Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt III SA/Kr 1364/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2018-02-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: Art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 Art. 29, art. 30, art. 220, art. 221
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.
journal: Dz.U.UE.L 1993 nr 253 poz 1 Art. 181a
law: Rozporządzenie Komisji EWG) NR 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr  2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny
article: Art. 73 ust.1
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Janusz Kasprzycki (spr.) Sędziowie WSA Janusz Bociąga WSA Barbara Pasternak Protokolant sekretarz sądowy Honorata Kuźmicka-Wełna po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 lutego 2018 r. sprawy ze skargi R. A. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą Firma A w J na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 25 sierpnia 2017 r. znak: [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego skargę oddala


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 25 sierpnia 2017 r. nr [...], wydaną na podstawie art. 211 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.), art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., zwanej dalej Ordynacją podatkową), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 22 marca 2017 r., sygn. akt III SA/Kr 1221/16, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2016 r., znak: [...], określającą R. A., prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą Firma A, R. A. w J (dalej skarżący) kwotę długu celnego, podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu (typ-A00), w wysokości 2.488,00 zł, z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] 2011 r., do procedury celnej dopuszczenia do obrotu wg SAD OGL [...] oraz powiadomił o retrospektywnym zaksięgowaniu ww. kwoty długu celnego.

Powyższe decyzje zostały wydane na podstawie następującego stanu faktycznego i prawnego:

Oddział Celny przyjął zgłoszenia celne dokonane przez skarżącego w dniu [...] 2011 r. SAD OGL [...], dotyczące objęcia procedurą celną dopuszczenia do obrotu towarów:

- 12 SAD jako "SPODNIE DZIEWCZĘCE Z BAWEŁNY, TKANINA POZ 12 NA FAKT [...] NAR (ilość sztuk), PA 5 BRAK Kontenery: [...]".

Towar został zgłoszony na podstawie faktury handlowej nr [...] z dnia 2 marca 2011 r., opiewającej na kwotę 12.029,28 USD. Faktura ta została wystawiona przez firmę W z N (Cypr), będącą pośrednikiem w zakupie towaru od firmy B z Chińskiej Republiki Ludowej. Do zgłoszenia celnego dołączono także fakturę nr [...] z 1 lutego 2011 r. wystawioną przez ww. chiński podmiot na W z N na kwotę 10.407,24 USD, zawierającą koszty transportu, zgodnie ze wskazanymi w tym dokumencie warunkami dostawy CIF H. W załączeniu zgłoszenia celnego przedstawiono również świadectwa pochodzenia nr: CN 10102888, CN 10102889, CN 10102874, CN 10102890, CN 10102891, CN 10102873, CN 10102887, CN 1010872, CN 10102892, CN 10102975 z dnia 25 lutego 2011 r., świadectwo pochodzenia FORM A nr [...] z 24 lutego 2011 r., BILL OF LADING (konosament) [...] z 1 lutego 2011 r., deklarację wartości celnej, packing list, Sale Contract Nr [...] zawarty pomiędzy B a W z N, CMR + faktura transportowa nr [...] z dnia 9 marca 2011 r. (dot. usługi transportu kontenera z towarem na trasie H /DE/ - J /PL/), oświadczenie dotyczące płatności za fakturę [...] z dnia 2 marca 2011 r.

Powyższy towar został zwolniony do deklarowanej procedury w dniu 11 marca 2011r. Rewizji celnej nie przeprowadzono, zgłoszenia celne przyjęto bez weryfikacji.

Następnie Naczelnik Urzędu Celnego przeprowadził kontrolę (protokół kontroli z 20 listopada 2014 r. nr [...]) w zakresie prawidłowości obrotu towarowego z krajami trzecimi w zakresie wartości celnej importowanych towarów za okres od 1 stycznia 2011 r. do 31 stycznia 2012 r., rozszerzonym w części dotyczącej okresu kontroli do przedziału czasu od 1 stycznia 2010 r. do 31 stycznia 2012 r. w związku z poleceniem Prokuratury Okręgowej nr [...] (p) z dnia 19 października 2012 r.

W dniu 3 kwietnia 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego wydał postanowienie o wszczęciu z urzędu postępowania celnego zmierzającego do weryfikacji ww. zgłoszenia celnego. W związku z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 5 maja 2015 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie utworzenia izb celnych i urzędów celnych oraz określającego ich siedziby (Dz. U. z 2015 r., poz. 645), przekazano akta sprawy do Urzędu Celnego.

Naczelnik Urzędu Celnego w dniu [...] 2016 r., wydał decyzję, znak: [...], określającą skarżącemu kwotę długu celnego, podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu (typ-A00), w wysokości 2.488,00 zł, z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] 2011 r., do procedury celnej dopuszczenia do obrotu wg SAD OGL [...] oraz powiadomił o retrospektywnym zaksięgowaniu ww. kwoty długu celnego.

W dniu 22 lutego 2016 r. w Urzędzie Celnym zostało złożone pismo adwokata D. W. z dnia 19 lutego 2016 r., zatytułowane "Zawiadomienie o wypowiedzeniu pełnomocnictwa", do którego załączone zostało pismo (odpis) z dnia 18 lutego 2016 r. zatytułowane "Wypowiedzenie pełnomocnictwa ze skutkiem natychmiastowym" podpisane przez skarżącego. W tym samym dniu w Urzędzie Celnym został złożony odpis pełnomocnictwa (poświadczony za zgodność z oryginałem) przez adwokata M. G. wraz z odpisem pełnomocnictwa szczególnego PPS-1 z dnia 18 lutego 2016 r.

W dniu 26 lutego 2016 r. do Urzędu Celnego wpłynęła korespondencja od adwokata D. W. Za pismem, zatytułowanym "Zwrot pism", zwrócił on 10 sztuk decyzji wydanych w dniach [...] i [...] 2016 r., przez Naczelnika Urzędu Celnego, w tym decyzji, znak: [...].

Z kolei w dniu 11 marca 2016 r. do Urzędu Celnego wpłynął wniosek R. A. z dnia 8 marca 2016 r. (data pisma oraz nadania w urzędzie pocztowym) o uchylenie ww. decyzji i umorzenie postępowania ze względu na przedawnienie, albowiem decyzja w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania długu celnego nie została skutecznie doręczona ani stronie postępowania ani osobie przez stronę umocowanej przed upływem 5 lat od dokonania zgłoszenia celnego, zgodnie z art. 221 ust. 4 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z dnia 19 października 1992 r. ze zm., zwanego dalej w skrócie: WKC). Strona podniosła, że dnia 18 lutego 2016 r. wypowiedziała adwokatowi D. W. pełnomocnictwo, m.in. w ww. sprawie ze skutkiem natychmiastowym.

Naczelnik Urzędu Celnego, za pismem z dnia 24 marca 2016 r. nie znajdując podstaw do uwzględnienia odwołania, przekazał je do rozpatrzenia organowi II instancji.

Pismem z dnia 22 kwietnia 2016 r. organ odwoławczy poinformował adwokata M. G., że złożony do akt sprawy uwierzytelniony przez niego odpis pełnomocnictwa z dnia 18 lutego 2016 r. do reprezentowania skarżącego został dołączony do akt sprawy odwoławczej nr: [...] (nr sprawy organu celnego I instancji: [...]) i jednocześnie wezwał go do okazania bądź przedłożenia, w terminie 7 dni, pełnomocnictwa szczególnego w oryginale, lub jego notarialnie poświadczonego odpisu, ewentualnie zgodnie z treścią art. 138a § 4 Ordynacji podatkowej, uwierzytelnionego przez siebie odpisu udzielonego mu pełnomocnictwa do reprezentowania skarżącego w postępowaniu odwoławczym, przed Dyrektorem Izby Celnej w sprawie o sygnaturze: [...] (nr sprawy organu celnego I instancji: [...]). Odbiór pisma nastąpił w dniu 12 maja 2016 r.

Pismem z dnia 13 maja 2016 r. (wpływ do Izby Celnej: 18 maja 2016 r.) adw. M. G. udzielił odpowiedzi (do sygn. akt. [...] od [...] do [...]) wyjaśniając, że w dniu 22 lutego 2016 r. stosowne pełnomocnictwo przedłożył Naczelnikowi Urzędu Celnego a czynność polegająca na powieleniu przedłożonego dokumentu i wpięciu go do akt spraw wykazanych przez Dyrektora Izby Celnej jest jedynie czynnością materialno - techniczną, do której pełnomocnik strony nie jest zobowiązany.

Dyrektor Izby Celnej decyzją z [...] 2016 r., znak: [...], utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2016 r., znak: [...].

Na ww. decyzję strona, działając przez pełnomocnika, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który wyrokiem z dnia 22 marca 2017 r. sygn. III SA/Kr 1221/16 uchylił zaskarżoną decyzję.

Ponownie rozpoznając odwołanie od decyzji organu I instancji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej opisaną na wstępie decyzją z dnia 25 sierpnia 2017 r. nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] 2016 r. znak: [...].

W uzasadnieniu tak podjętego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wyjaśnił, że pismo skarżącego z dnia 8 marca 2016 r., zatytułowane "Wniosek o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania" zostało złożone w reakcji na doręczoną decyzję wydaną w dniu [...] 2016 r. przez Naczelnika Urzędu Celnego i doręczoną pełnomocnikowi skarżącego, adwokatowi D. W. w dniu 23 lutego 2016 r. Pismo to zostało złożone w dniu 8 marca 2016 r. (data stempla pocztowego), a więc w 14 dniu terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji, czyli w czasie, kiedy decyzja organu celnego I instancji nie miała przymiotu ostateczności.

Kolejno Dyrektor wskazał, że art. 29 WKC stanowi, że wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty. Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 181a Rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. wprowadzającego Przepisy Wykonawcze do Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 253 z 11 października 1993 r., ze zm., zwanego dalej w skrócie: RWKC), jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Jeżeli organy celne mają wątpliwości określone w ust. 1 mogą zażądać, zgodnie z art. 178 ust. 4 RWKC przedstawienia uzupełniających informacji. Jeżeli wątpliwości te pozostają, organy celne powinny przed podjęciem ostatecznej decyzji powiadomić daną osobę na piśmie, o ile o to się zwróciła, o powodach tych wątpliwości i zapewnić jej odpowiednią możliwość uzyskania odpowiedzi. Ostateczna decyzja wraz z uzasadnieniem przekazywana jest zainteresowanemu na piśmie. Podkreślono więc, że przepis art. 181a RWKC stanowi wyjątek od zasady, że wartość celna ustalana jest tzw. metodą wartości transakcyjnej i w oparciu o dokumenty związane ściśle z zakupem towaru.

Naczelnik Urzędu Celnego, mając na uwadze treść art. 181a RWKC, w związku z uzasadnionymi wątpliwościami, czy zadeklarowana wartość celna stanowi faktycznie zapłaconą sumę określoną w art. 29 WKC, zakwestionował wartość transakcyjną podaną przez zgłaszającego. Jedną z podstaw uzasadnionych wątpliwości, o których mowa w art. 181a RWKC, były informacje przekazane przez chińskie władze celne, uzyskane w ramach międzynarodowej pomocy prawnej, wskazujące na wielokrotne zaniżenie wartości celnych importowanych towarów przez A R. A. Wyniki (skalę zaniżenia) przedstawiono w formie tabelarycznie na stronie 7 decyzji pierwszoinstnacyjnej.

Następnie wskazano, że organ celny pozyskał informacje z EUROSTATU na temat średniej ceny jednostkowej towarów o kodzie CN 6204 62 39 sprowadzonych z Chińskiej Republiki Ludowej w okresie od grudnia 2010 r. do czerwca 2011 r. (zgłoszenie celne jest z dnia [...] 2011 r.) do państw członkowskich Unii Europejskiej. Średnia cena wahała się od 3,03 do 4,50 EUR/parę (tj. ok. od 12 do 18 zł). Natomiast cena za parę towaru zgłoszonego przez skarżącego w rozpatrywanej sprawie kształtowała się na poziomie 0,11 USD (ok. 0,32 zł).

Mając na uwadze powyższe oraz porównując dane otrzymane od Chińskiej Republiki Ludowej, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej jednoznacznie stwierdził, iż wątpliwości Naczelnika Urzędu Celnego były uzasadnione, a więc zaistniały przesłanki określone w art. 181a RWKC, pozwalające nie ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej.

Dyrektor wyjaśnił, że art. 30 ust. 1 WKC stanowi, że jeżeli wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie art. 29, ustala się ją stosując w kolejności lit. a), b), c) i d) ustępu 2, aż do pierwszej litery, na podstawie której będzie mogła zostać ustalona, z wyjątkiem przypadku, gdy porządek stosowania lit. c) i d) zostanie zmieniony na wniosek zgłaszającego; to jest tylko wtedy, gdy taka wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie konkretnej litery, to znaczy, że mogą być zastosowane przepisy następnej litery według kolejności ustalonej zgodnie z tym ustępem. Natomiast zgodnie z ust. 2 lit. b ww. przepisu wartością celną ustalaną na podstawie niniejszego artykułu jest wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna.

W związku z faktem odrzucenia zadeklarowanej przez stronę wartości celnej, Naczelnik Urzędu Celnego mając na uwadze powyższe przepisy ustalił wartość celną towarów objętych poz. 12 zgłoszenia celnego z 11 marca 2011 r. jako wartość transakcyjną podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnot i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Organ celny przyjął, że chińska deklaracja eksportowa nr [...] jest odpowiednim materiałem porównawczym w stosunku do towarów dopuszczonych do obrotu za zgłoszeniem celnym z dnia [...] 2011 r.

Wobec powyższego organ celny za podstawę ustalenia wartości celnej towaru objętego przedmiotowym zgłoszeniem celnym w pozycji:

- poz. 12 SAD nr [...] z dnia [...] 2011 r., przyjął wartość transakcyjną towarów objętych chińską deklaracją wywozową nr [...], która dotyczyła towarów podobnych, odprawionych następnie na podstawie SAD [...] z dnia [...] 2011 r.

Przyjęto dla towaru oznaczonego na fakturze jako (poz. 12 ww. zgłoszenia celnego): spodnie dziewczęce z bawełny (tkanina) cenę 4,31 USD za parę na warunkach FOB mnożąc ilość towaru (1.705 par) razy cenę jednostkową otrzymano całkowitą cenę dla danej ilości sztuk: 7.348.,55 USD. Naczelnik Urzędu Celnego do ww. kwoty doliczył koszty transportu w wysokości 22,70 USD. Uzasadnił to tym, że kwoty wykazane w materiale porównawczym odzwierciedlają transakcję realizowaną na warunkach dostawy FOB, a zakwestionowana wartość celna towaru obejmowała dostawę na warunkach CIF H.

Przyjmując kurs z dnia dokonania zgłoszenia celnego, tj. z dnia [...] 2011 r. w wysokości 1 USD=2,8864 PLN, wyliczono podstawę wymiaru należności celnych:

- dla poz. 12 ww. zgłoszenia celnego w wysokości: 21.276 zł. Stawka celna dla kodu CN 62 04 62 39 wynosi 12%, zatem prawnie należna kwota należności celnych dla poz. 12 zgłoszenia celnego OGL [...] wynosi 2.553 zł.

Organ odwoławczy stwierdził, że z analizy stanu faktycznego i prawnego sprawy wynika, iż kluczowym zagadnieniem dla rozstrzygnięcia, sporu o zgodność z prawem zaskarżonej decyzji jest właściwa interpretacja przepisów art. 221 ust. 3 i 4 WKC, określających terminy, w których organy celne mogą powiadomić dłużnika o kwocie zaksięgowanych należności celnych. W świetle tych przepisów powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie trzech lat licząc od dnia powstania długu celnego. Bieg tego terminu zostaje zawieszony z chwilą złożenia odwołania w rozumieniu art. 243 na czas trwania procedury odwoławczej (art. 221 ust. 3 WKC). Jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, dłużnika można powiadomić o kwocie długu celnego na warunkach przewidzianych w obowiązujących przepisach, po upływie terminu trzech lat określonych w ust. 3 (art. 221 ust. 4 WKC). Termin ten jest ograniczony przepisem art. 56 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne; t. jedn., Dz. U. z 2018 r., poz. 167, zwanej dalej Prawem celnym), zgodnie z którym w przypadku, o którym mowa w art. 221 ust. 4 WKC, powiadomienie dłużnika o kwocie należności nie może nastąpić po upływie 5 lat, licząc od dnia powstania długu celnego. Art. 221 ust. 3 zdanie drugie WKC stosuje się odpowiednio.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że przepisy prawa celnego nie definiują pojęcia czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, jednakże problematyka ta była przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (wcześniejsza nazwa: Europejski Trybunał Sprawiedliwości) np. w sprawie C-62/06 (Fazenda Publica - Director Geral das Alfandegas przeciwko ZF Zefeser - Impotacao e Exportacao de Produtos Alimentares Lda) z 18 grudnia 2007 r. W wyroku tym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) dokonał interpretacji pojęcia "czynu podlegającego postępowaniu sądowemu w sprawach karnych" zawartego w art. 3 akapit pierwszy rozporządzenia Rady (EWG) Nr 1697/79 z 24 lipca 1979 r. w sprawie odzyskiwania po dokonaniu odprawy celnej należności celnych przywozowych lub wywozowych, które nie były wymagane od osoby zobowiązanej do zapłaty za towary zgłoszone do procedury celnej przewidującej obowiązek uiszczenia takich należności (Dz. Urz. L 197, s. 1). TSUE stwierdził, że "Kwalifikacja czynu jako "czynu podlegającego postępowaniu sadowemu w sprawach karnych" w rozumieniu art. 3 akapit pierwszy rozporządzenia nr 1697/79 w sprawie odzyskiwania po dokonaniu odprawy celnej należności celnych przywozowych lub wywozowych, które nie były wymagane od osoby zobowiązanej do zapłaty za towary zgłoszone do procedury celnej przewidującej obowiązek uiszczenia takich należności, leży w kompetencji organów celnych powołanych do określania dokładnej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych".

Ponadto TSUE wskazał, że odstępstwo od trzyletniego terminu przedawnienia ma zastosowanie, gdy "organy celne stwierdzą, że przyczyną braku możliwości określenia dokładnej kwoty prawnie należnych wobec danego towaru opłat celnych przywozowych lub opłat celnych wywozowych był czyn podlegający postępowaniu sądowemu w sprawach karnych". Stanowisko TSUE podtrzymał już na tle art. 221 WKC w wyroku z 16 lipca 2009 r. w sprawach C-124/08 i C- 125/08.

W ugruntowanym w tym zakresie orzecznictwie zarówno TSUE, krajowych sądów administracyjnych, jak również wykładnia językowa przepisu art. 221 ust. 4 WKC, wskazują, że do zastosowania tego przepisu nie jest konieczne ani stwierdzenie prawomocnym wyrokiem popełnienie czynu zabronionego, ani nawet wszczęcie postępowania karnego, lecz wystarczające jest stwierdzenie wystąpienia czynu, który zaledwie podlega wszczęciu postępowania karnego. Tak więc podkreślono, iż już stwierdzenie wystąpienia czynu, który zaledwie podlega wszczęciu postępowania karnego wywiera skutek, w postaci możliwości powiadomienia dłużnika o retrospektywnym zaksięgowaniu należności celnych po upływie trzech lat od daty powstania długu celnego. Kwalifikacji danego czynu organy celne dokonują we własnym zakresie oceniając, czy miał miejsce czyn podlegający w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego. Dokonywana przez organy celne kwalifikacja danego czynu jako "czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego" jest realizowana wyłącznie na użytek postępowania celnego zmierzającego do ustalenia prawidłowej kwoty należności celnych przywozowych. Nie stanowi mieć stwierdzenia, że rzeczywiście popełnione zostało przestępstwo. Dlatego też wystarczającą przesłanką do zastosowania przepisu art. 221 ust. 4 WKC jest wykazanie przez organ celny, że czyn który spowodował powstanie długu celnego był w momencie popełnienia zagrożony przez obowiązujące przepisy sankcją karną. W razie zaistnienia tej przesłanki organ celny może zawiadomić dłużnika o kwocie długu celnego, po upływie trzech lat, nie później jednak niż przed upływem lat pięciu (art. 221 ust. 4 WKC w związku z art. 56 Prawa celnego). Zatem w świetle obowiązujących przepisów fakt postawienia lub niepostawienia zarzutów, nie ma znaczenia dla stosowania postanowień art. 221 ust. 4 WKC.

Wyjaśniono też, że do obowiązków strony (importera, eksportera) należy zbadanie i zaznajomienie się z obowiązującymi przepisami (w szczególności przepisami publikowanymi w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej, a do takich należy bez wątpienia Wspólnotowy Kodeks Celny) stosowanymi do dokonywanych przez podmiot czynności (por. wyrok ETS w spr. 161/88 "Binder" z dnia 12 lipca 1989 r. oraz wyrok w sprawie C-80/89 "Behn"). Zatem także instytucja prawna, zawarta w art. 221 ust. 4 WKC winna być znana importerowi, który powinien brać również pod uwagę możliwość zaistnienia okoliczności uzasadniających stosowanie tego przepisu (tym bardziej, że ww. przepis dotyczy, jak słusznie stwierdza odwołujący, czynu podlegającego wszczęciu postępowania karnego, popełnionego przez nieokreślony w przepisie krąg sprawców, również przez inny podmiot). Taka konstrukcja art. 221 ust. 4 WKC, zgodnie z wolą prawodawcy unijnego, służy ochronie interesów finansowych Unii Europejskiej (Unia nie może ponosić szkodliwych konsekwencji nieprawidłowych działań dostawców importerów - vide: m.in. wyroki: w sprawie P, pkt 59 - C 97/95; w sprawie B, pkt 43- C 293/04). Nie może więc naruszać zasady ochrony zaufania obywateli do państwa prawa, wyrażonej na gruncie prawa krajowego. Nie ma również wpływu na wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Organ wskazał, że w dniu 20 września 2012 r., postanowieniem w sprawie sygn. akt [...], prokurator Prokuratury Rejonowej del. do Prokuratury Okręgowej, po zapoznaniu się z materiałami w sprawie z zawiadomienia Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, na podstawie art. 151a § 1 w zw. z art. 37 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (t. jedn., Dz. U. z 2017 r., poz. 2226, zwanej dalej w skrócie – k.k.s.), postanowił wszcząć śledztwo w sprawie: wprowadzenia w okresie od 1 stycznia 2010 r. do 30 stycznia 2012 r. w Krakowie, funkcjonariuszy Izby Celnej w błąd, co do rzeczywistej wartości importowanej - za pośrednictwem między innymi spółek W z Cypru i D z Belgii – z Chin odzieży tekstylnej, skutkiem czego doszło do uszczuplenia należności celnej nie mniejszej niż 850 350 zł., tj. o przestępstwo z art. 87 § 1 k.k.s. w zw. z art. 37 § 1 pkt 1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. oraz w sprawie narażenia, w okresie od 1 stycznia 2010 r. do 30 stycznia 2012 r. Skarbu Państwa, na uszczuplenie podatku od towarów i usług (...), tj. o przestępstwo z art. 56 § 1 k.k.s. i art. 76 § 1 k.k.s. i art.55 § 1 k.k.s. w zw. z art.7 § 1 k.k.s. i a art. 6 § 2 k.k.s. Informację o tym fakcie zawarł również Naczelnik Urzędu Celnego w zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu postanowienia o wszczęciu śledztwa prokurator wyjaśnił m.in., że w dniu 18 września 2012 r. do Wydziału Prokuratury Okręgowej wpłynęły materiały z zawiadomienia Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego dotyczące nieprawidłowości w zakresie rozliczania należności celnych dużej wartości przez A R. A., a polegających na zaniżaniu wartości importowanych z Chin ubrań tekstylnych w ilościach hurtowych, za pośrednictwem firm - spółek W z Cypru i D z Belgii, które to działania miało wpływ również na określenie podatku VAT należnego Skarbowi Państwa.

Organ odwoławczy, podzielając stanowisko organu I instancji stwierdził, iż w sprawach zachodzą przesłanki z art. 221 ust. 4 WKC, tj. w sprawie istnieje wyraźny związek pomiędzy powstaniem długu celnego, a czynem polegającym na wprowadzeniu w błąd organu celnego oraz czyn, który spowodował powstanie długu celnego był w momencie popełnienia zagrożony przez obowiązujące przepisy sankcją karną. Stwierdził, zatem że w niniejszym zakresie nie doszło do naruszenia przepisu art. 56 Prawa celnego w zw. z art. 221 ust. 3 oraz 4 WKC. Mając na uwadze fakt, iż już w 2012 roku prokurator Prokuratury Okręgowej dokonał kwalifikacji czynu, w jednoznaczny sposób wskazując, iż czyn, który spowodował powstanie długu celnego był w momencie popełnienia zagrożony przez obowiązujące przepisy sankcją karną (w wyniku tego czynu Skarb Państwa został narażony na uszczuplenie należności celnych i podatkowych), organ stwierdził, iż Naczelnik UC, w prawidłowy sposób zastosował dłuższy, pięcioletni termin na powiadomienie dłużnika o kwocie należności celnych.

W ocenie organu niesłuszny jest też zarzut nieskutecznego doręczenia ww. decyzji przed upływem pięcioletniego terminu na powiadomienie dłużnika o kwocie należności, licząc od dnia powstania długu celnego (art. 221 ust.4 WKC w zw. z art. 56 Prawa celnego).

Zaskarżona decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2016 r., dotyczy zgłoszenia celnego dokonanego według SAD OGL [...] z dnia 11 marca 2011 r.

Zgodnie z art. 221 ust. 4 WKC, jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, dłużnika można powiadomić o kwocie tego długu po upływie trzech lat, ale nie później niż przed upływem lat pięciu (art. 221 ust. 4 WKC w zw. z art. 56 Prawa celnego).

Organ zaznaczył, że skarżący w odwołaniu nie podważa prawidłowości zastosowania przez organ celny I instancji ww. 5 -letniego terminu na powiadomienie dłużnika o kwocie wynikającej z długu celnego. Odwołujący podnosi zarzut nieskutecznego doręczenia decyzji I instancji w ww. 5-letnim okresie. Ustosunkowując się do ww. zarzutu należy zauważyć, iż decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2016 r., została stronie doręczona w dniu 23 lutego 2016 r., a zatem z tą datą weszła do obrotu prawnego.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Dyrektora, powiadomienie dłużnika o kwocie długu celnego nastąpiło z zachowaniem terminu określonego w art. 221 ust. 4 WKC w zw. z art. 56 Prawa celnego. Tym samym zarzut dotyczący przedawnienia należności w zw. z tym, że decyzja o retrospektywnym zaksięgowaniu długu celnego nie została skutecznie doręczona ani stronie ani osobie umocowanej przez stronę przed upływem 5 lat od dokonania zgłoszenia celnego należy uznać za chybiony, co wyjaśnił również WSA w wyroku z 22 marca 2017 r., sygn. akt III SA/Kr 1221/16.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej niezasadny jest również zarzut naruszenia przepisów regulujących problematykę doręczania pism. Organ wskazał na treść stosownych w tym przedmiocie przepisów Ordynacji podatkowej i podkreślił, że dokonując w dniu 4 lutego 2016 r. ekspedycji decyzji na adres pełnomocnika, organ celny działał prawidłowo, późniejsze poinformowanie organu o wypowiedzeniu pełnomocnictwa nie pozbawiło dokonanej przez organ celny I instancji czynności skuteczności. W dacie wysłania decyzji, tj. 4 lutego 2016 r. pełnomocnik adwokat D. W. był umocowany do reprezentowania strony. Oceny tej nie zmienia okoliczność, że organ celny I instancji został poinformowany przez adwokata D. W. o odwołaniu pełnomocnictwa w dniu 22 lutego 2016 r., a ww. decyzja została przez niego odebrana w dniu 23 lutego 2016 r. Jak wyjaśniono bowiem, wypowiedzenie pełnomocnictwa procesowego przez mocodawcę odniosło skutek prawny w stosunku do organu podatkowego z chwilą zawiadomienia go o tym. Odwołanie pełnomocnictwa w trakcie okresu przechowywania przesyłki w placówce pocztowej, nie mogło wpływać na prawidłowość dokonanego doręczenia, skoro korespondencja w chwili jej nadania została prawidłowo skierowana do umocowanego przez stronę pełnomocnika, na wskazany przez niego adres. Na skuteczność doręczenia ww. decyzji nie ma również wpływu pisemne zgłoszenie się w dniu 19 lutego 2016 r. z załączonym pełnomocnictwem nowego pełnomocnika skarżącego, adwokata M. G. Organ wyjaśnił w tym miejscu, że wykładnia przepisów regulujących skutki wypowiedzenia pełnomocnictwa w kontekście przepisów o doręczeniach musi uwzględniać nie tylko ochronę praw strony postępowania, ale również procesową skuteczność działania organów administracji. Inna interpretacja tych norm prowadziłaby do sytuacji, że wymiana pełnomocników w sposób opisany powyżej uniemożliwiałaby skuteczne działanie organów administracji w każdym przypadku, w którym korzystne dla strony byłoby uniknięcie odebrania prawidłowo wysłanego przez organ pisma. W świetle powyższego dla oceny prawidłowości doręczenia ww. przesyłki należy uznać moment ekspedycji przesyłki, a nie jej odbioru. Poinformowanie więc organu o wypowiedzeniu pełnomocnictwa po ekspedycji ww. decyzji pozostało bez wpływu na prawidłowość jej doręczenia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący zarzucił naruszenia:

1/ art. 56 Prawa celnego w zw. z art. 221 ust. 3 oraz 4 WKC, poprzez wydanie przedmiotowej decyzji po upływie trzech lat od powstania długu celnego oraz całkowicie dowolnym, jak również gołosłownym przyjęciu wyłącznie na potrzeby niniejszego postępowania podatkowego, iż "dług celny powstał na skutek czynu podlegającego w chwili popełnienia wszczęciu postępowania karnego", bez jakiegokolwiek wskazania opisu rzekomego czynu zabronionego w wyniku którego dług celny miał powstać, subsumcji prowadzącej do przyjęcia, iż wymieniony wyżej czyn stanowi przestępstwo, kwalifikacji prawnej wymienionego wyżej czynu – przestępstwa, jego związku z powstaniem i wysokością domniemanego przez organ długu celnego, wskazania czy toczy się postępowanie przygotowawcze w tychże sprawach – względnie, czy organ złożył zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa;

2/ art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego poprzez przeprowadzenie postępowania w zakresie ustalenia wartości transakcyjnej towaru objętego ww. zgłoszeniem celnym przez organ I instancji bez udziału skarżącego polegającym na całkowicie bezkrytycznym oparciu zaskarżonej decyzji na "wydruku z ewidencji administracji chińskiej" wystawionym przez organy Chińskiej Republiki Ludowej bez zapewnienia stronie możliwości jakiegokolwiek uprzedniego odniesienia się do treści przedmiotowego dokumentu, zweryfikowania jego poprawności, jak również wyjaśnienia sprzeczności pomiędzy wartością transakcyjną wskazaną w dokumentacji przedłożonej przez skarżącego a "wydruku z ewidencji administracji chińskiej" przedłożonym przez organy Chińskiej Republiki Ludowej,

3/ art. 86 ust. 1 Prawa celnego poprzez całkowicie wadliwe nadanie przez organy I instancji mocy dokumentu urzędowego "wydrukowi z ewidencji administracji chińskiej" otrzymanego od organów Chińskiej Republiki Ludowej w zakresie ceny transakcyjnej towarów, podczas gdy wskazany dokument stanowić może jedynie dowód tego, jaką kwotę eksporter deklarował w swym rozliczeniu podatkowym, jak i tego, że organ celny Chińskiej Republiki Ludowej odebrał od eksportera oświadczenie treści wynikającej z ww. pisma, a w żadnym wypadku, iż wskazana kwota stanowi urzędowo stwierdzoną cenę transakcyjną oraz nienadania takiego waloru świadectwu pochodzenia wystawionego przez organy administracyjne Chińskiej Republik Ludowej, które potwierdzało wartość transakcyjną towaru,

4/ art. 29 ust. 1. WKC oraz art. 23 ust. 3 Prawa celnego, poprzez ich błędną wykładnię, niewłaściwe zastosowanie i przeprowadzenie postępowania w zakresie ustalenia wartości celnej towaru objętego ww. zgłoszeniem celnym z dnia 11 marca 2011 r. w oparciu o wydruki z chińskiej administracji, dotyczące innych towarów objętych innymi zgłoszeniami celnymi, podczas gdy skarżący przedłożył szereg dokumentów właściwych dla poparcia zadeklarowanej wartości celnej przedmiotów objętych zgłoszeniem celnym,

5/ art. 30. ust. 2 lit b) WKC, poprzez jego błędne zastosowanie, polegające na przyjęciu, iż towary importowane przez skarżącego, których wartość "transakcyjna" została całkowicie błędnie ustalona w oparciu o wydruki z administracji chińskiej są towarami podobnymi w rozumieniu art. 142 ust. 1 lit. d RWKC,

6/ obrazę przepisów prawa materialnego, a to: art. 29 ust. 13, art. 41 ust. 1, art. 146a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. jedn., Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), w zw. z art. 29 ust. 1, art. 30 - art. 32 WKC, art. 181a RWKC oraz art. 23 ust. 3 Prawa celnego poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie, prowadzące do przyjęcia wartości należności z tytułu długu celnego importowanego przez skarżącego towaru objętego zgłoszeniem celnym z dnia 11 marca 2011 r.

Z powyższych względów skarżący domagał się uchylenia w całości zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi II instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w całości podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko, wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej w skrócie P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, stosując środki określone w ustawie. Kontrola sądu polega na zbadaniu, czy przy wydawaniu zaskarżonego aktu nie doszło do rażącego naruszenia prawa dającego podstawę do stwierdzenia nieważności, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, naruszenia prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy oraz naruszenia przepisów postępowania administracyjnego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, zgodnie z dyspozycją art. 134 § 1 P.p.s.a.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Sąd nie stwierdził, bowiem aby zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji naruszała prawo.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 25 sierpnia 2017 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2016 r. określającą R. A., prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą Firma A, R. A. w J (dalej skarżący) kwotę długu celnego, podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu (typ-A00), w wysokości 2.488,00 zł, z tytułu importu towaru zgłoszonego w dniu [...] 2011 r., do procedury celnej dopuszczenia do obrotu wg SAD OGL [...] oraz informującą o retrospektywnym zaksięgowaniu ww. kwoty długu celnego.

Wskazać należy, że w sprawie dotyczącej przedmiotowego zgłoszenia celnego z dnia [...] 2011 r. rozstrzygał już WSA w Krakowie w wyroku z dnia 22 marca 2017 r., w którym uchylił m.in. decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] 2016 r. W uzasadnieniu Sąd wskazał na konieczność ponownego rozpoznania sprawy w postępowaniu odwoławczym oraz w sposób jednoznaczny rozstrzygnął kwestię braku przedawnienia należności, wskazując, że zarzut w tym przedmiocie jest chybiony bowiem w sposób prawidłowy została doręczona skarżącemu decyzja organu I instancji, tzn. przed upływem 5 lat od dokonania zgłoszenia celnego.

Wobec tego, mając na uwadze treść art. 170 P.p.s.a., zgodnie z którym, orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby, Sąd związany jest powyższymi rozważaniami, a zatem zarzut skarg w przedmiocie przedawnienia uznać należy za bezzasadny.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi, wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 78 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r. ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne z 2004 r., roz. 2, t. 4 str. 307, z późn. zm., zwanego dalej w skrócie "WKC") "... po zwolnieniu towarów organy celne mogą z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać kontroli zgłoszenia celnego w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym, po dokonaniu zwolnienia towarów organy mogą przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących tych towarów. Kontrole te mogą być przeprowadzone bezpośrednio jak i pośrednio, tj. wyłącznie z dokumentów posiadanych przez inne podmioty a dotyczące towarów, nie wyłączając rewizji towarów." W świetle ww. regulacji nie ulega wątpliwości, że organy w sytuacji, gdy przepisy regulujące procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe dane, podejmują niezbędne działania i są uprawnione do przeprowadzenia postimportowej kontroli towarów.

Zgodnie z art. 67 WKC jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, datą którą należy uwzględnić przy stosowaniu wszelkich przepisów regulujących procedurę celną, do której są zgłaszane towary, jest data przyjęcia zgłoszenia celnego przez organy celne.

Przepisy celne dotyczące wartości celnej zostały zawarte w art. 28 do 36 WKC. Zgodnie z art. 29 ust. 1 WKC wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary wtedy, jeżeli zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty, ustalona, o ile jest to konieczne, na podstawie art. 32 i 33 WKC. Jednakże, jeżeli organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC, zgodnie z art. 181a ust. 1 Rozporządzenia Komisji (EWG)Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. DE. L. z 1993 r. Nr 253.1 ze zm., zwanym dalej w skrócie RWKC), nie muszą ustalać wartości celnej sprowadzanych towarów z zastosowaniem metody transakcyjnej. W art. 181a RWKC ustanowiono bowiem wyjątek od ogólnej zasady ustalania wartości celnej sprowadzanych towarów metodą transakcyjną, a więc w oparciu o dokumenty związane ściśle z dokonaną transakcją, czy też dokonanymi transakcjami - zakupu towaru. Organ celny ma uprawnienia więc do dokonania badania wiarygodności dokumentów przedkładanych przez stronę zarówno pod względem formalnym, jak i materialnym. Wiarygodność dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru obejmuje nie tylko ich autentyczność, ale również ich wiarygodność w zakresie podanej w nich ceny transakcyjnej. Realizację tego uprawnienia umożliwia właśnie regulacja zawarta w art. 78 WKC.

W sytuacji zatem, gdy dokumenty handlowe dołączone przez stronę do dokumentów celnych wskazują na zbyt niską cenę transakcyjną towarów, to organy celne są uprawnione do zakwestionowania wskazanych w tych dokumentach cen transakcyjnych i wówczas, zgodnie z postanowieniami art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, dopuszczają wszelkie dowody, które przyczynią się do wyjaśnienia sprawy, a nie są sprzeczne z prawem.

Konsekwencją zatem zakwestionowania zadeklarowanej wartości transakcyjnej towarów, jest konieczność ustalenia wartości celnej towaru metodami zastępczymi. Stosownie bowiem do postanowień art. 30 ust. 1 WKC, jeżeli wartość celna towaru nie może być ustalona na podstawie art. 29 WKC, to ustala się ją stosując w kolejności lit. a), b), c) i d) ust. 2 art. 30, aż do pierwszej litery, na podstawie której będzie mogła zostać ustalona, za wyjątkiem przypadku, gdy porządek stosowania lit. c) i d) zostanie zmieniony na wniosek zgłaszającego, to jest wtedy, gdy wartość celna nie może być ustalona na podstawie konkretnej litery, a więc gdy mogą być zastosowane przepisy następnej litery według kolejności ustalonej zgodnie z tym ustępem. W myśl art. 30 ust. 2 lit. a) WKC, jeżeli wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie metody transakcyjnej ustala się ją w oparciu o metodę wartości transakcyjnej towarów identycznych. Metoda ta polega na ustaleniu wartości celnej towarów w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych do tych sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie, co towary dla których jest ustalana wartość celna. Towary można uznać za identyczne, gdy zostały wytworzone w tym samym kraju, co towary podlegające wycenie oraz są takimi samymi pod każdym względem, to jest pod względem: cech fizycznych, jakości, posiadanej renomie. Jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie wartości transakcyjnej i wartości transakcyjnej towarów identycznych ustala się ją w oparciu o metodę wartości transakcyjnej towarów podobnych, jak to stanowi art. 30 ust. 2 lit. b) WKC. Ta z kolei metoda polega na ustaleniu wartości celnej towarów w oparciu o wartość transakcyjną towarów podobnych, sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Za podobne można uznać towary, które zostały wytworzone w tym samym kraju, co towary podlegające wycenie oraz posiadają podobne cechy i skład materiałowy, co pozwala im spełniać te same funkcje i być towarami handlowo wymiennymi. Przy ustalaniu podobieństwa powinno się wziąć pod uwagę jakość, znak handlowy i opinie o towarach.

Analiza ww. regulacji, pozwala zatem wyodrębnić w postimportowej kontroli towarów dwa zasadnicze etapy: pierwszy - obejmujący badanie wiarygodności zadeklarowanej przez stronę w zgłoszeniu celnym wartości celnej towaru, tj. czy zadeklarowana w zgłoszeniu celnym cena może być uznana za wartość celną przywiezionego towaru w rozumieniu art. 29 WKC, oraz drugi etap - ustalenie wartości celnej towaru z wykorzystaniem metod zastępczych, określonych w WKC, gdy zadeklarowana cena nie może być uznana za wartość celną przywiezionego towaru, zgodnie z art. 29 WKC.

Zdaniem Sądu orzekające organy trafnie uznały, że zgromadzony materiał dowodowy dawał im podstawy do powzięcia uzasadnionych wątpliwości, że zadeklarowane przez skarżącego wartości celne towarów w zgłoszeniach celnych stanowią faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 29 WKC.

Podstawę tych wątpliwości stanowiły informacje o postępowaniu karnym prowadzonym przez prokuraturę i postępowaniu prowadzonym przez Agencję Bezpieczeństwa Wewnętrznego, a następnie - informacje przekazane przez chińskie władze celne, uzyskane w ramach międzynarodowej pomocy prawnej, a wskazujące na wielokrotne zaniżanie wartości celnych towarów importowanych przez skarżącego, które to wyniki organ l instancji przedstawił w tabeli na str. 7 uzasadnienia decyzji. Organy celne pozyskały też informacje z EUROSTATU odnośnie średniej ceny jednostkowej towarów o kodach: CN 6204 62 39 (spodnie dziewczęce z bawełny-tkania), sprowadzonych z Chin w okresie od grudnia 2010 r. do czerwca 2011 r., by określić średnią cenę dla towarów zakwalifikowanych do wskazanego kodu CN, zestawiając je z cenami towarów ze wszystkich krajów unijnych na podstawie kodu taryfy celnej, sprowadzonych z Chin w okresie zbliżonym do daty zgłoszenia celnego, porównując je jeszcze dodatkowo ze średnią ceną podaną w SAD przez skarżącego. Nadto, mając na względzie, że należy ustalić najbardziej wiarygodną, rzetelną cenę transakcyjną przedmiotowych towarów organ, w ramach współpracy celnej przewidzianej w Umowie między Wspólnotą Europejską a rządem Chińskiej Republiki Ludowej o współpracy i wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych, zwrócił się o weryfikację wskazanych przez niego faktur. Posiadając uzyskaną w ramach tej współpracy chińską deklarację eksportową o nr [...], w ramach której znane były warunki dostawy przedmiotowego towaru, jako dostarczone na statek (Free On Board, w skrócie FOB), mając na względzie okoliczność, że w zgłoszeniu celnym wskazano, że towar był dostarczony w warunkach CIF (tj. Cost, Insurance, Freight - koszt, ubezpieczenie i fracht), organ ustalił, zwracając się do firmy, która zgodnie z konosamentem Bill of Lading dokonywała usługi transportu towaru drogą morską, średnią cenę frachtu z portów chińskich do H, jak to wskazano w konosamencie i w okresie kiedy był on sporządzany z uwzględnieniem wysokości kosztów transportu i sytuacji, kiedy warunki dostawy zostały określone. Pozwoliło to obliczyć organom wartość towaru przy realizacji transakcji na warunkach FOB, ustaloną w wyniku odjęcia od wartości towarów określonych w SAD przez firmę W z N, uprzednio uzyskanej średniej ceny frachtu morskiego.

Powyższe dało podstawę do zakwestionowania wiarygodności w zadeklarowanym w zgłoszeniu celnym wartości celnej towarów i uznania, że podane przez skarżącego w zgłoszeniu celnym wartości celne towarów nie mogły stanowić ceny faktycznie zapłaconej lub należnej, o której mowa w art. 29 WKC, gdyż podana wielkość, w obliczu powyższych dokumentów, jest nieobiektywna. Takie działania organów celnych Sąd uznał za wystarczające do podważenia wiarygodności zgłoszenia celnego, a dokonane wnioski, w wyniku analizy pozyskanego materiału porównawczego, za spójne i logiczne. Zgodzić się więc trzeba z organami, że poddane analizie materiały porównawcze oraz wskazane przez nie dokumenty były wystarczające i miarodajne do zakwestionowania wartości transakcyjnej przedmiotowego towaru. Chodzi tu przede wszystkim, jak wyżej już wskazano, o chińską deklarację eksportową nr [...]. Podkreślić należy, że postanowienia umowy między Wspólnotą Europejską a rządem Chińskiej Republiki Ludowej o współpracy i wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych wyraźnie stanowią, że celem jej zawarcia było dążenie do dokładnego ustalania wysokości ceł i innych podatków, w szczególności w celu właściwego stosowania przepisów dotyczących wartości celnej, pochodzenia i klasyfikacji taryfowej, by ograniczyć wszelkie działania sprzeczne z przepisami celnymi, które szkodzą interesom ekonomicznym, podatkowym i handlowym umawiających się stron. Organy celne stron udzielają więc sobie wzajemnej pomocy, przekazując informacje służące właściwemu stosowaniu przepisów celnych, zapobieganiu naruszeniom, prowadzeniu dochodzeń oraz zwalczaniu wszelkich działań sprzecznych z przepisami celnymi, a pomoc ta dotyczy wszystkich organów administracyjnych umawiających się stron. Wyraźnie wynika z postanowień art. 11 ust. 2 ww. umowy, że na żądanie organu wskazującego organ otrzymujący wniosek udziela informacji pozwalających stwierdzić prawdziwość dokumentów urzędowych okazanych przy zgłoszeniu towaru organom celnym wnioskującej strony, czy towary zostały prawidłowo wywiezione bądź odpowiednio wwiezione na terytorium jednej z umawiających się stron. Organ otrzymujący wniosek przekazuje na piśmie wyniki badania organowi wnioskującemu wraz z odpowiednimi dokumentami. Podstawą weryfikacji tej wartości nie mogły, być więc, wbrew twierdzeniom skarżącego, wartości wskazane w świadectwie pochodzenia, jak i w fakturze, czy też inne wskazane przez niego dokumenty, co do których istnieje podejrzenie, że są nieprawidłowe lub sfałszowane. Ponadto świadectwo pochodzenia nie jest dokumentem odzwierciedlającym wartość celną jako cenę faktycznie należną lub zapłaconą, lecz jest jedynie dokumentem potwierdzającym pochodzenie towaru.

Skoro więc wartość celna wwiezionego do Wspólnoty przedmiotowego towaru nie mogła zostać ustalona na podstawie art. 29 WKC wskutek zakwestionowania wiarygodności zgłoszenia celnego, to organy miały w pełni podstawy do odmowy zastosowania ustalenia jej metodą wartości transakcyjnej, zgodnie z postanowieniami art. 181a RWKC.

W takim wypadku zasadnie organy przeszły do drugiego etapu - ustalania wartości celnej towaru, zgodnie z treścią art. 30 WKC. Również i w tym etapie postępowania postimportowego orzekające organy w sposób przekonywujący wykazały, że nie mogły ustalić wartości celnej przedmiotowego towaru metodą zastępczą - wartości transakcyjnej towarów identycznych, gdyż mimo, że są to towary tego samego typu, rodzaju, posiadające ten sam skład surowcowy i są klasyfikowane w tej samej pozycji taryfy celnej, nie można było uznać ich, że spełniające cechy towarów identycznych. Pozostało więc organom ustalenie wartości celnej towarów metodą wartości transakcyjnej towarów podobnych, a więc towarów, które zostały wytworzone w tym samym kraju, co towary podlegające wycenie, które nie będąc podobnymi pod każdym względem, posiadającymi podobne cechy i skład materiałowy, co pozwala im pełnić te same funkcje i być towarami handlowo wymiennymi. Także i w tym zakresie organy wykazały, że uzyskany dokument w postaci ww. chińskiej deklaracji eksportowej był wystarczającym materiałem porównawczym do ustalenia tą metodą wartości celnej przedmiotowego towaru, wobec postanowień wskazanej już umowy między Wspólnotą Europejską a rządem Chińskiej Republiki Ludowej o współpracy i wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych. Za każdym razem, jak wykazały organy, brano pod uwagę towary sprzedane przez chińską firmę B w celu wywozu do Wspólnoty, pochodzące z Chin, posiadające ten sam skład surowcowy/materiały, będące jednakowej jakości i o jednakowej renomie ( w dokumentach wskazano na drugą klasę jakości), tego samego rodzaju, sprzedawane na tym samym poziomie handlu. Trafnie więc organy uznały, że powyższe wyszczególnienie bezsprzecznie dowodzi, że porównywane towary były towarami podobnymi w myśl art. 30 ust. 2 lit b) WKC. Także tutaj skoro zakwestionowana wartość celna obejmowała dostawę bez frachtu, to to przy jej obliczeniu uwzględniono średnią cenę frachtu morskiego doliczając kwoty tego rodzaju transportu. Przedstawiony przez organy sposób wyliczenia wartości celnej metodą wartości transakcyjnej towarów podobnych nie budzi więc wątpliwości.

Wobec tego nie mogły zostać uznane za wiarygodne dokumenty dołączone do ww. zgłoszenia celnego, gdyż wskazane w nim ceny towarów, jak wykazały organy, nie odzwierciedlały faktycznej ceny ich zakupu. Sąd nie uznał zatem za zasadne zarzutów skargi naruszenia w tym względzie przepisów postępowania.

Całkowicie chybione są więc zarzuty naruszenia w tym względzie przepisów postępowania. Postępowanie weryfikacyjne jest postępowaniem specyficznym i biorą w nim udział jedynie organy celne państwa importującego i eksportującego. Wynik tej weryfikacji może być pozytywny bądź negatywny. Postępowanie to nie kończy się więc wydaniem decyzji, rozstrzygającej istotę sprawy, czy też w inny sposób kończącej postępowanie. Nie jest to więc "klasyczne postępowanie celne", w którym obowiązkiem organów byłoby zapewnienie stronom czynnego udziału w każdym jego stadium. Natomiast w postępowaniu, zakończonym kontrolowaną decyzją w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania długu celnego skarżący miał zapewniony czynny udział w tym postępowaniu. Pełnomocnik skarżącego, ani sam skarżący, nie zgłosili żadnych wniosków dowodowych na okoliczność, że zadeklarowana w zgłoszeniu celnym cena transakcyjna towarów jest ceną faktycznie zapłaconą lub należną mimo, że organ powiadomił pełnomocnika skarżącego o możliwości ustosunkowania się do zebranych dowodów. Ograniczono się jedynie do twierdzeń, że skarżący udokumentował, dołączonymi do zgłoszenia celnego dokumentami, iż wskazana w nim cena, jest ceną faktycznie zapłaconą i zgodną z zadeklarowaną.

Wbrew zarzutom skargi, organy zebrały materiał dowodowy w stopniu wystarczającym do wydania decyzji i materiał ten potwierdza zasadność tego rozstrzygnięcia. Ocena tego materiału mieści się w granicach swobodnej oceny i nie jest oceną dowolną.

Wszystkie dokumenty sporządzone w językach obcych, istotne z punktu widzenia rozstrzygnięcia, zostały przetłumaczone przez tłumacza przysięgłego.

Zasadna jest też argumentacja organu odwoławczego, że organ I instancji działał prawidłowo doręczając pełnomocnikowi skarżącego decyzję na wskazany przez niego adres. Skoro pełnomocnictwo zostało złożone w Urzędzie Celnym

przed wejściem w życie nowelizacji przepisów dotyczących doręczeń pism profesjonalnym pełnomocnikom (art. 24 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw; Dz. U. z 2015 r., poz.1649, bo w dniu 21 lipca 2015 r., a więc przed jej wejściem w życie, tj. przed 1 stycznia 2016 r.), to doręczenie pełnomocnikowi na wskazany przez niego adres w sytuacji nie wskazania adresu elektronicznego i żądania doręczania pism za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej, było zgodne z art. 145 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa( t. jedn., Dz. U. z 2017 r., poz. 201) w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (t. jedn., Dz. U. z 2018 r., poz. 167). Trafnie też podnosi organ odwoławczy, że odwołanie pełnomocnictwa w trakcie okresu przechowywania przesyłki w placówce pocztowej nie może wpływać na prawidłowość dokonanego doręczenia, skoro korespondencja w chwili jej nadania została prawidłowo skierowana do umocowanego pełnomocnika, na wskazany przez niego adres. W takiej sytuacji na pełnomocniku strony spoczywa obowiązek poinformowania mocodawcy o podjętych przez siebie działaniach po odwołaniu pełnomocnictwa, w tym zwłaszcza o odebraniu skierowanej do niego przesyłki. Wszelkie więc błędy pełnomocnika, czy też zaniedbania ponosi strona, jako konsekwencje wyboru pełnomocnika (tak m. in. NSA w wyroku z dnia 3 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 3/14).

Reasumując należało stwierdzić, że decyzja określająca kwotę należności wynikająca z długu celnego podlegająca retrospektywnemu zaksięgowaniu z tytułu importu towaru objętego przedmiotowym zgłoszeniem celnym, obliczona od ustalonej przez organy celne wartości celnej towaru - jest zgodna z prawem.

W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn., Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.