Wyrok NSA oz. we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 32/00
NSA oz. we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2002-03-06 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Podatkowe postępowanie
Powołane przepisy: article: art. 16-18, art. 243 par. 1-2, art. 244 par. 1-2, art. 245 par. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: par. 1a ust. 1
journal: Dz.U. 1997 nr 162 poz. 1124
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa.
Teza: W sytuacji szczególnego uregulowania ustawowego właściwości rzeczowej i miejscowej organu uprawnionego do wydania decyzji na podstawie art. 245 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, norma wyrażona w tym przepisie wyłącza ogólne zasady określające właściwość organów podatkowych sformułowane w art. 16-18 Ordynacji podatkowej i przepisów do nich wykonawczych. Organem właściwym do orzeczenia w sprawie po wznowieniu postępowania jest organ, który będąc właściwym do wznowienia postępowania, wydał w tym zakresie stosowne postanowienie /art. 244 par. 1 i par. 2 w zw. z art. 243 par. 1 Ordynacji podatkowej/ i przeprowadził postępowanie co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia sprawy co do istoty /art. 243 par. 2 Ordynacji podatkowej/.

TEZY

W sytuacji szczególnego uregulowania ustawowego właściwości rzeczowej i miejscowej organu uprawnionego do wydania decyzji na podstawie art. 245 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, norma wyrażona w tym przepisie wyłącza ogólne zasady określające właściwość organów podatkowych sformułowane w art. 16-18 Ordynacji podatkowej i przepisów do nich wykonawczych. Organem właściwym do orzeczenia w sprawie po wznowieniu postępowania jest organ, który będąc właściwym do wznowienia postępowania, wydał w tym zakresie stosowne postanowienie /art. 244 par. 1 i par. 2 w zw. z art. 243 par. 1 Ordynacji podatkowej/ i przeprowadził postępowanie co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia sprawy co do istoty /art. 243 par. 2 Ordynacji podatkowej/.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Z.C.-W. "G." SA w Ch. na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia 2 grudnia 1999 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1993 r. - stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego w P. z dnia 13 sierpnia 1999 r., (...); (...).


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi Z.C.-W. "G." SA w Ch. jest decyzja Izby Skarbowej w O. z dnia 2 grudnia 1999 r. (...), którą utrzymano w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w P. (...) z dnia 13 sierpnia 1999 r. uchylającą po wznowieniu postępowania decyzję Urzędu Skarbowego w S.-O. (...) z dnia 27 marca 1995 r. - w części dotyczącej uchylenia ww. decyzji Urzędu Skarbowego w S.-O. oraz określenia wysokości podatku dochodowego od osób prawnych za 1993 r. w kwocie 13.664.794,20 zł oraz wysokości zaległości w tymże podatku w kwocie 175.685,70 oraz uchylono sporną decyzję organu I instancji w pozostałej części i orzeczono w tym zakresie, iż łączne odsetki za zwłokę od nieterminowych wpłat na poczet podatku dochodowego od osób prawnych za 1993 r. liczone na dzień wydania spornej decyzji tj. na dzień 13 sierpnia 1999 r. - wynoszą do zapłaty 515.047,70 zł.

W uzasadnieniu tej decyzji podano, że w dniu 20 maja 1994 r. Z.C.-W. "G." SA w Ch. złożyły w Urzędzie Skarbowym w S.-O. zeznanie o wysokości dochodu osiągniętego przez jednostkę za rok podatkowy 1993 r. Z zeznania tego wynikało, iż Spółka osiągnęła w roku 1993 dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w wysokości 330.843.340.000 st. zł, wobec czego należny podatek dochodowy wyniósł 132.337.336.000 st. zł.

W 1994 r. złożono również sprawozdanie finansowe za rok obrachunkowy 1993 wraz z rachunkiem wyników oraz raport biegłego rewidenta z badania sprawozdania finansowego. Z dokumentów tych wynikało, iż Spółka w 1993 r. osiągnęła dochód w wysokości 332.587 mln st. zł, a wyliczona suma podatku wyniosła 133.075 mln st. zł. Jednakże mimo rozbieżności pomiędzy złożonym przez Spółkę w dniu 20 maja 1994 r., zeznaniem a przedłożonym sprawozdaniem finansowym za 1993 r. spółka nie złożyła w Urzędzie Skarbowym ani żadnego wyjaśnienia, ani nowej skorygowanej deklaracji. Było to powodem uruchomienia przez Urząd Skarbowy w lutym 1995 r. kontroli. Zakres tej kontroli stanowiło jedynie "Ustalenie zgodności deklarowanych podstaw opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych wykazanym w zeznaniu ostatecznym CIT-8, a sporządzonym bilansem na dzień 31 grudnia 1993 r. wraz z rachunkiem wyników i raportem biegłego zbadania sprawozdania finansowego".

W wyniku przeprowadzonej przez Urząd Skarbowy w S.-O. kontroli tenże Urząd w dniu 27 marca 1995 r. wydał decyzję (...), którą określił Spółce wysokość należnego za 1993 r. podatku dochodowego od osób prawnych na kwotę 13.297.073,80 PLN. Różnica pomiędzy kwotą podatku określoną powyższą decyzją, a kwotą podatku wynikającą z przedłożonego bilansu i raportu biegłego wyniosła 10.426,20 PLN i wynikała z nieuwzględnienia przez biegłego przysługującej jednostce obniżki podatku.

Następnie w dniu 14 kwietnia 1995 r. Spółka złożyła nowe zeznanie CIT-8 deklarując wysokość podatku dochodowego od osób prawnych za 1993 r. na kwotę 13.440.323,40 PLN czyli na kwotę wyższą o 143.249,50 PLN od określonej w ww. decyzji Urzędu Skarbowego, z dnia 27 marca 1995 r.

Składając w dniu 14 kwietnia 1995 r. deklarację bez wystąpienia do organu podatkowego I instancji o zmianę decyzji ostatecznej z dnia 27 marca 1995 r. lub o wznowienie postępowania w sprawie określenia wysokości podatku dochodowego od osób prawnych za 1993 r. Spółka działała wbrew zasadzie trwałości decyzji i niezgodnie z art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowiącym, że podatek wynikający z zeznania jest podatkiem należnym, chyba że urząd skarbowy wyda decyzję określającą podatek w innej wysokości. Złożenie zatem przez podatnika deklaracji w dniu 14 kwietnia 1995 r. było przesłanką do wznowienia postępowania w przedmiotowej sprawie z urzędu.

W 1996 r. w Spółce została przeprowadzona ponowna kontrola, która została zakończona przez Inspektora Kontroli Skarbowej "Wynikiem kontroli" z dnia 14 marca 1997 r., w którym wskazano, iż należny od Spółki podatek dochodowy od osób prawnych za 1993 r. winien wynosić 13.665.050,20 zł. Od powyższego "Wyniku" jednostka wniosła żądanie skierowania sprawy na drogę w sprawie zobowiązań podatkowych.

W konsekwencji powyższego Urząd Skarbowy w S.-O. postanowieniem z dnia 21 września 1998 r. (...) wznowił postępowanie podatkowe - zakończone decyzją ostateczną tegoż Urzędu z 27 marca 1995 r. Powyższe wznowienie postępowania nastąpiło na podstawie art. 240 par. 1 pkt 5 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, tzn. ze względu na fakt, iż wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji /tj. w dniu 27 marca 1995 r./ nie znane organowi, który wydał decyzję.

Wznowienie postępowania na tej podstawie może nastąpić wtedy, gdy zaistnieją łącznie trzy przesłanki tj.:

1/ ujawnione okoliczności faktyczne lub dowody istotne dla sprawy muszą być nowe. Przez pojęcie to należy rozumieć zarówno okoliczności, jak i dowody nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę,

2/ nowe okoliczności faktyczne bądź nowe dowody istniały w dniu wydania ostatecznej decyzji,

3/ nowe okoliczności faktyczne bądź nowe dowody nie były znane organowi wydającemu decyzję, której dotyczyło postępowanie wznowieniowe, przy czym nie jest istotne, czy ujawnione nowe okoliczności faktyczne nie były znane organowi prowadzącemu postępowanie pierwotne w wyniku zaniedbań.

Przeprowadzona przez Izbę analiza wystąpienia ww. przesłanek potwierdziła prawidłowość postępowania Urzędu Skarbowego w S.-O.

Przesłanka pierwsza wystąpiła już w dniu 14 kwietnia 1995 r., kiedy to Spółka złożyła deklarację na kwotę - zarówno dochodu do opodatkowania jak i samego podatku od osób prawnych, za 1993 r. - wyższą od określonej decyzją Urzędu z dnia 27 marca 1995 r. tzn. wystąpiły nowe okoliczności zgłoszone przez stronę. Okoliczności, o których Urząd Skarbowy w S.-O. dowiedział się z przedłożonego przez Inspektora Kontroli Skarbowej protokołu z kontroli wystąpiły więc dopiero w drugiej kolejności i nie były jedyne, gdyż pierwsza przesłanka wystąpiła już w 1995 r. Przesłanka druga jest oczywista i w zasadzie pozostaje poza sporem, że okoliczności te istniały w dniu wydania decyzji przez Urząd Skarbowy w B. tzn. w dniu 27 marca 1995 r.

Wystąpienie trzeciej przesłanki jest również oczywiste, o czym świadczy treść protokołu kontroli Urzędu Skarbowego w S.-O. z 1994 r. Urząd okoliczności ujawnionych później przez kontrolę skarbową, przed wydaniem decyzji z 27 marca 1995 r. nie badał ani nie analizował, nie mógł zatem później zmienić ich interpretacji, czy też oceny, jak twierdzi w odwołaniu Spółka.

Reasumując, Izba Skarbowa w O. stwierdziła, iż wznowienie postępowania podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych za 1993 r. należnego od Spółki zostało wydane w sposób zgodny z przepisami ustawy Ordynacja podatkowa.

Stwierdzono również, że zarzuty pełnomocnika Spółki dotyczące naruszenia przez Urząd Skarbowy w P. art. 120, art. 121 par. 1, art. 122, art. 123 par. 1, art. 124 oraz art. 128 tzn. zasad ogólnych postępowania podatkowego nie zasługują na uwzględnienie, albowiem Urząd Skarbowy postępowanie podatkowe prowadził prawidłowo. Wskazano przy tym, że fakt iż pełnomocnik nie skorzystał z przysługującego mu prawa do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego jest samodzielną decyzją pełnomocnika, gdyż organy podatkowe nie mogą zmusić strony postępowania ani do przeglądania akt sprawy, ani do wypowiadania się w sprawie zebranego materiału dowodowego, albowiem nie przewidują tego żadne z przepisów ustawy Ordynacja podatkowa.

Za niezasadny uznano także zarzut naruszenia art. 187 par. 1 i 3 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej wskutek nie zebrania i nie rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego. Cały materiał dowodowy, na podstawie którego Urząd Skarbowy w P. wydał sporną decyzję był stronie znany, a ocena okoliczności została dokonana w oparciu o posiadany materiał dowodowy.

Uchylenie w całości przez Izbę Skarbową pkt 3 i 4 spornej decyzji Urzędu Skarbowego w P. dotyczących określenia wysokości odsetek za zwłokę i orzeczenie wysokości odsetek za zwłokę liczonych na dzień wydania decyzji tj. na dzień 13 sierpnia 1999 r. do uiszczenia przez Jednostkę, zostało spowodowane niejasnym - zdaniem tut. Izby Skarbowej - orzeczeniem w tym zakresie. Z decyzji Urzędu Skarbowego wynikało bowiem, iż Jednostka musi uiścić zarówno odsetki, określone w pkt 3 jak i w pkt 4 tej decyzji, natomiast prawidłowym rozstrzygnięciem było wskazanie Jednostce, iż łączne odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowego regulowania płatności na poczet przedmiotowego zobowiązania podatkowego wynoszą do uiszczenia na dzień 13 sierpnia 1999 r. - 515.047,70 zł.

W skardze na tą decyzję wniesiono o jej uchylenie zarzucając naruszenie przepisów o postępowaniu, a w szczególności art. 120, art. 121 par. 1, art. 122, art. 123 par. 1, art. 124, art. 127-128, art. 187 par. 1 i 3, art. 191, art. 210 par. 4, art. 240 par. 1 pkt 5 i art. 243 par. 2 Ordynacji podatkowej, które miało istotny wpływ na wynik sprawy.

W skardze wskazano, że wznowienie postępowania podatkowego jest instytucją procesową stwarzającą możliwość prawną ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym ona zapadła, było dotknięte kwalifikowaną wadliwością wyliczoną wyczerpująco w przepisach Ordynacji podatkowej. Takie natomiast przesłanki w tej sprawie nie wystąpiły.

Z uzasadnienia decyzji Izby Skarbowej wynika, iż organ odwoławczy, odmiennie niż Urząd Skarbowy, uznał za podstawę wznowienia postępowania nie tylko wynik kontroli skarbowej z dnia 14 marca 1997 r., ale przede wszystkim deklarację złożoną przez Spółkę w dniu 14 kwietnia 1995 r.

Oznacza to, iż zaskarżona decyzja została wydana z rażącym naruszeniem art. 240 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, ponieważ deklaracja została sporządzona i złożona w Urzędzie Skarbowym po wydaniu decyzji ostatecznej, a tym samym "nie istniała" jako dowód w dniu wydania tej decyzji. Deklaracja złożona przez Spółkę nie była również "istotna" dla sprawy, ponieważ zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatkiem należnym za 1993 r. nie był podatek wynikający z deklaracji Spółki, czy jej korekty, lecz z decyzji Urzędu Skarbowego w S.-O. wydanej w dniu 27 marca 1995 r.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowane jest jednolite stanowisko, że przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy. Natomiast błędna ocena stanu faktycznego pod względem prawnym nie może stanowić podstawy wznowienia postępowania. W szczególności odmienna interpretacja prawna przepisu prawa materialnego stanowiącego podstawę prawną decyzji orzekającej co istoty sprawy, nie jest ani nową okolicznością faktyczną, ani nowym dowodem uzasadniającym wznowienie postępowania podatkowego.

Ponadto "nowe okoliczności faktyczne" wskazane przez Urząd Skarbowy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji były znane temu Urzędowi w chwili podjęcia decyzji ostatecznej. Przed wydaniem decyzji z 27 marca 1995 r. Urząd Skarbowy przeprowadził kontrolę źródłową w Spółce, a zobowiązanie podatkowe i zaległość podatkowa Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych zostały ustalone m.in. na podstawie ewidencji księgowej. Wynik kontroli skarbowej z 14 marca 1997 r. nie może być uznany za "nowy dowód w sprawie" uzasadniający wznowienie postępowania podatkowego.

Rozstrzygając niniejszą sprawę Izba Skarbowa pominęła skutki zgłoszenia umowy leasingu zawartej przez Spółkę właściwemu organowi podatkowemu w terminie określonym ustawą z dnia 6 marca 1993 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy, podatnicy, którzy zawarli umowy leasingu przed dniem jej ogłoszenia, byli obowiązani w terminie 14 dni od tej daty zawiadomić urzędy skarbowe właściwe ze względu na miejsce zamieszkania lub siedzibę podatnika, o zawarciu takich umów i przesłać tym urzędom ich wykazy, zawierające dane dotyczące stron umów, rodzaju i wartości transakcji określonej w umowie oraz okresu, na jaki umowa została zawarta. Do umów zawartych przed dniem ogłoszenia ustawy stosowało się przepisy dotychczas obowiązujące.

Nie można przyjąć, że w niniejszej sprawie regulacja ta jest pozbawiona znaczenia prawnego. Obowiązek rejestracji nie był bowiem wyłącznie czynnością materialno-techniczną. gdyż ustawa wiązała z tym faktem określone skutki prawne, to znaczy wskazywała reżim prawny właściwy dla kwalifikacji i oceny skutków umów leasingu zawartych przed dniem jej ogłoszenia.

Problematyka skutków podatkowych umów leasingu uregulowana została dopiero w kwietniu 1993 r. Ministerstwo Finansów wielokrotnie zalecało organom podatkowym, aby w odniesieniu do umów leasingu, które wygasły przed końcem 1996 r. organy skarbowe w wypadkach gospodarczo lub społecznie uzasadnionych, odstępowały od określania zaległych z tego tytułu zobowiązań podatkowych bądź umarzały będące w toku postępowanie podatkowe, a w przypadkach określenia zobowiązania podatkowego z tego tytułu - w granicach i na zasadach określonych w ustawie o zobowiązaniach podatkowych - podejmowały decyzję o umorzeniu zaległości podatkowych.

W skardze podniesiono także, że obowiązkiem Izby Skarbowej w niniejszej sprawie było ustosunkowanie się do zarzutów odwołania i ponowne rozpoznanie sprawy. Pomimo to, rozpoznaniu sprawy, w której została wydana zaskarżona decyzja, nie towarzyszyło jej należyte wyjaśnienie przez Izbę Skarbową, jak tego wymagają przepisy art. 122, art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art. 191 i art. 243 par. 2 w związku z art. 245 par. 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej.

Izba Skarbowa nie ustosunkowała się do zarzutów strony, że stan faktyczny przyjęty przez Urząd Skarbowy za podstawę określenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych ustalony został na podstawie wniosków sformułowanych przez Inspektora Kontroli Skarbowej w odrębnym postępowaniu prowadzonym na podstawie przepisów ustawy o kontroli skarbowej, to znaczy bez przeprowadzenia odrębnego postępowania wyjaśniająco-dowodowego. Ustaleń dokonanych przez Inspektora Kontroli Skarbowej w wyniku kontroli przeprowadzonej na podstawie powołanej powyżej ustawy nie można było również uznać za fakty znane organowi podatkowemu z urzędu. Określone w ustawie o kontroli skarbowej postępowanie zmierzające do określenia zaległości podatkowej w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości ma charakter autonomiczny, a ustalenia dokonane w wyniku kontroli mogą być rozpatrywane i weryfikowane wyłącznie w trybie określonym w ustawie o kontroli skarbowej.

Zważywszy na charakter i ciężar zarzutów zawartych w niniejszej skardze, zdaniem strony skarżącej należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja Izby Skarbowej i poprzedzająca ją decyzja Urzędu Skarbowego rażąco naruszają przepisy Ordynacji podatkowej. Doszło bowiem do wzruszenia decyzji ostatecznej mimo braku podstaw do wznowienia postępowania. Z tego powodu wniosek uchylenie obu decyzji jest uzasadniony.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji dotknięte są wadą nieważności, aczkolwiek z innych powodów niż podniesione w skardze.

W sprawie nie budzi wątpliwości, że Urząd Skarbowy w S.-O. decyzją ostateczną z dnia 27 marca 1995 r. (...) określił wysokość zobowiązania podatkowego Z.C.-W. "G." SA w Ch. w podatku dochodowym od osób prawnych za 1993 r. w kwocie 13.297.073,80 złotych.

Następnie w dniu 21 września 1998 r. ten sam Urząd Skarbowy w S.-O., działając na podstawie art. 241 w zw. z art. 240 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, postanowieniem (...) wznowił postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 1993 r.

Decyzją z dnia 21 grudnia 1998 r. Urząd Skarbowy w S.-O. uchylił decyzję ostateczną (...) z dnia 27 marca 1995 r. określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 1993 r. oraz określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 1993 r. w nowej wysokości i wysokość zaległości podatkowej w tym podatku za 1993 r. w kwocie 161.560,50 złotych.

Izba Skarbowa w O. decyzją z dnia 8 kwietnia 1999 r. na podstawie art. 233 par. 1 pkt 2 lit. "b" w związku z art. 247 par. 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej uchyliła w całości decyzję Urzędu Skarbowego z 21 grudnia 1998 r. i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

Po tym orzeczeniu sprawa trafiła do rozstrzygnięcia do Urzędu Skarbowego w P., który wydał w tej sprawie w dniu 30 czerwca 1999 r. kolejną decyzję (...) wymiarową w podatku dochodowym od osób prawnych za 1993 r., która ponownie została w całości uchylona przez Izbę Skarbową w O. decyzją z dnia 4 sierpnia 1999 r. (...).

Urząd Skarbowy w P. decyzją z dnia 13 sierpnia 1999 r. (...) po wznowieniu postępowania przez Urząd Skarbowy w S.-O. uchylił decyzję wydaną przez tenże Urząd w dniu 27 marca 1995 r. (...), a Izba Skarbowa w O. odnośnie tego rozstrzygnięcia wydała zaskarżoną w tej sprawie decyzję.

W tej sytuacji należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja Urzędu Skarbowego w P. - dotknięte są wadą nieważności z uwagi na art. 247 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, jako wydane z naruszeniem przepisów o właściwości.

Przepis art. 245 par. 1 Ordynacji podatkowej stanowi jednoznacznie, że w następstwie przeprowadzonego postępowania po wznowieniu postępowania decyzję wydaje ten sam organ, który jest uprawniony do wznowienia postępowania /art. 244 par. 1 i par. 2 Ordynacji podatkowej/. Skoro w tej sprawie decyzję ostateczną, która stała się przedmiotem wznowienia postępowania wydał Urząd Skarbowy w S.-O. i tenże Urząd wydał postanowienie na podstawie art. 244 par. 1 w zw. z art. 243 par. 1 Ordynacji o wznowieniu postępowania, ten sam Urząd Skarbowy był wyłącznie właściwy do wydania decyzji rozstrzygającej sprawę po wznowieniu postępowania. Przepis art. 245 par. 1 Ordynacji podatkowej wprost wskazuje, że organem właściwym ustawowo jest "organ, o którym mowa w art. 244 par. 1 i 2", a nie jakikolwiek inny organ.

Nie jest w tym przypadku możliwa zmiana tej właściwości, z uwagi na to - jak stwierdziła w niniejszej sprawie Izba Skarbowa w decyzji z dnia 4 sierpnia 1999 r. - że Urząd Skarbowy w P. stał się od 1999 r. urzędem właściwym dla siedziby jednostki. W sytuacji szczególnego uregulowania ustawowego właściwości rzeczowej i miejscowej organu uprawnionego do wydania decyzji na podstawie art. 245 par. 1 Ordynacji podatkowej, norma wyrażona w tym przepisie wyłącza ogólne zasady określające właściwość organów podatkowych sformułowane w art. 16-18 Ordynacji podatkowej i przepisów do nich wykonawczych. Organem właściwym do orzeczenia w sprawie po wznowieniu postępowania jest organ, który będąc właściwym do wznowienia postępowania, wydał w tym zakresie stosowne postanowienie /art. 244 par. 1 i par. 2 w zw. z art. 243 par. 1 Ordynacji podatkowej/ i przeprowadził postępowanie co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia sprawy co do istoty /art. 243 par. 2 Ordynacji podatkowej/.

Ponieważ w niniejszej sprawie inny organ będąc właściwym do wydania postanowienia o wznowieniu postępowania, wydał w tym zakresie postanowienie /Urząd Skarbowy w S.-O./, a następnie inny organ przeprowadził postępowanie co do przesłanek wznowienia oraz orzekł co do istoty sprawy /Urząd Skarbowy w P./ - stwierdzić należało nieważność decyzji organu I instancji, a zarazem decyzji organu odwoławczego, którą tę decyzję w części utrzymano w mocy, a co do pozostałej części orzeczono reformatoryjnie.

Dodatkowo należy podnieść, że również przy uwzględnieniu zasad ogólnych właściwości organu, budzić musi zastrzeżenie wydanie w tej sprawie decyzji przez Urząd Skarbowy w P., z tego względu, że stał się on właściwy dla jednostki w 1999 r. Z przepisów art. 17-18 Ordynacji podatkowej wynika bowiem, że o właściwości organu podatkowego decyduje jego właściwość w danym roku podatkowym /okresie rozliczeniowym/, tzn. roku /okresie/ którego dotyczy - w tym przypadku - roku podatkowego rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za 1993 r.

Podatnik rozliczając się z organem podatkowym w trakcie roku podatkowego oraz po jego zakończeniu ustala swoją właściwość odnośnie danego podatku zgodnie z przepisami art. 16-18 Ordynacji podatkowej oraz przepisów do nich wykonawczych - obowiązujących odnośnie tegoż okresu rozliczeniowego. Jedynie zdarzenia, które nastąpiłyby w tym roku podatkowym /okresie rozliczeniowym/ powodujące zmianę właściwości miejscowej organu za ten okres, mogłyby spowodować zamianę ogólną właściwości organu podatkowego, na ten organ, który był właściwy - w przypadku podatku dochodowego od osób prawnych - w ostatnim dniu roku podatkowego /por. art. 18 par. 1 i par. 2 Ordynacji podatkowej oraz par. 1a ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa - Dz.U. nr 162 poz. 1124 ze zm./. Późniejsze zdarzenia, po zakończeniu roku podatkowego /okresu rozliczeniowego/ nie mają już znaczenia dla właściwości miejscowej organu podatkowego w zakresie wymiaru podatku dochodowego od osób prawnych. Decydująca jest właściwość organu według siedziby podatnika w ostatnim dniu roku podatkowego /okresu rozliczeniowego/ - w niniejszej sprawie - roku 1993. Jest to podyktowane względami praktycznymi, skoro w tym organie znajdują się wszelkie składane przez podatnika w tym okresie czasu deklaracje i zeznania podatkowe - zaliczkowe i za cały okres rozliczeniowy. Jeżeli zatem dla strony skarżącej w ostatnim dniu roku podatkowego 1993 właściwym organem podatkowym był Urząd Skarbowy w S.-O., Urząd ten był również właściwy na zasadach ogólnych dotyczących właściwości miejscowej organów podatkowych do wydania w 1999 r. decyzji w stosunku do strony skarżącej z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1993 r.

Z powyższych względów na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ - orzeczono jak w sentencji.