Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 403/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2013-09-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 11 b  par. 1  i  par. 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Sędziowie: Sędzia NSA Lidia Błystak (sprawozdawca), Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Protokolant: Katarzyna Trzęsicka, Po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 września 2013 r. przy udziale sprawy ze skargi E.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległość podatkową z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy od 1.11.2005 do 31.12.2006 r. wraz z odsetkami zwłoki oraz kosztami postępowania egzekucyjnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 116 § 1 i § 2 pkt 2 i 4 oraz art. 108 § 2 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego [...] Nr [...] orzekającą o odpowiedzialności podatkowej E.M. jako osoby trzeciej - członka zarządu Spółki z o.o. A za zaległość Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy od 1.11.2005 r. do 31.12.2006 r. w kwocie 31.105,60 zł. wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 21.581,00 zł. oraz koszty postępowania egzekucyjnego w wys. 2.025,90 zł.

Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] Nr [...] wszczął postępowanie w zakresie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej E.M. w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej - członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi. Strona w toku postępowania wskazała, że od dnia 1 czerwca 2007 r. nie była zatrudniona w A Sp. z o.o., a także nie pełniła w niej funkcji członka zarządu, nie pobierała wynagrodzenia, nie podpisywała żadnych dokumentów w imieniu Spółki.

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego orzekł o odpowiedzialności podatkowej strony jako byłego członka zarządu Spółki z o.o. A za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy od 1.11.2005 r. do 31.12.2006 r. wraz z odsetkami zwłoki i kosztami egzekucyjnymi. Wskazał organ, że w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązania, członkiem zarządu była strona, egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna, nie ma również informacji o ogłoszeniu przez Spółkę upadłości lub o wszczęciu postępowania układowego, strona nie wskazała majątku Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki.

Dyrektor Izby Skarbowej w wyniku odwołania strony od decyzji organu I instancji, utrzymał decyzję organu I instancji w mocy, powołując się na przepis art. 107 § 1 i § 2, art. 108 Ordynacji podatkowej. Scharakteryzował organ instytucję odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe podatnika, wskazał, że decyzje organu I instancji doręczono przed upływem terminu z art. 118 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, wyjaśniając, że dopiero w 2015 r. upłynąłby termin przedawnienia zobowiązania osobie trzeciej, o którym mowa w art. 118 § 2 Ordynacji. Podniósł organ, że w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego zobowiązanego zawiadomieniem z dnia [...] nr [...] (dor. 31.03.2010 r.) nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania. Zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji termin przedawnienia przedmiotowego zobowiązania upłynie najwcześniej dopiero w 2013 r.

Omówił organ przepis art. 116 Ordynacji podatkowej, powołując wyroki sądów administracyjnych wydanych na jego tle oraz art. 107 tej ustawy. Wskazał organ, że zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. powstało z mocy prawa w trakcie roku podatkowego i zostało ujawnione w dniu 2.08.2007 r. w wyniku złożenia przez Spółkę korekty zeznania CIT-8 o wysokości osiągniętego dochodu (straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, w którym wykazano kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego w wys. 31.159 zł. Deklaracja, złożona w dniu 2.04.2007 r., została podpisana przez pracowniczkę, której pełnomocnictwa udzieliła w dniu 25.04.2006 r. strona – ówczesny wiceprezes Spółki. Deklaracja została skorygowana przez organ I instancji w zakresie błędów rachunkowych, co nie wpłynęło na wysokość zobowiązania. Podkreślił organ, że mimo, iż z pierwotnej deklaracji nie wynikało zobowiązanie do zapłaty, to przedmiotowe zobowiązanie podatkowe powstało w ustawowym terminie, a dopiero korekta zeznania złożona w dniu 2.08.2007 r. wykazała kwotę do zapłaty. Korekta ta nie miała wpływu na moment powstania zobowiązania podatkowego, obowiązkiem Spółki było prawidłowe rozliczanie się z budżetem państwa. W dniu 22.07.2008 r. wskutek zaliczenia nadpłaty w podatku od osób prawnych przedmiotowa zaległość wygasła w części i na dzień wydania decyzji wynosi kwotę 31.105,60 zł. Podkreślił organ, że strona była członkiem zarządu Spółki w dacie powstania zobowiązania, jak i zaległości Spółki, zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych powstało z mocy prawa w trakcie roku podatkowego i mimo jego ujawnienia dopiero w korekcie zeznania złożonej w dniu 2.08.2007 r. przekształciło się w zaległość podatkową. W dniu 23.06.2005 r. został dokonany wpis w Krajowym Rejestrze Sądowym ujawniający stronę jako wiceprezesa, a w dniu 17.09.2007 r. uchwałą Zgromadzenia Wspólników strona została odwołana z pełnionej funkcji. Strona podnosząc, że od dnia 1.06.2007 r. nie była zatrudniona w Spółce i nie pełniła funkcji członka zarządu, nie poparła tego żadnym dowodem. Podniósł organ, że umowa o pracę w Spółce z o.o. ma charakter odrębnego stosunku prawnego i nie może być utożsamiana ze stosunkiem organizacyjno-prawnym, który ma charakter podstawowy w przypadku członkostwa w organie osoby prawnej. Podniósł organ, że wszczęto postępowanie również do prezesa zarządu U.T.S.

Wyjaśniając pojęcie bezskuteczności egzekucji stanowiącej przesłankę orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej wskazał organ, że wystawiono Spółce upomnienie, następnie wystawiono tytuł wykonawczy nr [...] obejmujący przedmiotową zaległość, wystąpił organ do Starostwa Powiatowego w celu uzyskania informacji o posiadaniu przez Spółkę nieruchomości, bez pozytywnego rezultatu. Mimo uzyskania informacji, iż Spółka posiada dwa samochody, nie udało się ustalić ich miejsca parkowania ani też siedziby Spółki, mimo interwencji u miejscowej policji. Także bezskuteczna okazała się egzekucja z wierzytelności na rachunku bankowym. W toku postępowania strona nie dowiodła istnienia przesłanek egzoneracyjnych wymienionych w art. 116 § 1 Ordynacji, a obowiązek w tym zakresie obciąża członka zarządu, co znajduje potwierdzenie w cytowanym orzecznictwie. Odnosząc się do argumentu odwołania w zakresie ustalenia właściwego czasu na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości wskazał organ na konieczność odwołania się do norm prawa upadłościowego – ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 60, poz. 535 ze zm.), przedstawiając wynikające z tych przepisów przesłanki zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, podkreślając, że nawet gdy majątek dłużnika wystarcza na pokrycie jego zobowiązań, lecz nie reguluje on wymagalnych zobowiązań, winien w wyznaczonym terminie wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Wyjaśnił organ pojęcie "niewypłacalność dłużnika". Dokonując oceny czasu właściwego do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego organ II instancji wskazał, że przesłanki do takiego wystąpienia nastąpiły w sierpniu 2007 r., licząc dwa tygodnie od ujawnienia zaległości w korekcie zeznania rocznego. Przedmiotowa zaległość powstała z dniem 3 kwietnia 2007 r., a zatem od jej ustawowego terminu płatności upłynęło ponad 30 dni. Podkreślił organ, że w stosunku do Spółki nastąpił zbieg z egzekucją prowadzoną przez komornika sądowego, co świadczy, iż przedmiotowa zaległość nie była jedyną zaległością. Spółka od 2007 r. zaprzestała składania sprawozdań finansowych. Strona, aby uwolnić się od odpowiedzialności winna była złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie później niż w terminie 2 tygodni od dnia 2.08.2007 r. (złożenie korekty).

W skardze od powyższej decyzji skarżący wnosząc o jej uchylenie zarzucił naruszenie przepisów art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie, że w trakcie pełnienia obowiązków członka zarządu zaistniały przesłanki do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości oraz skierowanie decyzji jedynie do skarżącego i braku w niej informacji, iż jest to odpowiedzialność solidarna z U.T.S.; naruszenie art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej przez niewyjaśnienie stanu faktycznego i nie zebranie oraz nie rozpatrzenie materiału dowodowego sprawy, w wyniku czego dokonano błędnego ustalenia daty pełnienia funkcji członka zarządu przez skarżącego, braku ustalenia daty zaistnienia przesłanek do ogłoszenie upadłości, braku informacji o wydaniu decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności na U.T.S.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i jego argumentację i ustosunkowując się do zarzutów skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przeprowadzając kontrolę zaskarżonej decyzji w ramach przysługującej Sądowi kognicji nie stwierdził Sąd, aby decyzja ta naruszała prawo procesowe lub materialne w sposób mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Podstawę materialnoprawną orzekania stanowił przepis art. 116 Ordynacji podatkowej, który w § 1 stanowi, iż "Za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

§ 2. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu."

Przytoczony przepis ustala warunki odpowiedzialności członka zarządu spółki za zobowiązania podatkowe spółki:

1/ zobowiązania muszą powstać w okresie, gdy osoba trzecia pełniła funkcje członka zarządu spółki,

2/ egzekucja w stosunku do spółki okazała się bezskuteczna,

3/ członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszona została upadłość spółki lub wszczęto postępowanie układowe, albo, że nie ponosi winy za niepodjęcie działań w tym kierunku,

4/ członek zarządu nie wskazał mienia, z którego możliwa jest egzekucja.

Dwa pierwsze z wymienionych warunków obciążają, w zakresie ich dowodzenia, organy podatkowe. Natomiast pozostałe, stanowiące okoliczności, na które może powoływać się członek zarządu spółki w celu uwolnienia się od odpowiedzialności za zadłużenia spółki, przenoszą ciężar ich dowodzenia na zainteresowanego członka zarządu.

Będące przedmiotem orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. powstało z mocy prawa w trakcie roku podatkowego, a ujawnione zostało w wyniku korekty zeznania CIT-8 za rok podatkowy od 1.11.2005 r. do 31.12.2006 r. złożonej przez Spółkę w dniu 2.08.2007 r. przez upoważnionego przez stronę – ówczesnego wiceprezesa Spółki, pracownika Spółki. Ujawnienie dopiero w korekcie zeznania podatkowego kwoty zobowiązania podatkowego pozostaje bez znaczenia dla odpowiedzialności członka zarządu, gdyż podatnik ma obowiązek prawidłowego rozliczenia podatkowego w ustawowym terminie.

Z niepodważalnych ustaleń wynika, że skarżący E.M., w okresie, którego dotyczą zaległości spółki z ograniczoną odpowiedzialnością A w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy od 1.01.2005 r. do 31.12.2006 r. był członkiem zarządu tej spółki. Wykazanym zostało także, że postępowanie egzekucyjne wdrożone przeciwko spółce okazało się bezskuteczne, podjęte w ramach tego postępowania czynności nie doprowadziły do zaspokojenia należności Skarbu Państwa.

Jak wynika z ustaleń wszczętego postanowieniem z dnia [...] w stosunku do skarżącego postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległość Spółki, doręczonego mu w dniu 20 sierpnia 2012 r., skarżący pełnił funkcję członka zarządu - wiceprezesa zarządu Spółki od dnia 23.06.2005 r., odwołany z pełnionej funkcji został uchwałą z dnia 17.09.2007 r., był więc w okresie powstania zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 1.11.2005 r. do 31.12.2006 r. i upływu terminu ich płatności członkiem zarządu Spółki. Zaistniała więc pozytywna przesłanka odpowiedzialności strony, bowiem, jak stanowi przywołany wyżej przepis art. 116 Ordynacji podatkowej, odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki ponoszą członkowie zarządu, którzy pełnili tę funkcję w czasie powstania należności podatkowej. O wygaśnięciu funkcji członka zarządu nie przesądza fakt ustania umowy o pracę strony w Spółce, bowiem jak słusznie wskazał organ podatkowy umowa o pracę ma charakter odrębnego stosunku prawnego i nie może być utożsamiana ze stosunkiem organizacyjno – prawnym członkowstwa w zarządzie z dnia 1.06.2007 r. spółki. Jak wyjaśnił organ odwoławczy, ustalając okres pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu, oparł się wpisach w Krajowym Rejestrze Sądowym, umowie spółki z dnia 20.06.2005 r., Uchwale Zgromadzenia Wspólników z dnia 17.09.2007 r. odwołującej skarżącego z pełnionej funkcji "ze skutkiem natychmiastowym". Natomiast skarżący niczym nie poparł swojego twierdzenia o złożonej rezygnacji z funkcji członka zarządu, przedkładając w toku postępowania kopie świadectwa pracy z dnia 1.06.2007 r., więc słusznie podkreślił organ, że zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego za okres od dnia 1.11.2005 r. do 31.12.2006 r. powstały w okresie pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu. NSA w wyroku z dnia 29.06.2011r. (sygn. IFSK 1052.10) stwierdził, że przepis art. 116 § 2 Ordynacji odwołuje się do przesłanki "pełnienia obowiązków członka zarządu" rozumianej jedynie formalnie, tj. posiadania formalnych uprawnień członka zarządu za konkretny okres, niezależnie czy obciążony odpowiedzialnością członek zarządu faktycznie zajmował się interesami spółki i czy w ogóle posiadał taką możliwość.

