Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1107/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2020-02-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Opłata skarbowa
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 9 ust. 1 pkt 1 i 2
journal: Dz.U. 2018 poz 1044
law: Ustawa z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Kandut (spr.), Sędziowie WSA Wojciech Gapiński, Beata Machcińska, Protokolant specjalista Anna Florek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lutego 2020 r. sprawy ze skargi E. T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zwrotu opłaty skarbowej 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta Z. z dnia [...] nr [...], 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 207 (dwieście siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm. – dalej zwana: O.p.), po rozpatrzeniu odwołania E. T. (dalej zwana: strona, skarżąca) od decyzji Prezydenta Miasta Z. z [...] r. nr [...] odmawiającej zwrotu opłaty skarbowej w kwocie 17 zł uiszczonej [...] r. tytułem wydania zaświadczenia zezwalającego na wykreślenie hipoteki - utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Wnioskiem z [...] r. (wzór ON-03) złożonym w Urzędzie Miejskim w Z., strona zwróciła się o wydanie zaświadczenia zezwalającego na wykreślenie hipoteki z księgi wieczystej. We wniosku podała numer księgi wieczystej, położenie nieruchomości, wskazując przy tym, że upłynął okres na jaki została ustanowiona hipoteka. Do wniosku załączyła dowód uiszczenia opłaty skarbowej w kwocie 17 zł zawierający informację, że jest to opłata "za wydanie zaświadczenia zezwalającego na wykreślenie hipoteki".

Prezydent Z. [...] r. wydał stronie zaświadczenie zezwalające na wykreślenie hipoteki wpisanej w księdze wieczystej o numerze podanym we wniosku. W uzasadnieniu wskazał, że zaświadczenie "zezwala na wykreślenie hipoteki" w związku z upływem terminu, o którym mowa w art. 68 ust. 2 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r. poz. 121 ze zm.).

Podaniem z [...] r. strona wystąpiła do organu administracji o zwrot w/w opłaty skarbowej w wysokości 17 zł z tytułu wydania zaświadczenia zezwalającego na wykreślenie hipoteki, argumentując, że takie zaświadczenie, tj. zezwalające na wykreślenie hipoteki, obejmuje oświadczenie woli wierzyciela w rozumieniu prawa cywilnego. W sferze tegoż prawa wywołuje skutki i składa je Miasto jako osoba prawna, o której mowa w art. 33 ustawy Kodeks cywilny w zw. z art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym. Nie jest to więc akt władczy organu administracji, tj. zaświadczenie w indywidualnej sprawie z zakresu administracji publicznej, lecz oświadczenie woli jednego podmiotu wobec drugiego, a taka czynność ze swej istoty nie podlega opłacie skarbowej. W pismach z 11 stycznia 2019 r. oraz 5 marca 2019 r. strona podtrzymała swoje stanowisko.

Prezydent Z. decyzją z [...] r., działając m.in. na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej (Dz. U. z 2018 r. poz. 1044 ze zm. – dalej zwana u.o.s.) oraz § 4 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 września 2007 r. w sprawie zapłaty opłaty skarbowej (Dz. U. z 2007r. nr 187, poz. 1330 - dalej zwane: rozporządzenie MF), odmówił wnioskowanego zwrotu opłaty skarbowej za wydanie zaświadczenia zezwalającego na wykreślenie hipoteki. W uzasadnieniu organ ten przedstawił przebieg postępowania administracyjnego, przytaczając treść niektórych z zebranych dowodów. Wyrażając własne stanowisko w sprawie organ stwierdził, że strona wnioskowała o wydanie zaświadczenia, które zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ppkt b) oraz art. 5 u.o.s. otrzymała. W związku z tym opłata skarbowa w kwocie 17 zł za wydanie zaświadczenia jest zasadna i brak jest podstaw do jej zwrotu. Organ I instancji zwrócił też uwagę, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach decyzją z [...] r. uchyliło wcześniejszą decyzję Prezydenta Z., wskazując na konieczność przeprowadzenia przez ten organ postępowania na podstawie art. 75 Ordynacji podatkowej. Powyższej decyzji SKO organ do akt administracyjnych jednak nie załączył. Nie wyjaśnił też dlaczego tychże zaleceń organu odwoławczego nie wykonał.

