Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 1112/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2016-12-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.180 §1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art.5ust1 pkt 1 lit.a
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Patrycja Joanna Suwaj, Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi I. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka jawna z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 23 września 2016 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] decyzją z dnia 23.09.2016 r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy [...] z dnia 17.06.2016 r. nr [...] odmawiającą [...] Spółce z o. o. Spółce Jawnej z siedzibą w [...] (dalej zwanej Spółką lub podatnikiem) stwierdzenia wysokości nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie [....] zł.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt przedmiotowej sprawy wynika,

że Spółka (dawniej [...] Spółka jawna) z dniem 04.07.2007 r. stała się właścicielem nieruchomości o łącznej powierzchni [...] m2 (KW [...] oraz KW [...]). Działki w ewidencji gruntów i budynków posiadały oznaczenie użytku rolnego [...] oraz nieużytku.

W dniu 18.01.2010 r. wpłynęła deklaracja w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2010, na łączną kwotę podatku [...] zł, przyjmując za podstawę opodatkowania powierzchnię [...] m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W dniu 12.02.2010 r. podatnik złożył pierwszą korektę deklaracji na podatek od nieruchomości i zmniejszył podstawę opodatkowania

o [...] m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z uwagi na dokonaną sprzedaż działek [...] oraz [...]. Dnia 29.07.2010 r. została złożona II korekta deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości z uwagi na dokonaną sprzedaż nieruchomości w miesiącu lipcu 2010 r., a tym samym zmniejszyła się powierzchnia gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej do opodatkowania o kolejne [...] m2. Kolejna korekta deklaracji została złożona dnia 16.09.2010 r. na łączną kwotę podatku [...] zł z uwagi na sprzedaż działki nr [...] o powierzchni [...] m2. Po sprzedaży działki nr [...] o powierzchni [...] m2 w miesiącu wrześniu Spółka w dniu 13.10.2010 r. złożyła korektę deklaracji na kwotę [...] zł. Następna korekta deklaracji została złożona w dniu 08.11.2010 r. na kwotę [...] zł po sprzedaży działek nr [...] w miesiącu październiku o łącznej powierzchni [...] m2.

Spółka dokonała wpłat rat należnego podatku za 2010 r., w łącznej kwocie [...]zł.

W dniu 15.01.2015 Spółka złożyła korektę deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2010 na łączną kwotę podatku [...] zł, przyjmując za podstawę opodatkowania powierzchnię [...] m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2010-2014. Wniosek uzasadniła tym, że w

2010 r. do prowadzenia działalności gospodarczej przeznaczyła jedynie działki o nr [...] o powierzchni [...] m2(działka drogowa) oraz [...] o powierzchni [...] m2 każda (działki budowlane), a także działkę nr [...], na pozostałych posiadanych działkach nie była i nie jest prowadzona działalność gospodarcza.

Z uwagi na fakt, iż organ podatkowy poddał w wątpliwość poprawność złożonej korekty deklaracji, uznając, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w skorygowanej 15.01.2015 r. deklaracji, postanowieniem z dnia

27.01.2015 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2010.

Przeprowadzone przez organ podatkowy postępowanie wyjaśniające potwierdziło, iż wyżej wymieniony podatnik w okresie od 01.09.2010 r. do 31.12.2010 r. pozostawał właścicielem nieruchomości, położonych na terenie gminy [...], od których wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. wynosiła [...] zł.

W oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym oględziny na nieruchomości, organ I instancji stwierdził, że w przedmiotowej sprawie grunty wyszczególnione w decyzji, mimo ich oznaczenia w ewidencji gruntów i budynków symbolem [...] oraz nieużytki, będące w posiadaniu Spółki, podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Jednocześnie organ I instancji wyjaśnił, że wyjątek wskazany w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm. - dalej zwanej: "u.p.o.l.") należało rozumieć w ten sposób, że jeżeli w posiadaniu przedsiębiorcy są użytki rolne lub lasy, to co do zasady podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, chyba, że na prowadzenie działalności gospodarczej nie są zajęte, a nie są zajęte wtedy, gdy pomimo posiadania przez przedsiębiorcę, są wykorzystywane zgodnie z przeznaczeniem klasyfikacyjnym. Odnośnie wykorzystywania gruntu na cele działalności gospodarczej organ I instancji wskazał na wyrok NSA z dnia 12.04.2012 r., sygn. akt II FSK 1771/10, wedle którego grunty są wykorzystywane na prowadzenie działalności gospodarczej (zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej) zarówno w przypadku, gdy taka działalność jest na nich bezpośrednio wykonywana (np. wydobywanie kopalin, prowadzenie zakładu przemysłowego, handlowego, usługowego), jak też wtedy, gdy są one przedmiotem gospodarczego obrotu, co miało miejsce w niniejszej sprawie.

W konsekwencji powyższego organ I instancji uznał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazywał, że wszystkie grunty objęte zaskarżoną decyzją podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i związku z tym nie podlegały w tym okresie opodatkowaniu podatkiem rolnym. W związku z powyższym organ I instancji określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2010 w wysokości [...] zł, kwalifikując grunty stanowiące własność Spółki jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków według stawki [...] zł za [...] m2.

Od decyzji tej strona wniosła odwołanie, wnosząc o jej zmianę i stwierdzenie nadpłaty zgodnie z wnioskiem Spółki, po rozpoznaniu którego organ II instancji wymienioną na wstępie decyzją utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Uzasadniając podjęte stanowisko, organ odwoławczy przywołał obowiązujące w sprawie przepisy prawa, uznając, że ustalenia dokonane przez organ I instancji były prawidłowe i zgodne z przepisami prawa.

Powołując się na poglądy doktryny oraz liczne orzecznictwo sądów administracyjnych wskazał, że norma art. 2 ust.2 u.p.o.l. powinna być odczytywana w powiązaniu z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zaliczającym do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - między innymi - wszystkie grunty, będące w posiadaniu przedsiębiorcy, a więc także użytki rolne i lasy. Wyjątek ustanowiony w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. należało więc wykładać w ten sposób, że jeżeli w posiadaniu przedsiębiorcy są użytki rolne lub lasy, to - co do zasady - podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, chyba że na prowadzenie działalności gospodarczej nie są zajęte, a nie są zajęte wtedy, gdy pomimo posiadania ich przez przedsiębiorcę są wykorzystywane zgodnie z przeznaczeniem klasyfikacyjnym, a więc na działalność rolną lub leśną (por. wyroki NSA z dnia 2.04.2010 r., II FSK 1942/08, z dnia 16.07.2010 r., II FSK 1915/09, oraz z dnia 12.04.2012 r. II FSK 1771/10 i II FSK 1772/10).

Oceniając czy czynności podejmowane przez Spółkę w stosunku do spornych gruntów składały się na przedmiot prowadzonej przez nią działalności gospodarczej organ odwołał się do KRS Spółki i wskazał, że z wpisu KRS nr [...] wynikało, że umowę spółki jawnej o nazwie [...] Sp. j. z siedzibą w [...] zawarto w dniu 02.03.2007 r. (w roku 2011 Spółka poinformowała o zmianie nazwy na "[...]" Sp. z o.o. Sp. J.), zaś przedmiotem działalności Spółki było i jest nadal m.in.: kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek; wykonywanie instalacji budowlanych; wykonywanie robót wykończeniowych; zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, przygotowanie terenu pod budowę; wznoszenie kompletnych budynków i budowli i ich części.

Ponadto organ wskazał, że Spółka nabyła sporne działki w dniu 04.07.2007 r., co wynikało z zapisów ksiąg wieczystych KW Nr [...], KW Nr [...], natomiast już w dniu 21.08.2007 r. uzyskała decyzję o warunkach zabudowy nr [...] na "budowę zespołu zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej wolnostojącej (budynki mieszkalne jednorodzinne wolnostojące z możliwością prowadzenia usług nieuciążliwych - wraz z garażem i przyłączami: wody, kanalizacji sanitarnej, elektrycznymi, gazowymi przewidzianej do realizacji na terenie, obejmującym działki o nr [...] wraz z drogą wewnętrzną na działce nr [...] obręb [...]". Decyzja ta ustaliła ilość i rodzaj obiektów na terenie ww. działek wskazując na budowę 127 budynków mieszkalnych w zabudowie jednorodzinnej z elementami małej architektury.

Dalej Kolegium wskazało, że z wprowadzonej do ewidencji gruntów i budynków zmiany z dnia 15.09.2009 r. nr [...], dokonanej na podstawie uchwały nr [....] z dnia 27.09.2009 r., wynikało, że dla terenu obręb [....] obejmującego działki stanowiące własność Spółki nadano nazwę "[....]", zaś dla działki nr [...] nadano nazwy siedmiu ulic.

Z kolei z korekt składanych przez Spółkę za lata 2009-2014, jak również z wpisów ewidencji gruntów i budynków wynika, że nabyte przez nią w dniu 4.07.2007 r. działki wprowadziła do obrotu. W aktach notarialnych dokumentujących sprzedaż działek Spółka zobowiązywała się do uzbrojenia zbywanej działki w wodę, elektryczność, gaz, instalację odprowadzenia ścieków komunalnych oraz wybudowania dróg wewnętrznych w oznaczonym terminie.

Następnie Kolegium wskazało na dokumentację budowlaną pozyskaną przez organ podatkowy I instancji, w tym dostarczoną przez podatnika, podnosząc, że z dokumentacji tej wynika, iż Spółka już w 2008 r. uzyskała pozwolenie na budowę sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, sanitarnej grawitacyjno - tłocznej (z lokalizacją tłoczni ścieków oraz instalacji oświetleniowej dróg wewnętrznych na działkach nr [...] (decyzja z dnia 11.12.2008 r. nr [...]), w roku 2009 r. pozwolenie na budowę dróg wewnętrznych zlokalizowanych na działce nr [...] oraz zjazdu z drogi gminnej (decyzja z dnia 14.05.2009r. nr [...]), pozwolenie na budowę sieci gazowej średniego ciśnienia, zlokalizowanej na działce [...] (decyzja z dnia 31.03.2009 r.) oraz pozwolenia na budowę budynków mieszkalnych na niektórych z działek. W dniu 17.03.2009 r. Spółka uzyskała warunki przyłączenia do sieci elektroenergetycznej [....] Operator sp. z o.o. dla placu budowy [...] dz. Nr [...], zaś w dniu 27.04.2009 r. zawarła umowę o przyłączenie do sieci placu budowy zlokalizowanego w [....], dz. Nr [...].

Następnie Kolegium zwróciło uwagę, że Spółka przystąpiła do wykonywania budowy sieci wodociągowej i kanalizacyjnej sanitarnej w dniu 29.05.2009 r. W dniu 10.12.2012 r. Spółka zgłosiła zakończenie budowy sieci wodociągowej i kanalizacji grawitacyjno-tłocznej wraz z tłocznią ścieków - pismo PINB z dnia 7.01.2013 r. Z kolei pismem z dnia 19.11.2013 r. Spółka zawiadomiła PINB o zakończeniu budowy dróg osiedlowych prowadzonej na podstawie decyzji z dnia 14.05.2009 r. nr [ ....], zaś pismem z dnia 22.11.2013 r. zgłosiła zakończenie budowy osiedlowej sieci oświetlenia terenu na osiedlu "[...]" w [....] prowadzonej na podstawie decyzji nr [....] z dnia 11.12.2008 r., zmienionej decyzją 10.05.2012 r.

Sumując, Kolegium stwierdziło, że grunty będące przedmiotem zaskarżonej decyzji w roku 2010 były zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ust. 2 u.p.o.l.

Uzasadniając to stwierdzenie, organ podniósł, że Spółka na gruntach tych prowadziła działalność zgodnie ze swym przedmiotem działalności gospodarczej, na którą składało się przygotowanie terenu pod zabudowę oraz sprzedaż działek, przy czym sprzedaż ta była prowadzona przez Spółkę od roku 2009 i miała miejsce również w roku 2010. W ocenie organu, nie ulegało wątpliwości, że strona, uzyskując w roku 2007 warunki zabudowy dla nabytej przez siebie nieruchomości, obejmującej budowę 127 budynków jednorodzinnych, zbywała te nieruchomości dla celów zabudowy, skoro w aktach notarialnych zobowiązywała się do uzbrojenia zbywanych działek w media oraz budowy dróg wewnętrznych. Co więcej, Spółka w roku 2009 faktycznie rozpoczęła prace w terenie, umożliwiające powstanie na przedmiotowych działkach Osiedla "[....]", rozpoczynając od budowy sieci wodnokanalizacyjnej. Mimo, że prace te koncentrowały się na działce nr [...], to jednak nie ulegało wątpliwości, że były przedsięwzięte dla potrzeb całego zespołu działek należących do Spółki. Przedmiotem działalności Spółki była sprzedaż działek, wykonywanie instalacji budowlanych, ale także przygotowywanie terenu pod budowę.

Teren realizacji budowy określony został w decyzji o warunkach zabudowy jako działki [...] obręb [...], zaś strona dla tak zdefiniowanego placu budowy uzyskała przyłączenie do sieci elektroenergetycznej [...] Operator Sp. z o.o. i wykonała w efekcie sieci i drogi, na które uzyskała w roku 2008 i 2009 pozwolenia na budowę. Teren realizacji zabudowy, oznaczony w decyzji o warunkach zabudowy z dnia 21.08.2007 r. jako dz. [...], był tożsamy z działkami wykazanymi w zaskarżonej decyzji (z uwzględnieniem dokonywanego przez stronę w latach poprzednich obrotu tymi działkami), bowiem kolejne działki, oznaczone nr [...], powstały po podziale: dz. nr [....] , która została podzielona na działki nr [...] oraz działki [...], podzielonej na działki [...], co wynika z wprowadzonej zmiany do ewidencji gruntów o nr [...]

Sporne działki były wykorzystywane przez Spółkę bezpośrednio w jej działalności gospodarczej. Data zawiązania Spółki (marzec 2007 r.), data nabycia działek (lipiec 2007 r.) oraz niezwłoczne uzyskane przez stronę decyzji o warunkach zabudowy (sierpień 2007 r.), a następnie pozwoleń na budowę sieci i dróg oraz przystąpienie do prac budowlanych na działce nr [...], stwarzających warunki do powstania osiedla mieszkaniowego, świadczą, że Spółka od samego początku realizowała swoje zamierzenie gospodarcze, którego celem było przygotowanie terenu i sprzedaż działek na cele zabudowy.

Zdaniem organu wbrew twierdzeniom Spółki, jej działania opisane powyżej nie ograniczyły się do sfery zamierzeń czy intencji, lecz zostały wprowadzone w sferę faktycznej realizacji.

Nie ulegało również wątpliwości organu, że sieci instalacji wraz z przyłączeniami umieszczone w działce nr [....] (działka drogowa) zostały zbudowane z myślą o pozostałych działkach, przeznaczonych pod budowę osiedla, z kolei te pozostałe działki były przez Spółkę postrzegane jako "towar", który był oferowany przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.

Organ wskazał także na bezsporną okoliczność, że grunty sklasyfikowane jako użytki rolne nie były przez Spółkę zajmowane dla potrzeb prowadzenia działalności rolniczej.

Jak podkreślił organ, Spółka nie zanegowała ustaleń organu I instancji, że wprowadziła do gospodarczego obrotu grunty, na które uzyskała w roku 2007 warunki zabudowy. Co prawda z wydruków pochodzących ze stron internetowych, włączonych przez organ I instancji do akt sprawy, na których Spółka oferowała do sprzedaży działki na Osiedlu "[...]", nie wynikała data utworzenia strony, to jednak obrót działkami, przeznaczonymi pod zabudowę, niewątpliwie miał miejsce w roku 2013, jak i w poprzednich latach, co można ustalić z wpisów zmian podmiotowych do ewidencji gruntów i budynków, z wpisów do KW nr [....] korekt deklaracji [....] składanych przez stronę oraz aktów notarialnych zgromadzonych przez organ.

