Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 375/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2021-09-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par.1 i 2
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art.151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtysiak Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.) po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 15 września 2021 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] lutego 2021 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r., kwiecień, wrzesień, października, listopad, grudzień 2016 r. i styczeń 2017 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lutego 2021 r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: "organ odwoławczy") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika T. Urzędu Skarbowego w S. (dalej: "organ I instancji") z dnia [...] listopada 2020 r. nr [...] orzekającą o solidarnej odpowiedzialności J. K. (dalej: "Strona" bądź "Skarżący" ) wraz ze M. P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. (dalej: "Spółka") za zaległości tej Spółki, z tytułu podatku od towarów i usług za:

- grudzień 2015 r. w kwocie [...]zł oraz za odsetki za zwłokę od tej zaległości podatkowej w kwocie [...]zł,

- kwiecień 2016 r. w kwocie [...]zł oraz za odsetki za zwłokę od tej zaległości podatkowej w kwocie [...]zł,

- wrzesień 2016 r. w kwocie [...]zł oraz za odsetki za zwłokę od tej zaległości podatkowej w kwocie [...]zł,

- październik 2016 r. w kwocie [...]zł oraz za odsetki za zwłokę od tej zaległości podatkowej w kwocie [...]zł,

- listopad 2016 r. w kwocie [...]zł oraz za odsetki za zwłokę od tej zaległości podatkowej w kwocie [...]zł,

- grudzień 2016 r. w kwocie [...]zł oraz za odsetki za zwłokę od tej zaległości podatkowej w kwocie [...]zł,

- styczeń 2017 r. w kwocie [...]zł oraz za odsetki za zwłokę od tej zaległości podatkowej w kwocie [...]zł,

oraz za powstałe w toku postępowania egzekucyjnego koszty egzekucyjne w wysokości [...] zł.

Decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym:

W dniu [...] marca 1991 r. na mocy umowy zawartej w formie aktu notarialnego (Rep. A [...]) powstała Spółka z o.o. Biuro Techniczno Handlowe M.-S.. W dniu [...] grudnia 2003 r. na Nadzwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników podjęta została uchwała o zmianie nazwy tej Spółki, na M. P. Spółka z o. o. W skład zarządu Spółki wchodzili m.in: T. J. w okresie od [...] maja 1993 r. do [...] czerwca 2016 r. jako dyrektor zarządu a następnie prezes zarządu oraz J. K. od [...] listopada 2010 r. jako wiceprezes.

Spółka zobowiązana była składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu oraz do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w ww. terminie, stosownie do treści art. 99 ust. 1 w zw. z art. 103 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2001 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., zw. dalej: "u.p.t.u.").

Z dokonanych ustaleń wynikało, że Spółka nie wypełniała swoich obowiązków podatkowych, w terminie i we właściwej wysokości, w związku z czym, stały się one zaległościami podatkowymi. Z zadeklarowanej kwoty zobowiązania wynikającej z korekty deklaracji dla podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r., została wpłacona jedynie kwota [...]zł, która była kwotą zobowiązania podatkowego zadeklarowanego w złożonej [...] stycznia 2016 r. pierwotnej deklaracji VAT-7 za ten miesiąc. W wyniku przerachowania [...] czerwca 2017 r. nadpłaty z podatku od towarów i usług za czerwiec 2017 r., zmniejszeniu uległy zaległości za listopad 2016 r. do kwoty [...]zł oraz styczeń 2017 r. do kwoty [...]zł. Ponadto, Spółka nie uregulowała kwot wynikających z deklaracji VAT-7 za kwiecień, wrzesień, październik, grudzień 2016 r.

Wobec powyższego, Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S. wszczął wobec Spółki postępowanie egzekucyjne, które - wobec braku ujawnienia mienia pozwalającego na przeprowadzenie skutecznej egzekucji - zostało umorzone. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego naliczono koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości [...] zł, które nie zostały uiszczone.

W tym stanie rzeczy, organ I instancji wydał decyzję z dnia [...] listopada 2020 r., w której orzekł o solidarnej odpowiedzialności Strony wraz ze Spółką za zaległości tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za wskazane okresy. Solidarnie odpowiedzialnym za zaległości podatkowe Spółki wraz z odsetkami za zwłokę, uznano T. J. odnośnie grudnia 2015 r.

i kwietnia 2016 r. (sygn. akt I SA/Sz 351/21)

Strona złożyła odwołanie od ww. decyzji i wniosła o jej uchylenie w całości oraz umorzenie postępowania.

Organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, w której przytoczył treść art.116 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., zw. dalej: "O.p.") oraz wskazał, że organ podatkowy jest zobowiązany na podstawie ww. przepisów, wykazać okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu odnośnie zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz, że zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstały w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu, a także bezskuteczność egzekucji przeciwko Spółce, zaś wykazanie zaistnienia którejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych spoczywa na członku zarządu.

Organ odwoławczy wskazał, że z dokonanych ustaleń wynikało, że Strona funkcję członka zarządu tej Spółki, pełniła nieprzerwanie w okresie, gdy upływał termin płatności wskazanych zobowiązań podatkowych. Powyższej okoliczności Strona nie kwestionowała zatem spełniona została pierwsza przesłanka pozytywna, warunkująca możliwość orzekania o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu. Także druga pozytywna przesłanka, tj. bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku Spółki, została w sprawie spełniona. Z dokonanych ustaleń wynikało, że Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S. wszczął wobec Spółki postępowanie egzekucyjne na podstawie (szczegółowo wykazanych w decyzji) 7 tytułów wykonawczych. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny dokonał zajęć rachunków bankowych Spółki, w [...] Banku Ś. S.A. i A. Banku SA. W odpowiedzi na dokonane zajęcia: [...] Bank Ś. w K. w dniach: [...] lutego 2017 r. oraz [...] kwietnia 2017 r. zawiadomił o przeszkodzie w realizacji zajęć z powodu zbiegu egzekucji. Podobnie [...] Bank S.A. w K. w dniach: [...] kwietnia 2017 r., [...] kwietnia 2017 r., [...] maja 2017 r., [...] maja 2017 r., [...] czerwca 2017 r. zawiadomił organ egzekucyjny o przeszkodzie w realizacji zajęć z powodu zbiegu egzekucji. W toku dalszych czynności egzekucyjnych, tj. [...] czerwca 2017 r. dokonano czynności zajęcia wierzytelności w ". Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i Spółka" Spółka komandytowa. Jednakże dłużnik zajętej wierzytelności, pismem z [...] czerwca 2017 r. udzielił odpowiedzi, że Spółce nie przysługują żadne wierzytelności od [..B.] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i Spółka" Spółka Komandytowa.

Nadto, z informacji udzielonej z Centralnej Informacji Ksiąg Wieczystych wynikało, że Spółka nie posiadała nieruchomości. W wyniku zapytań do CEPiK ustalono, że Spółka zgodnie ze stanem na [...] listopada 2016 r. posiadała zarejestrowane pojazdy mechaniczne, tj.: samochód ciężarowy Daewoo MOTOR nr rej. [...], samochód ciężarowy MAN [...], samochód osobowy SKODA Felicja [...], samochód osobowy Daf 800 nr rej [...], samochód osobowy [...] [...], samochód osobowy MERCEDES VITO nr rej [...]

Odpowiadając na zapytanie organu egzekucyjnego odnośnie majątku Spółki – Strona oświadczyła, że ww. samochody zostały przez Spółkę sprzedane we wcześniejszych latach i na dzień sporządzenia oświadczenia, Spółka nie posiadała żadnych pojazdów ani nieruchomości.

W czasie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny podjął czynności w zakresie poszukiwania majątku Spółki i tak: [...] lipca 2017 r. sporządzono protokół o stanie majątkowym zobowiązanego. Według informacji uzyskanych od Strony jako wiceprezesa zarządu Spółki, na dzień [...] lipca 2017 r., Spółka nie posiadała majątku, wierzytelności, praw majątkowych z których można by było prowadzić egzekucję. W toku sądowego postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Komornika Sądowego, wyegzekwowano jedynie część zaległych zobowiązań, wskutek czego zmniejszeniu uległa zaległość w podatku od towarów i usług za kwiecień 2016 r. do kwoty [...]zł. Wysokość zobowiązania za grudzień 2015 r., październik, listopad, grudzień 2016 r., styczeń 2017 r. nie uległa zmianie.

Organ odwoławczy podał, że Komornik Sądowy:

1. postanowieniem z [...] listopada 2017 r. nr Km [...] umorzył postępowanie egzekucyjne wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji w zakresie zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2017 r.;

2. postanowieniem z [...] listopada 2017 r. nr Km [...] umorzył postępowanie egzekucyjne wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji w zakresie zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2016 r.;

3. postanowieniem z [...] listopada 2017 r. nr Km [...] umorzył postępowanie egzekucyjne wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji w zakresie zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2016 r. oraz za grudzień 2015 r.;

4. postanowieniem z [...] grudnia 2017 r. nr Km [...] umorzył postępowanie egzekucyjne wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji w zakresie zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień 2016 r., kwiecień 2016 r. oraz za październik 2016 r.

Organ odwoławczy wskazał, że w związku z brakiem ujawnienia mienia zobowiązanej Spółki, Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S.:

1. postanowieniem z [...] listopada 2017 r. nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki, na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych w zakresie zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2016 r. oraz za grudzień 2016 r.

2. postanowieniem z [...] listopada 2017 r. nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki, na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych w zakresie zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2015 r. oraz za styczeń 2017 r.

3. postanowieniem z [...] stycznia 2018 r. nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki, na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych w zakresie zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień 2016 r., za wrzesień 2016 r. oraz za październik 2016 r.

W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, naliczono koszty postępowania egzekucyjnego w łącznej wysokości [...] zł, które nie zostały uiszczone.

W ocenie organu odwoławczego, powyższe okoliczności jednoznacznie wskazywały, że egzekucja prowadzona do majątku Spółki okazała się bezskuteczna, co w konsekwencji znalazło wyraz w wydanym przez Naczelnika Z. Urzędu Skarbowego w S., postanowieniu z [...] stycznia 2018 r. nr [...] o umorzeniu postępowania, a zatem spełniona została kolejna pozytywna przesłanka, o której mowa w art. 116 § 1 O.p.

Odnosząc się do argumentacji pełnomocnika Spółki, że majątkiem Spółki była należność z tytułu zwrotu podatku od towarów i usług w zakresie którego toczyło się postępowanie podatkowe, organ odwoławczy wskazał, że informacje na temat ewentualnych, przyszłych i niepewnych należności z tytułu zwrotu podatku od towarów i usług nie spełniają warunku posiadania mienia bowiem na dzień orzekania przez organy podatkowe, taka należność nie istniała i nawet nie wiadomo było, czy kiedykolwiek będzie uznana.

Organ odwoławczy zbadał również, czy w sprawie nie zachodzą przesłanki zwalniające członka zarządu z odpowiedzialności za dług podatkowy Spółki. Organ dodał przy tym, że wykazanie takiej okoliczności spoczywało na członku zarządu.

Organ odwoławczy wskazał, że Sąd Rejonowy S. - Centrum w S. [...] Wydział Gospodarczy, pismem z [...] stycznia 2018 r. poinformował, że do [...] stycznia 2018 r. nie został złożony wniosek o ogłoszenie upadłości wobec Spółki oraz nie wpłynęło podanie o otwarcie postępowania układowego wobec Spółki.

Pismem z [...] listopada 2019 r. Sąd Rejonowy S. - [...] w [...] Wydział Gospodarczy poinformował, że nie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne oraz nie zatwierdzono układu wobec dłużnika Spółki.

Następnie organ odwoławczy szczegółowo przeanalizował sytuację Spółki w kontekście oceny właściwego momentu do złożenia przez nią wniosku o ogłoszenie upadłości, w świetle przepisów ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r.; Dz.U z 2012r. poz. 1112 ze zm., zw. dalej: "p.u.n.").

Dokonując szczegółowej analizy finansowej Spółki organ odwoławczy wskazał, że pierwszą nieuregulowaną w terminie płatności, tj. do [...] sierpnia 2014 r. należnością było zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r. w kwocie: [...] zł. Drugim nieuregulowanym zobowiązaniem Spółki okazało się zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień 2014 r. w kwocie: [...] zł z terminem płatności [...] września 2014 r. Zatem trwałe zaprzestanie płacenia wymaganych zobowiązań przez Spółkę, nastąpiło w dniu następnym po upływie terminu płatności drugiego z najstarszych ww. zobowiązań Spółki (26 września 2014 r.). Spółka ponadto nie regulowała kolejnych zobowiązań wobec swych wierzycieli.

Następnie organ odwoławczy przedstawił w formie tabeli aktywa Spółki oraz jej zobowiązania i rezerwy za lata 2012-2017, wskazując że z przedstawionych danych nie wynikało, aby w żadnym z przedstawionych okresów, zobowiązania przekraczały aktywa. Organ odwoławczy dokonał również szczegółowej analizy wybranych wskaźników ekonomicznych Spółki (wskaźnika bieżącej płynności, wskaźnika szybkiej płynności, wskaźnika środków pieniężnych).

Zdaniem organu odwoławczego, pomimo, że analiza ww. wskaźników ekonomicznych pokazywała, że sytuacja finansowa Spółki w okresie 2013-2015 była dobra, to jednak analiza sprawozdań finansowych, nie mogła być dokonana z pominięciem ustalonych okoliczności sprawy, takich jak chociażby otrzymanie przez Spółkę nienależenie zadeklarowanego w 2013 r. zwrotu podatku od towarów i usług. Przedstawione sprawozdania finansowe nie uwzględniały bowiem zobowiązań Spółki ujawnionych decyzją Naczelnika Z. Urzędu Skarbowego w S. z [...] grudnia 2018 r. Jak to ujawnił organ kontroli skarbowej, Spółka w 2013 r., zaniżyła zobowiązania podatkowe za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. Łączną kwotę ww. zaległości podatkowej wyliczono na [...] zł.

Organ odwoławczy urealniając wysokość zobowiązań Spółki wykazaną w sprawozdaniu finansowym sporządzonym według stanu na [...] grudnia 2013 r. o kwotę nieujawnionych zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług ([...] zł) stwierdził, iż zobowiązania Spółki za 2013 r. stanowiły kwotę [...]zł. Ze sprawozdania finansowego wynikało zaś, że na ten dzień aktywa Spółki stanowiły kwotę [...]zł. Stąd też organ odwoławczy stwierdził, iż zobowiązania Spółki za 2013 r. przekroczyły wartość jej aktywów i tym samym, w sprawie zaistniała również druga przesłanka stanowiąca podstawę do ogłoszenia upadłości Spółki, o której mowa w art. 11 ust. 2 p.u.n.

Organ odwoławczy wskazał, iż właściwym czasem do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości było zaistnienie jednej z ww. przesłanek. Pierwszą przesłanką była okoliczność, że zobowiązania Spółki przekroczyły wartość jej majątku. Z tego powodu, Spółka, na mocy art. 21 ust. 1 p.u.n., zobowiązana była, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Skoro sprawozdanie finansowe Spółki za 2013 r. zostało sporządzone [...] marca 2014 r., zatem w terminie 14 dni od dnia sporządzenia sprawozdania finansowego, tj. do [...] kwietnia 2014 r. Spółka winna była złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości. A zatem złożenie przez Stronę w dniu [...] stycznia 2019 r. wniosku o głoszenie upadłości, było spóźnione i pozostawało bez wpływu na niniejsze postępowanie.

Organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie nie została wykazana żadna z przesłanek egzoneracyjnych.

Za nieuprawniony organ odwoławczy uznał zarzut Strony, że Spółka stała się niewypłacalna dopiero po wydaniu decyzji z [...] grudnia 2018 r. Odwołując się do orzecznictwa sądowego organ odwoławczy wskazał, iż okoliczność, że decyzja wymiarowa dot. 2013 r. została wydana dopiero w 2018 r., nie miała wpływu na ocenę wysokości zobowiązania podatkowego określonego w decyzji organu podatkowego za 2013 r. Organ podkreślił, że decyzja wymiarowa wydana w 2018 r. dotyczyła okresów w których Strona pełniła obowiązki członka zarządu Spółki. Nadto, decyzja wydana na podstawie art. 21 § 3 O.p., nie miała charakteru kreującej zobowiązanie podatkowe, lecz miała charakter deklaratoryjny. Skoro, zatem Spółka nie wypełniała obowiązków podatkowych w terminie i we właściwej wysokości, zasadne było wydanie przez organ podatkowy stosownych decyzji. Wydanie decyzji w okresie późniejszym nie zmieniło faktu, że zobowiązania te istniały już wcześniej, w okresie pełnienia przez odwołującego funkcji członka zarządu i nie zostało prawidłowo zrealizowane, co ujawniono właśnie powyższą decyzją.

Odnosząc się do twierdzeń jakoby Spółka nie posiadała zaległości podatkowych - o czym miałoby świadczyć zaświadczenie z [...] kwietnia 2016 r. o niezaleganiu w podatkach, organ odwoławczy wskazał, że [...] marca 2017 r. Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S. wydał zaświadczenie korygujące, potwierdzające stan zaległości podatkowych Spółki na [...] kwietnia 2016 r. W zaświadczeniu tym wskazano także, że podatnik nie może posługiwać się w obrocie prawnym zaświadczeniem z [...] kwietnia 2016 r. stwierdzającym nieistnienie zaległości podatkowych. Organ odwoławczy dodał, że zaświadczenie nie rozstrzyga żadnej kwestii a jedynie potwierdza określony fakt lub stan faktyczny. Tym samym, wystawione [...] kwietnia 2016 r. zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach, nie powodowało zwolnienia z konieczności uregulowania zobowiązań podatkowych, nie miało także wpływu na sferę odpowiedzialności członków zarządu i ich obowiązki związane z koniecznością rzetelnego badania stanu finansowego Spółki.

W ocenie organu odwoławczego, nie można uznać, że Strona nie ponosiła winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości z tej przyczyny, że nawet przy zachowaniu należytej staranności, nie mogła wiedzieć o istnieniu zobowiązań w podatku od towarów i usług albowiem wiedzę tę powzięła dopiero na podstawie decyzji określającej wysokość tego zobowiązania. Organ odwoławczy podkreślił, że niewiedza, co do faktycznych zobowiązań Spółki nie stanowi okoliczności zwalniającej członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki.

Organ odwoławczy raz jeszcze podkreślił, że okoliczność późniejszego ujawnienia zobowiązań podatkowych nie oznacza, że zobowiązania te nie istniały w 2013 r., powstały one bowiem z mocy prawa.

Końcowo organ odwoławczy dodał, że tylko realnie istniejące mienie wskazane wraz z jego usytuowaniem, istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności, wypełniałoby przesłankę zwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności z art. 116 § 1 O.p.

Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na ww. decyzję i wniósł o jej uchylenie oraz uchylenie decyzji organu I instancji w całości jako naruszających prawo i umorzenie postępowania w sprawie; względnie o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

Skarżący zarzucił organowi naruszenie:

1. art. 116 § 1 O.p., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że czas właściwy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości należy oceniać wyłącznie w świetle przepisów Prawa upadłościowego i naprawczego, podczas gdy w orzecznictwie podkreśla się, że pojęcie "właściwy czas" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości należy ustalać uwzględniając wszystkie okoliczności konkretnej sprawy, czego organ w niniejszej sprawie nie uczynił,

2. art. 11 ust. 1 p.u.n., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że niewypłacalność dłużnika, a więc obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości powstaje już w momencie nieuregulowania drugiego z kolei zobowiązania, podczas gdy w orzecznictwie podkreśla się, że niewykonywanie zobowiązań, prowadzące do uznania dłużnika za niewypłacalnego winno mieć charakter trwały i dotyczyć przeważającej części zobowiązań, i w konsekwencji błędne uznanie, że w przypadku niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w chwili niezapłacenia zobowiązania (2014 r.), Skarżący odpowiada solidarnie za zobowiązania Spółki;

3. art. 107 § 1 i 2 O.p., poprzez orzeczenie odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu M. P. Spółki z o.o. w okolicznościach, w których w stosunku do Spółki, w terminie powstania zobowiązań podatkowych objętych skarżoną decyzją nie wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości;

4. art. 116 § 1 i 2 O.p. w związku z pominięciem okoliczności świadczących o trudnościach finansowych Spółki o charakterze przejściowym, które nie mogą być poczytywane jako niewypłacalność Spółki determinująca odpowiedzialność członka zarządu;

5. art. 187 § 1 w zw. z art. 122 O.p., poprzez niedokonanie ustaleń stanu faktycznego na podstawie całego zebranego materiału dowodowego i przyjęcie, że już w 2014 r. Spółka miała trudności z bieżącym regulowaniem swoich zobowiązań, podczas gdy do końca 2016 r. Spółka posiadała środki na regulowanie swoich zobowiązań a okoliczność, że niektóre zobowiązania podatkowe nie były regulowane terminowo wynikała z faktu, że Spółka składała wnioski o zarachowanie zwrotu VAT na poszczególne zobowiązania podatkowe;

6. art. 121 § 1, art. 122, art. 127, art. 191 (brak wskazania nazwy aktu prawnego, powinno być O.p. – dopisek Sądu), przez niedopełnienie obowiązku prawidłowej i obiektywnej oceny zebranego materiału dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz przekroczenie granic swobody w jego ocenie, co skutkowało błędnymi ustaleniami faktycznymi,

w szczególności traktowaniem zaświadczenia z dnia [...] kwietnia 2016 r.

o niezaleganiu w podatkach jako nierozstrzygającego żadnej kwestii,

a w konsekwencji traktując, że zaświadczenie takie pozostaje bez wpływu dla oceny właściwego momentu do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.

W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.

Zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału z dnia 8 lipca 2021 r., wydanym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.), sprawę skierowano do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie 3 sędziów. Strony poinformowano o możliwości złożenia dodatkowych wyjaśnień na piśmie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wskazał, co następuje:

Przedmiotem sporu w sprawie było zagadnienie, czy istniały podstawy faktyczne i prawne orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu Spółki w okresie, którego dotyczą jej zaległości podatkowe.

Zdaniem organów podatkowych, zaszły podstawy do orzeczenia tej odpowiedzialności w oparciu o przesłanki zawarte w art. 116 § 1 i 2 O.p., bowiem w okresie, w którym upływał termin płatności wymienionych należności, Skarżący pełnił funkcję wiceprezesa zarządu Spółki. Stwierdzono także bezskuteczność prowadzonej z majątku tej Spółki egzekucji. Ponadto, nie złożono we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania układowego, a Skarżący nie wykazał okoliczności, że niezłożenie takiego wniosku nastąpiło bez jego winy. Skarżący nie wskazał także realnego mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

Skarżący natomiast wskazał na brak podstaw do orzeczenia o jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. W jego ocenie, nie ponosił on winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość Spółki we właściwym czasie, ponieważ na moment powstania zobowiązań, co do których orzeczono jego odpowiedzialność, zarówno jego subiektywne przekonanie, jak i okoliczności obiektywne, jak np. stan należności krótkoterminowych Spółki wynikających z wykazanego do zwrotu podatku od towarów i usług, stan jej aktywów, wartości bilansowe, wskazywały, że Spółka nie pozostaje w stanie uniemożliwiającym jej regulowanie należności.

Skarżący nie zgodził się z organem, że Spółka już w 2014 r. miała trudności

w regulowaniu swoich zobowiązań, gdyż Spółka w tamtym czasie zachowała płynność finansową. Nieregulowanie zobowiązań podatkowych wynikało natomiast

z okoliczności składania wniosków o zarachowanie zwrotu podatku VAT na poczet poszczególnych zobowiązań.

Skarżący dodał, że także według zaświadczenia z dnia [...] kwietnia 2016 r. o niezaleganiu w podatkach, nie ujawniono zaległości podatkowych, co do których organ podatkowy orzekł jego odpowiedzialności jako członka zarządu. Ponadto, podał organowi informacje na temat majątku Spółki, którym była należność z tytułu zwrotu podatku od towarów i usług, w zakresie którego nadal toczy się postępowanie podatkowe.

W zaistniałym sporze rację należało przyznać organowi.

Zasady odpowiedzialności członków zarządu za zobowiązania spółek z ograniczoną odpowiedzialnością określa, m.in. art. 116 § 1 O.p.

Zgodnie z art. 116 § 1 O.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Zgodnie z art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Orzekając o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o., organ podatkowy jest zobowiązany wykazać jedynie okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie, kiedy upływał termin płatności zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej przeciwko spółce. Z kolei członek zarządu chcąc uwolnić się od tej odpowiedzialności może wykazać, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) bądź też, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy lub wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W tej kwestii poglądy orzecznictwa i doktryny są zbieżne i utrwalone.

W niniejszej sprawie nie budziło wątpliwości, że Skarżący był wiceprezesem zarządu Spółki w okresie gdy upływał termin płatności przedmiotowych zobowiązań.

Zdaniem Sądu, organy podatkowe dokonały prawidłowej oceny w zakresie wystąpienia przesłanki odpowiedzialności podatkowej członka zarządu jaką jest bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku Spółki. Jak bowiem wynika z poczynionych w sprawie ustaleń, w toku prowadzonego wobec Spółki postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny dokonał szeregu czynności zmierzających do wyegzekwowania zaległości podatkowych. Dokonano zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych Spółki w: [...] Banku Ś. S.A. i [...] Banku SA. W odpowiedzi na dokonane zajęcia banki poinformowały, iż wystąpiły przeszkody w realizacji zajęć z powodu zbiegu egzekucji. Jak ustalono Spółka nie posiadała także wierzytelności, ani pojazdów mechanicznych, które mogły by być zajęte przez organ egzekucyjny.

Podkreślić należy, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny podejmował wszechstronne działania, mające na celu ustalenie

i wyegzekwowanie składników majątku Spółki, przy tym w trakcie prowadzonej egzekucji nie ograniczał się do jednego sposobu egzekucji, lecz poszukiwał składników majątkowych mogących stanowić źródło środków pieniężnych na zaspokojenie należności podatkowych. Z protokołu o stanie majątkowym z [...] lipca 2017 r. wynikało, że Spółka nie posiadała majątku, wierzytelności ani praw majątkowych, z których można by było, prowadzić egzekucję. Także w toku sądowego postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Komornika Sądowego, wyegzekwowano jedynie część zaległych zobowiązań, wskutek czego zmniejszeniu uległa zaległość w podatku od towarów i usług za kwiecień 2016 r. do kwoty [...]zł. Wysokość pozostałych zobowiązań, nie uległa zmianie. Jak wynikało, z akt Komornik Sądowy: postanowieniami z [...] listopada 2017 r. oraz postanowieniem z [...] grudnia 2017 r. umorzył postępowania egzekucyjne wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji w zakresie dochodzonych zaległości. Następnie, w związku z brakiem ujawnienia mienia zobowiązanej Spółki, Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S., postanowieniami z [...] listopada 2017 r. oraz [...] stycznia 2018 r. umorzył postępowania egzekucyjne prowadzone wobec Spółki na podstawie poszczególnych tytułów wykonawczych.

W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, naliczono także koszty postępowania egzekucyjnego w łącznej wysokości [...] zł, które nie zostały uiszczone.

Powyższe okoliczności jednoznacznie wskazywały, że egzekucja prowadzona do majątku Spółki okazała się bezskuteczna, co w konsekwencji znalazło wyraz w wydanym przez Naczelnika Z. Urzędu Skarbowego w S., postanowieniu z [...] stycznia 2018 r. nr [...] o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wobec majątku Spółki. W tym stanie rzeczy, prawidłowe było stanowisko organów, że egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna.

Zdaniem Sądu, zasadnie również stwierdziły organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie, że nie zachodziły kolejne przesłanki wynikające z art. 116 § 1 pkt 1 lit.a i b O.p., wyłączające odpowiedzialność Skarżącego a odnoszące się do tego, czy członek zarządu wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek

o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Dotyczą one zatem sytuacji finansowej Spółki, która winna podlegać ocenie przez pryzmat przepisów art. 10, art. 11 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 21 p.u.n. Uwolnienie się członka zarządu spółki od odpowiedzialności za zaległości spółki może nastąpić bowiem, gdy wykaże on należytą staranność w działaniach zmierzających do wystąpienia o wszczęcie postępowania upadłościowego (układowego). Jednakże w świetle art. 116 § 1 pkt 1 O.p., jeżeli członek zarządu spółki kapitałowej podnosi w toku postępowania, że po jego stronie nie zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości, jak ma to miejsce w niniejszej sprawie, to obowiązkiem organu podatkowego, a w ślad za tym Sądu, powinno być zweryfikowanie tej okoliczności. Innymi słowy, prawidłowa wykładnia przesłanek egzoneracyjnych ustanowionych w art. 116 § 1 O.p. wskazuje, że

w przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, a jeżeli tak – to kiedy. Zgodnie z art. 10 p.u.n. upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 ust. 1 i 2 p.u.n., dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dłużnika będącego osobą prawną (...) uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. W myśl art. 21 ust. 1 i 2 p.u.n., dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna (...) obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami.

W wyroku z dnia 10 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3737/14 Naczelny Sąd Administracyjny zaprezentował następujący pogląd: "Istotne - z punktu widzenia powołanych wyżej przesłanek ekskulpacyjnych z art. 116 § 1 pkt 1 O.p. - jest pojęcie "właściwego czasu" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Na gruncie prawa podatkowego brak regulacji w tym zakresie. (...) Właściwy czas na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości to czas, w którym złożenie wniosku zapewnia wszystkim wierzycielom możliwość uzyskania równomiernego, chociaż tylko częściowego, zaspokojenia z majątku spółki. Każdy zatem z członków zarządu powinien zadbać z należytą starannością o ochronę interesów wszystkich wierzycieli zagrożonych stanem niewypłacalności spółki i nie dopuścić, aby niektórzy z wierzycieli zostali zaspokojeni ze szkodą dla innych. Wniosek o ogłoszenie upadłości może być zatem uznany za zgłoszony we właściwym czasie, gdy wykazane zostanie, że zgłaszając go zarząd (członek zarządu) uczynił ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego poprzez stworzenie sytuacji,

w której tylko niektórzy wierzyciele są zaspokajani kosztem innych." Sąd w tut. składzie ww. pogląd podziela.

Skarżący akcentuje, że w czasie gdy pełnił on funkcję członka zarządu, Spółka nie miała problemów finansowych. W opinii organów, w świetle poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych nie budziło wątpliwości, że Spółka już w 2014 r przestała spłacać zobowiązania podatkowe. Pierwszą nieuregulowaną należnością było bowiem, niezapłacone w terminie płatności, tj. do [...] sierpnia 2014 r. zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r. w kwocie [...]zł. Drugim nieuregulowanym zobowiązaniem Spółki okazało się zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień 2014 r. w kwocie [...]zł z terminem płatności [...] września 2014 r. Zatem trwałe zaprzestanie płacenia wymaganych zobowiązań przez Spółkę, nastąpiło w dniu następnym po upływie terminu płatności (26 września 2014 r.) drugiego z najstarszych ww. zobowiązań Spółki.

Sąd podziela stanowisko organu, że przesłanka zaprzestania regulowania wymagalnych zobowiązań, o której mowa w art. 11 ust. 1 p.u.n., powstała po stronie Spółki jeszcze w 2014 r. Wskazać należy, że w myśl art. 21 ust. 1 pkt 1 O.p. oraz przepisów szczególnych ustaw - zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług należne od Spółki powstało z pierwszym dniem po zakończeniu okresu rozliczeniowego i powinno zostać skonkretyzowane w prawidłowej wysokości w deklaracjach podatkowych i zapłacone do dnia terminu ich płatności - w podatku od towarów i usług do 25 dnia miesiąca następnego po upływie okresu rozliczeniowego. Jednocześnie w świetle art. 51 § 1 O.p. powstanie zaległości podatkowej ma charakter obiektywny i jest niezależne od wydania przez organ podatkowy decyzji określającej prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego. Zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Decyzja organu podatkowego określająca to zobowiązanie w wysokości innej niż wskazana w deklaracji jest decyzją deklaratoryjną, a więc potwierdzającą wysokość tego zobowiązania. Nieuregulowana kwota zobowiązania podatkowego stanowi zaległość podatkową. Tak więc okoliczność, że wydanie decyzji określającej zobowiązanie (wymiarowej) nastąpiło dopiero w 2018 r., nie ma znaczenia dla oceny powstania przesłanek ogłoszenia upadłości Spółki, gdyż w sprawie istotna jest data powstania zaległości podatkowej (długu Spółki), a nie data ujawnienia tej zaległości. Nadto zauważyć należy, że Spółka ponadto nie regulowała kolejnych zobowiązań wobec swych wierzycieli.

Organy dokonały także oceny sprawozdania finansowego Spółki za 2013 r. i wykazały, że zobowiązania Spółki zostały w tym sprawozdaniu zaniżone.

Z dokonanych ustaleń wynikało, że Spółka w 2013 r. zadeklarowała nienależny zwrot podatku od towarów i usług, który został przekazany na jej rachunek. Ponadto, organ kontroli skarbowej ujawnił, że Spółka zaniżyła zobowiązania podatkowe za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. (szczegółowo przedstawiając rozliczenie w tym zakresie). Wobec powyższych okoliczności, decyzją z dnia [...] grudnia 2018 r., nr [...] Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S., określił kwoty zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do grudnia 2013 r. oraz kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. W wyniku przeprowadzonego postępowania odwoławczego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wydał decyzję z [...] marca 2020 r. nr [...] [...] uchylającą zaskarżoną decyzję w części i orzekającą, co do istoty sprawy, tj., określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r. (w innej kwocie aniżeli organ I instancji) zaś w pozostałej części, utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji. Wyrokiem z 28 października 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 322/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę Spółki. Dnia 15 stycznia 2021 r. Spółka złożyła skargę kasacyjną.

Tak więc zgodnie ze stanem na dzień [...] listopada 2020 r., Spółka posiadała zaległości wynikające z ww. decyzji w łącznej kwocie [...]zł. Zasadnie zatem organ przyjął, że wykazanie nienależnego zwrotu podatku oraz niewykazanie w deklaracjach podatkowych w prawidłowej wysokości zobowiązań podatkowych

w podatku od towarów i usług za wskazane okresy rozliczeniowe 2013 r. spowodowało, że w sprawozdaniu finansowym, sporządzonym według stanu na [...] grudnia 2013 r. i za następne lata obrotowe, Spółka zaniżyła zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług o kwotę [...]zł. Urealniając zatem wysokość zobowiązań Spółki wykazaną w sprawozdaniu finansowym sporządzonym według stanu na [...] grudnia 2013 r. o kwotę nieujawnionych zaległości podatkowych

w podatku od towarów i usług ([...] zł), organ stwierdził, że zobowiązania Spółki stanowiły kwotę [...]zł (zatem zostały zaniżone w kwocie [...]zł). Ze sprawozdania sporządzonego wg stanu na [...] grudnia 2013 r. wynikało, że na ten dzień aktywa Spółki stanowiły kwotę [...]zł. Stąd też organ prawidłowo, w ocenie Sądu, stwierdził, że zobowiązania Spółki przekroczyły wartość jej aktywów.

Sąd podziela stanowisko organu, że w niniejszej sprawie zaistniała zatem również druga przesłanka stanowiąca podstawę do ogłoszenia upadłości spółki,

o której mowa w art. 11 ust. 2 p.u.n. Właściwym czasem do złożenia wniosku

o ogłoszenie upadłości, było zaistnienie jednej z ww. przesłanek, przy czym istotnym było, która z okoliczności zaistniała pierwsza. Pierwszą przesłanką była okoliczność, że zobowiązania Spółki przekroczyły wartość jej majątku. I tak, skoro sprawozdanie finansowe Spółki za 2013 r. zostało sporządzone [...] marca 2014 r., zatem w terminie 14 dni od dnia sporządzenia sprawozdania finansowego tj. do [...] kwietnia 2014 r., Spółka winna była złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości.

Złożenie przez skarżącego wniosku o głoszenie upadłości w dniu [...] stycznia 2019 r., było zatem spóźnione.

Oceniając niniejszą sprawę należy mieć także na uwadze, że w judykaturze przyjmuje się, iż winy członka zarządu zasadniczo nie wyłącza brak wiedzy członka zarządu na temat kondycji finansowej firmy oraz wysokości należnego z mocy prawa podatku. Zgodnie bowiem z art. 208 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej: "k.s.h."), każdy członek zarządu ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki, czyli jest zobligowany do bieżącego śledzenia sytuacji spółki, tak aby w przypadku wystąpienia trudności finansowych i zagrożenia upadłością mógł podjąć stosowne kroki. Członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie możliwość zaspokojenia długów. Zgodnie z art. 201 § 1 k.s.h., zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Bez zgody i wiedzy danej osoby nie można przecież jej powołać do zarządu spółki. Podejmując się pełnienia funkcji członka zarządu (przyjmując wybór do wiadomości i zgadzając się na niego) osoba ta nabywa prawo, ale także obowiązek prowadzenia spraw spółki (art. 208 § 2 k.s.h.). Brak dostatecznego zainteresowania sprawami spółki - również w zakresie rzetelnego rozliczania się z budżetem państwa z tytułu podatków - skutkujący niedeklarowaniem i nieznajomością wysokości należnych zobowiązań podatkowych spółki, stanowi zawinione zaniechanie wykonywania podstawowych obowiązków (por. wyrok NSA z 22 listopada 2006 r. I FSK 189/2006; wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 czerwca 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 1600/16).

W rozpoznawanej sprawie zarzuty skargi sprowadzają się do negacji stanowiska organu, że dokonując ustaleń faktycznych wziął on pod uwagę wysokości zobowiązań w podatku od towarów i usług, określone w decyzji Naczelnika Z. Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] grudnia 2018 r. oraz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] marca 2020 r. Skarżący bowiem konsekwentnie pomijając fakt ujawnienia zobowiązań podatkowych przez organ kontroli skarbowej oraz fakt pobrania nienależnego zwrotu podatku wskazuje, że sytuacja finansowa Spółki w roku 2014 była dobra, Spółka posiadała aktywa obrotowe, które znacznie przewyższały jej zobowiązania zatem brak było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki lub wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego. Wbrew jednak stanowisku Skarżącego, ustalając spełnienie przesłanek wystąpienia stanu powodującego konieczność zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości przez członka zarządu organ powinien brać pod uwagę rzeczywistą wysokość zobowiązań podatkowych wynikającą także z treści późniejszych decyzji jeżeli zobowiązania te, tak jak

w rozpoznawanej sprawie, powstają z mocy prawa a decyzje mają charakter deklaratoryjny czyli potwierdzają w jakiej prawidłowej wysokości podatnik powinien był w terminie płatności uiścić podatek. Wskazać także należy, że organy podatkowe nie kwestionowały faktu, że sytuacja finansowa Spółki w latach 2013-2015 była dobra, jednakże analiza sprawozdań finansowych nie mogła być dokonana z pominięciem pozostałych, ustalonych okoliczności sprawy takich jak: nienależne zwroty podatku od towarów i usług, niedeklarowanie podatków w prawidłowej wysokości oraz ich nieuiszczanie. Podobnie nie ma wpływu na dokonane rozstrzygnięcie okoliczność, że nierealizowanie zobowiązań podatkowych nie miało charakteru trwałego, a jedynie mogło być uzależnione oczekiwaniem na zwrot podatku od towarów i usług.

Odnośnie wydanego przez organ zaświadczenia o niezaleganiu z podatkami z dnia [...] kwietnia 2016 r. wskazać należy, że organy podatkowe wydają takie zaświadczenia na podstawie posiadanej dokumentacji, tym samym, jeżeli organ podatkowy, na dzień wydania wskazanego zaświadczenia nie posiadał wiedzy, że Spółka deklaruje nienależne zwroty podatku i zaniża zobowiązania podatkowe, to wydanie takiego zaświadczenia nie oznaczało, że Spółka nie miała zaległości podatkowych. Ponadto, [...] marca 2017 r. Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S. wydał zaświadczenie korygujące, potwierdzające stan zaległości podatkowych Spółki na [...] kwietnia 2016 r. W zaświadczeniu tym wyraźnie wskazano, że podatnik nie może posługiwać się w obrocie prawnym zaświadczeniem z [...] kwietnia 2016 r. stwierdzającym nieistnienie zaległości podatkowych.

Analizując ostatnią przesłankę egzoneracyjną, o jakiej mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., Sąd podzielił stanowisko organu, że Skarżący w toku postępowania nie wskazał konkretnych składników majątkowych majątku Spółki, pozwalających na zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części. Podkreślić należy, że okolicznością zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości Spółki nie jest wskazanie jakiegokolwiek majątku, lecz takiego, który faktycznie, realnie umożliwia zaspokojenie istniejących zaległości podatkowych Spółki, a więc taki, który istnieje w czasie prowadzenia postępowania egzekucyjnego i nadaje się do egzekucji. Wskazane przez Skarżącego źródło majątku nie spełniało powyższego warunku, ponieważ oczekiwana należność z tytułu zwrotu podatku od towarów i usług, w zakresie którego toczyło się postępowanie podatkowe była wierzytelnością potencjalną, zależną od wyniku postępowania. Na dzień orzekania przez organy podatkowe taka należność nie istniała i nawet nie wiadomo było czy kiedykolwiek będzie uznana.

Reasumując, zdaniem Sądu, przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji argumenty uzasadniają stwierdzenie, że organy podatkowe obu instancji w sposób prawidłowy zbadały przesłanki pozwalające na - zgodne z art. 116 O.p. - orzeczenie o odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu Spółki za przedmiotowe zaległości podatkowe. Prawidłowo wskazano, że zaległości podatkowe powstały w czasie, gdy Skarżący pełnił funkcję wiceprezesa zarządu Spółki oraz wykazano bezskuteczność egzekucji wobec majątku Spółki. Ponadto, w sprawie nie wystąpiły przesłanki uwalniające Skarżącego od tej odpowiedzialności określone w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p.

Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji niczego, co usprawiedliwiałoby zarzut błędnej oceny materiału dowodowego. Decyzja zapadła z poszanowaniem zasad postępowania wynikających z O.p., w tym zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191) i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1). Zdaniem Sądu, zebrany w sprawie materiał procesowy jest pełny, został prawidłowo zebrany i jest wystarczający do ustalenia wymaganej przez prawo podstawy faktycznej zaskarżonej decyzji. W konsekwencji – z przyczyn podanych wyżej - nie doszło także do naruszenia art. 116 § 1 O.p.

Wobec powyższego, Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325), skargę oddalił.

Wszystkie ww. orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.