Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1203/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-10-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 2, art. 5 ust. 1, art. 2 pkt 6
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 października 2009 r. sprawy ze skargi P. Z. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. Z. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

(ilekroć w niniejszym uzasadnieniu przepis prawa powołany zostanie bez wskazania aktu prawnego, z którego pochodzi, będzie to przepis ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm., w brzmieniu obwiązującym w dacie wydania zaskarżonej interpretacji. Dla określenia tej ustawy będzie również używany skrót "u.p.t.u.")

Skarżący - P.Z. złożył wniosek z 24 lutego 2009 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie podatku od towarów i usług. Przedstawił następujące zdarzenie przyszłe: w grudniu 2006 r. Skarżący wspólnie z żoną kupił położoną w B. działkę rolną (z drogą dojazdową), celem wybudowania na niej domu jednorodzinnego i przeprowadzenia się tamże z W. Skarżący wyjaśnił, że ani on, ani żona nie prowadzili i nie prowadzą działalności gospodarczej związanej z handlem nieruchomościami. Kupiona działka, poza zajmowanym mieszkaniem, jest jedyną nieruchomością, jaka kiedykolwiek była ich własnością. Zawsze stanowiła ona majątek prywatny i nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie została nabyta z zamiarem odniesienia korzyści majątkowych i dalszej odsprzedaży.

Tuż po zakupie działki Skarżący wniósł o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla jednego budynku parterowego (domu jednorodzinnego) z użytkowym poddaszem i garażem. W ocenie Skarżącego dowodziło to, iż nie myślał on wówczas o dzieleniu i sprzedaży działki. Pośpiech wynikał z faktu sfinansowania zakupu wysoko oprocentowanymi kredytami gotówkowymi, a warunkiem otrzymania refinansowego kredytu hipotecznego była zmiana przeznaczenia gruntu na budowlany. W maju 2008 r. Skarżący złożył do Zakładu Energetycznego wniosek o podłączenie prądu na użytek domu jednorodzinnego, a w czerwcu tamtego roku na jego zlecenie wykonano badania geologiczne gruntu. Działania te podyktowane były zamiarem budowy domu na własne potrzeby.

Skarżący wyjaśnił, że później plany uległy zmianie. Aktualnie zamierza on podzielić działkę na pięć mniejszych, z których dwie zachować na dom dla siebie (a w przyszłości dla dziecka), natomiast trzy pozostałe - sprzedać. W listopadzie 2008 r. Skarżący otrzymał zgodę na podział działki. Łączna wielkość działek przeznaczonych na sprzedaż wynosi 1.960 m2.

Skarżący zadał pytanie, czy przy sprzedaży trzech wydzielonych działek w bieżącym roku, będzie musiał każdorazowo od kwoty sprzedaży zapłacić podatek od towarów i usług?

Zdaniem Skarżącego, sprzedaż żadnej z trzech działek nie pociąga za sobą konieczności zapłaty podatku, ponieważ ani on ani jego żona nigdy nie prowadzili działalności gospodarczej polegającej na handlu nieruchomościami i nie kupili działki z zamiarem jej odsprzedaży. Działka zawsze stanowiła majątek prywatny. Działania podejmowane od momentu jej zakupu, tj. uzyskanie decyzji w warunkach zabudowy, badania geologiczne, wniosek o przyłącze energetyczne, służyły bezpośrednio budowie własnego domu, nie zaś podwyższeniu wartości nieruchomości. Planowana sprzedaż trzech działek jest aktem epizodycznym, bardzo niewielkim, nie mającym miejsca w przeszłości i nie planowanym (poza opisanym) na przyszłość.

W interpretacji indywidualnej z [...] kwietnia 2009 r. Minister Finansów, w imieniu którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., stanowisko Skarżącego uznał za nieprawidłowe.

Przytoczył treść przepisów u.p.t.u., a mianowicie art. 5 ust. 1 pkt 1 (przedmiot opodatkowania), art. 2 pkt 6 (definicja towaru) i art. 7 ust. 1 (definicja usługi), a także art. 15 ust. 1 (określenie podatnika) i ust. 2 (definicja działalności gospodarczej).

Z przepisów tych Organ wywiódł, że dostawa gruntów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy dokonywana jest przez podatnika tego podatku lub przez osobę fizyczną nie będącą podatnikiem, jeżeli sprzedaży można przypisać znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy. Jego zdaniem, przez zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć powtarzalnego, a nie jednorazowego, wykonywania określonego działania. O częstotliwości nie decyduje natomiast czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) oraz ilość dokonanych transakcji. W przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu (dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów w celu ich odsprzedaży) zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony winien być już momencie nabycia towaru.

W ocenie Ministra Finansów czynności opisane we wniosku o interpretację wyczerpują znamiona zorganizowanej działalności gospodarczej w zakresie handlu i nie mogą być uznane za wyprzedaż majątku osobistego, pozostającą poza zakresem u.p.t.u. Mimo upływu dwóch lat od zakupu działki, Skarżący nie rozpoczął budowy, a zatem kupno terenu posiada cechy swego rodzaju inwestycji, potraktowanej przez niego jako lokata kapitału. Podejmując następnie czynności mające na celu zwiększenie walorów handlowych gruntu (zmiana przeznaczenia, podział na pięć mniejszych działek, złożenie wniosku o przyłącze energetyczne), Skarżący rozporządzał majątkiem w celu osiągnięcia zysku.

Za okoliczność istotną Minister Finansów uznał także powierzchnię kupionego terenu - zbyt dużą, aby przyjąć, że głównym bądź jedynym zamiarem, z którym dokonano jego kupna była budowa domu jednorodzinnego. Skarżący zamierza sprzedać kilka działek, co nosi znamiona dokonywania czynności w sposób wielokrotny i w opinii Organu świadczy, iż jednym z celów zakupu gruntu mogło być późniejsze jego podzielenie i sprzedaż w celu pozyskania środków finansowych, np. na budowę domu.

Zdaniem Ministra Finansów uzasadnionym było zatem przypisanie czynnościom podejmowanym przez Skarżącego charakteru handlowego, co wiązało się z uznaniem ich za działalność gospodarczą. Planowaną sprzedaż gruntów należy traktować jako dostawę towarów, zgodnie z art. 5 ust. 1 podlegającą opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Podstawowa stawka podatku wynosi 22% (art. 41 ust. 1). Zwolniona z opodatkowania jest jedynie dostawa terenów niezabudowanych innych niż budowlane oraz przeznaczonych pod zabudowę (art. 43 ust. 1 pkt 9).

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa z [...] kwietnia 2009 r. Skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego przez uwzględnienie w sposób wybiórczy stanu faktycznego sprawy. Podniósł, że art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej nakłada na wnioskodawcę obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Ma on więc prawo otrzymać od organu ocenę prawną uwzględniającą całokształt okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku. Zawarte we wniosku stwierdzenie, iż nieruchomość nie została nabyta z zamiarem odniesienia korzyści majątkowych i jej dalszej odsprzedaży, poparte zostało faktami, które nie zostały wzięte pod uwagę przez organ podatkowy. Natomiast fakty uwzględnione poddane zostały subiektywnej ocenie. Skarżący podkreślił, powołując się na art. 14a § 3 Ordynacji podatkowej, że organ nie dokonuje ustaleń faktycznych, a jedynie oceny prawnej stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika.

Polemizując z poszczególnymi stwierdzeniami Organu, Skarżący podniósł, że: trudno uznać za lokatę kapitału zakup sfinansowany kredytem; nie wystąpiono o decyzję zezwalającą na wybudowanie kilku budynków; Organ nie ustalił celu badań geologicznych. Działka o powierzchni 4.000 m2 w momencie zakupu miała charakter rolny, co niemożliwym czyniło jej podział na części mniejsze niż 3.000 m2. Organ nie jest uprawniony do oceny, działka o jakiej powierzchni jest dla Skarżącego wystarczająca. Ponadto z teoretycznej możliwości posiadania zamiaru nie wynika, iż zamiar taki rzeczywiście istniał.

Naruszenia przepisów prawa materialnego tj. art. 15 ust. 2 Skarżący upatrywał w jego błędnym rozumieniu i w związku z tym niewłaściwym zastosowaniu do stanu faktycznego sprawy. Powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07, w którym wywiedziono m.in., że sprzedaż majątku prywatnego nie podlega opodatkowaniu.

W odpowiedzi na to wezwanie z 19 maja 2009 r. Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji.

Podkreślił, że sprawy dotyczące opodatkowania sprzedaży działek są sprawami szczególnymi, w których na ogół nie można z całą pewnością stwierdzić, jakie zamiary miał kupujący nabywając grunt. Organy podatkowe powinny oceniać zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy i zamiar odsprzedaży na podstawie okoliczności tworzących określony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), a nie opierać się na twierdzeniach podmiotu dokonującego dostawy towarów. W przeciwnym bowiem razie objęcie czynności zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług zależałoby wyłącznie od woli podatnika.

Zdaniem Ministra Finansów, profesjonalna działalność handlowa polega na osiągnięciu jak największych zysków, a czynności podejmowane przez prowadzącego działalność gospodarczą mają na celu maksymalizację korzyści. Dla działalności w zakresie handlu nieruchomościami charakterystyczne są działania zwiększające atrakcyjność sprzedawanych nieruchomości, np. uzasadnione i celowe ekonomicznego punktu widzenia łączenie lub podział nieruchomości. Bez znaczenia jest fakt że Skarżący część nieruchomości pozostawia na swoje prywatne potrzeby oraz źródło środków pieniężnych użytych na sfinansowanie nabycia nieruchomości.

W opinii Organu sprzedaż wyodrębnionych działek budowlanych będzie sprzedażą prowadzoną przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1, w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2. Świadczy o tym przygotowanie obiektu (wystąpienie o decyzję o warunkach zabudowy, podział na mniejsze działki budowlane, badania geologiczne gruntu pod kątem możliwości jego zabudowy, wniosek o przyłącze energetyczne). Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze stanowią część tych transakcji i powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza.

Zdaniem Ministra Finansów, gdyby nieruchomość była zakupiona jedynie do celów prywatnych, dzielenie gruntów byłoby niecelowe i ekonomicznie nieuzasadnione. Każdy, kto dokonuje czynności zmierzających do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Ponadto przyjęcie, że sprzedaż majątku osobistego definitywnie wyklucza uznanie transakcji za wykonywane w ramach działalności gospodarczej wykluczałoby wszystkie przypadki, w których majątek osobisty jest wyprzedawany i wykazuje znamiona tej działalności.

W ocenie Organu przytoczony przez Skarżącego wyrok nie mógł być uznany za źródło powszechnie obowiązującego prawa.

W skardze złożonej na interpretację Skarżący wniósł o uznanie jej za bezprawną i o stwierdzenie braku podstaw prawnych do odprowadzenia przez niego podatku od opisanej sprzedaży części nieruchomości.

Skarżący przypomniał stan faktyczny (kontekst sprawy) i podtrzymał zarzuty przedstawione w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Podkreślił, iż nie nabył działki z zamiarem dalszej jej odsprzedaży, lecz wyłącznie w celu budowy własnego domu i z myślą o przyszłości dzieci, czego świadkami są osoby pomagające w znalezieniu działki. Konkretyzacja planów budowy, analiza finansowa, prognoza będąca pochodną planowanej przeprowadzki z W. do B. i głos rozsądku przemawiający za pozbyciem się dużego obciążenia kredytowego, doprowadziły Skarżącego do decyzji o sprzedaży części nieruchomości. Gdyby on i żona w momencie zakupu myśleli o handlu nieruchomościami, szukaliby działki bardziej atrakcyjnej z punktu widzenia jak największej grupy klientów. Przedmiotowa działka położona jest obok kurzej fermy, na terenie podmokłym (stąd badania geologiczne w miejscu planowanego domu) i nieuzbrojonym. Trudno więc nazwać jej zakup dobrą inwestycją kapitału, biorąc pod uwagę fakt kredytowania zakupu. Skarżący podniósł, że chcąc prowadzić działalność handlową już w momencie zakupu należało podjąć działania wskazujące jednoznacznie na prowadzenie takiej działalności gospodarczej i fakt ten ujawnić poprzez jej rejestrację.

Skarżący ponowił argumentację i wyjaśnienia dotyczące celu działań podjętych bezpośrednio po zakupie nieruchomości. Stwierdził, iż nie godzi się na zmuszenie go do zarejestrowania się jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą polegającą na handlu nieruchomościami. Powołał się na art. 65 Konstytucji RP, każdemu zapewniający wolność wyboru i wykonywania zawodu oraz wyboru miejsca pracy. Skarżący jest zatrudniony "na etat", uczestniczy w wychowaniu córki i nie dysponuje czasem na profesjonalne zajmowanie się czymkolwiek w dziedzinie, w której nie ma ponadto odpowiedniego wykształcenia.

Zdaniem Skarżącego użyte w u.p.t.u. słowo "częstotliwe" nie jest zaprzeczeniem słowa "jednorazowe". Idąc dalej tropem rozumowania Organu, jako podatnik powinien być zarejestrowany każdy użytkownik serwisu Allegro. Stosowanie zaś kryterium powtarzalności jako podstawy określenia konieczności opodatkowania jest sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości. (art. 32).

Skarżący uważał, że Organ poddaje ocenie jego prawdomówność zamiast ocenić to, co wynika z przedstawionych przezeń faktów i zamiarów. Łamie to jego prawo do zapisanego w art. 42 Konstytucji domniemania niewinności. Skarżący powołał się również na zasadę in dubio pro tributario, lokującą ryzyko związane z niedostatkami prawa po stronie państwa jako jego twórcy. Nie dające się usunąć wątpliwości co do przedmiotowego lub podmiotowego zakresu opodatkowania powinny prowadzić do niestosowania wobec podatnika na jego niekorzyść przepisu o niejednoznacznej treści.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Interpretacja, o jakiej udzielenie wystąpił Skarżący dotyczyła opodatkowania podatkiem od towarów i usług zamierzonej sprzedaży trzech z pięciu działek powstałych w wyniku podziału działki gruntu rolnego. Z opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji wynikało, że działkę tę Skarżący i jego żona (osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej) nabyli w 2006 r., po czym podjęli czynności w celu zbycia trzech z pięciu wyodrębnionych działek.

I. Jakkolwiek rację ma Minister Finansów twierdząc, że wyroki sądowe, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie są źródłem obowiązującego prawa, to jednak nie sposób pominąć ich znaczenia jako źródła wiedzy o wykładni przepisów prawa.

Zasadnie zatem Skarżący powołał się na wydany w składzie siedmiu sędziów wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07. W wyroku tym, zapadłym w sprawie dotyczącej sprzedaży działek budowlanych, Naczelny Sąd Administracyjny rozstrzygnął kwestię uznania za działalność gospodarczą czynności sprzedaży nieruchomości należących do majątku osobistego osoby fizycznej. W istocie argumentacją przedstawioną w tym wyroku posłużył się również Minister Finansów.

Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił konieczność badania okoliczności każdej konkretnej sprawy. To one bowiem - jak wynika z uzasadnienia wyroku - decydują o tym, czy określony podmiot w odniesieniu do danej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług.

Sąd ten przede wszystkim uznał, że sprzedaż działek przez osoby fizyczne, nawet dokonana kilkukrotnie, nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, dopóki nie jest czynnością wykonaną w ramach działalności gospodarczej.

Opierając się na analizie definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2. Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że podatnikiem podatku od towarów i usług staje się ten, kto dokonuje określonej czynności w ramach tej działalności. W przypadku sprzedaży działek podatnikiem tego podatku będzie więc podmiot, który wykonując taką czynność choćby jednorazowo działa niezależnie jako handlowiec.

Związek dokonywanej czynności z działalnością handlową ma zatem decydujące znaczenie, przy czym w przypadku handlu związek ten winien zaistnieć już w momencie zakupu sprzedawanej następnie rzeczy.

Wynika to z powołanego przez Naczelny Sąd Administracyjny orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS), w świetle którego handlem jest dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Naczelny Sąd Administracyjny wywiódł stąd, że zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego działanie poza zakresem działalności gospodarczej występuje w sytuacji, gdy przedmiotem sprzedaży jest majątek prywaty (osobisty) danej osoby, ponieważ został on nabyty na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Skład orzekający w niniejszej sprawie podzielając powyższe poglądy, przy rozstrzyganiu tej sprawy uwzględnił wskazane przez Naczelny Sąd Administracyjny kryteria ustalenia, czy dana działalność jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2. Podkreślić należy, że argumentacja przestawiona w ww. wyroku znalazła odzwierciedlenie w szeregu innych orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. z 5 marca 2009 r. sygn. akt I FSK 1249/08; z 7 lipca 2009 r. sygn. akt I FSK 558/09).

Z powyższych orzeczeń wynika, że wykonanie danej czynności (sprzedaży działki budowlanej) wielokrotne lub jednorazowe, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy, samo w sobie nie przesądza, iż określony podmiot staje się podatnikiem podatku od towarów i usług. Wymaga to bowiem ustalenia, że w odniesieniu do tej czynności (tych czynności) występował on w charakterze podatnika, a mianowicie jako handlowiec.

Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie przyjęcie zatem, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność handlową wymaga ustalenia, że działalność ta przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Stanowisko takie zajął Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku z 5 marca 2009 r. sygn. akt I FSK 1249/08, podkreślając ponadto, że zbycie, nawet kilkunastu (kilkudziesięciu) działek budowlanych, powstałych z podziału gruntu rolnego nabytego na cele prywatne i po zmianie przeznaczenia tego gruntu, nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu, z uwagi na brak przesłanek ku temu (brak zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru). Tylko wtedy, gdy osoba sprzedająca działki swoim zachowaniem wykaże, że realizując tę sprzedaż działa i chce działać w charakterze podatnika (handlowca, chcącego kontynuować tego rodzaju sprzedaż), czyli podmiotu prowadzącego w tym zakresie działalność profesjonalną, stałą i zorganizowaną - sprzedaż taka będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

II. Zgodnie z przedstawionymi wyżej poglądami Naczelnego Sądu Administracyjnego, uwzględniającymi orzecznictwo ETS, brak zamiaru odsprzedaży gruntu w momencie jego nabycia uniemożliwia przyjęcie, ze Skarżący z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług z racji prowadzenia działalności handlowej.

Minister Finansów prawidłowo wskazał, powołując się na art. 2 pkt 6, że grunt jest towarem, którego sprzedaż co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towarów (art. 5 ust. 1).

Prawidłowo też dokonał analizy przedstawionego przez Skarżącego zdarzenia przyszłego z uwzględnieniem art. 15.

Zdaniem Sądu błędna jest jednak wywiedziona przez Organ konkluzja, że sprzedaż działek w okolicznościach faktycznych opisanych przez Skarżącego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przede wszystkim Skarżącemu nie sposób przypisać statusu handlowca jako podmiotu prowadzącego zorganizowaną działalność gospodarczą. Jednoznacznie podkreślał on, że nigdy nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie handlu nieruchomościami i nie ma zamiaru czynności sprzedaży działek powtarzać w przyszłości. U.p.t.u. przewiduje wprawdzie opodatkowanie czynności wykonanych jednorazowo, ale tylko wtedy, gdy dokonane zostały w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Nie tylko samo twierdzenie Skarżącego, ale także opisane przez niego okoliczności faktyczne nie dostarczają podstaw do przypisania mu takiego zamiaru. Ponadto czynność dokonana jednorazowo, aby mogła być uznana za handel, także musi posiadać cechy właściwe handlowi, a więc być sprzedażą działki w tym celu nabytej.

Z okoliczności podanych przez Skarżącego wynika, że zamiarem towarzyszącym nabyciu działki było wybudowanie domu. Innymi słowy, zamiarem Skarżącego było wybudowanie na zakupionym gruncie domu dla siebie i rodziny. Służące temu celowi działania zostały podjęte.

Zgodzić się należy z Ministrem Finansów, że "zamiar" oceniany być może jedynie przez pryzmat działań podejmowanych przez daną osobę.

Działania Skarżącego dowodzą, że działkę nabył na własne potrzeby, czyniąc ją elementem majątku osobistego, swego i żony. Sama sprzedaż części majątku osobistego, nawet nakierowana na uzyskanie środków finansowych służących realizacji określonego celu (budowa domu, spłata kredytu, uruchomienie wytwórni szczotek), nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2. Majątek osobisty powstaje bowiem wtedy, gdy dobra nabywane są z przeznaczeniem na potrzeby własne, również te przyszłe. Zdaniem Sądu dążenie do sprzedaży takiego majątku za korzystną cenę nie czyni z tej sprzedaży działalności gospodarczej. Jest po prostu działaniem racjonalnym i ekonomicznie uzasadnionym.

Zdaniem Sądu, okoliczność że Skarżący podjął czynności przygotowawcze do sprzedaży wydzielonych działek nie zmienia faktu, iż - jak wynika z treści wniosku o interpretację - nabył on działkę z zamiarem posadowienia na nim własnego domu. Tym samym działka stała się składnikiem majątku osobistego Skarżącego i jego żony, którego sprzedaż nie podlega opodatkowaniu. Czynności te (wydzielenie mniejszych działek) były oczywiste, gdy już pojawił się zamiar sprzedaży części nieruchomości, a podjęto je dwa lata po zakupie. Uzyskanie warunków zabudowy, badania geologiczne podmokłego terenu, podłączenie energii elektrycznej należą do czynności koniecznych przy budowie domu. Skarżący wskazał przy tym, że czyniono je z uwzględnieniem potrzeb budowy domu jednorodzinnego - jego domu.

Sąd nie uwzględnił argumentu Ministra Finansów, iż przyjęcie, że sprzedaż majątku osobistego definitywnie wyklucza uznanie transakcji za wykonywane w ramach działalności gospodarczej wykluczałoby wszystkie przypadki, w których majątek osobisty jest wyprzedawany i wykazuje znamiona tej działalności. Jak to bowiem Organ podnosił w zaskarżonej interpretacji znaczenie mają okoliczności tej konkretnej sprawy. Stan faktyczny przedstawiony we wniosku o interpretację nie wskazuje na prowadzenie przez Skarżącego działalności handlowej w rozumieniu art. 15 ust. 2.

Twierdzenie Organu, że o istnieniu zamiaru podziału i sprzedaży części działki już w momencie jej zakupu, świadczy duża powierzchnia działki, Sąd uznał za chybione w sytuacji, gdy konkluzja taka nie została poparta żadnym uzasadnieniem.

Zasadności stanowiska Organu nie dowodzi również fakt, że Skarżący nie rozpoczął budowy domu natychmiast po zakupie działki. Uwzględnić należało, co podnosił Skarżący, że działania w tym kierunku zostały podjęte. Weryfikacja twierdzeń Skarżącego w tym zakresie w postępowaniu interpretacyjnym nie jest możliwa, a wynika z nich, że do prac związanych z budową jego domu należały prace geologiczne, wystąpienie z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy działki domem jednorodzinnym oraz o dokonanie przyłączy energetycznych. Opisana przez Skarżącego kolejność działań wskazuje, że zakupowi gruntu nie towarzyszył zamiar częściowej jego odsprzedaży.

Oznacza to, że Skarżący, dokonując planowanej sprzedaży działek budowlanych w okolicznościach takich, jak opisane we wniosku o interpretację, z tytułu tej sprzedaży nie będzie mógł być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. W rezultacie nie powstanie obowiązek podatkowy w tym podatku.

Prawidłowe było więc stanowisko Skarżącego sprowadzające się do tego, że z tytułu planowanej sprzedaży działek nie będzie zobowiązany do zapłacenia podatku od towarów i usług.

Kwestionując to stanowisko Minister Finansów, w sposób który miał wpływ na wynik sprawy, naruszył przepis prawa materialnego, tj. art. 15, dokonując błędnej jego wykładni. Zarzut Skarżącego w tym względzie Sąd uznał za zasadny.

Całkowicie chybione były natomiast podniesione przez Skarżącego zarzuty naruszenia zasad konstytucyjnych. Brak jest podstaw, aby w wydaniu zaskarżonej interpretacji upatrywać naruszenia jego konstytucyjnych uprawnień.

Zasada domniemania niewinności (in dubio pro reo) należy do dziedziny prawa karnego. Tymczasem Skarżący wystąpił o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Do istoty instytucji interpretacji należy poddanie ocenie sposobu zastosowania przepisów prawa do stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego przez wnioskodawcę. Organ w postępowaniu tym nie stawia stronie zarzutów, a udziela - czasami błędnych - informacji z zakresu prawa podatkowego. Ponieważ stało się tak w niniejszej sprawie, Sąd zaskarżoną interpretację uchylił. W przypadkach jednak, gdy interpretacja przekazuje prawidłowe informacje o sposobie zastosowania prawa, okoliczność, czy odpowiadają one oczekiwaniom wnioskodawcy, nie ma żadnego znaczenia.

Zaznaczyć także należy, że Sąd nie brał pod uwagę okoliczności faktycznych innych niż wskazane we wniosku o interpretację, tj. dodatkowych informacji o przebiegu zdarzeń, podanych w skardze. Tylko bowiem okoliczności opisane we wniosku mogły stanowić podstawę udzielenia zaskarżonej interpretacji (art. 14c § 1 w związku z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej).

III. Ponownie podejmując rozstrzygnięcie Minister Finansów uwzględni wyrażoną wyżej ocenę prawną.

IV. W tym stanie rzeczy, uwzględniając zarzut naruszenia prawa materialnego, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z poźn. zm.), dalej: "p.p.s.a.".

Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a.

Na wniosek Skarżącego, Sąd zasądził na jego rzecz koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 w związku z art. 205 § 1 p.p.s.a., w kwocie równej uiszczonemu wpisowi.