Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 168/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-02-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 67a § 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Anna Dumas, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia WSA (del.) Alicja Polańska (sprawozdawca), Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 6 lutego 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 8 października 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 405/15 w sprawie ze skargi A. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie z dnia 24 lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 8 października 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 405/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę A. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie z dnia 24 lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie ulg płatniczych - umorzenia zaległości podatkowej. Podstawą prawną orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.); dalej: "p.p.s.a.".

Z wyroku sądu pierwszej instancji wynika, że strona pismem z 15 września 2014 r. wystąpiła do organu podatkowego o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za 2014 r. Strona podniosła, że jest w trudnej sytuacji finansowej oraz że dokonała wymiany okien w domu, zbliża się zima i zachodzi konieczność zakupu opału. Ponadto wskazała, że jest osobą niepełnosprawną, która nie ma możliwości samodzielnej egzystencji.

Wójt Gminy K. decyzją z dnia 21 listopada 2014 r. odmówił stronie umorzenia zaległości podatkowej. Organ wskazał, że nie znalazł podstaw do przyjęcia, że zachodzą w sprawie przesłanki umożliwiające zastosowanie ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości podatkowej, w szczególności zwrócił uwagę na okoliczność, że modernizacja budynku dokonana przez stronę nie może stanowić podstawy do stwierdzenia, że jej sytuacja materialna znacząco się pogorszyła. Na podstawie złożonych przez stronę dokumentów organ ustalił, że posiada ona stałe źródło dochodu w postaci emerytury w kwocie 1.031,08 zł. Udokumentowane, stałe, miesięczne koszty utrzymania gospodarstwa domowego są niewielkie i kształtują się w kwocie około 113,39 zł. Według organu, taka sytuacja finansowa nie uniemożliwia ponoszenia kosztów podatku, kształtujących się na poziomie 16,67 zł miesięcznie (50 zł kwartalnie). Ponadto, organ wyjaśnił, że w latach 2006 - 2008 zastosował wobec strony ulgę w formie umorzenia podatku od nieruchomości w wysokości 308 zł, a w roku 2012 umorzył z tego tytułu kwotę 96 zł. Zaakcentował, iż przyznawanie ulg podatkowych - wobec zasady powszechności płacenia podatków - nie może nosić znamion rutyny.

Strona wniosła odwołanie od powyższej decyzji. Opisała w nim swoją trudną sytuację finansową oraz wskazała na wydatki związane z dojazdami do Instytutu Onkologii. Do odwołana załączyła również fakturę za wymienione okna.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, utrzymując w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji, wskazało, że - na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749); dalej: "Ordynacja podatkowa" - organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe.

Organ odwoławczy wyjaśnił pojęcie ważnego interesu podatnika jako sytuacji, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Według organu, będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku. Interes publiczny, to z kolei sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych.

Nadto, organ przytoczył orzecznictwo, zgodnie z którym trudna sytuacja materialna podatnika sama w sobie nie może być uznana za przesłankę umożliwiającą zastosowanie wnioskowanej ulgi, a tym bardziej nie można jej utożsamiać z ważnym interesem podatnika. W przeciwnym razie prowadziłoby to do absurdu. Zawsze ulga w zapłacie zobowiązania podatkowego jest w interesie (faktycznym) podatnika. W rezultacie, każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji majątkowej spełniałby przesłankę przyznania ulgi (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 7 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Kr 689/13).

Dalej Kolegium wskazało, że z instytucji umarzania zaległości podatkowych nie można czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego, tym bardziej, że przepisy Ordynacji podatkowej przewidują również inne możliwości złagodzenia warunków wykonania zobowiązania podatkowego. Umarzanie należności z tytułu danin publicznoprawnych powinno być sytuacją wyjątkową, ponieważ prowadzi do skutku w postaci obciążenia gminy, a w rezultacie całego społeczeństwa, kosztami finansowymi udzielonej w ten sposób pomocy.

Kolegium wskazało, że charakter nadzwyczajności instytucji umarzania zaległości podatkowych ma zapewnić, aby nie stała się ona środkiem prowadzącym do zwolnienia od zapłaty podatku.

Dodatkowo Kolegium zauważyło, iż wydana decyzja nie wyłącza możliwości złożenia ponownego wniosku w przypadku wystąpienia okoliczności, które odpowiadają - zdaniem strony - wskazanym przesłankom ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego.

W skardze na decyzję Kolegium, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, strona podniosła, iż jest osobą niepełnosprawną z I grupą inwalidzką, a negatywna decyzja uniemożliwia jej leczenie i pozbawia ją środków do życia.

W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji, sąd pierwszej instancji stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd zgodził się z tezą wynikającą z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, że obowiązującą w polskim prawie jest zasada powszechności opodatkowania. Wyjątek od tej zasady ustawodawca przewidział m.in. w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez dopuszczenie możliwości udzielania pomocy w regulowaniu należności publicznoprawnych w postaci umorzenia zaległości podatkowej w wypadku zaistnienia ściśle określonych przesłanek. Każdy z tych warunków samodzielnie, albo też oba łącznie, mogą stanowić podstawę umorzenia zobowiązania podatkowego.

Sąd wskazał, że decyzje dotyczące umarzania zaległości podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego. Zakres uznania administracyjnego nie jest jednak uprawnieniem nieograniczonym. W przeciwnym bowiem wypadku mogłoby to oznaczać dowolność organu przy rozstrzyganiu spraw dotyczących udzielania ulg. Przede wszystkim, nie jest oparte o kryterium uznania ustalenie istnienia przesłanek określonych w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Użycie przez ustawodawcę ogólnych zwrotów: "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny" stwarza konieczność dokonania przez organ szerokiej oceny różnych wartości. Kontroli sądu nie podlega uznanie samo w sobie, ale kwestia czy decyzja została podjęta zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego. Potwierdza to również doktryna. Wskazuje się, iż ocenie może podlegać legalność działania organu podatkowego, a nie zasadność i celowość odmowy (por. J. Kotecki, Odmowa umorzenia zaległości podatkowej - uznaniowość decyzji organów podatkowych, Doradca podatkowy, t. 2, 2000/3/58).

Przedmiotem oceny sądu była zatem ta część postępowania administracyjnego, która odnosiła się do ustalenia przez organy podatkowe istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi przewidzianej w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

Sąd podzielił stanowisko organów obu instancji, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwala na przyjęcie w sposób jednoznaczny, iż w sprawie nie zachodzą przesłanki ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego. Art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej nie wskazuje jako przesłanki umorzenia nadzwyczajnych losowych przypadków, ponadto brak jest definicji legalnej zwrotu ważny interes podatnika. Posłużenie się przez ustawodawcę pojęciami niedookreślonymi, nawet przy uwzględnieniu powszechności opodatkowania, nie może prowadzić do nadmiernego rygoryzmu, natomiast przyjąć należy, że chodzi tu o zwykłą sytuację materialną i rodzinną, w jakiej znajduje się w danym okresie podatnik.

Według sądu pierwszej instancji, nie można jednak istnienia ważnego interesu podatnika utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja życiowa i materialna uzasadnia zastosowanie ulgi. Przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp. Powyższe wynika z wyjątkowego charakteru instytucji ulgi, stanowiącej odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania (art. 84 Konstytucji RP). Zasadą pozostać powinno płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Jedynie nadzwyczajne okoliczności mogą spowodować odstępstwo od tej reguły (por. B. Dauter, S. Babiarz, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 522 i n., tezy 14, 15 oraz 18-20 i powołane tam orzecznictwo).

Sąd stwierdził, że organy dokonały prawidłowej oceny sytuacji, w jakiej znalazła się strona. Wskazały, że posiada ona stałe źródło dochodu w postaci emerytury w wysokości 1.031,08 zł, ponadto w 2014 r. otrzymała zasiłek celowy z Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w K. w łącznej wysokości 600 zł. Z przedłożonych przez nią rachunków wynika, że miesięczne opłaty na utrzymanie gospodarstwa domowego zamykają się kwotą około 114 zł. Analiza akt administracyjnych wskazuje, że skarżąca jest osobą niepełnosprawną, wymagającą stałej opieki, zamieszkuje wspólnie z dorosłym synem M. B. W roku 2014 odbyła dwukrotnie wizyty w Centrum Onkologii, a związku z tym poniosła koszty paliwa w kwocie ok. 200 zł. Udokumentowała także zakup leków, w sumie ok. 140 zł. Poniosła również wydatki związane z wymianą dwóch okien i modernizacją budynku mieszkalnego w 2014 r. Strona nie przedstawiła jednak, pomimo wezwania, informacji o dochodach syna. Należy przyjąć, iż oprócz udokumentowanych przez nią wydatków, ponosi również koszty zakupu żywności, środków czystości, leków, ubrań. Nie może budzić wątpliwości, że sytuacja zdrowotna i majątkowa strony jest trudna. Niemniej - według sądu - organy zasadnie odniosły wysokość uzyskiwanych miesięcznie dochodów do kwoty posiadanej przez stronę zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za 2014 r., która wynosi 50 zł kwartalnie, co oznacza, że miesięcznie zamyka się kwotą 16,67 zł. Przyznając, że strona ma niewielkie dochody i ponosi wydatki związane z utrzymaniem i leczeniem nie można uznać, iż zapłata kwoty ok. 16 złotych w skali miesiąca przekracza jej możliwości finansowe i narazi ją na trudności w zaspokojeniu podstawowych potrzeb życiowych. Oceny tej nie może zmienić poniesienie przez stronę w roku 2014 r. wydatków związanych z remontem domu.

Sąd pierwszej instancji zaakcentował, że ulga podatkowa stanowi nadzwyczajny środek prawny. Umorzenie zaległości podatkowej oznacza bowiem całkowitą rezygnację wierzyciela z wierzytelności podatkowej. Strona miała natomiast możliwość zwrócenia się do organu podatkowego o zastosowanie ulgi w postaci odroczenia płatności podatku lub o rozłożenie zapłaty podatku na raty, zwłaszcza, że korzystała już z tej formy ulgi w latach poprzednich i była zwalniana z obowiązku uiszczenia podatku od nieruchomości.

Strona reprezentowana przez pełnomocnika z urzędu będącego adwokatem wniosła skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji. Zaskarżając wyrok w całości, zarzuciła:

1) naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 67a Ordynacji podatkowej polegające na uznaniu, iż w okolicznościach sprawy nie zachodził przypadek uzasadniony ważnym interesem strony, który pozwalałby na zastosowanie zawnioskowanej przez nią ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za rok 2014 w wysokości 201 zł, podczas gdy zachodziły przesłanki do ich zastosowania wobec uzasadnionego ważnego interesu podatnika;

2) naruszenie przepisów o postępowaniu w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj. art. 113 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., polegające na oddaleniu skargi w sytuacji niewzięcia pod uwagę całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w aktach administracyjnych rozpoznawanej sprawy, w celu stwierdzenia czy naruszono prawo materialne i, czy miało to wpływ na wynik sprawy; art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., przez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy administracyjne art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także w zw. z art. 3 i art. 145 p.p.s.a. oraz przepisów Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie odpowiedniej kontroli poczynań organów podatkowych, co miało istotny wpływ na ostateczne rozstrzygnięcie sądu, a to w kontekście naruszeń następujących przepisów:

- art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, w szczególności procedowanie i rozstrzygnięcie nastawione wyłącznie na utrzymanie fikcyjnego obciążenia podatkowego skarżącej, wbrew oczywistym okolicznościom i dowodom przeciwnym, a także poprzez zaniechanie usunięcia stanu niezgodnego z prawem;

- art. 122 Ordynacji podatkowej przez działania organów podatkowych zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz jej załatwienia w postępowaniu podatkowym, lecz niezasadne przenoszenie tego ciężaru na sąd administracyjny.

Pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach do ponownego rozpoznania. Ponadto, na podstawie art. 250 ustawy p.p.s.a. wniósł o zasądzenie wynagrodzenia za pomoc prawną udzieloną skarżącej z urzędu w postępowaniu przed sądem kasacyjnym, według zasad określonych w przepisach o opłatach za czynności adwokatów, w zakresie ponoszenia kosztów nieopłaconej pomocy prawnej. Jednocześnie, oświadczył, że koszty udzielonej w toku postępowania odwoławczego pomocy prawnej nie zostały opłacone w całości ani w części.

Uzasadniając skargę pełnomocnik skarżącej kasacyjnie podniósł, że skarżąca wykazała swoją trudną sytuację materialną, która uniemożliwia jej samodzielne zaspokojenie nawet podstawowych potrzeb jej rodziny jako okoliczność, która uzasadnia istnienie po jej stronie ważnego interesu uzasadniającego przyznanie wnioskowanej ulgi. Skarżąca zmuszona była wyłożyć środki na wymianę okien, zakup opału. Wysokość emerytury skarżącej wynosi 1.039 zł. Organ wskazał, iż udokumentowane koszty utrzymania domu są niewielkie i kształtują się na poziomie 113,39 zł. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że sąd pierwszej instancji zdaje sobie sprawę, iż sytuacja skarżącej jest niezwykle trudna. Jest osobą niepełnosprawną, wymagającą stałej opieki. Z zasad doświadczenia życiowego wynika, iż niewysoka emerytura nie wystarcza na pokrycie wydatków na podstawowe potrzeby życiowe skarżącej, takie jak wyżywienie oraz ubiór.

Uzasadniając zarzut naruszenia przepisów postępowania, pełnomocnik skarżącej podkreślił, że organ podatkowy w toku postępowania nie może się ograniczyć jedynie do analizy argumentów podniesionych przez podatnika we wniosku o przyznanie ulgi w spłacie należności podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 28 października 2003 r. sygn. akt SA/Bd 1830/03, POP 2004, z. 1, poz. 3). Na organie ciąży obowiązek ustalenia wszystkich istotnych okoliczności faktycznych, w tym również przesłanek zastosowania ulg w spłacie podatków, co wynika z art. 121 § 1 oraz art 122 Ordynacji podatkowej. Organy posiadały możliwość gruntownego zbadania sytuacji majątkowej skarżącej oraz dochodów uzyskiwanych przez jej syna. Mogły szczegółowo zbadać jakie koszty utrzymania ponosi skarżąca. Zachowanie organów podatkowych niewątpliwie można zakwalifikować jako prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do tychże organów, a w szczególności postępowaniem i rozstrzygnięciami nastawionymi wyłącznie na utrzymanie fikcyjnego obciążenia podatkowego skarżącej, wbrew oczywistym okolicznościom i dowodom świadczącym o zasadności przyznania ulgi w spłacie zaległości podatkowych. Organy naruszyły także prawo poprzez niepodjęcie działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz jej prawidłowego rozstrzygnięcia.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw.

Na wstępie wskazać należy, że w sytuacji, gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), jak i naruszenie przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega ostatnio wymieniony zarzut. Dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd jest prawidłowy, albo że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez sąd przepis prawa materialnego (por. wyrok NSA z dnia 9 marca 2005 r. sygn. akt FSK 618/04).

Należy wskazać także, że decyzje dotyczące umorzenia zaległości podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego. Kontroli sądu nie podlega przy tym uznanie samo w sobie, ale kwestia, czy decyzja została podjęta zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego. Za słuszny należy uznać pogląd, iż ocenie może podlegać w pierwszym rzędzie legalność działania organu podatkowego, a nie zasadność i celowość odmowy. Nawet w przypadku stwierdzenia, że w sprawie występuje którakolwiek z przesłanek określonych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, organ w sposób uznaniowy podejmuje decyzję o wyborze alternatywy, czy przyznać podatnikowi ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, czy też nie. Z kolei stwierdzenie przez organ braku przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego w zastosowaniu ulgi podatkowej powoduje, że nie będzie on dysponował wyborem rozstrzygnięcia, a decyzja będzie miała charakter związany. Brak przesłanek oznacza wobec tego konieczność wydania decyzji o odmowie zastosowania ulgi podatkowej.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 113 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, a także art. 121 § 1 i 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 3 i art. 145 p.p.s.a., stwierdzić należy, że jest on nieuprawniony.

Co do zasady, ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym spoczywa na organie podatkowym (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), jednakże nie jest to obowiązek nieograniczony. W szczególności, jeżeli podatnik usiłuje wywieść korzystne dla siebie rezultaty podatkowe, kwestionując zarazem ustalenia organów, na niego przechodzi obowiązek wykazania, że przyjęte przez organy ustalenia są nieprawidłowe lub niekompletne. W orzecznictwie zwraca się uwagę na obowiązek podatnika współdziałania z organem w ramach prowadzonego postępowania podatkowego. Wskazuje się również, że ustalenie niektórych faktów, zwłaszcza tych, o których wiedzę posiada wyłącznie podatnik, pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego. Obowiązki podatnika w tym zakresie nabierają znaczenia, jeżeli organ musi skorzystać z danych znajdujących się wyłącznie w dyspozycji podatnika (por. wyroki NSA z dnia 4 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1902/10, z dnia 6 grudnia 2012 r. sygn. akt II FSK 182/11). Tak jest przy ustalaniu okoliczności związanych z sytuacją życiową, materialną i zdrowotną stron ubiegających się o przyznanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych (por. wyrok NSA z dnia 25 października 2017 r. sygn. akt II FSK 2379/17).

Przedmiotem sporu w sprawie było nie tyle ustalenie określonego stanu faktycznego - w tym sytuacji majątkowej i zdrowotnej skarżącej, ponoszonych przez nią wydatków na leczenie, remont, uzyskiwanych dochodów - co jego ocena z punktu widzenia występowania przesłanek określonych w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Sąd pierwszej instancji zaakceptował prawidłowość prezentowanego przez organy stanowiska o braku przesłanek ważnego interesu podatnika na tle zgromadzonego przez organy podatkowe i pozostającego do ich dyspozycji materiału dowodowego. W sprawie nie pominięto okoliczności przywoływanych przez skarżącą na uzasadnienie swojego wniosku. Sam zaś fakt, że sąd, a wcześniej organy obu instancji, nie podzieliły stanowiska skarżącej, nie oznacza, że doszło do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przeciwnym razie, należałoby uznać, że każde postępowanie skutkujące załatwieniem sprawy niezgodne z wnioskiem podatnika, podważa jego zaufanie do organów podatkowych.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela zarzutu naruszenia art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej polegającego na uznaniu, że w sprawie nie zachodzi przypadek uzasadniony ważnym interesem podatnika.

Zgodnie z utrwalonym poglądem, ważny interes podatnika, to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku. Interes publiczny to sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych. Ponadto, rozpatrując ważny interes podatnika, należy mieć na uwadze nie tylko sytuacje nadzwyczajne (losowe), ale także sytuację ekonomiczną podatnika (por. wyrok NSA z dnia 6 sierpnia 2009 r. sygn. akt I FSK 871/08).

Sąd pierwszej instancji, nie kwestionując trudnej sytuacji materialnej skarżącej, słusznie zwrócił uwagę na konieczność odniesienia poczynionych w sprawie ustaleń w zakresie tej sytuacji do kwoty zaległości podatkowej. Należy bowiem zwrócić uwagę, że nawet przy niewysokiej emeryturze skarżącej zaległość podatkowa za rok 2014 jest stosunkowo niewielka i wynosi 201 zł, co oznacza, że miesięcznie zamyka się kwotą około 17 zł. Przyznając, że skarżąca ponosi wydatki związane z utrzymaniem i leczeniem, nie można uznać, iż to właśnie zapłata zaległości podatkowej przekracza jej możliwości finansowe i narazi ją na trudności w zaspokojeniu podstawowych potrzeb życiowych. Oceny tej nie może zmienić, a nawet ja potwierdza, poniesienie przez stronę w roku 2014 r. wydatków związanych z remontem domu, które nie mieszczą się w kategorii nadzwyczajnych, losowych przypadków.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, trudna sytuacja materialna podatnika sama w sobie nie może być uznana za przesłankę umożliwiającą zastosowanie wnioskowanej ulgi, a tym bardziej nie można jej utożsamiać z ważnym interesem podatnika. Zatem, słusznie sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę, że ulga podatkowa stanowi nadzwyczajny środek prawny. Umorzenie zaległości podatkowej oznacza bowiem całkowitą rezygnację wierzyciela z wierzytelności podatkowej. Strona miała natomiast możliwość wystąpienia do organu podatkowego o zastosowanie ulgi w postaci odroczenia płatności podatku lub o rozłożenie zapłaty podatku na raty. Zwłaszcza, że korzystała już z tej formy ulgi w latach poprzednich i była zwalniana z obowiązku uiszczenia podatku od nieruchomości, a nadto - co słusznie zaakcentował sąd pierwszej instancji - skarżąca nie ujawniła dochodu domownika (syna) - co uniemożliwiło organom dokonanie rzetelnej oceny sytuacji finansowej skarżącej.

Przywołane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.

Mając na uwadze powyższe okoliczności - na podstawie art. 184 p.p.s.a. - Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.

Odnosząc się do zawartego w skardze kasacyjnej wniosku o przyznanie od Skarbu Państwa kosztów zastępstwa prawnego (nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu) w postępowaniu kasacyjnym, należy wskazać, że wynagrodzenie na rzecz pełnomocnika ustanowionego z urzędu za pomoc prawną należne od Skarbu Państwa (art. 250 p.p.s.a.) przyznawane jest przez wojewódzki sąd administracyjny, na podstawie przepisów art. 258-261 p.p.s.a. Z tego też względu, wniosek pełnomocnika z urzędu o przyznanie wynagrodzenia za czynności w postępowaniu kasacyjnym, Naczelny Sąd Administracyjny pozostawił do rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach.