Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 52/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2006-04-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
journal: Dz.U. 2005 nr 143 poz 1199
law: Ustawa z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer, Sędziowie WSA Halina Chitrosz,, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (spr.), Protokolant specjalista Iwona Lachowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 kwietnia 2006 r. sprawy ze skargi T. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe . I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz T. S. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania .


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania T. S. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...].06.2005r. orzekającej o odpowiedzialności T. S. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe Zakładów Przemysłu Spożywczego "[...]" – sp. z o.o. w podatku VAT powstałe do dnia nabycia majątku w kwocie 20.000 zł – utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia wskazał, iż podatnik – Zakłady Przemysłu Spożywczego "[...]" nie uiścił zobowiązania w podatku VAT wynikającego ze złożonych deklaracji VAT -7, w związku z czym z tego tytułu powstała zaległość podatkowa z należnymi odsetkami. Skarb Państwa nie uzyskał zaspokojenia swojej wierzytelności, pomimo przeprowadzenia egzekucji przeciwko dłużnikowi. Dłużnik wyzbył się majątku, zaś posiadany majątek nie wystarczy na zaspokojenie długów i nie jest to tylko sytuacja przejściowa.

Mając na uwadze, że T. S. nabył w dniu [...].02.2005r. składniki majątku – dozownik czekolady i dozownik kremu o wartości 20.000 zł stanowiące składniki majątku związanego z prowadzoną przez dłużnika działalnością gospodarczą i używane w tej działalności, na podstawie art. 107 i art. 112 ustawy Ordynacja podatkowa organ I instancji orzekł o odpowiedzialności podatkowej nabywcy – T. S. – jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe ZPS "[...]" Sp. z o.o. w podatku VAT powstałe do dnia nabycia majątku, w kwocie 20.000 zł.

Od tej decyzji T. S. wniósł odwołanie, w którym podnosił, iż:

1/ organ podatkowy nie badał wartości majątku u nabywcy, a zakupione maszyny posiadają wady mechaniczne i trudno je sprzedać, a ich wartość jest dużo niższa od ceny na fakturze i w zw. z tym art. 112 § 2 Op. nie może mieć zastosowania;

2/ maszyny były "zastawione w Banku pod kredyt i zostały zwolnione po transakcji kupna", w związku z czym nie składał pytania o zaległości podatkowe podatnika;

3/ wobec ogłoszenia przez Syndyka licytacji majątku podatnika zaległości mogą przestać istnieć;

4/ między podatnikiem a Bankiem zawarta była umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie, a w skład przewłaszczonych rzeczy wchodziły składniki majątku przez niego nabyte zatem nie był on nabywcą od podatnika tych rzeczy;

5/ za wartość nabytego majątku należało uznać nie cenę kupna wykazaną w umowie, lecz wartość rynkową nabytych składników, wobec czego w przypadku sporu wartość ta powinna być ustalona przy pomocy opinii biegłego.

Rozpatrując sprawę w wyniku wniesionego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż podstawa wydania decyzji znajduje uzasadnienie w art. 107 Op.

Zgodnie zaś z art. 112 § 1 pkt. 3 Op, nabywca składników majątku związanego z prowadzona działalnością gospodarczą wymienionych w § 2, jeżeli ich wartość w dniu zbycia wynosi co najmniej 15.000 zł – odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Składniki związane z prowadzona działalnością gospodarczą stanowią aktywa trwałe w rozumieniu przepisów o rachunkowości, z wyłączeniem należności długoterminowych, udzielonych pożyczek i długoterminowych rozliczeń międzyokresowych. Zakres odpowiedzialności nabywcy, w myśl § 3 tego art., jest ograniczony do wartości składników majątku i nie obejmuje należności wymienionych w art. 107 § 2 pkt.1 Op.- odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych oraz oprocentowania, o którym mowa w art. 107 § 2 pkt. 3, powstałych po dniu nabycia.

