Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 479/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-04-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 1 ust. 1 pkt. 1 lit. b,
journal: Dz.U. 2016 poz 223
law: Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych
article: art.14b par.1 i 3, art. 14g par. 1, art. 14h, art. 169 par. 1,
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Monika Świercz, sędzia WSA Radosław Teresiak, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 11 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi S. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] października 2016r.nr [...] 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz S. S.A. z siedzibą w W. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie postanowieniem z [...] listopada 2016r. Minister Rozwoju i Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W. ("podatkowy organ interpretacyjny") utrzymał w mocy postanowienie z [...] października 2016r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku S.S.A. z/s w W. ("Skarżąca" lub "Spółka") o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie cash-poolingu.

Postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Pismem z 24 sierpnia 2016r. Spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie cash-poolingu.

We wniosku Spółka wskazała, że będąc polskim rezydentem podatkowym, przystąpiła do oferowanej przez bank z siedzibą w Polsce ("Bank") tzw. usługi cash-poolingu rzeczywistego.

Usługa cash-poolingu polega na zarządzaniu przez Bank fizycznymi przepływami środków finansowych pomiędzy rachunkami bieżącymi klientów tej usługi, w tym Spółki ("Uczestnicy"). Usługa jest realizowana w oparciu o umowę świadczenia usługi zarządzania płynnością w formie limitów dziennych zawartą pomiędzy Bankiem a Uczestnikami, określającą istotne jej postanowienia ("Umowa").

Do struktury cash-poolingu jako tzw. agent ("Agent") przystąpiła również Spółka, będąca szwedzkim rezydentem podatkowym, nie posiadająca w Polsce zakładu.

Wszyscy Uczestnicy są polskimi rezydentami podatkowymi. Zarówno Agent, jak i Uczestnicy są podmiotami z tej samej grupy kapitałowej.

W celu korzystania z usługi cash-poolingu, Uczestnicy zawarli z Bankiem umowy bieżących rachunków bankowych w PLN ("Rachunki"). Dla Agenta Bank otworzył dwa rachunki bankowe: Rachunek Główny oraz Rachunek Płynności. Bank udzielił Uczestnikom, na warunkach określonych w Umowie, limitów dziennych, tj. kwot, do których łącznie dyspozycje Uczestników dotyczące Rachunków (w tym także Rachunku Głównego Agenta) mogą być realizowane przez Bank w przypadku braku środków dostępnych na tych rachunkach ("Limity dzienne").

Ponadto, Bank udzielił na rzecz Agenta kredytu odnawialnego (overdraft). Środki z tytułu tego kredytu wpływają na Rachunek Płynności.

W żadnym wypadku suma łącznego zadłużenia Uczestników wobec Banku nie może przekroczyć tzw. globalnego limitu płynności, tj. sumy sald na Rachunkach Uczestników uwzględniającej środki dostępne z tytułu kredytu w Rachunku Płynności.

Właściwa usługa cash-poolingu rzeczywistego polega na codziennym bilansowaniu (zerowaniu) środków zgromadzonych na Rachunkach Uczestników. Mechanizm cash-poolingu opiera się na przelewach wierzytelności.

W ramach usługi każdego dnia roboczego (na koniec dnia) konsolidowane są konta Uczestników. W przypadku, gdy suma sald Rachunków jest ujemna, Bank obciąża Rachunek Płynności i uznaje Rachunek Główny kwotą wartości bezwzględnej wszystkich sald Rachunków. W przypadku, gdy suma sald Rachunków jest dodatnia, Bank obciąża Rachunek Główny i uznaje Rachunek Płynności kwotą będącą sumą wszystkich sald Rachunków.

Następnie transferowane są salda Uczestników zarówno o wartości ujemnej, jak i dodatniej tak, aby po dokonaniu tych przelewów salda na poszczególnych Rachunkach były równe zeru. W przypadku Rachunków o saldzie ujemnym, Bank dokonuje transferu środków pieniężnych - w drodze przelewu wierzytelności – z Rachunku Głównego na Rachunek Uczestnika o saldzie ujemnym. Natomiast w przypadku Rachunków o saldzie dodatnim, Bank dokonuje transferu środków pieniężnych - w drodze przelewu wierzytelności - z Rachunku Uczestnika na Rachunek Główny.

Każdy spłacający Uczestnik usługi, którego Rachunek zostaje obciążony, nabywa wierzytelność Banku wobec Uczestnika, którego wykorzystany Limit Dzienny nie został spłacony w terminie, do wysokości obciążenia Rachunku spłacającego Uczestnika. Uczestnicy usługi dokonują wzajemnego poręczenia względem Banku, w zakresie spłaty przyznanych im limitów dziennych. Nabycie wierzytelności, o której mowa powyżej, następuje na zasadach tzw. subrogacji, określonej w art. 518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (j.t. Dz.U. z 2017r., poz. 459 ze zm., dalej: "k.c").

W ramach usługi cash-poolingu realizowany jest codzienny powrót środków. Powrót środków realizowany jest w kolejnym dniu. Powrót ten realizuje spłatę zobowiązań surogacyjnych pomiędzy Uczestnikami. W konsekwencji w ramach usługi cash-poolingu, następnego dnia roboczego, dokonywane są automatyczne transfery zwrotne, czyli powrót do stanu sald na Rachunkach Uczestników z poprzedniego dnia roboczego funkcjonowania systemu cash-poolingu. W ten sposób Limity dzienne zadłużenia liczone są z uwzględnieniem stanu sald Rachunków Uczestników z poprzedniego dnia roboczego.

Bank nalicza odsetki należne między Uczestnikami oraz Agentem z tytułu wzajemnych zobowiązań powstałych wskutek wdrożenia usługi cash poolingu. Odsetki są naliczane raz w miesiącu przez Bank. Wysokość należnych odsetek naliczana jest przy zastosowaniu ustalonej w Umowie stawki. Bank pobiera od Uczestników oraz Agenta opłatę miesięczną za świadczenie usługi cash-poolingu.

Celem usługi cash poolingu świadczonej przez Bank jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi podmiotów biorących w niej udział poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych oraz zminimalizowanie kosztów finansowania działalności gospodarczej prowadzonej przez te podmioty. System zarządzania płynnością finansową umożliwia koncentrację środków podmiotów z grupy kapitałowej oraz kompensatę przejściowych nadwyżek wykazywanych przez jedne podmioty z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów w celu globalnego minimalizowania kosztów działalności podmiotów z grupy kapitałowej.

W przedmiotowym systemie zarządzania płynnością niektóre spółki z grupy kapitałowej mogą posiadać chwilowo wolne środki finansowe, podczas gdy inne mogą posiadać niedobór tych środków. Przedmiotowa umowa nie zawiera jednak zobowiązania żadnego z podmiotów wchodzących w skład grupy kapitałowej do przeniesienia na własność lub udostępnienia innemu podmiotowi wchodzącemu w skład grupy kapitałowej określonej ilości pieniędzy ani też zobowiązania do zwrotu tej samej ilości pieniędzy. Uczestnik cash-poolingu, u którego pojawią się wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego Uczestnika.

W związku z powyższym opisem zadano pytanie: Czy w świetle opisanego powyżej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, zawarcie umowy z Bankiem oraz czynności wykonywane przez Uczestnika w świetle art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) oraz lit. j) ustawy z dnia 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016r. poz. 233 ze zm. dalej: "u.p.c.c.") w ramach usługi cash-poolingu rzeczywistego na podstawie zawartej z Bankiem umowy podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Spółki, w świetle opisanego wyżej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, zarówno zawarcie umowy z Bankiem jak i czynności wykonane przez Uczestnika w strukturze cash poolingu rzeczywistego, nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Instytucja cash poolingu nie została szczegółowo uregulowana w prawie polskim. Z tego względu umowa cash poolingu jest umową nienazwaną, konstruowaną i zawieraną w oparciu o treść art. 3531 Kodeksu cywilnego, który statuuje zasadę swobody umów. Zgodnie z tą zasadą, strony mogą ukształtować treść umowy, a także wybrać kontrahenta według swego uznania, byleby treść stosunku prawnego lub jego cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, zasadom współżycia społecznego, ani przepisom ustawy o charakterze bezwzględnie wiążącym.

Zgodnie z art. 1 u.p.c.c. podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają następujące czynności: a) umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, b) umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, c) (uchylona), d) umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, e) umowy dożywocia, f) umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat, g) (uchylona), h) ustanowienie hipoteki, i) ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności, j) umowy depozytu nieprawidłowego, k) umowy spółki.

Umowa cash poolingu, jako umowa nienazwana, nie została wymieniona w powyższym zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W związku z tym, że katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest katalogiem zamkniętym, dokonanie czynności niewymienionych w ww. przepisie nie wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Spółki opisana umowa cash poolingu nie została wprost wymieniona we wskazanym zamkniętym katalogu ani nie nosi znamion żadnej z umów podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Usługa cash poolingu świadczona na rzecz Spółki i pozostałych spółek z grupy kapitałowej ma na celu zarządzenie płynnością finansową tych podmiotów. Usługa ta polega na koncentrowaniu środków z Rachunków Uczestników na Rachunku Głównym i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali oraz różnicy pomiędzy oprocentowaniem kredytów i depozytów na rynku bankowym. Przedmiotowy system zarządzania płynnością finansową umożliwia koncentrację środków podmiotów grupy kapitałowej oraz kompensatę przejściowych nadwyżek wykazywanych przez jedne podmioty z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów w celu globalnego minimalizowania kosztów działalności podmiotów z grupy kapitałowej.

W ramach usługi każdego dnia roboczego (na koniec dnia) konsolidowane są konta Uczestników struktury cash poolingu. W przypadku, gdy suma sald Rachunków jest ujemna, Bank obciąża Rachunek Płynności i uznaje Rachunek Główny kwotą wartości bezwzględnej wszystkich sald Rachunków. W przypadku, gdy suma sald Rachunków jest dodatnia, Bank obciąża Rachunek Główny i uznaje Rachunek Płynności kwotą będącą sumą wszystkich sald Rachunków. Następnie transferowane są salda Uczestników zarówno o wartości ujemnej, jak i dodatniej tak, aby po dokonaniu tych przelewów salda na poszczególnych Rachunkach byty równe zeru. W przypadku Rachunków o saldzie ujemnym, Bank dokonuje transferu środków pieniężnych - w drodze przelewu wierzytelności - z Rachunku Głównego na Rachunek Uczestnika o saldzie ujemnym. W przypadku Rachunków o saldzie dodatnim. Bank dokonuje transferu środków pieniężnych - w drodze przelewu wierzytelności - z Rachunku Uczestnika na Rachunek Główny. Każdy spłacający Uczestnik usługi, którego Rachunek zostaje obciążony, nabywa wierzytelność Banku wobec Uczestnika, którego wykorzystany Limit Dzienny nie został spłacony w terminie, do wysokości obciążenia Rachunku spłacającego Uczestnika. Uczestnicy usługi dokonują wzajemnego poręczenia względem Banku, w zakresie spłaty przyznanych im limitów dziennych. Nabycie wierzytelności o której mowa powyżej, następuje na zasadach tzw. subrogacji, określonej w art. 518 k.c. Innymi słowy Uczestnik posiadający saldo dodatnie wykonuje zobowiązanie wobec Banku innego Uczestnika posiadającego w danym momencie saldo ujemne. W wyniku spłaty przez Uczestnika zobowiązania innego Uczestnika wobec Banku, spłacający Uczestnik wstępuje w prawa dotychczasowego wierzyciela w ramach subrogacji, na podstawie art. 518 § 1 k.c. W konsekwencji Spółka - jeśli występuje jako podmiot z saldem dodatnim - staje się wierzycielem podmiotu z saldem ujemnym. Z kolei w przypadku, gdy Spółka będzie mieć saldo ujemne i nie spłaci w wymaganym terminie zobowiązania wobec Banku, na podstawie subrogacji uregulowanej w art. 518 § 1 k.c. jego zobowiązanie zostanie spłacone przez innego Uczestnika struktury cash poolingu.

W związku z powyższy, w ocenie Spółki zarówno umowa cash-poolingu, jak również poszczególne czynności dokonywane na jej podstawie w ramach systemu zarządzania płynnością finansową, nie należą do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1) u.p.c.c. i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Konstrukcja przedmiotowej umowy cash-poolingu rzeczywistego, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących spółek, nie wyczerpuje znamion żadnej z umów podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a jej celem jest wyłącznie optymalizacja zarządzania stanem środków pieniężnych na wielu rachunkach bankowych należących do jednej grupy kapitałowej. Przedmiotowa umowa nie zawiera w szczególności zobowiązania żadnego z podmiotów wchodzących w skład grupy kapitałowej do przeniesienia na własność lub udostępnienia na rzecz innego podmiotu wchodzącego w skład grupy kapitałowej określonej ilości pieniędzy ani też zobowiązania do zwrotu tej samej ilości pieniędzy.

Podatkowy organ interpretacyjny pismem z 16 września 2016r. wezwał Spółkę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, poprzez uzupełnienie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie czy czynności dokonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową przybiorą postać którejkolwiek z czynności wymienionej w art. 1 u.p.c.c. (w tym pożyczek i depozytu nieprawidłowego)?

W odpowiedzi na powyższe wezwanie Spółka pismem z 27 września 2016r. wyjaśniła, że przedmiotowe zagadnienie, tj. wskazanie, czy czynności dokonywane w ramach umowy cash-poolingu rzeczywistego będą stanowiły jedną z czynności wymienionych w art. 1 u.p.c.c., nie jest elementem opisu zdarzenia przyszłego, lecz elementem oceny prawnej tego zdarzenia, co wynika z samej treści pytania postawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Spółka wskazała, że zagadnienie, o które miałaby - zgodnie z życzeniem organu - uzupełnić wniosek w części dotyczącej opisu zdarzenia przyszłego, stanowi odpowiedź na pytanie postawione w tym wniosku. Tak więc, Spółka odpowiadając na wezwanie dokonałaby oceny prawnopodatkowej, do której dokonania zobowiązany jest organ. Podkreśliła, że zawarła własną ocenę prawnopodatkową w części wniosku, która zawierała jej własne stanowisko w przedmiocie postawionego pytania i do oceny tej podatkowy organ interpretacyjny jest zobowiązany się ustosunkować.

Po dokonaniu analizy przesłanej odpowiedzi na wezwanie podatkowy organ interpretacyjny stwierdził, że Spółka nie dokonała uzupełnienia opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wniosku, zgodnie ze skierowanym do niej wezwanie, w związku z czym postanowieniem z 6 października 2016r. pozostawił wniosek bez rozpatrzenia.

W zażaleniu na to postanowienie Spółka wniosła o jego uchylenie i wydanie interpretacji indywidualnej zgodnie ze złożonym wnioskiem, zarzucając naruszenie:

- art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r., poz. 613 ze zm., dalej: "O.p.") poprzez uznanie, że nie może stanowić przedmiotu interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego ocena, czy szczegółowo opisana przez Spółkę umowa podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 u.p.c.c.;

- art. 14b § 3 O.p. poprzez błędne uznanie, że złożony przez Spółkę wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie zawiera wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Wskazanym na wstępie postanowieniem z 22 listopada 2016r. podatkowy organ interpretacyjny utrzymał w mocy własne postanowienie z 6 października 2016r.

W uzasadnieniu postanowienia organ interpretacyjny, powołując się na treść art. 14 § 3 O.p. wskazał, że z przepisu tego wynika bezwzględny obowiązek przedstawienia przez składającego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego w sposób wyczerpujący. Wyczerpujące opisanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, należy do wymogów formalnych wniosku o wydanie interpretacji. Wnioskodawca może uzyskać stanowisko organu wyłącznie co do znaczenia i zastosowania przepisów prawa w konkretnej sytuacji faktycznej. Obowiązkiem określenia tej sytuacji oraz wyczerpującego jej przedstawienia we wniosku o interpretację ustawodawca obciążył właśnie wnioskodawcę (art. 14b § 3 O.p.). Wszelkie zatem elementy stanu faktycznego, jakie organ obowiązany jest uwzględnić przy dokonywaniu interpretacji, muszą wynikać z opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji oraz stanowiska wnioskodawcy przedstawionego we wniosku. Jednocześnie organ podkreślił, iż wyłącznie interpretacja indywidualna wydana na podstawie wyczerpującego stanu faktycznego spełni swoją funkcję informacyjną i ochronną wobec wnioskodawcy, który się do niej zastosował. Co wynika z art. 14c § 1 O.p. stanowiącego, że interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Podatkowy organ interpretacyjny wskazał, że jedynie ocenia przedstawiony przez zainteresowanego stan faktyczny i stan prawny. Wobec czego jest oczywistym, że wniosek o interpretację musi być dla interpretatora zrozumiały, czytelny pod kątem prawnym. Z tego względu zainteresowany ma niewątpliwie interes prawny w przedstawieniu danych faktycznych i prawnych w taki sposób, aby interpretacja indywidualna była nie tylko przydatna z jego punktu widzenia, ale też zgodna z obowiązującym stanem prawnym. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnych polega bowiem między innymi na tym, że określając zakres i sposób zastosowania przepisu, którego interpretacji domaga się wnioskodawca, organ podatkowy opiera się na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o interpretację, nie modyfikując go, ani też nie wprowadzając doń żadnych innych elementów niż podane przez wnioskodawcę. Organ może co najwyżej opis stanu faktycznego uznać za nie wyczerpujący i wezwać stronę do jego uzupełnienia.

W ocenie podatkowego organu interpretacyjnego, miał on wszelkie podstawy do stwierdzenia, że Spółka nie dostarczyła we wniosku informacji, które pozwoliłyby organowi wydać interpretację spełniającą funkcje przypisane tej instytucji. Spółka nie dokonała też uzupełnienia wniosku zgodnie z wezwaniem wystosowanym w trybie art. 169 § 1 i 2 w zw. z art. 14h O.p. poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Spółka nie dokonała bowiem uzupełnienia stanu faktycznego wniosku poprzez jednoznaczne wyjaśnienie, czy czynności dokonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową przybiorą postać którejkolwiek z czynności wymienionej w art. 1 u.p.c.c. (w tym pożyczek i depozytu nieprawidłowego). Uniemożliwiło to dokonanie oceny stanowiska Spółki przez organ podatkowy. W związku z powyższym zasadnym było pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 169 § 1 oraz art. 14g § 1 w związku z art. 14b § 1 i 3 oraz art. 14h O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów w sytuacji, gdy Spółka wyczerpująco opisała stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

W ocenie Skarżącej stanowisko podatkowego organu interpretacyjnego wyrażone w postanowieniu jest niezgodne z przepisami Ordynacji podatkowej. To nie na Spółce, ale na organie ciąży obowiązek wyjaśnienia treści art. 1 u.p.c.c. poprzez wskazanie czy w sytuacji opisanej przez Spółkę (czyli w jej indywidualnej sprawie) przepis ten znajdzie zastosowanie. Skarżąca wskazała, że gdyby miała pewność, czy opisana we wniosku umowa cash-poolingu jest w szczególności umową pożyczki lub depozytu nieprawidłowego, wówczas nie zwracałaby się z przedmiotowym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. Spółka nie żądała od organu odpowiedzi na pytanie, czy umowa pożyczki lub depozytu nieprawidłowego w ogóle podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, ale chciała zapoznać się z interpretacją przepisu art. 1 u.p.c.c. w swojej "indywidualnej sprawie".

W ocenie Skarżącej nie budzi wątpliwości fakt, iż przepis art. 1 u.p.c.c. stanowi przepis prawa podatkowego, który podlega wykładni w drodze interpretacji indywidualnej, a ocena czy opisane przez Spółkę czynności dokonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową przybiorą postać którejkolwiek z czynności wymienionych w art. 1 u.p.c.c. stanowi element oceny prawnej, a nie opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Tak więc, wskazując (zgodnie z żądaniem organu), czy czynności wykonywane w ramach przedmiotowej umowy stanowią czynności wskazane w art. 1 u.p.c.c., Spółka dokonałaby oceny prawno podatkowej, do której dokonania zobowiązany jest podatkowy organ interpretacyjny.

Skarżąca podniosła, że posłużenie się przez ustawodawcę w przepisie ustawy podatkowej pojęciem zaczerpniętym z prawa cywilnego nie może skutkować automatycznym uznaniem, iż przepis ten przestaje być przepisem prawa podatkowego. Akceptacja poglądu, że możliwa jest odmowa wydania interpretacji przepisu z tego powodu, iż posługuje się on pojęciem zaczerpniętym z prawa cywilnego, prowadziłaby do drastycznego ograniczenia zakresu spraw, które mogłyby być przedmiotem interpretacji indywidualnych. Powyższe przeczyłoby celowi regulacji dotyczących interpretacji, jakim jest umożliwienie podatnikom zwrócenia się do organów o rozstrzygnięcie wskazujące na skutki podatkowe konkretnego stanu faktycznego.

W odpowiedzi na skargę podatkowy organ interpretacyjny wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację wyrażoną w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje:

Skarga była w pełni uzasadniona.

Kontroli Sądu poddano postanowienie Ministra Rozwoju i Finansów utrzymujące w mocy własne postanowienie ww. organu o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej.

Zważyć należy, że zgodnie z przepisem art. 14g § 1 O.p. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 pozostawia się bez rozpatrzenia.

Wymogi określone w art. 14b § 3 O.p. są takie, że składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Ustawodawca nie definiuje pojęcia "wyczerpująco", ale jak przyjmuje się w orzecznictwie sądowym, należy je rozumieć jako przedstawienie danego zagadnienia na tyle wszechstronnie, dogłębnie, szczegółowo, gruntownie i dokładnie, aby wnioskodawca mógł zająć stanowisko w stosunku do prezentowanego stanu rzeczy, zaś organ podatkowy na tej podstawie udzielić jednoznacznej odpowiedzi co do konkretnego zdarzenia przyszłego lub obecnego. Opis ten powinien zawierać wszystkie istotne elementy stanu faktycznego, niezbędne z punktu widzenia możliwości dokonania w sposób jednoznaczny jego prawnopodatkowej kwalifikacji (zob. wyrok NSA z 10 kwietnia 2015r., II FSK 2356/13, CBOSA). Również w literaturze podnosi się, że wyczerpująco przedstawiony (zaistniały bądź przewidywany) stan faktyczny to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie (J. Brolik, Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, Warszawa 2013, str. 125).

Nie budzi wątpliwości, że gdy stan faktyczny nie zostanie przedstawiony wyczerpująco, organ może wezwać do uzupełnienia braków formalnych również w tym zakresie. Podstawę ku temu stwarza przepis art. 169 § 1 O.p. stosowany w postępowaniu interpretacyjnym z mocy art. 14h O.p. Ten właśnie przepis podatkowy organ interpretacyjny wskazał jako podstawę wezwania w rozpoznanej sprawie.

Problem w tym, że do żądania uzupełnienia wniosku nie było podstaw, na co zresztą Skarżąca słusznie zwróciła uwagę w odpowiedzi na wezwanie. Odpowiedź na pytanie, czy czynności dokonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową przybiorą postać którejkolwiek z czynności wymienionej w art. 1 u.p.c.c. (w tym pożyczek i depozytu nieprawidłowego) nie mogło bowiem być uznane za element stanu faktycznego, bo był to element oceny prawnej, do której obowiązany był organ, a nie Skarżąca. Wezwanie było więc zbędne, wręcz niedopuszczalne, bo to co powiedziałby wnioskodawca w odpowiedzi na wezwanie i tak nie miałoby znaczenia, bowiem to organ obowiązany był do samodzielnej oceny, czy stanowisko wnioskodawcy (który od początku konsekwentnie twierdził, że czynności opisane we wniosku nie są żadną z czynności wymienionych w art. 1 u.p.c.c.) w tym zakresie jest prawidłowe.

Takie zapatrywanie w odniesieniu do spornej w rozpoznanej sprawie kwestii było już prezentowane w orzecznictwie sądowym (zob. wyrok NSA z 13 października 2015r. II FSK 2020/13, czy wyroki WSA w Warszawie z 3 marca 2016r., III SA/Wa 1049/15 oraz z 12 kwietnia 2017r., III SA/Wa 677/16; CBOSA) i Sąd w pełni je podziela.

Reasumując, organ wzywając do udzielenia odpowiedzi na pytanie: "czy czynności dokonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową przybiorą postać którejkolwiek z czynności wymienionej w art. 1 u.p.c.c. (w tym pożyczek i depozytu nieprawidłowego)", zażądał niedopuszczalnego w świetle przepisów O.p. rozbudowania stanu faktycznego o elementy, które stanowią w istocie ocenę prawną stanu faktycznego, do której to oceny organ, a nie wnioskodawca, był obowiązany.

Wezwanie było więc nieuprawnione, a co za tym idzie – odpowiedź taka czy inna lub w ogóle brak odpowiedzi na to pytanie nie mogły stanowić podstawy pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Innymi słowy, jak trafnie podniesiono w skardze, podatkowy organ interpretacyjny nie miał podstaw od wezwania Skarżącej do uzupełniania braków wniosku, bo ten zawierał wszystkie przewidziane prawem elementy, w tym wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego i przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego. Podatkowy organ interpretacyjny powinien był więc po prostu udzielić interpretacji, do czego będzie zobowiązany w ramach wykonania niniejszego wyroku.

Z wymienionych powodów Sąd zaskarżone postanowienie uchylił jako wydane z naruszeniem prawa procesowego (art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 3 oraz art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p.) w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. z 2017r., poz. 1369 ze zm., dalej: "P.p.s.a."), a w ramach stosowania środków mających na celu usunięcie naruszenia prawa w stosunku do aktów wydanych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia – w trybie art. 135 P.p.s.a. uchylić należało również postanowienie je poprzedzające.

Na wniosek strony skarżącej Sąd zasądził na jej rzecz zwrot kosztów postępowania sądowego w wysokości obejmującej wpis od skargi w kwocie 100 zł, koszty zastępstwa procesowego w kwocie 240 zł oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł (art. 200, art. 205 § 2 i 4, art. 209 P.p.s.a. w zw. z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu – Dz. U. Nr 31, poz. 153).