Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 2124/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-08-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: par. 4, par. 34 ust. 1
journal: Dz.U. 2013 poz 545
law: Rozporządzenie Ministra Administracji i Cyfryzacji z dnia 29 kwietnia 2013 r. w sprawie warunków wykonywania usług powszechnych przez  operatora wyznaczonego.
article: art. 150 par. 1, art. 150 par. 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal (sprawozdawca), Sędzia NSA Hieronim Sęk, Sędzia WSA del. Dagmara Dominik-Ogińska, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 30 sierpnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 16 lipca 2015 r. sygn. akt I SA/Ke 369/15 w sprawie ze skargi T. D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 11 marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Przedmiot skargi kasacyjnej oraz podmiot ją wnoszący

T. D. (dalej: Strona lub Skarżący) wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 16 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Ke 369/15. Wyrokiem tym Sąd oddalił jego skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. (dalej: Dyrektor IS) z dnia 11 marca 2015 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania.

2. Relacja ze stanu sprawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji

2.1. Postanowienie zaskarżone do Sądu pierwszej instancji dotyczyło odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. (dalej: Naczelnik US) z dnia 5 września 2014 r., nr [...], którą określono Stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za kwiecień 2012 r.

Wydając zaskarżone postanowienie Dyrektor IS wyjaśnił, że: - decyzja została wysłana za pośrednictwem poczty na adres Strony (ul. P. W. 2/10, [...] S.); - z druku "Potwierdzenie odbioru" wynikało, że z powodu niemożności doręczenia przesyłki adresatowi w dniu 8 września 2014 r. pozostawiono ją na okres 14 dni do dyspozycji adresata w urzędzie pocztowym S. 5; - zawiadomienie o pozostawieniu pisma w tymże urzędzie umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej Strony; - z powodu niepodjęcia w terminie 7 dni, przesyłkę awizowano powtórnie w dniu 16 września 2014 r., a następnie zwrócono ją do nadawcy w dniu 23 września 2014 r. z powodu braku odbioru; - na podstawie art. 150 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.; dalej: O.p.) decyzję należało uznać za skutecznie doręczoną w dniu 22 września 2014 r.; - czternastodniowy termin do wniesienia od niej odwołania minął w dniu 6 października 2014 r.; - Strona odwołanie złożyła w dniu 23 grudnia 2014 r., czyli po terminie do dokonania tej czynności.

3. Skarga do Sądu pierwszej instancji i odpowiedź na skargę

3.1. W skardze na postanowienie Skarżący zarzucił naruszenie: - art. 150 § 1-2 O.p. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie; - art. 228 § 1 pkt 1 O.p. przez błędne zastosowanie; - art. 223 § 2 pkt 2 O.p. przez błędną ocenę stanu faktycznego, polegającą na przyjęciu, że odwołanie zostało wniesione z naruszeniem terminu, o którym stanowi ten przepis.

3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o oddalenie skargi.

4. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

4.1. Sąd uznał, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie i ją oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.)

4.2. W motywach takiej oceny i rozstrzygnięcia, Sąd pierwszej instancji stwierdził, że: - procedura zastępczego doręczenia decyzji Naczelnika US nastąpiła zgodnie z wymogami zawartymi w art. 150 O.p.; - z "Potwierdzenia odbioru" przesyłki zawierającej decyzję wynikało bowiem po pierwsze, że została ona przesłana na właściwy adres, po drugie, że adresat został dwukrotnie (8 i 16 września 2014 r.) zawiadomiony o pozostawieniu przesyłki do jego dyspozycji na okres 14 dni w konkretnej placówce pocztowej, tj. Urzędzie Pocztowym nr 5 w S.; - Skarżący został zatem powiadomiony o nadejściu przesyłki, miejscu, w którym mógł ją odebrać oraz czasie, w którym mógł to uczynić; - "Potwierdzenie odbioru" zawierało wszystkie informacje, o których mowa w art. 150 O.p. wymagane dla przyjęcia fikcji prawnej, że pismo którego adresat nie odebrał z placówki pocztowej w określonym terminie, zostało doręczone z upływem ostatniego dnia tego terminu; - wpływu na skuteczność doręczenia przesyłki w omawianym trybie nie miały, odmiennie niż uważał Skarżący, brak podania dokładnego adresu placówki pocztowej, terminu, do którego można było odebrać przesyłkę, informacji, gdzie pozostawiono powtórne zawiadomienie oraz czytelnego podpisu doręczyciela; - w tej sprawie Strona nie uprawdopodobniła, aby nie otrzymała zawiadomienia o pozostawieniu pisma w urzędzie pocztowym (tzw. awiza) i nie wiedziała o złożeniu pisma; - po czternastodniowym okresie przechowywania przesyłki w placówce pocztowej, przesyłkę należało uznać za skutecznie doręczoną w dniu 22 września 2014 r.; - termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 6 października 2014 r.; - wniesienie odwołania dopiero w dniu 23 grudnia 2014 r. oznaczało konieczność wydania zaskarżonego postanowienia.

5. Skarga kasacyjna

5.1. Skarżący zaskarżył wyrok w całości, wniósł o uchylenie wyroku i postanowienia Dyrektora IS oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania temu organowi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżący wniósł ponadto o przeprowadzenie dowodu z zawiadomień datowanych na 4, 6 i 7 listopada 2014 r. na okoliczność wadliwego sporządzenia kierowanych do niego awiz.

5.2. Sądowi zarzucił naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i lit. c P.p.s.a. w związku z:

1) art. 150 § 1 i § 2 w związku z art. 194 § 1 O.p. i art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe (Dz. U. poz. 1529; dalej: Prawo pocztowe) oraz § 34 ust. 1 rozporządzenia Ministra Administracji i Cyfryzacji z dnia 29 kwietnia 2013 r. w sprawie warunków wykonywania usług powszechnych przez operatora wyznaczonego (Dz. U. poz. 545; dalej: rozporządzenie Ministra Administracji i Cyfryzacji), a także § 7 ust. 1 i § 8 ust. 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 12 października 2010 r. w sprawie szczegółowego trybu i sposobu doręczania pism sądowych w postępowaniu cywilnym (Dz. U. z 2015 r. poz. 1222, z późn. zm.; dalej: rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości) przez przyjęcie, że decyzja Naczelnika US została skutecznie doręczona w dniu 22 września 2014 r., podczas gdy z treści zwrotnego potwierdzenia odbioru tej przesyłki oraz jej strony adresowej wynika, iż dokumenty te nie zostały sporządzone w określonej prawem formie; nie wskazano w nich miejsca (adresu) pozostawienia przesyłki i numeru właściwej decyzji, którą zawierała przesyłka, a adnotacje o jej awizowaniu oraz zwrotne potwierdzenie odbioru nie zostały opatrzone podpisami, co powinno prowadzić do uznania, że zwrotne potwierdzenie odbioru nie stanowiło dowodu dwukrotnego prawidłowego awizowania przesyłki, czyniąc doręczenie zastępcze nieskutecznym;

2) art. 228 § 1 w związku z art. 223 § 2 pkt 2 O.p. przez stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, podczas gdy zostało ono złożone w ustawowym terminie liczonym od właściwego doręczenia decyzji Naczelnika US, które miało miejsce dopiero w dniu 15 grudnia 2014 r. (data wydania Stronie uwierzytelnionej kserokopii decyzji - przyp. NSA).

5.3. Dyrektor IS nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną oraz reprezentowania przez profesjonalnego pełnomocnika na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6.1. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego, wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takiego rodzaju przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40)

6.2. Natomiast skarga kasacyjna zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio P.p.s.a.), okazała się niezasadna i jako taka podlegała oddaleniu. Sąd pierwszej instancji nie naruszył bowiem wskazanych w niej przepisów prawa w sposób, który wywiedziono w skardze kasacyjnej.

6.3. W postępowaniu przed Sądem pierwszej instancji kwestia sporna sprowadzała się do tego, czy możliwe było uznanie, że Skarżącemu doręczono decyzję Naczelnika US w dniu 22 września 2014 r., zgodnie z trybem przewidzianym w art. 150 O.p. Przed Naczelnym Sądem Administracyjnym kwestia ta nadal pozostawała sporna. Według bowiem Skarżącego Sąd pierwszej instancji wadliwie ocenił, że w realiach tej sprawy ziściły się przesłanki do przyjęcia fikcji prawnej doręczenia owej decyzji.

6.4. Przypomnienia zatem wymagało, że organ podatkowy może doręczać pisma (w tym decyzje) za pokwitowaniem przez pocztę (operatora pocztowego), o czym stanowi art. 144 § 1 O.p. Z kolei art. 150 O.p. przewiduje, że w razie niemożności doręczenia pisma osobie fizycznej w sposób wskazany w art. 148 § 1 i art. 149 (tj. doręczenia w mieszkaniu albo w miejscu pracy albo za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi, dozorcy domu, którzy podjęliby się oddania pisma adresatowi), poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej (§ 1 pkt 1). Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (§ 2 zdanie pierwsze). Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej, a powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma z terminie 7 dni (§ 1a). Doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 2 zdanie drugie).

6.5. W kwestii doręczania przesyłek pocztowych, zawierających korespondencję podatkową, odpowiednie zastosowanie znajdują także przepisy ustawy - Prawo pocztowe oraz przepisy rozporządzenia Ministra Administracji i Cyfryzacji. Zgodnie z art. 37 ust. 1 Prawa pocztowego przesyłkę doręcza się adresatowi pod adresem wskazanym w przesyłce. Z kolei według § 34 ust. 1 rozporządzenia Ministra Administracji i Cyfryzacji, jeżeli w chwili doręczania przesyłki rejestrowanej (przesyłka przyjęta za pokwitowaniem przyjęcia i doręczana za pokwitowaniem odbioru) stwierdzi się nieobecność adresata lub innych osób uprawnionych do jej odbioru, zawiadomienie o próbie doręczenia wraz z informacją o terminie jej odbioru i adresie placówki oddawczej, w której przesyłka jest przechowywana, operator pozostawia w oddawczej skrzynce pocztowej adresata, a przesyłkę niepodjętą w terminie 14 dni zwraca się do nadawcy (§ 37 ust. 5 w związku z ust. 1 ww. rozporządzenia).

6.6. Przytoczone regulacje miały zastosowanie w niniejszej sprawie, co trafnie dostrzegł Skarżący przy formułowaniu w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia art. 150 § 1 i § 2 O.p., przepisu Prawa pocztowego oraz wymienionego § 34 ust. 1 rozporządzenia Ministra Administracji i Cyfryzacji. Takiej cechy nie posiadały natomiast bezpodstawnie powołane w skardze kasacyjnej regulacje zawarte w rozporządzeniu Ministra Sprawiedliwości. Tryb doręczenia umiejscowiony w tym ostatnim akcie prawnym stosowany jest bowiem do doręczenia pism sądowych, między innymi - zgodnie z art. 65 § 2 P.p.s.a. - w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Jako taki, bez normatywnego odesłania do niego w przepisach o doręczeniach przesyłek podatkowych, nie mógł zostać przyjęty za jakikolwiek punkt odniesienia przy formułowaniu oceny co do skuteczności doręczenia decyzji organu podatkowego. Odwołanie się więc przez Skarżącego do regulacji stosowanych w ramach postępowania sądowego, należało uznać za oczywiście bezzasadne. W realiach rozpoznanej sprawy, ani organ podatkowy, ani Sąd pierwszej instancji nie mogli stosować wymienionych przez Skarżącego przepisów rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości do oceny spornego zagadnienia.

6.7. Sąd pierwszej instancji przyjął, że przesyłka zawierająca decyzję była dwukrotnie awizowana Stronie, odpowiednio w dniach 8 i 16 września 2014 r. W aktach sprawy znajduje się niedoręczona (w sensie fizycznym) Skarżącemu przesyłka oraz towarzyszące tej przesyłce "Potwierdzenie odbioru". Adnotacja o jej awizowaniu w dniu 8 września 2014 r. została umieszczona zarówno na stronie adresowej niedoręczonej przesyłki (kopercie), jak i na "Potwierdzeniu odbioru". Adnotację o powtórnym awizowaniu (mającym miejsce w dniu 16 września 2014 r.) również zamieszczono w tych samych miejscach. Te znajdujące się na stronie adresowej przesyłki (kopercie) opatrzono dodatkowo podpisem doręczającego, zaś na "Potwierdzeniu odbioru" podpisem doręczyciela opatrzono adnotację: "Zwrot nie podjęto w terminie" z datą "23.09.2014 r.". Na kopercie umieszczono również stosowne odciski datowników oraz odcisk stempla "Zwrot nie podjęto w terminie" i odcisk pieczęci pocztowego urzędu oddawczego S. 1 ze wskazaniem daty 23 września 2014 r. Z treści "Potwierdzenia odbioru" jednoznacznie przy tym wynikało, w jakim miejscu były pozostawione awiza, gdzie i w jakim terminie istniała możliwość odebrania korespondencji. Doręczyciel poczty oznaczył bowiem czytelnie, że zawiadomienie o pozostawieniu pisma (czyli tzw. awizo) umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata, z równoczesnym wskazaniem, że przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w UP S. 5. Układ graficzny "Potwierdzenia odbioru" pozwalał jednocześnie przyjąć, że informacje na nim zawarte w sposób logiczny odnosiły się do każdej z czynności awizowania przesyłki, tj. mającej miejsce zarówno w dniu 8, jak i w dniu 16 września 2014 r. Odnotować także należało, że "Potwierdzenie odbioru" wypełnione zostało w takim zakresie i zgodnie z tym, co w nim przewidziano.

6.8. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, słuszne było zatem stanowisko Sądu pierwszej instancji oraz organu podatkowego, że "Potwierdzenie odbioru" zawierało wszystkie informacje, o których mowa w art. 150 O.p., czyniąc zadość przyjęciu fikcji prawnej doręczenia decyzji. W oparciu bowiem o przedstawione dane możliwe było stwierdzenie, że Strona była dwukrotnie zawiadomiona o pozostawieniu przesyłki w placówce pocztowej (Urząd Pocztowy S. 5), drugie zawiadomienie nastąpiło z zachowaniem upływu siedmiodniowego terminu liczonego od pierwszego zawiadomienia, zawiadomienia o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej umieszczano w skrzynce oddawczej adresata. Zwrot przesyłki jako niepodjętej w terminie 14 dni nastąpił w dniu 23 września 2014 r.

W związku z powyższym, po myśli art. 150 § 2 O.p., prawidłowe było uznanie przesyłki za doręczoną w trybie zastępczym z upływem dnia 22 września 2014 r. (datą doręczenia jest upływ ostatniego dnia okresu przechowywania pisma przez pocztę - art. 150 § 2 zdanie ostatnie w związku z § 1 pkt 1 O.p.) Oznaczało to, że termin do wniesienia odwołania, jak trafnie ustalił organ podatkowy i co zaaprobował Sąd pierwszej instancji, zaczął biec w dniu 23 września 2014 r. i zakończył się w dniu 6 października 2014 r. Skarżący odwołanie złożył w dniu 23 grudnia 2014 r., czyli z przekroczeniem ustawowego terminu do jego wniesienia.

6.9. Chybiony okazał się również zarzut naruszenia § 34 ust. 1 rozporządzenia Ministra Administracji i Cyfryzacji. Przepis ten (jego treść przytoczono w pkt 6.5. niniejszego uzasadnienia) odnosi się do treści zawiadomienia o nadejściu przesyłki pozostawianego adresatowi (tzw. awiza), a nie do "Potwierdzenia odbioru" towarzyszącego doręczanej przesyłce rejestrowanej, zwracanego nadawcy. Tej różnicy nie dostrzegł należycie autor skargi kasacyjnej, gdyż zarzucił brak wskazania na "Potwierdzeniu odbioru" adresu pozostawienia przesyłki poleconej. Tymczasem adres placówki oddawczej doręczyciel - w świetle rzeczonego § 34 ust. 1 - obowiązany jest wpisać w zawiadomienie pozostawiane adresatowi. Mylnie zatem Skarżący wskazał na taki obowiązek doręczyciela w przypadku wypełniania przez niego "Potwierdzenia odbioru", które wymaga podania jedynie urzędu pocztowego. Przepisy prawa, a przynajmniej autor skargi kasacyjnej na takie nie wskazał, nie przewidują, aby w tym ostatnio wymienionym dokumencie podawano również adres miejsca, w którym można przesyłkę podjąć. Samo "Potwierdzenie odbioru", będące w istocie formularzem mającym swoją podstawę prawną stosowania w § 4 rozporządzenia Ministra Administracji i Cyfryzacji, nie przewiduje, aby konieczne było wpisywanie w nim dokładnego adres placówki "UP", właściwego dla pozostawionej do dyspozycji adresata przesyłki. Wystarczające jest zatem poinformowanie o adresie miejsca pozostawienia przesyłki w awizie, co zresztą jest racjonalne, gdyż to ten dokument otrzymuje adresat.

6.10. Jako zbyt daleko idące należało w konsekwencji ocenić zapatrywania Skarżącego, że awizo nie zawierało adresu placówki, w której można było odebrać przesyłkę, gdyż w "Potwierdzeniu odbioru" takiego adresu nie wpisano. Nie ma bowiem jakichkolwiek podstaw do przyjmowania w tym przypadku automatyzmu. Standardem jest oznaczanie w "Potwierdzeniu odbioru" tylko konkretnego urzędu pocztowego (według nazwy, numeru), w którym pozostawiono przesyłkę do dyspozycji adresata, a w zawiadomieniu wpisywanie dodatkowo dokładnego adresu tej placówki. Autor skargi kasacyjnej zarzucając, że w realiach rozpoznanej sprawy mogło być inaczej, tj. że w awizie o nadejściu decyzji zabrakło podania adresu tej placówki, powinien okazując to właśnie zawiadomienie (a nie na zasadzie chybionego wniosku dowodowego - jakiekolwiek inne pozostające bez związku z tą sprawą) wykazać, jak tego rodzaju uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik jego sprawy. Innymi słowy, dowieść stosowną argumentacją dlaczego brak wskazania w awizie adresu placówki pocztowej uniemożliwił mu stosowną reakcję na pozostawione zawiadomienie i odebranie decyzji, niwecząc fikcję prawną jej doręczenia (oczywiście przy założeniu, że takie awizo zostało pozostawione w skrzynce oddawczej adresata, gdyż przy założeniu, że awiza w ogóle nie było argumentacja Skarżącego pozbawiona jest logiki). Nie przedstawienie tego rodzaju argumentacji oznaczało, że motywy próbujące w istocie podważyć istnienie prawidłowej awizacji nie mogły odnieść zamierzonego skutku.

6.11. W odniesieniu do motywów Skarżącego upatrujących naruszenia prawa w braku podpisów przy adnotacji o awizowaniu przesyłki oraz "Potwierdzeniu odbioru", powtórzyć należało (por. 6.6. tego uzasadnienia), że przepisy rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości nie miały zastosowania przy doręczaniu decyzji podatkowych. Tym samym powoływane przez Skarżącego wymagania co do dokonywanych adnotacji, przewidziane w § 7 i § 8 tego rozporządzenia, nie mogły stanowić żadnego odniesienia do doręczenia przesyłki w trybie przepisów Ordynacji podatkowej w związku ze stosowanymi odpowiednio przepisami Prawa pocztowego i wydanymi w oparciu o nie aktami wykonawczymi.

Nadto, wbrew twierdzeniom Skarżącego, strona adresowa przesyłki zawierała adnotacje o jej awizowaniu, opatrzone skróconymi podpisami oraz pieczęciami właściwego urzędu pocztowego. Z kolei w "Potwierdzeniu odbioru" istotnie nie opatrzono adnotacji o awizacji podpisem, ale w treści tegoż potwierdzenia takiego wymogu w tej części nie przewidziano. Natomiast z całościowej formy przesyłki ("Potwierdzenia odbioru" oraz strony adresowej - koperty) można było odczytać zdecydowanie więcej niż wymagany prawnie zakres informacji stanowiących dowód właściwego jej doręczenia w trybie art. 150 O.p.

Wiarygodności tych zapisów nie mogło dyskwalifikować nie umieszczenie pełnego podpisu doręczającego (imienia i nazwiska). Przepisy regulujące tryb doręczeń w postępowaniu podatkowym nie wymagają bowiem szczególnej formy podpisu doręczyciela, zwłaszcza nie zakazują, aby podpis miał formę skróconą (parafy). Zasadą zaś jest, akceptowaną w obiegu prawnym jak i orzecznictwie, że podpisem jest znak ręczny określonej osoby, noszący indywidualne i powtarzalne cechy pozwalające odróżnić go od innych i umożliwiający identyfikację osoby podpisującego oraz autentyczności podpisu (por. postanowienie NSA z dnia 27 maja 2011 r., sygn. akt I OZ 368/11; uchwałę składu siedmiu sędziów SN z dnia 28 kwietnia 1973 r., sygn. akt III CZP 78/72). W realiach niniejszej sprawy oznaczało to brak akceptacji dla stanowiska Skarżącego co do braku możliwości identyfikacji osoby parafującej adresową stronę przesyłki oraz "Potwierdzenie odbioru". Prawidłowo więc Sąd pierwszej instancji wyjaśnił już Skarżącemu, że wpływu na skuteczność doręczenia przesyłki w omawianym trybie nie miał brak czytelnego podpisu doręczyciela.

6.12. Bezzasadna okazała się także argumentacja Skarżącego co do tego, że w "Potwierdzeniu odbioru" nie wymieniono numeru decyzji stanowiącej przedmiot odwołania w niniejszej sprawie. Skarżący w tym zakresie minął się bowiem z rzeczywistością, wskazując, że "zwrotne potwierdzenie odbioru wymienia wyłącznie, że przesyłka zawiera decyzje o numerach [...] i [...]". Znajdujący się w aktach sprawy dokument "Potwierdzenie odbioru" wprost wskazuje, że rodzajem doręczanego pisma są decyzje z dnia 5 września 2014 r. "od nr [...] do nr [...]". Taki powszechnie stosowany zapis, bez konieczności zdobywania się na wyszukane zabiegi interpretacyjne, w sposób oczywisty i jednoznaczny wskazuje na objęcie przesyłką doręczenia kliku decyzji (w tym przypadku siedmiu) o stosowanych numerach znajdujących się w podanym przedziale, a więc również decyzji o nr [...].

6.13. W świetle powyższych uwag Naczelny Sąd Administracyjny wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej (por. pkt 5.2. ppkt 1 i 2 tego uzasadnienia) uznał za bezzasadne.

6.14. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma ona usprawiedliwionych podstaw, o czym stanowi art. 184 ab initio P.p.s.a. W myśl tego przepisu orzeczono zatem jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania kasacyjnego nie orzekano z uwagi na brak ku temu podstaw faktycznych.