Nabywca nie odpowiada za zaległości podatkowe, które nie zostały wykazana w zaświadczeniu, o którym mowa w art. 306g Op.

Podstawą odpowiedzialności T. S. jest fakt nabycia w dniu 28.02.2005r. składników majątku – dozownika czekolady i dozownika kremu o wartości 20.000 zł stanowiących składnik majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarcza i używanych w prowadzonej działalności. Fakt ten udokumentowany został fakturą VAT [...] .

Wobec twierdzenia odwołującego, że nabywcą tych składników był Bank, organ II instancji przeprowadził dowód z umowy przewłaszczenia rzeczy oznaczonych co do tożsamości zawartej przez podatnika z Kredyt Bankiem S.A. Oddział w L. z dnia 13.02.2001r. z zał. Z § 2 tej umowy wynika, że przewłaszczający ( podatnik ) przenosi na Bank własność rzeczy oznaczonych co do tożsamości wymienionych w zał. Nr 1 do umowy, o łącznej wartości 854.177,55 zł z zastrzeżeniem, że jeżeli kredyt wraz z odsetkami i kosztami zostanie spłacony w określonym w umowie terminie, przeniesienie własności straci moc, a przewłaszczający stanie się właścicielem tych rzeczy (w zał. wymienione są: dozownik kremu i czekolady). Ponadto z § 3 wynika, że przewłaszczający zatrzymuje przewłaszczone rzeczy w swoim posiadaniu w charakterze biorącego w użyczenie. Ponadto zgodnie z § 5 pkt. 2 przewłaszczający może za zgodą Banku zbyć przedmiot przewłaszczenia pod warunkiem równoczesnego zastąpienia rzeczy zbytych innymi rzeczami tego samego rodzaju i wartości. Bank w piśmie z dnia 28.02.2005r. wyraził zgodę na sprzedaż przewłaszczonych na jego rzecz rzeczy oznaczonych co do tożsamości w postaci dozownika kremu i dozownika czekolady, po cenie zaproponowanej przez T. S. PPHU "[...]", pod warunkiem wpłaty ceny uzyskanej ze sprzedaży nie niższej niż 20.000 zł na rachunek Banku. W tej sytuacji podatnikowi przysługiwało upoważnienie rzeczowe do zbycia składników przedsiębiorstwa. Dokonana czynność nastąpiła w imieniu własnym przewłaszczającego’ Zastosowana konstrukcja zastępstwa pośredniego polega na udzieleniu przez beneficjenta zabezpieczenia przewłaszczającemu upoważnienia do dokonywania czynności mających za przedmiot rzeczy wchodzące w skład zbioru w imieniu własnym przewłaszczającego, a zatem T. S. nabył przedmiotowe składniki majątku bezpośrednio od podatnika działającego w imieniu własnym. Pismem z dnia [...].03.2005r. Bank oświadczył, że zwalnia ustanowione na przedmiotowych ruchomościach zabezpieczenie w formie przewłaszczenia.

Jako granicę odpowiedzialności organ podatkowy przyjął wartość składników równą wartości transakcji w dniu zbycia/nabycia na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia 28.02.2005r. Wartość tę należało ustalić na dzień zbycia/nabycia ponieważ nabywca już w dniu nabycia powinien znać granicę swojej odpowiedzialności, nie powinny go obciążać ew. skutki ulepszenia rzeczy, obniżenie wartości nie powinno skutkować ograniczeniem możliwości zaspokojenia wierzyciela.

Cena rynkowa jest ceną jaką zgodził się zapłacić nabywca. Okoliczność ta potwierdzona została fakturą zakupu z dnia [...].02.2005 nr [...]. Reklamacja strony skierowana do Syndyka nie została uwzględniona (pismo z dnia 15.09.2005r.). Stąd nie było podstaw do ustalania wartości rynkowej nabytych rzeczy w drodze oszacowania przez biegłego na dzień wydania decyzji.

