Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 832/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-10-16 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 70 § 6 pkt 1, art. 70c
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 16 października 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 16 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Bd 281/15 w sprawie ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 stycznia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od września do grudnia 2008 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. M. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy kwotę 4800 (cztery tysiące osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami.

1.1. Wyrokiem z 16 grudnia 2015 r., w sprawie I SA/Bd 281/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę M. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 20 stycznia 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od września do grudnia 2008 r.

1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z 20 października 2014 r., którą określono Skarżącemu kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za wrzesień 2008 r. oraz zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za październik i listopad 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej podzielił przy tym stanowisko organu pierwszej instancji co do tego, że ww. zobowiązania podatkowe w podatku VAT nie uległy przedawnieniu. Organ odwoławczy wskazał, że Urząd Skarbowy w B. postanowieniem z 5 listopada 2013 r. wszczął wobec Skarżącego dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 w zw. z art. 6 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 186 ze zm., dalej: K.k.s.) w zakresie zawyżenia kwoty podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za wrzesień 2008 r. oraz zaniżenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od października do grudnia 2008 r. Zawiadomienie z 7 listopada 2013 r. o wystąpieniu przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: O.p.), powodującej zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, zostało skutecznie doręczone Stronie 28 listopada 2013 r. Organ podkreślił przy tym, że 25 listopada 2013 r. Skarżący stawił się w Urzędzie Skarbowym w B. i zapoznał z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, a zatem w dacie tej posiadał już wiedzę, że 5 listopada 2013 r. wszczęto wobec niego postępowanie karne skarbowe, a tym samym był świadomy tego, że z dniem wszczęcia tego postępowania (które do dnia wydania decyzji organu odwoławczego nie zostało zakończone) doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia rozliczeń dokonanych decyzją organu pierwszej instancji.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. W skardze do WSA w Bydgoszczy Podatnik wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji, zarzucając im naruszenie:

- art. 70 § 1 O.p., poprzez wydanie decyzji organu pierwszej instancji po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku;

- art. 120, art. 121 § 1 i 2 O.p., poprzez nieudzielenie Podatnikowi niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania oraz niewskazanie w piśmie z 7 listopada 2013 r., z jakiego powodu oraz w jakich okolicznościach doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a także z jakim zdarzeniem prawnym organ podatkowy wiąże taki skutek, co wskazuje na niezawarcie elementarnych informacji pozwalających na ustalenie, czy zaistniała przesłanka zawieszenia biegu terminu przedawnienia;

- art. 145 § 1 O.p., poprzez brak doręczenia decyzji organów obu instancji Stronie postępowania oraz doręczanie innych pism i postanowień przez organ wprawdzie na adres doręczeń podany przez Skarżącego (ul. [...]), jednak osobie nieuprawnionej i nieupoważnionej do odbioru korespondencji adresowanej do Strony;

- art. 148 i art. 149 O.p., poprzez doręczanie pism, wezwań oraz decyzji podatkowych przez organ osobie, która nie jest stroną, nie jest osobą upoważnioną przez pracodawcę do odbioru korespondencji, nie jest zameldowana i nie zamieszkuje pod adresem zamieszkania Skarżącego, nie jest pełnoletnim domownikiem, sąsiadem, bądź dozorcą domu oraz nie została upoważniona przez Stronę do odbioru jakiejkolwiek korespondencji;

- art. 123 § 1 O.p., poprzez prowadzenie postępowania podatkowego bez udziału Strony, pozbawienie Strony możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego na skutek doręczania pism osobie nieuprawnionej;

- art. 122 i art. 187 § 1 O.p., poprzez brak podjęcia z urzędu działań, mających na celu prawidłowe ustalenie stanu faktycznego dotyczącego doręczeń, w sytuacji gdy organ na podstawie zwrotnych potwierdzeń odbioru przesyłek mógł samodzielnie wywnioskować, iż pisma wysyłane na ul. [...] doręczane są osobie niebędącej pełnomocnikiem Strony, nieposiadającej jakiegokolwiek upoważnienia do odbioru korespondencji ani niebędącej pełnoletnim domownikiem, sąsiadem, dozorcą domu;

- art. 59 § 1 pkt 9 w zw. z art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w zw. z art. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. nr 78, poz. 483 ze zm.), poprzez uznanie, że do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego dochodzi z momentem poinformowania strony o zaistnieniu przesłanki z art. 70 § 4 pkt 1 O.p., a nie z chwilą wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony.

2.2. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w kwestionowanej decyzji.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. WSA w Bydgoszczy nie stwierdził podstaw do uwzględnienia skargi.

3.2. W pisemnych motywach wyroku Sąd wskazał, że termin przedawnienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za wrzesień oraz zobowiązania w podatku VAT za październik i listopada 2008 r. upływał z końcem 2013 r., natomiast za grudzień

2008 r. – z końcem 2014 r., podczas gdy decyzja organu pierwszej instancji została wydana 20 października 2014 r., zaś decyzja organu odwoławczego - 20 stycznia 2015 r., a zatem po upływie terminów przedawnienia. Sąd zwrócił jednak uwagę, że w zakresie rozliczenia podatku VAT za ww. miesiące Urząd Skarbowy w B. postanowieniem z 5 listopada 2013 r., wszczął wobec Skarżącego dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 w zw. z art. 6 § 2 K.k.s. Zawiadomieniem z 7 listopada 2013 r., skutecznie doręczonym 28 listopada 2013 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. poinformował Skarżącego, że "(...) z dniem 5 listopada 2013 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: od września do grudnia 2008 r., na skutek wystąpienia przesłanki o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.". Ponadto, 25 listopada 2013 r. Skarżący stawił się w Urzędzie Skarbowym w B. i zapoznał z zabranym w sprawie materiałem dowodowym. Z treści sporządzonego na tę okoliczność protokołu wynika przy tym, iż okazano Skarżącemu wszystkie zebrane w sprawie do 25 listopada 2015 r. dokumenty, w tym pismo Drugiego Działu Postępowań Podatkowych w Urzędzie Skarbowym w B. z 25 października 2013 r., skierowane do Wieloosobowego Stanowiska Pracy ds. Karnych Skarbowych, zawiadamiające o ustaleniach przeprowadzonej kontroli podatkowej za wrzesień, październik, listopad i grudzień 2008 r. wraz opisaniem ustaleń kontroli, oraz pismo Wieloosobowego Stanowiska Pracy ds. Karnych Skarbowych z 6 listopada 2013 r., skierowane do Drugiego Referatu Orzecznictwa Podatkowego w Urzędzie Skarbowym w B., informujące, że 5 listopada 2013 r. zostało wszczęte postępowanie karne skarbowe, w związku ze złożonym zawiadomieniem o naruszeniu przez Skarżącego przepisów prawa podatkowego. Skarżący w protokole potwierdził własnoręcznym podpisem, że okazano mu wszystkie ww. dokumenty i że zapoznał się z zebranym materiałem dowodowym. Z protokołu tego wynika też, że przed podpisaniem protokół ten odczytano Stronie.

Wobec powyższego Sąd przyjął, że jeszcze przed doręczeniem Skarżącemu 28 listopada 2013 r. zawiadomienia z 7 listopada 2013 r., wiedział on o wszczęciu wobec niego postępowania karnego skarbowego w związku z naruszeniem przepisów podatkowych w zakresie podatku VAT za sporny okres, a zatem - w ocenie Sądu - w sprawie tej doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. przed wydaniem decyzji organów podatkowych.

3.4. Sąd nie podzielił także zarzutu Strony co do nieprawidłowego doręczania jej pism, w tym decyzji organów obu instancji.

Sąd podkreślił, że Skarżący pismem z 29 listopada 2013 r. poinformował organ pierwszej instancji o zmianie adresu do doręczeń wszelkich pism, wskazując jako adres: [...], bez wskazania numeru lokalu i organy podatkowe posługiwały się tym adresem w korespondencji urzędowej. Skarżący w piśmie tym nie zastrzegł, iż jest jedyną osobą upoważnioną do odbioru pism kierowanych pod ten adres. W skardze wskazano, iż pod tym adresem mieści się kamienica, której właścicielem jest Skarżący. Jak wynika z akt sprawy, jest to jedno z miejsc prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Sąd wyjaśnił, że w kamienicy tej działalność gospodarczą w wynajętym lokalu prowadzi również firma "P.", zatrudniająca panie: E. W. i H. M., które przebywały w czasie doręczania przesyłek w miejscu swojej pracy, a zatem także w miejscu działalności gospodarczej Skarżącego. Zaskarżona decyzja z 20 stycznia 2015 r. została doręczona 22 stycznia 2015 r. E. W., natomiast decyzja organu pierwszej instancji z 20 października 2014 r. została doręczona 23 października 2014 r. H. M. Od decyzji tej Skarżący w 14-dniowym terminie złożył odwołanie, natomiast od decyzji organu drugiej instancji w ustawowym terminie wniósł skargę do sądu administracyjnego. Zdaniem Sądu, skuteczność doręczeń kierowanych do Skarżącego pism potwierdza także analiza akt sprawy, z których wynika, że organ pierwszej instancji w trakcie postępowania wysłał do Skarżącego 11 pism, których doręczenia Skarżący nie kwestionował. Z kolei organ odwoławczy postanowieniem z 26 listopada 2014 r. wezwał Skarżącego do sprecyzowania zarzutów przeciw decyzji organu pierwszej instancji oraz wskazania dowodów uzasadniających wniesione żądanie w terminie 7 dni. Zachowując ten termin Skarżący złożył pismo procesowe – uzupełnienie odwołania. W ocenie Sądu, powyższe dowodzi, iż Skarżący otrzymywał korespondencję od organu, nie był więc pozbawiony możliwości czynnego uczestnictwa w prowadzonym przez organ pierwszej instancji postępowaniu i brak jest podstaw do podważania skuteczności doręczeń ww. korespondencji.

Odnośnie zarzutu skargi, iż nie podjęto i nie przeprowadzono postępowania na okoliczność zweryfikowania zwrotnych potwierdzeń odbioru przesyłek i nie przesłuchano osoby obierającej korespondencję, ani Skarżącego, jako strony na okoliczność, czy osoba odbierająca korespondencję jest osobą upoważnioną, WSA wskazał, że w odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wyjaśnił, że Skarżący w niniejszej sprawie nie kwestionował skuteczności doręczeń i organ nie podejmował działań w tym zakresie. Sąd podkreślił, że do pisma procesowego Dyrektora Izby Skarbowej z 12 maja 2015 r. został załączony protokół przesłuchania E. W. z 27 kwietnia 2015 r. w sprawie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2009 r., w trakcie którego zeznała ona, że odbierała wszelką korespondencję kierowaną do Skarżącego podczas jego nieobecności, a jak się pojawił przekazywała ją mu lub wrzucała do skrzynki na listy na korytarzu. Na pytanie, czy Skarżący upoważnił ją do odbioru korespondencji, stwierdziła, że zapytał jej, czy mogłaby odbierać korespondencję kierowaną do niego, jednakże na piśmie nie otrzymała żadnego upoważnienia. W związku z powyższym Sąd uznał, że pisma odbierane przez E. W. i H. M. były skutecznie doręczone Skarżącemu w trybie art. 148 § 2 pkt 2 O.p., przy czym to, że na niektórych drukach zwrotnego potwierdzenia odbioru listonosz zaznaczał, iż wskazane osoby były domownikami, nie wpływa - zdaniem Sądu - na skuteczność doręczeń.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Podatnik zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając WSA w Bydgoszczy w skardze kasacyjnej naruszenie:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) w zw. z art. 70 § 1 O.p., poprzez wydanie decyzji organu pierwszej instancji po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. art. 59 § 1 pkt 9 w zw. z art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w zw. z art. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, poprzez uznanie, że do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego dochodzi z momentem poinformowania strony o zaistnieniu przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., a nie z chwilą wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, co następuje przykładowo z chwilą przedstawienia osobie podejrzanej postanowienia o przedstawieniu zarzutów lub poinformowania go w inny sposób, ale uwzględniający całość informacji pochodzących z postępowania karnoskarbowego, w tym przedmiotu sprawy, zarzucanego czynu, wskazania naruszonego przepisu oraz związku tego postępowania z prowadzonym postępowaniem podatkowym;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. art. 120, art. 121 § 1 i 2 O.p., poprzez nieudzielenie Podatnikowi niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania, polegający na niewskazaniu w piśmie z 7 listopada 2013 r., z jakiego powodu oraz w jakich okolicznościach doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a także z jakim zdarzeniem prawnym organ podatkowy wiąże taki skutek, co wskazuje na niezawarcie elementarnych informacji pozwalających na ustalenie, czy zaistniała przesłanka zawieszenia biegu terminu przedawnienia;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. art. 145 § 1 O.p., poprzez brak doręczenia decyzji organów obu instancji Stronie postępowania, doręczanie innych pism i postanowień przez organ wprawdzie na adres doręczeń podany przez Skarżącego (ul. [...]), jednak osobie nieuprawnionej i nieupoważnionej do odbioru korespondencji adresowanej do Strony;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. art. 148 i art. 149 O.p., poprzez doręczanie pism, wezwań oraz decyzji podatkowych przez organ osobie, która nie jest stroną, nie jest osobą upoważnioną przez pracodawcę do odbioru korespondencji, nie jest zameldowana i nie zamieszkuje pod adresem zamieszkania Skarżącego, nie jest pełnoletnim domownikiem, sąsiadem, bądź dozorcą domu oraz nie została upoważniona przez Stronę do odbioru jakiejkolwiek korespondencji;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. art. 123 § 1 O.p., poprzez prowadzenie postępowania podatkowego bez udziału Strony, pozbawienie Strony możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego na skutek doręczania przez Pocztę pism osobie nieuprawnionej, za co odpowiedzialność na zasadzie ryzyka ponosi organ podatkowy;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. art. 122, art. 187 § 1 O.p., poprzez brak podjęcia z urzędu działań mających na celu prawidłowe ustalenie stanu faktycznego dotyczącego doręczeń, w sytuacji gdy organ na podstawie zwrotnych potwierdzeń odbioru przesyłek mógł samodzielnie wywnioskować, iż pisma wysyłane na ul. [...] doręczane są osobie nie będącej pełnomocnikiem Strony, nie posiadającej jakiegokolwiek upoważnienia do odbioru korespondencji ani nie będącej pełnoletnim domownikiem, sąsiadem, dozorcą domu.

W związku z powyższym Skarżący wniósł o uchylenie kwestionowanego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA w Bydgoszczy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

4.2. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie tej skargi oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

5.1. Chybione są zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w zw. z art. 70 § 1 O.p., poprzez wydanie decyzji organu pierwszej instancji po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku oraz naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. art. 59 § 1 pkt 9 w zw. z art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w zw. z art. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji, jak również naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. art. 120, art. 121 § 1 i 2 O.p.

Nie jest bowiem trafne wyrażone w uzasadnieniu tych zarzutów stanowisko, że pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z 7 listopada 2013 r. o treści: "Na podstawie art, 121 w związku z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) zawiadamiam Pana M. M., NIP (...) zam. w B. przy ul. (...), iż z dniem 05 listopada 2013 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: od września do grudnia 2008 r., na skutek wystąpienia przesłanki o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa", nie może stanowić informacji skutkującej zawieszeniem biegu terminu przedawnienia, z uwagi na brak w nim jakichkolwiek wiadomości informujących Stronę o przyczynie zawieszenia.

Rozstrzygając bowiem kwestię wymogów, jakie powinna spełniać treść zawiadomienia wystosowanego w trybie art. 70c O.p., aby wywoływało ono skutek, o którym stanowi art. 70 § 6 pkt 1 O.p., NSA w uchwale (7) z 18 czerwca 2018 r. (sygn. akt I FPS 1/18 – uchwała oraz powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie CBOSA) orzekł, że zawiadomienie podatnika, dokonane na podstawie art. 70c O.p., informujące, że z określonym co do daty dniem, na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy, jest wystarczające do stwierdzenia, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 wyżej wymienionej ustawy.

W uzasadnieniu tego stanowiska NSA stwierdził m.in., że zawiadomienie podatnika dokonane na podstawie art. 70c O.p., informujące, że z określonym co do daty dniem "na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p." nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy, może być postrzegane jako minimum, czyniące zadość standardowi konstytucyjnemu. W ten sposób podatnik uzyskuje bowiem wiedzę, że według organu podatkowego, jego zobowiązanie podatkowe nie ulegnie przedawnieniu z powodu przyczyny tkwiącej w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., czyli właśnie ze względu na wszczęcie postępowania dotyczącego podejrzenia popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego związanego z niewykonaniem tego zobowiązania. Od momentu zatem powiadomienia podatnika o fakcie zawieszenia biegu terminu przedawnienia na skutek wystąpienia przyczyny opisanej w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., przestaje po stronie podatnika istnieć stan niepewności co do tego, czy jego zobowiązanie podatkowe się przedawniło, czy nie. Innymi słowy - z chwilą doręczenia takiego zawiadomienia obiektywnie przestaje istnieć "(...) stan nieświadomości podatnika" - eksponowany przez Trybunał Konstytucyjny na tle art. 2 Konstytucji RP - co do wystąpienia przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, przewidzianej w art. 70 § 6 pkt 1 O.p." (zob. wyrok NSA z 6 grudnia 2017 r., sygn. akt I FSK 212/16). Zawiadomienie o wskazanej wyżej treści pozwala podatnikowi na przewidywanie dalszych działań organów państwa, a w ślad za tym zaplanowanie działań własnych.

5.2. Powyższa uchwała, w świetle art. 269 § 1 P.p.s.a., wiąże sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałyby być stosowane interpretowane przepisy; jeżeli któryś ze składów sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, jest obowiązany przedstawić powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. W niniejszej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny nie dostrzega takiej potrzeby, skoro sporna w niniejszej sprawie treść zawiadomienia wystosowanego w trybie art. 70c O.p. do Skarżącego odpowiada tej, która była przedmiotem rozstrzygnięcia Sądu w powyższej uchwale.

5.3. W konsekwencji, stwierdzając, że Skarżący prawidłowo został powiadomiony w trybie art. 70c O.p. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, wbrew stanowisku Skarżącego w przedmiotowej sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r., ponieważ bieg terminu przedawnienia ww. zobowiązań został skutecznie zawieszony w oparciu o art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

5.4. Nie zasługują także na uwzględnienie zarzuty, wskazujące na wadliwość doręczania w postępowaniu podatkowym pism Skarżącemu (tj. osobom nieuprawnionym), w tym decyzji organu pierwszej i drugiej instancji (zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. art. 145 § 1 O.p., art. 148 i art. 149 O.p. oraz w zw. art. 122, art. 187 § 1 O.p.), a także zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. art. 123 § 1 O.p., poprzez prowadzenie postępowania podatkowego bez udziału Strony, pozbawienie Strony możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego, na skutek doręczania przez pocztę pism osobie nieuprawnionej, za co odpowiedzialność na zasadzie ryzyka ponosi organ podatkowy.

Sąd pierwszej instancji - co do istoty - prawidłowo bowiem odniósł się do zarzutów Strony w tym zakresie, sformułowanych już na etapie skargi.

5.5. Po pierwsze, jeżeli Skarżący pismem z 29 listopada 2013 r. poinformował organ pierwszej instancji o zmianie adresu do doręczeń wszelkich pism, wskazując jako adres: [...], bez wskazania numeru lokalu, to prawidłowo wysyłano wszelką korespondencję kierowaną do Skarżącego na ten adres.

Faktem jest, że w sprawie nie wykazano, aby H. M., niebędąca pracownikiem Skarżącego, była przez tegoż Skarżącego upoważniona do odbioru kierowanej do niego korespondencji pod tym adresem, lecz w przypadku E. W. zauważyć należy, że na zadane jej pytanie, czy M. M. upoważnił ją do odbioru korespondencji, stwierdziła, że spytał się jej, czy mogłaby odbierać korespondencję kierowaną do niego, jednakże na piśmie nie otrzymała żadnego upoważnienia.

Nawet jednak, gdyby stwierdzić formalne nieprawidłowości w zakresie doręczeń korespondencji kierowanej do Skarżącego, istotnym jest, że ani w skardze do Sądu pierwszej instancji, ani też w skardze kasacyjnej, Skarżący nie wykazał bezskuteczności tych doręczeń (tzn., że nie otrzymał korespondencji lub nie był świadomy jej doręczenia) oraz negatywnych skutków podnoszonych przez niego wadliwości w tym zakresie.

Sąd pierwszej instancji wskazał, że od decyzji organu pierwszej instancji Skarżący w 14-dniowym terminie złożył odwołanie, natomiast od decyzji organu drugiej instancji w ustawowym terminie wniósł skargę do sądu administracyjnego. Zatem Skarżący w ustawowych terminach skorzystał z przysługujących mu środków zaskarżenia.

Dalej Sąd stwierdził, że skuteczność doręczeń kierowanych do Skarżącego pism potwierdza także analiza akt sprawy, z których wynika, że organ pierwszej instancji w trakcie postępowania wysłał do Skarżącego 11 pism. Pismami z 3 kwietnia 2014 r. (t. III, k. 1012) i z 8 sierpnia 2014 r (t. III, k.1049), wzywał go do złożenia duplikatów wymienionych w nich faktur VAT. Skarżący ustosunkował się do tych wezwań pismami: z 20 czerwca 2014 r. (k. 1032), z 23 czerwca 2014 r. (k. 1038) oraz z 14 sierpnia 2014 r. (k.1054), powołując się w nich na wezwanie organu pierwszej instancji z 3 kwietnia 2014 r., oraz pismem z 2 września 2014 r. (k. 1060), powołując się na wezwanie z 8 sierpnia 2014 r. Z kolei organ odwoławczy postanowieniem z 26 listopada 2014 r. wezwał Skarżącego do sprecyzowania zarzutów przeciw decyzji organu pierwszej instancji oraz wskazania dowodów uzasadniających wniesione żądanie w terminie 7 dni (t. IV, k. 1085). Zachowując ten termin Skarżący złożył pismo procesowe - uzupełnienie odwołania (t. IV, k. 1087- 1095).

5.6. W pełni zatem trafnie Sąd pierwszej instancji stwierdził, że powyższe dowodzi, iż M. M. otrzymywał korespondencję od organu pierwszej instancji, nie był więc pozbawiony możliwości czynnego uczestnictwa w prowadzonym przez ten organ postępowaniu. Czynne uczestnictwo w postępowaniu potwierdza również sam Skarżący, wskazując w skardze (str. 15), że osobiście stawiał się na wezwania i przedkładał liczne faktury. Skoro Skarżący stawiał się na wezwania organu pierwszej instancji, a wezwania kierowane były wyłącznie w formie pisemnej i wysyłane za pośrednictwem poczty, której to korespondencji Skarżący sam nie odbierał, to oznacza, że osoby, które tę korespondencję kierowaną do niego odbierały, musiały mu ją przekazywać, a tym samym nie ma podstaw do podważania skuteczności doręczeń w tym zakresie (Sąd pierwszej instancji podniósł przy tym także, że również na etapie postępowania sądowoadministracyjnego E. W. odebrała postanowienie wydane przez referendarza sądowego z 23 czerwca 2015 r. o odmowie przyznania M.M. prawa pomocy (k. 103 akt sądowych) oraz zawiadomienie o rozprawie w dniu 16 grudnia 2015 r. (k. 134 akt sądowych) i Skarżący wraz z pełnomocnikiem na tę rozprawę się stawili).

5.7. W świetle powyższego chybiony jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. art. 123 § 1 O.p., poprzez prowadzenie postępowania podatkowego bez udziału Strony i pozbawienie Strony możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego, gdyż powyższe wskazuje, że Skarżący aktywnie uczestniczył w postępowaniu podatkowym, a nie wykazał przy tym, że podnoszone przez niego uchybienia, w zakresie doręczania mu pism przez organ podatkowy, mogły wpłynąć na wynik sprawy (nie określił jakiego pisma nie otrzymał i jakie mogły być konsekwencje tego stanu rzeczy dla wyniku sprawy).

5.8. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O kosztach postępowania orzeczono w oparciu o art. 204 pkt 1 P.p.s.a.