Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 539/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2007-02-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Dnia 8 lutego 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tadeusz Piskozub (spr.) Sędziowie Asesor WSA Renata Kantecka Asesor WSA Wojciech Czajkowski Protokolant Anna Fic po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 8 lutego 2007 roku sprawy ze skargi M. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w części decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia "[...]", i określił należny od M. J. podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003 rok w wysokości 5.983 zł, utrzymując w mocy decyzję w pozostałej części.

Z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, co następuje:

Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowo-Usługowe "A" M. J. Spółka Jawna, została zawiązana w dniu "[...]" lutego 2003 roku. Spółka została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego.

Wspólnikami Spółki były, M. J., w której posiadała 10 % udziałów, B. J. – 40 % udziałów i A. P., która posiadała 50% udziałów.

Przedmiotem działalności Spółki była produkcja wyrobów z tworzyw sztucznych, produkcja i naprawa "[...]" oraz sprzedaż detaliczna paliw.

W złożonym zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2003 (PIT-"[...]"), M. J. wykazała (w złotych):

przychód 360.375,17

koszty uzyskania przychodów 318.987,27

dochód 41.387,90

składki na ubezpieczenie społeczne 4.834,21

odliczenia od dochodu (darowizna) 176,64

podstawa opodatkowania 36.377,00

podatek 6.381,55 zł,

po należnych odliczeniach, do zapłaty pozostała kwota 4.434,10 zł.

W spółce "A" przeprowadzone zostało postępowanie kontrolne.

Na podstawie ustaleń kontroli, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej postanowieniem

z dnia "[...]" wszczął z urzędu postępowanie kontrolne w stosunku do M. J. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania

i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r.

W wyniku przeprowadzonego postępowania, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej

wydał decyzję z dnia "[...]", w której określił M. J. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. w wysokości 5.850,80 zł oraz odsetki za zwłokę od zaniżonych wpłat zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiąc czerwiec 2003r. w kwocie 95,20 zł oraz za miesiąc lipiec 2003r. w wysokości 12,40 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania od przedmiotowej decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej, z uwagi na konieczność przeprowadzenia dalszego postępowania wyjaśniającego, decyzją Nr "[...]" z dnia "[...]", uchylił w całości decyzję organu l instancji oraz przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.

W konsekwencji powyższej decyzji, organ I instancji przeprowadził ponownie postępowanie kontrolne w spółce PPH-U "A" i zgromadził dodatkowy materiał dowodowy.

W dniu "[...]", Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzję, którą określił M. J. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r.

w wysokości 6.026,00 zł oraz odsetki za zwłokę od zaniżonych wpłat zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiąc czerwiec 2003r. w kwocie 111,00 zł i za miesiąc lipiec 2003r. w wysokości 15,00 zł.

Ustalone przychody, koszty ich uzyskania i dochód osiągnięte w 2003r. przez M. J. stanowią 10% osiągniętych przychodów, kosztów ich uzyskania i dochodów Spółki "A".

W wyniku przeprowadzonego postępowania w PPHU "A" ustalono, iż Spółka w 2003r. zaniżyła przychód o łączną kwotę 8.765,00 zł oraz zawyżyła koszty uzyskania przychodów o łączną kwotę 56.669,84 zł.

Zaniżenie przychodów spowodowane zostało wskutek niezaewidencjonowania przez spółkę następujących faktur sprzedaży:

- f-ra nr "[...]" z dnia "[...]" 07.2003r. wystawiona dla "B" Sp. z o.o. na kwotę netto 4.640,00 zł,

- f-ra nr "[...]" z dnia "[...]"07.2003r. wystawiona dla "C" na kwotę netto 210,00 zł,

- f-ra nr "[...]" z dnia "[...]" 07.2003r. wystawiona dla "D" na kwotę netto 1.342,00 zł,

- f-ra nr "[...]" z dnia "[...]" 07.2003r. wystawiona dla "E" S.A. na kwotę netto 2.573,00 zł.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 oraz art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwota 8.765,00 zł stanowi przychód Spółki "A".

W zakresie kosztów uzyskania przychodów 2003r. Spółki "A" stwierdzono, iż spółka nieprawidłowo zaliczyła na podstawie dowodu księgowego PK Nr "[...]" z dnia "[...]" 06.2003r. do kosztów kwotę 60.335,29 zł, jako wartość jednorazowej amortyzacji 20 szt. garaży (57.387,20 zł) i wiaty nad dystrybutorem (2.948,09 zł), zakupionych przez spółkę od Syndyka Masy Upadłości "F" Sp. z o.o. na podstawie aktu notarialnego z dnia "[...]" 05.2003r., sprostowanego aktem notarialnym z dnia "[...]" 10.2005r.

Według organu I instancji, zakup ww. obiektu nie był zakupem 20 jednostkowych garaży, a budynku obejmującego 20 boksów garażowych.

W związku z powyższym na podstawie przepisów prawa budowlanego oraz art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodów zaliczono odpisy amortyzacyjne naliczone od wartości środka trwałego (budynku) za okres od lipca do grudnia 2003r.

Z kosztów uzyskania przychodów Spółki wyłączono wartość zakupu w wysokości 57.387,20 zł, natomiast zaliczono wartość odpisów amortyzacyjnych w wysokości 717,36 zł.

Wskutek uwzględnienia przedstawionych powyżej nieprawidłowości, organ I instancji ustalił, iż spółka A w 2003r. osiągnęła przychód w kwocie 3.612.516,70 zł, koszty uzyskania przychodów wyniosły 3.133.202,89 zł oraz dochód w wysokości 479.313,81 zł.

Mając na uwadze, iż M. J. posiadała 10% udziałów w Spółce "A" i nie osiągała w 2003r. innych dochodów, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej ustalił jej przychód z działalności gospodarczej w wysokości 361.251,67 zł (10% x 3.612.516,70), koszty uzyskania przychodu w kwocie 313.320,29 zł (10% X 3.133.202,89) i dochód w wysokości 47.931,38 zł (10% x 479.313,81).

Biorąc pod uwagę powyższe wartości, organ I instancji, określił M. J. zobowiązanie

w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. w sposób następujący:

przychód 361.251,67

koszty uzyskania przychodu 313.320,29

dochód 47.931,38

składki na ubezpieczenie społeczne 4.834,21

odliczenia od dochodu (PIT/O) 176,64

dochód do opodatkowania 42.920,53

podstawa opodatkowania 42.921,00

podatek 7.973,58

składka na ubezpieczenie zdrowotne 1.271,06

odliczenia od podatku (PIT/O) 676,40

podatek po odliczeniach 6.026,12

podatek należny 6.026,00

wpłata na rzecz organizacji pożytku publicznego 43,00

podatek należny po zmniejszeniu 5.983,00

Z uwagi na stwierdzone nieprawidłowości, organ I instancji, na podstawie art. 44 ust.

1-3 i ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 51§ 1 i 2, art. 53 §1 i 4, art. 53a i art. 54 Ordynacji podatkowej, ustalił wysokość zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od lutego do grudnia 2003r. oraz określił odsetki od zaniżonych zaliczek za miesiąc czerwiec 2003r. w kwocie 111,00 zł oraz za miesiąc lipiec 2003r. w kwocie 15,00 zł.

Strona, nie zgadzając się z ustaleniami przedmiotowej decyzji, złożyła odwołanie z dnia 12 czerwca 2006r., wnosząc o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzuciła:

- naruszenie art. 22f ust. 3 i następnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez błędne przyjęcie, że nie można dokonywać jednorazowej amortyzacji odrębnie każdego z dwudziestu nabytych boksów garażowych, choć ich wartości początkowe nie przekraczały 3.500,00 zł,

- naruszenie art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane poprzez błędne przyjęcie, iż przepis ten ma zastosowanie w tej sprawie, a także jego mylną interpretację,

- naruszenie przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r.

W sprawie klasyfikacji środków trwałych w zakresie klasyfikacji budynków poprzez przyjęcie, że zespół 20 garaży stanowi jeden budynek, naruszenie przepisów art. 120, art. 121 §1 i art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez niezastosowanie i tym samym prowadzenie postępowania w sposób jednostronny, gdzie wątpliwości interpretowano jedynie na niekorzyść odwołującej się w sprzeczności z zasadą in dubio pro tributario.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, przekazując akta sprawy, wniósł

o utrzymanie zaskarżonej decyzji w mocy. Jednocześnie, postanowieniem z dnia "[...]" czerwca 2006r., wstrzymał w całości wykonanie przedmiotowej decyzji.

Dyrektor Izby Skarbowej, pismem z dnia "[...]" sierpnia 2006r., zawiadomił Stronę

o możliwości zapoznania się z zgromadzonymi dowodami i materiałami oraz prawie do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego, a także o możliwości uzyskania niezbędnych informacji i wyjaśnień w zakresie przepisów podatkowych, pozostających w związku z przedmiotem postępowania (art. 121 § 2, art. 123§1 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej).

Strona z przysługującego Jej prawa nie skorzystała.

Dyrektor Izby Skarbowej, w przedmiotowej sprawie zważył, co następuje:

Określenie M. J. zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r. w prawidłowej wysokości, ściśle wiąże się z właściwym ustaleniem rozmiarów działalności Spółki jawnej PPHU "A", w której M. J. posiadała 10% udziałów.

Organ odwoławczy, po dokonaniu analizy zebranego materiału dowodowego stwierdził, iż organ I instancji w sposób prawidłowy przeprowadził postępowanie, w pełni zgromadził i wnikliwie ocenił materiał dowodowy, zgodnie z zasadami postępowania podatkowego, podjął właściwe rozstrzygnięcie spornej kwestii i trafnie je uzasadnił.

W pierwszej kolejności, należy podkreślić, iż nie stanowi spornej kwestii w niniejszej sprawie zwiększenie przychodów Spółki "A" o wartość 8.765,00 zł, zgodnie z art. 14 ust. 1 i art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, organ I instancji ustalił, iż

w lipcu 2003r. Spółka nie zaewidencjonowała w podatkowej księdze przychodów

i rozchodów sprzedaży z dnia "[...]" lipca 2003r. o łącznej wartości netto 8.765,00 zł.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), za przychody z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług, za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. W świetle ww. przepisu oraz przedstawionych okoliczności faktycznych, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej zasadnie powiększył przychód Spółki "A" M. J. sp. j. o wartość 8.765,00 zł.

Strona do powyższych ustaleń nie wniosła żadnych zastrzeżeń.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi fakt uznania przez organ I instancji budynku garażowego za jeden obiekt, w sytuacji, gdy Strona utrzymuje, że jest to 20 odrębnych garaży.

W dniu "[...]" maja 2003r. Spółka "A" M.J., na podstawie aktu notarialnego Rep. "[...]" Nr "[...]", sprostowanego (w toku postępowania kontrolnego) aktem notarialnym Rep. "[...]" Nr "[...]" z dnia "[...]" października 2005r., nabyła wraz z innymi nieruchomościami od Syndyka Masy Upadłości "F" Sp. z o.o., nieruchomość położoną w miejscowości K., gmina Z., oznaczoną na mapie numerem ewidencyjnym "[...]", o powierzchni 2,26 ha. W skład przedmiotowej nieruchomości wchodzi działka gruntu zabudowana budynkiem biurowym, budynkiem magazynowym (wyrobów gotowych), budynkiem magazynowym (środków chemicznych), budynkami produkcyjnymi (malarnia, warsztat), budynkiem magazynu paliw, wiatą nad dystrybutorami, budynkiem portierni, budynkiem kotłowni, rampo-myjnią, zbiornikami oraz boksami garażowymi (20 szt.), stanowiącymi odrębne od gruntu przedmioty własności. Na sprzedaż ww. nieruchomości została wystawiona faktura VAT Nr "[...]" z dnia "[...]" czerwca 2003r., w której w poz. "[...]" wykazano sprzedaż 20 sztuk garaży po cenie jednostkowej 2.725 zł - ogółem wartość netto 54.500 zł. Przedmiotowe garaże Spółka ujęła w ewidencji środków trwałych w grupie I w poz. "[...]" - 28. Ich wartość jednostkową (po dokonaniu zmian) określono na 2.869,36 zł i, wobec nie przekroczenia kwoty 3.500 zł, poddano jednorazowej amortyzacji.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do użytkowania budynki, budowle oraz lokale, maszyny, urządzenia i środki transportu oraz inne przedmioty, będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane

z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie najmu, dzierżawy lub umowy określonej wart. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do postanowień art. 22f ust. 1 i 3 ustawy, podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej ww. środków trwałych zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego (ustalona w myśl dyspozycji art. 22g)

w dniu przyjęcia go do używania jest wyższa niż 3.500 zł. W przypadku, gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy z zastrzeżeniem art. 22d

ust.1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m, albo jednorazowo - w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego, albo w miesiącu następnym.

Organ odwoławczy biorąc pod uwagę przedstawioną definicję środków trwałych przyjął, że obiekt garażowy stanowiący przedmiot sporu niniejszej sprawy, można zakwalifikować jedynie do kategorii budynku. W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zdefiniowanego pojęcia "budynek", w związku z czym, należało odwołać się do innych aktów prawnych, normujących przedmiotowe zagadnienia.

Prawo podatkowe stanowi wyodrębnioną gałąź prawa, aczkolwiek należy do całości systemu prawa polskiego. Nie sposób bowiem w jednym akcie prawnym zawrzeć definicje dotyczące wszelkich użytych w nim pojęć, stanowiących przedmiot (zasadniczy, jak i poboczne) regulowanego zagadnienia. Wynika to z teorii prawa

i podstawowych zasad egzegezy prawniczej. Każdy akt normatywny zawiera odesłanie wyraźne, bądź dorozumiane, do innych (ogólnych, podstawowych) uregulowań prawnych lub z powodu ich braku, w oparciu o zasady wykładni językowej, do rozumienia potocznego danego pojęcia.

Stąd zarzut Strony o niewłaściwości odwołania się przez organ podatkowy do przepisów prawa budowlanego, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, jest bezzasadny.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2003r. Nr 207, poz. 2016 z późn. zm.), za budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Do tej definicji odwołuje się również rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych KST, zgodnie z którym samodzielnym środkiem trwałym w ramach grupy 1, jest budynek posadowiony na stałym fundamencie wraz z wszystkimi przynależnymi do niego przybudówkami i pomieszczeniami. Granicę budynku stanowią zewnętrzne powierzchnie ścian oraz górna powierzchnia stropu, posadzka piwnic

w budynkach podpiwniczonych lub poziom terenu przy budynkach niepodpiwniczonych. W przypadku budynków występujących w zabudowie zwartej, granice pomiędzy poszczególnymi obiektami stanowią płaszczyzny styku ścian szczytowych, a jeżeli występują wspólne dla dwóch obiektów ściany, to granica pomiędzy budynkami przebiega przez ich środek.

Zgodnie z definicją "Słownika Języka Polskiego PWN" pod redakcją naukową prof. M. Szymczaka, Warszawa 1996, "budynek" to budowla naziemna jednokondygnacyjna lub wielokondygnacyjna, ograniczona ścianami dachem, mająca pomieszczenia mieszkalne lub o innym przeznaczeniu; dom, gmach; budynek drewniany, murowany; budynek mieszkalny, fabryczny, gospodarczy, szpitalny; budynek z prefabrykatów; kubatura budynku.

Celem szczegółowego wyjaśnienia przedstawionego stanu faktycznego

w przedmiotowej kwestii, organ I instancji przeprowadził czynności sprawdzające

u poprzedniego właściciela nieruchomości, zbadał sytuację prawną danej nieruchomości - księga wieczysta, przeprowadził oględziny, przeanalizował operat szacunkowy oraz wystąpił o informacje do Starostwa Powiatowego.

W wyniku dokonanych czynności organ I instancji ustalił, że w dniu "[...]" maja 2003r. Spółka "A" M.J. nabyła, m.in. budynek garażowy.

W toku prowadzonego postępowania kontrolnego, w odpowiedzi na stwierdzenie kontrolujących, iż w przedmiotowym akcie notarialnym dokumentującym zakup działki "[...]" brak jest wyszczególnienia odrębnie boksów garażowych, zostało sporządzone sprostowanie niniejszego aktu.

Aktem notarialnym z dnia "[...]" października 2005r., zmieniono przedmiot sprzedaży, poprzez uzupełnienie wyszczególnienia o "boksy garażowe (20 sztuk)".

Organ odwoławczy stwierdza, iż obiekt garażowy w zebranym materiale dowodowym - dokumentacji geodezyjnej, operacie szacunkowym itd., z wyjątkiem faktury zakupu oraz ewidencji środków trwałych Spółki "A", zawsze występuje jako jedna całość.

Jak wynika z akt sprawy, jest to jeden budynek garażowy, posiadający 20 bram wjazdowych. Same drzwi garażowe oraz ścianki działowe, występujące tylko pomiędzy niektórymi stanowiskami garażowymi, nie mogą przesądzać o uznaniu takiego budynku (stanowiącego jedną całość) za 20 odrębnych środków trwałych.

W akcie notarialnym (sprostowanym) mowa jest o boksach garażowych. Zgodnie z ww. słownikiem, "boks" jest to wydzielona część większego pomieszczenia (np. w garażach, szatniach, stajniach). Trzymać samochód w boksie. Boks garażowy, szpitalny, stajenny."

Wyraźnie zatem wynika, iż boks to część większej całości. Znajduje to również odzwierciedlenie w rozpatrywanej sprawie. Mamy bowiem tu do czynienia z jednym budynkiem podzielonym na 20 boksów garażowych, posiadających każdy swoje wrota wjazdowe, a niektóre z nich nawet oddzielające ścianki.

Ściana jak podaje Strona w odwołaniu za ww. słownikiem, to "pionowa płaszczyzna ograniczająca lub przedzielająca wnętrze budynku, zrobiona z cegły, betonu, drewna itp.", jak też "zewnętrzna, zwykle pionowa, płaszczyzna ograniczająca jakiś przedmiot, jakieś wnętrze, bok". Jednakże Odwołująca się nie przytoczyła rozwinięcia definicji słownikowej, z której wynika "ściana działowa-ściana izolacyjna, wewnętrzna o małej grubości i o małym ciężarze. rozdzielająca pomieszczenia", dalej jest również podana definicja ściany nośnej, ściany szczytowej. A następnie znajduje się definicja "ścianki" - "nieduża, cienka, prowizoryczna ściana; przegroda, przepierzenie. Przedzielić pokój ścianką z dykty." W niniejszej sprawie, jak to wynika z materiału dowodowego, ewidentnie mamy do czynienia ze ściankami. a nie ze ścianami będącymi granicznymi płaszczyznami budynku, zewnętrznymi bocznymi ścianami budowli.

Jednoznacznym dowodem potwierdzającym powyższą tezę jest protokół z oględzin

z dnia "[...]" października 2005r. przedmiotowego obiektu wraz ze sporządzoną dokumentacją fotograficzną. Z protokołu wynika, że "obiekt od frontu posiada 20 typowych bram wjazdowych wykonanych z drewna. Ściany obiektu zbudowane są z płyt żelbetonowych prefabrykowanych. Pomiędzy dwiema bramami wjazdowymi od frontu oraz na ścianie tylnej znajdują się słupy żelbetonowe. Dach obiektu zbudowany jest

z płyt żelbetonowych prefabrykowanych pokrytych papą. Patrząc od lewej strony obiektu - pomiędzy drugą i trzecią bramą garażową znajduje się ściana działowa, zbudowana z cegły dziurawki. Taka sama ściana działowa znajduje się pomiędzy czwartą i piątą bramą wjazdową. Dalsza część obiektu począwszy od piątej bramy wjazdowej do dwudziestej nie posiada ścian działowych W toku oględzin sporządzono dokumentację fotograficzną oglądanego obiektu. Przedmiotowa dokumentacja znajduje się w aktach kontroli Nr "[...]", karty nr "[...]". Prokurenci nie wnieśli zastrzeżeń do treści protokołu.

Treść zaświadczenia Urzędu Rejonowego Oddział Nadzoru Budowlanego także świadczy o postrzeganiu garaży jako jeden obiekt budowlany - zespół garaży (podana została łączna powierzchnia i kubatura - karta nr "[...]").

Również opis obiektu w Operacie szacunkowym nieruchomości "F" Sp. z o.o. w upadłości" sporządzonym w celu określenia rynkowej wartości dla sprzedaży wymuszonej w punkcie "[...]", garaże zostały opisane jako jeden obiekt budowlany (rok budowy, technologia, powierzchnia zabudowy, powierzchnia użytkowa, kubatura dotyczy całości). Sporny obiekt uznano za typowy obiekt garażowy". Oczywiście wymieniona została ilość boksów garażowych – 20. Techniczna charakterystyka obiektu (fundamenty, ściany, dach, posadzki, bramy wjazdowe, instalacje) dotyczy całości badanego obiektu. Także wartość garaży określona jest całościowo na kwotę 81.300 zł (karta nr "[...]" i n.).

Na kopii mapy ewidencyjnej Starostwa Powiatowego, na działce oznaczonej nr "[...]" widnieje jeden budynek garażowy, a nie 20 odrębnych obiektów.

Z pisma Starostwa Powiatowego z dnia 12 kwietnia 2006r. wynika, że działkę nr "[...]" - operat geodezyjny "[...]", podzielono na dwie działki "[...]" i "[...]". Od tego czasu nie wykonywano żadnych podziałów. Sprzedaż w dniu "[...]" maja 2003r. dotyczyła całej działki nr "[...]", jako nieruchomości zabudowanej, bez wyodrębniania poszczególnych działek pod garażami (boksami).

Organ odwoławczy, jednoznacznie stwierdził, iż zasadnie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej uznał sporne garaże za jeden obiekt budowlany. Z całokształtu materiału dowodowego, wbrew opinii Strony, wynika, że sporne garaże to jeden obiekt budowlany. Tylko ten jeden obiekt spełnia przesłanki uznania go za budynek w świetle przepisów prawa budowlanego, jak i potocznego rozumienia tego pojęcia. Tym samym budynek ten może stanowić środek trwały. Nie mogą stanowić budynku boksy garażowe, z których niektóre, a nawet ich większość, nie posiadają ścian. Tylko niektóre z boksów posiadają wewnętrzne ścianki działowe, jednakże owe ścianki nie stanowią trwałego "wydzielenia z przestrzeni" poszczególnych stanowisk.

Niezrozumiałym jest, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, zarzut zawarty w odwołaniu, dotyczący pominięcia przeznaczenia garaży. Celem budynku garażowego, jak

i pojedynczego stanowiska garażowego, niewątpliwie jest garażowanie, co nie stanowi przedmiotu sporu. Jednakże przeznaczenie obiektu nie determinuje uznania go za środek trwały.

Definicja środka trwałego została wyraźnie wyartykułowana w przepisach prawa podatkowego. I tylko przesłanki art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazują jakie rzeczy mogą być uznane za środki trwałe.

W ocenie organu II instancji, nie zasługuje na uwzględnienie zarzut odwołania dotyczący interpretowania przez organ I instancji wszelkich okoliczności na niekorzyść strony. Wnikliwa analiza przeprowadzonego postępowania dowodzi, iż w przedmiotowej sprawie organ podatkowy dołożył wszelkich starań w celu zebrania dowodów oraz wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, sprawnie przeprowadził postępowanie oraz podjął trafne rozstrzygnięcie, bez naruszania praw Strony i bez "interpretowania wszelkich okoliczności na Jej niekorzyść".

Twierdzenie strony o nieuznawaniu przez organ podatkowy kwalifikacji biegłych rzeczoznawców oraz uznaniu sposobu postępowania (amortyzacji obiektu garażowego) poprzedniego właściciela za wiążącą wykładnię i wytyczne dla rozstrzygnięcia rozpatrywanej sprawy, jest również bezzasadne. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż w żadnym momencie nie były kwestionowane kwalifikacje biegłych. Wielokrotnie, właśnie w oparciu o ich oceny i stwierdzenia, dokonywane były ustalenia w niniejszej sprawie.

Natomiast zasady amortyzowania spornego obiektu garażowego ustalone przez spółkę "F" także nie stanowiły i nie mogły stanowić podstawy działania organów podatkowych.

Szczegółowe badanie zgromadzonego materiału dowodowego oraz dokonana analiza stanu faktycznego i prawnego, zdaniem organu odwoławczego, wskazuje na prawidłowość postępowania oraz zasadność podjętego rozstrzygnięcia. Jednocześnie organ II instancji, jednoznacznie stwierdza, iż w rozpatrywanej sprawie, wbrew opinii Strony, nie doszło do naruszenia podstawowych zasad postępowania podatkowego, tj. naruszenia przepisów art. 120, 121, 122 Ordynacji podatkowej.

Jednocześnie, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w rozstrzygnięciu zaskarżonej decyzji nieprawidłowo podano wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie 6.026,00 zł, zamiast 5.983,00 zł., o czym postanowił w decyzji z dnia "[...]" października 2006 roku.

W złożonej skardze M. J., reprezentowana przez radcę prawnego wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej i umorzenie postępowania

Pełnomocnik zaskarżonej decyzji zarzucił :

1. naruszenie art. 22 f ust.3 i następny ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez błędne przyjęcie, że nie można dokonywać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego odrębnie od 20 nabytych boksów oraz wiaty nad dystrybutorem, choć wartości początkowe każdego z boksów i wiaty nie przekraczała 3.500,00 zł;

2. naruszenie art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego w związku z art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, iż przepis ten ma zastosowanie w tej sprawie,

a także w istocie jego mylną interpretację;

3. naruszenie przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie klasyfikacji środków trwałych w zakresie klasyfikacji budynków poprzez przyjęcie, że

w świetle powyższego przepisu skarżąca dokonała wadliwych zaewidencjonowania 20 garaży i wiaty;

4. naruszenie art. 120, 121§1 i 122 Ordynacji podatkowej, poprzez niezastosowanie

i tym samym prowadzenie postępowania w sposób jednostronny, dokonując dowolnej interpretacji przepisów prawa i interpretując wszelkie wątpliwości jedynie na nie korzyść skarżącej w sprzeczności z zasadą in dubio pro tributario.

Pełnomocnik Strony w uzasadnieniu skargi stwierdził, że organ oparł swoje stanowisko o nieuzasadnioną i nie popartą dowodami oraz przepisami prawa tezę jakoby 20 nabytych garaży i wiata stanowiły jeden budynek.

W skardze podniósł on, iż organ II instancji powielił te same tezy i argumenty wskazane przez organ I instancji, natomiast nie odniósł się merytorycznie do zarzutów odwołania

i w istocie rzeczy, niezasadnie Dyrektor Izby Skarbowej zakwestionował prawidłowość ewidencjonowania przez Stronę 20 garaży.

Zdaniem Strony, organ nie wykazał, aby rzeczywiście znajdował zastosowanie

w przedmiotowej sprawie art. 3 ust. 2 Prawa budowlanego, w związku z powyższym działanie takie należy uznać za pozbawione podstawy prawnej, a ustaleń uczynionych przez organ, nie można uznać za wiążące. Co więcej, w opinii Strony, interpretacja językowa powyższego przepisu wskazuje na zakup odrębnych budynków, bowiem każdy z nich ma wydzieloną przestrzeń, jest trwale związany z gruntem ora. posiada fundamenty i dach.

Niejasnym dla Skarżącej jest nieuwzględnienie przez organ II instancji "faktu istnienia ścian murowanych co do części garaży, co do pozostałej zaś części ścian innych niż murowane" oraz wywód organu dotyczący definicji "ścianki". Definicję "boksu", przytoczoną w decyzji, Strona uznaje za "roztrząsanie nieistotnych kwestii". Interpretacja dokonana przez organ II instancji, ocenie Skarżącej, przeczy istocie rozporządzenia w sprawie klasyfikacji środków trwałych, gdyż on kładzie główny nacisk na przeznaczenie obiektu.

Cel, rola, charakter garaży są oczywiste, zdaniem Strony, nie ma też innej możliwości parkowania pojazdów, niż wynika to z usytuowania bram wjazdowych.

Pełnomocnik zarzucił, iż organ podatkowy wszelkie okoliczności budzące wątpliwości interpretacje na niekorzyść lub je pomija. Skarżąca wskazała, iż przy ocenie sytuacji należy brać pod uwagę, że wystawiona faktura VAT zawierała ceny jednostkowe za każdy garaż z osobna, co jednoznacznie wskazuje, że przedmiotem umowy sprzedaży nie był jeden budynek, operat szacunkowy wykonany przez ekspertów posługuje się pojęciem garaże, a nie jeden garaż wielostanowiskowy, w danych techniczno-użytkowych posłużono się stwierdzeniem "boksy garażowe 20", co determinuje ich cel, również stwierdzenie fachowców zawarte w zaświadczeniu Oddziału Nadzoru Budowlanego Urzędu Rejonowego potwierdza, że 20 garaży to odrębne budynki. Przytoczone okoliczności jednoznacznie wskazują na zasadność ewidencji przez Stronę 20 garaży.

Natomiast organy podatkowe, jako wytyczną i wiążącą wskazówkę, przyjęły odmienny sposób ewidencji i amortyzacji przez poprzedniego właściciela "F" Sp. z o.o.

Reasumując Pełnomocnik stwierdził, iż decyzja organu jest wadliwa, a postępowanie sprzeczne prawem. Organ oparł się na przepisach nie znajdujących zastosowania

w sprawie oraz niedozwolonej interpretacji, zamiast zgromadzony materiał rozpatrywać wszechstronnie i wnikliwie, prowadzi postępowanie z góry z powziętym zamiarem udowodnienia swojej tezy, ignorując zasadę, że wszelkie wątpliwości zalicza się na korzyść podatnika.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji.

W kolejnym piśmie procesowym, z dnia 30 stycznia 2007r., pełnomocnik skarżącej podtrzymał swoje stanowisko. Podkreśliła, że organ nie wskazał w oparciu

o jakie przepisy stosuje w sprawie art.3 ust.2 Prawa budowlanego, czym naruszył art.120 Ordynacji podatkowej. Nadto podniósł, iż organ dowolnie oceniał dowody, co pozostaje w sprzeczności z art.121§1 Ordynacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę zważył, co następuje:

Zgodnie z art.1 Prawa o ustroju sądów administracyjnych, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Sądy te mają uprawnienia wyłącznie kasacyjne co oznacza, że nie zastępują organów administracji w rozstrzyganiu spraw, a stwierdzając, że zaskarżona decyzja, czy postanowienie narusza prawo materialne, bądź przewidziane przepisami zasady postępowania administracyjnego, mogą uchylić zaskarżony akt lub stwierdzić jego nieważność. Stanowią o tym art. 3 i art.145 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2002 r., Nr 153, poz.1270 ze zm., cyt. dalej jako p.p.s.a.). Z tych też względów za bezprzedmiotowy sąd uznał wniosek skarżącej

o umorzenie postępowania w sprawie.

W rozpatrywanej przez Sąd sprawie zasadniczym zagadnieniem pozostaje rozstrzygnięcie, czy skarżąca podatniczka, jako wspólnik Spółki jawnej, w świetle obowiązujących w 2003r. przepisów prawa podatkowego miała prawo zaliczyć poniesione wydatki na zakup spornego obiektu garażowego bezpośrednio w ciężar kosztów uzyskania przychodu, czy też zasadne jest stanowisko organu odwoławczego, że wydatki poniesione przez podatnika winny podlegać odpisom amortyzacyjnym.

Aprobując ustalenia dokonane przez organy podatkowe Sąd uznał, że prawidłowo zakwestionowały one nieuznanie przez spółkę, spornego obiektu garażowego za środek trwały podlegający comiesięcznym odpisom amortyzacyjnym.

Jak wynika z akt sprawy w toku postępowania podatkowego, a następnie w złożonej skardze M. J., reprezentowana przez pełnomocnika, podnosiła, iż nieuzasadnione jest stanowisko organów, że spółka, której jest wspólnikiem, nabyła 20 odrębnych garaży,

a nie jeden budynek, co zdaniem strony, wynikało z pominięcia w uzasadnieniach rozstrzygnięć celu i przeznaczenia tych garaży, jak też okoliczności ich zakupu, ponieważ w wystawionej fakturze udokumentowano bowiem sprzedaż każdego garażu ze wskazaniem cen jednostkowych, natomiast organy podatkowe jako wiążącą wytyczną dla oceny stanu faktycznego przyjęły odmienny sposób ewidencji

i amortyzacji środka trwałego, dokonywanej przez poprzedniego właściciela.

Sąd nie zgodził się z takim poglądem strony skarżącej, ponieważ w świetle definicji zawartej w art. 22a ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środkami trwałymi są m.in. stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle i budynki, których przewidywany okres używania jest dłuższy niż rok i które wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1ustawy.

W swej treści artykuł ten, jak i inne przepisy ustawy podatkowej nie precyzują pojęcia budynku stanowiącego środek trwały.

Niewątpliwie zaś, co słusznie zauważył organ odwoławczy, tylko do takiej kategorii należy zaliczyć stanowiący przedmiot sporu w sprawie - obiekt garażowy. W tej sytuacji, odwołanie się do reguł wykładni językowej i znaczenia słów "budynek", "ściana", "boks", czy też definicji zawartych w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane oraz rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Klasyfikacji Środków trwałych, nie budzi zdaniem Sądu, zastrzeżeń.

Organy podatkowe po przeprowadzeniu w sposób wyczerpujący postępowania podatkowego w sprawie nie przekroczyły granic swobodnej oceny dowodów. W oparciu o poczynione ustalenia na podstawie dowodów w postaci ksiąg wieczystych, informacji ze Starostwa Powiatowego, czynności sprawdzających, operatu szacunkowego, czy dokonanych oględzin, prawidłowo zaś ustaliły i przekonywująco uzasadniły, że w dniu "[...]" maja 2003r. Spółka "A" M.J. nabyła, m.in. budynek garażowy podzielony na 20 boksów garażowych, a nie wyodrębnione 20 boksów garażowych. Zauważyć należy, iż nabyty obiekt, w świetle zebranego materiału dowodowego, z wyjątkiem faktury zakupu oraz ewidencji środków trwałych Spółki "A", zawsze występuje jako jedna całość, czyli jako jeden budynek garażowy, posiadający 20 bram wjazdowych. Do uznania tego budynku za 20 odrębnych garaży, z których każdy stanowi odrębny środek trwały, nie jest natomiast wystarczającym istnienie drzwi garażowych oraz ścianek działowych pomiędzy tylko niektórymi stanowiskami garażowymi.

Słusznym jest również stanowisko organu, iż w świetle definicji zawartej w art.22a ustawy, o uznaniu obiektu za środek trwały nie decyduje jego przeznaczenie.

Jeżeli więc ustalenia organu podatkowego w sposób nie budzący wątpliwości wskazują, że sporne garaże stanowią jeden obiekt budowlany, spełniający przesłanki do uznania go za budynek, to niewątpliwie stanowi on jako całość środek trwały w rozumieniu art.22a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegający amortyzacji.

Jak wynika z akt sprawy, w związku z zaskarżoną decyzją, organ podatkowy przeprowadził postępowanie w sprawie zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej,

z zapewnieniem stronom czynnego udziału. Dokonując oceny prawnej poczynionych ustaleń faktycznych nie naruszył prawa materialnego, zaś swoje stanowisko w sprawie uzasadnił w sposób przekonywujący i wyczerpujący, w oparciu o zebrany materiał dowodowy., zgodnie z regułami art.121, 122, 187§1 i 2, art.191 Ordynacji podatkowej.

W tych okolicznościach faktycznych i prawnych, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uznał skargę za nieuzasadnioną, którą na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 ze zm.) oddalił.