Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 124/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-03-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 184 oraz art. 204 pkt 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Juliusz Antosik, Sędzia del. WSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Protokolant Iwona Wtulich, po rozpoznaniu w dniu 22 marca 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Spółki A. (sp. z o.o. w C.) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Gliwicach z dnia 5 września 2005 r. sygn. akt I SA/Gl 722/05 w sprawie ze skargi Spółki A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] lutego 2005 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Spółki A. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K.kwotę 1.200 zł /słownie: jeden tysiąc dwieście złotych/ tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 5 września 2005 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Spółki A., a tym samym utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] lutego 2005 r. w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za czerwiec 2001 r. zobowiązania podatkowego oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego.

Wskazaną wyżej decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W trakcie kontroli skarbowej ustalono, iż spółka w dniu 14 lutego 2000 r. zawarła umowę leasingu ze Spółką B. (sp. z o.o. w W.). Dnia 25 lutego 2000 r. skarżąca spółka, występująca w charakterze finansującego, wystawiła fakturę dotyczącą opłaty wstępnej i opłaty manipulacyjnej do ww. umowy leasingu. Z dniem 22 czerwca 2001 r. umowa ta została rozwiązana z uwagi na brak możliwości zrealizowania przez finansującego zamówienia na pojazdy, będące przedmiotem umowy. W tej samej dacie wystawiona została faktura korygująca "do zera" wartości wykazane w poprzednio wystawionej fakturze z 25 lutego 2000 r., dokumentującej wymienione opłaty związane z umową leasingu.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, iż zarówno faktura sprzedaży, jak i faktura ją korygująca, dokumentowały czynności, które w rzeczywistości nie zostały wykonane, a zatem nie mogły kreować obrotu zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), zwana dalej ustawą o VAT z 1993 r. Organ podatkowy stwierdził, iż pierwotna faktura dotyczyła jedynie opłaty wstępnej i manipulacyjnej, a nie transakcji sprzedaży.

W skardze z dnia 31 marca 2005 r. pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie decyzji obu organów podatkowych oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu do skargi pełnomocnik spółki powołał się na legalną definicję umowy leasingu sformułowaną w art. 709 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), dalej kodeks cywilny. Dowodził przy tym, iż spółka, dokonując czynności zmierzających do nabycia pojazdów będących przedmiotem umowy, po części wykonywała jej warunki. Zdaniem strony skarżącej już na etapie poszukiwania przedmiotu leasingu można było mówić o powstaniu kwoty należnej od kontrahenta, a zatem również o obrocie i obowiązku podatkowym.

Dalej pełnomocnik spółki odniósł się do zakwestionowanej przez organy skuteczności wystawionej faktury korygującej. Wskazał, iż stanowisko organów podatkowych co do korekty zadeklarowanych wcześniej obrotów w związku z faktem, iż usługi objęte fakturą nie zostały przez spółkę wykonane, jest niezgodne z prawem podatkowym. Nie można bowiem żądać od kontrahenta zapłaty za niezrealizowane świadczenia. Pełnomocnik wskazał, iż art. 15 pkt 1 ustawy o VAT z 1993 r. dopuszcza zmniejszenie obrotu o kwoty wynikające z korekt faktury.

W skardze podniesiony został także zarzut zastosowania błędnej podstawy określenia dodatkowego zobowiązania podatkowego, tj. art. 109 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), zwanej dalej ustawą o VAT z 2004 r., która weszła w życie po dniu powstania obowiązku podatkowego. Strona skarżąca przekonuje, iż w ustalonym stanie faktycznym powinny znaleźć zastosowanie przepisy ustawy o VAT z 1993 r.

Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej potwierdził dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gliwicach pełnomocnik spółki podtrzymał skargę i wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji bądź jej uchylenie.

Sąd, oddalając skargę uznał, iż nie zasługuje ona na uwzględnienie i w uzasadnieniu wyroku w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii zasadności wystawienia faktury korygującej.

W związku z tym, iż konieczność wystawienia faktury korygującej była – zdaniem skarżącej – skutkiem rozwiązania umowy leasingu, która nie mogła być zrealizowana, Sąd odwołał się do definicji tejże umowy zawartej w treści art. 7091 kodeksu cywilnego. Ze wspomnianego przepisu wynika m.in., iż umowa leasingu zawierana jest na czas z góry oznaczony, a o jej wykonaniu, jako umowy terminowej, można mówić dopiero po upływie okresu na jaki została zawarta. Umowa ta nie podlega wcześniejszemu rozwiązaniu, poza sytuacją gdy strony postanowią o tym w drodze porozumienia, co mieści się w granicach swobody umów (art. 3531 kodeksu cywilnego). Co do wypowiedzenia umowy leasingu, może ono nastąpić jedynie w przypadkach ściśle określonych w przepisach, tj. art. 7098, art. 70911, art. 70912 i art. 70913, art. 70917 kodeksu cywilnego. Postanowienia umowy w tym zakresie, niezgodne ze wskazanymi przepisami ustawy są bezskuteczne.

W przedmiotowej sprawie strony w umowie leasingu wyłączyły możliwość jej wypowiedzenia przez leasingobiorcę, natomiast przypadki wypowiedzenia umowy przez leasingodawcę ograniczyły do jednego, tj. jednoznacznego niedopełnienia istotnych warunków umowy przez leasingobiorcę. Strony zastrzegły przy tym, iż w kwestiach nieuregulowanych zastosowanie mają przepisy kodeksu cywilnego.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, iż wypowiedzenie umowy przez skarżącą spółkę było bezskuteczne, a co za tym idzie, brak było podstaw do wystawienia faktury korygującej, a zatem spółka nie miała możliwości kreowania wielkości obrotu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT z 1993 r.

Za bezzasadny Sąd uznał także zarzut skargi w przedmiocie nieprawidłowej podstawy prawnej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego, podzielając w tym względzie stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w uchwale z dnia 12 września 2005 r., sygn. akt I FPS 2/05.

W skardze kasacyjnej z dnia 22 grudnia 2005 r. Spółka A. zaskarżyła ww. wyrok w całości zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania, tj.: art. 133 § 1 ab initio, 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oraz przepisy prawa materialnego, tj.: art. 65 § 2 , art. 7098, art. 70911, art. 70912, art.70913, art. 70917 kodeksu cywilnego, art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT z 1993 r. i art. 109 ustawy o VAT z 2004 r.

W uzasadnieniu pełnomocnik skarżącej stwierdził, iż stan sprawy przedstawiony przez Sąd I instancji nie jest zgodny ze stanem faktycznym ustalonym przez organ podatkowy, jeśli chodzi o skuteczność rozwiązania umowy leasingu. Spółka zgodziła się z założeniami organu, iż umowa została skutecznie rozwiązana za porozumieniem stron. Tymczasem Sąd, bez przeprowadzenia stosownego postępowania dowodowego w tym zakresie przyjął, iż miało tu miejsce jednostronne wypowiedzenie umowy, które należy w świetle obowiązujących przepisów i postanowień przedmiotowej umowy uznać za bezskuteczne. Tym samym doszło – zdaniem pełnomocnika spółki - do naruszenia art. 133 § 1 ab initio i art. 141 § 1 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

W dalszej części pełnomocnik skarżącej stwierdził, iż Sąd zastosował błędną wykładnię art. 65 § 2 kodeksu cywilnego, polegającą na przyjęciu, że przy wykładni oświadczeń woli kierować się należy raczej ich dosłownym brzmieniem, niż badać zgodny zamiar stron, które – w przekonaniu pełnomocnika spółki – dążyły do rozwiązania umowy za porozumieniem, a nie jak przyjął Sąd za wypowiedzeniem.

Kolejnym zarzutem skargi kasacyjnej jest naruszenie przez Sąd I instancji art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT z 1993 r., poprzez błędną jego wykładnię polegającą na przyjęciu, iż rozwiązanie umowy leasingu oraz faktyczny brak jej wykonania nie wpływa na wysokość kwoty należnej stanowiącej obrót, a jednocześnie podstawę opodatkowania. Za niezasadne Sąd uznał wystawienie przez spółkę faktury korygującej fakturę pierwotną, dokumentującą opłaty związane z umową leasingu. Tymczasem strona skarżąca twierdzi, iż w przypadku, kiedy umowa leasingu uległa rozwiązaniu w związku z brakiem jej wykonania, nie można mówić o obrocie zdefiniowanym w art. 15 ust 1 ww. ustawy. Zasadna zatem była korekta pierwotnej faktury sprzedaży.

Strona skarżąca wskazała również na naruszenia ww. przepisów kodeksu cywilnego, dotyczących rozwiązania umowy leasingu. Zdaniem pełnomocnika spółki, Sąd oparł swój wywód na przepisach, które weszły w życie 9 grudnia 2000 r., a zatem po dniu zawarcia przedmiotowej umowy leasingu. Tymczasem w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 2000 r. o zmianie ustawy kodeks cywilny (Dz. U. Nr 74, poz. 857) ustawodawca zastrzegł, iż przepisy tego aktu prawnego nie mają zastosowania do umów zawartych przed dniem jego wejścia w życie.

Dalej, pełnomocnik spółki wskazał na błędnie przyjętą przez Sąd I instancji podstawę prawną ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego, tj. art. 109 ustawy o VAT z 2004 r. Strona skarżąca, powołując się na stanowisko części spośród przedstawicieli doktryny twierdzi bowiem, iż zobowiązanie podatkowe powinno być określane na podstawie przepisów prawa, obowiązujących w chwili powstania tegoż obowiązku podatkowego.

W skardze kasacyjnej podniesiony został także zarzut naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 151 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Zdaniem pełnomocnika spółki, Sąd I instancji powinien był stwierdzić nieważność zaskarżonej decyzji na podstawie art. 247 § 1 pkt. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), dalej Ordynacja podatkowa, gdyż postępowanie kontrolne przeprowadzone zostało z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego. Organ dokonujący kontroli nie uwzględnił bowiem art.: 187, 188, 191 i 200 Ordynacji podatkowej, a zatem pozbawił stronę możliwości zapoznania się, jak również ustosunkowania się do zebranego w trakcie postępowania materiału dowodowego.

W przypadku, gdyby Naczelny Sąd Administracyjny, rozpatrując skargę kasacyjną uznał, iż wyżej opisane naruszenie przepisów postępowania podatkowego nie stanowi rażącego naruszenia prawa skutkującego unieważnieniem decyzji, pełnomocnik spółki wskazuje, iż przepisem, który Sąd I instancji powinien był zastosować co do podnoszonej kwestii był art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, co skutkowałoby uchyleniem zaskarżonej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna podlega oddaleniu, mimo że część jej zarzutów jest trafna.

Za trafne należy uznać zarzuty skargi kasacyjnej wskazujące na naruszenie przez Sąd pierwszej instancji przepisów art. 133 § 1, art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej "P.p.s.a.", poprzez uznanie, że strony umowy leasingu bezskutecznie wypowiedziały tę umowę, podczas gdy faktycznie doszło do jej rozwiązania za porozumieniem stron. Uzasadnione są również w tym wypadku korelujące z tym zarzutem procesowym, zarzuty naruszenia prawa materialnego, tzn. art. 65 § 2, art. 7098, art. 70911, art. 70912, art.70913, art. 70917 K.c. Odnośnie powyższych przepisów Kodeksu cywilnego trafnie bowiem w skardze kasacyjnej podniesiono, że z uwagi na brzmienie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 2000 r. o zmianie ustawy Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 74, poz. 857), przepisy art. 7098, art. 70911, art. 70912, art.70913, art. 70917 K.c., które weszły w życie 9 grudnia 2000 r. - nie mogły znaleźć zastosowania do umowy leasingu zawartej 14 lutego 2000 r. Prawidłowo również w skardze kasacyjnej wskazano, że z naruszeniem art. 65 § 2 K.c. przyjęto, że do rozwiązania spornej umowy nie doszło za porozumieniem stron.

Mimo jednak zasadności tych zarzutów stwierdzić należy, że zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu.

Nawet bowiem przy przyjęciu argumentacji autora skargi kasacyjnej trafnie jest rozstrzygnięcie Sądu pierwszej instancji oddalające skargę strony skarżącej w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za czerwiec 2001 r.

Jeżeli bowiem strona składająca skargę kasacyjną prawidłowo wywodzi, że sporna umowa leasingu została rozwiązana przez jej strony, gdyż nie była wykonywana ( str. 6 i 8 skargi kasacyjnej) i jej rozwiązanie ma skutek ex tunc (str. 6), a opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają faktyczne zdarzenia gospodarcze, wobec czego niezrealizowanie umowy leasingu należy zakwalifikować jako zdarzenie nie mogące wywołać powstania obrotu (str. 9 skargi kasacyjnej), uznać należy, że – aczkolwiek do wystawienia faktury z dnia 25 lutego 2000 r. doszło formalnie, w świetle przepisów § 42 ust. 1 i § 6 ust. 1 pkt 4 rozporządzania Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.), w sposób prawidłowy, gdyż faktura ta wystawiona została nie później niż z określonym w umowie upływem terminu płatności należności w niej wykazanych, co rodziło obowiązek podatkowy – to ostatecznie okazało się, że nie było podstaw do jej wystawienia, gdyż nie dokumentowała ona żadnego zdarzenia gospodarczego.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosowanie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Samo zawarcie umowy leasingu i wystawienie faktury VAT – nawet zgodnie z przepisami wykonawczymi do ustawy - bez przystąpienia do realizacji (świadczenia) tej usługi nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż opodatkowaniu nim podlegają faktyczne czynności gospodarcze. Skoro zatem w tej sprawie strona wywodzi, że nie doszło do realizacji zawartej umowy, stąd też jej rozwiązanie, formalne ziszczenie się obowiązku podatkowego z upływem terminu płatności ustalonego w umowie leasingu, nie przekształciło się w obowiązek podatkowy w sensie materialnoprawnym, skoro nie doszło do świadczenia usługi leasingu określonej tą umową.

Tym samym skoro do wystawienia faktury w dniu 25 lutego 2000 r. w sensie formalnoprawnym doszło zgodnie z przepisami prawa (por. § 42 ust. 1 w zw. z § 6 ust. 1 pkt 4 rozporządzania Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym), wprowadzenie tej faktury do legalnego obrotu prawnego, w sytuacji stwierdzenia, że nie dokumentuje ona i nie będzie dokumentować żadnego rzeczywistego zdarzania gospodarczego, wymagało wystawienia faktury korygującej ten formalnie wykazany obrót za luty 2000 r., która jednak - przy uwzględnieniu trafności argumentacji strony skarżącej - jego korekta wywołująca skutek ex tunc, odnosić się powinna do rozliczenia za luty 2000 r., a nie miesiąca wystawienia faktury korygującej, czyli czerwca 2001 r. W sytuacji bowiem gdy w lutym 2000 r. nie doszło do powstania obowiązku podatkowego w sensie materialnoprawnym, wystawiona faktura korygująca w czerwcu 2001 r., potwierdzająca ten stan rzeczy, odnosiła się do stanu faktycznego zaistniałego w lutym 2000 r., a nie w czerwcu 2001 roku. W tym bowiem ostatnim miesiącu nie wydarzyło się żadne zdarzenie wpływające konstytutywnie na rozliczenie podatku od towarów i usług strony skarżącej, a wystawienie spornej faktury korygującej było spowodowane stwierdzeniem (potwierdzonym rozwiązaniem umowy leasingu), że do realizacji określanej tą umową usługi nie doszło, co wymagało wyeliminowania z obrotu wystawionej w lutym 2000 r. faktury, dokumentującej zdarzenie, które nie zaistniało, wobec czego nie mogło w tym miesiącu zostać opodatkowane. Tym samym korekta ta winna zostać uwzględniona poprzez korektę obrotu (deklaracji) za luty 2000 r., skoro podatek należny za ten miesiąc został bezpodstawnie zawyżony o podatek wykazany w fakturze z dnia 25 lutego 2000 r. (nadmienić należy, że nie była to faktura wystawiona w trybie art. 33 ust. 1 u.p.t.u., gdyż nie dokumentowała żadnej rzeczywistej sprzedaży – por. uchwalę (7) NSA z 22.4.2002 r., FPS 2/02, ONSA 2002/4/136).

Tym samym za trafny należy również uznać zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), gdyż w przyznanych przez stronę okolicznościach sprawy, miała ona uprawnienie do obniżenia obrotu o kwotę wynikająca ze spornej faktury korygującej, lecz korekta ta powinna zostać dokonana odnośnie lutego 2000 roku, a nie czerwca 2001 roku, co oznacza, że rozliczenie skarżącej spółki za czerwiec 2001 r. zostało prawidłowo zakwestionowane przez organy podatkowe. Zarzut ten – mimo jego trafności - nie mógł zatem odnieść pozytywnego skutku dla strony składającej skargę kasacyjną, gdyż nie podważa zasadności rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

Nieuprawniony jest natomiast zarzut naruszenia art. 109 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w sprawie podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), gdyż tym zakresie skład rozpoznający tę sprawę – podobnie jak Sąd pierwszej instancji - w pełni akceptuje stanowisko zawarte w uchwale (7) NSA z dnia 12 września 2005 r. (sygn. akt I FPS 2/05, ONSAiWSA 2006/1/), zgodnie z którym, po dniu 30 kwietnia 2004 r. dopuszczalne jest ustalenie podatnikowi podatku od towarów i usług dodatkowego zobowiązania podatkowego za okresy rozliczeniowe sprzed dnia 1 maja 2004 r. na podstawie art. 109 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Przypomnieć przy tym należy, że z przepisu art. 269 § 1 P.p.s.a. wynika moc ogólnie wiążąca zarówno uchwał abstrakcyjnych, jak i uchwał konkretnych, a istota owej mocy ogólnie wiążącej uchwał sprawdza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki więc nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (A. Kabat: [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze, 2006, wyd. II).

Nie zasługuje także na uwzględnienie ostatni z zarzutów wskazujący na naruszenie art. 151 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w zw. z art. 247 § 1 pkt 2 i art. 187, art. 188, art. 191 i art. 200 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Nie znajduje bowiem żadnego uzasadnienia w tym zakresie oparcie tego zarzutu na treściach zawartych w piśmie Departamentu Kontroli Skarbowej, niestanowiącym źródła prawa. Ponadto strona nie wykazała, w jaki sposób, przy ponownym rozpoznaniu tej sprawy przez organ odwoławczy, podnoszone uchybienia dot. postępowania przed organem podatkowym I instancji, mogły mieć wpływ na wynik sprawy.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż przedmiotowa skarga kasacyjna, mimo trafności części jej zarzutów, nie daje podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, z uwagi na fakt, że zaskarżony wyrok mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu. Działając zatem na podstawie przepisów art. 184 oraz art. 204 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - orzeczono jak w sentencji wyroku.