Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 1453/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-11-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 101 ust. 2; art. 102 ust. 1; art. 100 ust. 1 lub 2; art. 3 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.
article: art. 122; art. 187 par 1 i art. 191; art. 210 par 4; art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Irena Jakubiec – Kudiura (spr.), Sędzia WSA - Barbara Mleczko – Jabłońska, Sędzia WSA - Arkadiusz Tomczak, , Protokolant specjalista - Marcin Wacławek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 listopada 2014 r. sprawy ze skargi S. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] kwietnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] kwietnia 2014 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] lutego 2014 r. określającą S. C. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Suzuki Grand Vitara o nr nadwozia [...] rok produkcji 2003 zł w kwocie 579 zł.

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym:

S. C., w dniu 1 października 2009 r., na podstawie faktury nr [...] kupił na terytorium Danii pojazd marki Suzuki Grand Vitara o nr nadwozia [...], za kwotę 33.000,00 koron duńskich, który następnie został przemieszczony na terytorium kraju. Pojazd ten w dacie zakupu posiadał duński dowód rejestracyjny.

Po wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego od przedmiotowego samochodu Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] października 2010 r. nr [...] określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym na kwotę 24328 zł i zobowiązanie z tytułu tego podatku na kwotę 754 zł.

Na skutek odwołania podatnika Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją z dnia [...] września 2013 r. nr [...] uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik Urzędu Celnego w [...] decyzją z [...] lutego 2014 r. określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym powstałe w dniu 5 października 2009 r. z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego Suzuki Grand Vitara 2,0 TD kombi, nr identyfikacyjny [...], pojemność silnika 1998cm3, rok produkcji 2003 w wysokości 579 zł.

Podatnik złożył odwołanie od tej decyzji, lecz Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją z dnia [...] kwietnia 2014 r. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

Dyrektor podobnie jak organ I instancji ustalił, że sporny samochód po raz pierwszy został zarejestrowany w dniu [...] maja 2003 r. na terytorium Danii a następnie w dniu [...] października 2005 r. został ponownie zarejestrowany w tym kraju jako samochód ciężarowy do prywatnego przewozu, co wynika z duńskich dokumentów rejestracyjnych.

W dniu 5 października 2009 r. samochód został poddany na terytorium kraju badaniu technicznemu nr [...], w wyniku którego stwierdzono, że pojazd posiada 2 miejsca siedzące i nadwozie typu kombi. Data ta – wobec braku innych danych w tym zakresie, została uznana przez organy jako data faktycznego przemieszczenia pojazdu na terytorium kraju zgodnie z art. 101 ust.5 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r.

W dniu 6 października 2009 r. podatnik po raz pierwszy zarejestrował wspomniany pojazd jako samochód ciężarowy z dwoma miejscami siedzącymi i nadwoziem typu kombi.

W dniu 19 października 2009 r. pojazd ten został sprzedany E. i G. S. na podstawie faktury VAT nr [...].

Jak wynika z zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia [...] października 2009 r. na wniosek właścicieli pojazdu dokonano w nim zmian, które polegały na zdemontowaniu kratki oddzielającej przestrzeń bagażową od przestrzeni pasażerskiej, oraz zamontowaniu kanapy dla 3 pasażerów i pasów bezpieczeństwa. W zaświadczeniu wskazano także, że pojazd posiadał nadwozie typu hatchback. Innych zmian nie dokonywano.

Zmian w pojeździe dokonał prowadzący działalność gospodarczą J. F., który usługę tę wykonał za kwotę 82 zł brutto. Przesłuchany jako świadek w dniu 16 września 2010 r. zeznał, że przed dokonaniem przez niego zmian we wspomnianym samochodzie znajdowały się w nim punkty umożliwiające zainstalowanie pasów bezpieczeństwa dla 5 osób, było wyposażenie pozwalające na zainstalowanie siedzeń w jego przestrzeni tylnej oraz, że była zamontowana kratka za siedzeniem kierowcy i pasażera oddzielająca przestrzeń osobową od towarowej.

Zmiana kategoryzacji pojazdu w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym z ciężarowego na osobowy pozwoliła na zarejestrowanie w dniu 21 października 2010r. spornego pojazdu na terytorium kraju jako samochodu osobowego z pięcioma miejscami siedzącymi i nadwoziem typu kombi.

Odnosząc się do wskazanego samochodu Dyrektor Izby podkreślił, że ustalając obiektywne przeznaczenie samochodu należy tego dokonać biorąc pod uwagę zestawienie jego ogólnego wyglądu i ogółu cech pojazdu nadanych na etapie procesu produkcyjnego z uwzględnieniem jego ewentualnych zmian konstrukcyjnych dokonanych w państwie członkowskim skutkujących wyglądem i cechami samochodu w dniu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego, ustaleniami z dokumentów oraz oględzin pojazdu na terytorium kraju. Takie ustalenie pozwoli bowiem na wskazanie elementów pojazdu istotnych z punktu jego zasadniczego przeznaczenia w dacie jego przemieszczenia wewnątrzwspólnotowego.

W tym stanie rzeczy biorąc pod uwagę to, że w rozpoznawanej sprawie brak było szczegółowych informacji na temat wyposażenia spornego pojazdu nadanego na etapie produkcji, posłużono się w celu ustalenia jego wyposażenia elektroniczną wersją katalogu Eurotax Informator Rynkowy samochody osobowe - wydawnictwo Eurotax Glass Polska sp. z o.o.- CARWERT, gdzie według indywidualnych cech pojazdu (nr nadwozia VIN ), istnieje możliwość wskazania specyfikacji wyposażenia pojazdów samochodowych, nadanego na etapie produkcji. Mając to na względzie organ ustalił standardowe wyposażenie przedmiotowego pojazdu marki Suzuki Grand Vitara, który został wyprodukowany jako pojazd z 5 drzwiowym nadwoziem typu kombi. Posiadał m. in. również 5 miejsc siedzących z regulowanymi pasami bezpieczeństwa oraz poduszki powietrzne dla kierowcy i pasażera. Posiadał nadto m.in. ABS, wspomaganie układu kierowniczego, elektryczne podnoszenie szyb tył i przód, zamek centralny, elektrycznie regulowane położenie świateł przednich, instalację radiową, immobiliser, klimatyzację, lusterka boczne ogrzewane i regulowane elektrycznie ogrzewanie przednich foteli, radio CD, trzecie światło stop, tylne oparcie składane, dzielone, alufelgi. Przedmiotowy pojazd posiadał również czterocylindrowy silnik o mocy 80 kW (109 KM) oraz manualną, pięciobiegową skrzynię biegów.

W dniu 16 sierpnia 2010 r. funkcjonariusze celni dokonali oględzin przedmiotowego samochodu ustalając, że przedmiotowy samochód ma komfortowe wyposażenie kabiny pasażerskiej wyposażone w pięć miejsc siedzących z czterema pasami bezpieczeństwa, 5-drzwiowe, jednobryłowe, przeszklone nadwozie, elektrycznie podnoszone szyby, manualną skrzynię biegów, instalację radiową, co wskazywało na jego wyposażenie jako tożsame z tym, nadanym na etapie produkcji. W toku oględzin nie stwierdzono przegrody oddzielającej przestrzenie osobową i towarową.

Dyrektor podkreślił, że w dniu zakończenia etapu produkcji w.w. samochód był samochodem osobowym na co wskazuje informacja z dnia 27 stycznia 2014 r. przekazana przez przedstawiciela producenta tj. [...] sp. z o.o., z której wynika, że pojazdy marki Suzuki opuszczają fabrykę jako samochody osobowe i ewentualnie są przystosowywane do wersji ciężarowej u poszczególnych dystrybutorów według lokalnych przepisów prawnych.

Ponadto organ wskazał, że sporny pojazd posiada numer homologacji [...], przy czym ze świadectwa homologacji [...] wystawionego w Danii wynika, że zgodnie z tą homologacja został on w Danii dopuszczony do ruchu drogowego jako pojazd osobowy –M1. W odniesieniu do tej okoliczności wskazując na treść załącznika II do dyrektywy Rady 70/156/EWG z 6 lutego 1970 r. w sprawie zbliżenia ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do homologacji typu pojazdów silnikowych i ich przyczep (Dz. Urz. WE L 42 z 23.II. 1970 z późn. zm), stwierdził, że zostały wskazane w nim definicje kategorii i typów pojazdów w celu ich klasyfikacji na potrzeby ruchu drogowego, wyjaśnił także znaczenie poszczególnych oznaczeń pojazdów, w tym M1. Dyrektor wskazał, że na gruncie krajowym cele zarówno tej dyrektywy jak i dyrektywy 2007/46/WE następnie uchylonej, znalazły odzwierciedlenie w krajowej ustawie prawo o ruchu drogowym oraz rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z 24 października 2005 r. w sprawie homologacji typu pojazdów samochodowych i przyczep (Dz. U. nr 238, poz. 2010 ze zm.)

Dyrektor Izby Celnej wskazując na treść art. 100 ust 1 pkt 2 u.p.a., zgodnie z którym akcyzie podlega nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, powołał także treść art. 100 ust. 4 u.p.a., w którym ustawodawca zawarł definicję pojęcia "samochód osobowy".

Dyrektor Izby wskazał, iż nabyty przez podatnika pojazd stanowi samochód osobowy, który należy zakwalifikować do pozycji CN 8703 Nomenklatury Scalonej. Wyjaśniając przyjęte stanowisko podniósł, iż klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej dokonuje się na podstawie ściśle określonych zasad, tj. Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) mających moc normy prawnej, w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE C Nr 74/1, z 31 marca 2007 r.

Zgodnie z regułą pierwszą ORINS tytuły sekcji działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie informacyjne; dla celów prawnych klasyfikacje towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, oraz o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag zgodnie z pozostałymi regułami. Część opisową do Scalonej Nomenklatury (CN), stanowią Noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS).

W kraju wyjaśnienia te publikowane są w Monitorze Polskim w formie obwieszczenia Ministra Finansów- obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej ( M.P. nr.86 poz. 880).

Posługując się Nomenklaturą Scaloną zasadne jest uwzględnianie wyjaśnień i wskazówek dotyczących klasyfikacji Światowej Organizacji Ceł do nomenklatury HS. Wprawdzie wyjaśnienia do nomenklatury HS nie są objęte umową międzynarodową o Zharmonizowanym Systemie, w związku z czym nie są one prawnie wiążące, tym niemniej stanowią istotną wskazówkę co do prawidłowej klasyfikacji towarów.

