Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 950/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-01-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 3 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 184, art. 204 pkt 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 67a § 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak (sprawozdawca), Sędziowie NSA Jacek Brolik, Tomasz Zborzyński, Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 10 stycznia 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. F. i J. F. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 18 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 587/09 w sprawie ze skargi H. F. i J. F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 25 maja 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od H. F. i J. F. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, 3) przyznaje od Skarbu Państwa z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. na rzecz radcy prawnego C. L. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych powiększoną o należny podatek od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 18 marca 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 587/09, oddalił skargę J. F. i H. F. – nazywanych dalej "Skarżącymi", na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 25 maja 2009 r. w przedmiocie odmowy umorzenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r.

Z uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wynika, że decyzją z dnia 20 listopada 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. nie uwzględnił wniosku Skarżących o umorzenie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. wraz z odsetkami za zwłokę, ewentualnie o rozłożenie na raty pozostałej do zapłaty należności.

Dyrektor Izby Skarbowej rozpoznawszy odwołanie Skarżących decyzją z dnia 25 maja 2009 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Uzasadniając swoje stanowisko wskazał, że w świetle art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późń. zm.) umorzenie zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę nie jest obligatoryjne i pozostaje do decyzji organu podatkowego. Następnie opisał przesłanki umorzenia należności, tj. ważny interes podatnika i interes publiczny. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił ponadto nadzwyczajny charakter ulg podatkowych – jako odstępstwa od zasady powszechności obowiązku podatkowego. Opisawszy strukturę przychodów i wydatków Skarżących, organ odwoławczy uznał, że ich sytuacji życiowej i majątkowej nie była szczególna. Nie znalazł również żadnych zdarzeń, które można byłoby określić jako nadzwyczajne, losowe i niezależne od ich woli. Przeciwnie, powstanie zaległości podatkowych wynikało z decyzji gospodarczych Skarżącego. Za umorzeniem zaległości podatkowych wraz z odsetkami nie przemawiał także interes publiczny.

Skarżący wnieśli na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Podniesiono w niej między innymi zarzut naruszenia art. 67a i art. 67b § 1 Ordynacji podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę jako bezzasadną. W uzasadnieniu wyroku sąd zwrócił uwagę, że decyzja o umorzeniu zaległości podatkowych wraz z odsetkami, ma charakter uznaniowy. Tym samym kontrola sądu administracyjnego ogranicza się jedynie do badania prawidłowości postępowania organów podatkowych – tego, czy prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy i oceniły, czy występują przesłanki określone w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Sąd pierwszej instancji uznał, że organy podjęły wszelkie niezbędne czynności w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, jak również zebrały komplety materiał dowodowy. Organy podatkowe oceniły materiał dowodowy zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów i trafnie uznały, że w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych. Odnosząc się do poszczególnych ustaleń organów podatkowych, sąd zgodził się, że sytuacja życiowa i majątkowa Skarżących nie dawała podstaw do zastosowania art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Nie wystąpiły bowiem czynniki, na które Skarżący nie mieliby wpływu (np. klęski żywiołowe), niezależne od sposobu ich postępowania. Jak zauważył sąd, zobowiązania podatkowe mają charakter powszechny. Umorzenie zaległości podatkowych powinno zatem mieć charakter wyjątkowy, jako odstępstwo od zasady. Z ustaleń organów wynikało natomiast, że w sytuacji Skarżących nie nastąpiły zdarzenia nadzwyczajne, przemawiające za zastosowaniem art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Sąd podzielił stanowisko organów, że w sprawie nie została spełniona przesłanka interesu publicznego. Potencjalne korzyści płynące z wykorzystania technologii Skarżącego i umożliwienie mu prowadzenia działalności gospodarczej nie mogą wpływać na obowiązek płacenia podatków.

W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej Skarżący wnieśli o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu oraz o zasądzenie na ich rzecz zwrotu kosztów postępowania.

Podniesiono w niej, na podstawie art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002 nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) – powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", zarzut naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej i przyjęcie, że przepis ten nie odnosi się do sytuacji, w której znaleźli się Skarżący oraz, że w przypadku Skarżących nie zaszły okoliczności nadzwyczajne, niezależne od nich.

Ponadto Skarżący podnieśli zarzut naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, podczas gdy Skarżący wykazali, że postępowanie organów podatkowych obarczone było wadami uniemożliwiającymi prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy, w tym nieuwzględnienie treści wyroku Sądu Rejonowego w Gdyni z dnia 25 kwietnia 2005 r.;

- art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 75 § 1, art. 77 § 1 oraz art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. nr 98, poz. 1071, z późn. zm.) – powoływanej dalej jako "k.p.a.", poprzez nie uchylenie zaskarżonej decyzji w sytuacji, gdy zebrany przez organy podatkowe materiał dowodowy był niewystarczający i budził wątpliwości.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna w sposób oczywisty pozbawiona jest usprawiedliwionych podstaw, przeto podlega oddaleniu.

Odnosząc się do sformułowanych w niej zarzutów naruszenia prawa należy podkreślić, że są one dotknięte zasadniczymi błędami konstrukcyjnymi, świadczącymi o nieznajomości obowiązującego reżimu kontroli instancyjnej orzeczeń sądów administracyjnych pierwszej instancji. Formułując pierwszy z postawionych zarzutów – naruszenia przepisu prawa materialnego, tj. art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, przez jego błędną wykładnię (pkt I petitum skargi kasacyjnej), autor skargi poprzestał na wskazaniu, że zaistniałe uchybienie jest wynikiem błędnego ustalenia braku wystąpienia nadzwyczajnych okoliczności, niezależnych od nich. Z analizy treści skargi kasacyjnej nie wynika, na czym miałaby polegać owa błędna wykładnia. Jej lektura prowadzi natomiast do wniosku, że to, co określono jako "błędna wykładnia" odpowiada w istocie nieprawidłowościom utożsamianym z naruszeniem przepisów postępowania, a więc mieści się w podstawie kasacyjnej z art. 174 pkt 2 P.p.s.a. Świadczą o tym m. in. słowa: "Zarówno organy podatkowe, jak i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, przy wydawaniu orzeczenia w sprawie, nie uwzględniły okoliczności nadzwyczajnej sytuacji podatników" (s. 3), "organa podatkowe nie zbadały" (s. 4) lub "Wojewódzki Sąd Administracyjny bez dostatecznej ku temu podstawy zaaprobował wadliwe ustalenia organów administracji co do stanu faktycznego w sprawie" (s. 6). W skardze kasacyjnej nie wyjaśniono, naruszenia jakich dyrektyw wykładni dopuściły się wspomniane wcześniej organy i sąd administracyjny pierwszej instancji, ograniczając się do zdawkowych uwag w przedmiocie konieczności wyważania interesu publicznego i interesu podatnika (s. 5). Trudno również zgodzić się ze zdaniem, że fakt nadzwyczajnej sytuacji podatników potwierdza wyrok Sądu Rejonowego w Gdyni z dnia 25 kwietnia 2005 r., wskazujący na brak ich winy. Rzecz w tym, że w skardze kasacyjnej zaniechano skonkretyzowania ustawowych przesłanek umorzenia zaległości w zobowiązaniu podatkowym na tle rozpoznanej sprawy, przy jednoczesnym ewidentnym pomyleniu podstaw wysuniętych zarzutów. Zakładając, że intencją autora skargi kasacyjnej było wykazanie błędów natury proceduralnej, trzeba wytknąć całkowitą bezzasadność jego wypowiedzi. Wbrew temu co napisano w skardze kasacyjnej, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w sposób wnikliwy i szczegółowy odniósł się do ustaleń organów podatkowych, przeprowadzając ich wszechstronną weryfikację (s. 8 – 10). Wyjaśnił także dlaczego ocenił, iż nie dopuszczono się błędu odmawiając uznania sytuacji podatników za nadzwyczajną oraz kwalifikując ją jako nieodpowiadającą przesłance interesu publicznego w rozumieniu art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej (s. 9 – 10).

Podnosząc w pkt II lit. b petitum skargi kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania, wskazano na obrazę przepisów art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z przepisami aktu, które żadną miarą nie mogły znaleźć w sprawie zastosowania (k.p.a.). Czyni to bezprzedmiotowym ich rozpatrywanie, podobnie zresztą jak zarzutów ujętych w pkt II lit. a. Twierdzenie, że naruszono art. 145 § 1 pkt 1 lit. c wymienionej uprzednio ustawy jest bowiem niczym innym, jak konsekwencją ogólnej tezy, że postępowanie organów podatkowych dotknięte było wadami uniemożliwiającymi prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy. Spostrzeżenia tego nie wsparto wskazaniem choćby jednego przepisu Ordynacji podatkowej, który by naruszono w toku postępowania zakończonego wydaniem zakwestionowanej decyzji.

W tym stanie rzeczy, z mocy art. 184 P.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto zgodnie z art. 204 pkt 1 tej ustawy.