Odnosząc się do zarzutu możliwości zaspokojenia z majątku podatnika, a to wobec ogłoszenia przez Syndyka masy upadłości podatnika licytacji majątku podatnika, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż wartość rynkowa Przedsiębiorstwa (wg operatu szacunkowego) wynosi 1.328.025 zł., natomiast suma obciążeń na dzień ogłoszenia upadłości około trzykrotnie przekracza jego szacunkową wartość rynkową. Stąd Rada Wierzycieli uchwałą nr 5 z dnia 4 sierpnia 2005r. wyraziła zgodę na sprzedaż za cenę 1.000.000 zł.

Nadto strona nie udowodniła, że korzystała z możliwości przewidzianej art. 112§ 6 w zw. z art. 306g Op.

W niniejszej sprawie zaś podstawą odpowiedzialności nie był fakt obciążenia rzeczy ruchomych zastawem skarbowym, ale spełnienia przesłanek z art. 112 Op.

W tych warunkach Dyrektor Izby Skarbowej orzekł jak w decyzji.

Na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie wniósł T. S.

Żądając uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenia kosztów postępowania wg norm przepisanych zarzucał wydanie tej decyzji z rażącym naruszeniem art. 112 Op. przez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie.

Wg skarżącego składniki majątku, o których mowa w art. 112 Op. muszą stanowić własność zbywcy, gdyż w przeciwnym wypadku nie nastąpi ich nabycie. Składniki majątku będące przedmiotem przewłaszczenia są rzeczami oznaczonymi co do tożsamości – zostały indywidualnie oznaczone w zał. Nr 1 do umowy przewłaszczenia. W przypadku przewłaszczenia rzeczy oznaczonych co do tożsamości nie mamy do czynienia ze zbiorem rzeczy, lecz z rzeczami oznaczonymi indywidualnie, stąd zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stwierdzenie dotyczące zastępstwa pośredniego nie mogło mieć zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Należało mieć na uwadze treść art. 155 § 1 k.c.

W przypadku rzeczy oznaczonych co do tożsamości, sama zgoda Banku na ich zbycie przez dłużnika nie wystarczyła, bowiem najpierw musiałoby nastąpić przeniesienie własności tych rzeczy ponownie na dłużnika, co w sprawie nie miało miejsca. Potwierdza to pismo Banku z dnia 24 marca 2005r. skierowane bezpośrednio do nabywcy. Dlatego też dłużnik dokonując zbycia działał w imieniu i na rzecz Banku. Bank przyjął ofertę skarżącego – pismo z dnia 28 lutego 2005r., a faktura z dnia 28.02.2005r. stanowi dokument księgowy, a nie umowę sprzedaży.

Do zaistnienia odpowiedzialności nabywcy majątku podatnika, których wartość w dniu zbycia wynosi co najmniej 15.000 zł (aktywa trwałe) dochodzi w konsekwencji czynności prawnych, w wyniku których ma miejsce przeniesienie własności tego majątku ( por. wyrok NSA z dnia 17.05.1995 SA/Ka 626/94, Komentarz do Op. S.Babiarz, B.Dauter, B.Gruszczyński, R.Hauser, A.Kabat,M.Nizgódka-Medek, Kraków 2004, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis str. 812., wyrok NSA z dnia 9.08.1995 IIISA 37/95 ONSA 1996/Nr 1 poz. 50).

Skoro nie jest nabywcą składników majątku stanowiących własność podatnika nie zachodzą ustawowe przesłanki odpowiedzialności określonej w art. 112Op.

Ponadto, w ocenie skarżącego, wartością rynkową nabytych rzeczy nie była cena uwidoczniona na fakturze, ze względu na ich zły stan techniczny, stąd wartość ta powinna być ustalona na podstawie opinii biegłych. Niedopuszczenie tego dowodu stanowi o naruszeniu art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Op.

Ponadto nie budzi sporu, że nastąpiło nabycie dwóch różnych składników majątku, których wartość jednostkowa wynosiła 8.196,73 zł - łącznie 20.000 zł.

W tym kierunku nastąpiła też zmiana precyzująca przepis art. 112 § 1 pkt. 3 Op. w ustawie z dnia 30 czerwca 2005r. o zmianie ustawy Op. oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 143, poz. 1199).

Organy podatkowe błędnie zinterpretowały brzmienie tego przepisu przyjmując łączną wartość składników majątku wynoszącą co najmniej 15.000 zł., podczas gdy chodzi o wartość jednostkową składnika majątku.

Wątpliwości, które dotyczą wykładni przepisów podatkowych, nie powinny być interpretowane na niekorzyść podatnika.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosił o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem w oparciu o dyspozycję zawartą w przepisie art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, powoływanej dalej jako "p.p.s.a." (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia.

Trafnie wskazał organ odwoławczy, iż zakres odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe reguluje art. 107 Op.

Stosownie bowiem do art. 107 § 1 Op., w przypadkach i w zakresie przewidzianych w Rozdziale 15 "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich" za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie.

Odpowiedzialność ta jest zależna od istnienia zobowiązania podatkowego podatnika (jego następcy prawnego) oraz od jego realizacji przez te podmioty, co powoduje, że ma ona charakter akcesoryjny. Jest ona także subsydiarna biorąc pod uwagę, że wierzyciel podatkowy nie ma swobody w kolejności zgłoszenia roszczenia do podatnika lub osoby trzeciej, lecz kolejność ta jest ściśle określona. Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich jest odpowiedzialnością osobistą. Osoby trzecie odpowiadają głównie ze względu na ich powiązania z podmiotem lub przedmiotem opodatkowania wyraźnie wskazane przez prawo. W szczególności uzasadnieniem odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe jest uzyskanie przez nich korzyści z dochodu lub majątku podatnika ( por. Ordynacja podatkowa – Komentarz 2003 B.Adamiak, J.Borkowski, R.Mastalski, J Zubrzycki, Wyd. II, Oficyna Wydawnicza UNIMEX str. 400 i nast.).

Jest to oczywiste, gdy się zważy, że sama instytucja odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe ma na celu zabezpieczenie interesu wierzyciela poprzez możliwość zaspokojenia w pierwszej kolejności z majątku podatnika (art. 108 § 4 Op.).

Organy podatkowe odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe Zakładów Przemysłu Spożywczego "[...]" – sp. z o.o. wywodzą z art. 112 § 1 pkt. 3 Op., zgodnie z którym, nabywca składników majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą wymienionych w § 2, jeżeli ich wartość w dniu zbycia wynosi co najmniej 15.000 zł – odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Przy czym składnikami majątku związanymi z prowadzoną działalnością są aktywa trwałe w rozumieniu przepisów o rachunkowości, z wyłączeniem należności długoterminowych, udzielonych pożyczek i długoterminowych rozliczeń międzyokresowych ( art. 112 § 2 Op.).

Trafnie w ocenie Sądu podnosi podatnik, że do zaistnienia odpowiedzialności nabywcy majątku podatnika, rozumianego jako przedsiębiorstwo, jego zorganizowana część lub składniki majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, których wartość w dniu zbycia wynosi co najmniej 15.000 zł, dochodzi jako konsekwencja czynności prawnych, w wyniku których ma miejsce przeniesienie własności tego majątku. Wchodzą tu w grę takie umowy jak: kupno-sprzedaż, zamiana, darowizna, przejęcie majątku przez bank za długi, wniesienie aportu (por. Ordynacja podatkowa – Komentarz S.Babiarz, B.Dauter, B.Gruszczyński, R.Hauser, A.Kabat, M.Niezgódka-Medek , Wyd. Prawn. LexisNexis, W-wa 2004, str. 390). Przy czym nie ulega wątpliwości, iż chodzi o czynności prawne między zbywcą a nabywcą (art. 112 § 1 i § 7 Op.).

Nie jest w sprawie sporne, iż zbyte skarżącemu w dniu 28 lutego 2005r. ruchomości wpisane były w ewidencji środków trwałych podatnika Zakładów Przemysłu Spożywczego "[...]" – sp. z o.o. Nie jest też sporne, iż przedmioty te podatnik używał w charakterze biorącego w użyczenie, a to na podstawie umowy przewłaszczenia rzeczy oznaczonych co do tożsamości ( wg spisu w zał. nr 1 do umowy ) z dnia 13 lutego 2001r. zawartej z Kredyt Bankiem S.A. Oddział w L.(k.- 27 akt podatkowych).

Przewłaszczenie na zabezpieczenie jest stosunkiem prawnym, który strony mogą ułożyć wg własnego uznania ( art. 353/1/k.c.). Skutkiem prawnym objętym wolą stron jest, aby prawo własności uzyskał przyjmujący, i strony zgadzają się na to, żeby wobec osób trzecich przysługiwały mu wszystkie związane z tym uprawnienia.

Umowa z dnia 13 lutego 2001r. zawiera klauzulę fiducjarności.

Nabyte przez skarżącego ruchomości wymienione były w zał. Nr 1 do umowy. Były to więc rzeczy oznaczone co do tożsamości.

Zgodnie z umową przewłaszczenia ruchomości te powinny być trwale oznaczone jako przewłaszczone, w tym adnotacja o przewłaszczeniu powinna znajdować się w ewidencji środków trwałych ( § 7 umowy).

Rację ma zatem skarżący, iż w takiej sytuacji o zmianie właściciela ruchomości wymienionych w zał. Nr 1 do umowy przewłaszczenia można mówić równocześnie z zawarciem tej umowy ( art. 155 § 1 k.c.).

W umowie z dnia 13.02.2001r. strony umowy przewłaszczenia zastrzegły możliwość zbycia za zgodą Banku przedmiotu przewłaszczenia, pod warunkiem równoczesnego zastąpienia rzeczy zbytych innymi rzeczami tego samego rodzaju i wartości (§ 5 umowy).

Zastrzeżenie to nie miało zastosowania w stosunku do zbytych skarżącemu ruchomości, bowiem ustalony w sprawie stan faktyczny (sprzedaż bez obowiązku zastąpienia rzeczy zbytej inną rzeczą tego samego rodzaju i wartości) nie odpowiada temu zastrzeżeniu umownemu. Powołanie się zatem na § 5 pkt. 2 umowy nie znajduje uzasadnienia w ustalonym stanie faktycznym sprawy.

Dla ustalenia, że między podatnikiem, a Bankiem zastosowana została "konstrukcja zastępstwa pośredniego" organ podatkowy powołuje się na pismo Banku z dnia 28 lutego 2005r. (k.- 20). Treść tego pisma wskazuje jednak, iż stanowi ono kontynuację korespondencji w sprawie sprzedaży przedmiotowych ruchomości.

Z załączonego do skargi pisma z dnia 28 lutego 2005r. skierowanego do Kredyt Banku S.A. (k.- 12 akt) wynika , iż oferta zakupu rzeczy oznaczonych co do tożsamości skierowana została do Banku przez podatnika jako pełnomocnika skarżącego. ZPS "S" – w piśmie tym pisze "działając z upoważnienia kontrahenta – firmy PPHU "A", T. S. w K. składam ofertę na zakup od "S" dwóch dozowników... co do których "S" nie znajduje obecnie zastosowania" .

Z powołanych przez organ podatkowy pism wynika, że oferta została przyjęta, cena sprzedaży przelana na rzecz Banku, który po jej uzyskaniu w piśmie z dnia 24 marca 2005r. skierowanym do nabywcy T. S. oświadczył, iż "zwalnia zbyte ruchomości od zabezpieczenia w formie przewłaszczenia" (k.- 20 i 21).

W takiej sytuacji zawarta w zaskarżonej decyzji ocena, iż § 5 umowy oraz pismo z dnia 28 lutego 2005r. wskazuje na "zastosowanie konstrukcji zastępstwa pośredniego, polegającego na udzieleniu przez beneficjenta zabezpieczenia przewłaszczającemu upoważnienia do dokonywania czynności mających za przedmiot rzeczy wchodzące w skład zbioru w imieniu własnym przewłaszczającego", co świadczy o tym, że skarżący prawidłowo nabył przedmiotowe składniki majątku bezpośrednio od podatnika działającego w imieniu własnym, nie znajduje dostatecznego umocowania w umowie przewłaszczenia oraz treści powołanych pism i dokonana została z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1 i 191 Op. Oraz art. 210 § 4 Op. Z treści umowy oraz tych pism nie wynika bowiem, iż podatnik działał w charakterze zastępcy pośredniego.

Nawet przyjęcie, że podatnik działał w wykonaniu umowy powiernictwa, zdaniem sądu, nie dawałoby podstawy do przyjęcia, iż zachodzą w sprawie przesłanki wymienione w art. 112 § 1 pkt. 3 Op., bowiem władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze jest ograniczone, a to chociażby poprzez ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami na rzecz kogo innego aniżeli zleceniodawca lub wskazana przez niego osoba, co powoduje wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu tej umowy ( por. art.734 i art. 740 zd. 2 k.c.).

Powyższe przemawia za przyjęciem, iż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem powołanych wyżej przepisów postępowania, a przez to mogło prowadzić do naruszenia art. 112 § 1 pkt. 3 Op., co skutkowało jej uchyleniem na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit a i c w zw. z art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i orzeczeniem o kosztach na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 1 tej ustawy.

Odnosząc się zaś do zarzutu naruszenia przez organ podatkowy art. 122, 187 § 1 oraz art.191 Op. poprzez nieustalenie wartości rynkowej nabytych składników majątkowych, Sąd nie podziela stanowiska skarżącego, iż dla ustalenia tej wartości niezbędne było dopuszczenie dowodu z opinii biegłego. Rację ma bowiem organ podatkowy, iż wartość ta wynikała z treści umowy kupna. Cena ta zaoferowana została przez skarżącego na dzień zawarcia umowy i została zapłacona. Była to więc cena jaką nabywca w danych warunkach i miejscu zgodził się za określoną rzecz zapłacić. Skarżący nie udowodnił w toku postępowania, by wartość ta mogła być niższa z uwagi na wady ukryte nabytych rzeczy.

Nie jest w ocenie Sądu zasadny pogląd skarżącego, iż gdy w art. 112 § 1 pkt 3 Op. (w brzmieniu do 1.09.2005) mowa jest o "składnikach majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą ..., jeżeli ich wartość w dniu zbycia wynosi co najmniej 15.000 zł", chodzi o jednostkową wartość każdego z tych składników, a zmiana dokonana ustawą z dnia 30 czerwca 2005r. miała charakter doprecyzowujący.

W przepisie art. 112 § 1 pkt. 3 Op. ustawodawca używał liczby mnogiej tak w odniesieniu do składników majątku jak i ich wartości, stąd nie ma podstaw do przyjęcia, iż zamiarem ustawodawcy było odniesienie kwoty 15.000 zł do poszczególnych składników nabytego majątku.

Podnoszona na rozprawie okoliczność, iż dla spełnienia przesłanki o której mowa w art. 112 § 1 pkt 3 Op., podatnik nie musiał być właścicielem zbytych ruchomości i przedstawienie na tę okoliczność Zeszytów Metodycznych Rachunkowości nie mogła podlegać, na tym etapie postępowania ocenie Sądu, bowiem okoliczność ta winna wynikać z rozważań zawartych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, a to zgodnie z art. 210 § 4 Op. do których podatnik miał prawo ustosunkować się.

Wobec powyższego, skoro zarzuty skargi są częściowo uzasadnione, na podstawie powołanych wyżej przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji.