Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 628/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2006-05-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 154 par. 4
journal: Dz.U. 2002 nr 110 poz 968
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity
article: art. 70 par. 4
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jadwiga Danuta (2-im.) Mróz Sędziowie: Sędzia NSA Lidia Błystak (sprawozdawca) Asesor WSA Dagmara Dominik Protokolant: Aleksandra Madej Po rozpoznaniu w dniu 17 maja 2006 r. przy udziale sprawy ze skargi A. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty 2003 r. I Uchyla zaskarżoną decyzję, II. wstrzymuje wykonanie uchylonej decyzji, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. na rzecz skarżącego kwotę 239 (dwieście trzydzieści dziewięć) zł. tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Z dniem [...] (data wpływu) strona skarżąca A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością złożyła zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji z tytułów wykonawczych dotyczących zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r. zarzucając naruszenie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez prowadzenie egzekucji, podczas gdy zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu, bowiem przed dniem [...], w którym upłynął termin przedawnienia nie doręczono stronie decyzji dotyczącej wymiaru podatku wydanej przez organ II instancji, równocześnie nie zaistniały przesłanki do przerwania biegu przedawnienia.

Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art. 138 § 1 i art. 144 Kodeksu postępowania administracyjnego w zw. z art. 18, art. 33 § 1 i 2, art. 155 i art. 166b) ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 ze zm.) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. – F. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela odrzucającego zarzuty na tytuły wykonawcze [...],[...],[...],[...] . Organ I instancji stwierdził bezzasadność zarzutów, wskazując na przepis art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej i stwierdzając, że bieg przedawnienia został przerwany wskutek zastosowania środka zabezpieczającego w postaci zajęcia wierzytelności pieniężnej z tytułu zwrotu podatku VAT, a następnie przekształcenia tego zajęcia w zajęcie egzekucyjne na podstawie art. 154 § 4 ustawy egzekucyjnej. Zawiadomienie o zajęciu doręczono stronie w dniu [...] Ustalił organ, że decyzję określającą stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r. wydano w dniu [...]. i doręczono w dniu [...].

Podzielił organ odwoławczy stanowisko organu I instancji wskazując na przepisy art. 33 i art. 34 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, podkreślając, że przesłanki wnoszonych zarzutów dotyczą kwestii wyłaniających się w toku postępowania egzekucyjnego a nie wymiarowego. Odwołał się organ do przepisu art. 70 § 4, art. 33a) Ordynacji podatkowej, art. 154 § 4 ustawy egzekucyjnej i stwierdził, że decyzję dokonującą zabezpieczenia na majątku strony wydano dnia [...], doręczono stronie w dniu [...] na podstawie zarządzenia o zabezpieczeniu zaległości podatkowej na majątku strony z dnia [...], doręczonego jej w dniu [...]. W dniu [...] wydano zawiadomienie o zajęciu zabezpieczającym, doręczone stronie w dniu [...]. Zajęcie zabezpieczające jest czynnością egzekucyjną, której celem było przerwanie biegu przedawnienia (art. 1a) pkt 2 ustawy egzekucyjnej). W dniu [...] doręczono stronie decyzję organu I instancji określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r., w związku z czym decyzja o zabezpieczeniu wygasła, a zajęcie zabezpieczające przekształciło się w zajęcie egzekucyjne, zgodnie z art. 154 § 4 ustawy egzekucyjnej, bowiem tytuły wykonawcze wystawiono w dniu [...], a więc w terminie 14 dni od dnia wydania decyzji – zgodnie z art. 154 § 4 ustawy egzekucyjnej. Podniósł organ, że przepis art. 70 § 4 Ordynacji nie wskazuje, kiedy organ ma obowiązek zawiadomić stronę o zastosowanym środku egzekucyjnym, istotny jest sam fakt zawiadomienia, a to niewątpliwie zostało dokonane w dniu doręczenia tytułów egzekucyjnych – w dniu doręczenia tytułów wykonawczych oraz decyzji organu II instancji umarzającej postępowanie odwoławcze w sprawie zabezpieczenia.

W skardze strona skarżąca zarzuciła naruszenie art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w zw. z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie zarzutów strony w sytuacji, gdy zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. uległo przedawnieniu, art. 154§ 4 ustawy egzekucyjnej przez przyjęcie, iż samo przekształcenie zajęcia zabezpieczającego w egzekucyjne prowadzi do przerwania biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz zastosowania zajęcia zabezpieczającego, które przekształciło się w zajęcie egzekucyjne. Powołała się na przepis art. 20 § 1 i 2 ustawy z dnia 12.09.2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz z mianie niektórych innych ustaw, wskazując, że w sprawie ma zastosowanie przepis art. 70 Ordynacji w brzmieniu obowiązującym od dnia 1.01.2003 r. jako korzystniejszy dla strony. Zaprzeczyła, aby została zawiadomiona o zastosowanym środku egzekucyjnym, bowiem została powiadomiona jedynie o dokonaniu zajęcia zabezpieczającego, a takie zawiadomienie nie zastępuje zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego. Podniosła skarżąca, że twierdzenie organu, iż zawiadomienie o zajęciu zabezpieczającym stanowi przesłankę do przyjęcia iż doszło do przerwania biegu przedawnienia, stanowi naruszenie art. 8 i art. 9 k.p.a. Odwołała się do przepisów art. 26 § 5 i § 6 ustawy egzekucyjnej stwierdzając, że z ich treści należy wnioskować, że do wszczęcia postępowania egzekucyjnego niezbędne jest doręczenie zobowiązanemu tytułów wykonawczych i to przed upływem terminu przedawnienia, co w nin. sprawie nie nastąpiło.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu i argumentację z jego uzasadnienia, dodając, że przepis art. 26 § 6 ustawy egzekucyjnej nie wskazuje terminu doręczenia tytułu wykonawczego, istotny jest sam fakt doręczenia tytułu wykonawczego, co w rozpoznawanej sprawie nastąpiło.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Po myśli przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sprawowana przez sądy administracyjne kontrola przeprowadzana jest pod względem zgodności zaskarżonych decyzji i postanowień z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej i tylko w sytuacji naruszenia tego prawa, mającego lub mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zaskarżone decyzje czy postanowienia podlegają uchyleniu (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Dokonana we wskazanym wyżej zakresie kontrola zaskarżonego postanowienia pozwala stwierdzić, iż nie narusza ono prawa.

Kwestią sporną, stanowiącą przedmiot zarzutu na postępowanie egzekucyjne, złożonego przez stronę skarżącą w trybie art. 33 pkt 1) ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jest przedawnienie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r.

W myśl art.. 34 § 1 tejże ustawy "Zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10 (..), organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym, że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca".

Przedmiotem skargi jest postanowienie organu II instancji utrzymujące w mocy postanowienie organu I instancji – wierzyciela, w zakresie zgłoszonego przez stronę skarżącą zarzutu na postępowanie egzekucyjne – na podstawie art. 33 pkt 1 ustawy egzekucyjnej – odrzucającego zarzuty na postępowanie egzekucyjne.

W sprawie ustalono, że:

1) w dniu [...] wydana została decyzja Nr [...] dokonująca, na podstawie art. 33 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej, zabezpieczenia przybliżonego zobowiązania spółki A w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r., doręczona stronie w dniu [...].,

2) w dniu [...] wydano zarządzenie o zabezpieczeniu Nr [...], doręczone stronie w dniu [...],

3) w dniu [...] nastąpiło zajęcie rachunku bankowego w banku PKO S.A., doręczone stronie w dniu [...],

4) w dniu [...] nastąpiło zajęcie wierzytelności pieniężnej z tytułu nadwyżki podatku VAT za czerwiec 2004 r. – Nr [...] doręczone stronie w dniu [...],

5) w dniu [...] organ podatkowy I instancji wydał decyzję Nr [...] dokonującą określenia zobowiązania spółki A w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998 r., którą doręczono stronie w dniu [...].

6) w dniu [...] nastąpiło wystawienie tytułów wykonawczych, na podstawie których prowadzone jest postępowanie egzekucyjne, do którego odnoszą się, będące przedmiotem sporu, zarzuty.

Jak wskazano wyżej, w toku postępowania wymiarowego w odniesieniu do podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r., które objęte jest postępowaniem egzekucyjnym, wydana została decyzja dokonująca zabezpieczenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych spółki A za 1998 r. na majątku podatnika, w trybie art. 33 § 1 i § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

W dniu [...] doręczona została skarżącej Spółce decyzja określająca przedmiotowe zobowiązania podatkowe z dnia [...]. Nr [...], której to okoliczności strona skarżąca nie kwestionuje.

W myśl treści art. 33a) Ordynacji podatkowej byt prawny decyzji o zabezpieczeniu wygasa z dniem doręczenia podatnikowi decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego lub wysokość zaległości podatkowej, bowiem w momencie wydania decyzji wymiarowej decyzja o zabezpieczeniu staje się bezprzedmiotowa. Powstaje wtedy stosunek prawny zobowiązania podatkowego, w wyniku czego wierzyciel (tu Skarb Państwa) może żądać zapłaty podatku.

Wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu nie ma wpływu na ważność zarządzenia o zabezpieczeniu wydanego na podstawie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, co stwierdza przepis art. 34 § 2 Ordynacji podatkowej. W tej sytuacji następuje przekształcenie zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne, pod warunkiem, że zostaną spełnione, przewidziane w art. 154 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przesłanki.

Jak stanowi w swej treści przywołany przepis art. 154 § 4 "Zajęcie zabezpieczające przekształca się w zajęcie egzekucyjne z dniem wygaśnięcia decyzji, o której mowa w art. 33a i 33b ustawy – Ordynacja podatkowa lub w art. 61 ust. 3 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz U. Nr 68, poz. 622 i Nr 273, poz. 2703), pod warunkiem, że organ ten wystawi tytuł wykonawczy nie później niż przed upływem 14 dni od dnia wygaśnięcia decyzji lub od dnia doręczenia upomnienia, jeżeli doręczenie to było wymagalne".

Przekształcenie zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne uwarunkowane jest zatem wystawieniem tytułu wykonawczego "nie później niż przed upływem 14 dni od dnia wygaśnięcia decyzji". W rozpoznawanej sprawie decyzja o zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych na majątku podatnika – strony skarżącej, wygasła z dniem [...], tj. z dniem doręczenia stronie skarżącej decyzji z dnia [...] określającej zobowiązanie strony skarżącej w podatku dochodowym za 1998 r., natomiast wystawienie tytułów wykonawczych nastąpiło w dniu [...], a więc w przewidzianym terminie 14 dni.

Jak słusznie zauważa organ odwoławczy, przepis art. 154 § 4 ustawy egzekucyjnej nie uzależnia przekształcenia zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne od doręczenia podatnikowi tytułu wykonawczego, wymaga jedynie aby tytuł ten był wystawiony "nie później niż przed upływem 14 dni od dnia wygaśnięcia decyzji".

Nie oznacza to jednak, że organ egzekucyjny nie ma obowiązku doręczenia tytułu wykonawczego dłużnikowi. Reguluje to przepis art. 26 § 4 ustawy egzekucyjnej, na który wskazała strona skarżąca, nakazujący w przypadku przekształcenia zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne doręczenie tytułu wykonawczego zobowiązanemu, jednakże brak doręczenie tytułu wykonawczego nie ma wpływu na fakt przekształcenia zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne.

Przechodząc do oceny zasadności zarzutów strony skarżącej wskazać należy, że stosownie do przepisu art. 20 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387) do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie tej ustawy (1.1.2003 r.) stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym tą ustawą (nowe), z zastrzeżeniem jednak, że jeżeli dotychczasowe przepisy – obowiązujące do końca 2002 r. – określały korzystniejsze dla podatnika, płatnika lub inkasenta zasady i terminy przedawnienia zobowiązań podatkowych, stosuje się przepisy obowiązujące przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 12.09.2002 r.

Przyjmując zatem, że zastosowanie w sprawie mają przepisy ustawy znowelizowanej przypomnieć należy, że w myśl przepisu art. 70 § 1 Ordynacji "Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku". W rozpoznawanej sprawie zobowiązanie podatkowe winno ulec przedawnieniu z dniem [...].

Zgodnie z treścią przepisu art. 70 § 4 Ordynacji bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony (do końca 2002 roku bieg terminu przedawnienia następował wskutek pierwszej czynności egzekucyjnej). Definicja środka egzekucyjnego została zamieszczona w przepisie art. 1a pkt 12 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, który definiując pojęcie środka egzekucyjnego stanowi, że "ilekroć w ustawie jest mowa o środku egzekucyjnym rozumie się przez to – w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnych, egzekucję: z pieniędzy, wynagrodzenia za pracę, ze świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego oraz ubezpieczenia społecznego, a także z renty socjalnej, z rachunków bankowych, z innych wierzytelności pieniężnych, z praw z papierów wartościowych zapisanych na rachunku papierów wartościowych oraz z wierzytelności z rachunku pieniężnego, z papierów wartościowych niezapisanych na rachunku papierów wartościowych, z weksla, z autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych oraz z praw własności przemysłowej, z udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, z pozostałych praw majątkowych, z ruchomości, z nieruchomości. Środki egzekucyjne realizowane są w ramach czynności egzekucyjnych, czyli wszelkich działań podejmowanych przez organ egzekucyjny, zmierzających do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego(art. 1a pkt 2). Stosownie do art. 67 § 1 ustawy egzekucyjnej podstawę zastosowania środków egzekucyjnych, o których mowa w art. 1a pkt 12a tejże ustawy, stanowi zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności albo protokół zajęcia prawa majątkowego, albo protokół zajęcia i odbiory ruchomości, albo protokół odbioru dokumentu, sporządzone wg wzoru określonego w drodze rozporządzenia przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Aby zastosowanie środka egzekucyjnego spowodowało przerwanie biegu terminu przedawnienia, podatnikowi musi być doręczone zawiadomienie o jego zastosowaniu, nie wystarczy, jak było poprzednio, zawiadomienie o pierwszej czynności egzekucyjnej, jeżeli nie łączy się z nią zastosowanie środka egzekucyjnego.

W toku postępowania zabezpieczającego zastosowano zajęcie zabezpieczające prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną z tytułu nadwyżki podatku VAT za czerwiec 2004 r., a także dokonano zajęcia rachunku bankowego strony skarżącej, o czym strona skarżąca była powiadomiona.

Przekształcenie zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne nastąpiło z mocy prawa, z czego strona skarżąca, z dniem doręczenie jej decyzji wymiarowej w podatku dochodowym za 1998 r., winna zdawać sobie sprawę. Dokonane dotychczas czynności w ramach postępowania zabezpieczającego przekształciły się w czynności egzekucyjne, a więc czynności zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. W wyniku zajęcia egzekucyjnego organ egzekucyjny nabywa prawo rozporządzania składnikiem majątkowym zobowiązanego w zakresie niezbędnym do wykonania obowiązku objętego tytułem wykonawczym.

Skuteczne przekształcenie zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne realizowane za pomocą zastosowanych środków egzekucyjnych, którymi w rozpoznawanej sprawie były: zajęcie wierzytelności pieniężnej strony skarżącej z tytułu podatku od towarów i usług oraz zajęcie jej rachunku bankowego, o których strona skarżąca została zawiadomiona w toku postępowania zabezpieczającego – przerwało bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r.

Z tego też względu, uznając zarzuty strony skarżącej na postępowanie egzekucyjne za nieuzasadnione, a zaskarżone postanowienia za wydane zgodnie z obowiązującym prawem, w oparciu o przepis art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji wyroku.