Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 741/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2010-02-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4a ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 1983 nr 45 poz 207
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Cezary Kosterna /sprawozdawca/, Sędziowie Sędzia WSA Artur Kot, Sędzia WSA Leszek Kobylski, Protokolant Justyna Kapusta, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lutego 2010 r. sprawy ze skargi J.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od spadków i darowizn oddala skargę.


UZASADNIENIE

H.M., oraz jej synowie M. i J. M. są spadkobiercami E.M.. Postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku Sąd Rejonowy w R. wydał [...] czerwca 2008 r. Postanowienie to uprawomocniło się [...] lipca 2009 r. (co stwierdzono na odwrocie odpisu postanowienia otrzymanego przez skarżących), natomiast to stwierdzenie prawomocności nastąpiło [...] lipca 2008 r.

Skarżący mylnie odczytując treść zapisów na postanowieniu o stwierdzeniu nabycia spadku (uznali za datę uprawomocnienia się orzeczenia datę [...] lipca 2008 r. to jest datę, kiedy poczyniono adnotację stwierdzająca prawomocność, podczas gdy orzeczenie uprawomocniło się [...] lipca 2008 r.), w dniu [...] sierpnia złożyli zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych na formularzu SD-Z1.

Postanowieniem z [...] września 2008 r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. odmówił wszczęcia postępowania w przedmiocie przywrócenia terminu do złożenia zgłoszenia SD-Z1 o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po zmarłym w dniu [...] marca 2008 r. E.M. podając za podstawę prawną art. 162 § 1, § 2 i § 4, art. 163 § 1 i § 3, art. 217 w związku z art. 216 § 1 oraz art. 219 Ordynacji podatkowej stwierdzając, że termin złożenia zgłoszenia określony w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn jest terminem prawa materialnego i jako taki nie podlega przywróceniu, gdyż przywróceniu podlegają tylko terminy procesowe.

Powyższe postanowienie zostało utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] grudnia 2008 r. nr [...].

Oceny tej nie zmienił również Wojewódzki Sąd Administracyjny, który wyrokiem z dnia 3 września 2009 r. zapadłym w sprawie VIII SA/Wa 155/09 oddalił skargę J.M..

Decyzją z dnia [...] maja 2009 r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. ustalił dla J.M. zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku po zmarłym w dniu [...] marca 2008 r. E.M. w wysokości [...] złotych.

W uzasadnieniu organ wskazał, że zgłoszenie o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-Z1 zostało złożone po upływie terminu określonego w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, w myśl którego zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2 – 8 i ust. 2. W niniejszej sprawie dniem początkowym dla biegu w/w terminu był dzień uprawomocnienia się orzeczenia o stwierdzeniu nabycia spadku. Ponieważ zgłoszenie SD-Z1 zostało złożone po upływie w/w terminu, dlatego zostało wszczęte postępowanie w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn.

W zgłoszeniu z dnia [...] sierpnia 2008 r. spadkobiercy zgłosili m.in. nieruchomość położoną w miejscowości D. zabudowaną budynkiem gospodarczym, natomiast dopiero w piśmie z dnia [...] listopada 2008 r. (data wpływu do organu [...] listopad 2008 r.) zgłoszono położone w tej miejscowości pozostałe budynki (mieszkalny, garaż i gospodarczy), gdyż dopiero w dniu [...] sierpnia 2008 r. spadkobiercy dowiedzieli się o istnieniu w/w budynków. Z uwagi na fakt,

że zgłoszenie z dnia [...] listopada 2008 r. nastąpiło po upływie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o nabyciu w/w budynków, ponadto matka podatnika (będąca jego pełnomocnikiem w sprawie) wraz ze zmarłym mężem w latach 2000-2002 korzystała z ulgi budowlanej i już wtedy posiadała wiedzę o w/w budynkach, dlatego organ wziął pod uwagę wartość tych nieruchomości w ustaleniu wartości całości masy spadkowej i na tej podstawie ustalił wartość udziału przypadającego w spadku J.M., zaś po dokonaniu stosownych odliczeń i obliczeń ustalił kwotę podatku od spadku do zapłaty na [...] złotych.

Od powyższej decyzji J.M., reprezentowany przez pełnomocnika – matkę H.M., wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w W.. Wniósł o uchylenie decyzji organu I instancji w części, w zakresie związanym z zaliczeniem nieruchomości w D. do majątku podlegającego opodatkowaniu. Powyższej decyzji zarzuciła naruszenie art. 4 a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn poprzez przyjęcie, że zgłoszenie składników majątku powinno nastąpić w ciągu kilku dni od dowiedzenia się o nich, a nie w ciągu miesiąca oraz poprzez przyjęcie, że w skład masy spadkowej stanowiącej podstawę opodatkowania wchodzą znajdujące się w D. budynki, mimo iż zgłoszone zostały bez wątpienia po [...] sierpnia 2008 r., a przed upływem miesiąca od dowiedzenia się o nich, które nastąpiło po [...] listopada 2008 r. Powyższe okoliczności mają wpływ na wysokość ustalonego zobowiązania podatkowego. Ponadto wskazała na toczące się przed Sądem Administracyjnym postępowanie w sprawie ze skargi na decyzje w przedmiocie przywrócenia terminu do złożenia zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych.

Decyzją z dnia [...] sierpnia 2009 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ II instancji podzielił argumentację organu I instancji odnośnie złożenia zgłoszenia po upływie miesięcznego terminu od dnia uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. Organ nie obdarzył wiarą wyjaśnień pełnomocnika odwołującego się, iż o nabyciu w/w budynków położonych w D. dowiedział się dopiero po [...] listopada 2008 r. z uwagi na fakt, iż w latach 2000-2002 pełnomocnik w osobie matki odwołującego się korzystała z ulgi budowlanej na budowę budynku mieszkalnego w D., ponadto w sierpniu 2008 r. otrzymała wypis z rejestru gruntów, z którego wynika, iż na w/w nieruchomości znajdują się [...] budynki i odpis z tego rejestru dołączyła do swojego wniosku składanego [...] sierpnia 2008 r. Tym samym organ II instancji uznał prawidłowość wyliczenia przez organ I instancji wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 września 2009 r. H.M. jako pełnomocnik J.M. (dalej skarżący) wniósł o uchylenie zaskarżonej oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości z powodu naruszenia art. 364 §1 kpc, skutkującego naruszeniem art. 4 a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. poprzez:

1. przyjęcie, że postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku

po E.M. uprawomocniło się dnia [...] sierpnia 2008 r., a nie dnia [...] sierpnia 2008 r.;

2. wydanie decyzji podatkowej wobec osoby zwolnionej z podatku, która zgłosiła nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwego urzędu skarbowego dnia [...] sierpnia 2008 r., mimo tego, że termin na zgłoszenie upływał [...] sierpnia 2008 r.

Ponadto zarzuciła naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez:

1. bezpodstawne przyjęcie, że strona skarżąca wiedziała o wszystkich częściach składowych nieruchomości w D.;

2. nieuzasadnione wliczenie w skład masy spadkowej budynków położonych w D., mimo iż zgłoszenia tych składników majątku dokonano w terminie miesiąca od dowiedzenia się o nich.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentacje.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku postanowienia) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: "p.p.s.a."), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Przeprowadzona przez Sąd kontrola pod względem zgodności z prawem zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od spadków i darowizn doprowadziła Sąd do przekonania, że decyzja ta nie narusza przepisów prawa materialnego, w stopniu dającym podstawę do jego uchylenia, jak również przepisów proceduralnych w stopniu mającym istotny wpływ na wynik przedmiotowej sprawy. Sąd nie dopatrzył się także innych uchybień powodujących obowiązek wycofania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Rozstrzygając sprawę Sąd miał również na względzie prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zapadły w sprawie VIII SA/Wa 155/09, którym oddalono skargę J.M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej

w W. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie przywrócenia terminu do złożenia zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn (w stanie prawnym obowiązującym w dniu zgłoszenia) zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

1) zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz

2) udokumentują - w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 - ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym.

Z cytowanego artykułu wynika więc, że podstawowym warunkiem dla skorzystania z omawianego zwolnienia jest zgłoszenie faktu nabycia majątku naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego. W stanie prawnym wówczas obowiązującym zgłoszenie to dla wywołania skutków prawnych w postaci zwolnienia od podatku powinno zostać złożone w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego. Wyjątkiem jest nabycie w drodze dziedziczenia - ustawowego lub testamentowego - w tym wypadku termin miesięczny liczy się od uprawomocnienia postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. Oznacza to,

że podatnik, po upływie określonego w tym przepisie terminu, nie może skutecznie domagać się ukształtowania stosunku prawnego, w którym nabędzie prawo

do zwolnienia z podatku. Niedopełnienie bowiem obowiązku zgłoszenia (art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn), bądź udokumentowania otrzymania środków pieniężnych (art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn) - jeśli nie ma zastosowania wyjątek z przepisu art. 4a ust. 4 ustawy o podatku

od spadków i darowizn - skutkuje utratą prawa do zwolnienia. Konsekwencją jest opodatkowanie nabycia majątku według zasad ogólnych, tj. właściwych dla I grupy podatkowej, z uwzględnieniem stawek podatków właściwych dla tej grupy nabywców (art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn) i minimum podatkowego określonego w art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Również nie zasługuje na uwzględnienie zarzut, że termin o jakim mowa w art. 4 a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn należy liczyć od daty stwierdzenia prawomocności, a nie od dnia, kiedy orzeczenie uprawomocniło się. Treść przepisu jest jasna i nie budziła do tej pory żadnych wątpliwości. O tym jak należy rozumieć ten przepis wnioskować można również z orzecznictwa sądów administracyjnych (por. wyrok WSA w Łodzi z 23 stycznia 2009r., sygn. akt I SA/Łd 1316/08). Uprawomocnienie się orzeczenia o stwierdzeniu nabycia spadku następuje po 21 dniach od wydania takiego orzeczenia, o ile nie wniesiono o doręczenie pisemnego uzasadnienia (jak w sprawie niniejszej) co wynika z treści przepisów art. 363 §1 i art. 369 § 2 kpc. Wskazywany przez skarżącego przepis art. 364 kpc dotyczy tylko trybu stwierdzania prawomocności, przy czym postanowienia

o stwierdzeniu prawomocności ma charakter deklaratoryjny, a nie konstytutywny. Wątpliwości skarżącego wymagałyby dalszych rozważań, gdyby powoływany przepis art. 4 a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn określał termin do złożenia stosownego oświadczenia na miesiąc od "uprawomocnienia orzeczenia sądu", a nie tak jak to czynił faktycznie od "uprawomocnienia się orzeczenia sądu". Tylko pominiecie w treści tego przepisu słowa "się" mogłoby upoważniać do rozważań, czy czynność sądu stwierdzająca prawomocność orzeczenia nie może być w znaczeniu semantycznym rozumiana jako właśnie owo "uprawomocnienie" orzeczenia. Nie można też tracić z pola widzenia faktu, że na drugiej stronie odpisu postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, który znajduje się w aktach administracyjnych, znajduje się pieczęć z informacją, w jakim dniu orzeczenie uprawomocniło się.

W ocenie Sądu nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej. Zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o prawidłowe ustalenie stanu faktycznego i na podstawie kompletnego materiału dowodowego. Organy obu instancji prawidłowo ustaliły, że skarżący dokonał zgłoszenia w/w budynków (w tym mieszkalnego) położonych w D. po upływie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o ich nabyciu, co w sposób logiczny i pełny uzasadniły. Konsekwencją takich ustaleń było uwzględnienie wartości w/w budynków w ustaleniu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn. Nie stanowi z całą pewnością naruszenia granic swobodnej oceny dowodów ustalenie organów, że skoro wśród składnych do organu dokumentów był wypis z ewidencji uwzględniający [...] budynki, treść tego dokumentu była składającym znana. Organy podatkowe działały na podstawie przepisów prawa, a prowadzone postępowanie prowadzone było w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak

w sentencji.