Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 559/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2012-12-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 240  par. 1  pkt 5 , art 241 par. 1, art  86  ust 2
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska,, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.), Protokolant Łukasz Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 grudnia 2012 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 24 kwietnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji określających zobowiązania w podatku od towarów i usług za II kwartał i III kwartał 2004 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

J. K. złożyła wniosek z dnia [...] r. o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego dwiema decyzjami ostatecznymi Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r., tj.:

– decyzję o nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. nr [...] określającą za drugi kwartał 2004 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł oraz

– decyzję o nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]r., nr [...] określającą za trzeci kwartał 2004 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł.

Do ww. wniosku podatniczka załączyła potwierdzone za zgodność z oryginałem przez I. K. kserokopie faktur VAT z dnia [...] r. nr [...] i z dnia [...]r. nr [...].

Dyrektor Izby Skarbowej po wznowieniu postępowania w sprawach, wezwał stronę do przedłożenia oryginałów dokumentów załączonych do wniosku. Odpowiadając na pismo organu, pełnomocnik przesłał uwierzytelnione notarialnie kserokopie ww. faktur. Na ich odwrocie notariusz M. K. zamieścił adnotację o treści: "Poświadczam zgodność niniejszej kopii z okazanym dokumentem".

W ocenie organu podatkowego I instancji zamieszczona przez notariusza adnotacja nie dowodziła, że poświadczono zgodność przesłanych kopii z oryginałami faktur VAT z dnia [...] r. nr [...] i z dnia [...] r. nr [...]. Organ ten zauważył również, że ww. dokumenty nie zawierały wyrazów: ORYGINAŁ, KOPIA ani DUPLIKAT pomimo, iż zgodnie z przepisami § 24 i § 25 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 97, poz. 971

ze zm.), zwanego dalej "rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia

2004 r.", wymóg taki obowiązywał w 2004 roku.

Dodatkowo organ wskazał, że strona w złożonej deklaracji dla podatku

od towarów i usług VAT-7K za II kwartał 2004 r. wykazała podatek naliczony:

– od nabycia środka trwałego w wysokości [...] zł,

– od nabycia towarów i usług pozostałych w wysokości [...] zł.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w rozliczeniu podatku od towarów i usług za ww. okres przyjął, w oparciu o okazane przez stronę na etapie prowadzonego postępowania dokumenty, podatek naliczony:

– od nabycia środka trwałego w wysokości [...] zł,

– od nabycia towarów i usług pozostałych w wysokości [...] zł,

wskazując przy tym, że różnica pomiędzy zadeklarowanym przez podatnika, a przyjętym do rozliczenia przez organ I instancji podatkiem naliczonym, wynosiła [...] zł. Natomiast, podatek naliczony wykazany w fakturze VAT nr [...] z dnia [...] r. wyniósł [...] zł, co świadczyło o nie ujęciu tej faktury w prowadzonej przez podatniczkę ewidencji i złożonej za ten okres deklaracji, a tym samym wzbudził wątpliwość organu, czy podatniczka posiadała oryginał faktury w drugim kwartale 2004 r.

Zdaniem organu I instancji, w świetle przepisów art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów

i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535), zwaną dalej "ustawą o VAT" w związku

z § 24 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r., obowiązujących w 2004 roku, na podstawie których podatnik prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z oryginałów faktur VAT, oryginałów faktur korygujących lub duplikatów faktur VAT, nie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe dowody istniejące w dniu wydania ww. decyzji ostatecznych, nieznane organowi, który je wydał.

Wobec powyższego organ ten stwierdził, że brak było podstaw do uznania,

iż w sprawie zaistniała przesłanka wynikająca z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej i decyzją z dnia [...] r. nr [...] odmówił uchylenia dotychczasowych dwóch decyzji ostatecznych Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r.

Strona nie zgodziła się z podjętym rozstrzygnięciem i złożyła odwołanie,

w którym wniosła o:

– uchylenie decyzji z dnia [...] r. nr [...],

– zmianę decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] i określenie braku zobowiązania w podatku VAT za drugi kwartał 2004 r.,

– zmianę decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] i określenie zobowiązania w podatku VAT za trzeci kwartał 2004 r. w wysokości [...] zł.

Do odwołania dołączyła uwierzytelnione notarialnie kserokopie faktur VAT

z dnia [...] r. nr [...] i z dnia [...] r. nr [...] wystawione przez "D." Spółkę z o.o. z siedzibą w G.. Dokumenty te opatrzone zostały pieczęcią "kopia wierzytelna", a na ich odwrocie notariusz umieścił adnotację "Poświadczam zgodność niniejszej kopii z okazanym dokumentem w oryginale".

Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania oraz zapoznaniu się z całością zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego stwierdził, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania. Uzasadniając wydaną decyzję, na wstępie organ ten wyjaśnił, że słusznie organ podatkowy I instancji uznał pismo podatniczki z dnia 28 czerwca 2011 r. za wniosek o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzjami ostatecznymi Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...].

Dalej, organ ten powołując się na treść przepisu art. 128 ustawy z dnia

29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zwanej dalej "Ordynacją podatkową", wskazał, że ww. decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r., jako wydane przez organ odwoławczy w toku instancji są ostateczne. Zatem jednym ze sposobów weryfikacji tych decyzji jest wznowienie postępowania w trybie art. 240 § 1 oraz art. 245 § 1 pkt 1 i pkt 2 Ordynacji podatkowej. W decyzji organ w sposób obszerny i wyczerpujący omówił przesłanki oraz procedurę wznowienia postępowania podatkowego zakończonego wydaniem decyzji ostatecznej.

Następnie, organ podkreślił, że podana w przepisie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej podstawa do wznowienia postępowania zachodzi, gdy określony dowód nie był w ogóle znany organowi podatkowemu prowadzącemu postępowanie zwykłe i został ujawniony dopiero po zakończeniu tego postępowania. Natomiast w wypadku, gdy organ pominął dowód znany (np. wskazywany przez stronę), to tego rodzaju uchybienie nie może być uznane za podstawę do wznowienia (wyrok NSA Warszawa z dnia 09 listopada 2006 r., sygn. akt I FSK 220/06).

Powołując się na wyrok NSA z dnia 22 maja 2003 r., III SA 2367/01, organ zauważył, że przedmiotem postępowania wznowieniowego nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności wyliczone w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie mogą zatem odnieść skutku argumenty wnoszącego podanie, które zmierzają do podważenia merytorycznej zasadności decyzji ostatecznej.

Odnosząc się do wniosku strony z dnia 28 czerwca 2011 r., uzupełnionego pismem z dnia 15 grudnia 2011 r., organ wskazał, że strona powołała się na ww. przesłankę, wnosząc o dokonanie stosownych korekt podatku od towarów i usług za II i III kwartał 2004 r., a jako nowe dowody przedstawiła, kserokopie odzyskanych faktur VAT, wystawionych przez "D." Spółkę z o.o.:

– nr [...] z dnia [...] r., dotyczącej zakupu rozdzielni elektrycznej [...], na wartość netto [...] zł i podatek od towarów i usług w kwocie [...] zł,

– nr [...] z dnia [...] r., dotyczącej zakupu stacji transformatorowej 250, na wartość netto [...] zł oraz podatek od towarów i usług w kwocie [...] zł.

Następnie, organ przytoczył i omówił treść przepisów art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 106 ust l ustawy o podatku od towarów oraz § 24 ust. 1 i ust. 2, § 25 ust. 1

i ust. 2, § 26 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia

2004 r.

Odnosząc się do okoliczności sprawy, organ wskazał, że pełnomocnik strony w toku kontroli oświadczył, że dokumenty źródłowe firmy E. zaginęły podczas zmiany siedziby firmy w 2006 roku. Wobec tego, zdaniem organu, w takiej sytuacji obowiązkiem podatniczki było podjęcie starań o niezwłoczne odtworzenie zaginionej dokumentacji, w tym wystąpienie do wystawców faktur o wydanie duplikatów faktur, bowiem na podatniku spoczywała odpowiedzialność za niedochowanie należytej staranności w zakresie zabezpieczenia swojej dokumentacji podatkowej.

Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynikało, że próbę odtworzenia zagubionej dokumentacji pełnomocnik podatniczki – I. K. podjął dopiero po dwóch latach od jej utraty. Pełnomocnik strony stwierdził, że w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego w latach 2004 - 2005 i w okresie od I do III kwartału 2006 r. współpraca firmy E. dotyczyła trzydziestu firm lecz z uwagi na upływ czasu nie pamiętał ich nazw i adresów. Organ zauważył, że Naczelnik Urzędu Skarbowego umożliwił podatnikowi odtworzenie faktur, uwzględniając kolejne wnioski podatnika i przedłużając na wniosek strony terminy na zgromadzenie duplikatów faktur VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że z akt sprawy wynika,

iż na etapie ponownego rozpatrywania sprawy przez organ podatkowy I instancji, strona wniosła o przeprowadzenie czynności sprawdzających u ośmiu kontrahentów. Nie wnosiła natomiast o przeprowadzenie takich czynności w "D." Spółce z o.o. będącej wystawcą kwestionowanych faktur. W toku postępowania podatkowego strona nie posiadała ani oryginałów ani duplikatów tychże faktur VAT. Natomiast, powoływała się na te dokumenty we wniosku z dnia 28 czerwca 2011 r. o wznowienie postępowania podatkowego, tj. w okresie, gdy w świetle art. 88 § 1 Ordynacji podatkowej wystawca nie miał już obowiązku ich przechowywania.

Dalej, organ podniósł, że załączone do ww. wniosku potwierdzone przez pełnomocnika za zgodność z oryginałem kserokopie faktur VAT z dnia [...] r. nr [...] i z dnia [...] r. nr [...] pomimo, obowiązującego w 2004 r. wymogu wynikającego z przepisów § 24 i § 25 rozporządzenia Ministra Finansów, nie zawierały wyrazów: ORYGINAŁ, KOPIA ani DUPLIKAT. Natomiast, przesłane uwierzytelnione notarialnie kopie faktur VAT nie zawierały wyrazów: ORYGINAŁ, KOPIA ani DUPLIKAT. Opatrzone były natomiast pieczęcią "kopia wierzytelna", a na ich odwrocie notariusz umieścił adnotację "Poświadczam zgodność niniejszej kopii z okazanym dokumentem". Dołączone zaś do odwołania kserokopie ww. faktur opatrzone były pieczęcią "kopia wierzytelna", notariusz na ich odwrocie napisał: "Poświadczam zgodność niniejszej kopii z okazanym dokumentem w oryginale". W ocenie organu nie budziło wątpliwości, że strona nie przesłała oryginałów faktur. Nie można też było uznać, iż przesłane kserokopie tych dokumentów są uwierzytelnionymi kopiami sporządzonymi z oryginałów faktur VAT nr [...] i nr [...]. Zamieszczona przez notariusza na ich odwrocie adnotacja nie dowodziła bowiem, że poświadczono zgodność przesłanych kopii z oryginałami tych faktur.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej oznaczało to, w świetle obowiązujących przepisów w zakresie podatku od towarów i usług obowiązujących

w 2004 roku (dających podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego

o podatek naliczony wynikający z oryginałów faktur VAT, oryginałów faktur korygujących lub duplikatów faktur VAT ), że w niniejszej sprawie nie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznych ww. Dyrektora z dnia [...] r. nr [...] i nr [...], nieznane organowi, który je wydał.

Następnie organ wyjaśnił, że o istotności dowodów w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej można mówić, jeżeli mogą one mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, a w konsekwencji powodować konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub części. Natomiast, wskazane przez stronę kserokopie faktur VAT z dnia [...] r. nr [...] i z dnia [...] r. nr [...], na podstawie których strona wnioskowała o dokonanie korekty podatku za II i III kwartał 2004 r., nie są dokumentami, na podstawie których przysługiwałoby podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W związku z powyższym, organ stwierdził, że dowodem takim byłyby oryginały tych faktur, wystawione przed dniem wydania decyzji ostatecznych, sporządzone zgodnie z wymogami formalnymi obowiązującymi w 2004 roku lub ich duplikaty.

W ocenie organu również załączone do odwołania kopie wierzytelne ww. faktur VAT pomimo, iż notariusz rozszerzył zamieszczoną na nich adnotację, nie były oryginałami dokumentów na podstawie, których przysługiwałoby podatniczce prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający. Adnotacja notariusza nie świadczyła również, że dokumenty te zostały poświadczone

za zgodność z ich oryginałami w rozumieniu przepisów z zakresu podatku

od towarów i usług, które uprawniały do odliczenia podatku naliczonego.

Ponadto, organ podkreślił, że ustawodawca nie przewidywał możliwości realizacji uprawnienia wynikającego z art. 86 ust. 1 ww. ustawy na podstawie dowodów uprawdopodabniających fakt nabycia towarów bądź usług, w tym m.in. w oparciu o uwierzytelnione kserokopie faktur VAT. Podstawę do odliczenia podatku naliczonego stanowił tylko oryginał faktury, faktury korygującej lub duplikat faktury. Organ odwoławczy stwierdził zatem, że nie dopatrzył się naruszenia przez organ podatkowy I instancji prawa, a w konsekwencji stwierdził, że brak jest podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Strona zaskarżyła ww. decyzję organu podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, żądając uchylenia w całości decyzji

i zasądzenia kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a które było spowodowane błędną wykładnią przepisów prawnych oraz złą subsumcją, poprzez nieprawidłowe dopasowanie stanu faktycznego do art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

W ocenie strony skarżącej organ wydał niesłuszną decyzję, gdyż z urzędu powinien uwzględnić prawo wspólnotowe jako nadrzędne do prawa krajowego,

tj. art. 22 pkt. 3b VI Dyrektywy VAT (77/388/EEC). Przytaczając w uzasadnieniu skargi treść powołanego przepisu, strona wskazała, że zawierał on zamknięty katalog obowiązkowych danych, wśród których nie było wymogu, aby faktury musiały zawierać wyrazy "Oryginał" i "Kopia". Zgodnie z art. 22 pkt.3 VI Dyrektywy VAT każdy dokument lub informację, która zmieniała lub konkretnie i jednoznacznie odnosiła się do pierwotnej faktury, należało traktować jako fakturę.

Według skarżącej strony, brak tych wyrazów w przesłanych przez nią dokumentach był jedynym powodem uznania przez organ, że nie stanowią one nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji ostatecznych, nieznanych organowi, który je wydał w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Strona do skargi dołączyła postanowienie w przedmiocie dowodów rzeczowych z dnia 16 lutego 2012 r. w sprawie kradzieży z włamaniem do trafostacji w C., bowiem orzeczenie to stanowi dowód zakupu na podstawie faktury nr [...] z dnia [...] r. trafostacji, która została ostatnio częściowo zniszczona.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podniósł, że we wcześniejszych rozliczeniach organ podatkowy honorował faktury, na których brak było wyrazów Oryginał lub Kopia i uwzględniał je w rozliczeniach.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, zważył, co następuje:

Skarga jest nieuzasadniona, bowiem decyzja będąca przedmiotem kontroli sądowej nie narusza przepisów prawa.

Oceniając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji należy wskazać, że jedną z naczelnych zasad postępowania podatkowego jest zasada trwałości decyzji podatkowych, wyrażona w art. 128 Ordynacji podatkowej. W myśl tej regulacji prawnej decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz w ustawach podatkowych. Wskazana zasada pełni ważną funkcję w zakresie ochrony praw nabytych przez stronę, jak również urzeczywistnia potrzebę stabilizacji porządku prawnego, nadając decyzjom ostatecznym walor trwałości i domniemania prawidłowości. Wyjątkiem od zasady trwałości decyzji są między innymi tzw. tryby nadzwyczajne wzruszania decyzji ostatecznych, w tym tryb wznowienia postępowania. W doktrynie i orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą prawną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym decyzję wydano, było dotknięte przynajmniej jedną z kwalifikowanych wad procesowych (przesłanek wznowienia), wyliczonych wyczerpująco w przepisach prawa procesowego (zob. B. Gruszczyński (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, str. 611; wyrok NSA z dnia 15 listopada 1999 roku, sygn. akt FSA 1/99, ONSA 2000, z. 2, poz. 45).

Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego, a w konsekwencji nie daje podstaw

do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Zakres kompetencji organu odwoławczego w postępowaniu zwykłym jest szerszy niż organów prowadzących weryfikację decyzji ostatecznej

w nadzwyczajnym trybie postępowania, bowiem odwołanie daje podstawę

do ponownego, całościowego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, bez względu na wagę uchybień (naruszeń prawa) związanych z tym postępowaniem. Natomiast, w postępowaniu wznowionym organ je prowadzący może odnieść się

do istoty sprawy tylko i wyłącznie wówczas, gdy postępowanie, w którym wydano decyzję ostateczną, obarczone było taką wadą, która przez ustawodawcę uznana została za wadę kwalifikowaną, enumeratywnie wyliczoną w przepisach prawa procesowego. Instytucja wznowienia postępowania nie jest zatem środkiem,

za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną, abstrahując od stopnia tej wadliwości. Powyższe stanowisko, jest podzielane w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok z dnia 26 maja 1999 roku, sygn. akt I SA/Gd 1063/97, LEX nr 38704).

Podstawą uchylenia w całości lub w części decyzji dotychczasowej jest stwierdzenie przez organ podatkowy m.in. istnienia przesłanki przewidzianej art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Stosownie do postanowień art. 241 § 1 Ordynacji podatkowej postępowanie może zostać wznowione na wniosek strony. Zgodnie z tym przepisem w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Komentowany przepis pozwala zatem na wznowienie postępowania tylko wtedy, gdy ujawnione w danej sprawie okoliczności faktyczne lub dowody spełniają łącznie następujące cechy: są nowe, istniały w dniu wydania decyzji, nie były znane organowi, który wydał decyzję oraz mają istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy.

Pierwszą z wymienionych przesłanek warunkujących wznowienie postępowanie jest to, że za okoliczności lub dowody w danej sprawie wskazane jako "nowe", uznać można takie, które istniały w dniu orzekania w postępowaniu zwykłym, ale organ orzekający, dowodami tymi nie dysponował. Nie mają przy tym znaczenia przyczyny, które to spowodowały (por. wyrok NSA z 20 kwietnia 2012 r.,

I FSK 687/11). Pod pojęciem nowych dowodów należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowo odkryte lub po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Ponadto, dowody (okoliczności) te nie mogły być znane organowi.

Z kolei za "istotne" dowody lub okoliczności faktyczne, w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się takie dowody i okoliczności faktyczne, których ocena miałaby znaczenie w sprawie i nie tylko prowadziłaby do wznowienia postępowania administracyjnego, ale także mogłaby wpłynąć na zmianę treści zaskarżonej decyzji. Zatem istotne dla sprawy będą tylko te dowody lub okoliczności faktyczne, których istnienie lub brak będzie bezpośrednio wpływać na treść orzeczenia (wyrok NSA

z 25 czerwca 1985 r., I SA 198/85, ONSA 1985/1/35).

W rozpoznawanej sprawie skarżąca we wniosku o wznowienie postępowania z dnia [...] r., uzupełnionego pismem z dnia [...] r. (do którego załączyła potwierdzone za zgodność z oryginałem kserokopie dwóch faktur z dnia [...] r. nr [...] oraz z dnia [...]r. nr [...]) jako przyczynę wszczęcia tego trybu nadzwyczajnego wskazała wyjście na jaw nowego, istotnego dowodu istniejącego w dniu wydania decyzji, a nieznanego organowi, który wydał decyzję, tj. dowodu z dokumentów, czyli ww. faktur, które zostały odzyskane. Jednocześnie strona wniosła o dokonanie stosownych korekt podatku naliczonego za II i III kwartał 2004 roku.

Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela stanowisko zaprezentowane przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji. Jak słusznie podniósł organ, dowody na które powołała się strona nie sposób uznać za istotne w znaczeniu nadanym im przez ustawodawcę w art. 240 § 1 pkt 5, tj. takie które mają wpływ na zmianę decyzji ostatecznych z dnia [...] r. nr [...] i nr [...], bowiem na ich podstawie podatniczce nie przysługiwałoby prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Jak słusznie zauważył organ odwoławczy takim dowodem mogłyby być oryginały faktur, wystawione przed dniem wydania decyzji ostatecznych, sporządzone zgodnie z przepisami prawnymi obowiązującymi w 2004 roku lub ich duplikaty.

Stosownie bowiem do treści art. 86 ust. 1 ww. ustawy o VAT w zakresie,

w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Na podstawie ust. 2 tego artykułu kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z § 24 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia

27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku

od towarów i usług (Dz. U. Nr 97 poz. 971 ze zm.), zwanego dalej "rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r." faktury i faktury korygujące

są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Oryginał faktury i faktury korygującej powinien zawierać wyraz ORYGINAŁ, a kopia faktury i faktury korygującej - wyraz KOPIA.

W myśl § 25 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r., jeżeli oryginał faktury lub faktury korygującej ulegnie zniszczeniu albo zaginie, sprzedawca na wniosek nabywcy ponownie wystawia fakturę lub fakturę korygującą, zgodnie z danymi zawartymi w kopii tej faktury lub faktury korygującej. Na podstawie zaś § 24 ust. 2 ww. rozporządzenia faktura i faktura korygująca wystawiona ponownie musi dodatkowo zawierać wyraz DUPLIKAT oraz datę jej wystawienia. Duplikat faktury i faktury korygującej wystawia się w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca.

Stosownie do § 26 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia

27 kwietnia 2004 r. podatnicy są obowiązani przechowywać oryginały i kopie faktur oraz faktur korygujących, a także duplikaty tych dokumentów, do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Dokumenty, o których mowa

w ust. 1, przechowuje się w oryginalnej postaci, w podziale na okresy rozliczeniowe

i w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie.

Jak wynika z powyżej przytoczonych przepisów, faktura jest dokumentem,

na podstawie którego podatnik może skorzystać z uprawnienia do odliczenia określonej kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego. Jednakże ustawodawca skorzystanie przez podatnika z tego uprawnienia uzależnił

od posiadania prawidłowo wystawionej faktury. W wyżej powołanym akcie podustawowym szczegółowo unormowano sposób wystawienia faktury. W świetle tej regulacji prawnej obowiązującej w 2004 roku sprzedawca był zobowiązany do wystawienia co najmniej dwóch faktur, przy czym sam zatrzymywał kopię faktury (oznaczoną wyrazem "KOPIA"), a oryginał faktury przekazywał nabywcy (wpisując na niej wyraz "ORYGINAŁ").

Ustawodawca przewidział także sytuację, w której faktura może ulec zniszczeniu lub zaginięciu. W razie takiej utraty dokumentu, nabywcy służyło prawo zwrócenia się do sprzedawcy o ponowne wystawienie faktury, zgodnie

z informacjami zawartymi w kopii tej faktury. Jednakże ponownie wystawiona przez sprzedawcę faktura musiała być odpowiednio oznaczona poprzez umieszczenie

na niej wyrazu: "DUPLIKAT" oraz powinna wskazywać datę ponownego jej wystawienia. Duplikat faktury, podobnie jak sama faktura powinien być wystawiony

w dwóch egzemplarzach, oryginał dostawał nabywca, a kopię zatrzymywał sprzedawca. Należy podkreślić, że brak prawidłowo wystawionych faktur skutkował utratą prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, wskazać należy, że pismo skarżącej z dnia 28 czerwca 2010 r. słusznie organ podatkowy potraktował jako wniosek o wznowienie postępowań podatkowych zakończonych decyzjami ostatecznymi. W świetle bowiem przepisu art. 128 Ordynacji podatkowej wskazane powyżej decyzje były ostateczne. A zatem takie, które mogły być wzruszone w trybie postępowania nadzwyczajnego. We wniosku o wznowienie postępowania skarżąca jako przesłankę uzasadniającą wznowienie postępowania podatkowego wskazała nowe dowody, tj. kserokopie odzyskanych faktur VAT, wystawionych przez D. Sp. z o.o.

Z akt sprawy wynika, że w toku kontroli pełnomocnik podatniczki poinformował, że dokumenty źródłowe firmy strony E. zginęły podczas zmiany siedziby firmy. Jak słusznie wskazał organ, w takiej sytuacji na podatniczce ciążył obowiązek niezwłocznego odtworzenia zaginionych dokumentów przez m.in. zwrócenie się do sprzedawców o wystawienie duplikatów faktur, do czego strona była zobowiązana na mocy ustaw podatkowych. Jednakże takie działania strona podjęła dopiero po dwóch latach od jej utraty, co świadczy o braku należytej staranności w prowadzeniu i zachowaniu dokumentacji podatkowej.

Mimo to, zauważyć należy, że organ podatkowy I instancji w toku postępowania podatkowego pozwolił stronie na odtworzenie zaginionych faktur, bowiem uwzględnił złożone przez nią wnioski i przedłużył terminy wyznaczone

na zgromadzenie duplikatów faktur VAT. Jednakże w toku ponownego rozpoznawania sprawy przez organ skarżąca nie wniosła o przeprowadzenie czynności sprawdzających w Spółce D., która wystawiła ww. faktury. Strona

nie posiadała wówczas ani oryginału ani duplikatu tychże faktur. Dopiero w czerwcu 2011 roku przedłożyła kserokopie dokumentów, po upływie terminu

do przechowywania dokumentów przez sprzedawcę.

W tym miejscu należy podkreślić, że jak słusznie wskazał organ odliczenie podatku należnego od naliczonego może nastąpić tylko na podstawie oryginału faktury lub duplikatu faktury. Nie budzi wątpliwości na gruncie stanu faktycznego niniejszej sprawy, że skarżąca nie przedstawiła organowi ani oryginału, ani duplikatu faktury. Skarżąca, wykonując wezwanie organu do przedłożenia oryginałów tychże faktur, przedstawiła jedynie uwierzytelnione notarialnie kserokopie, które w świetle obowiązujących w 2004 r. przepisów podatkowych nie są równoznaczne z ich oryginałami. Zarówno bowiem potwierdzone za zgodność z oryginałem przez pełnomocnika I. K. kserokopie faktur, jak i uwierzytelnione przez notariusza kopie faktur nie zawierały wyrazów: "oryginał, kopia, duplikat", wobec czego nie spełniały formalnych warunków wymaganych przez prawodawcę, pozwalających na skorzystanie z prawa do odliczenia podatku VAT. Sąd podziela opinię organu, który uznał, że przesłanych kopii faktur nie sposób uznać za wiarygodne, tj. sporządzone z oryginałów faktur VAT z dnia [...] r. nr [...] oraz z dnia [...] nr [...]. Wprawdzie z adnotacji notariusza sporządzonej w dniu 20 lutego 2012 r. na odwrocie kserokopii ww. faktur wynika, że poświadczono zgodność ich kopii z dokumentami w oryginale, to niezrozumiałym jest, dlaczego skarżąca nie przedstawiła tych oryginałów organowi podatkowemu, co podważa wiarygodność zachowania skarżącej.

A zatem słusznie organ uznał w świetle zgromadzonego materiału dowodowego sprawy, że dowody, na które powołała się strona, wprawdzie można uznać za "nowe", nieznane bowiem były organowi w dniu wydania decyzji, gdyż strona na etapie postępowania zwyczajnego nie powoływała się na te dokumenty, jednakże nie można uznać tych dowodów za istotne, tj. mające wpływ na zmianę rozstrzygnięcia, co skutkowałoby zmianą lub uchyleniem decyzji ostatecznej w całości lub części, bowiem nie były to oryginały faktur, na podstawie których strona mogłaby obniżyć podatek należny o podatek naliczony. Taki skutek mogłyby odnieść jedynie oryginały tych faktur, które zostały wystawione przed dniem wydania decyzji ostatecznej, sporządzone zgodnie z § 24 i 25 obowiązującego w 2004 roku ww. rozporządzenia lub ich duplikaty.

Należy zwrócić szczególną uwagę, że zarówno WSA w Szczecinie w wyrokach z dnia 29 czerwca 2010 r., zapadłych w sprawach J. K. o sygn. akt I SA/Sz 326 i I SA/Sz 327/10, a także NSA w wyrokach oddalających skargi kasacyjne od ww. orzeczeń (z dnia 14 września 2011 r. I FSK 1494/10 i I FSk 1495/10) uznały za zasadne stanowisko organów podatkowych, a mianowicie Sądy stwierdziły, że w przypadku braku oryginału faktury VAT, podstawę do odliczenia podatku naliczonego stanowi jedynie duplikat faktury VAT.

Na uwzględnienie nie zasługuje również kolejny zarzut skargi, a tyczący się obowiązku umieszczania na wyrazów: "ORYGINAŁ" I "KOPIA". Słusznie wskazał organ podatkowy, że na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług odliczenie podatku naliczonego, tj. podatku jaki został uiszczony przez podatnika przy nabyciu towarów i usług od podatku należnego, ma charakter niezbywalnego prawa, uzależnionego wyłącznie od posiadania określonych dokumentów. Dokumentem stanowiącym dowód na okoliczność prawa odliczenia określonej kwoty podatku naliczonego jest prawidłowo wystawiona faktura. Faktury są dokumentami

o charakterze sformalizowanym. Regulacja art. 22 ust. 3 VI Dyrektywy oraz odpowiednio art. 226 Dyrektywy VAT z 2006 r. wymagają, aby państwa członkowskie zapewniły, że co najmniej określone elementy (informacje) na fakturach będą się znajdować. Co do zasady, faktury, aby skutkowały powstaniem prawa do odliczenia, muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym zakresie.

Z przytoczonych na wstępie regulacji prawnych obowiązujących w 2004 roku, tj. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jak również przepisów podstawowych, wydanych na podstawie delegacji ustawowej, wynika, że przypisuje się fakturze VAT szczególną rolę dowodową w postępowaniu dotyczącym tego podatku, a wyrażającą się wiążącym charakterem dokumentowania rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Przy czym wynikający z krajowych przepisów wymóg dokumentowania transakcji nabycia towaru w celu skutecznego zrealizowania prawa do odliczenia spójny jest z uregulowaniami obowiązującymi

na gruncie prawa unijnego.

Skoro wymóg posiadania faktury określony w art. 86 ust. 2 ustawy VAT stanowi prawidłową implementację przepisów ww. Dyrektywy i jest zgodny z prawem unijnym, nie można uznać za zasadny zarzut podniesiony w skardze, a dotyczący obowiązku organu uwzględnienia z urzędu prawa wspólnotowego jako nadrzędnego do prawa krajowego. Nie można zatem zgodzić się ze skarżącą, że w oparciu o treść art. 226 Dyrektywy 2006/112/WE, faktura spełniająca wymogi formalne zawarte

w artykule art. 22 pkt 3 b VI Dyrektywy (obecnie art. 226 Dyrektywy 2006/112/WE ww. Dyrektywy) uprawnia nabywcę towaru lub usługi do odliczenia podatku naliczonego.

Odnosząc się do kolejnego zarzutu skargi, wyjaśnić należy, że zaskarżona decyzja dotyczy II i III kwartału 2004 r., rozstrzygnięcie zaś, na które powołuje się pełnomocnik w złożonej skardze dotyczy odrębnego postępowania, tj. za IV kwartał 2005 r. Wobec tego uznać należy, że nie ma ono wpływu na decyzję, będącą przedmiotem skargi, nie może tym samym podlegać ocenie w niniejszym postępowaniu.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270

ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji.