Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 491/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2011-09-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 42 ust 1, art 41 ust 1, art 19 ust 11, par.14 ust 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska,, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.), Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 września 2011 r. sprawy ze skargi PPiH "E." Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień i październik 2007 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w S. decyzją z dnia [...] r. znak [...] uchylił w części decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. znak: [...] i określił Przedsiębiorstwu Produkcji i Handlu [...] Spółka z o.o. z siedzibą w K. [...] zobowiązanie w podatku od towarów i usług za sierpień 2007 r. w kwocie [...] zł, utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji w pozostałej części, tj. określenia zobowiązania za wrzesień 2007 r. w kwocie [...] zł i za październik 2007 r. w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu tej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w S. podał, że w dniach od 24 czerwca 2009 r do 6 lipca 2009 r. przeprowadzono w Przedsiębiorstwie Produkcji i Handlu [...] Spółka z o.o., zwanego dalej "Spółką", kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości naliczania i deklarowania należności podatkowych w podatku od towarów i usług za 2007 r. W wyniku tej kontroli stwierdzono, iż Spółka ujęła w rejestrze prowadzonym dla potrzeb podatku od towarów i usług, w rozliczeniu za sierpień 2007 r. fakturę VAT:

- nr [...] wystawioną w dniu [...] r. na kwotę netto [...] USD, podatek od towarów i usług według stawki 0 % (wartość 1 USD według kursu [...] zł po przeliczeniu wyniosła kwotę [...] zł),

- nr [...] wystawioną w dniu [...] r. na kwotę netto [...] , podatek od towarów i usług według stawki 0 % (wartość 1 USD według kursu [...] zł po przeliczeniu wyniosła kwotę [...] zł).

Powyższe transakcję Spółka wykazała w deklaracji VAT-7 za sierpień 2007 r. jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w łącznej kwocie [...] zł. Następnie w rozliczeniu za wrzesień 2007 r., Spółka ujęła w rejestrze prowadzonym dla potrzeb podatku od towarów i usług fakturę VAT:

- nr [...] wystawioną w dniu [...] r. na kwotę netto [...] EURO, podatek od towarów i usług według stawki 0 % (wartość 1 USD według kursu [...] zł po przeliczeniu wyniosła kwotę [...] zł).

Rozliczenia te zostały zakwestionowane przez organ podatkowy I instancji, który uznał, że nie stanowią one wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, lecz dostawę krajową, którą Spółka winna opodatkować podatkiem od towarów i usług według stawki 22 % jako zaliczki otrzymane od kontrahenta, udokumentowane zakwestionowanymi fakturami VAT. Ustalenia te organ podatkowy I instancji oparł na tym, że w dniu [...] r. Spółka, jako sprzedający zawarła z firmą K. C, [...] , [...] , jako kupujący, przedwstępną umowę sprzedaży elementów do elektrowni wiatrowych typu[...] . Zgodnie z zapisami umowy strony każdorazowo przed odbiorem partii elementów do elektrowni zobligowane były do ustalenia ich wartości, a sprzedający do wystawienia faktury VAT. W związku z realizacją powyższej umowy, Spółka wystawiła wyżej opisane faktury i odpowiednio otrzymywała wpłaty na konto bankowe Spółki:

- za fakturę VAT nr [...] z dnia [...] r. na kwotę [...] USD – wpłata w dniu [...] r. w kwocie [...] USD,

- za fakturę VAT nr [...] z dnia [...] r. na kwotę [...] EURO – wpłata w dniu [...] r., w tej samej kwocie,

- za fakturę VAT nr [...] z dnia [...] r. na kwotę [...] EURO – wpłata w dniu [...]r., w tej samej kwocie.

Jak stwierdził organ podatkowy I instancji, zaliczki udokumentowane wyżej wskazanymi fakturami VAT, zostały częściowo rozliczone w fakturze VAT z dnia [...] r. nr [...] wystawionej na rzecz firmy K. C. z tytułu sprzedaży masztu część I, masztu część II, szafy sterującej, obudowy rozdzielni, płata śmigła, generatora, linii kablowych, oprzyrządowania (wartość netto [...] zł, podatek od towarów i usług 0 %, wartość brutto [...] zł). Sporządzając powyższe faktury VAT dla swojego kontrahenta, Przedsiębiorstwo Produkcji i Handlu [...] Spółka z o.o. wpisała na tych dokumentach w miejscu jego danych nr[...] .

