Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 462/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2006-07-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6305 Zwrot należności celnych
Hasła tematyczne: Koszty sądowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 232  par. 1 pkt 1 lit. a i par. 2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia WSA Beata Sokołowska Sędzia WSA Marzenna Kosewska Asesor sąd. Szymon Widłak (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Teresa Matuszewska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lipca 2006 r. przy udziale sprawy ze skargi A. D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego o d d a l a s k a r g ę /-/Sz. Widłak /-/B. Sokołowska /-/M.Kosewska


UZASADNIENIE

Decyzją nr [...] z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego uznał zgłoszenia celne SAD nr [...] z dnia [...].01.2002 r., [...]z dnia [...].03.2002r. oraz [...] z dnia [...] lipca 2002 r. za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej i kwoty długu celnego i zaklasyfikował towary "B" oraz "C" do kodu 2309 90 93 0, zamiast do kodu PCN 293690190 - właściwego dla koncentratów witamin - deklarowanego przez stronę – Firmę "A" A. D. w L. w dokumentach SAD.

W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, iż w związku z wątpliwościami co do klasyfikacji taryfowej importowanych towarów deklarowanych przez Stronę, w dniach od [...].04.2003 do [...].04.2003 funkcjonariusze Urzędu Kontroli Skarbowej w P. przeprowadzili kontrolę w siedzibie firmy "A" w zakresie zgodności z prawem przywozu towarów dopuszczonych do obrotu na polskim obszarze celnym oraz klasyfikacji taryfowej importowanych towarów w latach 2001-2003r. Ustalenia pokontrolne zostały zawarte w protokole końcowym kontroli nr [...] z dnia [...].05.2003r.

W związku z tym, że wyniki kontroli wykazały nieprawidłową klasyfikację towarów "B" oraz "C", postanowieniem z dnia [...] organ celny wszczął postępowanie wyjaśniające w tej sprawie, w toku którego strona złożyła wniosek o zaklasyfikowanie tychże towarów do kodu właściwego dla leków, tj. 3004 50 10 0.

W toku postępowania ustalono m.in. na podstawie ulotek informacyjnych oraz opinii naukowej przedłożonej przez stronę, iż przedmiotowe preparaty mają następujące składy i zastosowanie:

• "B" – preparat przeznaczony dla psów, wspomaga leczenie bakteryjnych i grzybiczych zapaleń skóry. Jest koncentratem kwasów Omega 3 i Omega 6, mieszaniną minerałów i witamin niezbędnych w utrzymaniu skóry i sierści w dobrym zdrowiu. Dopuszczony do stosowania w Polsce na podstawie zezwolenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia [...]-09-2000 nr [...]. Skład: kwas linolowy, kwas gammalinolenowy, kwas alfalinolenowy, kwas eikazapentaenowy, kwas dokozaseksaenowy, witamina A, witamina E, witamina B6, Witamina H, selen.

Stosuje się go przez okres około 8 tygodni po wymieszaniu z pokarmem w ilości 1 ml na 5 kg masy ciała.

"B" nie został ujęty w Urzędowym wykazie Środków Farmaceutycznych i Materiałów Medycznych a posiada jedynie zgodę na dopuszczenie preparatu do stosowania w Polsce wydaną przez Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi.

• "C" – preparat odżywczy dla psów zapewniający prawidłowy rozwój oraz funkcjonowanie kośćca i stawów. Polecany jest szczególnie u zwierząt młodych, aktywnych oraz starszych, u których występują zaburzenia ruchu oraz dla suk ciężarnych i w okresie laktacji. Dopuszczony do stosowania w Polsce na podstawie zezwolenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia [...]-09-2000 nr [...]. Skład: Hydraksyapatyt, Hydrolizat kolagenu, Ekwisetum, Magnez, Witamina D3, Witamina C, kwas foliowy, Witamina B1, witamina B2, witamina B5, witamina B6 Żelazo, Siarczan miedzi, Mangan, Siarczan cynku, Krzem.

"C" nie został ujęty w Urzędowym wykazie Środków Farmaceutycznych i Materiałów Medycznych a posiada jedynie zgodę na dopuszczenie preparatu do stosowania w Polsce wydaną przez Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi.

Biorąc pod uwagę powyższe informacje wyjaśniono, że ponieważ pozycja 3004 Taryfy celnej obejmuje leki złożone z produktów zmieszanych lub nie zmieszanych dla celów terapeutycznych lub profilaktycznych, przygotowane w odmierzonych dawkach lub w opakowaniach do sprzedaży detalicznej, to preparaty "B" i "C", które nie leczą konkretnych chorób, a jedynie służą utrzymaniu zdrowia w dobrym stanie, nie spełniają wymogów tej pozycji. Niezależnie od tego wskazano, iż preparaty te nie mogą zostać zakwalifikowane do podanej przez stronę w dokumentach SAD pozycji 2936, albowiem obejmuje ona prowitaminy i witaminy w stanie niezmieszanym, tymczasem przedmiotowe produkty stanowią mieszaninę różnych substancji chemicznych i witaminy mają faktycznie jedynie niewielki udział w ogólnej masie wyrobu. Z tego powodu decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego uznał zgłoszenia celne SAD nr [...] z dnia [...].01.2002r., [...] z dnia [...].03.2002r. oraz [...] z dnia [...] lipca 2002r. za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej i kwoty długu celnego i określił kwotę długu celnego w oparciu o przyjętą w decyzji klasyfikację. Od powyższej decyzji Strona złożyła odwołanie pismem z dnia [...].02.2004r. wnosząc o jej uchylenie, zakwalifikowanie towarów do kodu 3004 jak też ponowne rozpatrzenie sprawy.

Dyrektor Izby Celnej w oparciu o przepisy art. 233 § 1 pkt 2 lit.a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 262, art. 85 § 1 ustawy z dnia 09 stycznia 1997r.- Kodeks celny (jednolity tekst Dz.U. Nr 75 z 2001r. poz. 117 ze zm.), § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. Nr 146 . poz. 1639 ze. zm.), decyzją nr [...] z dnia [...] utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

W uzasadnieniu wyjaśnił, że stosowana w Polsce Taryfa celna przyjęła nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów, wprowadzonej w życie Międzynarodową Konwencją w Sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzoną w Brukseli 14.06.1983r. (zał. do Dz. U. Nr 11, poz. 62 z 07.02.1997r.). Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod Taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną. Dla celów prawnych taryfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, przy czym wiążący jest tu, wynikający z art. 85 § 1 Kodeksu celnego, stan towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego.

Organ argumentował, iż zgodnie z komentarzem zawartym w "Wyjaśnieniach do taryfy celnej", stanowiących załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów (nr 74, poz.830 z 09.09.1999r.) do pozycji 3004 zalicza się preparaty lecznicze w postaci mieszanin, objęte urzędową farmakopeą. Natomiast sporne preparaty nie zostały ujęte w Rejestrze Środków Farmaceutycznych a jedynie posiadają zezwolenie Ministerstwa Rolnictwa i Rozwoju Wsi. W związku z powyższym nie spełniają założeń pozycji 3004. Pozycja 3004 obejmuje, zgodnie z jej brzmieniem, w taryfie celnej - "Leki (z wyjątkiem produktów z pozycji nr 3002, 3005 lub 3006) złożone z produktów zmieszanych lub nie zmieszanych, dla celów terapeutycznych lub profilaktycznych, przygotowane w odmierzonych dawkach lub w opakowaniach do sprzedaży detalicznej".

Zdaniem organu treść uwagi 1 do działu 30 taryfy celnej wyłącza szereg towarów z działu 30, stanowiąc w punkcie (a), co następuje: ,Dział ten nie obejmuje żywności i napojów (takich jak: odżywki dietetyczne, odżywki wzmacniające i dla diabetyków, odżywki uzupełniające, napoje wzmacniające i wody mineralne) (Sekcja IV)".

Zgodnie z komentarzem zawartym w "Wyjaśnieniach do taryfy celnej" (tom II, str. 606-607), do pozycji 3004 taryfy celnej, klasyfikowane są leki składające się z produktów zmieszanych lub nie zmieszanych, pod warunkiem, że są one:

dostarczane w odmierzonych dawkach lub w postaciach, takich jak tabletki, ampułki (...), kapsułki, opłatki, krople, pastylki lub małe ilości proszku, gotowe do wzięcia jako pojedyncza dawka dla celów terapeutycznych lub profilaktycznych; (...)

w opakowaniach do sprzedaży detalicznej i przeznaczone do celów terapeutycznych lub profilaktycznych- odnosi się do produktów (...), które ze względu na ich opakowanie, w szczególności z powodu odpowiednich wskazań (stwierdzenie choroby lub stanu, w którym mają być użyte, sposobu użycia lub stosowania, dawkowania itd.) można łatwo rozpoznać jako przeznaczone do bezpośredniej sprzedaży użytkownikom (osobom prywatnym, szpitalom itd.) bez przepakowywania, w celach wyżej wymienionych.

Dalej w "Wyjaśnieniach...." podano (tom II, str.608): "Zastrzeżenia do brzmienia pozycji nie stosują się do produktów żywnościowych lub napojów, takich jak produkty żywnościowe dla diabetyków, dietetyczne lub wzmocnione, toniki i wody mineralne naturalne lub sztuczne, które są klasyfikowane do odpowiednich, właściwych im pozycji."

A następnie: "Niniejsza pozycja nie obejmuje również produktów spożywczych i napojów zawierających substancje o działaniu leczniczym, jeśli substancje te dodaje się wyłącznie celem zapewnienia lepszej równowagi żywnościowej, zwiększenia wartości energetycznej lub odżywczej czy poprawienia jego smaku, bez odbierania jednak produktowi jego charakteru spożywczego" (...). I dalej: "niniejsza pozycja nie obejmuje dodatków żywnościowych zawierających witaminy lub sole mineralne, które są przeznaczone do utrzymania zdrowia lub dobrego samopoczucia, ale nie mają wskazań do użycia w celu zapobiegania lub leczenia chorób i dolegliwości. Produkty te są przeważnie cieczami, lecz mogą również występować w postaci proszku lub tabletek i są zwykle klasyfikowane do pozycji 2106 lub do działu 22".

Organ odwoławczy uznał wobec tego za prawidłowe stanowisko organu I instancji, klasyfikujące mieszaniny witaminowo-mineralne do pozycji 2309 Taryfy celnej.

Pozycją 2309 taryfy celnej, zgodnie z brzmieniem w Taryfie celnej, objęte są "produkty używane do karmienia zwierząt".

Zgodnie z uwagami ogólnymi do działu 23 ( tom I, s. 220 ) Wyjaśnień do Taryfy celnej dział ten obejmuje "odpady i pozostałości uzyskane z materiału roślinnego używanego w przemyśle spożywczym oraz pewne produkty pochodzenia zwierzęcego. Większość tych produktów znajduje zastosowanie w żywieniu zwierząt, pojedynczo lub po zmieszaniu z innymi surowcami, chociaż niektóre z nich nie nadają się do spożycia przez ludzi". Pozycja 2309 obejmuje "preparaty stosowane do karmienia zwierząt", dzielące się ( tom I Wyjaśnień, s. 226-229 ) na paszę słodzoną oraz inne preparaty (w tym do wyrobu pasz treściwych - przeznaczonych do zaopatrywania zwierząt w składniki pokarmowe zapewniające dietę dzienną lub do wyrobu pasz uzupełniających). Preparaty określane jako "premiksy" i objęte pozycją 2309 są zazwyczaj mieszaninami złożonymi z kilku substancji, których rodzaj i proporcje zmieniają się zależnie od przewidywanej produkcji zootechnicznej. Są to substancje ułatwiające trawienie zwierząt i chroniące ich zdrowie (witaminy, aminokwasy, antybiotyki, emulgatory itd. ), konserwujące pasze oraz służące jako nośnik. Pozycja 2309 obejmuje również preparaty złożone z substancji aktywnej oraz nośnika – jeżeli stosowane są do żywienia zwierząt.

Mając na uwadze skład surowcowy spornych preparatów, ich przeznaczenie, sposób podawania oraz zalecane dawkowanie, organ odwoławczy uznał, że towary te zgłaszane przez Stronę jako witaminy spełniają określone wyżej kryteria towarów klasyfikowanych do pozycji 2309. Zatem winien być klasyfikowany do kodu PCN 2309 90 93 0 taryfy celnej.

Organ II- giej instancji stwierdził, iż jakkolwiek preparat ten posiada zezwolenie Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi na jego wprowadzenie do obrotu na polski obszar celny, to w rozumieniu taryfy celnej, stanowiącej załącznik nr 1 do rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie ustanowienia Taryfy celnej, nie jest towarem spełniającym wymogi działu 30 ponieważ nie jest ujęty w Rejestrze Środków Farmaceutycznych.

Odnosząc się do przedłożonej w sprawie przez stronę opinii dr. W. K. jak tez argumentu strony, iż w Hiszpanii preparaty te posiadają kod 3004 50 10 00 Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że na podstawie art. 280 i art. 283 Kodeksu celnego jest on (obok Naczelnika Urzędu Celnego jako organu I instancji) organem wyłącznie właściwym do ustalania kodu PCN, wobec czego ewentualne opinie biegłych czy rzeczoznawców są pomocne jedynie w sytuacji, gdy zachodzą wątpliwości dotyczące przedmiotu importu czy ustalenia tożsamości towaru. Sytuacja taka nie miała miejsca w niniejszej sprawie, gdyż stan towaru nie budził wątpliwości organów celnych i nie był kwestionowany w toku postępowania.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej: naruszenie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999r w sprawie wyjaśnień do taryfy celnej, naruszenie art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja Podatkowa poprzez wadliwą ocenę stanu faktycznego, naruszenie przepisów art. 187 i art. 191 Ordynacji Podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu Celnego poprzez niewłaściwa ocenę zebranego materiału dowodowego, a także naruszenie art. 3 Międzynarodowej Konwencji w sprawie systemu oznaczania i kodowania towarów sporządzonej w Brukseli dnia 14 czerwca 1983r. poprzez zastosowanie nieprawidłowego kodu PCN z Taryfy Celnej Importowej oraz naruszenie norm prawa procesowego w tym art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa.

Skarżąca podniosła, iż preparaty sprowadzone przez firmę "A" nie mogą być traktowane jako pasza do żywienia zwierząt, gdyż nie klasyfikują się do grupy jakiejkolwiek żywności. Paszą jest bowiem zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego pod red. M. S. substancja pochodzenia roślinnego i zwierzęcego lub mineralnego stanowiąca pożywienie zwierząt gospodarskich. Preparaty sprowadzone przez stronę nie stanowią samodzielnego pożywienia dla zwierząt, o czym świadczy sposób ich dawkowania. Są to preparaty dodawane do pokarmu dla psów, w celu ich lepszego przyswojenia, w określonych dawkach i w określonym okresie czasu. Nieprawidłowe jest zatem klasyfikowanie tych produktów jako preparatów służących do karmienia zwierząt, gdyż stanowią one weterynaryjne preparaty lecznicze. W tym zdaniem strony przejawia się naruszenie przez organy celne art. 122 Ordynacji Podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu Celnego, albowiem organy ustaliły niewłaściwie stan faktyczny oraz niewłaściwie go oceniły.

Zdaniem strony kwalifikacja preparatów do kodu PCN 2309 stanowi naruszenie Ogólnych Reguł Interpretacji Systemu Zharmonizowanego. Zgodnie bowiem z Regułą 2(b) wszelkie informacje zawarte w treści pozycji o materiale czy substancji odnoszą się do tego materiału lub substancji bądź w stanie czystym, bądź w mieszaninie lub połączeniu z innymi materiałami lub substancjami. Klasyfikowanie wyrobów stanowiących mieszaniny lub składających się z różnych materiałów należy ustalać wg zasad określonych w regule 3, natomiast na podstawie reguły 3)a) pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi go w sposób bardziej ogólny, zaś Reguła 3(b), iż do mieszanin, towarów złożonych, składających się z różnych materiałów lub wykonanych z różnych komponentów, których klasyfikacja w myśl Reguły 3(a) nie może być przeprowadzona, należy zastosować pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu. W opinii skarżącej zatem zważywszy na skład spornych preparatów, obejmujący w dużym stopniu witaminy i związki mineralne, klasyfikacja ich do kodu 3004 obejmująca pozostałe leki zawierające witaminy lub inne produkty z pozycji 2936 była właściwa.

Nadto w ocenie strony organy celne naruszyły art. 3 ust. 1 lit. a Międzynarodowej Konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów, sporządzonej w Brukseli dnia 14 czerwca 1983r., albowiem w Hiszpanii skąd importowane były towary producent stosuje kod 3004 50 10 00.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej, podtrzymał swoje stanowisko i argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji..

Podkreślił także, iż biorąc pod uwagę dawkowanie i sposób podawania, wbrew twierdzeniom strony nie klasyfikował towaru jako pokarmu w encyklopedycznym tego słowa znaczeniu, a jedynie jako dodatki do pasz. Zdaniem organu do pozycji 3004 klasyfikuje się preparaty służące do bezpośredniej terapii pewnych chorób. Natomiast z ulotek załączonych do spornych preparatów wynika, że ich stosowanie nie zapobiega konkretnym chorobom a jedynie łagodzi lub likwiduje ich skutki. W związku z powyższym sporne preparaty nie spełniają uwagi z pozycji 3004.

Mając na uwadze skład surowcowy preparatów, jego przeznaczenie, sposób podawania oraz zalecane dawkowanie, organ odwoławczy ponownie stwierdził, że sporne towary zgłaszane przez stronę jako leki weterynaryjne spełniają kryteria towarów określanych jako "premiksy" ("Wyjaśnienia" do taryfy celnej tom. I, str. 228).

Za bezzasadny uznał zarzut dotyczący naruszenia przepisów proceduralnych, albowiem organy w sposób właściwy i pełny oceniły zgromadzony materiał dowodowy, przy czym art. 191 Ordynacji Podatkowej upoważnia organ do swobodnej oceny dowodów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga jest nieuzasadniona, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Sporną kwestię w rozpoznawanej sprawie stanowiła klasyfikacja importowanego towaru do odpowiedniego kodu Taryfy celnej. Skarżąca spółka w dokumentach SAD nr [...] z dnia [...].01.2002r., [...] z dnia [...].03.2002r. oraz [...] z dnia [...] lipca 2002 r. określiła towary jako koncentraty witamin i zaklasyfikowała je do kodu PCN 293690190 właściwego dla witamin, w toku postępowania wyjaśniającego wnosząc następnie o uznanie tych produktów za leki. Natomiast organy celne zaklasyfikowały towary do kodu PCN 2309 90 930.

W myśl art. 85 § 1 ustawy z 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny ( Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm.) należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Oznacza to, że wymiar cła odpowiadać winien stanowi prawnemu i faktycznemu z dnia odprawy celnej. Podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowiła w zaskarżonej decyzji Taryfa celna stanowiąca załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z 11. 12. 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej ( Dz. U. Nr 146, poz. 1639 ze zm.). oraz Wyjaśnienia do Taryfy celnej – rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 09.09.1999r. (Dz. U. Nr 74, poz. 830 ze zm.). Każda taryfa celna to usystematyzowane wyszczególnienie towarów (nomenklatura), podstaw wymiaru cła i stawek celnych. W taryfie celnej znajdują się też wyjaśnienia dotyczące zakresu stosowania stawek celnych oraz różnego rodzaju informacje. Najważniejszym elementem taryfy jest niewątpliwie nomenklatura, która powinna być zupełna (czyli obejmująca praktycznie wszystkie towary występujące w obrocie towarowym z zagranicą) i przejrzysta. Klasyfikacja towarów w taryfie celnej oparta jest przy tym na kryteriach wskazujących ich charakter, przeznaczenie i skład surowcowy (A. Drwiłło, Prawo celne, Gdańsk 2001, s. 100 ).

W niniejszej sprawie bezsporne było, iż przedmiotem importu były preparaty o handlowych nazwach "B" oraz "C". Stosownie do danych producenta zamieszczonych na ulotce informacyjnej skład tych preparatów i zastosowanie są następujące

• "B" – preparat przeznaczony dla psów, wspomaga leczenie bakteryjnych i grzybiczych zapaleń skóry. Jest koncentratem kwasów Omega 3 i Omega 6, mieszanina minerałów i witamin niezbędnych w utrzymaniu skóry i sierści w dobrym zdrowiu. Dopuszczony do stosowania w Polsce na podstawie zezwolenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia [...]-09-2000 nr [...]. Skład: kwas linolowy, kwqas gammalinolenowy, kwas alfalinolenowy, kwas eikazapentaenowy, kwas dokozaseksaenowy, witamina A, witamina E, witamina B6, Witamina H, selen.

Stosuje się go przez okres około 8 tygodni po wymieszaniu z pokarmem w ilości 1 ml na 5 kg masy ciała.

"B" nie został ujęty w Urzędowym wykazie Środków Farmaceutycznych i Materiałów Medycznych a posiada jedynie zgodę na dopuszczenie preparatu do stosowania w Polsce wydaną przez Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi.

• "C" - preparat odżywczy dla psów zapewniający prawidłowy rozwój oraz funkcjonowanie kośćca i stawów. Polecany jest szczególnie u zwierząt młodych, aktywnych oraz starszych u których występują zaburzenia ruchu oraz dla suk ciężarnych i w okresie laktacji. Dopuszczony do stosowania w Polsce na podstawie zezwolenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia [...]-09-2000 nr [...]. Skład: Hydraksyapatyt, Hydrolizat kolagenu, Ekwisetum, Magnez, Witamina D3, Witamina C, kwas foliowy, Witamina B1, witamina B2, witamina B5, witamina B6 Żelazo, Siarczan miedzi, Mangan, Siarczan cynku, Krzem.

"C" nie został ujęty w Urzędowym wykazie Środków Farmaceutycznych i Materiałów Medycznych a posiada jedynie zgodę na dopuszczenie preparatu do stosowania w Polsce wydaną przez Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi.

Strona skarżąca nigdy nie uzyskała dla tych preparatów wpisu do rejestru środków farmaceutycznych. Ta ostatnia okoliczność przesądza o braku możliwości objęcia ich działem 30 Taryfy celnej dotyczącym produktów farmaceutycznych, a w jego ramach – pozycją 3004. Zgodnie z Wyjaśnieniami do Taryfy celnej pozycje 3003 i 3004 obejmują preparaty lecznicze do użytku wewnętrznego lub zewnętrznego, stosowane w terapii lub w profilaktyce ludzi albo przy dolegliwościach zwierząt. Preparaty te otrzymywane są przez zmieszanie dwu lub więcej substancji. Jednakże, gdy są one prezentowane w odmierzonych dawkach albo w postaciach lub opakowaniach do sprzedaży detalicznej, objęte są wtedy pozycją 3004 (t.II, str. 604). Wynika z tego, że pozycję 3003 od pozycji 3004 odróżnia to, czy zostały one przygotowane w odmierzonych dawkach, postaciach lub opakowaniach do sprzedaży detalicznej (pozycja 3004) czy też nie (pozycja 3003), co zresztą wprost wynika z brzmienia tych pozycji. Dalej Wyjaśnienia przy pozycji 3003 (t. II str. 604) stanowią, że "niniejsza pozycja obejmuje preparaty lecznicze w postaci mieszanin, objęte urzędową farmakopeą oraz specyfiki farmaceutyczne itd., w tym płyny do płukania gardła, krople do oczu, maści, płyny do wcierania, zastrzyki, środki powodujące łagodny odczyn zapalny i inne preparaty nie objęte pozycjami 3002, 3005 lub 3006" odnosi się do pozycji 3004. Jednocześnie dalej podano, że "nie może to jednak oznaczać, że preparaty wymienione w urzędowej farmakopei, specyfiki farmaceutyczne, itd. są zawsze klasyfikowane do pozycji 3003; np. preparaty przeciw trądzikowi, które są głównie przeznaczone do oczyszczania skóry i które nie zawierają wystarczającej ilości składników aktywnych, aby mogły być uważane za posiadające głównie właściwości terapeutyczne lub profilaktyczne przeciw trądzikowi, należy klasyfikować do pozycji 3304".

Zatem Taryfa celna i Wyjaśnienia do niej stanowią podstawę uznania, że warunkiem umożliwiającym klasyfikację przez organy celne określonych preparatów do pozycji 3003 lub 3004 taryfy jest ich wpis do urzędowej farmakopei i nadany w ten sposób status leku. Przy czym nie każdy lek figurujący w urzędowej farmakopei będzie automatycznie klasyfikowany do pozycji 3003 i 3004. Kryterium decydującym o klasyfikacji jest, jak w podanym w wyjaśnieniach przykładzie dotyczącym leku przeciw trądzikowi przeznaczenie i wystarczająca ilość składników aktywnych. Zatem nie kwestionując właściwości profilaktycznych lub terapeutycznych spornych preparatów, o których mowa w przedłożonych przez stronę opiniach należało uznać, że wobec braku wpisu do urzędowej farmakopei organ celny zasadnie zakwestionował zaklasyfikowanie przez stronę tego towaru do pozycji 3004.

Niezależnie od tego trafnie przyjęto w zaskarżonej decyzji, że preparaty "B" oraz "C" nie spełniają również wymogów wynikających z brzmienia pozycji 3004, co zostało szczegółowo uzasadnione w przytoczonym wyżej uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, albowiem głównym celem jego stosowania – podawania zwierzętom jest potrzeba dostarczenia im niezbędnych składników chroniących ich zdrowie. Te właśnie właściwości preparatu, a nie właściwości leczniczo – zapobiegawcze, które preparat niewątpliwie również posiada decydują o jego istocie. Powyższe znalazło potwierdzenie w dopuszczeniu preparatów do stosowania jako preparatów odżywczych.

Organy celne dokonały prawidłowej klasyfikacji preparatów do pozycji 2309 – "produkty używane do karmienia zwierząt" oraz kodu PCN 2309 90 930. Do pozycji 2309 zalicza się w myśl uwagi 1 do działu 23 Taryfy celnej "produkty stosowane do żywienia zwierząt, gdzie indziej nie wymienione ani nie włączone, otrzymane w wyniku przetwarzania materiałów roślinnych lub zwierzęcych w takim stopniu, że utraciły one podstawowe cechy oryginalnego materiału, przy czym są to produkty inne niż roślinne pozostałości, odpady i produkty uboczne takiego przetwarzania".

Do omawianej pozycji zaliczane są wobec tego preparaty stosowane do żywienia zwierząt, pasze, pasze uzupełniające i dodatki do pasz, w tym premiksy, będące zazwyczaj mieszankami złożonymi z kilku substancji, których rodzaj i proporcje mogą się różnić w zależności od przewidywanej produkcji zwierzęcej. Są to m. in. substancje ułatwiające trawienie i zapewniające dobre wykorzystanie paszy przez zwierzęta oraz chroniące ich zdrowie (takie jak np. witaminy, prowitaminy, aminokwasy, kokcydiostatyki itd.). Jak już wyżej wyjaśniono, importowane preparaty przeznaczone były głównie do utrzymania dobrego stanu zdrowia zwierząt.

Do pozycji 2309 zalicza się również preparaty złożone z powyższych substancji aktywnych oraz nośnika – jeżeli stosowane są w żywieniu zwierząt. Preparaty z tej grupy nie mogą być przy tym mylone z niektórymi preparatami weterynaryjnymi, identyfikowanymi zazwyczaj na podstawie medycznego charakteru i wyższego stężenia aktywnej substancji oraz odmiennego wyglądu (Wyjaśnienia do Taryfy celnej, s. 228).

Analizując powyższe postanowienia Taryfy celnej i Wyjaśnień do niej oraz kierując się regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej, zgodnie z którą dla celów prawnych klasyfikację towaru należy ustalać z uwzględnieniem brzmienia pozycji i uwag do sekcji lub działów, należało uznać, że importowane produkty (ze względu na skład surowcowy, przeznaczenie i sposób podawania) – jako preparaty, który nie mogą być uznany za lek w rozumieniu pozycji 3004 - odpowiadają najpełniej opisowi towarów ujętych w pozycji 2309 90 9 30 Taryfy.

Sąd uznał również za niezasadne pozostałe zarzuty zawarte w skardze, w tym w szczególności dotyczące naruszenia przez organy administracji celnej norm prawa procesowego w tym art. 120,122, 187, 191 ustawy Ordynacja podatkowa.

W szczególności nie naruszono przepisu art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ zobowiązany jest zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Organ II instancji odniósł się w uzasadnieniu swojej decyzji do dowodów zebranych w niniejszej sprawie, które zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej podlegają ocenie w ramach swobodnej oceny dowodów, wobec czego inna, niż prezentowana przez skarżącą spółkę ocena ich wiarygodności i mocy dowodowej, nie może być tożsama z nierozpatrzeniem materiału dowodowego.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd uznał, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie i z tego względu orzekł na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr. 153, poz. 1271 ze zmian. ) o jej oddaleniu.

/-/Sz. Widłak /-/B.Sokołowska /-/M.Kosewska

/za nieobecnego sędziego

/-/ B.Sokołowska/