Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 269/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2010-08-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3 par. 2 i  par. 2 pkt 4a, art. 134 par. 1, art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 1 ust. 2,  art. 5, art. 16g ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 14c, art. 14h, art. 14e, art. 121
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 1, art. 4 par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2000 nr 94 poz 1037
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.
article: art. 1, art. 22g ust. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 sierpnia 2010r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. w G. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej– organu upoważnionego przez Ministra Finansów do wydawania interpretacji z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę /-/ K. Pawlicki /-/ J. Małecki /-/ M. Skwierzyńska


UZASADNIENIE

A. Sp. z o.o. w G. w dniu [...] września 2009 r. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie, m. in. ustalenia wartości początkowej wniesionego do spółki osobowej znaku towarowego.

We wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka (osoba prawna), która prowadzi działalność opodatkowaną VAT, jest właścicielem znaku towarowego. Spółka zamierza zawiązać (lub wykorzystać istniejącą) spółkę osobową prawa handlowego, np. komandytową, komandytowo - akcyjną lub jawną (dalej: SpK), której przedmiotem działalności będzie, m.in. udzielanie licencji na korzystanie ze znaku towarowego i w której Spółka zostanie wspólnikiem (drugim wspólnikiem SpK będzie spółka zależna Spółki także będąca osobą prawną). Jako wkład do SpK, Spółka zamierza wnieść znak towarowy. Wartość znaku towarowego wnoszonego przez Spółkę określona zostanie w umowie spółki (i/lub zmianie umowy spółki). Spółka przewiduje przy tym, że wartość rynkowa znaku towarowego określona na dzień wniesienia go do SpK będzie wyższa od wartości księgowej znaku towarowego ujawnionej w księgach Spółki.

Jednocześnie, Spółka planuje dokonać rozliczenia omawianej transakcji wniesienia aportem znaku towarowego do SpK w taki sposób, by wynagrodzenie otrzymane przez Spółkę w związku z wniesieniem wkładu składało się w części z otrzymanego udziału w SpK, a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Spółki w związku z wniesieniem aportu (a nie w całości z otrzymanego udziału w SpK w wartości brutto). W szczególności, zgodnie z planowanym rozliczeniem:

- wartość otrzymanego przez Spółkę udziału w SpK odpowiadać będzie wartości netto znaku towarowego wnoszonego przez Spółkę w formie wkładu niepieniężnego, natomiast wartość odpowiadająca kwocie VAT należnego z tytułu omawianej transakcji, wynikająca z odpowiedniej faktury VAT wystawionej przez Spółkę, uregulowana zostanie przez SpK na rzecz Spółki w formie pieniężnej.

Nabycie przez SpK znaku towarowego wnoszonego przez Spółkę w ramach aportu związane będzie z prowadzoną przez SpK działalnością gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych:

W jaki sposób powinna zostać ustalona wartość wniesionego do SpK znaku towarowego, będąca podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych?

W ocenie wnioskodawcy, z uwagi na fakt, iż spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami podatku dochodowego z tytułu zysków wypracowanych przez spółki osobowe są poszczególni wspólnicy. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zasadę tę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Przepisy te są sformułowaniem zasady transparentności podatkowej spółek osobowych, zgodnie z którą ich przychody i koszty zostają w odpowiedniej proporcji, przypisane bezpośrednio do rozliczeń podatkowych ich wspólników. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera przepisów, które określają wartość, po której składniki majątkowe powinny zostać zaliczone do majątku SpK.

W szczególności, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie określa sposobu ustalenia wartości początkowej wkładów wnoszonych do spółki osobowej. Zdaniem Spółki, w takim wypadku odpowiednie zastosowanie powinna mieć metoda określona w art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten nie ma jednak bezpośrednio zastosowania w rozpatrywanej sytuacji, gdyż nie obejmuje on wnoszenia wkładu do spółki osobowej. Spółka uważa jednak, iż ze względu na brak odpowiedniej regulacji w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, (jak również biorąc pod uwagę fakt, że kwestia ustalenia wartości początkowej wkładów wnoszonych do spółek osobowych przez osoby fizyczne została uregulowana w sposób analogiczny przez art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych), powołany wyżej przepis ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych może być zastosowany odpowiednio w przypadku, gdy wkład wnoszony jest do spółki osobowej, w szczególności w przypadku, gdy wspólnikami spółki osobowej są osoby prawne, efektywnie rozliczające zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego wynikającego z działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę osobową. Zdaniem Spółki, wartość, po której SpK powinna zaliczyć do swojego majątku znak towarowy otrzymany w formie wkładu niepieniężnego, będzie równa wartości tego znaku towarowego określonej w umowie spółki / uchwale aportowej, pomniejszonej o odliczalny podatek VAT, jeśli wystąpił (tj. wartości netto), nie wyższej jednak niż wartość rynkowa znaku towarowego z dnia wniesienia wkładu.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka powołała interpretacje prawa podatkowego wydane przez organy podatkowe w analogicznych sprawach. Ponadto postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie [...] z dnia [...] czerwca 2007 r., postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. T. nr [...] z dnia [...] marca 2006 r., postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. T. nr [...] z dnia [...] marca 2006 r.

W interpretacji indywidualnej z dnia [...] grudnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów, za nieprawidłowe uznał stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia wartości początkowej wniesionego do spółki osobowej znaku towarowego. W uzasadnieniu interpretacji organ wskazał, że art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi w sposób jednoznaczny o ustalaniu wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki kapitałowej. Przytaczając treść art. 4 § 1 pkt 1 i 2 Kodeksu spółek handlowych, organ stwierdził, że w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest uregulowań umożliwiających nadanie wartości początkowej środkom trwałym oraz wartościom niematerialnym i prawnym wnoszonym przez podatnika tego podatku do spółki osobowej (spółki nieposiadającej osobowości prawnej). W przedmiotowym zakresie nie jest również możliwe zastosowanie art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wynika z art. 1 tej ustawy, reguluje ona opodatkowanie podatkiem dochodowym osób fizycznych.

Wobec powyższego, brak jest podstawy prawnej do ustalenia, dla potrzeb ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nowej wartości początkowej składników majątku będących przedmiotem wkładu do spółki osobowej.

W konsekwencji w przypadku, gdy wspólnik będący osobą prawną wnosi do spółki osobowej tytułem wkładu niepieniężnego środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, spółka osobowa będzie zobowiązana kontynuować zasady amortyzacji przyjęte przez tego wspólnika, w szczególności dotyczyć to będzie ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej, wysokości odpisów amortyzacyjnych i okresu ich dokonywania. Natomiast od dnia wniesienia takich wkładów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych będących przedmiotem wkładu, uznawane dotychczas wyłącznie za koszty uzyskania przychodu wspólnika wnoszącego ten wkład, zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić będą koszty wszystkich wspólników spółki osobowej w proporcji do posiadanego przez tych wspólników udziału w zyskach tej spółki, o ile nie zachodzą okoliczności określone w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w przypadku wspólników będących osobami prawnymi). Z uwagi bowiem na fakt, iż na gruncie przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem dochodowym spółka osobowa nie jest rozpoznawana jako podmiot podatku dochodowego oraz w związku z brakiem szczególnych regulacji w tym zakresie nie można uznać otrzymania przedmiotu wkładu za równoznaczne z poniesieniem "wydatków" na jego nabycie lub wytworzenie. Reasumując organ stwierdził, że w przypadku wniesienia przez wnioskodawcę znaku towarowego do spółki osobowej tytułem wkładu niepieniężnego, spółka osobowa będzie zobowiązana kontynuować zasady amortyzacji przyjęte przez Spółkę, w tym dotyczące ustalenia wartości początkowej przedmiotowego wkładu. W odniesieniu do powołanych przez Spółkę pism organ stwierdził, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...] stycznia 2010 r. wydanej interpretacji indywidualnej, Spółka zarzuciła naruszenie art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z art. 5 ust. 1 i 2 tej ustawy; art. 121 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W skardze z dnia [...] marca 2010 r. wydanej interpretacji Spółka zarzuciła naruszenie:

- przepisów prawa materialnego, a w szczególności przepisów art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z art. 5 ust. 1 i 2 tej ustawy, poprzez uznanie, iż do stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika we wniosku o interpretację w zakresie ustalenia wartości początkowej wniesionego do spółki osobowej znaku towarowego przepis ten nie znajdzie zastosowania, natomiast spółka osobowa będzie zobowiązana kontynuować zasady amortyzacji przyjęte przez podatnika, w tym dotyczące ustalenia wartości początkowej przedmiotowego wkładu,

- przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności art. 121 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, poprzez działania naruszające zasadę pogłębiania zaufania do organu, ze względu na brak merytorycznej poprawności i staranności działania oraz równego traktowania interesów budżetu państwa i podatnika.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację przedstawioną w zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zważył co następuje:

Na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 4 a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem obejmującą, m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, które oceniane są z punktu widzenia ich legalności zarówno z przepisami prawa materialnego jak i formalnego. Zgodnie z art. 134 § 1 powołanej ustawy, w postępowaniu sądowoadministracyjnym obowiązuje zasada oficjalności, w świetle której sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) nie zawiera szczególnego przepisu regulującego sposób ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wnoszonych aportem do spółki osobowej. W związku z powyższym skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem osobowej spółki handlowej, a odnoszące się do wspólników będących osobami prawnymi, powinny być rozpatrywane w oparciu o zasady ogólne wyrażone w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 powołanej ustawy, przepisy ustawy mają zastosowanie do osób prawnych, spółek kapitałowych w organizacji oraz do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej.

Stosownie do art. 4 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółki jawne i komandytowe są zaliczane do spółek osobowych nie posiadających osobowości prawnej zatem nie mogą one być uznane za podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Nie oznacza to jednak, że dochody osiągane przez spółki osobowe są wyłączone spod opodatkowania podatkiem dochodowym, przychody i koszty powstające w spółce osobowej przypisywane są bowiem odpowiednio do jej wspólników, co w sytuacji gdy wspólnikiem takim pozostaje osoba prawna wynika z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z ust.1 powołanego przepisu przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału, zaś z ust. 2 wynika stosowanie takiej samej zasady do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Konsekwentnie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, powinny być rozpatrywane w oparciu o pozostałe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. (por. stanowisko wyrażone w wyroku z dnia 18 czerwca 2010 r. o sygn. akt I SA/Wr 495/10 dostępne w bazie www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Odnosząc się zatem do zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego wskazać należy, że zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni - ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

W zaskarżonej interpretacji prawidłowo organ wskazał, że powyższy przepis stanowi w sposób jednoznaczny o ustalaniu wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki kapitałowej. Podkreślić należy, że przepis ten odnosi się tylko do wkładów wnoszonych do spółek kapitałowych. Za taką zaś nie można uznać spółki osobowej, gdyż jak wynika z art. 4 § 1 pkt 2 w/w Kodeksu spółek handlowych, spółkami kapitałowymi są: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółka akcyjna, natomiast do spółek osobowych zalicza się, zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 w/w ustawy spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo - akcyjną

Powyższe potwierdza również powołana wcześniej treść art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż jej regulacje prawne nie mają zastosowania do spółek niemających osobowości prawnej. Wyjątek stanowią spółki osobowe mające siedzibę w innym niż Polska państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają opodatkowaniu od całości dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia.

Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem skarżącej Spółki, iż: "(...) jakkolwiek ustawa o PDOP nie zawiera przepisów, które określają wartość, po której składniki majątkowe powinny zostać zaliczone do majątku spółki osobowej, to zdaniem Spółki w takim przypadku odpowiednie zastosowanie znaleźć powinna metoda określona w art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP".

Podzielić należy stanowisko organu, że brak uregulowań w zakresie wnoszenia przez osoby prawne wkładów do spółek osobowych prowadzi do takiego skutku, iż w przypadku, gdy wspólnik będący osobą prawną wnosi wkład do takiej spółki, spółka osobowa będzie obowiązana kontynuować zasady amortyzacji przyjęte przez tego wspólnika. W szczególności, kontynuacja taka dotyczyć będzie ustalenia wartości początkowej środka trwałego czy wartości niematerialnej i prawnej, wysokości odpisów amortyzacyjnych i okresu ich dokonywania.

Nadmienić również należy, że nie jest możliwe zastosowanie w powyższym zakresie przepisów art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), zgodnie z którym za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu. Jak bowiem wynika z art. 1 w/w ustawy, reguluje ona opodatkowanie podatkiem dochodowym osób fizycznych. Osobą fizyczną nie jest strona skarżąca ani spółka osobowa, do której wnosi ona wkład.

Spółki osobowe prawa handlowego nie posiadają osobowości prawnej, a z punktu widzenia prawa podatkowego obowiązanymi do zapłaty podatku od osiąganych przez nie dochodów (podatnikami) są jej poszczególni wspólnicy (spółka osobowa jest transparentna podatkowo).

W tym miejscu należy wskazać na sposób opodatkowania przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną uregulowany w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku - art. 5 ust. 2 w/w ustawy.

Z powyższych regulacji wynika, że przychód wspólnika (osoby prawnej) z udziału w spółce osobowej, jak i koszty uzyskania tego przychodu, ustala się stosownie do posiadanego przezeń udziału.

Zatem w przypadku, gdy wspólnik będący osobą prawną wnosi do spółki osobowej tytułem wkładu niepieniężnego środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, spółka osobowa będzie zobowiązana kontynuować zasady amortyzacji przyjęte przez tego wspólnika, w szczególności dotyczyć to będzie ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej, wysokości odpisów amortyzacyjnych i okresu ich dokonywania.

Tym samym, od dnia wniesienia takich wkładów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych będących przedmiotem wkładu, uznawane dotychczas wyłącznie za koszty uzyskania przychodu wspólnika wnoszącego ten wkład, zgodnie z ww. art. 5 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić będą koszty wszystkich wspólników spółki osobowej w proporcji do posiadanego przez tych wspólników udziału w zyskach tej spółki, pod warunkiem, że nie zachodzą okoliczności określone w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w przypadku wspólników będących osobami prawnymi).

W związku z tym, że na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem dochodowym spółka osobowa nie jest rozpoznawana jako podmiot podatku dochodowego oraz w związku z brakiem szczególnych regulacji w tym zakresie nie można uznać otrzymania przedmiotu wkładu za równoznaczne z poniesieniem "wydatków" na jego nabycie lub wytworzenie.

Za wydatki poniesione na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które mogą być poprzez odpisy amortyzacyjne uwzględnione w koszcie uzyskania przychodu wspólników spółki, należy natomiast uznać wydatki dokonane przez wspólnika (mającego status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych) na nabycie lub wytworzenie środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych, które następnie zostały wniesione do spółki osobowej.

W przypadku zatem wniesienia przez skarżącą znaku towarowego do spółki osobowej tytułem wkładu niepieniężnego, spółka osobowa będzie zobowiązana kontynuować zasady amortyzacji przyjęte przez stronę, w tym dotyczące ustalenia wartości początkowej przedmiotowego wkładu.

Odnosząc się do poruszonej przez stronę skarżącą kwestii zbycia wniesionego do spółki osobowej przedmiotu wkładu, podzielić należy pogląd wyrażony przez organ, iż kosztem uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży przez spółkę osobową znaku towarowego byłby wydatek poniesiony przez wnioskodawcę na jego nabycie pomniejszony o dokonane od tego znaku towarowego odpisy amortyzacyjne, w tym dokonane przez Spółkę przed wniesieniem wkładu.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, a w szczególności przepisów art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 5 ust. 1 i 2 w/w ustawy nie zasługuje na uwzględnienie.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, wskazać należy, że zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Stosownie do art. 14 c § 2 Ordynacji podatkowej, w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie organ w wydanej interpretacji, wypełnił przesłanki cytowanych wyżej przepisów. Wyjaśnić należy, że wydając indywidualną interpretację organ nie ustanawia żadnej normy indywidualnej, lecz jedynie przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy indywidualnej.

Udzielając interpretacji organ jednoznacznie przedstawił swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez skarżącą Spółkę.

Zatem, przedstawiając swój pogląd organ nie "posłużył się (...) w przedmiotowej sprawie w procesie wykładni prawa regułą interpretacyjną, w myśl której wszelkie wątpliwości należy rozstrzygać wyłącznie na korzyść Skarbu Państwa (in dubio pro fisco)", ale dokonał wykładni przepisów prawa podatkowego będących podstawą zaskarżonej interpretacji. W przedmiotowej sprawie wykładnia zaprezentowana przez organ nie przyczyniła się do naruszenia zasady pogłębiania zaufania podatników do organów podatkowych.

W odniesieniu do powołanych przez stronę licznych interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż minister do spraw finansów publicznych posiada uprawnienie, wynikające z art. 14 e § 1 Ordynacji podatkowej do zmiany wydanej interpretacji indywidualnej. Zgodnie wymienionym przepisem Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W świetle powyższego, zarzut dotyczący naruszenia przepisów prawa procesowego nie zasługuje na uwzględnienie.

Udzielona skarżącej Spółce interpretacja przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowa, a zatem brak jest podstaw do wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 - Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji.

K. Pawlicki J. Małecki M. Skwierzyńska