Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2241/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-11-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę o wznowienie postępowania
Powołane przepisy: article: art. 4a ust. 1 pkt 1, art. 6 ust. 1 pkt 2-8, ust. 2 i ust. 4, art. 9 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2004 nr 142 poz 1514
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.
article: art. 272 § 1, art. 282 § 2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
Teza: Teza informacyjna:

1. Tezę wyrażoną w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 4 czerwca 2012 r. w sprawie o sygn. 43/11 – publik.: Dz. U. z 2013 r. poz. 692; OTK-A 2013, nr 5, poz. 55) należy rozumieć w ten sposób, że odnosi się ona jedynie do nabycia w drodze dziedziczenia, którego początek miesięcznego terminu wyznaczonego art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., oznaczono w sposób sprawiający podatnikom nadmierne trudności, tj. na dzień uprawomocnienia się orzeczenia sądowego.

2. W przypadku pozostałych tytułów nabycia rzeczy i praw, o których mowa w art. 4a ust. 1 u.p.s.d. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r.), początek biegu miesięcznego terminu, nie został powiązany z problematyczną datą uprawomocnienia się orzeczenia sądowego, wobec czego stosowanie art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. do przysporzeń innych niż nabycie na skutek dziedziczenia nie może doprowadzić do stworzenia opisanej przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 4 czerwca 2012 r. w sprawie o sygn. 43/11 – publik.: Dz. U. z 2013 r. poz. 692; OTK-A 2013, nr 5, poz. 55) „pułapki normatywnej”, prowadzącej do naruszenia wyrażonej w art. 2 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) zasady poprawnej legislacji oraz zasady zaufania do państwa prawa i jego organów konstytucyjnych.

TEZY

Teza informacyjna:

1. Tezę wyrażoną w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 4 czerwca 2012 r. w sprawie o sygn. 43/11 – publik.: Dz. U. z 2013 r. poz. 692; OTK-A 2013, nr 5, poz. 55) należy rozumieć w ten sposób, że odnosi się ona jedynie do nabycia w drodze dziedziczenia, którego początek miesięcznego terminu wyznaczonego art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., oznaczono w sposób sprawiający podatnikom nadmierne trudności, tj. na dzień uprawomocnienia się orzeczenia sądowego.

2. W przypadku pozostałych tytułów nabycia rzeczy i praw, o których mowa w art. 4a ust. 1 u.p.s.d. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r.), początek biegu miesięcznego terminu, nie został powiązany z problematyczną datą uprawomocnienia się orzeczenia sądowego, wobec czego stosowanie art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. do przysporzeń innych niż nabycie na skutek dziedziczenia nie może doprowadzić do stworzenia opisanej przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 4 czerwca 2012 r. w sprawie o sygn. 43/11 – publik.: Dz. U. z 2013 r. poz. 692; OTK-A 2013, nr 5, poz. 55) „pułapki normatywnej”, prowadzącej do naruszenia wyrażonej w art. 2 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) zasady poprawnej legislacji oraz zasady zaufania do państwa prawa i jego organów konstytucyjnych.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędziowie: NSA Jacek Brolik, NSA Anna Dumas, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 3 listopada 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi A. R.-W. o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 kwietnia 2011 r. sygn. akt II FSK 2216/09 oddalającym skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 września 2009 r, o sygn. akt III SA/Wa 799/09 w sprawie ze skargi A. R.-W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 marca 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn oddala skargę o wznowienie postępowania.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 29 kwietnia 2011 r. o sygn. II FSK 2216/09 Naczelny Sąd Administracyjny - po rozpoznaniu skargi kasacyjnej A. R.-W. (dalej: skarżąca) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 września 2009 r. o sygn. III SA/Wa 799/09 w sprawie ze skargi skarżącej na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (dalej: Dyrektor IS) z dnia 12 marca 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn – oddalił skargę kasacyjną. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; w skrócie: p.p.s.a.). Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi i sądami administracyjnymi:

2.1. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Naczelny Sąd Administracyjny podał, że decyzją z dnia 13 października 2008 r., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego [...] (dalej: Naczelnik US) ustalił skarżącej podatek od spadków i darowizn w kwocie 14.109 zł, uznając zgłoszenie darowizny za dokonane z uchybieniem miesięcznego terminu, o którym mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zm., zwaną dalej: u.p.s.d.). Podatniczka nie uprawdopodobniła także w ocenie organu w sposób niebudzący wątpliwości powzięcia w terminie późniejszym wiadomości o dokonaniu przez ojca darowizny (art. 4a ust. 2 u.p.s.d.), co skutkowałoby zwolnieniem od podatku.

Od decyzji tej skarżąca złożyła odwołanie do Dyrektora IS, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Zdaniem skarżącej, dopiero zawarcie umowy darowizny może kwalifikować daną czynność jako świadczenie z umowy darowizny, ponieważ consensus stron umowy kreuje treść stosunku prawnego i nadaje charakter świadczeniom. Umowa taka została zawarta po 15 stycznia 2008 r., a tym samym zachowany został termin miesięczny do zgłoszenia darowizny i spełnione warunki zwolnienia podatkowego.

Dyrektor IS utrzymując w mocy decyzję ustalającą zobowiązanie podatkowe stwierdził, że termin na zgłoszenie nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych określony w art. 4a u.p.s.d. jest terminem materialnoprawnym, który nie podlega przywróceniu. W związku z powyższym, okoliczności - nawet niezależne od podatnika - które spowodowały dokonanie określonej w przepisach prawa materialnego czynności po terminie (choćby jeden dzień), w ogóle nie mogą być uwzględnione przez organ podatkowy.

2.2. W skardze do WSA w Warszawie skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Decyzji tej zarzuciła m.in. naruszenie prawa materialnego, tj. (1) art. 890 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) w związku z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. poprzez przyjęcie, że jeżeli zgodnie z art. 890 § 1 k.c. umowa darowizny zawarta bez zachowania wymaganej formy staje się ważna z chwilą spełnienia świadczenia, to miesięczny termin do zgłoszenia nabycia środków pieniężnych w drodze darowizny wynikający z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. powinien być liczony od daty wpływu pieniędzy na konto obdarowanego także wtedy, gdy dowiedział się on o darowiźnie dopiero w późniejszym terminie; (2) art. 4a ust. 1 pkt u.p.s.d. poprzez przyjęcie, że darowizna dokonana na rzecz skarżącej nie została udokumentowana przekazem na rachunek bankowy, gdyż przekaz bankowy dokumentujący darowiznę nie może poprzedzać chwili zawarcia samej umowy darowizny dla potrzeb zastosowania tego zwolnienia.

2.3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. Uzasadniając wyrok podał, że w rozpoznawanej sprawie ustalono, iż skarżąca otrzymała od ojca w darowiźnie środki pieniężne oraz, że zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 4 u.p.s.d. przy nabyciu w drodze darowizny obowiązek podatkowy z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia. W przypadku skarżącej nie zawarto umowy darowizny w wymaganej prawem formie, obowiązek podatkowy powstał zatem z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia, tj. wpłaty środków pieniężnych na konto obdarowanej w banku, tj. w dniu 3 stycznia 2008 r. Termin zgłoszenia darowizny Naczelnikowi US upływał z dniem 4 lutego 2008 r., który jako termin prawa materialnego nie podlega przywróceniu. Zgłoszenie tej darowizny w dniu 8 lutego 2008 r. zostało dokonane po upływie tego terminu, co skutkuje jej opodatkowanie na zasadach określonych dla I grupy podatkowej. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy powołując się na ustalenia dotyczące stanu faktycznego sprawy szczegółowo wyjaśnił, że w sprawie nie wystąpiły okoliczności, o których mowa w art. 4a ust. 2 u.p.s.d., tj. że obdarowana dowiedziała się o nabyciu darowizny po upływie tego terminu oraz uprawdopodobniła fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu.

2.4. W skardze kasacyjnej skarżąca zarzuciła wyrokowi WSA w Warszawie m.in. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 6 ust. 1 pkt 4 u.p.s.d. poprzez błędną jego wykładnię polegające na przyjęciu, że skoro przy nabyciu rzeczy lub prawa majątkowego w drodze darowizny - w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy – zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 4 u.p.s.d. obowiązek podatkowy powstaje z chwilą spełnienia świadczenia z tytułu tej umowy darowizny, to w razie przekazania pieniędzy mających stanowić przedmiot darowizny obowiązek podatkowy powstaje przed zawarciem umowy darowizny.

2.5. Wspomnianym na wstępie wyrokiem Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną jako niezasadną.

3. Stanowiska Skarżącej w postępowaniu wznowieniowym przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

3.1. Od powyższego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 kwietnia 2011 r. o sygn. II FSK 2215/09, skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika – adwokata) wniosła skargę o wznowienie postępowania sądowego, żądając na podstawie na podstawie art. 279 w związku z art. 282 & 2 p.p.s.a.: (1) o zmianę zaskarżonego wyroku poprzez uchylenie wyroku WSA w Warszawie z dnia 17 września 2009 r. o sygn. III SA/Wa 799/09 i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania; (2) o zasądzenie od organu podatkowego na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania wznowieniowego, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych.

Skargę o wznowienie postępowania sądowego skarżąca wniosła w oparciu o podstawę zawartą w art. 272 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; w skrócie: p.p.s.a.). W jej uzasadnieniu wskazano, że decyzje organów podatkowych oraz ww. wyrok WSA w Warszawie zostały wydane na podstawie art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. Tymczasem wyrokiem z dnia 4 czerwca 2012 r. w sprawie o sygn. 43/11 (Dz. U. z 2013 r. poz. 692; OTK-A 2013, nr 5, poz. 55) Trybunał Konstytucyjny uznał, że przepis art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. w zakresie, w jakim przewiduje miesięczny termin złożenia zgłoszenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego nabycia w drodze dziedziczenia własności rzeczy lub praw majątkowych, jest niezgodny z ustawą z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej - Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm. (w skrócie: Konstytucja RP). Zaznaczono, że ww. wyrok Trybunału Konstytucyjnego, "choć odpowiadał na pytanie prawne dotyczące nabycia praw w drodze dziedziczenia, to odnosił się wyraźnie do przepisu art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., a ten reguluje kwestie zwolnienia zarówno od podatku spadkowego, jak i podatku od darowizny. W związku z tym też, cytowany wyrok Trybunału musi mieć również zastosowanie do zwolnienia od podatku od darowizny, a więc do stanu prawnego sprawy skarżącej. Nakazuje to zasada równości wszystkich wobec prawa (art. 32 ust. 1 Konstytucji RP), tj. w realiach tej sprawy, w sferze praw podatkowych podatników, których obowiązki są regulowane według tych samych zasad przewidzianych ustawą o podatku od spadków i darowizn".

3.2. W odpowiedzi na skargę o wznowienie postępowania sądowego Dyrektor IS (reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego) wniósł o jej oddalenie, nie formułując jednocześnie wniosku o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

4.1. Skarga o wznowienie postępowania sądowego okazała się niezasadna, dlatego podlega oddaleniu. Przepis art. 272 § 1 p.p.s.a. stanowi podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego w każdym przypadku, gdy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania z Konstytucją, umową międzynarodową lub ustawą, obejmuje akt normatywny, jaki stosował lub powinien zastosować sąd administracyjny lub organ administracji publicznej w danej sprawie (identycznie zob. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2010 r., II GPS 1/10). Jako podstawę wznowienia postępowania sądowego skarżąca wskazała art. 272 § 1 p.p.s.a. oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 4 czerwca 2013 r. w sprawie o sygn. P 43/11, w którym to wyroku TK uznał, że przepis art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. w zakresie, w jakim przewiduje miesięczny termin złożenia zgłoszenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego nabycia w drodze dziedziczenia własności rzeczy lub praw majątkowych, jest niezgodny z Konstytucją RP, a który to przepis stał się podstawą rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ww. wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego.

4.2. Brak jest podstaw, żeby podzielić stanowisko skarżącej, na co trafnie wskazał i uzasadnił swoje stanowisko Dyrektor w odpowiedzi na skargę o wznowienie postępowania sądowego, że w konkretnym przypadku za przesłankę uzasadniającą wznowienie przedmiotowego postępowania sądowego należy uznać wydanie przez Trybunał Konstytucyjny wskazanego w skardze wyroku z dnia 4 czerwca 2013 r. w sprawie P 43/11. W myśl art. 4a ust. 1 u.p.s.d., w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli: (1) zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz (2) udokumentują - w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. - ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym. W sentencji wskazanego wyroku Trybunał orzekł natomiast, że "art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 oraz z 2011 r. Nr 75, poz. 398, Nr 85, poz. 458, Nr 149, poz. 887 i Nr 171, poz. 1016), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., w zakresie, w jakim przewiduje miesięczny termin złożenia zgłoszenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego nabycia w drodze dziedziczenia (podkreślenie własne) własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jest niezgodny z wywiedzioną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa".

Treść przywołanego przepisu ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz sentencja ww. wyroku TK wskazuje, że wbrew stanowisku skarżącej Trybunał Konstytucyjny stwierdził niezgodność z Konstytucją RP będącego podstawą rozstrzygnięcia w sprawie art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. jedynie w części, tj. w stosunku do nabycia własności rzeczy i praw majątkowych tytułem dziedziczenia, nie kwestionując stosowania tego przepisu do pozostałych, objętych ustawą o podatku od spadków i darowizn tytułów nabycia rzeczy i praw majątkowych, w tym do nabycia ich (jak to miało miejsce w sprawie) na podstawie umowy darowizny. Określając przedmiot kontroli, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przedmiotem tej kontroli jest art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. w części, w jakiej uzależnia prawo do zwolnienia od podatku w przypadku nabycia własności rzeczy i praw majątkowych w drodze dziedziczenia od dokonania zgłoszenia tegoż nabycia w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku. Tak zakreślony zakres oddziaływania wskazanego w skardze wyroku wystarcza by uznać ją za niezasadną.

Również analiza uzasadnienia wyroku TK z dnia 4 czerwca 2013 r. w sprawie P 43/11 przemawia za prawidłowością stanowiska, że w tymże wyroku Trybunał Konstytucyjny zakwestionował stosowanie art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. jedynie w stosunku do nabycia własności rzeczy i praw majątkowych w drodze dziedziczenia, nie negując stosowania tego przepisu w pozostałych przypadkach. Konieczne jest w związku z tym zwrócenie uwagi, że Trybunał Konstytucyjny uzasadniając stanowisko wyrażone w sentencji wyroku, że art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. jest niezgodny z zasadami konstytucyjnymi wskazał, że "art. 4a ust. 1 ustawy, w zakresie wskazanym w sentencji, gwarantuje jedynie pozorną ochronę jednostki i stanowi w istocie niewykonalną konstrukcję normatywną. Powodem naruszenia zasady zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa jest mechanizm prawny, którego elementami były krótki termin o charakterze materialnym, uzależniony od czynności procesowych stron początek biegu tegoż terminu oraz zróżnicowana praktyka stosowania pieczęci o nadaniu klauzuli prawomocności oraz zróżnicowana praktyka organów administracji w zakresie wymogu udokumentowania dnia powstania obowiązku podatkowego. Kumulacja wskazanych elementów doprowadziła do stworzenia swoistej pułapki normatywnej." Wskazane przez Trybunał Konstytucyjny elementy "pułapki normatywnej", tj.: uzależnienie początku biegu miesięcznego terminu od czynności procesowych, zróżnicowana praktyka stosowania pieczęci o nadaniu klauzuli prawomocności, zróżnicowana praktyka organów administracji w zakresie wymogu udokumentowania dnia powstania obowiązku podatkowego, dotyczą tylko i wyłącznie stosowania art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. do nabycia rzeczy i praw z tytułu dziedziczenia (zob. również wyrok NSA z dnia 18 marca 2011 r. o sygn. II FSK 1801/09).

Odnośnie do natomiast pozostałych tytułów nabycia rzeczy i praw majątkowych, objętych dyspozycją przedmiotowego przepisu, (w tym do istotnego w sprawie nabycia rzeczy i praw majątkowych na podstawie umowy darowizny), wskazane przez Trybunał Konstytucyjny elementy w ogóle nie występują. Należy bowiem podkreślić, że jedynie w sytuacji nabycia w drodze dziedziczenia, początek miesięcznego terminu wyznaczonego przedmiotowym przepisem oznaczono w sposób sprawiający podatnikom (w ocenie TK) nadmierne trudności, tj. na dzień uprawomocnienia się orzeczenia sądowego. Natomiast w przypadku pozostałych tytułów nabycia rzeczy i praw, początek biegu miesięcznego terminu, nie został powiązany z problematyczną datą uprawomocnienia się orzeczenia sądowego, wobec czego stosowanie art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. do przysporzeń innych niż nabycie na skutek dziedziczenia nie może doprowadzić do stworzenia opisanej przez Trybunał Konstytucyjny "pułapki normatywnej", prowadzącej do naruszenia wyrażonej w art. 2 Konstytucji zasady poprawnej legislacji oraz zasady zaufania do państwa prawa i jego organów konstytucyjnych.

W konsekwencji nie można uznać, aby stosowanie przepisu art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. odnośnie do nabyć rzeczy i praw pod tytułami innymi niż dziedziczenie, zostało przez Trybunał Konstytucyjny w jakikolwiek sposób zakwestionowane. Takie zresztą zastrzeżenie sformułował zresztą sam Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu ww. wyroku: "Należy jednak podkreślić, że stwierdzona powyżej niekonstytucyjność dotyczy wyłącznie stanu prawnego i faktycznego leżącego u podstaw niniejszej sprawy i nie wiąże się z przyznaniem jednostkom szczególnych możliwości skorzystania ze zwolnienia podatkowego. Sformułowane w niniejszej sprawie stanowisko Trybunału Konstytucyjnego, powiązane bezpośrednio z konkretnym charakterem kontroli hierarchicznej zgodności norm w trybie inicjowanym pytaniem prawnym, nie może być odnoszone do oceny innych regulacji prawa podatkowego, które wprowadzają terminy skorzystania z przywileju lub realizacji obowiązku podatkowego".

4.3. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że odmowa zastosowania w okolicznościach sprawy art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. nie tylko nie znajduje uzasadnienia w sentencji wyroku TK z dnia 4 czerwca 2013 r. w sprawie o sygn. P 43/11, ale też nie jest zasadna również w świetle argumentacji zawartej w jego uzasadnieniu. Z tych względów na podstawie art. 282 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę o wznowienie postępowania sądowego.