Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 594/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-06-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 120, art. 122, art. 123 § 1, 165 § 1, art. 178 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 192, art. 194 § 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 13 § 3, art. 15 § 1 pkt 1 i 2, art. 19 § 2 i art. 222 § 4, art. 262
journal: Dz.U. 2001 nr 75 poz 802
law: Ustawa z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Kuba (spr.) Sędzia NSA Janusz Zajda Sędzia NSA Maria Lorych-Olszanowska Protokolant Magdalena Rosik po rozpoznaniu w dniu 30 czerwca 2009 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej T. K. – F. H. A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. W. z dnia 29 listopada 2007 r. sygn. akt I SA/Go 2268/05 w sprawie ze skargi P. S. M. C. H. W. S.A. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] września 2005 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. W. wyrokiem z dnia 29 listopada 2007 r. o sygn. akt I SA/Go 2268/05 oddalił skargę P. S. M. C. H. W. S.A. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] września 2005 r., nr [...], w przedmiocie wznowienia postępowania w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług.

Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy.

W dniu [...] czerwca 2003 r., na podstawie dokumentu SAD nr [...], P. S. M.C. H. W. S.A. w W., działając z upoważnienia T. K. dokonało zgłoszenia celnego uzupełniającego koców akrylowych, które objęto procedurą dopuszczenia do obrotu w procedurze uproszczonej. W zgłoszeniu zadeklarowano stawkę celną w wysokości 18 %.

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2003 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Ś. uznał za nieprawidłowe powyższe zgłoszenie celne w zakresie wartości celnej oraz kwoty długu celnego i dokonał ich ponownego naliczenia.

Decyzją z dnia [...] stycznia 2004 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w Ś. ustalił zobowiązanie w podatku VAT od importu towaru objętego powyższym zgłoszeniem.

We wrześniu 2003 r. organ celny przesłał przedstawione przez stronę świadectwo pochodzenia do Biura do Spraw Kwarantanny Chińskiej Republiki Ludowej do weryfikacji. Po zbadaniu autentyczności świadectwa w/w Biuro (Z. Kontrola Wwozu i Wywozu) pismem z dnia [...] października 2003 r. poinformowało, iż przedłożone świadectwo zostało sfałszowane.

Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2004 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Ś. wznowił postępowanie celne w sprawie zakończonej decyzją z dnia [...] sierpnia 2003 r.

Skarżąca zwróciła się do organu celnego z wnioskiem o wstrzymanie się z wydaniem decyzji do chwili przedstawienia nowego prawidłowego świadectwa pochodzenia i w lutym 2004 r. przedłożyła oryginał nowego świadectwa z dnia [...] lutego 2004 r. nr [...]. Przeprowadzona weryfikacja tego świadectwa wykazała, iż nie jest ono autentyczne, ponieważ została sfałszowana pieczęć urzędowa Chińskiej Rady Wspierania Handlu Zagranicznego w X.

Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2004 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Ś. wznowił postępowanie podatkowe w sprawie zakończonej decyzją z dnia [...] stycznia 2004 r., nr [...], a następnie połączył oba wznowione postępowania - celne i podatkowe.

Decyzją z dnia [...] czerwca 2005 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w Ś. uchylił decyzję nr [...] z dnia [...] sierpnia 2003 r. w części dotyczącej zastosowania stawki celnej oraz decyzję nr [...] z dnia [...] stycznia 2004 r. w części dotyczącej podstawy naliczenia podatku VAT, ponownie określając kwotę długu celnego i należnego podatku za sprowadzony towar. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, iż świadectwo pochodzenia towaru dołączone do zgłoszenia celnego, jak i świadectwo nadesłane przez skarżącą w toku postępowania w wyniku weryfikacji okazały się sfałszowane, a na podstawie dołączonych do zgłoszenia celnego dokumentów nie można ustalić kraju pochodzenia towaru, natomiast brak możliwości ustalenia tego kraju powoduje konieczność zastosowania stawki celnej autonomicznej podwyższonej o 100 %, co jednocześnie podwyższyło podatek VAT od sprowadzonego towaru oraz spowodowało określenie odsetek od cła od kwot nieuiszczonych w terminie (w wysokości odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych).