Dyrektor Izby podniósł, że dla prawidłowości określenia pojazdu jako samochodu osobowego podlegającego opodatkowaniu akcyzą, istotna jest jedynie jego prawidłowa klasyfikacja w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej, a nie kategoria samochodu wynikająca z jego rejestracji w rozumieniu przepisów ustawy Prawo o ruchu drogowym, jako samochodu ciężarowego.

Organ podkreślił, że pozycja HS 8703 obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu, przeznaczone do przewozu osób. Klasyfikując pojazdy samochodowe do samochodów osobowych w rozumieniu art. 100 ust. 4 u.p.a. wystarczające jest przyporządkowanie do czterocyfrowej pozycji HS 8703, bez konieczności ustalania bardziej szczegółowej klasyfikacji np. do podpozycji.

Kryterium oceny pojazdu jako zakwalifikowanego do pozycji 8703 jest jego przeznaczenie do przewozu osób. Musi być ono ustalone na podstawie ogólnych cech pojazdu, jego budowy, wyposażenia, cech konstrukcyjnych a przesądzać o tym będą obiektywne właściwości pojazdu. Odnosząc się do pojęcia "przeznaczony" organ odwołał się orzecznictwa sądów administracyjnych jak również wyroku TSUE C-486/06.

Uzasadniając swoje stanowisko Organ II instancji posługując się treścią Not wyjaśniających do HS wskazał na obiektywne przesłanki, które wskazują na zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób (HS 8703) lub do przewozu towarów (8704).

Organ wskazał ponadto, ze zgodnie z Notami wyjaśniającymi do CN, pozycja HS 8703 obejmuje także "pojazdy wielofunkcyjne" takie jak pojazdy mechaniczne , które mogą przewozić zarówno osoby jak i towary. Są to pojazdy typu pickup i van.

Organ podkreślił, że oceny zasadniczego przeznaczenia pojazdu dokonuje się na dzień powstania obowiązku podatkowego, co powoduje, że wskazanie zasadniczego przeznaczenia pojazdu musi opierać się na maksymalnej liczbie wskazówek, wynikających z jego ogólnego wyglądu i cech, w tym projektowych.

Dyrektor uznał, że w świetle zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że przedmiotowy samochód w dniu 5 października 2009 r. tj. w dniu przemieszczenia wewnątrzwspólnotowego różnił się od tego nadanego na etapie produkcji o obecność kratki zamontowanej za pierwszym rzędem siedzeń oraz o demontaż siedzeń i pasów dla pasażerów rzędu drugiego. Zmiany te nie mogą zostać uznane za trwałe i nieodwracalne skutkujące zmianą przeznaczenia pojazdu, zatem nie można uznać go za samochód ciężarowy.

Mając zatem na uwadze, iż nabyty wewnątrzwspólnotowo pojazd stanowi samochód osobowy, Dyrektor powołując właściwe przepisy prawa podatkowego, obliczył należny podatek z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu osobowego, przyjmując za podstawę wyliczenia podatku akcyzowego wartość w PLN wynikającą z przeliczenia kwoty z faktury zakupu wg średniego kursu DDK( korony duńskiej ).

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie pełnomocnik skarżącego wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania sądowego zarzucając naruszenie:

1) art. 180 § 1 w związku z art. 187 § 1, art. 191 w zw. z art. 122 - ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 101 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia przez organy celne i dokonanie w rezultacie tego błędnej oceny przy kwalifikowaniu spornego pojazdu do danego grupowania Nomenklatury Scalonej (CN ):

– przedłożonych przez stronę dokumentów w postaci duńskiego dowodu rejestracyjnego, wyjaśnień strony, stwierdzonych przez właściwe organy duńskie oraz przez stronę w bezpośrednim zetknięciu się ze spornym pojazdem, z których wynika, ż sporny pojazd został zarejestrowany w Danii jako samochód ciężarowy z przeznaczeniem do przewozu towarów, był zgodny z opisem standardowych samochodów ciężarowych, został wyeksportowany jako pojazd ciężarowy oraz w dacie przemieszczania go na terytorium kraju odznaczał się ogółem cech i wyglądem charakterystycznym dla pojazdów przeznaczonych do przewozu ładunku,

- okoliczności dokonania w spornym pojeździe zmian konstrukcyjnych, polegających na zdemontowaniu przegrody stałej dzielącej część pasażerską pojazdu od części towarowej, zdemontowanie podłogi części towarowej, odblokowanie okien w części towarowej, montaż pasów bezpieczeństwa, założenie dywaników, popielniczek oraz na zainstalowaniu dodatkowych miejsc siedzących, które dopiero umożliwiły zarejestrowanie pojazdu na terytorium kraju jako samochodu z pięcioma miejscami do siedzenia, co oznacza, że w dacie istotnej z punktu widzenia powstania ewentualnego obowiązku podatkowego w akcyzie pojazd ten odznaczał się cechami właściwymi dla pojazdów do transportu towarów.

Nadto zarzucił oparcie podstawy faktycznej rozstrzygnięcia na informacjach zawartych w katalogu Eurotax Informator Rynkowy Samochody Osobowe - wydawnictwo EurotaxGlass's Polska Sp. z o.o. - CARWERT, wskazujących na wyposażenie pojazdu na etapie produkcji i pierwszej transakcji sprzedaży w salonie samochodowym, jak również na wynikach oględzin spornego pojazdu przeprowadzonych już po dokonaniu zmian konstrukcyjnych w pojeździe, opisujących pojazd według stanu z daty dokonywania oględzin, nie zaś z momentu przemieszczenia pojazdu na terytorium kraju, a więc w każdym przypadku na informacjach dotyczących ogólnego wyglądu i ogółu cech spornego pojazdu z momentów nieistotnych z punktu widzenia powstania ewentualnego obowiązku podatkowego w akcyzie.

Powoduje to, że wszystkie wskazane powyżej naruszenia przepisów postępowania podatkowego, miały istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ organy celne, zobowiązane do dopuszczania w charakterze dowodu wszystkiego co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem, do wyczerpującego rozpatrzenia całego zgromadzonego materiału dowodowego i dokonywania oceny dowodów w zgodzie z ich treścią oraz do wzięcia pod uwagę wszystkich wynikających z nich okoliczności, nie poddały należytej ocenie przywołanych wyżej dowodów i okoliczności wskazujących na cechy spornego pojazdu w momencie istotnym z punktu widzenia powstania ewentualnego obowiązku podatkowego stwierdzone przez podmioty, które się z tym pojazdem bezpośrednio zetknęły (w przeciwieństwie do organów celnych); zamiast tego zbudowały podstawę faktyczną rozstrzygnięcia na dowodach, które opisywały sporny pojazd według jego cech istniejących w datach nieistotnych z punktu widzenia powstania tego obowiązku.

W konsekwencji organy błędnie przyjęły, że w momencie przemieszczenia spornego pojazdu na terytorium kraju pojazd ten był samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób (CN8703), gdyby natomiast nie dopuściły się tych uchybień byłyby obowiązane ustalić, że sporny pojazd w momencie jego przemieszczenia na terytorium kraju był pojazdem silnikowym (CN8704), w efekcie tego organy nie mogły zasadnie przyjąć, że wewnątrzwspólnotowe nabycie przedmiotowego samochodu zrodziło obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Rozpoznając skargę w świetle powyższych kryteriów uznać należało, że nie zasługuje ona na uwzględnienie, a zaskarżona decyzja znajduje oparcie w powołanych przez organy administracyjne przepisach prawa.

Na wstępie wskazać należy, iż spór w sprawie dotyczy ustalenia, czy przedmiotowy samochód marki Suzuki Grand Vitara o nr nadwozia [...], w momencie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia przez skarżącego, był samochodem osobowym, przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób i powinien być klasyfikowany do pozycji CN 8703 – jak twierdzą organy podatkowe, czy też był samochodem ciężarowym i powinien być klasyfikowany do pozycji CN 8704 – jak twierdzi skarżący. Rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej prawidłowej klasyfikacji samochodu w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN) oznacza tym samym rozstrzygnięcie sporu co do tego, czy powstało zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia przedmiotowego samochodu.

Zdaniem skarżącego sprowadzony przez niego pojazd służył do transportu towarowego, o czym świadczą przedłożone przez niego dokumenty – dowody rejestracyjne pojazdu, zaświadczenie z badań technicznych oraz składane wyjaśnienia co do stanu pojazdu świadczące o jego cechach.

W związku z powyższym skarżący nie złożył określonej przepisami deklaracji AKC- U i nie odprowadził podatku akcyzowego.

Organy podatkowe uznają natomiast, że zarówno konstrukcja pojazdu, jak i jego wyposażenie świadczą o tym, że jest to samochód osobowy, który powinien być, zgodnie z Nomenklaturą Scaloną zakwalifikowany do pozycji 8703, a co za tym idzie, jego wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega podatkowi akcyzowemu.

W ocenie Sądu prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych.

Na wstępie wskazać należy, iż podstawę prawną sprawy stanowiły przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. 2011 Nr 108 poz. 626).

Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W myśl art. 101 ust. 2 ustawy obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów osobowych nabytych wewnątrzwspólnotowo i niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju powstaje z dniem: pkt 1 - przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju, bądź pkt 2- nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju. Podatnikiem - według art. 102 ust. 1 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2. Zgodnie natomiast z treścią art. 100 ust. 4 ustawy samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Z powyższej regulacji wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji CN 8703 i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób.

Z mocy art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987 r., str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Zgodnie z ust. 2 wyżej powołanego przepisu ustawy o podatku akcyzowym, zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w ustawie o podatku akcyzowym zatem w niniejszej sprawie zgodnie ze stanem ustanowionym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87.

Zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny. Dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag. Gdy dokonanie klasyfikacji nie będzie możliwe w powyższy sposób, należy skorzystać z ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej, pod warunkiem, że ani treść pozycji, ani treść uwag, nie będzie stwarzać żadnych przeszkód do ich zastosowania.

Z kolei w świetle wyjaśnień zawartych w notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów zamieszczonych w obwieszczeniu Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M. P. Nr 86, poz. 880) klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że pojazdy te są głównie przeznaczone do przewozu osób niż do transportu towarów (poz. 8704).

Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są pozycją 8703, są następujące cechy:

- obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych punktów kotwiących lub składanych,

- obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli,

- obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu,

- brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana zarówno do przewozu osób jak i towarów,

- wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Natomiast pojazdy samochodowe przeznaczone do transportu towarowego, objęte pozycją CN 8704 to, w szczególności:

- zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.),

- ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju,

- ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.),

- cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp),

- ciężarówki - chłodnie i izotermiczne,

- ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu w gąsiorach, butli z butanem itp.,

- ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą, z pochylniami ładunkowymi do przewozu czołgów, urządzeń podnoszących albo koparek, transformatorów elektrycznych itp.,

- ciężarówki specjalnie skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705,

- śmieciarki nawet wyposażone w urządzenia do załadunku, zgniatania itp.

Ponadto jako cechy właściwe pojazdom tej kategorii decydujące o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu do przewozu towarów należą :

- siedzenia-ławki bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia) ani bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów. Siedzenia takie są zwykle składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu (vany) lub naczepy (pojazdy typu pickup) do transportu towarów.

- oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą (pojazdy typu pickup);

- brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów (pojazdy typu van);

- zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu, a częścią tylną;

- brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie wnętrza, popielniczki).

Należy zgodzić się z organami podatkowymi, że sporny pojazd mieści się w pozycji CN 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi".

Organy obu instancji prawidłowo przyjęły, stosując się do wskazań wynikających z wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 6 grudnia 2007 r. sygn. C-486/06 (Lex nr 337569), że zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu. Zgodnie ze stanowiskiem Trybunału "decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów" (pkt 23), "przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według obiektywnych cech i właściwości tego towaru" (pkt 24). Trybunał stwierdził też, że z użytego wyrazu "przeznaczony" wynika, że główne przeznaczenie pojazdu jest decydujące, jeżeli jest ono jemu właściwe. Przeznaczenie to określa ogólny wygląd pojazdów i ogół cech tych pojazdów nadający im ich zasadnicze przeznaczenie. Powyższe znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie sądowo-administracyjnym, w którym przyjmuje się, że klasyfikacja pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd (por. wyrok NSA z 10 maja 2012 r., sygn. akt I GSK 370/12 i inne powołane w nim orzeczenia sądów administracyjnych). Należy podkreślić, że nie chodzi tutaj o subiektywne przekonanie, czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu – zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Z kolei użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów.

Ustalenie zasadniczego przeznaczenia samochodu (do przewozu osób bądź towarów) powinno być przy tym poprzedzone zebraniem i analizą całokształtu materiału dowodowego sprawy stosownie do postanowień art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, co musi znaleźć wyraz w uzasadnieniu decyzji (art. 210 § 4). Ustalenia te winny przy tym być uwzględniać stan samochodu na dzień przemieszczenia przedmiotowego samochodu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Wbrew zarzutom skargi organy podatkowe dokonały omawianych ustaleń w sposób prawidłowy, zaś prowadzone w tym zakresie postępowanie nie narusza wskazanych przez skarżącego reguł postępowania administracyjnego. Zauważyć trzeba, iż w pierwszej kolejności orzekające organy zajęły się ustaleniami dotyczącymi ogólnego wyglądu, w tym ustaleniem ogółu cech samochodu w celu określenia zasadniczego przeznaczenia tego pojazdu. W tym zakresie zastosowały się w szczególności do wskazań wynikających z przywołanego wyroku ETS z 6 grudnia 2007 r. sygn. C-486/06.

Powyższe okoliczności, wskazujące ogólny wygląd i ogół cech przedmiotowego pojazdu świadczą o właściwościach pojazdu jako osobowego, a więc o jego zasadniczym przeznaczeniu do przewozu osób, a tym samym wyczerpują przesłankę, według której przedmiotowy samochód klasyfikować należy w pozycji CN 8703. Stanowisko powyższe znajduje swoje odzwierciedlenie w przywołanym wcześniej wyroku ETS w sprawie C-486/06. W orzeczeniu ETS wskazano, że obecność siedzeń z pasami bezpieczeństwa znajdujących się za siedzeniem lub kanapą kierowcy jest cechą typową dla pojazdów przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób. Ponadto pojazdy o bogatym wyposażeniu wnętrza, które z reguły przypisywane jest samochodom osobowym winny być klasyfikowane na podstawie ich ogólnego wyglądu i ogółu cech, w pozycji 8703.

Nie zmienia powyższego fakt, że przedmiotowy pojazd w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego był przerobiony w określony sposób i w kraju pochodzenia Danii zarejestrowany został jako ciężarowy. Jak wynika z prawidłowo ustalonego stanu faktycznego w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego sprowadzony samochód różnił się od tego nadanego na etapie produkcji o obecność przegrody zamontowanej za siedzeniem kierowcy i pasażera oraz demontaż siedzeń i pasów bezpieczeństwa dla pasażerów rzędu drugiego. Zmiany te jak wynika z materiału dowodowego nastąpiły w 2005 r. kiedy to samochód ten został ponownie zarejestrowany na terytorium Danii jako ciężarowy. Możliwość pozbawienia samochodu określonego wyposażenia, jest jedynie odpowiedzią na potrzeby rynku, co powoduje produkowanie samochodów osobowych z jednoczesną, ewentualną możliwością przeznaczenia ich do transportu towarów, pomimo ich osobowego charakteru, co jasno wynika z treści pisma z 27 stycznia 2014 r. pochodzącego od przedstawiciela producenta. Okoliczność taka nie ma jednak decydującego znaczenia, ponieważ brak dokonania poważnych zmian konstrukcyjnych pojazdu powoduje, że dla potrzeb podatku akcyzowego pojazd taki nie przestaje być samochodem osobowym i to niezależnie od tego, że faktycznie będzie służył do transportu towarów, a także, że jako ciężarowy zostanie zarejestrowany.

Podkreślić należy, że istotą cech projektowych jest ich trwałość i względna niezmienialność. Producent już w fazie projektowania auta przesądza o jego zasadniczym przeznaczeniu. Wyposażając fabrycznie pojazd w punkty kotwienia tylnych siedzeń i pasów bezpieczeństwa i dokonując ich montażu na etapie produkcji, nadaje mu zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Gdyby tak nie było, wskazane wyżej elementy byłyby zbędne, a wyposażanie w nie pojazdu ekonomicznie nieuzasadnione. Oczywiście producent nie wyklucza wykorzystania samochodu w sposób odbiegający od jego zasadniczego przeznaczenia (np. do przewozu towarów) i dlatego umożliwia wymontowanie tylnej kanapy, zablokowanie mechanizmu otwierania szyb w drzwiach tylnych, zamontowanie kraty (przegrody) za siedzeniami przednimi czy ewentualnie montaż blaszanej podłogi. Zabiegi takie znajdują następnie swoje odzwierciedlenie w typie homologacji, co jednak nie wpływa na sposób klasyfikacji pojazdu wg kodu CN, o którym decydują cechy projektowe, wskazujące na jego zasadnicze przeznaczenie. Ustawodawca dla celów opodatkowania akcyzą odwołał się do Nomenklatury Scalonej, ponieważ klasyfikacja towaru w oparciu o jej postanowienia daje efekt trwały i jednoznaczny. Oparcie natomiast klasyfikacji na innych podstawach, w przypadku samochodów na przepisach regulujących ruch drogowy, prowadziłoby do sytuacji, w której jeden i ten sam pojazd w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, mógłby być traktowany odmiennie, po zastosowaniu niewielkich zabiegów dotyczących zmiany jego wyposażenia. Należy zauważyć, że jeśli auto ma być głównie przeznaczone do przewozu ładunków, zbędne stają się okna w panelach bocznych, mechanizmy otwierania szyb w drzwiach tylnych, punkty mocowania tylnej kanapy i pasów bezpieczeństwa, tapicerka sufitowa w przestrzeni ładunkowej czy też tapicerka drzwi tylnych, profilowana w sposób zwiększający jej praktyczne wykorzystanie przez pasażerów tylnej kanapy. Tymczasem cechy zewnętrzne nabytego przez skarżącego samochodu tj. karoseria jak w samochodzie osobowym, przeszklone drzwi jak i jego potwierdzone cechy konstrukcyjne, podlegająca demontowaniu kratka oddzielająca część za siedzeniem kierowcy i pasażera, przeczą temu, by mógł to być samochód ciężarowy w rozumieniu przepisów regulujących opodatkowanie akcyzą. Także wyposażenie pojazdu, a w zasadzie jego brak, poprzez demontaż siedzeń, pasów bezpieczeństwa dla pasażerów rzędu drugiego, zamontowanie kratki , które jak już wspomniano, nie nosi cech trwałych, niezmiennych, a może być dowolnie zmieniane tak przez producenta jak i użytkownika, nie wpływa jednak na zasadnicze przeznaczenie pojazdu. Chodzi tutaj bowiem o przeznaczenie generalne pojazdu czyli, takie jakie pojazd miał mieć w ogólności, a nie w pojedynczych przypadkach nadawania pojazdom cech zbliżonych do ciężarowych.

Odnosząc powyższe do okoliczności niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że w zaskarżonej decyzji prawidłowo uznano, że przedmiotowy samochód wyczerpuje przywołane cechy, bowiem w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego posiadał wymienione cechy - tylne okna wzdłuż bocznych paneli, wnętrze całego pojazdu wyposażone w sposób charakterystyczny dla przedziału pasażerskiego, oświetlenie całego wnętrza, wyposażenie pojazdu związane z elektronicznymi systemami wspomagającymi kierowcę w zakresie bezpieczeństwa i komfortu jazdy. Takie wyposażenie, jak słusznie podkreślił organ podatkowy, nie jest spotykane w pojazdach konstrukcyjnie przystosowanych do przewozu towarów. Demontaż siedzeń dla pasażerów rzędu drugiego oraz zamontowanie przegrody, czy nawet odpowiednie wyłożenie podłogi umożliwiające przewóz towarów bez żadnych innych zmian nie uzasadnia uznania, że w pojeździe dokonano zmian wyglądu i ogółu cech determinujących zasadnicze przeznaczenie samochodu. Należy zauważyć, że z zeznań świadka [...], który dokonywał zmian w pojeździe na zlecenie małż. [...] wynika, że zmiany dotyczyły wyłącznie wnętrza pojazdu i miały niewielki, wskazany wyżej zakres, co pośrednio potwierdza również faktura dotycząca wykonanych robót opiewająca na 82 zł brutto. Dowodzi to, że przystosowanie przedmiotowego pojazdu ponownie do przewozu osób, nie mogło dotyczyć większych, poważniejszych zmian, wymagających skomplikowanych, pracochłonnych czynności. Zasadne jest zatem stanowisko organów, że zasadniczym przeznaczeniem przedmiotowego samochodu był przewóz osób, co nakazywało jego klasyfikację jako samochodu osobowego. Zmiany umożliwiające zarejestrowanie tego pojazdu w Danii, a następnie w Polsce jako samochodu ciężarowego, nie wiązały się z żadnymi istotnymi jak twierdzi strona, zmianami konstrukcyjnymi i nie pozbawiły pojazdu elementów charakterystycznych dla samochodu osobowego. Organy podatkowe właściwie dokonały zestawienia i porównania, stwierdzonych w toku postępowania podatkowego cech przedmiotowego pojazdu z cechami charakterystycznymi dla pojazdów klasyfikowanych do pozycji NC 8703 i pozycji CN 8704, co doprowadziło do prawidłowego uznania, że przedmiotowy samochód jest zasadniczo przeznaczony raczej do przewozu osób aniżeli do przewozu towarów. Należy podkreślić, że przedmiotowy samochód posiadał stałe punkty kotwiące i urządzenia do instalowania siedzeń w tylnej części pojazdu jak również pasów a wstawienie tylnej kanapy uniemożliwia ponowne zamontowanie kratki za siedzeniem kierowcy, co dowodzi, że poprzednio musiała być zamontowana w już istniejących punktach kotwiących (k.40 akt adm.). Należy podkreślić przy tym, że organy podatkowe dokonując klasyfikacji trafnie odwołują się do wszelkich dostępnych dowodów, które mogą pozwolić na ustalenie obiektywnych cech samochodu na datę jego nabycia (przemieszczenia) wewnątrzwspólnotowego. Skoro bowiem nie ma możliwości dokonania oględzin spornego pojazdu przez organy podatkowe na wskazana datę, muszą one zebrać, a następnie ocenić każdy dowód, który pozwoli na ustalenie cech pojazdu na przestrzeni czasu i na skutek tej oceny pozwalającej na porównanie cech tego pojazdu w różnych datach, na obiektywne ustalenie przez organy, jakie one były na datę powstania zobowiązania podatkowego.

W związku z powyższym na prawidłowość przyjętej przez organy klasyfikacji samochodu osobowego, nie mają wpływu zarzuty strony skarżącej dotyczące posłużenia się danymi pochodzącymi z Katalogu Eurotax Informator Rynkowy Samochody Osobowe – Wydawnictwo EurotaxGlass’s Polska Sp. z o. o. - CARWERT

Wskazać należy, że Dyrektor Izby Celnej w [...] posłużył się elektroniczną wersją Katalogu Eurotax Informator Rynkowy Samochody Osobowe – Wydawnictwo EurotaxGlass’s Polska Sp. z o. o. – CARWERT. W systemie tym wg indywidualnego numeru nadwozia (VIN) oraz indywidualnych parametrów (np. pojemność, rodzaj i moc silnika, okres dostępności) istnieje możliwość wskazania specyfikacji wyposażenia pojazdów transakcji sprzedaży.

Dane zawarte w systemie EurotaxGlass’s jakkolwiek służą ustaleniu wartości pojazdów samochodowych, wynikają z analizy rynku samochodowego oraz informacji pozyskanych bezpośrednio od producentów samochodów. Istotne przy wycenie pojazdów samochodowych jest bowiem ustalenie, tzw. wartości bazowej (podstawy wyliczeń), która to z kolei uzależniona jest od marki, modelu, roku produkcji i wyposażenia konkretnej wersji pojazdu wprowadzonej na rynek samochodowy, a więc od cech samochodu nadanych na etapie produkcji.

Program CARWERT wymaga dla wykorzystania jego funkcjonalności pewnych elementów wstępnych, tj. wprowadzenia danych identyfikacyjnych badanego pojazdu. Będą to numer nadwozia (VIN), a także podanie parametrów takich jak okres dostępności (data produkcji danego pojazdu) i wskazania wersji wyposażeniowej (pojemność, rodzaj i moc silnika, niekiedy rodzaj nadwozia) wyglądu i ogółu cech badanych pojazdów samochodowych.

Na potrzeby prowadzonych postępowań podatkowych, organy podatkowe posługują się programem CARWERT tylko w celu ustalenia charakterystyk badanych samochodów w dacie zakończenia procesu produkcji. Innymi słowy ustalają ogólny wygląd i ogół cech, marki i modelu wersji podstawowej spornych pojazdów, tak jak przewidział to producent, bez wyposażenia dodatkowego zamontowanego w późniejszych etapach użytkowania. Należy zauważyć, że dane uzyskane przy pomocy programu CARWERT, są tylko jednym z wielu dowodów, który dopiero w zestawieniu z innymi pozwala na dokonanie prawidłowych ustaleń w odniesieniu do konkretnego samochodu.

Dla powyższych ustaleń bez znaczenia pozostaje również dokumentacja związana z rejestracją pojazdu na terenie Danii oraz po przemieszczeniu pojazdu na teren kraju jako samochodu ciężarowego, na co powołuje się skarżący. Należy wyjaśnić, że dokumenty te, zostały wydane w oparciu o inne niż podatkowe przepisy, które dla wymiaru podatku akcyzowego pozostają bez znaczenia. Powyższe dokumenty w niniejszej sprawie stanowią dowód jedynie tego, że pojazd wcześniej nie był zarejestrowany na terytorium kraju i tylko w tym zakresie wiążą organ podatkowy. Natomiast dla klasyfikacji taryfowej mogą mieć jedynie charakter posiłkowy. Badanie techniczne samochodu ma na celu stwierdzenie, czy pojazd spełnia warunki techniczne przewidziane w przepisach ustawy Prawo o ruchu drogowym i jest wymagane zgodnie z przepisami Działu III rozdział 3 tej ustawy. Dowód rejestracyjny samochodu jest dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego, wydawanym w trybie Działu III rozdział 2 ustawy Prawo o ruchu drogowym. Natomiast homologacja pojazdu stanowi sprawdzenie czy dany typ pojazdu odpowiada określonym wymaganiom, istotnym z punktu widzenia bezpieczeństwa ruchu drogowego, porządku ruchu na drodze, spokoju publicznego i wydzielania szkodliwych emisji (art. 68 ustawy Prawo o ruchu drogowym). Dowód rejestracyjny, zaświadczenie o badaniu technicznym i świadectwo homologacji, nie są wiążące dla organów podatkowych w zakresie klasyfikacji pojazdów celem stwierdzenia czy pojazd jest wyrobem akcyzowym, bowiem dla potrzeb podatku akcyzowego, podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowią wyłącznie przepisy podatkowe, tj. u.p.a., które odrębnie decydują o klasyfikacji pojazdów samochodowych jako wyrobów akcyzowych – są to, jak już wyżej podniesiono, postanowienia dotyczące Nomenklatury Scalonej Wspólnej Taryfy Celnej.

W ocenie Sądu, organy podatkowe dołożyły wszelkich starań w celu należytego wyjaśnienia sprawy, a zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał na prawidłowe zaklasyfikowanie przedmiotowego samochodu do pozycji 8703 kodu CN.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi stwierdzić należy, iż nie zasługiwały one na uwzględnienie. Organy podatkowe uwzględniły całokształt okoliczności sprawy, a to, że wyprowadziły z nich odmienne wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu i jego klasyfikacji taryfowej aniżeli domagał się skarżący, przy prawidłowości tychże wniosków (która została wykazana powyżej), nie świadczy o pominięciu i wybiórczej ich ocenie, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej, ani zasady swobodnej oceny dowodów oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej). Organy nie negują także twierdzeń strony, iż pojazd w czasie jego sprowadzenia znajdował się w innym stanie niż w momencie dokonywania oględzin. Biorąc jednakże pod uwagę dane dotyczące ogółu cech spornego samochodu, istnienie stałych punktów kotwiących dla mocowania tylnego rzędu siedzeń (kanapy), punktów montażu pasów bezpieczeństwa, zeznanie świadka, informację o rodzaju dokonanych w dniu 21 października 2010 r. zmianach w pojeździe, oględziny pojazdu, z których wynikały indywidualne cechy i ogólny wygląd samochodu (istotne dla ustalenia jego zasadniczego przeznaczenia), zawarte w dokumentach rejestracyjnych zapisy dotyczące określenia rodzaju pojazdu, nie mogły być decydujące, tym bardziej że zostały one dokonane na podstawie innych kryteriów, istotnych z punktu widzenia regulacji zasad ruchu drogowego oraz warunków, jakim muszą odpowiadać pojazdy poruszające się po drogach publicznych, do których nie odwołują się przepisy u.p.a.

Organy podatkowe działały w przedmiotowej sprawie w oparciu o obowiązujące przepisy prawa wskazując dlaczego w ustalonym w sprawie stanie faktycznym mają one zastosowanie. Należy zaznaczyć, że przepisy ustawy akcyzowej z 6 grudnia 2008 r. zawierają w sobie definicję samochodu osobowego odwołującą się do Nomenklatury Scalonej, która dla potrzeb tego podatku ma wyłączne zastosowanie z wyłączeniem innych przepisów np. ustawy Prawo o ruchu drogowym. Klasyfikacji samochodu dla potrzeb opodatkowania w przypadku braku dokonania uiszczenia podatku akcyzowego przez podatnika i sporu, czy jest on należny, dokonuje organ podatkowy, którym jest Naczelnik Urzędu Celnego.

W świetle materiału zgromadzonego w sprawie, organ prawidłowo uznał, że istotne w sprawie okoliczności dotyczące ogółu cech samochodu, w tym w szczególności jego cech konstrukcyjnych, wskazujących na zasadnicze przeznaczenie przedmiotowego samochodu, zostały prawidłowo wykazane. Natomiast ocena tychże okoliczności z punktu widzenia kwalifikacji taryfowej należała do organów podatkowych.

Należy podkreślić, że zaskarżona decyzja została wydana w sposób właściwy, w sprawie nie zaistniała żadna z przesłanek o jakich mowa w treści art. 247 § 1 Ordynacji Podatkowej dlatego też uznając ponadto, że w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa mających charakter istotny, wpływających na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako niezasadną.