Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 628/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2010-08-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 133 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 201 par. 1 pkt 6
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Krystyna Nowak (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia del. WSA Anna Dumas, Protokolant Honorata Klósek, po rozpoznaniu w dniu 25 sierpnia 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. sp. z o. o. w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 9 grudnia 2008 r. sygn. akt I SA/Rz 674/08 w sprawie ze skargi E. sp. z o. o. w R. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia 8 sierpnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia z urzędu postępowania kontrolnego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od E. sp. z o. o. w R. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w R. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 9 grudnia 2008 r., sygn. akt I SA/Rz 674/08, wydanym na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę E. sp. z o.o. w R. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w R. z 8 sierpnia 2008 r., Nr [...], w przedmiocie zawieszenia z urzędu postępowania kontrolnego.

Z uzasadnienia wyroku wynikało, że postanowieniem nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w R. wszczął z urzędu wobec spółki postępowanie kontrolne i kontrolę podatkową w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa, a także innych należności pieniężnych budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych za okres od września 2005 r. do grudnia 2006 r.

Postępowanie to zostało zawieszone 4 czerwca 2006 r., postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia 3 czerwca 2008 r. "do czasu uzyskania informacji z administracji podatkowych innych państw, niezbędnych do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego". Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ kontroli powołał art. 201 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2004 r. Nr 8, poz. 65 ze zm.).

Utrzymując w mocy postanowienie organu I instancji organ odwoławczy wskazał, iż pismami z dnia 22 sierpnia 2007 r. (nr [...] i nr [...]) i z 18 września 2007 r. (nr [...]) Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w R. zwrócił się do organu właściwego w sprawie wymiany informacji podatkowych, tj. do Izby Skarbowej w P. – Biura Wymiany Informacji Podatkowych w K., z wnioskami o sprawdzenie wiarygodności transakcji wykazanych przez kontrolowaną spółkę z kontrahentami, odpowiednio, z Ukrainy i Zjednoczonych Emiratów Arabskich. W załączonych do pism przewodnich wnioskach na formularzach BWIP-A-R-1 w pozycjach przewidzianych do określenia rodzaju postępowania wskazano – postępowanie kontrolne, a rodzaj podatku: w załączniku do pisma z dnia 22 sierpnia 2007 r. dotyczącym podmiotów z Ukrainy wskazano – podatek od towarów i usług, natomiast we wniosku z dnia 18 września 2007 r. – podatek dochodowy od osób prawnych. Pismem z 6 września 2007 r. organ I instancji poinformował Izbę Skarbową w P. – Biuro Wymiany Informacji Podatkowych w K., że wniosek z 22 sierpnia 2007 r. o uzyskanie informacji od administracji podatkowej Ukrainy dotyczy również podatku dochodowego od osób prawnych.

Pismami z 10 grudnia 2007 r. Izba Skarbowa w P. – Biuro Wymiany Informacji Podatkowych w K. poinformowała organ, że wnioski z 22 sierpnia 2007 r. i 18 września 2007 r. zostały 10 grudnia 2007 r. przekazane do administracji podatkowej Ukrainy i Zjednoczonych Emiratów Arabskich oraz, że procedura udzielenia odpowiedzi przez zagraniczne władze podatkowe trwa od 6 do 12 miesięcy. O udzielenie informacji wystąpiono realizując odpowiednio postanowienia art. 27 sporządzonej w Kijowie dnia 12 stycznia 1993 r. Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 1994 r. Nr 63, poz. 269) oraz art. 27 sporządzonej w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r. Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. z 1994 r. Nr 81, poz. 373).

Ustosunkowując się do zarzutów Spółki, organ II instancji wskazał, że wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 maja 2007 r. sygn. akt II FSK 669/06 (Wyd. Lex nr 248845) wbrew twierdzeniom strony, nie zapadł w "sprawie o tożsamej treści", gdyż umowa, na postawie której wystąpiono do organów podatkowych innego państwa przewidywała wymianę informacji o węższym zakresie niż umowy międzynarodowe stosowane w stanie faktycznym sprawy.

Wystąpienia w sprawie Spółki nie wykraczały poza zakres przedmiotowy powołanych umów dwustronnych. Wymiana informacji na podstawie tych umów nie została, wbrew twierdzeniom Spółki, ograniczona do przedmiotu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, przewidziano bowiem również wymianę informacji zapobiegających uchylaniu się od opodatkowania. Organ I instancji w zaskarżonym postanowieniu zaznaczył, że wystąpiono do administracji podatkowych państw "właściwych dla kontrahentów kontrolowanego" o udzielenie informacji niezbędnych do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego.

Odnosząc się do zarzutu, że postępowanie dotyczy podatku od towarów i usług, a w przypadku tego podatku nie przysługuje organom kontroli występowanie na podstawie umowy międzynarodowej z zapytaniem, organ II instancji wyjaśnił, że rzeczywiście zgodnie z art. 2 stosowanych w sprawie umów wymianę informacji ograniczono do podatków od dochodu i majątku, jednakże postępowanie kontrolne wobec spółki dotyczyło nie tylko podatku od towarów i usług, ale także podatku dochodowego od osób prawnych; uzyskana informacja mogła okazać się przydatna dla potrzeb opodatkowania tymi podatkami, gdyż w większości przypadków, stwierdzone nieprawidłowości w podatku dochodowym łączą się z koniecznością skorygowania rozliczeń w podatku od towarów i usług. W takich przypadkach nie jest możliwe rozdzielenie dowodów na zebrane wyłącznie dla potrzeb podatku dochodowego bądź wyłącznie dla podatku od towarów i usług.

Wystąpienie o uzupełnienie materiałów dowodowych, poprzez uzyskanie informacji od organów podatkowych Ukrainy i Zjednoczonych Emiratów Arabskich wypełniało przesłankę obligatoryjnego zawieszenia postępowania wskazaną w art. 201 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej; uchybienie formalne uzasadnienia zaskarżonego postanowienia polegające na niewyszczególnieniu konkretnych umów na podstawie których zostały skierowane zapytania, nie stanowiło podstawy do wyeliminowania tego postanowienia z obiegu prawnego.

Na opisane postanowienie Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o jego uchylenie oraz uchylenie poprzedzającego go postanowienia organu I instancji.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie art. 201 § 1 pkt 6 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu zarzutów Spółka podniosła, że w sprawie nie zaistniały przesłanki warunkujące zawieszenie postępowania kontrolnego, gdyż do takiego rozstrzygnięcia niezbędne było spełnienie łącznie dwóch warunków: Polska musiała być stroną ratyfikowanych umów międzynarodowych, a wystąpienie do organu innego państwa o udzielenie informacji niezbędne było do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Skarżąca ponownie wskazała, na wyrok NSA z 11 maja 2007 r. sygn. akt. II FSK 669/2006. Podniosła, że przeprowadzone w postępowaniu dowody nie wskazywały na zaistnienie nieprawidłowości, w tym także w zakresie podatku dochodowego i brak było podstaw do kwestionowania ustaleń stanu faktycznego, a zapytania dotyczące kontrahentów byłyby wykorzystane wyłącznie do ustalenia VAT-u i wyłącznie tego podatku dotyczyło zapytanie. Tym samym nie mieściło się w zakresie regulacji umów międzynarodowych, dlatego nie mogło stanowić podstawy obligatoryjnego zawieszenia postępowania.

Ponadto skarżąca wskazała, że zawieszenie postępowania powodowało, iż nie może ona wnioskować o przeprowadzenie żadnych dowodów i wykazywać, że działała w sposób prawidłowy. Spółka podniosła również, że niezgodne z przepisami prawa wystąpienie do organów podatkowych obcych państw nie mogło powodować skutków prawnych dla całego postępowania i nie powinno powodować odmowy dokonania wnioskowanych przez stronę czynności.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie stwierdził, że skarga była nieuzasadniona.

Obligatoryjne zawieszenie postępowania jest instytucją wyjątkową.

Sytuacje, w jakich organ prowadzący postępowanie zobligowany jest do zawieszenia prowadzonego postępowania wymienione zostały w art. 201 Ordynacji podatkowej, który to przepis na mocy art. 31 ustawy o kontroli skarbowej w zw. z art. 292 Ordynacji podatkowej odnosi się także do postępowania kontrolnego prowadzonego przez organ kontroli skarbowej.

W sprawie kwestią sporną było, czy wystąpiły przesłanki z art. 201 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej do zawieszenia postępowania.

Powołane wyżej umowy międzynarodowe zostały ratyfikowane i Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, że mieściły się w katalogu umów wymienionych w powołanym przepisie. Zgodnie z art. 2 każdej z nich przedmiotem wymiany mogły być informacje dotyczące podatków od dochodu.

Zakres postępowania kontrolnego prowadzonego przez organy kontroli skarbowej uregulowany został w art. 31 ust 1 ustawy o kontroli skarbowej i obejmował rzetelność deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowość obliczania i wypłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa, a także innych należności pieniężnych budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych. Taki też przedmiot postępowania wskazano w postanowieniu Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z dnia 4 czerwca 2007 r. o wszczęciu postępowania kontrolnego wobec Spółki. Z akt sprawy wynikało, że organ kontroli skarbowej zwrócił się w wystąpieniu o udzielenie informacji z wnioskiem o sprawdzenie wiarygodności transakcji wykazanych przez kontrolowaną Spółkę z kontrahentami z Ukrainy i Zjednoczonych Emiratów Arabskich. W załącznikach do wniosków z 22 sierpnia 2007 r. i 18 września 2007 r. oraz w piśmie z 6 września 2007 r. wskazano, że postępowanie dotyczy podatku dochodowego (Zjednoczone Emiraty Arabskie) oraz podatku dochodowego i podatku od towarów i usług (Ukraina).

W ocenie Sądu zakres pytania odnośnie wiarygodności transakcji dokonanych przez Spółkę, w części, która dotyczyła podatku dochodowego mieścił się w zakresie regulacji obu umów. Zakres postępowania kontrolnego był – jak to wyżej wskazano – szeroki, bowiem obejmował rzetelność deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowość obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu. Bez wątpienia takim podatkiem był podatek dochodowy. Umowy dotyczyły nie tylko unikania podwójnego opodatkowania, ale również "zapobiegania uchylania się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu". Tym samym pytanie o wiarygodność transakcji dokonanych przez Spółkę z kontrahentami z Ukrainy i Zjednoczonych Emiratów Arabskich mieściło się w zakresie umów. Bez wątpienia potwierdzenie lub niepotwierdzenie transakcji było informacją niezbędną dla określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym. Oznaczało to, że żądana informacja dotyczyła kwestii, które te umowy regulują.

Kwestią wtórną i nie podlegającą ocenie Sądu w niniejszej sprawie była możliwość wykorzystania informacji uzyskanych w trybie wskazanych konwencji międzynarodowych dla potrzeb określenia zobowiązania podatkowego w innym podatku.

Twierdzenie skargi, że zakres informacji, o które wystąpił organ kontroli skarbowej, dotyczył wyłącznie podatku od towarów i usług nie znajdowało potwierdzenia w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie.

W skardze kasacyjnej od opisanego wyroku E. sp. z o.o. w R. wniosła o jego uchylenie w całości i zwrot kosztów postępowania w wysokości przepisanej przepisami prawa.

Wyrokowi zarzuciła:

I. Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a., naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w postaci:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ art. 3 § 1 P.p.s.a., poprzez nieuzwzględnienie skargi na decyzję i niespełnienie prawidłowo swej funkcji kontrolnej przez Sąd, w związku z istotnym naruszeniem przez organy podatkowe art. 201 § 1 pkt 6, art. 217 § 2, art. 121 § 1, 180 § 1 i 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.),

2) naruszenie art. 141 § 4 P.p.s.a., w związku pominięciem w uzasadnieniu wyroku naruszenia art. 201 § 1 pkt 6, art. 121 § 1, art. 180 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej, gdyż stan faktyczny sprawy nie dawał podstaw do zastosowania art. 201 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej.

Pominięcie faktu niespełnienia przez stan faktyczny przesłanek określonych w art. 201 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej spowodowało błędne oddalenie skargi,, co naruszało art. 151 P.p.s.a. oraz art. 145 § 1 lit. c/ P.p.s.a.

Naruszenia te miały istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż Sąd uznał za prawidłowe zawieszenie postępowania, mimo iż wystąpienie organów podatkowych na Ukrainę i do Emiratów Arabskich, dotyczyło podatku od towarów i usług, a w podstawie prawnej zapytań wskazano umowy w sprawie podwójnego opodatkowania, odpowiednio art. 27 Konwencji z dnia 12 stycznia 1993 r. między Rządem RP a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od podwójnego opodatkowania w zakresie podatku od dochodu i majątku oraz art. 27 Umowy z 31 stycznia 1993 r. między Rządem RP a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Uznanie przez Sąd, że zapytanie organów dotyczyło podatku VAT, a nie podatku dochodowego, skutkować musiałoby uchyleniem zaskarżonego postanowienia organów podatkowych.

Sąd dodatkowo uznał za zgodne z prawem działanie organów polegające na bezprawnym gromadzeniu dowodów, poprzez wprowadzenie w błąd rządów innych państw polegające na powołanie się w zapytaniu na umowy w sprawie podatku dochodowego, mimo że w rzeczywistości postępowanie dotyczyło podatku od towarów i usług.

II. Na podstawie art. 174 pkt 1 naruszenie prawa materialnego poprzez nieprawidłowe zastosowanie:

– art. 27 Konwencji z dnia 12 stycznia 1993 r. między Rządem RP a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od podwójnego opodatkowania w zakresie podatku od dochodu i majątku oraz

– art. 27 Umowy z 31 stycznia 1993 r. między Rządem RP a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu polegające na uznaniu, że zapytanie organów podatkowych skierowane do rządów innych państw dawało podstawę do zawieszenia postępowania kontrolnego, mimo iż organy podatkowe chciały uzyskać informacje w zakresie podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu zarzutów autor skargi wskazał, że działanie organów podatkowych zmierzało do uzyskania, sprzecznego z prawem, dowodu w postaci potwierdzenia lub zaprzeczenia istnienia importerów telefonów komórkowych; sprawa kontrolna E. dotyczyła zweryfikowania istnienia importerów telefonów komórkowych i akcesoriów telefonicznych na Ukrainie lub w Emiratach. Organ kontroli skarbowej dążył do pozbawienia Spółki prawa do stawki 0% podatku od towarów i usług jako właściwej dla eksportu, próbując podważyć fakt dokonania transakcji sprzedaży.

Organ realizował swe cele poprzez niedopuszczalne mechanizmy polegające na wprowadzaniu w błąd organów państw obcych.

Potwierdzenie tych okoliczności zawarte zostało w aktach sprawy – we wniosku nr [...], w którym organ kontrolny wyraźnie wskazał o jaki podatek chodziło.

Nie sposób było przyjąć, że organ przez przypadek czy pomyłkę wskazał VAT określając spodziewany efekt podatkowy na 1.000.000 zł. Ośrodek pośredniczący w przesyłaniu zapytań – Izba Skarbowa w K., wskazała, że podstawa prawna na jaką powołuje się organ podatkowy dotyczy jedynie podatku od dochodu, nie zaś VAT-u przez co zapytanie było niedopuszczalne. Dyrektor UKS zaś nie zmieniając określenia wysokości spodziewanego efektu podatkowego, wskazał, że sprawa dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych.

Powołując się na wyrok z 11 maja 2007 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt I FSK 669/06, Lex nr 248845 autor skargi kasacyjnej stwierdził, że skoro zapytanie dotyczyło w rzeczywistości VAT-u, a nie podatku dochodowego, to zapytanie to nie dawało podstaw do zawieszenia postępowania kontrolnego.

Sąd nie dostrzegł również działania organów w sposób sprzeczny z zasadą utrwalania zaufania do organów państwa. Nie sposób przyjąć, że organ działał zgodnie z zasadą określoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli "oszukiwał organy państw obcych w celu uzyskania dowodów, które nie powinny w stanie faktycznym nigdy być uznane za dowody. Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, dowodem nie może być dokument uzyskany w sposób sprzeczny z prawem.

WSA zatem nieprawidłowo oddalił zasadną skargę i w uzasadnieniu wyroku pominął naruszenie art. 121 § 1, 180 § 1 oraz art. 201 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej przez organy podatkowe, co skutkowało naruszeniem przez Sąd art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ P.p.s.a.

Odpowiadając na opisaną skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w R. wniósł o jej oddalenie i o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna E. spółki z o.o. w R. nie miała uzasadnionych podstaw.

Skarga tego rodzaju była (i jest) środkiem prawnym dalece sformalizowanym.

Można ją było oprzeć wyłącznie na dwu podstawach wskazanych w znanym autorowi skargi art. 174 Prawa o postępowaniu..., a mianowicie na:

– naruszeniu (przez wsa) prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1),

– naruszeniu (przez wsa) przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2).

Zgodnie z art. 176 ustawy "Skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany".

Rozpoznawana skarga dalece nie odpowiada wymaganiom zarówno co do sformułowania jak i co do uzasadnienia zarzutów.

Zarzucając naruszenie przepisów o postępowania autor skargi nie odniósł się ani do uzasadnienia skarżonego wyroku, ani do treści przywoływanych przepisów.

Artykuł 3 § 1 Prawa o postępowaniu... stanowił, że "Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki przewidziane w ustawie". WSA oddalając skargę Spółki stosował środek przewidziany w art. 151 ustawy.

Zgodnie z powołanymi w skardze kasacyjnej przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 19997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.):

Art. 121. § 1. Postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych,

Art. 122. W toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym,

Art. 180. § 1. Jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, i

Art. 217 § 2. Postanowienie zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne, jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy wydane zostało na skutek zażalenia na postanowienie.

Dwa pierwsze przepisy zawierały ogólne zasady postępowania podatkowego, a mianowicie zaufania do organu i prawdy obiektywnej.

Autor skargi nie wyjaśnił, jak rozumie te zasady i na czym konkretnie polegało ich naruszenie przez organ kontroli skarbowej i Dyrektora Izby Skarbowej w R. wyczerpujące przesłankę z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ Prawa o postępowaniu... Tak więc nie wyjaśnił jakiego dowodu w postępowaniu organy podatkowe nie dopuściły i jakie braki, uniemożliwiające obronę interesów Spółki, miało uzasadnienie postanowienia o zawieszeniu z urzędu postępowania kontrolnego prowadzonego u skarżącej przez Urząd Kontroli Skarbowej w R.

Ocenie WSA, co do zgodności z prawem (art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) poddane zostało postanowienie wydane na podstawie art. 201 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej.

Przepis stanowi, że "Organ podatkowy zawiesza postępowanie w razie wystąpienia, na podstawie ratyfikowanych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do organów innego państwa o udzielenie informacji niezbędnych do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego".

Obie powoływane wyżej umowy międzynarodowe dotyczyły zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie dochodów. Zakres przedmiotowy określony został w art. 2 każdej z nich.

Z akt administracyjnych, na podstawie których zgodnie z art. 133 § 1 Prawa o postępowaniu... orzekał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie i które zostały przedstawione Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ze skargą kasacyjną Spółki wynikało, że Urząd Kontroli Skarbowej w R. podjął w Spółce kontrolę w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa, a także innych należności pieniężnych budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych, czyli w zakresie wskazanym w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2004 r. Nr 8, poz. 65 ze zm.). Tak też zakres kontroli określony został w zarządzeniu o jej podjęciu i w upoważnieniu do jej przeprowadzenia.

Poza nieskutecznym wnioskiem z 22 sierpnia 2007 r., dotyczącym podmiotów z Ukrainy, w aktach sprawy nie ma żadnych materialnych dowodów na to, że postępowanie kontrolne – jak wywodziła strona skarżąca – dotyczyło wyłącznie podatku od towarów i usług, a zatem że jego zakres przedmiotowy był inny niż zakres zawartych przez Rząd Rzeczypospolitej Polskiej z Rządem Ukrainy konwencji, sporządzonej w Kijowie dnia 12 stycznia 1993 r. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 1994 r. Nr 63, poz. 269); z Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich, umowie sporządzonej w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. z 1994 r. Nr 81, poz. 373).

Skoro informacje były niezbędne dla przeprowadzenia postępowania kontrolnego, a ich zakres nie wykraczał poza zakres każdej z przywołanych umów, to organ kontroli skarbowej, na podstawie art. 201 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, miał obowiązek postępowanie kontrolne zawiesić.

Artykuł 27 każdej z przywołanych umów składa się z kilku jednostek redakcyjnych. Rzeczą autora skargi kasacyjnej było wskazanie konkretnego przepisu naruszonego przez WSA przy dokonywaniu oceny zgodności z prawem skarżonego postanowienia.

Na podstawie art. 183 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej, co oznaczało, że nie mógł orzekać na podstawie oczekiwań strony, które nie zostały należycie wyartykułowane.

Granice skargi kasacyjnej zakreślił jej autor.

Ze wskazanych przyczyn Sąd na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 tej ustawy, orzekł jak w wyroku.