Wyrok NSA oz. w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 2219/00
NSA oz. w Gdańsku
Data orzeczenia: 2003-10-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a
journal: Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Teza: Sprzedaż w wykonywaniu działalności gospodarczej to czynność prawna stanowiąca realizację przedmiotu działalności gospodarczej.

TEZY

Sprzedaż w wykonywaniu działalności gospodarczej to czynność prawna stanowiąca realizację przedmiotu działalności gospodarczej.


UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 1997 r. państwo Teresa i Roman K. sprzedali nieruchomość położoną w S. Sprzedaż ta miała miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przedmiotowej nieruchomości.

W dniu 20 sierpnia 1998 r. podatnicy złożyli w Urzędzie Skarbowym w C. oświadczenie, iż pieniądze uzyskane ze sprzedaży tej nieruchomości w kwocie 86.000 zł przeznaczą w okresie dwóch lat na cele mieszkaniowe, zatem zamierzali skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. "a" ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./.

Pismem z dnia 19 października 1999 r. Urząd Skarbowy w T. wezwał do przedłożenia dowodów potwierdzających, iż podatnicy wydatkowali kwotę 86.000 zł uzyskaną ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości na cele mieszkaniowe.

Urząd Skarbowy w T. ustalił, iż dowody potwierdzają wydatkowanie kwoty 73.369,67 zł, nie zaś całej kwoty uzyskanej ze sprzedaży i w związku z powyższym decyzją z dnia 28 lutego 2000 r. określił wysokość zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu sprzedaży nieruchomości w kwocie 1.263,00 zł oraz wysokość odsetek od tej zaległości na dzień wydania decyzji w kwocie 746,80 zł.

W odwołaniu podniesiono, iż przychód ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości stanowi przychód z działalności gospodarczej, a zatem powoływany przez Urząd Skarbowy art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje zastosowania w powyższej sprawie. Zarzucono również naruszenie art. 200 Ordynacji podatkowej.

Izba Skarbowa uznała za zasadny zarzut o naruszeniu art. 200 Ordynacji podatkowej i decyzją z dnia 12 czerwca 2000 r. uchyliła decyzję Urzędu Skarbowego w T. w całości i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Urząd Skarbowy w T. decyzją z dnia 5 lipca 2000 r. określił wysokość zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu sprzedaży nieruchomości w 1997 r. w kwocie 1.263 zł oraz wysokość odsetek od tej zaległości na dzień wydania decyzji w kwocie 842,10 zł.

Izba Skarbowa w B. decyzją z dnia 14 września 2000 r. utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ przychodem z działalność gospodarczej są przychody ze sprzedaży tych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością gospodarczą, które nie są nieruchomościami, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy.

Powołany natomiast art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" stanowi, iż źródłami przychodów są: sprzedaż lub zamiana nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli sprzedaż lub zamiana nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i została dokonana przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Urząd Skarbowy w T. nie kwestionował tego, iż nieruchomość ta, będąca środkiem trwałym, miała służyć prowadzonej działalności gospodarczej.

Nie wszystkie czynności prawne stanowią realizację przedmiotu działalności gospodarczej, natomiast sprzedaż w wykonywaniu działalności gospodarczej to czynność prawna stanowiąca właśnie realizację przedmiotu działalności gospodarczej. Innego rodzaju sprzedaż, podobnie jak szereg innych czynności prawnych i faktycznych, niezbędnych lub gospodarczo uzasadnionych w prowadzeniu działalności gospodarczej, jeżeli nie stanowi realizacji przedmiotu działalności podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą - nie następuje w wykonywaniu tej działalności, ale tylko w związku z nią.

Skoro zatem przychód ze sprzedaży tejże nieruchomości nie jest przychodem z działalności gospodarczej, stanowi przychód ze źródła określonego w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż - jak wcześniej stwierdzono - sprzedaż tej nieruchomości nastąpiła przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie. W związku z tym przychód ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości podlega opodatkowaniu w trybie art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestią sporną pozostaje pojęcie przychodu ze sprzedaży tej nieruchomości. Zdaniem podatników - przychodem ze sprzedaży tej nieruchomości jest kwota 75.000 zł, tj. podana w akcie notarialnym wartość nieruchomości pomniejszona o kwotę podatku VAT należnego od składników budowlanych. Przepis art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie stanowi, iż przychodem ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych w warunkach określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszonej o koszty sprzedaży. Urząd Skarbowy w T. prawidłowo przyjął zatem, iż przychodem z przedmiotowej sprzedaży jest wartość nieruchomości wyrażona w cenie określonej w akcie notarialnym z dnia 11 czerwca 1997 r.

