Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2820/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-06-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 54 par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sławomir Kozik, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), sędzia WSA Katarzyna Owsiak, Protokolant specjalista Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi J. M. i Z. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia postanowienia w sprawie zaliczenia wpłat na poczet zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] sierpnia 2014 r. nr [...] 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz J. M. i Z. M. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. Z akt sprawy wynika, że pismem z dnia 31 lipca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. powiadomił Naczelnika Urzędu Skarbowego w O., że w sprawach dotyczących J. i Z. M. (dalej jako "Skarżący", "Strona") zachodzi przesłanka do zastosowania przerw w naliczaniu odsetek za zwlokę od zobowiązań określonych decyzjami w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych. W związku z przedmiotowym pismem organ podatkowy postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2012 r. wznowił postępowanie w sprawie zakończonej ostatecznym postanowieniem organu piewszej instancji z [...] lipca 2012r. w sprawie zaliczenia wpłat na poczet zaległości podatkowych. Podstawę prawną powyższego postanowienia stanowiły przepisy art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) – dalej "O.p." wskazujące, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.

2. Po wznowieniu postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. postanowieniem z [...] sierpnia 2014 r. odmówił Skarżącym uchylenia postanowienia organu I instancji z [...] lipca 2012 r., z uwagi na niestwierdzenie istnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. W uzasadnieniu postanowienia Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. stwierdził, że w aktach sprawy dotyczących postanowienia z [...] lipca 2012 r. znajdowała się decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] września 2011 r. oraz decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] kwietnia 2012 r., z której wynikało, że została ona wydana po upływie terminu określonego w art. 139 § 3 O.p. W związku z powyższym, zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w O., pismo Dyrektora Izby Skarbowej w W.

z 31 lipca 2012 r. jedynie potwierdziło fakt wydania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] kwietnia 2012 r. po upływie terminu określonego w art. 139 § 3 O.p. Tym samym pisma tego nie można uznać go za nowy dowód, nieznany organowi pierwszej instancji przy wydawaniu postanowienia z [...] lipca 2012 r.

3. W dniu 24 września 2014 r., Skarżący złożyli zażalenie na powyższe postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O.. Zarzucili mu naruszenie art. 245 § 1 pkt 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., przez bezpodstawne przyjęcie, że w niniejszej sprawie nie zaistniała przesłanka w postaci wyjścia na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zaliczenia wpłaty i nieznanych organowi, który wydał to ostateczne postanowienie. W uzasadnieniu zażalenia Skarżący wskazali, że istotną okolicznością faktyczną, która istniała w momencie wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowej był nie tyle fakt wydania decyzji organu odwoławczego po upływie terminu ustawowego, lecz będący tego konsekwencją fakt zaistnienia określonych w art. 54 § 1 pkt 3 i § 2 O.p. przesłanek do zastosowania przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę za czas trwania postępowania odwoławczego. Zdaniem Skarżących, Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. w momencie wydawania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zaliczenia wpłaty nie miał świadomości łącznego spełnienia przesłanek z art. 54 § 1 pkt 3 i § 2 O.p., od których uzależnione jest zastosowanie przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę za czas trwania postępowania odwoławczego. Skarżący zauważyli również, że wbrew twierdzeniom Naczelnika Urzędu Skarbowego w O., powyższe okoliczności nie wynikały z decyzji wymiarowych organów obu instancji oraz z innych dokumentów znajdujących się w aktach niniejszej sprawy, a zostały potwierdzone dopiero w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 31 lipca 2012 r., które zostało sporządzone po wydaniu postanowienia w sprawie zaliczenia wpłaty. Z powyższego, w ocenie Skarżących wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. w momencie wydawania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zaliczenia wpłaty nie był w stanie – na podstawie akt sprawy – ustalić spełnienia wszystkich przesłanek wynikających z przepisów art. 54 § 1 pkt 3 i § 2 O.p., co w konsekwencji spowodowało, że spełnienie tych przesłanek było nową, istotną dla sprawy okolicznością faktyczną, która istniała w momencie orzekania i nie była znana Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w O..

4. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z [...] listopada 2014 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy wskazał na przesłanki wznowienia postępowania wynikające z art. 240 § 1 O.p., powołał się na przepisy O.p. dotyczące wznowienia postępowania

a także odniósł się szczegółowo do treść art. 240 § 1 pkt 5 O.p., z którego wynika, że przesłanka wznowienia postępowania zostaje spełniona gdy: ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego, nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniały w dniu wydania rozstrzygnięcia oraz nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody nie były znane organowi w dniu wydania rozstrzygnięcia. Dyrektor Izby Skarbowej w W. podzielił stanowisko organu I instancji, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi przesłanka wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Organ odwoławczy wyjaśnił, że w dniu 1 sierpnia 2012 r. do Urzędu Skarbowego w O. wpłynęło pismo, w którym Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, że zachodzi przesłanka, określona w art. 54 § 1 pkt 3 O.p., do zastosowania przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę nie wskazując jednak konkretnego okresu ich nienaliczania. Organ podatkowy powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych stwierdził, że z akt sprawy, nie wynika, aby organ podatkowy przed wydaniem postanowienia z [...] lipca 2012 r. nie dysponował dokumentami umożliwiającymi ewentualne zastosowanie przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę lub odstąpienia od jej zastosowania na podstawie art. 54 § 2 O.p. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. był bowiem w posiadaniu zarówno decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z [...] września 2011 r. oraz utrzymującej ją w mocy decyzji organu odwoławczego z [...] kwietnia 2012 r. Z treści ww. decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. wynika, że została ona wydana po upływie terminu określonego w art. 139 § 3 O.p. (dwumiesięczny termin na rozpatrzenie odwołania). Zatem w ocenie organu odwoławczego nie można uznać, że w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2012 r. została ujawniona nowa okoliczność faktyczna w sprawie, które nie była znana organowi I instancji przed wydaniem postanowienia z [...] lipca 2012 r. Organ II instancji odnosząc się do zawartego w zażaleniu stwierdzenia, że nowej, istotnej okoliczności faktycznej nie stanowi fakt wydania decyzji organu odwoławczego po upływie ustawowego terminu, lecz będący tego konsekwencją fakt łącznego zaistnienia określonych w art. 54 § 1 pkt 3 i § 2 O.p. przesłanek do zastosowania przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę zauważył, że właśnie wydanie decyzji odwoławczej, po ustawowym terminie, wypełnia dyspozycję art. 54 § 1 pkt 3 O.p., czyli okoliczność ta stanowi przesłankę zastosowania przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę. Zatem, gdyby organ I instancji przed wydaniem postanowienia z 24 lipca 2012 r. dokonał analizy zgromadzonych w sprawie dokumentów to stwierdziłby, że zachodzi przesłanka zastosowania przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę określona w art. 54 § 1 pkt 3 O.p. Wówczas, następnym działaniem organu podatkowego winno być dokonanie analizy, czy w sprawie nie zachodzą, określone w art. 54 § 2 O.p., przesłanki wyłączające zastosowanie przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę. Organ I instancji nie dokonał ww. analizy czym naruszył przepisy O.p. Powyższe nie podlega jednak ocenie w przedmiotowym postępowaniu, bowiem postępowanie wznowieniowe nie stanowi kontynuacji uprzednio zakończonego ostatecznym postanowieniem postępowania zwykłego, przez co niedopuszczalne jest wykorzystanie tego postępowania do merytorycznej kontroli postanowienia ostatecznego wydanego w postępowaniu zwykłym, a jego wyłącznym celem jest dokonanie oceny, czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 O.p.

5. Pismem z 14 stycznia 2015 r. Skarżący wnieśli skargę na powyższe postanowienie zarzucając mu naruszenie art. 245 § 1 pkt 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. przez bezpodstawne przyjęcie, że w niniejszej sprawie nie zaistniała przesłanka w postaci wyjścia na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zaliczenia wpłaty oraz nieznanych organowi, który wydał to ostateczne postanowienie. Mając powyższe na uwadze Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. Uzasadnienie skargi stanowi w istotce powtórzenie argumentacji zawartej w zażaleniu. Skarżący ponownie wskazali, że istotną okolicznością faktyczną, która istniała w momencie wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowej, a nie była znana organowi wydającemu to ostateczne postanowienie, był nie tyle fakt wydania decyzji organu odwoławczego po upływie terminu ustawowego, lecz będący tego konsekwencją fakt zaistnienia określonych w art. 54 § 1 pkt 3 i § 2 O.p. przesłanek do zastosowania przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę za czas trwania postępowania odwoławczego. Zdaniem Skarżących, Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. w momencie wydawania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zaliczenia wpłaty nie miał świadomości łącznego spełnienia przesłanek z art. 54 § 1 pkt 3 i § 2 O.p., od których uzależnione jest zastosowanie przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę za czas trwania postępowania odwoławczego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. nie był w stanie samodzielnie ustalić na podstawie akt niniejszej sprawy ww. okoliczności przed otrzymaniem pisma Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] lipca 2012 r., które zostało sporządzone i doręczone Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w O. dopiero po wydaniu ostatecznego postanowienia w przedmiocie zaliczenia wpłaty. W związku z powyższym, Skarżący uznali, iż w niniejszej sprawie zaistniała przesłanka wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.

6. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację.

7. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 11 stycznia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 453/15 uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W.. W uzasadnieniu wskazał, że postanowienie organu zażaleniowego narusza, zdaniem Sądu, przepis art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 245 § 1 pkt 2 i art. 240 § 1 pkt 5 O.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stanowi to postawę do uchylenia zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej – "P.p.s.a.").

8. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy postanowieniem z dnia [...] lipca 2016r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] sierpnia 2014r. uznając iż przed datą wydania postanowienia o zaliczeniu wpłaty Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. posiadał wiedzę, iż w sprawie występują okoliczności uzasadniające zastosowanie przerwy w naliczaniu odsetek na podstawie art. 54 § 1 pkt 3 O. p.

9. Na powyższe postanowienie Skarżący wnieśli w dniu [...] sierpnia 2016r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2016r. zarzucono naruszenie: przepisów art. 245 § 1 pkt 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. oraz w związku z art. 153 p.p.s.a., poprzez bezpodstawne przyjęcie, że w niniejszej sprawie nie zaistniała przesłanka w postaci wyjścia na jaw istotnych dla sprawy, nowych okoliczności faktycznych istniejących w dniu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zaliczenia wpłaty oraz nieznanych organowi, który wydał to ostateczne postanowienie, co było równoznaczne z wydaniem rozstrzygnięcia sprzecznego z wiążącą w niniejszej sprawie dla organów oceną prawną wyrażoną w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 453/15. Pełnomocnik stron wniósł o uchylenie w całości postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W.. W uzasadnieniu pełnomocnik Stron podkreślił, że istnienie podstaw do zastosowania przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę w oparciu o przepis art. 54 § 1 pkt 3 O.p. stanowiło w niniejszej sprawie nową okoliczność faktyczną w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 cytowanej ustawy, gdyż ustalenie to stanowiło nowość w stosunku do wyników wcześniejszego postępowania wyjaśniającego poprzedzającego wydanie ostatecznego postanowienia o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej. Jednocześnie okoliczność ta istniała w momencie wydawania przedmiotowego ostatecznego postanowienia (jako że wydanie i doręczenie decyzji organu odwoławczego z naruszeniem terminu załatwienia sprawy w postępowaniu odwoławczym poprzedzało wydanie ostatecznego postanowienia o zaliczeniu wpłat) i nie było znane Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w O.. Jednoznacznym potwierdzeniem braku znajomości tej okoliczności przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. są akta sprawy zgromadzone na moment wydawania ostatecznego postanowienia o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej. Z akt tych nie wynikało, aby Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. znał datę przekazania odwołania organowi odwoławczemu oraz datę doręczenia decyzji organu odwoławczego. Zatem okoliczności dotyczące tych dat stanowiły nowość w stosunku do zgromadzonego materiału dowodowego oraz w stosunku do dokonanych ustaleń faktycznych, w oparciu o które zostało wydane ostateczne postanowienie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej.

10. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga zasługiwała na uwzględnienie.

11. Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2016 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] sierpnia 2014 r. o odmowie uchylenia w wyniku wznowienia postępowania postanowienia tego organu z [...] lipca 2012 r. o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2003 r. W rozpoznawanej sprawie tut. Sąd administracyjny wydał orzeczenie z dnia 11 stycznia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 453/15, w którym uchylił uprzednie rozstrzygnięcie organu. Zatem rozpoznanie niniejszej skargi nastąpiło w ramach szczególnego związania wynikającego z sądowego rozstrzygnięcia wydanego już uprzednio w sprawie. Zgodnie z treścią art. 153 P.p.s.a., ocena prawna i wskazania, co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Oznacza to, że ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez ten sąd oraz organ administracji publicznej, będą oni obowiązani podporządkować się ocenie prawnej wyrażonej w tym orzeczeniu, jeżeli nie zostanie ono uchylone lub nie ulegną zmianie przepisy prawa. WSA w Warszawie poprzednio rozstrzygając sprawę stwierdził, że aby w okolicznościach rozpoznanej sprawy uznać, że nie było podstaw do uchylenia w wyniku wznowienia postępowania postanowienia z dnia [...]lipca 2012 r. w sprawie zaliczenia wpłaty, organy musiałyby wykazać, że w dacie wydania postanowienia o zaliczeniu wpłaty organ I instancji wiedział: 1) kiedy do organu odwoławczego wpłynęło odwołanie od decyzji określającej, po to, by – jak tego oczekiwał organ zażaleniowy – dokonać analizy terminowości załatwienia sprawy w postępowaniu odwoławczym, czyli ustalić, kiedy upłynął termin 2 miesięczny na załatwienie odwołania – od dnia następnego rozpoczynał się bowiem okres przerwy w naliczaniu odsetek; i jednocześnie 2) kiedy doręczono decyzję określającą Skarżącym – wtedy bowiem kończyła się przerwa w naliczaniu odsetek i od dnia następnego należało naliczać je nadal. Innymi słowy, organy powinny wykazać, że organ I instancji wiedział w dniu 24 lipca 2012 r. o okolicznościach uzasadniających zastosowanie przerwy w naliczaniu odsetek na podstawie art. 54 § 1 pkt 3 O.p.

12. Mając na względzie powyższe stanowisko wyrażone w wyroku III SA/Wa 453/15, Sąd w składzie orzekającym w danej sprawie uznał, że wyjaśnienia organu podatkowego, co do braku podstaw do wznowienia postępowania i zmiany ostatecznego postanowienia w sprawie zaliczenia wpłat są niezgodne ze stanem faktycznym sprawy a także naruszają ogólne zasady postępowania podatkowego określone w Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu istnienie podstaw do zastosowania przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę w oparciu o przepis art. 54 § 1 pkt 3 O.p. same w sobie stanowiło w niniejszej sprawie nową okoliczność faktyczną w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., gdyż ustalenie to stanowiło nowość w stosunku do wyników wcześniejszego postępowania wyjaśniającego poprzedzającego wydanie ostatecznego postanowienia zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej. Równocześnie okoliczność ta istniała w momencie wydawania przedmiotowego ostatecznego postanowienia (jako że wydanie doręczenie decyzji organu odwoławczego w naruszeniem terminu załatwienia sprawy w postępowaniu odwoławczym poprzedzało wydanie ostatecznego postanowienia o zaliczeniu wpłaty) i nie było znane Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w O.. Jednoznacznym potwierdzeniem braku znajomości tej okoliczności przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. są akta sprawy zgromadzone na moment wydawania ostatecznego postanowienia o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej. Z akt tych nie wynikało, aby Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. znał datę przekazania odwołania organowi odwoławczemu oraz datę doręczenia decyzji organu odwoławczego. Zatem okoliczności dotyczące tych dat stanowiły nowość w stosunku do zgromadzonego materiału dowodowego oraz w stosunku do dokonanych ustaleń faktycznych, w oparciu o które zostało wydane ostateczne postanowienie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej. W tym kontekście zupełnie bez znaczenia pozostają powołane przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia 29 września 2011 r. oraz 9 listopada 2011 r. skierowane do Naczelnika Urzędu Skarbowego w O., w których została przekazana informacja na temat wydania wobec Skarżących decyzji kontrolnej, wniesienia od niej odwołania oraz o dacie przekazania tego odwołania organowi odwoławczemu. Powołane pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia 29 września 2011 r. oraz 9 listopada 2011 r. nie znalazły się bowiem w aktach sprawy dotyczącej zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowej. W ocenie Sądu całkowicie bez znaczenia pozostaje przyczyna, z powodu której wspomniane pisma nie zostały włączone do akt sprawy. Nawet jeżeli przyczyną tą było zaniedbanie pracownika organu podatkowego, to skutki tego zaniedbania nie mogą być przerzucane na Skarżących. Istotne z punktu rozstrzygnięcia niniejszej sprawy jest tylko to, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w O., bazując przy wydawaniu ostatecznego postanowienia o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej na zgromadzonym materiale dowodowym, nie miał świadomości, iż decyzja organu odwoławczego została wydana wobec Skarżących z przekroczeniem ustawowego terminu, gdyż z akt sprawy nie wynikały wszystkie informacje niezbędne do ustalenia tego faktu. Wbrew twierdzeniom Dyrektora Izby Skarbowej w W. zawartym w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, nie sposób również uznać, aby Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. w momencie wydawania ostatecznego postanowienia o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej miał świadomość daty doręczenia decyzji organu odwoławczego Skarżącym. Sąd przyznał rację Skarżącym, że o tym że organ posiadał wiedzę o dacie doręczenia decyzji nie może świadczyć podpis na kserokopii decyzji załączonej do akt sprawy. Zgodnie z ogólnymi zasadami postępowania wyjaśniającego (dowodowego), każdy istotny dla rozstrzygnięcia sprawy fakt powinien być ustalony w sposób nie budzący wątpliwości oraz odpowiednio udokumentowany. W tym przypadku nie doszło do ustalenia daty doręczenia organowi odwoławczemu w sposób nie budzący wątpliwości, gdyż nie wiadomo, kto tę okoliczność ustalił i od kogo posiadł taką informację. Podkreślić także należy, że przepisy określają zasady sporządzania adnotacji urzędowych. Zgodnie z art. 177 § 1 O.p., czynności organu podatkowego, z których nie sporządza się protokółu, a które mają znaczenie dla sprawy lub toku postępowania, utrwala się w aktach w formie adnotacji podpisanej przez pracownika dokonującego tych czynności. Przepis ten wprowadza jednoznaczny wymóg, aby adnotacja urzędowa została podpisana przez pracownika dokonującego danej czynności sporządzającego z niej adnotację. Nie może być żadnych wątpliwości, iż podpis taki musi być czytelny z równoczesnym podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego podpisującego, aby dzięki tym informacjom możliwe było ustalenie kto i w jakim charakterze sporządził adnotację. W analizowanym przypadku wymóg ten nie został zachowany, gdyż - jak słusznie zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 11 stycznia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 453/15 - adnotacja sporządzona na decyzji organu odwoławczego była opatrzona nieczytelnym podpisem. Równocześnie treść tej adnotacji nie pozwala na ustalenie kto z kim przeprowadził rozmowę telefoniczną na temat daty doręczenia decyzji organu odwoławczego, a więc adnotacja ta nie podaje źródła informacji o fakcie, którego odnotowania adnotacja ta służyła. Sąd zgodził się ze Stroną skarżącą, że w tych okolicznościach należy stwierdzić, że popełnione błędy proceduralne nie pozwalają na uznanie, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. znał w sposób niewątpliwy datę doręczenia decyzji organu odwoławczego w momencie wydawania ostatecznego postanowienia o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej.

13. Zważywszy powyższe Sąd uznał, że organy podatkowe dokonały błędnej oceny stanu faktycznego, co doprowadziło do odmowy uchylenia bądź zmiany ostatecznego postanowienia w sprawie zaliczenia wpłat na poczet zaległości podatkowych.

14. Sąd w badanej sprawie dostrzegł również naruszenie ogólnych zasad postępowania podatkowego. Podnieść należy, że organy podatkowe same przyznają, że decyzja wymiarowa została wydana po terminie określonym w art. 139 § 3 O.p. i akceptują to, że wiedza ta powinna spowodować podjęcie przez organ pierwszej instancji czynności mających na celu ustalenie czy w sprawie nie wystąpiły np. okoliczności określone w art. 139 § 3 O.p. lub w art. 54 § 2 ww. ustawy. Mimo tego opierając się na wadliwych dowodach i domniemaniach wskazują, że okoliczności związane z zaliczeniem obowiązkowych przerw w naliczaniu odsetek były z urzędu znane organowi wydającemu postanowienie o zaliczenie wpłaty na zaległości podatkowe. Zatem należy zadać pytanie dlaczego organ posiadający taką wiedzę nie uwzględnił tych przerw z urzędu w wydanym rozstrzygnięciu. W ocenie Sądu posługiwanie się w takiej sytuacji argumentacją, że organ wydający postanowienie w sprawie zaliczenia miał pełną świadomość odnośnie szczegółów postępowania wymiarowego jest sprzeczna z dowodami zgromadzonymi w sprawie a także z doświadczeniem wskazującym na to, że nie zawsze organy wydające wypadkowe rozstrzygnięcia posiadają pełne rozeznanie w postępowaniu podatkowym. Tym samym budzi zdziwienie, że po wydaniu uprzedniego wyroku przez tut. Sąd organy nie naprawiły popełnionych błędów, przyjmując niezasadnie, że wszystkie wątpliwości należy przyjmować na niekorzyść stron. Takie działanie skrajnie narusza zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych a także jest sprzeczne z zasadą szybkości i ekonomiki postępowania.

15. Organy podatkowe będą zobowiązane do ponownego rozliczenia dokonanych wpłat uwzględniając przy tym ustawowe przerwy w naliczaniu odsetek zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez sąd w przedmiotowym uzasadnieniu.

16. W tym stanie rzeczy orzeczono jak w pkt 1 sentencji wyroku. Na wniosek strony skarżącej Sąd zasądził na jej rzecz zwrot kosztów postępowania sądowego w wysokości obejmującej wpis, opłatę skarbową od pełnomocnictwa i koszty zastępstwa procesowego (art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu – Dz. U. Nr 31, poz. 153).