Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1454/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-06-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 78 par. 3 pkt 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia NSA Grażyna Nasierowska, Sędzia NSA (del.) Zbigniew Romała, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 1 czerwca 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 4 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 1316/13 w sprawie ze skargi C. [...] sp. z o.o. z siedzibą w L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 30 sierpnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie oprocentowania nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi na rzecz C. [...] sp. z o.o. z siedzibą w L. kwotę 900 (słownie: dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 7 lutego 2014r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w sprawie ze skargi C. [...] sp. z o.o. z siedzibą w L. uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 30 sierpnia 2013r. w przedmiocie odmowy zwrotu oprocentowania od nadpłaty podatku od nieruchomości za 2004 rok.

Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym.

W dniu 8 maja 2006 r. organ pierwszej instancji wezwał Spółkę do złożenia deklaracji w podatku od nieruchomości za lata 2002-2005. Spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za rok 2004 na kwotę 104.175,70 zł, deklarując do opodatkowania: 16.111 m2 powierzchni gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 11.596,73 m2 powierzchni użytkowej budynków mieszkalnych oraz 5.569 m2 powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, wskazując na zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Następnie organ pierwszej instancji wezwał spółkę do skorygowania deklaracji. W odpowiedzi na wezwanie spółka złożyła korektę, w której wykazała podatek w kwocie 0 zł, powołując się na zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej u.p.o.l.). Spółka wyjaśniła, że posiada status zakładu pracy chronionej.

Organ podatkowy ponownie wezwał podatnika do złożenia prawidłowych deklaracji na podatek od nieruchomości.

W związku z niezłożeniem przez Spółkę korekty Prezydent Miasta L. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, a następnie decyzją z 21 lutego 2007 r. określił spółce wysokość tego zobowiązania za 2004 r. w kwocie 261.255,20 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania Spółki Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi decyzją z 2 lipca 2007 r. uchyliło zaskarżone rozstrzygnięcie i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

Decyzją z 4 października 2007 r. organ pierwszej instancji określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004 r. w kwocie 239.567,90 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi decyzją z 21 kwietnia 2008 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Na decyzję organu odwoławczego spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, który wyrokiem z 21 stycznia 2009 r. (I SA/Łd 983/08) uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji.

Po ponownym przeprowadzeniu postępowania Prezydent Miasta L. decyzją z 22 czerwca 2009 r. określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004 r. w wysokości 344.123,60 zł.

Spółka zaskarżyła powyższą decyzję do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi, które decyzją z 28 lutego 2011 r. uchyliło powyższą decyzję i przekazało sprawę organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia.

W kolejnej decyzji z 29 czerwca 2011 r. Prezydent Miasta L. określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004 r. w wysokości 218.867,10 zł. Decyzja ta stała się ostateczna, ponieważ spółka nie wniosła od niej odwołania.

W dniu 2 sierpnia 2011 r. organ pierwszej instancji zwrócił stronie kwotę 23.353,90 zł z tytułu podatku od nieruchomości, w tym nadpłatę w kwocie 20.700,80 zł i odsetki od tej nadpłaty w kwocie 2.653,10 zł.

W piśmie złożonym 3 sierpnia 2011 r. Spółka wniosła o zwrot oprocentowania nadpłaty za 2003 i 2004 r. powołując się na stanowisko zajęte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 14 stycznia 2003 r. (SAB/Bk 35/03).

Decyzją z dnia 24 sierpnia 2011 r. Prezydent Miasta L. odmówił spółce zwrotu oprocentowania od nadpłaty we wnioskowanym zakresie.

Po rozpatrzeniu odwołania Spółki Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi decyzją z 30 sierpnia 2013 r. utrzymało w mocy zaskarżone rozstrzygniecie. W uzasadnieniu wskazano, że w rozpatrywanej sprawie podatek od nieruchomości jest nadpłacony z uwagi na to, że decyzja podatkowa określająca wysokość zobowiązania podatkowego została uchylona. Stosownie zaś do art. 77 § 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm.) nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji o uchyleniu decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Jednak w ocenie organu odwoławczego organ pierwszej instancji nie przyczynił się do konieczności zmiany decyzji wymiarowej, ponieważ to spółka od początku kwestionowała w ogóle istnienie jakiegokolwiek zobowiązania podatkowego składając m.in. deklarację na podatek w kwocie 0 zł. Ponadto brak złożenia prawidłowej deklaracji podatkowej spowodował też konieczność przeprowadzenia kontroli podatkowej i ustalenia prawidłowego stanu faktycznego. W związku z tym zachowanie podatnika skutkowało koniecznością długotrwałego prowadzenia postępowania podatkowego. Wskazano, że zgodne z prawem postępowanie podatnika zapobiegłoby wszczęciu i prowadzeniu postępowania podatkowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi Spółka zarzuciła naruszenie:

- przepisów prawa materialnego, a w szczególności: art. 78 § 3 pkt 1 w związku z art. 77 § 3 i w związku z 73 § 1 pkt 1 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i całkowicie błędne uznanie w niniejszej sprawie wbrew treści tych przepisów, że oprocentowanie nadpłaty przysługuje podatnikowi nie z dniem powstania nadpłaty, lecz od daty wydania decyzji o zmianie decyzji określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości; art. 78 § 3 pkt 2 w związku z art. 77 § 3 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i odmówienie na tej podstawie prawa do odsetek od nadpłaconego podatku liczonych od dnia dokonania przez podatnika zapłaty podatku w wysokości wyższej od należnej, w sytuacji gdy w niniejszej sprawie przede wszystkim nie zachodzi przesłanka zawarta w treści art. 78 § 3 pkt 2 O.p., a dotycząca braku przyczynienia się przez organ podatkowy do powstania przesłanki uchylenia zmiany lub uchylenia decyzji;

- przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art. 122, 187 § 1 oraz 191 O.p. poprzez naruszenie zasady prawdy materialnej oraz zasady swobodnej oceny dowodów; art. 210 § 1 pkt 4 O.p. poprzez brak podstawy prawnej zaskarżonej decyzji, tj. art. 78 § 3 pkt 2 w związku z art. 77 § 3 O.p., na którym, jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, organ podatkowy drugiej instancji ostatecznie oparł swoje rozstrzygnięcie art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 210 § 4 O.p. poprzez brak uzasadnienia faktycznego zaskarżonej decyzji pozwalającego na jej kontrolę, a w szczególności poprzez całkowity brak odniesienia się do stanowiska strony skarżącej zaprezentowanego w treści odwołania, oraz przedstawianego na tą okoliczność dowodu z treści wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 21 stycznia 2009 r. w sprawie I SA/Łd 983/08.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej uchylenie podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że przyczynienie się lub też całkowitą odpowiedzialność organu za powstanie nadpłaty należy stwierdzić w każdym przypadku takiej wadliwości decyzji wymiarowej, która powoduje konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Uchylenie decyzji w toku postępowania instancyjnego, czy jak w rozpoznawanej sprawie w toku postępowania sądowoadministracyjnego oznacza bowiem, że zrealizowanie (wyegzekwowanie) podatku wynikającego z zobowiązania podatkowego określonego w tej decyzji w błędnej wysokości doprowadziło do powstania nadpłaty. Sąd pierwszej instancji stwierdził również, że zachowanie terminu zwrotu nadpłaty nie ma istotnego znaczenia, gdyż jak wyżej wskazano, sąd stoi na stanowisku, że organ wydając błędną decyzję wymiarową nie tylko przyczynił się, lecz wręcz spowodował konieczność jej uchylenia, a w konsekwencji powstanie nadpłaty.

Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniosło SKO zarzucając naruszenie prawa materialnego tj. :

- przepisów art. 78 § 3 punkt 1 i art. 78 § 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r. Nr 153 poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) - polegające na niewłaściwym ich zastosowaniu tzn. na przyjęciu w tej sprawie, że do żądania strony skarżącej dotyczącego oprocentowania nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 rok miał zastosowanie przepis art.78 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej a nie miał zastosowania przepis art. 78 § 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, ponieważ organ pierwszej instancji przyczynił się do powstania przesłanki uchyłenia decyzji organu pierwszej instancji z dnia 4 października 2007 roku prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 21 stycznia 2009 roku sygn. akt I SA/Łd 983/08 - w sytuacji gdy do żądania strony skarżącej dotyczącego oprocentowania nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2004 rok miał zastosowanie przepis art. 78 § 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a nie art. 78 § 3 punkt 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ organ pierwszej instancji nie przyczynił sie do powstania przesłanki zmiany decyzji organu pierwszej instancji z dnia 4 października 2007 roku - decyzją z dnia 29 czerwca 2011 roku z uwagi na to, że Spółka od początku kwestionowała w ogóle istnienie jakiegokolwiek zobowiązania podatkowego składając m.in. deklarację na podatek od nieruchomości za 2004 rok w kwocie 0 zł w dniu 20 lipca 2007 roku i nie korygując jej do zakończenia postępowania, a to brak złożenia prawidłowej deklaracji podatkowej za 2004 rok spowodował konieczność przeprowadzenia przez organ pierwszej instancji kontroli podatkowej, a następnie wszczęcia z urzędu postępowania podatkowego i w końcu wydania decyzji z dnia 29 czerwca 2011 roku. Ponadto dlatego, że organ pierwszej instancji nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji organu pierwszej instancji z dnia 4 października 2007 roku z uwagi na to, że jak wynika z uzasadnienia prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 21 stycznia 2009 roku sygn. akt I SA/Łd 983/08 podstawą uchylenia decyzji organu pierwszej instancji z dnia 4 października 2007 roku był pogląd prezentowany przez organ II instancji, że uprawnionym do stwierdzenia, że przedmiot opodatkowania (nieruchomość) nie jest i nie może być wykorzystywany do celów prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych jest organ nadzoru budowlanego, który to pogląd miał jednak oparcie w ówczesnym orzecznictwie sądów administracyjnych;

- przepisu art. 78 § 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej- poprzez błędna jego wykładnię polegającą na zrównaniu przesłanki "przyczynienia się" organu do powstania nadpłaty z "całkowitą odpowiedzialnością" organu za powstanie nadpłaty, a także na przyjęciu, że "przyczynienia się" organu do powstania nadpłaty występuje w każdym przypadku takiej wadliwości decyzji wymiarowej, która powoduje konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego w toku postępowania instancyjnego, czy w toku postępowania sądowoadministracyjnego - w sytuacji gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu doprowadziłaby do rozróżnienia "przyczynienia się" organu do powstania nadpłaty od "całkowitej odpowiedzialności" organu za powstanie nadpłaty, a także doprowadziłaby do oceny, że przyczynienia się" organu do powstania nadpłaty nie .wstępuje w każdym przypadku takiej wadliwości decyzji wymiarowej, która powoduje konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego w toku postępowania instancyjnego czy w toku postępowania sądowoadministracyjnego, ponieważ wadliwość decyzji może wynikać z różnych przyczyn, także niezawinionych, w tym z rozbieżności w orzecznictwie sadów administracyjnych.

W skardze kasacyjnej zarzucono także naruszenie przepisów postępowania tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i § 2, art. 141 § 4 i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 78 § 3 pkt 1 i pkt 2 Ordynacji podatkowej polegające na uchyleniu zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z powodu naruszenia przepisów art. 78 § 3 punkt 1 i punkt 2 Ordynacji podatkowej, w sytuacji gdy organ ten nie naruszył przepisów art. 78 § 3 punkt 1 i punkt 2 Ordynacji podatkowej, a więc decyzja organu odwoławczego była zgodna z w/w przepisami Ordynacji podatkowej, w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Mając powyższe na uwadze autor skargi kasacyjnje wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi lub przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi oraz zasądzenie od skarżącego na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego według norm prawem przepisanych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Spółki wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasadzenie od strony przeciwnej na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego w zakresie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom określonym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.

Rozpatrując sprawę na skutek skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej granicami, tj. treścią przytoczonych w niej podstaw kasacyjnych oraz treścią i zakresem zawartego w niej wniosku, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania (art. 183 § 1 P.p.s.a.). Związanie granicami skargi kasacyjnej oznacza zatem, że zakres kontroli orzeczenia wydanego w pierwszej instancji wyznacza sama strona wnosząca ten środek zaskarżenia.

Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym uchybił Sąd pierwszej instancji, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego, wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W odniesieniu do prawa materialnego należy wykazać, na czym polegała dokonana przez Sąd pierwszej instancji błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa lub, jakie powinno być właściwe zastosowanie przepisu prawa materialnego.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego skarga kasacyjna nie miała uzasadnionych podstaw, albowiem nietrafna jest jej argumentacja, że do stanu faktycznego sprawy powinien mieć zastosowanie art. 78 § 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a nie art. 78 § pkt 1 tej ustawy.

Wbrew stanowisku zaprezentowanemu w skardze kasacyjnej, z treści powyższych przepisów i okoliczności faktycznych sprawy nie wynika, by jakiekolwiek znaczenie dla spornej kwestii oprocentowania zwrotu nadpłaty miała sformułowana w niej teza, że do powstania nadpłaty przyczynił się organ odwoławczy, a nie organ pierwszej instancji. Trafnie wskazuje autor odpowiedzi na skargę kasacyjną, że skoro WSA w Łodzi w wyroku z dnia 21 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 983/08 uchylił decyzję wymiarową z uwagi na błędny pogląd prawny wyrażony w niej przez organ odwoławczy, to do powstania nadpłaty przyczynił się zarówno organ pierwszej instancji określający skarżącej podatek od nieruchomości za 2004 r. w wysokości początkowo 261.225,20 zł, zmniejszonej po uchyleniu decyzji z dnia 21 lutego 2007 r. do wysokości 239.567,90 zł, jak również organ odwoławczy akceptujący powyższą kwotę zobowiązania podatkowego w decyzji z dnia 21 kwietnia 2008 r.

W tym miejscu należy podkreślić, że wbrew wywodom skargi kasacyjnej kwestia związana z przyczyną, dla której WSA w Łodzi uchylił decyzję SKO w Łodzi nie ma znaczenia dla wyniku sprawy. Organ odwoławczy jako podstawę rozstrzygnięcia przyjął niezaakceptowany przez Sąd pogląd, że uprawnionym do stwierdzenia, iż nieruchomość nie jest i nie może być wykorzystywana do celów prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, jest organ nadzoru budowlanego. W ocenie autora skargi kasacyjnej taki pogląd w 2007 r. znajdował oparcie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego okoliczność, że organ podatkowy przyjmuje za podstawę rozstrzygnięcia pewien pogląd prawny wyrażony w orzecznictwie, nie może stanowić usprawiedliwienia dla przyczynienia się tego organu do powstania nadpłaty, skoro pogląd ten został zakwestionowany w wyroku wydanym w wyniku kontroli zgodności z prawem tegoż rozstrzygnięcia. Należy zwrócić uwagę, że w 2007 r. nawet nie można było przyjmować, że zacytowany wyżej pogląd jest dominujący w orzecznictwie. Leonard Etel wskazywał, że nie znajduje uzasadnienia twierdzenie, iż tylko decyzja organu nadzoru budowlanego jest podstawą do wykazania, że w budynku, ze względów technicznych, nie może być prowadzona działalność gospodarcza. Wskazuje też, w jaki sposób organy podatkowe powinny ustalać owe "względy techniczne" odwołując się do poglądów doktryny i orzecznictwa sądów administracyjnych z lat 2003-2007 (por. L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dydar, Podatki i opłaty lokalne, podatek rolny, podatek leśny. Komentarz, Wolters Kluwer, Warszawa 2008 r., s. 48-52).

Bezpodstawna jest również zawarta w skardze kasacyjnej argumentacja, jakoby Sąd pierwszej instancji bezpodstawnie dokonał zrównania przesłanki "przyczynienia się" organu do powstania nadpłaty z "całkowitą odpowiedzialnością" organu do powstania nadpłaty. Oczywiście należy przyznać rację autorowi skargi kasacyjnej, że nie zawsze samo uchylenie decyzji podatkowej przez sąd przesądza o uznaniu, iż organ podatkowy przyczynił się do powstania nadpłaty wynikającej z takiej decyzji. Przykładowo, gdy decyzja oparta na obowiązującym w dacie jej wydania przepisie ustawy podatkowej zostanie uchylona przez sąd na skutek podważenia przez Trybunał Konstytucyjny domniemania zgodności tego przepisu z Konstytucją RP, nie można uznać przyczynienia się organu do powstania nadpłaty wynikającej z tej decyzji.

W niniejszej sprawie nie występują jednak obiektywne, niezależne od organów podatkowych okoliczności pozwalające na ocenę, że nie przyczyniły się one do powstania nadpłaty.

Należy zwrócić uwagę, że z treści art. 78 § 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej wynika jednoznacznie, iż jakiekolwiek przyczynienie się organu podatkowego do powstania nadpłaty powoduje stosowanie zasady jej oprocentowania od dnia powstania nadpłaty. Ustawodawca nie wprowadził przesłanki "wyłącznej odpowiedzialności" organu za powstanie nadpłaty, ani też nie uwzględnił skutków częściowego przyczynienia się podatnika do powstania nadpłaty. Powyższa uwaga pozostaje w okolicznościach sprawy o tyle nieistotna, że trudno w niej dostrzec przyczynienie się podatnika do wydania niezgodnej z prawem decyzji określającej podatek od nieruchomości za 2004 r. i w konsekwencji tego do powstania nadpłaty. Jak trafnie wskazał autor odpowiedzi na skargę kasacyjną skoro organ na podstawie nieprawomocnej decyzji wszczął postępowanie egzekucyjne celem wyegzekwowania zobowiązania w wysokości wyższej od należnej ponosi pełne ryzyko skutków późniejszego uchylenia tej decyzji i powstania nadpłaty podatku.

Należy mieć na względzie, że oprocentowanie nadpłaty ma niwelować negatywne skutki związane z niemożnością dysponowania przez podatnika kwotą nadpłaty wpłaconą na skutek działania organów podatkowych. Oprocentowanie takie pełni więc funkcję odszkodowawczą, tj. naprawienia szkody w zakresie utraconych korzyści (lucrum cessans). Nie powinno nasuwać wątpliwości, że w okolicznościach niniejszej sprawy uwzględnienie żądania strony skarżącej realizowałoby powyższą zasadę.

Wreszcie niezasadny był zarzut naruszenia art. 145 § 2 P.p.s.a., zgodnie

z którym w sprawach skarg na decyzje i postanowienia wydane w innym postępowaniu, niż regulowane w Kodeksie postępowania administracyjnego i w przepisach

o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przepisy § 1 stosuje się

z uwzględnieniem przepisów regulujących postępowanie, w którym wydano zaskarżoną decyzję lub postanowienie. Zasada ta ma zastosowanie do postępowania podatkowego. Zatem w przypadku stwierdzenia nieważności decyzji podatkowej sąd musi ocenić, czy decyzja dotknięta jest jedną z wad wskazanych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. W niniejszej sprawie autor skargi kasacyjnej nie wskazuje, jakie przepisy Ordynacji podatkowej Sąd powinien zastosować jako podstawę uchylenia decyzji, czy też jakie przepisy zastosował bez powołania się na art. 145 § 2 P.p.S.a., co zresztą nie miało miejsca.

Mając na uwadze wszystkie przedstawione wyżej okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną uznając ją za bezzasadną.

O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego od organu administracji na rzecz strony skarżącej orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804).