Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 293/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2009-06-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 169  par. 1, art. 137   par. 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka, Sędziowie WSA Teresa Randak, Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 czerwca 2009 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2004 r. w kwocie [...] zł.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano na wstępie, że w zażaleniu na postanowienie organu I instancji podniesiono zarzut naruszenia art.169 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z brakiem podstaw do pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, art. 81 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej w związku z brakiem podstaw dla nieprzyjęcia korekty zeznania CIT-8 za 2004 r., art. 217 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej w związku z niewskazaniem podstawy prawnej nieprzyjęcia korekty zeznania CIT-8 za 2004 r., art. 120 i art. 121 § 1 oraz art. 125 Ordynacji podatkowej w związku z uznaniem pełnomocnika za nieumocowanego do działania w imieniu spółki w sprawie o stwierdzenie nadpłaty, art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej w związku z przesłaniem korespondencji na adres spółki zamiast na adres pełnomocnika.

Wobec powyższych zarzutów A sp. z o.o. wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia, przyjęcie korekty zeznania CIT-8 za 2004 r. oraz rozpatrzenie wniosku z dnia 28 sierpnia 2008 r.

Dalej organ odwoławczy podał, że M. J. – Prezes Zarządu Spółki B sp. z o.o. pismem z dnia 28 sierpnia 2008 r. wystąpił w imieniu A sp. z o.o. do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym za 2004 r. w kwocie [...] zł. Z uzasadnienia tego wniosku wynika, iż wspomniana nadpłata powstała w następstwie skorygowania deklaracji VAT-7 za okres od maja do grudnia 2004 r. w związku z "nieuprawnionym wykazaniem" w nich podatku naliczonego. Konsekwencją zaliczenia w/w podatku do kosztów uzyskania przychodów było skorygowanie zeznania podatkowego CIT-8 za 2004 r. W wyniku zwiększenia wartości w/w kosztów nastąpiło zmniejszenie wartości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2004 r. o kwotę [...] zł. Do wniosku o stwierdzenie nadpłaty dołączono korektę deklaracji CIT-8 za 2004 r. sporządzoną w dniu 28 sierpnia 2008 r., nie załączono natomiast żadnego pełnomocnictwa ani też urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa. Z uwagi na nieprzedłożenie stosownego pełnomocnictwa dla osoby podpisanej na wniosku, a także w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego dotyczącego powstania nadpłaty Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S., na podstawie art. 155 § 1, art. 169 § 1 oraz art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej wezwał Spółkę A (pismem z dnia 30 września 2009 r., doręczonym w dniu 13 października 2008 r.) m.in. do usunięcia braków formalnych tego wniosku poprzez jego uzupełnienie o podpisy osób uprawnionych do reprezentacji Spółki (zgodne z wpisem do KRS), bądź złożenia pełnomocnictwa, z którego wynikałoby umocowanie dla M. J. do złożenia przedmiotowego wniosku. Jednocześnie zobowiązano stronę do przedłożenia uwierzytelnionych kopii dokumentów źródłowych potwierdzających dokonanie zmian w zeznaniu CIT-8 wraz z wyjaśnieniami. W opisanym wezwaniu zawarto pouczenie o konsekwencjach niezastosowania się do wezwania.

Następnie organ odwoławczy stwierdził, że mimo skutecznego doręczenia wspomnianego wezwania Spółka nie uzupełniła braków wniosku, tj. nie złożono podpisów osób uprawnionych do reprezentacji podatniczki ani też nie przedłożono stosownego pełnomocnictwa lub urzędowo poświadczonego jego odpisu. Odpowiedzi na wspomniane wezwanie udzielił M. J. – Prezes Zarządu B sp. z o.o. Na piśmie tym przed podpisem widnieje skrót "z up.", a poniżej zostały maszynowo naniesione nazwiska M.K. oraz R.N., co jak można domniemywać miało sugerować, że w/w podpisał pismo w imieniu w/w osób, jednakże i do tego pisma nie zostało dołączone żadne pełnomocnictwo. W piśmie tym M. J. poinformował, że wniosek o stwierdzenie nadpłaty został podpisany przez M. J. na podstawie pełnomocnictwa udzielonego w dniu 15 stycznia 2008 r. przez M. K. i R. N.. Podniesiono, że pełnomocnictwo to jest pełnomocnictwem ogólnym do reprezentowania A sp. z o.o., przed organami podatkowymi. Za niezrozumiałe i bezpodstawne uznano zatem żądanie złożenia osobnego pełnomocnictwa w związku ze złożeniem wniosku o stwierdzenie nadpłaty i podkreślono, że wspomniane pełnomocnictwo ogólne jest wystarczającą podstawą dla podpisywania pism kierowanych do organów podatkowych. Nie przedłożono także żądanych przez organ podatkowy dowodów źródłowych, twierdząc, że jedynym dokumentem stanowiącym podstawę dokonania zmian w zeznaniu CIT-8 za 2004 r. są deklaracje VAT-7 będące w posiadaniu organu.

W związku z nieuzupełnieniem braków formalnych wniosku Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. postanowieniem z dnia [...] nr [...] na podstawie art. 216 i art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej pozostawił bez rozpatrzenia wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2004 r. Organ I instancji uznał bowiem, że pełnomocnictwo ogólne złożone w organie podatkowym przed wniesieniem w/w wniosku nie jest wystarczające do uznania, że strona w tej konkretnej sprawie jest reprezentowana przez pełnomocnika M. J.. Jednocześnie poinformowano Spółkę, iż korekta zeznania rocznego CIT-8 za 2004 r. nie została przyjęta.

Następnie organ odwoławczy omówił problematykę wymogów formalnych wniosku, określonych w art. 168 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej, w tym wskazania osoby, od której on pochodzi. Zauważono także, iż niezałączenie do wniosku stosownego pełnomocnictwa stanowi brak formalny wniosku, który podlega uzupełnieniu w stosownym trybie.

Nawiązując do zawartego w zażaleniu zarzutu, w którym podniesiono, że podpisanie wniosku w oparciu o pełnomocnictwo ogólne jest wystarczające, a ustawodawca wymaga złożenia pełnomocnictwa "do akt", a nie "do akt sprawy", Dyrektor Izby Skarbowej w K. przytoczył treść art. 133, 136 oraz art.137 § 1, § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej, akcentując, iż zgodnie z ostatnim z wymienionych przepisów pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Z powiązania wspomnianych przepisów w sposób jasny wynika, zdaniem organu II instancji, że co do zasady wszczęcie postępowania podatkowego następuje na żądanie strony, jednakże gdy strona działa przez pełnomocnika to skuteczność jego czynności zależy od ich potwierdzenia przez podmiot, w imieniu którego działa. Innymi słowy – dla skutecznego wszczęcia postępowania podatkowego w wyniku wniosku wniesionego przez osobę działającą jako pełnomocnik niezbędne jest wykazanie, że w tej sprawie pełnomocnik został ustanowiony.

Dalej organ odwoławczy wskazał, że pełnomocnictwo wywiera skutki procesowe dopiero wówczas, gdy zostało złożone w trybie art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej, a więc poprzez złożenie go przez pełnomocnika do akt danej sprawy. Stwierdzono, że organ podatkowy nie może z urzędu powoływać się na pełnomocnictwo ogólne złożone przez stronę w tym organie w dniu 21 marca 2008 r., tj. na kilka miesięcy wcześniej niż został wniesiony wniosek przez pełnomocnika ustanowionego tym pełnomocnictwem. Działanie takie oceniono jako niedopuszczalne i to niezależnie od tego, czy treść tego pełnomocnictwa obejmuje swoim zakresem także sprawę stanowiącą przedmiot wniosku. Organ II instancji podkreślił, że czym innym jest zakres pełnomocnictwa, a czym innym wykorzystanie tak sformułowanego umocowania w konkretnej sprawie. Do tego ostatniego bowiem poza zakresem umocowania musi być spełniony warunek, iż wyraźną wolą strony jest posłużenie się pełnomocnikiem przy wniesieniu wniosku, tj. wszczęciu postępowania.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. wyraził pogląd, że złożenie dokumentu pełnomocnictwa lub jego urzędowo uwierzytelnionego odpisu jest warunkiem, który przesądza, że strona dokonuje wyboru, aby już od momentu wszczęcia postępowania podatkowego na jej wniosek była reprezentowana przez ustanowionego pełnomocnika. Wykorzystanie zaś przez organ podatkowy wcześniej złożonego w tym organie – dla innych celów - pełnomocnictwa oznaczałoby w istocie, że organ decyduje za stronę o sposobie jej reprezentacji. Ta zaś kwestia leży wyłącznie w gestii strony, która ma pełną autonomię w określaniu tego do jakich kategorii prowadzonych spraw załącza udzielone pełnomocnictwo, a w których sprawach potrzeby takiej nie dostrzega.

Organ II instancji zaznaczył zatem, że momentem, od którego pełnomocnik zostaje skutecznie ustanowiony w danej sprawie jest złożenie – w wyniku takiej właśnie woli strony – do akt danej sprawy pełnomocnictwa. Dopiero od tej chwili organ ma obowiązek kierowania wszystkich pism do strony za pośrednictwem pełnomocnika.

Odnosząc powyższe rozważania do okoliczności faktycznych niniejszej sprawy organ odwoławczy wskazał, iż wniosek o stwierdzenie nadpłaty w imieniu A sp.

z o.o. został podpisany przez M. J. z up. M. J. – Prezesa Zarządu i opatrzony pieczątką B sp. z o.o. Bezsporne jest, że Spółka nie odpowiedziała na skierowane do niej wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku w zakresie reprezentacji (trudno bowiem uznać za takie uzupełnienie pismo z dnia 14 października 2008 r.).

Wobec powyższego skonstatowano, że organ I instancji słusznie stwierdził brak umocowania M. J. do wniesienia wniosku z dnia 28 sierpnia 2008 r.

Negując zasadność zarzutu naruszenia art. 120, art. 121 § 1 i art. 125 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy stwierdził w szczególności, że w niniejszej sprawie organ I instancji działał zgodnie z obowiązującymi przepisami i wykonał obowiązek wynikający z art. 169 Ordynacji podatkowej, tj. wezwał Spółkę do usunięcia braków podania poprzez jego uzupełnienie o podpisy osób reprezentujących stronę bądź też złożenie stosownego pełnomocnictwa lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa.

Nawiązując do zasadniczego zarzutu naruszenia art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia, organ odwoławczy wskazał, że dla rozpatrzenia wniosku niezbędna jest identyfikacja podmiotu, od którego pochodzi dany wniosek. Zdaniem organu II instancji – złożenie podpisu pod treścią wniosku oznacza, że mamy do czynienia z uzewnętrznionym oświadczeniem woli, bądź wiedzy osoby, która złożyła podpis. Podpisanie wniosku przez osobę, przy jednoczesnym braku wykazania (wraz ze składanym wnioskiem), że osoba ta może reprezentować w danej sprawie podmiot, którego ten wniosek dotyczy, inny niż ona sama, stanowi brak formalny uniemożliwiający wywołanie skutku prawnego podania w postaci wszczęcia postępowania i merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. Brak ten może być usunięty wyłącznie w trybie przewidzianym w art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten ma charakter gwarancyjny, bowiem wnoszący podanie, co do zasady, otrzymuje "szansę" naprawienia błędów poprzez uzupełnienie braków podania, a dopiero jego bierność w tym zakresie może spowodować negatywne konsekwencje w postaci pozostawienia pisma bez rozpatrzenia. W niniejszej sprawie, jak już wykazano powyżej, niezastosowanie się podatnika do wezwania wymagało stwierdzenia braku legitymacji prawnej do wniesienia przez M.J. w imieniu A sp. z o.o. przedmiotowego wniosku, a zatem organ I instancji zasadnie odstąpił od jego merytorycznego rozpoznania i zastosował art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej. Nie można bowiem uznać, że – jak sugeruje Spółka – spełnione zostały wszystkie przesłanki dotyczące pełnomocnictwa określone w art. 137 Ordynacji podatkowej. Wbrew twierdzeniom Spółki wniosek z dnia 28 sierpnia 2008 r. nie wszczął postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty, co znalazło wyraz w sentencji organu I instancji. W tym stanie rzeczy niefortunnie użyte przez organ podatkowy sformułowanie zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia pozostaje bez wpływu na wynik sprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. za niezasadną uznał także argumentację strony dotyczącą nieprawidłowego – jej zdaniem – kierowania korespondencji na adres Spółki, a nie na adres jej pełnomocnika. W tym zakresie organ odwoławczy stwierdził, że - zgodnie z wymogiem określonym w art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej – do czasu złożenia pełnomocnictwa do akt konkretnej sprawy, strona nie działa przez pełnomocnika. Zatem dopiero skuteczne ustanowienie pełnomocnika (poparte złożeniem pełnomocnictwa do akt danej sprawy) obliguje organ podatkowy do dokonywania doręczeń według zasady określonej w art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej (a więc dopiero od tego momentu pełnomocnik może być powiadamiany o czynnościach podejmowanych przez organ podatkowy i wzywany do udziału w nich). Konstatacja ta jest niezależna od treści (złożonego wcześniej) pełnomocnictwa ogólnego, w którym zaznaczono, że wezwania, o których mowa w art.155 § 1 Ordynacji podatkowej powinny być kierowane na adres pełnomocnika. W tym stanie rzeczy za prawidłowe uznano skierowanie wezwania do uzupełnienia braków wniosku na adres Spółki.

Odpierając zarzut naruszenia (w związku z brakiem podstaw do nieprzyjęcia korekty zeznania CIT-8 za 2004 r.) art. 81 § 1 i art. 217 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy stwierdził, że złożenie przez podatnika wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku wraz ze skorygowanym zeznaniem podatkowym stanowi jedną czynność, która powinna być rozpatrywana przez organy podatkowe jako żądanie zwrotu nadpłaconego podatku. Organy podatkowe powinny oceniać zasadność wniosku o stwierdzenie nadpłaty, natomiast zeznania podatkowe, zarówno te pierwotne, jak i ich korekty stanowią dowody w sprawie i mają charakter informacyjny. W przypadku bezskuteczności wniosku, w związku z pozostawieniem go bez rozpatrzenia (co nastąpiło poprzez wydanie zaskarżonego postanowienia) złożona korekta nie może być uwzględniona w trybie określonym dla nadpłat (rozdział 9 Ordynacji podatkowej), gdyż stanowi dokument, mający w tej sytuacji, znaczenie jedynie w kwestii uzasadnienia żądania wyrażonego w złożonym wniosku. Ze względu na wymóg jednoczesnego złożenia stosownego wniosku wraz z korektą zeznania, podatnik w takim przypadku traci możliwość złożenia korekty zeznania CIT-8 powodującej zmniejszenie zobowiązania podatkowego celem uzyskania zwrotu nadpłaty. Złożona korekta zeznania – bez wniosku o stwierdzenie nadpłaty - nie wywołuje skutków prawnych.

Organ odwoławczy zauważył także, iż organ I instancji w zaskarżonym postanowieniu nie stwierdził, że korekta zeznania nie może być złożona, a jedynie – mając na uwadze powiązanie art. 81 z art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej, poinformował, że korekta zeznania rocznego CIT – 8 nie została przyjęta. Skoro zatem organ I instancji nie postawił wniosku uniemożliwiającego złożenie korekty zeznania, a jedynie odniósł się do zaistniałej sytuacji w kwestii żądania nadpłaty, zarzut naruszenia art. 81 wspomnianej ustawy nie może być uwzględniony.

W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 217 Ordynacji podatkowej poprzez brak wskazania podstawy prawnej, w oparciu o którą nie przyjęto korekty zeznania podatkowego CIT-8 za 2004 r. organ odwoławczy zauważył, że przedmiot rozstrzygnięcia w zaskarżonym postanowieniu stanowi kwestia dotycząca złożonego wniosku o stwierdzenie nadpłaty, a nie przyjęcie lub nie korekty zeznania CIT-8. Dopiero konsekwencją dokonanego rozstrzygnięcia było odniesienie się do w/w korekty zeznania. Organ II instancji zauważył także, iż, w jego ocenie, art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej jest jedynie pośrednio związany z przedmiotem sprawy, gdyż stanowi tylko wskazanie przyczyn, a nie skutków podjętego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. rozstrzygnięcia. Organ odwoławczy nie dopatrzył się także nieprawidłowości w zakresie powołanej podstawy prawnej i wskazał, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku VAT (w którym – jak podniosła strona - uznano sporne pełnomocnictwa) jest odrębnym postępowaniem, a zatem nie jest możliwe wypowiedzenie się w sprawie dotyczącej podatku VAT.

W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, A sp. z o.o. zastępowana przez radcę prawnego, podniosła zarzut naruszenia art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie pełnomocnictwa znajdującego się w aktach rejestrowych strony, art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie wspomnianego pełnomocnictwa w sytuacji, gdy poprzednie wnioski o stwierdzenie nadpłat w podatku VAT były rozpatrywane i uwzględnione, art. 137 § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 98 Kodeksu cywilnego poprzez nieuwzględnienie pełnomocnictwa znajdującego się w aktach rejestrowych strony oraz art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez pozostawienie wniosku bez rozpoznania w sytuacji, gdy został on podpisany przez uprawnioną osobę.

Wobec powyższych zarzutów pełnomocnik strony skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. oraz zasądzenie na rzecz Spółki kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik A sp. z o.o. negując stanowisko organu odwoławczego, podkreślił, że art. 137 Ordynacji podatkowej nie precyzuje, że pełnomocnictwo musi zostać załączone do akt konkretnej sprawy, lecz posługuje się terminem ogólnym "akta". Chodzi zatem o wszelkie akta znajdujące się w posiadaniu organu, a nie o akta konkretnej sprawy. Odnotowano także, iż ustawodawca w innych przypadkach posługuje się terminem "akta sprawy", co musi prowadzić do wniosku, że terminy "akta" oraz "akta sprawy" nie są tożsame. Pełnomocnik strony skarżącej podniósł zatem, że organ I instancji bezpodstawnie pominął pełnomocnictwo dla M.J. znajdujące się w aktach organu podatkowego.

W dalszych wywodach skargi podniesiono, że niniejszy wniosek o stwierdzenie nadpłaty został złożony jako konsekwencja dokonania korekty deklaracji VAT spowodowanych odliczeniem podatku naliczanego w sytuacji, gdy skarżący nie miał do tego prawa. W związku z powyższym dokonano stosownych korekt, w tym również korekt, które spowodowały powstanie nadpłat podatku VAT za niektóre okresy. W związku z tymi nadpłatami składane były wnioski o stwierdzenie nadpłaty w podatku VAT, podpisywane przez pełnomocnika M.J., a organ podatkowy nie miał wątpliwości co do "istnienia i zakresu umocowania pełnomocnika do działania w imieniu skarżącego" (dowód – akta spraw podatkowych dotyczących nadpłat w podatku VAT pozostające w posiadaniu [...] Urzędu Skarbowego w S.). Opisane powyżej działanie uznano za naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Działający za Spółkę radca prawny wskazał nadto, że postępowanie organów podatkowych niweczy sens pełnomocnictwa ogólnego. Skoro bowiem, zdaniem organów, do każdej sprawy należy załączyć odrębne pełnomocnictwo, składanie pełnomocnictwa ogólnego jest pozbawione znaczenia. Zdaniem pełnomocnika strony skarżącej (który nawiązał do wyroku WSA w Warszawie z dnia 28 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Wa 2189/07) organ podatkowy nie może ignorować złożenia do akt rejestrowych pełnomocnictwa ogólnego, gdyż sprzeciwia się tym samym wyraźnej woli strony, która w sprawach objętych pełnomocnictwem życzy sobie być zastępowana przez pełnomocnika. Dodatkowo podniesiono, że wymuszanie składania pełnomocnictwa do każdej sprawy stanowi zbędny formalizm, generujący niepotrzebne koszty, utrudniający oraz przedłużający postępowanie i prowadzący do sytuacji, w której konieczne staje się składanie przez biuro rachunkowe odrębnego pełnomocnictwa do każdej deklaracji podatkowej.

W konkluzji skargi pełnomocnik strony skarżącej zarzucił, że organ I instancji - na skutek błędnego przyjęcia, że wniosek o stwierdzenie nadpłaty został podpisany przez osoby nieuprawnione – bezpodstawnie pozostawił przedmiotowy wniosek bez rozpoznania.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Nawiązując do zarzutów skargi wskazano m.in., że organ podatkowy nie jest uprawniony do ustalania, czy pełnomocnictwo było w ogóle udzielone stronie i poszukiwania takiego dokumentu w aktach innych postępowań. Pełnomocnictwo w postępowaniu podatkowym musi być bowiem udzielone wprost i nie może być domniemane. Jeżeli zostało ono udzielone przez stronę poza postępowaniem podatkowym powinno być udzielone w formie dołączenia do akt sprawy oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.

Rozpoznanie skargi w niniejszej sprawie wymaga przede wszystkim oceny czy wniosek z dnia 28 sierpnia 2008 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych dotknięty był brakiem formalnym dotyczącym reprezentacji strony, a zatem czy istniały przesłanki do zastosowania przez organ I instancji art. 169 § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.). Wspomniany art. 169 § 1 stanowi, że jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Regulacje dotyczące postępowania podatkowego zawarte zostały w Dziale IV Ordynacji podatkowej opatrzonym tytułem "Postępowanie podatkowe". Umieszczony w tym rozdziale art.136 statuuje zasadę, że w postępowaniu tym strona może działać przez pełnomocnika, chyba, że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Pełnomocnikiem tym może być (zgodnie z art. 137 § 1) osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych, pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu (art. 137 § 2). § 3 wspomnianego przepisu nakłada na pełnomocnika obowiązek dołączenia do akt oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa. "Przez akta, o których mowa w art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej nie można rozumieć ewidencji prowadzonej na podstawie ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.), lecz akta konkretnego postępowania podatkowego, albo kontroli podatkowej. W art.137 § 3 Ordynacji podatkowej chodzi natomiast o akta wymienione w rozdziale 10 działu IV, a także w wielu innych przepisach tej ustawy, m.in. 146 § 2, 150 § 2, 177, 227 § 1 i 293 § 2 pkt 3" (por. wyrok NSA z dnia 24 października 2007 r., sygn. akt II FSK 1217/06, LEX nr 341989). Zaznaczyć w tym miejscu warto, że w wyroku WSA w Warszawie z dnia 28 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Wa 2189/07, do którego nawiązano w skardze skład orzekający stwierdził co prawda, że okoliczności faktyczne mogą uzasadniać przyjęcie skuteczności działań organu podjętych z udziałem osoby, której umocowanie wynika z pełnomocnictwa złożonego do akt rejestrowych, jednakże pod warunkiem, że pełnomocnictwo to zostanie złożone do akt sprawy. W omawianym orzeczeniu skonstatowano również, że organ podatkowy nie może samodzielnie decydować o tym, czy strona postępowania działa przez pełnomocnika, bez znaczenia jest bowiem dysponowanie przez Urząd Skarbowy pełnomocnictwem, znajdującym się w aktach rejestrowych Spółki, gdyż w aktach sprawy znalazło się ono na skutek działania organu, a nie pełnomocnika. Przedstawiona powyżej wykładnia art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej, którą skład orzekający w pełni podziela, nakazuje stwierdzić, iż organy podatkowe nie naruszyły wspomnianego przepisu i zanegować twierdzenie działającego za skarżącą radcy prawnego, że obowiązek wynikający z tego przepisu można spełnić załączając do akt rejestrowych pełnomocnictwo ogólne obejmujące swym zakresem np. "podpisywanie w imieniu osób reprezentujących spółkę zeznań, deklaracji oraz informacji podatkowych, zgłoszeń identyfikacyjnych i aktualizujących oraz wszelkich innych informacji kierowanych do Naczelnika Urzędu Skarbowego".

Wbrew zarzutom skargi organy podatkowe nie naruszyły także art. 98 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zgodnie z którym pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności. Abstrahując w tym miejscu od problematyki czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie spółki kapitałowej oraz czynności przekraczających ów zwykły zarząd podkreślić należy ponownie wymóg złożenia stosownego pełnomocnictwa do akt konkretnej sprawy. Żądanie wypełnienia obowiązku nałożonego na pełnomocnika strony w art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej nie stanowi przecież podważenia pełnomocnictwa udzielonego przez podatnika, a jedynie zawiera wymóg dołączenia go do akt konkretnej sprawy. Działanie takie gwarantuje pewność ustalenia zgodnej z wolą strony reprezentacji w konkretnym postępowaniu i wbrew temu, co podniesiono w skardze, nie niweczy uprawnienia do ustanowienia pełnomocnika, a jedynie zapobiega decydowaniu za stronę o sposobie jej reprezentacji.

Z akt niniejszej sprawy jednoznacznie wynika, że wniosek o stwierdzenie na rzecz A sp. z o.o. nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2004 r. podpisał M. J.. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. skierował do Spółki (prawidłowo sformułowane i skutecznie doręczone, a także opatrzone właściwym rygorem) wezwanie do usunięcia braku formalnego tego wniosku. Bezsporne jest również, że strona nie zastosowała się do wymogu zawartego w tymże wezwaniu, gdyż skierowała do organu podatkowego pismo (zawierające podpis M.J. oraz maszynowo naniesione nazwiska M. K. i R. N.), w którym wyjaśniono, że stosowne pełnomocnictwo "złożono do akt podatnika znajdujących się w posiadaniu organu podatkowego".

Jak więc wskazano powyżej organ podatkowy zasadnie stwierdził brak formalny wniosku i prawidłowo wezwał stronę do jego uzupełnienia. Wobec niezastosowania się Spółki do wskazanego w wezwaniu wymogu, wskutek czego wspomniany brak wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie został konwalidowany, zaistniała przesłanka zastosowania art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej, a więc pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wykazana prawidłowość procedowania organów podatkowych w niniejszej sprawie (nadmienić trzeba, że poza zakresem kontroli Sądu w tej sprawie pozostaje kwestia reprezentacji Spółki wnioskującej o stwierdzenie nadpłaty w podatku VAT) nakazuje stwierdzić legalność zaskarżonego postanowienia i oddalić skargę w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).