Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 534/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2022-01-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 153
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 1a ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 121, art. 122, art. 191
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.) Sędzia WSA Bolesław Stachura po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu [...] stycznia 2022 r. sprawy ze skargi S. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2010-2015 oraz określenia zobowiązania w tym podatku za 2015 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej S. S. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Pismem z dnia [...] sierpnia 2015 r. (data wpływu [...] sierpnia 2015 r.), S. S.A. z siedzibą w J. (dalej: "Spółka", Skarżąca") zwróciła się do Burmistrza K. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2010-2015 oraz o zwrot, bądź zaliczenie powstałej nadpłaty na poczet bieżących i przyszłych zobowiązań z tytułu podatku od nieruchomości.

W uzasadnieniu wniosku Spółka wskazała na niewłaściwe opodatkowanie:

1) trzech budynków, tj. budynku kotłowni (nr inw. [...]), budynku przemysłowego dwukondygnacyjnego (nr inw. [...]/[...]) i od 2015 r. budynku administracyjno - mieszkalnego (nr inw. [...]), stawką jak za budynki związane z działalnością gospodarczą, podczas gdy ze względów technicznych budynki te nie nadawały się do wykorzystywania ich w działalności gospodarczej i powinny być opodatkowane w latach 2010 - 2015 stawką jak za budynki pozostałe.

2) nieruchomości gruntowej - działki nr [...], zabudowanej budynkiem administracyjno - mieszkalnym, który jako grunt pod budynkiem mieszkalnym winien być opodatkowany stawką jak za grunt pozostały, a nie stawką jak za grunt związany z działalnością gospodarczą, którą za niego zapłacono.

Do wniosku Spółka załączyła m.in. korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2010-2015, trzy opracowania sporządzone przez mgr inż. architekta K. lżela pt.: "Określenie stanu technicznego" odnoszące się do każdego z trzech budynków (tj. budynek kotłowni, budynek przemysłowy dwukondygnacyjny i budynek administracyjno-mieszkalny) oraz "Inwentaryzację architektoniczną i bilans powierzchni obiektów budowlanych".

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, w którym organ przeprowadził oględziny nieruchomości, Burmistrz K. decyzją z dnia [...] listopada 2015 r., znak [...], określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2010-2015 oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w żądanej wysokości.

Kolegium, po rozpoznaniu sprawy zainicjowanej odwołaniem Spółki, wydało decyzję z dnia [...] stycznia 2016 r., znak [...], którą utrzymało w mocy decyzję Burmistrza. Spółka zaskarżyła tę decyzję do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Szczecinie, który wyrokiem z dnia 18 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Sz 297/16, oddalił skargę Spółki.

Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 4 października 2018 r., sygn. akt II FSK 2709/16, uchylił wskazany powyżej wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie.

Wyrokiem z dnia 27 lutego 2019 r., sygn. akt I SA/Sz 955/18, po ponownym rozpoznaniu sprawy ze skargi Spółki, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji Kolegium z dnia 21 stycznia 2016 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Burmistrza z dnia 20 listopada 2015 r.

Wskazując na związanie wykładnią prawa dokonaną przez orzekający w tej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny, Sąd I instancji przytoczył argumentację prawną zawartą w ww. wyroku NSA z dnia 4 października 2018 r., sygn. akt II FSK 2709/16.

W pierwszej kolejności Sąd I stwierdził, że zasadny okazał się zarzut naruszenia art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie. Sąd uznał bowiem, że w sprawie bez wątpienia decyzja organu odwoławczego została wydana po upływie terminu określonego w art. 70 § 1 O.p. Tym samym organ był zobowiązany do uchylenia decyzji organu I instancji i umorzenia postępowania w zakresie określenia Skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. Jednocześnie Sąd zalecił, aby przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ, przed wydaniem decyzji, ocenił upływ terminu przedawnienia w odniesieniu do kolejnych okresów i podjął odpowiednie czynności procesowe.

Dalej, przechodząc do oceny pozostałych zarzutów skargi, Sąd stwierdził zasadność podniesionego w skardze zarzutu naruszenia zasady prawdy obiektywnej i zasady swobodnej oceny dowodów, uregulowanych w art. 122, 187 i 191 O.p. Sąd wskazał, że organ I instancji, pomimo stwierdzenia w opinii architekta, w odniesieniu do każdego z trzech ww. budynków, że "obiekt nie kwalifikuje się do użytkowania ze względów technicznych", stwierdził następnie w uzasadnieniu decyzji, że analizowane budynki nadają się do dalszego użytkowania po przeprowadzeniu remontu lub adaptacji, a nie wyłącznie do rozbiórki. Organ odwoławczy, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, nie wyjaśnił, na jakiej podstawie organy ustaliły stopień zużycia przedmiotowych budynków, dokonując w konsekwencji ustaleń co do możliwości przywrócenia budynkom funkcji użytkowej. Ponadto organy podatkowe nie wyjaśniły, w jaki sposób na podstawie dowodu z oględzin nieruchomości, zawarły wnioski, co do ich stanu z okresu obejmującego kilka wcześniejszych lat. Następnie, kierując się treścią wydanego w rozpoznawanej sprawie wyroku NSA (który uznał, że zasadniczy spór powstały w trakcie niniejszego postępowania, związany był z przyjęciem właściwej stawki podatkowej w stosunku do spornych budynków), Sąd przytoczył, zaprezentowaną w tym wyroku obszerną i wspartą szeregiem orzeczeń NSA, wykładnię sformułowania o niemożności wykorzystywania przedmiotu opodatkowania ze względów technicznych (zawartego w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r.). Sąd wskazał, że podziela zaprezentowane poglądy i uznaje je za własne, oraz że w ponownie prowadzonym postępowaniu, powinny one zostać również przyjęte przez organy orzekające w sprawie. Sąd wyjaśnił także, że pomimo braku podzielenia dokonanej przez organy wykładni pojęcia "względów technicznych", nie miał możliwości odniesienia się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego i tym samym wydania rozstrzygnięcia merytorycznego, gdyż będzie to możliwe dopiero po należytym ustaleniu stanu faktycznego.

Odnosząc się z kolei do prawidłowości opodatkowania gruntu pod budynkiem administracyjno-mieszkalnym, Sąd stwierdził, że przy rozpoznaniu wniosku o stwierdzenie nadpłaty w tym zakresie również doszło do naruszenia zasady prawdy obiektywnej. Odwołując się do akt sprawy, Sąd przywołał informacje odnoszące się do działki gruntu nr [...], położonej pod budynkiem administracyjno-mieszkalnym, które zostały podane odpowiednio: przez Spółkę - we wniosku o stwierdzenie nadpłaty i w piśmie z dnia [...] września 2015 r., oraz przez organ I instancji i organ odwoławczy - w uzasadnieniach ich decyzji. Sąd orzekający ponownie w sprawie stwierdził, że z uwagi na brak w aktach sprawy deklaracji Skarżącej na podatek od nieruchomości za lata 2010-2015, ocena zgodności z prawem wydanych w tym zakresie rozstrzygnięć jest niemożliwa. Stąd Sąd zalecił, aby, przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ uzupełnił akta sprawy o pierwotne deklaracje Skarżącej w zakresie podatku od nieruchomości na lata 2010-2015 i rozpoznał wniosek o stwierdzenie nadpłaty, w tym w odniesieniu do gruntu pod budynkiem na działce nr [...], z uwzględnieniem oświadczeń tam zawartych, uzasadniając to szczegółowo w podjętym rozstrzygnięciu. Sąd podkreślił przy tym, że przy ocenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty dotyczącego gruntu pod tym budynkiem administracyjno-mieszkalnym nr [...], organ winien uwzględnić dokonane jednoznaczne ustalenia dotyczące opodatkowania tego budynku, gdyż, jak wskazał NSA w wydanym w sprawie wyroku, okoliczność ta ma istotne znaczenie "z uwagi na treść przepisu art. 1a ust 1 pkt 3 u.p.o.l., który za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie uznaje gruntów związanych z budynkami mieszkalnymi."

W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania podatkowego, w toku którego powołano biegłego rzeczoznawcę budowlanego, inż. R. B., Burmistrz K. wydał w dniu [...] listopada 2019 r decyzję nr [...], którą odmówił Spółce stwierdzenia nadpłaty za lata 2010-2014 w łącznej kwocie [...]zł (pkt 1), stwierdził nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2015 rok w wysokości [...] zł, odmówił stwierdzenia nadpłaty za rok 2015 w pozostałym zakresie oraz określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015 rok w wysokości [...] zł (pkt 2).

Organ I instancji przedstawił w jej uzasadnieniu zgromadzony materiał dowodowy w sprawie, w tym: "Sprawozdanie ostateczne syndyka masy upadłości P. P.-H. M. Sp. z o.o." z dnia [...] sierpnia 2019 r." oraz "Sprawozdanie o stanie masy upadłości P. P.-H. M. Sp. z o.o.", w których wskazano na stan techniczny przedmiotowych budynków. Organ ten stwierdził, że Spółka wprowadziła ww. budynki z dniem zakupu do ewidencji środków trwałych. W ocenie organu

I instancji, powyższe potwierdza, że budynki te były kompletne i zdatne do użytku

w dniu przyjęcia do używania, tj. już w dniu [...] maja 2004 r.

W odniesieniu do znajdujących się w aktach opinii biegłego i ekspertyzy Spółki stwierdził, że zostały one sporządzone na podstawie oględzin przeprowadzonych odpowiednio w lipcu 2015 r. i sierpniu 2019, wniosek dotyczył lat 2010-2015, więc "z samych oględzin trudno jednoznacznie określić w jakim stanie technicznym były budynki przez 2015 rokiem".

Organ ten przedstawił treść opinii biegłego rzeczoznawcy R. B. i stwierdził, biorąc pod uwagę tę opinię i nowe dowody w postaci dokumentów uzyskanych z akt postępowania upadłościowego, że budynki nabyte od syndyka, będące już w dniu zakupu w "dostatecznym stanie faktycznym", "wymagające kapitalnego remontu" nadawały się w ocenie Spółki do użytku, były kompletne i dnia [...] maja 2004 r. zostały przekazane do używania, co potwierdzają zapisy w ewidencji środków trwałych. Organ I instancji stwierdził, że w sprawie nie zaistniały względy techniczne.

Z kolei, w odniesieniu do spornej kwalifikacji gruntu – działki nr [...] o powierzchni [...] m˛ pod budynkiem, organ I instancji wskazał w uzasadnieniu decyzji na treść wniosku o stwierdzenie nadpłaty, wyjaśnienia Spółki z [...] września 2015 r. o faktycznym zajęciu budynku nr [...] na cele mieszkalne oraz przedstawione wyżej dokumenty z postępowania upadłościowego. Stwierdził nadto, że sporna nieruchomość w ewidencji Starostwa Powiatowego w B. figurowała jako "pozostały budynek niemieszkalny".

Organ stwierdził, że sporny budynek nie może być opodatkowany stawką właściwą dla gruntów mieszkalnych, ponieważ potwierdza to nie tylko wiążąca w sprawie ewidencja gruntów i budynków, ale i brak faktycznego wykorzystywania budynku na cele mieszkaniowe Spółki, co wiąże się z opodatkowaniem gruntu pod tym budynkiem stawkami maksymalnymi.

Organ przedstawił dalej sposób określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2015 rok oraz stwierdził, powołując się na art. 81b § 2a O.p., że "w następstwie doręczenia przedmiotowej decyzji korekty złożone przez podatnika w dniu [...] sierpnia 2015 r. są bezskuteczne.

Kolegium, po rozpoznaniu sprawy na skutek wniesionego odwołania od decyzji z dnia [...] listopada 2019 r. wydało decyzję z dnia [...] lutego 2020 r. znak: [...], którą: 1) stwierdziło nadpłatę w podatku od nieruchomości za: 2010 r. w kwocie [...]zł, 2011 r. w kwocie [...]zł, 2012 r. w kwocie [...]zł, 2013 r. w kwocie [...]zł, 2014 r. w kwocie [...]zł; 2) odmówiło stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za: 2010 r. w kwocie [...]zł, 2011 r. w kwocie [...]zł, 2012 r. w kwocie [...]zł, 2013 r. w kwocie [...]zł, 2014 r. w kwocie [...]zł; 3) w pozostałym zakresie utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

Wyrokiem z dnia 9 września 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 250/20 WSA

w Szczecinie stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji z dnia [...] lutego 2020 r. Sąd stwierdził, że w zaskarżonej decyzji organ co prawda częściowo "w pozostałym zakresie’" utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję oraz orzekł w pewnym zakresie co do istoty sprawy (co w pewnym stopniu odpowiada dyspozycji z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p.), jednakże w żadnym miejscu rozstrzygnięcia decyzji nie uchylił decyzji zaskarżonej ani w całości ani w części, co było elementem koniecznym uprawniającym organ odwoławczy do orzeczenia co do istoty sprawy. Zdaniem Sądu, brak uchylenia przez organ odwoławczy decyzji organu pierwszej instancji i wskazania zakresu tego uchylenia, które jest elementem koniecznym rozstrzygnięcia decyzji organu odwoławczego, stanowiło rażące naruszenie prawa o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p.

W związku powyższym, Kolegium ponownie rozpoznało sprawę w związku z odwołaniem Spółki od decyzji Burmistrza K. znak: [...] z dnia [...] listopada 2019 r.

W odwołaniu od tej decyzji Spółka zarzuciła:

- naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., art. 153 p.p.s.a., naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. 2019, poz. 1170, ze zm., zwanej dalej: "u.p.o.l." - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r., art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r.) i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l., art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 upol (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r.), art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r.).

Spółka przedstawiła w odwołaniu rozwinięcie zarzutów i obszerną argumentację i wniosła o uchylenie decyzji w zaskarżonej części oraz orzeczenie co do istoty sprawy, poprzez określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015 r. i stwierdzenie Skarżącej nadpłaty w podatku od nieruchomości za okres lat 2010 - 2015, przy uwzględnieniu dokonanej przez Skarżącej korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2010-2015, tj. zgodnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości z dnia [...] sierpnia 2015 r. z uwagi na to, iż budynki objęte ww. wnioskiem z uwagi na zaistnienie względów technicznych winny zostać przekwalifikowane z "budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" do "budynków pozostałych oraz na działce nr [...] został posadowiony budynek wykorzystywany w latach 2010 - 2014 na cele mieszkaniowe, w związku z czym grunty działki nr [...], jako związane z budynkiem mieszkalnym, winny zostać przekwalifikowane z kategorii "grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" do kategorii "grunty pozostałe".

Decyzją z dnia [...] kwietnia 2021 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze:

1) uchyliło zaskarżoną decyzję z dnia [...] listopada 2019 r. w części dotyczącej odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2010-2014 i w tym zakresie:

- stwierdziło nadpłatę w podatku od nieruchomości: za 2010 rok w kwocie [...]zł, za 2011 rok w kwocie [...]zł, za 2012 rok w kwocie [...]zł, za 2013 rok w kwocie [...]zł, za 2014 rok w kwocie [...]zł;

- odmówiło stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości: za 2010 rok w kwocie [...]zł, za 2011 rok w kwocie [...]zł, za 2012 rok w kwocie [...]zł, za 2013 rok w kwocie [...]zł, za 2014 rok w kwocie [...]zł,

2) utrzymało zaskarżoną decyzję z dnia [...] listopada 2019 r. w mocy w pozostałej części, tj. w zakresie: stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2015 rok w kwocie [...]zł, odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2015 w pozostałym zakresie oraz określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2015 rok w wysokości [...] zł.

Przedstawiona wyżej decyzja stanowiła przedmiot zaskarżenia w rozpoznawanej obecnie przez Sąd sprawie.

Kolegium, w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, dokonało oceny kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2015 rok i przywołując przepisy O.p. regulujących kwestię przedawnienia, okoliczności skutkujące zawieszeniem oraz przerwaniem biegu terminu przedawnienia. Wskazując na składane w sprawie skargi Spółki do Sądu na opisane wyżej decyzje wydane w sprawie, stwierdziło, że na dzień wydania niniejszej decyzji (23 kwietnia 2021 r.) przedmiotowe zobowiązanie podatkowe nie przedawniło się.

Kolegium wskazało dalej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że przeanalizowało wszystkie zgromadzone w sprawie dowody i oświadczenia strony odnoszące się do budynku administracyjno-mieszkalnego i ustaliło, że organ I instancji udokumentował fakt, iż budynek ów bez wątpienia był zamieszkiwany do 2004 roku, kiedy to, zgodnie z oświadczeniem Syndyka masy upadłościowej poprzednika Spółki, wygasły umowy najmu pięciu rodzin mieszkających w budynku. Stwierdził dalej organ odwoławczy, że nie ma dowodu na to, kiedy owi najemcy wyprowadzili się z budynku. Ustalenie, że w budynku były zaspokajane podstawowe potrzeby mieszkaniowe jego mieszkańców jest kluczowe dla uznania tego budynku za mieszkalny, ponieważ de iure był on i jest nadal sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków jako inny budynek niemieszkalny położony na gruncie sklasyfikowanym jako inne tereny zabudowane (Bi). Kolegium uwzględniło fakt deklarowania przez Spółkę w okresie objętym wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, czyli w latach 2010-2014, przedmiotowego budynku jako budynku mieszkalnego o powierzchni 204 m2. Organ odwoławczy stwierdził, że deklaracje owe pozostają prawomocnym źródłem zobowiązania podatkowego Spółki za te lata, gdyż organ podatkowy ich nie zakwestionował, co oznacza, w jego ocenie, że organ podatkowy akceptował istnienie takiego przedmiotu opodatkowania jak budynek mieszkalny. Przyjął zatem, że działka nr [...], na której położony jest budynek mieszkalny, jako związana z tym budynkiem, nie mogła być związana z działalnością gospodarczą. Kolegium odwołało się do uzasadnienia wyroku WSA w Szczecinie z dnia 27 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 955/18 i stwierdziło, że na ocenę omawianej kwestii nie ma wpływu analiza dokumentów przesłanych w dniu [...] października 2019 r. przez Sąd Rejonowy w K. VII Wydział Gospodarczy, na jakie organ I instancji wskazał

w swojej decyzji.

W związku z powyższym, Kolegium przychyliło się do wniosku Spółki i uchylając decyzję organu podatkowego I instancji w omawianym zakresie, stwierdziło nadpłatę w podatku od nieruchomości zapłaconą za grunt działki nr [...] o powierzchni [...] m2. Stwierdzona nadpłata stanowi różnicę między kwotą podatku naliczoną według stawki podatkowej przewidzianej dla gruntu związanego z działalnością gospodarczą (zapłaconą, stawki te odpowiednio w latach 2010-2014 wynosiły [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł i [...] zł), a kwotą podatku obliczoną według stawki podatkowej przewidzianej dla gruntu pozostałego (odpowiednio w latach 2010-2015 stawki te wynosiły [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł i [...] zł).

Uznając, że decyzja organu pierwszej instancji wydana została w tym zakresie z naruszeniem przepisu art. 153 p.p.s.a., Kolegium uchyliło zaskarżoną decyzję i orzekło co do istoty, uwzględniając w tym zakresie odwołanie Spółki.

Uzasadniając kolejną część zaskarżonego rozstrzygnięcia, tj. odmowę stwierdzenia nadpłaty w pozostałej części, jakiej dotyczył wniosek Spółki i utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji, Kolegium wyjaśniło, że podzieliło stanowisko organu I instancji w kwestii wiążącej się z zagadnieniem względów technicznych wykluczających związek 3 budynków z działalnością gospodarczą (tj. budynku kotłowni, budynku przemysłowego dwukondygnacyjnego i, od 2015 roku, budynku administracyjno-mieszkalnego). Na podstawie zgromadzonego w aktach materiału dowodowego organ odwoławczy stwierdził, że w latach 2010-2015 przedmiotowe budynki, były zdewastowane i pozbawione wielu instalacji i stolarki, ale nadawały się do remontu i ich rozbiórka nie była konieczna; w ocenie organu "tylko stan przedrozbiórkowy uzasadniałby względy techniczne zrywające ich związek z działalnością gospodarczą".

Organ odwoławczy wskazał na dwukrotne oględziny budynków, w dniach [...] września 2015 roku i [...] sierpnia 2019 r., sporządzone opinie biegłych mgr inż. I. z 2015 r. i inż. B. z 2019 r., wskazał na rozbieżności w tych opiniach w zakresie skutków złego stanu technicznego na dalszy los budynków.

W ocenie Kolegium fakt zagrożenia dla ludzi jest oczywisty w każdym przypadku złego stanu technicznego budynku, dlatego nie jest to wyznacznikiem względów technicznych w rozumieniu podatkowym. Podobnie, nie są takim wyznacznikiem kwestie ekonomiczne związane z remontem budynku. Z opinii technicznych zarówno inż. [...] jak i biegłego inż. B. nie wynika, aby te składowe elementy budynku były w złym stanie, za wyjątkiem dachu, który w każdym z przedmiotowych budynków ma stwierdzone ubytki, ale w niedużych rozmiarach, nadających się do wyremontowania.

Kolegium stwierdziło, że nie zostało wykazane, aby budynki, o jakich mowa we wniosku strony, w latach 2010 - 2015 były "obciążone" takimi względami technicznymi, które zrywały ich związek z działalnością gospodarczą. Wszystkie budynki nadawały się do remontu, który przywróciłby im stan pierwotny i pozwolił na użytkowanie i wykorzystywanie w działalności gospodarczej. Spółka nie wykazała, że sporne obiekty w sposób trwały nie mogły służyć w latach 2010-2015 działalności gospodarczej, za wyjątkiem budynku administracyjno-mieszkalnego, ten bowiem był zamieszkany do 2014 roku.

W tym zakresie Kolegium stwierdziło, że organ I instancji nie naruszył at. 122 i art. 187 § 1 Op., art. 191 Op., ani art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (w stanie prawnym do 31 grudnia 2015 r.).

Kolegium stwierdziło, że organ podatkowy pierwszej instancji zasadnie, odmawiając stwierdzenia nadpłaty (w części), jednocześnie wskazał na bezskuteczność korekt złożonych wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, zgodnie z art. 81 b § 2a O.p. Wyjaśnił, że "wskazanie to jest aktualne, albowiem Kolegium wprawdzie uchyliło decyzję organu I instancji i orzekło w innym zakresie o stwierdzeniu nadpłaty oraz o odmowie jej stwierdzenia, jednakże nadal pozostaje aktualne, iż wniosek podatnika nie został uwzględniony w całości, dlatego też korekty złożone wraz z nim są bezskuteczne".

W skierowanej do Sądu skardze na opisaną wyżej decyzję organu odwoławczego z dnia [...] kwietnia 2021 r. Skarżąca, reprezentowana przez radcę prawnego, zarzuciła:

I. naruszenie przepisów postępowania, mogące mieć wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez:

a) uznanie, iż w toku postępowania Skarżący nie wykazał, że w latach 2010-2015 budynek kotłowni o nr inw. [...] (nr ewid. [...]) oraz budynek przemysłowy dwukondygnacyjny o nr inw. [...] (nr ewid. [...]], a w 2015 r. - również budynek administracyjno - mieszkalny o nr inw. [...] (nr [...]), w zakresie wskazanym we wniosku o stwierdzenie nadpłaty z dnia [...] sierpnia 2015 r., obciążone takimi względami technicznymi, które zrywały ich związek z działalnością gospodarczą, podczas gdy ww. budynki znajdowały się w złym stanie technicznym, zagrażającym życiu i zdrowiu ludzi, były nieużytkowane, zniszczone, zdewastowane, z licznymi ubytkami, uszkodzeniami, pozbawione instalacji wewnętrznych, o czym stanowią m. in. opinie techniczne określające stan techniczny budynków sporządzone przez mgr inż. arch. K. I., jak również sporządzona w niniejszej sprawie Opinia biegłego, co również potwierdza sam organ wskazując w treści zaskarżonej decyzji, iż przedmiotowe budynki są zdewastowane, pozbawione wielu instalacji, stolarki, co jednak nie zostało uwzględnione przez organ, przy dokonywaniu ustaleń w zakresie zaistnienia względów technicznych w przypadku przedmiotowych budynków;

b) dokonanie oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego w sposób dowolny, wyprowadzanie z dowodów wniosków z nich niewynikających, przyjęcie, iż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie uzasadnia tezy, iż w niniejszej sprawie zachodzą względy techniczne uniemożliwiające wykorzystywanie budynków do prowadzenia działalności gospodarczej, podczas gdy z całości materiału dowodowego wynika, iż przedmiotowe budynki w latach 2010 - 2015 znajdowały i znajdują się w złym stanie technicznym, były nieużytkowane, zniszczone, zdewastowane, z licznymi uszkodzeniami,

- wskazany przez biegłego w Opinii zakres prac, których wykonanie pozwoli na umożliwienie korzystania z budynku w celu prowadzenia w nim działalności gospodarczej obejmuje generalny remont, odbudowę zniszczonego budynku, a nakłady, które trzeba ponieść będą porównywalne z budową nowego budynku o porównywalnej powierzchni; co jednoznacznie potwierdza, że w niniejszej sprawie zachodzą względy techniczne uniemożliwiające wykorzystywanie przedmiotowych obiektów do prowadzenia działalności gospodarczej, a co nie zostało przez organ uwzględnione;

c) błędną, sprzeczną z zasadami logiki i doświadczenia życiowego ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, w tym opinii dotyczącej stanu technicznego budynków, sporządzonej przez biegłego powołanego w sprawie, inż. R. B. poprzez uznanie, iż:

- przedmiotowa opinia potwierdza, że w niniejszej sprawie nie zaistniały względy technicznie uniemożliwiające wykorzystywanie przedmiotowych budynków do prowadzenia działalności gospodarczej, z opinii wynika, iż budynki, mimo daleko posuniętej dewastacji nadają się do remontu, bowiem zachowana została podstawowa substancja budynków, tj. fundamenty, ściany i dach,

- uwagi poczynione przez biegłego w opinii, z których wynika, iż "nakłady, które trzeba ponieść będą porównywalne z budową nowego budynku o porównywalnej powierzchni":

• odnoszą się tylko do kosztów, a nie do zakresu remontu, jaki należało ustalić, aby poprawnie ocenić, że w niniejszej sprawie nie zaistniały "względy techniczne", podczas gdy biegły w opinii wskazał konieczny zakres prac remontowych, opisanych powyżej, których wykonanie, prowadziłoby do odtworzenia substancji budynku, nie zaś jego remontu;

• dotyczą zużycia funkcjonalnego, a nie technicznego, podczas gdy organ pomija, iż biegły czyniąc te uwagi odnosi się również do stanu technicznego, wskazując przy tym zakres prac, jakich obiekt wymaga "pod względem technicznym do dalszego wypełniania funkcji przemysłowo/magazynowej"; niezależnie od powyższego zakres prac, których wykonanie pozwoli na umożliwienie korzystania z budynku w celu prowadzenia w nim działalności gospodarczej, obejmujący generalny remont, odbudowę zniszczonego budynku, biegły wskazuje również we wnioskach Opinii, która, jak sama jej nazwa wskazuje, dotyczy stanu technicznego budynków, a nadto, wskazanie przez biegłego zakresu prac, z których wynika w zasadzie wybudowanie nowego budynku bez wątpienia jednoznacznie potwierdza zły stan techniczny tych budynków, w przypadku bowiem budynku, którego stan techniczny nie byłby zły, nie byłoby potrzeby przeprowadzania takich prac;

- zakres prac niezbędnych do korzystania z budynków w celu prowadzenia w nich działalności gospodarczej, ustalony na podstawie Opinii biegłego, prowadzi do wyremontowania istniejącego już budynku, nie prowadzi do powstania nowego budynku, bowiem zachowana została substancja budynków, tj. fundamenty, ściany, dachy, podczas gdy zakres prac remontowych w odniesieniu do przedmiotowych budynków, potwierdzony również przez biegłego w Opinii, stanowi o odtworzeniu budynku, przeprowadzenie wskazanych przez biegłego prac remontowych, wbrew twierdzeniom organu, prowadziłoby w zasadzie do powstania nowego budynku, co oznacza, iż w niniejszej sprawie zachodzą względy techniczne, zgodnie z powołanym powyżej wyrokiem NSA z dnia 10 stycznia 2018 r., sygn. akt: II FSK 3197/15,

d) błędne ustalenie stanu faktycznego, polegające na uznaniu, iż w niniejszej sprawie w przypadku ww. budynków istniała możliwość ich wykorzystywania do prowadzenia działalności gospodarczej, a zatem nie zachodzą względy techniczne, przy przyjęciu, iż przedmiotowe budynki zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych, figurowały w ewidencji środków trwałych w latach 2010 - 2015, co, w ocenie organu, potwierdza, iż przedmiotowe budynki mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, iż Skarżący nie uznał ich za obiekty, które należałoby rozebrać z uwagi na to, że nie są zdatne do użytkowania nawet po remoncie,

2) art. 153 P.p.s.a. poprzez brak uwzględnienia wiążących organ oceny prawnej i wskazań co do dalszego sposobu prowadzenia postępowania, wynikających z prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 27 lutego 2019 r., sygn. akt: I SA/Sz 955/18 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 października 2018 r., sygn. akt: II FSK 2709/16, wydanych w niniejszej sprawie, w których:

a) Sądy podzieliły i uznały za własne poglądy przedstawione wyroku NSA z dnia 10 stycznia 2018 r., sygn. akt: II FSK 3197/15, w którym wprost wskazano, że:

- przy badaniu istnienia przesłanki "względy techniczne", nie jest wystarczające poprzestanie na ustaleniu, że remont lub modernizacja w odniesieniu do konkretnego budynku jest możliwy pod względem technicznym, lecz należy również zbadać zakres prac, których wykonanie pozwoliłoby umożliwienie korzystania z budynku w celu w celu prowadzenia w nim działalności gospodarczej;

- jeżeli prace takie obejmują swoim zakresem odbudowę zniszczonego budynku, to ich efektem będzie powstanie nowego budynku: nie będzie to zatem wykonanie koniecznych napraw wynikających z bieżącej eksploatacji budynku i utrzymania go w należytym stanie technicznym, czy też wykonanie prac przystosowujących budynek do zmienianego zakresu prowadzonej działalności gospodarczej;

- odtworzenie substancji budynku, uznać należy jako odbudowę zniszczonego budynku, co z kolei prowadzi do przyjęcia, że w sprawie wystąpiły "względy techniczne" uniemożliwiające opodatkowanie budynku stawkami, jak dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej:

skoro zatem w niniejszej sprawie zakres prac remontowych w odniesieniu do przedmiotowych budynków, potwierdzony również przez biegłego w Opinii, pokrywa się z zakresem prac wskazanym w ww. wyroku NSA, a stanowiącym o odtworzeniu budynku, przyjąć należy, iż również w niniejszej sprawie przeprowadzenie wskazanych przez biegłego prac remontowych prowadziłoby w zasadzie do powstania nowego budynku, co z kolei oznacza, wbrew twierdzeniom organu, iż w niniejszej sprawie zaistniały względy techniczne, co nie zostało jednak przez organ uwzględnione, pomimo związania oceną prawną i wytycznymi wskazanymi w ww. wyrokach:

b) Sądy wskazały, iż błędna jest wykładnia sprowadzająca się w istocie do stwierdzenia, że skoro sporne budynki należą do przedsiębiorcy, są wpisane do ewidencji środków trwałych, to w sprawie nie zachodzą względy techniczne, a pomimo tego organ nadal powołuje się na ww. okoliczność, jako potwierdzającą zaistnienie względów technicznych;

c) wbrew twierdzeniom organu, w wyrokach zapadłych w niniejszej sprawie nie została przedstawiona wykładnia, zgodnie z którą pod pojęciem względów technicznych rozumie się taki stan budynku, który nie nadaje się już do remontu, gdyż w sposób trwały uległ degradacji technicznej, przez co należy rozumieć, że wady techniczne budynku nie mają charakteru przejściowego, dającego się usunąć; z wydanych w sprawie wyroków wynika bowiem, iż jeżeli budynek nadaje się do remontu, wady techniczne budynku da się usunąć, ale zakres tych prac prowadzi w zasadzie do odtworzenia budynku, wtedy mamy do czynienia ze względami technicznymi uniemożliwiającymi wykorzystywanie budynków do prowadzenia działalności gospodarczej, co organ zupełnie pominął:

nie można zatem zgodzić się z twierdzeniami organu II instancji, iż w niniejszej sprawie organy uwzględniły wiążące wskazania co do dalszego sposobu prowadzenia postępowania w tym zakresie, bowiem w sprawie uzyskano opinię biegłego, na podstawie której ustalono zakres prac niezbędnych do korzystania z budynków w celu prowadzenia w nich działalności gospodarczej i oceniono, że zakres tych prac prowadzi do wyremontowania już istniejącego budynku, iż kierowano się przy dokonywaniu obecnej oceny wskazaniami Sądu sprowadzającymi się do konstatacji, iż budynki, które w danym momencie mogą być wykorzystywane do działalności gospodarczej traktowane są tak samo jak budynki, które da się wykorzystać w przyszłości, po przeprowadzeniu stosownych prac, przy czym zakres niezbędnych prac nie prowadzi do powstania nowego budynku, ale do wyremontowania już istniejącego budynku, podczas gdy z Opinii biegłego wynika zakres prac, który pokrywa się z zakresem prac wskazanym w ww. wyroku NSA, a stanowiącym o odtworzeniu budynku, przyjąć zatem należy, wbrew twierdzeniom organu, iż również w niniejszej sprawie przeprowadzenie wskazanych przez biegłego prac remontowych prowadziłoby w zasadzie do powstania nowego budynku, a wtedy mamy do czynienia ze względami technicznymi uniemożliwiającymi wykorzystywanie budynków do prowadzenia działalności gospodarczej;

- naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r.), przez błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że:

a) przedmiotowe budynki mogłyby być opodatkowane stawką podatku od nieruchomości według stawki dla budynków pozostałych, tylko wtedy gdy względy techniczne mają charakter nieprzemijający, trwały, przez co organ rozumie stan nieodwracalny, tj. brak możliwości przeprowadzenia remontu budynku, tak aby poprawić jego stan techniczny w stopniu umożliwiającym prowadzenie działalności,

b) za "względy techniczne" nie mogą być uznane przemijające przeszkody w prowadzeniu działalności gospodarczej, np. konieczność remontu lub modernizacji obiektu, w przypadku względów technicznych chodzi o taki stan techniczny budynku, który czyni go nienadającym się nawet do remontu, w którym budynek nadaje się tylko do rozbiórki, co, w ocenie organu, można wywnioskować z faktu, że od 1 stycznia 2016 r. ustawodawca doprecyzował ten zapis poprzez wymóg uzyskania decyzji organu budowlanego o rozbiórce; tylko stan przedrozbiórkowy uzasadniałby względy techniczne zrywające ich związek z działalnością gospodarczą,

c) fakt zagrożenia dla ludzi jest oczywisty w każdym przypadku złego stanu technicznego budynku, dlatego nie jest wyznacznikiem względów technicznych w rozumieniu podatkowym, podczas gdy, nie każdy zły stan techniczny budynków niesie ze sobą zagrożenie dla życia i zdrowia ludzkiego; nadto, jeżeli przedmiotowe budynki znajdują się w złym stanie technicznym, zagrażającym życiu i zdrowiu ludzi, niewątpliwie nie jest możliwe prowadzenie w nich działalności gospodarczej; taki stan techniczny budynków zrywa zatem ich związek z działalnością gospodarczą, a co z kolei stanowi, wbrew twierdzeniom organu, o zaistnieniu względów technicznych;

d) ujęcie przedmiotowych budynków przez Skarżącą w ewidencji środków trwałych stanowi wykorzystywaniu budynków do prowadzenia działalności gospodarczej, co wyklucza w ich przypadku uznanie zaistnienia względów technicznych, podczas gdy wprowadzenie, przez przedsiębiorcę środka trwałego do ewidencji nie ma wpływu na wysokość podatku od nieruchomości, nie oznacza, że środek trwały jest użytkowany w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, bowiem środek trwały może zostać usunięty z ewidencji środków trwałych, w sytuacji gdy zostanie sprzedany albo zlikwidowany, co oznacza, iż w ewidencji środków trwałych znajdują się również obiekty zamortyzowane, niewykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej; zasadnicze znaczenie ma obiektywna możliwość rzeczywistego wykorzystywania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, której to możliwości w niniejszej sprawie brak;

2) art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust 1 pkt 3 (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r.) i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l., poprzez niewłaściwe zastosowanie, przejawiające się w nieuzasadnionym przyjęciu, iż przedmiotowe budynki w latach 2010 - 2015 były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i mogły być w tym okresie opodatkowane stawką przewidzianą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a nie stawką dla budynków pozostałych, pomimo że z uwagi na nieodpowiedni stan techniczny nie były i nie mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, co potwierdza wyrok Trybunału Konstytucyjnego (dalej również: "TK") z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt: SK 39/19

Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] kwietnia 2021 r., w zaskarżonej części i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Zarządzeniem Zastępcy Przewodniczącego Wydziału I z dnia 8 grudnia 2021 r., wydanym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.), sprawę skierowano do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów ze względu na brak zgody wszystkich stron postępowania sądowoadministracyjnego na przeprowadzenie rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. O terminie posiedzenia niejawnego, wyznaczonego na dzień 19 stycznia 2022 r., oraz o możliwości przedłożenia Sądowi dodatkowego stanowiska w sprawie poinformowano strony w dniach – 10.12.2021 r. (organ), 16.12.2021 r. (strona skarżąca).

W piśmie procesowym z dnia 27 grudnia 2021 r. pełnomocnik Skarżącej, w nawiązaniu do przywołanego w skardze wyroku TK z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. akt SK 39/19 ponownie wskazał, że w ocenie Skarżącej przedmiotowe budynki powinny podlegać za lata 2010-2015 niższej stawce podatkowej, dla budynków pozostałych. Zaprezentował nadto szereg wyroków NSA oraz wojewódzkich sądów administracyjnych powołujące się na ww. wyrok TK.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na powyższe, podtrzymał w całości stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Przedmiotem kontroli Sądu była opisana wyżej decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] kwietnia 2021 r.

W pierwszej kolejności zauważyć należy, że rozpoznawana sprawa była już przedmiotem kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego trzykrotnie, który wyrokiem z dnia 18 maja 2016 r., I SA/Sz 297/16 oddalił skargę, który to wyrok Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 4 października 2018 r., II FSK 2709/16 uchylił; następnie wyrokiem z dnia 27 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 955/18 WSA uchylił decyzję I i II instancji oraz wyrokiem z dnia 9 września 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 250/20 stwierdził nieważność decyzji organu II instancji.

Wyjaśnić należy zatem, że zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i w konsekwencji wskazania, co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu Sądu wiąże w sprawie ten Sąd oraz organ, którego działania lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia.

Sformułowana w tym artykule zasada, w myśl, której ocena prawna i w konsekwencji wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu Sądu wiąże w sprawie ten Sąd oraz organ oznacza, że także w przyszłości, ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez ten Sąd i organ, będą oni związani oceną prawną i wskazaniami wyrażonymi w tym orzeczeniu, jeżeli nie zostaną one uchylone w prawem określonym trybie i oczywiście o ile nie uległy zmianie stan prawny czy faktyczny sprawy. Ciążący na organie obowiązek mógł być wyłączony tylko w przypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego, a także po wzruszeniu ww wyroków Sądu co poza wyrokiem z dnia 18 maja 2016 r., I SA/Sz 297/16 nie miało miejsca.

Zarówno w orzecznictwie jak i doktrynie przyjmuje się, że "związanie wykładnią prawa" oznacza wykładnię przepisów prawa materialnego i procesowego, jak i kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania właśnie takiej decyzji. Przez ocenę prawną rozumie się powszechnie wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie, zaś wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencje oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych.

Przypomnienia wymaga, że stosownie do treści art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2018.2107), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy w tym art. 153 p.p.s.a. Przy czym, zgodnie z art. 135 P.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia.

Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) P.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a.).

Biorąc pod uwagę przytoczone zasady oceny dokonywanej przez sądy administracyjne, należy stwierdzić, iż skarga okazała się zasadna.

Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest obecnie opodatkowanie w latach 2010-2015 odpowiednimi stawkami podatku od nieruchomości trzech budynków Skarżącej: budynku kotłowni o nr inw. [...] (nr ewid. [...]), budynku przemysłowego dwukondygnacyjnego nr inw. [...] (nr ewid. [...]), oraz – w 2015 roku - budynku administracyjno - mieszkalnego o nr inw. [...] (nr ewid. [...]).

Odwołanie podatnika, Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało w części za zasadne i stwierdziło nadpłatę w części dotyczącej opodatkowanie gruntu (działka nr [...]) pod budynkiem administracyjno- - mieszkalnym o nr inw. [...] (nr ewid. [...]).

Sporna w sprawie zatem pozostaje ocena stanu technicznego dwóch budynków w okresie 2010-2015 oraz jednego budynku w 2015 r. Skarżąca, wnosząc o stwierdzenie nadpłaty, powołując się na art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wskazała, że nie były i nie mogły być one wykorzystywane w spornym okresie do prowadzenia działalności gospodarczej. Z kolei organy obu instancji, w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy przyjęły, że jeżeli chodzi o sporne nieruchomości, nie wystąpiła przesłanka "względów technicznych" uniemożliwiająca prowadzenie Skarżącej działalności gospodarczej, a istniejący stan faktyczny nie ma charakteru trwałego.

Wskazać przy tym należy, że z uwagi na wyrok WSA z dnia 9 września 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 250/20 Samorządowe Kolegium Odwoławcze ponownie rozstrzygając w sprawie uwzględniło wskazania Sądu i wydało decyzję, której sentencja odpowiada wymogom z art. 233 O.p. Ponadto organy zgodnie ze wskazaniem WSA zawartym w wyroku z dnia 27 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 955/18 uzupełniły materiał dowodowy o deklaracje podatkowe za lata 2010-2015; uzyskały dokumenty z akt postępowania upadłościowego P. P.-H. M. sp. z o.o. tj. sprawozdanie o stanie masy z [...] listopada 2003 r. i sprawozdanie ostateczne syndyka z dnia [...] sierpnia 2004 r. Rozpoznając sprawę ponownie organ I instancji powołał także biegłego rzeczoznawcę budowlanego w osobie inż. B. , który przeprowadził oględziny [...] sierpnia 2019 r.. Realizując przewidzianą w art. 122 O.p. zasadę prawdy obiektywnej, organ określił stopień zużycia budynku, konieczność podjęcia odpowiednich prac, mających na celu przywrócenie budynkowi poprzednich funkcji oraz ich zakresu przy uwzględnieniu wiadomości specjalnych z opinii biegłego - wobec stanowiska sądu w ww wyroku, odnośnie skutków wypowiadania się przez organ (bez uzyskania dowodu z opinii biegłego), co do kwestii wymagających posiadania wiadomości specjalnych, które prowadzić może do niedopuszczalnego połączenia funkcji biegłego i organu orzekającego (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 lipca 1985 r., I CR 331/331/75, LEX nr 7729, postanowienie SN z dnia 9 maja 2000 r., IV CKN 1209/00, LEX nr 52621).

Mając na uwadze zgromadzony materiał dowodowy wskazać należy, że jest on kompletny, dawał podstawy do podjęcia zaskarżonego rozstrzygnięcia. Przy czym zaznaczyć należy, że w kwestii opisu stanu budynków nie ma rozbieżności w ustaleniach z przeprowadzonych oględzin przez organ w 2015 r. czy opinii inż. [...] i inż. B. . Na podstawie dokonanych przez organ oględzin ustalono, iż przedmiotowe budynki nie są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, są zniszczone i zdewastowane (zawalone stropy), z licznymi ubytkami (schodów, rynien, dachówki, w ścianach po instalacji), pozbawione instalacji, z brakiem stolarki okiennej i drzwiowej, a wejście do niektórych pomieszczeń jest niemożliwe ze względu na zagrożenie bezpieczeństwa.

Z opinii inż. K. I., wynika, iż trzy obiekty wykazują duży stopień zniszczenia, który został spowodowany m. in. wiekiem obiektów, zużycie środowiskowe i funkcjonalne obiektów wyrażone w procentach wynosi 100%, obiekty są zdegradowane, a stan techniczny jest niezadowalający i zły, obiekty nie spełniają warunków technicznych i funkcjonalnych dla prowadzenia za ich pomocą działalności gospodarczej jak również nie odpowiadają wymogom ustawy z dnia 7 lipca 1997 r. Prawo budowlane (Dz.U.2018.1202 j.t. ze zm.; dalej: "u.p.b.") oraz rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. o warunkach technicznych jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz.U.2015.1422, ze zm.; dalej" "Rozporządzenie"), nie był oraz nie jest w nich dopuszczalny stały bądź czasowy pobyt ludzi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – stwierdzono, liczne ubytki, pęknięcia i skażenie biologiczne tynków, uszkodzenia schodów oraz porośnięcie i skażenie biologiczne, zawilgocenia posadzki i skażenie biologiczne podłóg drewnianych, widoczne braki w pokryciu i otwory w dachu, zniszczone obróbki dachowe, uszkodzone rynny, instalacja elektryczna odłączona i skorodowana, instalacja wodno-kanalizacyjna nieczynna, liczne ubytki w przeszkleniu okien, zmurszałe stolarka, ościeżnice odspojone od murów, instalacje grzewcze nieczynne w części zdemontowane, instalacja wentylacyjna nieczynna w części zdemontowana, instalacja przemysłowa nieczynna skorodowana z licznymi uszkodzeniami.

Z opinii inż. B. wynika, że budynki te nie spełniają warunków technicznych i funkcjonalnych do prowadzenia za ich pomocą działalności gospodarczej, jak również nie odpowiadają wymogom ustawy Prawo budowlane oraz Rozporządzenia, i w konsekwencji nie był oraz nie jest w nich dopuszczony stały bądź czasowy pobyt ludzi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Biegły stwierdził co do budynku na działce nr [...]: stropy nad parterem uszkodzone/zniszczone w kilku miejscach, konstrukcja dachu częściowo zapadnięta, wykusze z obudową drewnianą zmurszałe, orynnowanie zardzewiałe z licznymi ubytkami, przy oknach brak dachówek, ściany zewnętrzne zamoczone w części przyziemnej, kominy spękane, schody pokryte mchem, znaczne ubytki w stolarce okiennej i drzwiowej, ubytki w ścianach po instalacjach, schody na piętro grożące zawaleniem, zagrożenie bezpieczeństwa przy wejściu na piętro. Podobne ubytki i uszkodzenia biegły stwierdził w budynku przemysłowym (działka nr [...]) i w budynku kotłowni (działka nr [...]). Zużycie budynku administracyjnego techniczne określił na 75,39 % funkcjonalne na 80%, budynku przemysłowego na 69,75 % a funkcjonalne na 100%, kotłowni na 78,51% i funkcjonalne na 100%. Biegły stwierdził również, że budynki w latach poprzedzających 2015 r. nie były wykorzystywane do działalności ze względów technicznych ale mogły być wykorzystywane o ile Spółka przeprowadziłaby remont kapitalny.

W istocie nie ma sporu pomiędzy Skarżącą a Organami co do stwierdzonego złego stanu technicznego budynku, odmienna jest jednak ocena skutków złego stanu technicznego dla przyjęcia ich do opodatkowania odpowiednią stawką podatku.

Organ wywodzi, że względy techniczne wystąpią głównie gdy uszkodzeniom ulegną te składowe elementy budynku jak zniszczone fundamenty, niestabilne, uszkodzone ściany – przegrody budowlane, nieistniejący lub uszkodzony dach. Z taką oceną nie godzi się Skarżąca powołując się na choćby zakres koniecznych prac remontowych na które wskazywał Sąd w wyroku z dnia 27 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 955/20.

Przypomnieć zatem należy, że (zgodnie z wyrokiem z dnia 27 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 955/18 wydanym w rozpoznawanej sprawie, który uznał, że zasadniczy spór powstały w trakcie niniejszego postępowania, związany był z przyjęciem właściwej stawki podatkowej w stosunku do spornych budynków), jak wynika z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie) grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

Dokonując wykładni wyżej wskazanego sformułowania o niemożności wykorzystywania przedmiotu opodatkowania ze względów technicznych, należy mieć na uwadze, że przejściowe niewykorzystywanie nieruchomości dla celów działalności gospodarczej, nie prowadzi do niemożliwości jej wykorzystania z tych względów. Ustawodawca miał bowiem na myśli trwałe niewykorzystywanie, a nie jedynie przejściowe (por. wyrok NSA z dnia 12 lipca 2018r., II FSK 1731/16). Możliwość zastosowania niższej stawki podatkowej z uwagi na względy techniczne, może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot i to zarówno obecnie, jak i w przyszłości (por. wyrok NSA z 18 stycznia 2018 r., II FSK 3566/15).

Ponadto względy natury technicznej, o których mowa w omawianym przepisie, muszą mieć charakter obiektywny i jednocześnie nieusuwalny. Nie chodzi zatem o aktualny stan obiektu, ale o jego stan potencjalny, mieszczący się w ramach technicznych możliwości.

W szczególności w szeregu orzeczeń podnosi się, że konieczność przeprowadzenia napraw i remontów nie stanowi i nie może stanowić o występowaniu tak rozumianych "względów technicznych", bowiem są to czynniki o charakterze ekonomicznym i organizacyjnym, a nie technicznym. Przeszkoda w postaci konieczności wykonania remontu, poprawy stanu technicznego obiektu ma charakter przemijający, usuwalny. Zły stan techniczny nieruchomości musi mieć charakter trwały, aby przedsiębiorca mógł płacić od niej podatek według niższej stawki. Warunek ten nie jest spełniony, gdy można przeprowadzić remont (por. wyroki NSA z dnia: 14 czerwca 2017 r., II FSK 1474/15; 6 czerwca 2017 r., II FSK 1300/15; 17 marca 2017r., II FSK 327/15; 24 lutego 2016 r., II FSK 2398/14; 21 lipca 2015 r., II FSK 1157/15; 4 marca 2015 r., II FSK 3116/14; 20 maja 2014 r., II FSK 638/13; 3 kwietnia 2014 r., II FSK 821/12). Budynki, które w danym momencie mogą być wykorzystywane do działalności gospodarczej traktowane są tak samo, jak budynki, które da się tak wykorzystać w przyszłości, po przeprowadzeniu stosownych prac.

Niemniej jednak, co wymaga zaakcentowania na tle rozpoznawanej sprawy, brak możliwości wykorzystania budynków do prowadzenia działalności gospodarczej

i w konsekwencji uznanie, że zachodzą "względy techniczne", może mieć miejsce wówczas, gdyby stan techniczny obiektów wykluczał ich wyremontowanie, w takim znaczeniu, że zakres niezbędnych prac prowadziłby w istocie nie tyle do wyremontowania istniejącego budynku, ale do powstania nowego (por. wyrok NSA z dnia 8 września 2016 r., II FSK 2085/14). Ma to istotne znaczenie w świetle twierdzeń Skarżącej, która przedstawiła argumentację zmierzającą do wykazania, że sporne budynki wykazują tak duży stopień zniszczenia (spowodowanego m.in. wiekiem), że ich adaptacja dla celów użytkowych niestwarzających zagrożenia pożarowego oraz zdrowia i bezpieczeństwa jest nieopłacalna ze względu na aktualny stan techniczny budynków. Wskazać też należy, że biegły inż. B. w swojej opinii również wskazał, że w przypadku przedmiotowych budynków jest wprawdzie możliwość przywrócenia do stanu umożliwiającego ich wykorzystywanie do działalności gospodarczej, jednakże wskazany stan zużycia, wskazany zakres uszkodzeń powoduje, iż do tego konieczny byłby kapitalny remont.

Budynki te nie spełniają przy tym warunków technicznych i funkcjonalnych dla prowadzenia za ich pomocą działalności gospodarczej, jak również nie odpowiadają wymogom u.p.b. oraz Rozporządzenia i w konsekwencji nie był oraz nie jest w nich dopuszczalny stały bądź czasowy pobyt ludzi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych twierdzeń Skarżącej, Sąd w wyroku z dnia 27 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 955/18 zwrócił uwagę na stanowisko zaprezentowane w wyroku NSA z dnia 10 stycznia 2018 r., II FSK 3197/15, w którym wyrażono pogląd, że przy badaniu istnienia przesłanki "względy techniczne", nie jest wystarczające poprzestanie na ustaleniu, że remont lub modernizacja w odniesieniu do konkretnego budynku jest możliwy pod względem technicznym, lecz należy również zbadać zakres prac, których wykonanie pozwoli na umożliwienie korzystania z budynku w celu prowadzenia w nim działalności gospodarczej. Jeżeli prace takie obejmują swoim zakresem odbudowę zniszczonego budynku, to ich efektem będzie powstanie nowego budynku. Nie będzie to zatem wykonanie koniecznych napraw wynikających z bieżącej eksploatacji budynku i utrzymania go w należytym stanie technicznym, czy też wykonanie prac przystosowujących budynek do zmienianego zakresu prowadzonej działalności gospodarczej. Odtworzenie substancji budynku, uznać należy jako odbudowę zniszczonego budynku, co z kolei prowadzi do przyjęcia, że w sprawie wystąpiły "względy techniczne" uniemożliwiające opodatkowanie budynku stawkami, jak dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sąd w wyroku z dnia 27 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 955/18 podzielając powyższe poglądy i uznając je za własne nakazał w ponownie prowadzonym postępowaniu, przyjąć je przez organy orzekające w sprawie.

Również w ww wyroku z dnia 27 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 955/18 Sąd wskazał, że błędna jest wykładnia sprowadzająca się w istocie do stwierdzenia, że skoro sporne budynki należą do przedsiębiorcy, są wpisane do ewidencji środków trwałych, Skarżąca nie planuje ich likwidacji, jak również ponosi winę za obecny stan techniczny w jakim znajdują się budynki, to w sprawie nie zachodzą "względy techniczne". Ewentualne zawinienie podatnika w doprowadzeniu budynków do złego stanu technicznego, nie może mieć znaczenia dla ustalenia, czy w sprawie zachodzą "względy techniczne". Stanowią one bowiem obiektywne okoliczności, które należy wziąć pod uwagę, zaś ustawodawca nie wprowadził warunku, że dla zastosowania niższej stawki opodatkowania ze "względów technicznych", jest ich powstanie bez winy podatnika.

Dokonana przez Sąd w wyroku z dnia 27 lutego 2019 r. syn. akt I Sa/Sz 955/18 powyższa wykładnia pojęcia "względy techniczne", miała na celu ukierunkowanie organu co do prawidłowego odkodowania pojęcia "względów technicznych".

Mając powyższe na uwadze oraz związanie wynikające z art. 153 p.p.s.a uznać należy po pierwsze, że organ błędnie przyjął, że pojęcie "względy techniczne" sprowadza się w istocie do uznania, że zły stan techniczny budynków musi prowadzić do utraty cech (konstrukcyjnych) budynków określonych w prawie budowlanym i prawie podatkowym – stąd zarzuty skargi naruszenia prawa materialnego we wskazanym zakresie uznać należy za zasadne. W konsekwencji powyższego organ dokonał błędnej oceny ustalonego stanu faktycznego.

Umknęła uwadze organu konstatacja Sądu (wyrok z dnia 27 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 955/18), że brak możliwości wykorzystania budynków do prowadzenia działalności gospodarczej i w konsekwencji uznanie, że zachodzą "względy techniczne", może mieć miejsce wówczas, gdyby stan techniczny obiektów wykluczał ich wyremontowanie a to w świetle twierdzeń Skarżącej, która przedstawiła argumentację zmierzającą do wykazania, że sporne budynki wykazują tak duży stopień zniszczenia, spowodowanego m.in. wiekiem budynków, iż w konsekwencji ich adaptacja dla celów użytkowych niestwarzających zagrożenia pożarowego oraz zdrowia i bezpieczeństwa jest nieopłacalna ze względu na aktualny stan techniczny budynków. Budynki te nie spełniają przy tym warunków technicznych i funkcjonalnych dla prowadzenia za ich pomocą działalności gospodarczej, jak również nie odpowiadają wymogom u.p.b. oraz Rozporządzenia i w konsekwencji nie był oraz nie jest w nich dopuszczalny stały bądź czasowy pobyt ludzi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Z taką zaś konstatacją mamy do czynienia w opinii inż. B. na dzień sporządzenia opinii tj. [...] sierpnia 2019 r. Fakt, że budynki te w latach poprzedzających rok 2015 r. mogły być wykorzystywane w działalności gdyby przeprowadzono kapitalny remont nie może wpływać na ocenę stanu technicznego, o czym była mowa w wyroku WSA z dnia 27 lutego sygn. akt I SA/Sz 955/18. Stąd taki pogląd wyrażony w opinii inż. B. uznać należy za dowolny – nie przeprowadzenie w odpowiednim czasie remontu nie wpływa na ocenę stanu technicznego. Zauważyć również należy, że stan budynków wynikał także z opisu sprawozdania o stanie masy upadłości z dnia [...] listopada 2003 r. – gdzie syndyk stwierdził stan budynków jako dostateczny a w ostateczności w sprawozdaniu z [...] sierpnia 2004 r. stwierdził, że budynki wymagają kapitalnego remontu, aktualnie nie prowadzi się żadnej działalności produkcyjnej z uwagi na stan techniczny.

Przy badaniu istnienia przesłanki "względy techniczne", nie jest wystarczające poprzestanie na ustaleniu, że remont lub modernizacja w odniesieniu do konkretnego budynku jest możliwy pod względem technicznym – jak przyjął organ w niniejszej sprawie, lecz jak wskazał sąd w wyroku z dnia 27 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Sz należy również zbadać zakres prac, których wykonanie pozwoli na umożliwienie korzystania z budynku w celu prowadzenia w nim działalności gospodarczej. Zgodzić się należy ze stanowiskiem organu, że "względy" muszą mieć charakter techniczny, a zatem nie, np. prawny, finansowy czy faktyczny ale jeśli zakres prac obejmuje swoim zakresem odbudowę zniszczonego budynku – a zakres prac wynika ze stwierdzonych zniszczeń, ubytków i braków, skażeń, to ich efektem będzie powstanie nowego budynku. Odtworzenie substancji budynku, uznać należy jako odbudowę zniszczonego budynku, co z kolei prowadzi do przyjęcia, że w sprawie wystąpiły "względy techniczne" uniemożliwiające opodatkowanie budynku stawkami, jak dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Odbudową nie będzie zatem wykonanie koniecznych napraw wynikających z bieżącej eksploatacji budynku i utrzymania go w należytym stanie technicznym, czy też wykonanie prac przystosowujących budynek do zmienianego zakresu prowadzonej działalności gospodarczej. Bezspornie z takim zakresem prac nie mamy do czynienia w niniejszej sprawie.

Mając powyższe na uwadze nie można jak wskazuje organ przyjąć, że okoliczność, iż istnieje stan zagrożenia dla ludzi jest oczywisty w każdym przypadku złego stanu technicznego budynku dlatego nie jest ta okoliczność wyznacznikiem względów technicznych w rozumieniu podatkowym. Podobnie błędne jest stanowisko organu, że względy techniczne wystąpią głównie przy uszkodzeniu fundamentów, przegród budowlanych, dachu a z remontem budynku a nie jego odtworzeniem mamy do czynienia w sytuacji gdy została zachowana podstawowa substancja budynków tj. fundamenty, ściany i dach, który nota bene biegły inż. B. ocenił w przypadku wszystkich budynków jako zły (awaryjny) i niezadawalający. Równie nieuzasadnione jest stanowisko organu, że w stanie prawnym do 1 stycznia 2016 r. chodzi o taki stan techniczny budynku, który czyni go nienadającym się nawet do remontu. Zresztą taka ocena organu stoi w oczywistej sprzeczności z ustaleniami zawartymi w opinii inż. B. tj. że budynek o zużyciu 70 % zagraża bezpieczeństwu użytkowania i powinien zostać rozebrany a uwaga ta dotyczyła budynku administracyjno-mieszkalnego i kotłowni czy w przypadku budynku przemysłowego o zużyciu bliskim 70 % zużyciu bo 69,75%.

Inaczej mówiąc nieodpowiedni stan techniczny budynku tj. taki w którym nie ma trwałych przeszkód do wykorzystania w działalności gospodarczej, nie dyskwalifikuje budynku - w ogóle - z prowadzenia działalności gospodarczej, lecz jedynie ogranicza wysokość uzyskiwanych dochodów w danym roku podatkowym. Z takim przypadkiem zdaniem sądu nie mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Organ nie zakwestionował skutecznie argumentacji Skarżącej co do stanu technicznego dwóch budynków w latach 2010-2015 i jednego w 2015 r. Ocenę tak ustalonego stanu faktycznego należy ocenić jako dowolną stąd zarzuty skargi są uzasadnione (art. 191 O.p., art. 121 O.p., art. 120 O.p.).

W ponownie prowadzonym postepowaniu organ uwzględni wyrażone wyżej poglądy i wskazania co do dalszego prowadzenia sprawy.

Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji. O kosztach postepowania orzeczono po myśli art. 200 i 205 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a

w zw. z § 2 pkt 6 rozporządzenia z dnia 22 października 2015 r. Ministra Sprawiedliwości w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 265) obejmują one uiszczony wpis od skargi w wysokości [...] zł, opłatę za czynności radcy prawnego w wysokości [...] zł, opłatę skarbową od pełnomocnictwa w wysokości [...] zł.

Wszystkie przywołane powyżej orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego - http://orzeczenia.nsa.gov.pl