Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 304/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2012-05-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 14 ust. 1, art. 44 ust. 1 pkt 1, art. 44 ust. 3, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 8 ust. 1,
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 126 par. 1 pkt 2, art. 347 par. 1, art 146 par. 2 pkt 2,
journal: Dz.U. 2000 nr 94 poz 1037
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.
article: art. 146 par. 1, art. 200, art. 205 par. 2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 maja 2012 r. sprawy ze skargi DW na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę [...],- zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

D. W. ( dalej: Wnioskodawca) wniósł o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego - dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej. We wniosku przedstawił następujący zaistniały stan faktyczny: podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, jest akcjonariuszem "A" spółka z o.o. spółka komandytowo-akcyjna (dalej: Spółka), uzyskuje z tego tytułu przychody z dywidendy wypłacanej przez tę Spółkę. Na tle powyższego stanu faktycznego Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1. Czy jako akcjonariusz osiąga przychody z działalności gospodarczej (dochód), zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, dalej: updf)?

2. Czy w sytuacji opisanej w pytaniu 1, powstanie obowiązku podatkowego następuje z chwilą podjęcia uchwały o podziale zysku i wypłaty dywidendy ze spółki komandytowej, oraz czy ma obowiązek wpłacania zaliczek na podatek dochodowy w ciągu roku?

Wnioskodawca w zakresie pytania pierwszego wyraził pogląd, że będąc akcjonariuszem osiąga z działalności gospodarczej przychód (dochód) zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 updf. Uzasadniając swoje stanowisko wywodził, że z art. 17 ust. 1 pkt 4 updf wynika, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni. Zgodnie natomiast z art. 30a ust. 1 pkt 4 updf od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a. Jednakże dywidendy wypłacane przez spółkę komandytowo - akcyjną nie są dywidendami, o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, bowiem te odnoszą się wyłącznie do osób prawnych. Ponieważ spółka komandytowo - akcyjna nie jest osobą prawną, akcjonariusze będący osobami fizycznymi nie mogą uzyskiwać z niej dochodu w postaci dywidend, o jakich mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 30a ust. 1 pkt 4 updf. Należy przyjąć, że przychód akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej powinien być opodatkowany tak samo jak przychód komplementariusza takiej spółki, czyli jako przychód uzyskany z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 updf.

Natomiast w zakresie pytania drugiego Wnioskodawca wyraził pogląd, że prawo do dywidendy (w rozumieniu ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037, dalej: ksh) a nie updf powstaje tylko wówczas, gdy odpowiednia część zysku została przeznaczona do podziału przez walne zgromadzenie, że zgodnie z art. 126 § 1 pkt 2 ksh w zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy w spółce komandytowo - akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Konsekwencją tej regulacji jest to, że na podstawie art. 347 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 ksh prawo do udziału w zysku akcjonariusza spółki powstaje dopiero z chwilą wykazania tego zysku w sprawozdaniu finansowym spółki, zbadanym przez biegłego rewidenta i jego przeznaczenia, przez zgromadzenia wspólników, do wypłaty akcjonariuszom. Wcześniej akcjonariusz nie ma skutecznego roszczenia o jego wypłatę. Jednocześnie zgodnie z art. 146 § 2 pkt 2 ksh uchwała o podziale zysku spółki pomiędzy jej akcjonariuszami wymaga zgody wszystkich jej komplementariuszy.

Sposób powstawania przychodu u akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej ma wpływ na zastosowanie wobec niego przepisów dotyczących wpłacania zaliczek na podatek dochodowy na podstawie art. 44 ust. 1 pkt 1 updf. Zgodnie z tym przepisem podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 - są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h. Dalej zgodnie z art. 44 ust. 3 pkt 1 updf, podatnik prowadzący działalność gospodarczą ma obowiązek uiszczania co miesiąc zaliczek na podatek dochodowy, począwszy od miesiąca w którym dochód ten przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku. Art. 44 ust. 1 pkt 1 updf odwołuje się do art. 14, który w ust. 1 zdanie pierwsze, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. W przypadku przychodów z tej działalności nie jest istotny moment otrzymania pieniędzy (wartości pieniężnych). Przychodem są bowiem kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Nie można mówić o powstaniu przychodu, jeśli nie było podstawy prawnej, na mocy której podmiot (u którego ma powstać przychód) może się skutecznie domagać świadczenia od drugiego podmiotu. Ustawodawca zarówno w art. 14 ust. 1 updf - podobnie jak w art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: updp) - w sposób wyraźny powiązał moment powstania obowiązku podatkowego z chwilą wymagalności świadczenia - co w zakresie przychodów z działalności gospodarczej jest cechą charakterystyczną podatków dochodowych.

Minister Finansów działając przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w P. wydał w dniu (...) grudnia 2011r. interpretację indywidualną nr (...) na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej: O.p.), w której stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy w części ustalenia źródła przychodów - jest prawidłowe, w pozostałej części - jest nieprawidłowe.

Uzasadniając interpretację w części, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe (kwestia ustalenia źródła przychodów) organ podatkowy stwierdził, co następuje. Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Spółka komandytowo-akcyjna jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem (art. 125 ksh). Z kolei art. 147 § 1 ksh stanowi, iż komplementariusz i akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Jeżeli wspólnikiem (akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 updf, jednym ze źródeł przychodów jest określona w pkt 3 tego przepisu pozarolniczą działalność gospodarcza, której pojęcie zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy. W myśl art. 5b ust. 2 ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, czyli z pozarolniczej działalności gospodarczej. Artykuł 8 ust. 1 updf stanowi, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy). Uzyskane przez spółkę osobową przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników (w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej zarówno u komplementariuszy, jak i akcjonariuszy), proporcjonalnie do ich udziałów w spółce. Natomiast dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej stanowić będzie, dla jej wspólnika - osoby fizycznej, dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przypadający na wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej dochód powinien być ustalony na podstawie prowadzonych przez spółkę ksiąg rachunkowych, do prowadzenia których jest zobowiązana na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.). W myśl przepisu art. 44 ust. 1 pkt 1 updf, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 - są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h. Podatnicy, o których mowa ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Natomiast obowiązek składania zeznań o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu został określony w art. 45 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Na gruncie prawa podatkowego obowiązki akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej kształtowane są odrębnie od obowiązków akcjonariusza w spółce akcyjnej. Dywidendy wypłacane przez spółkę komandytowo-akcyjną nie są dywidendami, o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 updf, czego konsekwencją jest brak obowiązku poboru podatku przez spółkę w związku z ich wypłatą. Spółka komandytowo-akcyjna, jako spółka osobowa nie podlega także podatkowi dochodowemu od osób prawnych - zgodnie z art. 1 ust. 2 updp. Dochód z dywidendy w spółce komandytowo-akcyjnej w rzeczywistości jest niczym innym jak dochodem spółki, który uprzednio wszyscy wspólnicy w tym akcjonariusze mieli obowiązek opodatkowywać w ciągu roku, jako dochód z działalności gospodarczej. Jednakże zauważyć należy, że w przypadku wypłaty przez spółkę komandytowo-akcyjną dywidendy na rzecz akcjonariusza, Wnioskodawca nie powinien rozliczyć przychodu z tytułu udziału w zysku spółki komandytowo-akcyjnej poprzez zapłatę zaliczki na podatek dochodowy dopiero w miesiącu, w którym powstało po jego stronie roszczenie o wypłatę dywidendy, lecz ma obowiązek comiesięcznego wpłacania zaliczek na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z zasadami określonymi w art. 44 ust. 1 w zw. z art. 14 updf.

Wnioskodawca nie zgadzając się ze stanowiskiem organu podatkowego w kwestii obowiązku wpłacania comiesięcznych zaliczek wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi organ podatkowy stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej w dniu (...) grudnia 2011 roku zaskarżanej interpretacji indywidualnej.

W skardze Wnioskodawca domagał się uchylenia interpretacji indywidualnej w całości oraz zasądzenia od Ministra Finansów na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżając interpretację indywidualną zarzucił, że wydana została z naruszeniem:

- art. 14 ust. 1 oraz art. 44 ust. 1 pkt 1, ust. 3 updf - poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie,

- art. 14e O.p. jako przepisu prawa proceduralnego.

W uzasadnieniu skargi Wnioskodawca w kwestii obowiązku comiesięcznego wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych skarżący zgodził się, iż przychód jaki ewentualnie uzyska będąc akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej należy zaliczyć do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza (źródło przychodów określone w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 3 updf). Podzielił opinię organu podatkowego, że uczestnicząc w zyskach spółki komandytowo-akcyjnej otrzymuje dywidendę, ale skoro spółka komandytowo-akcyjna nie jest osobą prawną, to dywidenda otrzymana przez akcjonariusza takiej spółki nie może stanowić przychodu, o którym mowa w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 4 updf.

Organ podatkowy wydając zaskarżaną interpretację indywidualną niewłaściwie określił moment powstania przychodu u akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej. Zgodnie z art. 14 ust. 1 updf za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Ustawodawca nie zdefiniował użytego w przepisie art. 14 ust. 1 updf pojęcia "kwoty należne". Definicję tego pojęcia można jednak odnaleźć w orzecznictwie sądów administracyjnych. Pod pojęciem "kwoty należnej" należy rozumieć takie kwoty (przychody), których podatnik może prawnie skutecznie domagać się od swojego kontrahenta (dłużnika). Uwzględniając zatem fakt, iż przepis art. 44 ust. 1 updf odnosi się do kwot należnych (przychodów należnych) trzeba wyjaśnić w jakim momencie powstaje przychód należny u akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej. W świetle art. 147 § 1 ksh komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki komandytowo-akcyjnej proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej. Z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej jej wspólnik będący akcjonariuszem otrzymać może przychód w postaci dywidendy, będącej przypadającą na niego częścią zysku, przy czym wypłata ta nastąpi po zakończeniu roku, w którym zysk zostanie wypracowany. Otrzymanie dywidendy uzależnione jest jednak od uchwały walnego zgromadzenia i posiadania statutu akcjonariusza w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Dopiero w momencie podjęcia uchwały akcjonariusz uzyska wierzytelność o wypłatę dywidendy. Od tej właśnie chwili akcjonariusz nabędzie też skuteczne prawnie prawo do żądania swojej należności (z tytułu dywidendy). O dochodzie u akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej można mówić dopiero po podjęciu po zakończeniu danego roku podatkowego przez walne zgromadzenie uchwały o podziale zysku i wypłacie dywidendy. Tym samym akcjonariusz, jako wspólnik, któremu w ciągu roku podatkowego nie należy się udział w zysku spółki komandytowo-akcyjnej nie jest zobowiązany do zapłaty w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, o których to zaliczkach jest mowa w art. 44 ust. 1 updf. Dywidenda (przyznawana w stosunku odpowiednim do jego wkładu do spółki) stanowić będzie przy tym przychód z działalności gospodarczej, należny dopiero w momencie faktycznego otrzymania dywidendy. Za datę powstania przychodu należnego z działalności gospodarczej zasadniczo przyjmuje się dzień dokonania zapłaty - tak wynika z treści przepisu art. 14 ust. 1 updf.

Minister Finansów działając przez organ upoważniony - Dyrektora Izby Skarbowej w P. wniósł o oddalenie skargi. W opinii organu podatkowego zaskarżona interpretacja - wbrew twierdzeniom zawartym skardze - została wydana prawidłowo, a tym samym nie zostały naruszone przepisy prawa poprzez jego błędną wykładnię.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się uzasadniona. Zaskarżona interpretacja narusza art. 14 ust. 1 i art. 44 ust. 1 pkt 1, ust. 3 updf.

Bezspornym w niniejszej sprawie było, że dywidendę wypłacaną akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej należy uznać za uzyskaną ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 updf, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej. Sąd w pełni akceptuje to stanowisko wskazując jednocześnie, że działalność akcjonariusza podlega takiemu samemu reżimowi prawnemu, jak wszystkich pozostałych wspólników spółek osobowych - działalność taka nosi znamiona działalności gospodarczej - o czym dodatkowo wprost przesądził ustawodawca w art. 5b ust. 2 updf i co znajduje potwierdzenie w niebudzący wątpliwości orzecznictwie (tak m.in.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FSK 1925/09, II FSK 2126/09, II FSK 2148/09, II FSK 2149/09).

Odnośnie do kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego oraz obowiązku podatnika wpłacania zaliczek na podatek dochodowy w ciągu roku - stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej interpretacji, w ocenie Sądu, jest nieprawidłowe. Zgodnie z art. 126 § 1 pkt 2 ksh , w zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Konsekwencją tej regulacji jest to, że - na podstawie art. 347 § 1 w związku z art. 126 § 1 pkt 2 ksh - prawo do udziału w zysku akcjonariusza spółki powstaje dopiero z chwilą wykazania tego zysku w sprawozdaniu finansowym spółki, zbadanym przez biegłego rewidenta, i jego przeznaczenia, przez zgromadzenie wspólników, do wypłaty akcjonariuszom. Jednocześnie, w myśl art. 146 § 2 pkt 2 ksh , uchwała o podziale zysku spółki między jej akcjonariuszy wymaga zgody wszystkich komplementariuszy. Akcjonariuszowi przysługuje zysk zatem tylko wtedy, gdy komplementariusze podejmą uchwałę o jego podziale. Z tą chwilą, a więc dopiero po spełnieniu wymienionych przesłanek, akcjonariusz nabywa wierzytelność o wypłatę należnej mu części zysku. Wierzytelność ta jest skonkretyzowana i dopiero wówczas ma postać roszczenia o wypłatę. Stanowi zatem przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych - jest bowiem przychodem z udziału w spółce niebędącej osobą prawną w rozumieniu art. 8 ust. 1 updf. Sąd podziela stanowisko wyjaśnione w powołanych powyżej wyrokach sądów administracyjnych, iż prawo podatkowe nie może nakładać na podatnika obowiązków w oderwaniu od stanów faktycznych, których skutki możliwe są do osiągnięcia jedynie przy poszanowaniu norm prawa handlowego. W przeciwnym razie mogłoby dochodzić do opodatkowania przychodów (dochodów), które nie byłyby nigdy osiągnięte przez podatnika. Sposób powstawania przychodu u akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej musi mieć wpływ na zastosowanie wobec niego przepisów dotyczących wpłacania zaliczek na podatek dochodowy na podstawie art. 44 ust. 1 pkt 1 updf - jako konsekwencji uznania, że osiąga on przychody, których źródłem jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Stosownie do powołanego przepisu, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h. Zgodnie z art. 44 ust. 3 pkt 1 updf, podatnik prowadzący działalność gospodarczą ma obowiązek uiszczania co miesiąc zaliczek na podatek dochodowy, począwszy od miesiąca w którym dochód ten przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku. Zapis art. 44 ust. 1 pkt 1 updf odwołuje się do art. 14 updf, który w ust. 1 zdanie 1, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W opinii Sądu najistotniejsza jest kwestia, iż w przypadku omawianych przychodów z tej działalności nie liczy się moment otrzymania pieniędzy (wartości pieniężnych) a więc ich faktycznej wypłaty - przychodem są bowiem kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Określenie znaczenia zwrotu "kwoty należnej" – w obliczu braku definicji legalnej w przepisach podatkowych wymaga sięgnięcia do znaczenia tego zwrotu w języku powszechnym. Według Słownika języka polskiego - "należny" to "przysługujący, należący się komuś". Z kolei czasownik "należeć" oznacza tyle, co "przysługiwać komuś, stanowić dług, powinność, zapłatę".

Niniejszy skład sądzący stoi na stanowisku, iż nie można mówić o powstaniu przychodu jeśli nie było podstawy prawnej, na mocy której podmiot (u którego ma powstać przychód) może się skutecznie domagać świadczenia od drugiego podmiotu (por.: wyrok WSA w Gdańsku z 5 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 771/08, LEX nr 487265). "Kwoty należne" są to zatem te przychody, które wynikają ze źródła przychodów, jakie stanowi działalność gospodarcza, i które w następstwie prowadzenia tej działalności - stają się wymagalną wierzytelnością, choćby faktycznie środków z tego tytułu jeszcze nie uzyskano. Termin "kwota należna" jest w tym ujęciu tożsamy z pojęciem "wymagalne świadczenie/wierzytelność" (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 września 2007 r., sygn. akt II FSK 1028/06). Przepis art. 14 ust. 1 updf w sposób wyraźny wiąże zatem moment powstania obowiązku podatkowego z chwilą wymagalności świadczenia, co w zakresie przychodów z działalności gospodarczej jest cechą charakterystyczną podatków dochodowych.

Prowadzi to do wniosku, iż skoro u akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej w trakcie roku podatkowego nie powstaje przychód należny, to tym samym niemożliwe jest zastosowanie art. 44 ust. 1 i 3 updf. Przychód bowiem, jak wskazano powyżej, powstaje dopiero w momencie zaistnienia roszczenia akcjonariusza o wypłatę dywidendy. Dopóki nie istnieje podstawa prawna dla dokonania podziału zysku spółki na rzecz akcjonariuszy - a co za tym idzie nie istnieje roszczenie akcjonariusza o wypłatę zysku, dopóty nie można mówić o istnieniu przychodu z zysku podlegającego opodatkowaniu w formie comiesięcznych zaliczek na podatek.

Organ podatkowy dokonując ponownej oceny stanowiska strony zaprezentowanej we wniosku o wydanie interpretacji winien uwzględnić ocenę prawną wyrażoną w niniejszym wyroku.

W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 146 § 1 , art. 200 i 205 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012r. poz. 270 orzekła , jak w sentencji wyroku.