Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 449/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2021-10-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1 pkt 9, art. 22 ust. 1f pkt 1, art. 23 ust. 1 pkt 38, art. 24 ust. 5d
journal: Dz.U. 2019 poz 1387
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: St. asystent sędziego Agnieszka Gortych-Ratajczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 października 2021 r. sprawy ze skargi R. K. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 marca 2021 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.1061.2020.2.RR w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną interpretacją indywidualną z dnia 26 marca 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy R. K. przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów – jest nieprawidłowe.

W dniu 28 grudnia 2020 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca R. K. jest polskim rezydentem podatkowym opodatkowanym w Polsce od całości swoich dochodów (przychodów). Wnioskodawca był udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: "Sp. z o.o.", "Spółka przejmowana"), której część udziałów Wnioskodawca objął w zamian za wkład pieniężny a część w zamian za wkład niepieniężny. Oba objęcia udziałów w Spółce przejmowanej miały miejsce w 2013r. Sp. z o.o. była ponadto komandytariuszem w spółce komandytowej (dalej: "Spółka komandytowa"), której wspólnikiem nie był jednak Wnioskodawca. W wyniku realizacji planów uproszenia struktury grupy oraz skonsolidowania działalności prowadzonej dotychczas przez kilka spółek w jednym podmiocie Sp. z o.o. oraz zależna od niej Spółka komandytowa zostały przejęte przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium RP (dalej: "Spółka przejmująca"), która posiadała siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Połączenie odbyło się w drodze przeniesienia całego majątku Sp. z o.o. na Spółkę przejmującą (połączenie przez przejęcie) w trybie przewidzianym w art. 492 § 1 pkt 1 w zw. z art. 491 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Połączenie nastąpiło w dniu wpisania podwyższenia kapitału zakładowego Spółki przejmującej do rejestru przedsiębiorców (28 grudnia 2016r.). W konsekwencji Sp. z o.o. została wykreślona z rejestru przedsiębiorców i przestała istnieć. Połączenie zakładało przeniesienie całego majątku Spółki przejmowanej rozumianego jako wartość kapitału własnego na Spółkę przejmującą w zamian za co Spółka przejmująca wydała Wnioskodawcy (jako wspólnikowi Spółki przejmowanej) udziały w podwyższonym kapitale zakładowym (dalej: "Udziały"). Dla celów połączenia przyjęto, że wartość nominalna Udziałów objętych przez Wnioskodawcę w kapitale zakładowym Spółki przejmującej w wyniku połączenia odpowiada wartości rynkowej majątku Spółki przejmowanej ustalonej na moment połączenia. Sp. z o.o. była spółką holdingową, której działalność skupiała się na pasywnym inwestowaniu środków we wszelkiego rodzaju papiery wartościowe lub udziały. Po połączeniu Spółka przejmująca kontynuowała działalność prowadzoną przez Sp. z o.o., w związku z tym jej zyski pochodziły głównie z inwestycji typu kapitałowego (dywidendy, odsetki, sprzedaż udziałów lub papierów wartościowych). W razie osiągnięcia przez Spółkę przejmującą zysku bilansowego wspólnicy mogli postanowić na zwyczajnym zgromadzeniu wspólników, że część zysku będzie przeznaczona do wypłaty na rzecz wspólników. W związku z zawarciem ugody pomiędzy wspólnikami, Wnioskodawca złożył wniosek w sprawie umorzenia automatycznego Jego udziałów w Spółce przejmującej, zgodnie z procedurą przewidzianą w umowie spółki. Zgromadzenie Wspólników Spółki przejmującej ustaliło kwotę wynagrodzenia oraz termin jego wypłaty na rzecz Wnioskodawcy. W związku z tym, że zysk bilansowy oraz zyski z lat poprzednich Spółki przejmującej nie są wystarczające, aby pokryć wynagrodzenie z tytułu umorzenia automatycznego udziałów Wnioskodawcy, przeprowadzona zostanie procedura konwokacyjna zgodnie z art. 264 Kodeksu spółek handlowych. Automatyczne umorzenie udziałów Wnioskodawcy w Spółce przejmującej nastąpiło w trybie przewidzianym w umowie Spółki przejmującej oraz na podstawie art. 199 Kodeksu spółek handlowych. Czynnością w związku z którą nastąpiło umorzenie udziałów był wniosek Wnioskodawcy do Spółki przejmującej w sprawie automatycznego umorzenia przysługujących Mu udziałów. W piśmie z dnia 22 marca 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że objął udziały Spółki przejmowanej w zamian za wkład niepieniężny w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego, które miało miejsce po rejestracji Spółki przejmowanej w rejestrze przedsiębiorców KRS. Objęcie udziałów w zamian za wkład niepieniężny nastąpiło w 2013 r., a przedmiotem wkładu niepieniężnego wniesionego przez Wnioskodawcę były akcje spółki komandytowo-akcyjnej z siedzibą na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka przejmowana posiadała siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Połączenie nastąpiło w trybie przewidzianym w art. 492 § 1 pkt 1 w zw. z art. 491 § 1 Kodeksu spółek handlowych, tj. w drodze przeniesienia całego majątku Spółki przejmowanej na Spółkę Przejmującą. Podstawą połączenia były uchwały podjęte przez wspólników łączących się spółek w sprawie połączenia. Zgodnie z art. 493 § 3 Kodeksu spółek handlowych, połączenie nastąpiło w dniu wpisania połączenia do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego według właściwości Spółki przejmującej, czyli w dniu 28 grudnia 2016 r.

Wnioskodawca wyjaśnia, że powodem podjęcia decyzji o umorzeniu udziałów było zawarcie ugody z pozostałymi wspólnikami Spółki przejmującej. Ugoda określała wzajemne zobowiązania wspólników oraz Spółki przejmującej prowadzące do "wyjścia" Wnioskodawcy ze Spółki przejmującej. W związku z tym, Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie z tytułu utraty statusu wspólnika w Spółce przejmującej. Zysk bilansowy oraz zyski z lat poprzednich Spółki nie będą wystarczające, aby pokryć wzajemne należności w drodze wypłaty dywidendy ze Spółki przejmującej.

Procedura umorzenia udziałów pozwoliła natomiast uzyskać wspólnikom Spółki przejmującej środki pieniężne w wystarczającej wysokości do zaspokojenia roszczeń wynikających z ugody i doprowadzenia do "wyjścia" Wnioskodawcy ze Spółki przejmującej.

Wnioskodawca podkreśla, że pozostali wspólnicy Spółki przejmującej złożyli analogiczne wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w celu potwierdzenia wysokości obciążeń podatkowych, które wystąpią przy realizacji postanowień ugody.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku automatycznego umorzenia Udziałów w Spółce przejmującej opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie nadwyżka przychodu uzyskanego z umorzenia Udziałów ponad ich wartość nominalną, która jest równa wartości rynkowej Spółki przejmowanej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku automatycznego umorzenia Udziałów w Spółce przejmującej, wydanych Mu w ramach transakcji połączenia w zamian za udziały Spółki przejmowanej, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie nadwyżka przychodu uzyskanego z umorzenia Udziałów ponad ich wartość nominalną, która jest równa wartości rynkowej Spółki przejmowanej na dzień połączenia.

Wskazując na zapisy z art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, ze zm.), dalej: "KSH", art. 17 ust. 1 pkt 9, art. 22 ust. 1f, art. 24 ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 2019 r., poz. 1387 ze zm.) dalej: u.p.d.o.f., Wnioskodawca stwierdził, że kosztem podatkowym uzyskania przychodu z automatycznego umorzenia Udziałów w Spółce przejmującej będzie wartość rynkowa udziałów Spółki Przejmowanej alokowana na kapitał zakładowy Spółki przejmującej. W związku z tym, że - jak wskazano w opisie stanu faktycznego - wartość o jaką w wyniku połączenia został podwyższony kapitał zakładowy Spółki przejmowanej odpowiada wartości rynkowej Spółki przejmowanej, to kosztem uzyskania przychodów będzie wartość nominalna udziałów wydanych w ramach połączenia Wnioskodawcy w kapitale Spółki przejmowanej. Wnioskodawca wskazał na stanowisko tożsame co do swej istoty (mechanizmu ustalania kosztu, z uwzględnieniem uprzedniego brzmienia przepisów) wywiedzione w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 listopada 2013 r., nr IPTPB2/415-558/13-3/KR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego organ uznał za nieprawidłowe.

Wskazując na zapisy art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 22, art. 23 ust. 1 pkt 38, art. 24 ust. 5d, ust. 8, art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. organ wywiódł, iż w omawianej sprawie przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów w przypadku umorzenia automatycznego udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, jako koszt uzyskania przychodów należy przyjąć wydatki jakie faktycznie poniósł Wnioskodawca na objęcie udziałów Spółki przejmowanej.

W zależności od tego, w jaki sposób zostały objęte udziały w Spółce przejmowanej, w przypadku umorzenia automatycznego udziałów w spółce z o.o., koszt uzyskania przychodów należy ustalić w wysokości faktycznie poniesionych wydatków na objęcie udziałów w Spółce przejmowanej, tj. zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. – w odniesieniu do udziałów objętych przez Wnioskodawcę w zamian za wkład pieniężny oraz zgodnie z art. 22 ust. 1f u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2013 r., w odniesieniu do udziałów, które zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – w wysokości nominalnej udziałów na dzień ich objęcia.

Za nieprawidłowe organ uznał stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku automatycznego umorzenia Udziałów w Spółce przejmującej, wydanych Mu w ramach transakcji połączenia w zamian za udziały Spółki przejmowanej, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie nadwyżka przychodu uzyskanego z umorzenia Udziałów ponad ich wartość nominalną, która jest równa wartości rynkowej Spółki przejmowanej na dzień połączenia. W związku z powyższym, w przypadku umorzenia automatycznego Udziałów Wnioskodawcy w Spółce przejmującej, wydanych Mu w ramach transakcji połączenia w zamian za udziały Spółki przejmowanej, opodatkowaniu na podstawie art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f., podlega nadwyżka przychodu uzyskanego z umorzenia Udziałów Spółki przejmującej nad kosztami uzyskania przychodów ustalonymi zgodnie z obowiązującą w 2013 r. treścią art. 23 ust. 1 pkt 38 i art. 22 ust. 1f pkt 1 u.p.d.o.f. (w zależności od sposobu objęcia udziałów w 2013 r.), tj. wydatkami faktycznie poniesionymi przez Wnioskodawcę w dniu objęcia udziałów w Spółce przejmowanej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik skarżącego R. K. zarzucił naruszenie przepisów art. 24 ust. 5d w związku z art. 23 ust. 1 pkt 38 oraz art. 22 ust. 1f u.p.d.o.f poprzez błędną wykładnię wskazanych przepisów, co w konsekwencji prowadziło do nieprawidłowego uznania, że w przypadku automatycznego umorzenia udziałów w Spółce przez skarżącego koszty uzyskania przychodów należy odnieść do wydatków poniesionych przez skarżącego na nabycie lub objęcie udziałów Spółki przejmowanej, pomimo że wskazane powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazują, iż koszty uzyskania przychodów przy wystąpieniu takiego zdarzenia powinny zostać określone w oparciu o udziały umarzane, tj. udziały Spółki przejmującej jakie skarżący otrzymał w związku z połączeniem. Prawidłowa wykładnia przepisów powinna zatem stwierdzać, że w przypadku uzyskania przez skarżącego przychodu z umorzenia automatycznego udziałów Spółki przejmującej, ma on prawo rozpoznać koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej zgodnie z art. 22 ust. 1f u.p.d.o.f., czyli nominalnej wartości udziałów objętych przez skarżącego w Spółce przejmowanej.

Wykazując zasadność sformułowanych zarzutów w uzasadnieniu skargi, pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji przepisów prawa podatkowego, zasądzenie na rzecz strony skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zgodnie z właściwymi przepisami.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2019r., poz. 2325 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

Zgodnie z art. 146 § 1 i przy odpowiednim zastosowaniu art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia, że narusza ona przepisy prawa materialnego lub procesowego w sposób - odpowiednio - mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lub w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania.

W myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Ponadto z istoty postępowania dotyczącego udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (art. 14b i art. 14c O.p.) wynika, że organ interpretacyjny, a następnie także sąd administracyjny w ramach kontroli zaskarżonej interpretacji, są związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega bowiem przede wszystkim na tym, że organ wydający interpretację "porusza się" niejako tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w przypadku automatycznego umorzenia udziałów w Spółce przejmującej, koszty (wartość) tych udziałów powinny odnosić się do ich wartości nominalnej - równej wartości rynkowej Spółki przejmowanej na dzień połączenia (jak wskazuje skarżący), czy też koszt uzyskania przychodów należy przyjąć w wysokości wydatków jakie skarżący faktycznie poniósł na objęcie akcji Spółki przejmowanej, spółki która została przejęta przez inną spółkę kapitałową (jak przyjął organ interpretacyjny).

Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela stanowisko wywiedzione przez stronę skarżącą, które znajduje potwierdzenie w wydanych już werdyktach, w sprawach tożsamych przedmiotowo. W orzeczeniach tutejszego Sądu (dostępnych na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl) z dnia 5 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 789/19 oraz z dnia 3 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Łd 558/20 (stanowisko utrzymane w mocy orzeczeniem NSA z dnia 9 września 2021 r., sygn. akt II FSK 697/21) przedstawiona została argumentacja, którą Sąd w składzie niniejszym w pełni podziela i przyjmuje za własne, ponawiając argumentację poniżej.

Zasady ustalania dochodu do opodatkowania określa art. 24 u.p.d.o.f., który w ustępie 5d określa, że dochodem z udziału w zyskach osób prawnych, w tym także z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości, jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1g, albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38, albo 38c; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, kosztami uzyskania przychodu są wydatki poniesione przez spadkodawcę lub darczyńcę na nabycie tych udziałów lub akcji.

W celu obliczenia kosztów uzyskania przychodu umarzanych udziałów należy zatem uwzględnić regulację przepisu art. 22 ust. 1f u.p.d.o.f., który stanowi, że (1) w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości określonej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7ca albo art. 17 ust. 1 pkt 9 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej; (2) przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9.

W związku z odesłaniem zawartym w art. 22 ust. 1 f pkt 1 u.p.d.o.f. w zakresie ustalania kosztów uzyskania przychodów zbywanych udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, należy uwzględnić przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., zgodnie z którym, za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie natomiast z art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Analiza przepisów art. 22 ust. 1f pkt 1 i art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. wskazuje, że koszty uzyskania przychodu należy odnosić do wartości udziałów (akcji) spółki przejmującej, które to udziały (akcję) będą następnie podlegały umorzeniu. W związku z tym błędne jest stanowisko organu interpretacyjnego, że w przypadku umorzenia automatycznego udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, jako koszt uzyskania przychodów należy przyjąć wydatki jakie faktycznie poniósł wnioskodawca na objęcie akcji w przejętej spółce, już nieistniejącej.

W ocenie Sądu brak było także podstaw, aby w tym zakresie uwzględniać regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu z 2013 roku.

Sąd w tym składzie orzekającym w pełni podziela argumentację przedstawioną w wyroku NSA z dnia 18 października 2017 r. o sygn. akt II FSK 2569/15 (orzeczenia.nsa.gov.pl), wskazywaną także przez pełnomocnika strony skarżącej, że treść art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f. przez odwołanie się wprost do treści art. 22 ust. 1f, w przypadku umorzenia udziałów (akcji) objętych w zamian za akcje lub udziały innych spółek, w tym także w sytuacji łączenia spółek, nakazuje ustalić koszt uzyskania przychodu z umorzenia nabytych w ten sposób udziałów (akcji), w wartości nominalnej umarzanych akcji. Skoro przepis art. 24 ust. 5d do umorzenia wszystkich udziałów (akcji), niezależnie od sposobu, w jaki zostały nabyte, nakazuje stosować art. 22 ust. 1f pkt 1 u.p.d.o.f., a dla zakresu stosowania tego przepisu obojętną jest okoliczność nabycia udziałów (akcji) w zamian za akcje lub udziały spółki przejmowanej, to twierdzenie, że w przypadku umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów kosztem uzyskania przychodu będzie wartość nominalna udziałów w spółce przejmowanej objętych w zamian za wkład niepieniężny, z dnia ich objęcia, należy uznać za działanie naruszające te przepisy. Wniosek taki wypływa z treści art. 22 ust. 1f pkt 1 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., które stanowią, że w sytuacji opisanej w hipotezie tych przepisów, która odpowiada stanowi faktycznemu występującemu w niniejszej sprawie, kosztem uzyskania przychodu z tytułu umorzenia udziałów (akcji) jest ich wartość nominalna.

Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej powinien uwzględnić przedstawioną przez sąd ocenę prawną.

Z tych względów Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach postępowania orzeczono stosownie do art. 200 i art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a.

aj