Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1344/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2012-05-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.86 i art.88
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędzia WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 maja 2012 r. sprawy ze skargi "A" Spółka z o.o. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 24 października 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2008 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

W wyniku przeprowadzonych postępowań kontrolnych i podatkowych Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 19 kwietnia 2011 r. określił wobec Przedsiębiorstwa Produkcyjno – Usługowego "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 r. i styczeń 2008 r. w sposób odmienny od deklarowanego przez podatnika w złożonych za te miesiące deklaracjach podatkowych.

Organ I instancji stwierdził, że Przedsiębiorstwo "A" Spółka z o.o. w G., rozliczając podatek od towarów i usług za okres od marca 2007 r. do stycznia 2008 r. obniżyła podatek należny o podatek naliczony wykazany w fakturach wystawionych przez podwykonawców P. P. - Usługi Monterskie w G., NIP [...] oraz M. G., Usługi Ślusarsko – Spawalnicze w G., NIP [...].

Organ I instancji opierając się na zebranym w sprawie materiale dowodowym oraz mając na uwadze, że przesłuchani w charakterze strony P. P. i M. G. zeznali, że opisanych w przedmiotowych fakturach czynności nie wykonali lub wykonali je w innym wymiarze, lub że kwoty wykazane na tych fakturach były zawyżone, stwierdził naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT. Powyższe organ ustalił m.in. w oparciu o załączone do faktur VAT umowy o dzieło i protokoły końcowe odbioru robót oraz rejestry zakupów; dowody kasowe KW i wyciągi z rachunku bankowego potwierdzające zapłatę na rzecz M. G. i P. P. oraz protokoły przesłuchania M. G., P. P., Prezesa Zarządu Spółki "A" - E. K.; Wiceprezesa Zarządu i dyrektora produkcji w Spółce "A" – M. W.; samodzielnej księgowej w "A" M. W.; głównej księgowej "A" K. K.

Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, że zarówno P. P. jak i M. G. w okresie, kiedy wystawiali zakwestionowane faktury, nie byli zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT, nie prowadzili ewidencji podatkowych i nie rozliczali wykonanych usług w deklaracjach VAT -7. Dodatkowo organ I instancji ustalił, że M. G. sfałszował przedłożone w Spółce "A" potwierdzenie zgłoszenia rejestracyjnego podatnika podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego VAT - 5, zaświadczenie REGON i zaświadczenie o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej.

Organ pierwszoinstancyjny ustalił ponadto, że strona nie występowała do właściwych urzędów skarbowych z wnioskiem o potwierdzenie, czy P. P. i M. G. są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami VAT. Zatem Spółka "A" w przedmiotowym okresie rozliczeniowym nie była uprawniona, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur VAT wystawionych przez powyższych kontrahentów.

Jako dodatkową okoliczność Naczelnik Urzędu Skarbowego uwzględnił fakt, że M. G. i P. P. decyzjami z dnia 16 grudnia 2009 r. i z dnia 17 lutego 2010 r. określono na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek zapłaty podatku wynikającego z faktur wystawionych na rzecz strony, a adresaci tych rozstrzygnięć nie wnieśli od nich odwołań, wobec tego decyzje stały się ostateczne.

Ponadto Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił w trakcie postępowania kontrolnego, że "A" Spółka z o.o. uwzględniła w rozliczeniu podatku od towarów i usług 100% podatku wynikającego z faktur wystawionych przez B Spółka z o.o. w W. z tytułu leasingu samochodu osobowego [...], o masie całkowitej 2.835 kg.

Zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy o VAT w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60 % kwoty podatku określonej w fakturze - nie więcej jednak niż 6.000,- zł. Stosownie zaś do ust. 7. przepisu w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 3, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60 % kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000,- zł.

Wobec powyższego strona zawyżyła podatek naliczony w grudniu 2007 r. o 238,64- zł i w styczniu 2008 r. o 180,50- zł.

Dodatkowo Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził naruszenie art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług dotyczącego zasad prowadzenia ewidencji.

Pismem z dnia 6 maja 2011 r. strona złożyła odwołanie od wyżej opisanej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 19 kwietnia 2011 r., wnosząc o jej anulowanie i obciążenie stosownymi zobowiązaniami podatkowymi winnych zaistniałej sytuacji, tj. P. P. i M. G., którzy świadomie dokonali oszustwa i składali fałszywe oświadczenia woli, aby w taki sposób uzyskać korzyść materialną.

W złożonym odwołaniu strona wskazała, że zajmowała się budową i remontami, kadłubów statków morskich lub ich sekcjami, a nie, jak twierdzi organ I instancji, usługami ślusarsko - montażowymi. Spółka prowadziła działalność od 1999 r. do I kwartału roku 2009 r. zatrudniała w okresach nasilonych prac około 100 osób. Wydanej decyzji odwołująca zarzuca, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał skarżoną decyzję za okres od marca do grudnia 2007 r. z uwzględnieniem tylko niektórych dowodów. Pominięto dokumenty księgowe oraz zeznania innych świadków.

W ocenie strony nie można kwestionować faktu istnienia dokumentów potwierdzających wykonanie przez panów P. i G. prac montażu i spawania kadłubów i sekcji, gdyż nie stwierdzono, że umowy o dzieło zawarte z podwykonawcami, protokoły końcowe odbioru robót potwierdzające ich wykonanie, czy dokumenty kasowe KW są nieprawdziwe. Zatem nie można ich pomijać lub uznawać za nieistniejące, szczególnie na podstawie zeznań tych osób.

W ocenie Spółki bezpodstawnie przyjęto, że P. P. pracował "na czarno". Przeczą temu kserokopie: umów o dzieło, protokołów odbioru robót i dokumentów kasowych KW znajdujące się w Urzędzie Skarbowym.

Zdaniem Strony, P. P. całkowicie bezpodstawnie zeznał, że jakoby nikt nie pytał go, czy jest zarejestrowanym płatnikiem podatku VAT. Zeznania świadków Panów: E. K. i M. W. wskazują, że wielokrotnie zwracano się z takim pytaniem do P. P. nakazując jednocześnie niezwłoczne doniesienie stosownych dokumentów. Ostatecznie nie dostarczył żądanych dokumentów, ale jak argumentuje odwołująca, działanie Spółki było podyktowane domniemaniem prawdomówności. Tym bardziej, że w poprzedniej stoczni [...], gdzie pan P. pracował, zapewniano, iż jest on podwykonawcą samodzielnie prowadzącym swoją działalność i pełnoprawnie wystawia faktury VAT. Po przeprowadzeniu rozpoznania strona dowiedziała się, że pan P. zatrudniał podwykonawców, a niektórzy z nich nie otrzymali wynagrodzenia do dnia sporządzenia niniejszego odwołania. Spółka wskazuje, że nazwisko tego podwykonawcy zostało ujawnione w protokole z przesłuchania w Urzędzie Skarbowym. W ocenie strony P. P. świadomie wprowadził Spółkę w błąd z zamiarem uzyskania korzyści materialnych, oferując swoje usługi, wiedząc, że nie może ich fakturować, ponieważ nie jest zarejestrowanym płatnikiem podatku VAT. W ten sposób wprowadził też w błąd Urząd Skarbowy.

Nie można też, zdaniem strony, zgodzić się z tezą, że Spółka nie dołożyła należytych starań w celu potwierdzenia, że panowie P. i G. są faktycznie zarejestrowanymi podmiotami i mogą wystawiać faktury VAT. Świadczy o tym fakt wyegzekwowania dokumentów od M. G. Nie jest rolą Spółki poddawać w wątpliwość legalność przedstawionego dokumentu, a okazanie i pozostawienie kopii zaświadczenia jest wystarczającym powodem do uznania danego podwykonawcy za faktycznie zarejestrowanego podatnika.

Spółka podkreśliła, że cały system pracy na budowanych sekcjach był oparty na umowach o dzieło. Nikt nie prowadził ewidencji godzin dla celów rozliczania z wykonanej pracy, a jedynie na szczeblu produkcji dla celów technologicznych. Sekcje i kadłuby były określane w godzinach technologicznych niezbędnych do ich wykonania, co należy do specyfiki branży stoczniowej, czasochłonność technologiczną przeliczano na kilogramy sekcji i tak wyliczano zakresy i wartości prac, które następnie umieszczano w umowach o dzieło, co ułatwiało wyegzekwowanie od pracowników wykonanie robót i umożliwiało podział sekcji na elementy przeznaczone do wykonania dla danej brygady. Jeśli zaś panowie P. i G. mówią o godzinach to jest to wyłącznie ich własna ocena. Jako dowód powyższego strona wskazała umowy o dzieło zawierające zakres prac określony w kilogramach. Odnośnie systemu wynagradzania odwołująca podniosła także, że gdyby kontrahenci rzeczywiście otrzymywali tylko procent za swoje prace, to znaczyłoby, że prace te można by kupić za 1/3 stawki, a całą sekcję wykonać za 30% ówczesnych cen rynkowych. Zatem Urząd Skarbowy winien przed postawieniem powyższej tezy przeanalizować ceny, pracochłonność technologiczną i porównać uzyskane informacje z danymi stosowanymi w Spółce "A". Ponadto odwołująca wskazała, że zgodnie z powyższą argumentacją całkowicie należy odrzucić twierdzenie, że kwoty podane na fakturach były niezgodne z rzeczywistością. Podstawowymi dokumentami są zawarte umowy, protokoły i kalkulacja technologiczna.

Zdaniem strony, aby Urząd Skarbowy mógł odmówić prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu wystawionych przez panów P. i G. faktur musi udowodnić, że podatnik podejrzewał oszustwo. Taka sytuacja, w ocenie Spółki, nie zachodzi. M. G. sam przyznał się do fałszerstwa i oszukania strony, a P. P. zataił świadomie, mimo upominania go, wyrejestrowanie działalności. Odwołująca twierdzi, że Urząd Skarbowy winien wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności przeprowadzenia transakcji. Stosownie do orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości i prawa unijnego prawo do odliczenia VAT jest elementarnym uprawnieniem podatnika, które pozwala realizować zasadę neutralności podatku od towarów i usług.

W toku postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że organ I instancji zakwestionował prawo podatnika do obniżenia w styczniu 2008 r. podatku należnego o podatek wykazany w fakturze nr [...] z 31 grudnia 2007 r. o wartości netto 16.200,- zł, VAT 3.564,- zł wystawionej przez M. G. dotyczącej montażu i spawania segmentu sekcji. Jednocześnie dokonując rozliczenia podatku od towarów i usług za powyższy okres Naczelnik Urzędu Skarbowego nie uwzględnił powyższej faktury. W efekcie określona w tej decyzji kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym została zawyżona.

Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 1 lipca 2011 r. przekazał sprawę w zakresie miesiąca stycznia 2008 r. organowi pierwszej instancji celem dokonania wymiaru uzupełniającego poprzez zmianę wydanej decyzji.

Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Skarbowej uznał za zasadne wyłączenie do odrębnego postępowania odwołania strony w zakresie miesięcy marzec - grudzień 2007 r. W tym zakresie organ odwoławczy wydał w dniu 25 lipca 2011 r. odrębne rozstrzygnięcie za okres od marca do grudnia 2007 r.

"A" spółka z o.o. w G. zaskarżyła przedmiotowe rozstrzygnięcie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który postanowieniem z dnia 7 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 1063/11 skargę odrzucił.

W dniu 8 sierpnia 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję, w której określił "A" Spółce z o.o. w G. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2008 r. z uwzględnieniem podatku od towarów i usług wynikającego z wyżej opisanej faktury VAT nr [...] z 31 grudnia 2007r. Spółka "A" nie złożyła odwołania od tego rozstrzygnięcia.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 24 października 2011 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy odniósł się jedynie do wszystkich poczynionych przez organ I instancji ustaleń dotyczących faktur VAT ujętych przez Spółkę w rozliczeniu podatku od towarów i usług za styczeń 2008 r., albowiem w zakresie faktur VAT rozliczonych w okresie marzec - grudzień 2007r. wydał odrębną decyzję z 25 lipca 2011 r.

Organ odwoławczy dokonując oceny przedmiotowej decyzji podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

"A" Sp. z o.o., nie zgadzając się ze stanowiskiem organu odwoławczego wyrażonym w decyzji z dnia 24 października 2011 r. złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 19 kwietnia 2011 r., zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, oraz wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej.

Wydanej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów - prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie przepisów art. 86 ust. 1, ust. 2, ust. 3 i ust.7, art. 88 ust. 3a, art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, prawa procesowego poprzez niedopełnienie obowiązków spoczywających na organie podatkowym z mocy art. 122 i art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

W złożonej skardze strona nie zgadza się ze stanowiskiem organu, że wprawdzie prace, o których mowa w fakturach VAT pochodzących od panów P. i G. zostały wykonane, jednakże zebrany w toku postępowania kontrolnego i podatkowego materiał dowodowy wykazał, że przedmiotowych usług nie wykonali wystawcy spornych faktur lub wykonali je, ale w innym rozmiarze niż to wynika z tych faktur, lub kwoty wykazane na kwestionowanych fakturach są niezgodne z rzeczywistością, co wyczerpuje dyspozycję art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a i b ustawy VAT.

Zdaniem skarżącej zeznania podwykonawców, na które powołuje się organ odwoławczy, nie są wiarygodne, gdyż świadkowie ci dopuścili się szeregu wykroczeń i czynów przestępczych. Bezsporne w sprawie jest również, że M. G. został skazany za podrabianie dokumentów. Zeznania takich osób winny być przez organ skarbowy traktowane z dużą ostrożnością zwłaszcza, że posiadali oni interes w składaniu konkretnych zeznań. Zaprzeczając wykonaniu części usług być może chronili oni inne osoby, które na ich zlecenie wykonywały te prace a również nie odprowadzały należnych podatków.

Dodatkowo strona podniosła, że Dyrektor Izby Skarbowej nie wziął pod uwagę, iż Spółka zatrudniała bardzo dużą ilość wykonawców i w roku 2007, w szczycie koniunktury w branży konstrukcji stalowych i elementów statków, nie miała możliwości dokładnego i stałego weryfikowania wykonawców. Terminy wykonania zleceń były napięte, a na rynku brakowało wykwalifikowanych pracowników.

Kolejno skarżąca podkreśliła, że nie miała żadnej świadomości, iż P. P. i M. G. nie byli w okresie objętym kontrolą zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług. Wskazane osoby informowały Spółkę, że prowadzą prawidłowo działalność gospodarczą. W tym zakresie strona wskazała, że czyniła wszelkie starania aby uzyskiwać od angażowanych do wykonywania prac podmiotów gospodarczych pełną dokumentację, wykluczającą lub minimalizującą możliwość jakichkolwiek nadużyć. Od podwykonawców żądała dokumentów potwierdzających prowadzenie działalności gospodarczej. Nie zawsze udawało się je wyegzekwować na bieżąco, co wynikało z natłoku prac i konieczności pilnego realizowania zleceń, do czego niezbędni byli pracownicy.

Ponadto, w ocenie skarżącej, art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a i b ustawy o VAT jednoznacznie nakazuje ustalić w każdej konkretnej sprawie, czy żadne czynności nie zostały dokonane, czy też wykonano pewien zakres czynności i tylko w części, co do której udowodniono bezspornie, że nie została wykonana nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, w części zaś wykonanej prawo to podatnikowi przysługuje. Dyrektor Izby Skarbowej, pomimo oczywistych zeznań świadków co do możliwości ewentualnie częściowego niewykonania usług, nie przeprowadził żadnych ustaleń w tym zakresie.

Spółka stwierdziła, że w przedmiotowej sprawie nie udowodniono, że transakcje nie miały miejsca, a wystawione faktury zawierały wystarczający zasób informacji do ustalenia tożsamości wystawców. Dodatkowo strona wskazuje, że podwykonawcy nie byli podmiotami nie istniejącymi, gdyż są to konkretne osoby, o konkretnych kwalifikacjach i przez szereg lat wystawiali faktury i wykonywali tę działalność, którą świadczyli także na rzecz skarżącej.

Strona podniosła także, że skoro nie wiedziała o nieprawidłowościach i padła ofiarą oszustwa, to nie powinna być pozbawiona prawa do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktur wystawionych przez tych podwykonawców.

Odnosząc się do zapłaty należności na rzecz wykonawców częściowo przelewami a częściowo gotówką, skarżąca wyjaśniła, że płatność gotówką następowała na życzenie wykonawców, którzy posiadali zobowiązania płatnicze wobec swoich podwykonawców, a sam fakt, że dany podmiot nie został zarejestrowany jako podatnik VAT, a strony transakcji rozliczają się w formie gotówkowej nie świadczy jeszcze o tym, iż wystawione przez taki podmiot faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

Oprócz wyżej opisanych naruszeń prawa materialnego skarżąca zarzuciła organowi pierwszej i drugiej instancji również naruszenie przepisów postępowania.

Zdaniem strony organy nie dokonały szczegółowych ustaleń w zakresie, czy czynności udokumentowane zakwestionowanymi fakturami VAT zostały przez wystawców faktur w ogóle wykonane, a jeżeli nie, to czy nie zostały wykonane w części. Spółka podkreśla, że w jej ocenie organy a priori uznały, że nie wykonano usług w całości, w związku z czym oba organy dopuściły się i naruszenia art. 122 ordynacji podatkowej przez niepodjęcie działań niezbędnych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Jednocześnie w trakcie postępowania przed organami obu instancji doszło do naruszenia art. 187 § 1 ordynacji podatkowej, który zobowiązuje organ podatkowy, by zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. Niniejszy obowiązek organy obydwu instancji, w ocenie strony, zaniedbały.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga Przedsiębiorstwa Produkcyjno – Usługowego "A" Spółki z o.o. z siedzibą w G. nie jest zasadna.

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze.zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze.zm.) – zwanej w dalszej części p.p.s.a, stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Istotę sporu w niniejszej sprawie stanowi zakwestionowanie przez organ pierwszej instancji na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i b ustawy o VAT prawa podatnika do obniżenia w styczniu 2008 r. podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury nr [...] z 31 grudnia 2007 r. o wartości netto 16.200,- zł, VAT 3.564,- zł wystawionej przez M. G. dotyczącej montażu i spawania segmentu sekcji.

W pierwszej kolejności Sąd pragnie odnieść się do zarzutów naruszenia przepisów proceduralnych. W ocenie Sądu, przeprowadzone w sprawie postępowanie nie narusza przepisów postępowania. Materiał dowodowy został zebrany w takim stopniu, jaki był niezbędny dla rozstrzygnięcia sprawy. Zebrane dowody zostały następnie prawidłowo ocenione z punktu widzenia trafnie zastosowanych i poprawnie zinterpretowanych przepisów prawa materialnego regulujących prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w cenach zakupu towarów i usług, w tym przypadku art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit.a) ustawy o podatku od towarów i usług. Sam fakt, że materiał dowodowy został przez organy podatkowe oceniony odmiennie niż oczekiwała tego skarżąca nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania zawartych w ordynacji podatkowej, w tym art. 187 § 1 i art. 191.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia przez organy podatkowe przepisów art. 122 i 187 ordynacji podatkowej, Sąd nie dopatrzył się ich naruszenia. W działaniach organu I instancji jak i organu odwoławczego nie można doszukać się działań niezgodnych z przepisami prawa, postępowanie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a strona w każdym stadium postępowania mogła wystąpić o udzielenie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. W toku postępowania organ podejmował wszelkie niezbędne działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy, a na podstawie tak zebranego materiału dowodowego ocenił, czy sporne okoliczności zostały udowodnione, szeroko uzasadniając w wydanej decyzji przesłanki, którymi się kierował. Warto ponadto w tym miejscu wskazać, iż z obu przepisów art. 122 i art. 187 § 1 ordynacji podatkowej wynika, że postępowanie dowodowe prowadzone jest na zasadzie oficjalności. Organ podatkowy obowiązany jest z urzędu przeprowadzić dowody służące ustaleniu stanu faktycznego sprawy. Jeżeli w tym zakresie nie wykazano skutecznie uchybień ze strony organów podatkowych, nie można zasadnie im zarzucać, że te pozostając bierne w pozyskiwaniu dowodów przerzucają spoczywający na nich ciężar dowodu na podatnika. Natomiast przyjęta w art. 191 ordynacji podatkowej zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Aby w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów powinien, m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla rozpatrywanej sprawy oraz wszechstronnością oceny (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22.01.2008 r., sygn. akt IFSK 200/07). Ponadto zauważyć również należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, iż podmiot, który wywodzi swe uprawnienia w sferze prawa podatkowego z bezprawnego działania innego podmiotu, nie może skutecznie powoływać się na zasadę państwa prawa oraz zasadę sprawiedliwości społecznej, wyrażone w art. 2 Konstytucji RP oraz na zasadę zaufania do organów podatkowych, wyrażoną w art. 121 § 1 ordynacji podatkowej. Ewentualna szkoda powstała u podatnika wskutek braku możliwości odliczenia podatku naliczonego jest kwestią roszczeń wobec nieuczciwego kontrahenta w drodze postępowania cywilnego, nie ma zaś wpływu na wynik postępowania podatkowego (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 lutego 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1695/05, publ. LEX nr 196822).

W ocenie Sądu organy podatkowe nie przerzuciły ciężaru dowodzenia na stronę. Wskazać należy, że wprawdzie z art. 122 i art. 187 o.p. wynika, że co do zasady to na organie podatkowym spoczywa obowiązek aktywnego poszukiwania i gromadzenia dowodów i ustalania na ich podstawie istotnych w sprawie faktów, jednakże reguła ta doznaje wyjątku, gdy podatnik przejmuje inicjatywę procesową. Z sytuacją taką będziemy mieli do czynienia w szczególności wówczas, gdy strona formułuje twierdzenia co do okoliczności stanu faktycznego, które nie znajdują oparcia w materiale dowodowym zebranym przez organ lub zaprzecza poprawności dokonanej przez organ podatkowy oceny stanu faktycznego. W takich przypadkach logika podpowiada bowiem, że wraz z tą inicjatywą przechodzą na nią także i wszelkie konsekwencje, jakie wiążą się z wynikiem prowadzonego dowodu. Na uwarunkowanie to zwraca zresztą uwagę orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, które akcentuje, że generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, iż każdy, kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić (por.: wyroki NSA z dnia 17 lutego 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 1150/99, z dnia 13 stycznia 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 960/98).

Organy podatkowe mają wprawdzie obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. Obowiązek ten nie jest więc nieograniczony i bezwzględny. W interesie strony leży zgromadzenie i przechowywanie dowodów dokumentujących rzeczywiste wykonanie usług stwierdzonych fakturą. Sama faktura nie jest bowiem dokumentem urzędowym i nie korzysta z domniemania prawdziwości.

W sprawie niniejszej organy podjęły szereg czynności zmierzających do ustalenia, czy usługi stwierdzone wystawionymi na rzecz skarżącej fakturami zostały rzeczywiście wykonane przez podmioty wskazane w nich jako wystawcy. Przesłuchały w tym celu świadków, zwróciły się do podmiotów współpracujących ze skarżącą. Na podstawie tak zgromadzonego materiału dowodowego organy doszły do przekonania, że faktura wystawiona przez M. G. nie dokumentuje usług wykonanych przez ten podmiot. W sytuacji, gdy przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie dowodowe wykazało, że wymienione w zakwestionowanej fakturze czynności nie zostały faktycznie wykonane, to na podatniku spoczywa z kolei ciężar przedstawienia dowodów podważających te ustalenia. To na podatniku ciąży bowiem obowiązek udowodnienia, że stwierdzona fakturą czynność gospodarcza została dokonana, gdy organy podatkowe zasadnie kwestionują materialną prawidłowość faktury. W wyroku Sądu Najwyższego z dnia 25 marca 1999 r., III RN 160/98 (OSNAPiUS 2000 nr 3, poz. 87), zawarto ogólniejszą tezę, że: "na podatniku spoczywa ciężar udowodnienia przesłanek określonych w art. 10, art. 19 oraz art. 26 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.)". Skarżąca natomiast nie udowodniła, aby przedstawione przez nią i ujęte w rozliczeniu faktury dokumentowały rzeczywistą czynność gospodarczą.

Podsumowując stwierdzić należy, że dokonana przez organ odwoławczy ocena materiału dowodowego sprawy nie wykracza poza granice wyznaczone przepisami art. 191, art. 121, art. 122 i art. 187 § 1 o.p. Organ odwoławczy przeprowadził szczegółowe postępowanie wyjaśniające i zgromadził pełny materiał dowodowy pozwalający na poczynienie ustaleń faktycznych. Zgromadzone zaś dowody wszechstronnie ocenił zgodnie z art. 187 o.p., czego potwierdzeniem jest szczegółowe i analityczne uzasadnienie zaskarżonej decyzji.

W orzecznictwie ukształtował się pogląd, że przyjęta w art. 191 o.p. zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, iż organ podatkowy nie jest krępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. By w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów winien m.in. kierować się prawidłami logiki; zgodnością owej oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego; traktowania zebranych dowodów, jako zjawisk obiektywnych; oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy; wszechstronności oceny (np. wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2000 r., sygn. akt I SA/Po 1342/99, LEX nr 43051). Zdaniem składu orzekającego, rozpatrującego niniejszą sprawę, Dyrektor Izby Skarbowej wydając zaskarżoną decyzję nie uchybił obowiązkowi dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przeprowadzenia postępowania dowodowego w niezbędnym zakresie, a dokonane w konsekwencji tych ustaleń konstatacje są usprawiedliwione i nie przekraczają granic swobodnej oceny dowodów. Z ustaleń tych wynika w sposób niewątpliwy, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, bowiem usługi nimi udokumentowane nie zostały faktycznie wykonane przez ten podmiot.

Wskazać zatem należy, że w oparciu o tak ustalony stan faktyczny w sposób prawidłowy zastosowano do niego przepisy prawa materialnego – art. 86 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r. nr 54, poz. 535).

Przechodząc do dalszych rozważań podkreślić należy, że uprawnienie do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynika przede wszystkim z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w tych ustawach z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Dysponowanie w tym przypadku przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia, który nie stanowi per se uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy.

Niewystarczającym przy tym jest dla prawa do odliczenia podatku z danej faktury jedynie ustalenie, że dany towar znalazł się w posiadaniu nabywcy lub określona usługa została faktycznie wykonana, jeżeli nie zostanie wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą, rodzącej u sprzedawcy (usługodawcy) powstanie obowiązku podatkowego, doszło do nabycia tegoż towaru lub wykonania usługi.

Przepis art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT należy interpretować w taki sposób, że faktura nieodzwierciedlająca rzeczywiście dokonanej czynności przez jej wystawcę, która rodziłaby u niego obowiązek podatkowy, nie daje odbiorcy tej faktury prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku. Przyznanie bowiem prawa do odliczenia podatku w takim przypadku oznaczałoby, że prawo do odliczenia przysługuje z tytułu samego posiadania faktury z wykazanym podatkiem, który nie jest należny od podmiotu, który fakturę taką wystawił, jako nierealizującym czynności opisanej w tej fakturze (innym zagadnieniem jest obowiązek uiszczenia przez ten podmiot podatku wykazanego na fakturze bez obowiązku podatkowego). Tymczasem prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu. Jeżeli brak takiej faktycznej czynności u wystawcy faktury, nie może z jej tytułu powstać obowiązek podatkowy, a tym samym brak prawa do odliczenia podatku z takiej faktury. Względy bowiem obiektywne powodują, że nie można odliczyć podatku, który nie powstał w ogóle na uprzednim etapie obrotu. Umożliwienie w takiej sytuacji skorzystania z prawa do odliczenia podatku z faktury dokumentującej czynność, która faktycznie nie została dokonana i nie zrodziła obowiązku podatkowego u jej wystawcy, byłoby sprzeczne z konstrukcją podatku od towarów i usług, umożliwiającej odliczenie zawartych w cenach towarów podatków faktycznie należnych z tytułu czynności ich nabycia. W omawianym przypadku kwota wykazana na fakturze jako podatek, nie jest natomiast faktycznym podatkiem należnym Skarbowi Państwa, lecz kwotą "podszywającą" się pod ten podatek. Tymczasem w art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit.a) ustawy o VAT wskazano, że podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, a nie o kwotę wykazaną jedynie jako ten podatek, nie będąc nim faktycznie, a więc nie będąc świadczeniem należnym Skarbowi Państwa. (por. wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2009 r., I FSK 282/08, niepublik.).

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Sądu Najwyższego (por. wyrok z 7 marca 2002 r., III RN 31/01; OSNP 2002/19/451) faktura powinna odzwierciedlać rzeczywisty przebieg procesów gospodarczych, a nie być tylko prawidłowa z formalnego punktu widzenia. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 1998 r., I SA/Lu 1240/96 (LEX nr 33533) przyjęto trafnie, że: "prawidłowość materialno - prawna tej faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. A contrario nie będzie można uznać za prawidłową fakturę, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało, bądź zaistniało w innych rozmiarach, albo między innymi podmiotami. Elementy formalne wymagane przez ww. przepis mają jedynie znaczenie dowodowe". Za utrwalony należy uznać prezentowany w orzecznictwie sądowym pogląd, że uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje zatem wtedy tylko, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego. W szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika z faktury bądź też zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura, podmiotami gospodarczymi (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego-Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach z dnia 6 czerwca 1997 r., I SA/Ka 621/97 - LEX nr 29937, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 21 lutego 2006 r., III SA/Wa 1695/05, - LEX nr 196822, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2005 r., I FSK 301/05, LEX nr 187707). Na gruncie rozpatrywanej sprawy podstawę rozstrzygnięcia stanowi stwierdzenie, że czynności stwierdzone sporną fakturą nie zostały dokonane między stronami transakcji określonymi w fakturze VAT. Podkreślić jednak należy, że nie wystarczy wykazanie, że doszło do wykonania czynności, należy także wykazać, że czynność miała miejsce między określonymi podmiotami.

W ocenie Sądu prawidłowa jest konstatacja Dyrektora Izby Skarbowej odnośnie uznania, że faktura wystawiona przez M. G. stwierdza czynności, które nie zostały dokonane.

Zdaniem Sądu z ustalonego stanu faktycznego bezsprzecznie wynika, że usługi udokumentowane sporną fakturą nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego. Uzasadnione jest twierdzenie, że okoliczności dokonywania transakcji pomiędzy podmiotami wskazanymi w spornej fakturze zasadniczo odbiegają od normalnych stosunków biznesowych i handlowych pomiędzy uczestnikami legalnego obrotu gospodarczego, zaś skarżąca nie zachowała należytej staranności wymaganej przy ocenie kontrahenta, pomimo szeregu wątpliwości odnośnie kontrahenta i wykonywanych przez niego robót. W złożonym odwołaniu, jak i skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku strona poza samym stwierdzeniem, że transakcja miała miejsce nie wskazała takich dowodów i okoliczności, które dawałyby podstawę do podważenia ustaleń organów podatkowych.

W toku postępowania przesłuchiwany M. G. potwierdził jedynie fakt wykonania prac udokumentowanych fakturą nr [...] z dnia 2 sierpnia 2007r., natomiast w odniesieniu do faktur z datą późniejszą (w tym spornej) potwierdził, że są to faktury fałszywe, które nie odzwierciedlają prawdziwych zdarzeń gospodarczych.

W opinii organu zeznania M. G., że faktycznie nie wykonał prac opisanych w wystawionej fakturze są prawdziwe. Ponadto pan G. nie odwołał się od wydanej dla niego w trybie art. 108 ordynacji podatkowej decyzji, a więc zaakceptował stan faktyczny i prawny opisany w tym rozstrzygnięciu. W toku postępowania skarżąca zarzuciła kontrahentowi szereg wykroczeń i czynów przestępczych, jednakże nie przedstawia żadnych dowodów w tym zakresie. W ocenie Sądu Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie przyjął, że skarżąca nie posiada dostatecznych argumentów i dowodów w tym zakresie.

Zasadnie, zdaniem Sądu, organ przyjął, że strona zarówno w trakcie postępowania kontrolnego, podatkowego jak i odwoławczego nie przedłożyła żadnych dowodów wskazujących na podnoszone argumenty dotyczące kryminalnej przeszłości M. G., to na podstawie całokształtu ustalonych w sprawie okoliczności, kierując się logiką i doświadczeniem życiowym, słusznie zadecydowano, że przedmiotowa transakcja nie miała miejsca.

Odpowiadając na zarzut strony, że to podwykonawcy życzyli sobie zapłaty w gotówce, organ, zdaniem Sądu, prawidłowo wyjaśnił, że niezależnie od okoliczności sposób rozliczania między Spółką a jej kontrahentami był sprzeczny z art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z ogólnie przyjętą interpretacją tego przepisu, w przypadku gdy stronami transakcji są przedsiębiorcy, zapłata musi nastąpić za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy. Obowiązek przewidziany w tym przepisie ma służyć ochronie interesu publicznego, zapobiegać niekontrolowanemu przepływowi środków finansowych w gospodarce prywatnej. Zdaniem Sądu zapłata jest tylko jednym z elementów transakcji i nie jest absolutnym dowodem, że transakcja w rzeczywistości zaistniała.

Prawidłowo, zdaniem Sądu, organ przyjął, na podstawie wypowiedzi M. G. zawartej w protokole przesłuchania, że z faktury otrzymywał 10% jej wartości i 22% VAT, czek zaś opiewał na faktycznie otrzymaną kwotę, a KW na różnicę. Podobny proceder opisał inny podwykonawca - P. P. w protokole przesłuchania. Analiza dokumentów kasowych KW oraz wyciągów z rachunku bankowego wykazała w kilku przypadkach prawdziwość zeznań.

Zdaniem Sądu Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie nie zgodził się ze stanowiskiem skarżącej, że czyniła wszelkie starania aby uzyskiwać od angażowanych do wykonywania prac podmiotów gospodarczych pełną dokumentację, wykluczającą lub minimalizującą możliwość jakichkolwiek nadużyć. Z protokołów przesłuchań E. K. i M. W. wynika, że najważniejsze było terminowe wykonanie prac, a obowiązek przedłożenia odpowiednich dokumentów przez podwykonawców nie zawsze był wyegzekwowany. Księgowe Spółki – K. K. i M. W. przyznały, że nie w każdym przypadku dopilnowały weryfikacji dokumentów, a ich dokładniejsza weryfikacja zaczęła się dopiero po kontroli podatkowej. Podwykonawca M. G. stwierdził w trakcie przesłuchania, że nie okazywał żadnych dokumentów. Podatnik nie występował do właściwych dla wystawców faktur VAT Naczelników Urzędów Skarbowych o potwierdzenie faktu zarejestrowania kontrahentów jako podatników VAT czynnych lub zwolnionych, do czego uprawnia art. 96 ust. 13 ustawy VAT. Spółka zatrudniając M. G. pozyskała informacje na jego temat od innych pracodawców i uznała, że skoro wystawiał faktury VAT, to jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem

Zdaniem Sądu zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wykazał, że strona w wystarczający sposób nie sprawdziła przed rozpoczęciem współpracy, czy M. G. był uprawniony do wystawiania faktur VAT, co byłoby uzasadnione szczególnie wtedy, gdy wzywany podwykonawca nie składa żądanych dokumentów.

Zasadnie organ wskazał, że sporne faktury obejmują okres od czerwca do grudnia 2007r., zatem nie są to pojedyncze, jednostkowe transakcje. Ponadto opiewają na niemałe kwoty. W takiej sytuacji od podatnika wymaga się szczególnej ostrożności i staranności przy doborze kontrahentów. Terminowe wykonanie robót, na co wskazuje skarżąca, jest oczywiście istotne, niemniej jednak istotne jest również dochowanie wymogów określonych obowiązującymi przepisami prawa jak chociażby płatność za pośrednictwem rachunku bankowego.

Mając na uwadze wszystkie wyżej opisane okoliczności Sąd stwierdził, że Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie przyjął, ze M. G. nie wykonał czynności opisanych w spornej fakturze.

W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie zasadnie zastosowano art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy stwierdzają one czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności, albowiem w rozpoznawanej sprawie ponad wszelką wątpliwość do zdarzeń opisanych w fakturze nie doszło.

Odpowiadając na zarzut odmowy odliczenia podatku wynikającego z faktury wystawionej przez podmiot niezarejestrowany jako podatnik VAT Dyrektor Izby Skarbowej, zdaniem Sądu, prawidłowo stwierdził, że w skarżonej decyzji wyraźnie wskazano, kiedy taka faktura nie uprawnia do odliczenia podatku.

W niniejszej sprawie zakwestionowana faktura pochodziła niewątpliwie od podmiotu niezarejestrowanego i jednocześnie dokumentowała czynności niedokonane, co stanowi podstawę odmowy prawa do odliczenia podatku. Dodatkowo faktura wystawiona przez M. G. nie zawiera informacji określonych w art. 22 ust. 3 lit. b VI Dyrektywy (obecnie art. 226 Dyrektywy 2006/112/WE) pozwalających na ustalenie tożsamości podatnika, mimo jego niezarejestrowania dla celów VAT, ponieważ wskazany na niej NIP był nieprawdziwy. Organy ustaliły, że podatnik o takim numerze identyfikacji podatkowej nie figurował w bazie POLTAX.

W ocenie Sądu dokonane przez organy podatkowe ustalenia wskazują bezsprzecznie na "niestaranność" strony w doborze kontrahentów. Zatem odwoływanie się w tej sytuacji do "dobrej wiary" jest nieuzasadnione. Spółka mogła przypuszczać, że bierze udział w transakcji stanowiącej nadużycie prawa. W sytuacji stwierdzenia, że faktura dokumentuje czynności, które nie zostały dokonane przez jej wystawcę to, w ocenie Sądu, dowodzenie i badanie staranności czy dobrej wiary podatnika w ogóle nie jest rozważane. Dopiero jeśli transakcja opisana w fakturze miała miejsce można dokonać oceny, czy podatnik działał w dobrej wierze, z należytą starannością.

W ocenie Sądu chybiony jest także argument strony, że art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a i b ustawy o VAT jednoznacznie nakazuje ustalić, w każdej konkretnej sprawie, czy żadne czynności nie zostały dokonane czy też wykonano pewien zakres czynności i tylko w części, co do której udowodniono bezspornie, że nie została wykonana nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, w części zaś wykonanej prawo to podatnikowi przysługuje. Na przedmiotowej fakturze znajduje się tylko jedna pozycja: montaż i spawanie sekcji i jedna kwota: wartość netto 16.200,- zł, VAT 3.564,- zł. Na podstawie oglądu sekcji, nie można ustalić, który podwykonawca ją spawał.

Organy prawidłowo ustaliły, m in. w oparciu o zeznania M. G., że w grudniu 2007r. wystawiał dla skarżącej faktury VAT, jednakże nie wykonywał żadnych usług. Stąd też nie mógł wykonać prac opisanych na spornej fakturze wystawionej 31 grudnia 2007 r. Wobec tego zasadnym było odmówienie Spółce "A" prawa do obniżenia podatku należnego o cały podatek naliczony wykazany w tej fakturze.

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.