Wyrok NSA oz. w Białymstoku, sygn. akt SA/Bk 1626/98
NSA oz. w Białymstoku
Data orzeczenia: 1999-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: par. 43-44, par. 52
journal: Dz.U. 1997 nr 156 poz. 1024
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: art. 6 ust. 4, art. 32
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: Żaden z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz.U. nr 156 poz. 1024/, nie przewiduje możliwości dokonania korekty przez wystawienie faktury zamiast rachunku uproszczonego bądź rachunku uproszczonego zamiast faktury.

Powołane przepisy przewidują dokonanie korekt, ale w ramach danego dokumentu albo w fakturze, albo w rachunku uproszczonym.

TEZY

Żaden z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz.U. nr 156 poz. 1024/, nie przewiduje możliwości dokonania korekty przez wystawienie faktury zamiast rachunku uproszczonego bądź rachunku uproszczonego zamiast faktury.

Powołane przepisy przewidują dokonanie korekt, ale w ramach danego dokumentu albo w fakturze, albo w rachunku uproszczonym.


UZASADNIENIE

Urząd Skarbowy w G. decyzją z dnia 2 czerwca 1998 r. określił Eugeniuszowi J. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za marzec 1998 r. w kwocie 34.967 zł wobec dokonanego zwrotu różnicy podatku ustalonej przez podatnika w deklaracji podatkowej VAT-7 w kwocie 35.514 zł i w ślad za tym określił zaległość podatkową w podatku VAT za marzec 1998 r. w kwocie 547 zł i odsetki liczone na dzień wydania decyzji w kwocie 15,40 zł.

Nadto ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 164 zł.

W uzasadnieniu decyzji podano, że w czasie kontroli ustalono, że podatnik w marcu 1998 r. dokonał korekty sprzedaży wykazanej w deklaracji VAT-7 na podstawie rachunków korygujących:

- z 6 marca 1998 r. dla Lucyny N. wystawionego rachunku z 20 lutego 1998 r.

- z 11 marca 1998 r. dla Stanisława H. wystawionego do rachunku z 6 marca 1998 r.

Podatnik podał tytuł zmiany podatku "wystawienie rachunku uproszczonego zamiast faktury VAT".

Organ powołał się na przepis par. 52 rozporządzenia Ministra Finansów z 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 156 poz. 1024/ i wywiódł, że przypadki wystawiania rachunków korygujących uregulowane zostały w par. 43 i par. 44 rozporządzenia ww. i nie przewidują możliwości takiej korekty jakiej dokonał podatnik.

Organ wywiódł, że faktura VAT i rachunek uproszczony to dwa różne dokumenty, a różnice wynikają z treści przepisów par. 38 i par. 51 powołanego wyżej rozporządzenia.

Wystawienie rachunku uproszczonego zamiast faktury VAT nie daje podstawy do wystawienia rachunku korygującego.

Zobowiązanie dodatkowe ustalone zostało zgodnie z przepisem art. 27 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym czyli w wysokości 30 procent zawyżonej kwoty podatku naliczonego.

Eugeniusz J. od powyższej decyzji Urzędu Skarbowego złożył odwołanie.

W odwołaniu zarzucił decyzji naruszenie przepisów art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz par. 52-51, par. 54 i par. 44 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Zdaniem odwołującego się zmiana nazwy dokumentu z "rachunek uproszczony" na "faktura VAT" nie jest sprzeczna z prawem i taka korekta jest dopuszczalna.

Należny podatek VAT od dokonanej sprzedaży został odprowadzony do budżetu. Stanowisko Urzędu Skarbowego powoduje, że od tej samej sprzedaży dwukrotnie naliczony jest podatek od towarów i usług.

Możliwość korekty rachunku w sposób, w jaki uczynił to podatnik, dopuszczalna jest, jego zdaniem, w świetle par. 44 powoływanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r.

Przepis par. 44 ust. 1 tego rozporządzenia stanowi, że korekta dopuszczalna jest w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Z uwagi na powyższe domagał się uchylenia decyzji I instancji.

Izba Skarbowa w S. decyzją z 4 września 1998 r., utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu Izba wywiodła, co następuje:

Zgodnie z par. 52 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 156 poz. 1024/ rachunki korygujące dotyczące rachunków uproszczonych wystawione są w przypadkach wymienionych w par. 43 i par. 44 rozporządzenia.

Określenie "bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury" użyte w par. 44 rozporządzenia Ministra Finansów, na które powołuje się podatnik dotyczy pozycji danego rodzaju dokumentu sprzedaży, a nie samego rodzaju dokumentu.

Wystawienie rachunku uproszczonego zamiast faktury VAT nie stanowi podstawy do wystawienia rachunku korygującego, gdyż przepisy nie przewidują korekty z tej przyczyny.

Przyjęcie do rozliczeń kwot podatku naliczonego, które wprawdzie odzwierciedlały rzeczywiste operacje gospodarujące ale nie zostały uwidocznione w fakturach będących przedmiotem rozliczeń dla podatników podatku VAT, prowadzi do zawyżenia podatku naliczonego i bezpodstawnego obniżenia podatku należnego.

W takiej sytuacji wyliczone należne zobowiązanie nie może uwzględniać kwot, o które podatek należny nie mógł być obniżony w danym miesiącu.

Zawyżenie podatku naliczonego oraz bezpodstawne obniżenie podatku należnego skutkuje zastosowaniem sankcji podatkowych z art. 27 ustawy o VAT. Podatnikowi nie wolno rozliczać kwot podatku naliczonego, na które nie ma faktury, ponieważ prowadzi to do naruszenia obowiązków związanych z prowadzeniem ewidencji, które z kolei prowadzą do zawyżenia podatku naliczonego.

Eugeniusz J. na decyzję Izby Skarbowej złożył skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Skarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów par. 44, par. 52 i par. 54 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 156 poz. 1024/.

W uzasadnieniu skargi podał, że dla udokumentowania sprzedaży dla osób fizycznych wystawił dwa rachunki uproszczone.

Osoby te po otrzymaniu rachunków stwierdzili, że odbiorcami towaru są nie one lecz inne podmioty gospodarcze - podatnicy podatku VAT.

Kierując się dyspozycją przepisu par. 44 wyżej wymienionego rozporządzenia Ministra Finansów wystawił tym osobom rachunki korygujące, a faktycznym odbiorcom towaru faktury VAT.

Organ dokonujący kontroli, że podanie w rachunkach korygujących tytułu "wystawienie rachunku uproszczonego zamiast faktury VAT" jest niezgodne z przepisem par. 52 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. poz. 1024.

Minister Finansów w par. 54 rozporządzenia z dnia 15 grudnia 1997 r. określił listę przypadków wykluczających możliwość obniżenia podatku należnego.

W niniejszej sprawie organy podatkowe nie wykazały, by zaistniała sytuacja, o jakich traktuje przepis par. 54 ww. rozporządzenia Ministra Finansów.

W konsekwencji, skarżący domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie za zasługiwała na uwzględnienie.

Przepis art. 32 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ traktuje o wystawieniu dowodów w postaci faktur lub rachunków uproszczonych.

Ustawodawca w ustępie 5 art. 32 powołanej wyżej ustawy upoważnił Ministra Finansów do określenia w drodze rozporządzenia zasad wystawiania faktur, rachunków uproszczonych, danych, które powinny zawierać oraz sposobu i okresu ich przechowywania, a także do określenia wzorów tych rachunków dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności.

Minister Finansów w ramach delegacji ustawowej 15 grudnia 1997 r. wydał rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 156 poz. 1024/.

par. 36 i par. 37 rozporządzenia stanowi jaki podmiot wystawia faktury VAT i kto może je otrzymać, zaś par. 50 traktuje o przypadkach, w których wystawione są rachunki uproszczone.

O możliwości wystawienia faktury korygującej i rachunku uproszczonego korygującego stanowią przepisy par. 43-44, par. 52 powołanego wyżej rozporządzenia.

Żaden z tych przepisów nie przewiduje korekty faktury lub rachunku uproszczonego poprzez wystawienia faktury zamiast rachunku uproszczonego albo rachunku uproszczonego zamiast faktury.

Wystawienie faktury zamiast rachunku uproszonego nie może być zatem uznane za dokonanie korekty.

Rachunek uproszczony i faktura to dwa różne rodzaje dokumentu.

Przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. /Dz.U. nr 156 poz. 1024/ nie przewidują korekty jednego dokumentu przez wystawienie drugiego dokumentu o innej nazwie.

Wbrew odmiennemu stanowisku skarżącego, żaden z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. powołanych w skardze /par. 44 i par. 52/, nie przewiduje możliwości dokonania korekty przez wystawienie faktury zamiast rachunku uproszczonego, bądź rachunku uproszczonego zamiast faktury.

Powołane przepisy przewidują dokonanie korekt ale w ramach danego dokumentu albo w fakturze, albo w rachunku uproszczonym.

Powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT związane jest z wystawieniem faktury lub rachunku uproszczonego, w których wykazano podatek VAT /art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z dnia 8 stycznia 1993 r./.

Z materiału zebranego w sprawie wynika, że w obiegu pozostały rachunki uproszczone wystawione dla Stanisława H. i dla Lucyny N. oraz wystawione w ramach "korekty" faktury wystawione dla firmy E. prowadzonej przez Lucynę N. i w przypadku St. H. dla Spółdzielni Mieszkaniowej w E.

Skoro więc skarżący wystawił dokumenty zawierające podatek VAT /rachunki uproszczone i faktury/, to podatek w nich uwidoczniony winien zostać odprowadzony do budżetu.

W tej sytuacji stwierdzić należało, że zaskarżona decyzja jest oparta na przepisach obowiązującego prawa.

Dlatego Sąd, na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, oddalił skargę.