Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt SA/Sz 388/03
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2004-09-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art.191, atr 139, art.141.
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 27a ust. 1 ust. 3 ust.5., ust.6, ust.19.
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska/spr/ Sędzia WSA Alicja Polańska Protokolant: Anna Malinowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 września 2004 r. sprawy ze skargi J.B. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. I. u c h y l a zaskarżoną decyzję, II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu


UZASADNIENIE

[...] Urząd Skarbowy, na podstawie przepisów art. 21 § 3 i art. 207 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 45 ust. 6, art. 26 ust. 1, art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, decyzją z dnia [...] Nr III [...] określił J. B. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok w kwocie [...] zł oraz wysokość wynikającej z tego tytułu zaległości w kwocie [...] zł. Organ podatkowy wskazał, że J.B. dokonał odliczeń od podatku: z tytułu wydatków na remont i modernizację lokalu mieszkalnego w wysokości [...] zł oraz z tytułu wydatków na odpłatne świadczenia zdrowotne w kwocie[...] , uznając, że odliczeniu od podatku podlega tylko wydatek na remont i modemizację lokalu mieszkalnego, ustalając wysokość przysługującej ulgi na kwotę [...] zł ([...] zł x 19%). Odmowę uwzględnienia wskazanych przez podatnika wydatków organ uzasadnił tym, że nie korzystają z odliczeń usługi wykonane przez podatników zwolnionych z podatku od towarów i usług, jak również nie podlegają uldze wydatki na zakup wyposażenia łazienki, elementów użytkowych mieszkania, narzędzi i materiałów ochronnych, a ponadto nie podlegają odliczeniu wydatki na usługi wykonane przez publiczne zakłady opieki zdrowotnej.

J.B. złożył do Izby Skarbowej odwołanie z dnia[...] . z wnioskiem o uchylenie decyzji Urzędu Skarbowego, wskazując że została wydana z naruszeniem przepisów prawa, tj. ustawy Ordynacja podatkowa. Podatnik wyjaśniał, że w przypadkach dotyczących drobnych zakupów w trakcie kompleksowego remontu, jak pędzel, nóż, wiertła i pozostałe artykuły wskazane w decyzji na łączną kwotę [...] zł, przy ogólnej wartości remontu [...] zł, odliczenie stanowiło zaledwie 1,38 % wszystkich wydatków, tj. kwotę [...] . Podatnik wskazywał, że mógłby oczywiście kwotą [...] zł obciążyć wykonawcę ale tenże mógłby zwiększyć narzut kosztów pośrednich lub zysk w rachunku końcowym, on natomiast miałby wówczas podstawę do zwiększenia odliczenia od podatku. Najistotniejszą dla podatnika pozycją wyłączoną z odliczenia była faktura nr [...] z dnia [...] . na kwotę [...] zł, dotycząca wydatku na dwa kompletne urządzenia stanowiące stałe punkty oświetleniowe łazienki, tj. osprzęt nazwany "kinkietem", stanowiący oprawę oświetleniową wraz z kloszem, zamontowaną jako jedyny punkt oświetleniowy pod sufitem oraz osprzęt nazwany "szafka lustrzana z żarówką, będący bocznym oświetleniem na ścianie nad umywalką, zamontowany na stałe i trwale podłączony do przewodów elektrycznych, ułożonych pod kafelkami i połączonych z tym urządzeniem. Odwołujący wskazywał, że próbował w organie wyjaśnić powyższą kwestię, na podstawie przedkładanego mu rozporządzenia, i przepisu wskazującego, że remont, modernizacja, wymiana lub wykonanie nowych instalacji w lokalu mieszkalnym obejmują rozprowadzenie po lokalu instalacji oraz montaż trwale umiejscowionych: wyposażenia, armatury i urządzeń dotyczących: instalacji elektrycznych. Podatnik podnosił ponadto, że przedkładając na żądanie organu dokumenty, wykonano bez jego zgody kserokopie dowodów, w tym nieujętych w "Zestawieniu rachunków, które były podstawą obliczenia zobowiązania podatkowego a następnie zaległości. Twierdził również, że na etapie konkretnych zarzutów ze strony Urzędu oraz jego obszernych i wyczerpujących wyjaśnień, nie sporządzono protokołu lub notatki. Nie dotrzymano także terminu załatwienia sprawy, gdyż postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego wręczono mu [...] r., a decyzję otrzymał [...] r.

Za nieprawdziwe uznał twierdzenie Urzędu, w piśmie przekazującym odwołanie Izbie Skarbowej, że nie ujął wszystkich wydatków w rozliczeniu. Pracownica organu natomiast sama wykonała kserokopie dokumentów uważanych przez siebie za potrzebne. W zakresie odbioru decyzji podatnik nadal twierdził, iż decyzję odebrał według wskazania stempla na kopercie, tj. [...] a nie [...] jak to zapisał na potwierdzeniu odbioru decyzji. Ponadto stoi na stanowisku, że przysługiwał mu odpis za wykonanie badania laboratoryjnego, gdyż został wykonany w laboratorium szpitalnym, po znacznie niższej cenie aniżeli w prywatnym laboratorium, a będąc ciężko chory wezwał Pogotowie Ratunkowe, któremu zapłacił za wykonanie usługi, natomiast Kasa Chorych odmówiła mu zwrotu poniesionego kosztu. Dlatego też uważał, że skoro publiczna instytucja, jaką jest Pogotowie Ratunkowe, nie zwróciła mu wydatku, to może dokonać odliczenia od podatku. W podsumowaniu podatnik wyjaśnił, iż wyraził przed Urzędem Skarbowym skruchę, że gdy pewne wydatki, jak za badanie laboratoryjne, usługa Pogotowia Ratunkowego, nie mogą być odliczone od podatku, to pogodzi się z tym faktem i dokona korekty zeznania w tym zakresie, ale nie wyraził zgody na wyłączenie z odliczeń wydatków remontowych, co nadal podtrzymał.

Izba Skarbowa, po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazano, że ocena wydatków dokonana przez Trzeci Urząd Skarbowy była właściwa i nie zmieniły tego złożone w postępowaniu odwoławczym uwagi i zastrzeżenia. Na mocy rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996 r. w sprawie określenia rodzajów wydatków na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, o które zmniejsza się podatek dochodowy (Dz. U. Nr 156, poz. 788) brak jest podstaw do uznania wydatku na zakup, wynikający z faktury, tj. "kinkiet opale" oraz "szaf lustrz żarówka", jako wydatku poniesionego zgodnie z § 1 pkt 1 na zakup materiałów i urządzeń w związku z robotami określonymi w załącznikach do rozporządzenia, tj. załączniku nr 2 określającego wykaz robót zaliczanych do remontu i modernizacji lokalu mieszkalnego. Nadto wskazano, że w myśl przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osobą uprawnioną do ulgi może być podatnik, którego wydatki, na własne potrzeby mieszkaniowe przeznaczone na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, ustalone zostały na podstawie faktury lub rachunku, wystawionych wyłącznie przez podatnika podatku od towarów i usług, nie korzystającego ze zwolnienia od tego podatku, natomiast w przypadku odpłatnych świadczeń zdrowotnych, udzielone przez niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej.

Przedłożone natomiast przez podatnika dokumenty nie dawały prawa do odliczenia od podatku poniesionych wydatków. Odwołującemu się wskazano podstawę organu podatkowego do żądania od podatnika złożenia fotokopii dokumentów mających potwierdzić prawo do skorzystania z ulgi, wskazując na art. 275 § 1 Ordynacji podatkowej, które w przedmiotowej sprawie wykonała pracownica Urzędu. Natomiast przeprowadzenie przez organ pierwszej instancji postępowania wyjaśniającego i wydanie stosownej decyzji w terminie 33 czy 34 dni, w kontekście przepisu wyznaczającego, iż załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca od dnia wszczęcia postępowania, w ocenie organu odwoławczego, nie stanowiło rażącego uchybienia a niedociągnięcie to nie miało także żadnego wpływu na wynik sprawy jak i jego merytoryczne rozstrzygnięcie. Podobne w znaczeniu było doręczenie podważanej decyzji, według wskazań podatnika [...] natomiast według potwierdzenia odbioru [...]

Rozstrzygnięcie Izby Skarbowej [...] podatnik zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy [...] złożoną skargą z dnia [...] podnosząc zarzuty zawarte w odwołaniu od decyzji Trzeciego Urzędu Skarbowego [...] . Dodatkowo Skarżący zarzucił naruszenie jego dóbr osobistych i godności, przez pracownika Urzędu Skarbowego oraz to, że organ odwoławczy pomija istotną dla niego kwestię wynikającą z art. 260 ustawy Ordynacja podatkowa oraz pomniejsza fakt niedotrzymania terminu do wydania decyzji przez Urząd Skarbowy, a własne rozstrzygnięcie doręcza trzy miesiące i dwanaście dni od chwili wniesienia odwołania.

Izba Skarbowa [...] podtrzymując argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji wniosła o oddalenie skargi.

Dodatkowo organ podaje, że skopiowanie przez pracownicę organu podatkowego dowodów, było zgodne z przepisem art. 275 § 1 Ordynacji, wyręczało także podatnika, gdyż przepis ten stanowi, że organ podatkowy może zażądać od podatnika złożenia fotokopii dokumentów mających potwierdzić prawo do skorzystania z ulgi. Dlatego też brak jest podstaw do uznania za słuszny zarzut Strony, zmiany sensu zapisu art. 275 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Za niezrozumiały zaś uznał organ zarzut pominięcia kwestii wynikającej z art. 260 tejże ustawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji prowadzona na podstawie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) wykazała, że skarga jest w części uzasadniona.

Właściwość Sądu ustalono na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz. U. Nr 153, poz. 1271) przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

W myśl tego przepisu sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne.

Przechodząc do oceny zaskarżonej decyzji zauważyć należy, że zgodnie z art. 27 a ust. 1 pkt 1 lit g, ust.3 pkt 3 lit b, ust. 5 oraz ust. 6 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. Nr 14, poz. 176 z 2000 r. ze zm.) podatek dochodowy zmniejsza się na zasadach określonych w ust. 2-17, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone (...) na remont i modernizację lokalu mieszkalnego zajmowanego na podstawie tytułu prawnego. Wysokość wydatków poniesionych na w/w cel ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie, z tym że wydatki na remont i modernizację lokalu mieszkalnego ustala się na podstawie faktury lub rachunku, wystawionych wyłącznie przez podatnika podatku od towarów i usług, nie korzystającego ze zwolnienia od tego podatku, lub dowodu odprawy celnej. W myśl przepisów art. 27a ust. 19 cytowanej ustawy Minister Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa w rozporządzeniu z dnia 21 grudnia 1996 r. w sprawie określenia rodzajów wydatków na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, o które zmniejsza się podatek dochodowy (Dz.U. Nr 156, poz. 788) określił rodzaje wydatków na remont i modernizację budynku lub lokalu mieszkalnego uprawniających do zastosowania ulgi w podatku dochodowym. Zgodnie z § 1 ww rozporządzenia za wydatki na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego uważa się wydatki poniesione na:

1) zakup materiałów i urządzeń, (...)

w związku z robotami określonymi w załącznikach do rozporządzenia. Zgodnie z załącznikiem nr 2 dot. wykazu robót zaliczanych do remontu i modernizacji lokalu mieszkalnego, remont, modernizacja lub wykonanie nowych elementów w lokalu mieszkalnym może dotyczyć powłok malarskich i tapet (pkt 4 załącznika nr 2). Oznacza to, iż poniesienie wydatku na zakup materiałów i urządzeń, w związku z robotami dotyczącymi powłok malarskich czy tapet, inaczej mówiąc to co jest potrzebne do robót malarskich czy do tapetowania podlega odliczeniu. Ów związek podlega ocenie organu, przy czym nie może to być ocena dowolna, ustawodawca wprowadzając bowiem rozporządzenie w sprawie określenia rodzajów wydatków na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, o które zmniejsza się podatek dochodowy wskazał na kryterium kwalifikacji poniesionego wydatku jako podlegającego odliczeniu tj. kryterium związku z robotami.

Jako dowolne należy traktować ustalenia faktyczne dokonane w oparciu o nie w pełni rozpatrzony materiał dowodowy. Zarzut dowolności zostaje wykluczony dopiero ustaleniami dokonanymi w całokształcie materiału dowodowego (art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), zgromadzonego i rozpatrzonego w sposób wyczerpujący (art. 187 § 1 kpa), a więc przy podjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, jako warunku niezbędnego wydania decyzji o przekonującej treści. Brak jest takiego działania organu w przypadku zakwestionowanych odliczeń z tytułu zakupu pędzla krzywika, wałka poliestrowego do malowania, rączki do wałka, pędzla ławkowca, noża do tapet, wiertła, folii ochronnej, wałka malarskiego z kuwetą, ostrza wymiennego do noża do tapet, folii bąbelkowej, folii grubej, taśmy maskującej papierowej.

Przedmiotowe rozporządzenie uprawnia także do odliczenia wydatków na remont, modernizację, wymianę lub wykonanie nowych instalacji w lokalu mieszkalnym, obejmujące rozprowadzenie po lokalu instalacji oraz montaż trwale umiejscowionych: wyposażenia, armatury i urządzeń dotyczących m.in. instalacji elektrycznych (pkt 2 załącznika nr 3 ww rozporządzenia). Katalog tych wydatków nie przewiduje jednak odliczenia od podatku z tytułu kosztów związanych z zakupem elementów wyposażenia łazienki a takimi są bezspornie kinkiet, szafka lustrzana z żarówką, czy elementów użytkowych mieszkania tj. ślizgaczy filcowych przylepnych pod meble, worków na śmieci czy żarówki.

Zasadnie również organy zakwestionowały odliczenie z rachunku dotyczącego usługi stolarskiej albowiem wydatek na remont i modernizację lokalu mieszkalnego ustala się na podstawie faktury lub rachunku, wystawionych wyłącznie przez podatnika podatku od towarów i usług, nie korzystającego ze zwolnienia od tego podatku (art. 27 a ust. 6 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), tak więc dokument wystawiony przez podatnika korzystającego ze zwolnienia od podatku od towarów i usług nie stanowi podstawy do dokonania odliczenia.

Nie uzasadnione są też zarzuty skarżącego dotyczące zakwestionowanych przez organy podatkowe wydatków poniesionych na rzecz Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej "Z", za badania laboratoryjne i Wojewódzkiej Stacji Pogotowia Ratunkowego, za wizytę lekarska. Zgodnie bowiem z art. 27 a ust. 1 pkt 3 lit. d, ust. 3 pkt 1 lit f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osobą uprawnioną do ulgi może być podatnik, który poniósł wydatki na świadczenia zdrowotne udzielane przez niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej i to świadczenia wymienione w przepisach o zakładach opieki zdrowotnej a także przez lekarzy i lekarzy dentystów, prowadzących praktykę indywidualną zgodnie z przepisami o zawodzie lekarza lub o wykonywaniu praktyki dentystycznej z takim przypadkiem nie mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie.

Podnoszone przez skarżącego zarzuty co do prowadzenia przez organ podatkowy pierwszej instancji, postępowania z przekroczeniem terminu zakreślonego w art. 139 Ordynacji podatkowej nie mają wpływu na rozstrzygnięcie. Rację ma Izba Skarbowa, że termin do załatwienia sprawy o którym mowa w art. 139 Ordynacji podatkowej ma charakter instrukcyjny, zauważyć należy jednak, że unormowania z art. 139 i nast. Ordynacji podatkowej zawierają rozwiązanie prawne, które mają zapewnić niezbędną szybkość działania administracji publicznej, nakładając na organy obowiązek załatwienia sprawy bez zbędnej zwłoki. Niezwłocznie więc powinny być załatwione sprawy, które mogą być rozpatrzone na podstawie dowodów przedstawionych przez stronę; w ciągu miesiąca - sprawy wymagające przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, a w ciągu dwóch miesięcy - sprawy szczególnie skomplikowane. O tym, że ustawodawca wielkie znaczenie przypisał terminowości działania organów administracji, świadczy przepis art. 141 Ordynacji podatkowej, określający środki przysługujące stronie do zwalczania przejawów bezczynności organów.

Nie ma również wpływu na rozstrzygnięcie, podnoszone przez skarżącego jego traktowanie przez pracownika organu podatkowego rozstrzygającego sprawę zobowiązania podatkowego za rok 2000 w jego ocenie subiektywne, nie profesjonalne wręcz tyranizujące. Zarzuty tego rodzaju mogą być ewentualnie przedmiotem skargi, o której mowa w dziale VIII Kodeksu postępowania administracyjnego, która jest środkiem obrony i ochrony różnych interesów jednostki a w szczególności zaniedbanie lub nienależyte wykonywanie zadań przez właściwe organy albo przez ich pracowników.

Mając powyższe na uwadze należało na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c), art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzec jak w sentencji.