Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 553/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2022-12-01 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 62 par 1
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska Sędzia WSA Joanna Wojciechowska po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 1 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi D. A. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 24 czerwca 2022 r. nr 3201-IEW.7010.35.2022.2 w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości w podatku od czynności cywilnoprawnych za styczeń 2022 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz w podatku od towarów i usług za luty 2022 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie (zwany dalej: "organem odwoławczym", "organem II instancji") zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie postanowieniem z dnia 24 czerwca 2022 r. znak 3201-IEW.7010.35.2022.3 utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie (zwanego dalej: "organem I instancji") z dnia 31 marca 2022 r., znak 3215-7010.11083291/2022 w sprawie zaliczenia [...] (zwanej dalej: "Stroną", "Skarżącą") wpłaty z dnia 15 lutego 2022 r. w kwocie

[...] zł na poczet:

- zaległości w podatku od czynności cywilnoprawnych (podatku PCC) za styczeń 2022 r. w kwocie [...]zł oraz na odsetki za zwłokę od tej zaległości w kwocie [...]zł;

- zaległości w podatku od towarów i usług (podatku VAT) za luty 2022 r. w kwocie [...]zł.

Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że w dniu 31 marca 2022 r. organ I instancji wydał postanowienie znak 3215-7010.11083291/2022, o zaliczeniu wpłaty z dnia 15 lutego 2022 roku w kwocie [...]zł na poczet ciążących na Stronie zaległości podatkowych z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC) wraz z odsetkami oraz podatku o towarów i usług (VAT). Nie zgadzając się

z powyższym rozstrzygnięciem, Strona w piśmie z dnia 12 kwietnia 2022 r. złożyła zażalenie, w którym zarzuciła naruszenie:

- art. 62 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa

(Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm. – zwanej dalej: "O.p."), poprzez niezastosowanie zasady zaliczania wpłat według wskazań płatnika (podatnika)

- tj. na PCC,

- doliczanie kosztów upomnienia bez żadnego wyjaśnienia odnośnie kosztów.

W związku z powyższym Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia.

Organ II instancji po rozpoznaniu zażalenia, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, organ II instancji wskazał, że ustalił, iż Strona złożyła w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w Szczecinie deklarację dla podatku od czynności cywilnoprawnych za styczeń 2022 r., w której wykazała kwotę podatku do zapłaty w wysokości [...] zł.

W dniu 15 lutego 2022 r. Strona dokonała wpłaty na rachunek organu podatkowego w kwocie [...]zł, z dyspozycją: [...]. Pismem z 14 lutego 2022 r. (data wpływu do organu 15.02.2022 r.) Strona oświadczyła, iż środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości, na którą to transakcję uzyskała promesę Urzędu, dla której prowadzona jest księga wieczysta KW [...] przekazuje do organu podatkowego na poczet należności podatkowych z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych, podatku dochodowego, podatku VAT. Powołując się na art. 62 § 1 O.p. Strona wniosła o zaliczenie wpłat w pierwszej kolejności na PCC, a następnie na podatek dochodowy i VAT.

W dniu 21 marca 2022 r. Strona złożyła w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w Szczecinie deklarację dla podatku od towarów i usług za luty 2022 r., w której wykazała kwotę podatku do zapłaty w wysokości [...] zł.

Następnie, organ II instancji powołał treść art. 10 ust. 3a pkt 2 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 111, dalej: "u.p.c.c."), dotyczący obowiązków płatnika, a także art. 51 § 1, art. 53 O.p. oraz § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz.U. z 2021 r., poz. 703).

Organ II instancji wskazał, że Strona jako płatnik, podatek od czynności cywilnoprawnych za styczeń 2022 r., winna wpłacić do 7 lutego 2022 r. Strona nie dokonała wpłaty zadeklarowanej kwoty podatku PCC w tym terminie, wobec czego stała się ona zaległością podatkową.

Z ustaleń organu I instancji wynikało, że na dzień rozliczenia wpłaty z 15 lutego 2022 r. tj. w dniu 31 marca 2022 r. na karcie kontowej podatniczki widniała m.in. zaległość z tytułu podatku z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych za styczeń 2022 r. oraz zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2022 r.

Następnie organ II instancji przedstawił sposób rozliczenia zaległości z tytułu PCC za 1/2022, w sposób udokumentowany postanowieniami z 24 marca 2022 r.: znak: 3215-SER-3.7010.105.2022, gdzie zaliczono kwotę [...]zł, znak: 3215-SER-3.7010.106.2022, gdzie zaliczono kwotę [...]zł.

Wskazał, że do rozliczenia pozostała kwota [...]zł ([...]).

W konsekwencji po dokonaniu przez Stronę 15 lutego 2022 r. wpłaty kwoty [...]zł organ I instancji zaliczył ją na zaległość z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych za styczeń 2022 r. ([...] zł) oraz na odsetki za zwłokę od tej zaległości ([...] zł). Organ prawidłowo naliczył odsetki od dnia 8 lutego 2022 r. do dnia 15 lutego 2022 r. Pozostałą kwotę w wysokości [...] zł organ zaliczył na zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2022 r.

Wobec powyższego zarzut dotyczący tego, że organ podatkowy I instancji naruszył art. 62 § 1 O.p., poprzez zaliczenie wpłaty niezgodnie ze wskazaniem,

tj. z pominięciem zaległości z tytułu podatku PCC, organ II instancji uznał za niezasadny.

Organ II instancji wskazał, że Strona w dyspozycji przelewu podała, że wpłata dotyczy PIT z dopiskiem promesa. Z kolei pismem z 14 lutego 2022 r. wniosła "o zaliczenie wpłat w pierwszej kolejności na podatek PCC, a następnie w dalszej kolejności na podatek dochodowy i VAT". W ocenie organu II instancji , organ I instancji zastosował się do tej dyspozycji - dokonał zaliczenia wpłaty na PCC oraz VAT. Z tego powodu zarzut wydania postanowienia z pominięciem dyspozycji nie zasługuje na uwzględnienie.

Odnosząc się do zarzutu doliczenia kosztów upomnienia bez żadnego wyjaśnienia, organ II instancji wskazał, że jest on bezpodstawny, ponieważ wpłata, której dotyczy zaskarżone postanowienie nie została rozliczona na koszty upomnienia.

Strona nie zgodziła się z orzeczeniem organu II instancji i w skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, zaskarżonemu postanowieniu (w skardze omyłkowo wskazano: "decyzji") zarzuciła:

1) obrazę przepisu art. 8 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie i traktowanie wpłat poczynionych na rachunek Skarżącej lub do jej kasy przez podatników PCC jako ruchomości podlegających zajęciu i egzekucji;

2) obrazę art. 62 O.p. poprzez zaliczanie wpłat otrzymanych przez Skarżącą przez PCC i zajętych następnie przez organy egzekucyjne na poczet należności podatkowych a nie płatniczych;

3) nieprawidłowe rozliczenie należności z tytułu PCC i stwierdzenie, że na dzień

5 stycznia 2022 roku Skarżąca miała zaległość z tytułu PCC w wysokości

[...] zł;

4) obrazę art. 26 O.p. poprzez niezastosowanie.

Mając na uwadze powyższe zarzuty, wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia organu I instancji oraz zasądzenie od organu podatkowego na rzecz Skarżącej kosztów postępowania przed Sądem.

W uzasadnieniu skargi Strona odniosła się do podniesionych zarzutów.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko, zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wskazał co następuje:

Niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej: p.p.s.a.").

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Kontroli sądowej zostało poddane postanowienie organu podatkowego w przedmiocie zaliczenia wpłaty Skarżącej z dnia 15 lutego 2022 r. w kwocie [...]zł na poczet zaległości w podatku PCC za styczeń 2022 r. oraz w podatku VAT za luty 2022 r.

Z akt administracyjnych dołączonych do rozpoznawanej skargi wynika, że w dniu 15 lutego 2022 r. Skarżąca uiściła ww. kwotę, wnosząc o zaliczenie wpłat w pierwszej kolejności na PCC, a następnie na podatek dochodowy i VAT.

Wobec argumentacji zaprezentowanej przez Stronę w treści skargi, należy w tym miejscu podkreślić, iż przedmiotem kontroli w niniejszym postępowaniu jest wyłącznie prawidłowość rozstrzygnięcia w przedmiocie zaliczenia wpłaty Strony, dokonanej tytułem podatku PCC, PIT i VAT, nie zaś prawidłowość przeprowadzonego wobec Strony postępowania egzekucyjnego i jego skutków, co czyni podniesione w tym względzie zarzuty bezpodstawnymi.

Zgodnie z art. 62 § 1 O.p. (w brzmieniu nadanym od 1 stycznia 2020 r.), jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku zgodnie ze wskazaniem podatnika, a w przypadku braku takiego wskazania - na poczet zobowiązania podatkowego o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zobowiązań podatkowych podatnika. W przypadku gdy na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe, których termin płatności upłynął, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności we wskazanym przez podatnika podatku, a w przypadku braku takiego wskazania lub braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku - na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych podatnika.

Jeżeli na podatniku ciążą koszty doręczonego upomnienia, dokonaną wpłatę zalicza się w pierwszej kolejności na poczet tych kosztów (art. 62 § 1a).

Jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z tytułu zaliczek na podatek, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaliczki, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności (art. 62 § 2 ).

Natomiast stosownie do § 4 tego samego artykułu, w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę oraz kosztów upomnienia wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie, z zastrzeżeniem § 4a.

Należy też dodać, że zgodnie z art. 51 § 1 O.p. zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Ponadto, w myśl art. 51 § 3 2 O.p., § 1 i 2 stosuje się również do należności z tytułu podatków, zaliczek na podatki oraz rat podatków niewpłaconych w terminie płatności przez płatnika lub inkasenta.

Do takich płatności należą wpłaty dokonywane na podstawie art. 10 ust. 3a pkt 2 u.p.c.c., zgodnie z którym płatnicy są obowiązani wpłacić pobrany podatek na rachunek organu podatkowego ze względu na siedzibę płatnika, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek, a także przekazać w tym terminie, w formie elektronicznej, deklarację o wysokości pobranego i wpłaconego podatku przez płatnika, w tym informację o kwocie podatku należnego poszczególnym gminom.

Od zaległości podatkowej – w myśl art. 53 § 1 i 4 O.p. – naliczane są odsetki za zwłokę od dnia następnego po upływie terminu płatności do dnia zapłaty podatku. Zatem odsetki za zwłokę naliczane są z mocy prawa, albowiem stanowią one automatyczny skutek powstania zaległości podatkowej.

Natomiast w myśl art. 55 § 2 O.p., jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Przepis ten reguluje proporcjonalny sposób zaliczania dokonanej wpłaty, przy czym zaległością podatkową – zgodnie z ww. art. 51 § 1 O.p. – jest podatek niezapłacony w terminie płatności.

W ocenie Sądu, zmiana brzmienia art. 62 § 1 O.p. umożliwia dysponowanie przez podatnika dokonaną przez niego wpłatą (tj. dokonanie wyboru na poczet, którego zobowiązania podatkowego spośród wielu ma być zarachowana wpłata), ale dotyczy podatników, którzy terminowo, rzetelnie i systematycznie regulują swoje zobowiązania podatkowe. Dyspozycja zawarta na dowodzie wpłaty - wskazująca przeznaczenie dokonanej płatności w zakresie tytułu i okresu zobowiązania podatkowego - jest zatem wiążąca dla organu podatkowego tylko w sytuacji, gdy podatnik nie posiada zobowiązań podatkowych, dla których termin płatności upłynął. Wynika to wprost z brzmienia zdania drugiego art. 62 § 1 O.p.

Sąd podzielił zatem stanowisko organu odwoławczego, wynikające z zaskarżonego postanowienia, że w sytuacji posiadania zaległości podatkowych, podatnik (płatnik) dokonujący wpłaty może decydować o jej przeznaczeniu, ale tylko w zakresie tytułu podatkowego, a nie okresu, za który powstała zaległość, albowiem z urzędu będzie ona zaliczana na zaległość o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości we wskazanym podatku, a w przypadku braku określenia podatku, albo braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku - na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności, spośród wszystkich zaległości podatkowych.

Dodać należy, że art. 62 § 1 O.p. zawiera sposób (kolejność) zaliczania wpłat i jest to przepis prawa materialnego (por. wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 68/10, dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl.). Zasadą jest, że przepisy prawa materialnego stosuje się w brzmieniu obowiązującym w dacie zaistnienia zdarzenia, które wywołuje skutki prawne, a zatem zaliczenie wpłaty następuje z datą jej dokonania i odbywa się zawsze według reguł obowiązujących w czasie, gdy wpłata została dokonana.

Z omawianych przepisów wynika, że postanowienie wydane na podstawie art. 62 § 4 O.p. ma charakter deklaratoryjny. To zaś oznacza, że dokonana wpłata podlega zaliczeniu na poczet zaległości podatkowej z dniem jej dokonania, a wydane postanowienie, jedynie odzwierciedla i potwierdza dokonanie czynności materialno-technicznej polegającej na rozliczeniu dokonanej przez podatnika wpłaty na poczet zaległości podatkowych, według zasad określonych w O.p. Organowi nie przysługuje żadna uznaniowość w rozliczeniu wpłaconej kwoty, gdyż rozliczenie następuje z mocy prawa, zgodnie z przepisami obowiązującymi w chwili dokonania wpłaty. Z brzmienia przytoczonego wyżej art. 62 § 1 O.p. wynika obowiązek organu uwzględnienia przy rozliczaniu wpłaty oświadczenia podatnika, w którym wskazuje on, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Ponadto, postanowienie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej jest aktem formalnym, nieprzesądzającym o istnieniu zaległości podatkowej, lecz informującym o sposobie zaliczenia dokonanej wpłaty. Zaliczenie następuje z mocy prawa (por. m.in.: wyrok NSA z dnia 13 stycznia 2021 r., sygn. II FSK 2452/18; wyrok NSA z dnia 5 października 2017 r., sygn. I FSK 2290/15; wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 stycznia 2015 r., sygn. III SA/Wa 1739/14, CBOSA).Postanowienie o zarachowaniu wpłat nie przesądza o wysokości zaległości podatkowej, która może okazać się inna niż przyjęta przez organ podatkowy w momencie zaliczenia, konieczne jest jednak istnienie ciążącego na podatniku zobowiązania podatkowego, znana musi być również jego wysokość w dacie zaliczenia (w niniejszej sprawie zaległość odnotowana była na karcie kontowej). Podobną uwagę należy również odnieść do kwestii odsetek za zwłokę. I choć kwotę odsetek za zwłokę, które powstają z mocy prawa, wylicza organ podatkowy, to jednak nie jest to przedmiotem tego postanowienia, które dotyczy zaliczenia dokonanej wpłaty na poczet zaległości i odsetek. Postanowienie to nie może być zatem traktowane jako akt, w którym określone zostały podatnikowi zaległości podatkowe czy odsetki za zwłokę. Bezspornie też odsetki, w sytuacji, gdy wpłata nie pokryła w całości zaległości i odsetek, biegną dalej (p. Komentarz do art. 62 Ordynacji podatkowej, L. Etel [w:] R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, 2006 r.).

Wobec tego, jak też słusznie wskazał organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, kwestie związane ze stanem zaległości (ich wysokością) pozostają poza zakresem niniejszej sprawy. Stosowne informacje podatnik może uzyskać w odrębnych trybach.

W okolicznościach kontrolowanej sprawy nie jest sporne, że Skarżąca w chwili dokonywanego rozliczenia dokonanej 15 lutego 2022 r. wpłaty zalegała z wpłatami kwot podatku PCC za styczeń 2022 r. oraz zalegała z wpłatą podatku VAT za luty 2022 r. Skarżąca złożyła deklaracje dla podatku PCC za styczeń 2022 r. oraz VAT za luty

2022 r., w których wykazała podatek PCC do zapłaty w kwocie [...]zł oraz podatek VAT do zapłaty w wysokości [...] zł. za luty 2022 r., którego nie zapłaciła w terminie płatności.

W niniejszej sprawie bezsporne jest również, że Skarżąca jest płatnikiem podatku PCC oraz podatnikiem VAT. Zaskarżone postanowienie nie obejmowało kosztów upomnienia. Organ wskazał, że zaległość z tytułu podatku PCC za styczeń 2022 r. została rozliczona w sposób udokumentowany postanowieniami z 24 marca 2022 r. oraz że do rozliczenia pozostała kwota PCC za styczeń 2022 r. w wysokości [...] zł i odsetki w kwocie [...]zł.

Pozostała z wpłaconej kwoty [...]zł, kwota, tj. [...] zł, została zaliczona na niezapłacony podatek VAT za luty 2022 r., wynikający z deklaracji z dnia 21 marca 2022 r.

Wbrew zarzutom skargi, zaskarżone postanowienie jest odzwierciedleniem prawidłowo dokonanej czynności księgowej, tj. rozliczenia wpłaty Skarżącej z dnia 15 lutego 2022 r., z uwzględnieniem wcześniejszych wpłat i rozrachowań (z 24 marca 2022 r.). W niniejszej sprawie Skarżąca w piśmie z 14 lutego 2022 r. podała, że wpłata powinna być zaliczona przez organ na zaległość w podatku PCC, a następnie na zaległości w podatku dochodowym oraz podatku od towarów i usług. Organ uwzględniając dyspozycję Strony oraz art. 62 § 1 O.p. (zdanie drugie), zaliczył wpłatę na widniejące na karcie podatnika zaległości i odsetki. W związku z powyższym zarzut nieprawidłowego rozliczenia przedmiotowej wpłaty z pominięciem zaległości z PCC był niezasadny.

Sąd, stwierdza, że pozostałe zarzuty skargi są również bezzasadne, jako, że nie dotyczą zaskarżonego postanowienia o zaliczeniu wpłaty z 15 lutego 2022 r. na poczet zaległości, a postępowania egzekucyjnego oraz stanu zaległości.

Reasumując powyższe należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa. Wydając rozstrzygnięcie organy działały na podstawie przepisów prawa, prowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów i podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, zaś zarówno argumentacja skargi, jak i analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, które miały wpływ lub mogłyby mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie.

Mając powyższe na względzie Sąd, na podstawie art.151 p.p.s.a. skargę oddalił.