Dyrektor Izby Celnej w R., po rozpatrzeniu odwołania strony, decyzją z dnia [...] września 2005 r., nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z § 11 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 października 1997 r. pochodzenie towarów wymienionych w wykazie nr 3 do tego rozporządzenia musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia. Do towarów, których pochodzenie nie zostało udokumentowane świadectwem pochodzenia, ale jeżeli można ustalić kraj lub region pochodzenia tych towarów, stosuje się stawkę celną autonomiczną lub stawkę celną konwencyjną, jeżeli jest wyższa od stawki celnej autonomicznej. Za dowód pochodzenia towarów jest uznawane świadectwo pochodzenia prawidłowo wystawione w kraju, z którego dokonano wywozu towaru (art. 13 ust. cyt. wyżej rozporządzenia), a świadectwo pochodzenia przedłożone w niniejszej sprawie zostało sfałszowane.

Organy celne nie mają uprawnienia kwestionować uzyskanych drogą oficjalną wyników weryfikacji, ani domagać się od władz weryfikujących udowodnienia, że weryfikacja została przeprowadzona zgodnie z właściwością przepisów obowiązujących w danym kraju. Biorąc pod uwagę negatywny wynik weryfikacji świadectwa pochodzenia przeprowadzonej przez Chińską Radę Promocji Handlu Zagranicznego Wydział X. i Biuro ds. Kwarantanny Chińskiej Republiki Ludowej oraz fakt, że żaden z dokumentów dołączonych do zgłoszenia celnego nie zawiera informacji o pochodzeniu towaru, organ I instancji zasadnie odmówił zastosowania do sprowadzonego towaru stawki celnej konwencyjnej i zastosował stawkę wyższą - autonomiczną podwyższoną o 100 %.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. W. oddalając skargę na powyższą decyzję wskazał, że zgodnie z przepisami art. 15 Kodeksu celnego niepreferencyjne pochodzenie towarów określa się w celu m. in. stosowania taryfy celnej, a reguły ustalania takiego pochodzenia określają art. 16 -19 tejże ustawy. Dokonywane jest ono przez organ celny na podstawie dowodu pochodzenia towarów (art. 19 § 1), przy czym Rada Ministrów została zobligowana do określenia w drodze rozporządzenia listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia. Rozporządzenie to zostało wydane w dniu 15 października 1997 r. i dotyczyło określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851 z późn. zm.). W §11 pkt 1 ustalono, iż pochodzenie towarów wymienionych w "Wykazie nr 3" musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia.

Sąd wskazał ponadto, że jeżeli dla towarów nie można ustalić kraju lub regionu pochodzenia stosuje się stawkę celną autonomiczną powiększoną o 100% lub stawkę celną konwencyjną podwyższona o 100%, jeżeli jest wyższa od stawki celnej autonomicznej. Bezspornym w sprawie jest, iż importowany towar wymieniony jest w "Wykazie nr 3". Świadectwo pochodzenia towaru jest zatem podstawą zastosowania właściwej stawki celnej. Warunkiem skorzystania przez skarżącą ze stawki konwencyjnej było udokumentowanie pochodzenia towaru świadectwem pochodzenia. Winno ono, w myśl § 13 ust. 1 cyt. wyże rozporządzenia, spełniać łącznie warunki wymieniane w tym przepisie. Prawidłowo wystawione świadectwo pochodzenia w kraju, z którego dokonano wywozu towaru jest uznawane przez organ celny za dowód pochodzenia towaru.

Sąd wyjaśnił, że na podstawie art. 83 Kodeksu celnego organ celny po zwolnieniu towaru, może kontrolować dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem. W wyniku dokonanych przez organ czynności weryfikujących okazało się, iż przedstawione przez skarżącą obydwa świadectwa pochodzenia nie są autentyczne. Konsekwencją tych ustaleń było uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i zastosowanie w miejsce dotychczasowej konwencyjnej, stawki autonomicznej podwyższonej o 100 %. Na podstawie przedłożonych przez skarżącą dokumentów nie można ustalić kraju lub regionu pochodzenia sprowadzonego towaru. W rejestrze towarów w pozycji 245 wpisane są tylko dane dostawcy towaru i jego odbiorcy, a z zapisu wskazującego, iż dostawcą towaru była firma chińska nie wynika, że krajem pochodzenia towaru, w rozumieniu przepisów art. 16 i 17 Kodeksu celnego, są Chiny. Podobnie przedstawia się sytuacja w pozostałych dokumentach przedłożonych w niniejszej sprawie - ani z faktury, rachunku czy listu przewozowego nie wynika kraj pochodzenia towaru.

Słusznie też zauważył w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej w R., że prowadzący postępowanie nie może domagać się od organów kraju eksportera udowodnienia, że weryfikacja świadectwa pochodzenia przeprowadzona została zgodnie z prawem. Nadesłane dokumenty stwierdzające nieautentyczność załączonych świadectw są dokumentami urzędowymi i stosownie do art. 194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) korzystją z domniemania prawdziwości tego co urzędowo zostało w nich stwierdzone. Treść tych dokumentów była jednoznaczna: stwierdzała mianowicie, że świadectwa pochodzenia dołączone przez skarżącą do zgłoszenia celnego zostały sfałszowane.

W ocenie Sądu I instancji błędne jest i sprzeczne z treścią § 13 ust. 3 cyt. wyżej rozporządzenia stwierdzenie, że importer ma prawo przedkładania innego świadectwa pochodzenia, dopóki organ celny nie uzna go za autentyczne. W sferze zobowiązań publicznoprawnych obowiązuje zasada, iż dozwolone jest tylko to, co prawo przewiduje. W myśl ostatnio powołanego przepisu tylko w wypadku kradzieży, utraty lub zniszczenia oryginału świadectwa pochodzenia organ celny uznaje duplikat takiego dokumentu wystawiony prawidłowo przez upoważniony organ. Zasadnie więc uznał organ celny, że nie może ono stanowić podstawy do zastosowania stawki celnej konwencyjnej. Ponadto zauważyć trzeba, że skarżący nie posiadając autentycznego świadectwa pochodzenia nie mógł przedłożyć jego duplikatu.

Sąd uznał także za niezasadny zarzut strony skarżącej dotyczący naruszenia § 3 i § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych (Dz. U. Nr 155, poz. 1515). W rozpoznawanej sprawie prawidłowo organ celny orzekł w kwestii odsetek wyrównawczych, albowiem kwota długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych danych (świadectwo pochodzenia towaru nie było autentyczne), a odsetki zostały naliczone od cła, na podstawie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. W decyzji organu I instancji wskazana jest wysokość cła oraz okres za jaki naliczone zostały odsetki.

T. K. złożył skargę kasacyjną od powyższego wyroku wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G. W. oraz o zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej w R. kosztów postępowania i kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) naruszenie:

1. przepisów postępowania, w szczególności naruszenie art. 2, art. 7, art. 83 oraz art. 88 ust. 1 Konstytucji RP, a ponadto naruszenie art. 134 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., które pozostają w związku z art. 120, art. 122, 165 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 192 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego i naruszenie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych, polegające na przekroczeniu granic swobodnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego i niewyjaśnieniu wszystkich okoliczności w sprawie, bowiem Sąd nie rozpatrzył w sposób wyczerpujący, w toku rozstrzygania sprawy, całego materiału dowodowego, mimo że powinien w skarżonym wyroku wskazać, na czym polegało sfałszowanie świadectwa pochodzenia załączonego do zgłoszenia celnego i pominął przy tym rozstrzygnięcie dotyczące rodzaju odsetek wynikających z decyzji organów - przede wszystkim błędnie uznał, że w sprawie nie musiało zostać wszczęte postępowanie administracyjne oraz że brak precyzyjnie wskazanego w decyzji przepisu art. 15 Kodeksu celnego nie miał wpływu na wynik sprawy, a ponadto błędnie uznał, że dokument potwierdzający wynik weryfikacji świadectwa pochodzenia, sporządzony przez organy zagraniczne, korzysta z domniemania prawdziwości tego co zostało w nich stwierdzone; przez pozbawienie strony możliwości wzięcia udziału w przeprowadzeniu dowodu w efekcie oznacza, że WSA dokonał błędnego rozstrzygnięcia w sprawie oraz dopuścił się innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

2. przepisów prawa materialnego, w szczególności naruszenie art. 134 § 1, art. 141 § 4 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. pozostających w związku z art. 13 § 3, art. 15 § 1 pkt 1 i 2, art. 19 § 2 i art. 222 § 4 Kodeksu celnego oraz art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 178 § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem Sąd w uzasadnieniu wyroku nie wyjaśnił wszystkich przesłanek stanowiących podstawę skargi, a nadto WSA nieprawidłowo uznał, że zastosowana została przez organ celny właściwa stawka celna i nieprawidłowo uznał, że zastosowanie preferencyjnych stawek celnych może wynikać wyłącznie ze świadectwa pochodzenia towarów, a ponadto w skarżonym wyroku nie rozstrzygnął, czy wskazany przez Dyrektora Izby Celnej zagraniczny podmiot, dokonujący na jego wniosek weryfikacji świadectwa pochodzenia, jest podmiotem spełniającym warunki określone w § 13 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalenia niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia, przez co dopuścił się naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na podstawach:

1) naruszenia przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;

2) naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z treści art. 183 § 1 p.p.s.a. wynika, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w przypadku ziszczenia się co najmniej jednej z przesłanek wymienionych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Wobec takich regulacji nie może budzić wątpliwości, że wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie i że uzasadnione jest odnoszenie się do poszczególnych zarzutów składających się na podstawy kasacyjne i wyznaczających zakres badania sprawy przez sąd drugiej instancji. Ponieważ składające się na podstawy kasacyjne zarzuty wyznaczają granice badania sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny, istotne znaczenie ma należyte ich sformułowanie. W szczególności, koniecznym warunkiem uznania, że strona powołuje się na jedną z podstaw kasacyjnych jest wskazanie, które przepisy ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy (por. wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2004 r., OSK 421/04, LEX nr 146732).

Zarzucając naruszenie przepisów postępowania autor skargi kasacyjnej wymienia jako naruszone zarówno przepisy postępowania, jak i przepisy prawa materialnego. W ramach pierwszej podstawy kasacyjnej wymienia z kolei przepisy postępowania sądowoadministracyjnego. Tego rodzaju błędy nie uzasadniają uznania zarzutów za niepodlegające rozpatrzeniu. Błędne nazwanie przepisem postępowania przepisu prawa materialnego lub przeciwnie nie zwalnia Naczelnego Sądu Administracyjnego od obowiązku zbadania czy doszło do naruszenia mylnie określonych przepisów. Również wskazanie niektórych naruszonych zdaniem strony przepisów jedynie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, chociaż utrudnia odtworzenie zarzutów, nie uzasadnia ich dyskwalifikowania.

Zarzucając naruszenie przepisów postępowania strona wnosząca skargę kasacyjną w pierwszym rzędzie odnosi się do sfery zaakceptowanych przez Sąd I instancji ustaleń faktycznych, w tym do zastosowanych reguł dowodowych. Organy celne obu instancji przyjęły założenie, że informacja uzyskana w trybie § 20 a ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851 z późn. zm.) w ogóle nie podlega ocenie co do zgodności z rzeczywistym stanem rzeczy. Sąd I instancji uznaje stanowisko organów celnych za prawidłowe, powołując art. 194 Ordynacji podatkowej. Zagadnienia związane z tą problematyką wymagają szerszego wyjaśnienia.

Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia wydane zostało na podstawie upoważnienia ustawowego zawartego w art. 19 § 3 Kodeksu celnego. W stosunku do towarów innych niż te, w których produkcję zaangażowany jest więcej niż jeden kraj (art. 17 i art. 19 § 3 pkt 1 Kodeksu celnego) upoważnienie (art. 19 § 1 i § 2 oraz art. 19 § 3 pkt 2 Kodeksu celnego) dotyczy wyłącznie sposobu dokumentowania ich pochodzenia (por. J. Chlebny [w :] J. Borkowski, J. Chlebny, J. Chromicki, R. Hauser, H. Wojtachnio, Kodeks celny. Komentarz, Warszawa 2001 r., s. 61). Wobec tego, mając na względzie zasadę przyzwoitej legislacji, składającą się na konstrukcję państwa prawnego, oraz zawarte w art. 92 ust. 1 Konstytucji RP wymogi dotyczące związania podmiotu wydającego rozporządzenie upoważnieniem ustawowym, nie można przypisywać treści § 20 a omawianego rozporządzenia znaczenia dalej idącego niż związanego ściśle ze sferą dokumentowania niepreferencyjnego pochodzenia towarów. Brak jakichkolwiek podstaw do doszukiwania się w działaniu podejmowanym celem sprawdzenia autentyczności świadectwa pochodzenia towaru, polegającym na zwróceniu się z odpowiednim pytaniem do podmiotu zagranicznego wystawiającego świadectwo, przeniesienia części kompetencji w zakresie rozpatrywania sprawy na organ państwa obcego względnie instytucji zbliżonej do zajęcia stanowiska przez inny organ na zasadach takich, jak określone w art. 209 § 1 Ordynacji podatkowej. Użycie przez prawodawcę słów "weryfikacja" i "organ" należy rozpatrywać w kontekście § 13 ust. 1 pkt 1, z którego wynika, że "organ" wystawiający świadectwo pochodzenia nie zawsze jest organem celnym i niekoniecznie organem administracji publicznej państwa obcego, któremu można przypisać kompetencje do prowadzenia postępowania administracyjnego w sprawach celnych. Z tej też przyczyny pochodzące z państwa obcego pisma dotyczące autentyczności świadectw pochodzenia z założenia nie są wynikiem prowadzonego za granicą w całości lub części postępowania administracyjnego, do którego należałoby odnosić pojęcie "weryfikacja". Oczywiście, inaczej rzecz się ma, jeżeli część kompetencji polskiego organu celnego przeniesiona jest na organ państwa obcego skutkiem umowy międzynarodowej wielostronnej lub dwustronnej, jak to ma miejsce, między innymi, w przypadku Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego sporządzonego w Brukseli dnia 24 czerwca 1997 r. (zał. do Dz. U. Nr 104, poz. 662 ze zm.). W innych przypadkach nie można przypisać mocy wiążącej pochodzącemu z państwa obcego pismu sporządzonemu w związku ze zwróceniem się przez polski organ celny w trybie § 20 a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia.

Pismu stanowiącemu odpowiedź na wniosek polskiego organu celnego sporządzony w trybie § 20 a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia nie można przypisać podwyższonej mocy dowodowej właściwej dokumentom urzędowym.

Art. 270 § 1 Kodeksu celnego oraz art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej nie mają zastosowania jako podstawa traktowania dokumentu jako urzędowego korzystającego z domniemania zgodności z rzeczywistym stanem rzeczy. Art. 270 § 1 Kodeksu celnego pozwala na wykorzystywanie w postępowaniu celnym dokumentów wystawianych przez organy celne lub inne uprawnione podmioty państwa obcego. W niniejszej sprawie polskie organy celne nie twierdzą, by podmiot udzielający informacji w kwestii autentyczności świadectw pochodzenia był organem celnym. Brak też podstaw do przyjęcia, że badano zakres uprawnień tego podmiotu do sporządzania dokumentów o podwyższonej mocy dowodowej. Co najistotniejsze jednak, pochodzącym z państwa obcego dokumentom, nawet sporządzonym przez organy celne i inne uprawnione podmioty, nie można przypisać mocy dokumentów urzędowych przyznanej polskim dokumentom z mocy art. 194 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej (por. J. Borkowski [w :] J. Borkowski, J. Chlebny, J. Chromicki, R. Hauser, H. Wojtachnio, Kodeks celny. Komentarz, Warszawa 2001 r., s. 516).

Przedstawione uwagi co do wadliwości przesłanek akceptacji kluczowego ustalenia organów celnych nie oznaczają, by bezwzględnym obowiązkiem Naczelnego Sądu Administracyjnego było uchylenie zaskarżonego wyroku z tego jedynie powodu. Przepis art. 174 pkt 2 p.p.s.a. odwołuje się do przesłanki wpływu uchybienia na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny musi przy tym mieć na uwadze treść art. 184 in fine p.p.s.a., który dopuszcza oddalenie skargi kasacyjnej mimo błędnego uzasadnienia zaskarżonego wyroku. Mając zatem na uwadze powyższe, a także realia konkretnej sprawy, należało w tym kontekście ocenić omawianą argumentację Sądu I instancji.

Dokonując oceny we wskazanym ostatnio zakresie, Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że art. 270 § 1 Kodeksu celnego nie ogranicza stosowania za pośrednictwem art. 262 tej ustawy art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej nakazującego dopuszczać jako dowody w sprawie wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Wobec tego, pismo podmiotu działającego na terenie państwa obcego, zawierające informację co do nieautentyczności świadectwa pochodzenia, stanowi dowód w sprawie podlegający ocenie na ogólnych zasadach określonych w przepisach Ordynacji podatkowej stosowanych za pośrednictwem art. 262 Kodeksu celnego. Na tle stosowania art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej możność posługiwania się dokumentami zagranicznymi nie budzi wątpliwości, pomijając kwestie związane z ich tłumaczeniem (por. B. Dauter [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2006 r., s. 575-576).

W niniejszej sprawie pisma podmiotu działającego na terenie państwa eksportera stanowią jedyne dowody na potwierdzenie ustalenia, iż świadectwa pochodzenia nie są autentyczne. Faktem jest też, że w sprawie brak dowodów przeciwnych.

Istnieją podstawy do przyjęcia, że nie została podważona wiarygodność pisma podmiotu działającego na terenie Chin traktowanego jako dowód podlegający ocenie w ramach zasad obowiązujących w postępowaniu celnym, chociaż nie korzystający z podwyższonej mocy. Podmiot udzielający odpowiedzi wyjaśnił przyczyny, skutkiem których sformułował tezę co do nieautentyczności świadectw, stwierdzając odnośnie świadectwa nr [...], że jest sfałszowane z włączeniem podpisów oraz pieczęci osób upoważnionych oraz odnośnie świadectwa nr [...], że pieczęć urzędowa jest fałszywa. Uprawnione jest twierdzenie, że porównał pieczęcie i podpisy widniejące na świadectwie z tymi, jakie są tam używane, dysponując wiedzą i materiałem porównawczym w tym zakresie. Nieuprawnione jest twierdzenie autora skargi kasacyjnej, że Sąd I instancji nie wskazał na czym polegało sfałszowanie świadectw pochodzenia, bowiem w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku (str. 6) wyjaśnione zostało, że świadectwa nie są autentyczne, ponieważ sfałszowane zostały na nich pieczęcie i podpisy.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela argumentacji skargi kasacyjnej co do konieczności badania uprawnień podmiotu zagranicznego w zakresie wydawania świadectw pochodzenia i udzielania odpowiedzi polskim organom celnym. Oczywiste jest, że o udzielenie informacji co do autentyczności świadectw pochodzenia towarów zwracać się należy, o ile to możliwe, do podmiotu wskazywanego jako ten, który świadectwo wydał. Zasady dopuszczalnego badania wiarygodności uzyskanej odpowiedzi nie są zależne od pozycji tak wybranego podmiotu. Wskazywana w uzasadnieniu skargi kasacyjnej możliwość żądania legalizacji świadectw pochodzenia na podstawie art. 270 § 2 Kodeksu celnego pozostaje bez związku z zagadnieniem oceny mocy dowodowej odpowiedzi uzyskanej w trybie § 20 a ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia.

Z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że jej autor postrzega naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. także w tym, że Sąd I instancji nie odniósł się do podnoszonego w piśmie procesowym zarzutu, że Dyrektor Izby Celnej nie był uprawniony do występowania z wnioskiem o weryfikację świadectwa pochodzenia rozumianego jako wystąpienie o pomoc prawną, co w konsekwencji miało prowadzić do nielegalnego uzyskania dowodu. Odnosząc się do tego zarzutu, w pierwszym rzędzie Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że Sąd I instancji przytoczył § 20 a ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia, jako zasadniczą podstawę prawną pozwalającą na weryfikację świadectwa pochodzenia z udziałem podmiotu wystawiającego świadectwa. Jeżeli uznać, że powołanie tego przepisu nie w pełni stanowi odpowiedź na zarzuty, to przyjąć należy, że uchybienie takie nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy.

W postępowaniu celnym prowadzonym na podstawie Kodeksu celnego i stosowanych za pośrednictwem art. 262 tej ustawy przepisów działu IV Ordynacji podatkowej obowiązują zasady sprzeciwiające się traktowaniu jako odrębne postępowanie czynności prowadzonych w okresie po zwolnieniu towaru i zmierzających do sprawdzenia danych zawartych w zgłoszeniu celnym czy też we wpisie do rejestru. Niestanowiące decyzji administracyjnej przyjęcie zgłoszenia celnego i równorzędny wpis do rejestru z mocy prawa powodują objęcie towaru procedurą celną i określenie kwoty wynikającej z długu celnego (art. 65 § 3 Kodeksu celnego). Zgodnie z art. 83 § 1 i § 2 Kodeksu celnego możliwe jest sprawdzenie danych zawartych w zgłoszeniu celnym, w tym w drodze kontroli dokumentów dotyczących operacji przywozu. Stwierdzenie niezgodności umożliwia wydanie na podstawie art. 65 § 4 i 83 § 3 Kodeksu celnego decyzji w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe lub prawidłowe. Zgodnie z art. 65 § 7 Kodeksu celnego nie wszczyna się postępowania w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe lub prawidłowe, datą wszczęcia postępowania jest data przyjęcia zgłoszenia celnego. Jak z tego wynika, wszystkie wymienione działania prowadzone są w ramach jednego postępowania rozpoczętego przyjęciem zgłoszenia celnego. Do postępowania celnego, jak wynika z art. 262 Kodeksu celnego, nie mają przy tym zastosowania przepisy Ordynacji podatkowej o czynnościach sprawdzających i kontroli podatkowej, wobec czego ewentualne posługiwanie się analogiami nie byłoby uprawnione. Nadto, sprawdzenie autentyczności świadectw pochodzenia w drodze przedstawienia odpowiedniego pytania podmiotowi działającemu na terenie państwa eksportera, stanowi czynność o charakterze dowodowym, podobnie jak pozyskiwanie różnego rodzaju wywiadów czy informacji. Nie może być traktowane jako przedmiot odrębnego postępowania względnie jako przedstawianie przez inny organ stanowiska w trybie art. 209 § 1 Ordynacji podatkowej lub zbliżonym. Brak podstaw do przyjęcia, że czynności związane z weryfikacją świadectwa pochodzenia odbywały się w ramach pomocy prawnej, to jest by przed organem państwa obcego toczyło się postępowanie o charakterze jurysdykcyjnym czy też odpowiadające pojęciu współdziałania. Oczywiste też jest, że zbieranie i ocena dowodów należy do kompetencji organu prowadzącego postępowanie celne. Wobec tego, nie jest zasadna teza co do braku kompetencji organu celnego do występowania do podmiotu wystawiającego świadectwo pochodzenia o potwierdzenie lub zaprzeczenie jego autentyczności.

Z wymienionych powodów nie są również zasadne zarzuty zmierzające do wykazania, że narusza art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego zaniechanie wydania postanowienia o wszczęciu postępowania, którego przedmiotem jest kontrola autentyczności świadectw pochodzenia towarów. Jak wykazano, nie można przyjąć, by czynności związane z weryfikacją zgłoszenia celnego lub wpisu do rejestru stanowiły element odrębnego postępowania, które powinno być wszczęte w trybie art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej. Prowadzenie dowodu w ramach jednolitego postępowania celnego nie pozbawiło strony możliwości wypowiedzenia się co do jego wyników.

Odnośnie zaakceptowania przez Sąd I instancji braku precyzyjnie wskazanego w decyzji przepisu art. 15 Kodeksu celnego należy stwierdzić, że uchybienie organu odwoławczego polegające na nieprecyzyjnym wskazaniu podstawy prawnej przez pominięcie jednostek redakcyjnych składających się na art. 15 § 1 Kodeksu celnego nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy.

Nie jest trafny zarzut dotyczący rozstrzygnięcia w przedmiocie odsetek. Odsetki obliczono wyłącznie od należności celnych. Przytoczona też jest właściwa podstawa prawna w tym zakresie. Ponadto § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych (Dz.U. Nr 155, poz. 1515) wyraźnie stanowi, że ciężar udowodnienia szczególnych okoliczności uzasadniających odstąpienie od pobrania odsetek, wymienionych w tym przepisie, spoczywa na dłużniku. Wbrew zawartym w skardze kasacyjnej twierdzeniom, skarżący nie wykazał w toku postępowania przed organami celnymi by takie szczególne okoliczności rzeczywiście występowały.

Odnosząc się do zarzutu skargi kasacyjnej dotyczącego błędnego uznania przez Sąd I instancji, że zastosowana została przez organ celny właściwa stawka celna, należy stwierdzić, że jest on nieuprawniony. Zasadnie Sąd I instancji uznał, że zastosowanie przez organ celny stawki autonomicznej podwyższonej o 100% było prawidłowe w świetle ustalonego stanu faktycznego. Odnośnie bowiem towarów wymienionych w Wykazie nr 3, których pochodzenie nie zostało udokumentowane, należy stosować stawkę celną autonomiczną lub stawkę celną konwencyjną, jeśli ta jest wyższa od autonomicznej. Jeżeli dla towaru nie można ustalić kraju lub regionu pochodzenia (co ma miejsce w niniejszej sprawie) stosuje się stawkę autonomiczną podwyższoną o 100% lub stawkę celną konwencyjną podwyższoną o 100%, jeżeli jest wyższa od stawki celnej autonomicznej. W związku z faktem, że świadectwo pochodzenia towaru, będącego przedmiotem importu w niniejszej sprawie, nie było autentyczne – nie można było przyjąć, że pochodzenie towaru zostało udokumentowane, poza tym dla towaru nie można było ustalić kraju pochodzenia na podstawie faktury ani innych dokumentów. W związku z tym organ zasadnie zastosował stawkę autonomiczną podwyższoną o 100%.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono również, że Sąd I instancji pominął fakt, iż decyzje organów celnych w rzeczywistości wydane zostały bez podstawy prawnej bowiem powołane w sentencji przepisy prawa dotyczące wymiaru podatku VAT, która została z dniem [...] maja 2004 r. usunięta z porządku prawnego. Należy jednak zwrócić uwagę, że z treści art. 174 pkt 2 p.p.s.a. wynika, że skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Konstrukcja przytoczonej normy prawnej wskazuje zatem jednoznacznie na to, że decydując się na posłużenie tą podstawą kasacyjną nie wystarczy jedynie wskazać przepisy postępowania, które w ocenie strony skarżącej naruszył Sąd I instancji, ale należy także uprawdopodobnić istnienie potencjalnego związku przyczynowego między uchybieniem proceduralnym, a wynikiem postępowania sądowoadministracyjnego. W związku z niespełnieniem powyższego warunku przedmiotowy Naczelny Sąd Administracyjny zwolniony był z oceny merytorycznej zasadności przedmiotowego zarzutu.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną uzasadnionych podstaw.