Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 498/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2008-07-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 27 par.1 pkt 3, art. 59
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.
article: art. 109 par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151, art. 153, art. 190
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna - Kubicka Sędziowie NSA Stanisław Małek (spr.) As. sąd. WSA Karol Pawlicki Protokolant sekr. sąd. Magdalena Rossa- Śliwa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 04 lipca 2008 r. sprawy ze skargi S. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia (...) nr (...) w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę /-/K. Pawlicki /-/K. Wolna -Kubicka /-/S. Małek


UZASADNIENIE

S. S. prowadził działalność gospodarczą wraz z bratem G. S. w formie spółki cywilnej pod nazwą Przedsiębiorstwo A.

Na podstawie własnych tytułów wykonawczych nr (...), (...), (...), (...) Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec spółki postępowanie egzekucyjne z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień, czerwiec, lipiec i sierpień 2004r. Zaległość obejmowała łącznie kwotę (...) zł oraz odsetki za zwłokę.

Odpisy tytułów wykonawczych doręczone zostały G. S. (...). Dzień później tytuły te doręczono żonie S. S. - E. S.

S. S. wniósł o umorzenie prowadzonego na podstawie powyższych tytułów wykonawczych postępowania egzekucyjnego.

W uzasadnieniu wskazał, iż wspólnikiem spółki był w okresie od 6 marca 2000r. do 31 grudnia 2003r. Pismem, które doręczone zostało G. S. w dniu 24 września 2003r., wypowiedział umowę spółki. O fakcie tym poinformował Urząd Skarbowy, składając 7 stycznia 2004r. oświadczenie o likwidacji podmiotu oraz o zaprzestaniu wykonywania działalności w formie spółki cywilnej (deklaracje NIP - D, NIP - 2, VAT - Z).

Podniósł, iż nie jest odpowiedzialny z tytułu deklaracji VAT złożonych przez drugiego wspólnika, które stanowiły podstawę wystawienia powyższych tytułów wykonawczych. W dacie powstania zaległości spółka już bowiem nie istniała.

Ponadto podkreślił, iż określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług ciążącego na rozwiązanej spółce cywilnej może nastąpić tylko w ramach decyzji przeciwko jej byłym wspólnikom (art. 115 Ordynacji podatkowej). Wystawione tytuły wykonawcze nie mogą więc stanowić podstawy do prowadzenia wobec niego egzekucji. Decyzja o jego odpowiedzialności za zobowiązania spółki wydana została bowiem dopiero (...).

Postanowieniem z dnia (...) Naczelnik Urzędu Skarbowego, na podstawie art. 17 w zw. z art. 59 § 3 i art. 60 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. 2002, Nr 110, poz. 968, z późn. zm.) oraz na podstawie art. 123 Kpa, odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spółki.

Wskazał, iż tytuły wystawione zostały w oparciu o deklaracje złożone przez podatnika, natomiast zawiadomienie o likwidacji spółki dokonane przez S. S. nie mogło być podstawą do wykreślenia jej z rejestru podatników VAT. Każdy wspólnik bez uprzedniej uchwały wspólników może prowadzić sprawy, które nie przekraczają zakresu zwykłych czynności spółki (art. 865 § 2 kc). Rozwiązanie spółki przekracza zakres zwykłego zarządu, niezbędna jest więc uchwała wspólników w tym zakresie. Tym samym dopiero po otrzymaniu oświadczenia drugiego wspólnika z dnia 31 sierpnia 2004r. można było dokonać wykreślenia spółki z rejestru.

Stwierdził organ egzekucyjny, iż zarzut nieistnienia obowiązku objętego tytułami wykonawczymi mógł być przedmiotem postępowania w sprawie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne. S. S., mimo prawidłowego pouczenia, nie skorzystał jednak z uprawnienia do wniesienia zarzutów.

Podkreślił również Naczelnik Urzędu Skarbowego, iż egzekucja nie jest prowadzona w stosunku do majątku osobistego S. S., lecz w stosunku do majątku spółki. Zajęty pojazd o nr rej. (...) stanowi bowiem bezspornie własność spółki.

W zażaleniu S. S. wniósł o zmianę postanowienia Naczelnika i umorzenie postępowania egzekucyjnego ewentualnie o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Podtrzymał argumentację powołaną we wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Wskazał ponadto, iż, wbrew stanowisku organu egzekucyjnego, zgodnie z przepisem art. 869 § 1 kc, spółka cywilna może zostać rozwiązana na mocy jednostronnego oświadczenia woli. Nie jest wymagane podjęcie jakiejkolwiek uchwały.

