Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2621/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-04-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej~Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 64 par. 1 pkt 4 i par. 6
journal: Dz.U. 2016 poz 599
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Beata Sobocha, po rozpoznaniu w dniu 26 kwietnia 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 14 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Bk 233/17 w sprawie ze skargi N. w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 21 grudnia 2016 r. nr (...) w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. na rzecz N. w W. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 14 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Bk 233/17, w którym uchylono zaskarżone przez N. w W. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 21 grudnia 2016 r. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z 25 października 2016 r. w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi.

W motywach orzeczenia sąd podał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku Z. L. na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 31 grudnia 2015 r. wystawionego przez N. (dalej: "Wierzyciel" lub "strona skarżąca"). W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny zajął rachunek bankowy zobowiązanej.

Pismem z dnia 13 stycznia 2016 r. zobowiązana wniosła do organu egzekucyjnego zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, a wierzyciel uznał, iż zarzuty są uzasadnione. Postanowienie egzekucyjne zostało umorzone.

Następnie zawiadomieniem z dnia 4 października 2016 r. organ egzekucyjny poinformował wierzyciela o wysokości kosztów postępowania egzekucyjnego. Prezes N. wniósł o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych.

Postanowieniem z dnia 25 października 2016 Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. obciążył wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w kwocie 39.451,00 zł (6 577,50 zł - opłata manipulacyjna + 32 873,50 zł - opłata za zajęcie rachunku bankowego).

Po rozpoznaniu zażalenia na powyższe postanowienie Dyrektor Izby Skarbowej w B. postanowieniem z dnia 21 grudnia 2016 r. uchylił je w całości i orzekł o obciążeniu wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w kwocie 39.448,20 zł.

Organ odwoławczy przytoczył treść art. 64c ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r., poz. 599 ze zm., dalej: u.p.e.a.) i stwierdził, że obciążenie wierzyciela kosztami egzekucyjnymi jest następstwem umorzenia przez organ egzekucyjny postępowania egzekucyjnego postanowieniem z dnia 8 września 2016 r. Skutkiem umorzenia postępowania egzekucyjnego było to, że koszty egzekucyjne nie mogły być ściągnięte od zobowiązanego, a w konsekwencji - zgodnie z art. 64c § 4 u.p.e.a. - obciążają wierzyciela.

Organ przedstawił sposób obliczania należności opłaty egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej i wskazał, że zgodnie z przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji organ egzekucyjny powinien obciążyć wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w kwocie 39 448,20 zł.

Odnosząc się do podnoszonego przez Wierzyciela wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., SK 31/14, organ stwierdził, że w zakresie swoich kompetencji nie ma uprawnień do wyznaczenia górnej granicy wysokości opłat, zaś na dzień wydania rozstrzygnięcia obowiązują dotychczasowe przepisy dotyczące kosztów.

Dodatkowo organ stwierdził, że postępowanie egzekucyjne prowadzone jest przez organ egzekucyjny na wniosek wierzyciela. Wierzyciel nie może uchylić się od obowiązku pokrycia kosztów postępowania egzekucyjnego.

W skardze do Sądu na powyższe postanowienie pełnomocnik strony skarżącej zarzucił mu:

1) naruszenie art. 7 Konstytucji RP, nakazującego organom działanie na podstawie

i w granicach prawa,

2) naruszenie art. 190 ust. 1 Konstytucji RP,

3) błędne zastosowanie art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. bez uwzględnienia opublikowanego w dniu 16 sierpnia 2016 r. wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14,

4) naruszenie art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 Kpa.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uznał, że skarga jest zasadna.

Zdaniem sądu, kluczowy dla rozstrzygnięcia tej sprawy jest wyrok Trybunału Konstytucyjnego w sprawie o sygn. akt SK 31/14 (Dz. U. z 16 sierpnia 2016 r. poz. 1244), w którym stwierdzono, że: 1. art. 64 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r. poz. 599) w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji;

2. art. 64 § 6 ustawy powołanej w punkcie 1 w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji;

3. art. 64 § 8 ustawy powołanej w punkcie 1 w zakresie, w jakim nie przewiduje możliwości obniżenia opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 tej ustawy i opłaty manipulacyjnej w razie umorzenia postępowania z uwagi na dobrowolną zapłatę egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji;

4. art. 64 § 1 pkt 1-5, 7, 11, 12 i art. 64 § 6 ustawy powołanej w punkcie 1 w zakresie, w jakim przepisy te nie określają maksymalnej wysokości opłat egzekucyjnych i opłaty manipulacyjnej, nie są niezgodne z art. 217 Konstytucji.

Z uwagi na powyższy wyrok Trybunału, zdaniem Sądu, konieczne stało się uchylenie zaskarżonego postanowienia.

W niniejszej sprawie organ egzekucyjny zastosował art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 i 7 u.p.e.a. obciążając skarżącego opłatami za czynności egzekucyjne i opłatami manipulacyjnymi.

Trybunał Konstytucyjny wskazał, że dla właściwej realizacji wyroku w rozpatrzonej sprawie konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału, określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do rozpatrzonych w niniejszej sprawie. Oznacza to, że Trybunał Konstytucyjny pośrednio wypowiedział się także w zakresie opłat będących przedmiotem rozpoznania przez skład orzekający, który, podzielając zdanie Trybunału, wskazuje na niezgodność pozostałych jednostek redakcyjnych zaskarżonego przepisu z art. 2 Konstytucji RP. Sąd stwierdził zatem, że uwagi Trybunału wyrażone w powyższym wyroku mają zastosowanie w niniejszej sprawie.

Jak wynika z uzasadnienia wyroku Trybunału, wysokość kosztów egzekucji, w szczególności opłat egzekucyjnej i manipulacyjnej, jest nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa. Wysokość opłaty egzekucyjnej i manipulacyjnej powinna być powiązana w miarę możliwości z rzeczywistymi kosztami konkretnego postępowania egzekucyjnego. Stosunek wysokości opłat w egzekucji do czynności organu, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone, powinien pozostawać w racjonalnej zależności.

Powyższe zasady mają szczególne znaczenie w rozpoznawanej sprawie. Organ egzekucyjny określił koszty egzekucyjne, na które składa się zajęcie rachunku bankowego i opłata manipulacyjna wraz z odsetkami w łącznej kwocie 39.448,20 zł, co w ocenie Sądu pozostaje w rażącej dysproporcji z rzeczywistymi kosztami postępowania egzekucyjnego oraz w sposób niebudzący wątpliwości Sądu narusza równowagę między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa.

Przywoływany wyrok Trybunału Konstytucyjnego ma takie znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, że wymaga ponownej oceny prawidłowości stanowiska organu egzekucyjnego z powodu braku konstytucyjności rozstrzygnięcia w zakresie obciążenia wierzyciela opłatami za zajęcie ruchomości na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 oraz opłatami manipulacyjnymi na podstawie art. 64 § 6 u.p.e.a. Ustalając wysokość kosztów egzekucyjnych organ musi wziąć pod uwagę rzeczywiste wydatki i koszty związane z dokonaniem w toku postępowania egzekucyjnego poszczególnych czynności egzekucyjnych, przy uwzględnieniu wymaganego nakładu pracy.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku organ podatkowy zarzucił naruszenie:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 3 § 1, art. 133 § 1, art. 135, art. 141 § 4, art. 151 p.p.s.a. przez wadliwie wykonaną funkcję kontrolną i uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji mimo tego, że w sprawie nie doszło do naruszenia art. 64 § 1 pkt 4, art. 64 § 6 i § 7 u.p.e.a.;

b) art. 141 § 4 p.p.s.a. przez sformułowanie wskazań co do dalszego postępowania uniemożliwiających wykonanie wyroku;

c) art. 64 § 1 pkt 4, art. 64 § 6 i § 7 u.p.e.a. przez błędną wykładnię i przyjęcie, że koszty egzekucyjne obciążające wierzyciela pozostają w rażącej dysproporcji z rzeczywistymi kosztami postępowania egzekucyjnego.

Na tej podstawie organ odwoławczy wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji, ewentualnie uchylenie go i oddalenie skargi, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną F. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy możliwości obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego w sytuacji, gdy obciążenie nimi zobowiązanego jest wykluczone, a zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia tej sprawy ma interpretacja wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14. Na wstępie należy wskazać, że podobne zagadnienie było przedmiotem analizy NSA w wyroku z dnia 6 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 2206/17 (publ. CBOSA); Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający sprawę w tym składzie poglądy przedstawione w tym wyroku podziela i przyjmuje za własne.

Powyższy wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. jest wyrokiem zakresowym. Wyrok ten – w przeciwieństwie do klasycznego wyroku uznającego zaskarżony przepis za niezgodny z Konstytucją – nie powoduje utraty mocy zaskarżonego przepisu. Przepis ten nadal obowiązuje w systemie prawa, nie traci mocy, jednakże od chwili orzeczenia musi być traktowany jako niezgodny z Konstytucją, ale tylko w granicach (w zakresie) określonych w wyroku Trybunału. W pozostałym zakresie musi być nadal stosowany przez adresatów tego przepisu. Jednakże aby nie narazić się na zarzut naruszenia Konstytucji, przepis ten musi być stosowany i interpretowany (w szczególności przez organy i sądy) zgodnie ze wskazówkami zawartymi w wyroku Trybunału.

Przenosząc powyższe rozważania na stan niniejszej sprawy stwierdzić należy, że Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu tego wyroku wskazał, iż nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. W tym sposobie określania wysokości danin publicznych, uwzględniając obiektywny wymiar danej opłaty, co do zasady nie bierze się pod uwagę sytuacji indywidualnego podmiotu, który te opłaty uiszcza. Stawki stosunkowe są obciążeniem proporcjonalnym do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. Tak określona wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań w konkretnej egzekucji (i to zarówno na korzyść lub niekorzyść organu). Jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna. W tym zakresie ustawodawca ma bowiem znaczną swobodę regulacyjną. Ponadto z samej istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego.

Swoboda ustawodawcy określania wysokości opłat nie jest jednak nieograniczona. Problematyka wysokości opłat w egzekucji jest bowiem nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem tego państwa. Bez wątpienia wysokość i zasady pobierania tych opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić finansowanie aparatu egzekucyjnego. Funkcja fiskalna opłat w egzekucji powinna polegać na uzyskaniu częściowego przynajmniej zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Istotne jest jednak zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone. W przeciwnym razie rola tych opłat sprowadza się do swoistej kary z tytułu niewykonania określonego obowiązku, co jest niespójne z podstawowym celem postępowania egzekucyjnego, za który należy uznać wykonanie przez dłużnika ciążącego na nim obowiązku.

Trybunał stwierdził, że brak określenia górnej granicy opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w wypadku należności o znacznej wartości – jak w tej sprawie) następuje całkowite wręcz zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy podmiotu obciążonego kosztami stają się jedynie sankcją pieniężną.

Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej z wyznaczoną górną jej granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu limituje kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Trybunał wskazał także, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym stają się więc obciążeniem podatkowym. Trybunał uznał, że regulacje zawarte w zaskarżonych normach prawnych są nieadekwatne do podstawowego celu postępowania egzekucyjnego. Ze względu na brak określenia maksymalnych wysokości opłaty wymienionej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, opłaty te realizują w nadmiernym stopniu funkcję represyjną.

Z uzasadnienia powyższego wyroku należy wyprowadzić zatem wniosek, że mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością.

W dalszej części uzasadnienia Trybunał Konstytucyjny wskazał, że dla właściwej jego realizacji w rozpatrzonej sprawie konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału, określić nie tylko maksymalną wysokość opłat będących przedmiotem skargi konstytucyjnej, ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych.

Do czasu nowelizacji ustawy konieczne jest takie stosowanie tego przepisu, aby można je było uznać za konstytucyjne w świetle ww. wyroku Trybunału. Zatem organ egzekucyjny, obciążając wierzyciela kosztami egzekucyjnymi, powinien wziąć pod uwagę argumenty wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku.

Sąd I instancji trafnie zauważył, że skutkiem wymienionego wyroku Trybunału nie jest wyeliminowanie z porządku prawnego podstawy prawnej do orzekania o wysokości kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. z zastosowaniem procentowego sposobu obliczania opłat w odniesieniu do kwoty egzekwowanych należności. Trybunał Konstytucyjny wyraźnie wskazał, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych), jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. Podstawa do takiego postępowania organu egzekucyjnego pozostała, natomiast stosowanie tych przepisów nie może prowadzić do przekroczenia maksymalnego rozsądnego pułapu, który w pierwszej kolejności powinien być wyznaczony przez ustawodawcę. Dopóki jednak ustawodawca tego nie uczyni, organy stosujące prawo, w nawiązaniu do realiów danej sprawy, którą rozstrzygają, muszą tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było zarzucić im naruszenia standardów określonych w omawianym wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Powyższe będzie podlegało oczywiście kontroli sądu w razie zaskarżenia takiego postanowienia organu.

W konsekwencji należy przyjąć, że dopóki ustawodawca nie określi maksymalnej wysokości opłaty egzekucyjnej oraz opłaty manipulacyjnej, organy stosujące prawo muszą tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było zarzucić im naruszenia standardów określonych w wyroku TK z dnia 28 czerwca 2016 r., SK 31/14.

Nie można przy tym podzielić stanowiska organu, zgodnie z którym skoro koszty zostały ustalone w oparciu o nadal obowiązujące przepisy prawa, to tym samym nie pozostają one w rażącej dysproporcji do rzeczywistych kosztów poniesionych w toku egzekucji. Naczelny Sąd Administracyjny za trafną uznaje ocenę sądu pierwszej instancji, że ustalenie opłat egzekucyjnych na kwotę niemal 40 tys. zł za zajęcie rachunku bankowego świadczy o nadmiernym fiskalizmie państwa i jest niezgodne z wymogami Konstytucji.

W razie braku interwencji ustawodawcy do czasu ponownego orzekania w sprawie zadaniem organu będzie miarkowanie kosztów egzekucyjnych zgodnie z wzorcami konstytucyjnymi wynikającymi z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji.

Na marginesie dodać należy, że analogiczna sytuacja miała miejsce w przypadku zakresowego wyroku dotyczącego konstytucyjności art. 70 § 6 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11). Trybunał uznał ww. przepis za niezgodny z Konstytucją w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ord. pod.

W końcowej części uzasadnienia Trybunał zauważył, że wyrok ten dotyczył art. 70 § 6 pkt 1 ord. pod., w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. do dnia 31 sierpnia 2005 r. Trybunał zwrócił jednak uwagę, że art. 70 § 6 pkt 1 ord. pod. w obecnie obowiązującym brzmieniu również zawierał normę uznaną w tym wyroku za niekonstytucyjną. W związku z tym skutkiem wyroku jest konieczność nowelizacji tego przepisu w sposób gwarantujący, że podatnik z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostanie poinformowany, że przedawnienie nie nastąpi z uwagi na zawieszenie jego biegu.

Taka nowelizacja nastąpiła z dniem 15 października 2013 r. i uregulowała ona m.in. formę zawiadomienia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (w dodanym art. 70c ord. pod.).

W stanach faktycznych, które miały miejsce do czasu ww. nowelizacji – mając na uwadze treść ww. zakresowego wyroku Trybunału Konstytucyjnego – sądy administracyjne powszechnie uznawały jednak, że do przedawnienia nie dochodziło, jeśli tylko podatnik został powiadomiony, że przedawnienie nie nastąpi, w sposób (zróżnicowany m. in. co do treści i formy), który spełniał wymagania określone w uzasadnieniu ww. wyroku zakresowego (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 kwietnia 2017 r., I FSK 1553/15 oraz powołane tamże orzecznictwo).

Analogicznie w sprawie będącej przedmiotem niniejszej skargi, do czasu postulowanej przez Trybunał nowelizacji ustawy, możliwe i konieczne jest orzekanie o wysokości kosztów egzekucyjnych z zastosowaniem standardów i wskazówek określonych w ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego sąd pierwszej instancji zasadnie nakazał organowi przy ponownym rozpatrywaniu sprawy zastosowanie się do ww. wskazań Trybunału Konstytucyjnego co do wysokości opłat egzekucyjnych, w szczególności zachowanie racjonalnej zależności pomiędzy wysokością tych kosztów a czynnościami organów, za podjęcie których zostały naliczone.

W tym stanie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.