Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 445/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2010-09-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust.1 i ust.2 pkt 1 lit.a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art.122, art.187, art.191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zofia Skrzynecka Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Piskozub (spr.) Sędzia WSA Ryszard Maliszewski Protokolant Monika Gajowniczek po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 29 września 2010 r. sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie podatku od towarów i usług Oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Ol 445/10

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania A Spółki z o.o. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]"., którą określono zobowiązanie w podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: listopad 2008r. i kwiecień 2009; nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące grudzień 2008r, styczeń – marzec 2009 oraz maj 2009, nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za miesiąc czerwiec 2009r.

W wyniku przeprowadzonej kontroli źródłowej w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług w 2008 i 2009 r. ustalono, że:

Skarżąca spółka z o.o. odliczyła podatek naliczony z faktur VAT:

- nr "[...]" z dnia 29.12.2008r., wystawionej przez spółkę z o.o. B. z N.,

- nr "[...]". z dnia 3.10.2008r., wystawionej przez spółkę: z o.o. C. z N.,

- nr "[...]" z dnia 20.12.2008r., wystawionej również przez spółkę z o.o C.,

stwierdzających czynności, które faktycznie nie zostały przez te Spółki dokonane.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej wskazał art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.), zgodnie z którym, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie zaś z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z kolei w świetle art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące oraz dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Organ odwoławczy wskazał, iż w dniu 29.12.2008r. spółka z o.o. B z N. wystawiła na rzecz Spółki z o.o. A. z O. fakturę nr "[...]" na kwotę netto 126.000zł oraz podatek VAT w wysokości 27.720zł, którą A. przyjęła do rozliczenia podatku od towarów i usług. Jako przedmiot sprzedaży na tej fakturze widniały: analizy i weryfikacja nieruchomości, zarządzanie nieruchomością na zlecenie, uzyskanie pozwoleń na zabudowę i warunki zagospodarowania terenu z podziałem geodezyjnym.

Organ podkreślił, iż jednoosobowy zarząd w Spółkach z o.o.: A. i B sprawował A.K.. Był on również jedynym udziałowcem spółki z o.o. B, jak też jedynym udziałowcem i prezesem zarządu C. Spółki z o.o. w N., która była komplementariuszem C. Spółka z o.o. Spółka Komandytowo Akcyjna we W.. Z kolei C. Spółka z o.o. Spółka Komandytowo - Akcyjna we W. była jedynym udziałowcem podmiotu A. Spółka z o.o. W okresie objętym postępowaniem spółka z o.o. B nie zatrudniała żadnych pracowników.

Z zestawienia rocznego z dnia 28.12.2008r. przedstawionego przez Spółkę w odpowiedzi na zapytanie o zakres usług ujętych w powyższej fakturze VAT wynikało, że B Sp. z o.o. w N. wykonała następujące usługi: analiza i weryfikacja atrakcyjności nieruchomości do zakupu; administracja bloku mieszkalnego na ul. "[...]" w O.; koncepcja zmiany warunków użytkowania lokalu w D. na ul. "[...]"; koncepcja uzyskania pozwolenia na zabudowę i zmianę użytkowania tarasu; koncepcja zmiany podziału lokalu 301 i 302.

Odnosząc się do administrowania blokiem mieszkalnym, położonym przy ul. "[...]" w O. organ wskazał, iż zgodnie z umową najmu z dnia 31.10.2007r. A.G. w imieniu M. J. oddała w najem spółce A. nieruchomość zabudowaną budynkiem z 35 lokalami mieszkalnymi, położoną w O. przy ul. "[...]" . Przesłuchana w charakterze świadka A.G. zeznała, że w październiku 2007 roku w imieniu córki podpisała umowę najmu ze spółką A., zgodnie z którą wynajęła nieruchomość w O. przy ul. "[...]" . Wszystkie sprawy związane z podpisaniem tej umowy oraz jej realizacją załatwiała wyłącznie z A.K.. Spółka w ramach podpisanej umowy wykonywała wszelkie naprawy związane z eksploatacją tego budynku oraz dbała o czystość w budynku i na zewnątrz. Wszystkie te prace wykonywał jej ojciec W. G., który był zatrudniony w tej spółce jako gospodarz budynku. Spółka A. rozliczała również czynsz, wywóz nieczystości oraz ogrzewanie.

Z kolei, przesłuchany dwukrotnie w charakterze strony, A.K. wyjaśnił, że:

- administracja bloku mieszkalnego przy ul. "[...]" polegała na administrowaniu i zarządzaniu tą nieruchomością. Najemcą tej nieruchomości była spółka A., ale w związku z brakiem czasu w 2008r. administracją zajmowała się spółka B. W związku z faktem, że A.K. zarządzał jednocześnie trzema spółkami tj. C. Sp. z o.o., A. Sp. z o.o. i B Sp. z o.o. musiał działać w tych trzech spółkach w takim samym czasie, aby nie działać na szkodę innych spółek. W związku z tym, czas i podział pracy dla każdej spółki w przeciągu tygodnia musiał być równy. Z kwoty 126.000,00 zł na fakturze około 100.000,00 zł dotyczyła administracji bloku przy ulicy "[...]". Pozostała kwota dotyczyła innych czynności i usług ujętych w zestawieniu. Za administrację obciążono jednorazowo, a nie okresowo, ponieważ spółka B wykonywała te prace z różną częstotliwością, w jednych miesiącach wykonywała więcej prac w innych mniej, dlatego obciążenie spółki A. nastąpiło na koniec roku, jako podsumowanie wszystkich usług jakie wykonała spółka od stycznia do grudnia 2008r.,

- w zakres administrowania blokiem mieszkalnym przy ulicy "[...]" przez spółkę B wchodziło rozliczanie czynszu za wynajmowane lokale, rozliczanie płatności za te lokale, rozliczanie mediów, tj. zużycia wody ciepłej i zimnej, kanalizacji, ogrzewania i wywozu nieczystości. Uzyskanie pozwolenia na zmianę ogrzewania z olejowego na gazowe, organizacja wykonania zmiany tego ogrzewania, która polegała na znalezieniu firm prowadzących usługi takiej przebudowy. Szukaniu ekip remontowych do wykonywania prac związanych z funkcjonowaniem budynku, tj. naprawą elektroniki, pompy centralnego ogrzewania, zagospodarowania zieleni,

- administrowaniem budynkiem zajmował się osobiście, natomiast spółka B nie zatrudniała żadnych pracowników. W 2008r. w spółce A. zatrudniony był na umowę o pracę jeden pracownik W. G. jako gospodarz domu . Ponadto ustalono, że:

- faktury za czynsz dla lokatorów wystawiała spółka A., w spółce był program do wystawiania faktur, faktury wystawiał i podpisywał osobiście,

- faktury za usługi wykonywane w tym budynku były wystawiane na spółkę A.,

- wyliczenia kwoty za administrowanie dokonał osobiście biorąc pod uwagę poświęcony

przez niego czas i wartość usługi tj. prac, które poświęcił w związku z tym administrowaniem, żadnego pisemnego rozliczenia za to administrowanie nie sporządził i nie posiada. Spółka A. wynajmując nieruchomość podpisała umowy ze wszystkimi dostawcami mediów i w związku z tymi umowami dokonywała rozliczeń za te media.

Odnosząc się do zakresu usług wykonywanych przez spółkę B, a związanych z lokalami użytkowymi w centrum D. w O. organ ustalił, że lokale niemieszkalne oznaczone nr 301 o powierzchni użytkowej 178 m.kw. i nr 302 o powierzchni użytkowej 105,9 m.kw. położone w budynku nr "[...]" przy ul. "[...]" w O. spółka z o.o. A. nabyła aktem notarialnym repertorium A nr "[...]" z dn. 31.10 .2007 roku. Lokale te kontrolowana Spółka sprzedała:

- w dniu 29.05.2009r. lokal numer 302 o powierzchni 105,9 metra kwadratowego dla E. Spółka z o.o. w O.,

- w dniu 07.1 0.2009r. lokal numer 301 o powierzchni użytkowej 178 metrów kwadratowych dla B. Spółka z o.o. w N..

W dniu 09.07.2008r. Prezydent Miasta O. wydał decyzję nr "[...]" o ustaleniu warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na zmianie sposobu użytkowania części poddasza na pomieszczenia usługowo-biurowe wraz z przebudową dachu nad klatką schodową oraz zabudową tarasu w budynku centrum D. w O. przy ul. "[...]" na działce oznaczonej nr geodezyjnym "[...]" obr. 125 na rzecz C. Sp. z o.o. Decyzją z dnia "[...]" Prezydent Miasta O. zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na wykonanie robót budowlanych związanych z ww. inwestycją na rzecz inwestora C. Spółka z o.o. w N..

Organ ustalił również, że w ewidencjach zakupu prowadzonych dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług C. Sp. z o.o. za poszczególne miesiące 2008 roku ujęte zostały następujące faktury VAT związane z lokalem 301 znajdującym się w D.:

- nr "[...]" z dnia 29.07.2008r. i nr "[...]" z dnia 30.10.2008r. wystawione przez F. z O. za I etap - koncepcja biura w Centrum D. przy ul. "[...]" w O. oraz za II etap - projekt budowlany biura w Centrum D. przy ul. "[...]" w O.,

- nr "[...]" z dnia 31.10.2008r. wystawioną przez Biuro Architektoniczne G. z O. za - projekt architektoniczno-budowlany przeszkleń tarasu i przebudowy fragmentu dachu w D. przy ul. "[...]" w O.,

- nr "[...]" z dnia 08.12.2008r. wystawioną przez Przedsiębiorstwo Wielobranżowe H. z K. za realizację usługi budowlano-remontowej wg umowy nr HB-05B.

W dniu "[...]" Prezydent Miasta O. wydał decyzję o ustaleniu warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na zmianie sposobu użytkowania części poddasza na pomieszczenia usługowo-biurowe wraz z przebudową dachu nad klatką schodową oraz zabudową tarasu w budynku centrum D. na działce oznaczonej nr geodezyjnym "[...]" obr. 125 na rzecz E. Sp. z o.o. w O..

Przesłuchany w charakterze strony A.K. wyjaśnił, że:

- analiza i weryfikacja atrakcyjności nieruchomości do zakupu polegała na oszacowaniu wartości rynkowej i możliwości szybkiej sprzedaży lokalu w Centrum D. w O.. W związku z tymi pracami nie sporządzono żadnych pisemnych dokumentów;

- koncepcja zmiany warunków użytkowania lokalu w D. na ul. "[...]" polegała na uzgodnieniach dokonanych z projektantem, który dokonywał zmian w projekcie przebudowy lokalu. Były to konsultacje, szkice i propozycje, które następnie zostały przez projektanta uwzględnione i również po sporządzeniu projektu konsultacje co do zmian w tym projekcie;

- koncepcja uzyskania pozwolenia na zabudowę i zmianę użytkowania tarasu polegała na wymyśleniu sposobu wykorzystania i zagospodarowania tarasu w D. na lokale biurowe. Sporządzał osobiście szkice i rysunki na kartkach lub w notesie następnie przedstawiał je projektantowi, według nich projektant sporządzał projekt.;

- projektantem był P.G., posiadający biuro przy ul. "[...]" w O.;

- koncepcja zmiany podziału lokalu 301 i 302 polegała na wymyśleniu prostego podziału lokalu w celu wyrównania linii podziału, aby zlikwidować barierę architektoniczną. Sporządzał osobiście szkice i rysunki dla projektanta aby uwzględnił je w projekcie;

Przesłuchany w charakterze świadka P.G., architekt sporządzający projekt przebudowy lokali w D., zeznał, że w czerwcu 2008 r. zgłosili się do jego pracowni: A.K., D.T. i A.K. ze zleceniem wykonania prac projektowych w budynku D., do którego posiada prawa autorskie w zakresie architektury. A. K. wystąpił jako osoba przygotowująca inwestycję w charakterze pośrednika lub zastępstwa inwestorskiego twierdząc, że reprezentuje firmę A., która przygotowuje dokumentację dla swojego klienta, który będzie inwestorem docelowym. D.T. wystąpił jako przedstawiciel firmy E. i zadeklarował, że on będzie inwestorem. A.K. wystąpił jako projektant dokonujący prac projektowych w zakresie przystosowania poddasza do celów użytkowych. W ramach zleconej usługi w pierwszym etapie przygotowywał projekt koncepcyjno - architektoniczny w zakresie przeszklenia zewnętrznego tarasu oraz przebudowy klatki schodowej. Za ten etap prac wystawił w sierpniu 2008r. faktury dla spółki A. oraz firmy E.. Następnie wykonywał drugi etap prac polegający na przygotowaniu projektu budowlanego.

Za powyższe prace wystawił fakturę VAT dla C. Spółka z o.o. gdyż A. K. poinformował go, że inwestorem docelowym jest właśnie ta spółka i wszystkie dotychczasowe prace przygotowawcze zostały przekazane do tej spółki i ona będzie dalej inwestorem oraz przyszłym użytkownikiem. Spółki A. oraz C. w kontaktach z nim reprezentował zawsze A. K..

Przesłuchany z kolei świadek A.K.- właściciela F., zeznał m.in. że w maju 2008 roku zgłosił się do niego A. K. jako prezes C. Spółka z o.o. i zlecił wykonanie koncepcji biura w D.. Wykonanie koncepcji polegało na inwentaryzacji stanu istniejącego, tj. pomiarach z natury pomieszczeń oraz wykonaniu koncepcji funkcjonalno - użytkowej pomieszczeń, tj. podziału przestrzeni na konkretne pomieszczenia i przypisanie im funkcji użytkowej. Najpierw rozpoczął współpracę z firmą E. i dla niej przygotowywał dokumentację projektową na ich lokal znajdujący się w tym samym budynku. Wtedy właśnie zgłosił się do niego A. K.. Koncepcja taka była wykonywana jako opracowanie wielobranżowe. Przy jej opracowaniu był projektantem koordynatorem pozostałych branż projektowych. Nadzorował prace projektowe i dokonywał uzgodnień międzybranżowych z projektantami branży elektrycznej i sanitamej. Po zakończeniu tego etapu prac wystawił fakturę VAT na rzecz C. Spółka z o.o.. Po zatwierdzeniu koncepcji przez A.K. przystąpił do kolejnego etapu polegającego na wykonaniu projektu budowlanego, który został złożony do Urzędu Miasta w celu uzyskania pozwolenia na budowę. Za powyższe prace wystawił na rzecz C. Spółka z o.o. fakturę VAT w październiku 2008r. W trakcie świadczenia usług na rzecz C. Spółka z o.o. kontaktował się wyłącznie z A. K.. Przy pierwszym etapie kontakt ten polegał na przedstawieniu A. K. propozycji rozkładu pomieszczeń w przestrzeni poddasza. A. K. przedstawiał mu oczekiwania odnośnie funkcji tych pomieszczeń, a on uwzględniał jego wnioski w swoich projektach.

Uwzględniając powyższe organ odwoławczy uznał za zasadne stanowisko organu i instancji, iż B Spółka z o.o. nie wykonywała faktycznie usług wymienionych w fakturze VAT nr "[...]" z dnia 29.12.2008r. Wskazał, iż za takim stanowiskiem przemawiają następujące okoliczności sprawy:

1. - B spółka z o.o. nie poniosła żadnych kosztów związanych ze

świadczeniem usług zarządzania nieruchomością przy ul. "[...]".

2. Wszelkie koszty związane z podpisaną umową najmu budynku mieszkalnego ponosiła Spółka A., która również wystawiała faktury dla najemców mieszkań, przyjmowała czynsz, podpisała umowy z dostawcami mediów i w związku z tymi umowami dokonywała rozliczeń za te media. Pracownik tej Spółki dokonywał napraw i konserwacji w budynku, jak również spisywał stany liczników, roznosił również faktury za najem mieszkań. Czynności tych nie mogła więc wykonać spółka B.

3. Pomiędzy spółkami A. a B mimo wysokiego kosztu usług

zarządzania nieruchomością nie została zawarta umowa na piśmie.

4. Pomimo, iż czynności zarządu były wykonywane w sposób cykliczny w trakcie 12

miesięcy wystawiono tylko 1 fakturę VAT.

5. Pomimo, iż na spornej fakturze wymieniono w istocie kilka usług różnego rodzaju, objęto je jedną wartością, A. K. - prezes obu spółek nie potrafił wyjaśnić kiedy i w jaki sposób dokonał wyceny wartości poszczególnych usług.

6. Wszystkie usługi ujęte w fakturze miał wykonać osobiście A. K. - prezes zarządu spółki B, który jest jednocześnie prezesem zarządu spółki A.. Organ wskazał, że zgodnie z regulacją zawartą w art. 201 § 1 Kodeksu spółek handlowych, zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Zatem A. K., jako prezes spółki A., był uprawniony i zobowiązany zarazem do podejmowania wszelkich decyzji we wszelkich sferach działania spółki A.. Czynności wykonane rzekomo przez spółkę B na rzecz spółki A. wchodziły w zakres działalności spółki A. i leżały w kompetencji prezesa spółki A.. Wydzielenie tych prac jako wykonywanych przez inny podmiot było niemożliwe i nie znalazło żadnego logicznego uzasadnienia.

7. Spółka B nie przedstawiła żadnych dokumentów potwierdzających, iż podejmowała w imieniu spółki A. czynności mające na celu uzyskanie pozwolenia na zmianę ogrzewania z olejowego na gazowe, organizowała wykonanie zmiany tego ogrzewania czy też szukała ekip remontowych do wykonywania prac związanych z funkcjonowaniem budynku; inne zaś czynności w ramach zarządu nie były faktycznie dokonywane.

8. B spółka z o.o. nie poniosła żadnych kosztów związanych z

koncepcjami dotyczącymi lokali usługowych nr 301 i 302 w D..

9. W dokumentacji spółki B brak jest jakichkolwiek dokumentów potwierdzających, że zrealizowała ona usługi ujęte w fakturze VAT nr "[...]" z dnia 29.12.2008r.

10. Zakres usług ujętych w wystawionej fakturze VAT, dotyczących lokalu w D. różni się od zakresu usług wykazanych w przedstawionym rozliczeniu oraz wyjaśnieniach złożonych przez A.K..

11. Właścicielem lokalu 301, w czasie gdy rzekomo wykonywane były usługi związane z tym lokalem, wykazane na spornej fakturze, była spółka z o.o. C. z N.. Ta właśnie spółka zleciła wykonanie usług biuru F. oraz architektowi P. G. O warunki zabudowy i pozwolenia związane z lokalem 301 występowała do odpowiednich organów również ta spółka. Jeżeli nawet Spółka B pośredniczyła pomiędzy inwestorem a projektantami to nie miała ona podstaw by w dniu 28.12 .2008r. wystawić fakturę i żądać zapłaty za tę usługę od spółki A.;

12. Właścicielem lokalu 302, w czasie gdy rzekomo wykonywane były usługi związane z tym lokalem, wykazane na spornej fakturze, była spółka z o.o. E. w O., która w dniu 30.04.2008r. złożyła do Urzędu Miasta O. Wydział Architektury i Planowania Przestrzennego wniosek o wydanie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na zmianie sposobu użytkowania poddasza na pomieszczenia biurowe w budynku Centrum D. Ta właśnie spółka zleciła wykonanie usług biuru F. oraz architektowi P. G.. Jeżeli nawet spółka B pośredniczyła pomiędzy inwestorem a projektantami, to nie miała ona podstaw by w dniu 28.12.2008r. wystawić fakturę i żądać zapłaty za tą usługę od spółki A..

13. A. K. nie przedstawił żadnych dowodów na wykonanie przez I. usługi w postaci analizy i weryfikacji atrakcyjności nieruchomości do zakupu, polegającej rzekomo na oszacowaniu wartości rynkowej i możliwości szybkiej sprzedaży lokalu w Centrum D.

Organ odwoławczy podkreślił przy tym, iż prawidłowość ustaleń co do stanu faktycznego objętego fakturą VAT nr "[...]" z dnia 29.12.2008r., wystawioną przez spółkę z o.o. B z N. potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w decyzji ostatecznej z dnia "[...]".

Ponadto, ze zgromadzonego materiału wynikało, że spółka A. w deklaracji VAT-7 za miesiąc listopad 2008 r. ujęła m.in. fakturę VAT nr "[...]" dnia 03.10.2008 r. o wartości netto 20.000,00 zł, podatek VAT wg 22% stawki 4.400,00 zł, wartości brutto 24.400,00 zł, wystawioną przez spółkę z o.o. C. z N., z tytułu prowizji za sprzedaż nieruchomości – 100 m.kw. w D.. Spółki te były powiązane ze sobą kapitałowo i osobowo.

Z ustalonego stanu faktycznego wynikało, że Spółka z o.o. C., reprezentowana i działająca wyłącznie przez A.K., wyszukała klienta zainteresowanego zakupem nieruchomości przy ul. "[...]" w O. i skontaktowała go ze spółką A., reprezentowaną i działającą również wyłącznie przez A. K.. Spółka nie przedłożyła żadnych dokumentów potwierdzających, że wykonała jakiekolwiek prace udokumentowane fakturą VAT nr "[...]" z dnia 03.10.2008 r., związane z wyszukiwaniem nabywcy nieruchomości przy ul. "[...]".

Z zeznań A. K. wynikało, że prowizja dotyczyła pomocy przy sprzedaży części nieruchomości znajdującej się w D. sprzedanej w maju 2008 r. spółce z o.o. E.. Spółka poprzez kontakty od swoich klientów wyszukała klienta, który zakupił nieruchomość. Klientka spółki C. skontaktowała A. K. z prezesem sp. z o. o. E. i dalej to on już prowadził rozmowy dotyczące stworzenia lokalu biurowego dla firmy E.. Gdy uzgodniono warunki spółka z o.o. A. sprzedała nieruchomość w dniu 29.05.2008 r. Nie sporządzano żadnej umowy określającej wysokość prowizji ponieważ A. K. był prezesem jednej i drugiej Spółki. Fakturę na prowizję wystawiono dopiero w miesiącu październiku, ponieważ trwały rozmowy dotycząc sprzedaży dalszej części lokalu dla innego klienta. W związku z tym, że klient wycofał się z nabycia tego lokalu, ww. lokal nabyła spółka z o.o. C.

Organ odwoławczy wskazał, iż D.T. prezes zarządu sp. z o.o. E. w trakcie przesłuchania potwierdził, że w maju 2008 r. spółka E. nabyła lokal sp. z o.o. A., natomiast wszystkie sprawy związane z oglądaniem lokalu oraz związane z jego nabyciem załatwiał z A.K..

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił brak jakichkolwiek dokumentów potwierdzających, że spółka ta wykonywała prace związane z wyszukiwaniem nabywcy nieruchomości przy ul. "[...]". Wskazał, że jeśli były wykonywane jakiekolwiek czynności przez A.K. to wykonywał je on jako prezes zarządu spółki z o.o. A.. Uwzględniając powyższe organ odwoławczy uznał, iż brak jest podstaw do stwierdzenia, że Spółka świadczyła usługi ujęte w ww. fakturze VAT.

Za niewiarygodne organ odwoławczy uznał wyjaśnienia A. K., że prowizję objętą fakturą nr "[...]" z dnia 03.10.2008 r. od sprzedaży naliczono dopiero w październiku 2008 r., ponieważ trwały rozmowy dotyczące pozostałej części lokalu dla innego klienta. Wskazał, iż spółka A. sprzedała spółce E. przedmiotowy lokal w dniu 29.05.2008 r. Fakturę na prowizję za pośrednictwo w sprzedaży tego lokalu spółka C. wystawiła spółce A. w dniu 03.10.2008 r. Organ II instancji nie znalazł uzasadnienia dla wystawienia faktury z tytułu prowizji dopiero po czterech miesiącach od tej umowy. Podkreślił, iż w warunkach rynkowych podmiot, który wykonałby usługę pośrednictwa, natychmiast wystawiłby fakturę będącą podstawą do zapłaty, w szczególności przy kwocie 24.400,00 zł.

Dodatkowo podkreślił, iż D.T. Prezes Zarządu Sp. z o.o. E., czyli nabywcy nieruchomości, w swoich zeznaniach stwierdził, że rozmowy dotyczące nabycia przedmiotowego lokalu oraz jego oględziny prowadził z A.K. Prezesem Sp. A. (co osobiście sprawdził w KRS). Świadek nie wspomniał o żadnym pośredniku przy umowie kupna-sprzedaży nieruchomości, co poddaje w wątpliwość obecność tego pośrednika. Również zbyt wysoka kwota prowizji ( stanowiąca ponad 6% wartości transakcji) nie byłaby możliwa do osiągnięcia w typowych warunkach rynkowych, a możliwa była do osiągnięcia jedynie z uwagi na powiązania kapitałowe i osobowe między Spółkami.

Organ odwoławczy wskazał również, iż spółka A. w deklaracji VAT-7 za miesiąc grudzień 2008 r. ujęła m.in. fakturę VAT nr "[...]" z dnia 20.12.2008 r. o wartości netto 110.655,74 zł, podatek VAT wg 22% stawki 24.344,26 zł, wartości brutto 135.000,00 zł, wystawioną również przez spółkę z o.o. C., z tytułu zagospodarowania nieruchomości, przygotowania do sprzedaży, sprzedaży, uzyskania warunków użytkowania i zabudowy.

W dniu 07.10 .2008 r. spółka z o.o. A. sprzedała spółce z o.o. C. lokal niemieszkalny oznaczony numerem 301, położony na 4 kondygnacji budynku nr "[...]" przy ul. "[...]" w O.. W dniu 15.10.2008 r. pomiędzy ww. Spółkami zostało zawarte porozumienie dotyczące zakupu ww. nieruchomości w D. Miało ono na celu uregulowanie sporu dotyczącego niezgodnego z dokumentacją zakupu użytkowania lokali, które w Wydziale Architektury Urzędu Miasta w O. istniały jako poddasze nieużytkowe. W związku z tym, że zmiana użytkowania wiązała się z dużymi kosztami przebudowy klatki schodowej Strony ustaliły, że 2/3 kosztów związanych z ww. zmianami pokryje spółka z o.o. A.. Porozumienie podpisał A.K. jako osoba reprezentująca obie Spółki.

Z dokumentu sporządzonego w dniu 18.12.2008 r., nazwanego rozliczenie porozumienia z dnia 15.10.2008 r., dotyczącego zakupu lokali w D., wynikało, że usługi ujęte w ww. fakturze polegały na:

- uzyskaniu warunków zabudowy i zmianie sposobu użytkowania na lokale biurowe,

- uzyskaniu zgody na przebudowę klatki schodowej,

- przeprojektowaniu klatki schodowej i części dachu przy wejściu do lokali,

- uzyskaniu pozwolenia i przebudowie klatki schodowej,

- przygotowaniu do sprzedaży,

- prowizji od sprzedaży.

Kwota do zapłaty 135.000,00 zł. Na rozliczeniu znajdowały się pieczątki firmowe spółek A. i C. wraz ze złożonymi na nich podpisami A.K.. Spółka A. dokonała zapłaty dla Spółki C. w wysokości 25.000,00 zł.

Organ odwoławczy podkreślił, że spółka C. miała ponieść koszty związane z adaptacją lokalu na lokal użytkowy, a następnie obciążyć nimi spółkę A.. Prace wymienione w porozumieniu wykonywała spółka C.. Uzyskała warunki zabudowy i zmiany sposobu użytkowania na lokale biurowe, uzyskała zgodę na przebudowę klatki schodowej, dokonała przeprojektowania klatki schodowej i części dachowej przy wejściu do lokali, uzyskała pozwolenie na budowę i dokonała przebudowy klatki schodowej. A.K. zeznał również, że przygotowanie do sprzedaży, o którym mowa w rozliczeniu porozumienia polegało na skompletowaniu dokumentów, które były potrzebne do sprzedaży nieruchomości w D.. Dokumentów tych nie przygotowywała spółka z o.o. A., tylko spółka C., ponieważ A. K. zarządzał trzema Spółkami i musiał działać w tych Spółkach w takim samym czasie, aby nie działać na szkodę pozostałych Spółek.

Z kolei z treści faktury wynikało, że spółka C., obciążyła spółkę A. z tytułu zagospodarowania nieruchomości, przygotowania do sprzedaży, sprzedaży, uzyskania warunków użytkowania i zabudowy kwotą 135.000,00 zł. A. K. nie był w stanie podać jaka kwota dotyczyła poszczególnych usług. Podczas przesłuchania wskazał jednak, że z kwoty 135.000,00 zł, na które opiewała faktura VAT nr "[...]", kwota 100.000,00 zł była kosztem 2/3 przebudowy klatki schodowej. Do dnia wystawienia faktury nr "[...]" Spółka nie dokonała przebudowy nieruchomości położonej w D..

Natomiast kwota 35.000,00 zł dotyczyła uzyskania warunków zabudowy i zmiany sposobu użytkowania na lokale biurowe, uzyskania zgody na przebudowę klatki schodowej, przeprojektowania klatki schodowej i części dachu przy wejściu do lokali, przygotowania do sprzedaży i prowizji od sprzedaży. Świadek zeznał, że prowizja od sprzedaży została naliczona za pomoc w sprzedaży ww. lokalu dla spółki C.. Uwzględniając powyższe, za nielogiczne organ odwoławczy uznał obciążanie spółki A. prowizją za pomoc w sprzedaży nieruchomości, od której ostatecznie to spółka C. nieruchomość zakupiła, Obciążenie takim kosztem było możliwe jedynie z uwagi na powiązania osobowe i kapitałowe obu Spółek.

Organ odwoławczy podkreślił, że w dniu 09.07.2008 r. Prezydent Miasta O. wydał decyzję o ustaleniu warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na zmianie sposobu użytkowania części poddasza na pomieszczenia usługowo-biurowe wraz z przebudową dachu nad klatką schodową oraz przebudową tarasu w budynku D. na rzecz spółki z o.o. C.. Natomiast decyzją z dnia "[...]" Prezydent Miasta O. zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na wykonanie robót budowlanych związanych z ww. inwestycją na rzecz inwestora spółki z o.o. C.. Spółka C. poniosła w 2008 r. wydatki związane z uzyskaniem warunków zabudowy i zmiany sposobu użytkowania lokalu przy ul. "[...]" w łącznej kwocie netto 16.400,00 zł. Powyższe wskazuje w ocenie organu, iż czynności udokumentowane ww. fakturą zostały wykonane przez spółkę C. tylko w części dotyczącej uzyskania warunków użytkowania i zabudowy. Zatem usługi ujęte w fakturze VAT nr "[...]" z dnia 20.12.2008 r. wystawionej pomiędzy Spółkami powiązanymi kapitałowo i osobowo w części dotyczącej pobrania prowizji od sprzedaży oraz przebudowy lokalu przy ul. "[...]" polegały wyłącznie na wystawieniu faktury VAT bez fizycznego wykonania usług w niej ujętych przez spółkę z o.o. C.. Faktura VAT wystawiona na rzecz spółki z o.o. A. w tej części stwierdza czynności, które faktycznie nie zostały dokonane.

Mając na względzie zapisy porozumienia zawartego w dniu 15.10.2008 r. pomiędzy spółką C., a spółką A. odnośnie partycypacji przez spółkę A. w kosztach związanych ze zmianą przeznaczenia ww. lokalu oraz jego przebudową w wysokości 2/3 kosztów, organ odwoławczy uwzględnił poniesione wydatki w wysokości 16.400,00 zł, rozliczając je zgodnie z porozumieniem z dnia 15.10.2008 r. Następnie stwierdził, iż spółka A. nie miała prawa do odliczenia w deklaracji VAT-7 za miesiąc grudzień 2008 r. podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT nr "[...]" z dnia 20.12.2008 r. w pełnej kwocie, gdyż faktura ta jedynie w części potwierdza odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług. W związku z tym, Spółka mogła wykazać podatek naliczony jedynie w kwocie 2.405,00 zł.

Ponadto prawidłowość ustaleń co do stanu faktycznego objętego fakturami VAT: nr "[...]" z dnia 3.10.2008r. i nr "[...]" z dnia 20.12.2008r., wystawionymi przez spółkę z o.o. C. z N. potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w O. w decyzji ostatecznej z dnia "[...]".

Odnosząc się do zarzutów odwołania organ II instancji wskazał, iż ustalenia faktyczne w niniejszej sprawie zostały poczynione przez organ I instancji prawidłowo i w oparciu o obszernie zebrany oraz wyczerpujący sposób oceniony i rozważony materiał dowodowy. Szczegółowo wskazano jakie dowody przemawiają za przyjętymi ustaleniami faktycznymi, w oparciu o które zasadnie stwierdzono, że sporne faktury nie obrazowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Organ podkreślił przy tym, iż ciężar dowodu zdarzeń gospodarczych podejmowanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą spoczywa na podatniku.

Za bezpodstawny organ II instancji uznał również zarzut Spółki zawarty w odwołaniu, że organ kontroli nie uzasadnił należycie i nie udowodnił, że usługi udokumentowane kwestionowanymi fakturami nie zostały wykonane oraz, że dokonał tendencyjnej oceny stanu faktycznego. Ocena materiału dowodowego zgromadzonego w powyższym zakresie nie wykraczała, zdaniem organu, poza granice swobodnej oceny dowodów.

Za nieuzasadniony organ odwoławczy uznał zarzut naruszenia przez organ I instancji art.120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 125, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Stwierdził przy tym, iż strona formułując ten zarzut nie sprecyzowała, jakie konkretne zachowania organu I instancji i w jaki sposób naruszyły wymienione przez nią normy prawne

Za niecelowe organ odwoławczy uznał wywody Spółki odnośnie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ nie był on w niniejszej sprawie zastosowany.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenia postępowania, a także zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania. Zarzuciła Dyrektorowi Izby Skarbowej naruszenie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) oraz ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa. (DzU. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.).

W uzasadnieniu skargi Spółka stwierdziła, że z materiału dowodowego w żaden sposób nie wynika, aby spółka B nie wykonywała usług wymienionych w spornej fakturze. W jej ocenie, organ nieprawidłowo dokonał oceny stanu faktycznego.

Ustosunkowując się do uzasadnienia zaskarżonej decyzji Spółka nie zgodziła się z twierdzeniem organu, iż nie poniosła żadnych kosztów związanych z zarządzaniem nieruchomością przy ul. "[...]".

Jej zdaniem, na rozstrzygniecie niniejszej sprawy nie powinien wpływać fakt, iż umowa pomiędzy spółkami nie została zawarta na piśmie. Prawo zakłada zawieranie umów a pisemność umów pod rygorem nieważności jest ściśle określona.

Zadaniem skarżącej, bez znaczenia dla niniejszej sprawy powinna mieć ilość wystawionych faktur, jak również wymienienie w jednej fakturze kilka usług różnego rodzaju.

Spółka podniosła również, iż w żaden sposób organ nie podważył wykonywania czynności przez K. w imieniu spółki B.

Odnosząc się z kolei do powoływanych w uzasadnieniu decyzji ostatecznych Dyrektora Izby Skarbowej, mających potwierdzić prawidłowość ustaleń w stosunku do Skarżącej, Spółka podniosła iż zostały one zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Strona podkreśliła, iż w niniejszej sprawie brak jest dowodów wskazujących na niewykonanie usług. Organ wydając rozstrzygniecie oparł się jedynie na tendencyjnej interpretacji faktów, naruszając tym samym, zasadę swobodnej oceny dowodów.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy).

Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji lub postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), zwane dalej p.p.s.a.

Dokonując oceny zaskarżonej decyzji przez pryzmat wskazanych przesłanek Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi.

Ustalony przez organy stan faktyczny zawiera się w stwierdzeniu, że faktura VAT nr "[...]" z dnia 29.12.2008r.,na kwotę netto 126.000 zł wystawiona przez spółkę z o.o. B z N. nie dokumentowała rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a w związku z tym, Strona Skarżąca nie miała prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z ww. faktury. Jako przedmiot sprzedaży na tej fakturze widnieją: analizy i weryfikacja zarządzanie nieruchomością na zlecenie, uzyskanie pozwoleń na zabudowę i warunki zagospodarowania terenu z podziałem geodezyjnym.

Zdaniem organu, Spółka z o.o. B nie wykonała na rzecz Spółki z o.o. A. czynności wyżej wyszczególnionych. W ocenie Sądu, wniosek taki został wysnuty z w oparciu o obszernie zebrany i w wyczerpujący sposób oceniony i rozważony materiał dowodowy. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wykazano 13 okoliczności, które przemawiają za przyjętymi ustaleniami faktycznymi, w oparciu o które zasadnie stwierdzono, że sporna faktura nie obrazowała rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W szczególności podniesiono m.in. że: A. K. - prezes obu spółek nie potrafił wyjaśnić, kiedy i w jaki sposób dokonał wyceny wartości poszczególnych usług. Z kolei Spółka B nie przedstawiła żadnych dokumentów potwierdzających, iż podejmowała w imieniu spółki A. czynności mające na celu uzyskanie pozwolenia na zmianę ogrzewania z olejowego na gazowe, organizowała wykonanie zmiany tego ogrzewania czy też szukała ekip remontowych do wykonywania prac związanych z funkcjonowaniem budynku; inne zaś czynności w ramach zarządu nie były faktycznie dokonywane. Ustalono również, że B spółka z o.o. nie poniosła żadnych kosztów związanych z koncepcjami dotyczącymi lokali usługowych nr 301 i 302 w D. Organ podniósł także, iż w dokumentacji spółki B brak jest jakichkolwiek dokumentów potwierdzających, że zrealizowała ona usługi ujęte w fakturze VAT nr "[...]" z dnia 29.12.2008r. Tym samym, bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy pozostaje kwestionowane przez stronę stwierdzenie organu, iż wystawiono tylko jedną fakturę. Powyższe stanowiło tylko jedną z okoliczności, którą organ uwzględnił stwierdzając, iż sporna faktura nie obrazowała rzeczywistych zdarzeń gospodarczych

Należy również podnieść, iż Spółka kwestionując ustalenia organu nie przedstawiła dowodów, które potwierdzałyby, że czynności udokumentowane sporną fakturą zostały wykonane. W związku z tym należy zaznaczyć, że wprawdzie z przepisów art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej na organach podatkowych spoczywa obowiązek wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy, a art. 180 § 1 tej ustawy zobowiązuje do dopuszczenia jako dowodu wszystkiego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, lecz jeśli Strona nie wykazuje w tym względzie aktywności i nie przedstawia żądanych dowodów, organ podatkowy może oprzeć się na tych okolicznościach i dowodach, które sam zgromadził. W takim przypadku nie można stawiać organowi podatkowemu zasadnego zarzutu naruszenia przepisów postępowania.

Uwzględniając powyższe, Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutu Strony Skarżącej w zakresie niewyjaśnienia wszelkich istotnych okoliczności faktycznych sprawy co w konsekwencji doprowadziło do nie udowodnionego przyjęcia ustaleń faktycznych pozostających w sprzeczności ze stanem rzeczywistym. Podstawowym bowiem zagadnieniem, które ma decydujący wpływ na rozstrzygnięcie sprawy jest odpowiedź na pytanie czy prawidłowo organy podatkowe ustaliły, że kwestionowane faktury nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego. Podkreślić należy, że podstawowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, tj. takiego stanu faktycznego który odpowiada stanowi faktycznemu, znajdującemu się w hipotezie normy prawnej. Tylko wówczas możliwe jest prawidłowe ustalenie zakresu praw i obowiązków strony. Z zasady prawdy obiektywnej określonej w art. 122 Ordynacji podatkowej wynika zatem obowiązek organów uzyskania w toku postępowania takiego materiału dowodowego i takiego stanu faktycznego, który jest zgodny z rzeczywistością. Natomiast zgodnie z regulacjami zawartymi w art.187 § 1 tej ustawy, obowiązek przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego co do wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, spoczywa na organach orzekających. Nie dopełnienie obowiązku zgromadzenia pełnego materiału dowodowego w sprawie, stanowi wadę postępowania, która wpływa w sposób istotny na wynik sprawy i jest podstawą uchylenia decyzji przez Sąd. Wynikający z art. 122 O.p. obowiązek organu podatkowego nie może być jednak pojmowany tak szeroko, aby organ był zobowiązany do poszukiwania z urzędu dowodów, które mogłyby ewentualnie podważyć zasadność jego własnych ustaleń, skoro sama strona nie przedstawia wniosków leżących w jej własnym, procesowym interesie.

Uwzględniając powyższe Sąd uznał, że zawarte w zaskarżonej decyzji stanowisko organu w zakresie zakwestionowania spornej faktury w świetle zebranych dowodów jest prawidłowe. Wskazać należy, że organ odwoławczy przytoczył w uzasadnieniu zeznania przesłuchanych świadków m.in. D. T., A. K. Organ przesłuchał również A.K., dokonał analizy jego zeznań i ocenił zgodnie z zasadami logiki, uwzględniając także powiązania kapitałowe i osobowe Spółek. Jak wynika bowiem z akt sprawy, jedynym udziałowcem Sp. z o.o. A. jest C. Sp. z o.o. Spółka Komandytowo-Akcyjna we W.. Komplementariuszem C. Sp. z o.o.. Spółka Komandytowo-Akcyjna we W. jest C. Sp. z o.o. Jedynym udziałowcem i Prezesem Zarządu Sp. z o.o.C. jest A.K. Jest on również Prezesem Zarządu Spółki z o.o. A.

W świetle powyższego, nie doszło do naruszenia wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów. Podkreślić trzeba, że z zebranych dowodów wynika bezspornie, że czynności opisane w fakturze nie zostały dokonane. Przyczyny takiego stanowiska zostały przez organ odwoławczy przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, w którym odniesiono się do każdego ze zgromadzonych w sprawie dowodów, oceniając je zgodnie z zasadami logiki, doświadczenia życiowego, wpływu udowodnienia jednej okoliczności na inną. Organ odwoławczy odniósł się również do zeznań przesłuchanych świadków, lecz wyciągnął z nich zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów odmienne od Strony wnioski.

W ocenie Sądu, wbrew twierdzeniom Skarżącego, zebrany w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że B Spółka z o.o. nie poniosła żadnych kosztów związanych ze świadczeniem usług zarządzania nieruchomością przy ul. "[...]". Podkreślić należy, że w toku postępowania podatkowego Skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów na poniesienie jakichkolwiek wydatków związanych wprost z usługą wymienioną na spornej fakturze.

Odnosząc się z kolei do zarzutu Strony, iż Dyrektor Izby Skarbowej wydając zaskarżoną decyzję przywołał ustalenia stanu faktycznego objęte decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej, wydaną wobec Spółki z o.o. C., wskazać należy, iż zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowanie administracyjne jest dwuinstancyjne. Natomiast decyzje, od których nie służy odwołanie są ostateczne. Tym samym, uprawnione było twierdzenie organu odwoławczego zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że decyzje wydane w wyniku postępowania odwoławczego były ostateczne.

Podsumowując, tak oceniony materiał dowodowy pozwolił organowi odwoławczemu na jednoznaczne i poprawne wysnucie wniosku o nieistnieniu czynności opisanych w fakturze. Organ ten, oceniając materiał dowodowy nie miał zatem podstaw, aby uznać stanowisko Strony za prawidłowe. Organ prawidłowo zatem zrealizował ciążący na nim z mocy art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego oraz jego swobodnej oceny, nie dopuszczając się w tym zakresie naruszenia przepisów.

Tak zebrane dowody zostały następnie prawidłowo ocenione z punktu widzenia trafnie zastosowanych i poprawnie zinterpretowanych przepisów prawa materialnego regulujących prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w cenach zakupu towarów i usług. Jak słusznie przytoczył organ, zostały one określone w art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004r o podatku od towarów i usług ( Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dalej: u.p.t.u., zgodnie z którym podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, przy czym kwotę podatku naliczonego stanowi ( z zastrzeżeniem ust. 3-7) suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z brzmienia powyższych regulacji wynika, że dla realizacji prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony niezbędny jest faktyczny obrót - wystąpienie zdarzenia gospodarczego polegającego na nabyciu towarów lub usług między określonymi na fakturze podmiotami. Unormowanie ust. 2 pkt 1 lit. a art. 86 u.p.t.u. wskazuje ponadto, że dla realizacji tego prawa podatnik musi dysponować fakturą. Jednakże, aby skutecznie to prawo zrealizować - faktura musi być odzwierciedleniem faktycznej transakcji gospodarczej. Jest to warunek sine qua non prawa do odliczenia, jednoznacznie określony w ust. 2 pkt 1 lit. a) art. 86 u.p.t.u. (por. wyrok NSA z dnia 24 czerwca 2005 r. FSK 2628/04, LEX nr 173319, z dnia 19 lipca 2007 r. I FSK 1054/06). W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd, że sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia VAT w niej wykazanego (por. wyrok z dnia 9 lutego 2005 r. ISA/Sz 173/04, LEX nr 257539). Podatek od towarów i usług jest bowiem podatkiem od obrotu, a więc rzeczywistej transakcji między podmiotami gospodarczymi. Faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży między wskazanymi w niej kontrahentami, jest bezskuteczna prawnie, a w związku z tym nie może wywołać żadnych skutków podatkowych zarówno u jej wystawcy, jak i odbiorcy (por. wyrok NSA z dnia 14 listopada 2007 r. sygn. akt I FSK 979/06, baza orzeczeń NSA dostępna w Internecie.). Zatem, pomimo posiadania przez podatnika właściwej pod względem formalnym faktury VAT niezbędne jest wykazanie, czy opisana na fakturze transakcja miała w rzeczywistości miejsce.

Nie znajdując w tych warunkach podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja nie odpowiada przepisom prawa materialnego, jak i tego, że uchybia ona przepisom postępowania podatkowego, stosownie do przepisu art. 151 p.p.s.a Sąd orzekł o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej.

.