W odwołaniu strona, wnosząc o uchylenie decyzji organu I instancji w całości i umorzenie postępowania, zarzuciła naruszenie:

1. prawa procesowego, a to art. 124 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie merytorycznego odniesienia się do podstawowego zarzutu, że zaświadczenie zostało wydane stronie jako podmiotowi prawa cywilnego przez inny podmiot tego prawa (Miasto Z.), a nie przez organ administracji publicznej, zawierało cywilnoprawne oświadczenie woli o zgodzie na wykreślenie hipoteki, a więc nie nastąpiło w sprawie z zakresu administracji publicznej, co usuwało je spod hipotezy art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b u.o.s.;

2. prawa materialnego, a to:

a) art. 9 u.o.s., poprzez zastosowanie tej regulacji do oceny zasadności zwrotu kwoty, która od początku nie stanowiła opłaty skarbowej,

b) art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b u.o.s., poprzez:

- jego błędne zastosowanie w sytuacji, gdy wydanie zaświadczenia, od czego została pobrana kwota nazywana przez organ podatkowy pierwszej instancji opłatą skarbową, nie stanowiło czynności w sprawie indywidualnej z zakresu administracji publicznej (błąd subsumpcji), lecz było czynnością cywilnoprawną,

- błędne przyjęcie, że jego hipoteza obejmuje również dokonanie czynności urzędowej (pomimo brzmienia art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a u.o.s.).

W uzasadnieniu strona przedstawiła stosowną argumentację popierającą stawiane zarzuty.

W piśmie z 24 kwietnia 2019 r. strona podtrzymała i uzupełniła stanowisko wyrażone w odwołaniu, akcentując w szczególności, że zaświadczenie z [...] r. nie tyle zaświadcza o istniejącym stanie (prawnym lub faktycznym), ile jest oświadczeniem woli w zakresie zarządu mieniem, a więc oświadczeniem na wskroś cywilnoprawnym. Jego wydanie nie należało do Prezydenta Miasta Z. rozumianego jako organ administracji publicznej, lecz do osoby prawnej - Miasta Z., reprezentowanej przez Prezydenta Miasta. Potwierdza to wprost treść zaświadczenia. Jest to konsekwencją konstrukcji dwoistości funkcji Prezydenta Miasta, który czasem działa jako samodzielny organ administracji publicznej (gdy wykonuje tę administrację), a czasem jako organ gminy uczestniczącej w obrocie w charakterze osoby prawnej (np. w stosunkach cywilnoprawnych z jej dłużnikami hipotecznymi).

Dodatkowo strona podniosła, że została pouczona na piśmie o obowiązku wniesienia opłaty skarbowej od zaświadczenia zezwalającego na wykreślenie hipoteki z księgi wieczystej, a spełnienie tego obowiązku stanowiło warunek wydania zaświadczenia. Na potwierdzenie powyższego załączyła kopie "Karty informacyjnej do wniosku ON-03".

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach nie podzieliło zarzutów i argumentów odwołania, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji. Odwołując się do treści art. 9 ust. 1 u.o.s. organ odwoławczy stwierdził, że ustawa ta określa jedynie dwa przypadki, w których następuje zwrot opłaty skarbowej, a mianowicie, gdy pomimo zapłacenia opłaty skarbowej nie dokonano czynności urzędowej oraz gdy pomimo zapłacenia opłaty skarbowej nie wydano zaświadczenia lub zezwolenia. Wówczas zwrot opłaty skarbowej, na wniosek zainteresowanego, następuje na zasadach określonych w § 6 rozporządzenia MF. Zwrot ten dokonywany jest po uprzednim wydaniu decyzji określającej wysokość zwrotu. Jeżeli natomiast opłata skarbowa już w momencie jej uiszczania była świadczeniem nienależnym lub nadpłaconym, to do jej zwrotu zastosowanie znajdą przepisy o nadpłacie zawarte w Ordynacji podatkowej.

Analizując stan faktyczny przedmiotowej sprawy SKO podzieliło pogląd skarżącej wyrażany w toku całego postępowania, że oświadczenie wierzyciela o wyrażeniu zgody na wykreślenie hipoteki z księgi wieczystej pozostaje czynnością ze sfery prawa cywilnego, niezależnie od tego, czy wierzycielem jest podmiot publicznoprawny czy prywatnoprawny. Innymi słowy, o ile sprawa dotyczy stosunku z zakresu prawa cywilnego, to podmiot publicznoprawny staje się stroną tego stosunku i podpada pod reżim przepisów regulujących tę sferę prawa. Zatem oświadczenie wierzyciela o zezwoleniu na wykreślenie hipoteki z księgi wieczystej jest oświadczeniem woli w rozumieniu prawa cywilnego i nie podlega opłacie skarbowej. Co więcej, Kolegium wskazało, że żaden przepis prawa nie wymaga potwierdzenia okoliczności uzasadniających wykreślenie hipoteki zaświadczeniem, a art. 100 ustawy z 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2017 r., poz. 1007 ze zm.) nakłada jedynie na wierzyciela obowiązek dokonania wszelkich czynności umożliwiających wykreślenie hipoteki z księgi wieczystej.

Skoro jednak, jak dalej wskazało SKO, skarżąca złożyła wniosek o wydanie zaświadczenia zezwalającego na wykreślenie hipoteki z księgi wieczystej w związku z upływem okresu na jaki hipoteka ta została ustanowiona, to Prezydent Miasta zaświadczenie wydał, przy czym w tym zakresie (wydania zaświadczenia) działał nie jako wierzyciel cywilnoprawny, a jako organ administracji publicznej, dysponującym danymi niezbędnymi do jego wydania. Ta czynność podlega opłacie skarbowej na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 u.o.s., co oznacza, że decyzja organu I instancji odmawiająca zwrotu opłaty skarbowej jest prawidłowa.

W skardze do tut. Sądu strona, działając przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i umorzenie postępowania administracyjnego (podatkowego), a także o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

1. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to:

a) art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez poczynienie ustaleń sprzecznych z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, polegających na przyjęciu, że:

- skarżąca zwróciła się z wnioskiem o wydanie zaświadczenia do Prezydenta Miasta rozumianego jako organ administracji publicznej, chociaż z treści wniosku taki jego adresat nie wynika,

- wskazany wyżej organ administracji publicznej wydał skarżącej zaświadczenie, gdy tymczasem otrzymała ona dokument obejmujący złożone w zakresie prawa cywilnego oświadczenie woli Prezydenta Miasta

a więc wyprowadzenie z zebranych dowodów wniosków wykraczających poza granice swobodnej oceny dowodów;

b) art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie uchylenia decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i umorzenia postępowania, pomimo że z okoliczności faktycznych i prawnych sprawy wynikały przesłanki do takiego rozstrzygnięcia;

3. naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a to art. 1 ust. 1 pkt 1 u.o.s., poprzez jego błędne zastosowanie w sytuacji, gdy skarżącej nie zostało wydane zaświadczenie lecz dokument obejmujący oświadczenie woli Miasta Z., a sprawa, której dotyczyła treść tego dokumentu nie należała do zakresu administracji publicznej, lecz miała charakter cywilnoprawny.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej obszernie i wyczerpująco uzasadnił stawiane zarzuty i prezentowane argumenty.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy zgłoszone przez skarżącą żądanie sformułowane na wniosku według wzoru ON-03, skutkujące wydaniem przez Prezydenta Miasta, działającego w imieniu Gminy, zaświadczenia zezwalającego na wykreślenie hipoteki, determinuje uiszczenie opłaty skarbowej.

Przypomnieć trzeba, że skarżąca [...] r. na urzędowym wzorze wniosku wystąpiła do Urzędu Miejskiego o wydanie zaświadczenia zezwalającego na wykreślenie hipoteki. Informacja urzędowa do tego wniosku wskazywała jako podstawę prawną art. 100 ustawy z 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece. Zauważyć dalej trzeba, że Ordynacja podatkowa nie zawiera przepisów regulujących tryb załatwienia takiego wniosku, który kończyłby się wydaniem aktu o udzieleniu bądź odmowie udzielenia zgody na wykreślenie hipoteki. Podobnie Kodeks postępowania administracyjnego. Zwrócić należy też uwagę, że art. 100 w/w ustawy o księgach wieczystych i hipotece zobowiązuje do wydania właścicielowi nieruchomości stosownego dokumentu umożliwiającego wykreślenie hipoteki z księgi wieczystej. Mianowicie przepis ten zobowiązuje wierzyciela do "dokonania wszelkich czynności umożliwiających wykreślenie hipoteki". Dotyczy to wszystkich wierzycieli, w tym wierzycieli publicznoprawnych (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 16 maja 2012r., sygn. akt I SA/Wr 281/12).

Zdaniem Sądu nie powinno budzić wątpliwości, że tego rodzaju współdziałanie wierzyciela z dłużnikiem znajduje uzasadnienie w zasadzie zaufania do organów wyrażonej tak w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, jak i art. 8 Kodeksu postępowania administracyjnego. Wobec braku szczególnej regulacji prawnej, tryb wydania i formuła dokumentu nazwanego "zaświadczenie", jak to przyjął Prezydent Miasta, nie budzi zastrzeżeń, szczególnie mając na uwadze akceptowaną w postępowaniu wieczystoksięgowym formę i znaczenie takiego dokumentu urzędowego. Zdaniem Sądu nie można jednak przyjąć, że powyższy dokument urzędowy jest zaświadczeniem w rozumieniu art. 306a § 2 w zw. z art. 306b Ordynacji podatkowej, który zobowiązuje organ podatkowy do wydania zaświadczenia, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Nie spełnia też kryteriów zaświadczenia w rozumieniu art. 217 § 2 w zw. z art. 218 § 1 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego, kiedy organ administracji publicznej obowiązany jest wydać zaświadczenie, gdy chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Powyższe regulacje prawne jednoznacznie określają, że zaświadczenia, o których w nich mowa, zawierają urzędowe potwierdzenie znanych organowi faktów lub stanu prawnego. To czynności faktyczne (materialno – techniczne), których celem nie jest wywoływanie bezpośrednich skutków prawnych. Zaświadczenie, o jakim mowa w powyższych regulacjach, to jedynie oświadczenie wiedzy organu administracji publicznej. Nie jest to natomiast oświadczenia woli, co z resztą przyznało SKO w zaskarżonej decyzji.

Tymczasem w rozpoznawanej sprawie Prezydent Miasta, zaznaczając że działa w imieniu Gminy Miejskiej, wydał dokument nazwany "zaświadczenie", którym "zezwala na wykreślenie hipoteki umownej kaucyjnej" w określonej wysokości, wpisanej do oznaczonej księgi wieczystej dla konkretnego lokalu. Nie można więc przyjąć, że "zaświadczenie" to jest oświadczeniem wiedzy i potwierdza fakty albo stan prawny, wynikające z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu, szczególnie, że żadnych faktów czy stanu prawnego organ nie podał, a nawet nie wskazał podstawy prawnej jego wydania. Ta okoliczność sprawia, że istotnego, relewantnego znaczenia nabiera treść tego dokumentu, a nie jego nazwa.

Zatem w okolicznościach rozpoznawanej sprawy, skoro zezwolenie na wykreślenie hipoteki, od którego skarżąca uiściła opłatę skarbową, nie było w istocie oświadczeniem wiedzy, czynnością z zakresu administracji publicznej mieszczącą się w kategorii czynności materialno-technicznej, lecz oświadczeniem woli wierzyciela (zezwoleniem na wykreślenie hipoteki w związku z wnioskiem złożonym na podstawie art. 100 ustawy o księgach wieczystych i hipotece – zob. informacja do wniosku ON-03), to słusznie twierdzi skarżąca, że takie zezwolenie, nazwane "zaświadczeniem", nie podlega opłacie skarbowej na podstawie art. 1 u.o.s. W konsekwencji, zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie organy niesłusznie potraktowały w/w "zaświadczenie" dające podstawę do wykreślenia hipoteki, jako podlegające opłacie skarbowej w wysokości 17 zł.

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. – dalej zwana p.p.s.a.), orzekł jak w sentencji wyroku.

W świetle przedstawionych wyżej okoliczności faktycznych i prawnych rzeczą organu I instancji będzie rozpatrzyć wniosek strony z [...] r. o zwrot opłaty skarbowej. Zwrot opłaty skarbowej, na podstawie art. 9 u.o.s., następuje wyłącznie w przypadku jej uiszczenia przez podatnika i nie dokonania odpowiedniej czynności przez organ (nie dokonania czynności urzędowej lub nie wydania zaświadczenia albo zezwolenia, pomimo wniosku strony). W tej sprawie wniosek strony, jak wynika z jego treści oraz karty informacyjnej do tego wniosku, a przede wszystkim z reakcji Prezydenta Miasta na ten wniosek wyrażonej w "zaświadczeniu", był ukierunkowany na uzyskanie oświadczenia woli wierzyciela w postaci zezwolenia na wykreślenie hipoteki. Konsekwencją tego powinna być konieczność zastosowania w sprawie regulacji art. 74a Ordynacji podatkowej. W tym celu organ winien wezwać skarżącą do sprecyzowania żądania zawartego we wniosku, a mianowicie, czy wnosi ona o określenie nadpłaty, albo wszcząć w tym zakresie stosowne postępowanie i wydać decyzję. Gdyby natomiast organ dopatrzył się argumentów przemawiających za zaistnieniem przesłanki z art. 9 u.o.s., powinien dokonać zwrotu opłaty na zasadach właściwych dla tego trybu.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a., zasądzając od organu odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 207 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Na kwotę tę składa się uiszczony wpis sądowy – 100 zł, opłata od pełnomocnictwa - 17 zł oraz koszty zastępstwa procesowego w kwocie 90 zł - na podstawie § 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 15 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 265).