Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1237/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2013-11-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 100  ust. 1 pkt 2  i  ust. 4
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Sędziowie: Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Sędzia WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Protokolant: Ewelina Bedyńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 listopada 2013 r. sprawy ze skargi P. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...].05.2013 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Celnej we W., po rozpatrzeniu odwołania P. B. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego we W. z dnia [...].02.2013 r. (nr [...]) w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego – utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Naczelnik Urzędu Celnego we W. w wyniku przeprowadzonego postępowania ustalił, że skarżący w dniu 30.10.2010 r. kupił na terytorium Niemiec za cenę 16.900 euro, samochód marki [...], nr [...], rok produkcji 2008. W dokumencie sprzedaży (rachunek nr [...]) nie zaznaczono rodzaju pojazdu. W niemieckim dowodzie rejestracyjnym pojazd został określony jako "specjalny – pomoc drogowa" z 5. miejscami siedzącymi. Jednocześnie z informacji uzyskanej od oficjalnego dealera [...] wynikało, że przedmiotowy samochód wyprodukowany został jako osobowy. W Polsce diagnosta Okręgowej Stacji Kontroli Pojazdów w wydanym zaświadczeniu określił pojazd jako specjalny – pomoc drogowa. Klasyfikacji tego rodzaju dokonał mając na względzie, jak to wynikało z protokołu przesłuchania (protokół z dnia 8.12.2010 r., akta administracyjne, k.-107), że pojazd posiadał na dachu ostrzegawczy sygnał świetlny błyskowy barwy żółtej, dodatkowy zestaw świateł do mocowania na pojeździe holowanym, oznakowanie w formie żółtego pasa z napisem "pomoc drogowa", składany sztywny hol i giętki hol, skrzynkę narzędziową, pachołki oraz trójkąty ostrzegawcze. Nadto z protokołów przesłuchania skarżącego oraz świadka G. P. (kolejnego właściciela tego samochodu) wynikało, że skarżący po sprowadzeniu samochodu do Polski nie dokonał żadnych zmian w pojeździe i w takim stanie odsprzedał go G. P.

Z kolei G. P. stwierdził, że dokonał demontażu oznakowania, dodatkowego oświetlenia, tapicerki znajdującej się wewnątrz pojazdu, następnie zamontował w tylnej części pojazdu trzyosobową kanapę i pasy bezpieczeństwa. Stwierdził do protokołu, że "montując wymienione elementy nawiercałem otwory, ponieważ nie było ich w samochodzie, ponieważ te które się znajdowały nie pasowały do kanapy i pasów bezpieczeństwa. W otwory te zamontowane były dodatkowe urządzenia będące w wyposażeniu pomocy drogowej".

Powyższe zmiany, co wynika z zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym wraz z opisem zmian dokonanych w pojeździe, stanowiły podstawę do zmiany klasyfikacji w dowodzie rejestracyjnym na pojazd osobowy. Z kolei w wyniku oględzin przedmiotowego pojazdu przeprowadzonych w dniu 10.12.2012 r. ustalono, że pojazd stanowi pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i pasażerów. Jest pojazdem 5-cio drzwiowym typu sedan, samochód cały przeszklony. W pojeździe znajdują się stałe siedzenia z wyposażeniem zabezpieczającym, stałe punkty kotwiące. Samochód wyposażony jest w elementy charakterystyczne dla pojazdów osobowych tj.; dywaniki, wentylację, oświetlenie, popielniczki, wykładzinę podłogową, uchwyty górne dla pasażerów, odtwarzacz CD, klimatyzację, alufelgi.

Biorąc pod uwagę przywołane ustalenia, Naczelnik Urzędu Celnego uznał, że samochód nabyty przez stronę, kwalifikowany jest do kodu CN 8703, zgodnie z Nomenklaturą Scaloną (CN), stanowiącą załącznik do Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L nr 256 z 07.09.1987r.) – jako samochód osobowy, a wobec tego, że był przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego, to czynność ta podlegała opodatkowaniu podatkiem akcyzowym na podstawie art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626 ze zm., dalej "u.p.a.").

Ponadto organ podatkowy wyjaśnił, że pojęcia i definicje "samochodu specjalnego – pomoc drogowa " zawarte w innych aktach prawnych, w szczególności w ustawie z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 z późn. zm.) i wydanych na jej podstawie aktów wykonawczych, nie mają zastosowania do celów określenia przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym. Przepisy prawa o ruchu drogowym znajdą tu zastosowanie jedynie co do stwierdzenia obowiązku rejestracji pojazdu. Tak więc wydane na tych podstawach prawnych dokumenty urzędowe takie jak np. dowody rejestracyjne czy badania techniczne oraz dokumenty zagraniczne sporządzone przez uprawnione podmioty państwa obcego są pełnowartościowym środkiem dowodowym przyjętym w postępowaniu podatkowym, lecz nie są wiążące dla organów w zakresie klasyfikacji pojazdów. Kwestia opodatkowania akcyzą nabywanych wewnątrzwspólnotowo samochodów osobowych rozstrzygana jest bowiem na gruncie przepisów ustawy o podatku akcyzowym

Skarżący nie zgodził się z powyższym rozstrzygnięciem. W złożonym w ustawowym terminie odwołaniu zażądał ponownego rozpatrzenia sprawy i wydania decyzji. Strona wniosła o uwzględnienie istotnych, jej zdaniem, informacji przedstawionych przez nią oraz zebranych w przeprowadzonym przez organ postępowaniu. W opinii strony specjalny charakter pojazdu potwierdzają oświadczenia: dostawcy pojazdu za granicą, rzeczoznawcy samochodowego z DEKRY w Niemczech, organu rejestrującego pojazd za granicą, podmiotu wprowadzającego pojazd na teren Polski, uprawnionego diagnosty SKP, organu rejestrującego w Polsce, kolejnego właściciela, który nabył auto w Polsce. Zdaniem strona ocena tych wszystkich dowodów powinna doprowadzić do wniosku, że na dzień powstania obowiązku podatkowego przedmiotowy samochód klasyfikowany był jako pojazd specjalny objęty pozycją CN 8705 tj. przeznaczonego zasadniczo do udzielania pomocy doraźnej na drodze.

Powołaną na początku decyzją z dnia [...].05.2013 r. Dyrektor Izby Celnej we W. utrzymał decyzję organu pierwszej instancji w mocy. W uzasadnieniu organ wskazał, że przepisy na podstawie których dokonuje się rejestracji samochodów za granicą oraz na terenie kraju nie mają zastosowania do opodatkowania podatkiem akcyzowym. Zdaniem organu fakt, że w dokumentach przedmiotowy pojazd określony jest jako "samochód specjalny - pomoc drogowa" nie skutkuje przyporządkowaniem do kodu CN 8705 gdyż określenie to zostało zaczerpnięte z ustawy z dnia 20 czerwca 1997r Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. Nr 98, poz. 602 ze zm.). Tymczasem klasyfikacja samochodu do grupy samochodów osobowych w nabyciu wewnątrzwspólnotowym dokonywana jest na podstawie zapisów zawartych w Nomenklaturze Scalonej, o której mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Na tej podstawie do celów poboru akcyzy (...) stosuje się klasyfikację towarową w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej CN. Klasyfikację towarową ustala się na podstawie Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. wydanego w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Tak więc dla określenia, czy towar będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem akcyzowym niezbędne jest jego prawidłowe zaklasyfikowanie do odpowiedniego kodu Taryfy celnej. Taryfa celna obowiązuje na terenie wszystkich państw członkowskich Unii Europejskiej, nie ma więc potrzeby sprawdzania, czy podobny pojazd jest zaklasyfikowany w innych państwach UE według pozycji CN 8705. To że pojazd na dzień powstania obowiązku podatkowego spełniał warunki jakie powinien spełniać pojazd pomocy drogowej zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Infrastruktury w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia z dnia 31 grudnia 2002r. (Dz.U. 2003r. Nr 32 poz.262 ze zm.) – nie oznacza że można go zaklasyfikować do pozycji 8705 Taryfy celnej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu P. B. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił błędną klasyfikację przedmiotowego pojazdu na dzień jego nabycia wewnątrzwspólnotowego i błędną wykładnię stosowanych w sprawie przepisów poprzez przyjęcie, że nabywany wewnątrzwspólnotowo pojazd był samochodem osobowym. Zarzucił naruszenie art 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, co spowodowało przypisanie pojazdowi specjalnemu (CN 8705), cech pojazdu osobowego. Nadto wywiódł, że naruszano zasadę prawdy obiektywnej oraz zasadę swobodnej oceny dowodów (art. 122, art. 187 par. 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm. – dalej "O.P."), poprzez przyjęcie przez organ, iż modyfikacje pojazdu były prowizoryczne i nie powodowały zmiany konstrukcji pojazdu. W uzasadnieniu skargi strona zawarła polemikę z treścią uzasadnienia kwestionowanej decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej we W. wniósł o jej oddalenie i ustosunkowując się do zarzutów skargi, podtrzymał stanowisko wyrażone w skarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga nie była uzasadniona.

W rozpatrywanej sprawie spór dotyczył kwalifikacji samochodu marki [...], będącego przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego przez skarżącego, wcześniej niezarejestrowanego na terytorium kraju – według układu Nomenklatury Scalonej do kodu CN 8703 (jako samochodu osobowego), bądź też do kodu CN 8705 (jako samochodu specjalnego). Kwalifikacja ta miała podstawowe znaczenie dla powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym, bowiem jedynie czynność wskazana w ustawie mająca za przedmiot samochód osobowy powodowała powstanie tego obowiązku (art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a.).

Stosownie do art. 100 ust. 4 u.p.a., samochody osobowe to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W myśl art. 3 ust. 1 u.p.a., do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382 z późn. zm.).

W kontekście omawianego podatku należy podkreślić, że odwołanie się w ustawie akcyzowej do przepisów o ruchu drogowym dotyczy jedynie warunku rejestracji (tj. obowiązku podlegania rejestracji), nie należy tego odnosić do kryteriów uznania danego samochodu za samochód osobowy, co określa powołany już art. 100 ust. 1 pkt 2 (a nadto pkt 1 i pkt 3) i ust. 4. Sam bowiem fakt zdefiniowana pojęcia "samochodu osobowego" w ustawie podatkowej, wyklucza zastąpienie tej definicji znaczeniami pochodzącymi z innych aktów prawnych. Zwrócić trzeba uwagę, że prawo podatkowe cechuje się autonomią oznaczającą, że na jego gruncie oraz dla realizacji celów tego prawa, niektóre pojęcia i instytucje są uregulowane (ujęte) odmiennie od regulacji zawartych w przepisach dyscyplin prawa, z których pojęcia te i instytucje się wywodzą. Wskazuje na to jednoznacznie przepis art. 3 u.p.a.

Należy zatem stwierdzić, że prawidłowe było postępowanie organów w niniejszej sprawie, które mając na względzie fakt, że postępowanie dotyczyło określenia zobowiązania w podatku akcyzowym, dokonywały kwalifikacji pojazdu w granicach ustawy o podatku akcyzowym oraz odesłań z tego aktu wynikających. Trzeba też mieć na względzie – co wynika z utrwalonego już orzecznictwa sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości UE – że przy klasyfikacji określonego rodzaju pojazdu samochodowego nie chodzi o subiektywne przekonanie, czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia tj głównego dominującego charakteru. Za istotne należy zatem uznać przeznaczenie określonego pojazdu określone przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu zgodną z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie. Użytkownicy samochodów, mogą natomiast dokonywać określonych przeróbek, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów. Powyższe potwierdza treść Wyjaśnień do Taryfy Celnej - Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P Nr 86, poz.880).

Zgodnie z Nomenklaturą scaloną (powyżej wskazaną), pozycja CN 8703 obejmuje – pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702 (pojazdy silnikowe do przewozu dziesięciu lub więcej osób razem z kierowcą), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Porównanie definicji samochodu osobowego przyjętej w u.p.a., powołanej na wstępie, ze sposobem kwalifikowania według Nomenklatury scalonej o kodzie CN 8703 wskazuje, że definicja zawarta w polskiej ustawie w istocie powtarza zapisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w części dotyczącej sposobu klasyfikowania według tego właśnie kodu. Z kolei pozycja 8705 Taryfy celnej obejmuje pojazdy mechaniczne specjalnego przeznaczenia. Pozycja ta obejmuje pojazdy samochodowe, specjalnie skonstruowane albo przystosowane, wyposażone w różne urządzenia umożliwiające wykonywanie pewnych funkcji nietransportowych, co oznacza, iż głównym przeznaczeniem pojazdu z niniejszej pozycji nie jest przewóz osób albo towarów. Są to między innymi, ciężarówki (samochody ciężarowe) pomocy drogowej na podwoziu ciężarowym (samochodów ciężarowych), z podłogą albo bez, wyposażone w mechanizmy podnoszące (dźwigi nieobrotowe, stojaki, koła pasowe albo wciągarki) przeznaczone do podnoszenia i holowania uszkodzonych samochodów.

Trafnie przyjęły organy w niniejszej sprawie, że przedmiotowy pojazd nie jest pojazdem zaliczanym do kodu CN 8705, lecz powinien być klasyfikowany do kodu CN 8703. Słusznie zwróciły bowiem uwagę, że samochód nabyty przez P. B. został wyprodukowany w 2008 r. jako samochód osobowy, zatem zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Następnie z protokołu oględzin, pisma A, protokołów przesłuchania skarżącego oraz świadka G. P. (kolejnego właściciela auta ) wynikało, że pojazd posiada i posiadał w dniu powstania obowiązku podatkowego cechy pojazdu określonego w pozycji 8703 Taryfy celnej.

Wbrew zarzutom skargi należy stwierdzić, że organy w żaden sposób nie kwestionowały danych zawartych w dokumentach przedłożonych przez stronę tj. zaświadczeń o przeprowadzonych badaniach technicznych pojazdu oraz dokumentach rejestracyjnych pojazdu zarówno niemieckich jak i polskich, w których pojazd ten został określony jako samochód specjalny – pomoc drogowa. Uwzględnić jednak trzeba to, że określenie rodzaju pojazdu, w kontekście jego rejestracji, nie odbywa się na podstawie klasyfikacji towarowej, a znajduje źródło w innych przepisach, w tym na gruncie prawa polskiego – ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. Nr 98, poz. 602 z póżn. zm.). Takie zapisy nie mogły skutkować automatycznym uznaniem, tak jak domagał się tego skarżący, że pojazd ten jest samochodem specjalnym należącym do pozycji SN 8705. Takiemu działaniu organu nie można w żaden sposób przypisać naruszenia ani zasady prawny obiektywnej ani zasady swobodnej oceny dowodów (art. 122, art. 187 §1 , art. 191 i art. 194 §1 Ordynacji podatkowej). W istocie także, z samych zeznań diagnosty, który wykonał badanie techniczne spornego pojazdu w dniu 11.11.2010r., wynika jednoznacznie, jakie cechy brał pod uwagę, gdy kwalifikował samochód do kategorii pojazdów specjalnych. Oświadczył, że samochód ten posiadał: na dachu ostrzegawczy sygnał świetlny błyskowy barwy żółtej; wyposażony był w dodatkowy zestaw świateł do mocowania na pojeździe holowanym, oznakowany był żółtym pasem z napisem pomoc drogowa prawidłowych wymiarach i wyposażony był w składany hol sztywny i hol giętki, oraz posiadał skrzynkę narzędziową, pachołki, trójkąt ostrzegawczy, nie można wysnuć takiego wniosku. Cechy te istotne z punktu widzenia rejestracji pojazdu na podstawie przepisów o ruchu drogowym nie były istotne z punktu widzenia kwalifikacji według wskazań Taryfy celnej, nie można było więc tego pojazdu przyporządkować do pozycji 8705 Taryfy celnej. Pozycja ta, co wymaga powtórzenia, obejmuje ciężarówki (samochody ciężarowe) pomocy drogowej na podwoziu ciężarowym (samochody ciężarowe), z podłogą albo bez, wyposażone w mechanizmy podnoszące (dźwigi nieobrotowe, stojaki, koła pasowe albo wciągarki) przeznaczone do podnoszenia i holowania uszkodzonych samochodów. Tymczasem, jak na wstępie wskazano, na gruncie klasyfikacji towarowej kluczowym jest ustalenie obiektywnych cech pojazdu wskazujących na zasadnicze przeznaczenie samochodu do przewozu osób bądź towarów, na podstawie całokształtu okoliczności dotyczących konkretnego auta. Skarżący zeznał, że po sprowadzeniu samochodu do Polski nie dokonywał żadnych zmian w samochodzie i w takim stanie sprzedał go. Z zeznań kolejnego właściciela wynika, że zamontował w tylnej części pojazdu trzyosobową kanapę i pasy bezpieczeństwa. Montując ww. elementy nawiercał otwory, ponieważ nie było ich w samochodzie, te które się znajdowały nie pasowały do kanapy i pasów bezpieczeństwa. W otwory te zamontowane były dodatkowe urządzenia będące na wyposażeniu pomocy drogowej.

Wprawdzie wypowiedź ta nie jest do końca spójna, to nie wynika z niej ażeby samochód [...], nabyty wewnątrzwspólnotowo przez P. B., mógł być zaliczony do kategorii pojazdów specjalnych. Wynika z niej natomiast, że w tylnej części samochodu znajdowały się punkty kotwiące do zamocowania siedzeń i pasów bezpieczeństwa ale nie pasowały one do tych aktualnie montowanych. Zatem mimo, że dokumenty przedkładane przez stronę wskazywały na to, że przedmiotowy pojazd zarówno przed, jak i w momencie wewnątrzwspólnotowego nabycia był przysposobiony do korzystania w zakresie udzielania pomocy drogowej, to nie zmieniło to jego zasadniczego przeznaczenia, ocenianego na podstawie ogółu cech określonych w Taryfie celnej z uwzględnieniem Not wyjaśniających.

Zgodzić się trzeba z organem, że zakres dokonanych zmian w pojeździe był nieznaczny, montaż dodatkowego oświetlenia czy też umieszczenie w bagażniku skrzynki z narzędziami, holu a nawet zaślepienie punktów kotwiących, jak twierdzi skarżący – były to wszystko odwracalne zmiany, czego dowiodły czynności świadka P. (przystosowujące pojazd do przewozu 5 osób). Ubocznie trzeba zwrócić uwagę, że nie jest jasne, dla jakich celów poprzedni użytkownik (zagraniczny) zaślepiałby otwory montażowe kanapy i pasów bezpieczeństwa, jako warunek wykorzystania samochodu do udzielania pom9ocy drogowej. Z doświadczenia życiowego wynika, że same otwory nie przeszkadzają w takim specjalizowanym wykorzystaniu pojazdu i ich zaślepienie ("zniszczenie, zlikwidowanie" – jak twierdzi się w skardze) zadawałoby tylko dodatkową fatygę.

Stanowisko organów odnośnie zasadniczego "osobowego" przeznaczenia samochodu potwierdza pismo przedstawiciela producenta tego auta w Polsce z dnia 13.06.2012 r. wskazujące, że pojazd został fabrycznie wyprodukowany jako samochód osobowy tj. konstrukcyjne wyposażony w punkty kotwiące służące do zamocowania siedzeń i pasów bezpieczeństwa co umożliwia w łatwy sposób ich montaż, demontaż. Mimo czasowej zmiany jego wyposażenia, nie doszło do żadnej trwałej zmiany konstrukcyjnej badanego auta powodującej zmianę jego zasadniczego przeznaczenia , bowiem pojazd ten, co jest niesporne dla obu stron, po zamontowaniu na terenie kraju przez kolejnego właściciela, tylnych siedzeń wraz z pasami bezpieczeństwa i zdemontowaniu dodatkowego wyposażenia, służy do przewozu pięciu osób i został przerejestrowany na samochód osobowy zgodnie z dowodem rejestracyjnym. Treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie pozostawia wątpliwości, że normatywne cechy samochodu osobowego przyjęte dla potrzeb poboru podatku akcyzowego na poziomie wspólnotowym, organ odwoławczy skonfrontował z danymi wynikającymi ze zgromadzonych dowodów, z których wynikała wiodąca funkcja przedmiotowego samochodu tj. przewóz osób.

Jak już zaznaczono, organ podatkowy prawidłowo wywiódł odwołując do klasyfikacji taryfowej obejmującej towary o kodzie (CN) 8705, że głównym przeznaczeniem tych pojazdów (tam opisanych) nie jest ani przewóz osób, ani towarów, lecz podnoszenie i holowanie uszkodzonych aut, czego nabyty na terenie Niemiec samochód marki [...] bez wątpienia nie spełnia i nie spełniał w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego. W toku całego postępowania podatkowego skarżący nie przedstawił dowodów obrazujących inną budowę oraz wyposażenie samochodu, aniżeli to wynikało z dostępnych organowi informacji. Na żadnym etapie postępowania, skarżący nie kwestionował zakresu zmian dokonanych w pojeździe, natomiast jego argumentacja sprowadza się do polemiki ze stanowiskiem organu dotyczącym charakteru tych zmian i ich skutków z punktu widzenia prawidłowej klasyfikacji auta. W świetle tego co wyżej powiedziane, należało stwierdzić, że nie były także usprawiedliwione zarzuty skargi naruszenia art. 100 ust.4 u.p.a., gdyż aktualne na dzień nabycia wewnątrzwspólnotowego, "modyfikacje" przedmiotowego samochodu osobowego nie naruszyły jego konstrukcji oraz stałego wyposażenia (co z kolei potwierdziły późniejsze oględziny pojazdu) przez co nieuprawnionym byłoby uznanie że pojazd ten czasowo, przestał być samochodem osobowym z punktu widzenia regulacji u.p.a. Strona bowiem przez stosunkowo krótkotrwałą odwracalną przeróbkę pojazdu (tj. wymontowanie siedzeń i pasów bezpieczeństwa, pokrycie wnętrza tapicerką z tworzyw sztucznych, umieszczenie w bagażniku określonych akcesoriów oraz opasanie pojazdu taśmą magnetyczną i umieszczenie na dachu sygnalizacji) nie może zniweczyć obowiązku zapłaty podatku według zasad określonych w ustawie o podatku akcyzowym. Nadto jak zasadnie wskazuje organ odwoławczy nie było potrzeby odnoszenia się do zdjęć załączonych przez stronę do skargi ponieważ zdjęcia te nie dotyczą spornego pojazdu i mają zatem charakter poglądowy. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji