Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 1296/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2016-02-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 116 par 1 pkt 1 lit b
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.), Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Protokolant starszy sekretarz sądowy Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 lutego 2016 r. sprawy ze skargi R. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 23 września 2015 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości w podatku od towarów i usług za październik 2011 r., podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od stycznia do kwietnia 2011 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 23.09.2015 r. nr [...] Dyrektora Izby Skarbowej [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia 5.05.2015 r., którą orzekł o solidarnej odpowiedzialności R. S. za zaległości podatkowe spółki w łącznej wysokości [...] zł z odsetkami za zwłokę – [...] zł i kosztami postępowania egzekucyjnego -[...] zł.

Z uzasadnienia decyzji wynika, że "A." Spółka z o.o. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym - Sąd Rejonowy [...] , [...] Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 21.07.2008 r., sygn. akt. [...] pod numerem KRS: [...] na podstawie umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z dnia 17.06.2008 r. - akt notarialny Repertorium A. Nr [...] . W skład pierwszego zarządu spółki weszli: J. F. W. i R. S..

Zgodnie z ewidencją księgową Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. "A." Spółka z o.o. posiada zaległości podatkowe z tytułu:

1. podatku od towarów i usług za październik 2011 r. w kwocie [...] zł (termin płatności 25.11.2011 r.),

2. podatku dochodowego od osób fizycznych pobranego a niewpłaconego przez spółkę jako płatnika za:

- styczeń 2011 r. w kwocie [...] zł (termin płatności 21.02.2011 r.),

- luty 2011 r. w kwocie [...] zł (termin płatności 21.03.2011 r.),

- marzec 2011 r. w kwocie [...] zł (termin płatności 20.04.2011 r.),

- kwiecień 2011 r. w kwocie [...] zł (termin płatności 20.05.2011 r.),

Decyzją z dnia 25.06.2012 r. nr [...] organ podatkowy orzekł o odpowiedzialności podatkowej płatnika "A." Spółki z o.o. i określił wysokość pobranych a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń w poszczególnych miesiącach od stycznia do kwietnia 2011 r. (doręczoną w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. Dalej "O.p." w dniu 11.07.2012 r.).

Organ egzekucyjny prowadził przeciwko spółce egzekucję administracyjną na podstawie następujących tytułów wykonawczych [...] z dnia 19.12.2011 r. obejmującego należność z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2011 r. w kwocie [...] zł, [...] z dnia 29.02.2012 r. obejmującego należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od stycznia do kwietnia 2011 r. w łącznej kwocie [...] zł.

W dniu 10.01.2012 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną z tytułu umów zawartych przez "A." Spółka z o. o. z Urzędem Miasta. Pismem z dnia 18.01.2012 r. urząd poinformował, że posiada wobec spółki do wypłacenia 30% zabezpieczenia wykonania umowy po okresie rękojmi. Następnie w dniu 4.10.2012 r. przekazał na rachunek organu egzekucyjnego kwotę [...] zł, którą zaliczono na poczet tytułu wykonawczego SM [...] obejmującego należność z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2011 r. (należność główna - [...] zł, odsetki za zwłokę - [...] zł, koszty upomnienia - [...] zł oraz koszty egzekucyjne - [...] zł).

Zawiadomieniami z dnia 21.12.2011 r. organ egzekucyjny dokonał zajęć praw majątkowych stanowiących wierzytelności pieniężne z tytułu umów na roboty budowlane zawartych z I. Sp. z o. o., B. Sp. z o. o. -wszystkie z siedzibą w P. Pismami z dnia 23.02.2012 r. ww. spółki poinformowały, że "A." Spółka z o. o. nie przysługiwały od dnia doręczenia zawiadomienia o zajęciu wierzytelności ani nie przysługują żadne wymagalne wierzytelności z tytułu zawartych umów.

Organ egzekucyjny dokonał również zajęć rachunków bankowych:

- zawiadomieniem z dnia 21.12.2011 r. w Banku BPH SA który poinformował, że nie prowadzi dla spółki rachunków bankowych (pismo z dnia 2.01.2012 r.),

- zawiadomieniami z dnia 10.01.2012 r. oraz z dnia 6.03.2012 r. w Gospodarczym Banku Spółdzielczym, który przyjął je do realizacji (pisma z dnia 25.01.2012 r. oraz 13.03.2012 r.), a następnie zwrócił zajęcia organowi egzekucyjnemu wraz z informacją o zamknięciu rachunku spółki (pismo z dnia 19.03.2013 r.),

- zawiadomieniem z dnia 12.07.2012 r. w Bank SA, który poinformował, że spółka nie jest klientem banku (pismo z dnia 26.07.2012 r.).

Tytuły wykonawcze przydzielano do służby poborcom skarbowym w dniach: 07.03.2012 r., 13.01.2013 r., 4.11.2013 r., 16, 17 i 20.06.2014 r., 06.08.2014 r., jednak w siedzibie spółki nikogo nie zastano.

Ustalono również, że "A." Spółka z o.o. nie figuruje w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych (pismo z dnia 4.12.2012 r.). Na podstawie wydruku z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców CEPiK z dnia 19.09.2014 r. oraz informacji z CZM z dnia 15.01.2013 r. nie stwierdzono również, by spółka była właścicielem jakichkolwiek pojazdów.

Na wniosek organu egzekucyjnego z dnia 8.03.2013 r. o nakazanie wyjawienia majątku spółki w dniu 19.12.2013 r. odbyło się posiedzenie Sądu Rejonowego w M. z udziałem R. S. jako prokurenta dłużnika, który złożył pisemny wykaz majątku spółki. Wynikało z niego, że spółka nie prowadzi aktywnej działalności gospodarczej, nie posiada środków finansowych, wierzytelności (oprócz kaucji gwarancyjnych zatrzymanych przez B. z siedzibą w P.), nieruchomości i ruchomości oraz innego rodzaju majątku, a za ostatni rok osiągnęła stratę.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. prowadził również egzekucję zobowiązań spółki na wniosek Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział S. dotyczących należności za okres od września 2009 r. do maja 2011 r. w łącznej kwocie 20.821,90 zł, Gminy B. dotyczących należności za okres od września 2011 r. do grudnia 2013 r. w łącznej kwocie [...] . Egzekucja w tym zakresie nie przyniosła żadnych rezultatów w postaci zaspokojenia należności wierzycieli.

Postanowieniem z dnia 29.09.2014 r. znak: [...] organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne wobec bezskuteczności egzekucji administracyjnej prowadzonej przeciwko spółce na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] oraz [...] .

W dniu 10.03.2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. organ podatkowy wszczął postępowanie wobec byłego członka zarządu "A." Spółka z o.o. - R. S, zmierzając do orzeczenia o jego solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania spółki w zakresie należności z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2011 r. oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od stycznia do kwietnia 2011 r.

W następstwie przeprowadzonego postępowania organ podatkowy uznał, iż R. S. funkcję członka zarządu w "A." Spółka z o.o. pełnił w okresie, kiedy powstały przedmiotowe zobowiązania. Z ustaleń wynikało, iż spółka nie prowadzi działalności, nie posiada żadnego mienia mogącego zaspokoić roszczenia wierzyciela. Zobowiązany nie dokonał zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

Decyzją z dnia 5.05.2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. orzekł o solidarnej odpowiedzialności strony za ww. zaległości podatkowe spółki w łącznej wysokości [...] zł z odsetkami za zwłokę - [...] zł i kosztami postępowania egzekucyjnego - [...] zł.

Odrębną decyzją w odrębnym postępowaniu orzeczono o odpowiedzialności J.F.W. .

Wskazując na przesłanki pozwalające organowi podatkowemu orzec o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe organ wskazał, że ustalono, że w czasie, kiedy upływał termin płatności podatku od towarów i usług za październik 2011 r. oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za styczeń, luty, marzec i kwiecień 2011 r. skarżący był członkiem zarządu spółki. Powyższe wynikało z danych zawartych w umowie spółki z dnia 17.06.2008 r., piśmie strony z dnia 2.11.2012 r. w sprawie rezygnacji z zarządu spółki, uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki z dnia 2.11.2012 r. w sprawie zmian w zarządzie oraz uchwały zarządu spółki z dnia 2.11.2012 r. powołującej stronę na jej prokurenta .

W sprawie orzeczenia o odpowiedzialności R. S. za zaległości "A." Spółka z o.o. spełniona została również przesłanka bezskuteczności egzekucji wobec dłużnika. Wskazano na przebieg postępowania egzekucyjnego wobec spółki oraz na podjęte działania organu w celu ustalenia sytuacji majątkowej spółki. Zgromadzone dowody jednoznacznie wskazywały na bezskuteczność prowadzonej egzekucji, która została następnie potwierdzona w sposób formalny postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z dnia 29.09.2014 r.

Organ nie stwierdził również zaistnienia przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 O.p.. Dokonując oceny, czy istniały podstawy prawne ogłoszenia upadłości lub zawarcia układu organ odniósł się do uregulowań ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60. poz. 535 ze zm.). Dokonując ustaleń w zakresie zaistnienia przesłanek ogłoszenia upadłości organ oparł się na danych wynikających ze sprawozdania finansowego sporządzonego za okres 1.01.-31.12.2011 r. Organ uznał także, że wobec spółki zaistniała również druga z przesłanek upadłości - brak regulowania wymagalnych zobowiązań. Oprócz należności podatkowych, spółkę obciążały zaległości wobec ZUS oraz Gminy B. Nie ustalono okoliczności wskazujących, iż strona nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęciu postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości. Strona również nie wskazała żadnych okoliczności, które o takim braku winy mogłyby świadczyć.

Dalej organ podaje, że z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki nie mogła zwolnić członka zarządu okoliczność, istnienia potencjalnej możliwości zaspokojenia jej zobowiązań z wierzytelności przysługującej od B. SA. Niewątpliwie za takie mienie nie można uznać wskazywanej wierzytelności. Możliwość zaspokojenia się z wierzytelności przysługującej od B. SA została wcześniej zweryfikowana w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spółki.

R. S., pismem z dnia 2.06.2015 r., odwołał się od ww decyzji zarzucając naruszenia prawa:

1. procesowego mającego wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, w szczególności art. 165 § 2 i 4, art. 121, art. 122, art. 123 O.p. poprzez wydanie decyzji po przeprowadzeniu postępowania bez zapewnienia czynnego udziału strony, składania wniosków dowodowych i wyjaśnień, podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym oraz brak umożliwienia stronie wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego i zgłoszonych żądań;

2. materialnego, w szczególności art. 116 § 1 i 2, art. 107 § 1 i 2 pkt 2, art. 108 § 1 O.p. poprzez wydanie decyzji o odpowiedzialności podatkowej strony pomimo posiadania przez "A." Spółka z o.o. majątku pozwalającego na zaspokojenie jej wszystkich zobowiązań podatkowych.

Wniósł o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, względnie o uchylenie decyzji oraz przeprowadzenie dowodu z:

- dokumentów korporacyjnych "A." Spółka z o.o. na okoliczność rezygnacji R. S. z zarządu,

- informacji i dokumentów źródłowych, którymi dysponuje B. SA z siedzibą w P., [...] celem ustalenia, w jaki sposób zostały rozliczone zdeponowane przez podatnika kaucje gwarancyjne z tytułu prac budowlanych prowadzonych przez B. SA - po uprzednim zobowiązaniu ww. podmiotu do ich przedłożenia,

- przesłuchania w charakterze świadka M.M.K. - prokurenta B. SA na ww. okoliczności.

W ocenie strony, organ podatkowy podjął jedynie działania zmierzające do ustalenia przesłanek pozytywnych pozwalających na wydanie decyzji o jej odpowiedzialności podatkowej jako osoby trzeciej, pominął natomiast przesłanki zwalniające ją z tej odpowiedzialności. Przed wydaniem decyzji nie umożliwił stronie wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego i zgłoszonych żądań. Ponadto strona wskazała, że spółka posiada majątek, z którego może być przeprowadzona skuteczna egzekucja. W okresie swojej działalności realizowała ona trzy inwestycje na rzecz B. SA z siedzibą w P. W ich toku inwestor potrącał z należnego spółce wynagrodzenia kwoty zatrzymane na zabezpieczenie usunięcia m.in. wad i usterek ujawniających się w okresie gwarancji i rękojmi. Ich wysokość -zdaniem strony - wynosi ok. [...] zł, a termin zwrotu przypadać będzie w najbliższych miesiącach. Strona zakwestionowała oświadczenie B. SA o braku jakichkolwiek zobowiązań wobec "A." Spółka z o.o. Jej zdaniem, powinno ono zostać zweryfikowane w niniejszym postępowaniu w oparciu o dokumenty źródłowe oraz zeznania prokurenta tej firmy.

Postanowieniem z dnia 11.08.2015 r. organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia powyższych dowodów. Organ uznał, że okoliczność rezygnacji strony z zarządu została zweryfikowana w ramach postępowania na podstawie dokumentów spółki, które zawierały informacje o składzie jej zarządu oraz pozwalały na dokonanie ustaleń odnośnie okresu sprawowania funkcji członka zarządu przez R. S. Były to dokumenty w postaci odpisu pełnego z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, umowy zawiązania spółki, pisma J. W. w sprawie rezygnacji z zarządu spółki, pisma R. S.. w sprawie rezygnacji z zarządu spółki, protokołu Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników zawierającego uchwałę w sprawie zmian w zarządzie w związku z rezygnacją strony, uchwały zarządu powołującej R. S. na prokurenta spółki. Nie były one kwestionowane przez R. S., a zatem dodatkowa analiza dokumentów spółki mająca dowodzić tych samych faktów była zbędna.

Odnośnie przeprowadzenia dowodów celem potwierdzenia wierzytelności wyjaśniono stronie, że organy podatkowe nie mają kompetencji pozwalających na rozstrzyganie w sprawach spornych rozliczeń pomiędzy kontrahentami. Zatem to, czy istnieje wierzytelność, a jeśli tak, to w jakiej wysokości nie może podlegać badaniu w postępowaniu podatkowym. Powyższe kwestie mogą być przedmiotem sporu i rozstrzygnięcia we właściwym trybie, tj. na drodze postępowania przed sądem cywilnym.

W konsekwencji po przeprowadzonym postępowaniu Dyrektor Izby Skarbowej S. decyzją z dnia 23.09.2015 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W ocenie organu odwoławczego podnoszone zarzuty są polemiką z uzasadnieniem zaskarżonej decyzji oraz wynikają z odmiennych od organów podatkowych oczekiwań i oceny okoliczności faktycznych w sprawie. O naruszeniu prawa nie stanowi podjęcie rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwań strony w sytuacji, gdy postępowanie podatkowe prowadzone było zgodnie z zasadami określonymi przepisami Ordynacji podatkowej, prawidłowo został zebrany materiał dowodowy, zastosowano zasadę swobodnej oceny dowodów, a organ wskazał i wyjaśnił zastosowaną podstawę prawną.

Dodatkowo organ powołał się na informację z dnia 22.07.2015 r. otrzymaną z Sądu Rejonowego [...] , z której wynikało, że do wydziału Sądu nie wpłynął wniosek o ogłoszenie upadłości oraz podanie o otwarcie postępowania układowego wobec spółki.

W złożonej skardze R. S. ponowił zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. art. 165 § 2 i 4, art. 121, art. 122, art. 123 O.p., jak i materialnego, tj. art. 116 § 1 i 2, art. 107 § 1 i 2 pkt 2, art. 108 § 1 O.p. z argumentacją zawartą w odwołaniu w zakresie:

- przeprowadzenia postępowania bez zapewnienia czynnego udziału strony, składania wniosków dowodowych i wyjaśnień, podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym oraz brak umożliwienia stronie wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego i zgłoszonych żądań;

- wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej strony pomimo posiadania przez "A." Spółka z o.o. majątku pozwalającego na zaspokojenie jej wszystkich zobowiązań podatkowych.

Wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji i umorzenie postępowania, względnie ich uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie od organu podatkowego na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zdaniem strony, w postępowaniu przed organem I instancji zostały pominięte przesłanki zwalniające ją z odpowiedzialności podatkowej. Przed wydaniem decyzji nie miała ona możliwości wypowiedzieć się co do zebranego materiału dowodowego i zgłoszonych żądań. Również organ II instancji, pomimo zgłoszonych wniosków dowodowych, nie podjął żadnych działań zmierzających do pełnego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Strona podtrzymuje, że istnieje majątek spółki w postaci wierzytelności przysługującej od B. SA w P. w wysokości ok. [...] zł, z którego może być przeprowadzona skuteczna egzekucja. Oświadczenie dłużnika o braku jakichkolwiek zobowiązań wobec spółki powinno zostać zweryfikowane w oparciu o dokumenty źródłowe oraz zeznania prokurenta tej firmy.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi z argumentacją jak w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny Szczecinie uznał, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wbrew wywodom skargi odpowiada prawu. Organy podatkowe w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy zebrały materiał dowodowy, który wnikliwie oceniły w kontekście prawidłowo przywołanego stanu prawnego, zaś wyciągniętym wnioskom nie sposób zarzucić dowolności.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest ocena zasadności orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego, który pełnił funkcję członka zarządu "A." Sp. z o.o. w czasie gdy powstały zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych pobranego a niewpłaconego przez spółkę jako płatnika za miesiąc styczeń, luty, marzec, kwiecień 2911 r. wraz z odsetkami oraz za październik 2011 r. z tytułu podatku od towarów i usług wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi.

Odnosząc się do podniesionych zarzutów należy w pierwszej kolejności wskazać, iż w myśl art. 107 § 1 O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem również osoby trzecie, solidarnie z podatnikiem.

Zgodnie natomiast z art. 116 § 1 O.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Stosownie zaś do § 2 art. 116 ww. ustawy odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Zakresem przedmiotowym odpowiedzialności kategorii osób trzecich objęte są zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, a także ich oprocentowanie i koszty postępowania egzekucyjnego.

Przesłanki orzekania o odpowiedzialności tych podmiotów są następujące:

a) powstanie zaległości z tytułu zobowiązania podatkowego w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki,

b) bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub części,

c) niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy (jakiejkolwiek) w niepodjęciu działań w tym kierunku,

d) niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki.

Należy podkreślić, iż w orzeczeniu o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wskazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, gdyż ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu.

Jak wynika z akt sprawy, aktem notarialnym z dnia 17.06.2008 r. repertorium A Nr [...] stanowiącym akt założycielski Spółki z ograniczoną odpowiedzialności skarżący R. S. powołany został na stanowisko członka zarządu, Prezesa Zarządu tej Spółki. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników uchwałą dnia 2.11.2012 r. dokonało zmian w zarządzie spółki w związku z rezygnacją R. S. z dnia 2.11. 2012 r.

Wbrew stanowisku strony skarżącej z materiału dowodowego i stanu faktycznego ustalonego przez organy wynika, że mandat skarżącego jako członka zarządu Spółki wygasł z dniem 2.11.2012 r. Stąd zasadnie organ odwoławczy uznał, że prowadzenie, na okoliczność rezygnacji skarżącego z funkcji dnia 2.11.2012 r., postępowania dowodowego z dokumentów korporacyjnych wobec będących w posiadaniu organu wskazanych dokumentów na okoliczność przyznaną przez skarżącego a nie kwestionowaną przez organ jest zbędne (art. 188 O.p.).

Kwestie związane z wygaśnięciem mandatu członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reguluje art. 202 K.s.h. Jednakże w razie powołania członka zarządu na czas nieoznaczony nie znajdują zastosowania przepisy art. 202 § 1-2 K.s.h., lecz § 4 tego przepisu, co oznacza, że członek zarządu powołany na czas nieoznaczony będzie pełnić swoją funkcję tak długo, dopóki nie spełni się którakolwiek z przesłanek wygaśnięcia mandatu w nim określona, w szczególności zaś, dopóki nie zostanie uchwałą wspólników odwołany bądź też nie złoży rezygnacji. (vide wyrok Sądu Najwyższego z dnia 12 października 2011 r., sygn. akt II CSK 29/11 (publ.: Lex nr 1043996).

Z powyższych względów Sąd uznał, że twierdzenia skarżącego o wygaśnięciu jego mandatu do pełnienia funkcji Prezesa Zarządu z dniem 2.11.2012 r. znajdują oparcia w stanie faktycznym i prawnym sprawy i zostały przyjęte przez organy. W sprawie jest bezsporne, że skarżący został odwołany z funkcji prezesa zarządu z dniem 2.11.2012 r.

W niniejszej sprawie termin płatności zobowiązania w podatku od towarów i usług za październik 2011 r. przypadał na 25.11.2011 r., w podatku dochodowego od osób fizycznych pobranego a niewpłaconego przez spółkę jako płatnika za miesiące styczeń 2011 r. na 21.02.2011 r., luty 2011 r. na 21.03.2011 r., marzec 2011 r. na 20.04.2011 r., kwiecień 2011 r. na 20.05.2011 r. Ponadto decyzją z dnia 25.06.2012 r. nr [...] organ podatkowy orzekł o odpowiedzialności podatkowej płatnika "A." Spółki z o.o. i określił wysokość pobranych a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń w poszczególnych miesiącach od stycznia do kwietnia 2011 r.

Biorąc pod uwagę obciążający organy w postępowaniu dotyczącym orzeczenia o odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika obowiązek wykazania pozytywnych przesłanek tej odpowiedzialności, a zatem pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu w czasie, o jakim mowa w art. 116 § 2 O.p. Sąd stwierdza, że zostały one przez organy prawidłowo wykazane.

Nie ulega wątpliwości, iż skarżący o ile na dzień orzekania o jego odpowiedzialności był byłym członkiem zarządu to bezspornie pełnił funkcją prezesa zarządu spółki w okresie, w którym powstały zaległości podatkowe Spółki, objęte orzeczeniem o odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej.

Przechodząc do oceny drugiej z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności byłego członka zarządu, zdaniem Sądu organy podatkowe zasadnie przyjęły, że egzekucję prowadzoną z majątku spółki należało uznać za bezskuteczną. Wniosek taki nasuwają nie tylko formalne stwierdzenie bezskuteczności egzekucji poprzez umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spółki ale także zgromadzone przez organy dowody obrazujące przebieg prowadzonego w stosunku do spółki postępowania egzekucyjnego. Z akt sprawy wynika, że organ egzekucyjny dokonał zajęć praw majątkowych stanowiącego wierzytelność pieniężną z tytułu umów zawartych przez "A." Spółka z o. o. z Urzędem Miasta [...].; z tytułu umów na roboty budowlane zawartych z I. Sp. z o. o., B. Sp. z o. o. Organ egzekucyjny dokonał również zajęć rachunków bankowych w Banku [...] , w Banku [...], Bank SA [...] .

Ustalono również, że "A." Spółka z o.o. nie figuruje w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych, na podstawie wydruku z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców CEPiK. oraz informacji z CZM nie stwierdzono również, by spółka była właścicielem jakichkolwiek pojazdów a na posiedzenie Sądu Rejonowego w M. z udziałem R. S. jako prokurenta, uzyskano pisemny wykaz majątku spółki Wynikało z niego, że spółka nie prowadzi aktywnej działalności gospodarczej, nie posiada środków finansowych, wierzytelności (oprócz kaucji gwarancyjnych zatrzymanych przez B. z siedzibą w P.), nieruchomości i ruchomości oraz innego rodzaju majątku, a za ostatni rok osiągnęła stratę.

Wskazać też należy, że prowadzono również egzekucję zobowiązań spółki na wniosek Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział S., Gminy B., która nie przyniosła żadnych rezultatów w postaci zaspokojenia należności wierzycieli.

W uzasadnieniu decyzji organy szczegółowo wskazały także, wbrew zarzutom skargi, na działania jakie były podejmowane w celu ustalenia majątku i wyegzekwowania należności budżetu i wskazania te mają oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym.

Jak wskazuje się w orzecznictwie, bezskuteczność egzekucji, rozumiana jako brak możliwości przymusowego zaspokojenia wierzyciela publicznoprawnego w toku wszczętej i przeprowadzonej przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki może być wykazana nie tylko na podstawie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, ale także w inny sposób. Bezskuteczność egzekucji stwierdza się na podstawie okoliczności wynikających z czynności przeprowadzonych w postępowaniu egzekucyjnym (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 2 sierpnia 2011 r., sygn. akt II UK 5/11, z dnia 23 marca 2012 r., II UK 152/11, z dnia 6 marca 2012 r., I UK 318/11). Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08, wyraził pogląd, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p. powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego oraz że stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Zgromadzony materiał dowodowy potwierdza bezskuteczność prowadzonej wobec Spółki egzekucji, skoro nie posiada ona majątku pozwalającego na realne zaspokojenie należności Skarbu Państwa.

Mając na względzie, że spełnione zostały obie pozytywne przesłanki warunkujące odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki do rozważenia przez Sąd pozostawała zatem kwestia, czy skarżący wykazał, że wystąpiła którakolwiek z okoliczności uwalniającej go od tej odpowiedzialności (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) i b) i pkt 2 O.p.).

Zaakceptować należy ocenę organów, że nie zachodzi przesłanka egzoneracyjna tj. wskazanie mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych.

Zgodzić się należy, ze stanowiskiem organów, że okolicznością zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości spółki nie jest wskazanie mienia jakiegokolwiek, ale takiego, które faktycznie, realnie, umożliwia zaspokojenie istniejących zaległości podatkowych. Określenie "zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części" oznacza, że można przewidzieć z dużą dozą pewności, że egzekucja będzie skuteczna i doprowadzi do wyegzekwowania należności, a ich wysokość będzie miała wartość stanowiącą znaczny (duży) odsetek porównując ją z wysokością zaległości podatkowych spółki.

Jak wykazało prowadzone przez organy postępowanie nie było możliwości zaspokojenia się z wierzytelności przysługującej od B. SA, która to okoliczność została zweryfikowana w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spółki. Jak wynika z akt sprawy, na etapie prowadzonej egzekucji brak było możliwości pozyskania środków pieniężnych z tego tytułu, gdyż dłużnik zajętej wierzytelności zakwestionował jej istnienie. Zgodzić się należy ze stanowiskiem organu, iż aby mogło dojść do zajęcia wierzytelności musi być ona bezsporna (wymagalna i uznana) - art. 91 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Nie budzi wątpliwości, że w sytuacji gdy skarżący nie legitymuje się wykonalnym wyrokiem zasądzającym na rzecz spółki wierzytelność, brak jest środka egzekucyjnego pozwalającego na egzekucję.

Zgodzić się należy z organami podatkowymi, że w sytuacji sporów co do tak istnienia wierzytelności jak i jej wysokości, organy podatkowe nie mają kompetencji pozwalających na rozstrzyganie w sprawach spornych rozliczeń pomiędzy kontrahentami. Sporne wierzytelności nie są zatem tymi, o których mowa w art. 91 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zatem to, czy istnieje wierzytelność, a jeśli tak, to w jakiej wysokości nie może podlegać rozstrzyganiu w postępowaniu podatkowym. Powyższe kwestie mogą być przedmiotem sporu i rozstrzygnięcia we właściwym trybie, tj. na drodze postępowania przed sądem cywilnym.

Wskazanie mienia spółki, które nie gwarantuje pozyskania środków na spłatę zaległości podatkowych, nie może być uznane za okoliczność zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości spółki kapitałowej. Istniały zatem, zdaniem Sądu, uzasadnione podstawy do stwierdzenia, że wskazywane mienie nie doprowadzi do zaspokojenia zobowiązań publicznoprawnych.

Mając na uwadze powyższe za nieuzasadnione uznać należy zarzuty niewyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i nieprzeprowadzenia dowodów z dokumentów źródłowych, którymi dysponuje B. SA z siedzibą w P., celem ustalenia, w jaki sposób zostały rozliczone zdeponowane przez podatnika kaucje gwarancyjne z tytułu prac budowlanych prowadzonych przez B. SA - po uprzednim zobowiązaniu ww. podmiotu do ich przedłożenia, z przesłuchania w charakterze świadka M.M.K. - prokurenta B. SA na ww. okoliczności. W tej sytuacji zasadnym było wydanie postanowienia o odmowie przeprowadzenia dowodów na tę okoliczność.

W ocenie Sądu skarżący nie zwolnił się też z odpowiedzialności poprzez wykazanie zaistnienia przesłanki, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. tj. że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości (wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości) nastąpiło bez jego winy.

Brak zgłoszenia wniosku jest bezsporny wobec stanowiska Sądu Rejonowego [...].

Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. Nr 60, poz. 535 ze. zm.), upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Stosownie do art. 11 ust. 1 i 2 tej ustawy dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

Zgodnie z poglądami literatury "Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia go upadłym. Przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań czy też tylko niektórych z nich. [...] Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11. [...] Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje więc nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn, np. nie wykonuje zobowiązań w celu doprowadzenia swego kontrahenta do stanu niewypłacalności albo też nie wykonuje zobowiązań z przyczyn irracjonalnych." (zob. A. Jakubecki, F. Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze, Kraków 2003, s. 41 i 42, a także orzecznictwo, m.in. wyrok NSA z 20 kwietnia 2011 r., I FSK 738/10, dostępny w internetowej bazie orzeczeń www.cbois.nsa.gov.pl).

W myśl art. 21 ust. 1 w zw. z art. 20 ust. 1 i 2, 4, 5, 7 ww. ustawy zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości powinno nastąpić nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, a ta zachodzi gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań w rozumieniu art. 11 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze. Dodać należy, iż w orzecznictwie utrwalił się pogląd, że przy ocenie, czy w okolicznościach danej sprawy wniosek o upadłość zgłoszony został we właściwym czasie nie można ograniczyć się do ustalenia obiektywnego momentu zaistnienia przesłanek zgłoszenia wniosku o upadłość i mechanicznie przenosić do niego terminu wskazanego w przepisach ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, abstrahując jednocześnie od obowiązków, jakie członek zarządu spółki ma do spełnienia wobec jej wierzycieli (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 maja 2005 r., sygn. akt FSK 1663/04, Lex nr 171368). Celem postępowania upadłościowego jest ochrona praw wierzycieli oraz zaspokojenie roszczeń wobec upadłego w sposób przewidziany przepisami. Termin 14 dni na złożenie przez przedsiębiorcę wniosku o ogłoszenie upadłości liczony od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, ma na celu ograniczenie do niezbędnego minimum okresu, w którym dłużnik może rozporządzać swoim majątkiem w sposób odmienny, niż czyniłby to syndyk po ogłoszeniu upadłości. Członkowie zarządu dłużnika będącego osobą prawną, nie dochowując ww. terminu i rozporządzając majątkiem przedsiębiorcy, narażają prawa wierzycieli. W związku z powyższym należy zaznaczyć, że rygor, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, jest emanacją naczelnej zasady prawa upadłościowego (tj. ochrony praw wierzycieli) i jako taki powinien być interpretowany w świetle art. 116 O.p..

Nie budzi wątpliwości, że jednym z obowiązków członka zarządu jest monitorowanie zadłużenia spółki pozwalające na zgłoszenie w odpowiednim czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego, co z kolei uwalnia go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Zatem w takim przypadku niezgłoszenie we właściwym czasie stosownego wniosku jest wynikiem zawinionego zaniechania obowiązków członka zarządu. (v. wyrok SN z 20 stycznia 2011 r., II UK 174/10, publ. OSNP 2012/5-6/73, wyrok NSA z dnia 19 lutego 2013 r., I GSK 239/12, dostępne w internetowej bazie orzeczeń www.cbois.nsa.gov.pl).

Dokonując ustaleń w zakresie zaistnienia przesłanek ogłoszenia upadłości organy zasadnie oparły się na danych wynikających ze sprawozdania finansowego sporządzonego za okres 1.01.-31.12.2011 r., z którego wynikało, iż w latach 2010-2011 zobowiązania spółki przekraczały wartość jej aktywów i generowała ona stratę. Wskaźniki oceny działalności przedsiębiorstwa wykraczały w badanym okresie poza dopuszczalne normy i wskazywały na utratę możliwości regulowania przez spółkę jej zobowiązań. Zatem wystąpił brak majątku na pokrycie wymagalnych zobowiązań a zatem ziściła się przesłanka upadłości. Ponadto "A." spółka z o.o. oprócz zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc październik 2011 r. oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od stycznia 20011 do kwietnia 2011 r., spółka posiadała także zadłużenia zarówno w urzędzie skarbowym, jak i Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych.

Zaakceptować należy zatem wniosek organów, ze już w I półroczu 2011 r. zaistniał w spółce stan niewypłacalności, o którym mowa w art. 11 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze.

Jak wykazało prowadzone postępowanie nie ustalono okoliczności wskazujących, iż strona nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęciu postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości a skarżący również nie wskazał żadnych okoliczności, które o takim braku winy mogłyby świadczyć.

Nie potwierdzają się także zarzuty skargi dotyczące prowadzenia postępowania bez zapewnienia czynnego udziału strony, Z akt postępowania wynika, że zarówno przed organem I instancji jak i przed organem odwoławczym skarżący miał zapewnioną możliwość czynnego udziału w postępowaniu, z którego to prawa nie korzystał. I tak odpowiednio przed organem I instancji skarżący był informowany nie tylko o treści art. 116 O.p. ale także o możliwość powoływania się na okoliczności uwalniające od odpowiedzialności – postanowienie z dnia 11.02.2015 r., wezwanie z dnia 16.03.2015 r., zawiadomiono o możliwości zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym dnia 13.04.2015 r. Przed organem odwoławczym również dnia 11.08.2015 r. wezwano skarżącego do wskazania i udokumentowania przesłanek z art. 116 O.p., które mogą uwolnić skarżącego od odpowiedzialności i umożliwiono zapoznanie ze zgromadzonym materiałem dowodowym.

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Aczkolwiek wskazane jest, by w sentencji decyzji orzekającej o odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki wymienieni zostali wszyscy wraz z którymi adresat decyzji ponosi odpowiedzialność solidarną, to jednak przyjęta przez organ I instancji formuła nie jest na tyle wadliwa, by samodzielnie stanowiła podstawę wyeliminowania decyzji tego organu z obrotu prawnego.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny S., na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę