Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 391/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2022-09-27 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. b i ust. 7 oraz art. 40 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2021 poz 1993
law: Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j.)

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędzia WSA Tomasz Wójcik po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 27 września 2022 r. sprawy ze skargi K. S.-D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 maja 2022 r., nr 0401-IOD2.632.5.2022 w przedmiocie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu [...] lutego 2021 r. do Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. wpłynął wniosek skarżącej o zastosowanie od dnia [...] stycznia 2021 r. opodatkowania w formie karty podatkowej (PIT-16). We wniosku skarżąca podała: w części D2, poz. 20 "rodzaj działalności zgodnie z art. 23 ustawy" – 86.22.Z, w części D2, poz.21 "zakres działalności" – praktyka lekarska specjalistyczna, a w części D.4.1. "dane dotyczące wolnego zawodu, w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego lub usług weterynaryjnych": w poz. 47 "wolny zawód wykonywany jest w zakresie" – ochrony zdrowia ludzkiego, w poz. 48 "rodzaj wykonywanego zawodu" – praktyka lekarska, natomiast w poz. 49 skarżąca zaznaczyła, że liczba godzin przeznaczonych miesięcznie na wykonywanie wolnego zawodu wynosi 160.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. decyzją z dnia [...] marca 2021 r. ustalił skarżącej z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie wolnego zawodu polegającego na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego jako lekarz w wymiarze 160 godzin, stawka bazowa [...] zł, przy zatrudnieniu 0 pracowników oraz przy zastosowaniu 30 % podwyżki w kwocie [...]zł, na podstawie art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej: "u.z.p.d."), miesięczną stawkę zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej na 2021 r. w kwocie [...]zł.

W toku prowadzonych czynności sprawdzających Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. ustalił, że skarżąca świadczyła usługi medyczne jako lekarz, przeznaczając miesięcznie następującą ilość godzin: w lutym 2021 r. – 264 godziny i 5 minut, w marcu 2021 r. – 231 godzin i 40 minut, w kwietniu 2021 r. – 294 godziny i 15 minut, w maju 2021 r. – 287 godzin i 40 minut, w czerwcu 2021 r. – 287 godzin i 45 minut, w lipcu 2021 r. – 287 godzin i 15 minut, w sierpniu 2021 r. – 294 godziny i 50 minut, we wrześniu 2021 r. – 300 godzin i 40 minut.

W wyniku przeprowadzonych przez organ pierwszej instancji czynności ustalono, że ilość faktycznie wykonywanych godzin w badanych okresie znacznie przekroczyła ilość godzin zgłoszonych we wniosku PIT-16 w następujących miesiącach: w lutym 2021 r. o 65%, w marcu 2021 r. o 45%, w kwietniu 2021 r. o 85%, w maju 2021 r. o 80%, w czerwcu 2021 r. o 80%, w lipcu 2021 r. o 80%, w sierpniu 2021 r. o 85%, we wrześniu 2021 r o 88%. Na tej podstawie Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. stwierdził, że ustalona decyzją z dnia [...] marca 2021 r. stawka karty podatkowej jest nieodpowiednia do ustalonego rozmiaru działalności skarżącej.

Decyzją z [...] lutego 2021 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B., w oparciu o art. 258 § 1 pkt 4 i § 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 40 ust. 1 pkt 3 u.z.p.d., stwierdził wygaśnięcie decyzji tego organu ustalającej wysokość zryczałtowanego podatku opłacanego w formie karty podatkowej – wysokość stawki karty podatkowej na rok podatkowy 2021 – w kwocie [...]zł.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji wskazał, iż skarżąca nie dopełniła obowiązku określonego w art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. b) i ust. 7 u.z.p.d., tj. nie zawiadomiła organu podatkowego w ustawowym terminie o zmianach jakie zaszły w stosunku do stanu faktycznego podanego w złożonym wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, mających wpływ na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej, a dokładnie o zmianach dotyczących liczby godzin przeznaczonych na wykonywanie wolnego zawodu.

Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia [...] maja 2022 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu podał, że stosownie do części VIII tabeli miesięcznych stawek podatku dochodowego w formie karty podatkowej, stanowiącej załącznik do Obwieszczenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z 27 listopada 2020 r. w sprawie stawek karty podatkowej i kwoty, do której można wykonywać świadczenia przy prowadzeniu niektórych usług, z wyjątkiem świadczeń dla ludności, oraz kwartalnych stawek ryczałtu od przychodów proboszczów i wikariuszy, obowiązujących w 2021 r. (M. P. z 2020 r., poz. 1083), wysokość stawki karty podatkowej dla prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego – wolny zawód lekarz, i lekarz stomatolog, powyżej 96 godzin miesięcznie na wykonywanie wolnego zawodu, wynosi [...] zł.

W myśl art. 27 ust. 4 u.z.p.d. w przypadku, gdy podatnik prowadzi działalność wymienioną w art. 23 ust. 1 pkt 2-5 i pkt 8-11 oraz w art. 23 ust. 1a w rozmiarach wskazujących na to, że określone w częściach ll-V i VIII-XII tabeli stawki byłyby oczywiście nieodpowiednie, stawki te mogą być na wniosek podatnika lub z urzędu obniżone lub podwyższone, jednak nie więcej niż o 50%.

Przytoczony przepis wskazuje, że ustawowo wyznaczoną przesłanką podwyższenia (bądź obniżenia) stawki podatku jest oczywista nieodpowiedniość stawki podatku (wynikającej z tabeli) względem rozmiaru działalności. To właśnie rozmiary działalności stanowią tutaj punkt odniesienia, gdyż rozmiary działalności wskazują na dochodowość działalności podatnika. Wyższe zaś dochody skutkują zwiększeniem wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych. Na rozmiar działalności wskazuje przykładowo dobra lokalizacja miejsca prowadzenia działalności, ale również czas pracy poświęcony na wykonywanie wolnego zawodu, czy stan zatrudnienia.

Organ wskazał, że ustalając wysokość miesięcznej stawki karty podatkowej na podstawie art. 27 ust. 4 u.z.p.d. dokonano podwyższenia stawki miesięcznej o 30%. Jako przesłankę zastosowania podwyższenia stawki podstawowej organ wskazał oczywistą nieodpowiedniość stawki wynikającej z tabeli do rozmiarów prowadzonej działalności. Do podwyższenia stawki podatkowej prowadziły bezsporne ustalenia dotyczące rozmiaru prowadzonej przez skarżącą działalności, co w szczególności wynika z ilości godzin przeznaczonych miesięcznie na wykonywanie wolnego zawodu (160) wskazanych we wniosku PIT-16 o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej. Jednak organ podatkowy ustalił, że skarżąca prowadziła działalność gospodarczą w rozmiarze znacznie odbiegającym od przeciętnego.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej liczba godzin przeznaczonych na wykonywanie wolnego zawodu jest jednym z czynników wpływających na wysokość podatku w formie karty podatkowej, który został uwidoczniony bezpośrednio w tabeli stawek karty podatkowej, ale uwzględniony też pośrednio jako jeden z czynników determinujących rozmiary prowadzonej działalności, o jakich mowa w art. 27 ust. 4 u.z.p.d. Skoro bowiem rozmiary prowadzonej działalności wskazują, że stawka podstawowa byłaby zbyt niska, nieadekwatna do osiąganego dochodu, a co za tym idzie nie spełniała swej roli jako świadczenia podatkowego, podlega modyfikacji (w tym przez zwiększenie maksymalnie o 50%). Zdaniem organu na gruncie niniejszej sprawy wystąpiły okoliczności uprawniające do kolejnego podwyższenia stawki podatku, w wyniku zwiększenia liczby godzin, o czym jednak organ podatkowy nie został zawiadomiony.

Organ wskazał, że o zmianie tej stosownie do art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. b u.z.p.d. skarżąca obowiązana była zawiadomić organ podatkowy w terminie 7 dni od powstania tej okoliczności (art. 36 ust. 7 u.z.p.d.). Skarżąca nie dokonała takiego zgłoszenia w wymaganym terminie, co stanowiło naruszenie obowiązków informacyjnych określonych w powołanych wyżej przepisach.

W tym stanie sprawy, w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, w okolicznościach niniejszej sprawy wystąpiła przesłanka określona w art. 40 ust. 1 pkt 3 u.z.p.d. skutkująca koniecznością stwierdzenia wygaśnięcia wymienionej decyzji wymiarowej.

W skardze do tut. Sądu skarżąca wniosła o uchylenie decyzji w całości, zarzucając naruszenie:

- art. art. 40 ust. 1 pkt 3 u.z.p.d. przez niewłaściwe zastosowanie i wydanie decyzji w przedmiocie wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość karty podatkowej na 2021 r., pomimo braku zaistnienia przesłanek zawartych w tym artykule, tj. niezawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego w terminie o zmianach powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej albo mających wpływ na podwyższenie wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej, podczas gdy mimo wystąpienia zmian w działalności strony skarżącej polegającej na zwiększeniu ilości przepracowanych przez nią godzin w stosunku do ilości zadeklarowanej, zwiększenie to nie miało wpływu na podwyższenie wysokości podatku dochodowego opłacanego w formie karty podatkowej, ponieważ wobec strony skarżącej organ podatkowy, wydając decyzję o opodatkowaniu w formie karty podatkowej, ustalił najwyższą, określoną w załączniku numer 3 do u.z.p.d. "Tabela miesięcznych stawek podatku dochodowego w formie karty podatkowej (w złotych)" stawkę przewidzianą dla lekarzy pracujących ponad 96 godzin w miesiącu;

- art. 120 Ordynacji podatkowej (dalej: "O.p.") przez wydanie decyzji wbrew brzmieniu obowiązujących przepisów prawa, bazując jedynie na dowolnej, pozbawionej logiki wykładni, że strona skarżąca ma obowiązek każdorazowo informować o wszelkich zmianach stanu faktycznego zgłoszonego we wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, podczas gdy ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w swojej treści nie zawiera regulacji, zgodnie z którą podatnik musi zgłaszać wszystkie zmiany, nawet te które nie mają wpływu na wysokość opodatkowania oraz poprzez uznanie, że strona skarżąca jako pełniąca funkcję ordynatora nie ma prawa opodatkowywać swoich dochodów kartą podatkową, ponieważ wykonuje funkcję o charakterze zarządczo-kierowniczym, gdzie w ocenie strony skarżącej, w sytuacji gdy podatnik udziela świadczeń zdrowotnych i jednocześnie dokonuje czynności o charakterze administrowania czy nadzoru w procesie leczenia pacjentów, nie można uznać, że nie bierze on udziału w procesie leczenia pacjentów. Głównym celem świadczonych przez niego usług jest bowiem ochrona zdrowia pacjentów, w tym zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia pacjentów, a wskazanych powyżej funkcji (lekarza i ordynatora) nie sposób oddzielić i traktować jako dwie odrębne działalności, zwłaszcza, że nawet pełnienie funkcji kierownika całego podmiotu leczniczego zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty wchodzi w zakres wykonywania tego zawodu;

- art. 121 § 1 i § 2 O.p. przez wydanie decyzji bez wyjaśnienia zasadności zastosowania wobec strony skarżącej regulacji przewidzianej w art. 40 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. b u.z.p.d., tj. jaki wpływ na wysokość opodatkowania ma wykonywanie przez stronę skarżącą pracy w większej ilości godzin niż zadeklarowane, podczas gdy wobec niej ma już zastosowanie najwyższa stawka karty podatkowej przewidziana dla lekarzy pracujących ponad 96 godzin miesięcznie.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329, dalej: "p.p.s.a."), wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Na wstępie należy zauważyć, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs(4) ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 2095 ze zm.). W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie Przewodniczący Wydziału skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym. Przed wydaniem wyroku umożliwiono skarżącej wypowiedzenie się w sprawie.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa.

Spór w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy skarżąca była zobowiązana do zawiadomienia organu o zmianie liczby godzin przeznaczonych na świadczenie usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego, a w efekcie, czy organ był uprawniony do wydania decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość stawki karty podatkowej.

Z akt sprawy wynika, iż w dniu [...] lutego 2021 r. skarżąca złożyła wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, w którym zadeklarowała 160 godzin w miesiącu na wykonywanie wolnego zawodu – świadczenia usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego w ramach specjalistycznej praktyki lekarskiej. Uwzględniając ten wniosek, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. decyzją z dnia [...] marca 2021 r. ustalił skarżącej z tytułu prowadzonej działalności w wolnym zawodzie (lekarz), w wymiarze 160 godzin, bez zatrudnienia pracowników, oraz przy zastosowaniu 30% podwyżki na podstawie art. 27 ust. 4 u.z.p.d., miesięczną stawkę zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej na 2021 r. w kwocie [...]zł (stawka bazowa [...] zł + podwyżka [...] zł). Jednak w toku postępowania organ ustalił, że faktycznie przepracowana przez skarżącą liczba godzin w 2021 r. była znacznie wyższa, a mianowicie: w lutym liczba ta wynosiła 264 godziny i 5 minut (wzrost o 65%), w marcu – 231 godzin i 30 minut (wzrost o 45%), w kwietniu – 294 godziny i 15 minut (wzrost o 85%), w maju – 287 godzin i 40 minut (wzrost o 80%), w czerwcu – 287 godzin i 45 minut (wzrost o 80%), w lipcu – 287 godzin i 15 minut (wzrost o 80%), w sierpniu – 294 godzin i 50 minut (wzrost o 85%), we wrześniu – 300 godzin i 40 minut (wzrost o 88%). Okoliczności te nie są kwestionowane przez stronę.

Zdaniem organu podatkowego o zmianie liczby godzin skarżąca była obowiązana, stosownie do art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. b) i ust. 7 u.z.p.d., zawiadomić organ podatkowy w terminie 7 dni od powstania tej okoliczności. Z uwagi na to, że skarżąca tego nie uczyniła, tj. nie zawiadomiła organu podatkowego o zmianach mających wpływ na podwyższenie wysokości podatku w formie karty podatkowej, organ na podstawie art. 40 ust. 1 pkt 3 u.z.p.d. stwierdził wygaśnięcie wymienionej decyzji wymiarowej. Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem strona podnosi, że organ zastosował wobec niej najwyższą stawkę podatku w formie karty podatkowej, i że zwiększenie liczby przepracowanych godzin nie miało wpływu na stawkę podatku zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej. Tym samym uważa, że zaistniała sytuacja nie wymagała dokonania jakiegokolwiek zgłoszenia organowi podatkowemu i nie było podstaw do wydania decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji wymiarowej.

Wskazać należy, że w myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 u.z.p.d. podatnicy prowadzący działalność w wolnych zawodach, polegającą na świadczeniu usług w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego – w warunkach określonych w części VIII tabeli – mogą płacić zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej. Stosownie do części VIII tabeli miesięcznych stawek podatku dochodowego w formie karty podatkowej, wysokość stawki karty podatkowej dla prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego - wolny zawód (lekarz i lekarz stomatolog) wynosi miesięcznie [...] zł w przypadku przeznaczenia powyżej 96 godzin na wykonywanie zawodu. Stosownie do art. 27 ust. 4 u.z.p.d. w przypadku, gdy podatnik prowadzi działalność wymienioną w art. 23 ust. 1 pkt 2-5 i pkt 8-11 oraz w art. 23 ust. 1 w rozmiarach wskazujących na to, że określone w częściach II-V i VIII-XII tabeli stawki byłyby oczywiście nieodpowiednie, stawki te mogą być na wniosek podatnika lub z urzędu obniżone lub podwyższone, jednak nie więcej niż o 50%. Zgodnie natomiast z treścią art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. b) i ust. 7 u.z.p.d. podatnicy opodatkowani w formie karty podatkowej obowiązani są do zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego, składając informację o zmianach we wniosku o zastosowanie karty podatkowej, według ustalonego wzoru, najpóźniej w terminie siedmiu dni od powstania okoliczności powodujących zmiany. Podatnik może złożyć informację o zmianach we wniosku o zastosowanie karty podatkowej lub likwidacji prowadzonej działalności na podstawie przepisów ustawy o CEIDG. W myśl zaś art. 40 ust. 1 pkt 3 u.z.p.d. w przypadku, gdy podatnik nie zawiadomi naczelnika urzędu skarbowego w terminie, o którym mowa w art. 36 ust. 7, o zmianach powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej albo mających wpływ na podwyższenie wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej, bądź w zawiadomieniu poda dane w tym zakresie niezgodne ze stanem faktycznym, naczelnik urzędu skarbowego stwierdza wygaśnięcie decyzji, o której mowa w art. 30 ust. 1. Na mocy przepisów art. 258 § 1 pkt 4 i § 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, który wydał decyzję stwierdza jej wygaśnięcie, jeżeli strona nie dopełniła określonych w przepisach prawa podatkowego warunków uprawniających do skorzystania z ryczałtowych form opodatkowania.

W świetle powyższego Sąd podziela stanowisko organu, że w rozpatrywanej sprawie zaistniały przesłanki do stwierdzenia wygaśnięcia decyzji wymiarowej, gdyż skarżąca nie dopełniła warunków uprawniających do skorzystania ze ryczałtowanej formy opodatkowania. Należy zauważyć, że karta podatkowa jest formą opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, przeznaczoną dla prowadzących działalność zarobkową w mniejszych rozmiarach. Nie jest zatem dostępna dla wszystkich podatników. Skorzystanie z tej uproszczonej formy opodatkowania ma charakter fakultatywny i jest uzależnione od spełnienia szeregu warunków. Jeżeli więc podatnik wybierze taką formę opodatkowania, zobligowany jest w pełni zastosować się do wymogów przewidzianych w przepisach "rozdziału 3" u.z.p.d. dotyczących karty podatkowej. Odnosi się to zwłaszcza do restrykcyjnie uregulowanych obowiązków informacyjnych wobec właściwego organu podatkowego w zakresie wszelkich zmian, które nastąpiły u podatnika, a które mogą mieć wpływ na możliwość opodatkowania w formie karty podatkowej, jak również na ustaloną wysokość opodatkowania. Konsekwencje zaniedbania tych obowiązków są daleko idące, gdyż polegają na utracie prawa do korzystania z tej formy opodatkowania i powstaniu obowiązku płacenia podatku dochodowego na tzw. zasadach ogólnych (por. wyroki NSA z dnia: 22 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 3921/13; 17 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2908/15).

Wskazać należy, że z art. 36 ust. 1 lit. b) u.z.p.d. wprost wynika, że podatnicy opodatkowani w formie karty podatkowej są obowiązani zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o zmianach, jakie zaszły w stosunku do stanu faktycznego podanego w złożonym wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej, które mają wpływ na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej, a w szczególności o zmianach liczby godzin przeznaczonych na wykonywanie wolnego zawodu w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego. W sprawie nie budzi wątpliwości, że faktyczna liczba godzin przepracowanych przez skarżącą we wskazanych wyżej miesiącach była znacznie wyższa od tej podanej we wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej. Skarżąca była zatem zobowiązana zawiadomić o tym fakcie naczelnika urzędu skarbowego. Skoro tego nie uczyniła, to obowiązkiem organu było stwierdzenie wygaśnięcia decyzji ustalającej stawkę zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej na 2021 r.

Sąd nie podziela twierdzenia strony, że zwiększenie liczby godzin nie miało wpływu na wysokość zryczałtowanego podatku, gdyż organ zastosował wobec niej najwyższy wymiar podatku. W świetle przytoczonego art. 36 ust. 1 lit. b) u.z.p.d. zmiana liczby godzin przeznaczonych na wykonywanie wolnego zawodu w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego jest okolicznością mającą wpływ na wysokość podatku. Organ ustalił stawkę tego podatku przy zastosowaniu 30% podwyżki, biorąc pod uwagę liczbę godzin podaną przez skarżącą we wniosku. Stosownie zaś do art. 27 ust. 4 u.z.p.d. stawka podatku może być podwyższona o 50% (maksymalnie). Organ nie zastosował zatem wobec skarżącej najwyższego wymiaru podatku.

Wbrew też poglądowi wyrażonemu w skardze użycie w art. 27 ust. 4 u.z.p.d. słowa "może" nie oznacza, że skarżąca nie była obowiązana do informowania organu o zmianie liczby przepracowanych godzin. Podatnik nie może samodzielnie decydować o tym, czy zaistniała zmiana ma, czy też nie ma wpływu na wysokość ustalonego podatku. To bowiem na organ ustawodawca nałożył obowiązek zbadania, czy zwiększony rozmiar prowadzonej działalności uzasadnia podwyższenie kwoty podatku. Obowiązkiem podatnika jest zaś poinformowanie organu o zmianie wymiaru przepracowanych godzin.

Sąd podziela natomiast stanowisko skarżącej, że okoliczność, iż dana osoba będąca lekarzem jest jednocześnie ordynatorem, nie dyskwalifikuje jej automatycznie z możliwości opodatkowania w formie karty podatkowej. Należy jednak zauważyć, że w zaskarżonej przez stronę decyzji organ odwoławczy stwierdził, iż fakt pełnienia przez skarżącą funkcji ordynatora nie miał wpływu na wynik sprawy (str. 13 decyzji).

Zasadnie natomiast organ wskazał, iż opodatkowanie małżonka skarżącej świadczącego usługi w zakresie ochrony zdrowia ludzkiego na zasadach ogólnych (wg skali za 2021 r.), stanowi ustawową przesłankę wyłączającą skarżącą z grupy podatników, którzy mogą stosować opodatkowanie w formie karty podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 25 ust. 1 pkt 5 u.z.p.d. podatnicy podlegają opodatkowaniu w formie karty podatkowej, jeżeli małżonek podatnika nie prowadzi działalności w tym samym zakresie, z której przychody (dochody) podlegają odrębnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym na ogólnych zasadach.

Jednocześnie Sąd oddalił zawarty w skardze wniosek o zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego, z uwagi na toczące się postępowanie przed WSA w Bydgoszczy wobec męża strony. Należy zauważyć, że wyrokiem z dnia 7 czerwca 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 262/22 tut. Sąd oddalił skargę [...] na decyzję w przedmiocie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji.

Zdaniem Sądu, organ podatkowy działał na podstawie przepisów prawa. Organ wskazał przy tym na przyczynę odmiennej od podatnika oceny zgromadzonych dowodów. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze wyjaśnił też wpływ zmiany liczby godzin na wysokość opodatkowania w formie karty podatkowej. Nadto, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w uzasadnieniu decyzji przytoczył zarówno zastosowane przepisy prawne, jak i wskazując na ich treść odwołał się do konkretnych elementów stanu faktycznego sprawy. Za pomocą logicznej, wspartej okolicznościami sprawy argumentacji, organ wykazał w decyzji niezasadność twierdzeń strony. Okoliczność, że wydana decyzja jest niekorzystna dla skarżącej nie oznacza, że została naruszona zasada prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Mając na uwadze, że zaskarżona decyzja nie narusza wskazanych w skardze przepisów prawa, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.