Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 2362/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-10-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 107 ust. 1;
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Mleczko-Jabłońska (spr.) Sędziowie: WSA Anna Wesołowska WSA Bożena Zwolenik Protokolant starszy sekretarz sądowy Artur Dobrowolski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 października 2015 r. sprawy ze skargi M. Sp. jawna na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi złożonej przez "M." Sp. jawna z siedzibą w G. (dalej: skarżąca, spółka lub strona) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej: Dyrektor Izby, organ odwoławczy lub II instancji) z [...] marca 2015r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w W. (dalej: Naczelnik Urzędu lub organ I instancji) z [...] lutego 2015r., nr 441000-UAGR-91102-1450/14/MG odmawiającą zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej 2 szt. samochodów osobowych marki "Nissan" wysokości 3000,00 zł.

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym.

Wnioskiem z 6 listopada 2014 r. skarżąca zwróciła się do Naczelnika Urzędu o zwrot podatku akcyzowego w wysokości 3000,00 zł z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej 2 samochodów osobowych marki Nissan .

Do wniosku dołączono kopie 2 faktur dokumentujące sprzedaż samochodów w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej, oryginały faktur potwierdzających zakup przedmiotowych samochodów na terytorium kraju, oryginał listu przewozowego CMR bez numeru z dnia 3 listopada 2013r., a na wniosek organu uzupełniono dokumentację o oświadczenia firmy "D." Sp. z o.o. o posiadaniu przez ten podmiot dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy za samochody objęte wnioskiem oraz przesłano dokumenty o zapłacie podatku akcyzowego.

Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego decyzją z [...] lutego 2015r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. odmówił zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej 2 samochodów osobowych w wysokości 3000,00zł.

Organ I instancji stwierdził, że jedną z podstawowych przesłanek warunkujących zwrot podatku akcyzowego jest okoliczność, by pojazdy będące przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej nie były wcześniej zarejestrowane na terytorium kraju. Natomiast w wyniku przeprowadzonego postępowania ustalono, że przedmiotowe pojazdy figurują w centralnej ewidencji pojazdów ze statusem " pojazd zarejestrowany". Rejestracji dokonano w dniu 30 października 2013r. w Urzędzie Miejskim w Z. natomiast jak wynika z listu przewozowego dostawa wewnątrzwspólnotowa samochodów marki Nissan rozpoczęła się w dniu 3 listopada 2013r., czyli przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej były samochody osobowe wcześniej zarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Zauważono ponadto, że w dokumencie CMR brak jest daty otrzymania przesyłki przez odbiorcę w Niemczech. Dalej zauważono, że skoro wnioskodawca nie przedstawił dokumentów potwierdzających fakt dokonania dostawy a jedynie jej rozpoczęcie trudno jest zatem stwierdzić ,czy zachowany został jednoroczny termin na złożenie wniosku właściwemu naczelnikowi urzędu celnego , liczonego od dnia dokonania dostawy 2 sztuk samochodów osobowych marki Nissan.

Pismem z 5 marca 2015 r. skarżąca złożyła odwołanie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i zwrot akcyzy ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania celem uzupełnienia postępowania dowodowego.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie:

- art. 107 ust. 1 ustawy z 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (tekst jednolity Dz.U. z 2014r, poz. 752, dalej: u.p.a.) poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, iż sporne pojazdy w momencie dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym

- art. 121 w zw. z art. 187 w zw. z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego i wydanie decyzji w oparciu o informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz poprzez brak sprawdzenia faktów zarejestrowania pojazdów w Wydziale Komunikacji poszczególnego urzędu.

W uzasadnieniu strona powołała się na wykładnię "braku wcześniejszej rejestracji pojazdu" dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 17 maja 2012 r., sygn. akt III SA/Po 249/12. Podkreśliła, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy błędnie przyjął, że skoro przedmiotowe pojazdy zostały czasowo zarejestrowane, to przesłanka braku wcześniejszej rejestracji automatycznie nie została spełniona. W ocenie spółki czasowa rejestracja samochodu, nie stanowi pierwszej rejestracji pojazdu w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym. Ponadto zwrócono uwagę , że mimo charakteru czasowej rejestracji, dokonano jej niezgodnie z przepisami ustawy o ruchu drogowym, ponieważ w momencie rejestracji strona nie była już właścicielem samochodów objętych wnioskiem gdyż sprzedała je nabywcy w Niemczech. Spółka nie zgodziła się również z zakwestionowaniem przez organ I instancji dochowania jednorocznego terminu na złożenie wniosku o zwrot podatku akcyzowego podnosząc, że datą dokonania dostawy był 3 listopada 2013r. Zatem złożony przez nią w dniu 3 listopada 2014r. wniosek o zwrot akcyzy został złożony w przewidzianym prawem terminie jednego roku.

Decyzją z 30 marca 2015r. Dyrektor Izby utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Po przytoczeniu podstaw prawnych organ stwierdził, że w sprawie niniejszej nie można stwierdzić, że strona zachowała jednoroczny termin na złożenie wniosku właściwemu naczelnikowi urzędu celnego liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej przedmiotowych gdyż istotnie spółka nie przedstawiła dokumentu potwierdzającego zrealizowanie dostawy. Nabywca nie potwierdził bowiem rozpoczętej w dniu 3 listopada 2013r. dostawy wewnątrzwspólnotowej - daty odbioru pojazdów ( brak wypełnionego pola 24 dokumentu CMR ).

Zdaniem organu odwoławczego nie wypełniona została również przesłanka odnośnie wykazania zapłaty akcyzy od samochodów objętych wnioskiem bowiem poświadczona za zgodność z oryginałem kopia dokumentu oświadczenia D. Sp. z o.o. dealera samochodów marki Nissan potwierdzona została przez umocowanego w sprawie pełnomocnika radcę prawnego co w świetle przywołanych w decyzji uregulowań nie może być, zdaniem organu II instancji uznane jako dowód zapłaty akcyzy.

Zdaniem Dyrektora Izby strona spełniła przesłankę w zakresie dysponowania prawem rozporządzania jak właściciel. Nie można jednakże uznać, że strona wypełniła przesłankę w zakresie dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej we własnym imieniu lub na zlecenie w przypadku przedmiotowych aut ponieważ brakuje dowodów, które jednoznacznie wskazują moment zakończenia procedury przemieszczenia ( tj. brak potwierdzenia odbioru samochodów osobowych przez nabywcę). Z przedstawionego przez Spółkę listu przewozowego CMR nie wynika kiedy i gdzie dokładnie dokonano realizacji przesyłki bowiem w polu 24 brak jest dowodu potwierdzenia odbioru przez nabywcę. Na wystawionych fakturach z dnia 15 listopada 2013r. niemieccy kontrahenci nie potwierdzili daty zrealizowania dostawy i przekazania im zakupionych samochodów. Tym bardziej, że jak wskazano wnioskodawca zakupił sporne samochody na podstawie faktur VAT w dniu 14 listopada 2013r. , natomiast dostawa rozpoczęła się w dniu 3 listopada 2013r.

W dalszej kolejności wskazano, że kwestią sporną pozostaje też rozstrzygnięcie, czy pojazdy przed dokonaniem dostawy zostały zarejestrowane. Dyrektor Izby poparł w całości w tym zakresie argumentację organu I instancji, co jego zdaniem stanowi podstawę odmowy zwrotu akcyzy.

Wg organu odwoławczego pojazdy przed dokonaniem wywozu, w momencie rozpoczęcia dostawy wewnątrzwspólnotowej posiadały status pojazdów zarejestrowanych z określonym typem tablic rejestracyjnych "zwyczajne samochodowe", które jednoznacznie wskazywały o tym, że ich konsumpcja nastąpiła na terytorium kraju przed wywozem (informacja z centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców). Ponadto z żadnych dokumentów nie wynika by samochody zostały zarejestrowane w celu wywozu pojazdu za granicę ( brak wskazania przyczyny wydania pozwolenia czasowego ).

W tym stanie rzeczy Dyrektor Izby uwzględniając wszystkie przesłanki w przedmiocie zwrotu akcyzy z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych uznał, że rozpoznając odwołanie nie mógł wydać innego rozstrzygnięcia niż odmówić podatnikowi zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej od 2 samochodów osobowych.

Pismem z 23 kwietnia 2015 r. skarżąca złożyła do WSA w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora Izby z [...] marca 2015r. wnosząc o jej uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie przepisów, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

- art. 122 w zw. z art. 187 w zw. z art. 191 O.p. poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego i błędne przyjęcie, że sporne pojazdy w momencie dokonania dostawy były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, oraz błędne przyjęcie, że Strona nie udowodniła dokonania dostawy w jej imieniu oraz nie wykazała zapłaty akcyzy ( na terytorium kraju).

W uzasadnieniu stanowiska skarżąca podkreśliła, że błędnie uznano, iż sporne pojazdy objęte wnioskiem w momencie dostawy były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podkreślono bowiem, że rejestracja w/w samochodów osobowych, była rejestracją o charakterze czasowym i nie stanowi rejestracji stałej , której dotyczy art. 107 ust 1 u.p.a. Zdaniem skarżącej czasowa rejestracja samochodu nie stanowi rejestracji pojazdu w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym i nie stanowi przeszkody o do uzyskania zwrotu, o którym mowa w art. 107ust1 u.p.a.

Ponadto Spółka zarzuciła, że w sprawach dotyczących przedmiotowych aut w momencie odbioru decyzji o stałej rejestracji pojazdów spółka nie była ich właścicielem. Spółka nie zgodziła się z twierdzeniem organu, iż nie przedstawiła dokumentów potwierdzających dokonanie dostawy jak również nie zgodziła się z twierdzeniem organu, iż nie przedstawiła dowodu zapłaty akcyzy za przedmiotowe samochody. Podkreśliła, że nawet gdyby organ miał w tym względzie wątpliwości zamiast zajmować postawę bierną mógł sprawdzić fakt zapłaty akcyzy w elektronicznym systemie ZEFIR. Na koniec skarżąca nie zgodziła się ze stanowiskiem organu, iż nie spełniła przesłanki rocznego terminu na złożenie wniosku o zwrot akcyzy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna, gdyż zaskarżona decyzja została wydana zgodnie z prawem.

Przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia prawidłowości rozstrzygnięcia odmawiającego zwrot akcyzy.

Zgodnie z art. 107 ust. 1 u.p.a. podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego.

Ustawodawca ponadto postanowił, że podmiot, o którym mowa w cyt. art. 107 ust. 1 u.p.a., jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem (art. 107 ust. 3 u.p.a.).

Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a. (art. 107 ust. 4 u.p.a.)

Przesłankami zwrotu podatku akcyzowego, zgodnie z treścią powołanych przepisów, są:

1) nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel,

2) dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu we własnym imieniu lub zlecenie we własnym imieniu realizacji tych czynności,

3) brak zarejestrowania samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym,

4) zapłata akcyzy od samochodu osobowego na terytorium kraju,

5) złożenie wniosku właściwemu Naczelnikowi Urzędu Celnego,

6) zachowanie terminu jednego roku do złożenia wniosku, liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego.

Dla pozytywnego rozpoznania wniosku o zwrot podatku akcyzowego konieczne jest, aby wszystkie przesłanki zostały spełnione łącznie.

Warunki jakie ustawodawca sformułował w tym przepisie, odnoszą się do samochodu, do podmiotu ubiegającego się o zwrot akcyzy i do samego wniosku.

Te dotyczące samochodu polegają na tym, że musi to być samochód osobowy, niezarejestrowany wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju i podlegający eksportowi.

Podmiot ubiegający się o zwrot akcyzy musi być tym podmiotem, który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej lub w jego imieniu dostawa jest realizowana, ponadto podmiot ten powinien posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie tej dostawy.

Natomiast odnośnie wniosku, to winien on być złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, w terminie roku od dnia dokonania dostawy oraz spełniać wymagania cyt. art. 107 ust 4 u.p.a. i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz.U. Nr 32, poz. 246, dalej: rozporządzenie w sprawie zwrotu akcyzy).

Sąd - z uwagi na zarzuty zawarte w skardze, jak i podstawy dokonania odmowy zwrotu podatku akcyzowego – za najważniejsze kwestie dotyczące rozpatrywanej sprawy uznał brak przedstawienia przez skarżącą odpowiednich dokumentów potwierdzających dokonanie dostawy w jej imieniu pojazdów, a co za tym idzie zrealizowanie dostawy, ze szczególnym uwzględnieniem podnoszonego przez Spółkę charakteru rejestracji czasowej wszystkich pojazdów oraz nie uznania dowodu zapłaty akcyzy na terytorium kraju od przedmiotowych aut.

Odnosząc się do pierwszego zagadnienia, należy wskazać, że Sąd – rozpoznając niniejszą sprawę – nie podziela zarzutów zawartych w skardze odnośnie kwestii wykazania się przez Spółkę przed organem odpowiednimi dowodami potwierdzającymi dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej we własnym imieniu lub na zlecenie, gdyż skarżąca istotnie nie przedstawiła dokumentów, które jednoznacznie wskazują na moment zakończenia procedury przemieszczenia pojazdów tj. brak jest w sprawie potwierdzenia odbioru samochodów przez nabywcę.

Mianowicie z przedstawionego przez Spółkę listu przewozowego CMR nie wynika gdzie i kiedy dokonano realizacji przesyłki bowiem w polu nr 24 brak jest potwierdzenia odbioru przesyłki przez nabywcę. Na przedłożonych fakturach brak jest również informacji o przekazaniu nabywcom zakupionych pojazdów. Zdaniem Sądu w tej sytuacji organy podatkowe obu instancji miały uzasadnione podstawy do odmowy przyjęcia powyższych dowodów jako potwierdzenia zrealizowania dostawy wewnąrzwspólnotowej i do odmowy zwrotu akcyzy od przedmiotowych pojazdów z tego tytułu przyjmując brak możliwości stwierdzenia zachowania jednorocznego terminu na złożenie wniosku właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, liczonego od dnia dokonania dostawy samochodów osobowych.

Odnośnie drugiego zarzutu należy wskazać, iż i on jest bezzasadny.

Zdaniem Sądu organy prawidłowo stwierdziły, iż skarżąca nie mogła skutecznie żądać zwrotu podatku akcyzowego, albowiem przedmiotowe pojazdy były samochodami zarejestrowanymi w dniu rozpoczęcia dostawy wewnątrzwspólnotowej.

Bezzasadny jest bowiem w ocenie Sądu zarzut naruszenia art. 122 w zw. z art. 187 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i wydanie decyzji w oparciu o ogólne informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców.

W ocenie Sądu organy podatkowe na podstawie zgromadzonych dokumentów miały podstawy do stwierdzenia, że skarżąca nie spełniła warunku przedmiotowego do zwrotu akcyzy. Trzeba bowiem podkreślić, że z dokumentów tych wynika, iż przedmiotowe pojazdy zostały po raz pierwszy zarejestrowane w dniu 30 października 2013r. i figurują w centralnej ewidencji pojazdów ze statusem pojazd zarejestrowany. Natomiast dostawa wewnątrzwspólnotowa wg dokumentu CMR rozpoczęła się w dniu 3 listopada 2013r.

W ocenie Sądu organy podatkowe na podstawie zgromadzonych dokumentów miały podstawy do stwierdzenia, że skarżąca nie spełniła warunku przedmiotowego do zwrotu akcyzy. Trzeba bowiem podkreślić, że z dokumentów tych wynika, iż przedmiotowe pojazdy zostały po raz pierwszy zarejestrowane we wskazanej wyżej dacie i figurują w centralnej ewidencji pojazdów ze statusem pojazd zarejestrowany.

Odnosząc się natomiast do twierdzeń Skarżącej wskazujących, że rejestracja w kraju miała charakter czasowy, a nie stały, co w jej ocenie przesądza o możliwości zwrotu akcyzy, to należy wskazać, że jest to twierdzenie nieuprawnione.

Po pierwsze i najważniejsze organ dysponuje dowodem, który jasno wskazuje, że pojazd był zarejestrowany. Tego dowodu strona w żaden sposób nie obaliła mimo że ciężar dowodowy w postępowaniu w przedmiocie zwrotu akcyzy obciąża wnioskodawcę, a nie organ. Z danych CEPiK jasno wynika oprócz daty pierwszej rejestracji fakt, że do dnia pobrania danych z ewidencji sporne pojazdy, od których Strona żąda zwrotu akcyzy były zarejestrowane w kraju. Zatem bezzasadne są twierdzenia Skarżącej wskazujące o niezarejestrowaniu tych pojazdów.

Ustawa z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (tekst jednolity Dz. U. z 2012r., poz. 1137 ze zm.) w art. 74 ust. 2 wskazuje na dwa rodzaje rejestracji czasowej: z urzędu oraz na wniosek.

Zgodnie z ust. 2 pkt 1 tego artykułu, rejestracji z urzędu dokonuje się w przypadku złożenia wniosku o rejestrację. Rejestracja na wniosek dopuszczalna jest w przypadku wywozu pojazdu za granicę, przejazdu pojazdu z miejsca jego zakupu lub odbioru na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w sytuacji przejazdu pojazdu związanego z koniecznością dokonania jego badania technicznego lub naprawy.

W niniejszej sprawie rejestracji czasowej dokonano w celu rejestracji pojazdu. Zatem powodem rejestracji czasowej pojazdu nie było pozwolenie czasowe, w celu wywozu za granicę (art. 74 ust. 2 pkt 2 lit. a) ww. ustawy. Sąd podkreśla, że czasowa rejestracja z urzędu po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdu (art. 74 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy) jest częścią procesu rejestracji pojazdów, których celem było trwałe dopuszczenie do ruchu na terytorium kraju.

Trzeba zwrócić uwagę, że zgodnie z § 6 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 22 lipca 2002 r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów (Dz. U. z 2007 r. Nr 186, poz. 1322, ze zm., dalej: rozporządzenie), rejestrując pojazd, z zastrzeżeniem ust. 2-4 i § 7, organ rejestrujący wydaje:

1) dowód rejestracyjny;

2) zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne;

3) nalepkę kontrolną.

Natomiast w myśl § 6 ust. 2 rozporządzenia w przypadku rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 ust. 2 pkt 1ustawy (rejestracja z urzędu, po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdów – dopisek Sądu), organ rejestrujący wydaje:

1) pozwolenie czasowe;

2) zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne;

3) nalepkę kontrolną.

Porównując powyższe przepisy należy stwierdzić, że organ rejestrujący wydaje identyczne dokumenty, co wprost potwierdza, że czasowa rejestracja jest tylko częścią procesu rejestracji. Odmiennie natomiast przedstawia się kwestia wydawanych przez organ dokumentów w przypadku rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 ust. 2 pkt 2 ustawy, gdyż w myśl § 6 ust. 3 rozporządzenia organ rejestrujący wydaje:

1) pozwolenie czasowe;

2) zalegalizowane tymczasowe tablice (tablicę) rejestracyjne.

W sprawie, co wynika z ewidencji CEPIK wydano wszystkie dokumenty określone § 6 ust. 2 rozporządzenia. W konsekwencji należy stwierdzić, że przedmiotowe samochody zostały zarejestrowane na terytorium kraju. W ocenie Sądu, ten rodzaj rejestracji czasowej wyklucza prawo domagania się zwrotu akcyzy. Skoro rejestracji czasowej dokonano w celu rejestracji tych pojazdów, to należy uznać, że przedmiotowe pojazdy zostały po raz pierwszy zarejestrowane na terytorium kraju w dniu 30 października 2013r., co potwierdzają dane z CEPIK.

Tym samym Sąd nie podziela stanowiska WSA w Poznaniu zawartym w wyroku z 17 maja 2012r., III SA/Po 249/12, który wskazał na konieczność stałej rejestracji. Sąd w składzie orzekającym uznaje, że niezarejestrowanie należy odczytywać, jako brak złożenia wniosku o rejestrację pojazdu bądź odmowę dokonania rejestracji. Natomiast w przedmiotowej sprawie wniosek o rejestrację został złożony i uzyskano z urzędu czasową rejestrację w związku z rejestracją stałą.

Sąd w pełni popiera stanowisko wyrażone w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia z dnia 30 października 2014 r., sygn. akt I GSK 124/13. Zgodnie z nim:

"Ustanawiając (...) przesłanki, od kumulatywnego spełnienia których uzależnione zostało prawo zwrotu akcyzy z tytułu dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodu osobowego, ustawodawca wymienił w ich katalogu również przesłankę "niezarejestrowania wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego" stanowiącego przedmiot wymienionej czynności.

Fakt, że w analizowanym zakresie ustawodawca generalnie odwołał się do instytucji rejestracji zgodnie z przepisami ustawy Prawo o ruchu drogowym, bez wprowadzania w tej mierze jakiegokolwiek zróżnicowania - gdy chodzi o skutek prawnopodatkowy - na rejestrację czasową lub rejestrację stałą, nie może pozostawać bez wpływu na rezultat wykładni omawianego przepisu, z punktu widzenia spełniania omawianej pozytywnej przesłanki zwrotu akcyzy. Skoro z art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym wynika, że przesłankę tę stanowi niezarejestrowanie wcześniej na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, samochodu osobowego, to w sytuacji, gdy przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym, do której odsyła ustawa o podatku akcyzowym, stanowią o rejestracji czasowej oraz o rejestracji stałej, to przyjąć należy, że wolą racjonalnie działającego ustawodawcy było to, aby zakresem normowania wymienionego przepisu ustawy podatkowej objąć, co do zasady, fakt wcześniejszej rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju, i to niezależnie od tego, czy miałaby to być rejestracja czasowa, czy też stała.

Oznacza to, że chodzi o wszystkie przewidziane ustawą Prawo o ruchu drogowym sposoby rejestracji samochodu osobowego (por. również wyrok NSA z dnia 25 listopada 2008 r., sygn. akt II FSK 1094/07). W analizowanym zakresie podkreślić należy i to, że przepis art. 72 ust. 1 ustawy - Prawo o ruchu drogowym zawiera ogólną normę odnoszącą się do każdej rejestracji, a więc również i do rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 tej ustawy (por. wyrok NSA z dnia 18 maja 2011 r., sygn. akt I OSK 1168/10). Tym samym, stwierdzić należy, że gdyby rzeczywiście zamiarem racjonalnie działającego ustawodawcy miało być zróżnicowanie określonych w art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym skutków prawnopodatkowych rejestracji stałej oraz rejestracji czasowej, to z pewnością wyraziłby swoją wolę w omawianej kwestii w zdecydowanie inny sposób, niż to uczynił."

Mając powyższe na względzie wskazać należy, że skarżąca nie spełniła przesłanki braku rejestracji w kraju wszystkich wskazanych we wniosku samochodów.

W związku z powyższym bezzasadne są zarzuty strony w odniesieniu do okoliczności odnoszącej się do faktu zarejestrowania samochodów osobowych przed dokonaniem dostawy, wskazujące na naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności art. 122, 187 i 191 O.p. Organy orzekające w żaden sposób nie naruszyły we wskazanym zakresie podstawowych zasad postępowania i swoje rozstrzygnięcia wydały na podstawie prawidłowo zgromadzonego materiału dowodowego.

Odnosząc się natomiast do zarzutu braku podstaw do uznania, iż Spółka nie udokumentowała zapłaty akcyzy od przedmiotowych samochodów wskazać należy że jest on częściowo zasadny ale pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. Jak wcześniej wskazano przepis art. 107 ust.1 u.p.a. wymaga łącznego spełnienia wskazanych w nim przesłanek. Brak zaistnienia jednej przesłanki, w tym przypadku brak spełnienia okoliczności, aby dostarczone wewnątrzwspólnotowo pojazdy nie były wcześniej zarejestrowane na terenie kraju, daje podstawę do odmowy zwrotu podatku akcyzowego. Taka też była prawidłowa podstawa faktyczna wydanego rozstrzygnięcia administracyjnego odmawiającego zwrotu podatku akcyzowego na rzecz skarżącej w wysokości 3000,00 zł z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych. Organ odwoławczy odmówił zwrotu akcyzy z powodu braku dowodu zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub faktury z wykazaną kwotą akcyzy. Nie uznał bowiem za wiarygodny dowód w postaci kserokopii oświadczenia firmy D. Sp. z o.o. o posiadaniu kopii dokumentu zapłaty akcyzy bowiem nie zostało one sporządzone w formie przewidzianej prawem. Organ mimo posiadania takich dokumentów mógł, czego nie uczynił np. wezwać stronę do okazania oryginałów dokumentów potwierdzających dokonanie zapłaty akcyzy.

Zdaniem Sądu stanowisko organu w tym względzie mimo formalnej poprawności, pomija też dokonane w ramach czynności sprawdzających, przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. ustalenie, iż podmiot zobowiązany, złożył deklarację AKC-U, w której uwzględnił pojazdy będące przedmiotem wniosku, w łącznej kwocie 2.329,00zl. Zatem co do tej wysokości akcyzy organ był w posiadaniu dowodu świadczącego o zapłacie akcyzy.

Mając powyższe na względzie Sąd stoi na stanowisku, że za wyjątkiem ww. kwestii Dyrektor Izby dokonał prawidłowej oceny całego materiału dowodowego, przewidzianego przepisami ustawy o podatku akcyzowym i przedstawionego przez podmiot wnioskujący o zwrot akcyzy.

W tym miejscu wskazać należy, że aby wyeliminować z obrotu prawnego akt organu administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, iż został on wydany z naruszeniem przepisu prawa materialnego wpływającym na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 litera a-c p.p.s.a.).

Przez możliwość istotnego wpływania na wynik sprawy należy rozumieć prawdopodobieństwo oddziaływania naruszeń prawa materialnego czy procesowego na treść decyzji, a więc ukształtowanych w niej stosunków administracyjnoprawnych materialnych lub procesowych. Sąd, uchylając z tych powodów decyzję, musi zatem wykazać, że gdyby nie doszło do stwierdzonego w postępowaniu sądowym naruszenia przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej mogłoby być inne (patrz: wyrok NSA z 19 października 2011r. sygn. akt I OSK 915/11, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Dlatego też zastosowanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. i uchylenie decyzji może nastąpić jedynie wówczas, gdy stwierdzone naruszenie przepisów miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w takim wypadku rzeczą Sądu jest wykazanie, że uchybienie przepisom prawa przez organ orzekający było tak istotne, że przy poprawnym ich zastosowaniu brzmienie osnowy decyzji byłoby lub mogłoby być inne.

Taka sytuacja w przedmiotowej sprawie nie zachodzi.

Z tego względu na zasadzie art. 151 p.p.s.a. skargę należało oddalić