Następnie na podstawie informacji uzyskanych z Systemu Wymiany Informacji o podatku VAT, aplikacja VIES przekazanych przez cypryjską administrację podatkową na temat K. C. ustalono, że firma ta nigdy nie była zarejestrowana dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych podany na tych fakturach VAT został nadany innej Spółce –[...] . Wyjaśniając powyższe rozbieżności w toku postępowania Spółka przedłożyła, jako dowód Uchwałę Korporacyjną, zgodnie z którą nazwa Spółki E. została zmieniona na K. W wyniku weryfikacji treści tego dokumentu, poprzez pisemne zapytanie skierowane w tym przedmiocie do cypryjskiej administracji podatkowej, uzyskano informację, iż [...] nigdy nie zmieniała swojej nazwy, co oznacza, że nie istniała pod inną nazwą. Jednocześnie w toku postępowania przesłuchano w charakterze świadka – T. S. – który oświadczył, że przed nawiązaniem współpracy z firmą K. C. nie dokonano sprawdzenia kontrahenta.

W toku dalszej kontroli organ podatkowy I instancji ustalił, że Spółka nie posiada dowodów dokumentujących wywiezienie towaru z terytorium kraju i jego dostarczenia do nabywcy, na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Jako dowód w sprawie przyjęto przedłożony przez Spółkę protokół zdawczo - odbiorczy z dnia [...] r., pismo z dnia [...] r. K. C., w którym firma ta potwierdza odbiór zakupionych elementów do elektrowni wiatrowych oraz listy przewozowe CMR, z których wynika, że część zakupionego towaru została przewieziona w październiku 2007 r. z miejscowości S. do miejscowości D. K.. Jako nadawca na listach przewozowych CMR widnieje PPiH E.C. Spółka z o.o., zaś jako odbiorca firma K, C.. Fizycznie odbiór towaru potwierdził K. K. prowadzący Zakład [...] Import z D. K.. Ponadto wyjaśnienia złożone przez T. S., przesłuchanego w charakterze świadka wskazywały, że po odbiór zakupionych elementów do elektrowni zgłosiła się polska firma transportowa, działająca na zlecenie nabywcy. Informację o transporcie Spółka otrzymała od firmy K. C. faxem w języku angielskim. Był tam wskazany dzień i data transportu. Firma transportowa nie okazała żadnych dokumentów uprawniających ją do odbioru towarów, a na miejscu nie sporządzono protokołów odbioru.

W związku z powyższym Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. stwierdził, że Spółka nie spełniła warunków przewidzianych w art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U Nr 54, poz. 535 ze zm.) do zastosowania stawki 0 % do czynności wykazanych, jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, i że faktury są niezgodne z § 37 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), w zakresie przeliczenia na złote kwot wyrażonych w walutach obcych. Wydając w dniu 24 czerwca 2010 r. decyzję organ ten określił Spółce w podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe za: sierpień 2007 r. w kwocie [...] zł, za wrzesień 2007r. w kwocie [...] zł, za październik 2007r. w kwocie [...] zł.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Spółka złożyła odwołanie zarzucając organowi podatkowemu naruszenie:

- art. 29 ust. 1 w związku z art. 31 a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez błędne ustalenie wysokości obrotu, błędne ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego w zaliczce w dostawie krajowej, a także błędne przeliczenie waluty obcej według kursu średniego NBP w dacie powstania obowiązku podatkowego zamiast na dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego,

- art. 210 § 1 pkt 4 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej "O.p.", poprzez błędne uzasadnienie faktycznie i prawne przyjętego rozstrzygnięcia,

- art. 122 i art. 187 O.p. poprzez błędne ustalenie daty wpłaty zaliczek przez K. C..

Dyrektor Izby Skarbowej w S. decyzją z dnia [...] r. znak[...] uchylił zaskarżoną decyzję organu podatkowego I instancji w części, określając za sierpień 2007 r. zobowiązanie z tytułu podatku VAT w kwocie [...] zł, a w pozostałej części utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję.

W rozstrzygnięciu tym organ odwoławczy powołał się na art. 7, 13 ust. 1 i 2, 20, a także na art. 42 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wskazując, że Spółka nie spełniła dwóch warunków do opodatkowania tej sprzedaży jako dostawy wewnątrzwspółnotowej według stawki 0 %, a mianowicie:

- dostawa nie została dokonana na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej i podał ten numer oraz swój numer,

- podatnik (Spółka) nie posiadał w swojej dokumentacji dowodów, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Odwołując się do ustaleń organu podatkowego I instancji odnośnie błędnego numeru identyfikacji podatkowej dla transakcji wewnąrzwspólnotowych, wykazanego w fakturach dla K. C. oraz dokumentacji związanej z wywozem towaru, organ odwoławczy uznał, że nie budzą one wątpliwości. Podkreślił, że ustaleń tych dokonano na podstawie informacji uzyskanych z Systemu Wymiany Informacji o podatku VAT, aplikacji VIES, przekazanych przez cypryjską administrację podatkową, protokołu zdawczo - odbiorczego z dnia [...] r., pisma firmy K. C. z dnia [...] r., w którym nie określono miejsca dostawy towarów będących przedmiotem transakcji między kontrahentami i listów przewozowych CMR, z których wynika, że przekazanie elementów do elektrowni wiatrowych miało miejsce na terytorium kraju. Zdaniem organu odwoławczego nie doszło do naruszenia przepisu art. 122 i art. 187 O.p., a wskazane okoliczności stanowiły podstawę do opodatkowania czynności udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami VAT, jak przy dostawie krajowej.

Ustosunkowując się do zarzutów strony odnoszących się do ustalenia przez organ momentu powstania obowiązku podatkowego i przeliczenia zaliczek według średniego kursu NBP organ odwoławczy wyjaśnił, że w myśl art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Następnie powołując się na art. 106 ust. 12 ustawy, § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustaw o podatku od towarów (Dz. U. nr 97, poz. 970 ze zm.) i § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 95, poz. 798 ze zm.), organ odwoławczy uznał, że wynikające z tych przepisów zasady przeliczania zaliczek na poczet wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów z EURO na złotówki mają zastosowanie również do dostaw krajowych. Organ odwoławczy przyjął, że faktury VAT nr [...] z dnia [...] r., nr [...] z dnia [...] r., nr [...] z dnia [...] r. zostały wystawione terminowo, zaś obowiązek podatkowy powstał odpowiednio w sierpniu i we wrześniu 2007 r. Dalej, w uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał sposób przeliczenia kwot wyrażonych w walutach obcych, dokonanych przez Spółkę oraz przez organ I Instancji, wyjaśniając jednocześnie, że kurs średni NBP przyjęto według tabeli obowiązującej w dacie wystawienia faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. i faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. (nie zakwestionowano faktury[...] ), gdyż w stanie prawnym odnoszącym się do okresu, za który została wydana zaskarżona decyzja przepis art. 31 a ustawy o podatku od towarów i usług, nie obowiązywał. Przepis ten dodany został przez art. 1 pkt 24 ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 209, poz. 1320) i obowiązuje od dnia 1 grudnia 2008 r., co uzasadniało zastosowanie przepisu § 37 ww. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustaw o podatku od towarów, zgodnie z którym kwoty wyrażone w walucie obcej wykazane w fakturze, przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień wystawienia faktury, jeżeli faktura jest wystawiona w terminie (..).