Zdaniem odwołującego niezasadne jest również twierdzenie Naczelnika, zgodnie z którym egzekucja jest toczona z majątku spółki. Spółka cywilna jako taka nie posiada w ogóle majątku. Wszelkie mienie, którym dysponuje stanowi współwłasność łączną wspólników. Z chwilą rozwiązania umowy spółki majątek stanowiący współwłasność łączną staje się współwłasnością w częściach ułamkowych wspólników. W związku z tym egzekucja prowadzona jest w stosunku do prywatnego majątku odwołującego.

Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia (...), na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 144 Kpa oraz art. 17 i art. 59 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Wskazał, iż, mimo informacji złożonej przez S. S., spółka prowadziła nadal działalność gospodarczą. Okoliczność tę potwierdzają wystawione faktury oraz złożone deklaracje na podatek VAT. Ponadto egzekucja prowadzona jest nie przeciwko S. S. a przeciwko spółce i do jej majątku.

Podniósł organ odwoławczy, iż podstawą wystawienia tytułów wykonawczych były złożone deklaracje a nie decyzja orzekająca o odpowiedzialności. Wydanie takiej decyzji miało jedynie umożliwić organowi egzekucyjnemu zaspokojenie zaległości z majątku odrębnego wspólników w przypadku braku możliwości zaspokojenia zaległości z majątku spółki.

S. S. wniósł skargę, domagając się zmiany postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej oraz umorzenia postępowania egzekucyjnego ewentualnie uchylenia zaskarżonego postanowienia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania.

Ponownie wskazał, iż wspólnikiem spółki cywilnej A był od dnia 6 marca 2000r. do 31 grudnia 2003r. Pismem, które doręczone zostało G. S. 24 września 2003r., wypowiedział umowę spółki. O fakcie tym, jak również o zaprzestaniu prowadzenia działalności poinformował Urząd Skarbowy (pismo z dnia (...)).

Dodał, iż nie jest odpowiedzialny z tytułu deklaracji VAT złożonych przez G. S., które stanowiły podstawę wystawienia tytułów wykonawczych. W dacie powstania przedmiotowych zaległości podatkowych spółka już bowiem nie istniała.

Wskazał również, iż określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług ciążącego na rozwiązanej spółce cywilnej może nastąpić tylko w ramach decyzji przeciwko jej byłym wspólnikom (art. 115 Ordynacji podatkowej). Wystawione tytuły wykonawcze nie mogą więc stanowić podstawy do prowadzenia wobec skarżącego egzekucji. Decyzja o jego odpowiedzialności za zobowiązania spółki wydana została bowiem dopiero (...).

Jeśli chodzi o twierdzenie Dyrektora Izby Skarbowej, zgodnie z którym egzekucja toczona była z majątku spółki, nie znajduje ono potwierdzenia w stanie prawnym. Spółka cywilna "jako taka" nie posiada w ogóle majątku. Mienie, którym dysponuje spółka stanowi współwłasność łączną wspólników. Z chwilą rozwiązania spółki majątek staje się współwłasnością ułamkową wspólników, a zatem egzekucja toczy się z przedmiotów wchodzących w skład majątku skarżącego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie, stwierdzając, iż organ egzekucyjny zasadnie odmówił umorzenia egzekucji.

Wskazał, iż mimo złożonej przez skarżącego informacji o likwidacji spółki z dniem 31 grudnia 2003r., prowadziła ona nadal działalność gospodarczą. Potwierdzeniem tego były wystawione faktury oraz złożone deklaracje podatkowe w podatku od towarów i usług. Dopiero oświadczenie drugiego wspólnika - G. S., złożone 31 sierpnia 2004r., stanowiło podstawę do wykreślenia spółki z rejestru podatników VAT.

Za bezpodstawne należało uznać twierdzenie skarżącego, iż egzekucja skierowana została do jego majątku. Prowadzona jest ona bowiem wobec A G. S. S. S. spółka cywilna na podstawie wystawionych na spółkę tytułów wykonawczych.

Ponadto podniósł Dyrektor Izby, iż podstawą wystawienia tytułów wykonawczych były deklaracje podatkowe a nie wydana po wszczęciu egzekucji wobec spółki decyzja o odpowiedzialności jej wspólników. Decyzja ta miała bowiem jedynie umożliwić organowi egzekucyjnemu zaspokojenie zaległości z majątku odrębnego wspólników w razie niemożności ich zaspokojenia z majątku spółki.

Wyrokiem z dnia (...) sygn. akt (...) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Sąd wskazał, iż przedmiotowe tytuły wykonawcze doręczone zostały G. S. w dniu (...). Z kolei w przypadku S. S. tytuły te doręczono w siedzibie urzędu skarbowego, w dniu (...), jego żonie, która nie była pełnomocnikiem. Skarżący o prowadzonym postępowaniu został powiadomiony w sposób nieprawidłowy. Tym samym pozbawiony został możliwości wniesienia ewentualnych zarzutów w sprawie prowadzonej egzekucji. Organ egzekucyjny, rozpatrując ponownie sprawę, powinien zatem właściwie doręczyć tytuły wykonawcze S. S. oraz pouczyć, zgodnie z przepisem art. 27 § 1 pkt 9 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, o prawie do wniesienia zarzutów.

Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżył powyższy wyrok do Naczelnego Sądu Administracyjnego, domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. Zarzucił naruszenie:

1) przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.), poprzez niewskazanie w uzasadnieniu wyroku, jakie przepisy postępowania i prawa materialnego zostały naruszone w sposób na tyle istotny, że doprowadziło to do uchylenia postanowienia Dyrektora,

- art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego i uznanie, że stroną postępowania w niniejszej sprawie jest osoba fizyczna a nie spółka cywilna i w efekcie błędne ustalenie, że nie nastąpiło prawidłowe doręczenie tytułów wykonawczych,

- art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez błędne wskazania co do dalszego postępowania, które są konsekwencją uznania skarżącego za stronę w postępowaniu egzekucyjnym, mimo iż w uzasadnieniu wyroku uznano, że dłużnikiem jest spółka cywilna. Prowadzi to do niewykonalności wyroku, albowiem tytuł wykonawczy został prawidłowo doręczony dłużnikowi (spółce). S. S. nie jest natomiast dłużnikiem i to nie na niego wystawiony został tytuł wykonawczy,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., poprzez nieoddalenie skargi, mimo że zaskarżone postanowienie nie było dotknięte wadami wskazanymi w uzasadnieniu.

2) przepisów prawa materialnego, tj.

- art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.) oraz art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, iż podatnikiem podatku VAT jest osoba fizyczna, której należy doręczyć tytuły wykonawcze a nie spółka cywilna, której prawidłowo doręczono tytuły,

- art. 865 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na nieuznaniu działania jednego ze wspólników w zakresie prowadzenia spraw spółki (przyjęcia tytułów wykonawczych) za skuteczne wobec spółki,

- art. 26 § 5 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez jego niezastosowanie i przyjęcie, że nie nastąpiło prawidłowe wszczęcie postępowania egzekucyjnego w stosunku do dłużnika - spółki cywilnej.

W uzasadnieniu wskazał, iż zgodnie z art. 37 § 2 ustawy egzekucyjnej, jeżeli egzekucja dotyczy zaległości spółki nie posiadającej osobowości prawnej wystawia się jeden tytuł wykonawczy, w którym podaje się imiona i nazwiska wszystkich wspólników. Z kolei stosownie do przepisu art. 865 § 1 i § 2 KC każdy wspólnik jest uprawniony do prowadzenia spraw spółki. Zdaniem Dyrektora odbiór tytułu wykonawczego nie przekracza zakresu zwykłych czynności. Dla skutecznego wszczęcia postępowania egzekucyjnego wystarczające było zatem doręczenie tytułów wykonawczych jednemu ze wspólników - G. S. a próba doręczenia odpisów tych tytułów drugiemu wspólnikowi nie może mieć wpływu na prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy.

Podniósł, iż Sąd I instancji błędnie ustalił stan faktyczny, uznając, że stroną postępowania egzekucyjnego w niniejszej sprawie jest osoba fizyczna - wspólnik spółki cywilnej. W konsekwencji błędnie przyjął, iż doręczenie tytułów wykonawczych było nieprawidłowe.

Dodał także, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny, rozpatrując skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie odmowy zawieszenia tego samego postępowania egzekucyjnego, nie dopatrzył się nieprawidłowości we wszczęciu postępowania wobec spółki cywilnej A.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia (...) sygn. akt (...) uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania.

Uznał, iż z uzasadnienia wyroku Sądu I instancji nie wynika, jakie przepisy prawa materialnego zostały naruszone ani jaki wpływ na treść postanowienia Dyrektora Izby miało niedoręczenie tytułu wykonawczego drugiemu wspólnikowi. Wśród przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego wymienionych w art. 59 § 1 i § 2 ustawy egzekucyjnej nie ma kwestii doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego. Brak jego doręczenia nie stanowi wady podważającej legalność postępowania egzekucyjnego. Tym bardziej więc brak doręczenia tytułu wykonawczego jednemu ze wspólników spółki cywilnej nie jest naruszeniem przepisów postępowania mogącym mieć wpływ na treść zaskarżonego postanowienia.

Trafny jest również zarzut błędnego przyjęcia przez Sąd I instancji, iż stroną postępowania egzekucyjnego w niniejszej sprawie jest wspólnik spółki cywilnej a nie spółka.

Zgodnie z przepisem art. 1a pkt 20 ustawy egzekucyjnej zobowiązanym jest m.in. jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, która nie wykonała w terminie obowiązku o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym. Z kolei z przepisów prawa materialnego wynika, kto jest zobowiązany do wykonania tych obowiązków. Na gruncie poprzednio jak i obecnie obowiązującej ustawy o VAT podatnikiem jest spółka cywilna a nie jej wspólnicy. Tym samym to spółka jest zobowiązanym w rozumieniu ustawy egzekucyjnej.

Wszczęcie egzekucji następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego. Jednocześnie doręczenia tytułu wykonawczego wystawionego na spółkę cywilną jednemu ze wspólników nie można uznać, w świetle art. 865 § 2 i art. 866 KC za nieskuteczne, tym bardziej, iż okoliczność ta nie uniemożliwia drugiemu wspólnikowi powoływania się w toku postępowania na przesłanki umorzenia egzekucji. Wobec tego nie można przyjąć, wbrew stanowisku Sądu I instancji, iż brak doręczenia drugiemu wspólnikowi tytułu wykonawczego pozbawiające go wniesienia zarzutów stanowi naruszenie mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Skarżący wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spółki cywilnej S. S. i G. S. na podstawie czterech tytułów wykonawczych z (...), (...), (...) i (...) oraz o uchylenie wszystkich dokonanych czynności egzekucyjnych (Nr (...), (...), (...) i (...))

Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżonym postanowieniem utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego o odmowie uwzględnienia wniosku.

Powyższe postanowienia są zgodne z prawem.

Materialnoprawną podstawą rozstrzygnięcia jest przepis art. 59 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968).

Stosownie do powołanego przepisu umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje wtedy, gdy w jego toku zaistnieją przeszkody o charakterze trwałym, które powodują, że dalsze prowadzenie tego postępowania jest niemożliwe lub niecelowe.

W rozpoznawanej sprawie postępowanie egzekucyjne wszczęte zostało na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych na zobowiązanego, to jest A spółka cywilna S. S. i G. S. w celu wyegzekwowania zaległego podatku od towarów i usług za kwiecień, czerwiec, lipiec i sierpień 2004 r. w oparciu o złożone deklaracje podatkowe za wymienione miesiące.

Sąd Administracyjny w wyroku z (...) wskazał, iż "zaległość została spowodowana przez spółkę cywilną S. S., G. S. w wyniku nieuregulowania składanych deklaracji na podatek VAT". Nadto stwierdzono, iż wystawione tytuły wykonawcze na spółkę cywilną czyniły zadość wymaganiu zawartemu w art. 27 § 1 pkt 3 ustawy egzekucyjnej. Wskazywały bowiem podstawę prawną obowiązku oraz wysokość egzekwowanej należności.

Skarżący nie kwestionował powyższej oceny prawnej. Z tego względu jest ona wiążąca w niniejszej sprawie (art. 153 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270). Wskazany przepis stanowi bowiem, iż ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Należy zatem przyjąć, iż postępowanie egzekucyjne wobec spółki cywilnej S. S. G. S. wszczęte zostało prawidłowo a brak doręczenia drugiemu wspólnikowi tytułu wykonawczego, jak wynika z treści uzasadnienia wyroku Sądu drugiej instancji, nie pozbawia możliwości powoływania się na przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego określone w art. 59.

Organ odwoławczy słusznie podkreślił, iż postępowanie egzekucyjne prowadzone było wobec spółki cywilnej a nie przeciwko skarżącemu. Podatnikiem VAT jest bowiem spółka cywilna jako jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej (art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z 2004 r.). Spółka cywilna jest też podmiotem zobowiązanym w rozumieniu ustawy egzekucyjnej (art. 1a pkt 20).

Nie jest trafna argumentacja skarżącego, iż przedmiotem zajęcia był jego osobisty (prywatny) majątek. Z akt egzekucyjnych (k. 4) wynika bowiem, iż zajęty samochód należy do spółka cywilna S. S. G. S.

Organ egzekucyjny prawidłowo też prowadził egzekucję z majątku podatnika (spółki cywilnej). Zgodnie bowiem z przepisem art. 109 § 4 Ordynacji podatkowej - egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna.

Podstawą odmiennej oceny zaskarżonego postanowienia nie może być postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z (...). Postanowienie to wydane zostało w oparciu o przepis art. 115 Ordynacji podatkowej, który reguluje odpowiedzialność wspólnika spółki cywilnej za zaległości podatkowe. Tymczasem w niniejszej sprawie egzekucja była prowadzona wobec spółki cywilnej z jej majątku.

Mając na uwadze powyższe okoliczności uznać należy, iż na obecnym etapie postępowania egzekucyjnego nie zachodzą podstawy do jego umorzenia w świetle przepisu art. 59 ustawy egzekucyjnej.

Z tych powodów na podstawie art. 151, art. 190, art. 153 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - orzekł jak w sentencji wyroku.

/-/K. Pawlicki /-/K.Wolna-Kubicka /-/St. Małek

LF