Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1048/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2008-11-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. art. 160 ust. 3, art. 99 ust. 12, art. 87 ust. 1-3
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Kleiber (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Hieronim Sęk, Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 listopada 2008 r. sprawy ze skargi M. S.A. z siedzibą w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] stycznia 2003 r., nadał numer identyfikacji podatkowej oraz wpisał do ewidencji podatników firmę M., z siedzibą w P.

W dniu 14 kwietnia 2003 r. Sąd Rejonowy w O. dokonał wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego M. S.A. Oddział w P., z siedzibą w O., będącego oddziałem Spółki z siedzibą w P. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w O. decyzją z dnia [...] kwietnia 2003r., nadał Oddziałowi numer identyfikacji i zarejestrował go jako podatnika podatku od towarów i usług.

W dniu 1 września 2003 r. Oddział M. SA dokonał aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego NIP-7 oraz zgłoszenia VAT-R, w którym poinformował o nowej siedzibie i miejscu prowadzenia działalności. Na podstawie ustawy z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych innych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. z 2003 r. Nr 137, poz. 1302), z dniem 1 stycznia 2004 r. organem podatkowym właściwym miejscowo dla Spółki stał się Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B.

Decyzją z dnia [...] października 2004 r., Dyrektor Izby Skarbowej w O. stwierdził nieważność decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w O. w sprawie nadania Spółce numeru identyfikacji podatkowej uznając, iż została ona wydana w sprawie rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Następnie Dyrektor Izby Skarbowej w O. decyzją z dnia [...] października 2004 r. uchylił tę decyzję i umorzył postępowanie w sprawie nadania Oddziałowi numeru identyfikacji podatkowej.

Pismem z dnia 19 listopada 2004 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. przekazał dokumenty podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług oraz akta rejestracyjne oddziału według właściwości do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. na podstawie art. 160 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54,poz. 535 ze zm.) – dalej "ustawa o VAT".

W dniu 14 grudnia 2004 r. na wniosek Spółki, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W., wydał w trybie art. 14 a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) dalej jako "Ordynacja" Ordynacji informację o zakresie stosowania przepisów podatkowych, w której potwierdził odrębność podatkową przedsiębiorcy zagranicznego i jego oddziału oraz nie uznał prawa przedsiębiorcy zagranicznego do wykazania w deklaracji VAT-7 kwoty podatku naliczonego w ostatniej złożonej przez Oddział Spółki deklaracji dla podatku od towarów i usług.

W dniu [...] stycznia 2005 r., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. odesłał Naczelnikowi [...]Urzędu Skarbowego w B. dokumenty podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług oraz akta rejestracyjne Oddziału, uznając, że skoro oddział jest odrębnym podatnikiem, to właściwość organów podatkowych nie uległa zmianie.

Pismem z dnia [...] lutego 2005 r. M. S.A. Oddział w Polsce złożyła Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego w B. deklarację podatkową VAT-7 za styczeń 2005 r. z wykazaną kwotą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł do zwrotu w terminie 180 dni.

W dniach 29-30 marca oraz 1, 4-6,11-14,18 i 24 kwietnia 2005 r. pracownicy [...] Urzędu Skarbowego w B. przeprowadzili kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczeń podatku od towarów i usług przez Spółkę i postanowieniem z dnia [...] lipca 2005 r., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. wszczął postępowanie podatkowe wobec M. S.A. Oddział w P. w sprawie rozliczenia podatku za styczeń 2005 r. Wcześniej jednak, bo pismem z dnia 21 czerwca 2005 r., wystąpił za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w K. do Ministra Finansów o rozstrzygnięcie sporu o właściwość miejscową.

Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2006r., Minister Finansów uznał, za właściwego w sprawie rozliczenia podatku VAT za styczeń 2005 r. Spółki M., Oddział w P., Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W.

W wykonaniu postanowienia Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B., decyzją z dnia [...] maja 2006r., umorzył postępowanie podatkowe i przesłał akta sprawy wraz z oryginałem deklaracji VAT-7 za styczeń 2005 r. złożonej przez Oddział Spółki do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W.

Na podstawie upoważnienia do kontroli z dnia 31 lipca 2006 r. w dniach od 2 do 30 sierpnia 2006 r. w Spółce została przeprowadzona kontrola podatkowa w zakresie prawidłowości rozliczeń podatku od towarów i usług za okres od czerwca do grudnia 2004 r. oraz za styczeń 2005 r. i maj 2005 r., a następnie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W., postanowieniem z dnia [...] grudnia 2006r., wszczął postępowanie w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r., a postanowieniem z dnia [...] maja 2007r., wszczął postępowanie w sprawie rozliczenia podatku VAT za okres od lipca do grudnia 2004r.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] lipca 2007r. określił Spółce kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe, za poszczególne okresy rozliczeniowe od lipca 2004r. do stycznia 2005r. oraz określił Spółce kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym do zwrotu na rachunek bankowy Spółki za styczeń 2005 r. w wysokości [...] zł.

Pismem z dnia [...] sierpnia 2007r. Spółka złożyła odwołanie, w którym zarzuciła organowi pierwszej instancji naruszenie art. 87 ust. 3 ustawy o VAT, poprzez dokonanie zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł. na rachunek bankowy Spółki z naruszeniem terminu przewidzianego we wskazanym przepisie, a jednocześnie z pominięciem odsetek należnych Spółce z tytułu przekroczenia terminu zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług, pomimo niestwierdzenia braku zasadności wspomnianego zwrotu; art. 15 i art. 170 Ordynacji poprzez uznanie, iż deklaracje VAT-7 Oddziału nie wywoływały skutków prawnych; naruszenie przepisów prawa procesowego, w szczególności art. 121 § 1, art. 125 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji, z uwagi na wydanie decyzji w kształcie podważającym zaufanie do organów podatkowych, naruszenie zasady szybkości i prostoty postępowania oraz nieprawidłowe uzasadnienie prawne wydanej decyzji. W związku z powyższym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej uzasadnienia wskazującego, iż w omawianej sprawie składane przez Oddział deklaracje VAT nie wywoływały skutków prawnych jak też orzeczenie co do istoty sprawy poprzez zobowiązanie Naczelnika Urzędu Skarbowego do wypłaty na rachunek bankowy Spółki odsetek należnych z tytułu niedokonania zwrotu nadwyżki VAT w terminie przewidzianym w art. 87 ust. 1-3 ustawy o VAT.

Decyzją z dnia [...] lutego 2008r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Wyjaśnił, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza stosownie do treści ust. 2 powyższego przepisu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Wyjaśnił, że działalność gospodarcza na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej może być prowadzona zarówno przez krajowe podmioty gospodarcze, jak i przez podmioty spoza kraju, co przewiduje ustawa z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej. Podkreślił, iż z całości powyższych regulacji wynika, iż działalność gospodarczą prowadzi przedsiębiorca zagraniczny, a nie oddział. Jednocześnie wskazał, iż zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) – dalej "ustawa o VAT z 1993r." za zgodą właściwego organu podatkowego podatnikami mogły być również zakłady (oddziały) osoby prawnej wykonujące czynności, o których mowa w art. 2, jeżeli samodzielnie sporządzają bilans. Oznacza to, iż przed dniem wejścia życie ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, oddział zagranicznego przedsiębiorcy mógł posiadać status odrębnego podatnika podatku od towarów i usług. Sytuacja ta jednak uległa zmianie wraz z wprowadzoną w art. 160 ust. 3 ustawy o VAT regulacją, zgodnie z którą osoba prawna, której zakłady (oddziały) rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem 1 maja 2004 r. we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki swojego zakładu (oddziału), który przestał być wyodrębnionym podatnikiem w zakresie, w jakim dotyczą podatku od towarów i usług. Przepis ten stworzył więc zasadę, zgodnie z którą osoba prawna, której zakłady (oddziały) rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstąpiła z dniem 1 maja 2004 r. we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki swojego zakładu (oddziału), który przestał być wyodrębnionym podatnikiem - w zakresie, w jakim dotyczą podatku od towarów i usług. Po utracie statusu podatnika przez zakład (oddział) wykonywanie tych praw powróciło do osoby prawnej (podatnika). Podkreślił, że powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w postanowieniu Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2006 r. i nie jest ono kwestionowane przez Spółkę. Organ odwoławczy wyjaśnił ponadto, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że odrębne deklaracje VAT- 7 za okres od lipca do grudnia 2004 r. oraz za styczeń 2005r. w zakresie działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium kraju składał zarówno przedsiębiorca zagraniczny, jak i jego oddział. Wobec tego, w związku z komentowanym przepisem art. 160 ust. 3 ustawy o VAT, stwierdził, że deklaracje VAT-7 oddziału nie wywoływały żadnych skutków prawnych po dniu 1 maja 2004 r. W zaistniałych okolicznościach konieczne było przeprowadzenie przez organ pierwszej instancji postępowania za okres maj - grudzień 2004 r. i styczeń 2005 r. oraz rozliczenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego tych okresów w zakresie podatku od towarów i usług, z uwzględnieniem rozliczenia obydwu podmiotów, a więc zarówno Spółki jak i Oddziału, w tym zbadania konsekwencji podatkowych w zakresie podatku naliczonego. W ocenie organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał prawidłowej oceny działań zarówno Oddziału, jak i spółki zagranicznej za kontrolowane okresy rozliczeniowe, a dokonując stosownego rozliczenia określił właściwe kwoty do przeniesienia oraz kwotę zwrotu różnicy podatku poprzez zsumowanie danych wynikających z deklaracji podatkowych VAT-7 składanych przez oba podmioty. Co do sposobu rozdysponowania nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym Naczelnik Urzędu Skarbowego zwrócił się do Spółki o wskazanie w jaki sposób ta kwota ma być ujęta w dokonanych przez organ podatkowy rozliczeniach. Spółka zdecydowała, że za styczeń 2005r. domaga się zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 1.854.618 zł, zaś co do pozostałej części nadwyżki do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe. Dyrektor Izby Skarbowej, co do wniosku o zmianę zaskarżonej decyzji wobec zamieszczenia w jej uzasadnieniu zdania o braku skutków prawnych składanych przez Oddział deklaracji podatkowych VAT-7 wyjaśnił, że określenie to miało na celu podkreślenie zasadności działań Naczelnika Urzędu Skarbowego w zakresie określenia przedmiotowych kwot w trybie wskazanym w art. 99 ust. 12 ustawy o VAT w kontekście przedstawionej argumentacji, co do możliwości rozliczania się przez Oddział podmiotu zagranicznego w zakresie podatku od towarów i usług po dniu 1 maja 2004r. Natomiast co do wniosku o wypłatę na rachunek bankowy Spółki odsetek należnych z tytułu niedokonania zwrotu nadwyżki VAT w terminie przewidzianym w art. 87 ust. 1-3 ustawy o VAT, wyjaśnił, iż Spółka w złożonym odwołaniu pominęła tę okoliczność, iż kwestia ta nie była przedmiotem rozstrzygnięcia. Odnosi się one bowiem do czynności materialno-prawnej jaką jest zwrot różnicy podatku na rachunek podatnika, który to zwrot w rozpatrywanej sprawie nastąpił już po wydaniu decyzji, będącej przedmiotem niniejszego postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że Spółka zdaje się nie zauważać, iż decyzja organu podatkowego pierwszej instancji oparta została na przywołanym art. 99 ust. 12 ustawy o VAT i zadaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego było określenie kwot nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym do przeniesienia lub do zwrotu we właściwych wysokościach za okres od lipca 2004r. do stycznia 2005r., a to nie jest przedmiotem sporu między Spółką a organami podatkowymi. W związku z powyższym organ stwierdził, że nie można w takich okolicznościach sprawy zarzucić organowi podatkowemu działania naruszającego art. 87 ust. 1-3 ustawy o VAT, skoro działał on zgodnie z wolą Spółki i w skarżonej decyzji określił kwotę zwrotu różnicy podatku w wysokości i za okres rozliczeniowy przez nią wskazany.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, z dnia 27 marca 2008r. Spółka zarzuciła decyzji naruszenie

- art. 15 i art. 170 oraz art. 121 Ordynacji poprzez działania naruszające zasadę zaufania w szczególności uznanie, że deklaracje VAT-7 Oddziału nie wywołały żadnych skutków prawnych pomimo, iż taki sposób składania przez Skarżącą deklaracji do odpowiednich organów wynikał z otrzymanej przez Spółkę interpretacji oraz praktycznego podejścia do organów podatkowych;

- art. 122 oraz art. 187 § 1, a także art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 Ordynacji poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego w sprawie, a w szczególności nierozpatrzenia całego materiału dowodowego poprzez nieuwzględnienia faktu, iż składając deklarację VAT za styczeń 2005r. Oddział kierował się ówczesnym podejściem prezentowanym przez Naczelników Urzędów Skarbowych w B. i w W., oraz nieprawidłowe uzasadnienie faktyczne i prawne wydanej decyzji;

- art. 125 Ordynacji z uwagi na naruszenie zasady szybkości i prostoty postępowania;

- naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, w szczególności art. 87 ust. 1 – 3 ustawy o VAT poprzez:

• potwierdzenie prawidłowości dokonania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł na rachunek bankowy Spółki z naruszeniem terminu przewidzianego w art. 87 ust. 3 ustawy o VAT, z pominięciem odsetek należnych Spółce z tytułu przekroczenia terminu zwrotu nadwyżki VAT mimo niestwierdzenia braku zasadności wspomnianego zwrotu, przez co w konsekwencji została naruszona zasada neutralności VAT;

• uznanie, iż kwestia terminu i wysokości odsetek od określonego decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego W. zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym pozostaje poza zakresem postepowania dotyczącego omawianego zwrotu należnego Skarżącej, a żądanie Spółki w kwestii wysokości odsetek od określonego w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. zwrotu może zaś być rozstrzygnięta na "etapie" toczącego się postępowania.

W związku z powyższym Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

I. W sprawie tej jest niesporne, że od dnia [...] kwietnia 2003 r. w Polsce zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług była portugalska Spółka M. S. A. oraz odrębnie Oddział tej Spółki, samodzielnie sporządzający bilans. Było to możliwe na podstawie art.5 ustawy o VAT z 1993 r. W dniu 1 maja 2004 r. weszła w życie nowa ustawa o podatku od towarów i usług, z dnia 11 marca 2004 r., która w przepisie art. 160 ust. 3 ustaliła, że osoba prawna, której zakłady (oddziały) rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem 1 maja 2004 r. we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki swojego zakładu (oddziału), który przestał być wyodrębnionym podatnikiem w zakresie w jakim dotyczą podatku od towarów i usług. Tak więc z mocy prawa, to jest cytowanego przepisu, nastąpiła sukcesja generalna praw i obowiązków podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług, z Oddziału Spółki na Spółkę. Oznaczało to, że z dniem 1 maja 2004 r. podatek od towarów i usług winien był być rozliczany jedynie przez Spółkę, chociażby wytworzył go Oddział jak też, że do realizowania praw i obowiązków tegoż Oddziału właściwa była jedynie Spółka. Jest oczywiste dla tej koncepcji prawnej, iż w tej sytuacji, składanie deklaracji podatkowych, jest obowiązkiem Spółki, a oświadczeń woli, w tych deklaracjach, na użytek podatku od towarów i usług, należy do jej uprawnień. Wobec tego stanowisko zawarte w informacji podatkowej Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] grudnia 2004 r. było wadliwe tak jak i sprzeczna z omawianym przepisem, decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia [...] października 2004 r. W dacie wydawania interpretacji i decyzji obowiązywały już bowiem przepisy nowej ustawy o podatku od towarów i usług, w tym omawiany przepis art. 160 ust. 3 tej ustawy.

II. Jak wynika z ustaleń Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W., w dniu 24 lutego 2005 r. Oddział Spółki złożył deklarację VAT-7 za styczeń 2005 r. z wykazaną kwotą nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...],- zł do zwrotu w terminie 180 dni. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego, któremu podlegał Oddział, wszczął postępowanie podatkowe, a następnie po uznaniu przez Ministra Finansów, postanowienia z dnia [...] kwietnia 2006 r., właściwości miejscowej Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. przekazał sprawę, umarzając to postępowanie. Natomiast Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. wszczął postępowanie co do rozliczenia podatku za styczeń 2005 r. w dniu 20 grudnia 2006 r., a w dniu 15 maja 2007 r., w zakresie rozliczenia podatku przez Spółkę za okres od lipca 2004 r. do grudnia 2004 r. Opisaną w uzasadnieniu decyzją, z dnia [...] lipca 2007r., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. określił dla Spółki kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym do zwrotu na rachunek bankowy Spółki w kwocie [...]- zł.

Należy podkreślić, że przedmiotem postępowania była kontrola rozliczenia podatku od towarów i usług przez Spółkę w okresie od lipca do grudnia 2004r. wraz z wchłoniętym podatkowo jej Oddziałem, a podstawą postępowania był przepis art. 99 ust. 12 ustawy o VAT z 2004r. W postępowaniu tym skonfrontowano deklaracje Spółki z deklaracjami Oddziału Spółki i uzyskano od Spółki, jako jedynego podmiotu w Polsce, oświadczenia co do zadysponowania kwotą nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym.

Postępowanie, które zostało zakończone decyzją z dnia [...] lipca 2007 r., utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dni [...] lutego 2008 r. nie naruszyło zasad procesowych przewidzianych w Ordynacji, mających wpływ na wynik sprawy. Najlepszym argumentem jest ten, że Spółka nie kwestionuje ustaleń, przedstawionych w decyzjach, a jedynym problemem tej sprawy jest ten czy deklaracja podatkowa za styczeń 2005r. wystawiona przez Oddział Spółki wywołała samoistne skutki prawne. Również wydane decyzje są zgodne z art.210 § 1 i § 4 Ordynacji jak też przepisami materialnymi, stanowiącymi ich postawę, art. 87 ust. 1 do ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r.

Czas postępowania, przekraczający wskazany w art. 87 ust.3 ustawy o VAT i art. 139 § 1 Ordynacji, był niewątpliwie związany ze zmianą przepisów i wprowadzaniem nowej ustawy o podatku od towarów i usług oraz sporem kompetencyjnym organów podatkowych o właściwość miejscową dla skutków podatkowych deklaracji VAT-7 Oddziału Spółki za styczeń 2005 r. Należy jednak wskazać, że i Spółka i Oddział Spółki, jak każdy polski podatnik, powinni byli znać wchodzące do obrotu prawnego nowe prawo podatkowe tym bardziej, że Oddział Spółki, od sierpnia 2003r. był realizatorem inwestycji drogowych w Polsce, a więc podmiotem czynnym gospodarczo. Ponadto Spółka, zaniepokojona przedłużającym się terminem wypłaty, mogła wnieść skargę do sądu administracyjnego na bezczynność organu, po wyczerpaniu trybu dla takiego postępowania. Jeżeli jednak, w ocenie Spółki, z powodu prowadzonego postępowania przez organy podatkowe poniosła wymierną szkodę, pozostającą w bezpośrednim związki przyczynowym z tym postępowaniem – może tej szkody dochodzić w postępowaniu cywilnym.

III. Spółka w odwołaniu od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. oraz w skardze do Sądu podniosła zarzut pominięcia jej praw do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego wraz z odsetkami, przewidzianymi w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r., należnymi wobec naruszenia terminu do zwrotu podatku. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał, że kwestia prawa strony do żądania odsetek za zwłokę w wypłacie podatku powinna być rozpatrzona w odrębnym od niniejszego postępowaniu. W cenie Sądu stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej jest uzasadnione, a wynika z następujących unormowań:

- przepis art. 87 ust. 2 ustawy o VAT przewiduje, że zwrot różnicy podatku następuje na rachunek bankowy podatnika w stosownym terminie, liczonym od dnia złożenia przez podatnika wniosku przy czym jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego sprawdzenia, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego. Natomiast jeżeli przeprowadzone postępowanie wykaże zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

- przepis art. 87 ust. 7 ustawy o VAT stanowi, że różnicę podatku niezwróconą przez urząd skarbowy w terminach, o których mowa w ust. 2 w zdaniu pierwszym i w ust. 3, traktuje się jako nadpłatę podatku podlegającą oprocentowaniu w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej.

- przepis art. 72 § 1 Ordynacji, nakazuje nadpłacony podatek traktować jako nadpłatę. Jednocześnie art. 73 § 1 Ordynacji określa terminy do zwrotu nadpłaty. Zgodnie z art. 76b przepisy art. 76, art. 76a i art. 77b i art. 80 stosuje się do zwrotu podatku. Treść tych przepisów wyraźnie jednak uzależnia wydanie decyzji o stwierdzeniu nadpłaty od wystąpienia, określonych przepisami, zdarzeń podatkowych. Natomiast sam zwrot nadpłaty jest już czynnością materialno – techniczną, będącą skutkiem albo wystąpienia takich zdarzeń albo wydania przez organ podatkowy decyzji stwierdzającej nadpłatę w podatku. Jest więc niewątpliwe, że aby ustalić czas zwłoki w zwrocie nadpłaconego podatku, najpierw należy go otrzymać, aby znać również końcowy termin zwłoki. Traktuje o tym przepis art. 77b precyzyjnie określający dzień w jakiej następuje zwłoka w zwrocie nadpłaty.

- przepis art. 78 § 1 Ordynacji, przewiduje, że nadpłaty podlegają oprocentowaniu, a stosownie do § 3 oprocentowanie przysługuje we wskazanych tym przepisem przypadkach. Postępowanie o stwierdzenie nadpłaty podatku nadpłaty toczy się na wniosek podatnika, co wyraźnie wynika z art. 75 § 1 i § 2 Ordynacji i dopiero po jego zakończeniu następuje czynność techniczna – przekazanie nadpłaty podatnikowi. Wówczas dopiero można żądać oprocentowania nadpłaty o określone we wniosku podatnika spóźnienia w wypłacie nadpłaty – zwrocie podatku, kierując się przy tym treścią art. 78 § 3 Ordynacji.

W niniejszej sprawie nie wykonywano czynności sprawdzających lecz kontrolne i czynności postępowania podatkowego, po jego wszczęciu. Wobec tego przy zastosowaniu przez organy podatkowe w jego podstawie przepisu art. 99 ust. 12 ustawy o VAT z 2004 r. pozostawało jedynie do rozważenia czy zostały spełnione przesłanki z art.87 ust.7 ustawy o VAT. A więc w tym postępowaniu, które miało na celu określenie kwoty zwrotu nadpłaconego podatku, nie było możliwe z punktu widzenia przepisów Ordynacji, prowadzenie równoległego postępowania mającego na celu ustalenie czy doszło i ewentualnie w jakim rozmiarze, do zwłoki w zwrocie podatku, która to zwłoka powinna powodować stosowne oprocentowanie nadpłaconego podatku, o ile zwłoka taka nastąpiła.

IV. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę nie podzielił zarzutów skargi o:

- naruszeniu art. 15 i art. 170 Ordynacji bowiem jak wskazał, z dniem 1 maja 2004 r. podmiotem uprawnionym do złożenia deklaracji podatkowej była Spółka, a nie jej Oddział. Wystąpiły więc po stronie Spółki braki podmiotowe do skutecznego dochodzenie zwrotu podatku na podstawie pierwotnie złożonej przez Oddział deklaracji VAT- 7. Spór o właściwość miejscową został rozstrzygnięty przez Ministra Finansów i decyzje w tej sprawie wydał organ miejscowo właściwy;

- naruszeniu art. 122, art. 187 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji, w toczącym się postępowaniu przeprowadzono wszelkie dowody z urzędu jak i na wniosek, uzasadniając w decyzji każdej instancji stanowisko organów podatkowych. Decyzje zawierały omówienia wszelkich okoliczności faktycznych istotnych dla sprawy. Prawidłowo też wskazano podstawę prawną decyzji – art. 87 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r..

Co do zarzutu skargi o naruszeniu art. 125 § 1 Ordynacji, Sąd wyjaśnia, że wypowiedział się w tej kwestii w pkt II uzasadnienia. Ewentualne naruszenie szybkości postępowania nie miało wpływu na wynik merytoryczny sprawy, może mieć jedynie wpływ na ewentualne dalsze postępowanie Spółki, co również wskazano tym uzasadnieniem, omawiając też przepisy dotyczące oprocentowania zwróconego podatku, w pkt. III uzasadnienia.

Ze wskazanych przyczyn i jak też nie podzielając zarzutów skargi, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami), skargę oddalił.