Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 1015/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2017-04-05 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151, art. 269 § 1
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 2 ust. 6 i 7, art. 14, art. 89 ust. 1 pkt 2, art. 89 ust 2 pkt 2
journal: Dz.U. 2015 poz 612
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jednolity.
article: art. 191
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Dnia 5 kwietnia 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Fornalik Sędziowie WSA Mirella Ławniczak WSA Marek Sachajko (spr.) Protokolant: ref. staż. Marta Chocianowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 kwietnia 2017 roku przy udziale sprawy ze skargi M. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ś. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] września 2016r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Celnego w Poznaniu, decyzją z dnia 9 marca 2016 r., nr [...], wymierzył [...] sp. z o.o. w Śremie (określanej dalej jako "spółka" lub "skarżąca") karę pieniężną w łącznej kwocie 12.000,00 zł za urządzanie gier na automacie [...]nr [...] poza kasynem gry.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ I instancji wyjaśnił, że w dniu 8 stycznia 2015 r., przeprowadzono kontrolę w lokalu – [...] znajdującym się przy Rondzie Śródka w Poznaniu, budka nr [...]. Kontrolę przeprowadzono w obecności [...] – pracownika lokalu. W lokalu stwierdzono jeden automat służący do gier o wygrane pieniężne. Właścicielem automatu była skarżąca spółka. Organ I instancji wyjaśnił, że w wyniku przeprowadzonych czynności kontrolnych ustalono, że gry na nim wyczerpują przesłanki z art. 2 ust. 3-5 ustawy o grach hazardowych. Wskazano również, że nie było możliwe przeprowadzenie gier kontrolnych na urządzeniu z uwagi na to, że było ono wyłączone. Organ I instancji wyjaśnił, że w toku prowadzonego postępowania karnoskarbowego pozyskano ekspertyzę biegłego sądowego, sporządzoną z badania kontrolowanego urządzenia, która stanowi również dowód w niniejszym postępowaniu.

W oparciu o wyniki postępowania dowodowego organ prowadzący postępowanie uznał, iż gry na urządzeniu elektronicznym o nazwie [...] spełniają kryteria wymienione w art. 2 ust. 3-5 ustawy o grach hazardowych, a więc są to gry na automacie, na którym istnieje możliwość uzyskania wygranej pieniężnej, a gra zawiera element losowy (grający nie miał bowiem wpływu na wynik gry, a wynik zależał od losu, szczęścia). Uwzględniając powyższe organ uznał, że zorganizowane gry na ww. automacie urządzane były z naruszeniem przepisów ustawy o grach hazardowych ponieważ lokal, w którym znajdował się automat do gry nie posiadał statusu kasyna gry.

Za urządzającego gry na powyższym automacie uznano skarżącą spółkę. Zgodnie z umową z dnia 30 czerwca 2014 r. skarżąca spółka wynajęła powierzchnię w lokalu w celu zainstalowania tam automatu.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skarżąca wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu, domagając się uchylenia decyzji organu I instancji oraz umorzenia postępowania w sprawie.

Decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Poznaniu zarzucono naruszenie:

I) przepisów postępowania mające istotny wpływ na jego przebieg, tj. art. 208 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa w zw. z art. 89 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE – poprzez jego niezastosowanie i brak umorzenia postępowania, które jest bezprzedmiotowe;

II) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na jego przebieg, tj. art. 187 ustawy - Ordynacja podatkowa, polegającego na nieprawidłowej analizie materiału dowodowego zebranego w sprawie,

III) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 56 TFUE w zw. z art. 89 u.g.h. poprzez orzeczenie wobec skarżącej kary pieniężnej, uniemożliwiającej jej prowadzenie w sposób swobodny działalności gospodarczej w sytuacji, gdy żaden przepis szczególny takiej działalności nie zabrania,

IV) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na jego przebieg, tj. art. 188 ustawy - Ordynacja podatkowa, polegającego na zaniechaniu przeprowadzenia dowodu z przesłuchania strony,

V) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na jego przebieg, tj. art. 144 ustawy - Ordynacja podatkowa, polegającego na nieprawidłowym doręczeniu decyzji, co skutkuje uznaniem, że dana decyzja nie weszła do obrotu prawnego.

Po rozpoznaniu odwołania skarżącego Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu, decyzją z dnia 8 września 2016 r., nr [...], utrzymał w mocy wymienioną na wstępie decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy podkreślił, że gry urządzane w lokalu podlegały przepisom ustawy o grach hazardowych, gdyż toczyły się one o wygrane, zarówno rzeczowe jak i pieniężne, co znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ponadto były one organizowane w celach komercyjnych, a organ celny nie miał wątpliwości co do charakteru tych gier, tzn. że posiada charakter losowy.

Zdaniem organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Celnego w Poznaniu dokonał prawidłowej oceny stanu faktycznego sprawy. Również w uzasadnieniu decyzji organ ten wskazał, że gry te spełniają kryteria określone dla gier na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych.

Organ odwoławczy wskazał również, że postępowanie podatkowe i karne mogą być prowadzone obok siebie, inne są bowiem cele i zadania tych postępowań.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących zastosowania art. 89 ustawy o grach hazardowych będącego przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, wskazano na uchwałę Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 16 maja 2016 r., II GPS 1/16, której treścią również organy podatkowe są związane.

Zdaniem organu odwoławczego nie doszło do naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej albowiem strona miała możliwość zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu nie zasługiwał również na uwzględnienie zarzut nieprawidłowego doręczenia decyzji organu I instancji. Organ podkreślił, ze z uwagi na brzmienie przepisów intertemporalnych pełnomocnik strony nie był zobowiązany do podania w pełnomocnictwie adresu do doręczeń korespondencji w formie elektronicznej.

Skarżąca spółka wniosła skargę na powyższą decyzję.

Zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu zarzuciła:

I. naruszenie prawa materialnego tj. art. 89 ust. 1 pkt. 2 ustawy o grach hazardowych, w związku z art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE w zw. z art. 91 ust. 3 Konstytucji RP poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na podstawie przepisu bezskutecznego,

II. naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 14 ust. 1 ww. ustawy poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy może być stosowany wobec podmiotu, który swoim zachowaniem naruszył zakaz wynikający z treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, który to przepis w świetle prawa unijnego jest bezskuteczny,

III. naruszenie prawa materialnego tj. art. 56 TFUE w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych poprzez orzeczenie wobec skarżącej kary pieniężnej, uniemożliwiającej jej prowadzenie w sposób swobodny działalności gospodarczej, w sytuacji gdy żaden przepis szczególny takiej działalności nie zabrania.

Ponadto spółka wniosła o zwrócenie się do Naczelnego Sądu Administracyjnego o podjęcie uchwały oraz wystąpienie z pytaniem prawnym do Trybunału Konstytucyjnego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Poznaniu podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Rozpoczynając rozważania prawne w poddanej sądowej kontroli sprawie należy zauważyć, że skarga została oparta na zarzucie wydania zaskarżonego aktu na podstawie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 14 u.g.h. stanowiących w ocenie skarżącej przepisy techniczne w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. Konsekwencją takiego charakteru przepisów u.g.h. w ocenie strony skarżącej jest ich bezskuteczność, spowodowana brakiem notyfikacji ich projektu, przez co wskazane przepisy nie mogą znaleźć zastosowania i stanowić podstawy wymierzania kary pieniężnej.

Zgodnie z art. 89 ust. 1 u.g.h. karze pieniężnej podlega: urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry (pkt 1); urządzający gry na automatach poza kasynem gry (pkt 2); uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia (pkt 3). Na podstawie art. 89 ust. 2 u.g.h., wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: w ust. 1 pkt 1 - wynosi 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry (pkt 1); w ust. 1 pkt 2 - wynosi 12.000 zł od każdego automatu (pkt 2); w ust. 1 pkt 3 - wynosi 100 % uzyskanej wygranej (pkt 3).

Odnosząc się do spornego, a zarazem kluczowego z punktu widzenia rozpoznawanej sprawy zagadnienia, czy art. 89 u.g.h., stanowi przepis techniczny w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE należy wskazać uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 maja 2016 r. (sygn. akt II GPS 1/16, dostępna pod adresem: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. – stanowiący podstawę wydania poddanego sądowej kontroli aktu – nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy. Wbrew zatem zarzutom skargi przepis ten może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h. Dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w omawianym przepisie, oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy.

Powołana uchwała posiada charakter wiążący w niniejszej sprawie, zgodnie bowiem z art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 – określanej dalej w skrócie: "p.p.s.a."), jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. W orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości, że z treści przytoczonego przepisu wynika moc ogólnie wiążąca uchwał, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale podjętej przez NSA wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki zatem nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (por.: wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014r., o sygn. akt II FSK 1474/14, dostępny pod adresem: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela tezy powołanej uchwały i nie znajduje podstaw do odstąpienia od stanowiska w niej wyrażonego.

W świetle wiążących w niniejszej sprawie rozważań NSA zawartych w omówionej powyżej uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 16 maja 2016 r. (sygn. akt II GPS 1/16) za bezzasadne należy uznać podniesione w skardze zarzuty bezpodstawnego wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej mimo braku notyfikacji projektów u.g.h. Wbrew wywodom skargi przepisy art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., nie stanowią przepisów technicznych objętych wynikającym z Dyrektywy 98/34/WE obowiązkiem notyfikacji ich projektu. W rezultacie nie zasługuje na uwzględnienie zarzut dotyczący naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w związku z 14 ust. 1 u.g.h. poprzez jego zastosowanie wobec strony skarżącej.

Wobec powyższego należało stwierdzić, że zaskarżona decyzja, z uwagi na powołaną uchwałę NSA, nie narusza prawa materialnego. Wbrew twierdzeniom skargi orzeczenie w sprawie poddanej sądowej kontroli nie zapadło na podstawie przepisu bezskutecznego.

W kwestii ustalenia podmiotu, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność administracyjna za popełnienie deliktu polegającego na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry, istotna jest okoliczność, że w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. ustawodawca operuje pojęciem "urządzającego gry". Tego rodzaju zabieg służący identyfikacji sprawcy naruszenia prowadzi do wniosku, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której - jak to wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. - nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna, która nie posiada osobowości prawnej, ani też osoba prawna, która nie posiada formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać.

Z powyższego wynika, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. Stwierdzić zatem należy, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry, nawet wówczas, gdy gry te urządza bez koncesji lub zezwolenia - od 14 lipca 2011 r. także bez zgłoszenia lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry - podlegać będzie karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., nie zaś karze pieniężnej przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Z materiału dowodowego zgromadzonego przez organ wynika bezspornie, że za urządzającego gry na automatach poza kasynem gry w niniejszej sprawie należy uznać skarżącą spółkę jako właściciela urządzenia, który czerpał z automatu korzyści majątkowe. Powyższej okoliczności strona skarżąca nie kwestionowała na żadnym etapie postępowania. W konsekwencji skarżąca spółka podlegała karze pieniężnej, jako urządzający gry.

Sąd stwierdza zatem, że zaskarżona decyzja, z uwagi na powołaną powyżej uchwałę NSA, nie narusza prawa materialnego, tj. art. 89 u.g.h. i wbrew twierdzeniom skargi orzeczenie w sprawie poddanej sądowej kontroli nie zapadło na podstawie przepisu bezskutecznego.

Sąd uznał ponadto, że w badanej sprawie nie doszło do uchybienia ustawowym regułom prowadzenia postępowania, a organy celne prawidłowo zgromadziły materiał dowodowy, pozwalający na wydanie rozstrzygnięcia. W sprawie nie doszło także do naruszenia reguł oceny dowodów. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, a ocena dowodów, jakiej dokonano w tej sprawie nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Ocena ta została dokonana z poszanowaniem zasad logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego oraz została poparta przekonującą argumentacją. Dokonanie ustaleń faktycznych w sposób odbiegający od oczekiwań podatnika nie może być automatycznie utożsamiane z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (por. wyrok NSA z dnia 16 października 2014 r., o sygn. akt II FSK 2504/12, dostępny pod adresem: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W ocenie Sądu organy celne, uzasadniając rozstrzygnięcie w przedmiocie uznania urządzenia za automat do gier w rozumieniu u.g.h. oraz uznania skarżącej za podmiot urządzający gry, uzasadniły je obszernie i wyczerpująco.

W rozpatrywanej sprawie strona nie wykazała, aby przed rozpoczęciem realizacji przedsięwzięcia w zakresie urządzania gier na automacie, albo w toku jego realizacji, wystąpiła do Ministra Finansów o wydanie decyzji w trybie art. 2 ust. 6 u.g.h. Organy celne prawidłowo natomiast uznały, że załatwienie sprawy w przedmiocie nałożenia na skarżącego kary pieniężnej nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia Ministra Finansów. Nie doszło w tej sytuacji do naruszenia art. 2 ust. 6 i ust. 7 u.g.h.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 56 TFUE w związku z art. 89 u.g.h., albowiem twierdzenie skarżącej o braku podstaw do ograniczenia swobody świadczenia usług, oparte jest wyłącznie na założeniu, że nie wiąże jej zakaz wynikający z art. 14 u.g.h.

Mając na uwadze powyższe Sąd uznał za prawidłowe ustalenie przez organy celne podstawy faktycznej zaskarżonych rozstrzygnięć i przyjął je jako własną faktyczną podstawę rozstrzygnięcia, w ramach sądowej kontroli zaskarżonej decyzji (por. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 15 lutego 2010 r., o sygn. akt II FPS 8/09).

Sąd orzekający w niniejszej sprawie nie znalazł podstaw do wystąpienia do Naczelnego Sądu Administracyjnego z wnioskiem o podjęcie uchwały w składzie pełnej Izby NSA. Należy wskazać, że zgodnie z art. 269 § 1 p.p.s.a. jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Skład Sądu rozpoznający niniejszą sprawę podzielił stanowisko wyrażone w uchwale z dnia 16 maja 2016 r., II GPS 1/16.

Odnosząc się do wniosku strony skarżącej o zwrócenie się przez Sąd do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem prawnym w sprawie zbadania zgodności art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. z art. 2, art. 20, art. 31 ust. 3, art. 32 ust. 1 Konstytucji RP w zakresie, w jakim przepis ten przewiduje uprawnienie organu celnego do nakładania kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry w sztywno określonej wysokości, bez możliwości miarkowania wysokości tej kary w zależności od okoliczności zachowania, które stało się przyczyną wymierzenia ww. kary pieniężnej, Sąd nie znalazł podstaw do przedstawienia Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego.

Należy bowiem podkreślić, że sądy i inne organy stosowania prawa nie mają kompetencji do orzekania o niekonstytucyjności przepisów ustawy i odmowy jego stosowania. Domniemanie zgodności ustawy z Konstytucją może być obalone jedynie wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego, a związanie sędziego ustawą, o którym mowa w art. 178 ust. 1 Konstytucji, obowiązuje dopóty, dopóki ustawie tej przysługuje moc obowiązująca. Jeżeli Sąd jest przekonany o niezgodności przepisu z Konstytucją lub ma w tym względne wątpliwości, powinien – na podstawie art. 193 Konstytucji – zwrócić się do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem prawnym.

Przedstawienie pytania prawnego Trybunałowi Konstytucyjnemu musi być poprzedzone stwierdzeniem zaistnienia w rozpatrywanej sprawie nie dającej się usunąć w drodze wykładni wątpliwości co do konstytucyjności aktu normatywnego, od której rozstrzygnięcia zależy orzeczenie w przedmiocie sprawy. W niniejszej sprawie przesłanki te nie występują.

Należy też wskazać, że organy administracji publicznej prawidłowo, zgodnie z przepisami procedury, przeprowadziły postępowanie administracyjne. Sąd wskazuje, że nie doszło w toku postępowania do naruszenia zasad procesowych mających istotny wpływ na jego przebieg, wskazanych m.in. w art. 188 ustawy - Ordynacja podatkowa, także w zakresie zaniechania przeprowadzenia dowodu z przesłuchania strony. Podkreślić bowiem należy, że pomimo, iż nie było zarzutu w ww. zakresie wskazanego w skardze Sąd także i ten element postępowania organów był brany pod uwagę i został także w toku kontroli judykacyjnej poddany analizie. Sąd uznał, że materiał zgromadzony w sprawie stanowił podstawę, bez przeprowadzenia dowodu z przesłuchania reprezentanta strony, na podjęcie decyzji w zakresie rozpoznawanej sprawy administracyjnej.

Odnosząc się natomiast do podnoszonego na etapie postępowania administracyjnego naruszenia przepisów postępowania mającego istotny wpływ na jego przebieg, tj. naruszenia art. 144 ustawy - Ordynacja podatkowa, polegającego, zdaniem skarżącego, na nieprawidłowym doręczeniu decyzji, należy wskazać, że zarzut ten jest bezpodstawny. Organ odwoławczy szczegółowo się do tego zarzutu ustosunkował, powołując także przepisy prawne obowiązujące w trakcie niniejszego postępowania w zakresie problematyki doręczenia pism procesowych (por. też wyrok WSA w Gliwicach z dnia 1 grudnia 2016 r., I SA/GL 847/16, LEX 2175197).

Mając na uwadze powyższe Sąd orzekł o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.