Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 920/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2011-01-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a; art. 88 ust. 3 pkt 4 lit. a; art. 108
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Joanna Mierzejewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi K. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 5 lipca 2010 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc listopad i grudzień 2008 r. i pierwszy kwartał 2009r. 1. oddala skargę; 2. przyznaje od Skarbu Państwa – Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku radcy prawnemu E. B. kwotę 2.928 (dwa tysiące dziewięćset dwadzieścia osiem) złotych – w tym należny podatek VAT – tytułem nieopłaconej pomocy prawnej ustanowionej z urzędu.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] określającą K.T. w podatku od towarów i usług kwotę zobowiązania podatkowego za miesiąc listopad 2008 r. w wysokości 0 zł, za miesiąc grudzień 2008 r. w wysokości 0 zł, za I kwartał 2009 r. w wysokości 0 zł, a także określającej na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r. nr 54, poz. 535) kwotę podatku od towarów i usług do zapłaty za miesiąc listopad 2008 r. w wysokości 7.029,00 zł i za miesiąc grudzień 2008 r. w wysokości 42.889,00 zł.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że powodem odmiennego od zadeklarowanego przez podatnika rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące listopad i grudzień 2008 r. było stwierdzenie, że w tych miesiącach podatnik faktycznie nie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz zakwestionowanie prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach VAT, w których jako wystawcy widnieją: "A" Sp. z o.o. i T. N. .

Organ odwoławczy wskazał, że podstawę rozstrzygnięcia stanowiły ustalenia stanu faktycznego wynikające z przeprowadzonej kontroli podatkowej za okres od 01.11.2008 r. do 31.03.2009 r. oraz przeprowadzonego postępowania podatkowego. Z ustaleń tych wynikało, że K.T. w dniu 19 listopada 2008 r. zarejestrował działalność gospodarczą pod firmą "B" K.T. W zgłoszeniu informacyjnym NIP-1 podatnik wskazał, że planowanym rodzajem działalności w przeważającej części będzie posadzkarstwo, tynkowanie, handel. Podatnik dokonał również rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług, a także złożył deklaracje VAT-7 za listopad i grudzień 2008 r. Deklaracja VAT-7K za I kwartał 2009 r. została złożona i podpisana przez osobę do tego nieuprawnioną.

Organ ustalił, że podatnik w listopadzie i grudniu 2008 r. wystawił na rzecz "C." Sp. z o.o. faktury VAT (szczegółowo opisane na str. 8 decyzji) dokumentujące czynności, które w rzeczywistości nie zostały dokonane. Ustalenie to oparte zostało na informacjach zebranych w toku postępowania dotyczących kontrahentów strony, a także w dużej mierze na zeznaniach samego podatnika, który przesłuchany w charakterze strony w dniach 2 września 2009 r. i 28 października 2009 r. stwierdził, że nigdy na żadnej budowie nie świadczył usług budowlanych opisanych w spornych fakturach, gdyż na wymienionych usługach (tj. roboty sieci telekomunikacyjnych, wykonanie przyłączy) nie znał się, nie zatrudniał pracowników, nie posiadał samochodu ani sprzętu budowlanego. Oświadczył też, iż nie wie kto wystawiał sporne faktury, gdyż był jedynie w kontakcie z osobami, które przywoziły faktury do podpisu, nigdy nie miał kontaktu z przedstawicielami firm wymienionych w faktur sprzedaży i zakupu, nie wie kto to jest T. N. Analiza całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego doprowadziła organ podatkowy do wniosku, iż w istocie podatnik w okresie objętym kontrolą nie dokonał czynności w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, skutkujących powstaniem obowiązku podatkowego związanego z dokonaniem dostawy towarów lub świadczeniem usług, w tym wymienionych w fakturach wystawionych na rzecz "C." Sp. z o.o.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał dalej, iż podatnik udokumentował nabycie towarów i usług na podstawie faktur VAT wystawionych w listopadzie 2008 r. przez "A" Sp. z o.o. oraz w grudniu 2008 r. wystawionych przez T.N. (szczegółowo opisanych na str. 9 decyzji). Tymczasem z ustaleń poczynionych przez organy, w tym na podstawie zeznań samego podatnika, wynikało, że nie prowadził on de facto działalności gospodarczej, natomiast wszystkie faktury wystawiane były w celach zarobkowych. Zeznał on także, że nie wie kto wystawiał sporne faktury, gdyż był jedynie w kontakcie z osobami, które przywoziły faktury do podpisu, nigdy nie miał też kontaktu z przedstawicielami firm wystawiających faktury zakupu, nie wie też, kim jest T.N. Organ ustalił ponadto, że podmiot "A" Sp. z o.o. nie figuruje w bazie POLTAX pod wskazanym na fakturach VAT numerem NIP: [...]. W bazie POLTAX odnotowano natomiast podmiot "A" o innym numerze NIP, przy czym wskazany podatnik nie ma otwartych obowiązków podatkowych ani nie składa deklaracji podatkowych. Z kolei podmiot T. N. nie figuruje w ewidencji podatników, podany numer NIP nie został wygenerowany, w/w podmiot nie składał deklaracji, nie rozliczał podatku.

