Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt II SA/Bd 1227/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2016-02-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6550
Hasła tematyczne: Środki unijne
Skarżony organ: Dyrektor Oddziału Regionalnego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 100
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Leszek Tyliński Sędziowie sędzia WSA Renata Owczarzak (spr.) sędzia WSA Anna Klotz Protokolant starszy asystent sędziego Krzysztof Cisewski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 lutego 2016 r. sprawy ze skargi E. B., A. B., M. B. – Cz. na decyzję Dyrektora Oddziału Regionalnego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w T. z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania spadkodawcy z tytułu nienależnie pobranych płatności 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Oddziału Regionalnego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w T. solidarnie na rzecz E. B., A. B., M. B. – Cz. kwotę 293 (dwieście dziewięćdziesiąt trzy) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

II SA/Bd 1227/15

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Kierownik Biura Powiatowego ARiMR we[...], działając na podstawie art. 104 i 107 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2013 r., poz. 267), oraz art. 53 § 1, 54, 56 § 1 i § 3 , 97 § 1, art. 98, art. 100 § 1 i § 3, 101 w zw. z art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749) oraz art. 29 ust. 7 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (Dz. U. z 2014 r., poz. 1438.), orzekł o odpowiedzialności E. B., A. B. i M. B. – Cz., spadkobierców Z. B., zmarłego w dniu 15.11.2009 r., za zobowiązania spadkodawcy wobec ARiMR z tytułu nienależnie pobranych płatności z tytułu wspierania działalności rolniczej na obszarach o niekorzystnych warunkach gospodarowania ustalonych decyzją administracyjną nr [...] r. w kwocie 7.331,84 zł wraz z odsetkami 736,40 zł. Łączna kwota do zwrotu wyniosła 8.068,24 zł.

Orzekający organ uznał, że spadkobiercy ponoszą odpowiedzialność za wyżej wskazaną należność wraz z odsetkami od dnia 12.12.2008 r. do dnia otwarcia spadku (15.11.2009 r.), po zmarłym Z. B., tj. kwotę 7 331,84 zł ustaloną w decyzji nr 815/9002/08 z dnia 09.12.2008 r. powiększoną o odsetki za ww. okres, które po wyliczeniu wynoszą 736,40 zł.

Z uwagi na brak wpłaty wyżej określonej kwoty, w dniu 15.04.2010 r. wystosowano do Z. B. upomnienie nr[...], które zostało odebrane w dniu 26.04.2010 r.

Brak wpłaty nienależnie pobranej płatności był podstawą do wystawienia w dniu 27.07.2011 r. tytułu wykonawczego i wszczęcia postępowania egzekucyjnego wobec dłużnika – Z. B.

W toku prowadzonych przez wierzyciela czynności zmierzających do odzyskania należności wynikających z decyzji ustalającej kwotę nienależnie pobranych płatności, w dniu 18.07.2013 r. do Oddziału Regionalnego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w [...] wpłynęła od właściwego miejscowo naczelnika urzędu skarbowego informacja, iż z uwagi na zgon zobowiązanego nie wszczęto postępowania egzekucyjnego.

Wobec faktu, że postępowanie w sprawie ustalenia kwoty nienależnie pobranych środków finansowych zostało wszczęte przed śmiercią rolnika i zostało zakończone ostateczną decyzją nr [...] o ustaleniu nienależnie pobranych płatności ONW, Dyrektor Oddziału Regionalnego ARiMR w [...] podjął czynności administracyjne mające na celu uzyskanie informacji potwierdzającej zgon dłużnika jak i ustalenie kręgu spadkobierców i ewentualnego zakresu odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania zmarłego dłużnika z tytułu nienależnie pobranych płatności.

W toku dalszych podjętych czynności, w tym korespondencji z sądem rejonowym i naczelnikiem urzędu skarbowego uzyskano kopię poświadczenia dziedziczenia z dnia [...] o stwierdzeniu nabycia spadku po zmarłym Z. B., z którego wynika, że spadek po Z. B. nabyły; jego żona E. S. B.wraz z dziećmi: córką M. B.-Cz. i córką A. E.-B

Mając powyższe na uwadze w związku z tym, że nie nastąpił dział spadku, zdaniem organu I instancji spadkobiercy Z. B. ponoszą solidarną odpowiedzialność za długi spadkowe, a jeżeli jeden ze spadkobierców spełnił świadczenie, może on żądać zwrotu od pozostałych spadkobierców w częściach, które odpowiadają wielkości ich udziału. Powołano też unormowanie zawarte w art. 100 § 1 w zw. z art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym "Organy podatkowe właściwe ze względu na ostatnie miejsce zamieszkania spadkodawcy orzekają w odrębnych decyzjach o zakresie odpowiedzialności poszczególnych spadkobierców lub określają wysokość nadpłaty albo zwrotu podatku".

Kierownik Biura Powiatowego ARiMR we [...] w dniu [...] r. wszczął z urzędu postępowanie administracyjne w sprawie ustalenia odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania zmarłego dłużnika ARiMR z tytułu nienależnie pobranych płatności z tytułu wspierania działalności rolniczej na obszarach o niekorzystnych warunkach gospodarowania ustalonych Z. B. decyzją nr [...] r., w którym poinformował o przysługującym im prawie zapoznania się z zebranymi materiałami dowodowymi w sprawie.

W toku przeprowadzonych czynności organ ustalił, że do dnia wydania decyzji nie zostało w niniejszej sprawie wydane postanowienie o dziale spadku (bądź umowa o dziale spadku), ani też spadkobiercy nie wszczęli postępowania działowego; nie odrzucili spadku, a zatem ich odpowiedzialność za zobowiązania spadkodawcy jest solidarna. W takim stanie rzeczy ustalono, że spadkobiercy po Z. B. zmarłym w dniu 15.11.2009 r., są solidarnie odpowiedzialni za zobowiązania z tytułu nienależnie pobranych płatności przez w/w spadkodawcę ustalone decyzją administracyjną nr [...] r. w kwocie 7331,84 zł, przy czym spadkobiercy ponoszą odpowiedzialność za wyżej wskazaną należność wraz z odsetkami od dnia 12.11.2008 r. do dnia otwarcia spadku (15.11.2009 r.), tj. za kwotę 7 331,84 zł ustaloną w decyzji nr [...] r. plus odsetki, które we wskazanym okresie wyniosły 736,40 zł.

W odwołaniu od powyższej decyzji E. B., A. B. i M. B. – Cz.,zarzuciły naruszenie art. 7, art. 11, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 Kpa i wniosły o jej uchylenie i umorzenie postępowania o ustalenie odpowiedzialności spadkowej spadkobierców z tytułu nienależnie pobranych płatności z tytułu wspierania działalności rolniczej na obszarach o niekorzystnych warunkach gospodarowania.

Odwołujące się podniosły, że spadek po zmarłym został przyjęty z dobrodziejstwem inwentarza w związku ze złożeniem oświadczenia przez jednego ze spadkobierców, co powoduje, że odpowiedzialność spadkobierców za długi spadkowe ograniczona jest do wartości czynnej spadku. W odwołaniu stwierdzono, że w celu ustalenia granicy odpowiedzialności spadkobierców za długi spadkowe - w przypadku przyjęcia spadku z dobrodziejstwem inwentarza - należy ustalić wartość czynną spadku, czego organ I instancji zaniechał. Wskazano, że zmarły pozostawił majątek spadkowy, w postaci dwóch działek gruntu, stanowiących drogi wewnętrzne, położone w miejscowości Wieniec o łącznej powierzchni 594 m², a wartość spadku została ustalona na kwotę 5.940 zł.

W ocenie odwołujących się, organ I instancji nie dokonał ustalenia wartości aktywów spadku, a ustalając odpowiedzialność spadkobierców winien był również określić wartość pasywów, a więc długów spadkowych. Podniesiono, że w skład długów spadkowych weszły zobowiązania wobec ARiMR, kredyt [...], a także poniesiony koszt związany ze wzniesieniem nagrobka w wysokości 11 tys. zł. Wobec powyższego zdaniem stron w niniejszej sprawie nie zaktualizuje się zobowiązanie spadkobierców z tytułu nienależnie pobranych płatności z tytułu wspierania działalności rolniczej na obszarach o niekorzystnych warunkach gospodarowania. Do odwołania dołączono umowę na wykonanie nagrobka.

W związku z informacjami zamieszczonymi w treści odwołania organ odwoławczy wezwał w dniu 8.06.2015 r. odwołujące do przedłożenia spisu inwentarza przedstawiającego wartość aktywów i pasywów spadku, w terminie 7 dni od otrzymania wezwania.

W odpowiedzi na powyższe w dniu 17.06.2015 r. (data stempla pocztowego) do siedziby [...] Oddziału Regionalnego ARiMR w T. wpłynęły wyjaśnienia wraz z wnioskiem o zawieszenie postępowania na podstawie art. 97 § 1 pkt 4 Kpa. Odwołujące podniosły, że złożyły do Sądu Rejonowego we [...] wniosek o sporządzenie spisu inwentarza, a ustalenie wartości czynnej spadku jest zagadnieniem wstępnym w sprawie ustalenia odpowiedzialności spadkobierców za długi spadkowe.

W dniu 15.07.2015 r. Dyrektor Oddziału Regionalnego ARiMR w [...] wezwał strony do przedłożenia potwierdzenia złożenia do Sądu Rejonowego we [...] wniosku o sporządzenie spisu inwentarza przedstawiającego wartość aktywów i pasywów spadku oraz do wskazania sygnatury akt sprawy w terminie 7 dni od otrzymania niniejszego wezwania.

W dniu 27.07.2015 r. (data stempla pocztowego) do siedziby [...] Oddziału Regionalnego ARiMR w [...] wpłynęła kopia wniosku o sporządzenie inwentarza z prezentatą "Sąd Rejonowy we [...] WPŁYNĘŁO 23.07.2015".

Biorąc pod uwagę powyższe Dyrektor Oddziału Regionalnego ARiMR w [...] postanowieniem z dnia [...] r. odmówił zawieszenia postępowania.

Dyrektor Oddziału Regionalnego ARiMR w [...] po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Odnosząc się do twierdzeń odwołujących, iż spadek został przyjęty z dobrodziejstwem inwentarza, a organ I instancji nie wziął pod uwagę wynikających z tego konsekwencji organ odwoławczy stwierdził, że na zakres odpowiedzialności za długi spadkowe bezpośrednio rzutuje sposób przyjęcia spadku, bowiem zgodnie z art. 1012 K.c. spadek można przyjąć bez ograniczenia odpowiedzialności za długi, bądź z ograniczeniem odpowiedzialności za długi, bądź można go wreszcie odrzucić. W razie przyjęcia spadku z dobrodziejstwem inwentarza, tj. z ograniczeniem odpowiedzialności za długi spadkobierca ponosi odpowiedzialność za długi spadkowe z ograniczeniem tylko do wartości ustalonego w inwentarzu stanu czynnego spadku. Powyższe ograniczenie odpowiedzialności odpada, jeżeli spadkobierca podstępnie nie podał do inwentarza przedmiotów należących do spadku albo podał do inwentarza nie istniejące długi - art. 1031 § 2 k.c. W tym przypadku spadkobierca będzie odpowiadał całym swoim majątkiem za wszystkie zobowiązania podatkowe spadkodawcy, lecz z ograniczeniem jego odpowiedzialności do wartości stanu czynnego spadku.

Podniesiono, że zgodnie z art. 1034 § 1 K.c. do chwili działu spadku spadkobiercy ponoszą solidarną odpowiedzialność za długi spadkowe. Jeżeli jeden ze spadkobierców spełnił świadczenie; może on żądać zwrotu od pozostałych spadkobierców w częściach, które odpowiadają wielkości ich udziałów.

Mając powyższe na uwadze w związku z tym, że nie nastąpił dział spadku, spadkobiercy Z. B. w ocenie organu odwoławczego odpowiadają za jego zobowiązania solidarnie do pełnej wysokości zobowiązania - nawet pomimo, że jeden ze spadkobierców, złożył oświadczenie o przyjęciu spadku z dobrodziejstwem inwentarza, co oznacza, że dług zostanie spłacony tylko ze spuścizny wchodzącej w skład inwentarza, a spadkobierca nie będzie pokrywał go z własnego majątku.

Tym samym biorąc pod uwagę powyższe, organ odwoławczy nie dopatrzył się w działaniu Kierownika Biura Powiatowego ARiMR we [...] stawianych przez odwołujące zarzutów naruszenie art. 7, art. 11, art. 77 § 1 , art. 80 i art. 107 § 3 Kpa.

W skardze do sądu E. B., A. B. i M. B. – Cz., zarzuciły rażące naruszenie art. 1016 - 1032 kodeksu cywilnego w zw. z art. 98 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa oraz naruszenie art. 7, art. 11, art. 77 § 1, art. 80 i art. 107 § 3 Kpa i wobec powyższego wniosły o uchylenie decyzji organu I i II instancji oraz umorzenie postępowania.

W uzasadnieniu podniesionych zarzutów wskazano, że spadek po zmarłym Z. B. został przyjęty z dobrodziejstwem inwentarza w związku ze złożeniem oświadczenia przez jednego ze spadkobierców, a zgodnie z art. 1016 k.c. jeżeli jeden ze spadkobierców przyjął spadek z dobrodziejstwem inwentarza, uważa się, że także spadkobiercy, którzy nie złożyli w terminie żadnego oświadczenia przyjęli spadek z dobrodziejstwem inwentarza.

Powyższe zdaniem skarżących powoduje, że odpowiedzialność spadkobierców za długi spadkowe ograniczona jest do wartości czynnej spadku, a w celu ustalenia granicy odpowiedzialności spadkobierców za długi spadkowe - w przypadku przyjęcia spadku z dobrodziejstwem inwentarza - należy wobec tego ustalić wartość czynną spadku, jednak organy I i II instancji zaniechały takiego ustalenia, względnie zaniechały wydania orzeczenia w przedmiocie ograniczenia odpowiedzialności do wartości czynnej spadku.

Skarżące wskazały, że Z. B. pozostawił majątek spadkowy, w postaci dwóch działek gruntu, stanowiących drogi wewnętrzne, położone w miejscowości [...] o łącznej powierzchni 594 m². Wartość spadku została ustalona na kwotę 5.940 zł. Wysokość została zaakceptowana przez organ podatkowy (Urząd Skarbowy). Spadkodawca nie pozostawił innych przedmiotów (poza przedmiotami codziennego użytku, nieprzedstawiającymi wartości materialnej). Po ustaleniu wartości "aktywów" spadku, ustalając odpowiedzialność spadkobierców organ winien również ustalić wartość "pasywów", a więc długów spadkowych. Zgodnie z przepisem art. 922 § 3 k.c. do długów spadkowych należą m.in. koszty pogrzebu spadkodawcy w takim zakresie, w jakim pogrzeb ten odpowiada zwyczajom przyjętym w danym środowisku. Nie ulega wątpliwości, że koszt postawienia nagrobka również należy do kosztów pogrzebu.

Skarżące zwróciły uwagę, że do długów spadkowych należy zgodnie z powołanymi przepisami prawa poniesiony koszt związany ze wzniesieniem nagrobka - w wysokości 11.000 zł oraz koszt wykupu miejsca na cmentarzu w kwocie 400 zł

Tak ustalona wartość długów spadkowych zdaniem stron powoduje, że spadek przedstawia wartość ujemną, co sprawia, że odpowiedzialność spadkobierców za zobowiązania podatkowe nie może się zaktualizować. Jak się bowiem przyjmuje w nauce przedmiotu rozmiar wydatku na nagrobek, podobnie jak pozostałe koszty pogrzebu, ograniczony został w art. 922 § 3 K.c. przyjętym w danym środowisku zwyczajem. Jeśli spadkobierca w poczuciu moralnego obowiązku uczczenia spadkodawcy wzniósł nagrobek odpowiadający miejscowym zwyczajom, to wydatki z tym związane obciążają wszystkich spadkobierców i podlegają rozliczeniu tak, jak każde inne zobowiązanie pieniężne, a zatem na zasadzie wyrażonej w art. 358 § 2 K.c. Zgodnie z orzecznictwem Sądu Najwyższego - dług spadkowy związany z wzniesieniem nagrobka jako zobowiązanie pieniężne podlega rozliczeniu w postępowaniu działowym według nominalnej wysokości (sygn. akt III CZP 86/88). Koszt wydatków poniesionych na zakup nagrobka (11.000 zł) należy uznać w ocenie stron za odpowiadający miejscowym zwyczajom, o czym świadczy wielkość nagrobka oraz materiał z jakiego został wykonany (porównywalny z innymi, wzniesionymi na cmentarzu parafialnym w [...]). Pozostałe koszty pogrzebu tj. koszty stypy, zakładu pogrzebowego, trumny, udziału księdza i obsługi kościelnej (organista, kościelny) w ceremonii pogrzebowej zostały pokryte z zasiłku pogrzebowego. Dokonując matematycznego działania otrzymano wynik przedstawiający ujemną wartość spadku, co powoduje, że spadkobiercy - w związku ze złożonym oświadczeniem o przyjęciu spadku z dobrodziejstwem inwentarza - nie mogą odpowiadać za długi spadkowe, zważywszy, że poza zobowiązaniem wobec ARiMR do długów spadkowych należy również zobowiązanie wobec kredyt [...] - nie zaspokojone w żadnej części.

Wobec powyższego w ocenie skarżących - w niniejszej sprawie nie zaktualizuje się zobowiązanie spadkobierców z tytułu nienależnie pobranych płatności z tytułu wspierania działalności rolniczej na obszarach o niekorzystnych warunkach gospodarowania, co winno znaleźć odzwierciedlenie w wydanym orzeczeniu poprzez wskazanie granic odpowiedzialności zobowiązanych (do wartości czynnej spadku).

Ponadto zwrócono uwagę, że zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa ustalenie kwoty nienależnie lub nadmiernie pobranych środków publicznych: 1) pochodzących z funduszy Unii Europejskiej; 2) krajowych, przeznaczonych na: a) współfinansowanie wydatków realizowanych z funduszy Unii Europejskiej, b) finansowanie przez Agencję pomocy przyznawanej w drodze decyzji administracyjnej - następuje w drodze decyzji administracyjnej. Natomiast art. 29 ust. 7 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (Dz. U. z 2008 r., Nr 98 poz. 634, z późn. zm. - zwanej dalej także "ustawą") stanowi wprost, że do należności w zakresie kwoty nienależnie pobranych płatności, stosuje się odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Wobec tego kwoty wskazane w decyzji o ustaleniu nienależnie pobranych płatności z tytułu wspierania działalności na obszarach o niekorzystnych warunkach gospodarowania, mają charakter zobowiązań podatkowych. Stosownie do treści art. 97 i 98 Ordynacji podatkowej w związku z art. 29 ust. 7 ustawy, śmierć osoby fizycznej która nienależnie lub nadmiernie pobrała środki publiczne pochodzące z funduszy Unii Europejskiej powoduje sukcesję administracyjną uniwersalną, co oznacza, że następcy prawni tej osoby przejmują jego prawa i obowiązki przewidziane w przepisach ustawy, tj. wchodzą w sytuację prawną spadkodawcy. Niezapłacone w terminie nienależnie pobrane płatności mogą więc być dochodzone przez organ Agencji od spadkobiercy osoby zobowiązanej do zapłaty ustalonych należności w granicach odpowiedzialności danego spadkobiercy za długi spadku. W myśl bowiem art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Stosownie zaś do treści art. 98 § 1 Ordynacji podatkowej do odpowiedzialności podatkowej spadkobierców stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego (dalej K.c.) o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe, co zdaniem stron skarżących oznacza, że w postępowaniu podatkowym prowadzonym w tym zakresie należy stosować unormowania zawarte w przepisach od art. 1012 K.c. do art. 1024 K.c. oraz od art. 1030 K.c do art. 1034 K.c. Z treści art. 1012 K.c. wynika, że spadkobierca może spadek przyjąć z ograniczeniem odpowiedzialności za długi albo bez ograniczenia tej odpowiedzialności albo spadek odrzucić. Przepis art. 1030 K.c. stanowi, że do chwili przyjęcia spadku spadkobierca ponosi odpowiedzialność za długi spadkowe tylko ze spadku, a od momentu jego przyjęcia odpowiedzialność ulega rozszerzeniu na cały majątek spadkobiercy.

W przekonaniu skarżących na zakres odpowiedzialności za długi spadkowe w sposób bezpośredni rzutuje sposób przyjęcia spadku, a do orzeczenia o odpowiedzialności spadkodawcy konieczne jest zatem spełnienie przesłanek, takich jak: - istnienie wymagalnych zobowiązań podatkowych wynikających z decyzji lub deklaracji, których nie uiścił spadkodawca (lub innych należności określonych w art. 98 Ordynacji podatkowej), ustalenie osób, które zostały uznane za spadkobierców i które przyjęły spadek w całości lub w ograniczonym zakresie, a wówczas do tej wysokości mogą być egzekwowane zobowiązania podatkowe spadkodawcy

W ocenie skarżących w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione wszystkie wyżej opisane przesłanki, gdyż nie jest sporne, że spadkobiercami po zmarłym Z. B. są jego żona oraz córki, jednak do dnia wydania zaskarżonej decyzji, nie zostało wydane postanowienie o dziale spadku (bądź umowa o dziale spadku), a spadkobiercy złożyli wniosek o spis inwentarza.

Zdaniem skarżących w decyzji organ winien określić wysokość znanych w dniu otwarcia spadku zobowiązań spadkodawcy, wyznaczając krąg i zakres odpowiedzialności spadkobierców za długi spadkowe, a poczynione tak ustalenia są podstawą do ewentualnego obciążenia spadkobierców zobowiązaniami podatkowymi spadkodawcy, jednak w przedmiotowej sprawie organy zaniechały takiego ustalenia orzekając wbrew przepisom kodeksu cywilnego o nieograniczonej odpowiedzialności skarżących, przy czym stosownie do art. 100 § 2 Ordynacji podatkowej, w decyzji tej organ podatkowy określa wysokość znanych w dniu otwarcia spadku zobowiązań spadkodawcy, o których mowa w art. 98 § 1 i 2, z zastrzeżeniem § 2a.

Jak wskazano, istota następstwa prawnego unormowanego w art. 97 § 1 O.p., sprowadza się do określenia spadkodawcy oraz istnienia spadkobiercy i przewidzianych w przepisach prawa podatkowego - praw i obowiązków majątkowych spadkodawcy, które spadkobierca przejmuje, przy jednoczesnym zastosowaniu ww. przepisów kodeksu cywilnego.

W rozpoznawanej sprawie organy ARiMR w ocenie skarżących orzekły o ich odpowiedzialności za zobowiązania spadkodawcy z tytułu nienależnie pobranych płatności z tytułu wspierania gospodarowania na obszarach górskich i innych obszarach o niekorzystnych warunkach gospodarowania, jednak nie rozważyły kwestii i pomięły w swoich rozważaniach - okoliczność przyjęcia spadku z dobrodziejstwem inwentarza.

W odpowiedzi na skargę organ, nie znajdując podstaw do jej uwzględnienia, wniósł o jej oddalenie wskazując, że po ponownej analizie akt sprawy nie znalazł podstaw do zmiany zaskarżonej decyzji, ponieważ została ona podjęta zgodnie ze stanem faktycznym oraz w oparciu o obowiązujące przepisy prawa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W myśl art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz.1647 t.j.) oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.), zwanej dalej "P.p.s.a." - sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że sąd administracyjny nie weryfikuje działalności administracji publicznej według zasad słuszności, sprawiedliwości społecznej, czy też w aspekcie celowości podjętych rozstrzygnięć. Skarga może zostać uwzględniona, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145-150 P.p.s.a).

Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ma prawo i zarazem obowiązek uwzględnić również okoliczności nie wskazane w skardze, ale mające wpływ na tę ocenę.

Przedmiotem kontroli Sądu była decyzja Dyrektora Oddziału Regionalnego ARiMR w przedmiocie o odpowiedzialności skarżących, jako spadkobierców po Z. B. z tytułu nienależnie pobranych przez spadkodawcę płatności, określonych decyzją z dnia 9 grudnia 2008 r. o ustaleniu kwoty nienależnie pobranych płatności z tytułu wspierania działalności rolniczej na obszarach o niekorzystnych warunkach gospodarowania w kwocie 7331,84 zł.

W przedmiotowej sprawie ma zastosowanie ustawa - Ordynacja podatkowa, bowiem art. 29 ust. 7 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (Dz. U. z 2008 r., Nr 98, poz. 634 z późn. zm. - zwanej dalej także "ustawą") wprost stanowi, że do należności w zakresie kwoty nienależnie pobranych płatności, stosuje się odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Wobec tego kwoty wskazane w decyzji o ustaleniu nienależnie pobranych płatności mają charakter zobowiązań podatkowych.

Stosownie do treści art. 97 i 98 Ordynacji podatkowej w związku z art. 29 ust. 7 ustawy, śmierć osoby fizycznej, która nienależnie lub nadmiernie pobrała środki publiczne pochodzące z funduszy Unii Europejskiej powoduje sukcesję administracyjną uniwersalną, co oznacza, że następcy prawni ww. osoby przejmują jego prawa i obowiązki przewidziane w przepisach ustawy, tj. wchodzą w sytuację prawną spadkodawcy. Niezapłacone w terminie nienależnie pobrane płatności mogą więc być dochodzone przez organ Agencji od spadkobiercy osoby zobowiązanej do zapłaty ustalonych należności w granicach odpowiedzialności danego spadkobiercy za długi spadku. W myśl bowiem art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Stosownie zaś do treści art. 98 § 1 Ordynacji podatkowej do odpowiedzialności podatkowej spadkobierców stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego (dalej K.c.) o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe, co oznacza, że w postępowaniu podatkowym prowadzonym w tym zakresie należy stosować unormowania zawarte w przepisach od art. 1012 K.c. do art. 1024 K.c. oraz od art. 1030 K.c. do art. 1034 K.c.

Z treści art. 1012 K.c. wynika, że spadkobierca może spadek przyjąć z ograniczeniem odpowiedzialności za długi albo bez ograniczenia tej odpowiedzialności albo spadek odrzucić. Przepis art. 1030 K.c. stanowi, że do chwili przyjęcia spadku spadkobierca ponosi odpowiedzialność za długi spadkowe tylko ze spadku, a od momentu jego przyjęcia odpowiedzialność ulega rozszerzeniu na cały majątek spadkobiercy. Na zakres odpowiedzialności za długi spadkowe w sposób bezpośredni rzutuje zatem sposób przyjęcia spadku. I tak, w razie prostego przyjęcia spadku, spadkobierca ponosi odpowiedzialność za długi spadkowe bez ograniczenia, całym majątkiem, zaś przy przyjęciu z dobrodziejstwem inwentarza jego odpowiedzialność ulega ograniczeniu do wartości ustalonego w inwentarzu stanu czynnego spadku (art. 1031 K.c). W myśl art. 924 i art. 925 K.c, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, zaś spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia. Do orzeczenia o odpowiedzialności spadkodawcy konieczne jest zatem spełnienie przesłanek, takich jak:

• istnienie wymagalnych zobowiązań podatkowych wynikających z decyzji lub deklaracji, których nie uiścił spadkodawca (lub innych należności określonych w art. 98 Ordynacji podatkowej),

• ustalenie osób, które w odrębnym postępowaniu zostały uznane za spadkobierców i które przyjęły spadek w całości lub w ograniczonym zakresie, a wówczas do tej wysokości mogą być egzekwowane zobowiązania podatkowe spadkodawcy.

W kontrolowanej sprawie nie jest sporne, że spadkobiercami po zmarłym są skarżące, które nabyły spadek w całości oraz, że nienależnie pobrane płatności wchodzą w skład długów spadkowych, stąd – jak zasadnie dostrzegły organy - ostateczna decyzja Prezesa ARiMR o ustaleniu kwoty nienależnie pobranych płatności, jest podstawą do wszczęcia postępowania w sprawie przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania po zmarłym na skarżących.

Zmarły pozostawił dług w postaci nienależnie pobranych płatności i okoliczność ta została ustalona w ostatecznej decyzji Prezesa ARiMR. W takim przypadku organy podatkowe właściwe ze względu na ostatnie miejsce zamieszkania spadkodawcy (w niniejszej sprawie organy Agencji) na zasadzie art. 100 § 1 Ordynacji podatkowej, orzekają w odrębnych decyzjach o zakresie odpowiedzialności spadkobiercy (poszczególnych spadkobierców) lub określają wysokość nadpłaty albo zwrotu podatku. W decyzji tej organ określa wysokość znanych w dniu otwarcia spadku zobowiązań spadkodawcy, wyznaczając krąg i zakres odpowiedzialności spadkobierców za długi spadkowe, a poczynione tak ustalenia są podstawą do ewentualnego obciążenia spadkobierców zobowiązaniami podatkowymi spadkodawcy.

Stosownie do art. 100 § 2 Ordynacji podatkowej, w decyzji tej organ podatkowy określa wysokość znanych w dniu otwarcia spadku zobowiązań spadkodawcy, o których mowa w art. 98 § 1 i 2, z zastrzeżeniem § 2a, wyznaczając jednocześnie spadkobiercy (bądź spadkobiercom) 14-dniowy termin płatności liczony od dnia doręczenia decyzji. Ostatnio wymienioną kwestię reguluje przepis art. 100 § 3 Ordynacji podatkowej. Zaś z treści art. 101 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych spadkodawcy oraz oprocentowanie niezwróconych zaliczek naliczonego podatku od towarów i usług naliczane są do dnia otwarcia spadku. Odsetki za zwłokę oraz oprocentowanie, o których mowa w § 1, naliczane są nadal w przypadku niedotrzymania przez spadkobierców terminu określonego w art. 100 § 3 (art. 101 § 2).

W celu wydania decyzji konieczne zatem było określenie zakresu odpowiedzialności skarżących z tytułu nienależnie pobranych płatności i orzeczenie rodzaju odpowiedzialności spadkobierców za długi spadkowe. Niesporna i wynikająca z decyzji ostatecznej jest kwota nienależnie pobranych płatności oraz odsetek za zwłokę od tej należności.

Wątpliwe natomiast są okoliczności dotyczące odpowiedzialności skarżących określonych w poświadczeniu dziedziczenia spadkobierców za zobowiązania w sprawie nienależnie pobranych płatności przez spadkodawcę. W pierwszej kolejności należy wskazać, że w aktach sprawy brak dowodów na okoliczność poświadczenia dziedziczenia spadkobierców i zakresu ich odpowiedzialności za długi spadkowe. Należy jednak podkreślić, że nawet jeśli one byłyby, to nieprawidłowe jest określenie zakresu odpowiedzialności za długi, gdyby w grę wchodziło przyjęcie spadku z dobrodziejstwem inwentarza.

Zakres odpowiedzialności za długi spadkowe uzależniony jest od sposobu w jaki został przyjęty spadek. Może to być odpowiedzialność ograniczona do wartości czynnej spadku, gdy spadek przyjęto z dobrodziejstwem inwentarza lub nieograniczona, gdy spadek przyjęto w sposób prosty.

Od zakresu odpowiedzialności za długi należy odróżnić zasady odpowiedzialności za zobowiązania wielu podmiotów. Taka odpowiedzialność może być np. solidarna, gdy wynika z istoty określonego zobowiązania.

Nietrafne jest stwierdzenie organu o prawidłowo wydanej decyzji, gdy wskazuje się tylko na zasadę odpowiedzialności wielopodmiotowej za zobowiązania (tu odpowiedzialność solidarna długi spadkowe), nie zawierając w decyzji wymaganej art. 100 op konieczności określenia zakresu odpowiedzialności za długi spadkowe. Przy przyjęciu, że skarżące nabyły spadek z dobrodziejstwem inwentarzach ich odpowiedzialność powinna zostać określona w sentencji decyzji jako odpowiedzialność ograniczona do wartości czynnej spadku. Pominięcie tego elementu nie odzwierciedla intencji organu a brak zastrzeżenia w tym przedmiocie należy odczytywać jako przyjęcie spadku w sposób prosty (bez ograniczenia odpowiedzialności).

W doktrynie i orzecznictwie przedmiotem sporu jest określenie charakteru decyzji orzekającej o odpowiedzialności spadkobierców. Nie ma zgodności poglądów w tym przedmiocie. Z jednej strony wskazuje się na konstytutywny charakter takiej decyzji (por. R. Mastalski (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki. Ordynacja podatkowa. Komentarz 2010, Wrocław 2010, s. 495-496; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 14 października 2008 r., I SA/Gd 559/08 - dostępny na stronie internetowej – Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych), czy wyrok NSA sygn. akt I FSK 230/14 z 11.03.2015 r., z drugiej na deklaratoryjny charakter (por. R. Dowgier (w:) C. Kosikowski. L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wolters Kluwer Polska sp. z o.o. 2006, s. 426; S. Babiarz (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2011, s. 508; A. Huchla, Następcy prawni w Ordynacji podatkowej, (w:) Ordynacja podatkowa. Studia, pod red. B. Brzezińskiego i C. Kosikowskiego, Łódź - Toruń 1999, s. 159; wyroki WSA w Szczecinie z dnia 7 listopada 2013 r., I SA/Sz 570/13 i I SA/Sz 571/13; wyrok WSA w Krakowie z dnia 25 listopada 2008 r., I SA/Kr 1117/08, dostępne w CBOSA).

Rozważania w powyższej materii należy rozpocząć od stwierdzenia, że na gruncie Ordynacji podatkowej spadkobiercy nie mają statusu osób trzecich, odpowiedzialnych z tytułu cudzych zobowiązań podatkowych, lecz jako następcy prawni przejmują wynikające z przepisów prawa podatkowego prawa i obowiązki spadkodawcy. Tym samym odpowiadają za zaległości podatkowe podatnika jak za własne (por. A. Olesińska, Odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania podatkowe, Lublin 2000, s. 136). Do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe. Prawa i obowiązki spadkodawcy przechodzą na spadkobiercę z momentem otwarcia spadku, który odpowiada za nie od chwili śmierci spadkodawcy. Śmierć spadkodawcy pociąga za sobą przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego na jego spadkobierców. Z tym momentem spadkobierca odpowiada za długi spadkowe, w tym również za zaległości podatkowe, zaś późniejsze postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku ma znaczenie deklaratywne, nie czyniąc spadkobiercami osób w nim wymienionych, lecz jedynie potwierdza ten fakt.

Stosując zatem na podstawie art. 98 § 1 Ordynacji podatkowej przepisy Kodeksu cywilnego, należy wnioskować, że odpowiedzialność za zaległości podatkowe powstaje niezależnie od wydania decyzji na podstawie art. 100 § 1 Ordynacji podatkowej. Zwłaszcza, że organ - na podstawie tego przepisu -orzeka jedynie o zakresie odpowiedzialności spadkobiercy, a nie o samej odpowiedzialności za zaległości podatkowe, która powstała z chwilą otwarcia spadku. Organ podatkowy w tej decyzji stwierdza jedynie, w jakiej wysokości istnieje odpowiedzialność za zaległości podatkowe, nie tworzy natomiast nowego stanu prawnego, albowiem spadkobierca wstępuje do istniejącego stosunku zobowiązania podatkowego w miejsce zmarłego podatnika. W decyzji skierowanej do spadkobiercy przedmiotem rozstrzygnięcia są jego prawa i obowiązki jako następcy.

Poza tym w myśl art. 100 § 3 Ordynacji podatkowej, termin płatności należności określonych w decyzji wynosi 14 dni od dnia jej doręczenia spadkobiercy. Wyznaczenie tego terminu jest konieczne ze względu na potrzebę ochrony spadkobiercy, który otrzymuje decyzję często po długim czasie od śmierci spadkodawcy, nawet po upływie kilku lat (jak w rozpatrywanej sprawie). Naliczenie odsetek za ten okres godziłoby w interes spadkobiercy. Termin określony w art. 100 § 3 Ordynacji podatkowej daje spadkobiercy czas na uiszczenie kwoty należności podatkowych z pominięciem niekorzystnych konsekwencji, gdyby odsetki od zaległości podatkowych spadkodawcy były naliczane w sposób ciągły.

W ocenie Sądu, za deklaratoryjnym charakterem omawianej decyzji przemawia również okoliczność, że spadkobierca może skutecznie uiścić zaległości podatkowe, które przejął po spadkodawcy, przed wydaniem decyzji, z której będzie wynikał zakres jego odpowiedzialności, np. na podstawie zaświadczenia o wysokości zaległości spadkodawcy wydanego po myśli art. 306f Ordynacji podatkowej.

W świetle powyższych wywodów Sąd przychyla się do tych poglądów, które uznają, że decyzja o odpowiedzialności spadkodawcy na charakter deklaratoryjny, a nie konstytutywny.

Zgodnie z art. 922 K.c. do spadku należą prawa i obowiązki zmarłego, które jednocześnie spełniają cztery wymagania: mają charakter cywilnoprawny; mają charakter majątkowy; nie są ściśle związane z osobą zmarłego; nie przechodzą na inne osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. Podkreślić nadto trzeba, że prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego nie należą do spadku. Ich sukcesja jest możliwa jedynie na podstawie i w granicach przepisów Ordynacji podatkowej. Kwestię sukcesji podatkowej reguluje przede wszystkim art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Zarówno prawa i obowiązki, aby mogły być nabyte przez spadkobiercę, muszą nie tylko wynikać z przepisów prawa podatkowego, ale również przynależeć do konkretnej osoby, w tym wypadku spadkodawcy. Nadto na spadkobierców przechodzą tylko te obowiązki spadkodawcy, które miał on jako podatnik i tylko te, które są związane z realizacją obowiązków, wynikających z ustaw regulujących kwestie podatków (postanowienie NSA z dnia 24 czerwca 2003 r., sygn. akt I SA/Łd 1528/02, dostępne w CBOSA).

Do kwestii ustalenia kwoty nienależnie pobranych płatności ma zastosowanie art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym spadkobierca podatnika przejmuje przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Wobec tego nie ma żadnych podstaw do przyjęcia, że spadkobierca dłużnika nie dziedziczy długu majątkowego spadkodawcy. W zakres nabytych przez spadkobiercę praw i obowiązków zmarłego, zaliczyć należy również te wynikające ze stosunków administracyjnoprawnych w postaci wierzytelności Agencji.

Potwierdzeniem, że uregulowania w zakresie praw i obowiązków publicznoprawnych są analogiczne do uregulowań cywilnoprawnych jest treść art. 98 § 1 O.p., w którym ustawodawca wprost odsyła do przepisów Kodeksu cywilnego o odpowiedzialności za długi spadkowe i przepisów o przyjęciu i odrzuceniu spadku. Wyraża to też bezpośrednio brak tożsamości między spadkodawcą będącym podatnikiem, a jego następcą prawnym. Spadkobierca, który spadek odrzucił nie będzie ponosił odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, spadkobierca który przyjął spadek z dobrodziejstwem inwentarza, będzie odpowiadał tylko do wysokości stanu czynnego spadku, a przy prostym przyjęciu spadku będzie odpowiadał bez ograniczeń, całym swoim majątkiem. Zgodnie z art. 98 § 2 O.p. odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe dotyczy również należności, o których mowa w punktach od 1 do 7 tego przepisu.

Decyzja o ustaleniu kwoty nienależnie pobranych płatności jest podstawą do wszczęcia postępowania w sprawie przeniesienia odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania zmarłego spadkodawcy. Jak wynika z akt sprawy, zmarły w dniu 15 listopada 2009 r. pozostawił dług w postaci nienależnie pobranych płatności. Okoliczność ta została ustalona na mocy ostatecznej decyzji z dnia 9 grudnia 2008 r. W takim przypadku organy podatkowe właściwe ze względu na ostatnie miejsce zamieszkania spadkodawcy (w niniejszej sprawie organy Agencji) na zasadzie art. 100 § 1 Ordynacji podatkowej, orzekają w odrębnych decyzjach o zakresie odpowiedzialności spadkobiercy (poszczególnych spadkobierców) lub określają wysokość nadpłaty albo zwrotu podatku. W decyzji tej organ określa wysokość znanych w dniu otwarcia spadku zobowiązań spadkodawcy, wyznaczając krąg i zakres odpowiedzialności spadkobierców o odpowiedzialności za długi spadkowe, a poczynione tak ustalenia są podstawą do ewentualnego obciążenia spadkobierców zobowiązaniami podatkowymi spadkodawcy. Stosownie do art. 100 § 2 Ordynacji podatkowej, w decyzji tej organ podatkowy określa wysokość znanych w dniu otwarcia spadku zobowiązań spadkodawcy, o których mowa w art. 98 § 1 i 2, z zastrzeżeniem § 2a, wyznaczając jednocześnie spadkobiercy (bądź spadkobiercom) 14-dniowy termin płatności liczony od dnia doręczenia decyzji. Zaś z treści art. 101 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych spadkodawcy oraz oprocentowanie niezwróconych zaliczek naliczonego podatku od towarów i usług naliczane są do dnia otwarcia spadku. Odsetki za zwłokę oraz oprocentowanie, o których mowa w § 1, naliczane są nadal w przypadku niedotrzymania przez spadkobierców terminu określonego w art. 100 § 3 (art. 101 § 2). Natomiast według art. 102 § 1 Ordynacji podatkowej, przepisy art. 100 i 101 stosuje się, jeżeli: - w stosunku do spadkodawcy nie zostało wszczęte postępowanie podatkowe lub postępowanie podatkowe, którego stroną był spadkodawca, zostało zakończone decyzją ostateczną.

Istota następstwa prawnego unormowanego w art. 97 § 1 O. p., sprowadza się do określenia spadkodawcy oraz istnienia spadkobiercy i przewidzianych w przepisach prawa podatkowego - praw i obowiązków majątkowych spadkodawcy, które spadkobierca przejmuje, przy jednoczesnym zastosowaniu ww. przepisów kodeksu cywilnego.

W rozpoznawanej sprawie organy ARiMR powołały się na poświadczenie dziedziczenia w formie aktu notarialnego, ale aktu tego nie dołączyły do akt. Z opisu wynika, że na mocy tego dokumentu stwierdzono nabycie spadku przez spadkobierczynie. Organy orzekły jednocześnie bez wystarczającego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, iż odpowiedzialność spadkobiercy jest pełna, (tak brzmi sentencja decyzji), nie uwzględniając potencjalnej możliwości, iż skarżące nabyły spadek z dobrodziejstwem inwentarza co z kolei przyznał organ odwoławczy. Zgodnie zaś z art. 1031 § 2 k.c. zdanie pierwsze, w razie przyjęcia spadku z dobrodziejstwem inwentarza spadkobierca ponosi odpowiedzialność za długi spadkowe tylko do wartości ustalonego w inwentarzu stanu czynnego spadku. Tym samym w przypadku przyjęcia przez skarżące spadku z dobrodziejstwem inwentarza, ich odpowiedzialność wyznacza wartość aktywów ustalona w spisie inwentarza określająca stan czynny spadku. Zawarte w art. 97 § 1 O.p. odniesienie się wprost do przepisów Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku obliguje organy stosujące ten przepis do ustalenia zakresu odpowiedzialności spadkobiercy za zobowiązania spadkodawcy, których dotyczy rozstrzygnięcie.

Zauważyć jednocześnie należy, iż z art. 637 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. z 2014 r., poz.101 j.t. ze zm.; dalej: "k.p.a") sąd wydaje postanowienie o sporządzeniu spisu inwentarza także na wniosek wierzyciela, mającego pisemny dowód należności przeciwko spadkodawcy.

Wadliwe zatem jest twierdzenie o ponoszeniu przez spadkobiercę pełnej odpowiedzialności za długi spadkowe zawarte w decyzji organu I instancji i zaakceptowane przez organ odwoławczy, o ile rzeczywiście skarżące ponoszą ograniczoną odpowiedzialność w związku z przyjęciem spadku z dobrodziejstwem inwentarza, albowiem to wartość aktywów pozostawionych przez zmarłego (ustalony w spisie inwentarza stan czynny spadku) określa zakres odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania spadkowe (por. wyrok NSA z dnia 16 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1239/12, LEX nr 1486955. Przyjmuje się pogląd, że ustalenie czy istnieje majątek pozwalający na zaspokojenie należności, podlega badaniu w postępowaniu rozpoznawczym.

W tych okolicznościach zasadne są zarzuty skargi, iż orzekające w sprawie organy nie ustaliły należycie stanu faktycznego w sprawie, przyjmując, iż stwierdzenie nabycia spadku z dobrodziejstwem inwentarza nie obliguje organu do ustalenia zakresu tej odpowiedzialności do stanu czynnego spadku, nie podjęły działań zmierzających do ustalenia tej okoliczności i stwierdziły istnienie pełnej odpowiedzialności skarżących za zobowiązania spadkodawcy. Powyższe stanowi naruszenie art. 7 i 77 § 1 k.p.a., jak również art. 8 k.p.a., które doprowadziło do wydania wadliwej decyzji.

Jednocześnie decyzja organu odwoławczego naruszyła art. 1031 § 2 k.c. w zw. z art. 98 § 1 O.p. w zw. z art. 29 ust. 7 ustawy o Agencji. Naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy, albowiem wbrew powyższym regulacjom, doprowadziło do ustalenia pełnej odpowiedzialności skarżących jako spadkobierców, podczas gdy z postanowienia o nabyciu spadku (o ile jest), może wynikać nabycie spadku z dobrodziejstwem inwentarza, to jest z ograniczeniem odpowiedzialności do stanu czynnego spadku. Nienależycie ustalony stan faktyczny oraz wadliwe zastosowanie przepisów prawa materialnego spowodowały jednocześnie działanie organów sprzeczne z obowiązującymi w tej mierze przepisami prawa co stanowi naruszenie art. 6 k.p.a

Organ odwoławczy wadliwie wyjaśnił motywy podjętego rozstrzygnięcia, starając się wykazać jego zasadność. Wskazane wyżej naruszenia spowodowały, iż Sąd tej argumentacji nie podzielił.

Dokonując oceny legalności wskazanych w skardze rozstrzygnięć Sąd odnosi się do stanu faktycznego i prawnego, jaki istniał w dacie wydawania zaskarżonej decyzji. Nie mniej jednak należy mieć na uwadze, iż organy rozpoznając sprawę obowiązane są do orzekania przy uwzględnieniu okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia istniejących w dacie orzekania. Tym samym przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy winny mieć na uwadze powyższe rozważania oraz dokonaną ocenę prawną, jak również dowody, na które powołują się skarżące, a które nie zostały dołączone do akt, które w przypadku zasadności ich przeprowadzenia i oceny ich wpływu na rozstrzygnięcie, pozwolą na prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie i zakończenie postępowania w sposób zgodny z wynikami tej oceny i przepisami prawa.

Organ oceni również kwestie wymagalności długu, tj. czy jest on nadal wymagalny.

Z tych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej "p. p. s. a.", orzeczono, jak w pkt 1 sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p. p. s. a.