Odnosząc się do protokołu z oględzin nieruchomości z dnia 7.08.2015 r., zakwestionowanego przez stronę, organ stwierdził, że - w istocie - nie zawierał on podpisów osób uczestniczących przy czynnościach (oprócz inspektora sporządzającego ten protokół), jak również nie zawierał wzmianki o przyczynie braku złożenia podpisów przez osoby, które na wyznaczony przez organ - pismem z dnia 28.07.2015 r. (doręczonym stronie w dniu 29.07.2015 r). - termin oględzin przybyły, co stanowiło o uchybieniu przez organ l instancji art. 173 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. - dalej zwanej: "O.p.").

W ocenie organu odwoławczego, podstawowym środkiem dowodzenia w procesie podatkowym są dokumenty, natomiast oględziny nieruchomości, których przedmiotem ma być ustalenie stanu nieruchomości sprzed prawie 4 lat nie mogły być postrzegane jako istotny dowód w procesie dowodzenia, dowód taki na pewno nie może być dowodem samodzielnym.

Zdaniem Kolegium, analiza dowodów z dokumentów zgromadzonych w sprawie pozwalała na ustalenie, w jakim zakresie Spółka budowała sieci oraz drogi wewnętrzne i na jakiej działkach były prowadzone prace budowlane. W zakresie przyłączy do sieci kanalizacyjnej, na podstawie zapisów dziennika budowy nr [...], można ustalić, że Spółka wybudowała 127 przyłączy przypisanych poszczególnym działkom, co nie oznacza, że przyłącza te musiały zostać wprowadzone w głąb działek i faktycznie mogą się znajdować w granicach działki [...]. Co do rur instalacji wodnych, strona przyznała, że mogą one ingerować w działki sąsiadujące z działką drogową. Tłocznia ścieków została wybudowana na działce nr [...], przy czym - jak wskazano powyżej - działka ta uległa podziałowi na działki [...]. Drogi wewnętrzne na osiedlu "[...]" zostały wybudowane na działce nr [...] co również wynika z pozwolenia na budowę drogi wewnętrznej oraz z zapisów ewidencji gruntów i budynków. Z kolei z dziennika budowy nr [...] wynika, że na działkach [...] (ta działka uległa podziałowi) została wykonana instalacja oświetleniowa. Podobnie, z decyzji o udzieleniu pozwolenia na budowę sieci gazowej wynika, że terenem budowy była działka nr [...]

W tym stanie rzeczy - w ocenie organu odwoławczego - przeprowadzenie dowodu z oględzin nieruchomości nie było konieczne, skoro organ I instancji zgromadził dowody z dokumentów, z których bezpośrednio wynikał rodzaj prowadzonych przez Spółkę prac budowlanych, ich lokalizacja, daty wykonania poszczególnych robót, daty odbioru. Wykonane w sierpniu 2015 r. zdjęcia nieruchomości nie mogą natomiast ze swej istoty obrazować stanu istniejącego w roku 2013. Dlatego też organ odwoławczy protokołowi z oględzin nieruchomości z dnia 7.08.2015 r., spisanemu na okoliczność ustalenia stanu, w jakim znajdowała się nieruchomość Spółki w roku 2010 - nie przypisał znaczącej wartości dowodowej.

Odnośnie powstałego sporu co do uzbrojenia w media działek objętych zaskarżoną decyzją organ wskazał, że na rynku nieruchomości - wobec braku prawnie ustalonej definicji działki uzbrojonej - przyjmuje się, że działka jest w pełni uzbrojona, gdy posiada przyłącze elektryczne, gazowe, wodne, kanalizacyjne, wybudowane fizycznie w obrębie danej działki i nadto ma dostęp do drogi publicznej (również poprzez drogę wewnętrzną) lub, gdy w bliskim sąsiedztwie działki znajdują się ww. sieci i istnieje możliwość podłączenia danej działki to tych sieci. W przedmiotowej sprawie ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało, że wszystkie przyłącza znajdują natomiast na działce drogowej tj. na działce nr [...], co potwierdziła strona. Ta okoliczność znalazła również potwierdzenie w aktach notarialnych, dokumentujących sprzedaż działek, w których Spółka zobowiązywała się do uzbrojenia działek poprzez wpięcie do sieci.

Nie przesądzając kwestii uznania danych działek za uzbrojone, czy też nieuzbrojone, w ocenie Kolegium nie ulegało wątpliwości, że wszystkie działki należące do Spółki poprzez przygotowanie w działce drogowej stosownych dla nich przyłączy, miały zapewnioną możliwość wpięcia do poszczególnych sieci. Organ zwrócił także uwagę, że media wybudowane na działce nr [...] nie miały służyć tej działce, jako działce drogowej (poza siecią oświetlenia), a działkom sąsiadującym z drogą.

W ocenie organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie nie miało znaczenia, że Spółka nie zabudowała działek (poza dwiema wskazanymi przez pełnomocnika strony), bowiem jej zamierzeniem gospodarczym było przygotowanie 127 działek pod zabudowę mieszkaniową (stworzenie warunków prawnych i faktycznych do powstania osiedla) i wprowadzenie tych działek do obrotu gospodarczego i takie zamierzenie Spółka zrealizowała.

Tym samym, za niezasadne organ uznał zarzuty naruszenia art, 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 O.p. Chybiony był również zarzut naruszenia art. 210 § 4 O.p., albowiem w zaskarżonej decyzji organ I instancji oceniał stan faktyczny na rok 2010, a zatem dla podjęcia rozstrzygnięcia istotne było ustalenie, że przedmiotowe działki były zajęte na prowadzenie przez Spółkę działalności gospodarczej. Wbrew twierdzeniu strony, działki te zostały skonkretyzowane wskazaniem numerów geodezyjnych oraz ilością miesięcy, w których działki te podlegały obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku od nieruchomości.

W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w [...] skarżąca wniosła o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ja decyzją organu i instancji.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

1) naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez naruszenie:

- art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, oraz art. 191 i 210 O.p., polegające na braku wnikliwego zbadania i rozważenia wszystkich okoliczności sprawy i braku zgromadzenia w jej toku wyczerpującego materiału dowodowego oraz dokonaniu błędnych ustaleń faktycznych w szczególności poprzez:

a) błędne ustalenie, że działki rolne posiadane przez skarżącą były zajęte przez nią na działalność gospodarczą i powoływanie się przy tym przez organ podatkowy na okoliczności związane z ich zabudową i uzbrojeniem co nie miało miejsca, a nadto udokumentowanie ich stanu protokołem oględzin, który nie może stanowić dowodu na okoliczności w nim przedstawione;

b) powoływanie się na stan działek, w tym uzyskiwane dla nich decyzje, w okresie późniejszym niż rozpatrywany w niniejszej sprawie;

c) błędne uznanie, że nieruchomości zostały przez skarżącą uzbrojone, gdy uzbrojona była jedynie działka gruntu nr [...], na której w 2013 r. wybudowano drogę z oświetleniem i to jedynie tej działki dotyczą przytaczane przez organ w uzasadnieniu decyzji pozwolenia na budowę instalacji, wykonane uzbrojenie czy też wykonana droga, a w dodatku wykonanie tych instalacji nastąpiło w latach późniejszych niż okres, którego dotyczy niniejsza sprawa;

d) uznanie, że intencją skarżącej było wykonywanie na nieruchomościach działalności gospodarczej, a także, że to intencje podatnika a nie podejmowane przez niego czynności faktyczne, stanowią o klasyfikacji gruntu dla celów podatku od nieruchomości, pomimo, że wszystkie nieruchomości posiadają oznaczenie R w ewidencji gruntów, stanowią użytki rolne i pastwiska, a skarżąca zajmowała nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej dopiero w momencie, gdy pojawiała się osoba chętna na ich zakup; w tym bowiem momencie rozpoczynały się procedury odrolnienia gruntu, uzyskiwania na niego pozwoleń na budowę i inne czynności faktyczne, skutkujące utratą przez tą nieruchomość charakteru rolnego, w tym budowa;

e) uznanie, że skarżąca jako deweloper prowadziła działalność w istocie jak pośrednik nieruchomości, gdzie towarem miały być grunty rolne, w sytuacji gdy skarżąca prowadziła działalność deweloperską polegającą na uzbrajaniu gruntów, budowie na nich domów, sprzedaży na rzecz osób trzecich, co prowadzi do uznania, że każdy deweloper posiadający tzw. "[...]" stanowiący np., działki rolne, który może w każdej chwili wykorzystać w ramach swojej działalności gospodarczej, niejako automatycznie ma zajęty ten grunt w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nawet jeśli faktycznie nie dokonuje na tych działkach czynności skutkujących ich odrolnieniem;

f) uznanie, że zabudowa działki nr [...], która została zabudowana dopiero w 2013 r. (tłocznia ścieków), oraz działki nr [...] (droga, media i oświetlenie), może mieć wpływ na kwalifikację pozostałych nieruchomości, w okresie, którego dotyczy niniejsza sprawa, jako zajętych na działalność gospodarczą skarżącej;

g) pominięcie okoliczności, że w okresie, którego dotyczy decyzja, nieruchomości skarżącej nie były zabudowane i stanowiły grunt rolny, tak samo jak nie były zabudowane działki nr [...] (drogi, media i przepompownia), które zostały zabudowane dopiero w 2013 r. i dopiero począwszy od tego roku mogą być ewentualnie uważane za zabudowane instalacjami, które w ocenie organu podatkowego pełnią rolę wskazującą na zajęcie pozostałych nieruchomości (przedmiotu niniejszej sprawy) w ramach działalności gospodarczej skarżącej; skoro w rozpatrywanym okresie inwestycje (uzbrojenie i drogi) na tych dwóch działkach nie były wykonane, to nie mogą one być uznawane za istniejące w tym roku i obejmujące, jak podkreśla organ podatkowy, cały kompleks nieruchomości;

- art. 173 O.p., poprzez sporządzenie protokołu z czynności oględzin, który nie może stanowić dowodu w sprawie z uwagi na braki formalne tego dokumentu, polegające na nie uzyskaniu podpisów osób uczestniczących w tej czynności, dopuszczenie do udziału w czynności osób nieuprawnionych, stwierdzenie w protokole oględzin z 2015 r. stanu nieruchomości na rok 2015. w dodatku określonego błędnie, w szczególności w zakresie uzbrojenia nieruchomości czy ich ogrodzenia;

2) naruszenie przepisów prawa materialnego w postaci art. 2 ust. 2 u.p.o.l., poprzez jego błędną wykładnię i niezastosowanie, polegające na przyjęciu, że:

- grunty będące w posiadaniu skarżącej, które są niezabudowane, pozbawione uzbrojenia, a jedynie przeznaczone pod ewentualną zabudowę z uwagi na decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, oznaczone symbolem R w ewidencji gruntów, stanowiące użytki rolne, są automatycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej przez dewelopera;

- "zajęciem" jest już sam fakt, że grunty te stanowią własność podmiotu, który zajmuje się obrotem nieruchomościami i budową na nich domów;

- brak faktycznego i trwałego odrolnienia nie jest wymagany do uznania, że nieruchomość utraciła rolny charakter, w sytuacji, gdy przepis ten powinien być rozumiany w ten sposób, że grunty "zajęte" to grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności faktyczne składające się na prowadzenie działalności gospodarczej, w szczególności wykonywana jest zabudowa tych grantów lub inne czynności definitywnie zmieniające charakter tych nieruchomości (poprzez faktyczne odrolnienie).

W uzasadnieniu skargi skarżąca przedstawiła stan faktyczny sprawy, po czym obszernie odniosła się do jej zarzutów, w pierwszej kolejności - do zarzutów naruszenia prawa materialnego, a następnie do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, zaś końcowo - do wadliwości protokołu oględzin z dnia 07.08.2015 r.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, zwracając ponownie uwagę na orzeczenia NSA z dnia

12.04.2012 r. oraz z dnia 14.05.2015 r., które zdaniem Kolegium wskazują na właściwa interpretację przepisów, którą organy podatkowe zastosowały w niniejszej sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w [...] z w a ż y ł, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień lub innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia

30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) - zwanej dalej "P.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem, przy czym stosownie do art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W myśl zaś do art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną.

Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] utrzymująca w mocy decyzję Wójta Gminy [...], która odmówiono skarżącej stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości na 2010 r.

Sąd dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji w oparciu o wskazane wyżej kryterium zgodności z prawem stwierdził, że nie narusza ona ani przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania w stopniu mającym lub mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, czego dla uwzględnienia skargi wymagają przepisy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a.

W rozpoznawanej sprawie zarzuty skargi dotyczą naruszenia prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 2 u.p.o.l. oraz naruszenia przepisów postępowania (art. art. 121, 122, 173, 180 § 1,181,187 § 1,188,191 i 210 § 4 O.p.), a ich istota sprowadza się do kwestionowania przyjętej przez organ tezy, że sporne działki mimo, iż w ewidencji gruntów oznaczone są symbolem "R", to były zajęte przez Spółkę w podatkowym roku 2010 na działalność gospodarczą w myśl art. 2 ust. 2 u.p.o.l.

Wyjaśnić przy tym należy, że w sytuacji gdy skarga zawiera zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, to kontroli zastosowanego w sprawie przepisu prawa materialnego należy dokonać dopiero wówczas, gdy Sąd dojdzie do przekonania, że organ przeprowadził postępowanie podatkowe zgodnie z przepisami postępowania, a zatem, gdy dokonane przez organ ustalenia nie były wadliwe albo nie zostały skutecznie podważone przez stronę postępowania. Przypomnieć przy tym należy, że sąd administracyjny nie ma uprawnień do dokonywania ustaleń za organ, a jedynie może dokonać ich oceny co do zgodności z prawem.

Zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie ustalenia dokonane przez organ nie naruszają zasad postępowania przewidzianych przepisami ustawy – Ordynacja podatkowa w stopniu wymagającym wyeliminowanie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego, w związku z czym ustalenia te Sąd przyjął jako podstawę faktyczną rozstrzygnięcia.

Podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania w ocenie Sądu są bezpodstawne. Stosownie do art. 120 O.p. organy administracji publicznej zobowiązane są działać na podstawie przepisów prawa i prowadzić postępowanie w taki sposób, aby został zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na dokładne ustalenie stanu faktycznego sprawy i był wystarczający dla wyjaśnienia istotnych, mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności (art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 O.p.), tutaj, czy działania podejmowane przez Skarżącą w zakresie spornych gruntów w podatkowym roku 2010 wyczerpały ustawowe znamiona określenia "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" w kontekście art. 2 ust. 2 u.p.o.l. Wymogi te organy podatkowe obu instancji w pełni dochowały, zaś sporządzone uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada warunkom przewidzianym w art. 210 § 4 O.p., zawiera bowiem wyczerpującą argumentację swojego stanowiska, w pełni popartą dowodami zgromadzonymi w sprawie oraz racjami prawnymi.

Nie jest sporne, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby prawne będące właścicielami nieruchomości (art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.) oraz, że przedmiotem opodatkowania za rok 2010 są działki, które w ewidencji gruntów i budynków są sklasyfikowane jako grunty rolne o symbolu [...].

Poza sporem pozostaje także okoliczność, że wszystkie wskazane wyżej działki stanowią własność skarżącej Spółki, która od dnia 15.03.2007 r. posiada status przedsiębiorcy, co potwierdza odpis z Rejestru Przedsiębiorców KRS o nr: [...].

Nie są także sporne ustalenia organu co do daty zawarcia umowy spółki jawnej pod firmą [...] z siedzibą w [...]

(02.03.2007 r.) oraz zmiany firmy na: "[...]" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Jawna (w 2011 r.), a także co do przedmiotu jej działalności gospodarczej w roku 2010, tj. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wykonywanie instalacji budowlanych, wykonywanie robot wykończeniowych, zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, przygotowanie terenu pod budowę, wznoszenie kompletnych budynków i budowli lub ich części.

Istota sporu sprowadza się natomiast do ustalenia, czy organy podatkowe obu instancji prawidłowo zakwalifikowały w roku podatkowym 2010 wszystkie działki w obrębie Kobylanka, stanowiące własność skarżącej co do zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej, a tym samym jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Zdaniem skarżącej, w rozpoznawanej sprawie przesądzające znaczenie o kwalifikacji spornych działek, a tym samym o wymiarze podatku od nieruchomości, mają tylko dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, gdyż organ podatkowy nie wykazał w sposób nie budzący wątpliwości, że wszystkie te grunty nabyte w lipcu

2007 r. zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Według skarżącej, grunty "zajęte" w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 2 u.p.o.l. to grunty, na których w rzeczywistości wykonywane są czynności faktyczne składające się na prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności wykonywana jest zabudowa tych gruntów lub inne czynności definitywnie zmieniające charakter tych nieruchomości, w sposób skutkujący utratą ich rolnego charakteru, co zdaniem skarżącej w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Zdaniem skarżącej, niewystarczający dla uznania gruntu rolnego za grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, sam zamiar podatnika związany z przyszłym sposobem jego wykorzystania, gdyż istotne jest podjęcie przez przedsiębiorcę na tych gruntach działań zmierzających do osiągnięcia przychodu [...]". "Chodzi tutaj o działania faktyczne na gruncie polegające na ingerencji w grunt w taki sposób, aby powodowały one zmiany w gruncie uniemożliwiające jego wykorzystanie jako grunt rolny [...].". "Przy czym chodzi o pewne stałe przeznaczenie gruntu pod działalność gospodarczą, niezależnie od tego, czy czasowo jest ona wykonywana.".

Według zaś organów podatkowych, wszystkie grunty stanowiące własność skarżącej (sporne i niesporne grunty, mimo ich oznaczenia w ewidencji gruntów i budynków symbolem RIVa, RIVb, RV, RVI oraz N, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wobec ich zajęcia, tj. ich wykorzystywania jako przedmiotu i towaru w swojej działalności gospodarczej ze względu na jej profil (m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości, przygotowanie terenu pod budowę, zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości) już od momentu ich nabycia (lipiec 2007 r.), a który w roku 2010 był oferowany na sprzedaż w ramach tej działalności skarżącej (sprzedaż nieruchomości).

Zdaniem organu, nie miało znaczenia, że skarżąca nie zabudowała działek, poza dwiema, na których budowa zakończyła się w latach późniejszych, gdyż materiał dowodowy zgromadzony w sprawie pozwolił na ustalenie, że zamierzeniem gospodarczym skarżącej było przygotowanie 127 działek pod zabudowę mieszkaniową (stworzenie warunków prawnych i faktycznych do powstania osiedla) oraz wprowadzenie tych działek do obrotu gospodarczego.

W tak zakreślonych ramach sporu rację należało przyznać organowi podatkowemu, jego stanowisko bowiem znajduje pełne oparcie w zebranym materiale dowodowym, a także prawidłowej jego ocenie na gruncie przepisów prawa materialnego.

Przypomnieć zatem w pierwszej kolejności należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty.

Stosownie zaś do art. 2 ust. 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Z kolei przepis art. 1a ust. 3 pkt 3 u.p.o.l. przewiduje legalną definicję określenia "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" przez które należy rozumieć - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Natomiast z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l. wynika, że zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Mając na uwadze wyżej przytoczoną regulację prawną oraz fakt, że przedmiotem sądowej kontroli jest decyzja w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2010 a zatem kontrola sprowadza się do ustalenia, czy w istocie organ podatkowy prawidłowo ocenił, że skarżąca w 2010 roku zajmowała sporne nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Wykładni zatem wymaga w kontekście tak zakreślonego sporu pojęcie "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej". Wskazać należy, za organem odwoławczym, że orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego niejednokrotnie zajmowało się tą sporną kwestią".

Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela poglądy prezentowane w tym orzecznictwie. I tak, w trafnie powołanym przez organ wyroku z dnia 12 kwietnia 2012 r, II FSK 1771/10, Naczelny Sąd Administracyjny, odnosząc się do spornej kwestii co do rozumienia określenia "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" zawartego w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. wskazał, że:

"Przepis ten należy czytać w powiązaniu z cytowanym już art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zaliczającym do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – między innymi – wszystkie grunty, będące w posiadaniu przedsiębiorcy, a więc także użytki rolne i lasy. Wyjątek ustanowiony w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. należy więc wykładać w ten sposób, że jeżeli w posiadaniu przedsiębiorcy są użytki rolne lub lasy, to, co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, chyba, że na prowadzenie działalności gospodarczej nie są zajęte, a nie są zajęte wtedy, gdy pomimo posiadania ich przez przedsiębiorcę są wykorzystywane zgodnie z przeznaczeniem klasyfikacyjnym, a więc na działalność rolną lub leśną (por. wyrok NSA z dnia 16 lipca 2010 r., II FSK 1915/09). Zgodzić się przy tym należy z poglądami prezentowanymi w literaturze przedmiotu (np. L. Etel, "Podatek od nieruchomości, rolny, leśny", Warszawa 2005, s. 75) i w orzecznictwie (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2007 r., II FSK 97/06), że zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej powinno mieć charakter faktyczny. Zdaniem rozpatrującego sprawę składu orzekającego, sposób faktycznego wykorzystywania sklasyfikowanych jako użytki rolne gruntów, decyduje o tym, czy będą one objęte podatkiem rolnym, czy też podatkiem od nieruchomości. Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego wynika, że strona skarżąca jest przedsiębiorcą, zajmuje się obrotem nieruchomościami, sporne grunty (w okresie, za który naliczano podatek) były jej własnością. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego grunty są wykorzystywane na prowadzenie działalności gospodarczej (zajęte na prowadzenie tej działalności) zarówno w przypadku, gdy taka działalność jest na nich bezpośrednio prowadzona (np. wydobywanie kopalin, prowadzenie zakładu przemysłowego, handlowego, czy też usługowego), jak też w przypadku, gdy są one przedmiotem gospodarczego obrotu.".

Na potwierdzenie prawidłowości powyższego stanowiska przywołać przy tym należy również trafnie powołany przez organ wyrok NSA z dnia 14 maja 2015 r., II FSK 190/1513, w którym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że:

"Trafnie Sąd pierwszej instancji zauważył, że określenie "związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" użyte w art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a), czy też w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l. jest pojęciem o szerszym zakresie znaczeniowym niż "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.). O ile bowiem, stosownie do treści art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.) obowiązek uiszczania podatku od nieruchomości w najwyższej stawce wiąże się co do zasady z samym faktem posiadania gruntu (budynku lub jego części) przez przedsiębiorcę (sposób wykorzystania gruntu nie ma tu znaczenia), o tyle w przypadku gruntów sklasyfikowanych m.in. jako grunty rolne lub leśne, do objęcia ich podatkiem od nieruchomości konieczne jest spełnienie dodatkowej przesłanki, tj. zajęcia (wykorzystania) tychże gruntów na prowadzenie działalności gospodarczej. Na tle powyższej wykładni art. 2 ust. 2 u.p.o.l., trafnie Sąd pierwszej instancji uznał, że stanowiące własność skarżącej sporne grunty podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Sklasyfikowane bowiem jako użytki rolne, w świetle prawidłowo ustalonego stanu faktycznego, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, spełniały w analizowanym roku podatkowym przesłankę faktycznego zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej przez spółkę. Świadczą o tym podjęte przez nią wobec tych gruntów działania o charakterze prawnym (uzyskanie pozwolenia na budowę osiedla domów jednorodzinnych i geodezyjny podział działek), ale przede wszystkim działania faktyczne obejmujące cały kompleks nieruchomości np. wykonanie sieci (przyłączy) energetycznych i wodno – kanalizacyjnych. Prawidłowo zatem Sąd pierwszej instancji zaaprobował zastosowanie przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego.".

Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela wyżej przedstawione poglądy NSA, przy czym orzeczenia te jednoznacznie wskazują na zasadność stanowiska organu w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy.

Istotne przy tym jest w rozpoznawanej sprawie, że skarżąca - jak już wyżej wskazano - nie kwestionuje okoliczności, że jej przedmiotem działalności gospodarczej jest obrót nieruchomościami, i że tym profesjonalnie trudniła w roku 2010. Skarżąca jedynie podważa ustalenia organu, że ten nie wykazał jednoznacznie, które sporne działki były w roku 2010 faktycznie przez nią zajęte (wykorzystywane) do prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Zdaniem Sądu, organ w sposób nie budzący wątpliwości wykazał, że wszystkie sporne nieruchomości od momentu ich nabycia (w lipcu 2007 r.) skarżąca, a zatem i w podatkowym roku 2010, miała zajęte (wykorzystywała) w zakresie przedmiotu swojej działalności gospodarczej.

Zgodzić się należy z organem podatkowym, że w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy przesądzającego znaczenia co do kwalifikacji spornych gruntów w sprawie nie mają dane z ewidencji gruntów i budynków, gdyż niepodważone ustalenia faktyczne organu, znajdujące w pełni oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym sprawy, wprost wskazują, że od momentu nabycia spornych działek (04.07.2007 r.) skarżąca zajmowała (wykorzystywała) wszystkie nabyte w lipcu 2007 r. działki, bez wyjątku, do prowadzenia swojej działalności gospodarczej. Zdaniem Sądu, od początku nabycia spornych gruntów (lipca 2007 r.) wszystkie czynności (prawne i faktyczne) podejmowane przez Spółkę w związku z tymi działkami, stanowiły czynności składowe statutowej działalności gospodarczej skarżącej, a ostatecznie zmierzały do realizacji celu gospodarczego skarżącej, tj. sprzedaży spornych działek, bez wyjątku, i w efekcie osiągnięcia przychodu z tytułu realizacji tej statutowej działalności gospodarczej skarżącej (nabywanie nieruchomości w celu ich zbycia, po uprzednim ich uzbrojeniu), a świadczą o tym jednoznacznie wszystkie istotne w kontekście art. 2 ust. 2 u.p.o.l. elementy stanu faktycznego i argumentacja organu, znajdujące odzwierciedlenie w dowodach należycie powołanych przez organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W skardze zresztą sama skarżąca wskazała, że: "Niewystarczający dla uznania gruntu rolnego za grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, sam zamiar podatnika związany z przyszłym sposobem jego wykorzystania, gdyż istotne jest podjęcie przez przedsiębiorcę na tych gruntach działań zmierzających do osiągnięcia przychodu [...]", co zdaniem Sądu właśnie ma miejsce w rozpoznawanej sprawie, a świadczy o tym chociażby sprzedaż w roku 2009 i w latach następnych niezabudowanych działek na mocy umów sprzedaży - aktów notarialnych, w których skarżąca zobowiązała się do ich uzbrojenia (załączonych do akt administracyjnych sprawy).

Moc dowodowa dokumentów urzędowych, a zatem i ewidencji gruntów i budynków, nie jest absolutna. Co więcej, bezkrytyczne przyjmowanie treści wszelkich dokumentów urzędowych, bez ich gruntownego zbadania, świadczy o naruszeniu zasady prawdy materialnej. Przepis art. 194 § 3 O.p. dopuszcza możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym wymienionych w § 1 i 2 tego artykułu. Przepis ten daje zatem podstawę do przeprowadzenia przeciwdowodu w odniesieniu do domniemania wiarygodności oraz w odniesieniu do domniemania autentyczności dokumentu urzędowego. Możliwe jest więc przeprowadzenie przeciwdowodu przeciwko treści dokumentu, jeżeli w sprawie daje się sformułować zarzut przeciwko jego treści oraz przeciwko jego formie, gdy można sformułować wniosek, iż dokument nie ma cech autentyczności. Inicjatywę wzruszenia dowodu może podjąć zarówno organ podatkowy, jak i strona postępowania. Nie ma przeszkód, ażeby przeprowadzenie przeciwdowodu zostało dokonane w toku postępowania podatkowego, jak również w odrębnym postępowaniu (LEX 2013, Piotr Pietrasz, Komentarz do art.194 O.p.).

Wobec tego, mogą mieć miejsce odstępstwa w drodze wyjątku od generalnej zasady bezwzględnego związania danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków w sytuacji, gdy informacje zawarte w tej ewidencji pozostają w istotnej sprzeczności z udokumentowanymi działaniami samego podatnika (tutaj skarżącej), tym bardziej gdy rozstrzygnięcie dotyczy udokumentowanych działań podatnika z przeszłości, zarówno faktycznych jak i prawnych.

W takim przypadku organ podatkowy, będąc zobowiązanym do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (art.122 O.p.), obowiązany był do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, które są sprzeczne z okolicznościami potwierdzonymi dokumentami urzędowymi, wiążącymi także organ, a które wykluczają możliwość zastosowania regulacji zawartej w ustawie podatkowej, mają bowiem znaczenie dla właściwego wymiaru podatku.

W wyroku z dnia 26 września 2014 r. sygn. akt II FSK 3099/12 (dostępny na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: "[...] uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane). Drugą kategorię stanowią natomiast informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w zw. z art. 194 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.).".

Zgodnie z art. 180 § 1 O.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

W myśl zaś art. 193 § 1 O.p., dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do dokumentów urzędowych sporządzonych przez inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania (§ 2). Przepisy § 1 i 2 nie wyłączają możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom wymienionym w tych przepisach (§ 3).

Takie dowody w rozumieniu art. 193 § 3 O.p, które jednoznacznie wykazały sprzeczność danych ewidencji z ustaleniami organu podatkowego, organ podatkowy w rozpoznawanej sprawie powołał i prawidłowo ocenił, co w konsekwencji uzasadniało odstępstwo od wiążącej organy podatkowej zasady bezwzględnego związania danymi z ewidencji gruntu i budynków w zakresie ustalania wymiaru podatku od nieruchomości. Skarżąca ustaleń tych w żaden sposób nie podważyła, a jedynie gołosłownie ograniczyła się do polemiki z prawidłową argumentacją faktyczną i prawną organu, że sporne grunty podlegały w roku 2010 opodatkowaniu podatkiem rolnym.

Tym samym, w ocenie Sądu, brak było podstaw do wzruszenia ustaleń organu podatkowego, które na podstawie wykazanych dokumentów, w tym urzędowych, stwierdziły, że wszystkie grunty stanowiące własność skarżącej, nabyte w lipcu 2007 r. (sporne i niesporne), mimo oznaczenia w ewidencji gruntów i budynków o symbolu [...] oraz [..], podlegały w roku 2010 opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Kluczowe bowiem znaczenie dla rozstrzygnięcia spornej kwestii, a mianowicie, czy sporne grunty były w roku 2010 zajęte, czy też nie, w prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej, miał całokształt okoliczności faktycznych sprawy udokumentowany spójnym i korespondującym ze sobą materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie, w tym także dokumentami urzędowymi, a w szczególności:

- odpis z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego o nr KRS: [...], z którego wynika, że skarżąca została zrejestrowana w KRS w dniu 15.03.2007 r., a nadto, że przedmiotem jej działalności gospodarczej są m.in.: kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek; wykonywanie instalacji budowlanych; wykonywanie robót wykończeniowych; zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, przygotowanie terenu pod budowę; wznoszenie kompletnych budynków i budowli i ich części;

- pismo skarżącej z dnia 26.05.2009 r. (stanowiące uzupełnienie wniosku z dnia 05.05.2009 r. o rozłożenie na raty płatności zaległości podatkowej z powodu przewidywanych mniejszych przychodów wobec opóźnienia procesu sprzedaży w związku z brakiem przygotowania infrastruktury działek w założonym w harmonogramie czasie), z którego nie tylko wynika, że celem działalności gospodarczej tej Spółki jest uzyskiwanie przychodu z tytułu sprzedaży m. in. spornych działek, to nadto wprost wynika, że skarżąca jest podmiotem celowym, utworzonym tylko i wyłącznie po to, aby zrealizować opisane w tym piśmie zamierzenie gospodarcze; że prowadzi działalność, której celem jest m. in. uzbrojenie działek gruntu położonych w obrębie gminy Kobylanka, w powiecie stargardzkim, o numerach [...], których Spółka jest właścicielem, a potem ich zbycie. W piśmie tym m. in. również wskazano, że działki, zgodnie z wydanymi warunkami zabudowy (decyzja Wójta Gminy [...] z dnia 27 sierpnia 2007 r. o warunkach zabudowy) przewidziane są pod zabudowę mieszkalną jednorodzinną. Jest to więc działalność typowo deweloperska, której celem jest uzbrojenie działek gruntu, a po ich uzbrojeniu w gaz, energię elektryczną, wodę oraz przyłącze odprowadzania ścieków komunalnych, zbycie na rzecz indywidualnych lub zorganizowanych nabywców. Dalej wskazano, że obszarem oddziaływania Spółki jest tylko i wyłącznie obszar Gminy [...]. Działalność Spółki jest zatem zgodna z rodzajem i zakresem (deklarowanej) działalności objętej wpisem do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego;

- decyzja Nr [...] Wójta Gminy [...] z dnia 21.08.2007 r., [...] o warunkach zabudowy na budowę zespołu zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej wolnostojącej – o jakiej wyżej mowa w tiret drugie – której adresatem jest skarżąca, obejmuje działki o nr.: od [....] w obrębie geodezyjnym [...], gm. [...], woj. [...], przy czym warunki zabudowy i zagospodarowania terenu w zakresie rodzaju zabudowy i ilości i rodzaju projektowanych obiektów obejmuje 127 budynków mieszkalnych w zabudowie jednorodzinnej;

- decyzja Nr [....] Starosty z dnia 11.12.2008 r. zatwierdzająca projekt budowlany i udzielająca pozwolenie na budowę dla skarżącej sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej i grawitacyjno-tłocznej (z lokalizacją tłoczni ścieków) oraz instalacji oświetleniowej dróg wewnętrznych, na działkach nr geod.: [....] obr. [...] oraz [....] obr. [....];

- decyzja Nr [...] Starosty [...] z dnia 14.05.2009 r. zatwierdzająca projekt budowlany i udzielająca pozwolenie na budowę dróg wewnętrznych zlokalizowanych na działce nr [...] oraz zjazdu z drogi gminnej wraz z pouczeniem Spółki jako inwestora o jej obowiązkach wobec nadzoru budowlanego oraz projektanta sprawującego nadzór nad zgodnością realizacji budowy z projektem - wydana w oparciu o przedłożone przez oświadczenie skarżącej o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane oraz decyzję Wójta Gminy [....] Nr [...] o warunkach zabudowy (o której wyżej mowa, a dotyczącej działek o nr.: od [...] w obrębie geodezyjnym [...], gm. [...], woj. [...]) oraz 4 egzemplarze projektu budowlanego z opiniami i uzgodnieniami;

- zawiadomienie Starosty [...] z dnia 15.09.2009 r. o zmianach w danych ewidencyjnych o nr [...] w zakresie wprowadzenia zmiany w dniu 15.09.2009 r. co do nazw osiedli i ulic, dokonanej na podstawie uchwały Rady Gminy [...] Nr [....] z dnia 25.06.2009 r. (w której w § 1 ust. 1 nadano nazwę urzędową osiedlom w miejscowości [...], tj. osiedle "[...]" dla terenu obejmującego działki o numerach geodezyjnych: od [....], zaś w § 2 w obrębie osiedla "[...]" nadano nazwy urzędowe siedmiu ulic dla terenu obejmującego część działki geodezyjnej nr [...], obręb [...] do którego przylegają wskazane działki geodezyjne o wskazanych numerach).

Już chociażby te dokumenty wprost wskazują, że wszystkie działki od dnia nabycia w dniu 04.07.2007 r., a zatem i sporne działki, nigdy nie były przez skarżącą ani przeznaczone, ani też zajęte (wykorzystywane) do działalności rolnej, a wręcz przeciwnie od momentu ich nabycia były zajęte do statutowej działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącą w zakresie obrotu nieruchomościami, co sama skarżąca podkreśliła w ww. piśmie z dnia 26.05.2009 r., wskazując, że jest Spółką celową.

Istotne przy tym jest, że mimo wskazanej wyżej zmiany danych w ewidencji gruntów i budynków w zakresie wpisania nazwy osiedla "[...]" dla całego nabytego terenu, obejmującego działki o numerach geodezyjnych: od [...], nadal w ewidencji gruntów i budynków figuruje dla tych działek symbol: [.;...], jednakże te kwestie w zakresie zgłaszania zmian danych w ewidencji nie leżą w kompetencji organu podatkowego, lecz właściciela nieruchomości, a zatem do skarżącej. Wynika to z przepisów ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne (art. 20 i następne).

Zgodzić się także należy z pozostałą argumentacją organu co do przyjętej tezy, że wszystkie działki nabyte w 2007 r. były zajęte przez skarżącą do prowadzenia swojej działalności gospodarczej, a mianowicie, również z korekt składanych przez Spółkę, jak również z wpisów ewidencji gruntów i budynków wynika, że Spółka wprowadziła te działki do obrotu, bowiem chociażby w powołanych wyżej aktach notarialnych zawieranych od 2009 r., dokumentujących sprzedaż działek, Spółka zobowiązywała się do uzbrojenia zbywanej działki w wodę, elektryczność, gaz, instalację odprowadzenia ścieków komunalnych oraz wybudowania dróg wewnętrznych w oznaczonym terminie.

Prawidłowość stanowiska organu potwierdza w istocie dokumentacja prawno-budowlana pozyskana i powołana przez organ podatkowy I instancji na potwierdzenie zasadności przyjętego stanowiska (w tym już wyżej powołane):

- uzyskana w 2007 r. decyzja Nr [...] Wójta Gminy [...] z dnia 21.08.2007 r., [...] o warunkach zabudowy na budowę zespołu zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej wolnostojącej, obejmująca działki o nr.: od [...] w obrębie geodezyjnym [...], gm. [....];

- uzyskane w 2008 r. wyżej już powołane pozwolenie na budowę sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, sanitarnej grawitacyjno – tłocznej (z lokalizacją tłoczni ścieków oraz instalacji oświetleniowej dróg wewnętrznych na działkach nr [...] (wyżej opisana decyzja z 11.12.2008 r. nr [...]);

- uzyskane w roku 2009 r. pozwolenie na budowę dróg wewnętrznych zlokalizowanych na działce nr [...] oraz zjazdu z drogi gminnej (decyzja z dnia 14.05.2009 r. nr [....]) oraz pozwolenie na budowę sieci gazowej średniego ciśnienia, zlokalizowanej na działce [...] (decyzja z dnia 31.03.2009 r.) oraz pozwolenia na budowę budynków mieszkalnych na niektórych z działek; w dniu 17.03.2009 r. Spółka uzyskała warunki przyłączenia do sieci elektroenergetycznej [....] Operator Sp. z o.o. dla placu budowy [...]; w dniu zaś 27.04.2009 r. skarżąca Spółka zawarła umowę o przyłączenie do sieci placu budowy zlokalizowanego w [....], dz. Nr [....]

- w dniu 29.05.2009 r. Spółka przystąpiła do wykonywania budowy sieci wodociągowej i kanalizacyjnej sanitarnej (zawiadomienie o rozpoczęciu budowy z dnia 21.05.2009 r.). Pierwszy wpis do dziennika budowy nr [....], wydanego w dniu 12.05.2009 r., naniesiony został w dniu 01.06.2009 r., ostatni zaś w dniu 30.07.2009 r. Z wpisów w dzienniku wynika, że wykonano sieć wodociągową i kanalizacyjną sanitarną oraz [...] przyłączy kanalizacji, natomiast drugi tom dziennika budowy Nr [...] z dnia 17.10.211 r. dokumentuje kolejne etapy pracy budowy ww. sieci m.in. wykonanie montażu tłoczni ścieków (wpis z dnia 22.10.2012 r.), wykonanie 7 kolejnych przyłączy wodno-kanalizacyjnych;

- w dniu 10.12.2012 r. skarżąca zgłosiła zakończenie budowy sieci wodociągowej i kanalizacji grawitacyjno-tłocznej wraz z tłocznią ścieków - pismo PINB z dnia 7.01.2013 r.;

- pismem z dnia 19.11.2013 r. skarżąca zawiadomiła PINB o zakończeniu budowy dróg osiedlowych, prowadzonej na podstawie decyzji z dnia 14.05.2009 r. nr [...];

- pismem z dnia 22.11.2013 r. skarżąca zgłosiła zakończenie budowy osiedlowej sieci oświetlenia terenu na osiedlu "[....]" w [....], prowadzonej na podstawie decyzji nr [...] z dnia 11.12.2008 r., zmienionej decyzją 10.05.2012 r.

Wszystkie wyżej wskazane okoliczności nie są kwestionowane przez skarżącą, a już tylko one wprost świadczą, że od początku nabycia (w lipcu 2007 r.) sporne i niesporne działki skarżąca (jako gospodarczy podmiot celowy) zajęła na prowadzenie swojej statutowej działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami przez podejmowanie etapami wobec wszystkich działek czynności prawnych i faktycznych, realizując opisane w ww. piśmie z dnia 26.05.2009 r. przedsięwzięcie gospodarcze przez uzbrojenie nabytej w lipcu 2007 nieruchomości, składającej się z 127 działek, w celu ich zbycia na rzecz indywidualnych bądź zorganizowanych nabywców.

A zatem, zgodzić się należało z tezą Kolegium, że grunty będące przedmiotem zaskarżonej decyzji były zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej rozumieniu art. 2 ust. 2 u.p.o.l. Nie budzi bowiem wątpliwości Sądu w świetle zgromadzonego materiału dowodowego w rozpoznawanej sprawie, że Spółka na wszystkich nabytych w 2007 r. gruntach prowadziła działalność zgodnie ze swoim przedmiotem działalności gospodarczej, na którą składało się przygotowanie terenu pod zabudowę oraz sprzedaż działek. Nie budzi również wątpliwości, że Spółka uzyskując w roku 2007 decyzję o warunkach zabudowy dotyczącej działek od nr [...], obejmującej budowę 127 budynków jednorodzinnych, oferowała do zbycia działki dla celów zabudowy, skoro w wyżej powołanych aktach notarialnych zawartych w 2009 r. zobowiązywała się do uzbrojenia zbywanych działek w media oraz budowy dróg wewnętrznych, niekiedy pod rygorem kar umownych.

Zgodzić się również należało z Kolegium, że faktycznie już 2009 r. Spółka rozpoczęła także prace w terenie, umożliwiające powstanie na przedmiotowych działkach Osiedla "[....]", rozpoczynając od budowy sieci wodno-kanalizacyjnej. Mimo, że prace te koncentrowały się na działce nr [....], to jednak nie ulega wątpliwości, że były podjęte dla potrzeb wszystkich działek stanowiących własność skarżącej, a jak już wielokrotnie wskazywano, przedmiotem działalności gospodarczej Spółki była sprzedaż działek, wykonywanie instalacji budowlanych, ale także przygotowywanie terenu pod budowę. Przy tym teren realizacji budowy określony został w decyzji o warunkach zabudowy jako działki [....] obręb [...], Spółka natomiast dla tak zdefiniowanego placu budowy uzyskała przyłączenie do sieci elektroenergetycznej [....] Operator sp. z o. o. i wykonała w efekcie sieci i drogi, na które uzyskała w roku 2008 i 2009 pozwolenia na budowę.

Kolegium przy tym trafnie podkreśliło, że teren realizacji zabudowy oznaczony w decyzji o warunkach zabudowy z dnia 21.08.2007 r., jako dz. [...]jest tożsamy z wykazanymi działkami w zaskarżonej decyzji organu podatkowego I instancji (z uwzględnieniem dokonywanego przez Spółkę obrotu tymi działkami), bowiem kolejne działki oznaczone nr [...], powstały po podziale: dz. nr [...], która została podzielona na działki nr [...] i [...], oraz działki [...], podzielonej na działki [...] co wynika z wprowadzonej zmiany do ewidencji gruntów o nr [...]. Okoliczności tych skarżąca nie kwestionuje.

Wobec tego przyznać należało Kolegium, że rację miał organ podatkowy I instancji uznając, iż wszystkie działki objęte zaskarżoną decyzją były działkami zajętymi przez skarżącą na prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 ust. 2 u.p.o.l.

Odnośnie do zarzutu skargi co protokołu z czynności oględzin, który nie może stanowić dowodu w sprawie, gdyż nie zawiera podpisów osób uczestniczących w tej czynności, właściwie organ uznał, że nie jest to jedyny dowód w sprawie, gdyż organ rozstrzygał sporną kwestię na podstawie całokształtu okoliczności występujących w sprawie znajdujących oparcie w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach administracyjnych sprawy. Pominięcie tego protokołu jako dowodu w żaden sposób nie doprowadziłoby do odmiennych ustaleń faktycznych. Tym samym nieprawidłowości powstałe przy jego sporządzeniu nie miały wpływu ani na treść ustaleń faktycznych, ani też na treść rozstrzygnięcia w sprawie.

Zdaniem Sądu, organy podatkowe obu instancji prawidłowo uznały, że wszystkie sporne działki w roku 2010 były działkami zajętymi przez skarżącą na prowadzenie działalności gospodarczej zgodnie z przedmiotem jej działania zmierzającym do uzyskania przychodu. Wszystkie wyżej wskazane czynności, zarówno prawne jak i faktyczne, stanowiły część składową statutowej działalności gospodarczej skarżącej w zakresie obrotu nieruchomościami od chwili nabycia spornych działek (lipiec 2007 r.), i w związku z tym grunty te podlegały w 2010 r. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., według stawki właściwej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób ich zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków w myśl art. 5 ust.1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l.).

W świetle zatem powyższego, odnosząc się do zarzutów skargi co do naruszenia prawa materialnego (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.) Sąd nie znalazł podstaw do ich uwzględnienia jako zasadnych. Także – jak już wyżej wskazano - podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania uznać należało za bezpodstawne, organy podatkowe bowiem prowadziły postępowanie w sposób, który pozwolił zgromadzić materiał dowodowy wystarczający dla wyjaśnienia okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia spornej materii w zakresie przepisu materialnego zawartego art. 2 ust. 2 u.p.o.l (art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 O.p.), a mianowicie, czy działania podejmowane przez skarżącą w zakresie spornych gruntów wyczerpały ustawowe znamiona określenia "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej". Organy podatkowe obu instancji w pełni dochowały zasadom postępowania podatkowego określonych przepisami ustawy – Ordynacja podatkowa, zaś sporządzone uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada ustawowym warunkom wymaganym w art. 210 § 4 O.p.

Wskazać należy, że skoro z przedstawionych okoliczności faktycznych znajdujących oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym sprawy, w tym w dokumentach urzędowych, oraz racji prawnych jednoznacznie wynika, że miarodajny przy wymiarze podatku od nieruchomości przez organy podatkowe jest cały materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, to bez względu na sposób zakwalifikowania spornych gruntów w ewidencji gruntów i budynków w myśl art. 5 ust.1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l.), należało uznać, że wszystkie grunty nabyte przez skarżącą w lipcu 2007 r. podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Mając powyższe okoliczności na uwadze, Sąd uznał, że zaskarżone decyzje nie naruszyły przepisów prawa materialnego ani procesowego w stopniu mającym lub mogącym mieć istotny wpływ na wynik spraw, i działając na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił jako niezasadną.