Wziąwszy zaś pod uwagę fakt, iż mimo złożonego oświadczenia podatnicy nie wydatkowali - jak wcześniej deklarowali - całej kwoty przychodu uzyskanego ze sprzedaży tej nieruchomości, tj. 86.000 zł na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. "a", lecz kwotę 73.369,67 zł Urząd Skarbowy w T. prawidłowo określił wysokość zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu sprzedaży nieruchomości w 1997 r.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego państwo Teresa i Roman małż. K. wskazali, że nie mogą zgodzić się z ustaleniem, iż sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej, ale tylko w związku z tą działalnością, Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje zryczałtowanego podatku od sprzedaży nieruchomości bez względu na czas jej posiadania. Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinien być odczytywany w ten sposób, że jeżeli podatnik prowadzi firmę i sprzedaje nieruchomość, która była środkiem trwałym, to zawsze kwoty ze sprzedaży są przychodem doliczanym do przychodów z działalności gospodarczej. Podatnicy podjęli decyzję o przeniesieniu firmy do obiektu większego. Podatnicy zauważyli ponadto, że również określenie wysokości zaległości podatkowej i odsetek od tej zaległości w z ryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od zapłaconego podatku VAT jest wadliwe. Jeżeli przyjąć, że sprzedaż nie nastąpiła w działalności gospodarczej to należy potraktować VAT należny odprowadzony na konto urzędu Skarbowego do kosztów sprzedaży, o których stanowi art. 19 ust. 1.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w B. wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżonych decyzji z prawem.

Sprzedaż w wykonaniu działalności gospodarczej to czynność prawna stanowiąca realizację przedmiotu działalności gospodarczej. Innego rodzaju sprzedaż, podobnie jak szereg innych czynności prawnych i faktycznych niezbędnych lub gospodarczo uzasadnionych w prowadzeniu działalności gospodarczej, jeżeli nie stanowi realizacji przedmiotu działalności podmiotu gospodarczego - nie następuje w wykonaniu tej działalności, ale tylko w związku z nią, czego art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie obejmuje, /tak wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 1997 r., I SA/Łd 641/96/.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Nie ulega wątpliwości, że nabycie i sprzedaż spornej, co do opodatkowania przychodu ze zbycia, nieruchomości nastąpiło w terminie krótszym aniżeli 5 lat tak samo jak i niesporny jest fakt, iż zakres i przedmiot działalności gospodarczej skarżących nie obejmował obrotu nieruchomościami.

Przepis art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na który powołują się Skarżący, wyłącza spod swego działania /w części końcowej zapisu normatywnego/ zbycie nieruchomości. Tak więc przychodem z działalności gospodarczej są przychody ze sprzedaży tych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością gospodarczą, które nie są nieruchomościami o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy.

Odnosząc się natomiast do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 podnieść należy, że sporna, co do opodatkowania, sprzedaż nieruchomości w sprawie nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Okoliczność, że skarżący prowadzili - w tym i na tej nieruchomości - działalność gospodarczą nie wpływa na to, iż z zakresu i przedmiotu ich działalności nie wynika sprzedaż nieruchomości. Sprzedaż w wykonaniu działalności gospodarczej to czynność prawna stanowiąca realizację przedmiotu działalności gospodarczej.

Innego rodzaju sprzedaż, podobnie jak szereg innych czynności prawnych i faktycznych niezbędnych lub gospodarczo uzasadnionych w prowadzeniu działalności gospodarczej, jeżeli nie stanowi realizacji przedmiotu działalności podmiotu gospodarczego nie następuje w wykonaniu tej działalności, ale tylko w związku z nią, czego analizowany art. 10 ust. 1 pkt 8 nie obejmuje.

Związanie /tylko/ z wykonywaną działalnością gospodarczą, o której stanowi się w art. 14 ust. 2 pkt 1 odnosi się natomiast tylko do części majątku, które nie są nieruchomościami albowiem reżim prawny dotyczący nieruchomości uregulowany został w powyżej omówionym art. 10.

Istotny dla rozstrzygnięcia sprawy jest stan prawny obowiązujący w 1997 r. W dniu 11 czerwca 1997 r. przedmiotowa nieruchomość została sprzedana.

Oświadczenie o zamiarze wydatkowania środków pochodzących ze sprzedaży na cele wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. "a" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skarżący sporządzili i złożyli do organu podatkowego w dniu 20 sierpnia 1998 r.

Skarżący nie kwestionują, że w ciągu 2 lat od dnia zbycia nieruchomości nie wydatkowali całej kwoty uzyskanej z tytułu ceny na cele mieszkaniowe. Organy uwzględniły wydatkowanie kwoty 73.369,67 zł. Przekonanie podatników, że termin biegnie do daty złożenia oświadczenia nie było uzasadnione w świetle obowiązujących przepisów prawa. Przedłożona umowa zniesienia współwłasności nieruchomości stanowiąca podstawę nabycia nieruchomości została zawarta w dniu 26 października 1999 r., zatem po upływie terminu ustawowego. W świetle powyższego sprostowanie tego aktu na podstawie oświadczenia stron przez zmianę opisu zabudowy nieruchomości jest okolicznością nie mającą, wpływu na treść zaskarżonej decyzji.

Organy podatkowe trafnie ustaliły wysokość dochodu podlegającego opodatkowaniu. Wykładnia gramatyczna /językowa/ art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie pozostawia wątpliwości, iż przychodem podlegającym zryczałtowanemu 10 procent podatkowi od sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszona wyłącznie o koszty sprzedaży, /por. wyrok NSA z dnia 29 października 1998 r. I SA/Ka 265/97/.

Uwzględniając treść art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zasadnie wskazano jako przychód cenę określoną w umowie sprzedaży i wywiedziono, że podatek od towarów i usług nie stanowi kosztu sprzedaży, lecz integralną część wartości rzeczy. Uprawnienie nabywcy nieruchomości do odliczenia podatku od towarów i usług uwidocznionego w wystawionej fakturze nie kształtuje obowiązków skarżących wynikających z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.