Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 800/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2021-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.70par.6 pkt 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 listopada 2021 r. sprawy ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 26 marca 2021 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oddala skargę.


UZASADNIENIE

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:

"A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. G. (dalej: "Spółka") nie uregulowała w terminie jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od stycznia do kwietnia 2015 r., wynikającego ze złożonej deklaracji rocznej o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy za 2013 r., 2014 r. i 2015 r. oraz decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego (dalej: "Naczelnik", "organ pierwszej instancji") z dnia 18 stycznia 2018 r. orzekającej o odpowiedzialności podatkowej płatnika (Spółki) z tytułu pobranego, a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych od łącznej kwoty dokonanych wypłat m.in. w styczniu, lutym, marcu i kwietniu 2015 r. i określającej zobowiązanie w ww. podatku, w konsekwencji czego powstały zaległości podatkowe w rozumieniu art. 51 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) - dalej: "Ordynacja podatkowa", oraz odsetki za zwłokę od tych zaległości.

Postanowieniem z dnia 3 listopada 2020 r. Naczelnik wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej - byłego prezesa zarządu Spółki A. S. (dalej: "Strona", "Skarżąca"), solidarnie ze Spółką za jej zaległości jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od stycznia do kwietnia 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego w powyższym zakresie Naczelnik wydał w dniu 29 grudnia 2020 r. decyzję, którą orzekł o odpowiedzialności Skarżącej jako byłego prezesa zarządu Spółki solidarnej ze Spółką za jej zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od stycznia do kwietnia 2015 r. w łącznej kwocie 3.697 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 1.686 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie 244,90 zł.

W wyniku wniesionego od powyższej decyzji odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: "Dyrektor", "organ odwoławczy") decyzją z dnia 26 marca 2021 r. utrzymał ją w mocy.

W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, że Skarżąca pełniła obowiązki prezesa zarządu Spółki od 17 kwietnia 2013 r. do 27 lipca 2015 r., a więc w czasie, w którym upływał termin płatności w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od stycznia do kwietnia 2015 r. Tym samym zaistniała pozytywna przesłanka dla orzeczenia odpowiedzialności Skarżącej solidarnej ze Spółką za ww. zaległości podatkowe Spółki wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi. Dyrektor zaznaczył, że w czasie kiedy upływał termin płatności ww. zobowiązań Strona pełniła obowiązki członka zarządu Spółki jednoosobowo, a zatem jest ona jedyną osobą, która solidarnie ze Spółką odpowiada za ww. zobowiązania (dwaj pozostali członkowie zarządu powołani jednocześnie ze Skarżącą złożyli z dniem 15 października 2014 r. rezygnacje z pełnionych stanowisk, a rezygnacje te zostały przez Spółkę przyjęte w dniu 22 października 2014 r.

Analizując wystąpienie w sprawie przesłanek pozytywnych orzeczenia odpowiedzialności organ odwoławczy wskazał, że w trakcie prowadzonych wobec Spółki postępowań egzekucyjnych nie stwierdzono istnienia majątku, z którego można byłoby skutecznie i w znacznej części zaspokoić jej zaległości podatkowe z tytułu ww. zobowiązań podatkowych. Podano, że Naczelnik wystawił tytuły wykonawcze i prowadził postępowanie egzekucyjne dokonując zajęcia rachunku bankowego prowadzonego dla Spółki przez bank [...] S.A., jednak do rachunku wystąpił zbieg egzekucji administracyjnej i sądowej.

W informacjach z dnia 20 czerwca i 19 grudnia 2016 r. przekazanych przez organ egzekucyjny do Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w W. wskazano, że podjęte czynności zmierzające do ustalenia majątku Spółki nie doprowadziły do jego ustalenia. Dyrektor zwrócił uwagę, że w złożonych zeznaniach CIT-8 za lata 2016-2017 nie wykazano jakiegokolwiek przychodu, a za 2015 r. Spółka osiągnęła stratę. Ponadto ustalono, że Spółka nie posiadała nieruchomości (wykaz ksiąg wieczystych ze strony Ministerstwa Sprawiedliwości - Centralna Baza Danych Ksiąg Wieczystych), ani nie posiadała pojazdów (wydruk z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców CEPIK).

Organ odwoławczy podał, że w związku ze zbiegiem egzekucji administracyjnej

i sądowej organ egzekucyjny (Naczelnik) przekazał akta sprawy Komornikowi Sądowemu przy Sądzie Rejonowym w W. celem prowadzenia łącznej egzekucji, zgodnie

z prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego [...] w G. z dnia 25 marca 2016 r. sygn. akt sygn. akt [...]. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w W. postanowieniami z: 25 czerwca, 27 grudnia i 30 grudnia 2016 r. umorzył postępowania egzekucyjne prowadzone wobec majątku zobowiązanego - z uwagi na bezskuteczność prowadzonego postępowania egzekucyjnego.

Dyrektor wskazał, że na poczet zaległości za ww. okresy objęte decyzją w toku prowadzonej egzekucji nie uzyskano żadnych kwot. Wskutek prowadzonej przez Naczelnika egzekucji do zapłaty pozostały nieuiszczone koszty egzekucyjne w łącznej wysokości 244,90 zł, które powstały w związku z dochodzeniem ww. należności.

Zdaniem organu odwoławczego organy egzekucyjne podejmowały czynności w celu wyegzekwowania zaległości podatkowych Spółki, jednakże w trakcie postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec zobowiązanej nie ustalono majątku, z którego egzekucja byłaby skuteczna i pokryła istniejące zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi. Z uwagi na to, że w toku podejmowanych przez organy egzekucyjne działań do majątku Spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela, Dyrektor stwierdził bezskuteczność egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej.

Dokonując analizy przesłanek wyłączających odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki z o.o. organ odwoławczy wskazał, że członek zarządu takiej spółki może "uwolnić się" od odpowiedzialności za jej zaległości podatkowe spółki, jeżeli: 1) wykaże,

że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu

o zatwierdzenie układu, o którym mowa w tej ustawie albo 2) wykaże, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy; 3) wskaże mienie spółki,

z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Dyrektor zwrócił uwagę, że Spółka, oprócz objętych niniejszym postępowaniem zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od stycznia do kwietnia 2015 r., posiadała także zaległości: 1) wobec Naczelnika z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. i podatku od towarów i usług za marzec i kwiecień 2015 r.

z odsetkami za zwłokę; 2) wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z tytułu składek na: Fundusz Ubezpieczeń Społecznych za sierpień, wrzesień, listopad i grudzień 2014 r. oraz od stycznia do kwietnia i sierpień 2015 r.; Fundusz Ubezpieczeń Zdrowotnych za kwiecień

i sierpień 2015 r., Fundusz Pracy i Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za grudzień 2014 r. oraz kwiecień i sierpień 2015 r. oraz z tytułu odsetek za zwłokę, kosztów egzekucyjnych i kosztów upomnień związanych z ww. należnościami (terminy płatności najwcześniejszych zaległości w składkach ZUS za sierpień i wrzesień 2014 r.: odpowiednio 15 września 2014 r. i 15 października 2014 r.).

Organ odwoławczy wskazał, że w czasie gdy przypadały terminy płatności ww. nieuiszczonych zaległości obowiązywały przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2020 r., poz. 1228 z późn. zm.) - dalej: "P.u.n.", która dla oceny, kiedy powstał obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, nakazywała brać pod uwagę czas zaistnienia jednej z dwóch przesłanek, tj. sytuacji, gdy spółka nie wykonuje wymagalnych zobowiązań pieniężnych lub zobowiązania przekroczą wartość jej majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Dyrektor podkreślił, że przesłanki te mają charakter alternatywny i równorzędny, wobec czego zaistnienie chociażby jednej z nich obliguje każdego, kto ma prawo reprezentować dłużnika będącego osobą prawną, do zgłoszenia w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości.

Analizując sytuację finansową Spółki organ odwoławczy wskazał, że według sprawozdania finansowego za 2014 r. po raz pierwszy wystąpił stan nadwyżki zobowiązań nad majątkiem Spółki (aktywa 2.442.060,12 zł, zobowiązania i rezerwy na zobowiązania 2.665.930,67 zł). Niemniej pierwsze znane zaległości płatnicze Spółki powstały wskutek nieuregulowania składek ZUS za sierpień i wrzesień 2014 r. (termin płatności odpowiednio: 15 września 2014 r. i 15 października 2014 r.). Spółka zaprzestała zatem regulowania swoich zobowiązań począwszy od 16 października 2014 r. - z tym dniem bowiem zaprzestała regulowania drugiego z kolei zobowiązania wobec ZUS z tytułu składki na FUS za wrzesień 2014 r. Tym samym, w sprawie bezsprzecznie jako pierwsza wystąpiła przesłanka wskazana w art. 11 ust. 1 P.u.n., tj. uznanie Spółki za niewypłacalną z uwagi na niewykonywanie swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Zatem zgodnie z art. 21 ust. 1 tej ustawy zarząd Spółki był obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni licząc od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości (od 16 października 2014 r.), zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. Tymczasem, jak wynika

z pisma Sądu Rejonowego [...] w G. VI Wydział Gospodarczy z dnia 10 kwietnia 2020 r., w stosunku do Spółki nie wpłynął żaden wniosek o ogłoszenie upadłości, o wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, o otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego, ani o zatwierdzenie układu przyjętego w postępowaniu o zatwierdzenie układu (co potwierdzają dane z Działu 6 KRS). Dyrektor stwierdził tym samym, że w odniesieniu do Spółki nie zgłoszono skutecznie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz nie wszczęto postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego). Pomimo tego za bezsporną organ odwoławczy uznał okoliczność, że w przypadku Spółki zaistniały okoliczności do zgłoszenia wniosku

o ogłoszenie upadłości, ponieważ począwszy od 16 października 2014. r. Spółka zaprzestała regulowania swoich zobowiązań.

W ocenie organu odwoławczego w postępowaniu przed organami obu instancji Strona nie uprawdopodobniła, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jej winy (art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej), jak również nie wskazała mienia należącego do Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej). Zdaniem Dyrektora mienia, o którym wyżej mowa, nie stanowi powoływana w odwołaniu linia do produkcji suchej zaprawy budowlanej typu IVENA SS-750, gdyż nie wskazano miejsca położenia tego mienia i jego wartości, a nawet nie stwierdzono, czy mienie to nadal istnieje i jest własnością Spółki.

Z uwagi na okoliczność, że w toku podejmowanych przez organ egzekucyjny działań do majątku Spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela,

a postępowania egzekucyjne zostały umorzone przez komornika sądowego, za zasadne organ odwoławczy uznał twierdzenie, że postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne. Dyrektor stwierdził tym samym, że w niniejszej sprawie nie zaistniała żadna z przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu, o których mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do zarzutu instrumentalnego wykorzystania instytucji zawieszenia biegu terminu przedawnienia powyższego Dyrektor zauważył, że w dacie wydawania decyzji przez organ pierwszej instancji nie upłynął jeszcze ustawowy 5-letni termin przedawnienia. Ustawowy 5-letni termin przedawnienia tych zobowiązań, o którym mowa

w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, upływał dopiero z dniem 31 grudnia 2020 r., jednakże wszczęcie dochodzenia w sprawie o wykroczenie skarbowe nastąpiło postanowieniem

z dnia 27 września 2016 r., a więc na długo przed upływem ustawowego terminu przedawnienia. W sprawie postawiono zarzuty prezesowi zarządu Spółki (postanowienie

z dnia 27 września 2016 r.), a w dniu 21 listopada 2016 r. przesłuchano podejrzanego (protokół z dnia 21 listopada 2016 r.), który przyznał się do popełnienia zarzucanych czynów. Odwołując się do orzecznictwa sądowego wskazano, że podpisanie przez prezesa zarządu ww. dokumentów wypełnia przesłankę zawiadomienia podatnika (Spółki) o wszczęciu postępowania w sprawie o wykroczenie skarbowe. Organ odwoławczy podał, że wyrok Sądu Rejonowego [...] w G. sygn. akt [...], który zapadł w niniejszej sprawie, stał się prawomocny w dniu 25 stycznia 2018 r. W związku z tym nie doszło do instrumentalnego wykorzystania art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Końcowo Dyrektor odniósł się do sformułowanych w odwołaniu zarzutów naruszenia przepisów art. 33 § 1 i 2, art. 180 § 1, art. 181, art. 120, art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej, uznając je za nieuzasadnione.

W skardze na decyzję organu odwoławczego A. S., reprezentowana przez pełnomocnika - radcę prawnego [...], zarzuciła jej naruszenie następujących przepisów postępowania:

1. art. 122 w zw. z art. 181 § 1 w zw. z art. 180 § 1, art. 33 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie

i ustalenie, że Skarżąca nie udowodniła zaniechania przez Naczelnika podjęcia wszelkich działań w celu ustalenia stanu faktycznego, w tym i majątkowego dłużnej Spółki, w tym ustalenia miejsca, w którym majątek dłużnej Spółki się znajduje;

2. art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie dostatecznego wyjaśnienia okoliczności dotyczących przeniesienia przez wspólników dłużnej Spółki składników tego majątku, zaniechanie dalszego kontaktu ze Spółką, w tym także pominięcie dowodu z przesłuchania w toku postępowania Skarżącej, w celu usunięcia wątpliwości, wskutek czego organ poczynił nieprawidłowe ustalenia w przedmiocie ponoszenia przez Skarżącą odpowiedzialności za zobowiązania Spółki.

Zaskarżonej decyzji zarzucono również naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez błędną wykładnię i stwierdzenie przez organ, że dłużna Spółka nie posiada majątku, egzekucja okazała się bezskuteczna, podczas gdy majątek dłużnej Spółki w postaci linii do produkcji betonu znajdował się w miejscu, które mógł, przy zachowaniu zwykłej staranności, ustalić organ podatkowy, czy egzekucyjny, wskutek czego organ w sposób nieprawidłowy ustalił podstawę odpowiedzialności Skarżącej.

Orzekającym w sprawie organom podatkowym zarzucono ponadto naruszenie

art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez instrumentalne wykorzystanie przedmiotowego przepisu w celu uzyskania czasu, co stanowi nadużycie prawa, zgodnie

z orzeczeniami Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: "NSA") w sprawach I FSK 42/20 i I FSK 128/20.

Stawiając powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie w całości zarówno zaskarżonej, jak i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego na rzecz Skarżącej od organu według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi zarzucono, że organ egzekucyjny nie wykazał się należytą starannością w postępowaniu egzekucyjnym, aby ustalić majątek Spółki, podczas gdy wystarczyło przeanalizować materiał dowodowy w postaci dokumentów zakupowych Spółki maszyn i urządzeń w postaci linii do produkcji suchej zaprawy budowlanej typu IVENA SS-750, która stanowi rzekome zabezpieczenie zaciągniętego zobowiązania przez Spółkę wobec tej Spółki przez jej wspólników, co jest także ewidentnym błędem tego organu.

Autor skargi zwrócił uwagę, że organ podatkowy powołuje się na art. 107 i art. 108 Ordynacji podatkowej, ale przepisów tych nie stosuje, co uzasadnia uchylenie zaskarżonej decyzji i ponowne zbadanie składników majątkowych Spółki z uwzględnieniem ich rzeczywistego stanu technicznego. Ponadto zarzucono, że organ podatkowy nie poinformował kolejnych prezesów zarządu Spółki o konieczności, czy tylko możliwości doręczenia organowi dowodów w postaci rachunków na potwierdzenie ruchów majątkowych. Stanowi to naruszenie nakazu działania organu zgodnie z prawem

i w sposób budujący zaufanie obywatela do organu państwa.

Zdaniem strony skarżącej najistotniejsze jest to, że zaskarżona decyzja pomija skutki prawnomaterialne i podatkowe, a także społeczne, podjęcia i realizacji takich decyzji. Oznacza to, że bez przeprowadzenia właściwego, rzetelnego i zgodnego

z prawem postępowania dowodowego, czy choćby wyjaśniającego, organ sformułował wobec podatnika ciężkie zarzuty w postaci niewypełnienia powinności podatnika,

z konsekwencją w postaci solidarnej odpowiedzialności byłej prezes zarządu za zobowiązania Spółki. Podkreślono, że organ podatkowy nie dokonał wszystkich czynności ustalających stan majątkowy Spółki, co stanowi nadużycie prawa.

Zarzucono, że organ postąpił wbrew orzecznictwu NSA (sprawy I FSK 42/20 i I FSK 128/20) orzekając o odpowiedzialności Skarżącej, kryjąc swoje zaniechania, by świadomie dążyć do przerwania biegu przedawnienia.

W ocenie strony skarżącej organ odwoławczy pominął wskazane w odwołaniu zarzuty naruszenia przez organ pierwszej instancji konkretnych norm prawa, pominął także zarzut braku przesłuchania Skarżącej w toku postępowania egzekucyjnego. A wystarczyło dopełnić ciążących na organie podatkowym obowiązków i egzekucja z majątku Spółki byłaby skuteczna.

Dyrektor w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalił i zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia

25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności

z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) - dalej: "P.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia,

że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.).

Z przepisów art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności

z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Zgodnie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki

z ograniczoną odpowiedzialnością (...) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna.

W trakcie prowadzonych postępowań egzekucyjnych nie stwierdzono istnienia majątku, z którego można byłoby skutecznie i w znacznej części zaspokoić zaległości podatkowe Spółki z tytułu ww. zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. W szczególności wskazać należy, że Naczelnik prowadził postępowanie egzekucyjne dokonując zajęcia rachunku bankowego prowadzonego dla zobowiązanej Spółki przez bank [...] S.A., jednak z informacji przekazanych przez organ egzekucyjny do Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w W. wynika, że podjęte czynności zmierzające do ustalenia majątku zobowiązanej Spółki nie doprowadziły do jego ustalenia. Jest to zrozumiałe, skoro w złożonych zeznaniach CIT-8 za 2015 r. Spółka ta osiągnęła stratę, a za lata 2016-2017 nie wykazano jakiegokolwiek przychodu, zaś za lata 2018-2019 r. Spółka nie złożyła nawet zeznania CIT-8. Ponadto ustalono, że Spółka nie posiadała nieruchomości (wykaz ksiąg wieczystych ze strony Ministerstwa Sprawiedliwości - Centralna Baza Danych Ksiąg Wieczystych), ani nie posiadała pojazdów (wydruk z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców CEPIK).

W trakcie postępowania Skarżąca także nie wskazała mienia należącego do Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Tymczasem zgodnie z art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z o.o. odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli członek zarządu nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Członek zarządu powinien samodzielnie podjąć działania zmierzające do wykazania przesłanki wyłączającej jego odpowiedzialność z art. 116 § 1 pkt 2 tej ustawy. Okoliczność, że na gruncie ww. przepisu ciężar wykazania istnienia przesłanek negatywnych odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. spoczywa na osobie, która zmierza do uwolnienia się od odpowiedzialności, jest już ugruntowany w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyroki NSA: z dnia

20 lutego 2019 r. sygn. akt II FSK 557/17, z dnia 15 kwietnia 2011 r. sygn. akt I GSK 1033/12 i z dnia 15 lutego 2013 r. sygn. akt I FSK 515/12; wszystkie przywołane wyroki dostępne są na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl).

W szczególności mienia, o którym wyżej mowa, nie stanowi powoływana

w odwołaniu z dnia 13 stycznia 2021 r. "linia do produkcji suchej zaprawy budowlanej typu WENA SS-750". W odwołaniu ani w skardze nie wskazano miejsca położenia ww. mienia, a nawet nie stwierdzono, czy mienie to nadal istnieje i jest własnością Spółki, która zgodnie z KRS zawiesiła działalność od dnia 17 września 2018 r. Pamiętać należy, że wskazywane przez osobę trzecią mienie spółki musi być realne, niesporne i ściągalne bez użycia nadmiernych i nieadekwatnych środków (por. wyroki NSA: z dnia 1 marca 2018 r. sygn. akt II FSK 438/16, z dnia 4 marca 2020 r. sygn. akt II FSK 2009/19 i z dnia 3 lipca 2020 r. sygn. akt II FSK 900/20). Skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów na istnienie takiej linii produkcyjnej, miejsca jej położenia, czy wartości, a nadto - jak sama podała - stanowiła ona zabezpieczenie zaciągniętego przez Spółkę zobowiązania.

W toku podejmowanych przez organ egzekucyjny działań do majątku Spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. W związku ze zbiegiem egzekucji administracyjnej i sądowej organ egzekucyjny Naczelnik przekazał akta sprawy Komornikowi Sądowemu przy Sądzie Rejonowym w W. celem prowadzenia łącznej egzekucji. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w W. w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyskał żadnych kwot i postanowieniami z dnia: 25 czerwca 2016 r., 27 grudnia 2016 r. oraz 30 grudnia 2016 r. umorzył postępowania egzekucyjne prowadzone wobec majątku zobowiązanej Spółki - z uwagi na bezskuteczność prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Zasadne zatem jest twierdzenie, że postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przesądzono, że warunkiem uznania bezskuteczności egzekucji jest jej formalne przeprowadzenie, a także, że stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu (por. uchwala składu 7 sędziów NSA z dnia 18 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08).

Dodatkowo należy także wskazać, że niedopuszczalna jest weryfikacja prawidłowości postępowania egzekucyjnego na etapie postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki. Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 1406/17, nie sposób bowiem podważać w postępowaniu w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki prawidłowości przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego. Postępowanie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej nie służy przeprowadzaniu kontroli prawidłowości prowadzenia postępowania egzekucyjnego, które jako postępowanie wykonawcze stanowi odrębną procedurę opatrzoną specyficznymi środkami odwoławczymi takimi jak zarzuty, czy skarga na czynności egzekucyjne (por. wyrok NSA z dnia

18 czerwca 2010 r. sygn. akt I FSK 608/08). Ewentualna wadliwość postępowania egzekucyjnego powinna być podnoszona i skarżona przewidzianymi środkami w tym właśnie postępowaniu (por. wyrok NSA z dnia 25 maja 2010 r. sygn. akt I FSK 949/09). Nie jest zatem rzeczą organu podatkowego weryfikacja w postępowaniu dotyczącym odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki, czy organ egzekucyjny wykorzystał wszystkie sposoby wyegzekwowania zobowiązania.

Nie można podzielić także zawartych w skardze argumentów, że organ drugiej instancji pominął wskazane w odwołaniu zarzuty naruszenia przez Naczelnika konkretnych norm prawa, a także że pominął zarzut braku przesłuchania Skarżącej w toku postępowania egzekucyjnego.

Nie doszło także do naruszenia art. 122 w zw. z art. 181 § 1, art. 180 § 1, jak też

art. 180 § 1 i art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie i zaniechanie dostatecznego wyjaśnienia okoliczności faktycznych. Dyrektor w skarżonej decyzji odniósł się do zarzucanych w odwołaniu naruszeń przepisów.

Nie sposób też przyjąć, że doszło do zarzucanego w skardze naruszenia art. 33 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, bowiem w niniejszym postępowaniu przepisy te nie miały zastosowania.

Ponadto organy podatkowe nie naruszyły pozostałych przepisów Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy oraz poprzez naruszenie zasady budowania zaufania obywatela do państwa, czy zasady swobodnej oceny dowodów. Uzasadniając decyzję Dyrektor wskazał powody, dla których podjął takiego rodzaju rozstrzygnięcie i swoje stanowisko w niniejszej sprawie umotywował. Materiał dowodowy zgromadzony w sprawie był zupełny, a jego ocena stanowi pełną, spójną i logiczną całość. Uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji jest precyzyjnie i w sposób klarowny wyjaśnia zasadność przesłanek, którymi organy obu instancji kierowały się przy załatwieniu sprawy. Natomiast okoliczność, że organ odwoławczy w zakwestionowanej decyzji zajął stanowisko odmienne od żądania Strony nie oznacza, że niniejsze postępowanie było przeprowadzone niezgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.

Wbrew argumentom skargi, w toku postępowania przed organem drugiej instancji Strona nie formułowała zarzutu "braku przesłuchania Skarżącej w toku postępowania egzekucyjnego". Przy czym postępowanie egzekucyjne prowadził Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w W., który umorzył postępowania egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółki, z uwagi na jego bezskuteczność.

Niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego instrumentalne wykorzystanie. Zgodnie z tym przepisem bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. W skardze powołano wyroki NSA zapadłe w sprawach I FSK 42/20 i I FSK 128/20, jednakże wyroki te zapadły w odmiennym stanie faktycznym niż mający miejsce

w przedmiotowej sprawie. W wyrokach tych NSA zwrócił uwagę, że wszczęcie postępowania karnoskarbowego w sprawach będących przedmiotem skargi nastąpiło dopiero półtora miesiąca przed upływem terminu przedawnienia zobowiązań, a w aktach spraw nie było żadnych informacji o jakichkolwiek innych niż wszczęcie postępowania czynnościach w toku postępowania karnoskarbowego, zachodziło zatem podejrzenie,

że organ był zainteresowany wszczęciem postępowania karnoskarbowego, ale nie jego dalszym prowadzeniem i zakończeniem.

W rozpoznawanej sprawie autor skargi nie sprecyzował, na czym konkretnie polegało postępowanie organu pierwszej instancji sprzeczne z ww. wyrokami.

W przedmiotowej sprawie w dacie wydawania decyzji przez organ pierwszej instancji nie upłyną jeszcze ustawowy 5-letni termin przedawnienia. Ustawowy 5-letni termin przedawnienia tych zobowiązań, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, upływał dopiero z dniem 31 grudnia 2020 r., jednakże - jak wynika z akt sprawy - wszczęcie dochodzenia w sprawie o wykroczenie skarbowe nastąpiło postanowieniem

z dnia 27 września 2016 r., a więc na długo przed upływem ustawowego terminu przedawnienia. Jak wskazał Dyrektor, postawiono zarzuty prezesowi zarządu Spółki (postanowienie z dnia 27 września 2016 r.), a w dniu 21 listopada 2016 r. przesłuchano podejrzanego (protokół z dnia 21 listopada 2016 r.), który przyznał się do popełnienia zarzucanych czynów. Podpisanie przez prezesa zarządu Spółki ww. dokumentów wypełnia przesłankę zawiadomienia podatnika (Spółki) o wszczęciu postępowania w sprawie

o wykroczenie skarbowe. W wyroku z dnia 30 października 2020 r. sygn. akt I FSK 620/20 NSA wskazał, że postawienie zarzutów w sprawie o wykroczenie skarbowe, związane

z niewykonaniem zobowiązania podatkowego przez spółkę z o.o. prezesowi jej zarządu jest równoznaczne z uzyskaniem wiedzy przez podatnika o wystąpieniu przesłanki zawieszającej bieg terminu przedawnienia. Wyrok Sądu Rejonowego [...] w G. sygn. akt [...], który zapadł w niniejszej sprawie, stał się prawomocny w dniu 25 stycznia 2018 r. W związku z tym nie doszło do instrumentalnego wykorzystania art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a zobowiązania objęte skarżoną decyzją są nadal wymagalne.

Biorąc powyższe pod uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.[pic]