Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 123/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2010-03-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 208 par. 1, art. 210 par. 1, art. 247 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 11
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 231 par. 1, art. 270 par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 88 poz 553
law: Ustawa z dnia 6 czerwca 1997 r. - Kodeks karny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie Sędzia NSA Sylwia Zapalska Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu w dniu 11 marca 2010 r. na rozprawie sprawy ze skargi Prokuratora Rejonowego na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza oddala skargę /-/ K. Wolna-Kubicka /-/ J. Małecki /-/ S. Zapalska


UZASADNIENIE

Prokurator Rejonowy P. wniósł w dniu [...] lipca 2009r., na podstawie przepisów art. 184 § 1 i 2 ustawy z 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego, sprzeciw od decyzji ostatecznej Burmistrza S. z dnia [...] listopada 2006r. umarzającej A. M. zaległość podatkową z tytułu podatku od nieruchomości, domagając się stwierdzenia jej nieważności oraz przekazania sprawy Burmistrzowi w celu jej ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu sprzeciwu Prokurator wskazał, iż stosownie do treści przepisu art. 107 kpa jednym z istotnych elementów decyzji administracyjnej jest podpis z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby upoważnionej do wydania decyzji. Podpis musi być własnoręczny. Nie jest dopuszczalne stosowanie innych metod, tzw. facsimile lub też innych metod odcisku pieczęci z kopią wzoru podpisu.

Podkreślił również, iż w toku postępowania karnego o sygn. [...] zostało ustalone, że zatrudniona na stanowisku podinspektora podatkowego w Urzędzie S. - I. J., przekraczając swoje uprawnienia, doprowadziła do wydania decyzji z pominięciem drogi służbowej, poprzez umieszczenie na decyzjach administracyjnych (m. in. decyzji będącej przedmiotem sprzeciwu) zeskanowanych podpisów wraz z pieczęciami. Prawomocnym wyrokiem z dnia 14 stycznia 2009r. wymieniony pracownik został skazany za popełnienie ciągu przestępstw z art. 231 § 1 i art. 270 § 1 w zw. z art. 11 § 2 kk.

Mając na uwadze powyższe Prokurator stwierdził, iż decyzja Burmistrza z dnia [...] listopada 2006r. nie posiada własnoręcznego podpisu, a jedynie "zeskanowaną odbitkę" podpisu i pieczęci. Tym samym dotknięta jest wadą nieważności (rażące naruszenie prawa).

Postanowieniem z dnia [...] października 2009r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. wszczęło postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności powyższego rozstrzygnięcia, a następnie, decyzją z dnia 28 października 2009r., na podstawie przepisów art. 13 § 1 pkt 3, art. 208 § 1 w zw. z art. 210 § 1 pkt 8 oraz art. 247 § 1 ustawy z 29 czerwca 1997r. Ordynacja podatkowa, umorzyło postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności.

W uzasadnieniu decyzji Kolegium wyraziło pogląd, iż niektóre z elementów decyzji wymienionych w art. 210 o.p. są niezbędne dla uznania danego aktu za decyzję, inne zaś wpływają na jego prawidłowość. Podkreśliło przy tym, iż do elementów konstytuujących decyzję należą: oznaczenie organu, wskazanie adresata, rozstrzygnięcie o istocie sprawy oraz podpis osoby reprezentującej organ administracji. Decyzja nie będzie istniała dopóki nie zostanie podpisana przez osobę uprawnioną.

W rozpatrywanej sprawie doszło do wytworzenia falsyfikatu decyzji przez pracownika urzędu, który zeskanował na dokumencie pieczęć i podpis zastępcy Burmistrza. Nie doszło zatem do złożenia podpisu przez osobę uprawnioną. W konsekwencji wytworzony dokument nie ma charakteru decyzji.

Wobec powyższego, zdaniem Kolegium, skoro dokument będący przedmiotem sprzeciwu nie jest decyzją, to nie istnieje przedmiot postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności. Postępowanie to, jako bezprzedmiotowe, podlega zatem umorzeniu na zasadzie art. 208 § 1 o.p.

Od powyższej decyzji Prokurator wniósł odwołanie, domagając się jej uchylenia, stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza z dnia [...] listopada 2006r. oraz rozstrzygnięcia sprawy w przedmiocie umorzenia zaległego podatku do nieruchomości. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów art. 208 § 1 w zw. z art. 210 § 1 pkt 8 i art. 247 § 1 pkt 3 o.p., poprzez przyjęcie, iż brak było podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza, co skutkowało umorzeniem postępowania w sprawie nieważności jako bezprzedmiotowego.

Uzasadniając swoje stanowisko Prokurator podniósł, iż decyzja Burmistrza, po umieszczeniu jej w aktach oraz doręczeniu wnioskodawczyni przez organ podatkowy, weszła do obrotu prawnego. Jedynym sposobem na wyeliminowanie jej z obrotu jest zatem weryfikacja w trybie instancyjnym bądź stwierdzenie jej nieważności.

Zdaniem Prokuratora, argumentacja przedstawiona przez Kolegium byłaby zasadna, jeśli ubiegająca się o ulgę podatkową dysponowałaby sfałszowanym rozstrzygnięciem, które nie zostało jej doręczone za pośrednictwem organu oraz umieszczone w aktach postępowania, a organ podatkowy prowadziłby nadal postępowanie w przedmiocie wniosku o umorzenie i nie traktował omawianej decyzji jako własnego rozstrzygnięcia. W niniejszej sprawie taka sytuacja jednak nie występuje.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Prokurator powołał wyroki sądów administracyjnych o sygn. I SA/Kr 88/97, II SA/Gd 1089/98, II SA/Gd 954/98, II SA/Po 1191/05, II SA/Sz 894/08, I SA/Gd 516/07 oraz I OSK 5/08.

Orzekając na skutek wniesionego odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze, decyzją z dnia [...] listopada 2009r., utrzymało w mocy swoją decyzję z 28 października 2009r.

W uzasadnieniu Kolegium zwróciło uwagę, iż podpis z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby upoważnionej do wydania decyzji administracyjnej jest jednym z elementów decydujących o istnieniu bądź nieistnieniu decyzji administracyjnej. Podkreśliło jednocześnie, iż nie można było przyjąć, iż dokument uznany przez sąd powszechny za falsyfikat decyzji podatkowej, był autentyczny.

W związku z powyższym, skoro nie było przedmiotu postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności, konieczne było jego umorzenie jako bezprzedmiotowego na podstawie art. 208 § 1 o.p.

Na decyzję Kolegium z [...] listopada 2009r. Prokurator wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, domagając się jej uchylenia i zarzucając naruszenie przepisów:

1) art. 208 § 1 o.p., poprzez błędne jego zastosowanie i niezasadne umorzenie postępowania w sytuacji, gdy nie odpadły przesłanki do wydania rozstrzygnięcia co do istoty;

2) art. 210 § 1 o.p., poprzez błędne uznanie, iż decyzja Burmistrza z 20 listopada 2006r. nie jest decyzją administracyjną;

3) art. 247 § 1 pkt 3 o.p., poprzez jego niezastosowanie i brak merytorycznego rozpoznania żądania określonego w sprzeciwie, tj. stwierdzenia nieważności z uwagi na rażące naruszenie prawa.

W uzasadnieniu skargi Prokurator powołał argumentację jak w sprzeciwie oraz odwołaniu od decyzji z [...] października 2009r.

Podkreślił również, iż nie można podzielić stanowiska organu podatkowego, że decyzja opatrzona zeskanowanym podpisem nie jest decyzją w rozumieniu art. 210 § 1 o.p. Sporna decyzja jest bowiem orzeczeniem organu administracji państwowej o wiążących konsekwencjach obowiązującej normy prawa administracyjnego dla indywidualnie określonego podmiotu i w konkretnej sprawie.

Prokurator zwrócił nadto uwagę, iż doręczenie adresatowi decyzji z podpisem, choćby zeskanowanym, a także umieszczenie decyzji w aktach, mogło wywołać u A. M. usprawiedliwione przekonanie, że dokument jest autentyczny. Brak wyeliminowania decyzji umarzającej zaległość podatkową z obrotu prawnego w trybie stwierdzenia jej nieważności powoduje zatem naruszenie zasady legalizmu (art. 120 o.p., art. 7 Konstytucji RP) oraz prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.).

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie znajduje podstaw do zmiany swojego stanowiska i wnosi o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, z późn. zm.) sąd w zakresie swej właściwości sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji wyłącznie pod względem ich zgodności z prawem materialnym, przepisami postępowania i nie tylko samej decyzji, ale także procedowania organu przed jej wydaniem.

Stosownie do art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) w postępowaniu przed sądem I instancji obowiązuje zasada oficjalności, w myśl której nie jest on związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest jednak do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także niepodnoszonych w skardze. Granice rozpoznania skargi są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych, a z drugiej poprzez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego – zakaz reformationis in peius.

Skarga okazała się bezzasadna.

W rozpatrywanej sprawie kwestią sporną jest czy dokument nie zawierający własnoręcznego podpisu osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego, posiadający jedynie zeskanowany wizerunek podpisu, stanowi decyzję podatkową, a w konsekwencji czy może być przedmiotem postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności, w oparciu o przepis art. 247 i nast. ustawy Ordynacja podatkowa.

Na wstępie należy wskazać, iż decyzją administracyjną jest władcze działanie prawne organu administracji skierowane na wywołanie konkretnych, indywidualnie oznaczonych skutków prawnych. Jest to więc szczególna forma czynności prawnych organów administrujących, regulowana przez przepisy prawa administracyjnego (podatkowego). Prawo administracyjne (podatkowe) reguluje decyzje jako działania jednostronne i władcze, a więc takie, które posiadają wobec adresata moc obowiązującą i których wykonanie zapewnia szereg środków, którymi administracja dysponuje we własnym zakresie. Wydając decyzje, organ administracji (podatkowy) dokonuje konkretyzacji prawa, które inaczej nie mogłoby stanowić podstawy do korzystania przez jednostkę z należnych jej praw lub wykonania obowiązków.

W przepisie art. 210 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2005, Nr 8, poz. 60, z późn. zm., dalej jako: o.p.) wymienione zostały elementy decyzji, które służą pełnemu określeniu elementów stosunku prawnego zarówno materialnego, jak i procesowego. Zgodnie z treścią powołanego przepisu decyzja zawiera:

1) oznaczenie organu podatkowego,

2) datę jej wydania,

3) oznaczenie strony,

4) powołanie podstawy prawnej,

5) rozstrzygnięcie,

6) uzasadnienie faktyczne i prawne,

7) pouczenie o trybie odwoławczym – jeżeli od decyzji służy odwołanie,

8) podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego.

W kontekście powyższego Sąd zwraca jednak uwagę, iż nie wszystkie z wymienionych składników decyzji mają jednakowe znaczenie w określeniu elementów stosunku prawnego, niektóre z nich są bardziej istotne niż pozostałe a ich pominięcie skutkuje pozbawieniem aktu pisemnego charakteru decyzji administracyjnej. Zdaniem Sądu pisma zawierające rozstrzygnięcie w sprawie załatwianej w drodze decyzji są decyzjami, pomimo nieposiadania w pełni formy przewidzianej w art. 210 § 1 o.p., jeśli tylko zawierają minimum elementów niezbędnych do zakwalifikowania ich jako decyzji. Do takich elementów należy zaliczyć: oznaczenie organu podatkowego wydającego akt, wskazanie adresata aktu, rozstrzygnięcie o istocie sprawy oraz podpis osoby reprezentującej organ podatkowy.

Przedstawiony powyżej pogląd znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie (por. wyrok NSA z 20 lipca 1981r. SA 1163/81, OSPiKA 1982, Nr 9 – 10, poz. 169; wyrok WSA w Gdańsku III SA/Gd 373/08) oraz w piśmiennictwie (zob. B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, C. H. Beck 2008, s. 484).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, Sąd wskazuje, iż bezsporne jest, że dokument oznaczony jako "decyzja Burmistrza z dnia [...] listopada 2006r. w przedmiocie umorzenia A. M. zaległości w podatku od nieruchomości", nie został opatrzony podpisem osoby upoważnionej. Pojęcie podpisu mieści w sobie jedynie własnoręczne umieszczenie brzmienia nazwiska. Przy podpisie chodzi bowiem o zadokumentowanie nie tylko brzmienia nazwiska, ale także i charakteru pisma, by w ten sposób ułatwić orientację w rozpoznaniu osoby. Gdyby do podpisu nie było potrzebne własnoręcznie umieszczenie nazwiska ustawodawca użyłby zamiast wyrażenia "podpis" zwrotu "umieszczenie brzmienia nazwiska wystawcy" (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 2 maja 1933r. o sygn. C II Rw 603/33, Zbiór Urzędowy 1934, poz. 33). Jak wynika z akt sprawy pod spornym dokumentem umieszczony został jedynie "skan" podpisu zastępcy Burmistrza – facsimile. Dokument ten nie zawierał zatem jednego z elementów koniecznych do uznania go za decyzję podatkową.

Nie można również pominąć, iż w dniu [...] stycznia 2009r. (sygn. III K 1236/08) Sąd Rejonowy P. skazał prawomocnie pracownicę Urzędu S. – I. J. za popełnienie ciągu przestępstw z art. 231 § 1 (przekroczenie uprawnień przez funkcjonariusza publicznego) i art. 270 § 1 Kodeksu karnego (podrobienie dokumentu w celu użycia go za autentyczny). Biorąc pod uwagę wyrażoną w przepisie art. 11 p.p.s.a. zasadę związania sądu administracyjnego ustaleniami wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa, Sąd rozpoznający niniejszą sprawę nie mógł więc w żaden sposób uznać, iż dokument z "zeskanowanym" podpisem - falsyfikat decyzji stanowi decyzję w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

W tym miejscu Sąd podkreśla, iż stosownie do przepisu art. 247 § 1 in fine o.p., stwierdzenie nieważności może dotyczyć tylko i wyłącznie decyzji ostatecznych ewentualnie postanowień, o których mowa w art. 219 o.p. Stosując argument a contrario, brak możliwości przypisania charakteru decyzji określonemu dokumentowi wyklucza prowadzenie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności a następnie wydanie decyzji stwierdzającej nieważność bądź odmawiającej takiego stwierdzenia.

W ocenie Sądu, skoro sporny dokument nie stanowił decyzji podatkowej, nie mógł być przedmiotem postępowania w przedmiocie stwierdzenia jego nieważności. W konsekwencji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w sposób prawidłowy uznało, iż należy umorzyć postępowanie na zasadzie art. 208 § 1 o.p., ze względu na jego bezprzedmiotowość.

Ponadto, wbrew twierdzeniu Prokuratora, "decyzja" Burmistrza z [...] listopada 2006r., z uwagi na okoliczność, iż nie stanowiła ona decyzji podatkowej, nie mogła wejść do obrotu prawnego a w konsekwencji wywołać skutków prawnych. Tym samym wniosek o umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości pozostaje nadal nierozstrzygnięty.

Odnosząc się do powołanych w skardze wyroków sądów administracyjnych, Sąd zauważa, iż ze względu na odmienny stan faktyczny, nie mogły one znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie.

Uznając, iż w rozpatrywanej sprawie brak było przesłanek do uwzględnienia skargi na zasadzie art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd, na podstawie przepisu art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.

/-/ K. Wolna – Kubicka /-/ J. Małecki /-/ S. Zapalska