Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 911/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-12-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 6 ust. 4 i 5
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędziowie: NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), NSA del. Aleksandra Wrzesińska - Nowacka, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 9 grudnia 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 lutego 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 2693/06 w sprawie ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 10 lipca 2006 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

II FSK 911/07

Uzasadnienie

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 27 lutego 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie o sygnaturze akt III SA/Wa 2693/06, oddalił skargę M.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 10 lipca 2006 roku w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił zmiany postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 14 czerwca 2006 r., w sprawie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Zdaniem M.S., przedstawionym we wniosku o interpretację z dnia 7 marca 2006 r., skierowanym do organu I instancji, spełniał on warunki uprawniające do korzystania ze statusu osoby samotnie wychowującej dziecko, a co za tym idzie do obliczenia podatku w sposób określony w art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), zwanej dalej "u.p.d.o.f.", w rozliczeniu za rok 2004 (korekta zeznania) i 2005 r. W uzasadnieniu wnioskodawca wskazał, że wyrokiem z dnia 31 marca 2003 r. Sądu Okręgowego w Warszawie został rozwiązany, przez rozwód, jego związek małżeński. Na mocy tego orzeczenia wykonywanie władzy rodzicielskiej sąd rodzinny powierzył obojgu rodzicom. Również kosztami utrzymania małoletniego dziecka obciążeni zostali oboje rodzice. Wnioskodawca wyjaśnił, że co najmniej 4 tygodnie w ciągu roku, podczas wyjazdów wakacyjnych, syn pozostaje pod jego opieką, co wiąże się z ponoszeniem kosztów utrzymania syna. Ponadto, regularnie, trzy razy w tygodniu, wnioskodawca odbiera syna ze szkoły i spędza z nim czas do wieczora, a co drugi weekend syn pozostaje pod jego wyłączną opieką i na jego koszt. Organ pierwszej instancji uznał stanowisko wnioskodawcy za błędne. Przytoczył treść art. 6 ust. 5 u.p.d.o.f., z którego wynika, że za osobę samotnie wychowującą dzieci uważa się jednego z rodziców albo opiekuna prawnego, jeżeli osoba ta jest panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów. Za osobę samotnie wychowującą dzieci uważa się również osobę pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności. W przypadku orzeczenia sądowego powierzającego sprawowanie władzy rodzicielskiej obojgu rodzicom, prawo do preferencji podatkowej przysługuje tylko jednemu z rodziców, tj. temu który faktycznie w roku podatkowym wychowywał dziecko. Decydujące znaczenie ma to z kim dziecko zamieszkuje. W rozpoznawanej sprawie była to matka. Organ drugiej instancji w zaskarżonej do sądu decyzji podzielił stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego. Podkreślił, że w orzeczeniu rozwodowym ustalono, że miejscem zamieszkania małoletniego jest każdorazowe miejsce zamieszkania matki. 2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w zaskarżonym wyroku ocenił, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej nie narusza prawa. Sąd stwierdził, że wniosek podatnika samotnie wychowującego dzieci o uprzywilejowane opodatkowanie, polegające na wyliczeniu zobowiązania podatkowego od połowy dochodu w podwójnej wysokości, zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może być skutecznie złożony wyłącznie w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, za który składane jest zeznanie podatkowe. Sąd argumentował, że definicja osoby samotnie wychowującej dzieci zawarta została w art. 6 ust. 5 ustawy podatkowej. Zgodnie z tym przepisem uważa się za nią jednego z rodziców albo opiekuna prawnego, jeżeli osoba ta jest panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów. Za osobę samotnie wychowującą dzieci uważa się również osobę pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności. Jeżeli zatem, jak uznał sąd, oboje rodzice są rozwiedzeni i mają pełnię praw rodzicielskich, to za osobę samotnie wychowującą małoletnie dziecko może być uznane tylko jedno z nich. Należało zatem ustalić, jak wskazał sąd, czy w niniejszej sprawie skarżącego można zakwalifikować do tej kategorii. Stwierdził, że osoba samotnie wychowująca dziecko nabywa taki status m.in. w związku z wyrokiem sądowym orzekającym rozwód, wywierającym skutki po jego uprawomocnieniu się. Ponieważ w niniejszej sprawie rozwiązanie małżeństwa skarżącego nastąpiło w 2003 r., teoretycznie istniała możliwość uznania go za osobę samotnie wychowującą dziecko w latach 2004 i 2005. Sąd argumentował, że głównym miejscem, w którym koncentruje się życie dziecka skarżącego jest mieszkanie jego matki. Wynika to przede wszystkim z wyroku orzekającego rozwód, zgodnie z którym miejscem zamieszkania małoletniego syna skarżącego jest każdorazowe miejsce zamieszkania matki. W tej sytuacji ilość spotkań skarżącego z synem, nie miało istotnego znaczenia w sprawie. W tej sytuacji sąd zastosował art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1290) dalej u.p.p.s.a. oraz orzekł o oddaleniu skargi. 3. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego M.S. zaskarżył wskazany powyżej wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 6 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Naruszenie to polegać miało na przyjęciu, że uznanie za osobę samotnie wychowującą dziecko dla celów preferencyjnego rozliczenia podatku następuje przez ustalenie w wyroku rozwodowym miejsca zamieszkania dziecka. Wskazując na powyższy zarzut autor skargi kasacyjnej domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznania sprawy, jak również zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej argumentowano, że sąd pominął okoliczność stosownie do której, ustawodawca w art. 6 ust.5 ustawy podatkowej definiując osobę samotnie wychowującą dziecko nie odniósł się do relacji dziecka z rodzicem. Sąd tym samym, w opinii autora skargi kasacyjnej, wykroczył poza normy wykładni językowej dodając do ustawowych elementów definicji osoby samotnie wychowującej dziecko nowy warunek, to jest zamieszkiwanie z samotnie wychowywanym dzieckiem. 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych zarzutów, a zatem należało ją oddalić. Wskazać należy, iż zakres kontroli kasacyjnej w świetle regulacji ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi został zawężony wyłącznie do zagadnień legalności zaskarżonego orzeczenia. Autor skargi kasacyjnej obowiązany był więc wskazać konkretną normę wypływającą z ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, która może być podstawą kasacyjną. W przeciwnym wypadku ponosi on ujemne skutki procesowe wadliwego sformułowania zarzutów kasacyjnych, a te wiążą się z badaniem treści skargi kasacyjnej. Taką podstawą kasacyjną w interesującej sprawie jest między innymi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) u.p.p.s.a. w związku z właściwymi przepisami postępowania podatkowego, a więc takimi które naruszyły organy podatkowe, czego nie dostrzegł sąd pierwszej instancji albo też które sąd błędnie uznał za naruszone. Autor skargi kasacyjnej nie wskazał jednak formułując konkretny zarzut na poszczególne przepisy ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, których uchybienia dopuścił się sąd administracyjny pierwszej instancji. Podniósł jedynie, iż w jego ocenie, sąd pierwszej instancji naruszył poprzez błędną wykładnię art. 6 ust. 5 ustawy podatkowej. Argumentował, iż sąd niesłusznie uznał, że zamieszkiwanie z samotnie wychowywanym dzieckiem, jest warunkiem koniecznym do skorzystania z ulgi o której mowa w art. 6 ust. 4 ustawy podatkowej. Tymczasem ustalenie, na podstawie orzeczenia rozwodowego, komu powierzono pieczę nad dzieckiem po rozwodzie jest niezbędne dla uznania rodzica za osobę samotnie wychowującą dziecko w rozumieniu art. 6 ust. 5 ustawy podatkowej i tym samym stwierdzenia ustawowego warunku skorzystania z opisanej powyżej ulgi (por. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2006 roku, II FSK 1474/05). Wskazując na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny zastosował art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.