Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 580/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-02-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Inne
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: par. 6 ust. 4
journal: Dz.U. 2004 nr 97 poz 970
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług
article: art. 174, art. 185 par. 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Teza: Jest faktem powszechnie znanym - nie wymagającym dowodu - że istnieją zarówno rządowe jak i pozarządowe organizacje międzynarodowe. Ograniczanie desygnatów tego pojęcia w par. 6 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 97 poz. 970/ tylko do organizacji rządowych nie znajduje dostatecznego oparcia w obowiązującym prawie. Brak definicji organizacji międzynarodowej w prawie podatkowym nie oznacza konieczności odwołania się do użytego w Konstytucji rozumienia tego pojęcia przy wykładni wspomnianego przepisu.

TEZY

Jest faktem powszechnie znanym - nie wymagającym dowodu - że istnieją zarówno rządowe jak i pozarządowe organizacje międzynarodowe. Ograniczanie desygnatów tego pojęcia w par. 6 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 97 poz. 970/ tylko do organizacji rządowych nie znajduje dostatecznego oparcia w obowiązującym prawie. Brak definicji organizacji międzynarodowej w prawie podatkowym nie oznacza konieczności odwołania się do użytego w Konstytucji rozumienia tego pojęcia przy wykładni wspomnianego przepisu.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Stanik, Sędzia NSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędzia NSA Jan Zając ( spr.), Protokolant Krzysztof Kołtan, po rozpoznaniu w dniu 7 lutego 2006 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej 1. Państwowego Muzeum "A." w O. 2. Rzecznika Praw Obywatelskich od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 lutego 2005 r. sygn. akt III SA/Wa 1832/04 w sprawie ze skargi Państwowego Muzeum "A." w O. na postanowienie Urzędu Komitetu Integracji Europejskiej z dnia 9 sierpnia 2004 r. (...) w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia uznającego przyznane środki pieniężne za środki pochodzące z bezzwrotnej pomocy zagranicznej 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania, 2. zasądza od Prezesa Urzędu Komitetu Integracji Europejskiej na rzecz Państwowego Muzeum "A." w O. kwotę 380 zł /słownie; trzysta osiemdziesiąt złotych/ tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 28 lutego 2005 r., III SA/Wa 1832/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Państwowego Muzeum "A." w O. na postanowienie Urzędu Komitetu Integracji Europejskiej z dnia 9 sierpnia 2004 r., (...) w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia uznającego przyznane środki pieniężne za środki pochodzące z bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Sąd ustalił, że zaskarżonym postanowieniem Urząd Komitetu Integracji Europejskiej, po ponownym rozpatrzeniu wniosku o wydanie zaświadczenia uznającego środki przyznane Państwowemu Muzeum "A." w O. przez Fundację "G." z B. za środki pochodzące z bezzwrotnej pomocy zagranicznej odmówił wydania zaświadczenia. Zdaniem UKIE brak było podstaw prawnych do zakwalifikowania przekazanych na rzecz Muzeum środków jako środków finansowych pochodzących z bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Sąd zważył, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza trafność ustaleń dokonanych przez Urząd Komitetu Integracji Europejskiej. Akta sprawy zawierają statut Fundacji "G." oraz podstawowe informacje dotyczące składu osobowego Fundacji oraz działań przez nią podejmowanych. Z postanowień statutu wynika, że Fundacja działa zgodnie z prawem Generalnym Massachusetts.

Sąd wskazał, że w rozpatrywanej sprawie jest sporne, czy "G." stanowi organizację międzynarodową w rozumieniu par. 6 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 97 poz. 970/, zgodnie z którym za środki finansowe bezzwrotnej pomocy zagranicznej uważa się także bezzwrotne środki przekazane polskim podmiotom przez rządy państw obcych lub organizacje międzynarodowe udzielające pomocy na podstawie:

1/ umów zawartych z Rządem Rzeczypospolitej Polskiej,

2/ jednostronnych deklaracji rządów i organizacji międzynarodowych udzielających pomocy - z wyłączeniem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej oraz przypadków, kiedy umowa nie wyłącza możliwości opłacania podatku ze środków finansowych bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Sąd wskazał, że pojęcie "organizacji międzynarodowej" nie zostało zdefiniowane w przepisach podatkowych. Konieczne jest zatem odwołanie się do definicji występującej w prawie publicznym międzynarodowym. Stwierdził, że niewątpliwie zgromadzony materiał dowodowy w sprawie świadczy o tym, iż "G." nie jest międzyrządową organizacją międzynarodową, a jest fundacją założoną w Stanach Zjednoczonych Ameryki, działającą na cały świecie, podejmującą wiele pożytecznych społecznie działań, lecz nie stanowi organizacji międzynarodowej w rozumieniu prawa międzynarodowego publicznego.

Sąd stwierdził, że Konstytucja RP mówiąc w art. 90 o "organizacji międzynarodowej" dotyczy niewątpliwie organizacji międzypaństwowych, ale w języku polskim, podobnie zresztą jak w innych językach, przyjęto termin "organizacja międzynarodowa". Podobnie mówimy "Prawo międzynarodowe" a nie prawo "międzypaństwowe".

Zdaniem Sądu, gdyby ustawodawca miał na myśli inne podmioty, wówczas zawarłby odpowiednie regulacje i rozszerzyłby krąg organizacji międzynarodowych o międzynarodowe organizacje pozarządowe. Ścisłe rozumienie organizacji międzynarodowych przyjęte w obu postanowieniach UKIE odpowiada prawu.

W niniejszej sprawie Sąd dopatrzył się naruszeń prawa procesowego, które jednak nie miały istotnego wpływu na wynik sprawy. Wydane postanowienia nie zawierają pełnego uzasadnienia faktycznego, jednakże mając na uwadze zgromadzony materiał dowodowy w sprawie, który niewątpliwie był podstawą do twierdzeń wyrażonych w postanowieniach oraz, że postanowienia zawierają inne niezbędne elementy, przyjąć należy, że to uchybienie nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy.

Sąd wyjaśnił, że niewątpliwie strona ma prawo oczekiwać realizacji przez organ zasady przekonywania /art. 11 Kpa/ oraz działania zgodnie z art. 7-9 Kpa. Jednakże zarzuty powyższe, podnoszone dopiero w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie oraz nie wyjaśniające szczegółowo na czym polegało naruszenie art. 7-9 Kpa w rozpatrywanej sprawie, nie mogły być przez Sąd uwzględnione.

Skargą kasacyjną Państwowe Muzeum "A." w O. zaskarżyło powyższy wyrok w całości, zarzucając:

- na podstawie art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów prawa materialnego - poprzez niewłaściwe zastosowanie tj. pominięcie przy interpretacji par. 6 ust. 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 97 poz. 970/, przepisu art. 84 i 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej i przyjęcie, że: za środki finansowe bezzwrotnej pomocy zagranicznej, nie uważa się środków przekazywanych przez pozarządowe organizacje międzynarodowe.

Na podstawie art. 176 w zw. z art. 185 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a nadto o rozstrzygnięcie o należnych skarżącemu kosztach postępowania kasacyjnego.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że nie jest wystarczające odwołanie się do argumentu, że ustawodawca mówiąc w art. 90 Konstytucji RP o "organizacji międzynarodowej", miał na myśli organizacje międzypaństwowe, skoro nie zawarł ani nie rozszerzył kręgu organizacji międzynarodowych o organizacje pozarządowe. Art. 90 Konstytucji RP przewiduje, że Polska może przekazać w niektórych sprawach w drodze umowy międzynarodowej na rzecz organizacji międzynarodowej lub organowi międzynarodowemu kompetencje organów władzy państwowej.

W ocenie autora skargi kasacyjnej, odwołanie się do tego przepisu konstytucyjnego po to, aby uzupełnić występujący w prawie podatkowym brak definicji "organizacji międzynarodowej" i rozstrzygnąć o uprawnieniach podatnika stanowi naruszenie art. 84 i 217 Konstytucji RP.

Powołano się na przepisy art. 84 i art. 217 Konstytucji RP i stwierdzono, iż poddanie tej materii regulacji ustawowej oznacza, że właściwa w tym zakresie jest władza ustawodawcza, a nie sądownicza. Gdyby ustawodawca chciał nałożyć dodatkowe warunki, jakie organizacje międzynarodowe mają spełnić, niewątpliwie użyłby w tym celu jednoznacznych sformułowań. Skoro zatem ustawodawca tego nie uczynił, to każda inna interpretacja przepisu par. 6 ust. 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, byłaby niedopuszczalną interpretacją rozszerzającą.

W odpowiedzi na powyższą skargę kasacyjną wniesiono o jej nieuwzględnienie i oddalenie, gdyż nie zachodzą przesłanki z art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uzasadniające uchylenie zaskarżanego orzeczenia.

Skargą kasacyjną Rzecznik Praw Obywatelskich zaskarżył powyższy wyrok w całości i zarzucił:

1. naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy /art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/, tj. art. 134 par. 1 i art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez przyjęcie, że Urząd Komitetu Integracji Europejskiej był właściwym rzeczowo organem do wydania /odmowy wydania/ zaświadczenia interpretującego przepis prawa podatkowego, tj. par. 6 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług,

2. naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię /art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/ przez dokonanie zaskarżonym wyrokiem błędnej interpretacji treści par. 6 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 97 poz. 970/ przez przyjęcie - za treścią postanowienia Urzędu Komitetu Integracji Europejskiej - że Fundacja "G." z B. nie jest organizacją międzynarodową i w konsekwencji podzielenie stanowiska zawartego w Postanowieniu z dnia 9 sierpnia 2004 r. (...) dotyczącego obciążenia VAT przyznanych środków finansowej bezzwrotnej pomocy zagranicznej udzielanej przez tę organizację międzynarodową.

Wskazując na powyższe naruszenia wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Autor skargi kasacyjnej powołał się na przepis par. 6 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów i stwierdził, że Urząd Komitetu Integracji Europejskiej został upoważniony jedynie do rejestrowania umów dotyczących środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, a nie do ich oceny w zakresie opodatkowania. Z tego powodu Postanowienie Urzędu Komitetu Integracji Europejskiej z dnia 28 maja 2004 r., odmawiające wprawdzie wydania zaświadczenia, lecz jednocześnie stwierdzające, że "nie zostały spełnione przesłanki par. 6 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów, gdyż przekazane na rzecz Państwowego Muzeum "A." w O. nie można zakwalifikować jako środków finansowych z bezzwrotnej pomocy zagranicznej rozumiane w myśl przepisów rozporządzenia jako środki przekazane polskim podmiotom przez rządy państw obcych lub organizacje międzynarodowe udzielające pomocy (...)" - uznać należy za wydane przez organ nie mający w tym zakresie odpowiednich kompetencji.

Wskazując na przepis art. 134 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stwierdzono, że Sąd nie dokonał oceny właściwości Urzędu Komitetu Integracji Europejskiej do wydania zaświadczenia o pochodzeniu zagranicznych środków finansowych oraz do interpretowania przepisów prawa podatkowego. Konsekwencją tego jest naruszenie przez Sąd art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Autor skargi kasacyjnej wskazał, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 sierpnia 1996 r. o Komitecie Integracji Europejskiej /Dz.U. nr 106 poz. 494 ze zm./ do zadań Komitetu /wykonującego swe działania przy pomocy urzędu/ należy w szczególności koordynowanie przedsięwzięć związanych z pozyskiwaniem i wykorzystywaniem środków pochodzących z pomocy zagranicznej. Urząd ani też Komitet nie mają zatem kompetencji do interpretacji tych umów w świetle prawa podatkowego. Organem administracyjnym upoważnionym do wydawania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia daniny - jest Minister Finansów oraz dyrektorzy izb skarbowych i naczelnicy urzędów skarbowych a także wójt, burmistrz /prezydent miasta/, starosta albo marszałek województwa /jeśli występują jako organ podatkowy/ - art. 14 oraz art. 14a Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię, która to została przyjęta w zaskarżonym wyroku a dotycząca treści par. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. Rzecznik stwierdził, że "organizacje międzynarodowe" to instytucje będące uczestnikiem stosunków międzynarodowych, powstałe jako forma współpracy międzynarodowej państw z przekształcenia konferencji międzynarodowych w trwałe związki oparte na umowie wielostronnej, których głównym zadaniem jest kształtowanie współpracy państw w różnych dziedzinach. Organizacje międzynarodowe dzielą się na dwie kategorie: organizacje międzynarodowe /międzypaństwowe/, których członkami są państwa i organizacje międzynarodowe, których członkami nie są państwa, lecz związki, instytucje, osoby prawne i fizyczne różnych państw /Nowa Encyklopedia tom IV, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1996, str. 673/.

W ocenie autora skargi kasacyjnej, par. 6 rozporządzenia Ministra Finansów nie wprowadził podziału organizacji międzynarodowych na rządowe i pozarządowe. Zatem uznać należy, iż po myśli par. 6 nie dochodzi do wyłączenia środków finansowych bezzwrotnej pomocy zagranicznej przekazanych polskim podmiotom przez organizacje międzynarodowe pozarządowe od obniżenia stawki VAT do stawki "0". par. 6 ust. 4 rozporządzenia mówi o bezzwrotnych środkach przekazanych polskim podmiotom przez rządy państw obcych lub organizacje międzynarodowe udzielające pomocy nie wykluczając organizacji pozarządowych.

Podniesiono także, że rozpoznawana sprawa ma istotny wymiar społeczno-polityczny i ekonomiczny, chodzi bowiem o dotację w wysokości ponad miliona USD na restaurację międzynarodowego pomnika męczeństwa ludności wielu narodów ze względów rasowych, politycznych czy wyznaniowych. Przedmiotowa dotacja jest zatem społecznie pożądana, w szczególności, iż Muzeum "A." w O. nie jest w stanie samodzielnie wygospodarować środków koniecznych do odrestaurowania wskazanego w umowie obiektu i prowadzić określonej działalności na skalę międzynarodową. Fundator zastrzegł, iż uzależnia przekazanie dotacji od nieobciążania jej podatkiem VAT. Nie powinno budzić wątpliwości, że dotacje pochodzące od organizacji międzynarodowych, przeznaczone na rozbudowę Muzeum o zbrodniach faszystowskich nie powinny być opodatkowane, do tego w wysokości 1/5 przekazywanej kwoty, co w praktyce oznacza przekazywanie 1/5 dotacji międzynarodowej na rzecz Budżetu państwa.

W odpowiedzi na powyższą skargę kasacyjną wniesiono o jej nieuwzględnienie i oddalenie, a także dopuszczenie dowodu z dokumentów w postaci pisma UKIE do Ministerstwa Finansów z dnia 18 października 2004 r. oraz odpowiedzi Ministra Finansów na pismo UKIE. Stwierdzono, że nie zachodzą przesłanki z art. 174 pkt 1 i 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uzasadniające uchylenie zaskarżonej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom określonym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać: oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.

Z kolei art. 183 tej ustawy stanowi, iż Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania.

Jeżeli zatem nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 par. 2 ustawy, a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany był granicami skargi kasacyjnej.

Zgodnie z art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:

1. naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie,

2. naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Autor skargi powinien wskazać na konkretne, naruszone przez Sąd zaskarżanym orzeczeniem przepisy prawa materialnego lub procesowego.

W odniesieniu do prawa materialnego winien wykazać, na czym polegała dokonana przez Sąd I instancji ich błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie.

Podobnie przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać konkretne przepisy tego prawa naruszone przez Sąd, na czym polegało uchybienie tym przepisom i dlaczego uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy /zob. Tadeusz Woś, Hanna Knysiak-Molczyk, Marta Romańska - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2005, uwagi do art. 174/.

W sytuacji, gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega ostatnio wymieniony zarzut.

Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez Sąd przepis prawa materialnego.

1. W skardze kasacyjnej Rzecznika Prawa Obywatelskich trafnie zarzucono, że Urząd Komitetu Integracji Europejskiej nie był właściwy rzeczowo w sprawie wydania zaświadczenia interpretującego przepisy prawa podatkowego. Okoliczność ta została zresztą przyznana na rozprawie przez pełnomocnika organu. Już sam ten fakt stanowił dostateczną podstawę do uchylenia zaskarżonego postanowienia. Z treści zaskarżonego postanowienia wynikało bowiem, iż organ rozpoznał merytorycznie pismo Muzeum, w którym zwracało się "z prośbą o wydanie opinii czy...".

Nie wiadomo przeto dlaczego organ wydał akt w trybie wydawania zaświadczeń skoro strona prosiła o wydanie opinii.

W postanowieniu nie wskazano w jakim trybie prowadzone było postępowanie. Także pełnomocnik organu na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym wskazał alternatywnie Kodeks postępowania administracyjnego i Ordynację podatkową jako przepisy postępowania stosowane przy wydawaniu postanowienia. Nie potrafił jednakże wskazać jednej w nich jako właściwej.

Zarówno Kodeks postępowania administracyjnego jak i Ordynacja podatkowa przewidują w przypadku bezprzedmiotowości postępowania jego umorzenie a nie merytoryczne rozstrzyganie o odmowie wydania żądanego aktu /odpowiednio art. 105 par. 1 Kpa i art. 208 par. 1 Ordynacji podatkowej/.

2. Sposób rozpoznania żądania o ponowne rozpatrzenie wniosku Muzeum nie znajduje oparcia ani w Kodeksie postępowania administracyjnego ani w Ordynacji podatkowej.

Zgodnie bowiem z art. 127 par. 3 Kpa od decyzji wydanej w pierwszej instancji przez ministra lub samorządowe kolegium odwoławcze nie służy odwołanie, jednakże strona niezadowolona z decyzji może zwrócić się do tego organu z wnioskiem o ponowne rozpatrzenie sprawy; do wniosku tego stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące odwołań od decyzji.

Analogiczny przepis znajduje się w Ordynacji podatkowej /art. 221/, z tą tylko różnicą, że stosowanie go w odniesieniu do ministra zawężono do Ministra Finansów.

Zatem rozpoznając wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy organ winien stosować odpowiednio przepisy dotyczące odwołań od decyzji a więc odpowiednio art. 138 Kpa w związku z art. 144 Kpa.

Osnowa postanowienia narusza rażąco powołane wyżej przepisy i wskazuje, że Urząd Komitetu Integracji Europejskiej działał poza wszelką procedurą.

3. Postanowienie podpisane zostało przez zastępcę dyrektora departamentu Urzędu, bez wskazania, że działa z upoważnienia Przewodniczącego Komitetu Integracji Europejskiej. Zatem należało domniemywać, że akt ten nie został podpisany przez osobę upoważnioną do wydawania postanowień, co stanowi naruszenie art. 124 par. 1 Kpa.

4. Stosownie do art. 124 par. 2 Kpa postanowienie powinno zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne, jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy wydane zostało na skutek zażalenia na postanowienie.

Zaskarżone postanowienie nie zawiera ani uzasadnienia faktycznego ani uzasadnienia prawnego.

Zgodnie bowiem z art. 107 par. 3 Kpa uzasadnienie faktyczne winno zawierać:

- wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione,

- wskazanie dowodów, na których się oparł,

- wskazanie przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarogodności i mocy dowodowej.

Natomiast uzasadnienie prawne powinno zawierać:

- przytoczenie przepisów prawa stanowiących podstawę prawną rozstrzygnięcia,

- wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia.

Wbrew wyżej przytoczonym wymogom postanowienie nie zawierało nakazanych elementów a jedynie autorytatywne stwierdzenie, że Muzeum nie jest uprawnione do korzystania z ułatwień podatkowych.

5. Przechodząc do kwestii naruszenia prawa materialnego Naczelny Sąd Administracyjny podziela zawarty w skargach kasacyjnych pogląd o błędnej wykładni par. 6 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Jest faktem powszechnie znanym - nie wymagającym dowodu - że istnieją zarówno rządowe jak i pozarządowe organizacje międzynarodowe. Ograniczanie desygnatów tego pojęcia w par. 6 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 97 poz. 970/ tylko do organizacji rządowych nie znajduje dostatecznego oparcia w obowiązującym prawie. Brak definicji organizacji międzynarodowej w prawie podatkowym nie oznacza konieczności odwołania się do użytego w Konstytucji rozumienia tego pojęcia przy wykładni wspomnianego przepisu.

Trafnie zauważa Muzeum, iż gdyby normodawca chciał ograniczyć rozumienie tego pojęcia poza powszechnie używane, to niewątpliwie uczyniłby to, zaś Rzecznik Praw Obywatelskich przytacza encyklopedyczną definicję organizacji międzynarodowych.

Dlatego także zarzuty naruszenia prawa materialnego są zasadne.

Rozważania powyższe prowadzą do wniosku, że skargi kasacyjne mają usprawiedliwione podstawy w rozumieniu art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wobec stwierdzenia, że skargi kasacyjne mają usprawiedliwione podstawy Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 par. 1 oraz art. 203 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ orzekł jak w sentencji.