Mając na uwadze powyższe ustalenia organ odwoławczy stwierdził, że podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wyżej opisanych faktur zakupu. Wynika to w pierwszej kolejności z faktu, iż prawo to, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przysługuje wówczas, gdy podatnik nabył towary i usługi, które wykorzystał do wykonania czynności opodatkowanych. Tymczasem z materiału dowodowego wynika, że strona nie prowadziła de facto działalności gospodarczej. Po drugie, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego. Z poczynionych w sprawie ustaleń wynika fikcyjny charakter transakcji opisanych w spornych fakturach zakupu. Po trzecie wreszcie organ przywołał treść art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w myśl którego faktury wystawione przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego. Przez podmiot nieistniejący rozumieć należy przy tym także nie tylko podmiot faktycznie nieistniejący, lecz także podmiot formalnie zarejestrowany bądź to w oparciu o nieprawdziwe lub nieścisłe i nieaktualne dane, który nie składa właściwych deklaracji podatkowych i nie wykazuje podatku należnego wynikającego z wystawianych faktur oraz w konsekwencji nie płaci tegoż podatku. W okolicznościach sprawy zgromadzony materiał dowodowy świadczy do tym, że podmioty, które wystawiły faktury zakupu w istocie były podmiotami nieistniejącymi w sensie prawnopodakowym. W wystawionych fakturach VAT posłużono się nieprawdziwymi danymi dotyczącymi numerów NIP, które nie zostały wygenerowane lub przyznane zostały innym podatnikom, jak również nie zostały ujawnione w rejestrach podatników składających deklaracje VAT-7 i rozliczających podatek.

Organ odwoławczy wskazał ponadto, iż prawidło organ I instancji dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług za I kwartał 2009 r., co nie jest kwestionowane przez stronę.

Wobec stwierdzenia, że K.T. w miesiącach listopad 2008 r. i grudzień 2008 r. wystawił faktury z wykazaną kwotą podatku, organ podatkowy, przywołując treść art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, określił obowiązek zapłaty podatku w kwotach wykazanych w wystawionych fakturach VAT. Zgodnie z przywołanym przepisem, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Organ podkreślił, że regulacja powyższa zgodna jest z dyspozycją art. 203 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L z dnia 11 grudnia 2006 r.), dalej przywoływanej jako Dyrektywa 2006/112/WE, który przewiduje, iż każda osoba, która wykazuje VAT na fakturze, jest zobowiązana do zapłaty VAT (analogicznie art. 21 pkt 1 pkt d VI dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE L 77.145.1) zwanej dalej VI Dyrektywą). Z brzmienia tego przepisu wynika jednoznacznie, że samo ujęcie kwoty podatku na fakturze VAT powoduje konieczność jego zapłaty (rozliczenia). Obowiązek zapłaty podatku wykazanego w wystawionych fakturach wynika wprost z dyspozycji art. 108 ust. 1 ustawy o VAT i nie może być utożsamiany z podatkiem należnym z tytułu wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Dla zastosowania komentowanego przepisu nieistotny pozostaje status podatkowy osoby wystawiającej fakturę, ani przyczyna takiego zachowania podatnika. Wystarczającą przesłanką jest sam fakt wystawienia faktury z wykazaną kwotą podatku od towarów i usług. Przepis ten obliguje wystawcę faktury do realizacji wykazanego przez siebie zobowiązania podatkowego w stanach faktycznych, które gdyby tego zobowiązania nie wykazał, nie rodziłyby obowiązku jego zapłaty, gdyż pozostają poza zakresem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, albo będąc nim objęte, korzystają ze zwolnienia podmiotowego lub przedmiotowego.

W przedmiotowej sprawie kontrahent strony ,,C." Sp. z o.o. dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT Nr [...] wystawionych przez K.T. Z ustaleń faktycznych wynika, że podatnik podpisał sporne faktury VAT i wprowadził je do obrotu, oraz że czynności opisane w wystawionych fakturach VAT nie miały miejsca. Taki stan faktyczny uprawniał organ do zastosowania w przedmiotowej sprawie przepisu art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, zobowiązującego wystawcę faktury do zapłaty wykazanej w niej kwoty podatku.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi strona zarzuciła naruszenie norm zawartych w VI Dyrektywie, a tym samym naruszenie art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005r. z późn. zm). Zdaniem skarżącego z art. 17 VI Dyrektywy wynika, iż koniecznym do realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego jest jedynie związek zakupów z działalnością gospodarczą, a ten warunek skarżący spełnił. Ponadto podmioty gospodarcze, które wystawiły skarżącemu faktury zakupu były zarejestrowane w stosownych urzędach RP, nie mogły więc być podmiotami nieistniejącymi, czy nieuprawnionymi do wystawiania faktur. To te podmioty są zobowiązane do uiszczenia zobowiązań w podatku od towarów i usług, a nie skarżący. Skarżący powołał się także na swa dobra wiarę i wskazał, że jego celem nie było uzyskanie korzyści podatkowej. Tymczasem organy podatkowe nie przeprowadziły postępowania dowodowego celem wykazania, czy podatnik wiedział, że nabywając towar uczestniczył w nadużyciu prawa.

Zaskarżona decyzja narusza także, zdaniem strony, art. 2 Konstytucji RP, a także zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

Z ustalonego przez organy w niniejszej sprawie stanu faktycznego wynika, że K.T. w dniu 19 listopada 2008 r. zarejestrował działalność gospodarczą pod firmą "B" K.T. W zgłoszeniu informacyjnym NIP-1 wskazał, że planowanym rodzajem działalności w przeważającej części będzie posadzkarstwo, tynkowanie, handel. Dokonał również rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług, a także złożył deklaracje VAT-7 za listopad i grudzień 2008 r. Pomimo formalnego zarejestrowania skarżący faktycznie działalności gospodarczej nie prowadził. W listopadzie i grudniu 2008 r. skarżący wystawił na rzecz "C." Sp. z o.o. faktury VAT dokumentujące czynności, które w rzeczywistości nie zostały dokonane. Także wystawione w tym okresie faktury zakupu (przez "A" Sp. z o.o. oraz T. N. ), na podstawie których skarżący dokonał odliczenia podatku naliczonego z nich wynikającego, nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Powyższe ustalenia faktyczne znajdują oparcie w zupełnym i prawidłowo zgromadzonym i ocenionym materiale dowodowym, w tym w szczególności w zeznaniach samego skarżącego, który przesłuchany w charakterze strony w dniach 2 września 2009 r. i 28 października 2009 r. stwierdził, że nigdy na żadnej budowie nie świadczył usług budowlanych opisanych w fakturach wystawionych przez niego na rzecz spółki "C.", gdyż na wymienionych usługach (tj. roboty sieci telekomunikacyjnych, wykonanie przyłączy) nie znał się, nie zatrudniał pracowników, nie posiadał samochodu ani sprzętu budowlanego. Oświadczył też, iż nie wie kto wystawiał sporne faktury, gdyż był jedynie w kontakcie z osobami, które przywoziły faktury do podpisu. Nigdy też nie miał kontaktu z przedstawicielami firm wymienionych w faktur sprzedaży i zakupu, nie wie kim jest T. N. . Nie budzą także wątpliwości ustalenia co do tego, iż podmiot "A" Sp. z o.o. o numerze NIP wskazanym na fakturach zakupu nie istnieje, natomiast podmiot o tej nazwie, lecz innym numerze NIP wprawdzie jest zarejestrowany w bazie POLTAX, jednakże nie ma otwartych obowiązków podatkowych ani nie składał deklaracji podatkowych, natomiast podmiot T. N. nie figuruje w ewidencji podatników, nie składał deklaracji ani nie rozliczał podatku, a wskazany na fakturze wystawionej przez ten podmiot numer NIP nie został nawet wygenerowany w bazie POLTAX.

Mając powyższe na uwadze Sąd w całości przyjął stan faktyczny ustalony przez organy w niniejszej sprawie.

W ocenie Sądu, zaskarżone rozstrzygnięcie, wobec stwierdzenia, że w badanych okresach rozliczeniowych podatnik nie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, znajduje pełne oparcie w przepisach prawa materialnego, zarówno w zakresie pozbawienia podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach VAT, w których jako wystawcy figurują "A" Sp. z o.o. oraz T. N. , jak również w zakresie określenia na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r. nr 54, poz. 535). zwanej dalej ustawą o VAT, obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług wykazanego w fakturach VAT wystawionych na rzecz C. Sp. z o.o.

Rozstrzygnięcie w zakresie pozbawienia skarżącego prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w wyżej opisanych fakturach VAT oparte zostało na trzech przesłankach: po pierwsze prawo do obniżenia podatku należnego przysługuje podatnikowi wówczas, gdy nabyte towary lub usługi wykorzystane zostały do wykonania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT), po drugie zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego, po trzecie wreszcie zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o VAT podstawy takiej nie stanowią także faktury wystawione przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur. Są to przesłanki od siebie niezależne, co oznacza, że wystąpienie którejkolwiek z nich pozbawia podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z powyższego przepisu wynika jednoznacznie, że prawo do odliczenia nie przysługuje, gdy podatnik nabytych towarów lub usług nie wykorzystuje do wykonywania czynności opodatkowanych. W rozpatrywanej sprawie z poczynionych ustaleń faktycznych wynika jednoznacznie, że skarżący pomimo formalnego zarejestrowania działalności gospodarczej nie wykonywał żadnych usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jego rola ograniczała się do wystawiania tzw. pustych faktur, tj. faktur nieodzwierciedlających rzeczywistej operacji gospodarczej. W tej sytuacji argumenty skarżącego, że stwierdzone spornymi fakturami zakupy miały związek z działalnością gospodarczą, należy uznać za bezpodstawne. Skarżący nie występował jako podmiot wykonujący czynności opodatkowane, lecz jako ostateczny konsument, a tym samym nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Należy zauważyć, odnosząc się do zarzutów skargi, że powyższa regulacja w pełni odpowiada regulacjom unijnym, tj. art. 17 VI Dyrektywy (odpowiednio art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE), z których wynika podstawowa zasada wspólnego systemu VAT, wiążąca prawo do odliczenia podatku naliczonego z wystąpieniem czynności opodatkowanych. Brak takich czynności powoduje, że podatnik występuje jako konsument, tj. ostateczny nabywca danego towaru bądź usługi.

Niezależnie od powyższego w sprawie zastosowanie znajdzie przede wszystkim przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, w myśl którego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. W rozpatrywanej sprawie zostało ustalone, że przedstawione przez skarżącego faktury zakupu nie dokumentowały rzeczywistych operacji gospodarczych. Skarżący nie zdołał skutecznie podważyć tych ustaleń, nie przedstawił bowiem żadnych dowodów na wykonanie usług stwierdzonych fakturami. Przesłuchiwany w charakterze strony zeznał, że nie wie, kto wystawiał te faktury, nigdy nie miał kontaktu z przedstawicielami firm widniejących jako wystawcy tych faktur, nie wie, kim jest T. N. W tych okolicznościach zasadnie organy uznały, że stwierdzone spornymi fakturami zakupu czynności nie zostały dokonane, a tym samym, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, faktury te nie mogą stanowić podstawy do odliczenia podatku w nich naliczonego.

Taka regulacja zgodna jest z konstrukcją podatku od towarów i usług, której istotą jest jego neutralność (art. 17 i nast. VI Dyrektywy, a także art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE), polegająca na tym, iż ciężar ponoszenia podatku spoczywa nie na przedsiębiorcy, a na konsumencie, jako finalnym odbiorcy towaru lub usługi. Wskazana zasada urzeczywistniona zostaje poprzez możliwość skorzystania przez podatnika z prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony. Niezbędne w tym kontekście jest zatem zagwarantowanie, by korzystanie z przedmiotowego uprawnienie nie było dotknięte nadmiernymi restrykcjami, ale też aby nie służyło nadużyciom podatkowym. Prawo do odliczenia może dotyczyć bowiem wyłącznie tych czynności, które faktycznie zostały dokonane. Sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia VAT na niej wykazanego. Przysługuje ono tylko wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi. Także w orzecznictwie ETS podkreśla się tę zależność. W sprawie C-342/87 (Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financiën) wprost stwierdzono, że wynikające z przepisów dyrektywy prawo do odliczenia nie znajduje zastosowania do podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze.

W sytuacji, która występuje w rozpoznawanej sprawie, w związku z tym, że, jak ustaliły organy podatkowe, zakwestionowane faktury zakupu są poprawne tylko z formalnego punktu widzenia, natomiast nie dokumentują faktycznej czynności gospodarczej, podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z nich wynikającego.

Wbrew także zarzutom skarżącego Dyrektor Izby Skarbowej odniósł się do kwestii dobrej wiary strony (str. 14-16 decyzji), jednakże w tym zakresie nie podzielił stanowiska strony. Wskazał, że dobrej wierze strony przeczą już jej zeznania, z których wynika, że prowadzona przez skarżącego działalność była fikcyjna i opierała się na chęci zysku, o czym świadczą okoliczności zawieranych transakcji. W ocenie Sąd brak jest podstaw do przyjęcia, iż podatnik działał w dobrej wierze, nie wiedząc o oszukańczym charakterze zawieranych transakcji, skoro sam przyznał, że nie prowadził faktycznej działalności gospodarczej, a jedynie podpisywał (za wynagrodzeniem) w samochodzie lub restauracji, faktury, które ktoś (o nieustalonych personaliach) mu przywoził. Z okoliczności tych wynika, że skarżący świadomie uczestniczył w transakcjach wykorzystywanych do popełniania oszustw podatkowych.

Podzielić należy stanowisko organów, iż w sprawie zastosowanie znajduje także przepis art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących. Jest to jednakże kwestia o charakterze ubocznym, bowiem zasadniczą i wystarczającą podstawą rozstrzygnięcia jest stwierdzenie, że sporne faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, w związku z czym, wobec treści art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, nie mogły stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego.

W ocenie Sądu zaskarżone rozstrzygnięcie także w zakresie określenia obowiązku zapłaty kwoty podatku od towarów i usług wykazanego przez skarżącego w wystawionych przez niego na rzecz C. Sp. z o.o. fakturach, znajduje oparcie w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Z przepisu tego wynika, że sam fakt wystawienia przez podatnika faktury i wykazania podatku należnego, powoduje powstanie obowiązku jego zapłaty, albowiem zdarzeniem rodzącym obowiązek jego zapłaty nie jest wykonanie określonej czynności ale sam fakt wystawienia faktury, w której została wykazana kwota podatku. Konstrukcja art. 108 ust. 1 ustawy VAT wskazuje, że przepis ten cechuje się sankcyjnością - obowiązek zapłaty podatku wynika bowiem z faktu wystawienia faktury z wykazaną kwotą podatku. Dlatego - w świetle treści art. 108 ust. 1 ustawy o VAT - nawet faktury niedokumentujące faktycznych transakcji rodzą obowiązek zapłaty wykazanego w nich podatku należnego. Należy zauważyć, że przepis ten nie odwołuje się do pojęcia "podatnika", ale operuje szerszym pojęciem "osoby prawnej, jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej lub osoby fizycznej" wystawiającej fakturę. Zatem, odnosi się on do każdego wystawcy faktury, niezależnie od tego, czy posiada on status podatnika podatku od towarów i usług.

Rozwiązanie zawarte w art. 108 ustawy VAT koresponduje z regulacją unijną zawartą w art. 21.1 (c) VI Dyrektywy, obecnie art. 203 Dyrektywy 2006/112/WE. Przepis ten stanowi, iż do zapłaty podatku zobowiązana jest również każda osoba, która wykaże ten podatek na fakturze. Zatem również z tego unormowania wynika, że wystawca faktury ma obowiązek zapłaty podatku wykazanego na fakturze również wtedy, gdy faktura nie odzwierciedla żadnej transakcji. Stanowisko, zgodnie z którym art. 108 ust. 1 ustawy VAT znajduje zastosowanie do tzw. pustych faktur, dominuje w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyroki: WSA w Rzeszowie z dnia 3 lipca 2007 r., sygn. akt I SA/Rz 334/07, niepubl.; WSA w Gliwicach z dnia 30 października 2006 r., sygn. akt III SA/Gl 609/06, niepubl.; WSA we Wrocławiu z dnia 19 stycznia 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 1337/06, niepubl; WSA w Warszawie wyrok z 22 października 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 594/07, WSA w Warszawie z dnia 10 maja 2010 r., III SA/Wa 384/10).

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.

W punkcie drugim wyroku, na podstawie art. 250 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a), § 6 pkt 5 i § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.), przyznano od Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku radcy prawnego kwotę 2.400 zł plus podatek VAT (razem 2.928 zł) tytułem nieopłaconej pomocy prawnej ustanowionej z urzędu.