Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1982/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2013-02-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 15 ust 1, 4 d , e
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1982/12 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 13 lutego 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędziowie: WSA Piotr Głowacki (spr.), WSA Bogusław Wolas, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 lutego 2013 r., sprawy ze skargi Zakładów Azotowych w T. S.A., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 28 sierpnia 2012 r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych).


UZASADNIENIE

Pismem z dnia 29 maja 2012r. Zakłady "A" w T – M S.A. z siedzibą w T. złożyły wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z emisją nowych akcji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka w celu pozyskania kapitału dokonała w 2011 roku emisji nowych akcji, które zostały wprowadzone do obrotu na Giełdzie Papierów Wartościowych w W. Realizując powyższy projekt spółka poniosła szereg wydatków, takich jak:

I. opłaty notarialne związane ze sporządzeniem aktu notarialnego, wypisów aktu notarialnego oraz podatek od czynności cywilnoprawnych od podwyższenia kapitału zakładowego w wyniku emisji akcji,

II. opłaty ponoszone na rzecz GPW w W. m.in. z tytułu: notowania prawa poboru, notowania praw do akcji, dopuszczenia akcji do obrotu giełdowego, wprowadzenia akcji do obrotu,

III. opłaty ponoszone na rzecz Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych, m.in. z tytułu rejestracji akcji, rejestracji obligacji zamiennych na akcje oraz praw do akcji, obsługi przydziału akcji nowej emisji, obsługi realizacji prawa poboru/emisji bezpłatnych, zarządzania środkami powierzonymi w związku z realizacją zobowiązań emitentów wobec właścicieli papierów wartościowych,

IV. wydatki związane z drukiem i dystrybucją prospektu emisyjnego takie jak np.: redakcja techniczna tekstu, druk i oprawa prospektu emisyjnego, dystrybucja prospektu emisyjnego,

V. wynagrodzenie za świadczone na rzecz spółki usługi doradztwa prawnego związane z przygotowaniem prospektu emisyjnego, w szczególności:

1) redakcja prospektu emisyjnego w części prawnej,

2) koordynacja prac technicznych związanych ze sporządzeniem prospektu emisyjnego z uwzględnieniem części przygotowanych przez pozostałych doradców Zleceniodawcy (tzw. trzymanie master copy prospektu emisyjnego).

VI. koszty wynagrodzenia za świadczone na rzecz spółki usługi doradztwa prawnego w zakresie przygotowania projektów uchwał Walnego Zgromadzenia, Zarządu oraz Rady Nadzorczej Spółki związanych z ofertą publiczną, VII. wynagrodzenie za świadczone na rzecz Spółki usługi audytorskie:

1) związane ze sporządzeniem prospektu emisyjnego,

2) związane z realizacją obligatoryjnych usług poświadczających dotyczących informacji finansowej pro forma będącej elementem składowym prospektu emisyjnego, sporządzonej zgodnie z Rozporządzeniem Komisji (WE) Nr 809 z dnia 29 kwietnia 2004r., wykonującym dyrektywę 2003/71/WE Parlamentu Europejskiego i Rady w sprawie informacji zawartych w prospektach emisyjnych oraz formy, włączania przez odniesienie i publikacji takich prospektów emisyjnych oraz rozpowszechniania reklam - załącznik 1 (Dz. Urz. UEL 149 z 30 kwietnia 2004 r.),

VIII. wynagrodzenie za usługi zakupione od domu maklerskiego obejmujące:

1) pełnienie funkcji oferującego, tj. podmiotu pośredniczącego o oferowaniu akcji, w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (dalej: Ustawa o obrocie) oraz ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (dalej: Ustawa o ofercie),

2) opracowanie szczegółowego harmonogramu prac nad Publiczną Ofertą, który po zatwierdzeniu przez Spółkę będzie realizowany przez dom maklerski,

3) konsultowanie przygotowanych przez doradcę prawnego Spółki uchwał w związku z Publiczną Ofertą,

4) przygotowanie części ofertowej prospektu,

5) wprowadzenie odpowiednich zmian i uzupełnień w prospekcie emisyjnym, w części sporządzonej przez dom maklerski stosownie do uwag Komisji Nadzoru Finansowego, GPW, KDPW,

6) przygotowanie oraz złożenie w imieniu Spółki w KNF wniosku o zatwierdzenie

prospektu emisyjnego, współpracę z KNF przy rozpatrywaniu wniosku o zatwierdzenie prospektu emisyjnego oraz uczestniczenie w rozmowach z KNF dotyczących Publicznej Oferty,

IX. wynagrodzenie za usługi zakupione od domu maklerskiego obejmujące:

1) koordynację prac pozostałych doradców w procesie Publicznej Oferty,

2) przedstawienie propozycji struktury Publicznej Oferty,

3) rekomendację ceny emisyjnej akcji,

4) przygotowanie oraz złożenie w imieniu Spółki wniosku do Zarządu GPW o dopuszczenie i wprowadzenie Akcji, praw poboru Akcji oraz praw do Akcji do obrotu giełdowego,

5) przygotowanie oraz złożenie wniosku o rejestrację Akcji, praw poboru Akcji oraz praw do Akcji w KDPW,

6) współpracę ze Spółką i pozostałymi doradcami Spółki przy przygotowaniu dokumentów niezbędnych do przeprowadzenia i marketingu Publicznej Oferty,

7) organizację i uczestnictwo w spotkaniach z inwestorami (road show),

8) plasowanie Akcji wśród inwestorów instytucjonalnych,

9) przeprowadzenie procesu budowy księgi popytu,

10) w przypadku oferty z zachowaniem prawa poboru przez dotychczasowych akcjonariuszy spółki - przyjmowanie zgodnie z zasadami zawartymi w Prospekcie zapisów i wpłat na akcje akcjonariuszy Spółki, którym przysługiwać będzie prawo poboru Akcji w ramach rachunków papierów wartościowych prowadzonych przez dom maklerski oraz od innych inwestorów, w przypadku nie objęcia wszystkich Akcji w ramach prawa poboru Akcji (o ile odpowiedni organ spółki tak zdecyduje) - tryb przewidziany w art. 436 § 4 ustawy Kodeks spółek handlowych,

11) rozliczenie Publicznej Oferty oraz - w przypadku oferty z zachowaniem prawa poboru przez dotychczasowych akcjonariuszy Spółki - przygotowanie i obsługa przydziału Akcji w zakresie ograniczonym do zapisów i wpłat inwestorów wniesionych w odniesieniu do trybu przewidzianego w art. 436 § 4 KSH (o ile odpowiedni organ Emitenta tak zdecyduje),

12) konsultacje i pomoc w sporządzaniu komunikatów aktualizujących do prospektu emisyjnego w rozumieniu Ustawy o ofercie,

13) w okresie obowiązywania Umowy sporządzenie części ofertowej koniecznych aneksów do prospektu emisyjnego oraz wniosków o ich zatwierdzenie w rozumieniu Ustawy o ofercie w przypadku takiej konieczności,

14) złożenie wymaganych prawem oświadczeń do prospektu emisyjnego w zakresie części ofertowej,

15) konsultację i pomoc w sporządzeniu aneksów do prospektu emisyjnego oraz wniosków o ich zatwierdzenie w rozumieniu Ustawy o ofercie,

16) wykonanie innych prac zwyczajowo wykonywanych przez oferującego przy ofertach o podobnym charakterze do Publicznej Oferty,

X. wynagrodzenie za świadczone na rzecz spółki usługi doradztwa prawnego, obejmujące m.in.:

1) "due dilligence" dla celów przygotowania informacji przedstawionych w prospekcie emisyjnym oraz innych wymaganych dokumentach, za wyjątkiem części finansowej,

2) analiza i opiniowanie wszelkich dokumentów, a zwłaszcza "comfort letters" od audytorów i innych doradców, a także dokumentów wymaganych od spółki dla potrzeb prospektu emisyjnego,

3) doradztwo i współpraca przy innych kwestiach koniecznych lub wskazanych dla spółki w celu pomyślnego przebiegu procesu emisji,

4) bieżące doradztwo w trakcie i po opublikowaniu prospektu emisyjnego, w tym

w procesie publikowania zmian i jego uzupełnień,

5) reprezentacja przed właściwymi organami (w tym KNF) oraz osobami,

6) doradztwo przy wszelkich problemach prawnych związanych za strukturyzacją oferty oraz wymogami poufności informacji,

7) uczestniczenie w spotkaniach i prezentacjach dla analityków i potencjalnych inwestorów,

8) przygotowanie analiz prawnych dotyczących uwarunkowań podwyższenia kapitału zakładowego spółki w drodze nowej emisji akcji,

9) doradzanie Zarządowi spółki w sprawach prospektu emisyjnego, a w szczególności określaniu ryzyk, które zostaną w prospekcie uwidocznione,

10) doradztwo prawne przy negocjowaniu umowy (tzw. "Engagement Lester") dotyczącej oferowania akcji z krajowym biurem maklerskim, które będzie pełniło funkcję oferującego,

11) doradztwo w zakresie struktury i harmonogramu przeprowadzenia Oferty, w tym zasad

dystrybucji akcji spółki w ofercie publicznej w Polsce,

12) przygotowanie tzw. Publicity Guidelines, czyli szczegółowych wytycznych w zakresie komunikacji zewnętrznej (m.in. z mediami, analitykami oraz inwestorami) i wewnętrznej (m.in. z pracownikami GPW) w trakcie oraz bezpośrednio po zakończeniu prac nad Ofertą oraz doradztwo w zakresie prowadzenia akcji promocyjnej Oferty, kontaktów z dziennikarzami i mediami, w tym bieżący przegląd materiałów przeznaczonych dla prasy, materiałów marketingowych i reklamowych w świetle obowiązujących przepisów prawa oraz międzynarodowych zwyczajów transakcyjnych,

13) przygotowanie prezentacji dla Zarządu oraz Rady Nadzorczej dotyczącej zasad i stosowania Publicity Guidelines,

14) w razie potrzeby, doradztwo w zakresie zgodności dokumentów korporacyjnych spółki ze standardami i przepisami rynku kapitałowego i ich dostosowanie do tych wymagań, w tym w zakresie uwzględniającym interesy właścicielskie głównego akcjonariusza spółki (Skarbu Państwa) oraz doradztwo w zakresie zastosowania dopuszczalnych przez prawo polskie i europejskie instrumentów utrudniających wrogie przejęcie kontroli nad spółką,

15) doradztwo oraz wsparcie od strony prawnej w kontaktach z akcjonariuszem spółki (Skarbem Państwa) w związku z Ofertą,

16) doradztwo w zakresie zwołania i przeprowadzenia Walnego Zgromadzenia spółki oraz podejmowania uchwał związanych z Ofertą przez inne organy spółki,

17) doradztwo w zakresie negocjacji umowy gwarantowania zapisów inwestorów instytucjonalnych na zasadzie submisji inwestycyjnej (ang. Underwriting Agreement) zawieranej z gwarantami zapisów inwestorów instytucjonalnych (ang. underwriters) lub umowy plasowania akcji z oferującym zawierających w szczególności oświadczenia i zapewnienia spółce w zakresie stanu jej przedsiębiorstwa oraz klauzulę zwalniającą gwarantów zapisów (ang. underwriters) lub oferujących z odpowiedzialności w związku z Ofertą (ang. indemnification),

18) doradztwo w zakresie negocjacji umowy ograniczającej zbywalność akcji spółki oraz ograniczającej okresowo prawo do emitowania akcji przez spółkę i odpowiadających im ekonomicznie instrumentów (ang. lock-up agreement),

19) wydawanie zwyczajowych opinii prawnych związanych z Ofertą, w szczególności

w podmiocie zagadnień korporacyjnych (tzw. corporate capability opinion) oraz ważności i skuteczności umowy gwarantowania zapisów inwestorów instytucjonalnych (ang. Underwriting Agreement),

20) doradztwo związane ze stosowaniem przez spółkę zasad ładu korporacyjnego dotyczących spółek publicznych,

21) doradztwo w zakresie przygotowania programu motywacyjnego dla kadry menedżerskiej spółki (jeżeli taki program byłby wprowadzany),

22) negocjowanie z audytorami spółki odpowiednich umów zlecenia (ang. Engagement Letters lub Arrangement Letters) w związku z wystawieniem przez audytorów tzw. comfort letters dotyczących prawidłowości danych finansowych zawartych w prospekcie emisyjnym skierowanych zgodnie z umową gwarantowania (lub odpowiednio umową plasowania) zapisów inwestorów instytucjonalnych do gwarantów zapisów (ang. underwriters); uczestnictwo w spotkaniach z audytorami spółki z związku z wystawianymi przez nich tzw. comfort letters,

23) doradztwo dotyczące informacji ujawnianych na stronie internetowej spółki oraz zgodności z obowiązującymi przepisami prawa dotyczącego papierów wartościowych, w szczególności w zakresie oferowania papierów wartościowych i dystrybucji informacji, w tym przygotowanie treści odpowiednich bramek i zastrzeżeń ograniczających dostęp inwestorów spoza Polski do informacji na temat Oferty w celu uniknięcia naruszenia praw innych jurysdykcji w zakresie oferowania papierów wartościowych,

24) doradztwo w zakresie wypełnienia przez spółkę obowiązków informacyjnych w zakresie dotyczącym Oferty oraz w okresie bezpośrednio po zakończeniu Oferty,

25) świadczenie bieżącego doradztwa prawnego dotyczącego Oferty w zakresie zwyczajowo przyjętym dla doradcy prawnego emitenta w ofertach akcji,

26) uczestniczenie w posiedzeniach organów spółki oraz spotkaniach zespołu projektowego spółki, a także współpraca z oferującym, audytorami, doradcą ds. PR oraz drukarnią przygotowującą prospekt emisyjny do druku i dystrybucji,

XI. wynagrodzenia za inne usługi doradcze nabyte od zewnętrznych podmiotów w związku z emisją,

XII. wynagrodzenie za usługi audytorskie świadczone na rzecz spółki, w tym w zakresie wystawienia przez audytora listów gwarancyjnych, z wyłączeniem usług bezpośrednio związanych z przygotowaniem prospektu emisyjnego,

XIII. wynagrodzenie dla podmiotu świadczącego na rzecz spółki usługi public relations wspierające proces emisji akcji, takie jak:

1) działania komunikacyjne w stosunku do inwestorów, obejmujące w szczególności:

1. inicjowanie poprzez własne zasoby podmiotu świadczącego usługi nieformalnych

kontaktów z target group w celu pozyskiwania informacji rynkowych na temat

spółki,

2. przygotowanie prezentacji spółki na potrzeby road show z inwestorami

instytucjonalnymi,

3. przygotowanie członków zarządu oraz innych przedstawicieli spółki do spotkań

i prezentacji z inwestorami,

4. prowadzenie konsultacji dotyczących redagowania raportów bieżących, komentarza do raportów kwartalnych oraz sprawozdań z działalności spółki,

5. bieżące przygotowanie materiałów informacyjnych dla uczestników rynku

kapitałowego,

6. przygotowanie i obsługę wszelkich konferencji, prezentacji, spotkań nieformalnych

itd.,

7. konsultacje w zakresie ładu korporacyjnego (corporate governance).

2) Działania o charakterze public relations i wizerunku spółki wobec mediów finansowych, obejmujące w szczególności:

1. wyselekcjonowanie target group obejmującej kluczowych z punktu widzenia Public Relations przedstawicieli mediów,

2. aranżowanie cyklicznych spotkań spółki z przedstawicielami mediów,

3. organizowanie spotkań one to one z przedstawicielami mediów,

4. przygotowanie prezentacji spółki na potrzeby spotkań z przedstawicielami

mediów,

5. przygotowanie członków zarządu lub innych przedstawicieli spółki do spotkań, prezentacji i wywiadów udzielanych mediom,

6. tworzenie press releases,

7. aranżowanie pożądanych publikacji na temat spółki, wypowiedzi i wywiadów

w mediach finansowych i stacjach telewizyjnych,

8. przygotowanie i obsługę wszelkich konferencji prasowych, prezentacji, spotkań

nieformalnych z mediami itd.,

9. konsultacje przy tworzeniu serwisu relacji inwestorskich na stronie internetowej

spółki,

10. media buying, tj. współpraca w zakresie wykupu reklam, wywiadów

sponsorowanych i innych,

11. monitoring mediów, szczególnie w zakresie postrzegania spółki przez media.

3) Działania o charakterze operacyjno-logistycznym, obejmującym w szczególności:

1. organizację kampanii reklamowo-informacyjnej,

2. usługi w zakresie tłumaczenia prezentacji i innych dokumentów korporacyjnych,

3. druk prezentacji spółki,

4. przygotowanie projektu i druk innych materiałów informacyjnych i reklamowych,

XIV. wydatki na reklamy zamieszczane w serwisach internetowych, prasie, telewizji. Wydatki na wynajęcie bilboardów reklamowych. Wydatki związane z nabyciem projektów graficznych, składu i przygotowania reklam do druku. Wydatki na projekt i przygotowanie tombstone,

XV. wydatki na materiały biurowe wykorzystane w związku z emisją,

XVI. wydatki związane z opłatami na przewóz samochodowy oraz wydatki na nabycie usług transportowych związane z pracami wykonywanymi w związku z emisją akcji,

XVII. wydatki związane z podróżami krajowymi podejmowanymi w związku z emisją akcji oraz

XVIII wydatki związane ze zwrotem kosztów poniesionych przez usługodawców (w tym: Doradcę prawnego, dom maklerski, audytora oraz usługodawcę świadczącego usługi public relations) w związku z realizacją przez te podmioty usług na rzecz spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. czy prawidłowym jest stanowisko spółki, że wydatki wymienione w pkt I do pkt VIII, jako bezpośrednio związane z publiczną emisją akcji i podwyższeniem kapitału, stanowią wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu stosownie do art. 15 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o CIT? i

2. czy prawidłowym jest stanowisko spółki, że wydatki wymienione w pkt IX do pkt XVIII jako wydatki, które nie są bezpośrednio związane z publiczną emisją akcji i podwyższeniem kapitału, stanowią tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodu stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT rozpoznawane podatkowo na zasadach określonych w art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT?

Zdaniem wnioskodawcy, wydatki wymienione w pkt I do pkt VIII jako bezpośrednio związane z publiczną emisją akcji i podwyższeniem kapitału stanowią wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu stosownie do art. 15 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o CIT.

Spółka stoi natomiast na stanowisku, że wydatki wymienione w pkt IX do pkt XVIII jako wydatki, które nie są bezpośrednio związane z publiczną emisją akcji i podwyższaniem kapitału stanowią tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodu stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT rozpoznawane podatkowo na zasadach określonych w art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT.

Interpretacją indywidualną z dnia 28 sierpnia 2012r. znak: [...], Minister Finansów, na podstawie art. 14b § 1 i § 6 Ordynacji podatkowej uznał, że stanowisko w zakresie:

- braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z emisją nowych akcji wymienionych w pkt od I do VIII stanu faktycznego – jest prawidłowe, zaś

- możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z emisją nowych akcji wymienionych w pkt od IX do XVIII stanu faktycznego - jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wskazano, że z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż spółka w celu pozyskania kapitału dokonała emisji nowych akcji, które zostały wprowadzone do obrotu na Giełdzie Papierów Wartościowych. W związku z powyższym spółka poniosła szereg różnych wydatków wymienionych szczegółowo we wniosku.

W przypadku kosztów poniesionych w związku z wprowadzeniem akcji do obrotu organizowanego przez GPW w celu podwyższenia kapitału zakładowego są to koszty ściśle związane z decyzją spółki dotyczącą emisji nowych akcji, a co za tym idzie z podwyższeniem kapitału zakładowego. Zatem wszystkie wymienione we wniosku wydatki są bezpośrednio związane z emisją nowych akcji spółki i podwyższeniem kapitału zakładowego.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Powyższe oznacza, iż wartość wkładów zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych wnoszona na pokrycie kapitału zakładowego w związku z utworzeniem spółki, jak również z podwyższeniem tego kapitału, nie jest aliczana do przychodów podatkowych spółki.

Skoro więc przychód otrzymany na powiększenie kapitału zakładowego nie stanowi przychodu dla celów podatkowych, to koszty jego uzyskania - w przedmiotowej sprawie poniesione przez spółkę wydatki związane z emisją nowych akcji i z wprowadzeniem akcji do obrotu organizowanego przez Giełdę Papierów Wartościowych nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej. Zgodnie z tym przepisem nie stanowią kosztów podatkowych wydatki, co prawda nie wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy, ale związane z przysporzeniami nie uważanymi przez ustawodawcę za przychód (art. 12

ust. 4 pkt 4 ustawy).

Przychodem otrzymanym na podwyższenie kapitału zakładowego, w rozumieniu tego przepisu, mogą być zarówno pieniądze, jak i wkład niepieniężny. W rezultacie środki pieniężne jak i wkłady niepieniężne, stanowiące przysporzenie majątkowe, uznane zostały przez ustawodawcę za przychód nie zaliczany do przychodów podatkowych, jeżeli prowadzi do podwyższenia kapitału zakładowego. Przychód ten nie powstaje jako efekt bieżącej działalności gospodarczej podatnika.

Nie można zgodzić się natomiast z wnioskodawcą, iż ponoszone przez niego koszty, o których mowa we wniosku w pkt IX-XVIII stanowią koszty ogólne funkcjonowania osoby prawnej, bowiem jak już powyżej wskazano poniesione zostały w związku z podjęciem przez spółkę decyzji o emisji nowych akcji, a tym samym wykazują bezpośredni związek z podwyższeniem kapitału.

Jeśli określone wydatki w sposób jednoznaczny wiążą się z osiągnięciem przysporzenia zidentyfikowanego przez ustawodawcę jako konkretny rodzaj przychodu, to bez względu na możliwość wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów oceniane być musi w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane. Wydatki związane z uzyskaniem określonego przysporzenia pozostają z nim związane bez względu na to, czy stanowi ono przychód, czy też nie. Jeżeli przysporzenie to nie stanowi przychodu, to poniesione w związku z nim wydatki nie są kosztami uzyskania przychodu. Nie czyni to ich natomiast kosztami uzyskania innego przychodu. Dodatkowo zawarty w art. 12 ust. 4 ustawy podatkowej, zwrot normatywny "do przychodów nie zalicza, się" odnosi się do przychodów w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy, który stanowi w istotnym dla sprawy zakresie, że dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Przepis art. 12 ust. 4 pkt 4 wyłącza określone w nim przychody z przychodów określonych w art. 7 ust. 2 ustawy. Ponieważ art. 7 ust. 2 ustawy mówi także o zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 kosztach uzyskania przychodów jako kategorii współtworzącej dochód wskutek pomniejszenia przychodów o te koszty, staje się oczywiste, że koszty uzyskania przychodów nie mogą być wiązane z przychodami, które z przychodów w rozumieniu wynikającym z art. 7 ust. 2 zostały wyłączone. Stwierdzone powyżej rozróżnienie przychodu podatkowego, a więc przychodu określonego w art. 7 ust. 2, do którego odnoszą się koszty jego uzyskania, o których mowa w art. 15 ust. 1, od przychodu (przysporzenia) określonego w art. 12 ust. 4 pkt 4, do którego zdefiniowane w art. 15 ust. 1 koszty uzyskania nie mają zastosowania, ma decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia o zaliczeniu spornych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego skoro konsekwencją emisji akcji będzie podwyższenie kapitału zakładowego wnioskodawcy to wszelkie ponoszone przez spółkę wydatki związane z tą emisją wymienione we wniosku pozostają w bezpośrednim związku z przychodem otrzymanym na podwyższenie kapitału zakładowego. Skoro zatem w/w. wydatki są związane z pozyskaniem dodatkowego kapitału niestanowiącego przychodu podatkowego, to wydatki te nie mogą stanowić kosztu podatkowego w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.

Dodatkowo spółka w opisie stanu faktycznego podnosi, iż wydatki określone w pkt IX i następne są również ściśle związane z przeprowadzoną emisją akcji, bądź wspomagają tę emisję.

Organ wskazał na stanowisko NSA przedstawione w uchwale składu 7 sędziów z dnia 24 stycznia 2011 r. (sygn. II FPS 6/10) podsumowującej orzecznictwo w przedmiocie zaliczenia wydatków związanych z podwyższeniem kapitału do kosztów uzyskania przychodu, w myśl którego tylko wydatki bezpośrednio związane z podwyższeniem kapitału nie stanowią kosztów uzyskania przychodu. W ocenie organu wszystkie wymienione we wniosku wydatki wykazują bezpośredni związek z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki i żadne z nich nie zostałyby poniesione, gdyby nie przeprowadzona operacja podwyższenia kapitału zakładowego. Jak już wskazano powyżej bezpośrednie związanie wszystkich opisanych we wniosku wydatków z emisją akcji skutkujące podwyższeniem kapitału potwierdza opis stanu faktycznego.

Powołane we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii, a powoływane we wniosku interpretacje organów podatkowych zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Pismem z dnia 15 września 2012r. wnioskodawca wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa.

Organ podatkowy pismem z dnia 15 października 2012r. udzielił odpowiedzi na w/w wezwanie, stwierdzając brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

Zakłady Azotowe w T. – M. S.A. złożyły do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na powyższą interpretację w części w jakiej stanowisko strony skarżącej zostało uznane za nieprawidłowe, zarzucając naruszenie:

- art. 15 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów do wydatków wymienionych w stanie faktycznym w pkt od IX do XVIII, a w konsekwencji uznanie, iż wydatki takie nie mogą stanowić kosztu podatkowego w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy,

- art. 121 § 1 z mocy odesłania art. 14h w zw. z art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przejawiające się w zniekształceniu stanu faktycznego wniosku skutkującego błędnym uznaniem, iż w/w wydatki określone w pkt od IX do XVIII stanu faktycznego są bezpośrednio związane z emisją nowych akcji spółki i podwyższeniem kapitału zakładowego,

- art. 121 § 1 z mocy odesłania art. 14h Ordynacji podatkowej w zw. z art. 14a § 1, art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie w wykładni prawa podatkowego stanowiska sądów administracyjnych, w tym stanowiska wyrażonego w uchwale składu siedmiu sędziów NSA oraz

- art. 121 § 1 z mocy odesłania art. 14h w zw. z art. 14a § 1, art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie interpelacji pozostającej w sprzeczności ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe, w tym Dyrektora Izby Skarbowej w interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych w zbieżnych stanach faktycznych i stanach prawnych.

W oparciu o powyższe strona skarżąca wniosła o uchylenie interpretacji w zaskarżonej części oraz zasądzenie kosztów.

Uzasadniając zarzuty wskazano, że wydatki wymienione w pkt IX - XVIII stanu faktycznego wniosku, jak:

- wynagrodzenie dla domu maklerskiego z tytułu wykonania dodatkowych nieobligatoryjnych czynności,

- koszty wynagrodzenia za świadczone na rzecz skarżącej usługi doradztwa prawnego, niezwiązanego z przygotowaniem dokumentów statutowych związanych z podwyższeniem kapitału oraz projektem emisyjnym,

- wynagrodzenie za świadczone na rzecz skarżącej usługi audytorskie (niezwiązane ze sporządzeniem prospektu emisyjnego oraz informacji finansowej pro forma),

- wynagrodzenie dla podmiotu świadczącego na rzecz skarżącej usługi public relations,

- koszty reklam zamieszczanych w serwisach internetowych, prasie, telewizji,

- pozostałe wydatki związane np. z zakupem materiałów biurowych, czy z podróżami krajowymi nie warunkują emisji akcji i podwyższenia kapitału zakładowego, a zatem nie są bezpośrednio związane z emisją.

Wydatki wymienione w pkt IX - XVIII stanu faktycznego stanowią typowe koszty ogólnego funkcjonowania skarżącej, których poniesienie jest racjonalnie uzasadnione i służy zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. W konsekwencji spełnienie dyspozycji przepisu art. 15 ust 1 ustawy podatkowej daje prawo do uznania kosztów ogólnych funkcjonowania skarżącej, o których mowa w stanie faktycznym wniosku w punktach od IX do XVIII za pośrednie koszty uzyskania przychodów, które powinny być rozpoznawane podatkowo stosownie do art. 15 ust. 4d i 4e ustawy na bieżąco w chwili ich ponoszenia.

Prawidłowość dokonanej przez skarżącą kwalifikacji wydatków potwierdza uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 24 stycznia 2011r. sygn. II FPS 6/10 oraz wydane w oparciu o nią wyroki sądów administracyjnych wymienione w załączniku. Twierdzenie organu podatkowego jakoby z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynikało, iż wydatki wymienione w pkt IX do XVIII stanu faktycznego były "bezpośrednio", "ściśle" związane z publiczną emisją akcji i podwyższeniem kapitału zakładowego rażąco zniekształca stan faktyczny przedstawiony we wniosku.

Konsekwencją powyższego jest wadliwa i nieuprawniona ocena prawna zagadnienia przedstawionego we wniosku.

Stosownie do art. 121 § 1 z mocy odesłania art 14h Ordynacji podatkowej w zw. z art 14a § 1, art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej organy podatkowe dokonując wykładni prawa podatkowego powinny w pierwszym rzędzie uwzględnić uchwałę składu siedmiu sędziów NSA oraz wykładnię sądów administracyjnych. Skarżąca we wniosku wykazała, że zgodnie z uchwałą składu siedmiu sędziów NSA i linią orzeczniczą sądów administracyjnych, wydatki rodzajowo zbieżne z wydatkami wymienionymi przez skarżącą w pkt IX do XVIII stanowią koszty uzyskania przychodu jako tzw. koszty pośrednie. Organ podatkowy wbrew powołanemu we wniosku orzecznictwu sądów administracyjnych dopuścił się zaniedbań w zakresie analizy stanu faktycznego zgodnie z wytycznymi sądów i en błock uznał wszystkie wymienione we wniosku wydatki jako koszty niestanowiące kosztów podatkowych. Organ podatkowy nie wyjaśnił przyczyn, z jakich dokonał kwalifikacji podatkowej sprzecznej z zaprezentowaną we wniosku linią orzeczniczą sądów administracyjnych.

Stosownie do art. 121 § 1 z mocy odesłania art. 14h Ordynacji podatkowej w zw. z art. 14a § 1, art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej organy podatkowe powinny dążyć do zapewnienia jednolitego stosowania prawa. Skarżąca wykazała, że zgodnie

z linią interpretacyjną organów podatkowych, w tym Dyrektora Izby Skarbowej, wydatki rodzajowo zbieżne z wydatkami wymienionymi przez skarżącą w pkt IX do XVIII wniosku stanowią koszty uzyskania przychodu jako tzw. koszty pośrednie. Organ podatkowy zachował się bardzo niekonsekwentnie, bowiem odmówił skarżącej prawa do rozpoznania wydatków wymienionych we wniosku jako kosztów pośrednich, pomimo że uznał je za koszty podatkowe w wielu innych interpretacjach dla zbieżnych stanów faktycznych i prawnych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjeta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Zgodnie z art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. W wypadku zaś nieuwzględnienia skargi, sąd, w myśl art. 151 p.p.s.a., skargę oddala.

Zarzuty powołane w skardze są uzasadnione. Sąd dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji nie może abstrahować od istniejącego już dorobku orzeczniczego w przedmiotowym zakresie , przeciwnie dorobek ów , zgodnie z postulatem dążenia do jednolitości orzecznictwa sądowego stanowić musi istotny punkt odniesienia. Jest to tym bardziej uprawnione , że w realiach sprawy zauważalne jest ukształtowanie się jednolitej linii orzeczniczej, determinowanej treścią uchwały wydanej w składzie siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w dniu 24.01.2011r. w sprawie oznaczonej sygn. II FPS 6/10. W uchwale tej potwierdzona została możliwość uznania za koszty uzyskania przychodu wydatków ponoszonych przez podatników niezwiązanych bezpośrednio z emisja akcji i podwyższeniem kapitału zakładowego. Wedle NSA tylko wydatki związane z emisją nowych akcji, bez których nie jest możliwe podwyższenie przez spółkę akcyjną kapitału zakładowego, nie są kosztami uzyskania przychodów, stosownie do reguł wyrażonych w treści art. 12 ust. 4 pkt 4 i art. 7 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 15 ust. 1 tej ustawy. Dalej wywiedziono, iż nie można pominąć ustawowego rozróżnienia kategorii kosztów bezpośrednich i pośrednich oraz znaczenia nie tylko dla ustalenia momentu potrącalności tych kosztów w czasie. To właśnie rozwiązania prawne przyjęte w ustawie dotyczące potrącalności kosztów w czasie pozwalają na wyróżnienie kosztów bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodu oraz kosztów pośrednio związanych przychodem jako odrębnej kategorii. Aczkolwiek brak jest definicji obu tych pojęć, to należy przyjąć, iż do kosztów bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodu zalicza się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, a do kosztów innych niż koszty związane z przychodem, zaliczyć należy wszystkie te wydatki, które są ponoszone w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Z treści przepisu art.15 ust. 4 u.p.d.o.p. wynika, że zasadą jest, iż koszty poniesione w celu uzyskania przychodów można potrącić w roku podatkowym, w którym przychód ten wystąpił albo – racjonalnie oceniając – powinien wystąpić. Innymi słowy jeśli uzyskanie przychodu wprost zależy od poniesienia danego kosztu, koszt ten będzie można rozliczyć dopiero w momencie wystąpienia przychodu. Taki związek pomiędzy kosztem warunkującym uzyskanie przychodu a tym przychodem określa się mianem bezpośredniego. Wprowadzony dopiero po 2006 r. ustawowy podziału kosztów na bezpośrednio i pośrednio związanych z przychodem, nie zmienia zaprezentowanej wyżej wykładni. Podział ten pojawił się bowiem w orzecznictwie jeszcze przed nowelizacją przepisów. Wydatki na obsługę prawną według obecnie obowiązujących regulacji stanowiąc koszty ogólne funkcjonowania osoby prawnej / koszty pośrednie / ,podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dniu, na który ujęto ten koszt w księgach rachunkowych /art.15 ust.4 ,4d i 4e u.p.d.o.p./. Podobne do omówionych reguły zaliczenia wydatków ogólnych funkcjonowania osoby prawnej należy odnieść do wskazywanych w rozpoznawanej sprawie wydatków związanych z doradztwem inwestycyjnym, pomocą prawną, usługami audytorskimi, usługami i pośrednictwem firmy inwestycyjnej, usługami marketingowymi i poligraficznymi, wycenami i tłumaczeniami. Wpłaty na podwyższenie kapitału w drodze emisji akcji, o których mowa we wniosku o interpretację, nie są dla spółki przysporzeniem o charakterze trwałym i jako służące budowie źródła przychodów mają zasadniczo odmienny charakter od wydatków związanych z uzyskaniem przychodów (pośrednio czy bezpośrednio), względnie zmierzających do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Chybione jest w związku z tym rozumowanie, że przedmiotowe wydatki należy łączyć nie z przysporzeniami związanymi z utworzeniem lub powiększeniem kapitału zakładowego, lecz z przychodami, które dopiero zostaną uzyskane z działalności gospodarczej. Poza wcześniej zaprezentowanymi wywodami wskazano, że kwalifikując określony wydatek jako koszt podatkowy, należy brać pod uwagę moment poniesienia wydatku, a nie moment osiągnięcia przychodów. Nieuprawnione jest łączenie w sposób pośredni wydatków powiązanych z przychodem nieopodatkowanym z osiągnięciem innych przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Podsumowując stwierdzono, że tylko wydatki związane z emisją nowych akcji, bez których nie jest możliwe podwyższenie przez spółkę akcyjną kapitału zakładowego, nie są kosztami uzyskania przychodów, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 i 2 w związku z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Do tego rodzaju wydatków niewątpliwie należy zaliczyć opłaty notarialne, sądowe, podatek od czynności cywilnoprawnych, a w przypadku podwyższenia kapitału w drodze emisji akcji będących przedmiotem oferty publicznej objętych prospektem emisyjnym dodatkowo ponoszone w związku z tym opłaty giełdowe, koszty druku dokumentów akcyjnych, koszty sporządzenia, drukowania oraz dystrybucji prospektu emisyjnego lub jego skróconej wersji oraz koszty oferowania papierów wartościowych. Ocena ta nie może jednak zostać rozciągnięta na tę część wydatków ogólnych spółki kapitałowej, których poniesienie tego rodzaju związku już nie cechuje tzw. koszty ogólne funkcjonowania osoby prawnej służące zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów i nie wykazujące związku z konkretnym przychodem. Zgodzić należy się zatem z oceną, że wydatki związane z nabyciem usług w celu emisji akcji należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Są one typowymi kosztami pośrednimi związanymi z prowadzona działalnością gospodarczą, której efekty podlegają opodatkowaniu. Z treści art. 269 ustawy o p.p.s.a. wynika moc ogólnie wiążąca zarówno uchwał abstrakcyjnych, jak i uchwał konkretnych (A. Skoczylas "Moc wiążąca uchwał NSA a prawa jednostki" w: "Jednostka w demokratycznym państwie prawa" Bielsko-Biała 2003, s. 601, por. też wyrok NSA z 29 czerwca 2010 r., II FSK 739/09, LEX nr 590600, wyrok NSA z 18 czerwca 2010 r., I FSK 994/09, LEX nr 594339). Istota owej mocy ogólnie wiążącej uchwał sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki więc nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne winny je respektować.

Celem działalności uchwałodawczej NSA, przy pełnym poszanowaniu zasady niezawisłości sędziowskiej, jest właśnie zapewnienie jednolitości orzecznictwa sądów administracyjnych (R. Hauser, U progu reformy sądownictwa administracyjnego, PiP 2002, nr 11, s. 38) Jednolitość orzecznictwa - dając stan stałości, pewności i bezpieczeństwa prawnego - służy respektowaniu zasady równości wobec prawa. Równe traktowanie stron znajdujących się w takiej samej sytuacji faktycznej i prawnej oznacza, że wobec nich musi zapaść takie samo rozstrzygniecie. Biorąc dodatkowo pod uwagę, że przeciwdziałanie rozbieżnościom w orzecznictwie ma szczególne znaczenie właśnie w sferze prawa publicznego, odwoływanie się przez sądy administracyjne do uchwał NSA - podejmowanie i moc wiążąca których znajduje oparcie w ustawie - nie tylko nie uchybia prawu ale i ze wszech miar zasługuje na aprobatę. ( wyrok NSA z 7.11.2008 r. , sygn. akt II GSK 457/08 ) Jednolitości orzecznictwa powinno być wręcz manifestowane przez sądy orzekające w sprawach administracyjnych, a cel ten realizuje właśnie m.in. akcentowanie, że zapadłe rozstrzygnięcie odpowiada stanowisku przyjętemu przez NSA w uchwale. (glosa A. Skoczylasa do uchwały NSA z dnia 30 czerwca 2008 r. I FPS 1/08 -niepubl.) Sąd pierwszej instancji przyjmuje zatem znajdujący zastosowanie na tle stanu faktycznego niniejszej sprawy pogląd wyrażony w powołanej wyżej uchwale, wiążącej także organ. Zważywszy na treść przywołanej uchwały za uzasadnione należy zatem uznać stanowisko spółki, będące konsekwencją dokonanej przez nią analizy wszystkich wymienionych we wniosku wydatków przez pryzmat ich związku z publiczną emisją akcji i podwyższeniem kapitału zakładowego - iż wydatki pośrednie, nie implikowane sine qua non emisją nowych akcji i podwyższeniem kapitału zakładowego stanowią zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów. Wydatki te bowiem nie determinowały bez reszty owej emisji akcji ani też podwyższenia kapitału zakładowego spółki, innymi słowy emisja ta i podwyższenie kapitału zakładowego mogły się bez nich obyć – w przeciwieństwie do wydatków wymienionych w punktach I do VIII wniosku. W konsekwencji uzasadniony jest zarzut w przedmiocie naruszenia przez organ art. 15 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów do wydatków wymienionych w stanie faktycznym w pkt od IX do XVIII, a w konsekwencji uznanie, iż wydatki takie nie mogą stanowić kosztu podatkowego w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy. Tym samym usprawiedliwione podstawy ma zarzut dotyczący naruszenia art. 121 § 1 z mocy odesłania art. 14h w zw. z art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez zniekształceniu stanu faktycznego wniosku skutkujące błędnym uznaniem, iż w/w wydatki określone w pkt od IX do XVIII stanu faktycznego są bezpośrednio związane z emisją nowych akcji spółki i podwyższeniem kapitału zakładowego. Skonstatować w końcu należy naruszenie przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji art. 121 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej tudzież art. 14a § 1, art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie przy wykładni prawa podatkowego stanowiska sądów administracyjnych, w tym stanowiska wyrażonego w uchwale składu siedmiu sędziów NSA oraz art. 121 § 1 z mocy odesłania art. 14h w zw. z art. 14a § 1, art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie interpretacji pozostającej w sprzeczności ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe, w tym Dyrektora Izby Skarbowej w interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych w zbieżnych stanach faktycznych i stanach prawnych. Zgodnie z przepisem art. 14a ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Z kolei stosownie do art. 14e § 1 o.p., minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Tym samym orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji, także interpretacji indywidualnych, co szczególnie należy podkreślić w rozpoznawanej sprawie. Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex oficio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie (por. WSA w Warszawie w wyroku z dnia 25 marca 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 3373/08). Organ jest obowiązany zgodnie z art. 14c § 2 ordynacji podatkowej dokonać oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy w tym orzeczeń, na które występujący o interpretację się powołał. Dlatego też nie może poprzestać na stwierdzeniu, że wyroki, na które powołał się podatnik zapadły w indywidualnych sprawach. W tych okolicznościach odniesienie się przez organ do powołanego i mającego zastosowanie w sprawie orzecznictwa sądów administracyjnych konieczne jest dla zachowania wyrażonej w art. 121 ordynacji podatkowej zasady zaufania do organów podatkowych. Zatem pominięcie przez organ podatkowy w swojej analizie powołanych przez stronę orzeczeń sądów administracyjnych narusza również przywołane wyżej przepisy procesowe. ( wyrok WSA w Poznaniu z 29.07.2010r. , sygn. akt I SA/Po 265/10.) Obowiązujący od dnia 1 lipca 2007 r. przepis art. 14e § 1 Ordynacji wychodzi poza zasadę związania wyrokiem tylko w sprawie, w której on zapadł i nadaje orzecznictwu sądów administracyjnych walor normatywny także w stosunku do innych indywidualnych spraw załatwianych w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych). Od tej daty orzecznictwo stało się istotnym miernikiem legalności wydawanych interpretacji indywidualnych. Jego nieuzasadnione zaś pomijanie narusza wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 stycznia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1916/08, System Informacji Prawnej "Lex" nr 477390).

Mając na uwadze powyższe okoliczności sąd stwierdził, że zaskarżona interpretacja nie odpowiada prawu i działając na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., orzekł o jej uchyleniu. W przedmiocie kosztów postępowania sądowego orzeczono w oparciu o treść art. 200 i art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a.

Przy ponownym rozpatrzeniu wniosku o interpretację organ winien dokonać oceny zaprezentowanego we wniosku stanowiska strony z uwzględnieniem oceny prawnej przedstawionej w niniejszym uzasadnieniu.