Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 123/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-06-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 45 ust.1-3,7
journal: Dz.U. 2018 poz 508
law: Ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Sędziowie sędzia WSA Radosław Teresiak, sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] listopada [...] r. nr [...] w przedmiocie żądania udostępnienia informacji 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z dnia [...] września [...] r. nr [...]; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz A. sp. z o.o. z siedzibą w P. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1.1. Zaskarżonym postanowieniem z [...] listopada 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS") uchylił postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] (dalej: "NUCS") z [...] września [...] r. w sprawie żądania udostępnienia informacji, w części dotyczącej terminu przekazania informacji i orzekł o obowiązku przekazania żądanych informacji w terminie siedmiu dni od dnia doręczenia przedmiotowego postanowienia, a w pozostałej części utrzymał ww. postanowienie w mocy.

1.2. Z akt sprawy wynika, że NUCS postanowieniem z [...] września [...] r., zażądał od A. sp. z o.o. z siedzibą w P. (dalej: "Skarżąca") udostępnienia informacji o kontrahentach portalu Skarżącej, którzy wystawiają towary w kategorii elektronika, z zadeklarowaną wysyłką towaru spoza Polski, z podaniem kraju wysyłki. W postanowieniu wskazano, że udostępnione informacje winny zawierać:

- nick użytkownika przypisanego do danego kontrahenta:

- Numer Identyfikacji Podatkowej kontrahenta;

- informacje od kiedy dany użytkownik zarządza danym kontem lub kiedy zostało mu ono udostępnione;

- wysokość obrotów na aukcjach prowadzonych przez poszczególnych użytkowników w podziale na miesiące za okres od stycznia 2018 r. do sierpnia 2018 r.;

- numery rachunków bankowych przypisanych do kont użytkowników.

Ponadto w postanowieniu wskazano, że informacje należy przekazać na adres NUCS w wersji elektronicznej w terminie 7 dni od dnia otrzymania postanowienia.

W uzasadnieniu ww. postanowienia NUCS wskazał, że wystąpienie o przekazanie ww. informacji związane jest z prowadzonymi przez organ czynnościami mającymi na celu właściwą realizację dochodów z podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych, należności celnych oraz innych opłat związanych z przywozem i wywozem towarów. Ponadto podał, że przedmiotowe informacje pozwolą na weryfikację zadeklarowanej podstawy opodatkowania, a zatem w sposób bezpośredni umożliwiają weryfikację, czy podmioty wywiązują się z obowiązków podatkowych lub wywiązują się w sposób naruszający aktualnie obowiązujące przepisy.

1.3. Spółka złożyła zażalenie na ww. postanowienie, w którym zarzuciła naruszenie:

- art. 45 ust. 1 ustawy z 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2018 r., poz. 508 ze zm., dalej: "ustawa o KAS") poprzez:

- brak konkretyzacji zakresu danych, jakich przekazania żąda organ,

- zlecenie Spółce sporządzenia opracowań, których obowiązek wykonania nie wynika z przepisów ustawy o KAS, w szczególności art. 45 ust. 1 i 3 tej ustawy,

- art. 45 ust. 3 ustawy o KAS poprzez:

- brak prawidłowego wskazania okoliczności, z których wynika konieczność pozyskania przez organ żądanych informacji,

- nałożenie na Spółkę obowiązku przekazania informacji dotyczących klientów nie później niż w terminie 7 dni, który to termin nie uwzględnia zakresu żądanych informacji oraz stopnia ich skomplikowania,

- art. 122 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: "O.p.") oraz art. 45 ust. 1 ustawy o KAS, poprzez nieustalenie czy Skarżąca jest w stanie wywiązać się z nałożonego obowiązku przekazania danych w wyznaczonym terminie, których przekazania domaga się organ.

1.4. Uchylając postanowienie NUCS w części DIAS stwierdził, że uprawnienie przewidziane w art. 45 ustawy o KAS przysługuje organom KAS nie tylko w toku kontroli lub w związku z postępowaniem podatkowym wobec konkretnego podmiotu, ale również przed wszczęciem takiego postępowania. Organy podatkowe są umocowane do zbierania materiałów o zdarzeniach mających wpływ na powstanie zobowiązania podatkowego.

DIAS podkreślił, że zaskarżone postanowienie zostało skierowane do Skarżącej w celu zebrania informacji o zdarzeniach mających bezpośredni wpływ na powstanie zobowiązania podatkowego. Uzyskane dane pozwolą nie tylko na weryfikację zadeklarowanej podstawy opodatkowania, ale również w sposób bezpośredni umożliwiają zweryfikowanie, czy podmioty te wywiązują się z obowiązków podatkowych nie naruszając aktualnie obowiązujących przepisów. Prawem i obowiązkiem organów podatkowych jest dokonywanie oceny stosunków prawnych pod kątem skutków, jakie wywierają one w zakresie obowiązków podatkowych i z tego prawa skorzystał NUS. Redakcja normy prawnej art. 45 ustawy o KAS nie pozostawia wątpliwości, że organ podatkowy ma prawo żądać od podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, znajdujących się w posiadaniu informacji dotyczących innych podmiotów gospodarczych, przekazania danych oraz dowodów. Natomiast Skarżąca ma prawo i jednocześnie obowiązek współdziałania z organem podatkowym w wyjaśnianiu sprawy, w tym do przedkładania informacji i dokumentów, które mogą wyjaśnić istotę sprawy. DIAS zauważył przy tym, że NUS nie zażądał informacji, które wykraczają poza granice zakreślone w art. 45 ust. 1 ustawy o KAS, a żądane dane umożliwiłyby poprawną weryfikację użytkowników.

Jednocześnie uznając za zasadne argumenty Skarżącej dotyczące zbyt krótkiego terminu na dostarczenie żądanych dokumentów, w tym m.in. wskazywaną przez nią konieczność przeanalizowania kompletnych danych ze wszystkich ponad dwudziestu milionów użytkowników serwisu Spółki, DIAS postanowił uchylić zaskarżone postanowienie w części dotyczącej terminu przekazania informacji i orzec o obowiązku przekazania żądanych informacji w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia wydanego przez organ drugiej instancji. W ocenie DIAS termin ten należy uznać za realny, mając na względzie fakt, że Skarżąca powzięła informację o konieczności udostępnienia informacji o kontrahentach prowadzonego portalu 13 września 2018 r., tj. w dniu doręczenia jej postanowienia NUCS.

2. Nie zgadzając się z ww. postanowieniem Skarżąca wniosła skargę do sądu administracyjnego, w której zarzuciła naruszenie:

- art. 45 ust. 1 ustawy o KAS w zw. z art. 5 oraz art. 120 O.p. oraz art. 7 Konstytucji RP, poprzez brak wykazania przez DIAS i NUS w sposób niebudzący wątpliwości, że informacje udostępnione przez Skarżącą będą miały bezpośredni wpływ na powstanie lub wysokość zobowiązania podatkowego, co jest warunkiem niezbędnym aby organ administracji publicznej mógł żądać udostępnienia informacji na podstawie art. 45 ust. 1 ustawy o KAS;

- art. 45 ust. 1 ustawy o KAS w zw. z art. 5 O.p., art. 120 O.p. oraz art. 7 Konstytucji RP, poprzez brak działania DIAS i NUCS na podstawie przepisów prawa, skoro żądanie udostępnienia przez nich zakresu informacji nie pozostaje w bezpośrednim związku z powstaniem lub wysokością zobowiązania podatkowego;

- art. 45 ust. 3 ustawy o KAS w zw. z art. 120 O.p. poprzez określenie przez DIAS i NUCS instancji 7-dniowego terminu do udostępnienia żądanej informacji, podczas gdy termin ten należy uznać za niemożliwy do spełnienia przez Skarżącą, bowiem żądanie określone w skarżonym postanowieniu dotyczy transakcji z okresu od stycznia do sierpnia 2018 r. dokonanych z ponad 21 milionów kont użytkowników serwisu Allegro;

- art. 45 ust. 3 ustawy o KAS w zw. z art. 239a i art. 239j O.p. poprzez przyjęcie, iż 7-dniowy termin wyznaczony do udostępnienia żądanej informacji jest terminem realnym do spełnienia;

- art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. poprzez sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego postanowienia nieodpowiadającego wymogom określonym w tym przepisie.

Mając na względzie powyższe zarzuty Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia DIAS oraz postanowienia NUCS oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.

3. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje:

4.1. Skarga zasługiwała na uwzględnienie, przy czy nie wszystkie podniesione w niej zarzuty okazały się trafne.

4.2. Skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej – "P.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

4.3. Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest postanowienie DIAS w przedmiocie żądania udostępnienia przez Skarżącą informacji o kontrahentach portalu allegro. pl, którzy wystawiają towary w kategorii elektronika, z zadeklarowana wysyłką towaru spoza Polski, z podaniem kraju wysyłki. Zaskarżonym postanowieniem DIAS uchylił postanowienie NUCS w części dotyczącej terminu przekazania informacji i orzekł o obowiązku przekazania przez Skarżącą żądanych informacji w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia DIAS oraz w pozostałej części utrzymał w mocy postanowienie NUCS.

4.4. Zgodnie z przepisem art. 45 ust. 1 ustawy o KAS, który dotyczy obowiązku udostępnienia dokumentów i informacji, organy KAS, w celu realizacji ustawowych zadań w zakresie, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1, 2, 6 i 8, mogą zbierać i wykorzystywać informacje, w tym dane osobowe, od osób prawnych, jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, o zdarzeniach mających bezpośredni wpływ na powstanie lub wysokość zobowiązania podatkowego lub należności celnych, oraz przetwarzać je w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o ochronie danych osobowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 922), a także występować do tych podmiotów o udostępnienie dokumentów zawierających informacje, w tym dane osobowe, także bez wiedzy i zgody osoby, której dane te dotyczą.

Tego typu informacje mogą być zbierane wyłącznie w zakresie zadań dotyczących:

- realizacji dochodów z podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych, jak również innych należności, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem podatków i należności budżetowych, w zakresie których właściwe są inne organy (art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS),

- realizacji dochodów z należności celnych oraz innych opłat związanych z przywozem i wywozem towarów (art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o KAS),

- wykonywania egzekucji administracyjnej należności pieniężnych oraz wykonywanie zabezpieczenia należności pieniężnych (art. 2 ust. 1 pkt 6 ustawy o KAS),

- wykonywania audytu, czynności audytowych i urzędowego sprawdzenia (art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o KAS).

Informacje te są udostępniane na podstawie postanowienia organu KAS, w terminie i formie przez niego określonych (art. 45 ust. 3 ustawy o KAS.). Termin ten powinien uwzględniać zakres żądanych informacji oraz stopień ich skomplikowania. W uzasadnieniu postanowienia organ jest zobowiązany wskazać okoliczności, z których wynika konieczność pozyskania żądanych informacji. Podmiotowi, do którego skierowano postanowienie, przysługuje prawo wniesienia zażalenia, a w zakresie nieunormowanym stosuje się w tym względzie przepisy Ordynacji podatkowej.

4.5. W ocenie Sądu, wydane w niniejszej sprawie postanowienia organów obu instancji wydane zostały z naruszeniem przepisu art. 45 ust. 3 ustawy o KAS w zakresie wyznaczonego terminu na żądanie udostępnienia informacji.

Jak stanowi art. 45 ust. 3 zd. 2 ustawy o KAS, termin na udzielenia informacji powinien uwzględniać zakres żądanych informacji oraz stopień ich skompilowania.

Odnosząc się do powyższego zauważyć należy, że NUCS żądając informacji o kontrahentach portalu Skarżącej, którzy wystawiają towary w kategorii elektronika, z zadeklarowaną wysyłką towaru spoza Polski, z podaniem kraju wysyłki wskazał, że udostępnione informacje winny zawierać:

- nick użytkownika przypisanego do danego kontrahenta:

- Numer Identyfikacji Podatkowej kontrahenta;

- informacje od kiedy dany użytkownik zarządza danym kontem lub kiedy zostało mu ono udostępnione;

- wysokość obrotów na aukcjach prowadzonych przez poszczególnych użytkowników w podziale na miesiące za okres od stycznia 2018 r. do sierpnia 2018 r.;

- numery rachunków bankowych przypisanych do kont użytkowników.

NUCS zażądał przekazania przez Skarżącą ww. informacji w terminie 7 dni od dnia otrzymania postanowienia.

DIAS uchylając postanowienie NUCS w tym zakresie przyznał, że termin ten jest zbyt krótki. DIAS wskazał, że Skarżąca argumentowała, że nie posiada narzędzi technicznych, które w sposób zautomatyzowany generowałyby zbiory wyselekcjonowanych danych według zmiennych konfiguracji kryteriów, przedstawianych przez poszczególne organy administracji skarbowej w żądaniach kierowanych do Skarżącej. Nawet przy założeniu ograniczenia żądań organu wyłącznie do przekazania tych danych, które można w sposób niebudzący wątpliwości skonkretyzować na podstawie treści zaskarżonego postanowienia, wyznaczony 7-dniowy termin mógłby być wystarczający do przeanalizowania i przekazania danych z kont co najwyżej kilku użytkowników za wskazany okres. Tymczasem zgodnie z treścią postanowienia, organ żąda od Spółki przeanalizowania kompletnych danych ze wszystkich ponad dwudziestu milionów kont użytkowników serwisu allegro, za okres ośmiu miesięcy. Skarżąca wskazała, że w przedmiotowej sprawie zaskarżone postanowienie dotyczyło szerokiego zakresu żądanych informacji obejmujących okres ośmiu miesięcy tj. od stycznia do sierpnia 2018 r. i zobowiązywało do przekazania ich w terminie 7 dni od dnia otrzymania postanowienia. Skarżąca podniosła w zażaleniu, że wywiązanie się z tego obowiązku w wyznaczonym terminie jest niemożliwe.

DIAS uznając w tym zakresie za zasadne argumenty Skarżącej uchylił postanowienie NUCS w części dotyczącej terminu przekazania informacji i orzekł o obowiązku przekazania żądanych informacji w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia DIAS. W ocenie DIAS termin ten należy uznać za realny, mając na uwadze fakt, że Skarżąca powzięła informację o konieczności udostępnienia informacji o kontrahentach portalu a.pl w dniu 13 września 2018 r. DIAS zauważył ponadto, że Skarżąca nie wskazała w jakim terminie mogłaby wywiązać się z nałożonych na nią obowiązków.

Z powyższym stanowiskiem DIAS nie sposób się zgodzić.

Podkreślić bowiem należy, że w istocie postanowienie NUCS dotyczy bardzo szerokiego zakresu żądanych informacji. Wymaga przeanalizowania danych wielu milionów użytkowników kont A. za okres 8 miesięcy. Dostrzegł to również DIAS, niemniej jednak wyznaczył dokładnie taki sam termin na udostępnienie żądanych informacji, co organ pierwszej instancji.

W ocenie Sądu, wbrew stanowisku DIAS, wyznaczony przez ten organ "nowy" termin na sprostanie żądaniom wynikającym z postanowienia NUCS nie jest terminem dłuższym. Termin ten należy liczyć od chwili doręczenia Skarżącej postanowienia wydanego na skutek rozpoznania zażalenia, a nie od doręczenia postanowienia NUCS. Tym samym postanowienie DIAS tylko pozornie przedłużyło termin.

Słusznie z kolei argumentuje Skarżąca, że nie miała obowiązku rozpoczęcia gromadzenia żądanych informacji już od 13 września 2018 r. tj. od doręczenia postanowienia NUSC, ponieważ wniosła zażalenie na to postanowienie. Tym samym postanowienie NUCS nie kształtowało obowiązków w sposób ostateczny.

Ponowne wyznaczenie 7-dniowego terminu przez DIAS nie może być również uzasadniane tym, że Skarżąca sama nie wskazała w jakim terminie jest w stanie sprostać żądaniom NUSC. Należy jeszcze raz podkreślić, że w zażaleniu Skarżąca jednoznacznie wskazywała, że nie jest w stanie udostępnić żądanych informacji w wyznaczonym 7-dniowym terminie. Skarżąca nie miała obowiązku zwracać się do organu o przedłużenie tego terminu. Takiego trybu nie przewidują przepisy ustawy o KAS. Zgodnie z art. 45 ust. 3 zdanie 2 ustawy o KAS, to organ ma wyznaczyć taki termin na udostępnienie żądanych informacji, który będzie uwzględniał zarówno zakres jak i stopień ich skomplikowania.

4.6. Jedynie na marginesie Sąd zauważa, że w postanowieniu z 26 kwietnia 2018 r. skierowanym do Skarżącej przez Naczelnika [...] Urzędu Celnego -Skarbowego w K. również zwrócono się do Skarżącej z żądaniem o udostępnienie informacji dotyczących użytkowników serwisu a. pl. Natomiast w tym zakresie organ wyznaczył Skarżącej 30-dniowy termin. Ponadto żądane informacje dotyczyły jedynie 36 użytkowników platformy sprzedażowej a. (zob. wyrok WSA w Poznaniu z 29 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Po 803/18).

4.7. Podkreślić również należy, że postanowienie NUSC ma formę wezwania. Nakłada na jego adresata określone obowiązki, a ponadto jego niewykonanie zagrożone jest sankcją (zob. art. 45 ust. 7 ustawy o KAS). Tym bardziej zatem takie postanowienie powinno być możliwe do wykonania w wyznaczonym terminie.

4.8. Jednocześnie Sąd nie podziela zarzutów skargi, dotyczących braku bezpośredniego związku żądnych informacji z powstaniem lub wysokością zobowiązania podatkowego.

Jak zasadnie wskazał DIAS żądanie udostępnienia informacji miało na celu zebranie informacji o zdarzeniach mających bezpośredni wpływ na powstanie zobowiązania podatkowego. Uzyskane dane dotyczące kontrahentach portalu Skarżącej, którzy wystawiają towary w kategorii elektronika, z zadeklarowaną wysyłką towaru spoza Polski, z podaniem kraju wysyłki pozwolą nie tylko na weryfikację zadeklarowanej podstawy opodatkowania, ale również w sposób bezpośredni umożliwiają zweryfikowanie, czy podmioty te (użytkownicy portalu allegro. pl) wywiązują się z obowiązków podatkowych nie naruszając aktualnie obowiązujących przepisów. Żądane informacje są informacjami o zdarzeniach (czynnościach objętych podatkiem VAT) mających bezpośredni wpływ na powstanie lub wysokość zobowiązania podatkowego.

Podkreślić należy, że prawem i obowiązkiem organów podatkowych jest dokonywanie oceny stosunków prawnych pod kątem skutków, jakie wywierają one w zakresie obowiązków podatkowych i z tego prawa skorzystał NUCS. Przepis art. 45 ustawy o KAS nie pozostawia wątpliwości, że organ podatkowy ma prawo żądać od podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, znajdujących się w posiadaniu informacji dotyczących innych podmiotów gospodarczych, przekazania danych oraz dowodów. Natomiast Skarżąca ma prawo i jednocześnie obowiązek współdziałania z organem podatkowym w wyjaśnianiu sprawy, w tym do przedkładania informacji i dokumentów, które mogą wyjaśnić istotę sprawy. Żądane przez organ dane umożliwiłyby poprawną weryfikację użytkowników portalu.

Tym samym zarzuty skargi w powyższym zakresie uznać należy za chybione.

Zauważyć również należy, że organ nie zażądał informacji, które wykraczają poza granice zakreślone w art. 45 ust. 1 ustawy o KAS. Nie naruszył więc ani tego przepisu, ani wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej i Konstytucji RP.

4.9. Ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy uwzględni ocenę prawną przedstawioną w niniejszym wyroku. W związku z tym wyznaczając ponownie termin na udzielnie żądanych informacji organ winien wziąć pod uwagę zarówno okres za jaki zwraca o udzielnie informacji, orientacyjną liczbę podmiotów, których żądnie dotyczy, to czy informacje te są informacjami dostępnymi dla Skarżącej "od ręki", czy też wymagają ponadprzeciętnego zaangażowania pracowników i środków finansowych Skarżącej.

4.10. Mając powyższe na uwadze, Sąd – na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. art. 135 P.p.s.a. – uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie NUS z 6 września 2018 r.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 P.p.s.a. Koszty te stanowiły w sprawie wpis sądowy w wysokości 100 zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł i koszty zastępstwa procesowego w wysokości 480 zł.