Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 1214/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2012-02-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: journal: Dz.U.UE.L 1993 nr 253 poz 1 art. 181a
law: Rozporządzenie Komisji EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr  2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 62, art. 63
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
article: art.152
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wierchowicz (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant Asystent sędziego Katarzyna Kołodziej-Kobierowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 lutego 2012 r. sprawy ze skargi A.P.-A. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru, podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego 1. Uchyla zaskarżoną decyzję. 2. Określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. 3. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej kwotę 770 (siedemset siedemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. 4. Zwraca skarżącej kwotę 47 (czterdzieści siedem) złotych tytułem nadpłaconego wpisu.


UZASADNIENIE

I SA/Go 1214/11

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z [...] października 2011r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z [...] marca 2011r. nr [...] w przedmiocie określenia wartości celnej importowanego przez A.P.J. samochodu marki [...], kwoty podatku od towarów i usług oraz prawidłowej kwoty podatku akcyzowego.

Zaskarżone orzeczenie zapadło w następującym, ustalonym przez organ odwoławczy, stanie faktycznym:

W dniu [...] lipca 2008r. działający z upoważnienia skarżącego R.Ł. zgłosił do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu (nr zgłoszenia [...]) pochodzący ze Szwajcarii samochód osobowy używany marki [...] wyprodukowany w 2007 r. Jako wartość celną importowanego towaru zadeklarowano kwotę 2600 CHF – zgodnie z dołączonym do zgłoszenia celnego rachunkiem nr [...] z dnia [...] lipca 2008 r., wystawionym przez firmę J zawierającym deklarację o pochodzeniu towaru. Zadeklarowano także stawkę celną w wysokości 0 %. Do zgłoszenia celnego dołączono również opinię techniczną nr [...], sporządzoną w dniu [...] lipca 2008r. przez niezależnego rzeczoznawcę samochodowego w celu ustalenia dla urzędu celnego zakresu uszkodzeń zgłoszonego pojazdu. W opinii tej zaznaczono, że badany używany samochód osobowy był po kolizji oraz stwierdzono jego uszkodzenia i braki, ustalając stopień zużycia pojazdu na 0,43 i wskazując, że pojazd nadaje się do eksploatacji po naprawie w warunkach warsztatowych. Jednocześnie w opinii rzeczoznawca stwierdził, iż sporządził ją w oparciu o dokumentację pojazdu, Prawo o ruchu drogowym oraz Instrukcję Określania Wartości Pojazdów nr 1/2005 wydaną przez Stowarzyszenie Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego w Warszawie.

Pismem z dnia [...] marca 2010 r. Generalny Dyrektoriat Ceł Federalnej Administracji Celnej Konfederacji Szwajcarskiej, przesyłając wyniki weryfikacji dowodów pochodzenia, stwierdził że eksporter nie udowodnił pochodzenia ww. pojazdu i z tego względu pojazd ten należy traktować jako nieokreślonego pochodzenia oraz uznać dowód pochodzenia za nieważny.

Postanowieniem z [...] maja 2010 r., Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie celne i podatkowe w zakresie określenia wartości celnej towaru, retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego oraz określenia prawidłowej wysokości kwot należnych podatków z tytułu importu. Z uzasadnienia tego postanowienia wynika, iż postępowanie wszczęto w związku z nieprawidłowo zastosowaną preferencyjną stawką celną 0 % oraz z uwagi na rażące odbieganie wartości transakcyjnej zadeklarowanej w zgłoszeniu celnym od cen stosowanych w racjonalnym obrocie gospodarczym.

W toku prowadzonego postępowania organ I instancji przeprowadził dowód z opinii technicznej nr [...] sporządzonej w dniu [...] czerwca 2010 r. przez rzeczoznawcę samochodowego w zakresie ustalenia wartości rynkowej pojazdu podobnego pod względem parametrów technicznych, konstrukcyjnych do objętego zgłoszeniem celnym samochodu osobowego marki [...]. Z opinii wynika, iż sporządzona została w oparciu m. in. o opinię techniczną nr [...] z dnia [...] lipca 2008 r., Instrukcję ustalania wartości pojazdów 1/2005 SRTiRD oraz Katalog wartości rynkowych PSWR INFO – EKSPERT część A – sierpień 2008. Wynika z niej także, iż do wyliczenia wartości rynkowej porównywalnej przyjęto samochód osobowy marki [...], którego wartość rynkowa (katalogowa) na rynku polskim wg Katalogu INFO – EKSPERT była określona na kwotę brutto 32 450 zł, przy czym przyjęto: datę wprowadzenia pojazdu do eksploatacji październik 2006r., stan techniczny pojazdu jak w opinii [...], wyposażenie pojazdu standardowe, przebieg pojazdu 75 109 km oraz fakt, że pojazd nie posiada ważnego dopuszczenia do ruchu. W związku z tym biegły zastosował korekty: z tytułu daty pierwszej rejestracji pojazdu, z tytułu przebiegu pojazdu, korekty różne (za stan, utrzymanie i dbałość o pojazd, liczbę właścicieli,za wcześniejsze naprawy i za import prywatny), a także przyjął współczynniki uszkodzenia (zużycia) podstawowych zespołów pojazdu określone w opinii [...]. Uwzględniając powyższe korekty biegły ustalił wartość rynkową brutto samochodu porównywalnego na kwotę 20.500 zł. Załącznikami do opisanej opinii są dwa arkusze ustalenia wartości pojazdu – dla samochodu [...], gdzie wartość rynkowa brutto obu tych pojazdów, po uwzględnieniu korekt wskazanych w tych załącznikach wyniosła odpowiednio 28 900 zł.

Pismem z [...] września 2010r. Naczelnik Urzędu Celnego poinformował skarżącą, w odpowiedzi na jej zapytanie, że funkcjonariusz celny przyjmując przedmiotowe zgłoszenie celne nie zakwestionował wartości celnej importowanego towaru, przyjmując zawarte w nim dane na podstawie deklaracji importera w trybie art. 61 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny.

Do akt administracyjnych włączono karty ze szwajcarskiego katalogu EurotaxGlass’s 07-08/08, str. 178 (poz. 23) wraz z tłumaczeniem objaśnień wydawcy, z których wynika, że EurotaxGlass’s to raport rynkowy dla pojazdów używanych, który jest odzwierciedleniem dla stosunków cenowych na szwajcarskim rynku samochodów używanych, przedstawiane są w nim ceny końcowe (detaliczne). Z wytycznych dotyczących wyceny wynika, że ceny orientacyjne obowiązują w stosunku do pojazdów, które są bezpieczne, nie mają usterek mechanicznych, są gotowe do jazdy, nie mają uszkodzeń karoserii ani wnętrza pojazdu, przeszły w ostatnich 8 miesiącach przegląd (obowiązujący urzędowo), w których przeprowadzone prace serwisowe lub inspekcyjne są udokumentowane i wykonane zgodnie z wytycznymi producenta, wyposażone są w dobre opony letnie (co najmniej 50 %). W przypadku pojazdów powypadkowych EurotaxGlass’s odsyła do wytycznych wyceny 2000vffs Szwajcarskiego Związku Rzeczoznawców ds. Pojazdów Mechanicznych.

Pismem z dnia [...] grudnia 2010 r. szwajcarski organ celny poinformował Izbę Celną, że po udzieleniu poprzedniej informacji dotyczącej weryfikacji, otrzymał konieczne informacje (dokumenty) i może potwierdzić, że samochód został importowany do Szwajcarii z Unii Europejskiej wraz z dowodem pochodzenia, a następnie eksportowany w tym samym stanie. W związku z tym załączony dowód pochodzenia został wystawiony prawidłowo.

W dniu [...] grudnia 2010 r. skarżąca zakwestionowała prawidłowość opinii [...] z powodu nie przyjęcia w niej prawidłowego stopnia uszkodzenia pojazdu jaki wynika z opinii [...] przez co zawyżona została wartość samochodu, wnosząc jednocześnie o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego sądowego z zakresu techniki motoryzacyjnej celem określenia rzeczywistej wartości tego samochodu. Postanowieniem z [...] stycznia 2011 r. organ I instancji odmówił przeprowadzenia wnioskowanego dowodu, wskazując że powołany przez niego biegły w wydanej opinii uwzględnił wszystkie współczynniki określające stopień zużycia poszczególnych zespołów pojazdu określone w opinii z 2008 r. i przyjmując, że skarżąca nie sformułowała skutecznie zarzutów podważających wiarygodność opinii z 2010 r. stwierdził, że brak podstaw do przeprowadzenia kolejnej opinii.

Wypowiadając się w przedmiocie zebranego materiału dowodowego skarżąca ponowiła wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii innego biegłego sądowego celem prawidłowego ustalenia wartości importowanego towaru. Opinii [...] zarzuciła, że pomimo deklaracji, iż miała być wykonana w oparciu o opinię techniczną [...], posługiwanie się przy wyliczeniu wartości towaru dodatkowym współczynnikiem "wartościowego udziału zespołu w pojeździe (uz1) %" przekłamuje obliczaną wartość.

Decyzją z dnia [...] marca 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego określił wartość celną towaru objętego zgłoszeniem celnym z [...] lipca 2008 r. nr [...] na kwotę 14 816 zł, prawidłową kwotę podatku akcyzowego w wysokości 459 zł, prawidłową kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 3361 zł. Określenie powyższych kwot doprowadziło do ustalenia niedoboru podatków - akcyzowego i VAT - w łącznej wysokości 2346 zł.

W motywach powyższego rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że w wyniku przeprowadzonej weryfikacji dowodu pochodzenia towaru zgodnie z postanowieniami Protokołu 3 do Umowy między Europejską Wspólnotą Gospodarczą i Konfederacją Szwajcarską, uprawnione władze kraju eksportu nie potwierdziły pochodzenia towaru, co skutkuje odrzuceniem preferencyjnego traktowania tego towaru. Nadto porównanie ceny transakcyjnej importowanego pojazdu ( 2600CHF) do ceny sprzedaży pojazdu tej samej marki, modelu i roku produkcji w tym samym czasie na rynku eksportu (12 300-15 600 CHF wg EurotaxGlass’s 07-08/08) doprowadziło organ celny do stwierdzenia, że wartość transakcyjna towaru, pomimo uszkodzeń określonych w opinii z 2008 r., ustalona na podstawie materiału porównawczego, kształtuje się na znacznie wyższym poziomie niż cena określona w dokumencie transakcyjnym załączonym do zgłoszenia celnego.

Organ I instancji stwierdził, iż powyższe ustalenia były powodem wszczęcia postępowania w niniejszej sprawie oraz przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z dziedziny techniki motoryzacyjnej. Według organu w opinii tej biegły ustalił wartość rynkową pojazdu będącego przedmiotem niniejszego postępowania na dzień dokonania zgłoszenia celnego na kwotę 20 500 zł. po porównaniu z wartością pojazdu o zbliżonych parametrach technicznych, wyprodukowanego w innym kraju nie będącym krajem Wspólnoty, a dostępnego na rynku polskim. ([...])

Następnie, organ celny uzyskał informację od Generalnego Dyrektoriatu Ceł w Szwajcarii, że po ponownej weryfikacji pochodzenia przedmiotowego samochodu stwierdzono, iż dowód pochodzenia w postaci deklaracji eksportera na rachunku nr [...] z dnia [...] lipca 2008 r. został wystawiony prawidłowo.

Powołując się na przepisy art. 78 WKC i art. 199 RWKC, organ I instancji wskazał, iż ma uprawnienia do kontroli dokumentów i danych handlowych w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym, zaś zgłaszający odpowiada za prawdziwość informacji podanych w zgłoszeniu oraz autentyczność załączonych dokumentów. Natomiast przedłożony dowód pochodzenia powinien być prawidłowy pod względem formalnym i materialnym. Wskazując na art. 33 ust. 1 Protokołu 3 do Umowy między EWG i Konfederacją Szwajcarską organ przytoczył, że weryfikacje dowodów pochodzenia przeprowadzane są w każdym przypadku, gdy władze celne kraju przywozu mają uzasadnione wątpliwości dotyczące autentyczności tych dokumentów bądź statusu pochodzenia danych produktów. Zgodnie z art. 86 § 1 Prawa celnego, organ celny może przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne lub inne uprawnione podmioty państwa obcego i takim dowodem jest pismo organu celnego Szwajcarii, który po ponownym przeprowadzeniu weryfikacji, potwierdził preferencyjne pochodzenie towaru. Zaznaczając, że polskie organy celne nie mają uprawnień do kwestionowania uzyskanych drogą oficjalną wyników weryfikacji, Naczelnik stwierdził, że strona prawidłowo zastosowała w zgłoszeniu celnym preferencyjną stawkę celną 0 %.

Nadto, organ I instancji stwierdził, że w omawianej sytuacji przepisy art. 29 - 31 WKC nakładają na niego obowiązek ustalenia rzeczywistej wartości celnej importowanego towaru. Faktura (rachunek) nie będzie wiarygodna w sytuacji, gdy podana na nim cena transakcyjna budzi oczywiste wątpliwości. Powołując się na wyrok wydany przez tutejszego Sąd w sprawie I SA/Go 339/08, organ celny wskazał, że w przypadku ustalenia, iż cena transakcyjna jest ceną odbiegającą od cen, które stosowane są w racjonalnym, gospodarczym obrocie, dojdzie do przekonania, ze cena wskazana w rachunku nie jest ceną transakcyjną, a więc faktycznie zapłaconą. Podniósł, że w niniejszym postępowaniu w wyniku porównania zadeklarowanej wartości pojazdu z ceną pojazdu podobnego do importowanego na rynku szwajcarskim (wg katalogu EurotaxGlass’s) ustalono, że pomimo uszkodzeń pojazdu, wartość transakcyjna przedmiotowego samochodu odbiega w sposób znaczny od ceny funkcjonującej na rynku kraju wywozu. W związku z tym przedłożony dokument zakupu nie może być uznany za dowód zawarcia umowy kupna sprzedaży, a w konsekwencji określona wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną zgodnie z art. 29 WKC. Wskazał, że art. 181a RWKC daje organom celnym możliwość ustalenia przywożonych towarów z pominięciem art. 29 WKC, w przypadku gdy organy te mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość stanowi cenę określoną w art. 29 WKC.

Następnie Naczelnik wyjaśnił powody braku możliwości zastosowania metod wyceny określonych w art. 30 WKC i zastosował w oparciu o art. 31 WKC metodę "ostatniej szansy" – na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., Porozumienia w sprawie stosowania tego artykułu, przepisów Działu II Rozdziału III WKC, mając na względzie treść Uwag wyjaśniających zawartych w załączniku nr 23 do RWKC oraz opracowane przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej – WCO studium 1.1 "Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych". Wskazuje ono na kilka sposobów ustalania wartości celnej używanych pojazdów samochodowych, w tym polegający na zastosowaniu cen pojazdów samochodowych na rynku kraju importu w oparciu o katalogi zawierające średnie ceny rynkowe tych pojazdów. W takim przypadku studium zaleca – w ramach metody "ostatniej szansy" –metody wartości transakcyjnej towarów identycznych lub podobnych w oparciu o samochody wyprodukowane w innych krajach.

Dalej, organ I instancji wskazał, że dla ustalenia wartości celnej importowanego samochodu wykorzystał opinię biegłego, który dla sporządzenia odpowiedniej kalkulacji uwzględnił cenę katalogową samochodu "identycznego" lub "podobnego" wyprodukowanego poza Wspólnotą – [...] wyprodukowanego w 2006r., którego wartość rynkowa według katalogu INFO – EKSPERT określona jest na kwotę brutto 32 450 zł. Jest to wartość bazowa, która została pomniejszona o elementy wyszczególnione przez biegłego w opinii technicznej z 2008 r. Po uwzględnieniu tych korekt biegły określił wartość samochodu na dzień zgłoszenia celnego na kwotę 20 500 zł. Następnie tę wartość pomniejszył o cło, podatek akcyzowy, podatek VAT i w ten sposób ustalił wartość celną używanego samochodu objętego zgłoszeniem celnym na kwotę 14 816 zł. Wartość ta była podstawą ustalenia w dalszej kolejności kwoty należnego podatku akcyzowego a w dalszej kolejności należnego podatku VAT.

W odwołaniu, skarżąca wniosła o uchylenie kwestionowanej decyzji w całości i umorzenie postępowania, względnie o uchylenie tej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów art. 187 § 1, art. 120 w zw. z art. 122 w zw. z art. 197 § 1, art. 188 Ordynacji podatkowej oraz nieuzasadnione i wadliwe zastosowanie art. 31 WKC. Jednocześnie wniosła o przeprowadzenie w postępowaniu odwoławczym: konfrontacji rzeczoznawców sporządzających opinie techniczne; dowodu z przesłuchania inspektora celnego dokonującego odprawy na okoliczność czy stosował podczas tej odprawy poziom dozwolonej tolerancji wartości pojazdu i czy był wówczas stosowany w Urzędzie Celnym ten poziom w wysokości 50 % oraz dołączenie wystąpienia organów celnych Polski do szwajcarskich organów celnych.

Oddział Celny wyjaśnił, że funkcjonariusz celny przyjmując zgłoszenie celne skarżącego nie przeprowadził jego weryfikacji w części dotyczącej wartości celnej towaru. Przy odprawie celnej towarów prowadzona jest wstępna analiza ryzyka, polegająca m. in. na analizie czy cena importowanego pojazdu nie odbiega w sposób rażący od średniej ceny rynkowej na rynku kraju eksportu (przy samochodach uszkodzonych – próg tolerancji 50 %). Są to jedynie działania wstępne, których wynik mógł wskazać na potrzebę weryfikacji zgłoszenia.

W postępowaniu odwoławczym do akt dołączono także skierowany do szwajcarskiej administracji celnej przez Izbę Celną wniosek z dnia [...] grudnia 2009 r. o weryfikację deklaracji o pochodzeniu towaru zawartą na rachunku nr [...] z dnia [...] lipca 2008 r. załączonym do zgłoszenia celnego. Po dołączeniu powyższego dokumentu, organ II instancji, postanowieniem z [...] lipca 2011 r., odmówił przeprowadzenia pozostałych dowodów.

Decyzją z dnia [...] października 2011 r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie organ odwoławczy, po przeanalizowaniu całego materiału dowodowego, podkreślił że zgodnie z art. 78 WKC organ celny, po zwolnieniu towaru, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym, może kontrolować m. in. dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem celnym. Mając na względzie art. 33 Protokołu Nr 3 dokonano sprawdzenia autentyczności rachunku zawierającego deklarację o pochodzeniu towaru oraz prawidłowości danych w nim zawartych przez skierowanie go do weryfikacji do organu je wystawiającego, który początkowo stwierdził że eksporter nie udowodnił pochodzenia pojazdu, a następnie (po ponownie przeprowadzonej weryfikacji) potwierdził prawidłowość wystawionego dowodu pochodzenia. Wpływ nowego dowodu skutkował niecelowością dalszego prowadzenia postępowania w zakresie określenia prawidłowej stawki celnej towaru oraz określenia prawidłowej kwoty długu celnego, a zastosowana w zgłoszeniu celnym preferencyjna stawka celna jest prawidłowa.

Nadto Dyrektor stwierdził, że ocena wiarygodności ceny deklarowanej przez stronę i wynikającej z dokumentów przedstawionych organom celnym wymagało przeprowadzenia stosownego postępowania. Niewiarygodność ceny transakcyjnej, uzasadniająca jej odrzucenie, występuje wówczas gdy jest ona rażąco niska w porównaniu z innymi cenami danego towaru na rynku eksportu. Ze znajdującego się w aktach wydruku ze szwajcarskiego katalogu EurotaxGlass’s wynika, że ceny pojazdów tej samej marki i roku produkcji co przedmiot importu kształtują się na poziomie 11 800 CHF, co stanowi kwotę kilkukrotnie wyższą niż deklarowana w zgłoszeniu. Nawet przy uwzględnieniu stopnia uszkodzeń pojazdu określonych w opinii biegłego nr [...], kwota deklarowana w zgłoszeniu celnym w dalszym stopniu budzi uzasadnione wątpliwości, o których mowa w art. 181a RWKC. Biorąc pod uwagę niską wartość celną przedmiotowego pojazdu organ celny stwierdził, że zaszły uzasadnione wątpliwości, iż zadeklarowana wartość celna stanowi cenę faktycznie należną lub zapłaconą za importowany towar.

Następnie organ odwoławczy wskazał, że ww. uzasadnione wątpliwości pozwoliły na ustalenie wartości celnej towaru inną metodą niż metoda wartości transakcyjnej. Wyjaśnił powody braku możliwości zastosowania metod wyceny określonych w art. 30 WKC i zastosował w oparciu o art. 31 WKC metodę "ostatniej szansy", w której istnieje możliwość skorzystania z opinii rzeczoznawców, wyspecjalizowanych katalogów, czasopism zawierających ceny rynkowe pojazdów. W przypadku używanych pojazdów samochodowych ta metoda pozwala na właściwe uwzględnienie indywidualnych cech pojazdu samochodowego używanego, również wtedy, gdy określone one zostają przez rzeczoznawcę w specjalistycznej opinii technicznej.

Organ odwoławczy, ustalając wartość celną zgodnie z dyspozycją art. 31 WKC, jako punkt wyjścia przyjął wartość przedmiotowego pojazdu określoną w opinii biegłego [...] i przy ustalaniu wartości celnej pomniejszył ją o należności celne, podatek VAT i podatek akcyzowy pobierane w związku z importem towaru. Tak ustalona wartość celna oddaje rzeczywistą wartość pojazdu będącą podstawą do określenia należności publicznoprawnych. Biegły w swojej opinii w dokładny i czytelny sposób przedstawił proces wyceny przedmiotowego pojazdu. Wartość rynkową pojazdu biegły ustalił w oparciu o notowania rynkowe z katalogu wartości pojazdów z systemu INFO – EKSPERT, uwzględniając korekty wynikające z opinii [...].

Na zakończenie Dyrektor wyjaśnił, że w związku ze zmianą wartości celnej i stawki celnej, organ I instancji właściwie dokonał retrospektywnego zaksięgowania kwoty wynikającej z długu celnego, jak również ustalił na nowo podatek VAT w prawidłowej wysokości.

Składając w ustawowym terminie na powyższą decyzję skargę, pełnomocnik A.P.-A. wniósł o jej uchylenie w całości oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania bądź przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 188 w zw. z art. 235 w zw. z art. 229 Ordynacji podatkowej przez: brak przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego, doprowadzając do zawyżenia wartości sprowadzonego towaru; wadliwą ocenę rzetelności danych zawartych na rachunku sprzedaży samochodu oraz prawidłowości wykonania wyceny w opinii [...]; zaprzeczenie zasadzie dążenia do ustalenia prawdy materialnej wobec nieuwzględnienia wniosków dowodowych; nie wyjaśnienie metody przyjętej do sporządzenia opinii [...] o ile wskaźniki nią określone miały stanowić podstawę wyceny towaru w opinii [...]; wadliwą ocenę potwierdzenia kraju pochodzenia pojazdu a co za tym idzie prawdziwości danych zawartych na rachunku nr [...] co do ceny transakcyjnej towaru; wadliwą ocenę rachunku nr [...]; wadliwe zaakceptowanie opinii [...], pomimo że nie uwzględnia ona współczynnika stopnia uszkodzeń ukrytych. Zaskarżonej decyzji zarzucił także naruszenie art. 29 ust. 1 WKC w zw. z art. 181a RWKC przez bezzasadne pominięcie wartości transakcyjnej pomimo braku uzasadnionych wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi faktycznie zapłaconą cenę za pojazd uszkodzony oraz bezzasadne podnoszenie istnienia uzasadnionych wątpliwości pomimo dokonanie weryfikacji zgłoszenia w trakcie odprawy celnej. Nadto zarzucił decyzji naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej przez brak zastosowania tego przepisu pomimo konieczności umorzenia postępowania.

Uzasadniając skargę pełnomocnik skarżącej wskazał, że wobec dokonanej już w trakcie odprawy celnej weryfikacji ceny transakcyjnej, nie było podstaw do ponownego weryfikowania wartości tego pojazdu, ani żadnych podstaw do wszczęcia i przeprowadzenia niniejszego postępowania. Nie mogły bowiem istnieć żadne uzasadnione wątpliwości co do tej wartości, a organ nie przeprowadził w tym zakresie żadnego postępowania. Żaden z elementów rachunku nie został skutecznie zanegowany. Organ nie przeprowadził żadnego postępowania dowodowego na okoliczność jaka jest wartość transakcyjna pojazdów uszkodzonych powypadkowych na rynku szwajcarskim, nie zanegował też skutków deklaracji na rachunku o dokonanej weryfikacji wartości pojazdu. Nie mogą w tym zakresie stanowić podstawy dowodowej dane z katalogu EurotaxGlass’s albowiem dotyczą one transakcji samochodami nieuszkodzonymi i nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie.

Skarżący podniósł również, że nie może być, dla uzasadnienia wątpliwości co do rzetelności ceny wskazanej na rachunku, także przydatna opinia [...], gdyż określa ona hipotetyczną wartość samochodu, obliczoną na podstawie samochodu podobnego, wyprodukowanego poza granicami UE i może budzić wątpliwości czy może on korzystać z preferencyjnej stawki celnej. Nadto, biegły sporządzający opinię [...], choć miał ją wykonać na podstawie opinii [...], nie znał metody przyjętej do jej sporządzenia, a mimo to wykorzystał wskaźniki nią ustalone. Poza tym biegły w opinii [...] nie uwzględnił również współczynników stopnia uszkodzeń oraz współczynnika uszkodzeń ukrytych, których zastosowanie wpływałoby na ustalenie wartości pojazdu.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy powołał się na dotychczasową argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie tego sądu podlega zgodność aktów administracyjnych z przepisami prawa materialnego i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpatrywania sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.

Skarga okazała się zasadna, choć nie wszystkie jej zarzuty i argumenty w niej zawarte Sąd podzielił.

Na gruncie przepisów rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L Nr 302 z 19 października 1992 r. ze zm. – WKC), rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L Nr 253 z 11 października 1993 r. ze zm. – RWKC) oraz organy celne są uprawnione do kwestionowania wiarygodności dokumentów transakcyjnych załączonych do zgłoszenia celnego, nie tylko pod względem formalnym lecz także pod względem materialnym, tj. co do ceny towaru. W szczególności art. 78 WKC stanowi podstawę prawną do dokonania kontroli zgłoszenia celnego i załączonych do niego dokumentów po uiszczeniu przez importera należności celnych i zwolnieniu towaru. Ust. 2 tego artykułu określa zakres działań możliwych do podjęcia przez organ celny skierował do szwajcarskiej administracji celnej wniosek o weryfikację rachunku z dnia [...] lipca 2008 r. pod kątem autentyczności i prawdziwości danych w nim zawartych. Ponieważ weryfikacja wypadła negatywnie (eksporter nie udowodnił pochodzenia pojazdu), w świetle treści przepisu art. 78 ust. 2 WKC, organ I instancji zasadnie wszczął z urzędu postępowanie celne i podatkowe dotyczące importowanego przez skarżącego pojazdu w zakresie określenia wartości celnej towaru, retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego, określenia w prawidłowej wysokości kwot należnych podatków z tytułu importu.

Zgodnie z art. 20 ust. 3 lit. d) WKC Taryfa Celna Wspólnot Europejskich obejmuje preferencyjne środki taryfowe określone w umowach zawartych przez Wspólnotę z niektórymi krajami lub grupami państw, w których przewidziane jest stosowanie preferencji. Takie preferencyjne środki taryfowe przewiduje Umowa zawarta między Europejską Wspólnotą Gospodarczą i Konfederacją Szwajcarską (Dz. Urz. WE L 45 z 15 lutego 2006 r. ze zm.), której Protokół 3 dotyczy definicji "produktów pochodzących" oraz metod współpracy administracyjnej. Art. 16 tegoż Protokołu wyszczególnia trzy dokumenty, a przedstawienie któregokolwiek z nich daje podstawę do korzystania z preferencji taryfowych m. in. produktom pochodzącym ze Szwajcarii przy przywozie do Wspólnoty czyli także pojazdowi sprowadzonemu przez skarżących. Tymi dokumentami są: świadectwo przewozowe EUR.1, świadectwo przewozowe EUR-MED. oraz deklaracja na fakturze lub deklaracja EUR-MED wydana zgodnie z art. 22 Protokołu 3. I taką też deklarację zawierał rachunek nr [...] załączony przez skarżącą do zgłoszenia celnego.

Jednakże weryfikacja tej deklaracji wypadła negatywnie - szwajcarskie organy celne wyjaśniły, iż eksporter nie udowodnił pochodzenia pojazdu i z tego względu pojazd ten należy traktować jako nieokreślonego pochodzenia, a dowód pochodzenia uznać za nieważny. Pismo to, w świetle postanowień Protokołu dodatkowego w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych, uzupełniającego powołaną wyżej Umowę między EWG a Konfederacją Szwajcarską oraz treści art. 194 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) jest zagranicznym dokumentem urzędowym i stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Takim samym dokumentem jest kolejne pismo szwajcarskiej administracji celnej z [...] grudnia 2010 r., w którym potwierdziła ona, że samochód został importowany do Szwajcarii z UE wraz z dowodem pochodzenia a następnie eksportowany w tym samym stanie. Organy celne obu instancji, w oparciu o pismo z dnia [...] grudnia 2010 r., którego treścią są związane, zasadnie uznały, że preferencyjna stawka celna (0%) została przez skarżącego zastosowana prawidłowo.

Niemniej skarżąca wskazywała, że sam fakt potwierdzenia preferencyjnego pochodzenia pojazdu winien prowadzić do umorzenia postępowania. Co więcej, podnosiła, że wobec dokonanej już w trakcie odprawy celnej weryfikacji wartości pojazdu podanej w rachunku nie było podstaw do ponownego weryfikowania tej wartości, do wszczęcia i prowadzenia niniejszego postępowania. Z taką argumentacją nie sposób się zgodzić. W momencie przyjmowania zgłoszenia celnego podczas odprawy celnej towaru funkcjonariusz celny kontroluje jedynie formalną poprawność tego zgłoszenia i jest zobowiązany do jego przyjęcia, w myśl z art. 63 WKC, jeżeli jest ono zgodne z formalnymi wymogami wynikającymi z art. 62 WKC. Natomiast uprawnienia do merytorycznej postimportowej kontroli zgłoszenia celnego wynikają z przepisu art. 78 WKC, co zostało wyjaśnione wyżej.

Brak jest także podstaw do umorzenia wszczętego postępowania po uzyskaniu pozytywnego wyniku weryfikacji. Organ celny może nadal prowadzić postępowanie celem wykazania uzasadnionych wątpliwości co do rzetelności ceny transakcyjnej.

Przystępując do rozpoznania pozostałych zarzutów skargi należy zauważyć, iż postępowanie w sprawie ustalenia wartości celnej importowanego towaru toczy się dwuetapowo, przy czym etap drugi może zostać rozpoczęty dopiero po prawidłowym przeprowadzeniu etapu pierwszego. Pierwszym etapem omawianego postępowania jest skuteczne, zgodne z treścią art. 181 a RWKC, zakwestionowanie wartości transakcyjnej towaru przez wykazanie uzasadnionych wątpliwości co do tego, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC. Dopiero skuteczne przejście tego etapu (tj. wykazanie uzasadnionych wątpliwości) i odstąpienie od ustalania wartości celnej z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej, pozwala organom celnym na rozpoczęcie etapu drugiego a mianowicie ustalenia wartości celnej w oparciu o jedną z metod określonych w art. 30 – 31 WKC.

Sąd podzielił argumentację skarżącej zarzucającej wadliwą ocenę rzetelności danych zawartych na rachunku nr [...], a co za tym idzie wadliwe zanegowanie wartości transakcyjnej towaru.

W myśl art. 29 ust. 1 WKC wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, wtedy gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty, ustalona, o ile jest to konieczne, na podstawie art. 32 i 33 (...). Co jest ceną faktycznie zapłaconą lub należną określa ust. 3a) art. 29 WKC, stanowiąc iż jest nią całkowita kwota płatności dokonana lub mająca zostać dokonana przez kupującego wobec lub na korzyść sprzedającego za przywożone towary i obejmująca wszystkie płatności dokonane lub mające być dokonane jako warunek sprzedaży przywożonych towarów przez kupującego sprzedającemu lub przez kupującego osobie trzeciej celem spełnienia zobowiązań sprzedającego.

Jeżeli jednak, w myśl art. 181a RWKC, zgodnie z procedurą ustanowioną w ust. 2, organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej.

Z omówionych wyżej przepisów wynika, że organy celne mogą odrzucić wartość transakcyjną sprowadzonego towaru jeżeli mają uzasadnione wątpliwości, co do tego, że zadeklarowana wartość celna stanowiła całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę.

Odwołując się w przepisach art. 181a RWKC do pojęcia "uzasadnione wątpliwości" ustawodawca dał organom celnym szeroką swobodę kwestionowania zamieszczanych w zgłoszeniach celnych wartości transakcyjnych sprowadzanych towarów. Samo pojęcie "uzasadnione wątpliwości" jest pojęciem nieostrym, jednakże nie może prowadzić jedynie do subiektywnego odczucia tego, kto wątpliwości te powziął. "Uzasadnione wątpliwości" muszą wynikać z zebranego w każdej konkretnej sprawie materiału dowodowego i jego wyczerpującego rozpatrzenia przez organ celny, przy czym ocena zebranych dowodów winna być swobodna lecz nie dowolna. Zatem oceniając czy w danej sprawie występują uzasadnione wątpliwości odnośnie zadeklarowanej wartości celnej, organ celny winien się oprzeć nie tylko na doświadczeniu życiowym prowadzących postępowanie celne, ale przede wszystkim na przestrzeganiu reguł procesowych zawartych w przepisach Ordynacji podatkowej, m. in. w art. 122 i art. 187 § 1. Stworzenie przez ustawodawcę "luzu" decyzyjnego w tej kwestii nie może oznaczać nieograniczonej swobody organów celnych, gdyż taki sposób prowadzenia postępowania pozostawałby całkowicie poza kontrolą sądu administracyjnego. Powyższe jednak oznacza, że nie jest wymagany dowód, lecz tylko środek zastępczy dowodu w znaczeniu ścisłym, niedający pewności, lecz tylko wiarygodność - prawdopodobieństwo twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych. Podkreślić przy tym należy, iż dopiero wykazanie wystąpienia uzasadnionych wątpliwości, o których mowa w art. 181a RWKC daje podstawę do odrzucenia przez organ celny wartości transakcyjnej sprowadzonego towaru i następnie ustalanie wartości celnej tegoż towaru w oparciu o pozostałe metody wskazane w art. 30 do 31 WKC.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy przypomnieć, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy stwierdził, iż niewiarygodność ceny transakcyjnej uzasadniająca jej odrzucenie występuje wówczas, gdy jest ona rażąco niska w porównaniu z innymi cenami danego towaru na rynku eksportu. Powołał się przy tym na znajdujący się w aktach wydruk ze szwajcarskiego katalogu EurotaxGlass’s, będącego odzwierciedleniem stosunków cenowych na szwajcarskim rynku samochodów używanych, gdzie ceny pojazdów tej samej marki i roku produkcji, co przedmiot importu kształtują się na poziomie 11 800 CHF (kwota znacznie wyższa niż zadeklarowana w zgłoszeniu) i nawet przy uwzględnieniu stopnia uszkodzeń pojazdu określonych w opinii [...], kwota zadeklarowana przez skarżącego w dalszym ciągu budzi uzasadnione wątpliwości. Zdaniem Sądu tak przedstawiony argument, przy zebranym w sprawie materiale dowodowym, nie daje podstaw do przyjęcia, że wystąpiły w niniejszej sprawie uzasadnione wątpliwości, iż zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC.

Należy wskazać na wstępie na lakoniczność i pobieżność przedstawionej w zaskarżonej decyzji argumentacji organu odwoławczego. Organ ten, jako podstawę powstania uzasadnionych wątpliwości, przyjął rażącą niską wartość importowanego pojazdu w porównaniu z cenami takiego towaru na rynku eksportu. Stwierdził, że organ I instancji zasadnie uznał, iż zaszły uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi cenę faktycznie należną lub zapłaconą za importowany pojazd. Zgodzić się należy z organem II instancji, iż niewiarygodność ceny transakcyjnej uzasadniająca jej odrzucenie występuje wówczas, gdy jest ona rażąco niska w porównaniu z innymi cenami danego towaru na rynku eksportu. Jednakże w tej konkretnej sprawie organy celne obu instancji takiej rażącej rozbieżności nie wykazały. Odrzucenie wartości transakcyjnej nie może nastąpić przez proste porównanie wysokości ceny deklarowanej przez stronę, a wartością ustaloną przez organ celny. Kwestionowanie materialnej wiarygodności dokumentów winno następować z uwzględnieniem indywidualnych okoliczności zakupu i cech towaru (por. wyrok NSA z 3 września 2002 r., V SA 2898/01).

Ze znajdującego się w aktach administracyjnych tłumaczenia wydruku szwajcarskiego katalogu EurotaxGlass’s (na ten dowód powołuje się Dyrektor w zaskarżonej decyzji) wynika, że katalog ten jest odzwierciedleniem stosunków cenowych na szwajcarskim rynku samochodów używanych, przedstawiającym ceny orientacyjne i końcowe (detaliczne) obowiązujące w stosunku do pojazdów, które są bezpieczne, nie mają usterek mechanicznych, są gotowe do jazdy, nie mają uszkodzeń karoserii ani wnętrza pojazdu, przeszły w ostatnich ośmiu miesiącach przegląd (obowiązujący urzędowo), w których przeprowadzone prace serwisowe lub inspekcyjne są udokumentowane i wykonane zgodnie z wytycznymi producenta, wyposażone są w dobre opony letnie (co najmniej 50%). Istotnie, ceny takiego auta w tej samej marce i roku produkcji, co przedmiot importu kształtują się na poziomie od 11 800 CHF. Jednakże auto sprowadzone przez skarżącej, jak wynika z opinii technicznej [...] i załączonych fotografii, było w pojazdem po kolizji, zawierającym szereg poważnych uszkodzeń i braków, a biegły stwierdził, że samochód nadaje się do eksploatacji po naprawie w warunkach warsztatowych. Uszkodzenia te jednoznacznie wskazują, że auto jest po wypadku i nie pozwalają na przyjęcie, że jest to auto używane, którego stan jest zgodny z opisanym wyżej stanem wycenianych aut w szwajcarskim katalogu EurotaxGlass’s. Brak jest też podstaw do pomniejszenia katalogowej wartości (wskazanej w EurotaxGlass’s) samochodu w tej samej marce i roku produkcji, co przedmiot importu o współczynniki wartości uszkodzeń przyjęte w opinii [...] na podstawie polskiej instrukcji określania wartości pojazdów na polskim rynku i przyjmowania na tak ustalanej podstawie wartości auta na rynku eksportu.

Nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa to, że rażąca dysproporcja zaistniała między zadeklarowaną przez skarżącego wartością transakcyjną pojazdu a wartościami wynikającymi z katalogu EurotaxGlass’s jest wystarczającym powodem do odrzucenia zadeklarowanej wartości transakcyjnej, gdyż zadeklarowana wartość dotyczy pojazdu po kolizji a ceny wskazane w katalogu szwajcarskim dotyczą wprawdzie aut używanych, ale w spełni sprawnych.

Kontrolowane rozstrzygnięcie narusza art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej i to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ organy obu instancji niewystarczająco wykazały, że wystąpiły przesłanki do zastosowania art. 181a RWKC, tj. wystąpiły uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość odpowiada wartości transakcyjnej. Tym samym należy uznać, iż przepis ten został zastosowany niezasadnie, bowiem w oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy można jedynie stwierdzić, że cena transakcyjna odbiegała od cen rynkowych na rynku szwajcarskim aut używanych lecz w pełni sprawnych.

Organ celny powinien przeanalizować dotychczas zebrany w sprawie materiał dowodowy pod kątem interpretacji dokonanej przez Sąd i uzupełnić postępowanie celem ustalenia czy w przypadku sprowadzonego auta jego wartość transakcyjna odbiegała od cen rynkowych na rynku szwajcarskim bądź wykazania w inny sposób uzasadnionych wątpliwości, o których mowa w art. 181a RWKC. Nie wskazując organowi celnemu jakie konkretnie czynności winien w kontrolowanym postępowaniu przeprowadzić, należy zauważyć, iż w katalogu EurotaxGlass’s znajduje się odesłanie w przypadku pojazdów powypadkowych do wytycznych wyceny Szwajcarskiego Związku Rzeczoznawców ds. Pojazdów Mechanicznych. Nadto należy podkreślić, iż na okoliczność ceny transakcyjnej nabytego pojazdu i warunków dokonania transakcji kupna organ celny nie przesłuchał dotychczas skarżącego, a nie można wykluczyć, że dowód ten pomógłby w ustaleniu czy wartość transakcyjna nabytego przez niego pojazdu budzi uzasadnione wątpliwości. Jednakże dopiero po wykazaniu przez organ celny, że w sprawie zachodzą uzasadnione wątpliwości, o których mowa w art. 181a RWKC, będzie możliwe wykluczenie wartości transakcyjnej pojazdu, a następnie ustalenie jego wartości w oparciu o inne metody wskazane w WKC.

Mimo powyższych rozważań, zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie wskazane jest także odniesienie się do pozostałych zarzutów skargi, a mianowicie tych, które dotyczą drugiego etapu postępowania czyli ustalenia wartości celnej w oparciu o jedną z metod tzw. "ostatniej szansy" określoną w art. 31 WKC. Zarzuty skargi w odniesieniu do tego etapu postępowania są zasadne, a ewentualne prawidłowe wykazanie uzasadnionych wątpliwości co do wiarygodności ceny transakcyjnej po ponownym przeprowadzeniu postępowania umożliwi organowi celnemu przeprowadzenie drugiego etapu zgodnie ze wskazówkami Sądu.

Skarżąca kwestionuje prawidłowość wykonania wyceny w opinii [...], nie wyjaśnienie metody przyjętej w opinii [...] o ile wskaźniki nią określone miały stanowić podstawę wyceny towaru w opinii [...] oraz wadliwe zaakceptowanie opinii [...], pomimo że nie uwzględnia ona współczynnika stopnia uszkodzeń ukrytych. Należy podkreślić, że dopiero gdy organ celny wykaże podstawy do odrzucenia wartości transakcyjnej (co zostało omówione wyżej), za uprawnione należy uznać stanowisko organu w zakresie zastosowania metody tzw. "ostatniej szansy" określonej w art. 31 WKC. Wartość celna jest wówczas ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., przepisów Działu II Rozdziału III WKC. W przypadku określenia wartości celnej używanego samochodu, dokonuje się weryfikacji w oparciu o materiały porównawcze dla samochodów o parametrach zgodnych z danymi aut sprowadzanych przez importera, ale wyprodukowanych poza Wspólnotą i sprzedawanych na rynku Wspólnoty. Zgodnie z postanowieniami Porozumienia, w sytuacji gdy wartość celna przywożonych używanych samochodów ustalana jest w oparciu o art. 31 WKC, istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających średnie ceny rynkowe tych pojazdów na obszarze Wspólnoty. Przyjmuje się wówczas cenę katalogową samochodu "podobnego" wyprodukowanego poza obszarem Wspólnoty, a następnie dokonuje się odpowiedniego pomniejszenia ceny o elementy takie jak cło, podatek akcyzowy i podatek VAT.

Należy także zauważyć, że metoda "ostatniej szansy" jest stosowana przy ustalaniu wartości celnej importowanych samochodów i z uwagi na zróżnicowany stan techniczny tych pojazdów (np. uszkodzenia czy braki), organy celne posiłkują się opiniami rzeczoznawców w zakresie stopnia zużycia pojazdu, jego uszkodzeń. W niniejszej sprawie na zlecenie organu celnego biegły sporządził opinię [...] w zakresie ustalenia wartości rynkowej pojazdu podobnego, której prawidłowość sporządzenia była kwestionowana przez skarżącego już w trakcie prowadzonego postępowania. Z opinii tej wynika, iż podstawą jej sporządzenia stały się dla biegłego m. in. kopia opinii technicznej [...] i Instrukcja ustalania wartości pojazdów Nr 1/2005 SRTiRD. Instrukcja ta była także podstawą do sporządzenia opinii [...].

Ww. Instrukcja została zatwierdzona uchwałą z 9 grudnia 2004 r. Prezydium Rady Naczelnej do stosowania w Stowarzyszeniu Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego oraz w Komputerowym Systemie INFO – EKSPERT. Jak wynika z "Ustaleń ogólnych" tego dokumentu, stanowi ona zbiór ogólnych wytycznych do wykonywania przez rzeczoznawców techniki samochodowej opracowań z zakresu określania wartości rynkowej pojazdów i zawiera rozdziały regulujące ustalanie tej wartości: Określanie wartości rynkowej pojazdu i Określanie wartości rynkowej pojazdu uszkodzonego. Ten drugi rozdział dotyczy określania wartości pojazdów uszkodzonych w następstwie kolizji drogowej lub innego zdarzenia i reguluje określanie tej wartości trzema metodami: metodą stopnia uszkodzenia pojazdu, metodą kosztu naprawy i metodą odzysku części.

Analizując kwestionowaną przez skarżącą opinię [...] należy zauważyć, iż jej autor oparł się o metodę stopnia uszkodzenia pojazdu lecz zastosował ją tylko w części. Określił wartość głównych zespołów pojazdu według tabeli zamieszczonej w pkt 3.2.1 Instrukcji i tę wartość przyjął jako wartość rynkową brutto samochodu porównywalnego. Tymczasem z opisu tej metody w Instrukcji wynika, że ostatecznie wartość pojazdu w stanie uszkodzonym określa się (str. 32 i 33 Instrukcji) biorąc pod uwagę wstępną wartość głównych zespołów, współczynnik stopnia uszkodzeń, współczynnik zbywalności pojazdu uszkodzonego i współczynnik uszkodzeń ukrytych wycenianego pojazdu. Natomiast w opinii [...] biegły pominął ww. trzy współczynniki, zatem zawarty w skardze zarzut nieuwzględnienia stopnia uszkodzeń ukrytych jest zasadny.

Na podkreślenie zasługuje także fakt, iż biegły sporządzając opinię [...] uszkodzenia pojazdu przyjął w oparciu o opinię [...], która także została sporządzona na podstawie Instrukcji lecz nie wynika z niej w oparciu o jaką metodę tam wskazaną. Mimo zarzutów skarżącego w tej kwestii, organ celny nie wyjaśnił czy metody zastosowane w obu opiniach są różne i na czym ewentualne różnice polegają.

Prawidłowość zastosowania konkretnej metody ma niewątpliwie wpływ na ustalenie ostatecznej wartości rynkowej pojazdu. Nie mogą zatem istnieć w tym zakresie żadne wątpliwości, a opinia winna gruntownie wyjaśnić wszystkie elementy, które mają wpływ na ustalenie wartości rynkowej pojazdu. Z istoty dowodu jakim jest opinia biegłego wynika, że musi ona zawierać uzasadnienie, które pozwoliłoby dokonać analizy logiczności i poprawności wniosków bez konieczności wkraczania w sferę wiedzy specjalistycznej. Opinia biegłego musi przekonywać jako logiczna całość. Biegły winien zatem wskazać i wyjaśnić przesłanki, które doprowadziły go do przedstawionych konkluzji. Skoro sporządzając opinię wykonywał ją na podstawie Instrukcji winien wyjaśnić dlaczego przyjętą przez siebie metodę zastosował tylko w części, pomijając uwzględnione w niej wskaźniki obniżające wartość pojazdu.

Należy także zwrócić uwagę, że organy celne nie powinny traktować opinii biegłego jako jedynego i przesądzającego daną kwestię dowodu w sprawie, gdyż stanowi ona jedynie część materiału dowodowego, który podlega swobodnej ocenie, jak każdy inny dowód. Jeżeli opinia nie wyjaśnia wszystkich okoliczności mających znaczenie dla podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie, organy winny zwrócić się do biegłego o jej uzupełnienie, wyjaśnienie lub doprecyzowanie. Ponadto, jeżeli w trakcie postępowania strona zgłasza uwagi bądź zastrzeżenia do opinii biegłego, organ prowadzący postępowanie winien zwrócić się do biegłego o ustosunkowanie się do tych uwag i zastrzeżeń, czego w niniejszej sprawie nie dokonano.

Zważywszy na przedstawioną argumentację, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 152 p.p.s.a. orzekł jak w pkt 1 i 2 sentencji. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. i § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.). Złożyły się na nie: wpis w kwocie 183 zł, opłata skarbowa od dokumentu pełnomocnictwa w wysokości 17 zł oraz opłata za czynności radcy prawnego z tytułu zastępstwa prawnego w kwocie 600 złotych.

/-/ J. Wierchowicz /-/ A. Rzepecka /-/ B. Rennert