Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1320/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2015-04-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant Sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2007 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 1320/14

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z [...] r. orzekającą o odpowiedzialności M. S. jako członka Zarządu A sp. z o.o. z siedzibą w Ł. za:

1. zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za 12/2007 r. w wysokości 31.563,00 zł,

2. odsetki za zwłokę od ww. zaległości, których wysokość na dzień ogłoszenia upadłości wynosi 11.148,00 zł,

3. koszty postępowania egzekucyjnego, których wysokość na dzień ogłoszenia upadłości wynosi 2.463,66 zł.

W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z dnia 12.06.2013 r. wszczął wobec podatnika postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności jako członka zarządu "A" sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej za zaległości podatkowe w podatku VAT spółki za grudzień 2007 r., odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych za wskazane okres oraz koszty postępowania egzekucyjnego.

Powyższe, zdaniem organu I instancji, było uzasadnione tym, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. przeprowadził postępowanie kontrolne w zakresie podatku od towarów i usług za grudzień 2007 r., w wyniku którego stwierdzono nieprawidłowości w rozliczeniu podatku z ww. tytułu.

W stosunku do "A" sp. z o.o. decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. zostało określone zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2007 r. w wysokości 31.563,00 zł. Z uwagi na nieuregulowanie tego zobowiązania w terminie wynikającym z przepisów art. 103 ustawy o podatku od towarów i usług, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. - objął powyższą zaległość tytułem wykonawczym, który przesłał do realizacji Naczelnikowi Urzędu Skarbowego Ł.- P.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu odwołania z dnia 28.10.2008 r. od decyzji organu I instancji utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. nr [...] .

Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]r.

W następstwie powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wstrzymał wykonanie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r., a następnie wyrokiem z dnia 15.03.2011 r. sygn. akt I SA/Łd 128/11 uchylił ww. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł..

W dniu [...] r. postanowieniem Sądu Rejonowego dla Ł.- Ś. – [...] Wydział Gospodarczy dla Spraw Upadłościowych i Naprawczych sygn. akt [...] została ogłoszona upadłość podmiotu A sp. z o.o. obejmująca likwidację majątku spółki.

Wobec powyższego, Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. – P. postanowieniem z dnia [...] r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do Spółki.

Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. pismem z dnia 14.04.2011 r. dokonał zgłoszenia wierzytelności Skarbu Państwa z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług za 07-12/2006 r., 01-03 oraz 12/2007 do masy upadłości w łącznej wysokości 272.220,26 zł.

Powyższe należności nie zostały zaspokojone z majątku spółki, zaś postępowanie upadłościowe zostało zakończone, co stwierdzono postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia [...] r. Z kolei zaś postanowieniem Sądu z dnia [...] r. Spółka została wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego.

W dniu 7.03.2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją określił "A" sp. z o.o. w upadłości zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2007 r. w wysokości 31.563,00 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu odwołania z dnia 26.03.2012 r. od decyzji organu I instancji swoją decyzją utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P.

Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi postanowieniem z dnia [...] r. sygn. akt I SA/Łd 1521/12 umorzył postępowanie w sprawie, podnosząc, że wykreślenie spółki z rejestru kończy jej byt prawny, spółka nie może już być podmiotem praw i obowiązków, stanowi to przeszkodę do merytorycznego rozpoznania sprawy. Wobec powyższego z momentem wykreślenia spółki z rejestru postępowanie w tamtej sprawie uznano za bezprzedmiotowe, co skutkuje umorzeniem postępowania sądowoadministracyjnego.

Mając na uwadze powyższe Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wydał decyzję z dnia [...] r., w której stwierdził, iż zachodzą okoliczności uzasadniające orzeczenie o odpowiedzialności M. S. za zaległości podatkowe Spółki z o.o. "A" w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2007 r. wysokości 31.563,00 zł, odsetki od tych zaległości, których wysokość na dzień ogłoszenia upadłości wynosi 11.148,00 zł, a także koszty postępowania egzekucyjnego, których wysokość na dzień ogłoszenia upadłości wynosi 2.463,66 zł.

Od powyższej decyzji skarżący złożył odwołanie.

Mając na uwadze zarzuty odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w pierwszej kolejności ustosunkował się do zarzutu przedawnienia.

Powołując się na treść art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, organ II instancji uznał, że w stosunku do "A" sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za grudzień 2007 r. nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia w dniu 27.01.2011 r., tj. w dniu wydania przez Sąd Rejonowy dla Ł.- Ś. - Wydział Gospodarczy XIV dla Spraw Upadłościowych i Naprawczych postanowienia o sygn. akt [...] o upadłości podmiotu A sp. z o.o. obejmującej likwidację majątku spółki. Wyjaśniono, że po przerwaniu termin biegnie na nowo, od dnia następującego po uprawomocnieniu się postanowienia Sądu Rejonowego dla Ł.- Ś. a Wydział Gospodarczy XIV dla Spraw Upadłościowych i Naprawczych z dnia 18.01.2013 r. o sygn. akt [...], stwierdzającego zakończenie postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku spółki.

Z uwagi na powyższe przyjęto, że zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2007 r. w wysokości 31.563,00 zł nie przedawniło się z dniem 31.12.2013 r., zaś decyzja o odpowiedzialności została wydana w dniu 21.11.2013 r., zatem w terminie, o którym mowa w art. 118 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Podkreślono, że zobowiązanie wynikające z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej przedawni się najwcześniej z dniem 31.12.2016 r., o ile nie nastąpią okoliczności, o których mowa w art. 70 § 2 pkt 1, § 3 i 4. Zobowiązanie podmiotu głównego ulegnie zaś przedawnieniu z dniem 31.12.2018 r.

Przechodząc do meritum wskazano, że materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia w sprawie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na członka zarządu stanowi przepis art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Wskazano, że "A" sp. z o.o. powstała w dniu 19.01.2006 r., a następnie została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym pod nr [...] . Zarząd został powołany w osobie M. S. Skład zarządu był jednoosobowy i niezmienny do dnia wykreślenia Spółki z rejestru.

Termin płatności podatku VAT za grudzień 2007 r. przypadał na dzień 25.01.2008 r., tj. w czasie pełnienia przez M. S. obowiązków Prezesa zarządu "A" sp. z o.o.

Organ odniósł się do zarzutu zawartego w odwołaniu, iż organ I instancji naruszył przepis art. 116 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, a także art. 202 § 1 Kodeksu spółek handlowych poprzez orzeczenie o odpowiedzialności M. S. członka Zarządu A sp. z o.o. za zaległości ww. Spółki, podczas gdy w terminie płatności tych zobowiązań nie był już członkiem zarządu ze względu na wygaśnięcie jego mandatu jako członka zarządu. Wskazano, że z wpisów dokonanych w Krajowym Rejestrze Sądowym skarżący był założycielem spółki i był nieprzerwanie jej Prezesem. W dniu upływu terminu płatności zobowiązania podatku VAT za [...] pełnił obowiązki prezesa zarządu Spółki, faktycznie nią kierował i miał wpływ na sposób i zakres jej funkcjonowania. Zatem, zdaniem organu, w przedmiotowej sprawie została spełniona przesłanka wynikająca z treści art. 116 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa istnienia zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez osoby trzecie obowiązków członka zarządu.

Odnosząc się do przesłanki bezskuteczności egzekucji (w całości lub w części) w stosunku do spółki podzielono zdanie organu I instancji, który wskazał, iż, na skutek zakończonej egzekucji generalnej, jaką jest postępowanie upadłościowe, egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna.

Powołując się na treść przepis art. 342 § 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze podniesiono, że postanowienie Sądu Rejonowego dla Ł.- Ś. z dnia [...] r. sygn. akt [...] potwierdza, iż w wyniku podziału sumy objęto wierzycieli kategorii II i III, co stanowiło 100% zaspokojenia, oraz wierzycieli kategorii IV dając zaspokojenie na poziomie 7,17%. Wierzytelności Skarbu Państwa z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług za 07-12/2006 r, 01-03 oraz 12/2007 w łącznej wysokości 272.220,26 zł zostały zgłoszone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. pismem z dnia [...] r.

Wyjaśniono również, że M. S. działający w imieniu Spółki w wykazie tytułów wykonawczych wystawionych przeciwko Spółce umieścił m.in. tytuł wykonawczy z 7.11.2008 r. dotyczący przedmiotowego zobowiązania z jednoczesną adnotacją, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wstrzymał wykonanie zaskarżonych decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., co skutkowało zawieszeniem postępowania egzekucyjnego wobec Spółki.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 15.03.2011 r. o sygn. akt I SA/Łd 128/11 uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 19.03.2009 r. Wyrok ten został orzeczony w trakcie trwania postępowania upadłościowego.

Podkreślono, że decyzje: Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. określająca "A" sp. z o.o. w upadłości zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2007 r. w wysokości 31.563,00 zł, jak i Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z 11.10.2012 r., zostały wydane po ogłoszeniu upadłości. To syndyk od dnia ogłoszenia upadłości obejmuje majątek upadłego i nim zarządza, jemu również przysługuje prawo m.in. do uznania zgłoszonych wierzytelności.

Wskazano, że uzupełniająca lista wierzytelności została zatwierdzona przez sędziego komisarza w dniu 1.08.2012 r., w trakcie trwania postępowania odwoławczego od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. Podkreślono, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej Ł. z [...] r. jest ostateczna w administracyjnym toku instancji, a określenie kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2007 r. w wysokości 31.563,00 zł nie uległo zmianie.

Organ II instancji podniósł, że w niniejszej sprawie doszło do podziału masy upadłości, podmiot został wykreślony z KRS, nie jest możliwe wskazanie mienia Spółki, z którego byłaby możliwa egzekucja i nie może dojść do zaspokojenia roszczenia z tytułu podatku VAT za 12/2007 - zatem została spełniona przesłanka wynikająca z treści przepisu art. 116 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc do kolejnej przesłanki, mając na uwadze fakt, iż był złożony wniosek o ogłoszenie upadłości, podniesiono, że należy ocenić czy był on złożony we "właściwym czasie".

Wskazano na utrwalony pogląd, iż wniosek o ogłoszenie upadłości może być uznany za zgłoszony we właściwym czasie, gdy wykazane zostanie, że zgłaszając go zarząd (członek zarządu) uczynił ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego poprzez stworzenie sytuacji, w której tylko niektórzy wierzyciele są zaspakajani kosztem innych, albo ze względu na szczupłość majątku spółki żaden dłużnik nie będzie zaspokojony.

Wobec powyższego podkreślono, że konieczne jest wskazanie, w którym momencie spółka stała się niewypłacalna, mianowicie określenie, kiedy zaprzestała regulowania swoich zobowiązań lub kiedy wysokość zobowiązań przekroczyła wartość majątku.

Członek zarządu ma dwa tygodnie na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki w przypadku stwierdzenia zaistnienia ku temu podstaw. W przypadku przekroczenia tego terminu musi się liczyć z reżimem odpowiedzialności za jej długi.

Zdaniem organu odwoławczego należy wskazać, iż czas na złożenie wniosku o upadłość i przesłanki związane są z dwoma okolicznościami, a mianowicie z: zaprzestaniem płacenia długów oraz sytuacją, gdy zobowiązania przekraczają sumę aktywów. Którakolwiek z tych okoliczności jest wystarczająca, by wniosek o upadłość był uzasadniony.

Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy przedstawił stosunek wartości wysokości zobowiązań Spółki do jej majątku na dzień; 31.12.2008 r., 31.12.2009 r. i 30.09.2010 r.

Dokonując analizy wierzytelności, jakie zostały zgłoszone do Sądu Rejonowego dla Ł. –Ś.w Ł. IV Wydział Gospodarczy dla Spraw Upadłościowych i Naprawczych wskazano, że Spółka zaprzestała płacenia swoich zobowiązań na długo przed zgłoszeniem wniosku o upadłość. Podkreślono, że wszystkie zaległości, jakie Spółka posiadała na dzień zgłoszenia wniosku o upadłość, zamknęły się w ogólnej kwocie 513.115,81 zł - z czego wymagalne było już w 2009 r. (na rok przed złożeniem wniosku o upadłość) zobowiązanie wobec B sp. z o.o., na kwotę 50.819,54 zł (łączna kwota zaległości wobec tego podmiotu to 92.002,13 zł). Już w 2009 r. Spółka miała zobowiązania wobec: Kancelarii Adwokackiej A. P., M. S., K. Ł., "B" sp. z o.o. Ł., "C" sp. z o.o., "D" sp. o.o. "E" sp. z o.o. W aktach sprawy znajduje się informacja , iż "B" sp. z o.o. w toku postępowania upadłościowego wobec Spółki "A" zdołała odzyskać zaledwie 7% zgłoszonej należności. W 2010 r Spółka nie uregulowała należności wynikających z faktur wystawionych (jeszcze w 2009 roku - termin płatności 65-78 dni) przez F s.c. na łączną kwotę 64.633,80 zł. Wg pisma Spółki z dnia 10.09.2013 r. kwota ta nie została rozliczona. Ponadto w 2010 r. wobec "G" sp. z o.o. spółka miała zobowiązania na łączną kwotę 11.638,49 zł.

Powyższe wskazuje, w opinii organu II instancji, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. nie był jedynym wierzycielem Spółki.

W opisanych okolicznościach faktycznych, gdzie Spółka nie płaciła swoich zobowiązań wobec kontrahentów już w 2009 r., zgłoszenie przez M. S. wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki dopiero 3.11.2010 r. - zdaniem organu odwoławczego - należy ocenić jako zaniechanie zawinione przez stronę, gdyż brak realizacji wymagalnych zobowiązań pieniężnych wymagał zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości już w styczniu 2010 r., zaś strona nie przedstawiła żadnego dowodu wskazującego na brak winy w niezgłoszeniu takiego wniosku w ww. terminie.

Zatem, dokonując analizy kondycji Spółki na przestrzeni lat 2008-2010 - w oparciu również o zaległości Spółki w stosunku do innych podmiotów, zdaniem organu odwoławczego należy wskazać za organem I instancji, iż w styczniu 2010 winien być złożony wniosek o upadłość Spółki.

Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że zebrany materiał dowodowy poddany został wszechstronnej analizie, a organy podatkowe dokonały oceny znaczenia i wartości poszczególnych środków dowodowych.

Od decyzji organu II instancji podatnik wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zaskarżonej decyzji zarzucił:

1. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.

a) art. 116 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 202 § 1 k.s.h. poprzez błędne przyjęcie, że M. S. ponosi odpowiedzialność za zobowiązania spółki z o.o. A , gdy prawidłowa analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego powinna doprowadzić do wniosku, że odpowiedzialność ta została wyłączona z powodu wygaśnięcia mandatu członka zarządu spółki z o.o. A;

b) art. 116 § 1a ustawy Ordynacja podatkowa poprzez błędne przyjęcie, że wniosek o wszczęcie postępowania upadłościowego nie został złożony we właściwym czasie, gdy z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony we właściwym czasie, o czym może świadczyć fakt, że wszystkie wierzytelności z grupy II i III oraz 7,17 % z grupy IV zostały zaspokojone w toku postępowania upadłościowego spółki;

c) art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez błędne przypisanie odpowiedzialności podatkowej M. S, jako członkowi zarządu A sp. z o.o. za zobowiązania podatkowe tej spółki powstałe w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2007 roku wraz z odsetkami za zaległości i kosztami egzekucyjnymi, pomimo tego, że egzekucja wobec spółki nie została wszczęta, a wierzytelności zgłoszone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. nie zostały uznane przez sędziego komisarza ani syndyka;

2. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy a mianowicie:

a) naruszenie podstawowych zasad postępowania administracyjnego, które miały wpływ na wynik postępowania, tj. art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. w zw. z art. 140 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie i nie podjęcie wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy;

b) naruszenie podstawowych zasad postępowania administracyjnego, które miały wpływ na wynik postępowania, tj. art. 8 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie i prowadzenie postępowania w sposób niepogłębiający zaufania obywateli do organów Państwa;

c) naruszenie podstawowych zasad postępowania administracyjnego, które miały wpływ na wynik postępowania, tj. art. 11 k.p.a. w zw. z art. 8 k.p.a. poprzez niedostateczne wyjaśnienie przez organ zasadności przesłanek utrzymania w mocy zaskarżonej decyzji wobec podnoszonych przez strony argumentów natury merytorycznej.

Mając na uwadze powyższe wniesiono o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] roku oraz uchylenie poprzedzającej tą decyzję, decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] roku oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego na rzecz skarżącego wg norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi wskazano, iż w toku całego postępowania skarżący wskazywał, że przestał pełnić funkcję członka zarządu A. z o.o. z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za pierwszy pełny rok obrotowy. W ocenie skarżącego, brak jest przesłanek do przyjęcia, że M. S. w chwili upływu terminu płatności zaległości był członkiem zarządu sp. z o.o. Studio Net. Z uwagi na wygaśnięcie mandatu członka zarządu nie jest możliwe przypisanie skarżącemu odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki.

W opinii autora skargi nie zostały spełnione pozostałe przesłanki z art. 116 § 1 ustawy ordynacja podatkowa pozwalające na przypisanie odpowiedzialności za zobowiązania sp. z o.o. A . Podkreślono, że w niniejszej sprawie, egzekucja nie została w ogóle wszczęta, ponieważ decyzja organu pierwszej instancji została wydana w czasie, kiedy postępowanie upadłościowe zostało już zakończone, a sp. z o.o. A została wykreślona z KRS. Sąd Rejonowy dla Ł. – Ś. w Ł. Sąd Gospodarczy [...] Wydział Gospodarczy dla spraw Upadłościowych i Naprawczych postanowieniem z dnia [...] roku stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego. Spółka z o.o. A została natomiast wykreślona z KRS z dniem 27 maja 2013 roku. Decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z P. została wydana w dniu [...] roku, natomiast upadłość likwidacyjna sp. z o.o. A została ogłoszona postanowieniem Sądu Rejonowego dla Ł. – Ś. w Ł. XIV Wydział Gospodarczy dla spraw Upadłościowych i Naprawczych z dnia [...] roku. Zdaniem strony brak jest przesłanek do uznania, że doszło do skutecznego wszczęcia postępowania egzekucyjnego przez organ podatkowy z uwagi na fakt, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. została wydana dopiero po upływie ponad dwóch lat od ogłoszenia upadłości sp. z o.o. A.

Wskazano, że brak jest również przesłanek uzasadniających stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w przedmiocie zarzutów co do nieprawidłowości zgłoszenia wniosku o ogłoszeniu upadłości. Wniosek taki został złożony w sytuacji, gdy wystąpiły trudności z regulowaniem bieżących zobowiązań spółki, a wartość zobowiązań przekroczyła aktualną wartość jej majątku. W opinii strony należy uznać, że wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony we właściwym czasie.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego mających istotny wpływ na treść decyzji wskazano, że organ I instancji nie wyjaśnił wszystkich okoliczności towarzyszących niniejszemu zdarzeniu, co stanowi naruszenie art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie ponosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Kontrolując zaskarżoną decyzję, Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, w sprawie nie doszło bowiem do mogących mieć wpływ na wynik sprawy naruszeń przepisów prawa procesowego, tj. przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zwanej dalej O.p., ani do mających wpływ na wynik sprawy naruszeń przepisów prawa materialnego.

W myśl art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem również osoby trzecie, solidarnie z podatnikiem.

Na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości albo, że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz nie wszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Stosownie do § 2 art. 116 odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu spółki.

Zakresem przedmiotowym odpowiedzialności kategorii osób trzecich objęte są zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, a także ich oprocentowanie i koszty postępowania egzekucyjnego.

Przesłanki orzekania o odpowiedzialności tych podmiotów są następujące:

a) powstanie zobowiązania w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki,

b) bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub części,

c) nie wykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy (jakiejkolwiek) w niepodjęciu działań w tym kierunku,

d) niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki.

W orzeczeniu o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wykazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, gdyż ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2003 r., SA/Bd 85/03, POP 2003, nr 4, poz. 93).

Na stronie szóstej i siódmej zaskarżonej decyzji organ szczegółowo wykazał, że w okresie, za który powstały przedmiotowe zaległości, strona skarżąca pełniła funkcję prezesa zarządu spółki, co wyczerpuje pierwszą przesłankę odpowiedzialności, której wykazanie spoczywa na organie. Organ odniósł się przy tym do zarzutu strony skarżącej dotyczącego naruszenia art. 116 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, a także art. 202 § 1 Kodeksu spółek handlowych poprzez orzeczenie o odpowiedzialności skarżącego jako członka Zarządu A sp. z o.o. za zaległości ww. Spółki, podczas gdy w terminie płatności tych zobowiązań nie był już członkiem zarządu ze względu na wygaśniecie jego mandatu jako członka zarządu i zasadnie wskazał, że według wpisów dokonanych w Krajowym Rejestrze Sądowym M. S. był założycielem spółki i nieprzerwanie jej Prezesem. Wpisy tam dokonane wskazują na zmiany, jakie miały miejsce w czasie funkcjonowania Spółki, ale dotyczyły one np. jej siedziby, a także powołania na stanowisko prokurenta Spółki, zatem nie dotyczyły zarządu Spółki. Dodatkowo podniesiono, że skarżący podpisywał dokumenty używając przy tym stosownej pieczęci i działał w imieniu Spółki, co znajduje potwierdzenie w zebranym i szczegółowo wskazanym przez organ materiale dowodowym (k.75- wniosek dłużnika o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku "A" sp. z o.o. z dnia 29.10.2010 r., k.171- 182 - sprawozdanie finansowe za 2009 r., k.183-189 sprawozdanie finansowe za 2010 r.). Podkreślono również, że pełnienie funkcji członka zarządu jest funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko, a członek zarządu zgodnie z treścią przepisu art. 202 § 5 i art. 369 § 6 Kodeksu spółek handlowych - może też zrezygnować w każdym czasie z pełnienia funkcji, natomiast brak jest w aktach sprawy dowodów potwierdzających , iż złożona została przez stronę rezygnacja z funkcji Prezesa zarządu Spółki. Skarżący nie dostarczył też żadnych dowodów na to, iż funkcji takiej nie pełnił. Dodatkowo wskazano także na dokument z dnia 29.10.2010 r. (k. 109) złożony do Sądu Gospodarczego zawierający oświadczenie M. S. - Prezesa "A" sp. z o.o. wraz z jego podpisem iż cyt. : "Informacje zawarte we wniosku (...) są prawdziwe."

Zasadnie więc, zdaniem Sądu, organ odwoławczy uznał, że M. S. pełnił w dniu upływu terminu płatności zobowiązania podatku VAT za 12/2007 obowiązki Prezesa zarządu Spółki, faktycznie nią kierował i miał wpływ na sposób i zakres jej funkcjonowania. Stanowisko takie znajduje oparcie m.in. w wyroku NSA z dnia 22 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 862/12.

Reasumując tę część rozważań stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie została spełniona przesłanka istnienia zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez osoby trzecie obowiązków członka zarządu.

Zaistnienie drugiej przesłanki, tj. bezskuteczności egzekucji wobec spółki, organ przedstawił na siódmej i ósmej stronie zaskarżonej decyzji. W tym względzie stanowisko strony i organu zasadniczo różni się. W ocenie organu powyższa przesłanka odpowiedzialności została wyczerpana, natomiast stanowisko strony jest odmienne.

Odnosząc się do powyższej kwestii stwierdzić należy, że pojęcie "bezskuteczności egzekucji" nie zostało zdefiniowane w Ordynacji podatkowej, ani też w żadnej innej ustawie. W takich sytuacjach przyjmuje się, iż termin, który nie ma legalnej definicji należy interpretować zgodnie z dyrektywami wykładni językowej, potocznego rozumienia tego określenia. W języku potocznym pod pojęciem "bezskuteczności" rozumie się nie przynoszenie (brak) pożądanych rezultatów, daremność, bezowocność (por. Słownik języka polskiego. PWN. Wyd. VII, pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1992, s. 150). Również w piśmiennictwie zwraca się uwagę, że pod pojęciem "bezskutecznej egzekucji" należy rozumieć sytuację, w której nie ma jakichkolwiek wątpliwości, iż nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki (por. S. Marciniak: Odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe spółek kapitałowych [art. 116 Ordynacji podatkowej], Przegl. Pod. z 2009 r. nr 12 s. 1). W uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r. (sygn. akt II FPS 6/08, dostępny: www.orzecznictwo.nsa.gov.pl) Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Powyższe rozważania prowadzą do konstatacji, że stwierdzenie istnienia przesłanki "bezskuteczności egzekucji" może nastąpić dopiero po wszczęciu postępowania egzekucyjnego, obejmującego zaległości podatkowe podatnika (spółki), którymi organ podatkowy zamierza obciążyć członka zarządu, postępowanie egzekucyjne winno być prowadzone w stosunku do całego majątku spółki, jej wszystkich aktywów, nie musi dojść do formalnego zakończenia postępowania egzekucyjnego, wystarczy, że organ – na podstawie zebranych w jego toku dowodów – wykaże, że kontynuowanie egzekucji nie może przynieść żadnych pozytywnych rezultatów.

Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, że organy wykazały bezskuteczność prowadzonej wobec spółki "A" egzekucji. W rozpatrywanej sprawie wierzytelności Skarbu Państwa z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług za 07-12/2006 r., 01-03 oraz 12/2007 w łącznej wysokości 272.220,26 zł zostały zgłoszone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P.pismem z dnia 14.04.2011 r. (k.27). Także M. S. działający w imieniu Spółki w wykazie tytułów wykonawczych wystawionych przeciwko Spółce (k.91), stanowiącym załącznik do wniosku o upadłość, umieścił m.in. tytuł wykonawczy nr [...] z [...] r. dotyczący przedmiotowego zobowiązania z jednoczesną adnotacją, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wstrzymał wykonanie zaskarżonych decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., co skutkowało zawieszeniem postępowania egzekucyjnego wobec Spółki. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 15.03.2011 r. o sygn. akt I SA/Łd 128/11 uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. Wyrok ten został orzeczony w trakcie trwania postępowania upadłościowego. Decyzje: Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. określająca "A" sp. z o.o. w upadłości zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2007 r. w wysokości 31.563,00 zł, jak i Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] r. utrzymująca w mocy ww. decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. - zostały wydane po ogłoszeniu upadłości. To syndyk od dnia ogłoszenia upadłości obejmuje majątek upadłego i nim zarządza, jemu również przysługuje prawo m.in. do uznania zgłoszonych wierzytelności. Jak wskazano w zaskarżonej decyzji, uzupełniająca lista wierzytelności została zatwierdzona przez sędziego komisarza w dniu 1.08.2012 r., w trakcie trwania postępowania odwoławczego od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...]r.

Pokreślić w tym miejscu trzeba, że dochodzenie należności od dłużnika, w stosunku do którego ogłoszono upadłość możliwe jest wyłącznie na zasadach określonych w prawie upadłościowym. Słusznie zatem podniesiono w zaskarżonej decyzji, że zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie sądowym, nie budzi wątpliwości, że upadłość jest również egzekucją, którą prowadzi się wobec całego majątku upadłego dłużnika celem przymusowego, ale wspólnego i w zasadzie równego (poprzez proporcjonalny podział uzyskanych z masy upadłości środków) zaspokojenia wszystkich wierzycieli, którzy zgłosili w sposób prawidłowy swój udział w tym postępowaniu. Dlatego też określa się ją jako egzekucję uniwersalną lub generalną w odróżnieniu od egzekucji singularnej prowadzonej przez poszczególnych wierzycieli na podstawie przepisów Kodeksu postępowania cywilnego albo ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (vide F. Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze. Komentarz, Zakamycze, 2003 oraz S. Gurgul - Prawo upadłościowe. Komentarz-Koszalin 1991, s. 11 oraz uchwała Sądu Najwyższego z 13 maja 2009 r., sygn. akt I IZP 4/09, OSNP 2009/23-24/319). Wskazać przy tym należy, iż Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 19 sierpnia 2009 r. sygn. akt III UK 14/09 wypowiedział się, że : "pojęcie bezskutecznej egzekucji, o której mowa w art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r. poz.749) w związku z art. 31 i 32 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (jednolity tekst: Dz.U. z 2009 r. Nr 205. poz. 1585 ze zm.) obejmuje również niezaspokojenie zaległości (...) w postępowaniu upadłościowym zakończonym likwidacją spółki" (publ. OSNP 2011/7-8/108).

Podkreślenia wymaga również, na co słusznie - zdaniem Sądu - zwrócił uwagę Dyrektor Izby Skarbowej, iż wniosek o upadłość spółki został złożony przez zarząd spółki w dniu 03.11.2010 r., zaś decyzja ostateczna Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie spornej zaległości podatkowej została wydana po ogłoszeniu upadłości i po zatwierdzeniu przez sędziego komisarza uzupełniającej listy wierzytelności. W tej sytuacji organ podatkowy nie miał szansy na skuteczne zgłoszenie wierzytelności do masy upadłości przed zakończeniem postępowania upadłościowego. Jednak bezspornym jest fakt, iż w postępowaniu upadłościowym nie zaspokojono wszystkich wierzycieli, a zakończenie postępowania upadłościowego stwierdzono postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 18.01.2013 r. Zatem organ podatkowy nie zdążył przeprowadzić egzekucji ani ze składników majątku dłużnika "A" sp. z o.o. do dnia ogłoszenia upadłości, ani też w toku postępowania upadłościowego, które nie zaspokoiło wszystkich wierzycieli spółki.

Podsumowując tę część rozważań stwierdzić należy, że wbrew twierdzeniom strony, została wykazana niezbędna dla orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu, bezskuteczność egzekucji, bowiem z okoliczności sprawy niezbicie wynika, że wskutek likwidacji spółki nie było już jej majątku, z którego Skarb Państwa mógłby uzyskać zaspokojenie swoich należności, tj. zaległości podatkowych. W ocenie Sądu, słusznie również podniósł organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, iż bezskuteczność egzekucji zachodzi zarówno wtedy, gdy wszczęte postępowanie egzekucyjne zostanie formalnie zakończone, jak również w sytuacji, w której w toku postępowania upadłościowego nie udało się zaspokoić roszczeń wszystkich wierzycieli.

W tej sytuacji należy stwierdzić, że organ wykazał zaistnienie przesłanek niezbędnych do przeniesienia na skarżącego odpowiedzialności za zaległości Spółki.

Skarżący natomiast nie wykazał przesłanek uwalniających go od tej odpowiedzialności, tj.: mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości, a to wobec likwidacji spółki i jej majątku, ewentualnie złożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego albo braku winy w niepodjęciu działań w tym kierunku.

Odnosząc się do wskazanych powyżej przesłanek zwalniających członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, stwierdzić należy, że strona skarżąca nie wykazała, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki "A". Zasadnie w tym przedmiocie wskazano w zaskarżonej decyzji, że skoro w niniejszej sprawie był złożony wniosek o ogłoszenie upadłości, to należy ustalić, czy był on złożony we właściwym czasie. Dokonując tego ustalenia, należy ocenić, czy wniosek o upadłość został złożony w takim czasie, aby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociaż tylko częściowego, zaspokojenia z majątku spółki, a w przypadku spółki "A" - jak już wyżej wskazano - postępowanie upadłościowe doprowadziło zaledwie do zaspokojenia części wierzycieli, tj. wierzycieli z grupy I, II, III i 7,17 % z grupy IV. Zatem, już ta okoliczność, zdaniem Sądu, potwierdza stanowisko organów podatkowych co do tego, że wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony zbyt późno.

W świetle powyższych wywodów, wniosek o ogłoszenie upadłości może być uznany za zgłoszony we właściwym czasie, gdy wykazane zostanie, że zgłaszając go zarząd (członek zarządu) uczynił ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego poprzez stworzenie sytuacji, w której tylko niektórzy wierzyciele są zaspakajani kosztem innych. Członek zarządu zgodnie z profesjonalnym charakterem pełnionej funkcji winien stale monitorować dokumentację spółki i jej stan finansowy.

Podstawą ogłoszenia upadłości jest niewypłacalność, która następuje, gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań bez rozróżnienia na zobowiązania o charakterze cywilno czy publicznoprawnym. Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. Nr 60, poz. 535) upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Stosownie do art. 11 tej ustawy zawierającego definicję "niewypłacalności" - dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Wobec powyższego konieczne jest wskazanie, w którym momencie spółka stała się niewypłacalna, a zatem - kiedy zaprzestała regulowania swoich zobowiązań. Nieistotny jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 P.u.n. Co najwyżej można w takim przypadku oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 12 tej ustawy (jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań nie przekracza trzech miesięcy, a suma niewykonanych zobowiązań nie przekracza 10% wartości bilansowej przedsiębiorstwa dłużnika).

Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań.

Art. 11 ust. 2 P.u.n. reguluje drugą postać niewypłacalności i dotyczy m. in. osób prawnych. Osobą taką jest niewątpliwie spółka z o.o., której zobowiązania zostały przeniesione na stronę skarżącą. Podmioty takie są niewypłacalne zarówno wtedy, gdy ich zobowiązania przekroczą wartość ich aktywów i to nawet wtedy, gdy na bieżąco wykonują swoje zobowiązania, jak i wtedy, gdy ich zobowiązania nie przekroczą wprawdzie wartości ich aktywów, a mimo to nie wykonują swoich bieżących wymagalnych zobowiązań.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 P.u.n. dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W myśl ust. 2, jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami.

Dwutygodniowy termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości liczy się od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości, a więc dłużnik stał się niewypłacalny. Dniem tym jest dzień, w którym nastąpiło zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 P.u.n.), albo w którym zobowiązania przekroczyły wartość majątku dłużnika (będącego osobą prawną lub jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej - art. 11 ust. 2).

Niedotrzymanie tego terminu potwierdza analiza wierzytelności spółki zgłoszonych do sądu rejonowego właściwego dla postępowania upadłościowego, dokonana na stronie 10 zaskarżonej decyzji. Z powyższej analizy wynika, że Spółka zaprzestała płacenia swoich zobowiązań na długo przed zgłoszeniem wniosku o upadłość. Podkreślono, że wszystkie zaległości, jakie Spółka posiadała na dzień zgłoszenia wniosku o upadłość, zamknęły się w ogólnej kwocie 513.115,81 zł, z czego wymagalne było już w 2009 r. ( na rok przed złożeniem wniosku o upadłość) zobowiązanie wobec B sp. z o.o. na kwotę 50.819,54 zł (łączna kwota zaległości wobec tego podmiotu to 92.002,13 zł). Poza tym już w 2009 r. Spółka miała zobowiązania wobec: Kancelarii Adwokackiej A. P, M. S., K. Ł., "A" sp. z o.o. Ł., "C" sp. z o.o., "D" sp. z o.o. i "E" sp. z o.o. Wskazano, że w aktach sprawy znajduje się informacja , iż "B" sp. z o.o. w toku postępowania upadłościowego wobec Spółki "A" zdołała odzyskać zaledwie 7% zgłoszonej należności. W zaskarżonej decyzji podniesiono również, że w 2010 r Spółka nie uregulowała należności wynikających z faktur wystawionych (jeszcze w 2009 roku - termin płatności 65-78 dni) przez E s.c. na łączną kwotę 64.633,80 zł. Według pisma Spółki z dnia 10.09.2013 r. kwota ta nie została rozliczona. Ponadto w 2010 r. wobec "G" sp. z o.o. spółka miała zobowiązania na łączną kwotę 11.638,49 zł.

Powyższe wskazuje, jak zasadnie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. nie był jedynym wierzycielem Spółki. Spółka nie płaciła swoich zobowiązań wobec kontrahentów już w 2009 r., zatem zgłoszenie przez M. S. wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki dopiero 3.11.2010 r. – jak słusznie wskazał organ odwoławczy - należy ocenić jako zaniechanie zawinione przez stronę, gdyż brak realizacji wymagalnych zobowiązań pieniężnych wymagał zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości już w styczniu 2010 r., zaś strona nie przedstawiła żadnego dowodu wskazującego na brak winy w niezgłoszeniu takiego wniosku w ww. terminie. Słusznie przy tym podniesiono, że pełnienie funkcji członka zarządu spółki oznacza ustawowy obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, o ile powstaną ku temu okoliczności. W tej sytuacji, jak zasadnie wskazano w zaskarżonej decyzji, nie składając wniosku z początkiem 2010 r., zarząd w osobie M. S. doprowadził do powstania kolejnych zaległości spółki wobec kontrahentów, co nie pozostało bez wpływu na pogorszenie sytuacji finansowej spółki w późniejszym okresie.

Organy, jak wynika z powyższych wywodów, ustaliły dokładnie jaki był właściwy czas do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości i powyższe ustalenie nie budzi wątpliwości Sądu.

Przechodząc do kolejnej przesłanki zwalniającej członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, stwierdzić trzeba, że członek zarządu może zwolnić się z odpowiedzialności także wówczas, gdy wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (art. 116 §1 pkt 2 O.p.). W rozpoznawanej sprawie tej przesłanki także nie wykazano. Z okoliczności sprawy wynika niezbicie, że spółka nie ma żadnego majątku, z którego wierzyciel mógłby uzyskać zaspokojenie swoich należności, bowiem postępowanie upadłościowe zakończyło się likwidacją majątku spółki "A", zatem nie jest możliwe zaspokojenie spornych zaległości podatkowych. Dodatkowo podnieść należy, czego strona skarżąca nie zauważa, że wskazanie mienia, o jakim mowa w przywołanym przepisie, dotyczy postępowania w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej (członka zarządu spółki). Możliwość zaspokojenia należności ze wskazanych przez członka zarządu spółki składników majątku istniejących przed wszczęciem tego postępowania (np. w toku postępowania egzekucyjnego) nie wyczerpuje wymienionej przesłanki. W toku postępowania dotyczącego przeniesienia odpowiedzialności nie istniał już żaden majątek spółki "A".

Strona skarżąca nie wykazała zatem istnienia którejkolwiek z przesłanej zwalniających ją z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki "A".

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi wskazać należy, że są one również niezasadne.

Przede wszystkim bezpodstawne są zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów kpa, ponieważ w prowadzonym w sprawie postępowaniu podatkowym organy nie stosowały przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, lecz przepisy ordynacji podatkowej. Przepisy kpa nie mają zastosowania w niniejszej sprawie, albowiem do podatków stosuje się przepisy ordynacji podatkowej, w której również zostały wyrażone zasady takie jak : zasada zaufania do organów państwa wynikająca z art. 121, zasada prawdy obiektywnej wynikająca z art. 122 i zasada przekonywania stron wskazana w art. 124. Organy prowadząc postępowanie w niniejszej sprawie nie uchybiły tym zasadom, jak również nie naruszyły innych przepisów prawa procesowego w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonej decyzji.

Zdaniem Sądu, organy obu instancji w sposób wyczerpujący uzasadniły swoje stanowisko, opierając je na zgromadzonych w sprawie dowodach. W konsekwencji Sąd uznał, że zaskarżona decyzja, wydana na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie naruszała prawa. Zaskarżona decyzja jest merytorycznie poprawna i staranna. Rozstrzygnięcie jest bezstronne i charakteryzuje się dbałością o wyjaśnienie wszelkich aspektów sprawy. Sąd nie dopatrzył się w zachowaniu organu działania na niekorzyść strony skarżącej. Zdaniem sądu, organy zrealizowały nałożony na nie obowiązek ustalenia prawdy obiektywnej, poprzez wyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego, a następnie jego pełne rozpatrzenie (art. 122 i 187 §1 O.p.). Poza zakresem zainteresowania organów nie pozostała żadna okoliczność, która mogłaby stanowić o zaniechaniu podjęcia czynności zmierzających do pełnego zgromadzenia materiału dowodowego, o skutku stanowiącym o jej wadliwości. Uzasadnienie decyzji jest wyczerpujące, spełniające kryteria, o jakich mowa w art. 210 § 4 O.p.

Stwierdzić zatem należy, że organ ponad wszelką wątpliwość wykazał istnienie przesłanek pozytywnych zawartych w art. 116 Ordynacji podatkowej. Skarżący w żaden sposób nie wykazał spełnienia którejkolwiek z okoliczności uwalniającej go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe jako byłego członka zarządu, pomimo, że inicjatywa w zakresie dowodzenia zaistnienia negatywnych przesłanek tej odpowiedzialności obciąża właśnie jego jako byłego członka zarządu (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2003r., SA/Bd 85/03, POP 2003, z. 4, poz. 93).

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), skargę oddalił.

P.C.