Konsekwencją powyższego było uznanie przez organ odwoławczy za bezzasadny zarzut dotyczący naruszenia art. 29 ust. 1 w związku z art. 31 a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzasadniając uchylenie rozstrzygnięcia organu I instancji w zakresie rozliczenia podatku za sierpień 2007 r. organ wyjaśnił, że faktura VAT nr [...] z dnia [...] r. opiewa na kwotę [...] USD, natomiast z wyciągu z rachunku bankowego Spółki za okres od 01 sierpnia do 31 sierpnia 2007 r. wynika, że podatnik otrzymał w dniu [...] r. od K. C. kwotę zaliczki w wysokości [...] USD, przy braku dowodu potwierdzającego uzyskanie pozostałej kwoty [...] USD. Dokonane przez organ odwoławczy rozliczenie zaliczki, stosownie do kwoty faktycznie uzyskanej, miało wpływ na rozliczenie podatku od towarów i usług za sierpień 2007 r. i spowodowało wydanie przez organ odwoławczy rozstrzygnięcia na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. "a" O.p.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie Spółka zarzuciła organowi naruszenie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a także art. 122, 187, 191 O.p. Spółka przyjęła, że organ podatkowy błędnie zinterpretował umowę i błędnie ustalił stan faktyczny sprawy (niewłaściwie określił moment powstania obowiązku podatkowego i kwotę podatku należnego) uznając, że kwoty wpłacone przez K. C. stanowiły zaliczki w rozumieniu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Powołując się na orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości Spółka przyjęła, że zaliczka w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług ma miejsce wtedy, gdy z dokumentacji towarzyszącej wpłacie wynika, co będzie przedmiotem dostawy, zaś wykaz towarów dostarczonych jest szczegółowy. Dokumentem pozwalającym na taką specyfikację towaru, w ocenie Spółki, jest faktura pro-forma, umowa o dostawę. Ponieważ w rozpoznawanej sprawie umowa przedwstępna sprzedaży nie zawiera w swej treści spisu dostarczanych towarów, a zaliczki udokumentowane wystawionymi fakturami VAT dotyczyły sprzedaży masztu cz. I i masztu cz. II, szafy sterującej, obudowy rozdzielni, płata śmigła, generatora, linii kablowych, oprzyrządowania, w ocenie Spółki w sierpniu i we wrześniu 2007 r. nie powstał obowiązek z tytułu powstania zaliczki, natomiast powstał z tytułu dostawy. Zdaniem Spółki zaliczka może być rozpoznana jako powodująca powstanie obowiązku podatkowego, gdy w momencie wpłaty znany jest skład dostawy. Dlatego też Spółka uznała, że podatek ten powinien być wykazany w deklaracji za listopad 2007 r. w kwocie [...] zł.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Organ nie zgodził się z argumentacją Spółki i powołanymi orzeczeniami, wskazując, że dotyczyły one innego stanu faktycznego sprawy. Uznał, że przeanalizowano zakres przedmiotowej umowy przedwstępnej sprzedaży, który został ściśle określony poprzez wskazanie stron umowy, wskazanie w dacie umowy przedmiotu sprzedaży – elementów elektrowni wiatrowej typu[...] , co wynika z zapisu § 1 umowy. Oceniając z kolei charakter płatności, których dokonano w dniach [...]r., czyli przed dostawą towarów, organ uznał, że należy je traktować jako przedpłaty – zaliczki - na poczet przyszłej dostawy. Organ podkreślił również, że sama Spółka w trakcie postępowania podatkowego, kwoty te określała mianem zaliczek tytułem realizacji umowy sprzedaży elementów do elektrowni wiatrowych typu[...] .

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny, czy organy podatkowe na podstawie dowodów zgromadzonych w postępowaniu właściwie oceniły, że skarżąca Spółka nie dochowała warunków opodatkowania podatkiem od towarów i usług dokonanej dostawy towarów jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów według preferencyjnej stawki 0%, i że w związku z tym wykazane w spornych miesiącach transakcje, powinny być opodatkowane jak dostawa krajowa. Ponadto spór dotyczy momentu powstania obowiązku podatkowego. Według organu podatkowego obowiązek ten powstał w dacie otrzymania części należności (zaliczki), według strony skarżącej powstał w momencie dostarczenia towarów.

Na wstępie wskazać należy, że stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, aby uznać daną transakcję za wewnątrzspólnotową dostawę towarów, muszą zostać spełnione dwa warunki łącznie. Pierwszy z nich związany jest ze stronami transakcji, a drugi z samą transakcją. Potraktowanie dostawy jako wewnątrzwspólnotowej wymaga mianowicie, aby była ona dokonywana przez podatników oraz osoby prawne, które są zarejestrowane i zidentyfikowane na potrzeby takiej transakcji, a więc w odniesieniu do nabywcy, powinien on posiadać właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej. Numer ten powinien być zamieszczony na fakturze stwierdzającej dokonanie dostawy towarów. Ponadto, podatnik (dostawca) przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy powinien posiadać w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Naruszenie tych dwóch warunków powoduje, że w takiej sytuacji, zgodnie z art. 42 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik wykazuje dostawę w ewidencji jako dostawę krajową, czego skutkiem jest też opodatkowanie tej dostawy według stawek obowiązujących w kraju (22 %),a nie według stawki 0% właściwej dla dostawy wewnątrzwspólnotowej.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego ustalonego przez organ podatkowy należy stwierdzić, że nie odpowiada on hipotezie normy prawnej z art. 42 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wystawiając faktury na rzecz wskazanego w niej nabywcy – cypryjskiej firmy K. C., skarżąca Spółka potraktowała nabywcę jako podmiot zarejestrowany i zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, wpisując na fakturach numer NIP[...] . W wyniku przeprowadzonych przez organ czynności dowodowych, przeprowadzonych we współpracy z cypryjską administracją podatkową, okazało się, że numer ten został nadany dla innego podmiotu –[...] , który nigdy nie zmienił swojej nazwy na K. C., jak to później sugerowała skarżąca Spółka. Następnie wykazano, że zakupiony przez K. C. towar w postaci elementów elektrowni wiatrowych nie opuścił terytorium kraju, a odbiór jego potwierdził K. K., prowadzący zakład [...] z D. K.. Wobec powyższego, zdaniem Sądu, zasadnie organy podatkowe przyjęły, że brak po stronie nabywcy ważnego numeru VAT UE w momencie realizowania dostawy wewnątrzwspólnotowej oraz ustalenie, że towar nie opuścił granic kraju powoduje, że dostawy tej nie można było opodatkować według stawki 0 %, natomiast należało ją opodatkować jako dostawę krajową według stawki 22%, przewidzianej w art. 41 ust. 1 powołanej ustawy.

Zasadniczą kwestią niniejszej sprawy okazało się zatem ustalenie, czy trzy zakwestionowane przez organ faktury nr [...] z dnia [...] r., nr [...] z dnia [...] r., nr [...] z dnia [...] r., jak przyjął organ podatkowy, dokumentują zaliczki do umowy zawartej przez skarżącą Spółkę w dniu [...] r. z firmą K. C.. Rozstrzygnięcie powyższej kwestii rzutuje bowiem na określenie momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

W ocenie organów podatkowych precyzyjne określenie przedmiotu sprzedaży - elementów elektrowni wiatrowej typu[...] , wystawienie faktur w związku ze sprzedażą tych elementów, dokonanie przez K. C. wpłat wskazanych w fakturach kwot, świadczy o tym, że wpłaty dokonane w sierpniu i we wrześniu 2007 r. przez kupujących stanowiły wypełnienie postanowień umowy zawartej pomiędzy kontrahentami w dniu [...] r. Otrzymanie zatem przez skarżącą Spółkę należności przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi, zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego z chwilą ich otrzymania. Argumentując powyższe skarżąca Spółka w skardze podniosła, że kwoty wynikające ze spornych faktur można uznać za zaliczki powodujące powstanie obowiązku podatkowego, pod warunkiem jednak, że w momencie wpłaty znany był już skład dostawy. W przeciwnym razie, obowiązek z tytułu wpłaty zaliczki nie powstał w ogóle, natomiast powstał obowiązek podatkowy z tytułu wykonania dostawy, a zatem podatek VAT w kwocie [...] zł, należało wykazać w deklaracji za listopad 2007 r.

W ocenie Sądu stanowisko organów podatkowych jest prawidłowe. Stosownie do treści art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano cześć należności, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w części. Odwołać się w tym miejscu trzeba do utrwalonego już orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (por. wyrok z dnia 21 lutego 2006 r. C-419/02) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok z dnia 28 lipca 2009 r. I FSK 932/08) jakie zapadły na gruncie nieobowiązującej VI Dyrektywy VAT i regulacji przewidzianych w art. 10 ust. 2, w których przyjęto, że dla uznania wpłaconej kwoty jako zaliczki na poczet przyszłej dostawy lub wykonania usługi, w rozumieniu art. 19 ust. 11 ustawy, istotnym jest, aby przyszłe świadczenie było określone w sposób jednoznaczny co do rodzaju towaru bądź usługi, tzn. w sposób umożliwiający ich identyfikację, a dodatkowo strony tego świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki, nie miały woli dokonywania jego zmian w przyszłości. W istocie aby obowiązek podatkowy powstaje, w przypadku gdy płatność zaliczkowa następuje przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczeniem usług, wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie usług muszą już być znane, a zatem w szczególności w momencie dokonania takiej zapłaty, towary i usługi powinny być szczegółowo określone.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego ustalonego w sprawie przez organy podatkowe, a przyjętego przez Sąd do rozstrzygania, wskazać należy, że zarówno z treści zawartej umowy, jak również z treści wystawionych faktur VAT oraz okoliczności im towarzyszących, jaką była zapłata należności wskazanych w fakturze przez K. C. wynika, że opodatkowaniu podatkiem VAT podległa zapłata za dostawy towarów, które zostały określone w sposób wyraźny. Bezspornym jest, że skarżąca Spółka zawarła w dniu 30 lipca 2007 r. z K. C. umowę, w której strony w § 1 szczegółowo określiły przedmiot umowy jako "przedmiot sprzedaży", obejmujący sprzedaż elementów elektrowni wiatrowych typu [...] Przyszłe świadczenie wynikające z tej umowy było zatem znane. W § 2 tej umowy, za tak określony "przedmiot sprzedaży", strony ustaliły zasady płatności, zgodnie z którymi sprzedający sprzedaje a kupujący kupuje przedmiot sprzedaży w taki sposób, że każdorazowo przed odbiorem partii elementów do elektrowni, a więc przed ich wydaniem, zostanie ustalona ich wartość, a sprzedający wystawi stosowną fakturę VAT. Nadto, kupujący zobowiązał się do wpłacenia zadatku w wysokości [...] USD na wskazany w tej umowie rachunek bankowy sprzedającego. Zdaniem Sądu, w wykonaniu tej umowy skarżąca Spółka, sprzedając "przedmiot sprzedaży", tj elementy do elektrowni wiatrowych[...] , uprawniona była do wystawienia faktury VAT po uprzednim ustaleniu wartości "przedmiotu sprzedaży", która każdorazowo musiała być ustalana przed odbiorem "przedmiotu sprzedaży". A zatem, z prawnego punktu widzenia sama konstrukcja umowy precyzyjnie wykazuje "przedmiot sprzedaży", którym są elementy elektrowni wiatrowych typu[...] , tj. maszt cześć I, maszt cześć II, szafę sterującą, obudowę rozdzielni, płat śmigła, generator, linię kablowa, oprzyrządowania, o czym jednoznacznie świadczy treść załączonych do akt sprawy faktur VAT, z których wprost wynika, że faktury ty te zostały wystawione na poczet zaliczek do umowy z dnia [...] r. Znana była również wartość poszczególnych elementów, stosownie do § 2 zdanie pierwsze umowy. Przedmiot świadczenia był zatem określony w sposób jednoznaczny co do rodzaju towaru, tzn. w sposób umożliwiający ich identyfikację, co należało uznać za spójne z treścią postanowień badanej umowy. Kwoty wynikające z realizacji dostawy wskazano w fakturach, nie były sporne i zostały zapłacone przez K. C. w dniu wystawienia faktury. W tych okolicznościach sprawy organy podatkowo prawidłowo przyjęły zatem, że otrzymane kwoty przed dostawą towarów należało potraktować jako zaliczki, przedpłaty, i że w związku z powyższym obowiązek podatkowy nastąpił z dniem otrzymania kwot zapłaconych przez K.C. Z powyższych przyczyn stanowisko strony skarżącej wskazujące na inny moment rozliczenia dostawy, tj. z chwilą wydania towaru, należało uznać za nieuzasadnione.

Konsekwencją powyższego stanowiska było zastosowanie przez organy podatkowe § 14 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), zgodnie z którym obowiązek wystawienia faktury powstaje, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę – fakturę, a także regulacji wynikającej z treści § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), zgodnie z którym kwoty wyrażone w walucie obcej wykazane w fakturze przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień wystawienia faktury, jeżeli faktura jest wystawiona w terminie, w którym podatnik był obowiązany do jej wystawienia, organy podatkowe prawidłowo dokonały przeliczenia kwot wyrażonych w walutach obcych, a wynikających z zakwestionowanych faktur, obowiązujących w dacie wystawienia faktury.

W ocenie Sądu, sposób dokonanego przez organy podatkowe przeliczenia otrzymanych kwot w walucie obcej jest prawidłowy, uwzględnia bowiem obowiązujące w tej dacie kursy walut, a także wysokość uiszczonych kwot, na co wyraźnie wskazał organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji, uchylając rozstrzygnięcie organu I instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego, w tym podatku za sierpień 2007 r., z uwagi na dokonanie przez K.C. niższej wpłaty niż wynika to z wystawionej faktury VAT nr [...]

Nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji jako niezgodnej z prawem Sąd orzeł o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).