Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 555/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2012-11-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3,  art. 2 ust. 1,  art. 5 ust. 1 pkt 1-3,  art. 6c ust. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Sędziowie WSA Halina Chitrosz, WSA Grzegorz Wałejko (sprawozdawca), Protokolant Referent Paulina Zając, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 listopada 2012 r. sprawy ze skargi G.C. i A. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2010 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania małżonków G. C. i A. C. utrzymało w mocy decyzję (nakaz płatniczy) Wójta Gminy z dnia [...]. w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego za 2010 rok w wysokości 2.359 zł.

Jako podstawę rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( tekst jednolity Dz.U.

z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 4 i art. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r.

o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz.U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613

ze zm.), § 1 uchwały Rady Gminy z dnia [...] w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie Gminy na rok 2010 (Dz. Urz. Woj. L., Nr 11, poz. 215), art. 1, art. 3 i art. 6 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym ( tekst jednolity Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844), art. 1, art. 2, art. 3, art. 4 i art. 6 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2002, Nr 200, poz.1682).

W uzasadnieniu decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze ustaliło, że decyzją z dnia [...] doręczoną w dniu 3 lutego 2012 r., organ podatkowy pierwszej instancji po ponownym rozpoznaniu sprawy określił małżonkom G. C. i A. C. łączne zobowiązanie pieniężne za rok 2010 w wysokości 2.359 zł, w tym:

1. podatek rolny w wysokości 240 zł od gruntu stanowiącego użytki rolne o powierzchni 2,8115 ha przeliczeniowych,

2. podatek od nieruchomości:

- w wysokości 239,68zł od gruntu pozostałego o pow. 2.244m2,

- w wysokości 1.730,41 zł od związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej budynku o powierzchni 150,47 m2,

- w wysokości 115,82 zł od budynków mieszkalnych o powierzchni łącznie 257,38 m2,

3. podatek leśny w wysokości 3 zł od lasu o pow. 0,11 ha.

Według ustaleń organu odwoławczego małżonkowie A. C. i G. C. w złożonych informacjach podatkowych wskazali do opodatkowania podatkiem od nieruchomości za rok 2010 grunty pozostałe o powierzchni 2.244 m2, budynek niemieszkalny o powierzchni 168,08 m2, budynek mieszkalny o powierzchni 236,57 m2, budynek o powierzchni 43 m2 zajęty na działalność gospodarczą, a ponadto grunty stanowiące podstawę opodatkowania podatkiem rolnym o powierzchni 2,8115 ha przeliczeniowych (3,1548 ha fizycznych) oraz grunty leśne o powierzchni 0,11 ha.

Organ podatkowy ustalił podstawę opodatkowania podatkiem rolnym i podatkiem leśnym zgodnie z informacjami podatników, ustalając, że małżonkowie A. C.

i G. C. posiadają gospodarstwo rolne o powierzchni 3,1548 ha (2,8115 ha przeliczeniowych) oraz grunty leśne o powierzchni 0,11 ha. Skorygowana natomiast została podstawa opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze ustaliło, że A. C. prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna i wspólnie z żoną G. C.

są właścicielami na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Podatnicy nabyli w dniu 13 listopada 2009 r. działkę (nr ew. [...])

o powierzchni 2.244 m2 położoną w miejscowości Ł., sklasyfikowaną jako inne tereny zabudowane, zabudowaną budynkiem byłej szkoły o powierzchni 237,65 m2, na który to budynek składa się część mieszkalna o powierzchni 69,57 m2, część oświatowa

o powierzchni 150,47 m2 oraz piwnica o powierzchni 17,61 m2.

Z nieruchomości tej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega grunt

o powierzchni 2.244 m2 sklasyfikowany jako inne tereny zabudowane, zagospodarowany częściowo jako ogród warzywny, a częściowo jako trawnik. Takie zagospodarowanie umożliwia pełnienie funkcji mieszkalnej przez część znajdującego się na gruncie budynku byłej szkoły. Okoliczności te ustalono na podstawie oględzin przeprowadzonych w dniu 25 października 2011 r. Grunt nie jest i nigdy nie był wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, a jego wykorzystanie związane jest funkcjonalnie z częścią mieszkalną posadowionego na gruncie budynku byłej szkoły. W konsekwencji grunt ten został opodatkowany przy zastosowaniu stawki przewidzianej dla gruntów pozostałych, to jest w wysokości 0,12 zł/m2.

Usytuowany na tej działce budynek byłej szkoły o łącznej powierzchni 237,65 m2, posiada część oświatową o powierzchni 150,47 m2 i część mieszkalną o powierzchni 69,57 m2, a także piwnicę pod częścią mieszkalną o powierzchni 17,61 m2. W czasie oględzin ustalono, że budynek jest niezagospodarowany, dwie części budynku (oświatowa i mieszkalna) posiadają odrębne wejścia. Żadna z tych części nie jest wykorzystywana przez właścicieli. W związku z przeznaczeniem mieszkalnym części budynku o powierzchni 69,57 m2 wraz z piwnicą pod tą częścią o powierzchni 17,61 m2 opodatkowano te części budynku przy zastosowaniu stawki przewidzianej dla budynków mieszkalnych, to jest w wysokości 0,45 zł/m2.

W związku z niemieszkalnym przeznaczeniem pozostałej (oświatowej) części budynku o powierzchni 150,47 m2 opodatkowano tę część przy zastosowaniu stawki przewidzianej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, to jest w wysokości 11,50 zł/m2 – ponieważ budynek ten jako znajdujący się w posiadaniu podatnika prowadzącego działalność gospodarczą jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto podatnicy są właścicielami zamieszkałego przez nich budynku

o powierzchni 170,2 m2 położonego w tej samej miejscowości Ł. na działce

o numerze ewidencyjnym [...]. Budynek ten został opodatkowany przy zastosowaniu stawki przewidzianej dla budynków mieszkalnych, to jest w wysokości 0,45 zł/m2.

Decyzja organu podatkowego pierwszej instancji została wydana w wyniku rozpatrzenia sprawy po raz trzeci. Wcześniej dwukrotnie łączne zobowiązanie pieniężne na 2010 rok było ustalane na kwotę 3.637 zł, a druga decyzja z dnia 16 maja 2011 r. została uchylona decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego

z dnia 12 września 2011 r. z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w szerokim zakresie.

W odwołaniu złożonym dnia 17 lutego 2012 r. małżonkowie G. C.

i A. C. podnosili, że oświatowa część budynku szkoły powinna zostać opodatkowana przy zastosowaniu stawki właściwej dla budynków pozostałych, ponieważ brak jest związku pomiędzy przedmiotową nieruchomością, a prowadzoną działalnością gospodarczą A. C., a nieruchomość nie wchodzi w skład przedsiębiorstwa.

Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego w postępowaniu dowodowym organ pierwszej instancji ustalił okoliczności wymagające wyjaśnienia, które zostały wskazane w decyzji z dnia [...] Organ odwoławczy nie uwzględnił dowodu z zeznań świadka G. S. złożonych w dniu 17 stycznia 2012 r., ponieważ organ podatkowy pierwszej instancji nie zawiadomił podatników

o możliwości wzięcia udziału w przeprowadzeniu dowodu z zeznań świadka, co stanowi naruszenie art. 190 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej.· Jednak zdaniem organu odwoławczego okoliczności istotne dla sprawy zostały wyjaśnione w toku postępowania podatkowego.

Organ odwoławczy stwierdził, że prawidłowe jest opodatkowanie budynków

i gruntów stanowiących przedmiot współwłasności majątkowej małżeńskiej podatkiem od nieruchomości według stawek przewidzianych dla gruntów i budynków związanych

z prowadzeniem działalności gospodarczej, jeżeli tylko jeden z małżonków prowadzi taką działalność.

Organ odwoławczy wskazał, że opodatkowanie na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 5 ust.1 pkt 2 lit. d) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych gruntów

i budynków stanowiących współwłasność osoby prowadzącej działalność gospodarczą jako budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie wymaga, by grunty i budynki stanowiły środki trwałe przedsiębiorstwa. Zgodnie

z ustawową definicją zawartą w treści art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, pojęcie gruntu, budynku i budowli związanych z prowadzeniem

działalności gospodarczej oznacza grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu

przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą,

z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami,

a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W orzecznictwie sądowo administracyjnym podkreśla się, że. niewykorzystywanie gruntów, budynków czy budowli będących w posiadaniu przedsiębiorcy na potrzeby prowadzonej działalności nie uzasadnia stosowania niższych stawek opodatkowania niż przewidziane w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy

o podatkach i opłatach lokalnych, za wyjątkiem sytuacji, gdy ze względu na stan techniczny tych przedmiotów opodatkowania, nie są one i nie mogą być wykorzystane do tej działalności.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie małżonkowie A. C. i G. C. wnosili o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając rozstrzygnięciu:

1.naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest art. 1a ust. 1 pkt. 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez błędną ich wykładnię i bezpodstawne przyjęcie, iż budynek szkoły, w części obejmującej powierzchnię

150,47 m2 jest związany z prowadzoną przez A. C. działalnością gospodarczą, a tym samym winien zostać opodatkowany według stawki podatku od nieruchomości obowiązującej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej;

2.naruszenie przepisów postępowania, to jest:

- art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 229 ustawy Ordynacja podatkowa przez wadliwe prowadzenie przez organ postępowania dowodowego i bezpodstawne ustalenie, że budynek szkoły, w części obejmującej powierzchnię 150,47 m2 winien zostać opodatkowany według stawki podatku od nieruchomości obowiązującej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej;

- art. 210 § 1 pkt. 6 ustawy Ordynacja podatkowa przez jego niezastosowanie

i niewyjaśnienie w sposób precyzyjny i jednoznaczny względów, dla których organ

przyjął, że budynek szkoły, w części obejmującej powierzchnię 150,47 m2 winien zostać

opodatkowany według stawki podatku od nieruchomości obowiązującej dla

nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, zaś pozostała jego część oraz grunt o powierzchni 2.244 m2, na którym wyżej wymieniony budynek jest posadowiony, może zostać opodatkowany według innych stawek.

Skarżący podnieśli, że w istocie kwestionują prawidłowość przyjęcia przez organy podatkowe stawki w wysokości 11,50 zł/m2, czyli przewidzianej dla budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, dla budynku szkoły,

w części obejmującej powierzchnię 150,47 m2. Zdaniem skarżących budynek szkoły nie pozostaje w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez

A. C. W toku 'prowadzonego postępowania podatkowego nie został

przeprowadzony żaden dowód, z którego związek taki miałby wynikać. Organy obu instancji przyjęły, iż sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynku skutkuje tym, że pozostaje on w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Budynki i grunty stanowiące własność osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą nie zawsze będą opodatkowane stawkami podwyższonymi; dotyczy to sytuacji, gdy nieruchomości te nie są wykorzystywane do działalności gospodarczej, a przez to nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Skarżący wskazali, że nieruchomość została nabyta przez nich dla poprawienia warunków mieszkaniowych, chodziło o poszerzenie zamieszkiwanej przez nich posesji, która miała jedynie kilkanaście metrów szerokości. Nabyta nieruchomość nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych, nie były i nie są także dokonywane odpisy amortyzacyjne. W toku postępowania organy nie zbadały, czy nieruchomość stanowi składnik przedsiębiorstwa.

Niezbadana została także okoliczność możności ewentualnego wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Tymczasem przedmiotowy budynek został zakupiony i nadal znajduje się w stanie technicznym uniemożliwiającym jego wykorzystanie do działalności prowadzonej przez skarżącego. A. C. zajmuje się świadczeniem usług ślusarskich

i spawalniczych. Jak podnosił w toku postępowania, usługi te wykonuje głównie

u swoich zleceniodawców. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędny jest dostęp do energii elektrycznej i to trzy fazowej. W budynku dawnej szkoły jedynymi dostępnymi mediami są woda i telefon. Media te nie są rozprowadzone po budynku. W każdym razie, bez energii elektrycznej budynek jest nieprzydatny w przedsiębiorstwie skarżącego. Nieprzydatność ta ma ponadto charakter trwały, bowiem konieczne byłoby wykonanie przyłącza energetycznego, by A. C. mógł wykorzystywać obiekt do prowadzenia działalności gospodarczej. Skarżący nie mają zamiaru przystosowywać budynku dla potrzeb działalności gospodarczej.

Zarzut naruszenia art. 210 Ordynacji podatkowej skarżący uzasadnili tym, że

organ drugiej instancji, bezkrytycznie przyjmując ustalenia organu pierwszej instancji, wykazał się niekonsekwencją. Z jednej strony organy podatkowe wychodziły

z założenia, iż sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynek pozostaje w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z drugiej jednak strony, działka gruntu, która zabudowana jest tymże budynkiem i również znajduje się w posiadaniu skarżących opodatkowana została według stawki obowiązującej dla gruntów pozostałych, nie zaś jak dla gruntów pozostających

w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Niezrozumiały jest również i wydaje się być sztuczny, podział budynku szkolnego na część mieszkalną i pozostałą, skutkujący obliczeniem zobowiązania według różnych stawek dla poszczególnych powierzchni, pomimo tożsamości osób będących posiadaczami. W ocenie skarżących żaden z organów orzekających w niniejszej sprawie nie wyjaśnił podstaw takiego rozstrzygnięcia. Jakkolwiek Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało dowody, w oparciu o które wyprowadzone zostały wnioski, to nie zostało wyjaśnione, dlaczego w oparciu o te same dowody nie została analogicznie potraktowana pozostała część budynku szkoły.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 6c ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jednolity Dz.U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.) organ podatkowy wystawił nakaz płatniczy małżonkom A. C. i G. C., określając w formie łącznego zobowiązania pieniężnego wysokość należnego zobowiązania podatkowego z tytułu podatków rolnego, leśnego i od nieruchomości za rok 2010. Wysokość podatków rolnego i leśnego ustalona została przy uwzględnieniu przedmiotów i podstaw opodatkowania tymi podatkami wskazanymi w odpowiednich informacjach podatkowych złożonych przez podatników i nie była kwestionowana przez skarżących.

Zweryfikowane natomiast zostały przez organy podatkowe przedmioty

i podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania, należy stwierdzić, że są one bezzasadne. W szczególności nie ma usprawiedliwionych podstaw zarzut naruszenia przepisu art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) – dalej Ordynacja podatkowa. Zgodnie z tym przepisem obowiązkowym elementem decyzji jest uzasadnienie faktyczne i prawne. Ten elementy zaskarżona decyzja zawiera. W szczególności uzasadnione zostało zakwalifikowanie gruntu do kategorii gruntów pozostałych i poszczególnych części budynku dawnej szkoły do kategorii budynków mieszkalnych i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przyznać należy, że w uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy nie przedstawił rozważań uzasadniających możliwość zakwalifikowania części budynku jako związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, a części jako mieszkalnego i równoczesnego zakwalifikowania gruntu pod tym budynkiem jako objętego kategorią gruntów pozostałych. Jednakże nie daje to wystarczającej podstawy do skutecznego postawienia zarzutu naruszenia wskazanego wyżej przepisu Ordynacji podatkowej. Inaczej należałoby oczekiwać od organu podatkowego, aby

w uzasadnieniu decyzji odniósł się do wszystkich potencjalnych zarzutów przeciwko swojemu rozstrzygnięciu, co jest oczywiście w praktyce niemożliwe, a co najmniej bardzo trudno osiągalne. Natomiast zarzut niekonsekwencji w stanowisku organu odwoławczego oraz niezrozumiałego i sztucznego dokonania podziału budynku szkolnego na część mieszkalną i pozostałą, należy rozpatrywać w kontekście zarzutu naruszenia prawa materialnego i w związku z tym rozważania dotyczącego tego zagadnienia przedstawione zostaną w dalszej części uzasadnienia.

Nie mają także usprawiedliwionych podstaw pozostałe zarzuty naruszenia przepisów postępowania, to jest art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 229 ustawy Ordynacji podatkowej przez wadliwe prowadzenie przez organ postępowania dowodowego i bezpodstawne ustalenie, że budynek szkoły, w części obejmującej powierzchnię 150,47 m2 winien zostać opodatkowany według stawki podatku od nieruchomości obowiązującej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zarzuty te zostały skonkretyzowane w ten sposób, że sprowadzały się do stwierdzenia, że nie został przeprowadzony żaden dowód,

z którego wynikać miałoby, że budynek szkoły pozostaje w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez A. C. oraz, że w toku postępowania organy podatkowe nie zbadały, czy nieruchomość stanowi składnik przedsiębiorstwa, a także nie zbadana została możność wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych.

W art. 122 Ordynacji podatkowej zawarta została zasada prawdy obiektywnej,

z której wynika, że organ podatkowy zobowiązany jest do zebrania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa materialnego. Realizację tej zasady zapewniają gwarancje zawarte w przepisach regulujących postępowanie dowodowe. Jedną z nich zawiera przepis art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, nakładający na organy podatkowe obowiązek wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, przez który należy rozumieć ogół dowodów, których zebranie jest konieczne dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Zgodnie z art. 229 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy może przeprowadzić na żądanie strony lub z urzędu dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. W oparciu o tak zgromadzony materiał dowodowy sprawy organ podatkowy, nie będąc skrępowanym żadnymi przepisami co do wartości poszczególnych rodzajów dowodów, ocenia czy dana okoliczność została udowodniona (art. 191 Ordynacji podatkowej).

Mając na uwadze powyższe reguły postępowania stwierdzić należy, że organy podatkowe w sposób rzetelny i prawidłowy, odnosząc się także do stanowiska podatników prezentowanego w toku postępowania, ustaliły stan faktyczny istotny dla rozpoznania sprawy. Podkreślić należy, że nie są kwestionowane żadne inne ustalenia faktyczne oprócz tych, które są istotne dla zakwalifikowania części budynku dawnej szkoły jako budynku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z tym zwrócić należy uwagę, że ustalenia faktyczne oparte zostały nie tylko na dokumentach i wyjaśnieniach stron, ale także na oględzinach nieruchomości, która to czynność pozwoliła na prawidłowe określenie przeznaczenia oraz faktycznego

i potencjalnego sposobu wykorzystania gruntu i poszczególnych części budynku byłej szkoły. Trudno zatem uznać, aby organy podatkowe nie dążyły do wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy. Natomiast skarżący nie wskazują konkretnie jakie dowody i na jakie okoliczności powinne były przeprowadzić organy podatkowe, aby nie uchybić przepisowi art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Podobnie, zarzucając naruszenie art. 229 Ordynacji podatkowej, skarżący nie wskazali w jaki sposób powinien uzupełnić postępowanie dowodowe organ odwoławczy. Zarzutów tych, przedstawionych bez odpowiedniego skonkretyzowania nie może uzasadniać niezgodny z oczekiwaniem strony rezultat przeprowadzonego dotychczas postępowania dowodowego.

Bezzasadne są także zarzuty naruszenia prawa materialnego, w szczególności przepisów art. 1a ust. 1 pkt. 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatkach

i opłatach lokalnych

Zgodnie z art. 2. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz.U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 ze zm.) – dalej ustawa

o podatkach i opłatach lokalnych - opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Według art. 1a ust.1 pkt 3 ustawy użyte w niej określenia: grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oznaczają grunty, budynki

i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1

lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Wysokość stawek podatku od nieruchomości może być zróżnicowana, bowiem zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, rada gminy w drodze uchwały określa wysokość stawek od gruntów, budynków lub ich części i budowli w zależności od ich zakwalifikowania zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1-3 ustawy, uwzględniając, że stawki nie mogą przekroczyć rocznie wysokości określanej przez Ministra Finansów w drodze obwieszczenia na podstawie art. 20 ust. 2 ustawy.

W rozpoznawanej sprawie istotne jest zróżnicowanie stawek przewidzianych

w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych:

- od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a),

- od gruntów pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego, wyłączając także nieistotną w rozpoznawanej sprawie kategorię gruntów wymienioną w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, ( art.5 ust. 1 pkt 1lit.c),

- od budynków mieszkalnych lub ich części (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a),

- od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b),

- od pozostałych budynków lub ich części, wyłączając także nieistotne w rozpoznawanej sprawie kategorie budynków wymienione w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. c-d (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e),

W rozpoznawanej sprawie skarżący nie kwestionowali opodatkowania gruntu

o powierzchni 2.244 m2, jako mieszczącego się w wymienionej w art.5 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o podatkach i opłatach lokalnych kategorii gruntów pozostałych, przy zastosowaniu stawki podatku w wysokości 0,12 zł/m2. Grunt ten sklasyfikowany jest

w ewidencji gruntów jako inne tereny zabudowane (Bi). Organy podatkowe, ustalając, że na nieruchomości tej znajduje się budynek byłej szkoły, w części zakwalifikowany jako budynek mieszkalny, a w części jako budynek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, równocześnie prawidłowo ustaliły, że zagospodarowanie gruntu (częściowo trawnik, a częściowo ogród warzywny) umożliwia pełnienie funkcji mieszkalnej przez część znajdującego się na gruncie budynku byłej szkoły. Grunt nie jest i nigdy nie był wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, a jego wykorzystanie związane jest funkcjonalnie z częścią mieszkalną posadowionego na gruncie budynku byłej szkoły. W konsekwencji grunt ten został opodatkowany przy zastosowaniu stawki przewidzianej dla gruntów pozostałych, to jest w wysokości

0,12 zł/m2, a nie stawki wyższej przewidzianej od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy). W sytuacji kiedy na tej samej niewielkiej działce gruntu położony jest budynek będący w części budynkiem mieszkalnym, a w części mający przeznaczenie niemieszkalne oczywiste jest, że grunt musi jednocześnie być związany z korzystaniem z części mieszkalnej i z części niemieszkalnej budynku, choćby przez umożliwienie dojścia do oddzielnych wejść do obydwu części budynku. Związanie gruntu z budynkiem mieszkalnym, a ściślej w tym przypadku, z częścią mieszkalną budynku o zróżnicowanym przeznaczeniu, powoduje, że grunt ten nie może zostać zakwalifikowany jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jest on bowiem objęty wyłączeniem z tej kategorii gruntów przewidzianym w art. 1a ust.1 pkt 3 ustawy, według którego wystarczające jest do wyłączenia, aby grunt był związany z budynkiem mieszkalnym. Oznacza to, że jeżeli grunt jest związany z budynkiem będącym w części budynkiem mieszkalnym,

a w części budynkiem niemieszkalnym związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej, to nie może być zaliczony do gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, ponieważ związanie z budynkiem w części będącym budynkiem mieszkalnym przesądza o wyłączeniu z kategorii gruntów związanych

z prowadzeniem działalności gospodarczej. W rezultacie należy stwierdzić, że organy podatkowe prawidłowo zaliczyły cały grunt o powierzchni 2.244 m2 do wymienionej

w art.5 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o podatkach i opłatach lokalnych kategorii gruntów pozostałych, mimo że na tym gruncie znajduje się budynek, którego część zalicza się do budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przesądzający jest jednak jednoczesny związek gruntu z pozostałą mieszkalną częścią budynku.

Stwierdzenie to jest w niniejszej sprawie o tyle istotne, że skarżący zarzucili rozstrzygnięciu organu odwoławczego - wprawdzie w kontekście naruszenia przepisu art. 210 § 1 pkt. 6 ustawy Ordynacji podatkowej - niewyjaśnienie w sposób precyzyjny

i jednoznaczny względów, dla których organ przyjął, iż budynek szkoły,

w części obejmującej powierzchnię 150,47 m2 winien zostać opodatkowany według stawki podatku od nieruchomości obowiązującej dla nieruchomości związanych

z prowadzeniem działalności gospodarczej, zaś pozostała jego część oraz grunt

o powierzchni 2.244 m2, na którym wyżej wymieniony budynek jest posadowiony, może zostać opodatkowany według innych stawek. Zdaniem skarżących organ drugiej instancji był niekonsekwentny, bowiem z jednej strony uznał, że sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynek pozostaje w związku

z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z drugiej jednak strony, działka gruntu, która zabudowana jest tymże budynkiem i również znajduje się w posiadaniu skarżących opodatkowana została według stawki obowiązującej dla gruntów pozostałych, nie zaś jak dla gruntów pozostających w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Podobnie niezrozumiale i sztucznie zdaniem skarżących dokonano podziału budynku szkolnego na część mieszkalną i pozostałą, pomimo tożsamości osób będących posiadaczami.

Wyżej przedstawione rozważania wskazują, że zaliczenie przez organy podatkowe całego gruntu do wymienionej w art.5 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o podatkach i opłatach lokalnych kategorii gruntów pozostałych, mimo że na tym gruncie znajduje się budynek, którego część zalicza się do budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie jest wyrazem niekonsekwencji organów podatkowych, lecz znajduje usprawiedliwienie w prawidłowo zastosowanych przepisach prawa materialnego

w ustalonym stanie faktycznym sprawy. Podobnie bezzasadny jest zarzut sztuczności podziału budynku dawnej szkoły na część mieszkalną i pozostałą. Według przepisu

art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przedmiotem opodatkowania może być nie tylko budynek jako całość, ale także część budynku. Przepis art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje podstawę opodatkowania dla budynków lub ich części, zaś przepis art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje określenie stawek podatku od budynków lub ich części. Mogą zatem zachodzić takie sytuacje kiedy budynek może być opodatkowany nie jako całość według jednolitej stawki podatkowej, lecz przedmiotem opodatkowania mogą być części tego samego budynku, do których zastosowanie znajdują różne stawki podatku od nieruchomości, w zależności od zaliczenia części budynku do różnych kategorii wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach

i opłatach lokalnych.

Organy podatkowe prawidłowo zastosowały przepisy 1a ust. 1 pkt. 3 w zw.

z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, co sprawia, że sformułowany w skardze zarzut naruszenia prawa materialnego jest bezzasadny.

W szczególności prawidłowo część budynku dawnej szkoły nie będąca częścią mieszkalną została zakwalifikowana do kategorii budynków związanych

z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Według art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy użyte w niej określenia: grunty, budynki

i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oznaczają grunty budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Definicja związku przedmiotów opodatkowania z prowadzeniem działalności gospodarczej jest autonomiczna dla ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zakresie przepisów

o podatku od nieruchomości. Z definicji tej wynika, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą budynku, budowli lub gruntu przesądza o zakwalifikowaniu ich jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, chyba że zachodzą wyjątki przewidziane w dalszej części przepisu. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela poglądy wyrażane dotychczas

w tej materii w orzecznictwie (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia

12 kwietnia 2011 r. w sprawie II FSK 2128/09, Lex nr 931838, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 kwietnia 2012 r. w sprawie II FSK 1771/10,

Lex nr 1217203, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia

25 lipca 2012 r. w sprawie I SA/Sz 32/12, Lex nr 1213711). Okoliczność, czy budynek jest aktualnie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, czy jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych, czy dokonywane są odpisy amortyzacyjne, czy wreszcie nieruchomość stanowi składnik przedsiębiorstwa są bez znaczenia dla zakwalifikowania budynku jako związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej. Okoliczność, że skarżący jako przedsiębiorca prowadził działalność gospodarczą jest bezsporna, podobnie jak okoliczność, że budynek jest niezamieszkały. W toku postępowania podatkowego zostało ustalone, że jedynie część budynku dawnej szkoły jest częścią mieszkalną, a pozostała część o powierzchni 150,47 m2 nie ma takiego charakteru, ani innego charakteru określonego w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. c-e ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W takiej sytuacji wyłączenie przedmiotu opodatkowania z kategorii związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, mogłoby nastąpić tylko w sytuacji gdyby okazało się, że przedmiot ten, ze względów technicznych, nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia tej działalności. Organ podatkowy ustalił, że taka sytuacja nie zachodzi,

w szczególności z tej przyczyny, że stan techniczny budynku jest średni. Podkreślić należy, że okoliczność ta nie była kwestionowana przez skarżących w toku postępowania podatkowego, w szczególności brak jest takiego zarzutu w odwołaniu od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Dopiero w skardze do Sądu pojawił się zarzut, że niezbadana została możliwość wykorzystania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Zarzut ten jest o tyle nieuzasadniony, że okoliczność ta była przedmiotem ustaleń organów podatkowych, co prawda lakonicznie przestawionych w uzasadnieniu decyzji. Jednak rozstrzygnięcie organów podatkowych i w tym zakresie należy uznać za prawidłowe, ponieważ okoliczności przedstawione przez skarżących w skardze do Sądu nie dają podstaw do stwierdzenia, że budynek dawnej szkoły w części niemieszkalnej nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Skarżący podnieśli, że:

- budynek został zakupiony i nadal znajduje się w stanie technicznym uniemożliwiającym jego wykorzystanie do działalności prowadzonej przez skarżącego,

- skarżący zajmuje się świadczeniem usług ślusarskich i spawalniczych, wykonuje je głównie u swoich zleceniodawców,

- dla prowadzenia takiej działalności niezbędny jest dostęp do energii elektrycznej trzy fazowej, a w budynku dawnej szkoły jedynymi dostępnymi mediami są woda i telefon, przy czym nie są rozprowadzone po budynku.

Zdaniem skarżących bez energii elektrycznej budynek jest nieprzydatny

w przedsiębiorstwie A. C., a nieprzydatność ta ma charakter trwały, bowiem konieczne byłoby wykonanie przyłącza energetycznego. Skarżący nie mają zamiaru przystosowywać budynku dla potrzeb działalności gospodarczej.

Zdaniem Sądu wymienione wyżej okoliczności nie dają podstawy do zakwestionowania zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, nawet gdyby organy podatkowe uwzględniały je jako dodatkowe elementy stanu faktycznego. Należy bowiem wyjaśnić znaczenie przesłanki w postaci niemożności wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych - jako wyłączającej przedmiot opodatkowania z kategorii związanych

z prowadzeniem działalności gospodarczej

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela wyrażane w orzecznictwie poglądy, że względy techniczne nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnika i podejmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji o remontach, przekształceniach, adaptacjach czy też zmianie przeznaczenia. Względy techniczne w rozumieniu tego przepisu oznaczają natomiast trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku bądź budowli do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie są taką przeszkodą brak środków finansowych, konieczność remontu lub modernizacji obiektu (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 stycznia 2009 r. w sprawie II FSK 1354/07, Lex nr 478297, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 października 2009 r.

w sprawie II FSK 747/08, Lex nr 571609, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

z 18 grudnia 2008 r. w sprawie II FSK 1364/07, Lex nr 533966, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie I SA/Wr 125/11, Lex nr 785784).

Okoliczności wskazywane przez skarżących w tym również potrzeba wykonania przyłącza energetycznego nie wskazują na to, aby część budynku szkoły nie mogła być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Niemożność taka zachodzi nie tylko wówczas gdy w danym momencie nie można wykorzystywać przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej, lecz także jeżeli nie ma możliwości jego wykorzystywania w przyszłości. Przeszkody wskazywane przez skarżących są czasowe i ich usunięcie zależy wyłącznie od woli, decyzji i działań podjętych przez skarżących, gdyby uznali, że potrzebują budynku do prowadzenia działalności gospodarczej przez A. C. Inaczej niż twierdzą skarżący potrzeba wykonania przyłącza energetycznego nie przesądza o trwałej niemożności prowadzenia działalności gospodarczej. Deklaracja skarżących, że nie zamierzają przystosowywać budynku dla potrzeb działalności gospodarczej jest bez znaczenia, skoro obiektywnie możliwe jest usunięcie czasowych przeszkód i wykorzystywanie budynku w przyszłości do prowadzenia działalności gospodarczej.

Ze względów przedstawionych wyżej, Wojewódzki Sąd Administracyjny, stwierdzając, ze zaskarżona decyzja nie narusza prawa, oddalił skargę jako nieuzasadnioną na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.).