Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 771/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-01-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 1992 nr 21 poz 86
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia WSA del. Marek Olejnik (sprawozdawca), Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 20 stycznia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. sp. z o.o. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 22 października 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1466/13 w sprawie ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w K. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2013 r. nr ILPB4/423-15/13-6/ŁM w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. sp. z o.o. z siedzibą w K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 22 października 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1466/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę S. sp. z o. o. z siedzibą w K. (dalej: strona skarżąca, spółka) na interpretację indywidualną Ministra Finansów (dalej: organ interpretacyjny, organ) z dnia 25 kwietnia 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych. Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi (przedstawiony przez WSA we Wrocławiu):

2.1. Strona skarżąca wystąpiła o udzielenie pisemnej interpretacji w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

2.2. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

We wniosku (uzupełnionym pismem z dnia 29 marca 2013 r.) skarżąca podała, że dokonuje najmu ciągników siodłowych, wózka widłowego oraz kontenerów i naczep od podmiotów mających swoją siedzibę w Holandii. Ponadto, spółka otrzymała w leasingu naczepy i ciągniki siodłowe od podmiotu mającego swoją siedzibę w Holandii. Wyjaśniono, że kontenery są zunifikowanymi opakowaniami służącymi do magazynowania i transportu towarów a naczepa jest to pojazd kołowy bez własnego napędu, który wraz z ciągnikiem siodłowym tworzy zespół pojazdów służący do transportu towarów. Urządzenia te są wykorzystywane przy świadczonych usługach przeładunkowych i transportowych. Strona jest w posiadaniu certyfikatów rezydencji podmiotów holenderskich.

2.3. Na tle opisanego stanu faktycznego sformułowano pytanie: czy strona ma obowiązek pobrać i odprowadzić podatek u źródła w Polsce z tytułu użytkowanych przez nią wskazanych przedmiotów?

2.4. Wyrażając własne stanowisko w sprawie strona powołała art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 oraz art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: u.p.d.o.p.) oraz przepisy art. 12 ust. 1, ust. 2 i ust. 4 Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania z dnia 13 lutego 2002 r. (Dz. U. z 2003 r., nr 216, poz. 2120, dalej: Konwencja z Holandią) a następnie stwierdziła, że najem i leasing ww. maszyn nie rodzi obowiązku potrącenia podatku u źródła.

Argumentowała dalej skarżąca, że zgodnie z treścią art. 21 ust. 2 u.p.d.o.p. opłaty za prawo do użytkowania ww. maszyn są objęte podatkiem w państwie źródła, według zasad właściwych dla należności licencyjnych, wyłącznie wtedy kiedy są wyraźnie wskazane w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania. W polskich przepisach (art. 21 ust. 1 pkt 1) do przychodów z tytułu użytkowania urządzenia przemysłowego "włączono" środki transportu, wówczas gdy w art. 12 ust. 4 Konwencji z Holandią jest mowa jedynie o użytkowaniu urządzenia przemysłowego. Zdaniem spółki, na gruncie u.p.d.o.p. nie można zdefiniować spornych maszyn jako urządzeń przemysłowych, gdyż zgodnie z zał. nr 1 do ustawy, zawierającym wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych, ww. przedmioty sklasyfikowano w symbolu KŚT 747 (naczepy), 681 (kontenery), 746 (ciągniki siodłowe), 763 (wózki widłowe), wówczas gdy urządzenia przemysłowe (m.in. kotły, maszyny energetyczne, silniki, piece, aparaty, urządzenia do produkcji materiałów budowlanych, przemysłu cementowego itp.) sklasyfikowano w symbolu KŚT 3, 323 - 491, 506 - 529, 582, 50 itd.

W związku z powyższym skarżąca przyjęła, że sporne maszyny nie są urządzeniami przemysłowymi w rozumieniu u.p.d.o.p. i opłaty za ich najem oraz leasing nie powinny być opodatkowane, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. pod warunkiem otrzymania przez stronę od spółki holenderskiej certyfikatu rezydencji, o którym mowa w art. 26 ust. 1 u.p.d.o. p.

