Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 817/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2015-12-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust.1 pkt 1 i pkt 2, art. 2 ust.1 pkt 3
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod Sędziowie sędzia WSA Renata Kantecka (sprawozdawca) sędzia WSA Jolanta Strumiłło Protokolant referent stażysta Milena Małyszko po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 grudnia 2015r. sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2009-2013 oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Ol 817/14

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania A. S.A. z siedzibą w G. (zwana także "stroną", "Spółką", "skarżącą"), utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy W. z dnia "[...]" w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2009-2013 oraz umorzenia postępowania dotyczącego określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r.

Z akt sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność w zakresie dystrybucji energii elektrycznej. W związku z tym jest właścicielem nieruchomości w postaci m.in. rozdzielni wnętrzowych, stacji transformatorowych, punktów zasilania i innych obiektów służących przesyłowi energii elektrycznej położonych m.in. na terenie gminy W.. Na podstawie posiadanych informacji oraz po przeanalizowaniu składanych przez Spółkę deklaracji podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2008-2013, Wójt Gminy W. postanowieniem z dnia "[...]" wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia Spółce zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2008-2013 od nieruchomości i obiektów budowlanych położonych na terenie gminy W.

W toku postępowania Spółka przedstawiła m.in. dokumentację zawierającą dane stanowiące podstawę dla wyliczenia wysokości podatku od nieruchomości za lata 2008-2013 (ewidencję środków trwałych oraz wykaz środków trwałych podlegających i niepodlegających opodatkowaniu). Dodatkowo, w dniu 24 stycznia 2014r. dokonane zostały oględziny wybranych obiektów, na podstawie których sporządzana została, przez biegłego mgr inż. K. G., opinia dotycząca stanu faktycznego.

Następnie decyzją z dnia "[...]", organ I instancji w pkt 1 umorzył postępowanie podatkowe dotyczące określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. w związku z przedawnieniem zobowiązania oraz w pkt 2-6 określił zobowiązanie w podatku od nieruchomości za lata 2009-2013 w kwotach wymienionych w sentencji decyzji. Wójt Gminy stwierdził, że strona błędnie zaklasyfikowała część, ze szczegółowo opisanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, obiektów budowlanych jako budynki lub obiekty niepodlegające opodatkowaniu. W szczególności organ uznał, że obiekty stacji transformatorowych i rozdzielni faktycznie wykraczają poza ustawowo określone elementy budynku, gdyż wypełniono je urządzeniami energetycznymi, kubaturowo wypełniającymi ich przestrzeń w stopniu znacznym.

Po rozpatrzeniu odwołania, zaskarżoną decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Powołał się na definicję budowli zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r., nr 95, poz. 613 ze zm.), zwana dalej "u.p.o.l." i wskazał, że każdy obiekt budowlany (za wyjątkiem małej architektury) niebędący budynkiem jest budowlą. Zdaniem organu odwoławczego, okoliczność, że w spornych obiektach budowlanych stacji transformatorowych znalazły się wszystkie elementy statuujące pojęcie budynku, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 tej ustawy (trwałe związanie z gruntem, przegrody budowlane, fundamenty i dach), nie oznacza, że obiekt ten jest budynkiem w rozumieniu wskazanej regulacji prawnej. Ustawodawca w pojęciu budynku, o którym mowa, nie zawarł określenia, że nie może on być budowlą. Takie wykluczenie w stosunku do budynku pojawiło się w definicji budowli (art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy). W sytuacji, gdy ustawodawca wymienia budynek jako jeden z rodzajów obiektu budowlanego, a do budowli zalicza każdy obiekt budowlany, to gdy dany budynek faktycznie wykracza poza jego ustawowo określone elementy, wówczas przestaje być budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.. Budynek taki staje się obiektem budowlanym, ze wszystkimi cechami budowli. Przy dokonywaniu tego rodzaju kwalifikacji obiektów uwzględnia się jego elementy funkcjonalne jak przeznaczenie, wyposażenie oraz sposób i możliwości wykorzystanie tego obiektu jako całości.

Odnosząc się następnie do obiektów opisanych w uzasadnieniu decyzji pierwszoinstancyjnej, organ odwoławczy uznał, że strona błędnie zakwalifikowała obiekt nr 4 jako obiekt niepodlegający opodatkowaniu. W toku postępowania ustalono bowiem, że transformator zewnętrzny 110/15 KV - transformatornia W. jest nieosłoniętym urządzeniem posadowionym na osobnym fundamencie (stanowisku transformatora), zlokalizowanym na wolnej przestrzeni (na powietrzu). Transformator jest elektromagnetycznym urządzeniem statycznym przetwarzającym energię elektryczną prądu zmiennego z jednego napięcia (pierwotnego) na inne napięcie (wtórne) o tej samej częstotliwości. Obiekt ten jest połączony przewodami elektrycznymi z siecią o wyższym napięciu i z siecią o niższym napięciu - aby spełniać swoją funkcję (tj. przetwarzać napięcie energii elektrycznej), transformator musi być podłączony przewodami sieci. W przypadku odłączenia transformatora, sieć pozbawiona zostałaby elementu niezbędnego do jej prawidłowego funkcjonowania (nie jest możliwe jego zdemontowanie bez naruszenia właściwości i funkcji sieci elektroenergetycznej). Uwzględniając powyższe oraz opinię techniczną organ uznał, że transformator jest integralnym i nieodzownym elementem sieci elektroenergetycznej (tj. sieci technicznej). W konsekwencji, transformator zewnętrzny, jako integralny element sieci technicznej, powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowla. Transformator i sieć techniczna stanowi funkcjonalną całość, gdyż oba te elementy spełniają funkcję, dla której zostały wzniesione. Opodatkowaniu jako budowla podlega nie sam transformator, ale sieć techniczna, której transformator jest elementem. W opinii organu, w podstawie opodatkowania należy ująć również wartość fundamentu, na którym posadowiony jest opisany obiekt. Transformator stanowi bowiem wraz z fundamentem całość techniczno-użytkową, tj. stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit b ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2013 r., poz. 140 ze zm.).

Odnosząc się do obiektu nr 5 oznaczonego jako Rozdzielnia, Regulator napięcia 15 KV - rozdzielnia PZ W., organ odwoławczy wskazał, że jest on obiektem wolnostojącym (nieosłoniętym), umiejscowionym na słupach energetycznych. Wbrew stanowisku Spółki zawartemu w piśmie z dnia 19 czerwca 2013 r., nie jest on urządzeniem rozdzielni wnętrzowej zlokalizowanym w Punkcie Zasilania. W opinii organu, konstrukcyjnie i funkcjonalnie jest on tożsamy z obiektem nr 3, który Spółka zakwalifikowała jako budowlę dla potrzeb podatku od nieruchomości. Z opinii technicznej wynika, że obiekt nr 5, jako regulator napięcia w sieci, jest niezbędną częścią sieci przesyłu energii elektrycznej, stanowi niezbędny i integralny element sieci technicznej. Nie jest możliwe jego zdemontowanie bez naruszenia właściwości i funkcji sieci elektroenergetycznej. W związku z tym, strona błędnie zakwalifikowała wskazany obiekt jako niepodlegający opodatkowaniu, gdyż stanowi on budowlę.

W ocenie organu odwoławczego, Spółka nieprawidłowo zaklasyfikowała również obiekty nr 6 - 10 (stacje transformatorowe i rozdzielnie prądu) oraz nr 11 i 14 jako budynki (budynek GPZ W. i budynek rozdzielni w środkach trwałych bez rozdzielni prądu - Budynek PZ W.), zaś obiekty nr 12 (rozdzielnia prądu 15 KV w budynku GPZ W.) i 13 (rozdzielnia 15/15 KV w budynku – rozdzielnia w budynku PZ W.) jako niepodlegające opodatkowaniu. Powyższe obiekty stanowią stacje transformatorowe i rozdzielnie prądu umieszczone w zabudowach wykonanych w technologii tradycyjnej (murowane z cegły) lub w technologii uprzemysłowionej (z płyt żelbetowych). Zabudowy zabezpieczają transformator i rozdzielnię prądu przed czynnikami zewnętrznymi (w tym przede wszystkim opadami atmosferycznymi, dostępem zwierząt oraz osób nieupoważnionych) - jest to ich jedyna funkcja. Wskazane obiekty powiązane są funkcjonalnie poprzez urządzenia energetyczne (transformator, rozdzielnia) z siecią energetyczną przesyłu prądu (są trwale fizycznie połączone z elementami sieci znajdującymi się na zewnątrz budynków). Stacje transformatorowe i rozdzielnie prądu stanowią integralny element sieci elektroenergetycznej (są elementem sieci technicznej, która w świetle art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego stanowi budowlę). Transformatory i rozdzielnie znajdujące się w budynku stacji transformatorowej lub rozdzielni (zabudowane) nie mogłyby działać samodzielnie (bez sieci technicznej). W takiej sytuacji nie pełniłyby bowiem żadnej funkcji. Uwzględniając powyższe organ uznał, że urządzenia elektroenergetyczne znajdujące się w stacji transformatorowej i rozdzielni składają się na całość techniczno-użytkową, będąc elementem sieci elektroenergetycznej, którą należy uznać za budowlę. Powyższej konkluzji nie zmienia okoliczność, że stacje transformatorowe i rozdzielnie posiadają wszystkie elementy statuujące pojęcie budynku zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.. W sytuacji gdy dany obiekt budowlany spełnia definicję budynku, ale wykracza poza jej ustawowo wskazane elementy, wówczas powinien być traktowany jako budowla, a nie jako budynek. Organ podkreślił przy tym, że osłony (zabudowy) obiektów energetycznych (stacje transformatorowe i rozdzielnie) wykraczają poza ustawowo określone elementy definicji budynku, ponieważ zostały wypełnione urządzeniami, które stanowią integralną część sieci elektroenergetycznej (sieci technicznej). Obudowa urządzeń zapewnia ich prawidłowe działanie (chroni je przed czynnikami zewnętrznymi), a w związku z tym stanowi razem z tymi urządzeniami całość techniczno-użytkową. W konsekwencji, wskazane obiekty, stanowiące całość techniczno- użytkową organ zakwalifikował jako budowle w rozumieniu u.p.o.l. i Prawa budowlanego.

W opinii organu odwoławczego, strona nieprawidłowo zakwalifikowała również obiekt oznaczony nr 15 jako niepodlegający opodatkowaniu. Powyższy obiekt jest stacją transformatorową i rozdzielnią prądu umieszczoną w zabudowie. Zabudowa zabezpiecza transformator i rozdzielnię prądu przed czynnikami zewnętrznymi - jest to jej jedyna funkcja. Obiekt ten jest powiązany funkcjonalnie poprzez urządzenia energetyczne (transformator, rozdzielnia) z siecią energetyczną. Posiada więc cechy konstrukcyjne analogiczne do cech obiektów nr 6-10 oraz 11-12 i 13-14. Tym samym, przedmiotowy obiekt stanowi również całość techniczno-użytkową będącą częścią sieci elektroenergetycznej, a w konsekwencji stanowi budowlę.

Organ uwzględnił przy tym pismo strony z dnia 17 lutego 2014 r., zgodnie z którym, urządzenia elektroenergetyczne w obiekcie (oznaczone jako Stacja "[...]") są jej własnością podczas gdy zabudowa urządzeń stanowi własność osoby trzeciej. Uznał w związku z tym, że Spółka, jako właściciel urządzeń stanowiących część budowli, jest podatnikiem wyłącznie w części dotyczącej własności Spółki, tj. urządzeń elektroenergetycznych.

Zgadzając się ze stanowiskiem organu I instancji, organ odwoławczy podkreślił, że budynek rozdzielni, jak i stacje transformatorowe wykraczają poza ustawowo określone elementy "budynku". Powyższe budynki wypełniono urządzeniami energetycznymi, kubaturowo zajmującymi ich przestrzeń w znacznym stopniu. Stanowią one całość techniczno-użytkową. Organ dodał także, że dane dotyczące stopnia wypełnienia w urządzenia energetyczne w stosunku do stacji transformatorowej w obcym obiekcie nie mają znaczenia w kwestii ustalenia przedmiotu opodatkowania. Biorąc bowiem pod uwagę fakt, iż stacja ta znajduje się w budynku stanowiącym własność innego podmiotu, podatnikiem podatku od nieruchomości od tego budynku jest jego właściciel. Natomiast stacja transformatorowa wchodzi w skład przedsiębiorstwa Spółki, stąd też na podstawie art. 49 k.c. podlega podatkowi od nieruchomości od budowli - jako jej część.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skarżąca zarzuciła opisanej decyzji naruszenie:

- art.1a ust.1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., poprzez przyjęcie, iż obiekt budowlany posiadający fundamenty, ściany i dach oraz trwale związany z gruntem może stanowić budowlę;

- art.3 pkt 1 lit.a i b oraz pkt 2 i 3 Prawa budowlanego, poprzez przyjęcie, że obiekt budowlany posiadający fundamenty, ściany i dach oraz trwale z gruntem związany może stanowić budowlę;

- art.1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art.3 pkt 3 Prawa budowlanego, poprzez przyjęcie, że urządzenia rozdzielni wnętrzowej oraz stacji transformatorowych umieszczone w budynku stanowią całość techniczno-użytkową z budowlą jaką jest sieć elektroenergetyczna i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Nadto, na podstawie art.3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym, wniosła o przedstawienie Trybunałowi pytania prawnego co do zgodności art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z oraz art.1a ust.1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. z art.2, art.84 i art.217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej.

W uzasadnieniu skargi, skarżąca nie zgodziła się ze stanowiskiem organu, że obiekt stacji transformatorowej jest budowlą związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej, na sieciach przesyłowych strony. Zdaniem skarżącej, urządzenia w rozdzielni nie stanowią ani wyposażenia budynku, ani jego instalacji, lecz wraz z budynkiem stanowią całość. W jej ocenie, obiekty rozdzielni i stacji transformatorowych są budynkami w świetle definicji zawartej w prawie budowlanym. Są bowiem trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadają fundamenty i dach. Zakwalifikowanie natomiast danego obiektu budowlanego do budynku zamyka drogę do jego dalszej kwalifikacji na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Zdaniem skarżącej, nie jest dopuszczalna rozszerzająca interpretacja przepisów podatkowych, wynikająca z zamiaru poddania opodatkowaniu jako budowli również urządzeń, które wskutek zamieszczenia w budynku utraciły przymiot samodzielności umożliwiającej zakwalifikowanie do podatkowej kategorii budowli. Podkreśliła, że dla prawidłowej wykładni przepisów regulujących podatek od nieruchomości istotny jest fakt, że ustawodawca definiując budowlę w art. 1a ust. 1 pkt 2 odsyła nie do definicji budowli z Prawa budowlanego, lecz do definicji obiektu budowlanego nie będącego budynkiem. Mając na uwadze powyższe, należy wykładać definicję budowli w świetle całokształtu uregulowań Prawa budowlanego, a w szczególności przez pryzmat celów, jakim ta regulacja służy.

Spółka podniosła także, że urządzenia energetyczne znajdujące się w budynku rozdzielni i stacji transformatorowej nie są wytwarzane w wyniku procesu budowlanego, a są produkowane seryjnie, są produktem wytwarzanym fabrycznie. Tym samym nie mogą być zaliczone do obiektów budowlanych, które wykonywane są właśnie w wyniku procesu budowlanego. Urządzenia te nie stają się także częścią budowli z tego tylko powodu, że zostały zamontowane na linii elektroenergetycznej, która sama w sobie budowlę stanowi. Formułując w Prawie budowlanym definicję obiektu budowlanego ustawodawca wskazał, iż jednym z jego rodzajów jest budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Stąd obiekt budowlany może składać się z dwóch elementów: części budowlanej (budowli sensu stricte) oraz instalacji i urządzeń. Odnosząc się do pojęcia całości techniczno – użytkowej, strona podała, iż dla zakwalifikowania danego urządzenia do budowli, z uwagi na istnienie związku techniczno-użytkowego, konieczny jest związek nie tylko funkcjonalny, ale i techniczny. Musi być on na tyle silny, aby obiekt i urządzenie były całością. W jej ocenie, urządzenia których powiązanie ma charakter funkcjonalny i które mogą być swobodnie wymieniane nie są całością techniczno-użytkową z obiektem. Nie wystarczy zatem sam związek funkcjonalny, ale dodatkowo związek ten musi mieć charakter technicznej trwałości. Dlatego też, w przypadku przedmiotowych urządzeń można mówić jedynie o związku funkcjonalnym, a nie technicznym. Urządzenia te można bowiem odłączyć, przenieść w inne miejsce i zamontować ponownie bez szkody dla fundamentów lub konstrukcji, na której są one umocowane. Skarżąca powołała się przy tym na wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2010r., sygn. akt II FSK 2112/08.

Wnosząc o przedstawienie pytania prawnego Trybunałowi Konstytucyjnemu, strona wskazała, iż niejednoznaczność przepisów u.p.o.l. powoduje, że urządzenia tego samego rodzaju podlegają opodatkowaniu raz jako budynki, a innym razem jako budowle, w sytuacji gdy wartość transformatora, najczęściej znaczna, ma bezpośredni wpływ na wysokość podatku od budowli. Odwołując się do zasady państwa prawnego oraz zasady poprawnej legislacji (art. 2 Konstytucji RP), strona wskazała, że przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie stała się w istocie norma prawna, którą odtworzono w praktyce prawniczej. Zawarta w art.1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l. definicja budowli budzi istotne zastrzeżenia z punktu widzenia zgodności tego przepisu z Konstytucją RP pod względem braku precyzyjności oraz jasności, powodując stosowanie przez organy władzy publicznej i sądy wykładni rozszerzającej poprzez uznanie, że stacje transformatorowe i rozdzielnie elektryczne winny być uznane jako budowle. Analiza definicji zawartych w ustawie Prawo budowlane pozwala sformułować poważne zastrzeżenia odnośnie niejasnych związków, jakie występują pomiędzy pojęciami obiekt budowlany, urządzenie budowlane i niektórymi z nazw obiektów będących przykładowymi rodzajami budowli. Również w uzasadnieniu projektu ustawy z dnia 4 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o samorządach gminnych zasygnalizowano wątpliwość co do konstytucyjności przepisu art.1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l.. W ocenie strony, niedookreślenie tego przepisu powoduje również wątpliwości co do jego zgodności z art.84 i art.217 Konstytucji RP.

W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, zważył co następuje:

Stosownie do dyspozycji art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014r., poz. 1647), sąd administracyjny przeprowadza kontrolę aktów wydawanych przez organy administracji publicznej pod względem ich zgodności z prawem, a więc prawidłowości zastosowania przepisów obowiązującego prawa oraz trafności ich wykładni. Sąd rozstrzyga przy tym w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a.").

Rozpoznając sprawę według powołanego wyżej kryterium legalności decyzji, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zaskarżona decyzja nie narusza bowiem przepisów prawa procesowego ani materialnego.

Zasadniczy przedmiot sporu w rozpoznawanej sprawie stanowi kwestia sposobu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, położonych na terenie gminy W. i należących do Spółki obiektów budowlanych w postaci rozdzielni wnętrzowych, punktów zasilania oraz stacji transformatorowych wraz ze znajdującymi się w nich urządzeniami energetycznymi. Według stanowiska organów podatkowych, obiekty te należy zaklasyfikować jako budowle w rozumieniu Prawa budowlanego oraz przepisów u.p.o.l. i stosownie do tego podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według zasad określonych dla budowli. Natomiast zdaniem Spółki kwestionującej takie stanowisko, sporne obiekty stanowią budynki ze wszystkimi tego konsekwencjami odnośnie sposobu ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości, bądź urządzenia niepodlegające temu opodatkowaniu.

Kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi zatem sposób opodatkowania podatkiem od nieruchomości składników majątku przedsiębiorstwa zajmującego się dystrybucją energii elektrycznej. Istotnym zagadnieniem jest też określenie właściwej podstawy opodatkowania w takim stanie faktycznym, w którym majątek służący przesyłowi energii elektrycznej i tworząc całość techniczno – użytkową składa się z elementów niejednorodnych z punktu widzenia definicji przyjętych w u.p.o.l. dla określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania.

Należy zauważyć na wstępie, że powyższa kwestia była już przedmiotem rozważań sądów administracyjnych i jak wynika z orzeczeń powoływanych przez strony postępowania, w orzecznictwie zarysowała się rozbieżność stanowisk co do tego, czy transformatory podlegają opodatkowaniu jako budowle oraz, czy ustalenie, iż częścią sieci jest budynek stanowiący funkcję ochronną dla umieszczonych w nim transformatorów i urządzeń rozdzielczych, wyklucza opodatkowanie tych urządzeń jako budowli.

Sąd, w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podzielił wykładnię przepisów u.p.o.l., przedstawioną na tle podobnego stanu faktycznego w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2008r. o sygn. akt II FSK 1310/07 (publ. PP 2009/2/42). W jego uzasadnieniu NSA podkreślił, że: " (...) przy dokonywaniu kwalifikacji obiektów należy zawsze mieć na uwadze jego elementy funkcjonalne, czyli przeznaczenie, wyposażenie oraz sposób i możliwość wykorzystania tegoż obiektu jako całości". Zwrócił też uwagę, że w określeniu budowli zawartym w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, ustawodawca podkreśla funkcjonalność poprzez zapis o "możliwości użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem". Jak słusznie wywiódł NSA, "jeżeli dany budynek faktycznie wykracza poza ustawowo określone elementy, bo wypełniono go urządzeniami energetycznymi kubaturowo zajmującymi jego przestrzeń w znacznym stopniu, to wówczas przestaje być budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Budynek taki staje się obiektem budowlanym funkcjonalnie tworzącym całość gospodarczą, ze wszystkimi cechami budowli. W tym właśnie znaczeniu omawiany obiekt budowlany stacji transformatorowej jest budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od jej wartości".

Podobne stanowisko NSA zajął w wydanym w sprawie ze skargi Spółki wyroku z dnia 18 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 213/12, w którym wskazał, że "(...) okoliczność, że w spornych obiektach budowlanych stacji transformatorowych oraz rozdzielni, m.in. znalazły się wszystkie elementy statuujące pojęcie budynku, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (trwałe związanie z gruntem, przegrody budowlane, fundamenty i dach), nie oznacza, że obiekt ten jest budynkiem w rozumieniu wskazanej regulacji prawnej. Ustawodawca w pojęciu budynku, o którym mowa, nie zawarł określenia, że nie może on być budowlą. Takie wykluczenie w stosunku do budynku pojawiło się natomiast w definicji budowli (art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Dlatego też w sytuacji, gdy ustawodawca wymienia budynek jako jeden z rodzajów obiektu budowlanego, a do budowli zalicza każdy obiekt budowlany, to gdy dany budynek faktycznie wykracza poza jego ustawowo określone elementy, wówczas przestaje być budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.. Budynek taki staje się obiektem budowlanym, ze wszystkimi cechami budowli."

Powyższe stanowisko, zaprezentowane również w wyrokach NSA: z dnia 28 listopada 2006 r. o sygn. akt II FSK 1403/05, 10 stycznia 2008 r. - sygn. akt II FSK 1313/07 i 7 lipca 2009 r. - sygn. akt II FSK 2095/08, Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela.

Z akt administracyjnych wynika, że będące przedmiotem oceny organów na gruncie przepisów o podatku od nieruchomości, obiekty stanowią całość techniczno-użytkową, będącą częścią sieci elektroenergetycznej. W szczególności obiekt nr 4 (transformator) jest integralnym elementem sieci technicznej, gdyż aby mógł on przetwarzać napięcie energii elektrycznej musi być podłączony przewodami do sieci. Nie jest przy tym możliwe jego zdemontowanie bez naruszenia właściwości i funkcji sieci elektroenergetycznej. Również obiekt nr 5, jako regulator napięcia w sieci, jest niezbędną częścią sieci przesyłu energii elektrycznej i nie jest możliwe jego zdemontowanie bez naruszenia właściwości i funkcji sieci elektroenergetycznej. Także wskazane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji następne obiekty, stanowiące odpowiednio stacje transformatorowe i rozdzielnie prądu stanowią integralny element sieci elektroenergetycznej. Wskazane obiekty umieszczone są w zabudowach wykonanych w technologii tradycyjnej (murowane z cegły) lub w technologii uprzemysłowionej (z płyt żelbetowych). Zabudowy zabezpieczają transformator i rozdzielnię prądu przed czynnikami zewnętrznymi (w tym przede wszystkim opadami atmosferycznymi, dostępem zwierząt oraz osób nieupoważnionych) i jest to ich jedyna funkcja. Powyższe obiekty powiązane są zatem funkcjonalnie poprzez urządzenia energetyczne (transformator, rozdzielnia) z siecią energetyczną przesyłu prądu (są trwale fizycznie połączone z elementami sieci znajdującymi się na zewnątrz budynków).

Skoro więc w okolicznościach niniejszej sprawy, urządzenia elektroenergetyczne znajdujące się w rozdzielni i stacjach transformatorowych składają się na całość techniczno-użytkową, będąc elementem składowym sieci elektroenergetycznej, która uznawana jest za budowlę w rozumieniu prawa podatkowego, to uprawniony jest wniosek, iż nie mogą być traktowane, jako związane jedynie z budynkiem. Stanowią one budowle w rozumieniu cytowanego wyżej art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.. W przypadku sieci elektroenergetycznej budowlą jest bowiem zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych oraz urządzeń i instalacji, które zostały połączone w celu realizacji określonego zadania. Argument Spółki dotyczący możliwości demontowania urządzeń stacji i przenoszenia ich w inny punkt, nie może przesądzać o tym, że stacja nie jest budowlą. W przypadku stacji transformatorowych wyjęcie z obudowy urządzeń nie spowoduje automatycznie tego, iż stanie się ona budynkiem.

Z tego względu, zdaniem Sądu rozpoznającego sprawę, przedstawione przez organy podatkowe stanowisko w kwestii opodatkowania stacji transformatorowych i rozdzielni jako budowli, uznać należy za słuszne. Obiekty te nie są bowiem ani instalacjami wewnętrznymi, ani urządzeniami technicznymi budynków. Wszystkie elementy z rozdzielni i stacji transformatorowych tworzą jedną funkcjonalną całość techniczno – użytkową w ramach sieci elektroenergetycznej, której zadaniem jest przesył i przekształcanie prądu. Część tych elementów została umieszczona w budynkach, pełniących funkcję ochronną, pozostając nadal w trwałym fizycznym połączeniu z elementami sieci znajdujących się na zewnątrz budynków. Przy czym powyższe stanowisko odnieść należy również do stanowiących własność Spółki i będących także elementem składowym całej sieci elektroenergetycznej, urządzeń elektroenergetycznych znajdujących się w obiektach obcych.

Mając powyższe na uwadze, zarzut naruszenia przez organy podatkowe prawa materialnego, poprzez przyjęcie, że wspomniane wyżej obiekty są budowlami, należało uznać za niezasadny.

Zdaniem Sądu, organy prowadząc postępowanie podatkowe, nie naruszyły również przepisów procesowych w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. W jego toku prawidłowo przeanalizowały opinię biegłego, co znalazło odzwierciedlenie w treści zaskarżonej decyzji. Organy podatkowe wyjaśniły wszystkie istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktyczne i nie naruszyły art. 122 ani art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Dokonana na podstawie całokształtu materiału dowodowego ocena tych okoliczności jest prawidłowa i logiczna, a wywody jasne i zrozumiałe, co z kolei wyklucza naruszenie art. 191 O.p..

Sąd nie znalazł również podstaw do uwzględnienia wniosku strony o skierowanie pytania do Trybunału Konstytucyjnego odnośnie konstytucyjności zastosowanych przez organy przepisów art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust 1 pkt 1 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Wskazać należy, że postanowieniem z dnia 6 sierpnia 2014 r. Trybunał Konstytucyjny, sygn. akt Ts 109/14, odmówił nadania dalszego biegu skardze konstytucyjnej skarżącej Spółki o zbadanie zgodności ww. przepisów u.p.o.l. z art. 2, art. 84 i art. 217 Konstytucji RP, uznając, że nie spełnia ona wymogów dotyczących prawidłowego określenia jej podstaw. Trybunał zwrócił uwagę jednak również i na to, że nie można upatrywać niekonstytucyjności zaskarżonych przepisów, tak jak to czyni skarżąca, w ich błędnym zastosowaniu przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne orzekające w sprawie. Jak wskazano, przedmiotem badania Trybunału mogą być bowiem jedynie akty normatywne, będące podstawą rozstrzygnięcia, z którego wydaniem skarżący wiąże naruszenie przysługujących mu praw i wolności konstytucyjnych, a nie ocena prawidłowości ustaleń dokonanych w toku rozpoznania konkretnej sprawy czy też kontrola sposobu stosowania lub niestosowania przepisów przez organy i sądy.

Uwzględniając powyższe, Sąd stwierdził, że przedstawione w rozpoznawanej skardze wątpliwości strony co do przepisów art. 1a ust 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.o.l. wiążą się w istocie ze sposobem wykładni tych przepisów przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne, a nie wynikają z powziętych przez stronę zastrzeżeń co do zgodności ww. przepisów u.p.o.l. z Konstytucją RP. W świetle orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego, wykładnia przepisów prawa należy do sądów powołanych do stosowania prawa poprzez ustalanie w sposób wiążący, że określona sytuacja faktyczna jest objęta hipotezą normy prawnej. Trybunał Konstytucyjny powołany jest zaś do kontroli zgodności aktów niższego rzędu z aktami hierarchicznie wyższymi (wyrok TK z dnia 3 grudnia 2002 r., sygn. akt P 13/02, OTK ZU nr 7/A/2002). Sąd nie znalazł również podstaw do uznania za zasadne zarzutów i wątpliwości strony co do zgodności ww. przepisów u.p.o.l. z art. 2, art. 84 i art. 217 Konstytucji RP w oparciu o inne względy niż te, które zostały przedstawione w skardze. W konsekwencji wniosek skarżącej o skierowanie do Trybunału Konstytucyjnego pytania dotyczącego zbadania konstytucyjności ww. przepisów art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust 1 pkt 1 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., uznał za bezzasadny.

Wbrew zarzutom skargi zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Skargę, jako niezasadną, należało zatem na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalić.