Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 469/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2019-04-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116, 118, 7, 121, 122, 124, 187 par. 1, 191, 192, 201 par. 1 pkt 2, 210 par. 4
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędziowie: Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Protokolant: referent Paweł Poźniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 kwietnia 2019 r. przy udziale sprawy ze skargi L. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej jako członka zarządu za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2011 r., I i II kwartał 2012 wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi L. S. (dalej: skarżący, strona, wnoszący odwołanie) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej: DIAS, organ odwoławczy, organ podatkowy drugiej instancji) z dnia [...] r., nr [...], którą po rozpoznaniu odwołania skarżącego, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – "A" (dalej: organ podatkowy pierwszej instancji, organ I instancji) z dnia [...] r., nr [...] wydanej w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej L. S. jako członka zarządu za zaległości podatkowe "A" Sp. z o.o. z siedzibą we W. za zaległość podatkową z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2013 r., I kwartał 2011 r. i I i II kwartał 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.

Jak wynika z zaskarżonej decyzji oraz z akt sprawy, po wszczęciu z urzędu postanowieniem dnia [...] 2017 r. nr [...] wobec L. S. postępowania podatkowego w trybie art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, dalej: O.p.) organ podatkowy pierwszej instancji przeprowadził postępowanie dowodowe w następstwie którego decyzją z dnia [...] 2017 r., nr [...] orzekł o odpowiedzialności podatkowej strony jako członka zarządu za zaległości podatkowe "A" sp. z o.o. z siedzibą we W. IV kwartał 2011r., I i II kwartał 2012 r. w łącznej kwocie 34 752,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 18 641,00 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie 1 683,05 zł.

W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że w niniejszej sprawie spełnione zostały przesłanki do orzeczenia o odpowiedzialności strony za wskazaną zaległość podatkową "A" Sp. z o.o. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego, tj. egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna, zaś strona pełniła funkcję członka zarządu Spółki w czasie powstania tych zobowiązań. Skarżący nie wykazał również okoliczności uwalniających go od rzeczonej odpowiedzialności. W szczególności nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania układowego oraz nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości w znacznej części.

W odwołaniu od powyższej decyzji strona wniosła o jej. Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

I. Naruszenie przepisów prawa materialnego w postaci:

- art. 116 § 1 pkt 1 O.p. poprzez uznanie, że skarżący ponosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe "A" sp. z o. o., podczas gdy zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie zmieniłoby w żaden sposób sytuacji organu będącego wierzycielem z uwagi na fakt czerpania zysków z kontaktów handlowych, a nie majątku rzeczowego, mało tego, brak tego wniosku uniemożliwiłby spłatę zobowiązań Spółki w zakresie znacząco większym, aniżeli miałoby to miejsce po zgłoszeniu wniosku, co stanowi przesłankę egzoneracyjną,

- art. 116 § 1 pkt 1 lit b O.p. poprzez uznanie, że ponosi winę za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, podczas gdy całokształt okoliczności niniejszej sprawy, w szczególności orzeczenie dot. postępowania o zakaz prowadzenia działalności Pana L. S. oraz spłacania swoich wierzytelności wskazuje niezbicie na fakt, że nie można winy tej mu przypisać,

- art. 116 § 1 pkt 2 O.p. i uznanie, że nie zostało wskazane mienie Spółki umożliwiające zaspokojenie zaległości, podczas gdy zarówno spółka wskazywała przysługujące jej należności chcąc z nich zaspokoić przedmiotowe roszczenie, a także iż stale spłaca swoje zobowiązania.

II. Naruszenie art. 187, art. 191 w związku z art. 122 O.p. poprzez:

1) niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz niewłaściwą ocenę materiału

dowodowego i błędne ustalenie stanu fatycznego polegające na uznaniu, że:

- "A" Sp. z o. o. winna złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, podczas gdy z całokształtu sytuacji w niniejszej sprawie jednoznacznie wynika, że jedynie kontunuowanie jej działalności było jedynym wyjściem pozwalającym jej na spłacenie swoich zobowiązań,

- "A" Sp. z o. o. nie ma majątku pozwalającego na zaspokojenie wierzytelności, podczas gdy Spółka choć znajduje się w trudnej sytuacji majątkowej, spłaca swoje wierzytelności, co wskazuje jednoznacznie na fakt, iż jest w stanie zaspokoić wierzytelność na rzecz Urzędu Skarbowego,

- osoby działające w imieniu Spółki ponoszą winę w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszeniu upadłości, podczas gdy dzięki kontynuowaniu działalności Spółki udało się spłacić znaczą część zobowiązań, a także utrzymać wysokie szanse na ustabilizowanie sytuacji finansowej spółki w przyszłości, co z perspektywy czasu uznać należy za decyzję zdecydowanie słuszną,

- w niniejszej sprawie miała miejsce bezskuteczność egzekucji, a Spółka dokonuje wybiórczej spłaty zobowiązań, podczas gdy z załączonych do niniejszego odwołania dowodów wynika jednoznacznie, że Spółka prowadzi działalność pozwalającą na równoległą spłatę wszystkich zobowiązań,

- przedmiotowa Spółka jest jedynie Spółką wydmuszką nieprowadzącą działalności, podczas gdy spółka funkcjonuje, osiąga przychody z których spłaca swoje zobowiązania.

W uzasadnieniu odwołania wyjaśniono, iż orzeczenie o odpowiedzialności na podstawie art. 116 Ordynacji podatkowej było przedwczesne z uwagi na możliwość samodzielnego spłacania zaległości podatkowych przez "A" sp. z o. o. Powyższe potwierdza złożony w dniu 20 października 2017 r. wniosek o rozłożenie na raty zaległości podatkowych. Tymczasem Naczelnik Urzędu Skarbowego W. - [...] w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji całkowicie pominął fakt, iż Spółka podejmuje działania mające na celu uregulowanie zaległości podatkowych. Co więcej w ocenie Odwołującego organ podatkowy winien zawiesić postępowanie w sprawie orzeczenia o jego odpowiedzialności za zaległość podatkową "A" sp. z o. o. z uwagi na prowadzone postępowanie w sprawie ulg w spłacie zaległości podatkowych Spółki.

Postanowieniem nr [...] odmówiono przeprowadzenia dowodu z przesłuchania Pana L. S. w charakterze strony na okoliczności wskazane w odwołaniu, w szczególności sytuacji majątkowej spółki, możliwości majątkowych spółki co do spłacania zobowiązań, w tym z przedstawionych wyciągów bankowych na okoliczność ich treści oraz przyszłych umów.

Następnie wskazaną na wstępie decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W., po rozpatrzeniu odwołania strony, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] 2017 r., nr [...] orzekającą o odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako członka zarządu za wskazane zaległości Spółki.

W pierwszej kolejności organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 22 ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw z dnia 10 września 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 1649) do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy tj. dniem 1.01.2016 r., stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Z uwagi na fakt, iż objęte przedmiotowym postępowaniem zaległości podatkowe "A" Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług powstały w latach 2011 - 2012, właściwymi dla rozstrzygania niniejszej sprawy są przepisy obowiązujące w tym właśnie ww. terminie. Przytoczył treść szeregu przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, w szczególności art. 107, art. 116 § 1, art. 116 § 2, art. 116 § 4 oraz art. 118 § 1 O.p. W stosunku do zobowiązań objętych niniejszą decyzją 5 letni termin, o którym mowa w art. 118 § 1 ustawy upływa z dniem 31 grudnia 2017 r., a decyzja została wydana w dniu [...] 2017 r., nie ma zatem przeszkód prawnych do merytorycznego analizowania sprawy. Dodatkowo Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. wskazał, iż w trakcie prowadzonego postępowania, Naczelnik Urzędu Skarbowego W. - [...] jako organ egzekucyjny, w stosunku do zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2011 r. zawiadomieniem z dnia [...] 2013 r., nr [...] zastosował skuteczny środek egzekucyjny w postaci zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem. Zawiadomienie to zostało doręczone Spółce w dniu 24 września 2013 r., z kolei bankowi w dniu 25 września 2013 r. Zgodnie z art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W myśl § 4 cyt. przepisu bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Zatem przekładając to na grunt niniejszej sprawy bieg terminu przedawnienia został przerwany. W związku z powyższym przedmiotowe zaległości podatkowe ulegną przedawnieniu dopiero z dniem 26 września 2018 r.

Natomiast w stosunku do zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za I kwartał 2012 r. i II kwartał 2012 r., zawiadomieniem z dnia [...] 2013 r., nr [...] zastosowano skuteczny środek egzekucyjny w postaci zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem. Zawiadomienie to zostało doręczone Spółce w dniu 18 listopada 2013 r., z kolei bankowi w dniu 19 listopada 2013 r. Tym samym aktualnie bieg terminu liczony jest na nowo od dnia 20 listopada 2013 r. i upływa z dniem 20 listopada 2018 r.

Przedawnieniu nie uległy objęte przedmiotową decyzją koszty egzekucyjne powstałe w związku z egzekwowaniem zaległości za IV kwartał 2011 r., I kwartał 2012 r., II kwartał 2012 r. w kwocie 1 683.05 zł. Z dniem 1 stycznia 2010 r. weszła bowiem w życie ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 152, poz. 1240 ze zm.). Na mocy przepisu art. 67 tej ustawy do należności stanowiących dochody budżetów państwa lub samorządów stosuje się przepisy Działu III ustawy Ordynacja podatkowa oraz przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1257). Wskazana regulacja prawna, objęła zatem koszty postępowania egzekucyjnego uregulowane w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1201 ze zm.). Zatem wraz z obowiązywaniem od 01.01.2010 r. ustawy o finansach publicznych, koszty egzekucyjne po poddaniu ich reżimowi ustawy o finansach publicznych, podlegają przedawnieniu na zasadach określonych w art. 70 o.p. Nie dzielą one jednak losów egzekwowanych należności głównych jako należność akcesoryjna. W rozpatrywanej sprawie, objęte zaskarżoną decyzją koszty egzekucyjne wynikające z tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] 2013 r., na które składają się opłata manipulacyjna oraz opłata związana z dokonaniem czynności w postaci zajęcia rachunku bankowego, powstały w dniu 24 września 2013 r., a wynikające z tytułów wykonawczych nr [...] i [...] z dnia [...] 2013 r. powstały w dniu 19 listopada 2018 r.,tj. w toku postępowania egzekucyjnego, a więc zgodnie z art. 70 O.p., na mocy odesłania zawartego w art. 67 ustawy o finansach publicznych, termin ich przedawnienia upływa z końcem 2018 r.

W oparciu o powyżej wskazane przepisy i ustalony w sprawie stan faktyczny, organ odwoławczy wskazał, iż zaległości w podatku od towarów i usług powstały w czasie pełnienia przez L. S. funkcji prezesa zarządu Spółki. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że "B" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością została zawiązana na mocy aktu notarialnego sporządzonego w dniu [...] 1998 r. Repetytorium [...]. Spółka została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem [...]. Przedmiot działalności Spółki wskazany w dziale 3 odpisu z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, to roboty budowlane. Do pierwszego zarządu ujawnionego w Krajowym Rejestrze Sądowym powołano Pana B. S. - jako prezesa zarządu oraz Pana J. S. - jako z-ca prezesa zarządu. Aktem notarialnym z dnia [...] 2006 r. Repetytorium [...] zmieniono nazwę spółki na "C" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Na nadzwyczajnym zgromadzeniu wspólników spółki, uchwałą z dnia 24 maja 2006 r. nr 2/2006 dokonano wyboru jednoosobowego zarządu spółki, na stanowisko Prezesa Zarządu powołano Pana L. S., a uchwałą z dnia 7 grudnia 2006 r. nr 4/2006 dokonano zmiany liczebności spółki powołując na stanowisko członka zarządu Panią J. C. Uchwałą z dnia 4 lutego 2014 r. nr 2/2014 odwołano Panią J. C. z funkcji członka zarządu, natomiast prezesowi zarządu - Panu L. S. przedłużono mandat na czas nieokreślony. Następnie w tym samym dniu na podstawie uchwały nr 04/2014 zmieniono nazwę na "A" sp. z o.o. Decyzją z dnia [...] 2017 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W. - [...] również orzekł o odpowiedzialności Pani J. C. za zaległości Spółki.

DIAS zwrócił uwagę, że objęte postępowaniem, zaległości podatkowe spółki, wynikają z deklaracji VAT za IV kwartał 2011r. oraz I i II kwartał 2012r. Spółka nie dokonała dobrowolnej zapłaty kwot podatku wynikającego z deklaracji, a egzekucja administracyjna prowadzona wobec spółki na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących zaległości podatkowe okazała się bezskuteczna. Okoliczność ta została potwierdzona postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-[...] z dnia [...] 2017, nr [...] o umorzeniu postępowania egzekucyjnego wobec majątku zobowiązanego.

Jednocześnie, organ podatkowy drugiej instancji nie stwierdził wystąpienia przesłanek, które uwalniałyby stronę jako członka zarządu od odpowiedzialności o jakiej mowa w art. 116 O.p.

Zwrócił uwagę, że w sprawie poza sporem pozostawał fakt, że nie złożono wniosku o ogłoszenie upadłości spółki w czasie w którym spółka w sposób ciągły zaprzestała wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań, a zatem w warunkach ziszczenia się przesłanki z art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2013r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009r. Nr 175, poz. 1361 ze zm.; dalej: u.p.u.n.). Przypomniał, że zgodnie z art. 21 ust. 1 u.p.u.n. dłużnik obowiązany jest, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości, a w myśl ust. 2 tego artykułu, jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek o którym mowa w ust. 1 spoczywa na każdym kto ma prawo reprezentować go sam lub łącznie z innymi osobami. W tym kontekście DIAS wskazał, że spółka nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań począwszy od 2012r., co potwierdza, że nie znajduje się w przejściowych trudnościach finansowych, lecz w zapaści finansowej. Nieuregulowane zobowiązania publicznoprawne i cywilnoprawne spółki wynoszą łącznie kwotę 525.000,43 zł.

W okolicznościach sprawy, jako że zaległość podatkowa z najwcześniejszym terminem płatności dotyczy zobowiązania w VAT za IV kwartał 2011r., dwutygodniowy termin na zgłoszenie wniosku o upadłość spółki organ odwoławczy liczył od dnia 25 stycznia 2012r. i uznał, że upływał on z dniem 8 lutego 2012r. W tym też terminie, ówcześni członkowie zarządu spółki tj. L. S. i J. C. zobowiązani byli złożyć wniosek w przedmiocie ogłoszenia upadłości spółki.

Brak przesłanki z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. organ podatkowy drugiej instancji argumentował posiadaniem przez stronę wiedzy w zakresie sytuacji finansowej spółki, przy braku aktywności skarżącej w zakresie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie.

Wskazując na spełnienie przesłanki z art. 11 u.p.u.n. DIAS uznał za niemającą znaczenia w sprawie okoliczność co do tego, że na skutek niezłożenia przez spółkę (ani w organach podatkowych, ani w sądzie rejestrowym) sprawozdań finansowych za lata 2011-2016 nie było możliwym przeprowadzenie analizy finansowej spółki za ten okres.

Organ podatkowy drugiej instancji stwierdził również, że strona nie zrealizowała przesłanki z art. 116 § 1 pkt 2 O.p., tj. nie wskazała mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W skardze na powyższą decyzję skarżący wniósł o uchylenia zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie na jego rzecz od organu zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonej decyzji zarzucił:

I. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżący zarzuciła decyzji DIAS naruszenie następujących przepisów prawa:

1. art. 187 § 1 O.p. oraz art. 191 O.p. w zw. z art. 122 O.p., art. 192 O.p., art. 199 O.p., art. 188 O.p. i art. 180 § 1 O.p. poprzez niedokładne i błędne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz niewłaściwą ocenę materiału dowodowego, polegające na:

- uznaniu, że spółka powinna była złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, podczas gdy z całokształtu okoliczności sprawy jednoznacznie wynika, że jedynie kontynuowanie działalności spółki było rozwiązaniem pozwalającym na spłatę jej zobowiązań,

- uznaniu, że spółka nie ma majątku pozwalającego na zaspokojenie wierzytelności, podczas gdy podmiot ten, choć znajduje się w trudnej sytuacji majątkowej, spłaca swoje wierzytelności, a zatem, jest w stanie zaspokoić wierzytelność publicznoprawną,

- uznaniu, że osoby działające w imieniu spółki ponoszą winę w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, podczas gdy dzięki kontynuowaniu działalności spółki udało się spłacić znaczną część zobowiązań, a także, utrzymać wysokie szanse na ustabilizowanie sytuacji finansowej spółki w przyszłości,

- uznaniu, że w sprawie miała miejsce bezskuteczność egzekucji oraz, że spółka dokonuje wybiórczej spłaty zobowiązań, podczas gdy z załączonych do odwołania dowodów wynika jednoznacznie, że spółka prowadzi działalność pozwalającą na równoległą spłatę wszystkich zobowiązań,

- uznaniu, że spółka nie jest w stanie spłacać zobowiązań podatkowych, przy zupełnym pominięciu działań spółki mających na celu umożliwienie jej spłacania należności podatkowych w systemie ratalnym,

- pominięciu, że w styczniu i marcu 2014r. Urząd Skarbowy W.-[...] dokonał ściągnięć z rachunków bankowych spółki w kwotach – 1.275,20 zł, 2.353,30 zł oraz 1.521,20 zł,

- uznaniu, że skarżący pełniła funkcję członka zarządu, choć w rzeczywistości złożyła rezygnację z pełnienia tej funkcji, przez co nie może ponosić odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki;

2. art. 121 § 1 O.p. (zasada prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych), art. 122 O.p. (zasada prawdy obiektywnej), art. 123 § 1 O.p. (zasada czynnego udziału strony w postępowaniu), art. 124 O.p. (zasada przekonywania);

3. art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez odmowę zawieszenia postępowania w sytuacji, gdy spółka złożyła wniosek o rozłożenie na raty spłaty zobowiązań podatkowych,

4. art. 210 § 4 O.p. poprzez brak wyczerpującego odniesienia się do twierdzeń i zarzutów skarżącej wskazanych w odwołaniu w zakresie – istnienia majątku spółki, braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, obrotów istniejących na rachunkach bankowych;

5. art. 188 O.p. poprzez zaniechanie przesłuchania w charakterze świadka L. S. na okoliczność sytuacji majątkowej, jej obrotów, spłaty wierzycieli, rezygnacji skarżącej z funkcji członka zarządu;

6. art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. poprzez:

- uznanie, że skarżący miała obowiązek zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, choć w okresie w którym pełniła funkcję członka zarządu spółki nie ziściły się jeszcze przesłanki do złożenia takowego wniosku,

- uznanie, że skarżący ponosi odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki podczas gdy zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie zmieniłoby sytuacji wierzyciela (z uwagi na fakt czerpania zysków z kontaktów handlowych a nie z majątku rzeczowego), co więcej, niezłożenie takiego wniosku umożliwiło spłatę zobowiązań spółki w zakresie znacząco większym aniżeli miałoby to miejsce po zaistnieniu takiego faktu,

7. art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. poprzez uznanie, że skarżący ponosi winę w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości podczas gdy całokształt okoliczności sprawy wskazuje, że takiej winy skarżącej nie można przypisać;

8. art. 116 § 1 pkt 2 O.p. poprzez uznanie, że nie zostało wskazane mienie spółki, umożliwiające zaspokojenie zaległości, podczas gdy spółka stale spłaca swoje zobowiązania, a także, posiada środki pozwalające na taką spłatę;

9. art. 70 § 1 O.p. poprzez uznanie, że nie doszło do przedawnienia należności podatkowych.

Strona zgłosiła również wniosek szereg wniosków dowodowych:

- o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z zeznań L. S. na okoliczności wskazane w uzasadnieniu skargi, w szczególności dotyczące sytuacji majątkowej spółki, majątkowych możliwości spółki w zakresie spłacania zobowiązań, perspektyw co do przyszłych umów, rezygnacji przez skarżącą z funkcji członka zarządu;

- o dopuszczenie dowodu z dokumentów załączonych do odwołania od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji;

- o dopuszczenie dowodu z:

a) dokumentu potwierdzenia przelewu kolejnej kwoty 600 zł tytułem zaległości podatkowych z tytułu podatku VAT za 2011r. z dnia 28 marca 2018r.,

b) odwołań od decyzji odmawiających rozłożenia na raty zaległości podatkowych w sprawach: nr [...] z dnia [...] 2018r. oraz nr [...] z dnia [...] 2018r.,

c) wyciągów z rachunku bankowego "A" sp. z o.o. w "D" Banku ze stycznia 2014r. oraz z marca 2014r. na okoliczność ich treści, dalszych wpłat tytułem zaległości podatkowych spółki "A" sp. z o.o. w marcu 2018r., braku zakończenia postępowania w przedmiocie rozłożenia zaległości podatkowych "A" sp. z o.o. na raty ostatecznymi decyzjami, zajęć dokonanych przez Urząd Skarbowy W.-[...] tytułem zaległości podatkowych "A" sp. z o.o. w styczniu 2014r. na kwoty – 2.357,30 zł oraz 1.525,20 zł i marcu 2014r. na kwotę 1.279,20 zł, które nie zostały prawidłowo rozliczone na poczet zaległości podatkowych "A" sp. z o.o., transakcji na rachunku bankowym spółki w styczniu i marcu 2014r. świadczących o prowadzeniu przez spółkę działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na skargę DIAS we W. wniósł o oddalenie skargi.

Na rozprawie w dniu 3 kwietnia 2019 r. Sąd, działając na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.) postanowił dopuścić dowody wnioskowane w skardze, za wyjątkiem wniosku o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania w charakterze świadka L. S., który został oddalony.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Kwestie sporne w sprawie dotyczyły oceny wystąpienia przesłanek z art. 116 O.p., które uprawniałyby organy podatkowe do orzeczenia o odpowiedzialności skarżącej za zaległości podatkowe spółki w podatku VAT za IV kwartał 2011r. oraz za I i II kwartał 2012r. wraz z odsetkami zwłokę oraz za koszty postępowania egzekucyjnego.

W zaistniałym sporze Sąd przyznał rację organom podatkowym.

Zdaniem Sądu, materiał dowodowy zebrany w sprawie uprawniał organy podatkowe do zastosowania art. 116 O.p. Wbrew zarzutom skargi, w prowadzonym postępowaniu podatkowym nie doszło do naruszenia art. 187 § 1 O.p., art. 191 O.p. w zw. z art. 122 O.p., art. 192 O.p., art. 199 O.p., art. 188 O.p., art. 180 § 1 O.p, art. 121 § 1 O.p., art. 122 O.p., art. 123 § 1 O.p., art. 124 O.p. i art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Pozbawiony podstaw prawnych okazał się również zarzut naruszenia art. 70 § 1 O.p. Sąd nie podzielił także zasadności skargi w zakresie zarzutu naruszenia art. 210 § 4 O.p.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do najdalej idącego zarzutu skargi, a mianowicie, zarzutu przedawnienia.

Stosownie do treści art. 118 § 1 O.p. nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Przedawnienie zobowiązania wynikającego z decyzji, o której mowa w § 1, następuje po upływie 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym została doręczona decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Przepisy art. 70 § 2 pkt 1, § 3 i 4 stosuje się odpowiednio, z tym że termin biegu przedawnienia po jego przerwaniu wynosi 3 lata (art. 118 § 2 O.p.).

Stosownie do art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W sprawie, termin płatności VAT za IV kwartał 2011r. przypadał w dniu 25 stycznia 2012r., zaś za I i II kwartał 2012r. przypadał odpowiednio - 25 kwietnia 2012r. oraz 25 lipca 2012r. Liczony w ten sposób termin przedawnienia ww. zobowiązań podatkowych winien upływać z dniem 31 grudnia 2017 r.

Warto jest również zauważyć, że w sprawie, na skutek zastosowanego środka egzekucyjnego - w postaci zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem - doszło do przerwania biegu przedawnienia wszystkich trzech zobowiązań podatkowych, co w efekcie wydłużyło końcowy termin przedawnienia tych zobowiązań, stosownie do treści art. 70 § 4 O.p. Zgodzić się należy z organem podatkowym drugiej instancji, że w następstwie przerwania biegu przedawnienia, zaległość podatkowa w VAT za IV kwartał 2011r. przedawniała się dopiero z dniem 26 września 2018r. (środek egzekucyjny zastosowano zawiadomieniem z dnia [...] 2013r., zawiadomienie to zostało doręczone spółce w dniu 24 września 2013r., a bankowi 25 września 2013r.). Z kolei, na skutek tych samych okoliczności, zaległości podatkowe w VAT za I i II kwartał 2012r. przedawniały się z dniem 20 listopada 2018r. (środek egzekucyjny zastosowano zawiadomieniem z dnia [...] 2013r., zawiadomienie to zostało doręczone spółce w dniu 18 listopada 2013r., a bankowi 19 listopada 2013r.). Przedawnieniu nie uległy także koszty egzekucyjne, które podlegają przedawnieniu na zasadach określonych w art. 70 O.p., stosownie do treści art. 67 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. nr 152, poz. 1240 ze zm.).

Jak wynika z akt sprawy, decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej została wydana w sprawie w pierwszej instancji w dniu [...] 2017r., a w drugiej instancji w dniu [...] 2018r., a zatem przed upływem terminów przedawnienia. Powyższe nakazywało uznać za nieuzasadniony zarzut skargi dotyczący wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej po upływie terminów przedawnienia zobowiązań podatkowych. Z tych powodów, Sąd nie stwierdził naruszenia art. 70 § 1 O.p. ani art. 118 O.p.

Zasadnicze kwestie sporne w sprawie dotyczyły podstaw do zastosowania art. 116 O.p. w brzmieniu wynikającym z art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015r. poz. 1649).

Zgodnie z art. 116 § 1 O.p. w brzmieniu znajdującym zastosowanie w sprawie, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy (pkt 1 lit. a i b), bądź też nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (pkt 2). Odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 O.p.). Przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu (art. 116 § 4 O.p.).

Stosownie do treści art. 116 § 1 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest wykazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową osoby prawnej oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko tej osobie. Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu.

Sąd podziela stanowisko organów podatkowych obu instancji tak w zakresie oceny wystąpienia przesłanek pozytywnych z art. 116 O.p., jak i w zakresie uznania, że skarżący nie wykazał okoliczności, które uwalniałyby go od ponoszenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki w VAT za IV kwartał 2011r. oraz za I i II kwartał 2012r., a także, za odsetki za zwłokę oraz za koszty postępowania egzekucyjnego.

Co się tyczy wymaganej przepisem art. 116 § 1 O.p. przesłanki stanu bezskuteczności egzekucji prowadzonej z majątku spółki (w całości lub w części) to warto na wstępie odnotować, że samo pojęcie bezskuteczności egzekucji nie jest zdefiniowane. Zgodnie z utrwalonym poglądem orzecznictwa, bezskuteczność egzekucji ma miejsce, gdy skierowane do całego majątku podatnika środki egzekucyjne nie dały wyniku w postaci zaspokojenia (w całości) roszczenia podatkowego (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 1 grudnia 2015r., I SA/Wr 1338/15, CBOSA). Bez wątpienia, z tego rodzaju sytuacją mamy do czynienia w sprawie, co w toku prowadzonego postępowania wykazały organy podatkowe.

Trzeba również odnotować, że w myśl uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008r., II FPS 6/08, CBOSA, stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji o której mowa w art. 116 § 1 O.p. powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu.

Jak wynika z akt sprawy, nieuregulowane przez spółkę zobowiązania podatkowe zostały objęte wystawionymi przez organ egzekucyjny tytułami egzekucyjnymi: z dnia [...] 2013r., nr [...] (zaległość w VAT za IV kwartał 2011r.), z dnia [...] 2013r., nr [...] (zaległość podatkowa w VAT za II kwartał 2012r.) oraz z dnia [...] 2013r., nr [...] (zaległość podatkowa w VAT za I kwartał 2012r.), w oparciu o które wdrożono wobec spółki postępowanie egzekucyjne. Podjęte wobec spółki czynności egzekucyjne nie doprowadziły do przymusowego wyegzekwowania zaległości z uwagi na brak składników majątkowych. W raporcie poborcy skarbowego stwierdzono niemożność dokonania czynności egzekucyjnych. W toku postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny wystosował zawiadomienia o zajęciu należących do spółki rachunków bankowych. Pozyskał także informację z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, z której wynika, że spółka nie posiada żadnych pojazdów. Ustalono także, że spółka nie posiada żadnych nieruchomości. W oparciu o ustalenia dokonane w toku postepowania egzekucyjnego, postanowieniem z dnia [...] 2017r. umorzono postępowanie egzekucyjne. Argument o bezskuteczności egzekucji wzmacnia dodatkowo fakt, że postępowania egzekucyjne prowadzone w związku z zaległościami podatkowymi spółki za inne okresy rozliczeniowe (m.in. w VAT - za IV kwartał 2014r, I i III kwartał 2015r., I kwartał 2016r.; w podatku dochodowym od osób prawnych – za 2015r.; w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń za miesiące od maja do grudnia 2014r.) także nie doprowadziły do zaspokojenia zobowiązań publicznoprawnych. Dodatkowo, jak podniósł organ odwoławczy, postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego przeciwko spółce z uwagi na jego nieskuteczność zostały wydane również przez: Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w O. (z dnia [...] 2011r. nr KM [...]/10) oraz Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla W.-[...] (z dnia [...] 2009r., nr KM [...]/09).

Sąd w pełni akceptuje również stanowisko organu podatkowego drugiej instancji w zakresie uznania, że w czasie w którym upływał termin płatności rzeczonych zobowiązań podatkowych skarżący wykonywał funkcję członka zarządu spółki i miał realny wpływ na jej funkcjonowanie. Okoliczność piastowania przez stronę tej funkcji w czasie wymagalności zobowiązań podatkowych była bezsporna między stronami.

Przechodząc do okoliczności egzoneracyjnych, także i w tym aspekcie sprawy Sąd w pełni podzielił stanowisko organów podatkowych. Uznał tym samym, że skarżący nie wykazała okoliczności, które uwalniałyby ją od odpowiedzialności z art. 116 O.p.

Jedną z przesłanek uwalniających członka zarządu osoby prawnej od odpowiedzialności za zaległości podatkowe tego podmiotu jest wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości tej osoby prawnej, względnie, wniosek o wszczęcie postępowania układowego.

W sprawie za bezsporną uznać należy okoliczność, że tego rodzaju wnioski nie zostały złożone w czasie, kiedy skarżący piastowała funkcję członka zarządu spółki.

Jednocześnie, Sąd podziela konstatację organów podatkowych orzekających w sprawie, że ówczesna kondycja spółki, rozważana w kontekście stopnia wywiązywania się przez spółkę z jej zobowiązań wpisywała się w przesłankę "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosków o jakich mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p.

Warto jest w tym miejscu wyjaśnić, że przesłankę "właściwego czasu" w rozumieniu rzeczonego przepisu należy wykładać w nawiązaniu do norm ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze. Stosownie do art. 10 u.p.u.n. upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 tej ustawy dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, a jeżeli jest osobą prawną uważa się go za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Wniosek o ogłoszenie upadłości może zgłosić w stosunku do osób prawnych każdy, kto ma prawo je reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami (art. 20 ust. 2 pkt 2 u.p.u.n.) i jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (art. 21 ust. 2 u.p.u.n.). Przepis art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy określa niewypłacalność jako niewykonywanie przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia go upadłym. Przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań czy też tylko niektórych z nich. Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny nieistotne jest też, czy nie wykonuje wymagalnych zobowiązań pieniężnych czy też niepieniężnych. Niewykonywanie zarówno jednych, jak i drugich powoduje, że dłużnik jest niewypłacalny w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.u.n. Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 1 grudnia 2015r., I SA/Wr 1338/15, CBOSA).

Z przyjętych przez DIAS ustaleń wynikało, że spółka już od początku 2012r. popadła w stan trwałego niewykonywania swoich zobowiązań. Skoro zatem termin płatności zaległych zobowiązań podatkowych spółki w VAT za IV kwartał 2011r. oraz I i II kwartał 2012r. przypadał odpowiednio na: 25 stycznia 2012r., 25 kwietnia 2012r i 25 lipca 2012r., zaś jak trafnie przyjęto w zaskarżonej decyzji, odwołanie skarżącej z funkcji członka zarządu nastąpiło dopiero 4 lutego 2014r., to czas właściwy na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości przypadał w okresie kiedy skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki. Niewątpliwie, takowy wniosek nie został złożony, podobnie jak nie został złożony wniosek o wszczęcie postępowania układowego. Istotnym jest również fakt, że spółka mimo ciążącego na niej obowiązku wynikającego z art. 27 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku od osób prawnych (Dz. U. z 2016r., poz. 1888 ze zm.) nie złożyła w organach podatkowych, ani w sądzie rejestrowym sprawozdań finansowych za lata 2011 - 2016. Nie było zatem możliwe przeanalizowanie kondycji finansowej spółki przez organy podatkowe z uwagi na brak dokumentów finansowych.

Uzupełniająco należy nadmienić, że w przypadku ziszczenia się przesłanek ustawowych, członek zarządu ma obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bez względu na stan majątkowy spółki, a więc nawet wtedy gdy wniosek taki zostałby oddalony. Należy zwrócić uwagę, że zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości niewypłacalnej spółki pełni m.in. funkcję informacyjno-ostrzegawczą. Wierzyciele spółki oraz osoby, które miałyby zostać jej wierzycielami w przyszłości, mogą nie wiedzieć i nie mieć świadomości rzeczywistego stanu majątkowego spółki, a w konsekwencji, podejmować niekorzystne dla siebie decyzje skutkujące dla nich szkodą (por. uchwała SN z dnia 1 grudnia 2017r., III CZP 65/17, LEX nr 2405317).

Sąd w pełni zgadza się również ze stanowiskiem organu odwoławczego w zakresie nie wykazania przez stronę przesłanki z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p., tj. że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki (wszczęcie postępowania układowego) nastąpiło bez jej winy. Fakt, że skarżący składał swoje podpisy pod deklaracjami podatkowymi spółki w charakterze członka jej zarządu niezbicie dowodzi tego, że strona miała realny wpływ na sprawy spółki, a przy tym, niewątpliwie także wiedzę o jej sytuacji finansowej, a mimo tego faktu nie złożyła wniosku o jakim mowa w rzeczonym przepisie.

Sąd podzielił także stanowisko organu odwoławczego, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka uwolnienia członka zarządu od odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., zgodnie z którym członek zarządu ponosi odpowiedzialność, chyba że wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Znaczny stopień zaspokojenia należy wiązać z taką sytuacją, gdzie spłata należności wobec Skarbu Państwa będzie realna, ponadto zaspokojenie dotyczyć będzie przynajmniej połowy należności. "Wskazanie mienia" dotyczy toku postępowania w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej, w szczególności możliwości zaspokojenia należności Skarbu Państwa ze wskazanych przez członka zarządu składników majątku przed wszczęciem tego postępowania.

Zawartość akt sprawy potwierdza trafność wniosków organów podatkowych, że takiego mienia strona nie wskazała, błędnie utożsamiając wykazanie tej przesłanki z prognozowanymi obrotami spółki, które z założenia uznać należy za przesłankę przyszłą i niepewną. Niezależnie już od samej kwestii, czy te prognozowane obroty pozwolą na zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, czego wymaga przepis.

Uzupełniająco należy dodać, że akcentowana przez stronę poprawa kondycji finansowej spółki pozostaje w sprzeczności z argumentacją jaką spółka przedstawiła we wniosku z dnia 20 października 2017r. o rozłożenie na raty zaległości w VAT oraz w podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika z treści tego wniosku, na dzień jego złożenia spółka nie zatrudniała pracowników, nie posiadała nieruchomości, ani praw majątkowych mogących być przedmiotem hipoteki przymusowej, ani też, rzeczy ruchomych oraz zbywalnych praw majątkowych, które mogły być przedmiotem zastawu skarbowego.

Przedstawiony w rzeczonym wniosku opis stanu majątkowego spółki koresponduje z przyjętymi w zaskarżonej decyzji ustaleniami, z których wynika, że spółka na przestrzeni lat 2016 i 2017 odnotowała spadek sprzedaży, saldo rachunku bankowego spółki na dzień 31 lipca 2017r. wyniosło 15 zł (a transakcje dokonywane na tym rachunku dotyczyły głownie zajęć komorniczych), w wyniku wyszukania spółki w zasobach JPK twierdzono brak kontrahentów tego podmiotu, jak również, brak dokonywania sprzedaży przez spółkę. Ustalenia potwierdza także wynik postępowania egzekucyjnego, które zostało umorzone z uwagi na jego bezskuteczność.

Przedstawiona dotąd argumentacja prowadzi do wniosku, że bezprzedmiotowe były zarzuty skargi odnośnie do naruszenia przez organy podatkowe treści art. 116 O.p. Organy podatkowe orzekające w sprawie zgromadziły dowody pozwalające zastosować regulację art. 116 O.p. albowiem wykazały przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności skarżącej jako członka zarządu za zaległości spółki w VAT za ww. okresy rozliczeniowe, przy jednoczesnym dowiedzeniu, że skarżący nie przedstawił okoliczności, które uwalniałyby go od konsekwencji związanych z piastowaniem funkcji członka zarządu w spółce, która nie wywiązała się ze swoich zobowiązań publicznoprawnych. Możliwość objęcia odpowiedzialnością z art. 116 O.p. byłego członka zarządu wynika wyraźnie z treści art. 116 § 4 O.p.

Właściwe zastosowanie przez organy podatkowe normy z art. 116 O.p. poprzedzone zostało prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem podatkowym, w którym dochowano niezbędnych procedur, nie wykroczono poza zasadę swobodnej oceny dowodów, a stronie zapewniono stronie czynny udział w tym postępowaniu.

Należy też zwrócić uwagę, że w świetle uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 marca 2009r., I FPS 4/08, CBOSA nie stanowi błędu prowadzenie odrębnych postępowań dotyczących solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania spółki wobec osób, które piastowały w spółce funkcję członka zarządu spółki. Odwołując się do stanowiska wyrażonego w tej uchwale wypada przypomnieć, że nie jest istotne czy prowadzone jest jedno postępowanie wobec wszystkich osób ponoszących odpowiedzialność w trybie art. 116 O.p., czy też prowadzone w tym zakresie odrębne postępowania wobec z każdej osób. Ważne jest natomiast, by te postępowania obejmowały wszystkie osoby odpowiedzialne za nieuregulowane zobowiązania podatkowe spółki kapitałowej.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że skoro niewątpliwym jest, że organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w trybie art. 116 O.p. zarówno wobec strony, jak i wobec drugiego członka zarządu, to sam fakt prowadzenia w tym zakresie dwóch odrębnych postępowań, a nie jednego, nie ma znaczenia z punktu widzenia prawidłowości postępowania w którym wydano kontrolowaną decyzję.

Podobnie, nie stanowi błędu powodującego konieczność uchylenia zaskarżonych decyzji okoliczność, że spółka nie została wskazana w decyzjach organów podatkowych jako podmiot solidarnie odpowiedzialny za zaległości podatkowe. Podzielić w tym zakresie należy pogląd wyrażony przez NSA w wyroku z dnia 7 września 2018r., I FSK 1468/16, CBOSA, w myśl którego, solidarna odpowiedzialność spółki kapitałowej z osobami które piastowały funkcję członków zarządu tej spółki powstaje z mocy prawa, a zatem, brak dookreślenia tego faktu w decyzji wydawanej w trybie art. 116 O.p. nie oznacza, że tego rodzaju odpowiedzialności spółka kapitałowa nie ponosi.

Zastrzeżeń Sądu, nie wzbudził również kwestionowany w skardze sposób przeprowadzenia samego postępowania dowodowego, które zdaniem Sądu zostało przeprowadzone w sposób staranny, zebrane w tym postępowaniu dowody zostały poddane rzeczowej i wnikliwej analizie organów podatkowych obu instancji, a strona miała zapewnioną możliwość czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu na każdym jego etapie.

Zapoznając się z tą częścią zarzutów skargi, które odnosiły się do zasad przeprowadzonego postępowania podatkowego, w tym, samego postępowania dowodowego, trudno oprzeć się wrażeniu, że poprzez sformułowanie tego rodzaju zarzutów skarżący w istocie usiłowała zakwestionować dokonaną przez organy podatkowe subsumpcję stanu faktycznego pod normę z art. 116 O.p.

Reasumując powyższe, Sąd nie stwierdził naruszenia objętych skargą zarzutów naruszenia art. 187 § 1 O.p., art. 191 O.p. w zw. z art. 122 O.p., art. 180 § 1 O.p, art. 121 § 1 O.p., art. 122 O.p.

Jako nieuzasadniony Sąd ocenił także podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 188 O.p. poprzez odmowę przesłuchania w charakterze świadka L. S. na okoliczność sytuacji majątkowej spółki, jej obrotów, spłaty wierzycieli, rezygnacji skarżącej z funkcji członka zarządu, a także, sytuacji majątkowej konsorcjum. Sąd w pełni podziela w tym względzie stanowisko organu podatkowego drugiej instancji co do tego, że okoliczności na poparcie których miał być przeprowadzony rzeczony dowód zostały już stwierdzone innymi dowodami. Nie było zatem potrzeby przeprowadzania dowodu o jaki wnioskowała strona. Organ podatkowy drugiej instancji dysponował wiedzą o obrotach spółki, stanie środków pieniężnych na rachunkach bankowych, posiadał informację o częściowym uregulowaniu przez spółkę zaległości podatkowych (co uwzględnił organ podatkowy pierwszej instancji w swoich wyliczeniach). Wymaga w tym miejscu przypomnienia, że zgodnie z treścią art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Sąd w składzie orzekającym podziela pogląd wyrażony przez WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 23 stycznia 2019r., I SA/Sz 491/18, CBOSA, że organ podatkowy zobowiązany jest do zgromadzenia dowodów, ale w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do odtworzenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia - procesowego odtworzenia stanu faktycznego - adekwatne i wystarczające są inne dowody.

W nawiązaniu do sformułowanego w skardze żądania przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka L. S. przez sąd administracyjny należy wyjaśnić, że wynikająca z treści art. 106 § 3 p.p.s.a. możliwość przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego przez sąd administracyjny dotyczy jedynie dowodów z dokumentów, a nie dowodów osobowych (przesłuchania świadków). Powyższe wynika wprost z treści ww. przepisu (znajduje także akceptację w orzecznictwie sądowym – por. wyrok NSA z dnia 16 maja 2018r., II FSK 3088/17, CBOSA) stąd też, wniosek strony o przeprowadzenie dowodu osobowego Sąd oddalił postanowieniem wydanym na rozprawie w dniu 3 kwietnia 2019r.

Odpowiedzialność skarżącego w ramach art. 116 O.p. wynika z obiektywnego faktu bezskutecznego dochodzenia od spółki zaległości podatkowych oraz, co zostało już podkreślone, kierowania przez stronę sprawami spółki w czasie w którym upływał termin płatności zobowiązań publicznoprawnych. Odpowiedzialność podatkowa jaką ponosi skarżący w trybie art. 116 O.p. oraz wszczęcie postępowania z wniosku spółki o udzielenie ulgi podatkowej to zatem dwa odrębne postępowania, między którymi nie istnieje zależność tego rodzaju, że wynik postępowania w sprawie udzielenia ulgi mógłby rzutować na zasadność objęcia strony odpowiedzialnością z art. 116 O.p. Uzupełniająco należy dodać, że jak wynika z akt sprawy i na co wskazuje DIAS w odpowiedzi na skargę, wniosek spółki o rozłożenie na raty zaległości podatkowej został odmownie rozpoznany przez organy podatkowe obu instancji.

W sprawie niezasadny był również zarzut dotyczący nieuwzględnienia faktu częściowej spłaty zaległości podatkowych. Z wydanych w sprawie decyzji wynika, że organy podatkowe uwzględniły dokonane wpłaty, modyfikując w ten sposób wysokość obciążenia publicznoprawnego jakie skarżący obowiązana jest ponieść solidarnie z pozostałym członkiem zarządu oraz ze spółką.

Bezzasadność zarzutu naruszenia art. 192 O.p. potwierdza fakt doręczenia stronie postanowienia o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w toku postępowania przed organami podatkowymi obu instancji.

Kierując się przedstawioną argumentacją, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. wywiedzioną w sprawie skargę w całości oddalił jako pozbawioną podstaw prawnych.