Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 944/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2008-04-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 20 ust.1 i 3
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
article: art. 191
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 153
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Asesor WSA Barbara Rennert Protokolant Referent Danuta Chorabik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2008 r. sprawy ze skargi A.J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej . z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów za 1998 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 250(dwieście pięćdziesiąt ) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

A.J. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z [...] lipca 2007r., którą uchylono w części decyzją organu pierwszej instancji i orzeczono zryczałtowany podatek dochodowy za 1998 r. z tytułu dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości 9.711 zł.

W tej sprawie prowadzono wobec A.J. postępowanie podatkowe za lata 1998 i 1999 w przedmiocie nie ujawnionych źródeł przychodów. Po przeprowadzeniu postępowania ustalono, że w roku 1998 Pani J. poniosła wydatki w łącznej kwocie 13978,30 zł, na które składały się:

- zakup samochodu [...] – 4167,00 zł,

- opłaty celne – 8111,30 zł,

- wydatki związane z eksploatacją samochodu – 1700 zł.

Jednocześnie wskazano, że skarżąca nie osiągnęła w roku podatkowym żadnych przychodów, nie posiadała także zasobów majątkowych z lat poprzednich.

Decyzją z dnia [...] lutego 2003 r. organ I instancji ustalił Pani A.J. podatek dochodowy w formie ryczałtu za 1998 r. w wysokości 10483,50 zł. Organ nie dał wiary oświadczeniom skarżącej o uzyskiwaniu przychodów ze świadczenia usług seksualnych. W zakresie darowizn wykazał, że ani Pani Z.P. ani pani W.J. nie mogły dysponować kwotami, które wg nich przekazały Pani A.J.. W odniesieniu do usług seksualnych natomiast stwierdził, że jest mało prawdopodobne, aby Pani A.J. mogła świadczyć usługi seksualne ze względu na jej młody wiek i fakt, że w tym czasie była uczennicą szkoły średniej. Wskazał na sprzeczności w jej wyjaśnieniach i zeznaniach świadków. Ocenił, że strona powołuje się na fakty, które nie wybiegają poza obiegowe informacje na temat "przygranicznej prostytucji". W konkluzji stwierdził, że świadczenie usług seksualnych powołuje tylko dlatego, iż dochody z tego źródła nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Od powyższej decyzji strona skarżąca wniosła odwołanie w którym zarzuciła naruszenie art. 187 i 188 Ordynacji podatkowej oraz błędną interpretację art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wniosła o uchylenie przedmiotowej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji, ewentualnie o jej zmianę, poprzez uznanie za wiarygodne dowody o osiągniętych przez stronę dochodach.

Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] maja 2003 r. nr [...] uchyliła w części decyzję organu I instancji i orzekła, iż podatek dochodowy w formie ryczałtu za 1998 r. od odchodów Pani A.J. nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów wynosi 9711 zł.

Powyższa decyzja wydana została z naruszeniem art. 200 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy nie zachował bowiem 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, w czasie którego pani A.J. wniosła o uzupełnienie materiału dowodowego, tj. o przesłuchanie w charakterze strony. Wniosek ten nie został przez organ odwoławczy rozpatrzony.

W związku z powyższym Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] sierpnia 2003 r. nr [...] stwierdziła z urzędu nieważność decyzji z dnia [...] maja 2003 r. nr [...], w wyniku czego ponownie przeprowadzono postępowanie odwoławcze od decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...] lutego 2003 r. nr [...].

W trakcie postępowania nowy pełnomocnik strony wniósł o:

- przesłuchanie świadka J.L.;

- przeprowadzenie dowodu z notatek policyjnych Komendy Policji na okoliczność jej legitymowania w miejscu i czasie uzasadniającym podejrzenie wykonywania czynów objętych przedmiotowym postępowaniem;

- spowodowanie okazania podatniczce (w sposób uniemożliwiający jej rozpoznanie) żołnierzy zawodowych Jednostki Wojskowej w celu wskazania klientów korzystających z jej usług.

Postanowieniem z dnia [...] października 2003 r. organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia dwóch ostatnich wniosków dowodowych.

Ponadto organ drugiej instancji odmówił przeprowadzenia dowodów z przesłuchania świadków: Pani W.J. i Pani Z.P.. W wyniku przeprowadzonego postępowania, Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] grudnia 2003 r. nr [...] uchyliła w części decyzję organu I instancji i orzekła, że podatek dochodowy w formie ryczałtu za 1998 r. wynosi 9711 zł od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów w kwocie 12948 zł.

W uzasadnieniu ww. decyzji, za niewiarygodne uznano twierdzenia strony o uzyskiwaniu dochodów ze świadczenia usług seksualnych, jak również z tytułu darowizn przekazanych przez rodzinę. Wskazano, że okoliczności te nie znajdują oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym.

W części dotyczącej poniesionych wydatków stwierdzono natomiast odmienne potraktowanie przez Urząd Skarbowy w decyzjach dowodu związanego z eksploatacją samochodu. W związku z tym do wydatków roku 1998 r. zaliczono tylko ubezpieczenie samochodu zmniejszając wydatki o kwotę 1030 zł.

Na w/w decyzję Pani A.J. złożyła w dniu 14 stycznia 2004 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której zarzuciła naruszenie art. 121, art. 180 § 1, art. 188, art. 210 pkt 6 i art. 265 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz naruszenie art. 20 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji Urzędu Skarbowego, przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, albo umorzenie postępowania.

Wyrokiem z dnia 21 lipca 2005 r. sygn. akt I SA/Go 43/05 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielopolskim uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. Za prawidłową uznał dokonaną przez organy podatkowe ocenę co do niewiarygodności otrzymania przez skarżącą darowizn od rodziny. Zakwestionował natomiast dokonaną przez organy ocenę w zakresie przychodów za świadczone usługi seksualne. Sąd zarzucił organom podatkowym przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów. Stwierdził, że nie wykazały one w sposób spójny, logiczny i przekonujący, iż nie było możliwe osiągnięcie przez A.J. przychodów określonych w zeznaniach świadków.

Wykonując powyższy wyrok organ odwoławczy zlecił organowi I instancji przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej. Wskazał na konieczność wyjaśnienia wszystkich okoliczności dotyczących świadczenia przez podatniczkę usług seksualnych, w tym przesłuchanie w charakterze świadka Pana M.J., Pana M.P.D., rodziców podatniczki oraz innych osób, które mogły mieć wiedzę o wykonywaniu w/w usług przez panią J.. Ponadto zlecił sprawdzenie między innymi zeznanych dochodów pana D., faktu posiadania przez podatniczkę telefonu komórkowego praz miejsca jej zamieszkania do momentu otrzymania mieszkania przy ul. [...].

Naczelnik Urzędu Skarbowego podjął czynności zmierzające do przesłuchania w/w osób. Po kilkakrotnym wezwaniu przesłuchał w dniu [...] maja 2006 r. w charakterze świadka Pana M.D.. Nie uzyskał natomiast dowodów z przesłuchań Pani A.J., która nie wyraziła zgody na przesłuchanie w charakterze strony, jej rodziców, którzy odmówili składania zeznań oraz Pana M.J. z powodu nieustaleni jego adresu. Pomimo wskazania Pana J. jako świadka oraz zobowiązania się do podania jego adresu strona nie przekazała organowi informacji umożliwiających wezwanie wyżej wymienionego na przesłuchanie. Organ I instancji podjął próbę ustalenia adresu świadka z własnej inicjatywy, nie uzyskał jednak informacji w tej sprawie. Pani A.J. nie wskazała również danych dotyczących innych osób mogących mieć wiedzę o wykonywaniu przez nią usług seksualnych.

W toku postępowania organ odwoławczy uzyskał ponadto informację od niemieckiej administracji podatkowej w sprawie Pana O.F., przekazaną przez Izbę Skarbową Biuro Wymiany Informacji Podatkowych pismem z dnia [...] maja 2007 r.

Decyzją z dnia [...] lipca 2007 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w części decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] lutego 2003 r. nr [...] i orzekł, iż zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 1998 r. z tytułu dochodów Pani A.J. nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów wynosi 9711 zł. Podjęte rozstrzygnięcie stosownie uzasadnił.

Na powyższą decyzję strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Strona skarżąca zarzuca naruszenie art. 20 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz rażącą obrazę przepisów Ordynacji podatkowej, tj.:

1. naruszenie art. 121 ww. ustawy, którym określona została zasada pogłębiania zaufania obywateli do prawa;

2. naruszenie art. 180 ww. ustawy poprzez bezprawne niedopuszczenie dowodów, które mogły się przyczynić do wyjaśnienia sprawy;

3. naruszenie art. 187 ustawy;

4. błędną interpretację i nie stosowanie się do art. 188 ustawy;

5. naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 ww. ustawy poprzez nie zaliczenie kosztów postępowania.

6. Nie zaliczenie kosztów postępowania – art. 265 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej.

Wniosła o chylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia albo umorzenie postępowania.

W uzasadnieniu podniosła, że postępowanie jakie przeprowadził organ odwoławczy wykonując wyrok Wojewódzkiego Sąd Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 21 lipca 2005 r. sygn. akt I SA/Go 43/05 skupiło się na przesłuchaniu jednego świadka Pana M.D., wezwaniu dwóch kolejnych świadków (Państwa J. i W.J.) oraz pozyskaniu wątpliwych informacji o innym świadku w niemieckiej administracji podatkowej. Jej zdaniem Pan M.D. swoimi zeznaniami dowiódł i potwierdził okoliczność uzyskiwania przez skarżącą dochodów z prostytucji. Organ odwoławczy nie przedstawił w zaskarżonej decyzji jednoznacznej argumentacji pozwalającej na zakwestionowanie zeznań świadka. Zdaniem strony skarżącej organy podatkowe oceniły dowody z zeznań świadków w sposób dowolny, rozstrzygając wszelkie pojawiające się wątpliwości na jej niekorzyść. Zarzuciła również, że zupełnie bezzasadnie zostały pominięte dowody z notatek policyjnych oraz z przesłuchania żołnierzy zawodowych gubińskiej jednostki wojskowej. Twierdzi, że o odmowie przeprowadzenia tych dowodów dowiedziała się dopiero z treści zaskarżonej decyzji. Dodaje, iż organ podatkowy objął także milczeniem wniosek o przesłuchanie strony.

Podnosi, że organ nie zna zagadnienia prostytucji, stąd wyprowadza niesłuszne wnioski w zakresie możliwości świadczenia przez stronę usług seksualnych, powołując się bezzasadnie na młody wiek podatniczki czy fakt, że jeden ze świadków nie skojarzył skarżącej A.J. z prostytutką o pseudonimie K.. Twierdzi, że była także znana jako T., B. lub z niemieckiego A.. Nie należała do najniższej kategorii prostytutek, które świadczą swe usługi w sposób oficjalny, otwarty, publiczny. Nie zgadza się z ustaleniami, że usługi świadczyła wyłącznie na terenie miasta. Kwestionuje także przyjęcie, że jej klientami byli tylko dwaj mężczyźni.

Zakwestionowała także błędną ocenę dowodów w zakresie darowizn przekazanych przez członków jej rodziny. Wbrew argumentacji organu podatkowego, jej babcia Z.P. przetrzymywała oszczędności w walucie obcej, a nie w złotówkach. Podniosła, że nie była zapytana i sama nie odnosiła się do kwestii oszczędności posiadanych przed 1998 rokiem. Za bezpodstawne uznaje zatem ustalenia zaskarżonej decyzji odnośnie braku posiadania zasobów majątkowych na początek roku podatkowego.

Skarżąca zarzuca pominięcie pełnomocnika przy przystąpieniu do przesłuchania w charakterze świadka rodziców J. i W.J.. Uważa, że gdyby pełnomocnik był obecny w siedzibie organu w dniu przesłuchania, rodzice nie odmówiliby składania zeznań. Zostali bowiem do tego nakłonieni przez pracownika organu.

Kwestionuje ponadto sposób doręczenia pism pełnomocnikowi podczas jego pobytu poza granicami kraju. Podkreśla, że pełnomocnik informował organ podatkowy o fakcie wyjazdu poza granice kraju wobec czego za niedopuszczalne uznaje kierowanie do niego w tym czasie korespondencji.

Skarżąca podniosła fakt bezprawnego stosowania wobec niej przepisów dotyczących świadków co wynika z treści wezwania z dnia [...] grudnia 2005 r. oraz [...] marca 2006 r. w którym zawarto pouczenie o możliwości zastosowania kary pieniężnej. Zarzuciła również nie zaliczenie kosztów postępowania z art. 265 § 1 Ordynacji podatkowej. Przytacza ponadto treść pisma pełnomocnika z dnia 21 listopada 2003 r., czyniąc je integralną częścią skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Z podniesionych wielu zarzutów dotyczących nieprawidłowo przeprowadzonego postępowania, tylko jeden – dotyczący nieprawidłowej oceny zeznań świadka M.D. - zasługiwał na uwzględnienie, w stopniu skutkującym konieczność uchylenia zaskarżonej wydanej [...] lipca 2007 r. przez organ odwoławczy decyzji.

Na wstępie należy zauważyć, że skarga została wniesiona na decyzję wydaną po ponownie przeprowadzonym postępowaniu odwoławczym. Postępowania to zostało nakazane wyrokiem z 21 lipca 2005 r. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim, uchylającym decyzję organu odwoławczego z 1 grudnia 2003 r.

Przypomnienie to jest konieczne, albowiem we wniesionej obecnie skardze od decyzji wydanej w 2007 r., podniesiono wiele okoliczności, które zaistniały ale przed wydaniem decyzji w 2003 r., która była już przedmiotem rozpoznania przez sąd administracyjny w postępowaniu o sygnaturze I SA/Go 43/05.

To orzeczenie, co należy przypomnieć jest prawomocne i rozstrzygnęło już kwestię wskazywanych przez skarżącą darowizn. Darowizny te strona skarżąca miała otrzymać od członków rodziny. Sąd rozpoznający skargę w 2005 r. przesądził tę kwestię, stwierdzając, że "za prawidłową i rzetelną uznać można ocenę organów podatkowych co do niewiarygodności darowizn od wskazanych przez podatniczkę członków rodzin, z uwagi na ustaloną w postępowaniu podatkowym ich rzeczywistą sytuację majątkową, brak sporządzenia umów darowizny w formie pisemnej i niezgłoszenie ich do Urzędu Skarbowego" (strona 3 uzasadnienia wyroku w sprawie I SA/Go 43/05).

Strona skarżąca nie wniosła skargi kasacyjnej od wydanego w tej części rozstrzygnięcia, co skutkuje tym, że dokonana w zakresie podniesionych przez skarżącą darowizn, ocena prawna na podstawie art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn zm.) jest dla Sądu obecnie ponownie rozpoznającego sprawę wiążąca.

Podniesione zatem w skardze okoliczności dotyczące nieprawidłowego przesłuchania W. i J.J., gdyż nie zawiadomiono o tej czynności pełnomocnika skarżącej, nie miało żadnego wpływu na prawidłowość wydanej obecnie przez organ odwoławczy decyzji, albowiem kwestie dotyczące darowizn nawet w sytuacji gdyby świadkowie chcieli zeznawać (a odmówili składania zeznań), nie powinny już być przedmiotem prowadzonego postępowania.

To samo odnosi się do podniesionej na stronie 12 skargi kwestii dotyczącej otrzymania przez skarżącą darowizny od babki Z.P..

Na tej samej stronie skargi wskazano również, że rodzice skarżącej W. i J.J. ponieśli koszty opłaty notarialnej, opłaty skarbowej i wpisu do księgi wieczystej. Zwrócić jednak należy uwagę, że w 1998 roku takie wydatki nie zostały przez skarżącą poniesione.

We wniesionej skardze wiele miejsca poświęcono zagadnieniom prostytucji, wskazując przyczynę tego zjawiska oraz możliwe miesięczne przychody osiągane za świadczenie tego typu usług.

Podkreślić jednak należy, że w tym postępowaniu to skarżąca powinna wskazać nie tylko źródło przychodów, które nie było znane organom podatkowym, ale również precyzyjnie wykazać kwoty uzyskiwane z tego źródła.

Art. 20 ust. 1, 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie daje podstaw prawnych do ustalenia przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w drodze ich szacowania.

Żądanie dopuszczenia dowodu z notatek policyjnych nie miało żadnego znaczenia dla sprawy i słusznie nie zostało przez organ przeprowadzone. Z tych notatek mogłaby jedynie wynikać sugestia o świadczeniu przez skarżącą usług co nie miałoby żadnego znaczenia dla rozpoznawanej sprawy albowiem nie wskazano, że notatki te mogą zawierać informacje o uzyskiwanych przez skarżącą w 1998 r. przychodach, a istotą tego postępowania jest ustalenie wydatków i przychodów.

Organ odwoławczy prawidłowo oddalił wniosek o przeprowadzenie dowodu z okazania żołnierzy zawodowych jednostki wojskowej na okoliczność wskazaną przez skarżącą (w skardze napisano : powódkę).

Należy zauważyć, że wniosek ten nie dotyczył żądania przeprowadzenia dowodu, ale w istocie miał na celu poszukiwanie dowodu a takiej instytucji Ordynacja podatkowa nie przewiduje.

Taki szczególny rodzaj poszukiwania dowodu, ograniczający wolność obywatelska osób, które są okazywane przewiduje jedynie kodeks postępowania karnego w art. 173. W postępowaniu podatkowym, w przeciwieństwie do postępowania przygotowawczego, nie występują podejrzani i pokrzywdzeni będący ofiarami przestępstw.

W skardze podniesiono również zarzut nieprawidłowej oceny zeznań złożonych przez J.L.. Organ odwoławczy stwierdził, powołując się na złożone przez świadka zeznania, że nie znał on A.J..

Nawet gdyby uznać twierdzenia skarżącej, że to ona była osobą o pseudonimie "K." o której zeznał świadek to nie ma to znaczenia dla tego postępowania, gdyż świadek nie potwierdził, aby odpłatnie korzystał z usług tej osoby, chociaż posiadał wiedzę, że takie usługi świadczyła, nie znał również kwot, które były płacone.

Przypomnieć należy, że istotne dla tego postępowania nie jest świadczenie usług seksualnych, ale wykazanie przez skarżącą dokładnych przychodów osiąganych z tych usług w 1998 r.

Organ odwoławczy prawidłowo ocenił, nie przekraczając swobodnej oceny dowodów wynikającej z art. 191 Ordynacji podatkowej, zeznania złożone przez Pana O.F..

Świadek ten, składając zeznania [...] września 2002 r., podniósł, że w okresie od wiosny 1997 r. do końca 1998 r. spotykał się ze skarżącą. Składając zeznania, z których wynikała znaczna ilość spotkań, świadek "zapomniał" o istotnej okoliczności, która wynika z informacji uzyskanej od niemieckiej administracji podatkowej, że w okresie od [...] marca 1997 r do [...] grudnia 1998 r. był on w wojsku. Słusznie zatem organ odwoławczy uznał za niewiarygodne zeznania świadka dotyczące odpłatnego korzystania przez niego z usług świadczonych przez skarżącą w 1998 r.

Zdaniem Sądu orzekającego organ odwoławczy dokonując oceny zeznań M.D. naruszył wyżej wskazaną regulację art. 191 Ordynacji podatkowej.

Organ negatywnie oceniając złożone przez tego świadka zeznania, dokonując wyliczeń możliwych do wydania przez niego kwot, stwierdził w uzasadnieniu decyzji, że nie posiadał on, co wynika z przeprowadzonej analizy jego zeznań podatkowych, środków pieniężnych na korzystanie z usług skarżącej. Zdaniem organu musiałby na ten cel wydać w 1998 r. kwota 9600 zł, chociaż świadek zeznał, że łącznie za lata 1996-1998 była to kwota 20000 zł (k-56, I tom akt administracyjnych). Twierdzenie organu odwoławczego nie znajduje jednak potwierdzenia w sporządzonej przez ten organ analizie możliwości finansowych małżonków M. i M.D., z której wynika, że w 1998 roku, po odjęciu kosztów utrzymania, pozostawała jeszcze kwota 5660,10 zł, natomiast w 1997 r ta kwota wyniosła 28755,51 zł. Tylko zestawienie kwot za lata 1997-1998 wskazuje, że M.D. mógł dysponować kwotą wystarczającą na pokrycie usług świadczonych przez skarżącą za lata 1997-1998.

Oprócz dokonanego zestawienia przychodów, zgłoszonych przez Pana D. do opodatkowania, nie można wykluczyć, że mógł on także dysponować środkami z przychodów, które nie zgłosił do opodatkowania a nie są one znane organom podatkowym.

W tym zakresie w stosunku do świadka nie przeprowadzono żadnego postępowania wykluczającego taką możliwość.

Natomiast dla skarżącej nie jest istotne, czy środki, które otrzymywała od świadka D. pochodziły ze źródeł zgłoszonych do opodatkowania, czy też pochodziły ze źródeł nieujawnionych.

Dla rozpoznania tej sprawy istotne jest tylko to, aby środki te skarżąca otrzymała.

Sąd zauważa ponadto, że złożone przez świadka zeznania różnią się między sobą w istotny sposób. Przy pierwszym przesłuchaniu świadek zeznał, że korzystał z usług skarżącej "od zimy 1996 r. do końca 1998 r", natomiast ponownie słuchany zeznał, że "znał skarżącą w latach 1996-2000".

Z całości zeznań wynika, że ta znajomość była związana jedynie z korzystaniem przez świadka z usług świadczonych przez skarżącą. Przy drugim przesłuchaniu świadek nie potrafił już wskazać ile razy spotykał się ze skarżącą.

Organ odwoławczy ponownie rozpoznając sprawę powinien w sposób dokładny przeanalizować złożone przez świadka zeznania i rozważyć, czy nie byłoby zasadnym ponowne przesłuchanie świadka i dokładne ustalenie w jakim okresie korzystał z usług skarżącej – czy "od zimy 1996 r. do końca 1998 r",, czy też "w latach 1996-2000", jak również czy kwota 20.000 zł wskazana w pierwszym przesłuchaniu dotyczyła pierwszego czy też drugiego okresu, ze szczególnym dokładnym ustaleniem dotyczącym 1998 r.

W skardze podniesiono kwestię braku możliwości złożenia przez skarżąca zeznań, ale wskazane w skardze okoliczności dotyczyły decyzji wydanej w 2003 r, a nie tej obecnie zaskarżonej, wydanej w 2007 r.

Zarzucono również, że organy nie ustaliły miejsca zamieszkania M.J.. Podkreślić jednak należy, że to na skarżącej , jako na zgłaszającej wniosek dowodowy, ciążył obowiązek wskazania precyzyjnie danych umożliwiających przeprowadzenie wnioskowanego przez skarżącą dowodu. Brak możliwości ustalenia danych świadka chociaż organy przeprowadziły w tym zakresie postępowanie nie obciąża organów podatkowych.

W skardze zarzucono także wydanej decyzji naruszenie art. 265 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, polegające na odmowie przyznania świadkowi zwrotu poniesionych przez niego kosztów stawiennictwa.

Rozstrzygając ten zarzut stwierdzić należy, że ta kwestia nie była przedmiotem wydanej decyzji. Rozstrzygnięcie dotyczące ponoszenia kosztów postępowania dotyczy zagadnienia incydentalnego, które jest rozpoznawane w trybie art. 270 a Ordynacji podatkowej, po spełnieniu wymogu formalnego z art. 266 § 2 Ordynacji podatkowej.

Skarżąca wniosła także o uchylenie decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji. Sąd rozpoznający sprawę uznał jednak, że nie zachodzi konieczność zastosowania regulacji z art. 135 prawa o postępowaniu przed sadami administracyjnymi, która jest uprawnieniem a nie obowiązkiem Sądu. Zakwestionowana przez Sąd ocena zeznań świadka D., może zostać przez organ odwoławczy ponownie dokonana, zgodnie z wytycznymi Sądu.

W skardze złożono także wniosek o umorzenie postępowanie, Sąd zrozumiał ten wniosek jako dotyczący umorzenia postępowania podatkowego. Nie znajduje on jednak podstaw prawnych, albowiem Sąd administracyjny nie jest kolejnym organem podatkowym, tylko jednostką powołaną do sprawowania kontroli działalności administracji publicznej, która obejmuje także orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne – art. 3 prawa o postępowaniu przed sadami administracyjnymi.

Biorąc pod uwagę powyższe, zaskarżoną decyzję należało uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - prawa o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm).

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ odwoławczy przeprowadzi postępowanie uwzględniając wskazane wcześnie przez Sąd zalecenie. Na podstawie art. 152 cytowanej powyżej ustawy określono, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu.

O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 prawa o postępowaniu przed sadami administracyjnymi.

Sędzia WSA Sędzia WSA Asesor WSA

Dariusz Skupień Stefan Kowalczyk Barbara Rennert