Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 71/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2019-06-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 180 § 1,  art. 187 § 1, art. 191, art. 197 § 1, art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wojciechowska Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy [...] po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi P. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy M.

z dnia [...]. w zakresie określenia P. K. (dalej: "Strona" lub "Skarżący") wysokości podatku od nieruchomości za 2017 r. na kwotę [...]zł.

Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym.

Wskazaną na wstępie decyzją z dnia [...] Wójt Gminy M. określił Stronie wysokość podatku od nieruchomości należnego za 2017 r.

Przedmiotem opodatkowania były m.in. grunty o łącznej powierzchni [...], leżące pod liniami energetycznymi będącymi własnością przedsiębiorstwa energetycznego, położone w Gminie M.. Powodem wszczęcia postępowania podatkowego była dokonana przez Stronę odmowa skorygowania deklaracji podatkowej za ww. okres poprzez zastosowanie najwyższej stawki podatku od nieruchomości

od powyższych gruntów.

Organ I instancji ustalił bowiem, że grunty stanowiące przedmiot opodatkowania w rozpoznawanej sprawie są przedmiotem umów ustanowienia służebności przesyłu ustanowionych przez Stronę na rzecz przedsiębiorstw przesyłowych, tj. E. – O. S..A.. w G. (umowy ustanowienia służebności przesyłu z dnia

[...]. i [...]. Rep. A nr: [...], [...], [...], [...]) i P. S. E. S..A.. w K. – J. (umowa ustanowienia służebności przesyłu z dnia [...] r.

Rep A nr [...]). W toku postępowań, Strona przedłożyła bowiem ww. umowy.

Ponadto organ ustalił, że w dziale III ksiąg wieczystych prowadzonych przez Sąd Rejonowy w K. dla opodatkowanych nieruchomości, tj. KW

nr: [...], [...], [...], [...]

i [...], ujawnione zostały ograniczone prawa rzeczowe ustanowione powyższymi umowami.

Mając powyższe okoliczności na uwadze, organ I instancji uznał, opierając

się w szczególności na ww. umowach ustanowienia służebności przesyłu, wypisach

z rejestru gruntów oraz danych zawartych w ww. księgach wieczystych, że grunty udostępnione zakładom energetycznym na posadowienie na nich słupów przesyłowych oraz rozciągnięcie pomiędzy nimi sieci energetycznych, a także w celu utrzymania

i umożliwienia prawidłowej eksploatacji, konserwacji, remontów i modernizacji linii

i urządzeń elektroenergetycznych, w sposób gwarantujący niezawodność funkcjonowania systemu dystrybucyjnego, zajęte zostały na prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na przesyłaniu energii elektrycznej, tj. działalności innej

niż działalność leśna. Organ uznał również, że wskazana działalność przedsiębiorstw przesyłowych nie jest prowadzona incydentalnie a opodatkowane grunty zajęte zostały przez nie w sposób trwały.

Tym samym organ stwierdził, że opodatkowane grunty jako zajęte w sposób trwały na działalność gospodarczą przedsiębiorstw energetycznych, mimo klasyfikacji geodezyjnej jako lasy podlegają opodatkowaniu stawką podatku od nieruchomości ustaloną dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą.

Organ wyjaśnił również, że stosowanie do art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia

12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.2018.1445 j.t. ze zm.; dalej: "u.p.o.l."), zwalnia się od podatku od nieruchomości nieużytki (N), użytki ekologiczne

(E-N), grunty zadrzewione i zakrzewione (Lz), z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Z kolei w odniesieniu do nieruchomości oznaczonych symbolem Ws – grunty pod wodami powierzchniowymi stojącymi o pow. 3,00 ha, wydzierżawionymi przez Stronę osobom fizycznym obowiązek podatkowy w podatku

od nieruchomości od tych gruntów ciąży na posiadaczach zależnych.

Strona zaskarżyła decyzję organu I instancji odwołaniem, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji Strona zarzuciła naruszenie prawa materialnego

i procesowego, tj. art. 2, art. 3 ust.1 pkt 1, art. 4, art. 5 i art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l. oraz art. 1-3 ustawy z dnia 20 października 2002 r. o podatku leśnym a także art. 7, art. 77 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U.2018.2096 j.t. ze zm.; dalej: "k.p.a.") oraz art. 122, art. 180 § 1, art.187 § 1,

art. 191, art. 197 § 1 oraz art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2019.900 j.t.; dalej: "O.p.").

Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaskarżoną decyzją

z dnia [...] r. nr j.w. orzekło o utrzymaniu w mocy decyzji organu I instancji

w zakresie określenia Stronie wysokości podatku od nieruchomości za 2017 r. na kwotę [...]zł.

Na wstępie organ odwoławczy, odnosząc się do zarzutów odwołania dotyczących naruszenia przepisów zawartych w k.p.a., uznał je za chybione wskazując, że nie mają zastosowania w postępowaniu podatkowym.

Odnosząc się z kolei do pozostałych zarzutów naruszenia przepisów postępowania oraz do wniosków dowodowych (o przeprowadzenie dowodów z opinii biegłych) organ uznał je za chybione, stwierdzając, że zakres i rodzaj czynności wykonywanych na gruntach przez operatora sieci elektroenergetycznych określa umowa ustanowienia służebności przesyłu. Zakres i rodzaj czynności wykonywanych na gruntach przez operatora sieci elektroenergetycznych wynika również z definicji służebności przesyłu (art. 3052 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U.2018.1025 j.t. ze zm.; dalej: "K.c."), do którego w swej treści wymieniona umowa nawiązują.

Następnie Kolegium stwierdziło, że organ I instancji zgromadził jednoznaczny materiał dowodowy, na podstawie, którego podjął zasadne rozstrzygnięcie. Organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem, że grunt przeznaczony na realizację zadań gospodarczych E.-O. S..A.. i P. S. E. S..A..

nie jest stricte gruntem leśnym, ponieważ prowadzenie na nim gospodarki leśnej jest mocno ograniczone głównym przeznaczeniem tego gruntu, jakim jest służenie działalności gospodarczej przedsiębiorstwa energetycznego. Jak wskazał organ odwoławczy Strona może wykorzystywać grunt dla swoich celów tylko w takim zakresie, w jakim nie koliduje to z działalnością przedsiębiorstwa energetycznego. Przede wszystkim niemożliwa jest na tym gruncie uprawa drzewostanów, co obrazuje plan urządzenia lasu, w którym dla spornego gruntu nie ma wskazań gospodarczych.

W ocenie Kolegium, materiał dowodowy potwierdził, że na gruncie związanym

z przesyłem energii elektrycznej nie była prowadzona działalność w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów

i upraw leśnych, pozyskiwania drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, czyli - większości działań składających się na działalność leśną.

Następnie, organ odwoławczy wskazał, że ustanowienie służebności przesyłu, unormowanej w art. 3051 K.c., spowodowało, że grunt pod liniami energetycznymi jest trwale zajęty na prowadzenie działalności przez przedsiębiorstwo energetyczne. Trwałość zajęcia gruntu na działalność gospodarczą przedsiębiorstwa energetycznego polega na tym, że ponieważ przez linie napowietrzne przebiegające nad gruntem odbywa się ciągły i nieprzerwany przesył energii elektrycznej, to zadaniem tego gruntu jest zapewnienie bezpiecznego i bezawaryjnego przesyłu tej energii każdego dnia,

w sposób ciągły. W granicach służebności przesyłu mieści się eksploatacja przez przedsiębiorstwo energetyczne sieci energetycznych, a pojęcie to obejmuje ciągły, nieprzerwany przepływ energii elektrycznej przez sieci. Stąd stan techniczny gruntu pod tymi sieciami musi spełniać warunki odpowiadające zadaniu zapewnienia bezpieczeństwa sieciom (np. brak zadrzewienia bądź tylko niskie zakrzewienie). Wszystkie wymienione okoliczności świadczą, w ocenie organu odwoławczego,

o podporządkowaniu gruntu pod liniami elektrycznymi działalności gospodarczej właściciela tych linii. Grunt nie jest zatem zajęty na działalność leśną.

W konsekwencji, w ocenie Kolegium, grunt zasadnie został opodatkowany stawką jak za grunt związany z działalnością gospodarczą.

Strona zaskarżyła ww. decyzję organu odwoławczego skargą wniesioną

do tutejszego Sądu wnosząc o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją organu

I instancji oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji Strona zarzuciła:

1) naruszenie prawa materialnego tj.:

a) naruszenie przepisów prawa materialnego w postaci art. 2 ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 4 i 7 oraz ust. 3 pkt 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4, art. 5 i art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l., a także art. 1 ust. 1 - 3 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz.U.2017.1821 j.t. ze zm.; dalej: "u.p.l.") poprzez ich błędną wykładnię

i błędne zastosowanie w przedmiotowej sprawie polegające na błędnym:

- uznaniu, że powierzchnia gruntów, stanowiących własność Skarbu Państwa, pod napowietrznymi liniami energetycznymi podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, albowiem grunty te zajęte są na prowadzenie działalności gospodarczej, związanej z przesyłem energii elektrycznej, podczas gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów, przy uwzględnieniu klasyfikacji geodezyjnej gruntów w ewidencji jako Ls - las, a także faktyczne przeznaczenie gruntów prowadzi do wniosku, że grunty te podlegają opodatkowaniu podatkiem leśnym;

- przyjęciu, że posadowienie na gruncie leśnym urządzeń przesyłowych jest tożsame z zajęciem lasu na prowadzenie działalności gospodarczej, podczas gdy sporadyczne czynności związane z konserwacją tych urządzeń

nie wyłączają jednoczesnego prowadzenia na tym terenie działalności leśnej;

- przyjęciu, że w analizowanej sprawie doszło do wykluczenia prowadzenia gospodarki leśnej, podczas gdy w istocie doszło jedynie do nieznacznego ograniczenia prowadzenia tej gospodarki, co nie może determinować zmiany zobowiązania podatkowego, zaś o zajęciu gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej można mówić dopiero wtedy, gdy wykonywanie działalności gospodarczej wyklucza całkowicie prowadzenie na danym obszarze działalności leśnej;

- uznaniu, że do ustalenia przeznaczenia gruntu na działalność gospodarczą wystarczające jest posadowienie na gruncie urządzeń przesyłowych

oraz przesyłanie energii elektrycznej, podczas gdy najistotniejszym elementem jest zarobkowy charakter prowadzonej na gruncie działalności;

2) naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.:

a) naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p., poprzez:

- brak zebrania całego istotnego dla sprawy materiału dowodowego,

a w konsekwencji nieustalenie istotnych okoliczności faktycznych dotyczących, w szczególności następującej okoliczności - czy grunt leśny

w zarządzie Nadleśnictwa stanowiący pas techniczny pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi w 2017 r. był zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej i czy ten stan wykluczał w tamtym czasie wykonywanie na tym gruncie działalności leśnej;

- zaniechanie samodzielnego rozpatrzenia zebranego w sprawie materiału dowodowego i niedokonanie samodzielnie ustaleń faktycznych dotyczących istotnych dla sprawy okoliczności, w tym tego, czy grunt leśny w zarządzie Nadleśnictwa stanowiący pas techniczny pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi w 2017 r. był zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej i czy ten stan wykluczał w owym czasie wykonywanie na tym gruncie działalności leśnej;

b) naruszenie przepisu prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ

na wynik sprawy, tj. art. 197 § 1 w zw. z art. 180 § 1 O.p. poprzez:

- brak przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z dziedziny gospodarki leśnej na okoliczność możliwości prowadzenia na spornym gruncie działalności leśnej oraz stwierdzenia czy była tam prowadzona taka działalność i w jakim zakresie, mimo iż w tym zakresie była wymagana wiedza specjalna;

- brak przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z dziedziny energetyki

na okoliczność podejmowanych czynności oraz ich częstotliwości i czasu trwania niezbędnego do ich wykonywania przez E. - O. S.A. w G. oraz P. S. E. S.A. w K. – J. na terenach będących w zarządzie podatnika w ramach eksploatacji i utrzymania linii, mimo iż w tym zakresie była wymagana wiedza specjalna.

W uzasadnieniu zarzutów skarg Skarżący podał argumenty na ich poparcie, wskazując, że nie podziela stanowiska organu I i II instancji, co do tego, że grunt sklasyfikowany jako leśny (Ls) jest w realiach rozpoznawanej sprawy gruntem zajętym na prowadzenie działalności gospodarczej i w związku z tym podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 2 u.p.o.l.

Ponadto Skarżący powołał się na nowelizację ustawy o podatku leśnym, która wejdzie w życie dnia 1 stycznia 2019 r. i jej uzasadnienie wskazując, że potwierdza ona prawidłowość stanowiska Skarżącego, co do braku zasadności opodatkowania spornych gruntów stawką podatku od nieruchomości przewidzianą dla gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Skarżący wskazał również, na podpisanie decyzji organu I instancji przez osobę działającą z upoważnienia Wójta.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.

Na rozprawie w dniu 13 czerwca 2019 r., na podstawie art. 111 § 2 ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2018.1302 j.t. ze zm.; dalej "P.p.s.a."), Sąd postanowił połączyć sprawy

o sygn. akt I SA/Sz 70/19 i I SA/Sz 71/19 do łącznego rozpoznania i odrębnego rozstrzygnięcia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Skarga jest nieuzasadniona.

Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy opodatkowania w roku 2017 gruntu znajdującego się pod napowietrznymi liniami energetycznymi, należącymi do spółek energetycznych stawką podatku od nieruchomości jak od gruntu zajętego

na działalność gospodarczą i sprowadza się de facto ustalenia jakim podatkiem,

tj. czy podatkiem od nieruchomości według stawki właściwej dla gruntów zajętych

na prowadzenie działalności gospodarczej, powinny być objęte grunty pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi, oznaczone w ewidencji gruntów jako

Ls-lasy. Spór dotyczy również prawidłowości ustalenia przez organy podatkowe stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy.

W rozpatrywanej skardze Skarżący podniósł zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego i materialnego.

Gdy w skardze zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego,

jak i przepisów postępowania, w pierwszej kolejności – co do zasady - rozpoznaniu podlega zarzut naruszenia przepisów postępowania ponieważ dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez organy w wydanych decyzjach jest prawidłowy

i ustalony został w wyniku prawidłowo przeprowadzonego postępowania albo nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowane przez te organy przepisy prawa materialnego. Jednakże w rozpoznawanej sprawie odstąpiono od takiej kolejności rozpoznania zarzutów skargi, bowiem sformułowane w niej zarzuty naruszenia prawa materialnego odwołują się do istotnego dla rozstrzygnięcia problemu, tj. wpływu ustawy z dnia

20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku leśnym (Dz.U.2018.1588; dalej: "ustawa zmieniająca") na dokonaną przez organy wykładnię przepisów u.p.o.l. i u.p.l. oraz do prawidłowości wykładni przepisów prawa materialnego.

Sąd nie podziela ani zarzutów skargi ani ich uzasadnienia w zakresie uznania, (dokonanego na podstawie uzasadnienia projektu ustawy zmieniającej), że organy podatkowe powinny przyjąć, określając zobowiązanie w podatku od nieruchomości

za 2017 r., że za grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej nie uważa

się gruntów przez które przebiega infrastruktura służąca do przesyłania lub dystrybucji płynów, pary, gazów lub energii elektrycznej oraz infrastruktura telekomunikacyjna. Sąd wskazuje bowiem, że ustawa zmieniająca weszła w życie z dniem 1 stycznia 2019 r.

Należy wyjaśnić, że ustawą tą dokonano zmiany w treści art. 1a ust. 2a u.p.o.l., polegającej na dodaniu pkt 4, zgodnie z którym do gruntów związanych

z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się gruntów:

a) przez które przebiegają urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, wchodzące w skład przedsiębiorstwa przedsiębiorcy prowadzącego działalność telekomunikacyjną, działalność

w zakresie przesyłania lub dystrybucji płynów, pary, gazów lub energii elektrycznej lub zajmującego się transportem wydobytego gazu ziemnego

lub ropy naftowej;

b) zajętych na pasy technologiczne stanowiące grunt w otoczeniu urządzeń,

o których mowa w lit. a), konieczny dla zapewnienia właściwej eksploatacji tych urządzeń;

c) zajętych na strefy bezpieczeństwa oraz strefy kontrolowane urządzeń, o których mowa w lit. a), służących do przesyłania lub dystrybucji ropy naftowej, paliw ciekłych lub paliw gazowych, lub transportu wydobytego gazu ziemnego lub ropy naftowej, które zostały określone w odrębnych przepisach - chyba że grunty

te są jednocześnie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej

niż działalność, o której mowa w lit. a.

Nadto skutek ww. nowelizacji w art. 1a u.p.o.l. po ust. 2a dodano ust. 2b, zgodnie z którym przepisu ust. 2a pkt 4 nie stosuje się do gruntów będących w posiadaniu samoistnym, użytkowaniu wieczystym lub będących własnością przedsiębiorcy,

o którym mowa w ust. 2a pkt 4 lit. a).

Analogiczne zmiany wprowadzone zostały w art. 1 u.p.l. i w art. 2 ustawy

o podatku rolnym.

Tym samym, w zmienionym stanie prawnym należące do Lasów Państwowych grunty pod liniami elektroenergetycznymi, sklasyfikowane jako grunty leśne czy rolne, nie podlegają podatkowi od nieruchomości w razie udostępnienia ich zakładowi energetycznemu na podstawie umowy służebności przesyłu.

Jednakże należy mieć na uwadze, że powyższa zmiana przepisów weszła

w życie dopiero z dniem 1 stycznia 2019 r. a ustawa nowelizująca, za wyjątkiem

art. 4 zgodnie z którym wchodzi ona w życie z dniem 1 stycznia 2019 r., nie zawiera przepisów intertemporalnych.

Sąd wskazuje, że brak ww. przepisów nie skutkuje automatycznym stosowaniem przepisów znowelizowanych do wszystkich spraw, w tym dotyczących podatku

od nieruchomości za 2016 r. Sąd zauważa bowiem, że w sytuacjach, kiedy ustawodawca nie wypowiada się wyraźnie w kwestii przepisów przejściowych, należy przyjąć, że nowa ustawa (znowelizowany przepis) ma z pewnością zastosowanie

do zdarzeń prawnych powstałych po jej wejściu w życie, jak i do tych, które miały miejsce wcześniej jednak trwają dalej - po wejściu w życie nowej ustawy (znowelizowanych przepisów). Powyższe nie występuje jednak w rozpoznawanej sprawie, albowiem sprawa dotyczy podatku od nieruchomości za 2017 r. – a zatem zdarzenia "zamkniętego w przeszłości".

Przyjęcie więc stanowiska, że w rozpoznawanej sprawie mają zastosowanie przepisy w brzmieniu nadanym im ustawą nowelizującą z dniem 1 stycznia 2019 r., prowadziłoby do naruszenia zasady lex retro non agit wywodzonej z art. 2 Konstytucji, która - zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Konstytucyjnego - stanowi istotny składnik zasady zaufania obywateli do państwa. Zasada niedziałania prawa wstecz polega na tym, aby nie stanowić prawa, które nakazywałoby stosowanie nowo ustanowionych norm do sytuacji zaistniałych przed wejściem ich w życie.

O retroaktywnym działaniu prawa mówimy wtedy, gdy nowe prawo stosuje

się do zdarzeń "zamkniętych w przeszłości", zakończonych przed wejściem w życie nowych przepisów. Z retrospektywnością prawa mamy zaś do czynienia wtedy,

gdy przepisy nowego prawa regulują zdarzenia bądź stosunki prawne o charakterze "otwartym", ciągłym, takie, które nie znalazły jeszcze swojego zakończenia ("stosunki

w toku"), które rozpoczęły się, powstały pod rządami dawnego prawa i trwają dalej,

po wejściu w życie przepisów nowej ustawy (orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego

z dnia 5 listopada 1986 r. U 5/86 - OTK 1986 poz. 1 i z dnia 28 maja 1986 r. U 1/86 - OTK 1986 poz. 2; E. Łętowska, Polityczne aspekty prawa intertemporalnego,

[w:] Państwo, prawo, obywatel, Wrocław 1989, str. 355).

Odstępstwo od ww. zasady jest jednak dopuszczalne lecz tyko wtedy,

gdy jest to konieczne w celu realizacji wartości konstytucyjnej, ocenionej jako ważniejsza od wartości chronionej zakazem retroakcji, a także jeżeli przemawia za tym konieczność realizacji innej zasady konstytucyjnej, a realizacja tej zasady nie jest możliwa bez wstecznego działania prawa (zob. np. wyroki TK z 5 listopada 2002 r., sygn. P 7/01, OTK ZU nr 6/A/2002, poz. 80 i powołane tam orzeczenia; z 7 lutego

2006 r., sygn. SK 45/04, OTK ZU nr 2/A/2006, poz. 15 oraz z 5 września 2007 r.,

sygn. P 21/06). W ocenie Sądu z takim przypadkiem nie mamy do czynienia

w rozpoznawanej sprawie.

Sąd zauważa ponadto, że wprowadzone przez ustawodawcę ww. wyłączenie jest wyłączeniem o charakterze szczególnym. Nie powoduje zatem, wbrew oczekiwaniom Skarżącego, że dokonana przez organy w rozpoznawanej sprawie wykładania przepisów prawa materialnego jest wadliwa. Przeciwnie, grunty, nad którymi przebiegają napowietrzne linie elektroenergetyczne, zostały uznane przez ustawodawcę za grunty, na których prowadzona jest działalność gospodarcza. Natomiast w 2017 r. brak było regulacji wyłączających z pojęcia gruntów związanych

z prowadzeniem działalności gospodarczej gruntów, przez które przebiegają urządzenia wchodzące w skład przedsiębiorstwa prowadzącego działalność w zakresie przesyłania energii, zajętych na pasy technologiczne czy też strefy bezpieczeństwa. Podobnie jak nie było regulacji wyłączających z pojęcia lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna - lasów, przez które przebiegają napowietrzne linie elektroenergetyczne. Zdaniem Sądu, wprowadzenie omawianych regulacji wskazuje na zmianę stanu prawnego, znoszącą obowiązek podatkowy, który istniał wcześniej, będąc tym samym istotnym argumentem przemawiającym na korzyść przyjętej przez organy podatkowe wykładni przepisów art. 2 ust. 1 i 2 u.p.o.l. oraz art. 1 ust. 1 u.p.l. Gdyby zgodzić się z argumentacją Skarżącego, uznać należałoby,

że nowelizacja przepisu nie ma znaczenia normatywnego, a w konsekwencji, że jego treść jest identyczna zarówno przed, jak i po nowelizacji. Byłoby to nie do przyjęcia

ze względu na zakaz dokonywania wykładni synonimicznej, gdy dwie istotnie od siebie różniące się formuły redakcyjne przepisu miałyby oznaczać to samo.

Przedstawione stanowisko znajduje odzwierciedlenie w nieprawomocnych wyrokach wojewódzkich sądów administracyjnych: z dnia 28 lutego 2019 r.,

I SA/Go 588/18; z dnia 12 lutego 2019 r., I SA/Rz 1203/18; z dnia 16 kwietnia 2019 r.,

I SA/Gd 445/19), w których za niezasadny (w analogicznych stanach faktycznych) uznano zarzut dotyczący nowelizacji przepisów u.p.o.l.

Sąd nie podziela stanowiska, sprowadzającego się do uznania, że uzasadnienie projektu nowelizacji może uchodzić za autentyczną wykładnię przepisu w jego brzmieniu pierwotnym, sprzed nowelizacji. Wykładnia autentyczna możliwa jest tylko

w takim systemie prawnym, który wyposaża prawodawcę w instrument prawny, przy zastosowaniu którego może on autorytatywnie wypowiedzieć się na temat prawidłowego rozumienia wydanego aktu prawnego. W Konstytucji RP takiego instrumentu prawnego jednak nie przewidziano, a ponieważ proces legislacyjny prowadzony jest kolejno przez trzy organy: Sejm, Senat i Prezydenta, niełatwo nawet teoretycznie wskazać ten organ, który wykładni autentycznej mógłby dokonać.

W każdym razie do takiej roli nie może pretendować uzasadnienie projektu ustawy zgłoszonego przez grupę posłów - pomijając już okoliczność, że stanowi

ono tylko wyraz poglądów ich autorów (por. wyrok NSA z dnia 20 marca 2013 r., II FSK 1499/11).

W ocenie Sądu, przedstawiona przez Skarżącego wykładnia powołanych przepisów sięga poza tekst przepisu prawa i wychodząc poza jego leksykalny sens zmierza do jego poprawienia.

Mając na uwadze powyższe okoliczność, Sąd uznał, że zasadnie organy podatkowe zastosowały przepisy prawa materialnego w brzmieniu sprzed

ww. nowelizacji jak i dokonały ich prawidłowej wykładni.

Wskazać zatem w dalszej kolejności należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l.

(w brzmieniu obowiązującym w 2016 r.) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki

lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.).

Zgodnie zaś z art. 1 ust. 1 u.p.l., opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy, z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna. W odniesieniu do gruntów leśnych wskazać należy, że za działalność leśną, w rozumieniu tej ustawy, uważa

się działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym (art. 1 ust. 3). Tożsamej treści definicję działalności leśnej zawiera art. 1a ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. zaś pkt 4 tego przepisu stanowi, że działalność gospodarcza oznacza działalność, o której mowa w przepisach ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (aktualnie ustawa z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców) , z zastrzeżeniem w ust. 2, zgodnie z którym za działalność gospodarczą nie uważa się m.in. działalności rolniczej lub leśnej.

Definicja lasu została zaś precyzyjnie określona w art. 1 ust. 2 u.p.l., który stanowi, że lasem są grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy ("Ls"). W art. 1a ust. 3 pkt 1 i 2 u.p.o.l. wskazano, że pod terminem lasu i użytków rolnych należy rozumieć grunty tak sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków.

Na podstawie z kolei art. 1 ustawy o podatku rolnym, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Zgodnie zaś z art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l., zwalnia się od podatku

od nieruchomości grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione

i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. użyte w niej określenie: "grunty, budynki

i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" oznacza - "grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą z zastrzeżeniem ust. 2a.

Mając na uwadze powyższe regulacje prawne, uznać należy, że pierwszym

i podstawowym kryterium decydującym o zaliczeniu gruntu jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, rolnym czy też leśnym jest jego klasyfikacja w ewidencji gruntów i budynków. Sklasyfikowanie gruntu ma podstawowe znaczenie w kontekście prawidłowego wymiaru podatku, co wynika również z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U.2010.193.1287 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, podstawę wymiaru podatków

i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. To na podstawie danych zawartych

w ewidencji gruntów i budynków organ podatkowy wymierza odpowiedni podatek i tymi danymi jest związany. Stanowią one podstawę wymiaru podatków (por. wyrok NSA

z dnia 14 września 2011 r., II FSK 533/10). Zgodnie z § 67 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U.2016.1034), użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy: 1) użytki rolne, 2) grunty leśne oraz zadrzewione

i zakrzewione, [...], 7) tereny różne oznaczone symbolem Tr. Zgodnie także z § 68

ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz ust. 2 rozporządzenia, grunty rolne dzielą się m.in. na użytki rolne, do których zalicza się grunty orne, oznaczone symbolem R oraz nieużytki, oznaczone symbolem N. Na podstawie § 68 ust. 2 rozporządzenia, grunty leśne

oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na: 1) lasy, oznaczone symbolem Ls,

2) grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem Lz.

Od wskazanej powyżej reguły istnieje jednak wyjątek i jest nim okoliczność zajęcia gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 2 ust. 2 u.p.o.l., art. 1

ust. 1 u.p.l., art. 1 ustawy o podatku rolnym). I tak np. co do zasady, grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako m.in. Ls powinny zostać opodatkowane odpowiednio podatkiem leśnym chyba, że grunty te zostały zajęte

na prowadzenie działalności gospodarczej i wówczas podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Podobnie w odniesieniu do podatku rolnego, w sytuacji zajęcia gruntu, sklasyfikowanego w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne

lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, wyklucza ich opodatkowanie podatkiem rolnym i skutkuje opodatkowanie podatkiem od nieruchomości (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.). Podobnie sytuacja przedstawia się w odniesieniu do gruntów stanowiących nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, które co do zasady zwolnione są od podatku od nieruchomości, chyba że są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

W tej sytuacji kluczowe staje się wyjaśnienie terminu: "zajęcie gruntów

na prowadzenie działalności gospodarczej", tym bardziej, że to sformułowanie jest sporne w rozpoznawanej sprawie, a nie zostało zdefiniowane ani w u.p.l.,

ani też w u.o.p.l., w których uregulowany jest podatek od nieruchomości czy ustawie

o podatku rolnym. Powyższy termin służy zatem jako kryterium rozgraniczające opodatkowanie gruntów podatkiem od nieruchomości albo podatkiem leśnym lub rolnym czy też zwolnienia podatkowe, ale tylko do gruntów w ww. przepisie wymienionych.

Tożsamy do powyższego problem prawny był niejednokrotnie przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego m. in. w wyrokach: z dnia 9 czerwca 2016 r., II FSK 1238/14, II FSK 1156/14 i II FSK 1157/14, z dnia 17 czerwca 2016 r.,

II FSK 1315/14, II FSK 1391/14, II FSK 1392/14, II FSK 1387/14, z dnia 1 lutego

2017 r., II FSK 3714/14, z dnia 9 marca 2017 r., II FSK 1987/15., z dnia 22 października 2018 r., II FSK 2533/18.

Skład orzekający w sprawie akceptuje wykładnię terminu "zajęcie

na prowadzenie działalności gospodarczej" zaprezentowaną w wymienionych wyrokach i stanowisko NSA, który wskazał, że termin "grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" obejmuje faktyczne wykonywanie konkretnych czynności, działań

na gruncie, powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jednoznaczną podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów leśnych będzie fakt

ich zajęcia na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste wykonywanie na nich czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej, przy czym czynności te muszą być wykonywane w sposób trwały (nieincydentalnie).

Natomiast, w aprobowanej przez Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie można zgodzić

się z twierdzeniami, że nieodzowną cechą owego zajęcia, warunkującą uznanie jego zaistnienia, jest również stan, w którym wyłączona jest w ogóle możliwość prowadzenia na tych gruntach innego rodzaju działalności.

W przywołanych wyrokach Naczelny Sąd Administracyjny podkreślał, że spółki energetyczne, prowadząc działalność w zakresie przesyłu energii elektrycznej, wykorzystują w sposób trwały i nieincydentalny, dla potrzeb tej działalności, pasy techniczne pod napowietrznymi liniami energetycznymi, które zostały wytyczone

w związku z przebiegającymi przez las liniami energetycznymi, które są niezbędne

do prowadzenia przesyłu energii, a nadto spółki te jako operatorzy są zobowiązane utrzymywać wskazane grunty w sposób umożliwiający bezpieczne i bezawaryjne funkcjonowanie linii napowietrznych, przy uwzględnieniu szeregu przepisów prawa regulujących, m.in. kwestie bezpieczeństwa, funkcjonowania i posadowienia linii energetycznych.

W wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 czerwca 2016 r.:

II FSK 1156/14, II FSK 1157/14 i II FSK 1238/14 Sąd ten poczynił szeroko umotywowane wywody w zakresie negatywnego oddziaływania linii energetycznych wysokiego napięcia na otoczenie, a co za tym idzie braku możliwości prowadzenia

na gruncie usytuowanym w pasie technicznym działalności leśnej w zakresie ochrony

i zagospodarowania lasu, a także utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych.

Skład orzekający w sprawie podziela stanowisko wyrażone w ww. wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Sąd podkreśla, że terminu "zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej" nie można utożsamiać ze "związaniem z prowadzeniem działalności gospodarczej", zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej" jest pojęcie węższym niż "związanie z prowadzeniem działalności gospodarczej", bowiem grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej zawsze będzie gruntem związanym z prowadzeniem tej działalności, natomiast grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zawsze będzie gruntem zajętym

na prowadzenie działalności gospodarczej.

Zatem w przypadku regulacji art. 2 ust. 2 u.p.o.l. posługującej się pojęciem zajęcia a nie posiadania, nie ma zastosowania odnosząca się do posiadania regulacja

z art.348 k.c., albowiem obowiązek podatkowy jest związany z "zajęciem rzeczy"

a nie "posiadaniem rzeczy" regulowanym art.336 i następne k.c.

Odnosząc zatem powyższą argumentację do okoliczności rozpoznawanej sprawy, wskazać należy w pierwszej kolejności, że z akt sprawy wynika, ż zarządcą gruntów jest Skarżący, jako jednostka Lasów Państwowych, który jest podatnikiem podatku od nieruchomości, podatku leśnego i rolnego w stosunku do zarządzanych przez niego gruntów i na gruntach tych nie prowadzi działalności gospodarczej,

lecz taką działalność prowadziły w 2017 r. E.-O. S..A.. i [...] Sieci Elektroenergetyczne S.A. m. in. w zakresie dystrybucji energii elektrycznej. Na gruntach będących w zarządzie Skarżącego posadowione były w tym czasie linie elektroenergetyczne będące własnością ww. Spółek, które w 2017 r. korzystały

z gruntów Skarżącego pod liniami. Korzystanie z gruntów odbywało się na zasadach określonych w ww. umowach o ustanowieniu służebności przesyłu (E. – O. S.A. w G. - umowy ustanowienia służebności przesyłu z dnia [...] r. i [...] r. Rep. A nr: [...], [...], [...], [...]

i P. S. E. S..A.. w K. – J. - umowa ustanowienia służebności przesyłu z dnia [...] r.Rep A nr [...])

i potwierdzało fakt korzystania przez P. S. E. S.A. i P. S. E. S..A.. ze spornych gruntów w 2017 r.

Według zapisów tych umów, Skarżący zezwolił Operatorom na dokonywanie czynności celem: eksploatacji, konserwacji, remontów i modernizacji linii, usuwania awarii, przebudowy urządzeń i instalacji elektroenergetycznych, wycinki drzew bądź krzewów lub ich podkrzesywania w zakresie niezbędnym dla utrzymania urządzeń

i instalacji elektroenergetycznych w należytym stanie aby uniknąć zagrożenia dla funkcjonowania tych urządzeń. Jednocześnie ustanowiono na rzecz ww. Spółek prawo wejścia i wjazdu na teren odpowiednim sprzętem przez jej pracowników jak i wszystkie podmioty i osoby, którymi spółki te się posługują w związku z prowadzoną działalnością. Ponadto Skarżący zobowiązał się do znoszenia posadowionych na spornych gruntach urządzeń elektroenergetycznych w postaci m.in. energetycznych linii napowietrznych.

W ocenie Sądu, powyższe postanowienia umowne przesądzają o tym, że trafnie uznały organy podatkowe, iż grunty pod liniami napowietrznymi są związane

z prowadzeniem działalności gospodarczej przez zakłady energetyczne, które prowadząc działalność w zakresie przesyłu energii elektrycznej, wykorzystują w sposób trwały, dla potrzeb tej działalności, pasy techniczne pod napowietrznymi liniami energetycznymi, które zostały wytyczone w związku z przebiegającą linią energetyczną i które są niezbędne do prowadzenia przesyłu energii. Nadto, zakład energetyczny jako operator jest zobowiązany utrzymywać wskazane grunty w sposób umożliwiający bezpieczne i bezawaryjne funkcjonowanie linii napowietrznej. Zatem ww. grunty były

nie tylko zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii elektrycznej, co oczywiście nie stoi jednak na przeszkodzie możliwości prowadzenia

na tych gruntach, jednakże w ograniczonym zakresie działalności leśnej,

czy też działalności związanej z działalnością rolną.

Ponadto NSA w wyroku z dnia 22 września 2011 r., II FSK 548/10, wyraził pogląd który skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, że brak zawarcia

z zakładami energetycznymi umowy przenoszącej posiadanie nieruchomości

nie wyklucza, że grunty te służą zakładom energetycznym do prowadzenia działalności gospodarczej związanej z przesyłaniem energii elektrycznej. Podkreślić należy,

że zawarte umowy ustanowienia służebności przesyłu istotnie nie przenosiły posiadania. Z ww. umów wynika, że wolą stron było by grunty pozostały w zarządzie Nadleśnictwa. Zdaniem Sądu ww. Spółki zajęły jednak sporne grunty na prowadzenie działalności gospodarczej.

Charakter posiadania przez przedsiębiorstwo energetyczne podlegał ponadto ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego między innymi w wyroku z dnia 7 marca 2018 r. wydanym w sprawie II FSK 861/16, gdzie wskazano, że ustawodawca wyraźnie uregulował także w art. 352 k.c. posiadanie służebności. Mówiąc o posiadaniu służebności, należy mieć na uwadze, że dotyczy ono posiadania prawa, nie zaś rzeczy. NSA stwierdził, że art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., dotyczy posiadania rzeczy (nieruchomości), nie zaś praw z nieruchomością związanych (np. służebności przesyłu). Wobec powyższego, podatnikiem podatku od nieruchomości, w sytuacji określonej

w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., będzie podmiot, który zawarł umowę ze Skarbem Państwa, bądź też posiada nieruchomość na podstawie innego tytułu prawnego,

jako posiadacz zależny. Jeżeli natomiast z zawartej umowy wynika, że nie przeniesiono na taki podmiot posiadania gruntu, któremu można przypisać cechę posiadania zależnego, lecz ma on jedynie prawo korzystać z nieruchomości Skarbu Państwa

w zakresie odpowiadającym posiadaniu służebności, nie będzie mógł być uznany

za podatnika tego podatku.

Tym samym, Sąd uznał, że w rozpoznawanej sprawie grunty pod liniami napowietrznymi zajęte były na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii elektrycznej. Konstatacji takiej, w ocenie Sądu, nie stoi na przeszkodzie ani możliwość ani fakt prowadzenia przez Skarżącego na tych gruntach,

w ograniczonym zakresie, określonych czynności w ramach działalności leśnej. Zatem, grunty te, należało opodatkować według stawek najwyższych na podstawie

art. 2 ust. 2 u.p.o.l. pomimo ich posiadania przez Skarżącego.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, Sąd uznał, że zarzuty skargi

w zakresie dotyczącym naruszenia prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 4 i 7 oraz ust. 3 pkt 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4, art. 5 i art. 6 ust. 9 pkt

1 u.p.o.l., a także art. 1 ust. 1 - 3 u.p.l. okazały się niezasadne.

Przychodząc zatem do rozpoznania podniesionych w skardze zarzutów natury procesowej stwierdzić należy, że konsekwencją przyjęcia zaprezentowanej wykładni ww. przepisów prawa materialnego jest brak konieczności prowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego przez organy podatkowe odnośnie możliwości prowadzenia na spornych w sprawie gruntach działalności leśnej, choćby w ograniczonym zakresie, bowiem decydujące znaczenie ma sam fakt ich zajęcia na pasy techniczne linii elektroenergetycznej (równoznaczny z zajęciem ich na prowadzenie działalności gospodarczej).

Skoro zaś dodatkowe ustalenia faktyczne w tym zakresie są zbędne, gdyż pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie, nie zasługują na uwzględnienie zarzuty dotyczące naruszenia przez organy podatkowe przepisów art. 122, art. 180 § 1,

art. 187 § 1, art. 191, art. 197 § 1, art. 210 § 4 O.p., z tego tylko powodu,

że nie ustalono, czy działalność leśna w jakiejkolwiek formie była na tych gruntach możliwa i faktycznie prowadzona.

Sąd wskazuje zatem, że zasada prawdy obiektywnej, wyrażona w art. 122 O.p. oraz zasada zupełności postępowania dowodowego zawarta art. 187 O.p. nakładają

na organ administracji publicznej prowadzący postępowanie obowiązek ustalenia stanu faktycznego na podstawie całościowo zebranego materiału dowodowego. Przy czym zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić

się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Jak stanowi z kolei

art. 197 § 1 O.p. w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponująca takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Okoliczności zaś mające istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy powinny być ustalone przez organy w taki sposób, by odpowiadały rzeczywistości i mogły stać się podstawą prawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego. Jak wskazuje art. 191 O.p., wyłącznie w przypadku zebrania przez organ i rozpatrzenia całości materiału dowodowego możliwa jest prawidłowa ocena sprawy oraz prawidłowe rozstrzygnięcie o prawach strony. Zgodnie z kolei z art. 210 § 4 O.p. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

W ocenie składu orzekającego w sprawie, organy w rozpoznawanej sprawie sprostały wymogom wynikającym z ww. przepisów, nie naruszając żadnego

z ww. przepisów postępowania. Organy zgromadziły bowiem materiał

dowodowy, w sposób nienaruszający praw Skarżącego, w zakresie pozwalającym

na zrekonstruowanie stanu faktycznego niezbędnego dla przeprowadzenia prawidłowego procesu subsumcji i oceniły go zgodnie z zasadą swobodnej,

a nie dowolnej, oceny tych dowodów.

Zbędne w sprawie, w ocenie Sądu, było przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego ds. gospodarki leśnej oraz z dziedziny energetyki na okoliczność faktycznego czy też hipotetycznego prowadzenia na opodatkowanych gruntach działalności leśnej oraz sposobu, częstotliwości, czasu trwania korzystania przez przedsiębiorcę energetycznego z gruntów pod napowietrznymi liniami energetycznymi. Ustalenie stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy nie wymagało bowiem wiadomości specjalnych.

W uzasadnieniu decyzji organy wskazały ponadto podstawy prawne i faktyczne poczynionych ustaleń a braki w tym zakresie, w ocenie Sądu, pozostają bez istotnego wpływu na rozstrzygnięcie. Wyprowadzona z zebranego materiału dowodowego ocena prawna jest zgodna z zasadami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego, a zatem odpowiada wymogom art. 191 O.p.

Sąd podkreśla bowiem, że w myśl art. 145 § 1 pkt 1) lit b) i c) oraz pkt 2) P.p.s.a. nie każde naruszenie przepisów postępowania stanowi podstawę wyeliminowania przez Sąd zaskarżonego aktu z obrotu prawnego a jedynie takie, które bądź stanowi podstawę wznowienia postępowania administracyjnego bądź mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy bądź też zachodzą przyczyny nieważności aktu prawnego wynikające z właściwych przepisów. Z uwagi na powyższe, Sąd uznał, że brak odniesienia

się przez organ odwoławczy do podnoszonych przez Skarżącego zarzutów w zakresie prawidłowości decyzji organu I instancji nie mógł stanowić podstawy uchylenia zaskarżonej decyzji, w szczególności wobec braku wykazania przez Skarżącego

ich zasadności.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 P.p.s.a. należało orzec jak

w sentencji.

Przywołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne

są na www.orzeczenia.nsa.gov.pl.