2.5. Minister Finansów interpretacją z dnia 25 kwietnia 2013 r., nr ILPB4/423-15/13-6/MŁ uznał stanowisko skarżącej spółki za nieprawidłowe.

Zdaniem organu interpretacyjnego wypłacane przez stronę skarżącą wynagrodzenie z tytułu najmu ciągników siodłowych, wózka widłowego, kontenerów i naczep oraz leasingu naczep i ciągników siodłowych na rzecz spółek holenderskich stanowi należność licencyjną w świetle polsko – holenderskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zaś strona jest zobowiązana do obliczania, pobierania i odprowadzania podatku u źródła z tego tytułu przy zastosowaniu stawki 5%, wynikającej z wskazanej umowy dwustronnej, stosownie do postanowień art. 26

ust. 1 u.p.d.o.p., pod warunkiem posiadania certyfikatów rezydencji spółek holenderskich.

Zauważył organ, że wobec braku w polskich przepisach podatkowych definicji pojęcia urządzenia przemysłowego należy odwołać się do stosownej definicji słownikowej. Według "Słownika Języka Polskiego" (PWN Warszawa 1996 r. tom III, str. 575), urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę; urządzenie przeładunkowe, transportowe. Przymiotnik "przemysłowy" oznacza natomiast dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle (Mały słownik języka polskiego; PWN Warszawa 1995 r.). Wobec powyższego, zdaniem organu, uzasadniony jest pogląd, że ciągnik siodłowy, wózek widłowy, kontener oraz naczepa są zespołami elementów i służą do wykonywania określonych czynności, w szczególności są urządzeniami transportowymi, tym samym, należy traktować je jako urządzenia przemysłowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. oraz w art. 12 ust. 4 Konwencji z Holandią. Ponadto okoliczność, że dany środek transportu (ciągnik siodłowy, wózek widłowy, kontener, naczepa) w świetle Klasyfikacji Środków Trwałych nie znajduje miejsca w podsekcji "Urządzenia przemysłowe" nie oznacza, że za takie urządzenie nie może on być uznany.

2.6. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji.

3. Stanowiska stron w postępowaniu przed WSA we Wrocławiu (Sądem pierwszej instancji).

3.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie od organu na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, zarzucając:

- błędną wykładnię art. 21 ust. 1, ust. 2 i art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p.,

- błędną wykładnię art. 12 ust. 1, ust. 2 i ust. 4 Konwencji z Holandią;

- art. 120, 121 § 1, art. 121 § 2, art. 122, art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej O.p.).

W uzasadnieniu skargi spółka podtrzymała w pełni stanowisko wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz powołała szereg wyroków sądów administracyjnych, podnosząc, że organ nie zgadzając się z argumentacją podatnika powinien odnieść się do treści orzeczeń przytoczonych przez stronę.

3.2. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w sprawie.

4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu (Sądu pierwszej instancji) .

4.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił.

W pierwszej kolejności Sąd przypomniał, że kwestią sporną w sprawie jest, czy należności z tytułu najmu i leasingu ciągnika siodłowego, wózka widłowego, naczep i kontenerów wypłacane przez spółkę mającą siedzibę na terytorium RP spółce mającej siedzibę na terytorium Holandii, są należnościami licencyjnymi, w rozumieniu art. 12 Konwencji z Holandią i spółka wypłacająca te należności zobowiązana jest pobrać, jako płatnik, podatek dochodowy przy wypłacie należności (tj. pobrać podatek u źródła), czy też wypłacane należności nie stanowią opłat licencyjnych i na podstawie art. 7 ww. Konwencji stanowią zyski spółki holenderskiej, a zatem mogą być opodatkowane w państwie rezydencji ich odbiorcy, tj. w Holandii.

Powołując na regulacje art. 3 ust. 2 oraz art. 12 ust. 1, ust. 2, ust. 4 Konwencji z Holandią Sąd pierwszej instancji wskazał, że należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 tego artykułu, mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli odbiorca jest osobą uprawnioną do należności licencyjnych, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych.

Następnie Sąd zauważył, że użyte w art. 12 ust. 4 Konwencji z Holandią określenie "należności licencyjne" obejmuje m.in. należności za użytkowanie urządzenia przemysłowego, nie zawiera natomiast zapisu, że pod pojęciem urządzenia przemysłowego rozumie się również środki transportu. Jednakże zapis ten zawarty jest w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. w związku z czym – zdaniem Sądu – uznać należy, że środki transportu są urządzeniami przemysłowymi w rozumieniu u.p.d.o.p., a tym samym również są urządzeniami przemysłowymi w rozumieniu Konwencji. Kwalifikacja środków transportu jako urządzeń przemysłowych winna być bowiem oceniana w kontekście art. 3 ust. 2 Konwencji z uwzględnieniem zasady, że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie może samoistnie nakładać na podatników obowiązku podatkowego, który nie jest przewidziany w prawie podatkowym danego państwa (umowa może jedynie modyfikować poszczególne elementy tego obowiązku; por. R. Mastalski, Komentarz do art. 3 Ordynacji podatkowej (w:) B. Adamiak, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2007, Wrocław 2007, s. 35).

Wobec powyższego Sąd stwierdził, że wskazywane urządzenia niewątpliwie służą do transportu i są urządzeniami transportowymi/środkami transportu, a tym samym są urządzeniami przemysłowymi. Dokonane zaś przez skarżącą wpłaty na rzecz spółki mającej siedzibę w Holandii za wynajem/leasing ciągnika siodłowego, wózka widłowego, naczep i kontenerów, prawidłowo zostały zakwalifikowane przez organ interpretacyjny do należności licencyjnych w rozumieniu art. 12 Konwencji. Słusznie przyjęto, że skarżąca zobowiązana jest, zgodnie z art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., od należności wypłaconych z tytułu najmu ww. urządzeń pobrać, jako płatnik, zryczałtowany podatku dochodowy w Polsce, przy zastosowaniu stawki podatku wynoszącej 5 %, pod warunkiem posiadania certyfikatów spółek holenderskich.

Nie podzielił Sąd twierdzenia spółki, że nie można uznać za urządzenie przemysłowe środka transportu, gdyż w załączniku nr 1 do u.p.d.o.p. zawierającym wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych, sporne maszyny sklasyfikowano w symbolu KŚT 747 (naczepy), 681 (kontenery), 746 (ciągniki siodłowe), 763 (wózki widłowe), wówczas gdy urządzenia przemysłowe sklasyfikowano w symbolu KŚT 3, 323 - 491, 506 - 529, 582, 50 itd. W ocenie Sądu bowiem z klasyfikacji dla celów amortyzacji środków trwałych nie można wywodzić skutków w zakresie opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przychodu uzyskiwanego z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym środka transportu. Jako nieuzasadnione ocenił Sąd pierwszej instancji również zarzuty dotyczące naruszenia zasad postępowania.

5. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym:

5.1. Od wymienionego na wstępie wyroku skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika doradcę podatkowego) złożyła skargę kasacyjną wnosząc o jego uchylenie w całości oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pełnomocnik skargę kasacyjną oparł na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") zarzucając zaskarżonemu wyrokowi naruszenie art. 21 ust. 1, art. 21 ust. 2, art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. oraz art. 12 ust. 1, ust. 2 i ust. 4 Konwencji poprzez dokonanie błędnej wykładni ww. przepisów tj. nieuznania, iż opłaty za najem maszyn wskazanych w stanie faktycznym wniosku o interpretację nie powinny być opodatkowane, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., pod warunkiem otrzymania przez skarżącą od spółki holenderskiej tzw. certyfikatu rezydencji – dokumentu, o którym mowa w art. 26 ust. 1 tej ustawy.

Ponadto (w piśmie z dnia 24 grudnia 2013 r., również wniesionym tytułem skargi kasacyjnej) sformułowano zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: ustawa o VAT) w zakresie definicji środka transportu w rozumieniu polskiego prawa podatkowego, skutkującą niewłaściwym zastosowaniem ww. przepisów Konwencji. Wywiedziono również zarzuty oparte na podstawie przepisu art. 174 pkt 2 p.p.s.a. tj. na naruszeniu przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie:

1. Art. 134 § 1 p.p.s.a. polegające na zaniechaniu przez Sąd obowiązku rozstrzygania w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną z n/w powodów i nie uwzględnienia związanych z tym zarzutów.

2. Art. 141 § 4 p.p.s.a., polegające na nie zawarciu w uzasadnieniu wyroku podstawy prawnej i wyjaśnieniu rozstrzygnięcia w zakresie, że naczepa i kontener w rozumieniu polskiego prawa podatkowego są środkami transportu.

3. Art. 151 p.p.s.a. polegające na jego niewłaściwym zastosowaniu i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. przez ich niezastosowanie mimo zajścia podstaw do ich zastosowania.

5.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Minister Finansów reprezentowany przez radcę prawnego wniósł o jej oddalenie.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

6.1. Spór w kontrolowanej sprawie koncentruje się wokół zakresu definicji urządzenia przemysłowego, zawartej w Konwencji z Holandią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Modelowa konwencja w sprawie dochodu i majątku OECD, na bazie której sporządzane są umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, wyłączyła z zakresu należności licencyjnych opłaty za udostępnianie urządzeń przemysłowych, handlowych i naukowych. Przez większość krajów traktowane są one jako zyski przedsiębiorstw i opodatkowane wyłącznie w kraju siedziby podmiotu uzyskującego wynagrodzenie. Polska zgłosiła zastrzeżenie do modelowej konwencji, w związku z czym w większości umów zawartych przez nasz kraj opłaty za użytkowanie urządzeń uznawane są za należności licencyjne.

O tym, czy korzystający z urządzenia zapłaci podatek od wynagrodzenia, które przekazuje właścicielowi, decydują konkretne umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W niektórych – np. z Irlandią, Francją czy Luksemburgiem – opłaty za użytkowanie urządzeń nie stanowią należności licencyjnych.

Rozpoczynając analizę rozstrzygnięcia WSA we Wrocławiu z perspektywy zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej skarżącej Spółki należy zwrócić uwagę na fakt, że domagała się ona interpretacji konkretnej definicji prawnej zawartej w Konwencji z Holandią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobieganiu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 13 lutego 2002 r. Art. 12 ust. 4 tej Konwencji definiuje należności licencyjne jako "wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie" m.in. "urządzenia przemysłowego". Pomimo zawartej w tym przepisie definicji, zakres znaczeniowy określenia "urządzenie przemysłowe" pozostaje nadal otwarty. Zabiegi interpretacyjne niejednoznacznych zwrotów zawartych w umowie międzynarodowej powinny uwzględniać reguły wykładni zawarte w tym akcie, m.in. dyrektywę sformułowaną w art. 3 ust. 2 umowy, która stanowi, że "przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej nie zdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa". Ponieważ w rozpoznawanym wypadku odwołanie się do kontekstu nie uchyla wątpliwości definicyjnych, same normy prawa międzynarodowego wprost nakazują skorzystanie z definicji "urządzenia przemysłowego" zawartej w polskim prawie podatkowym.

Doprecyzowując pojęcie "urządzenie przemysłowe" organ interpretacyjny słusznie odwołał się do art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p, dotyczącego opodatkowanych ryczałtowo dochodów uzyskiwanych w Polsce przez podmioty niebędące polskimi rezydentami. Przepis ten wprost zalicza do urządzeń przemysłowych środki transportu, stąd, zgodnie z regułą interpretacyjną zawartą w art. 3 ust. 2 umowy - jak słusznie wskazał Sąd pierwszej instancji, aprobując w tym względzie stanowisko organu interpretacyjnego - należy go zastosować do ustalenia zakresu znaczeniowego pojęcia "urządzenie przemysłowe" na potrzeby opodatkowania przychodów z tytułu należności licencyjnych, objętych postanowieniami Konwencji.

W świetle powyższego Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że Wojewódzki Sąd Administracyjny słuszne uznał, że na gruncie konwencji z Holandią pojęcie "urządzenie przemysłowe" obejmuje również środki transportu. Z tych też względów zarzut wskazujący na naruszenia w zaskarżonym wyroku art. 12 ust.1 i ust. 4 Konwencji w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. okazał się chybiony (por. wyroki NSA : z dnia 13.03.2014 r. sygn. akt II FSK 816/12; z dnia 13.09.2013 r. sygn. akt II FSK 2808/11).

6.2. W uzupełnieniu skargi kasacyjnej (wniesionym w terminie określonym w art. 177§1 p.p.s.a.) strona skarżąca zarzuciła także naruszenie przepisów postępowania tj. art.134§1, art.141§4 oraz art.151 i art.145§1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. poprzez pominięcie przez Sąd I instancji przy definiowaniu pojęcia środka transportu art.2 ust.1 pkt 10 lit. a) ustawy podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r. Nr 54 poz.535 ze zm., dalej "ustawa o VAT"). Spółka zarzuciła w kontekście ww. zarzutów procesowych naruszenie prawa materialnego poprzez błędne przyjęcie, że naczepa i kontener są środkami transportu wskazanymi w art.21 ust.1 pkt 1 u.p.d.o.p. w sytuacji, gdy nie mieszczą się w definicji zawartej w art.2 ust.1 pkt 10 lit. a) ustawy o VAT.

6.4. W związku z takim sformułowaniem podstaw kasacyjnych, rozpatrzeniu w pierwszej kolejności podlegać powinny zawarte w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania, albowiem zarzuty naruszenia prawa materialnego mogą być oceniane przez Naczelny Sąd Administracyjny wówczas, gdy stan faktyczny sprawy stanowiący podstawę wydanego wyroku został ustalony bez naruszenia przepisów postępowania. Niemniej jednak, zważywszy na sposób skonstruowania zarzutów skargi kasacyjnej oraz ich uzasadnienie, jak również na treść zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji, stawiane w skardze kasacyjnej zarzuty można i należy rozpoznać łącznie. Przyjęcie takiego właśnie modelu wynika z faktu, że odmienna wykładnia przepisów prawa materialnego zaprezentowana przez Sąd pierwszej instancji skutkowała stwierdzeniem naruszenia przepisów postępowania.

Na wstępie jedynie należy zauważyć, że przywołany w skardze art.2 ustawy o VAT nie posiada jednostki redakcyjnej określonej jako ust.1. Z treści skargi wynika jednak bezspornie, że intencją Spółki było odwołanie się do art.2 pkt 10 lit.a) ustawy o VAT. Zgodnie z przywołanym przepisem przez nowe środki transportu rozumie się przeznaczone do transportu osób lub towarów pojazdy lądowe napędzane silnikiem o pojemności skokowej większej niż 48 centymetrów sześciennych lub o mocy większej niż 7,2 kilowata, jeżeli przejechały nie więcej niż 6000 kilometrów lub od momentu dopuszczenia ich do użytku upłynęło nie więcej niż 6 miesięcy.

W ustawie o VAT obrót nowymi środkami transportu został poddany szczególnym regulacjom. Nowe środki transportu to towary o specyficznym charakterze i dlatego VAT z tytułu ich dostawy i nabycia podlega odrębnym zasadom rozliczania. W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu w innym kraju Unii Europejskiej podmiotem zobowiązanym do odprowadzenia podatku od towarów i usług jest zawsze nabywca. Nie ma przy tym znaczenia, czy dostawca i nabywca są podatnikami VAT czy zwykłymi konsumentami. Na tym właśnie polega specyfika opodatkowania obrotu nowymi środkami transportu, że niezależnie od statusu sprzedającego i nabywcy podatek jest zawsze pobierany w kraju nabywcy.

Zgodnie z art. 9 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów mamy do czynienia również wówczas, gdy przedmiotem nabycia są nowe środki transportu, bez względu na to, kto jest nabywcą oraz podmiotem dokonującym dostawy.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że zakres pojęciowy "nowego środka transportu" użyty w ustawie o VAT odnosi się wyłącznie do zasad opodatkowania tym podatkiem pośrednim i nie może być wykorzystany przy wykładni art.21 ust.1 pkt 1 u.p.d.o.p. w związku z art.12 ust.4 Konwencji z Holandią.

6.5. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji legalnej tego pojęcia, co usprawiedliwia odwołanie bądź do definicji o charakterze uniwersalnym zawartych w innych aktach prawnych bądź do języka potocznego albowiem regułom języka normatywnego odpowiadają określone dyrektywy wykładni językowej, w myśl których przy tłumaczeniu znaczenia normy należy jej przypisać takie znaczenie, jakie ma ona w języku potocznym, chyba, że ważne względy przemawiają za odstępstwem od tego znaczenia (por. L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010, s. 99).

W przedmiotowej sprawie spór dotyczy uznania przez organ i zaaprobowania tego stanowiska przez Sąd I instancji, że naczepy siodłowe, kontenery ładunkowe i wózki widłowe stanowią środki transportu w rozumieniu art.21 ust.1 pkt 1 u.p.d.o.p.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN naczepa to «pojazd bez silnika, o przedniej części pozbawionej kół, spoczywającej na ciągniku» (http://sjp.pwn.pl/slowniki/). W świetle zaś Słownika logistycznego naczepa siodłowa to "każdy pojazd, który może być sprzęgnięty z silnikowym pojazdem drogowym, najczęściej ciągnikiem siodłowym w taki sposób, że częściowo się na nim opiera, a znaczna część jego masy własnej i masy ładunku jest przejmowana przez tenże pojazd" (http://www.logistyka.net.pl/slownik-logistyczny/). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości, że naczepa siodłowa jest elementem składowym środka transportu. Ciągnik siodłowy dopiero wraz z naczepą tworzą całość funkcjonalną umożliwiającą transport towarów. Sama strona we wniosku o udzielenie interpretacji wskazywała, że naczepa jest to pojazd kołowy bez własnego napędu, który wraz z ciągnikiem siodłowym tworzy zespół pojazdów służący do transportu towarów.

W świetle Międzynarodowej Konwencji o bezpiecznych kontenerach, której Polska jest stroną (Dz.U. z 1984 Nr 24 poz.118), kontener to urządzenie transportowe. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN urządzenie to «mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonania określonych czynności». Natomiast transport to m.in. «przewóz ludzi i ładunków różnymi środkami lokomocji» oraz «środki lokomocji służące do przewozu ludzi i ładunków» (http://sjp.pwn.pl/slowniki/). Kontener ładunkowy podobnie jak naczepa jest elementem składowym środka transportu tworzącym całość funkcjonalną umożliwiającą transport towarów. We wniosku o interpretację Spółka wskazywała, że naczepy i kontenery to urządzenia wykorzystywane przy świadczonych usługach przeładunkowych i transportowych, co dodatkowo potwierdza prawidłowość stanowiska Sądu I instancji.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN wózek widłowy to «pojazd z napędem elektrycznym przystosowany do podnoszenia i przenoszenia ładunków na paletach» (http://sjp.pwn.pl/slowniki/). Nie ma zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wątpliwości, że wózek widłowy jest środkiem transportu, mimo że transport towarów z reguły odbywa się na niewielkie odległości.

6.6. W świetle powyższego zarzuty skargi kasacyjnej nie zasługiwały na uwzględnienie, co obligowało Sąd do jej oddalenia na podstawie art.184 p.p.s.a.

7. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 tej ustawy i § 14 ust.2 pkt 2 lit b) w zw. z § 14 ust.2 pkt 1 lit c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013r., poz. 490).