Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3470/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-01-31 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Minister Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 33 ust. 3 pkt. 3 i ust. 4a pkt. 2 art. 49 ust. 1 i 4
journal: Dz.U. 2011 nr 127 poz 721
law: Ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych - tekst jednolity.
article: art. 233 par. 1
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska, sędzia WSA Grzegorz Nowecki (sprawozdawca), Protokolant sekretarz sądowy Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi E. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] października 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za grudzień 2014 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Ministra Rodziny Pracy i Polityki Społecznej na rzecz E. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 9 588 zł (słownie: dziewięć tysięcy pięćset osiemdziesiąt osiem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Minister Pracy i Polityki Społecznej zaskarżoną decyzją z [...] października 2015 r., Nr [...] , działając na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej także "Ordynacja podatkowa") oraz na podstawie art. 49 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 127, poz. 721 ze zm., dalej także "ustawa o rehabilitacji") utrzymał w mocy decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z dnia [...] maja 2015r., Nr [...] .

W dniu 24 maja 2013 r. do Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej także "PFRON") wpłynęło pismo Naczelnika M. Urzędu Skarbowego w K. z 21 maja 2013 r. wraz z protokołem kontroli podatkowej przeprowadzonej w "E. " Sp. z o. o. w W. (dalej także "skarżąca" lub "strona") w zakresie prawidłowości gromadzenia i wydatkowania środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych za okres 2007/01/01-2012/08/31. Protokół kontroli doręczono stronie w dniu 10 maja 2013 r.

W dniu 14 sierpnia 2013 r. zostało wysłane do strony wezwanie do złożenia deklaracji DEK-II-a za 05/2013.

W odpowiedzi strona pismem z dnia 20 sierpnia 2013 r. poinformowała, że przeprowadzona przez Naczelnika M. Urzędu Skarbowego w K. nie wykazała nieprawidłowości, w związku z powyższym Spółka nie złożyła deklaracji DEK-II-a.

Postanowieniem z [...] października 2013 r. organ pierwszej instancji wszczął postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania z tytułu wpłat na PFRON w związku z niezgodnym z ustawą wykorzystaniem i nieterminowym przekazaniem środków ZFRON za maj 2013 r.

Następnie decyzją z dnia [...] lutego 2014 r. Prezes Zarządu PFRON określił wysokość zobowiązania strony z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w związku z nieterminowym przekazaniem środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych za maj 2013 r. w wysokości 374 236,00 zł.

Od ww. decyzji strona złożyła odwołanie do Ministra Pracy i Polityki Społecznej, który decyzją z dnia [...] listopada 2014 r. uchylił ww. decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji Minister Pracy i Polityki Społecznej wskazał, że w jego ocenie z protokołu kontroli przeprowadzonej przez M. Urząd Skarbowy w K. nie można wywieść wniosku, że ujawnienie nieterminowego przekazywania środków pochodzących z zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych nastąpiło w momencie doręczenia protokołu kontroli podatkowej, gdyż protokół ten jak i załączniki do protokołu nie zawierają wszystkich informacji umożliwiających stwierdzenie, że w momencie doręczenia stronie tego protokołu doszło do ujawnienia nieprawidłowości w terminowym przekazywaniu tych środków na rachunek ZFRON. Z treści ww. protokołu wynikają jedynie kwoty zaliczek jakie strona zobowiązana była odprowadzać na ZFRON, brak jest natomiast zarówno dat wypłaty wynagrodzeń pracownikom jak i dat przekazania ww. środków na rachunek ZFRON.

W związku z powyższym Minister Pracy i Polityki Społecznej wskazał, że przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ pierwszej instancji powinien ustalić faktyczną datę ujawnienia stronie niedotrzymania terminu o którym mowa w art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji. Nie można bowiem przyjąć, że momentem ujawnienia było doręczenie protokołu kontroli podatkowej stronie skoro ww. protokół nie zawierał oceny prawnej oraz żadnego odniesienia do terminowości przekazywania środków pochodzących z podatku dochodowego od osób fizycznych dopiero w toku postępowania przed organem pierwszej instancji został zebrany kompletny materiał umożliwiający ujawnienie ww. nieprawidłowości.

W wykonaniu ww. decyzji Prezes Zarządu PFRON decyzją z dnia [...] grudnia 2014 r. umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązań za 2013/05 z tytułu wpłat na PFRON prowadzone wobec strony w związku z nieterminowym przekazaniem środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych.

Zawiadomieniem z dnia 5 grudnia 2014 r. Prezes Zarządu PFRON poinformował stronę o ujawnionych nieprawidłowościach polegających na naruszeniu art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji poprzez niedotrzymanie terminu przekazania części zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych na rachunek bankowy środków ZFRON w okresie 2008/12-2011/01 i wezwał stronę do złożenia deklaracji DEK-II-a.

W dniu 20 stycznia 2015 r. strona złożyła deklarację DEK-II-a za okres 12/2014 z brakiem wykazania jakiejkolwiek kwoty do zapłaty z ww. tytułu.

W związku z powyższym organ I instancji postanowieniem z dnia [...] lutego 2015 r. wszczął postępowanie mające na celu określenie wysokości zobowiązań z tytułu wpłat na ZFRON w związku z niedotrzymaniem terminu do przekazania środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych na rachunek bankowy tego funduszu za 2014/12.

Decyzją z dnia [...] maja 2015 r. Prezes Zarządu PFRON określił wysokość zobowiązań strony z tytułu wpłat na PFRON za 12/2014 w związku z niedotrzymaniem terminu przekazania środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych na rachunek bankowy tego funduszu w wysokości 237 065,00 zł.

Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie do Ministra Pracy i Polityki Społecznej (obecnie Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej) wnosząc o jej uchylenie w całości oraz umorzenie postępowania. Strona zarzuciła zaskarżonej decyzji:

1) naruszenie art. 33 ust. 4a pkt 2 w zw. z art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji;

2) naruszenie art. 21 § 1 pkt 2, art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej.

Minister Pracy i Polityki Społecznej decyzją z dnia [...] października 2015 r. utrzymał w mocy decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z [...] maja 2015 r.

Minister Pracy i Polityki Społecznej po przeanalizowaniu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego m.in. protokołu kontroli podatkowej wraz z załącznikami będącymi ich integralną częścią, przesłanych przez stronę w toku postępowania dowodowego, w tym zestawienia z wpływów na ZFRON z tytułu m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych od 12/2008 do 08/2012. Stwierdził, że organ I instancji w sposób prawidłowy ustalił, iż strona nieterminowo przekazywała środki pochodzące z zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń wypłaconych w okresie od grudnia 2008 do stycznia 2011 r. na rachunek bankowy ZFRON w łącznej wysokości 790 215,30 zł, co na podstawie art. 33 ust. 4a pkt 2 ustawy o rehabilitacji zobowiązywało stronę do złożenia do PFRON deklaracji i dokonania wpłaty sankcji w wysokości 237 065,00 zł.

W ocenie organu odwoławczego nieprawidłowości w tym zakresie zostały wykazane przez organ I instancji w decyzji z [...] maja 2015 r. i wynikają ze stanu faktycznego ustalonego przez M. Urząd Skarbowy w K. zawartych w protokole kontroli, załączników do tego protokołu oraz przesłanych przez stronę przy pismach z dnia 26 lipca 2013 r., z dnia 19 listopada 2013 r. oraz z dnia 2 marca 2015r. dowodów.

W związku z powyższym Minister Pracy i Polityki Społecznej za bezzasadne uznał zarzuty dotyczące powołania się przez organ I instancji na ustalenia kontroli podatkowej, gdyż dokumenty z czynności kontrolnych stanowią dowód w postępowaniu podatkowym, lecz nie są wyłącznym (jedynym) dowodem w tym postępowaniu. Z treści decyzji organu pierwszej instancji wynika, że protokół kontroli nie był jedynym dowodem w sprawie na którego podstawie organ pierwszej instancji stwierdził nieprawidłowości w zakresie nieterminowego przekazywania środków pochodzących ze zwolnień podatkowych na rachunek ZFRON, co zostało wykazane w uzasadnieniu decyzji organu I instancji.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego. Natomiast zgodnie z art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji pracodawca prowadzący zakład pracy chronionej jest obowiązany do przekazania środków uzyskanych ze zwolnień ustawowych na rachunek ZFRON w terminie 7 dni od dnia, w którym środki te uzyskano. Zatem środki z tytułu zwolnień z podatku dochodowego od osób fizycznych pracodawca uzyskuje w dniu ich poboru, tj. w dniu. w którym wypłaca wynagrodzenie pracownikom.

Minister Pracy i Polityki Społecznej za bezzasadny uznał również zarzut strony dotyczący wszczęcia postępowania w sprawie za nieprawidłowy okres. Podkreślił, że dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania jest dzień w którym nastąpiło ujawnienie m.in. niedotrzymania terminu, o którym mowa w art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji, tj. daty doręczenia zawiadomienia o stwierdzonych nieprawidłowościach. Wobec powyższego organ odwoławczy uznał za prawidłowe przyjęcie jako okresu powstania zobowiązania z tytułu nieprzekazania środków ZFRON miesiąca grudnia 2014 r.

Strona wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z [...] października 2015 r., wnosząc o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, jak również o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Strona zarzuciła zaskarżonej decyzji:

- naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 21 § 1 pkt 2, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej;

- naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.; art. 33 ust. 4a pkt 2 w zw. z art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji.

Minister Pracy i Polityki Społecznej w odpowiedzi na skargę, podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Skarżąca pismem procesowym z dnia 25 stycznia 2017 r. poparła skargę oraz wskazała na stanowisko orzecznictwa oraz na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 grudnia 2016r. (sygn. akt II FPS 4/16), która zdaniem skarżącej znajduje zastosowanie w tej sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym w świetle § 2 powołanego wyżej artykułu kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Innymi słowy, wchodzi tutaj w grę kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności czy celowości.

Ponadto, co wymaga podkreślenia, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej "p.p.s.a.").

Badając skargę w świetle przytoczonych kryteriów Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Kontroli Sądu w niniejszej sprawie poddana została decyzja Ministra Pracy i Polityki Społecznej utrzymująca w mocy decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z dnia [...] maja 2015 r. w przedmiocie określenia skarżącej zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w związku z nieterminowym przekazaniem środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych za grudzień 2014 r. Nieterminowe przekazanie środków dotyczyło przekazania środków z tytułu zwolnienia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Przystępując do rozpoznania skargi wskazać należy, że decyzja, będąca jej przedmiotem, wydana została m.in. na podstawie art. 33 ust. 4a pkt 2 ustawy o rehabilitacji. Przepis ten stanowił (w dacie wydania decyzji), że w przypadku niezgodnego z ust. 4 przeznaczenia środków funduszu rehabilitacji, pracodawca jest obowiązany do dokonania wpłaty w wysokości 30 % tych środków na Fundusz w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło ujawnienie niezgodnego z ustawą przeznaczenia środków funduszu rehabilitacji, a także niedotrzymanie terminu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3. Powołany przepis stanowi podstawę prawną zobowiązania publicznoprawnego o charakterze sankcyjnym, które powstaje w sytuacji wykorzystania środków funduszu rehabilitacji niezgodnie z przepisami ustawy lub niedotrzymania terminu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3. Należy podkreślić, że momentem powstania tego zobowiązania jest dzień, w którym ujawniono fakt naruszenia przez pracodawcę warunków określonych w art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji lub niedotrzymania terminu, o którym mowa w art. 33 ust. 3 pkt 3.

Odnosząc powyższe uwagi do zarzutów zawartych w skardze przypomnieć należy, że koncentrują się one wokół kwestii rozumienia terminu realizacji zobowiązania płatnika powstałego na podstawie art. 33 ust. 4a pkt 2 ustawy rehabilitacji. Ma to zasadnicze znaczenie dla ustalenia wysokości tego zobowiązania, z uwagi na treść przepisu art. 33 ustawy o rehabilitacji i sankcję za niedotrzymanie tego terminu.

W kwestii nieterminowego przekazania środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych z tytułu zwolnienia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych istota sporu sprowadza się zatem do wykładni art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji w powiązaniu z art. 33 ust. 2 pkt 2 tej ustawy oraz uregulowaniami zawartymi w u.p.d.o.f., w tym zwłaszcza jej art. 38 ust. 1 i 2.

Wykładnia wskazanych powyżej przepisów stała się źródłem rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych. Rozbieżności te były zaś podstawą przedstawienia przez NSA składowi poszerzonemu tego Sądu do rozstrzygnięcia zagadnienia prawnego budzącego poważne wątpliwości, które rozbieżności te spowodowały. Udzielając odpowiedzi na ten wniosek Naczelny Sąd Administracyjny podjął w dniu 19 grudnia 2016 r. uchwałę (sygn. akt II FPS 4/16) o następującej treści: " W stanie prawnym obowiązującym do 30 czerwca 2016 r. za dzień uzyskania środków, o którym mowa w art.33 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 127, poz. 721, ze zm.), w przypadku zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych pobranych przez płatnika, należy rozumieć ostatni dzień terminu przekazania zaliczek, o którym mowa w art. 38 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.)".

Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela powyższe stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, mając także na uwadze wiążący charakter przytaczanej uchwały. Z przepisu artykułu 269 § 1 p.p.s.a. wynika bowiem, że żaden skład sądu administracyjnego nie może rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. postanowienie NSA z dnia 8 lipca 2014r., II GSK 1518/14; wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014r., II FSK 1474/14). Jeżeli skład sądzący w sprawie nie stwierdzi zasadności uruchomienia trybu przewidzianego w art. 269 p.p.s.a. - a taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie - to obowiązany jest respektować stanowisko wyrażone w uchwale składu poszerzonego Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 4 lutego 2015r., II OSK 1632/13). Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, w pełni podziela zarówno tezę jak i uzasadnienie przedstawione przez NSA w podjętej uchwale, które należy odnieść również do stanu faktycznego i prawnego rozpoznawanej sprawy, przyjmując je za własne.

W związku z tym, dokonując analizy wskazanych powyżej przepisów prawa oraz uzasadnienia powołanej uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko organów wydających rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie co do uznania za dzień uzyskania środków, o którym mowa w art.33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji dnia wypłaty wynagrodzenia, uznać należy za błędne. W związku z tym Sąd stwierdza, że w tym zakresie doszło do naruszenia art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy o rehabilitacji w zw. z art. 38 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f., a zarzuty skargi dotyczące naruszenia tych przepisów okazały się zasadne. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organy będą zobowiązane uwzględnić, także oceniając wyniki postępowania dowodowego, treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazanej powyżej.

Biorąc powyższe pod uwagę, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej. O kosztach postępowania Sąd orzekł na mocy art. 200 w zw. z art. 205 § 2 tej ustawy.