Wyrok NSA, sygn. akt III SA 1654/95
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 1997-04-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Działalność gospodarcza
Powołane przepisy: article: par. 3 ust. 2
journal: Dz.U. 1993 nr 132 poz. 635
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 1993 r. w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów osób fizycznych.
Teza: Błędne jest stanowisko, że par. 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 1993 r. w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów osób fizycznych /Dz.U. nr 132 poz. 635 ze zm./ stosuje się tylko do podatników, którzy rozpoczęli działalność po 1 stycznia 1994 r.

TEZY

Błędne jest stanowisko, że par. 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 1993 r. w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów osób fizycznych /Dz.U. nr 132 poz. 635 ze zm./ stosuje się tylko do podatników, którzy rozpoczęli działalność po 1 stycznia 1994 r.


SENTENCJA

uchyla zaskarżoną decyzję.


UZASADNIENIE

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna. Zakres regulacji dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów osób fizycznych zawarty jest w par. 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 1993 r. /Dz.U. nr 132 poz. 635 ze zm./.

Przepis ten stanowił, że opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, z zastosowaniem par. 3, /podkreślenie NSA/ podlegają przychody uzyskane (...). Oznacza to, że wyłączenia w stosowaniu przepisów rozporządzenia zawarte są w par. 3 ust. 1 i 2. Analiza tegoż przepisu prowadzi do wniosku, że wyłączenia te są wyczerpujące i samoistne tzn. do zastosowania zawartych tam norm nie zachodzi konieczność odwoływania się do innych przepisów rozporządzenia, bądź innych aktów prawnych.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest treść par. 3 ust. 1, który stanowił, że przepisów rozporządzenia nie stosuje się również do podatników, którzy rozpoczęli działalność samodzielnie lub w formie spółki, jeżeli podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników, przed rozpoczęciem działalności w roku podatkowym lub w roku poprzedzającym rok podatkowy, wykonywał w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy czynności wchodzące w zakres działalności podatnika lub spółki.

Gramatyczna wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu nie podlegają podatnicy, którzy rozpoczęli działalność w formie spółki cywilnej, jeżeli jeden ze wspólników, przed rozpoczęciem działalności w roku poprzedzającym rok podatkowy, wykonywał w ramach stosunku pracy czynności wchodzące w zakres działalności spółki. Jeżeli więc przedmiotem postępowania jest podatek dochodowy za 1994 r., to użyte w przepisie par. 3 ust. 2 określone "w roku poprzedzającym rok podatkowy", należy odnieść do roku 1993. W sprawie niniejszej jest poza sporem, że Maria R. w dniu 2.11.1995 r. zawarła z Jerzym K. umowę spółki cywilnej w celu prowadzenia Zakładu Piekarniczo-Cukierniczego "E." s.c. Jerzy K. zaś, przed tą datą wykonywał czynności wchodzące w zakres działalności spółki. W związku z tym w ocenie Sądu z mocy cytowanego już przepisu par. 3 ust. 2 rozporządzenia Jerzy K. wyłączony był z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Błędne jest stanowisko organów podatkowych, że przepisy par. 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 23 grudnia 1993 r. stosuje się do podatników, którzy rozpoczęli działalność po wejściu w życie rozporządzenie tj. po 1.01.1994 r. Taka interpretacja nie znajduje uzasadnienia ani w treści par. 11, ani w samej treści przepisu par. 3 ust. 2. Słuszność ma skarżący, że jedynym ograniczeniem czasowym zawartym w par. 3 ust. 2 jest, by rozpoczęcie działalności poprzedzone było wchodzącymi później w zakres działalności Spółki czynnościami wykonywanymi w ramach stosunku pracy przez jednego ze wspólników w roku podatkowym lub w roku poprzedzającym rok podatkowy.

Przyjęcie interpretacji organów podatkowych, że przepisy rozporządzenia odnoszą się wyłącznie do podatników, którzy rozpoczęli działalność po 1.01.1994 r. tj. po dniu wejścia w życie, powodowałoby, że par. 3 ust. 2 w roku 1994 nie można byłoby w pełni stosować.

Powoływanie się przez organy podatkowe na przepis par. 10 ust. 5 jest bez znaczenia w sprawie. Przepis ten jest przepisem fakultatywnym i mógłby być uruchomiony gdyby do podatników nie miał zastosowania przepis szczególny, jakim jest par. 3 ust. 2.

Co się tyczy powołanego w odpowiedzi na skargę par. 1 ust. 2 pkt 2 to w ocenie Sądu przepisu tego nie można w żaden sposób odnosić do treści par. 3 ust. 2. Powołany przez Izbę Skarbową przepis stanowi tylko tyle, że podatnik opłata w roku podatkowym zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów z działalności określonej w ust. 1, jeżeli rozpocznie działalność w roku podatkowym i nie korzysta z opodatkowania w formie karty podatkowej - bez względu na wysokość przychodów. Dotyczy więc warunków opłacania podatku zryczałtowanego i należy go odnosić do pozostałej treści par. 1, a nie do wyłączeń o jakich mowa w par. 3 ust. 2.

Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 55 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ należało orzec jak w sentencji.