Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 207/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2008-06-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 34
journal: Dz.U. 1998 nr 144 poz 930
law: Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędzia WSA Teresa Randak,, Asesor WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Michał Dziechciarz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 czerwca 2008 r. sprawy ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowy od osób fizycznych oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] nr [...] odmawiającą uwzględnienia przerwy w prowadzeniu przez J. S. działalności gospodarczej opodatkowanej zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie karty podatkowej za okres od 1 stycznia – 31 lipca 2007 r. z powodu niedotrzymania terminu do zawiadomienia o przerwie.

W podstawie prawnej decyzji organu I instancji wskazano art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930 ze zm.), zwanej dalej w skrócie: ustawą o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia przytoczono treść art. 34 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, zgodnie z którym w przypadku zgłoszenia przez podatnika przerwy w prowadzeniu działalności w danym roku podatkowym nie pobiera się podatku opłacanego w formie karty podatkowej za cały okres przerwy trwającej nieprzerwanie co najmniej 10 dni w wysokości 1/30 miesięcznej należności za każdy dzień przerwy, jeżeli podatnik zawiadomi o tej przerwie najpóźniej w dniu jej rozpoczęcia i w dniu poprzedzającym dzień jej zakończenia, z wyjątkiem ust. 2 oraz treść art. 34 ust. 2 tej ustawy, który stanowi, że w sytuacji gdy przerwa w prowadzeniu działalności została spowodowana chorobą, podatnik zawiadamia właściwego naczelnika urzędu skarbowego o okresie przerwy, wynikającym ze zwolnienia lekarskiego, w dniu rozpoczęcia działalności po tej przerwie.

W dalszych wywodach organ I instancji przedstawił stan faktyczny sprawy, wskazując w szczególności, że w dniu 2 stycznia 2007 r. J. S. poinformował organ podatkowy o zawieszeniu działalności gospodarczej od dnia 1 stycznia 2007 r. Następnie w dniu 31 lipca 2007 r. powiadomił organ podatkowy o wznowieniu działalności z dniem 1 sierpnia 2007 r. Przerwa w prowadzeniu działalności trwała zatem przez okres od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 lipca 2007 r.

Odnosząc przedstawione okoliczności faktyczne do przytoczonej regulacji wynikającej z ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. stwierdził, że dokonane przez podatnika zgłoszenie przerwy w działalności jest nieskuteczne, gdyż ustawa przewiduje, iż powinno ono nastąpić najpóźniej w dniu poprzedzającym dzień jej zakończenia, a więc - w niniejszej sprawie - w dniu 30 lipca 2007 r. Wspomniany termin jest terminem prawa materialnego, a zatem uchybienie mu pociąga za sobą pozbawienie podatnika możliwości skorzystania z omawianej ulgi.

Wobec powyższego organ I instancji skonstatował, że z uwagi na wykazane naruszenie art. 34 wspomnianej ustawy zryczałtowany podatek w formie karty podatkowej nie został odpisany za cały okres przerwy trwającej od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 lipca 2007 r., a zatem podatnik jest zobowiązany uiścić należne zobowiązanie podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę naliczonymi od dnia upływu terminu płatności do dnia zapłaty w terminie i w wysokości określonej w decyzji ustalającej podatek na 2007 r.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. podał także, iż przed wydaniem decyzji wyznaczono stronie (zgodnie z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej) 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, którego bieg rozpoczął się od dnia następnego po dniu doręczenia postanowienia (zostało ono wysłane na adres: G., ul. K. oraz na adres G., ul. B., obie przesyłki były dwukrotnie awizowane i zwrócono je nadawcy z adnotacją "nie podjęto w terminie"). Nastąpiło zatem tzw. doręczenie zastępcze uregulowane w art. 150 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej.

W odwołaniu od powyższej decyzji J. S. wniósł o uwzględnienie przerwy w działalności gospodarczej od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 lipca 2007 r., zgodnie z art. 34 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Podał, że od 1997 r. leczy się w poradni zdrowia psychicznego; w okresie od 26 kwietnia 2007 r. do 15 maja 2007 r., od 15 maja 2007 r. do 18 maja 2007 r. oraz od 24 sierpnia do 24 września 2007 r. był hospitalizowany psychiatrycznie. Nadmienił także, iż działalność gospodarczą prowadzi jako pracę dodatkową, a więc zwolnienia lekarskie nie były mu potrzebne, w związku z czym domaga się dopuszczenia dowodu z badania przez biegłego psychiatrę. Do odwołania dołączono dokumentację medyczną potwierdzającą hospitalizację na oddziale psychiatrycznym trwającą od 24 sierpnia 2007 r. oraz pozostawanie J. S. pod opieką ambulatoryjnych placówek leczenia psychiatrycznego.

Decyzją z dnia Dyrektor Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ II instancji opisał stan faktyczny sprawy oraz stanowisko Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w G., a dalej przytoczył treść art. 34 ust. 1 i ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. W dalszych wywodach organ odwoławczy wskazał, że z treści przywołanych przepisów wynika, iż ustawodawca przewidział dwa rodzaje przerw w prowadzeniu działalności gospodarczej opodatkowanej zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie karty podatkowej. Pierwszy rodzaj przerwy uzależniony jest od woli przedsiębiorcy i może być spowodowany różnymi okolicznościami (np. wyjazdem, urlopem czy inną okolicznością zależną tylko i wyłącznie od osoby prowadzącej działalność), których nie trzeba wskazywać w zgłoszeniu przerwy. Ważne jest jedynie, żeby przedmiotową przerwę zgłosić w odpowiednich terminach dotyczących początku i końca terminu, od zachowania których ustawodawca uzależnił skutek przerwy – odpisanie za cały okres przerwy, trwającej nieprzerwanie co najmniej 10 dni w wysokości 1/30 miesięcznej należności za każdy dzień przerwy. Drugi rodzaj przerwy ma specyficzny charakter, bowiem jest ona spowodowana szczególną przyczyną – chorobą podatnika, a więc okolicznością, która jest niezależna od woli przedsiębiorcy. W takich sytuacjach ustawodawca nie wymaga zgłoszenia rozpoczęcia przerwy, a jedynie - po jej zakończeniu - wymaga zawiadomienia – w dniu wznowienia działalności gospodarczej - o okresie przerwy wynikającej ze zwolnienia lekarskiego.

W dalszych wywodach organ odwoławczy wskazał, iż z akt sprawy wynika, że strona w dniu 2 stycznia 2007 r. zgłosiła (bez podania przyczyny) zawieszenie działalności gospodarczej od dnia 1 stycznia 2007 r. Natomiast w dniu 31 lipca 2007 r. podatnik poinformował (nie podając przyczyny), że z dniem 1 sierpnia 2007 r. wznawia zawieszoną działalność gospodarczą. Dopiero w odwołaniu z dnia 6 listopada 2007 r., powołując się na leczenie w ośrodkach zdrowia, podatnik podniósł, że przerwa była spowodowana chorobą i stosownie do art. 34 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym wniósł o uznanie w/w przerwy. Organ II instancji podkreślił dalej, że stosownie do art. 34 ust. 2 wspomnianej ustawy wymagane jest, aby okres przerwy wynikał ze zwolnienia lekarskiego. Przez to zwolnienie ustawodawca rozumie przede wszystkim zaświadczenie o czasowej niezdolności do pracy z powodu choroby wystawione na druku ZUS ZLA (dawny druk L-4 – art. 55 w zw. z art. 59 ust. 1 ustawy z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach z pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa – Dz.U. z 2005 r., nr 31, poz. 267 ze zm.), który stanowi podstawę do wypłaty przez ZUS, który jest dysponentem Funduszu Ubezpieczeń Społecznych, zasiłku chorobowego. Jednakże dla osób, którym zasiłek ten nie przysługuje (tak jak np. podatnikowi, który jest rencistą – art. 13 ustawy z dnia 25 czerwca 1999 r.) – zaświadczenie to nie zawsze musi być wydane na wspomnianym druku. Na podstawie pkt 6.9 załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 20 października 2005 r. w sprawie zakresu zadań lekarza, pielęgniarki i położonej podstawowej opieki zdrowotnej w zakresie działań mających na celu leczenie chorób leży orzekanie o czasowej niezdolności do pracy lub nauki zgodnie z odrębnymi przepisami. Wobec tego ubezpieczony ma prawo żądać od lekarza stosownego zaświadczenia nie tylko o stanie własnego zdrowia, ale także, jeśli jest to potrzebne, zaświadczenia o czasowej niezdolności do pracy z powodu choroby, wystawionego na zwykłym druku zaświadczenia (wtedy nie powoduje ono obowiązku wypłaty świadczenia z tytułu ubezpieczenia chorobowego, ale może być skuteczne dla innych celów, w tym dla wykazania przerwy w prowadzeniu pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej zryczałtowanym podatkiem dochodowym w formie karty podatkowej. Obowiązujące przepisy – jak podkreślił organ odwoławczy - nie zwalniają lekarza od zastosowania się do zasad związanych z wystawianiem zaświadczeń o czasowej niezdolności do pracy, w przypadku, gdy nie skutkują one wypłatą świadczeń z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych.

Reasumując tę część rozważań Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że przedmiotowe zaświadczenie powinno spełniać wszelkie przedstawione powyżej wymogi, podczas gdy zaświadczenia przedłożone przez stronę potwierdzają jedynie okoliczność, że podatnik jest leczony w przychodniach lekarskich i był hospitalizowany.

W dalszych wywodach organ II instancji wskazał, że do protokołu spisanego w dniu 11 stycznia 2008 r. na okoliczność zapoznania się i wypowiedzenia w sprawie zebranego materiału dowodowego w postępowaniu odwoławczym J. S. zeznał, że na przełomie lipca i sierpnia był chory i jego zamiarem było, aby biegły lekarz psychiatra stwierdził wstecznie niezdolność do pracy z powodu choroby. Powyższe stwierdzenie strony organ odwoławczy uznał za mało wiarygodne, zważywszy, że w tym właśnie terminie podatnik złożył osobiście w urzędzie skarbowym pismo informujące o wznowieniu działalności gospodarczej bez podania przyczyny wznowienia, a dopiero na etapie postępowania odwoławczego stwierdził, że przerwa spowodowana była chorobą. Organ II instancji podkreślił, że stosownie do art. 34 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym ciężar udowodnienia okoliczności przebytej choroby spoczywa nie na organach podatkowych, ale na podatniku, który ma przedłożyć stosowne zwolnienie lekarskie. W tym stanie rzeczy nie można domagać się przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego psychiatry dla potwierdzenia zgłaszanych przez stronę okoliczności. Zauważono także, że podatnik jako przedsiębiorca prowadzi działalność we własnym imieniu i na własne ryzyko i wskazano, że nieznajomość przepisów prawa podatkowego nie może stanowić wystarczającej przesłanki do przyznania w/w ulgi w zryczałtowanym podatku dochodowym opłacanym w formie karty podatkowej. Organ II instancji podkreślił, że podatnik był zobowiązany do zapoznania się z przepisami prawa dotyczącymi prowadzonej działalności gospodarczej, w tym także przepisami prawa podatkowego tym bardziej, że korzysta z przyznanego na jego wniosek preferencyjnego i uproszczonego sposobu opodatkowania (w ramach którego na podatniku ciążą szczególne obowiązki w zakresie m.in. zgłaszania przerw w prowadzeniu działalności). Niesolidne i pobieżne zapoznanie się z obowiązującymi przepisami prawa przez stronę świadczy o niezachowaniu należytej staranności przy prowadzeniu własnej działalności. Organ odwoławczy zaakcentował także, iż w pouczeniu do decyzji z dnia 22 stycznia 2007 r., ustalającej wysokość karty podatkowej znajduje się dokładna informacja dotycząca zgłaszania przerw. Podkreślono także, że termin określony w art. 34 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym jest terminem materialnoprawnym, który nie podlega przywróceniu, a zatem jego przekroczenie każdorazowo skutkuje wydaniem decyzji o odmowie uwzględnienia przerwy i tym samym powoduje utratę uprawnienia do nieopłacenia karty podatkowej za okres trwania tej przerwy.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. nadmienił także, że jeżeli podatnik chciałby skorzystać z przerwy spowodowanej pobytem w szpitalu w dniach 26 kwietnia – 18 maja 2007 r. (piątek), to powinien w poniedziałek dnia 21 maja 2007 r. zgłosić ten fakt w organie podatkowym. Podatnik nie dokonał takiej czynności, co oznacza, że jego zamiarem było kontynuowanie przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej. Powoływanie się zaś na pobyt w szpitalu w dniach 24 sierpnia 2007 r. do 24 września 2007 r. nie może być skuteczne, gdyż strona zgłosiła wznowienie działalności gospodarczej od dnia 1 sierpnia 2007 r. (okres hospitalizacji nie może zatem wywierać wpływu na okres zgłoszonej przerwy).

Organ II instancji odniósł się także do zarzutu odwołania dotyczącego uniemożliwienia czynnego udziału w postępowaniu podatkowym. Wskazywana przez stronę okoliczność, że podatnik był hospitalizowany i nie był w stanie odebrać pism z organu podatkowego nie pozwala na uwzględnienie tego zarzutu. J. S. przebywał w szpitalu w okresie od 24 sierpnia do 24 września 2007 r., zatem po powrocie ze szpitala miał możliwość uczestniczenia w postępowaniu, zwłaszcza, że został poinformowany o awizowaniu przesyłki. Mógł zatem udać się do urzędu skarbowego w celu zasięgnięcia informacji we własnej sprawie, zważywszy, że (zgodnie z art. 178 Ordynacji podatkowej) organ podatkowy w każdym stadium postępowania zobowiązany jest umożliwić stronie przeglądnie akt sprawy i sporządzanie z nich notatek, kopii i odpisów.

W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, J. S. podniósł zarzut naruszenia art. 34 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym przez jego niewłaściwe zastosowanie, gdyż organ podatkowy nie uwzględnił faktu, że w okresie zawieszenia działalności nastąpił nawrót choroby psychicznej skarżącego, a "odwieszenie" działalności gospodarczej nastąpiło w sposób nieświadomy. W skardze zarzucono także organom podatkowym, że naruszyły przepisy prawa procesowego, gdyż nie wyjaśniły wszystkich istotnych okoliczności sprawy i bezpodstawnie oddaliły wniosek strony o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego psychiatry na okoliczność stanu zdrowia podatnika w okresie zawieszenia działalności gospodarczej.

Wobec powyższych zarzutów skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji jako sprzecznej z prawem i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu skargi strona wskazała, że organy podatkowe nie uwzględniły, iż w okresie zawieszenia działalności gospodarczej u skarżącego nastąpił nawrót choroby psychicznej (skarżący był hospitalizowany w Szpitalu Psychiatrycznym w T., a następnie w okresie od 24 sierpnia 2007 r. do 24 września 2007 r. w oddziale psychiatrycznym szpitala w P.). "Odwieszając" działalność gospodarczą podatnik nie miał świadomości znaczenia tego czynu, nie wiedział co robi, miał wyłączoną możliwość kierowania swym postępowaniem . W istocie zatem nie zamierzał "odwiesić" działalności, nastąpiło to wbrew jego woli, która byłaby inna, gdyby nie choroba wyłączająca logikę w działaniu. Na potwierdzenie tej okoliczności skarżący załączył do skargi dokumentację lekarską dotyczącą stanu zdrowia strony w okresie zawieszenia prowadzenia działalności gospodarczej wskazującą na chorobę i pobyt w szpitalu. Do skargi dołączono kartę leczenia informacyjnego dotyczącą hospitalizacji J. S. w Oddziale Psychiatrycznym Szpitala Klinicznego w P. w okresie od 28 sierpnia 2007 r. do 24 września 2007 r., kartę informacyjną dotyczącą pobytu skarżącego w okresie od 26 kwietnia 2007 r. do 15 maja 2007 r. w Szpitalu Psychiatrycznym w T. oraz zaświadczenie lekarskie z dnia 12 października 2007 r. z NZOZ A w G., w którym stwierdzono, że pacjent jest leczony w PZP od 1997 r., w 2007 r. był trzykrotnie hospitalizowany psychiatrycznie i wymaga dalszego leczenia, a także zaświadczenie lekarskie z dnia 6 listopada 2007 r., w którym potwierdzono, że pacjent zgłosił się jednokrotnie (w dniu 10 lipca 2007 r.) w Poradni Psychologicznej B w G., a na kolejną wizytę wyznaczoną na sierpień 2007 r. nie stawił się.

Rozwijając zarzut naruszenia przepisów proceduralnych skarżący podał, że domagał się powołania biegłego psychiatry, który potwierdziłby fakt jego choroby i niemożności kierowania poczynaniami. Wniosek ten został bezpodstawnie oddalony, wskutek czego nie zostały wyjaśnione, wynikające ze stanu psychiki skarżącego, przyczyny "odwieszenia" działalności gospodarczej. W tym stanie rzeczy J. S. sformułował wniosek, by dowód z opinii biegłego psychiatry – celem ustalenia czy w lipcu i sierpniu 2007 r. stan psychiki skarżącego wyłączał możliwość pokierowania jego postępowaniem - został dopuszczony w toku postępowania administracyjnego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji, a odnosząc się do zarzutów skargi wskazał, że nie można dać wiary argumentom skarżącego, który twierdzi, iż przyczyną niedochowania terminu zgłoszenia o zakończeniu przerwy w działalności gospodarczej był nawrót choroby psychicznej. Nawiązując do dokumentacji medycznej przedłożonej przez stronę, która dotyczy leczenia psychiatrycznego organ odwoławczy stwierdził, iż z całości materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że w dniu składania informacji o zakończeniu w działalności gospodarczej podatnik działał świadomie. Konstatując, że stan świadomości podatnika potwierdza wiele faktów, organ II instancji zwrócił uwagę, że pismo z dnia 31 lipca 2007 r. o zakończeniu przerwy złożone osobiście przez podatnika w kancelarii Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. zawiera wszystkie wymagane prawem elementy formalne podania, jest wyczerpujące, spójne i logiczne, a jedyną jego wadą jest to, że zostało złożone po upływie ustawowego terminu. Podatnik pozostając w przekonaniu, że działa zgodnie z prawem nie wskazał w nim na żadne okoliczności dotyczące przyczyn oraz terminu złożenia tego pisma. Dopiero, gdy z treści decyzji organu I instancji z dnia 18 października 2007 r. dowiedział się o uchybieniu terminu do zgłoszenia informacji o zakończeniu przerwy w działalności gospodarczej, postanowił – dla uchylenia się od skutków prawnych swojego działania – wykorzystać fakt, że okresowo cierpi na zaburzenia psychiczne. W odwołaniu wskazał zatem na treść art. 34 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych (na którą w zgłoszeniu zakończenia przerwy w ogóle się nie powoływał). W skardze – jak dalej zauważył organ odwoławczy – skarżący poszedł dalej w szukaniu sposobu uniknięcia konsekwencji prawnych swojego działania, wskazując, że w ogóle nie miał świadomości swoich poczynań, miał wyłączoną zdolność kierowania swoim postępowaniem, dokonał "odwieszenia" działalności wbrew swojej woli, która byłaby inna, gdyby nie choroba, wyłączająca logikę w działaniu. Organ II instancji zaakcentował także, iż podatnik nie przedstawił żadnego zaświadczenia dokumentującego stan psychiczny z okresu złożenia informacji o zakończeniu przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej, posiada natomiast dokumentację za okresy, w których zaburzenia takie faktycznie zaistniały. Zwrócono uwagę, że z karty informacyjnej dotyczącej hospitalizacji w okresie od 24 sierpnia do 24 września 2007 r. wynika, że J. S. pomiędzy okresami zaostrzeń nie leczy się, nie bierze żadnych leków, bardzo dobrze funkcjonuje, jest aktywny, towarzyski, zaradny, pracuje. Materiał dowodowy wskazuje, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w K., że taki właśnie był stan psychiczny podatnika w dniu składania informacji o zakończeniu przerwy w działalności gospodarczej.

W dniu 11 kwietnia 20008 r. J. S. udzielił pełnomocnictwa do reprezentowania go w niniejszej sprawie profesjonalnemu pełnomocnikowi. Zastępujący skarżącego adwokat w piśmie, które wpłynęło do sądu w dniu 14 kwietnia 2008 r., podtrzymał argumentację przedstawioną w skardze wniesionej osobiście przez skarżącego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Istota sporu koncentruje się w niniejszej sprawie na kwestii dochowania wymogów wynikających z treści art. 34 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych, skutkujących odstąpieniem od pobierania podatku opłacanego w formie karty podatkowej za okres przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej. Bezsporne jest, że podatnik uzyskał decyzję w sprawie wysokości stawki karty podatkowej na 2007 r. i w dniu 2 stycznia 2007 r. zawiadomił organ I instancji o zawieszeniu działalności gospodarczej od dnia 1 stycznia 2007 r. Następnie w dniu 31 lipca 2007 r. poinformował organ podatkowy o wznowieniu działalności z dniem 1 sierpnia 2007 r. Wynikająca z tych dokumentów przerwa w prowadzeniu działalności trwała zatem przez okres od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 lipca 2007 r. Odnosząc przedstawione okoliczności faktyczne do treści art. 34 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, zgodnie z którym w przypadku zgłoszenia przez podatnika przerwy w prowadzeniu działalności w danym roku podatkowym nie pobiera się podatku opłacanego w formie karty podatkowej za cały okres przerwy trwającej nieprzerwanie co najmniej 10 dni w wysokości 1/30 miesięcznej należności za każdy dzień przerwy, jeżeli podatnik zawiadomi o tej przerwie najpóźniej w dniu jej rozpoczęcia i w dniu poprzedzającym dzień jej zakończenia, z wyjątkiem ust. 2., nie można mieć wątpliwości, że podatnik uchybił wskazanemu terminowi do zgłoszenia informacji o zakończeniu przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej. Stwierdzić należy, że okoliczności faktyczne sprawy wykluczają zastosowanie w niniejszej sprawie dyspozycji art. 34 ust. 2 wspomnianej ustawy, który stanowi, że w sytuacji, gdy przerwa w prowadzeniu działalności została spowodowana chorobą, podatnik zawiadamia właściwego naczelnika urzędu skarbowego o okresie przerwy, wynikającym ze zwolnienia lekarskiego, w dniu rozpoczęcia działalności po tej przerwie. Abstrahując od kwestii, że J. S. nie przedłożył wspomnianego w tym przepisie zwolnienia lekarskiego, które, jak słusznie wykazuje organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, możliwe jest do uzyskania także przez osobę, która nie jest objęta ubezpieczeniem społecznym w razie choroby określonym w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887 ze zm.) – art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 31, poz. 267 ze zm.) podkreślić należy, że z okoliczności faktycznych sprawy nie wynika, aby przyczyną przerwy rozpoczętej w dniu 1 stycznia 2007 r. była choroba podatnika (na okoliczność taką nie wskazano w zgłoszeniu przerwy ani też w zawiadomieniu o jej zakończeniu). Słusznie zauważają także organy podatkowe, że podatnik nie wykazał również zamiaru ani nie spełnił wymogów formalnych związanych ze skorzystaniem z przerwy wynikającej z hospitalizacji w okresie od 26 kwietnia 2007 r. do 18 maja 2007 r.

Zasadność odmowy uwzględnienia przerwy w pobieraniu podatku dochodowego opłacanego w formie karty podatkowej oceniać należy zatem w świetle art. 34 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych, mając na uwadze, że to na podatniku ciąży obowiązek wykazania, że przesłanek pozwalających na zastosowanie przerwy w opłacaniu podatku. Uchybienie terminu zakreślonego we wskazanym przepisie dla zgłoszenia zakończenia przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej podatnik na etapie odwołania tłumaczył chorobą psychiczną, dokumentując okresy hospitalizacji w 2007 r. w oddziałach psychiatrycznych oraz specjalistyczne leczenie ambulatoryjne i domagając się dopuszczenia dowodu z opinii biegłego psychiatry, który potwierdziłby niezdolność strony do pracy. Nie wdając się w szczegółowe rozważania czy zwolnienie lekarskie, o którym mowa w art. 34 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych może być zastąpione przez opinię biegłego podkreślić należy, że uwzględnienie przerwy (za okres od 1 stycznia 2007 r. do 1 sierpnia 2007 r.) w prowadzeniu działalności gospodarczej, czego domaga się strona mogłoby w okolicznościach niniejszej sprawy nastąpić w razie wykazania, że podatnik chorujący do dnia 31 lipca 2007 r., odzyskał zdolność do pracy z dniem 1 sierpnia 2007 r.

Można wyobrazić sobie sytuację, w której podatnik w okresie przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej, wynikającej z przyczyn innych niż choroba, który dokonał zgłoszenia, o którym mowa w art. 34 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym zachoruje i stanie się niezdolny do pracy. Ustawodawca nie różnicuje skutków dotyczących niepobierania podatku opłacanego w formie karty podatkowej od przyczyny przerwy (nie przewiduje np. żadnych preferencji dla osób, które zawiesiły działalność z powodu choroby), a jedynie uprasza tryb informowania o zaistniałej sytuacji, zwalniając chorującego podatnika z obowiązku powiadamiania w momencie rozpoczęcia przerwy. W praktyce zatem choroba podatnika zaistniała w okresie przerwy zgłoszonej w trybie art. 34 ust. 1 nie powoduje żadnych czynności związanych z informowaniem organu o zaistniałej czasowej niezdolności podatnika do pracy. Wspomniana, właściwie udokumentowana, choroba może jedynie wywierać wpływ na zasady powiadamiania o zakończeniu przerwy – przedłożenie stosownego dokumentu wydanego przez lekarza pozwala zawiadomić organ w dniu rozpoczęcia działalności po przerwie (a więc w pierwszym dniu po zakończeniu okresu stwierdzonej przez lekarza czasowej niezdolności do pracy).

Odnosząc opisaną regulację do okoliczności faktycznych niniejszej sprawy skonstatować trzeba, że skuteczne "skorzystanie" z przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej rozpoczętej w dniu 1 stycznia 2007 r. i trwającej do dnia 31 lipca 2007 r. mogłoby nastąpić w przypadku, gdyby podatnik zgłosił zamiar wznowienia działalności w dniu 30 lipca 2007 r. albo gdyby posiadał zaświadczenie lekarskie, że do dnia 31lipca 2007 r. był niezdolny do pracy z powodu choroby.

W odwołaniu od decyzji organu I instancji J. S. wniósł o uwzględnienie przerwy w działalności gospodarczej do dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 lipca 2007 r., zgodnie z art. 34 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, a więc wskazuje, że przyczyną przerwy była choroba psychiczna. Nie posiada jednak żadnego dowodu na fakt, iż wynikająca z tej choroby niezdolność do pracy zakończyła się w dniu 31 lipca 2007 r., a zatem nie może skutecznie domagać się zastosowania dyspozycji zawartej w art. 34 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych. Brak ten nie może być usunięty poprzez dowód z opinii biegłego psychiatry, choćby dlatego, że nie sposób oczekiwać, iż biegły ten będzie w stanie po upływie 6 miesięcy orzec, że podatnik odzyskał zdolność do pracy dokładnie z dniem 1 sierpnia 2007 r. (ustalenia takie w przypadku osoby cierpiącej na okresowe zaburzenia psychiczne mogłyby być oparte przede wszystkim danych podanych przez pacjenta w ramach wywiadu lekarskiego, co w sposób zasadniczy podważa wartość dowodową takiej opinii). Należy w tym miejscu podkreślić, że podatnik, który w toku postępowania przed organem odwoławczym oraz sądem administracyjnym wykazuje sprawność psychiczną i nie podnosi, że w 2008 r. zaistniały trudności z uczestniczeniem w postępowaniu i obroną swoich interesów domagał się w odwołaniu zastosowania art. 34 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych. Twierdzenie, że zawiadomienie o zakończeniu przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej złożył nieświadomie, gdyż utracił zdolność kierowania własnym postępowaniem (ten aspekt choroby psychicznej mógłby zostać zweryfikowany w ramach opinii biegłego) skarżący zawarł dopiero w skardze. Mając zatem na uwadze, że złożone osobiście przez podatnika zawiadomienie o zakończeniu przerwy zawiera wszystkie elementy podania oraz w sposób logiczny, zwięzły i spójny wyraża wolę podatnika (i jego wiedzę o treści art. 34 ustawy, którego brzmienie przytoczono w pouczeniu zawartym w decyzji dotyczącej wysokości karty podatkowej) wskazać należy, że kwestia dotycząca nieświadomego "odwieszenia" działalności gospodarczej jest elementem poszukiwania kolejnych argumentów na korzyść strony. Zważywszy także, że choroba psychiczna strony ma charakter cykliczny i nie wyłącza okresów, w których jak wskazano w karcie wypisowej z dnia 24 września 2007 r. skarżący "nie leczy się, nie bierze żadnych leków, bardzo dobrze funkcjonuje, jest aktywny towarzyski, zaradny, pracuje" za wątpliwą uznać należy tezę, że zawiadomienie o wznowieniu działalności gospodarczej nastąpiło w sposób nieświadomy. Odnosząc się ponownie za zarzutu skargi dotyczącego odmowy uwzględniania wniosku o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego zwrócić trzeba w tym miejscu uwagę, że kwestia braku zdolności kierowania swym postępowaniem została podniesiona dopiero na etapie skargi do sądu administracyjnego, a zatem – jako okoliczność podniesiona po zakończeniu postępowania podatkowego - nie może rzutować bezpośrednio na ocenę prawidłowości przeprowadzonego w niniejszej sprawie postępowania dowodowego.

Jak więc wykazano powyżej odmowa uwzględnienia w pobieraniu podatku opłacanego w formie karty podatkowej przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej, której zakończenie zgłoszono z uchybieniem terminu określonego w art. 34 ust.1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych nie narusza prawa. Nieuwzględnienie wniosku o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego psychiatry znajduje uzasadnienie w treści art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U.z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Jak zasadnie wykazano w postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] stan zdrowia podatnika jest wystarczająco stwierdzony w znajdującej się w aktach sprawy dokumentacji medycznej. W działaniu organów podatkowych nie można również dopatrzyć się naruszenia innych przepisów proceduralnych, w tym także zasad gwarantujących stronie możliwość czynnego udziału w postępowaniu.

Choroba psychiczna skarżącego jest niewątpliwie istotnym aspektem niniejszej sprawy, skarżący jest zatem osobą, która podlega szczególnej ochronie wynikającej m.in. z ustawy z dnia 19 sierpnia 1994 r. o ochronie zdrowia psychicznego (Dz.U. Nr 111, poz. 535 ze zm.). Nie oznacza to jednak, iż podatnik podejmujący działalność gospodarczą zwolniony jest z uwagi na swoje schorzenie psychiczne (tym bardziej, że przejawia się ono w formie epizodów) od respektowania wszelkich wymogów wynikających z przepisów związanych z prowadzeniem tejże działalności, w tym także przepisów podatkowych. Wybór formy opodatkowania jaką jest karta podatkowa nakłada na stronę konkretne obowiązki (o treści których powiadomiono ją w pouczeniu zawartym w stosownej decyzji), które warunkują skorzystanie z uprawnień określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnik, który wybiera szczególną formę opodatkowania, z uwagi na którą zwolniony jest od obowiązku prowadzenia ksiąg, składania zeznań podatkowych oraz wpłacania zaliczek na podatek dochodowy (art. 24 ustawy), ale jednocześnie bez względu na wynik ekonomiczny prowadzonego przedsięwzięcia zobowiązany jest co miesiąc opłacać podatek dochodowy w formie karty podatkowej, pomniejszony o zapłaconą składkę na ubezpieczenie zdrowotne musi zakładać, iż będzie faktycznie prowadził działalność gospodarczą. Obowiązek należytej dbałości o własne sprawy (w tym terminowego dokonywania stosownych czynności, uzyskiwania na bieżąco dokumentów potwierdzajacych stan zdrowia) nie może zostać całkowicie wyłączony wobec osoby cierpiącej na zaburzenia psychiczne, które okresowo uniemożliwiają jej prowadzenie działalności gospodarczej i wypełnianie obowiązków przedsiębiorcy. Udokumentowana choroba psychiczna nie w każdych okolicznościach może stanowić wystarczającą przesłankę zwolnienia podatnika z dopełnienia obowiązków niezbędnych dla skutecznego skorzystania z przywilejów wynikających z ustaw podatkowych.

Mając na uwadze powyższe Sąd, w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę.