Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 184/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2016-08-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 14b par. 3, art. 14g
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 17 ust. 1 pkt 7
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Wójcik (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Gerard Czech Sędzia WSA Grzegorz Gocki po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 24 sierpnia 2016 r. sprawy ze skargi A Spółki z o. o. w [...] na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2016 r., nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 14 stycznia 2016 r. nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 357,00 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem 00/100), tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 24.02.2016 r. r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia 14.01.2016 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku A sp. z o.o. (dalej określana jako skarżąca, Spółka, strona) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług w części dotyczącej stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do nabywanych zestawów towarów.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym:

W dniu 14.10.2015 r. Spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszącej się do zasad stosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.) [dalej: u.p.t.u.] obowiązujących od dnia 1 lipca 2015 r., a dotyczących stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w związku z zakupem sprzętu komputerowego i telefonów komórkowych.

Przedstawiając stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe wyjaśniono, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji części do sprzętu gospodarstwa domowego. W związku z przedmiotem działalności, a także z bardzo dużą skalą jej prowadzenia, posiada znaczną ilość sprzętu komputerowego i telefonów komórkowych oraz często dokonuje zakupu tego sprzętu i telefonów. Wśród kupowanych urządzeń mogą się znajdować: laptopy, notebooki, tablety, smartfony, telefony komórkowe. Do tego sprzętu mogą być dokupywane inne urządzenia i rzeczy (takie jak np. torba na laptop, myszka, dodatkowe oprogramowanie, dodatkowa gwarancja, polisa serwisowa), które w Spółce mogą być używane razem ze sprzętem komputerowym (dalej określane jako: urządzenia dodatkowe).

W zakresie sposobu zamawiania sprzętu komputerowego w Spółce obowiązują ogólne warunki, które określają jedynie kwestie techniczne dotyczące sprzętu (producent, parametry itd.), natomiast nie określają sprzedawcy. Dostawców sprzętu komputerowego Spółka wyłania w ramach wewnętrznych procedur, nie zawiera z nimi pisemnej ramowej umowy na dostawę sprzętu, a jedynie przekazuje dostawcy zamówienie (listę potrzebnego sprzętu), które dostawca realizuje. Zamówienia są składane w różnych odstępach czasowych.

Procedura zamawiania wygląda w ten sposób, że informacja o zapotrzebowaniu na sprzęt wpływa od osób odpowiedzialnych z różnych działów do działu IT (w przypadku sprzętu komputerowego), lub do pracownika zakupów, który zamawia telefony. Następnie przygotowywana jest specyfikacja techniczna sprzętu i wystawiany jest dokument systemowy o nazwie "zgłoszenie zapotrzebowania", w którym wskazane są ilości i parametry techniczne sprzętu. Następnie dział zakupów ustala dostawcę oraz cenę zamówionego sprzętu i składa zamówienie do dostawcy. Proces zamawiania może przebiegać różnorodnie, w zależności od potrzeb. W przypadku z góry określonego zapotrzebowania na sprzęt, który powinien być dostarczany w jakimś dłuższym okresie czasu, Dział Zakupów może złożyć jedno zamówienie na sprzęt, który będzie dostarczany partiami w różnych odstępach czasu, a w sytuacji pojedynczych zgłoszeń o zapotrzebowanie na sprzęt IT, dokonywanych w jakichś odstępach czasu, Dział Zakupów może zebrać poszczególne zgłoszenia o zapotrzebowanie i złożyć jedno zamówienie, albo też odrębne zamówienie na każde zgłoszenie. Taki sposób postępowania wynika z uproszczenia i porządku w zakresie dokumentacji, ponieważ do każdej faktury na zakup sprzętu można dołączyć oddzielne zamówienie i oddzielne zgłoszenie na zapotrzebowanie na sprzęt.

Towar z jednego zamówienia może być dostarczony jednorazowo albo partiami. Podział zamówienia na partie uzależniony jest od działu IT, w zależności od możliwości technicznych/logistycznych. Towar jest dostarczany luzem, tzn. są to pojedyncze sztuki towaru zapakowane w swoje indywidualne opakowania. Dostarczane towary nie są ze sobą połączone taśmą, folią lub w jakikolwiek inny sposób. Zamówienie telefonów komórkowych wygląda bardzo podobnie, z tą różnicą, że nie istnieją ogólne warunki określające, jakiego rodzaju telefony mają być zamawiane, a harmonogram dostaw uzależniony jest od zapotrzebowań, a nie od działu IT.

Spółka zazwyczaj zamawia w jednym zamówieniu kilka, kilkanaście lub kilkadziesiąt sztuk sprzętu komputerowego oraz urządzeń dodatkowych (albo telefonów komórkowych oraz urządzeń dodatkowych).

W odniesieniu do transakcji dokonanych od lipca 2015 r. sprzedawca uznawał, że każda z tych rzeczy jest pojedynczym towarem (w ocenie sprzedawcy nie stanowią one zestawów). W szczególności towary te nie są ze sobą połączone (np. taśmą, klejem) oraz nie są opisane jako zestawy (np. poprzez ponumerowanie, zapisy faktury). Natomiast z punktu widzenia Spółki towary te mogą stanowić urządzenia przeznaczone do: stworzenia kompletu służącego do obsługi konkretnego stanowiska pracy (laptop, monitor, klawiatura, myszka i stacja dokująca, stanowiąca rozszerzenie funkcji laptopa i umożliwiająca pracę przy wykorzystaniu monitora i klawiatury, czy też laptop, torba na laptop, dodatkowa gwarancja, myszka); budowę kompletu przeznaczonego do ogólnego użytku (np. w laboratorium, sali konferencyjnej); uzupełnienia już istniejącego kompletu sprzętu; mogą stanowić sprzęt zapasowy lub być użytkowane w jeszcze inny sposób.

Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Wniosek dotyczy sytuacji, w których dokonujący dostawy sprzętu komputerowego jest podatnikiem podatku VAT na podstawie art. 15 u.p.t.u., a sama sprzedaż sprzętu komputerowego nie jest objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 113 ust. 1 i 9 albo art. 122 u.p.t.u.

W związku z przedstawionym opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego zadano trzy pytania, przy czym co do pytania nr 1) wydano odrębne rozstrzygnięcie. Natomiast Spółka w odniesieniu do opisanego wyżej stanu faktycznego zadała jeszcze następujące pytania oznaczone nr 2 i 3:

2. "Czy przedstawione partie sprzętu komputerowego i telefonów komórkowych stanowią zestawy, które w całości powinny być objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia z art. 17 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u.?"

3. "Czy jako pojedynczą jednolitą gospodarczo transakcję w rozumieniu art. 17 ust. 1c-1e u.p.t.u. należy uznać każde zamówienie sprzętu komputerowego i/lub telefonów komórkowych przedstawione w stanie faktycznym, bez względu na to, czy dostawa wskazanych w zamówieniu towarów jest dostarczana jednorazowo czy partiami oraz czy zamówienie odnosi się do jednego zgłoszenia na zapotrzebowanie czy do kilku?"

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Spółka w zakresie pierwszego z powyższych pytań wskazała, że opisane we wniosku partie sprzętu komputerowego i telefonów komórkowych nie stanowią zestawów, które w całości powinny być objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia z art. 17 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u. Powyższe Spółka szczegółowo uargumentowała.

Dokonując analizy treści przedstawionego opisu sprawy w kontekście sformułowanych przez Spółkę pytań organ stwierdził, że aby wydać interpretację w przedmiocie zadanych w odniesieniu do opisu sprawy pytań i ocenić jej stanowisko, niezbędne jest doprecyzowanie opisanego stanu fatycznego.

W związku z powyższym, w odniesieniu do pytania nr 2, wezwał Spółkę do jednoznacznego wskazania, jaki towar przez nią nabywany jest przedmiotem przedstawionego stanu faktycznego oraz o podanie klasyfikacji tego towaru (zestawu) - według obowiązującej dla celów podatku od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2011 r. Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: PKWiU) (Dz. U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

W odpowiedzi na wezwanie strona uzupełniając opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wskazała m.in., że w ramach dokonywanych zamówień kupuje następujące towary: notebooki i laptopy (PKWiU 26.20.11.0), klawiatury (PKWiU 26.20.16.0), myszki (PKWiU 26.20.16.0), monitory (PKWiU 26.20.17.0), stacje dokujące (PKWiU 26.20.30.0), dyski SSD (PKWiU 23.20.30.0), pamięci zewnętrzne (PKWiU 26.20.21.0), torby na laptop/notebooki (PKWiU 22.21.1).

Postanowieniem z dnia 14.01.2016 r. wydanym na podstawie art. 14g § 1 i 3 oraz art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) dalej określana jako "O.p.", Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu pozostawił bez rozpatrzenia wniosek Spółki o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w części dotyczącej stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do nabywania zestawów towarów.

W uzasadnieniu wskazano, że w związku z przedstawionym we wniosku opisem sprawy w celu dokonania prawidłowej oceny obowiązku objęcia mechanizmem odwrotnego obciążenia nabywanych zestawów towarów niezbędne było określenie przez Spółkę ich klasyfikacji statystycznej według obowiązującej dla celów podatku od towarów i usług PKWiU. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja nabytych zestawów stanowi warunek konieczny do rozstrzygnięcia o zastosowaniu dla ich nabycia procedury odwrotnego obciążenia bądź zastosowania ogólnych zasad opodatkowania podatkiem VAT. Klasyfikacja ta powinna stanowić integralną cześć opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, a jej brak uniemożliwia właściwe rozstrzygniecie sprawy będącej przedmiotem wniosku.

Tymczasem Spółka na wezwanie organu o uzupełnienie opisu sprawy o jednoznacznie wskazanie, jaki towar nabywany przez wnioskodawcę jest przedmiotem przedstawionego stanu faktycznego oraz podanie klasyfikacji tego towaru (zestawu) - według obowiązującej dla celów podatku od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2011 r. PKWiU podała jedynie symbol pojedynczych towarów, które nie stanowią zestawów będących przedmiotem złożonego wniosku. Powyższy brak uniemożliwił wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do nabywanych zestawów.

We wniesionym zażaleniu Spółka, podnosząc zarzuty naruszenia art. 14b § 1, art. 14b § 3, art. 14g § 1 O.p. oraz art. 5a, art. 17 ust. 1 pkt 7 i art. 17 ust. 1c u.p.t.u., wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zadanego pytania o klasyfikowanie zestawów.

W ocenie Spółki, zadane przez nią pytanie dotyczy prawa podatkowego, a więc organ podatkowy był zobowiązany do udzielenia na nie odpowiedzi i wydania interpretacji. Skoro przepis art. 5a u.p.t.u. (odwołujący się do kwestii klasyfikacji statystycznych) znajduje się bezsprzecznie w ustawie podatkowej, musi być uznawany za przepis prawa podatkowego. Na podstawie tego przepisu kwestia klasyfikacji statystycznej (tam, gdzie przepisy u.p.t.u. się do niej odwołują) ma decydujące znaczenie w zakresie opodatkowania. Nie można zatem twierdzić, że kwestia klasyfikowania jako zestawów nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Na podstawie art. 5a u.p.t.u. jest to bowiem kwestia wykładni prawa podatkowego.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka uczestniczy w transakcjach do których może mieć zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u., a w związku z tym kwestia klasyfikowania towarów jako zestawy ma dla niej zasadnicze znaczenie, ponieważ określa zakres jej obowiązków jako podatnika na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u. Ma ona także znaczenie z punktu wiedzenia art. 17 ust. 1c u.p.t.u. i określenia wartości jednolitej gospodarczo transakcji (klasyfikowanie towarów jako zestawów może decydować o przekroczeniu limitu 20.000 zł). Kwestia zaklasyfikowania jako zestawów jest istotna dla zrealizowania przez stronę obowiązku nałożonego przez przepisy prawa podatkowego i z tego względu może być przedmiotem interpretacji indywidualnej, a Spółka powinna uzyskać odpowiedź na zadane pytanie. W opinii Spółki, nie można jej zarzucać naruszenia art. 14b § 3 O.p. poprzez brak wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, polegającego na niedokonaniu klasyfikacji statystycznej zestawów. Istotą bowiem zadanego przez nią we wniosku pytania jest dokonanie klasyfikacji zestawów. Na wezwanie organu podatkowego uzupełniła ona wniosek o wszystkie wymagane elementy, nie wskazując jedynie klasyfikacji zestawów. W takiej sytuacji, zadaniem organu podatkowego było dokonanie takiej klasyfikacji i nie można zgodzić się ze stanowiskiem, że to Spółka w opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego miała obowiązek dokonania klasyfikacji zestawów. Nadto samodzielne dokonanie klasyfikacji przez Spółkę w opisie stanu faktycznego spowodowałyby, że wydana interpretacja nie chroniłaby wystarczająco interesów Spółki, organy mogłoby zarzucić błędną klasyfikację zestawów w trakcie ewentualnego postępowania podatkowego. Również w orzecznictwie (wyrok WSA w Krakowie z dnia 10.09.2015 r., sygn. I SA/Kr 1206/15) podnosi się, że skoro do obowiązków organów podatkowych należy ustalenie odpowiedniego przedmiotu opodatkowania, stawki podatkowej, czy też zwolnienia - uzależnionych od zaklasyfikowania określonej usługi lub towaru według systematyki tych klasyfikacji, to wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i w procesie stosowania prawa przez organy podatkowe podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez te organy. Nie ma zatem prawnych przyczyn uzasadniających zaakceptowanie poglądu, że organ interpretacyjny nie jest uprawniony do dokonywania klasyfikacji towarów i usług do właściwego grupowania PKWiU ani też weryfikacji klasyfikacji wskazanej we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji w trybie art. 14b § 1 O.p.

Wskazanym na wstępie postanowieniem z dnia 24.02.2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia 14.01.2016 r.

W uzasadnieniu wyjaśnił, że opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego zawarty we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej wiąże organy podatkowe, które w postępowaniu interpretacyjnym nie mają uprawnień do samodzielnego uzupełnianie wniosku o nowe elementy prawne i faktyczne. Powyższe oznacza, że to do obowiązków wnioskodawcy należy jednoznaczne opisanie zdarzenia będącego przedmiotem wniosku, a organ wydając interpretację rozstrzyga jedynie, czy wnioskodawca prawidłowo ocenia kwestię wpływu opisanej sytuacji na obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego. Jeżeli opisany we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawione zostało w sposób uniemożliwiający dokonanie oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy, wówczas organ podatkowy w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. wzywa stronę do uzupełnienia braków wniosku, mając na uwadze określone okoliczności istotne dla rozpatrzenia danej sprawy. Nieuzupełnienie wskazanych w wezwaniu braków powoduje konieczność pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji.

Odnosząc się do zarzutów zażalenia wskazano, że w ocenie organu przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji nie jest dokonanie klasyfikacji zestawów. Z treści pytania oznaczonego nr 2) wynika, że dotyczy ono kwestii, czy nabywane przez Spółkę towary powinny być objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u. Natomiast gdyby intencją Spółki w związku z zadanym pytaniem nr 2) była wyłącznie odpowiedź na pytanie, czy nabywane partie sprzętu komputerowego i telefonów komórkowych stanowią zestawy, obligowałoby to organ do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania we wskazanym zakresie. Organ interpretacyjny nie jest bowiem uprawniony do dokonania klasyfikacji wskazanych we wniosku towarów jako zestawów, gdyż w świetle art. 14b § 3 O.p., to na Spółce spoczywał obowiązek jednoznacznego i konkretnego wskazania klasyfikacji statystycznej zestawów, tak aby przedstawiony przez Spółkę opis sprawy był wyczerpujący i umożliwiał wydanie interpretacji indywidualnej w tym zakresie.

Organ stwierdził, że towary, co do których może zostać zastosowany mechanizm odwrotnego obciążenia, wymienione w załączniku nr 11 do u.p.t.u., klasyfikowane są według PKWiU, zatem reguły związane z klasyfikacjami statystycznymi należy odpowiednio przyjąć w przypadku towarów sprzedawanych w formie zestawów. Również zgodnie z art. 5a u.p.t.u. towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Wyjaśnił, że wprawdzie dla potrzeb podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.)., jednak kwestie dotyczące klasyfikacji statystycznej wyrobów i usług nie stanowią zagadnień prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 ust. 1 O.p., przez co ich interpretacja nie leży w gestii Ministra Finansów działającego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu. Został on bowiem upoważniony do wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego, natomiast klasyfikacja statystyczna wyrobów, która odnosi się również do klasyfikacji zestawów, nie stanowi przepisów prawa podatkowego. W tym aspekcie organ odwołał się do prezentowanego w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyrok NSA z dnia 15.06.2010 r. sygn. akt I FSK 1021/09, wyrok WSA w Krakowie z dnia 19.02.2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1803/13) poglądu, zgodnie z którym Minister Finansów w postępowaniu interpretacyjnym nie jest uprawniony do dokonywania klasyfikacji statystycznej wyrobów i usług oraz do weryfikacji klasyfikacji wskazanej przez wnioskodawcę. To podatnika obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania wykonywanych usług. Jeżeli we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wnioskodawca wskaże, że określony wyrób należy zakwalifikować do danego grupowania PKWiU, organ obowiązany jest tę klasyfikację przyjąć i uwzględnić badając, jaką stawkę podatku należy zastosować. Dysponuje bowiem jedynie informacjami podanymi przez wnioskodawcę, których w żaden sposób nie weryfikuje. Dlatego też nie może stwierdzić, czy podana mu przez wnioskodawcę klasyfikacja będzie prawidłowa w rzeczywistym stanie faktycznym, ocenianym w ewentualnym postępowaniu podatkowym.

Z uwagi na powyższe organ uznał, że nie jest uprawniony do stwierdzenia, czy nabywane przez Spółkę partie sprzętu komputerowego i telefonów komórkowych stanowią zestawy. Natomiast to na Spółce spoczywał obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, zgodnie z art. 14b § O.p., co wiązało się z obowiązkiem jednoznacznego i konkretnego wyjaśnienia kwestii sformułowanych w wezwaniu do uzupełnia braków wniosku. Skoro Spółka nie dokonała klasyfikacji zestawów towarów będących przedmiotem złożonego wniosku, organ nie był w stanie udzielić odpowiedzi na pytanie, czy nabywane przez nią towary są objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia.

We wniesionej na to postanowienie skardze Spółka wniosła o jego uchylenie oraz zobowiązanie organu podatkowego do wydania interpretacji indywidualnej w zakresie zadanego pytania, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wg norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 2, art. 14b § 3, art. 14g § 1 O.p. oraz art. 5a, art. 17 ust. 1 pkt 7 i art. 17 ust. 1c u.p.t.u.

Zdaniem strony, w realiach przedmiotowej sprawy to organ, na podstawie opisanych we wniosku cech towarów oraz warunków ich zakupu, jest obowiązany samodzielnie dokonać klasyfikacji zestawów, a w związku z tym błędnie przyjęto w zaskarżonym postanowieniu, że Spółka ma zaklasyfikować zestawy w opisie stanu fatycznego lub zdarzenia przyszłego wadliwie przyjmując, że samo zagadnienie klasyfikacji nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Uzasadniając powyższe Spółka w znacznej mierze powieliła argumentację podniesioną w zażaleniu. Wskazała, że art. 5a u.p.t.u. (odwołujący się do kwestii klasyfikacji statystycznych) znajduje się bezsprzecznie w ustawie podatkowej, musi być uznawany za przepis prawa podatkowego. Na podstawie tego przepisu kwestia klasyfikacji statystycznej (tam, gdzie przepisy u.p.t.u. się do niej odwołują) ma decydujące znaczenie w zakresie opodatkowania, co oznacza, że kwestia klasyfikacji statystycznej towarów (w tym jako zestawów) może być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Nadto z uwagi na specyfikę mechanizmu odwrotnego obciążenia, to Spółka jako nabywca i jednocześnie podatnik VAT musi mieć możliwość uzyskania informacji niezbędnych do prawidłowego zrealizowania obowiązku podatkowego, a zatem dotyczących również kwestii klasyfikowania towarów jako zestaw.

Podkreślono, że wniosek o interpretację dotyczył wykładni art. 5a, art. 17 ust. 1 pkt 7, art. 17 ust. 1 c) u.p.t.u., a więc przepisów ustawy podatkowej. W zakresie, w jakim wniosek ten dotyczył klasyfikowania towarów jako zestaw, odnosił się on do ustalania elementu prawnopodatkowego stanu faktycznego niezbędnego do zastosowania wskazanych przepisów ustaw podatkowych. Tym samym wniosek nie dotyczył kwestii niemających swojego oparcia w przepisach prawa podatkowego. Przeciwnie, zadane pytanie dotyczy wykładni przepisów prawa podatkowego i jest bezpośrednio związane z realizacją przez Spółkę obowiązku podatkowego w podatku VAT. Natomiast samodzielne dokonanie klasyfikacji przez Spółkę w opisie stanu faktycznego spowodowałyby, że zadaniem organu byłoby jedynie proste określenie skutków podatkowych dla zakupu tych zestawów. W takiej sytuacji wydana interpretacja nie chroniłaby wystarczająco interesów Spółki, organy mogłyby zarzucić błędną klasyfikację zestawów w trakcie ewentualnego postępowania podatkowego.

Również w orzecznictwie (m.in. wyrok WSA w Krakowie z dnia 10.09.2015 r., sygn. I SA/Kr 1206/15) podnosi się, że skoro do obowiązków organów podatkowych należy ustalenie odpowiedniego przedmiotu opodatkowania, stawki podatkowej, czy też zwolnienia - uzależnionych od zaklasyfikowania określonej usługi lub towaru według systematyki tych klasyfikacji, to wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i w procesie stosowania prawa przez organy podatkowe podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez te organy. Nie ma zatem prawnych przyczyn uzasadniających zaakceptowanie poglądu, że organ interpretacyjny nie jest uprawniony do dokonywania klasyfikacji towarów i usług do właściwego grupowania PKWiU ani też weryfikacji klasyfikacji wskazanej we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji w trybie art. 14b § 1 O.p.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, podtrzymując dotychczas zajmowane stanowisko, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) w związku z art. 1 i 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.) – dalej jako: [p.p.s.a.] sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę organów administracji publicznej. Kontrola, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

W świetle art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Nadto, w myśl przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (nie mającym zastosowania w sprawie). Zgodnie z treścią art. 135 p.p.s.a., sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.

Dla porządku wyjaśnić należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 p.p.s.a. – w brzmieniu obowiązującym od 15 sierpnia 2015 r. – sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Rozpoznając sprawę w świetle powołanych wcześniej kryteriów Sąd doszedł do przekonania, że skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 24.02.2016 r. zawiera takie wady, które kwalifikują je do wyeliminowania z obrotu prawnego. Tożsame wady zawiera także postanowienie organu z dnia 14.01.2016 r. o pozostawieniu bez rozpatrzeniu wniosku Spółki o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w części dotyczącej stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia do nabywanych zestawów towarów, w związku z czym w sprawie wystąpiła konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego, nie tylko zaskarżonego postanowienia ale również - stosowanie do treści art. 135 p.p.s.a. - postanowienia z dnia 14.01.2016 r. Przepis art. 135 p.p.s.a. zawiera normę nakładającą na sąd administracyjny obowiązek wyeliminowania z obrotu prawnego także innych aktów niż zaskarżony, wydanych w granicach danej sprawy, jeżeli jest to niezbędne do końcowego rozstrzygnięcia sprawy, której skarga dotyczy (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28.10.2011 r., sygn. akt II OSK 1034/11, dostępne podobnie jak i pozostałe przywołane w tym uzasadnieniu orzeczenia, na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W kontrolowanej sprawie organ podatkowy pozostawił bez rozpatrzenia wniosek skarżącej o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego, uznając, że Spółka w związku z zadanym pytaniem "czy przedstawione partie sprzętu komputerowego i telefonów komórkowych stanowią zestawy, które w całości powinny być objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia z art. 17 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u.?" pomimo wezwania organu, nie uzupełniła opisu stanu faktycznego o jednoznaczne wskazanie, jaki towar (zestaw) jest przedmiotem stanu faktycznego oraz podanie klasyfikacji tego towaru (zestawu) według PKWiU. W odpowiedzi na powyższe wezwanie Spółka wskazała bowiem rodzaj nabywanych (pojedynczych) towarów i ich symbole PKWiU, natomiast nie przedstawiła, jakie zestawy nabywa i nie podała symbolu PKWiU właściwego dla tych zestawów.

Zatem istota sporu sprowadza się do wyjaśnienia, czy organ należycie przeanalizował treść zadanego przez stronę pytania w powiązaniu z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym i oceną prawną Spółki i czy zasadnie uznał, że treść wniosku wymagała uzupełnienia w zakresie przedstawienia zestawów towarów oraz podania ich klasyfikacji według PKWiU, gdyż brak tych danych uniemożliwiał, zdaniem organu, wydanie interpretacji w powyższym zakresie, co powodowało konieczność pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, zgodnie z art. 14g O.p. Przy czym należy podkreślić, że przedmiotem kontroli Sądu objęta jest wyłącznie kwestia formalna wskazana wyżej, a nie merytoryczne rozstrzygnięcie w zakresie podatku od towarów i usług.

Dokonanie oceny, czy wniosek o wydanie interpretacji odnośnie opisanego wyżej pytania wymagał uzupełnienia poprzez nałożenie na stronę obowiązku określenia rodzaju nabywanych przez nią towarów/zestawów oraz ich klasyfikacji do PKWiU, czy też nie, poprzedzone musi zostać analizą oceny prawnej zaprezentowanej przez skarżącą. Wyjaśnić bowiem trzeba, że zakres interpretacji indywidualnej wyznaczają nie tylko zadane pytania, ale niejednokrotnie dla wyjaśnienia istoty wątpliwości strony co do wykładni przepisów prawa podatkowego konieczne jest uwzględnienie opisanego stanu faktycznego i własnego stanowisko wnioskodawcy. Zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jak wynika z przedstawionego przez stronę stanu faktycznego, w związku z przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej, często dokonuje ona zakupu sprzętu elektronicznego w postaci: laptopów, netbooków, tabletów, smartfonów, telefonów komórkowych oraz urządzeń wykorzystywanych przy użytkowaniu ww. sprzętu elektronicznego, jak np. torby na laptop, dyski zewnętrzne, myszki czy dodatkowe oprogramowanie. Powyższe towary są dostarczane do Spółki tzw. luzem, to znaczy są to pojedyncze sztuki towaru zapakowane w indywidualne opakowania. Dostarczane towary nie są ze sobą powiązane taśmą, folią lub w jakikolwiek inny sposób. Spółka zazwyczaj zamawia w jednym zamówieniu kilka, kilkanaście lub kilkadziesiąt sztuk sprzętu komputerowego oraz urządzeń dodatkowych (albo telefonów komórkowych oraz urządzeń dodatkowych). W odniesieniu do transakcji dokonanych od lipca 2015 r. sprzedawca uznawał, że każda z tych rzeczy jest pojedynczym towarem (w ocenie sprzedawcy nie stanowią one zestawów). W szczególności towary te nie są ze sobą połączone (np. taśmą, klejem) oraz nie są opisane jako zestawy (np. poprzez ponumerowanie, zapisy faktury). Natomiast z punktu widzenia Spółki towary te mogą stanowić urządzenia przeznaczone do: stworzenia kompletu służącego do obsługi konkretnego stanowiska pracy (np. laptop, monitor, klawiatura, myszka i stacja dokująca, stanowiąca rozszerzenie funkcji laptopa i umożliwiająca pracę przy wykorzystaniu monitora i klawiatury, czy też laptop, torba na laptop, dodatkowa gwarancja, myszka).

Przy czym zauważyć dodatkowo należy, że mechanizm przewidziany w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u. ma zastosowanie do towarów wymienionych w załączniku nr 11 do tej ustawy, natomiast nie wszystkie nabywane przez skarżącą urządzenia są wymienione w załączniku nr 11. W załączniku tym znajdują się bowiem pod pozycją 28a – tablety, netbooki, laptopy, pod pozycją 28b – telefony komórkowe, w tym smartfony, pod pozycją 28c – konsole do gier video (...) z wyłączeniem części i akcesoriów, brak jest tam natomiast innych nabywanych przez Spółkę towarów takich jak torby na laptop, myszki, dyski zewnętrzne czy dodatkowe oprogramowanie. Jednakże z internetowej broszury Ministerstwa Finansów, na którą powołała się Spółka wynika, że mechanizmem odwrotnego obciążenia VAT mogą zostać objęte zestawy towarów z kategorii elektroniki, m.in. pod warunkiem spełnienia przez nie wymogów przewidzianych w rozporządzeniu Komisji Europejskiej z 2013 r. (Dz. U. UE 2013/C 105/01) wprowadzającym "Wytyczne dotyczące klasyfikacji w Nomenklaturze Scalonej towarów pakowanych w zestawy do sprzedaży detalicznej" (dalej jako "rozporządzenie Komisji Europejskiej z 2013 r."). Właśnie w związku z sygnalizowanym w tej broszurze zagadnieniem opodatkowania towarów, które mogą być kwalifikowane jako zestawy, Spółka powzięła wątpliwości co do ewentualnego objęcia nabywanych przez nią towarów mechanizmem odwrotnego obciążenia VAT, określonym w art. 17 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie skarżąca, odwołując się do treści ww. rozporządzenia Komisji Europejskiej z 2013 r., mającego moc powszechnie obowiązującą i bezpośrednie zastosowanie w wszystkich krajach UE, wskazała, że przez określenie "towary pakowane w zestawy do sprzedaży detalicznej" należy rozumieć towary, które: a) składają się z co najmniej dwóch różnych artykułów, które na pierwszy rzut oka mogą być zaklasyfikowane do różnych pozycji; b) składają się z produktów lub artykułów pakowanych razem, aby zaspokoić określoną potrzebę lub służyć do określonych działań oraz c) są pakowane w sposób odpowiedni do sprzedaży bezpośrednio użytkownikom bez przepakowywania (np. w pudełka lub skrzynki, lub na paletach). Wszystkie powyższe warunki powinny być spełnione łącznie.

Zauważyła, że w przypadku nabywanych przez nią towarów warunek związany z tym, aby dwa lub więcej różnych artykułów mogło być zaklasyfikowane do różnych pozycji (w ramach Nomenklatury Scalonej, czy też powiązanej z nią krajowej PKWiU) jest spełniony, bowiem do innej pozycji statystycznej zaliczony jest np. laptop, a do innej torba na laptop.

Zdaniem Spółki spełniony jest też warunek dotyczący tego, ażeby pojedyncze artykuły zestawu były powiązane ze sobą i były przeznaczone do użytku razem lub w połączeniu ze sobą, aby zaspokoić określoną potrzebę lub służyć do określonych działań. Nabywane towary są ze sobą powiązane w ten sposób, że służą do określonych działań (np. laptop i myszka, tablet i dodatkowa gwarancja). Jak bowiem wynika z rozporządzenia Komisji Europejskiej z 2013 r., wyrażenie "określona potrzeba" może być interpretowane szeroko, ponieważ w celu spełnienia określonej potrzeby artykuły mogą być użyte albo w określonej kolejności albo losowo. Natomiast wyrażenie "określone działania" może być opisane jako działania wykonywane przy pewnej/ szczególnej okazji, a artykuły zestawu są zazwyczaj używane podczas tej okazji.

Odnośnie natomiast trzeciego z warunków, zgodnie z którym towary winny być pakowane w sposób odpowiedni do sprzedaży bezpośrednio użytkownikom bez przepakowywania, wyjaśniła, że z warunkiem tym wiąże się spełnienie następujących wymogów: a) wszystkie artykuły "zestawu" są przedstawiane w tym samym czasie i na jednym zgłoszeniu; b) wszystkie artykuły są przedstawiane w tym samym opakowaniu, takim jak skrzynka do przenoszenia, torba z tworzywa sztucznego, pudełko, owinięte siatką lub (nawet zapakowane) związane razem, na przykład taśmą klejącą wzmocniona włóknem itd.; c) wszystkie artykuły są pakowane w sposób nadający się do sprzedaży bezpośrednio użytkownikom bez przepakowywania.

Zdaniem Spółki nie budzi większych wątpliwości warunek opisany w lit.a (towary będą sprzedawane w ramach jednego zamówienia) oraz lit.c (towary będą pakowane w taki sposób, ze nadają się do sprzedaży bezpośrednio użytkownikom). Natomiast nie zostaną spełnione warunki z lit. b. Każdy z tych towarów będzie znajdował się w osobnym opakowaniu a więc nie można mówić, że "towary zostaną przedstawione w tym samym opakowaniu." Oddzielne opakowania nie zostaną ze sobą połączone np. taśmą, siatką.

Przy czym w rozporządzeniu Komisji Europejskiej z 2013 r. wskazano, że na zasadzie wyjątku warunek z lit. b można uznać za spełniony, jeśli zestawy są przedstawione do sprzedaży w oddzielnych opakowaniach i ma to swoje uzasadnienie w rodzaju towarów, względach bezpieczeństwa lub transportu. Wówczas jednak towary będą stanowiły zestaw, jeśli będą pakowane w sposób wyraźnie wskazujący, że należą one do siebie, na przykład poprzez powiązanie ich ze sobą numerami czy obrazkami albo poprzez dokumenty wskazujące, że dane towary należą do siebie. Jednakże w sytuacji opisanej przez Spółkę sprzedawca nie oznacza dostarczanych towarów w żaden ze wskazanych wyżej sposobów, który mógłby wskazywać, że konkretne towary stanowią zestaw. Wobec powyższego, skoro warunek z lit. b nie został spełniony, to tym samym nie zostały spełnione wszystkie warunki wymagane dla uznania towarów za zestawy. Rozporządzenie uzależnia uznanie towarów za zestawy od łącznego spełnienia wszystkich trzech omówionych warunków. Jeżeli trzeci z nich nie został spełniony, to nie można mówić o zestawach.

Spółka dodatkowo zaznaczyła, że kwalifikacja towarów jako zestawów w oparciu o wyżej przedstawione kryteria powinna być dokonywana z perspektywy sprzedającego, a nie kupującego. Całkowicie bowiem bez znaczenia dla kwalifikowania towarów jako zestawów jest sposób ich wykorzystania w Spółce (np. komplet sprzętu obsługujący określone stanowisko pracy), ponieważ rozporządzenie Komisji Europejskiej z 2013 r. nie wprowadza takiego kryterium kwalifikacji. Warunek uznania towarów za zestawy, jakim jest zaspokojenie określonych potrzeb lub służenie do określonych działań należy oceniać według kryterium obiektywnych (tzn. czy dla typowego klienta towary te mogą służyć do określonych działań), a nie według sposobu użytkowania tego sprzętu przez konkretnego nabywcę. Nabywca może bowiem użytkować sprzęt jako komplet, ale również może go użytkować oddzielnie (np. z innym posiadanym już sprzętem). Z tych samych względów ocena, czy towary są zestawem, powinna być dokonana na moment sprzedaży tych towarów. Wszelkie późniejsze zdarzenia, w tym sposób użytkowania tych towarów albo zmiana sposobu ich użytkowania, są bez znaczenia dla kwalifikowania ich jako zestawów.

Spółka w podsumowaniu stwierdziła, że przedstawione partie sprzętu komputerowego i telefonów komórkowych nie stanowią zestawów, które w całości powinny być objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia z art. 17 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u.

Zatem Spółka domagała się weryfikacji przez organ interpretacyjny prawidłowości dokonanej przez nią subsumcji regulacji zawartych w ww. rozporządzeniu Komisji Europejskiej z 2013 r. do przedstawionego stanu faktycznego w zakresie stwierdzenia, że nabywane towary nie spełniają wymogów dotyczących uznania ich za zestaw z uwagi na sposób ich pakowania.

Natomiast z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że organ badając wniosek Spółki w części dotyczącej opisanej wyżej kwestii doszedł do przekonania, że istotą zadanego przez stronę pytania było, czy nabywane przez nią towary powinny być objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia opisanym w art. 17 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u., zatem dla uzyskania interpretacji indywidualnej Spółka powinna uzupełnić opis stanu faktycznego poprzez jednoznaczne wskazanie, jakie zestawy nabywa oraz podania PKWiU tych zestawów. Według organu, gdyby intencją Spółki było wyłącznie uzyskanie odpowiedzi na pytanie, czy nabywane przez nią partie sprzętu komputerowego i telefonów komórkowych stanowią zestawy, obligowałoby to organ do pozostawienia pytania bez rozpatrzenia. Tak identyfikując istotę wątpliwości interpretacyjnych Spółki organ nie uwzględnił zatem, że celem zadanego pytania nie było uzyskanie informacji odnośnie możliwości zastosowania mechanizmu z art. 17 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u. w odniesieniu do ściśle określonych zestawów (już przez nią zakwalifikowanych jako takie), ale zweryfikowanie, czy Spółka prawidłowo uznała, że nabywane przez nią towary nie spełniają wymogów wynikających z rozporządzenia Komisji Europejskiej z 2013 r. W opisie stanu faktycznego skarżąca zawarła informacje istotne z punktu widzenia ww. regulacji, tj. szczegółowo przedstawiła, jak odbywa się procedura nabywania sprzętu, wymieniła poszczególne nabywane przez nią produkty, a także sposób ich pakowania. Przy czym zbadanie prawidłowości oceny prawnej Spółki nie wymagało żądanych przez organ danych dotyczących konkretnych nabywanych zestawów i ich symboli PKWiU. Organ zatem błędnie zinterpretował wniosek skarżącej w części dotyczącej spornego pytania.

Odnośnie samej możliwości wydania interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie, Sąd podziela stanowisko strony, że choć zadane pytanie wymaga analizy przepisów spoza prawa podatkowego (rozporządzenia Komisji Europejskiej z 2013 r. (Dz. U. UE 2013/C 105/01) wprowadzającego "Wytyczne dotyczące klasyfikacji w Nomenklaturze Scalonej towarów pakowanych w zestawy do sprzedaży detalicznej", to jednak z uwagi na zawarte w art. 5a oraz art.. 17 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u. odesłanie do klasyfikacji statystycznych oraz fakt, iż zagadnienie objęte spornym pytaniem wiąże się bezpośrednio z potencjalnym obowiązkiem podatkowym Spółki, organ wydający interpretację był obowiązany do merytorycznego badania spornej kwestii. Nie budzi bowiem wątpliwości, że takie uprawnienie przysługiwałoby mu w toku postępowania wymiarowego. Przeszkodą do zajęcia przez organ merytorycznego stanowiska w postępowaniu interpretacyjnym nie mogło być natomiast zawarte w uzasadnieniu skarżonego postanowienia stwierdzenie, że organ dysponuje jedynie informacjami podanymi przez wnioskodawcę, których w żaden sposób nie weryfikuje i dlatego nie może stwierdzić, czy podana mu przez wnioskodawcę klasyfikacja będzie prawidłowa w rzeczywistym stanie faktycznym. Interpretacja indywidualna spełnia dla podatnika funkcje gwarancyjne tylko w przypadku zbieżności okoliczności podanych we wniosku ze stanem faktycznym, jednak ryzyko odmiennych ustaleń w postępowaniu wymiarowym obciąża wnioskodawcę, nie jest natomiast podstawą do uchylenia się przez organ od wydania interpretacji.

Jak wskazuje się w orzecznictwie – i pogląd ten Sąd rozpoznający tę sprawę podziela - organ wydający interpretację indywidualną powinien dokonać analizy przedstawionego we wniosku stanu faktycznego również przez pryzmat spełnienia przesłanek określonych w przepisach z innych dziedzin prawa, nie ograniczając się wyłącznie do prawa podatkowego, zawsze wtedy, gdy od nich uzależniona jest możliwość kwalifikacji określonego stanu podatkowoprawnego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 października 2014 r. sygn. akt I FSK 1456/13, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 272/11, publik. LEX nr 898751, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 6 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Bk 137/14, B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa, Komentarz, Komentarz. Wrocław 2012, s. 36).

Obowiązku udzielania przez organ pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego nie można zawężać wyłącznie do ustaw podatkowych, zwłaszcza gdy prawidłowa ocena stanu podatkowoprawnego zależy od interpretacji pojęć uregulowanych w innych przepisach (por. wyrok NSA z dnia 15.12.2015 r., sygn. akt I FSK 1359/14).

Wyjaśnić należy, że od prawidłowej oceny, czy towary stanowią zestaw zależy zasadność zastosowania (lub nie) procedury z art. 17 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u. Część bowiem nabywanych przez stronę towarów (laptopy, smartfony) wymienionych w załączniku nr 11 do u.p.t.u. jest objętych procedurą odwrotnego obciążenia (art. 17 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u.), do innych z kolei (torba na laptop, mysz komputerowa) mechanizmu odwrotnego obciążenia nie stosuje się (ich sprzedaż rozlicza się na zasadach ogólnych), jednakże procedura z art. 17 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u. będzie miała zastosowanie, jeżeli ww. towary zostaną zakwalifikowane jako zestaw (w skład którego wejdzie np. laptop, torba na laptop, myszka) o odpowiedniej klasyfikacji PKWiU (wymienionej pod poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, do którego odsyła przepis art. 17 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u.).. Niewątpliwie zatem zadane pytanie rozpatrywane w łączności z opisem stanu faktycznego i stanowiska wnioskodawcy, ma związek z prawidłową, zgodną z przepisami podatkowymi, realizacją praw i obowiązków podatkowych Spółki.

Za trafny Sąd uznaje zatem podniesiony w skardze zarzut, iż w zakresie, w jakim wniosek ten dotyczył klasyfikowania towarów jako zestaw, dotyczył on ustalania elementu prawnopodatkowego stanu faktycznego niezbędnego do zastosowania wskazanych przepisów ustaw podatkowych. Tym samym wniosek nie dotyczył kwestii niemających swojego oparcia w przepisach prawa podatkowego. Przeciwnie, udzielenie odpowiedzi na zadane pytanie dotyczy wykładni przepisów prawa podatkowego i jest bezpośrednio związane z realizacją przez Spółkę obowiązku podatkowego w podatku VAT. Rację ma także skarżąca twierdząc, że istotą jej wątpliwości interpretacyjnych było właśnie kwalifikowanie towarów jako zestaw i dlatego żądanie przez organ, aby Spółka samodzielnie dokonała ich klasyfikacji w opisie stanu faktycznego spowodowałyby, że zadaniem organu byłoby jedynie proste określenie skutków podatkowych dla zakupu tych zestawów. Co więcej, czyniłoby zbędnym zadanie pytania o ww. treści.

Sąd podziela ten kierunek orzecznictwa sądów administracyjnych, w którym wskazuje się, że "skoro do obowiązków organów podatkowych należy ustalenie odpowiedniego przedmiotu opodatkowania, stawki podatkowej, czy też zwolnienia - uzależnionych od zaklasyfikowania określonej usługi lub towaru według systematyki tych klasyfikacji, to wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i w procesie stosowania prawa przez organy podatkowe podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez te organy. Nie ma zatem prawnych przyczyn uzasadniających zaakceptowanie poglądu, że organ interpretacyjny nie jest uprawniony do dokonywania klasyfikacji towarów i usług do właściwego grupowania PKWiU ani też weryfikacji klasyfikacji wskazanej we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji w trybie art. 14b § 1 O.p." (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 10.09.2015 r., sygn. I SA/Kr 1206/15). Natomiast inna sytuacja zachodzi w przypadku, gdy strona już we wniosku wskazuje na określoną klasyfikację towaru czyniąc ją elementem przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wówczas istotnie organ jest taką klasyfikacją wskazaną przez stronę w postępowaniu interpretacyjnym związany. Inaczej jest jednak w przypadku, gdy wątpliwości interpretacyjne dotyczą właśnie sposobu klasyfikowania towaru, jak to miało miejsce w kontrolowanej sprawie. To, że weryfikacja stanowiska strony musi nastąpić z zastosowaniem krajowych i unijnych przepisów dotyczących klasyfikacji statystycznych, nie może stanowić przeszkody do zajęcia merytorycznego stanowiska w sprawie, skoro w sprawie nie budzi wątpliwości, iż te przepisy (poprzez odesłanie do nich w przepisach prawa podatkowego) mogą kształtować prawa i obowiązki podatkowe strony.

Wobec powyższego stwierdzić należało, że działanie organu w przedmiotowej sprawie naruszało przepisy art. 14b § 3 O.p. oraz art. 14g § 1 O.p., i w konsekwencji doprowadziło do nieuprawnionego pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku strony o wydanie indywidualnej interpretacji.

Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ podatkowy uwzględni powyższe stanowisko Sądu.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd stwierdził, że w okolicznościach rozpoznawanej sprawy brak było podstaw do pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku Spółki, dlatego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 135, art. 200 i 205 § 2 i 4 p.p.s.a., orzekł jak sentencji.