Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2435/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-03-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka – Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, sędzia WSA Piotr Przybysz (sprawozdawca), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 marca 2021 r. sprawy ze skargi Z. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] października 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego w przedmiocie zmiany decyzji ustalającej wysokość zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości na 2018 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie jest postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] października 2020 r. utrzymujące w mocy postanowienie Prezydenta Miasta W. z dnia [...] kwietnia 2018 r. odmawiające Z. G. (dalej "Skarżący") wszczęcia postępowania w przedmiocie zmiany decyzji Prezydenta Miasta W. z dnia [...] stycznia 2018 r.

Z akt administracyjnych sprawy wynika, że Prezydent Miasta W. wydał decyzję z dnia [...] stycznia 2018 r. w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości na 2018 r. dla A. W. Decyzja dotyczyła nieruchomości położonej w W., ul. K. i wydana została na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków.

W piśmie z dnia 21 lutego 2018 r. zatytułowanym "częściowe odwołanie" Skarżący podający się za pełnomocnika A. W. wniósł o zmianę ww. decyzji w zakresie uzupełnienia pod danymi właściciela o wskazanie Z. G. jako dawnego właściciela i władającego w związku z odwołaniem darowizny.

W odpowiedzi na wezwanie Prezydenta Miasta W. z dnia 6 marca 2018 r., Skarżący nie nadesłał żądanego pełnomocnictwa do reprezentowania A. W. , ani dokumentu, z którego wynika odwołanie darowizny przedmiotowej nieruchomości.

Prezydent Miasta W. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2018 r. odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w przedmiocie zmiany decyzji z dnia [...] stycznia 2018 r. w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości na 2018 rok.

Uzasadniając postanowienie organ podatkowy wyjaśnił, że w księdze wieczystej oraz ewidencji gruntów i budynków Skarżący nie figuruje jako właściciel przedmiotowej nieruchomości.

Organ podatkowy wyjaśnił, że Skarżący nie przedłożył dokumentów świadczących o tym, że jest właścicielem/współwłaścicielem działki ewid. nr [...] z obrębu [...], ani pełnomocnictwa do działania w sprawie zmiany decyzji z [...] stycznia 2018 r. Wskazał ponadto, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych, użytkownikami wieczystymi gruntów, posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: wynika z umowy zawartej z właścicielem lub innego tytułu prawnego albo jest bez tytułu prawnego na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1-4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1785, ze zm.).

Od powyższego postanowienia Skarżący złożył zażalenie.

Skarżący oświadczył, że odwołał swoją darowiznę nieruchomości, a ponadto uiszcza podatek od nieruchomości, więc to na niego winny być kierowane decyzje w sprawie podatku od nieruchomości.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. postanowieniem z dnia [...] października 2020 r. utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta W.

Kolegium w uzasadnieniu postanowienia wyjaśniło, że zgodnie z art. 165a § ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej "O.p.") gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Z akt sprawy wynika, że w związku z wnioskiem Skarżącego oraz faktem, że w księdze wieczystej oraz w ewidencji gruntów i budynków Z. G. nie figuruje jako właściciel przedmiotowej nieruchomości, organ podatkowy pierwszej instancji wezwał Skarżącego do przedłożenia - między innymi - kopii dokumentu odwołującego darowiznę przedmiotowej nieruchomości. W odpowiedzi na powyższe wezwanie, Skarżący pismem z dnia 29 marca 2019 roku poświadczył odwołanie darowizny dla A. H. G., nie przedłożył jednak dokumentów potwierdzających powyższe oświadczenie. Skarżący tym samym nie wykazał swojego interesu prawnego uzasadniającego rozpoznanie jego wniosku.

W postępowaniu podatkowym obowiązuje m.in. zasada współdziałania. Jeżeli podatnik kwestionuje jakiś dowód czy fakt, to na podatniku ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji.

Ponadto zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy zawiesza toczące się postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.

Tymczasem w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości na 2018 rok aktualnie nie toczy się żadne postępowanie, a decyzja z dnia [...] stycznia 2018 r. w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości na 2018 rok jest ostateczna.

Skarżący nie przedłożył dokumentów, jak również nie wskazał, jakie w chwili obecnej toczy się postępowanie sądowe czy administracyjne, mające wpływ na pozytywne rozpatrzenie wniosku z dnia 21 lutego 2018 roku.

Wobec powyższego, brak było podstaw do dokonywania przez organ podatkowy pierwszej instancji zmiany decyzji z dnia [...] stycznia 2018 roku w zakresie żądanym przez Skarżącego.

Zdaniem Kolegium, w przedmiotowej sprawie, zostały spełnione wszystkie przesłanki, od których zależy odmowa wszczęcia postępowania.

Skarżący nie zgodził się z wydanym postanowieniem i złożył skargę do sądu.

Podobnie jak w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji, Skarżący powołał się na odwołanie darowizny oraz to, że płaci podatek od nieruchomości od czasu jej nabycia, a później darowania córce.

W uzasadnieniu skargi nie podniósł merytorycznych zarzutów do zaskarżonego postanowienia, wyraził jedynie niezadowolenie z postępowania organu podatkowego.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie i podtrzymało stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:

Na wstępie należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej "p.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2021 r. poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji nie naruszył prawa.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności decyzji lub postanowienia – w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy.

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Sąd rozpoznając skargę korzysta ze wszystkich dowodów zebranych w toku postępowania administracyjnego, gdyż rozpoznaje sprawę na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.).

Badając zgodność z prawem zaskarżonego postanowienia w świetle wskazanych kryteriów Sąd uznał, że skarga podlega oddaleniu, albowiem zaskarżony akt odpowiada prawu, zaś zarzuty skargi są bezpodstawne.

Przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest zasadność odmowy wszczęcia postępowania na wniosek Skarżącego w sprawie zmiany decyzji Prezydenta Miasta W. z dnia [...] stycznia 2018 r. w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości na rok 2018.

Skarżący twierdzi, że w wyniku odwołania darowizny przedmiotowej nieruchomości ponownie stał się właścicielem tej nieruchomości i jako taki winien być wskazany w ww. decyzji z dnia [...] stycznia 2018 r. jako właściciel nieruchomości.

Organy stoją na stanowisku, że Skarżący nie wykazał, że rzeczywiście jest właścicielem przedmiotowej nieruchomości, ani też nie wykazał, że jest pełnomocnikiem właściciela tej nieruchomości. W księdze wieczystej oraz w ewidencji gruntów Skarżący nie jest zaś wpisany jako właściciel przedmiotowej nieruchomości.

W sporze tym rację należy przyznać organom.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2019 r. poz. 1309 ze zm.) dalej "u.p.g.k.", podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Stosownie do art. 22 ust. 1 u.p.g.k., ewidencję gruntów i budynków oraz gleboznawczą klasyfikację gruntów prowadzą starostowie. Powyższe koresponduje z treścią art. 7d pkt 1 u.p.g.k., z którego wynika, że do zadań starosty należy m.in. prowadzenie powiatowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego, w tym prowadzenie dla obszaru powiatu ewidencji gruntów i budynków. Jednocześnie należy mieć na uwadze, że zmian w ewidencji gruntów dokonuje się tylko na oznaczonych podstawach określonych w u.p.g.k. i w określonym trybie wynikającym z przepisów rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. z 2016 r., poz. 1034,), wydanego na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 2 u.p.g.k.

Zawarty w art. 21 ust. 1 u.p.g.k. zwrot "wymiar podatku" należy interpretować jako ustalenie (określenie) zobowiązania podatkowego, z uwzględnieniem elementów przedmiotowych jak i podmiotowych zawartych w ewidencji gruntów i budynków (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 17 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1489/09; z 15 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 4051/14, wszystkie przywoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl). Przepis ten nie określa jednak zakresu związania organów podatkowych, w ramach postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatku od nieruchomości, informacjami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków.

Jak z kolei stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 lipca 2014 r. o sygn. akt II FSK 2565/12, zawarte w tej ewidencji dane można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (ich zmiana może mieć miejsce tylko w stosownym trybie administracyjnym, a organy podatkowe nie mają możliwości ich samodzielnego korygowania). Do kategorii tej zaliczyć można dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia, funkcji, obszaru i granic działek gruntu, a także rodzaju zabudowy i powierzchni użytkowej położonych na tych gruntach budynków. Drugą kategorię stanowią dane o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być w pewnych - niejako wyjątkowych - sytuacjach przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów proceduralnych. Może to mieć miejsce m.in. w sytuacji, gdy dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (np. możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej). W takiej sytuacji organ podatkowy zobligowany jest do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku (por. uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1930/12; zob. również S. Bogucki, K. Winiarski, Zakres związania danymi z ewidencji gruntów i budynków w sprawach wymiaru podatków lokalnych, "Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych" 2015, nr 2, s. 11-19). Skoro jednak wypis z ewidencji gruntów i budynków stanowi dowód z dokumentu urzędowego, przeciwdowodem pozwalającym organom podatkowym ustalić wymiar podatku w oparciu o dane inne niż wynikające z tej ewidencji, powinien być również dokument (por. B. Pahl, glosa do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1581/12, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 listopada 2017 r. sygn. akt II FSK 1600/17f).

Wskazać następnie należy, że wobec brzmienia art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2204, dalej "u.k.w.h.") domniemywa się, że prawo jawne z księgi wieczystej jest wpisane zgodnie z rzeczywistym stanem prawnym i że "z tej przyczyny organ administracji nie ma możliwości, aby w toku postępowania, jakie przed nim się toczy, dokonywać odmiennych ustaleń prawnych od tych jakie wynikają z prawomocnych orzeczeń sądowych, w tym z wpisów dokonanych w księdze wieczystej". Zgodnie z tym stanowiskiem, zasada wyrażona w art. 3 ustawy wyklucza jakąkolwiek kontrolę w postępowaniu administracyjnym, dotyczącą treści wpisów własności w tychże księgach. Wpis do księgi wieczystej – po myśli art. 626(8) § 6 k.p.c. – jest bowiem orzeczeniem sądu cywilnego, którego treść wiąże wszystkie inne sądy i organy. Z uwagi na to oraz ze względu na przepis art. 3 ust. 1 u.k.w.h. organ nie ma możliwości, aby w toku postępowania, jakie przed nim się toczy, dokonywać odmiennych ustaleń prawnych od tych, jakie wynikają z prawomocnych orzeczeń sądowych, w tym z wpisów dokonanych w księdze wieczystej.

Jak jednak podkreślił Trybunał Konstytucyjny badając zgodność z art. 64 ust. 2 w zw. z art. 21 ust. 1 Konstytucji RP przepisu art. 3 u.k.w.h. w wyroku z dnia 21 lipca 2004 r., sygn. SK 57/2003 (OTK ZU 2004/71, poz. 69), podzielając poglądy orzecznictwa i doktryny – zasada jawności materialnej ksiąg wieczystych nie wyklucza obalenia wynikającego z tego przepisu domniemania. Trybunał za prawidłowe uznał wyrażane w orzecznictwie Sądu Najwyższego poglądy, że nigdzie nie została wyrażona zasada, że dowód przeciwko treści wpisu może być przeprowadzony tylko w postępowaniu o uzgodnienie treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym. Jak wskazał, domniemanie z art. 3 ust. 1 u.k.w.h. można obalić w każdym postępowaniu w oparciu o wszelkie środki dowodowe. Wzruszenie tego domniemania prawnego można dokonać w każdym postępowaniu, w którym ocena prawdziwości wpisu ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sporu.

Wskazać również należy, że w momencie złożenia oświadczenia o odwołaniu darowizny powstaje zobowiązanie do zwrotu jej przedmiotu, które podlega stosowanym wprost przepisom o bezpodstawnym wzbogaceniu (art. 405 i n. kodeksu cywilnego). Powyższe oświadczenie powinno być zarazem traktowane jako wezwanie do spełnienia świadczenia w rozumieniu art. 455 kodeksu cywilnego (darczyńca może jednak oznaczyć dłuższy niż niezwłoczny termin zwrotu). Z odesłania do przepisów o bezpodstawnym wzbogaceniu wyprowadza się trafny wniosek, że odwołanie darowizny wywołuje jedynie skutek obligacyjny, nie zaś rzeczowy (nie przenosi przedmiotu darowizny na darczyńcę). Uwaga ta dotyczy nie tylko własności nieruchomości, ale także własności rzeczy ruchomych oraz innych praw majątkowych. Obdarowany jest więc zobowiązany do zawarcia umowy rozporządzającej (solvendi causa), której treścią jest zwrotne przeniesienie przedmiotu darowizny na darczyńcę. W razie odmowy zawarcia takiej umowy darczyńca może wytoczyć przeciwko obdarowanemu powództwo o nakazanie złożenia oświadczenia woli (art. 64 kodeksu cywilnego i art. 1047 kodeksu postępowania cywilnego). W procesie takim, na zarzut pozwanego, sąd bada zasadność odwołania darowizny (ciężar dowodu rażącej niewdzięczności spoczywa na darczyńcy). Ponadto w ramach powyższego powództwa można żądać wydania przedmiotu darowizny, opierając się na przepisach o bezpodstawnym wzbogaceniu (kumulacja roszczeń – art. 191 k.p.c.).

Przenosząc powyższe rozważania do okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Skarżący nie stał się ponownie właścicielem przedmiotowej nieruchomości wskutek odwołania darowizny. Stanie się on właścicielem tej nieruchomości dopiero w wyniku uwzględnienia prawomocnym wyrokiem jego powództwa o nakazanie złożenia oświadczenia woli w przedmiocie zwrotnego przeniesienie przedmiotu darowizny na darczyńcę. Skoro Skarżący nie przedłożył organom podatkowym stosownego prawomocnego wyroku sądu cywilnego w tym przedmiocie, to nie obalił domniemania prawnego wynikającego z art. 3 u.k.w.h. Tak więc organy podatkowe nie mogły uznać go za właściciela nieruchomości.

Wskazać również należy, że Skarżący wywodził legitymację prawną do działania w rozpoznawanej sprawie z posiadanego przezeń własnego interesu prawnego, w jego przekonaniu wynikającego z faktu bycia właścicielem przedmiotowej nieruchomości. Skoro jednak nie wykazał on, że istotnie jest właścicielem, to zasadnie organy uznały, że nie jest on stroną postępowania, w związku z czym nie może on żądać wszczęcia postępowania w tej sprawie.

Skarżący nie przedłożył również pełnomocnictwa właściciela nieruchomości, to jest A. H. G. , umocowującego go do reprezentowania A. H. G. w sprawie zmiany decyzji Prezydenta Miasta W. z dnia [...] stycznia 2018 r. Sąd wskazuje w tym miejscu, że zgodnie z art. 138e § 3 O.p. pełnomocnictwo szczególne udzielone na piśmie oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu składa się do akt sprawy według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 2, w oryginale lub jego notarialnie poświadczony odpis. Zwrot, którym posłużył się ustawodawca w art. 138e § 3 O.p. ("składa się do akt sprawy") należy rozumieć jako obowiązek wykazania, że danej osobie zostało udzielone pełnomocnictwo, a także obowiązek jednoznacznego oświadczenia, że w konkretnej sprawie pełnomocnik zamierza skorzystać z tego pełnomocnictwa. Tak więc, skoro Skarżący nie złożył do akt przedmiotowej sprawy stosownego pełnomocnictwa, to zasadnie organy przyjęły, że nie został on umocowany przez A. H. G. do reprezentowania jej w rozpoznawanej sprawie.

Konkludując, Skarżący ani nie wykazał posiadania interesu prawnego, ani posiadania pełnomocnictwa strony postępowania. W tym stanie rzeczy organy podatkowe zasadnie odmówiły wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a O.p.

Sąd stwierdza, że organy podatkowe nie stosowały w rozpoznawanej sprawie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, nie mogły zatem dopuścić się ich naruszenia.

W związku z powyższym za niezasadne uznać należało zarzuty podniesione w skardze. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałyby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.

W tym stanie rzeczy Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.