stanowią budowli w przypadku, gdy ich własność nie pokrywa się z własnością kanalizacji gdyż nie stanowią z kanalizacją całości techniczno-użytkowej, nie realizują z kanalizacją kablową wspólnego użytku, bowiem przeznaczenie każdego z nich jest inne. Nadto nie stanowią własności tego samego podmiotu co wyklucza opodatkowanie.

Spółka zaznaczyła, że zaniechano przede wszystkim zbadania ewidencji jej środków trwałych. Skarżąca zaznaczyła także, iż w niniejszej sprawie właścicielem kanalizacji, przez którą przebiegają linie kablowe, jest inny podmiot niż właściciel linii kablowych, linie te nie mogą zatem zostać uznane za budowle podlegające podatkowi od nieruchomości. Zaznaczono przy tym, że organ nie uwzględnił, że związek o charakterze technicznym oraz użytkowym, nie występuje w przypadku, gdy linie kablowe są własnością innego podmiotu niż właściciel kanalizacji.

Decyzją z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] wydaną w wyniku rozpatrzenia odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (stan prawny na 2010 r.) przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu prawa budowlanego, niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

W niniejszej sprawie kluczową sprawą jest kwestia, czy sporne przedmioty (tj. linie kablowe ułożone w kanalizacjach kablowych) mieszczą się lub nie w kategorii obiektu budowlanego i w związku z tym - czy podlegają lub nie opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Przy zgłaszanych przez skarżącego zarzutach, iż rzeczone linie kablowe począwszy od dnia [...] stycznia 2009r. stanowią własności innego podmiotu niż własność kanalizacji kablowej.

Ustosunkowując się do ostatniego z w/w zarzutów, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] uznało, iż okoliczność podnoszona w odwołaniu o nieadekwatności prawa własności linii kablowej i kanalizacji kablowej, w której owa linia biegnie a wynikająca z umowy leasingu zwrotnego pomiędzy A. S.A (obecnie B. S.A) a C. jest absolutnie pozbawiony podstaw. W tym zakresie organ odwoławczy w pełni dał wiarę wynikom kontroli przeprowadzonej przez Urząd Kontroli Skarbowej w [...]. Ustalono bowiem w toku postępowania, iż transakcja sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. miała na celu zmianę podatnika jedynie w celu obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości a nie faktyczne zawarcie transakcji przeniesienia własności. Należy wiec zaznaczyć, iż w na podstawie w/w wyników kontroli uznać należy iż linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie stanowiły odrębnej własności.

Co do kwestii opodatkowania linii kablowych położnych w kanalizacji to była ona już niejednokrotnie przedmiotem rozważań sądów administracyjnych, a z utrwalonego stanowiska, które Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] podziela - wynika, że przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą z nią całość techniczno- użytkową podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie przepisu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Biorąc pod uwagę wykładnię oraz orzecznictwo sądów administracyjnych Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] stwierdziło, że przewody telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej tworzą z nią całość techniczno - użytkową podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a takie stanowisko przyjął także organ podatkowy pierwszej instancji, wobec czego zaskarżona decyzja okazała się zasadna.

W skardze z dnia [...] stycznia 2015 r. skarżąca zarzuciła naruszenie:

1. art. 3 ust. 1, art. 6 ust. 4 u.p.o.l. poprzez błędną jego wykładnię i uznanie B. za podatnika od nieruchomości, których nie jest właścicielem, co miało wpływ na wynik sprawy,

2. art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez zastosowanie podstawy opodatkowania niezgodnej z tym przepisem oraz przyjęcie wartości budowli niezgodnie z tym przepisem, co miało wpływ na wynik sprawy,

3. art. 210 § 4 w związku z art. 235 O.p. poprzez wadliwe uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji,

4. art. 120 i 121 O.p. poprzez przyjęcie arbitralnych i dowolnych ustaleń, nie mających pokrycia w stanie faktycznym sprawy oraz nie opartych na obowiązujących przepisach prawa,

5. art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. poprzez niewłaściwe ustalenie stanu faktycznego sprawy, co miało wpływ na rozstrzygniecie,

6. art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez błędną jego wykładnię.

Mając na uwadze powyższe skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] i poprzedzającej ją decyzji Burmistrza Miasta i Gminy [...] w całości jako naruszających prawo.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja jak i decyzja ją poprzedzająca zostały wydane z naruszeniem prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania ich z obrotu prawnego.

Zasadniczym elementem sporu w rozpoznawanej sprawie jest zakwalifikowanie telekomunikacyjnych linii kablowych, stanowiących własność skarżącej, umieszczonych w kanalizacji kablowej, która z kolei stanowi własność osoby trzeciej, jako budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i w konsekwencji opodatkowanie ich podatkiem od nieruchomości, jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dodatkowo, Spółka zarzuciła nieprawidłowe ustalenie podstawy opodatkowania - wartości budowli.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem zgodności z prawem Sąd bada jej prawidłowość zarówno pod względem zastosowania przepisów postępowania, jak i przepisów prawa materialnego.

Wobec powyższego w pierwszej kolejności wskazać należy, że zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia przepisów postępowania. Podkreślić tu należy, że prawidłowe ustalenie stanu faktycznego przy pełnym zastosowaniu reguł postępowania, jest warunkiem prawidłowego zastosowania norm prawa materialnego. W ocenie orzekającego w sprawie składu Sądu w odniesieniu do przyjętej wartości budowli zwłaszcza wobec zachodzących zmian w następstwie częściowego zbycia, doszło do naruszenia art. 121 § 1, art. 122, 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O. p. w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonej decyzji.

W szczególności wskazać należy, na brak wystarczających ustaleń organów co do wartości budowli stanowiących podstawę opodatkowania wobec występujących zmian w zakresie ich posiadania. Niesporny jest fakt, że doszło do zbycia części majątku, to jest kanalizacji kablowej. Z dokumentów zawartych w aktach wynika, że transakcja sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. zawarta pomiędzy A. S.A. a C. Sp. z o.o. nie obejmowała linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej, które pozostały własnością skarżącej Spółki. Wskazując zatem, że doszło do zawarcia umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego w odniesieniu do mienia skarżącej, okoliczność ta wymagała wyjaśnienia.

Tymczasem organ bazował na stwierdzeniu, że linie kablowe nie były przedmiotem sprzedaży dokonanej [...] stycznia 2009 r. i uznał, że jest to okoliczność na tyle wiarygodna, że nie wymaga dalszego procesowania w przedmiocie ustalenia wartości przedmiotu opodatkowania albowiem wynika z informacji, którymi dysponuje organ wobec składanych przez stronę deklaracji na podatek od nieruchomości za lata minione.

Stan faktyczny sprawy jest zdaniem organów wystarczająco ustalony, gdyż spór w sprawie dotyczy interpretacji przepisów prawa, a konkretnie przesądzenia, czy kable umieszczone w kanalizacji kablowej są budowlami, a co się z tym wiąże czy podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Ta konstatacja SKO pozostaje w sprzeczności z twierdzeniami Spółki zawartymi w odwołaniu od decyzji organu I instancji, w którym akcentowano między innymi fakt zmian jakie zaszły w trwałym majątku Spółki wskutek zawarcia w styczniu 2009 r. umowy sprzedaży infrastruktury telekomunikacyjnej do C. sp. z o. o.

Mając na uwadze zarzuty naruszenia prawa procesowego podniesione zarówno na etapie odwołania, jak i skargi należy wskazać, że w myśl art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Stosownie do art. 124 O.p. organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy. Stosownie zaś do postanowień art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zgodnie z art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, natomiast w myśl art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Z kolei art. 210 § 4 O.p. stanowi, że uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

W ocenie Sądu w odniesieniu do przyjętej wartości budowli zwłaszcza wobec częściowego ich zbycia doszło do naruszenia art. 121 § 1, art. 122, 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p. w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonej decyzji, jak i decyzji ją poprzedzającej. W szczególności należy podkreślić brak jakichkolwiek ustaleń organów co do wartości budowli stanowiących podstawę opodatkowania. Skarżąca w odwołaniu podniosła, że doszło do zawarcia umowy sprzedaży części jej mienia i ta okoliczność wymagała wyjaśnienia. Przede wszystkim należało wyjaśnić, czy umowa ta objęła np. kanalizację kablową, gdyż jej wartość wpływa na wysokość podstawy opodatkowania.

Oceniając dokonane w sprawie ustalenia faktyczne Sąd podziela stanowisko Spółki, iż organy obu instancji naruszyły podstawową zasadę prowadzenia postępowania podatkowego tj. zasadę prawdy obiektywnej.

Jak wskazała skarżąca w odniesieniu do części budowli organ I instancji zastosował, a organ odwoławczy zaakceptował wyliczenie podatku nie według obowiązującej stawki podatku (2%), ale od pełnej wartości budowli. Dotyczy to wyliczenia ze str. 20 decyzji Burmistrza w odniesieniu do budowli o wartości w wysokości [...] zł. Według Burmistrza podatek od tej kwoty wynosi [...] zł, czyli 42% wartości budowli. Nie wiadomo czy jest to pomyłka wynikająca z pominięcia w rachunku stawki podatku. Burmistrz wyliczając podatek od wartości budowli [...] zł za pięć miesięcy zastosował wyliczenie:

"[...] zł : 12 m-c = [...] x 5 m-c = [...]"

Powyższe wyliczenie wymaga zatem wyjaśnienia przez organ I instancji. Naruszenie prawa przez organ odwoławczy polega na tym, że pomimo podniesienia przez Spółkę tej kwestii w odwołaniu od decyzji Burmistrza, zaakceptował to wyliczenie, nie odnosząc się do tej kwestii. Organ odwoławczy mógł naprawić opisaną pomyłkę Burmistrza, orzekając co do istoty sprawy. W ocenie Sądu rozpatrywana sprawa winna być zbadana pod kątem podniesionych w odwołaniu zarzutów.

Sąd przyznaje rację skarżącej Spółce, że rozstrzygnięcie uzasadnienie decyzji Burmistrza Miasta i Gminy [...], oparte jest przede wszystkim na ustaleniach Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] przedstawionych w wyniku kontroli. Z ustaleń tych jasno wynika, że w styczniu 2009 roku Spółka posiadała liczne budowle, które jednak można podzielić na dwie grupy:

1. linie kablowe położone w kanalizacji kablowej (niedeklarowane przez Spółkę) oraz

2. pozostałe budowle (deklarowane przez Spółkę).

W dniu [...].01.2009 r. Spółka zawarła z C. Sp. z o.o. umowę sprzedaży i leasingu zwrotnego infrastruktury telekomunikacyjnej, na którą w całości składały się pozostałe budowle. Linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie były przedmiotem tej transakcji. Wynika to z decyzji Burmistrza (str.7) i wyniku kontroli Dyrektora UKS w [...]. Wszystkie budowie stanowiące przedmiot wyżej opisanej transakcji były deklarowane do opodatkowania przez Spółkę. Większość tych budowli została w dniu [...].01.2009 r. sprzedana w wyniku wyżej opisanej transakcji.

Na bazie tak ustalonego stanu faktycznego sprawy Burmistrz określił Spółce, a organ odwoławczy uznał to za właściwe podstawę opodatkowania budowli w wysokości równej podstawie opodatkowania zadeklarowanej przez Spółkę w 2007 roku, czyli w okresie, kiedy Spółka deklarowała obok innych budowli także wartość linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej. Oznacza to, że Spółka powinna zapłacić podatek od wartości:

1. linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej oraz

2. pozostałych budowli, będących przedmiotem transakcji sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...].01.2009 r.

Innymi słowy zgodnie z zaskarżoną decyzją Spółka poza podatkiem od wartości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej powinna zapłacić podatek również od wartości budowli sprzedanych dnia [...].01.2009 r. Zatem Burmistrz oraz Organ odwoławczy pominęli fakt sprzedaży przez Spółkę budowli w trakcie roku 2009.

Organ odwoławczy uzasadnia powyższe jedynie w poniższym fragmencie: "w tym zakresie organ odwoławczy w pełni dał wiarę wynikom kontroli przeprowadzonej przez Urząd Kontroli Skarbowej w [...]. Ustalono bowiem w toku postępowania, iż transakcja sprzedaży i leasingu zwrotnego (...) miała na celu zmianę podatnika jedynie w celu obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości a nie faktyczne zawarcie transakcji przeniesienia własności". Z tego fragmentu wynika, że według organu odwoławczego nie doszło do skutecznego przeniesienia własności budowli na spółkę C., przy czym Organ odwoławczy w żaden sposób nie uzasadnia tego stanowiska, a jedynie odwołuje się do ustaleń Urzędu Kontroli Skarbowej w [...]. Należy jednak bardzo wyraźnie podkreślić, że w rzeczywistości Urząd Kontroli Skarbowej w [...] nie przedstawił takich ustaleń.

Zgodnie z wynikiem kontroli wydanym przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] "w sensie prawnym właścicielem sprzedanej infrastruktury została C., w związku z czym przeszedł na nią ciężar ponoszenia podatku od nieruchomości od Przedmiotu Leasingu". Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] pisze też w wyniku kontroli, że "A. S.A. sprzedała infrastrukturę telekomunikacyjną" oraz o przejściu obowiązku podatkowego na C. (str. 16). Z powyższego wynika, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] nie kwestionował skuteczności umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego i faktu, że od dnia [...].01.2009 r. właścicielem przedmiotowych budowli jest spółka C. Z powyższego jasno wynika, że stanowisko Organu odwoławczego, jakoby nie doszło do skutecznego przeniesienia własności budowli na spółkę C., nie ma oparcia w materiale dowodowym sprawy.

Burmistrz nie kwestionował ważności umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego, ale zastosował niemającą oparcia w przepisach koncepcję "pominięcia skutków podatkowych". W odwołaniu od decyzji Burmistrza Spółka przedstawiła szeroką argumentację przemawiająca za niedopuszczalnością stosowania takiej koncepcji na gruncie obowiązujących przepisów. Z powyższego wynika, że Organ odwoławczy zinterpretował stan faktyczny sprawy w sposób odmienny od Burmistrza, choć nie prowadził żadnego postępowania dowodowego, ani nie przedstawił żadnych argumentów przemawiających za prawidłowością takiego stanowiska.

W ocenie Sądu organ odwoławczy winien ustosunkować się do powyższych kwestii.

Powyższe oznacza, że organ odwoławczy rozstrzygnął sprawę w oparciu o nieprawidłowo ustalony stan faktyczny i miało to wpływ na rozstrzygnięcie. Stanowi to naruszenie art. 122 w związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p.

W odwołaniu od decyzji Burmistrza Spółka zarzucała również dokonanie błędnych wyliczeń poprzez nieuwzględnienie zmian w stanie posiadania budowli pomiędzy latami 2007 i 2009 (innych niż w wyniku transakcji z dnia [...].01.2009 r.). Spółka przedstawiła szczegółowe wyliczenia (w części "Błędne wyliczenia") potwierdzające te błędy. Organ odwoławczy w żaden sposób nie odniósł się do tej kwestii. Nie wiadomo zatem, z jakich powodów organ odwoławczy nie uznał argumentów Spółki i czy w ogóle ta kwestia była w jakikolwiek sposób oceniana przez organ odwoławczy. Powyższe stanowi naruszenie prawa zarówno w zakresie ustalenia stanu faktycznego sprawy, jak i uzasadnienia faktycznego decyzji, co z kolei stanowi naruszenie art. 210 § 4 O.p. Zgodnie z tym przepisem uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Jeśli zatem organ odwoławczy kwestionuje dowody przedstawione przez Spółkę w części "Błędne wyliczenia", powinien wskazać przyczyny, dla których tym dowodom odmówił wiarygodności. Wyliczenia Spółki były w całości oparte na deklaracjach Spółki z lat ubiegłych, które służyły również Burmistrzowi do wyliczenia podatku. Dane zawarte w tych deklaracjach zostały więc przez Burmistrza i organ odwoławczy uznane za wiarygodne.

Jak wykazano powyżej w wyniku decyzji Burmistrza, utrzymanej skarżoną decyzją, Spółka powinna zapłacić także podatek od wartości budowli będących przedmiotem umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...].01.2009 r., chociaż - co również wykazano powyżej - umowa ta została skutecznie zawarta i własność tych budowli przeszła na nabywcę - spółkę C.

Powyższe oznacza, że Spółka ma zapłacić podatek od wartości budowli, których nie jest właścicielem (posiadaczem samoistnym). Należy przy tym podkreślić, że ani Burmistrz, ani organ odwoławczy nie wskazały żadnej podstawy prawnej, która pozwalałaby uznać Spółkę za podatnika od wartości sprzedanych budowli. Burmistrz, jak się wydaje, nie kwestionował skuteczności zawarcia umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego budowli. Aby uznać Spółkę za podatnika, przyjął koncepcję "pominięcia skutków podatkowych", przez co zastosował domniemaną klauzulę obejścia prawa podatkowego. Spółka w odwołaniu od decyzji Burmistrza szeroko argumentowała w tej sprawie, przedstawiając zarówno ewolucję przepisów dotyczących tej kwestii, jak i wykładnię przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, wskazując, że ustawa ta w zamkniętym katalogu wymienia podmioty będące podatnikami i Spółka nie może być uznana za żaden z tych podmiotów. Spółka przedstawiła też szereg orzeczeń sądów administracyjnych, potwierdzających, że brak jest w przepisach prawa ogólnej klauzuli obejścia prawa podatkowego. Organ odwoławczy w żaden sposób nie odniósł się do wyżej opisanych argumentów Spółki.

Uzasadnienie decyzji wskazuje natomiast, że Organ odwoławczy inaczej niż Burmistrz i Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] ocenił transakcję sprzedaży i leasingu zwrotnego budowli z dnia [...].01.2009 r. i uznał, że umowa ta nie została skutecznie zawarta. Na takie ustalenie wskazuje ten fragment uzasadnienia decyzji, w którym Organ odwoławczy twierdzi, że "linie kablowe położone w kanalizacji kablowej nie stanowiły odrębnej własności" (str.4). Organ odwoławczy nie przedstawił przy tym żadnej własnej argumentacji faktycznej i prawnej na potwierdzenie swojego stanowiska, a także nie prowadził żadnego postępowania dowodowego. Powołał się natomiast na wynik kontroli Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...]. Jednak, jak wykazano powyżej, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] nie podważał ważności umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego, ani faktu przejścia prawa własności w wyniku tej umowy na C.

Zatem stanowisko Organu odwoławczego zostało sformułowane w oparciu o błędnie ustalony stan faktyczny.

W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie doszło także do naruszenia art. 191 O.p. Podkreślenia bowiem wymaga, że ocena materiału dowodowego nie może nosić cech dowolności i musi mieć oparcie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym. W świetle wywodów skarżącej, zaakcentowania wymaga zdaniem Sądu także i to, że brak czy to wiedzy czy umiejętności organu w zakresie określonego zagadnienia nie zwalnia go z obowiązku ustalenia rzeczywistego stanu rzeczy. Organ ma do dyspozycji różnorakie środki dowodowe, w tym możliwość skorzystania z opinii biegłego, czy oględziny. Istotę opinii biegłego stanowi zapatrywanie wyrażone przez osobę niezainteresowaną rozstrzygnięciem sprawy, która może udzielić organowi administracji publicznej fachowych informacji i wiadomości dla ustalenia i oceny okoliczności faktycznych sprawy, ułatwiając tym samym właściwą ocenę faktów i wydanie rozstrzygnięcia. Biegli wypowiadają opinię co do okoliczności faktycznych sprawy na podstawie swych wiadomości fachowych i doświadczenia zawodowego (zob. T. Ereciński (w:) k.p.c. Komentarz, s. 510). W świetle art. 197 O.p. potrzebę przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego uzasadnia konieczność skorzystania z "wiadomości specjalnych" przez organ administracji publicznej w toku rozpatrywania indywidualnej sprawy. Rozstrzygnięcie sprawy wymaga "wiadomości specjalnych" wtedy, gdy przy jej rozpoznaniu wyłoni się zagadnienie mające znaczenie dla rozstrzygnięcia, którego wyjaśnienie przekracza zakres wiadomości i doświadczenia życiowego osób mających wykształcenie ogólne i nie jest możliwie bez posiadania wiadomości specjalnych w określonej dziedzinie nauki, sztuki, rzemiosła, techniki, stosunków gospodarczych itp., z którą wiąże się rozpatrywane zagadnienie. Biegły nie jest powołany do ustalenia stanu faktycznego, lecz naświetlenia i wyjaśnienia okoliczności wskazanych przez organ administracji publicznej z punktu widzenia posiadanych przez niego wiadomości specjalnych (zob. K. Piasecki (w:) Kodeks postępowania cywilnego z komentarzem, t. 2, Warszawa 1989, s. 458). Opinia biegłego nie powinna dotyczyć stanu prawnego, co jak już wskazano, nie dyskwalifikuje jednak w całości takiej opinii.

Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdza, że SKO nie podjęło w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy w postępowaniu podatkowym, nie wyjaśniło Spółce zasadności wszystkich przesłanek, którymi kierowało się przy załatwianiu sprawy, ani też nie zgromadziło i nie rozpatrzyło w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, co skutkowało tym, że jego ocena nie pozwala na przyjęcie, iż w sprawie udowodniono wszystkie jej okoliczności. W ocenie Sądu również uzasadnienie kontrolowanych rozstrzygnięć nie spełnia wymogów z art. 210 § 4 O.p., bowiem nie zawiera wskazania wszystkich faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, a co w konsekwencji nakazuje przyjąć, że podjęte w sprawie przez Kolegium rozstrzygnięcie oparte o przepis art. 233 § 1 pkt. 2 O.p. było co najmniej przedwczesne.

Ze względów wyżej wyrażonych Sąd uznał za przedwczesne odniesienie się do pozostałych zarzutów skargi. Zastosowanie bowiem przepisów prawa materialnego obligatoryjnie winno wynikać z prawidłowo, zgodnie z rzeczywistym ustaleniem stanu rzeczy. Prawidłowe ustalenie stanu faktycznego stanowi warunek sine qua non prawidłowego zastosowania normy przepisów prawa materialnego, z tej przyczyny nie jest możliwa – na tym etapie postępowania – ocena prawidłowości zastosowania tych przepisów.

Zalecenia co dalszego postępowania wynikają wprost z rozważań Sądu, jednakże zaakcentowania wymaga, że podstawowym zadaniem organu będzie ustalenie rzeczywistej wartości budowli. Wybór środków dowodowych należy do organu, w sytuacji jednak, gdy nie będzie w stanie we własnym zakresie dokonać w/w ustalenia powoła biegłego, który w oparciu o dokumentację Spółki tj. ewidencję środków trwałych określi tę wartość. Organ zbada ponadto, które z budowli zostały przez skarżącą zbyte w dniu [...] stycznia 2009 r. i jaka była ich początkowa wartość przyjęta do podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Po tak zgromadzonym materiale dowodowym, organ dokona jego oceny zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 191 O.p. i ustali rzeczywistą wartość budowli podlegających opodatkowaniu w 2010 r.

Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. – dalej: "P.p.s.a."), orzekł jak w sentencji wyroku. Na podstawie art. 152 w/w ustawy orzeczono, że decyzje nie podlegają wykonaniu. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 P.p.s.a.