Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 2132/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2006-10-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Grzęda Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędzia WSA Joanna Wierchowicz (spr.) Protokolant sekr.sąd. Agnieszka Baczuń po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 października 2006r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2001 r. 1. Uchyla zaskarżoną decyzję; 2. Określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu; 3. Zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy na rzecz skarżącego kwotę 5.615,00 złotych (pięć tysięcy sześćset piętnaście) tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Go 2132/05

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] sierpnia 2005r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2005r. Nr [...], określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2001r. w kwocie 195.343,00 zł ciążące na byłych wspólnikach rozwiązanej spółki cywilnej Centrum Motoryzacyjne [...] oraz orzekającą o odpowiedzialności podatkowej wspólników spółki za jej zobowiązania.

Jako podstawę prawną decyzji wskazano art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 2 ust.1, art. 4 pkt 1, art. 6 ust.1, art. 13, art. 17 ust. 1 pkt 3, art. 18 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 20 ust. 3, art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993r. Nr 11. poz. 50 ze zm.).

W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej podał, że w wyniku kontroli skarbowej przeprowadzonej dniach od 26.01.2004r. do 29.04.2004r. wobec byłych wspólników zlikwidowanej spółki cywilnej Centrum Motoryzacyjne [...] dotyczącej rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług za 2001r. stwierdzono zaniżenie kwoty podatku należnego.

W grudniu 2001r. spółka cywilna [...] dokonała sprzedaży części do samochodów osobowych i ciężarowych, akumulatorów, olejów i ogumienia nowo powstałej spółce PHU [...] udzielając nabywcy wysokich rabatów wynoszących w przypadku części od 80% do 95%, natomiast w przypadku ogumienia od 30% do 95%.

Ustalono, iż spółka cywilna [...] zastosowała preferencyjne ceny przy sprzedaży towarów spółce PHU [...] udzielając wyższych rabatów niż w przypadku sprzedaży innym odbiorcom. Analiza cen i marż stosowanych przez spółkę cywilną [...] w 2001r. doprowadziła do ustalenia, iż łączna wartość sprzedaży towarów wg cen netto dla PHU [...] sp. z o.o. była niższa o 198.079,13 zł (28,66%) od łącznej wartości sprzedanych towarów wg cen zakupu.

Ustalono także na podstawie Krajowego Rejestru Sądowego - KRS [...], iż wspólnikami PHU [...] sp. z o.o. w 2001r. byli żona i syn [...] co uzasadniało przyjęcie, że pomiędzy kupującym (PHU [...] sp. z o.o.) i sprzedającym (Centrum Motoryzacyjne [...]) występowały powiązania o charakterze rodzinnym, tj. istniał związek określony w art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w związku z czym organ podatkowy oszacował wysokość obrotu spółki [...] dla określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2001r. Oszacowania dokonano w ten sposób, że do wartości według cen zakupu doliczono przeciętna marżę z okresu od stycznia 2001r. do końca listopada 2001r., ustalono wartość cen nettp po doliczeniu przeciętnej marży i odjęto od niej wartość według cen realizacji. Różnica ta stała się kwotą oszacowania.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] września 2004r. Nr [...], określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2001r. w kwocie 210.731,00 zł ciążące na byłych wspólnikach rozwiązanej spółki cywilnej Centrum Motoryzacyjne [...] oraz orzekł o odpowiedzialności podatkowej wspólników spółki za jej zobowiązania.

W odwołaniu od powyższej decyzji wspólnicy wnieśli o jej uchylenie zarzucając:

• naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez nierzetelną, odbiegającą od logiki tego typu przedsięwzięć, opartą na błędnych założeniach decyzję oraz nie ustosunkowanie się do argumentów strony w uzasadnieniu decyzji,

• naruszenie art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, poprzez zastosowanie do ustalenia podstawy opodatkowania niewłaściwych cen.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją Nr [...] z [...] grudnia 2004r. uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził z jednej strony, że uprzywilejowane traktowanie przez podatników kontrahentów powiązanych rodzinnie uprawniało organ I instancji do szacunkowego wyliczenia obrotu spółki dla określenia należnego podatku VAT, z drugiej zaś podzielił stanowisko byłych wspólników Spółki, iż istotnym dla sprawy jest dowód w postaci struktury wiekowej zapasów oraz fakt, że dokonana w dniu 8 grudnia 2001r. sprzedaż była sprzedażą znaczącej partii zapasów magazynowych, którą można uznać za sprzedaż hurtową, a nie detaliczną oraz, że nie można w branży handlowej porównywać marż stosowanych przy sprzedaży hurtowej z marżą uzyskiwaną ze sprzedaży detalicznej. Wyraził też pogląd, że porównywanie marż w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi powinno się odnosić do tego samego typu lub podobnego rodzaju transakcji zawartych pomiędzy podmiotami niepowiązanymi i niezależnymi. Zalecił rozważenie wyłączenia z podstawy oszacowania towarów "niechodliwych" gdyż ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało, iż prowadzone były analizy struktury wiekowej zapasów w przedziałach od 11 do 23 miesięcy, od 23 do 35 miesięcy i powyżej 35 miesięcy. Wyłączenie takich towarów mogło mieć znaczenie z uwagi na to, iż część zapasów straciła swoją wartość rynkową na przykład z powodu wycofania z rynku pewnych marek pojazdów w związku z czymokres oczekiwania na nabywcę mógł się wydłużać.

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] kwietnia 2005r. – Nr [...] podtrzymał swoje stanowisko, że w wspólnicy spółki [...] dokonując dniu [...] grudnia 2001r. sprzedaży wszystkich towarów handlowych znajdujących się we wszystkich punktach sprzedaży Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością PHU [...] wykorzystała związek gospodarczy z PHU [...] i zastosowała ceny znacznie odbiegające od cen, które stosowała przy sprzedaży innym kontrahentom podobnego asortymentu.

W związku z tym w oparciu o metodę porównywalnej ceny niekontrolowanej dokonano porównania cen ustalonych w transakcjach z dnia 8 grudnia 2001r. z ceną stosowaną przez [...] w transakcjach z podmiotami niezależnymi (wewnętrzne porównanie cen). W tym celu ustalono średnią marżę hurtową stosowaną przez [...]" w okresie od 1 stycznia 2001r. do 30 listopada 2001r. wyłączając z podstawy oszacowania , jako "niechodliwe" towary, których spółka PHU [...] nie zbyła do dnia 1 stycznia 2004r.

Do cen zakupu [...] towarów handlowych sprzedanych w grudniu 2001r. doliczono marżę a otrzymane wyniki skorygowano o wartość towarów handlowych trudnozbywalnych. Do wyliczeń przyjęto zrealizowaną marżę hurtową z okresu od 1 stycznia 2001r. do 30 listopada 2001 r., ponieważ była ona niższa od marż hurtowych zrealizowanych w okresie od 1 grudnia 2001r. do 7 grudnia 2001r.

Od tej decyzji organu I instancji ponownie odwołali się wspólnicy spółki [...] zarzucając :

• nieuwzględnienie ich wniosków i argumentów dotyczących konieczności zastosowania metody "zewnętrznego porównania cen",

• przyjęcie metody szacunku, całkowicie pomijającej realia ekonomiczne, w których dokonywano transakcji pomiędzy [...] a PHU [...]",

• zlekceważenie zaleceń wydanych przez Izbę Skarbową Ośrodek Zamiejscowy zawartych w decyzji nr [...] z dnia [...] grudnia 2004r.,

• rażące zaniżenie tzw. "towarów niechodliwych".

W konkluzji odwołujący się wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji

Zaskarżoną decyzją z [...] sierpnia 2005r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2005r.

W rozważaniach zawartych w uzasadnieniu, a dotyczących zarzutów podniesionych w odwołaniu, zawarł argumentację w całości dotyczącą decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2005r. Nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej [...] określającą [...] wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. (k. 1690 i 1690 akt administracyjnych) i przyjętej tam metody oszacowania dochodu przytaczając przepisy dotyczące wyłącznie podatku dochodowego (art. 25 ust. 4 pkt. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) oraz przesłanki szacowania dochodu określone w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w § 4 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze szacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników.

Ustosunkowując się do zarzutu pominięcia realiów ekonomicznych, w których dokonywano transakcji pomiędzy [...] a PHU [...], w szczególności przyjęcia przez organ I instancji do porównania poziomu cen całkowicie nieporównywalnych transakcji, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że kontrolujący stosując w ramach metody porównywalnej ceny niekontrolowanej wewnętrzne porównanie cen, porównali ceny spółki [...] z transakcji z dnia 8 grudnia 2001r. z powiązaną spółką [...] do szeregu zbliżonych i porównywalnych transakcji w ujęciu asortymentowym w wyniku czego ustalili, iż średnia marża spółki [...] na sprzedawane towary kształtowała się w poszczególnych punktach sprzedaży w całego roku 2001r. w granicach od 16.49 % do 23,85 %, natomiast w dniu 8 grudnia 2001r. dokonano sprzedaży takiego samego asortymentu towaru powiązanej spółce [...] stosując dla części towarów ceny zakupu, a dla pozostałej części rabat, który kształtował się zależnie od punktu sprzedaży w przedziale od 30% do 95%. Przez takie działanie został zaniżony przychód wspólników z tych transakcji a w rezultacie dochód do opodatkowania. Tak wysokie rabaty wystąpiły tylko w transakcji z dnia 8 grudnia 2001r. z podmiotem powiązanym [...]. W związku z powyższym kontrolujący doszacowali do sprzedanych w dniu 8 grudnia 2001r. spółce [...] towarów, średnią marżę handlową stosowaną przy sprzedaży towarów innym, nie powiązanym z [...], kontrahentom. Wyłączono z podstawy szacowania towary trudno zbywalne.

Na podstawie wydruków z PHU [...] udział towarów nie sprzedanych na dzień 1 grudnia 2004r. w towarach nabytych w grudniu 2001 r. od [...] stanowił 10,41%. Zdaniem organu odwoławczego argument strony o niechodliwości towarów okazał się tylko w niewielkiej części trafny a sugerowana przez stronę metoda wyłączenia z podstawy oszacowania towarów niechodliwych na dzień 1 grudnia 2001r. aczkolwiek korzystna dla uzasadnienia tezy strony o zastosowaniu wysokich rabatów na towary z uwagi na ich "niechodliwość" na rynku, jest sprzeczna z udowodnionym poprzez wydruki z "PHU [...] na dzień 1 grudnia 2004r. faktem, iż towary takie zostały następnie odsprzedane przez spółkę [...]. Nie można więc byłoi wyłączyć z podstawy szacowania tzw. towarów "niechodliwych, bowiem w rezultacie okazały się one towarami "chodliwymi".

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że wspólnicy spółki [...] decydując o sprzedaży znacznej części towarów poniżej cen stosowanych na takie same towary wobec innych kontrahentów, udzielając na nie wysokich rabatów, powinni zadbać o dokumenty pozwalające w przypadku ewentualnej kontroli w sposób jednoznaczny ocenić czy zastosowana metoda kalkulacji cen ma charakter zbliżony do cen rynkowych czy też poprzez wykorzystanie związku gospodarczego ma na celu jedynie nie wykazanie dochodu do opodatkowania, co miało miejsce w sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia.

W skardze Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję podatnik podniósł zarzuty identyczne jak w odwołaniach od decyzji pierwoszoinstancyjnych przytaczając dotychczasową argumentację w nich zawartą. W konkluzji zarzucił naruszenie art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r.o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.) i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie wywodząc jak w uzasadnieniu swojej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z treścią art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonej decyzji administracyjnej. Innymi słowy, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie orzeka co do istoty sprawy w sprawie indywidualnej, lecz jedynie kontroluje legalność rozstrzygnięcia zapadłego w tym postępowaniu z punktu widzenia jego zgodności z prawem materialnym i obowiązującymi przepisami prawa procesowego. W wyniku tak przeprowadzonej kontroli zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej należy uznać, że skarga jest zasadna.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), zwanej dalej "VAT" , w przypadku, gdy między kupującym a sprzedawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2 tegoż artykułu, organ podatkowy określa wysokość obrotu na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości lub na danym rynku w dniu wykonania świadczenia, pomniejszonych o podatek, jeżeli okaże się, że przypadki te miały wpływ na ustalenie ceny. Stosownie zaś do treści ust. 1 pkt 3 przepisu związek, o którym mowa istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Pod pojęciem powiązań rodzinnych, o których mowa w ust. 2, rozumie się małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia (ust.3 art. 17 .

W sprawie jest poza sporem, że sprzedaż towarów w dniu 8 grudnia 2001r. przez Centrum Motoryzacyjne [...] Przedsiębiorstwu Handlowo- Usługowemu [...] Spółce z o.o. nastąpiła w warunkach związku określonego przepisem art. 17 ust. 1 pkt 3 i ust. 2 i 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), bowiem [...] - wspólnik spółki cywilnej sprzedającej towar jest mężem i ojcem wspólników Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "PHU [...].

W takiej sytuacji ustawodawca wymienionym przepisem nakazał organowi podatkowemu określenie wysokości obrotu na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości lub na danym rynku w dniu wykonania świadczenia, jeżeli okaże się, że wymieniony związek między kupującym a sprzedawcą miał wpływ na ustalenie ceny.

Oznacza to, że organ podatkowy wydając decyzję w oparciu o przepis art. 17 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy ma obowiązek:

1) wykazać, że związek między sprzedawcą a kupującym, o którym mowa w ust. 2 tego przepisu miał wpływ na ustalenie ceny,

2) określić wielkość obrotu na podstawie:

- cen przeciętnych stosowanych w danej miejscowości lub na danym rynku,

- cen występujących w dniu wykonania świadczenia.

Należy więc wykazać, że działania podmiotów powiązanych mające wpływ na ustalenie cen były podjęte w sposób świadomy i celowy. Rozważyć należy też uzasadnienie ekonomiczne zastosowanych cen.

Użyty w art. 17 ust. 1 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług zwrot "na podstawie cen stosowanych w danej miejscowości lub na danym rynku" należy odnieść do rynku określonych towarów, a więc również do cen stosowanych w obrocie na tym rynku, zgodnie z charakterem zawieranej transakcji. Do transakcji sprzedaży hurtowej nie jest uzasadnione stosowanie cen detalicznych, z uwagi na inny poziom marży handlowej. Istotą ustalenia obrotu w trybie art. 17 ust. 1 ustawy jest ustalenie podstawy opodatkowania w przeciętnej wysokości, zbliżonej do tej, jaką winien przyjąć podatnik w sytuacji, gdyby na ustalenie ceny sprzedaży nie miały wpływu powiązania rodzinne, a więc w wysokości przeciętnych cen danego towaru w danym rodzaju sprzedaży (por. wyrok NSA z 20 lutego 1996 r., sygn. akt SA/P 1592/95 - opubl. A. Bącal, Podatek od towarów i usług w orzecznictwie sądowym, Instytut Studiów Podatkowych, Warszawa 1997).

W literaturze podkreśla się, że porównywanie cen w transakcjach między podmiotami powiązanymi, stwierdzanie, iż ceny te są nieracjonalnie wysokie lub niskie, odnosić się winno do tego samego lub podobnego rodzaju transakcji zawartych pomiędzy podmiotami niepowiązanymi, niezależnymi (por.: B. Brzeziński, M. Kalinowski, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz; J. Gack, A. Gomułowicz, J. Małecki, Podatek dochodowy od osób fizycznych, wyd. C.H. Beck - komentarz do art. 25).

Podzielając powyższe poglądy Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT oraz art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Transakcja z dnia 8 grudnia 2001r. miała charakter jednorazowej wyprzedaży całego stanu magazynowego w związku z podjęciem przez wspólników decyzji o zakończeniu działalności handlowej spółki. Nie była więc to sprzedaż hurtowa lecz wyprzedaż całości zapasów na, które składały się zarówno nabyte tuż przed wyprzedażą nowe części i akcesoria motoryzacyjne jak i towary zalegające od dłuższego czasu, niejednokrotnie od wielu lat , w tym do marek samochodowych wycofanych z rynku. Okoliczność tę przyznały organy obu instancji w uzasadnieniach swoich decyzji, a także w odpowiedzi na skargę (s. 8 odpowiedzi na skargę, k. 1665 akt administracyjnych ). Dlatego też przyjęcie przez organ podatkowy przeciętnych cen hurtowych z 2001r. stosowanych przed sprzedażą całego zapasu spółce [...] nie można uznać za stosowane w danej miejscowości lub na danym rynku. Dla oszacowania należało przyjąć transakcje porównywalne. Takie transakcje wskazywał skarżący w pismach z dnia 4 czerwca 2004r. (k. 311) i z 24 lutego 2005r. (k. 1523,1524). Mimo, iż organ I instancji postanowieniem z dnia 7 marca 2005r. przejął do prowadzonego postępowania treść zawartych w nim wniosków i uwag, dowodów takich nie przeprowadził choć obowiązek taki spoczywał na organie. To bowiem organ musi wykazać okoliczność, że ceny zastosowane przez skarżącego odbiegały od cen stosowanych w danej miejscowości lub na danym rynku. Należy więc zgodzić się ze skarżącym, iż stanowi to naruszenie art. 187 § 1 oraz art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) mające wpływ na rozstrzygnięcie sprawy.

Zaskarżona decyzja, poza faktem stwierdzenia powiązań rodzinnych między kontrahentami, nie wskazuje jaki wpływ na ustalenie ceny miał związek między kupującym a sprzedawcą. Jest to konieczna przesłanka zastosowania wobec podatnika rygorów wynikających z art. 17 VAT i wykazanie tej okoliczności obciąża organ prowadzący postępowanie. Brak tej analizy jest istotną wadą zaskarżonej decyzji. W tym kontekście znamienne jest, że rozstrzygnięcie organu II instancji pomija całkowicie uzasadnienie ekonomiczne zastosowanych przez podatnika cen. Wielokrotnie podnosił on w toku postępowania fakt możliwości sprzedaży całego zapasu magazynowego składającego się z pełnego asortymentu towarowego, nabytego w różnych okresach czasu i w różny sposób ( również na wyprzedażach), zestarzałego technicznie lub nie , podkreślając jednocześnie obiektywnie zaistniałą zapaść ekonomiczną na rynku w ogóle, a na rynku motoryzacyjnym w szczególności, w roku 2001. Do tych okoliczności organ II instancji nie odniósł się w zaskarżonej decyzji.

Sąd stwierdził nadto, iż organy podatkowe dokonując szacunkowego ustalenia obrotu podatnika, mimo iż w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji powołały przepis art. 17 VAT, w rzeczywistości oszacowania tego dokonały na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 października 1997r. w sprawie sposobów i trybu określania dochodów podatników w drodze oszacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników (k. 1665 ostatni akapit, k. 1690,1691, s. 7 i 8 odpowiedzi na skargę), a zatem stosowały inne przesłanki ustalenia cen aniżeli wynika to z art. 17 VAT. Organ odwoławczy zawarł takie stwierdzenie wręcz decyzji i w odpowiedzi na skargę.

Zasadny jest zarzut skarżącego odnośnie wadliwości przyjętej przez organy metody ustalenia ilości i wartości tzw. towarów niechodliwych. Organ podatkowy wyłączył z podstawy oszacowania towary, których spółka PHU [...] nie zbyła do dnia 1 grudnia 2004r. tj. do momentu wydania decyzji przez Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] oraz [...] (s. 5 odpowiedzi na skargę, k. 1688 akt administracyjnych). W związku z powyższym należy stwierdzić, że organ podatkowy orzeka na podstawie stanu faktycznego z okresu powstania zobowiązania podatkowego. Niedopuszczalne jest ustalanie wartości towarów, a w konsekwencji obrotu podatnika w oparciu o zdarzenia, które nastąpiły później. Wartość towarów niechodliwych należało ustalić według stanu na dzień ich sprzedaży.

Biorąc pod uwagę, że leżące u podstaw zastosowania przepisu prawa materialnego ustalenia faktyczne i ich ocena naruszają zasady postępowania administracyjnego wyrażone w art. 122, art. 187 § 1, 180 i art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), wskutek czego naruszono art. 17 ust. 1 pkt 3 i ust. 2 i 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) należało orzec o uchyleniu zaskarżonej decyzji stosownie do przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit.a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 wymienionej wyżej ustawy.

/-/ J. Wierchowicz /-/ J. Grzęda /-/ D. Skupień