Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1739/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-06-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 106, art. 113 par. 1, art. 141 par. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 187, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 100 ust. 1, ust. 4
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hanna Kamińska Sędzia NSA Henryk Wach (spr.) Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski Protokolant asystent sędziego Marta Woźniak po rozpoznaniu w dniu 17 czerwca 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [...]-S. Spółki z o.o. w Ł. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. z dnia 29 maja 2014 r., sygn. akt III SA/Łd 281/14 w sprawie ze skargi [...]-S. Spółki z o.o. w Ł. na decyzje Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] stycznia 2014 r., nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od [...]-S. Spółki z o.o. w Ł. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w Ł. 1800 (tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. wyrokiem z 29 maja 2014 r., sygn. akt III SA/Łd 281/14 oddalił skargę [...]-S. Społki z o.o. w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z [...] stycznia 2014 r., nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego.

Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia.

Decyzją z [...] stycznia 2014 r. Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego II w Ł. z [...] października 2013 r. określającą skarżącej Spółce zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki M. B. [...] o nr VIN [...], poj. silnika 2987 cm3, rok produkcji 2012 r. w wysokości 31 857 zł. Materialnoprawną podstawę decyzji stanowiły przepisy ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r., Ne 3, poz. 11 ze zm., dalej: u.p.a.).

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że w dniu [...] lutego 2013 r. skarżąca spółka zakupiła na terytorium Niemiec przedmiotowy pojazd z określeniem w niemieckim dowodzie rejestracyjnym jako ciężarowy. W dniu 29 marca 2013 r. przemieściła go na terytorium kraju. W dniu 2 kwietnia 2013 r. przeprowadzono badanie techniczne pojazdu, w ramach którego stwierdzono, że jest to samochód ciężarowy, terenowy, z liczbą miejsc siedzących 4. W pismach z [...] czerwca 2013 r. oraz z [...] grudnia 2013 r. M. – B. spółka z o.o. wyjaśniła, że samochód został wyprodukowany jako osobowy, kategorii M1 z liczbą miejsc siedzących 5, bez fabrycznej przegrody oddzielającej przestrzeń pasażerska od ładunkowej i nadwoziem w całości przeszklonym. Z protokołu oględzin samochodu z 3 września 2013 r. wynikało, że jest to pojazd bez przegrody, z 5 miejscami siedzącymi, nadwoziu 5 drzwiowym typu suv, tylnymi drzwiami przeszklonymi z wyposażeniem (klamki), tapicerka boczna skórzana, wykładzina boczna skórzana. Obecna właścicielka pojazdu zeznała, że nie dokonywała żadnych zmian w pojeździe poza zainstalowaniem ogrzewania postojowego w. Biorąc pod uwagę powyższe organy podatkowe stwierdziły, że będący przedmiotem postępowania pojazd jest samochodem osobowym, objętym pozycją CN 8703 i nie może być wyłączony z opodatkowania podatkiem akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego.

[...]-S. Spółka z o.o. w Ł. wniosła skargę na powyższą decyzją. W ocenie skarżącej, przedmiotowego pojazdu nie można zaklasyfikować jako pojazdu osobowego, gdyż w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego był on pojazdem ciężarowym, a więc niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym z tego tytułu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. oddalił skargę.

Sąd I instancji wskazał, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu u.p.a., decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. W art. 3 ust. 1 u.p.a. określono, że do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L. 256 z 7 września 1987 r., str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382 ze zm.). Pozycja CN 8703, do której odwołuje się w swojej treści art. 100 ust. 4 u.p.a. definiujący samochody osobowe obejmuje "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Pojazdy kwalifikowane do tej pozycji mogą być także wykorzystywane do przewożenia towarów, o czym świadczy wyraźnie zakwalifikowanie do tej pozycji również samochodów osobowo-towarowych (kombi). Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu (vide: wyrok ETS z 6 grudnia 2007r. w sprawie C-486/06, Lex nr 337569).

W ocenie sądu organy podatkowe prawidłowo zakwalifikowały pojazd skarżącego do kodu CN 8703. W związku z czym za niezasadne Sąd uznał zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Uzasadniając powyższe Sąd wskazał, że przedmiotowy samochód posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdów zdefiniowanych kodem 8703. Bezspornie samochód ten został wyprodukowany jako osobowy, a zatem został zaprojektowany zasadniczo do przewozu osób. O takim jego przeznaczeniu świadczy również to, że: 1/ posiadał fabrycznie 5 miejsc siedzących z pasami bezpieczeństwa dla kierowcy i każdego pasażera. Ponadto z badania technicznego z 2 kwietnia 2013 r. wynika, że pojazd ten posiadał 4 miejsca siedzące, 2/ obecność stałych punktów kotwiących do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej, 3/ wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów, 4/ wygląd zewnętrzny charakterystyczny dla samochodu osobowego.

Sąd I instancji wskazał, że zmiany natomiast jakich dokonano na terenie Niemiec polegały jedynie na wymontowaniu jednego siedzenia. Była to zmiana prosta i łatwo odwracalna. Nie wiązała się ona ze zmianami konstrukcyjnymi pojazdu. Zatem za trafną Sąd uznał dokonaną przez organy podatkowe ocenę charakteru zmian dokonanych w stosunku do oryginalnego wyposażenia samochodu. Sąd zwrócił uwagę, że samochód wyprodukowany jako osobowy może być "przerobiony" na ciężarowy. Jednak w świetle przepisów o podatku akcyzowym zmiana taka musiałaby jednak być na tyle istotna, aby zmienił się typ pojazdu z pojazdu przeznaczonego do przewozu osób na samochód przeznaczony do przewozu towarów. W rozpoznawanej sprawie cechy i właściwości spornego pojazdu nie wskazują, aby doszło do zmiany typu pojazdu. Samochód nie posiadał również homologacji ciężarowej.

W ocenie Sądu I instancji organ odwoławczy uwzględnił całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez skarżącą w toku postępowania nie naruszając przepisów postępowania w tym art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181 oraz art. 187 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.). Organ nie kwestionował zapisów w przedłożonych przez skarżącą spółkę dokumentach, tj. niemieckim dowodzie rejestracyjnym, badaniu technicznym pojazdu z 2 kwietnia 2013 r. Sąd I instancji wskazał, że dla prawidłowej klasyfikacji przedmiotowego samochodu nie mogła mieć znaczenia jego kwalifikacja ani w świetle niemieckich przepisów, ani w świetle przepisów ustawy z 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.). Zatem nie ma decydującego znaczenia treść niemieckiego dowodu rejestracyjnego oraz przeprowadzonego badania technicznego. Za niezasadny Sąd uznał także zarzut dotyczący niepowołania biegłego rzeczoznawcy na okoliczność klasyfikacji przedmiotowego pojazdu.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła [...]-S. spółka z o.o. w Ł. Wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Ł. Ponadto wniosła o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie:

1.prawa materialnego, mianowicie art. 100 ust. 4 u.p.a. poprzez dokonanie błędnej interpretacji definicji samochodu osobowego przejawiającej się w przyjęciu, iż przedmiotowy pojazd w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego posiadał cechy samochodu osobowego.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie:

1. przepisów prawa procesowego, mianowicie art. 106, art. 113, art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez wybiórcze ustosunkowanie się przez WSA w Ł. tylko co do niektórych dowodów zgromadzonych w postępowaniu i w konsekwencji rażące odstępstwo od zasady swobodnej oceny dowodów, która przybrała formę oceny dowolnej.

2. przepisów prawa procesowego, mianowicie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 120, 121, 122, 124, 187, 191 O.p. poprzez zaniechanie prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie d organów podatkowych i podejmowania działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego oraz wnikliwego i wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, co przejawiło się w ocenie, że w przedmiotowym postępowaniu zaistniały przesłanki do wydania zaskarżonego wyroku.

- przy czym stwierdzone wyżej naruszenie przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

3. naruszenie art. 229 O.p. poprzez:

a) odmowę przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka M. M. na okoliczności związane ze stanem, wyposażeniem, zmianami dokonanymi w przedmiotowym pojeździe,

b) oraz odmowę przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy na okoliczność klasyfikacji przedmiotowego pojazdu do kodu CN Taryfy Celnej oraz wpływu zmian dokonanych w pojeździe na przeznaczenie pojazdu, co skutkowało ustaleniem błędnego stanu faktycznego i wydaniem wadliwej decyzji.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca Spółka wskazała argumentację przemawiającą za zasadnością podniesionych zarzutów.

W odpowiedzi na skargę kasacyjna organ wniósł o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom określonym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Z kolei art. 183 tej ustawy stanowi, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany był granicami skargi kasacyjnej.

Skarga kasacyjna [...]-S. Sp. z o.o. w Ł. opiera się na obu podstawach z art. 174 p.p.s.a.

Za podstawę wyroku z 29 maja 2014 r., sygn. akt III SA/Łd 281/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. przyjął ustalenia stanu faktycznego dokonane przez Dyrektora Izby Celnej w Ł. z których wynika, że [...]-S. Sp. z o.o. w Ł. nabyła wewnątrzwspólnotowo samochód marki M. B. [...]. W dniu 2 kwietnia 2013 r. przeprowadzono badanie techniczne pojazdu, w ramach którego stwierdzono, że jest to samochód ciężarowy, terenowy, z liczbą miejsc siedzących – 4, o pojemności 2987 cm3. Według informacji przedstawiciela producenta, samochód został wyprodukowany jako osobowy – kategorii M1. Z protokołu oględzin samochodu z 3 września 2013 r. wynikało, że jest to pojazd bez przegrody, z 5 miejscami siedzącymi, nadwoziu 5 drzwiowym typu suv, tylne drzwi przeszklone z wyposażeniem (klamki), tapicerka boczna skórzana, wykładzina boczna skórzana. Uzasadnienie wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego zawiera zatem jednoznaczne stanowisko co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia.

W ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2) p.p.s.a. w pkt 1. zarzucono Sądowi I instancji naruszenie art. 106, 113, 141 § 4 p.p.s.a.

Zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a., uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Wymagane jest, aby uzasadnienie wyroku stanowiło logiczną, zwartą całość, a jednocześnie by było ono jedynie syntezą stanowiska sądu (wyrok NSA z 19 stycznia 2012 r., sygn. akt I OSK 62/11). Treść uzasadnienia powinna umożliwić zarówno stronom postępowania, jak i w razie ewentualnej kontroli instancyjnej Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu prześledzenie toku rozumowania sądu i poznanie racji, które stały za rozstrzygnięciem o zgodności z prawem zaskarżonego aktu. Tworzy to po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, że w razie wniesienia skargi kasacyjnej nie powinno budzić wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego, że zaskarżony wyrok został wydany po gruntownej analizie akt sprawy i że wszystkie wątpliwości występujące na etapie postępowania administracyjnego zostały wyjaśnione (tak: wyrok NSA z 12 stycznia 2012 r., II FSK 1301/10). Uzasadnienie wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego zawiera stanowisko co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia, jak również bazuje na prawidłowych ustaleniach faktycznych. Obowiązkiem wojewódzkiego sądu administracyjnego jest przyjąć określony stan faktyczny i go przedstawić, nie chodzi jednak o przedstawienie jakiegokolwiek stanu faktycznego, lecz stanu rzeczywistego, ustalonego i przyjętego zgodnie z obowiązującym prawem (por. wyrok NSA z 12 maja 2005 r., FSK 2123/04). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji przedstawił rzeczywisty i prawidłowo ustalony stan faktyczny sprawy, uzasadnienie zaskarżonego skargą kasacyjną wyroku spełnia wymogi ustawowe.

Według art. 113 § 1 p.p.s.a., przewodniczący zamyka rozprawę, gdy sąd uzna sprawę za dostatecznie wyjaśnioną. Przez dostateczne wyjaśnienie sprawy należy rozumieć stan zdolności sprawy do wydania wyroku, a więc dokonania przez sąd oceny legalności zaskarżonej decyzji (por. wyroki NSA: z 19 czerwca 2009 r., sygn. akt I FSK 388/08, LEX nr 563189, z 9 maja 2012 r., sygn. akt I OSK 1839/11, LEX nr 1166065 i z 4 października 2011 r., sygn. akt II OSK 1528/11, LEX nr 965194). Podstawą orzekania jest materiał dowodowy zgromadzony przez organ w toku prowadzonego postępowania. Sąd rozpatruje sprawę na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego aktu, a wypełniając swoją funkcję bada, czy ustalenia faktyczne dokonane przez organ odpowiadają prawu (wyrok NSA z 11 stycznia 2012 r., I FSK 447/11, LEX nr 1113116). Przepis art. 113 § 1 p.p.s.a. ma charakter porządkowy, określa jedynie moment zakończenia fazy rozpoznawczej postępowania przed sądem administracyjnym. Postępowanie to nie wiąże się z czynieniem ustaleń faktycznych; w związku z tym sprawę można uznać za dostatecznie wyjaśnioną, jeżeli strony wyczerpały możliwość korzystania z przysługujących im uprawnień procesowych, a sąd nie znalazł podstaw do działania z urzędu. Ocena, czy sprawa została dostatecznie wyjaśniona, należy do sądu. Przewodniczący jest jedynie wyrazicielem woli sądu i uzewnętrznia ją z racji swoich uprawnień procesowych.

Zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a., sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest materiał dowodowy zgromadzony przez organy administracji publicznej w toku całego postępowania toczącego się przed tymi organami. Sąd bierze ponadto pod uwagę fakty powszechnie znane (art. 106 § 4 p.p.s.a.), a także dowody uzupełniające z dokumentów, o których mowa w art. 106 § 3 p.p.s.a. Sąd administracyjny nie dokonuje ustaleń faktycznych w zakresie objętym sprawą administracyjną. Sąd ten bada, czy ustalenia faktyczne dokonane przez organy administracji publicznej, których decyzje zostały zaskarżone, odpowiadają prawu (wyrok NSA z 23 stycznia 2007 r., II FSK 72/06, ONSA WSA 2008, nr 2, poz. 31; zob. także uchwała pełnego składu NSA z 26 października 2009 r., I OPS 10/09, s. 29 uzasadnienia). Przyjęcie w art. 133 § 1 p.p.s.a. zasady, że sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy, oznacza, że sąd ten rozpatruje sprawę na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego aktu. Od tej zasady istnieje wyjątek, o którym mowa w art. 106 § 3 p.p.s.a., dowód uzupełniający z dokumentów sąd może przeprowadzić zarówno z urzędu, jak i na wniosek. Przeprowadzenie dowodu (dopuszczenie dowodu) ma formę postanowienia, które zapada na rozprawie; wpisuje się je do protokołu rozprawy bez spisywania odrębnej sentencji, ponieważ nie przysługuje na nie zażalenie. Postanowienie podlega ogłoszeniu i nie wymaga uzasadnienia. Dopuszczając dowód, sąd powinien wskazać, jakie okoliczności mają nim być stwierdzone. Do postępowania dowodowego, o którym mowa w art. 106 § 3 p.p.s.a., stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu postępowania cywilnego (art. 106 § 5 p.p.s.a.). O istotnych wątpliwościach można mówić wówczas, gdy istotne dla sprawy elementy stanu faktycznego pozostają niewyjaśnione, są sporne (wyrok NSA z 21 lipca 2006 r., sygn. akt I OSK 9/06, LEX nr 266437). Dopuszczalność wyjaśnienia istotnych wątpliwości musi być oceniana na tle konkretnej sprawy i w aspekcie okoliczności, które mają wpływ na treść jej rozstrzygnięcia. Skoro Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. nie zastosował art. 106 § 3 p.p.s.a., to tym samym uznał, że brak było istotnych wątpliwości.

W pkt 2. skargi kasacyjnej zarzucono Sądowi I instancji naruszenie art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 120,121,122,124,187,191 O.p.

Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na decyzję uchyla decyzję w całości albo w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ustawa nie wymaga w tym wypadku, aby naruszenie przepisów postępowania miało wpływ na wynik sprawy. Wystarczy uznanie, że uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Sądowi I instancji można zarzucić naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. wówczas, gdy kontrolując legalność zaskarżonej decyzji nie dostrzega, że rozstrzygnięcie to narusza przepisy postępowania, bądź odnajdując te błędy prawne niewłaściwie ocenia ich wpływ na wynik sprawy administracyjnej, przy czym w obu wypadkach ta wadliwość w rozumowaniu sądu musi mieć istotny wpływ na wynik sprawy sądowoadministracyjnej. Wpływanie istotne na wynik sprawy, to prawdopodobieństwo oddziaływania naruszeń prawa procesowego na treść decyzji lub postanowienia, a więc ukształtowanie w nich stosunku administracyjnego, materialnego lub procesowego. Sąd uchylając z tych powodów decyzję lub postanowienie musi wykazać, że gdyby nie było stwierdzonego w postępowaniu sądowym naruszenia przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej mogłoby być inne. Skoro Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. nie stwierdził zaistnienia przesłanki - inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.) to tym samym uznał, że postępowanie administracyjne zostało przeprowadzone prawidłowo.

Skarga kasacyjna powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Czym innym jest przytoczenie podstawy kasacyjnej i wskazanie, które przepisy oznaczone numerem artykułu (paragrafu, ustępu itp.) ustawy zostały naruszone, a czym innym wszechstronne i przejrzyste uzasadnienie podstawy kasacyjnej, co do każdego wskazanego jako naruszonego przepisu prawa poprzez wyraźne określenie na czym uchybienie polegało i uprawdopodobnieniu w przypadku naruszenia przepisów postępowania, że uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wskazanie w skardze kasacyjnej przepisu, który miał zostać naruszony, bez podania w tym zakresie uzasadnienia nie spełnia wymagań przewidzianych w art. 176 p.p.s.a. Powołanie wielu norm prawnych w jednym zarzucie bez skonkretyzowania, na czym polega naruszenie każdej z nich, uniemożliwia należyte ustosunkowanie się do zarzutu.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zawarto łącznie argumentację dotyczącą wszystkich zarzutów podniesionych w ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2) p.p.s.a., przez co uzasadnienie nie jest wszechstronne i przejrzyste. Powołanie w zarzucie 2. skargi kasacyjnej przepisów O.p. bez skonkretyzowania w uzasadnieniu, na czym polegało naruszenie każdego z nich powoduje nie spełnienie wymagań przewidzianych w art. 176 p.p.s.a. Ponadto należy podkreślić, że art. 121 O.p. składa się z dwóch jednostek redakcyjnych: § 1 i § 2, podobnie art. 187 O.p. składa się z trzech jednostek redakcyjnych: § 1, § 2, § 3.

Odnosząc się do zarzutu 3. skargi kasacyjnej należy podzielić stanowisko Sądu I instancji, że odmowa przeprowadzenia dowodów na okoliczność stanu samochodu w momencie sprowadzenia go do kraju była uzasadniona, ponieważ stan samochodu w chwili jego wewnątrzwspólnotowego nabycia przez skarżącą nie był przez organy podatkowe kwestionowany. Ustalono, że samochód został nabyty z czterema miejscami siedzącymi, że w niemieckim dowodzie rejestracyjnym samochód określono jako ciężarowy i w takim stanie sprowadzono go do kraju. Przeprowadzanie dodatkowego postępowania wyjaśniającego na tę okoliczność zasadnie uznano za zbędne i sprzeczne z zasadami szybkości postępowania oraz ekonomiki procesowej. Podobnie rzecz się ma jeśli chodzi o niepowołanie biegłego rzeczoznawcy na okoliczność klasyfikacji przedmiotowego pojazdu.

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionej podstawy z art. 174 pkt 2) p.p.s.a.

Przechodząc do oceny zasadności skargi kasacyjnej z perspektywy postawionego zarzutu naruszenia prawa materialnego, tj. art. 100 ust. 4 u.p.a. należy wskazać, że w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikiem w tym wypadku jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemającą osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2 (art. 102 ust. 1 u.p.a.). Dla celów podatku akcyzowego ustawodawca w art. 100 ust. 4 podał definicję samochodu osobowego, zgodnie z którą samochody osobowe to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 8703 10 18.

W tej sprawie, skarżący kasacyjnie zarzucił naruszenie przepisu art. 100 ust. 4 u.p.a., polegające na jego błędnej wykładni, skutkujące nieprawidłowym zaklasyfikowaniem omawianego pojazdu M. B. [...] do pozycji CN 8703, zamiast 8704. Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego błędna wykładnia prawa materialnego może polegać na nieprawidłowym odczytaniu normy prawnej wyrażonej w przepisie, mylnym zrozumieniu jego treści lub znaczenia prawnego, bądź też na niezrozumieniu intencji ustawodawcy. Skuteczność tak podniesionego zarzutu należy oceniać w oderwaniu od ustaleń faktycznych, a jedynie w odniesieniu do bezspornych okoliczności faktycznych sprawy i uzasadnienia. W przypadku podniesienia zarzutu naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię, obowiązkiem autora skargi kasacyjnej jest nie tylko wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego naruszonych przez sąd zaskarżonym wyrokiem, ale i wyjaśnienie, na czym polegała błędna interpretacja przepisów prawa materialnego wskazanych w skardze kasacyjnej i jakie jest prawidłowe znaczenie tych przepisów (por. wyroki NSA z 30 czerwca 2004 r., sygn. akt FSK 208/04, publ. ONSAiWSA 2004, Nr 3, poz. 55, w sprawie o sygn. akt I OSK 575/14). W rozpatrywanej sprawie strona, zamiast wywieść, jak - w jej ocenie - zastosowany przepis prawa powinien być rozumiany, próbowała wykazać, że sporny samochód w dacie wewnątrzwspólnotowego nabycia posiadał cechy samochodu ciężarowego i był zasadniczo przeznaczony do przewozu towarów.

Taka argumentacja nie może zasługiwać na uwzględnienie, bowiem w istocie zmierza do podważenia stanu faktycznego przyjętego za podstawę orzekania przez Sąd pierwszej instancji. Zarzut błędnej wykładni przepisu materialnoprawnego pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego, który to stan faktyczny nie został przez stronę skutecznie podważony. Strona nie wyjaśniła i nie wykazała, które elementy ustaleń faktycznych i dlaczego, nie odpowiadały hipotezie normy prawnej zawartej w przepisie art. 100 ust. 4 u.p.a. w powiązaniu z treścią pozycji CN 8703. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ukształtował się pogląd, zgodnie z którym zidentyfikowanie towaru dla potrzeb klasyfikacji taryfowej wiąże się z dokonaniem określonych ustaleń faktycznych (por. wyrok NSA z 26 marca 2013 r., sygn. akt I GSK 1648/11). W ramach zarzutu naruszenia prawa materialnego nie jest dopuszczalne prowadzenie rozważań, czy przedmiotowy pojazd jest samochodem osobowym czy ciężarowym, gdyż zmierzają one w istocie do zakwestionowania ustalonego w sprawie stanu faktycznego. Wobec tego, że w rozpoznawanej sprawie autorowi skargi kasacyjnej nie udało się skutecznie podważyć ustaleń faktycznych, omawiany zarzut błędnej wykładni przepisu art. 100 ust. 4 u.p.a. nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1) p.p.s.a.