Przyznać należy, że prawidłowo uzasadnił organ także zaistnienie drugiej z wymaganych, a obciążających organ w zakresie dowodzenia, przesłanek – bezskuteczności egzekucji w stosunku do Spółki.

Jak wyjaśnia organ zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych wynika z deklaracji podatkowej (jej korekty), co w myśl art. 108 § 3 Ordynacji uwalnia organ od wydawania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Kolejna przesłanka - bezskuteczność prowadzonego przeciwko majątkowi Spółki postępowania egzekucyjnego została wykazana. W myśl utrwalonego orzecznictwa w tym zakresie, odzwierciedlonego w uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 8 grudnia 2008 r. (sygn. II FPS 6/08, publ. ONSA/WSA 2009/2/19), stwierdzenie bezskuteczności egzekucji winno być wykazane po przeprowadzeniu postępowania dowodowego, a stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu.

Jak wynika z akt sprawy i uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ egzekucyjny przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego wzywał Spółkę do uregulowania należności – bezskutecznie. W konsekwencji braku zapłaty w dniu 4.09.2008 r. wystawił tytuł wykonawczy (nr [...]). W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego ustalił we właściwych organach, iż Spółka nie posiada nieruchomości, brak jest możliwości ustalenia przechowywania posiadanych przez Spółkę zarejestrowanych samochodów, a także siedziby Spółki, dokonana próba zajęcia prawa majątkowego – wierzytelności z rachunku bankowego u dłużnika będącego bankiem nie dało pozytywnego rezultatu ze względu na zbieg egzekucji i brak środków na rachunkach bankowych Spółki. Skutkowało to umorzeniem postępowania egzekucyjnego postanowieniem z dnia [...] (Nr [...]).

Ustalone okoliczności pozwoliły na uznanie za spełnioną przesłankę wymagającą dla postępowania o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki spełnienia przesłanki uznania bezskuteczności egzekucji. Ustawodawca w art. 116 § 1 – 4 Ordynacji podatkowej uzależnił nie tylko prowadzenie egzekucji z majątku członka zarządu, ale także wydanie decyzji o jego odpowiedzialności podatkowej od uznania, iż egzekucja z majątku spółki jest bezskuteczna.

Wśród przesłanek egzoneracyjnych, określonych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, których wykazanie uwalnia członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki występuje wymaganie wykazania przez członka zarządu, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). Dla uniknięcia odpowiedzialności niezbędne jest wykazanie, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy członka zarządu (§2). Przepis ten wprowadza zatem alternatywne przesłanki, które zwalniają członka zarządu od odpowiedzialności za jej zaległości podatkowe. Skutek taki wywołuje bowiem zarówno zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o upadłość, jak i wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości lub wykazanie, że niezgłoszenie wniosku lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez winy członka zarządu. Wystąpienie tych okoliczności uwalniających członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe winno być jednoznacznie przez niego udowodnione (por. wyrok NSA z dnia 6.03.2003 r. sygn. SA/Bd 85/03; wyrok z dnia 24.08.2004 r. sygn. I SA/Wr 3285/02), bowiem te fakty stanowią korzystne dla niego następstwa.

Skarżący przesłanki tej nie spełnił, nie wykazał, że we właściwym czasie zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości, ani też, że brak zgłoszenia nastąpił bez jego winy. Istotą postępowania upadłościowego jest maksymalna ochrona interesów wierzycieli. Stosownie do art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (t. j. Dz. U. z 2003 r., Nr 60, poz. 535 ze zm.) upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny, a zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy stan niewypłacalności zachodzi wówczas, gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, a, w odniesieniu m.in. do osoby prawnej, także wtedy gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, chociażby je na bieżąco wykonywał (art. 11 ust. 2), co oznacza, że stan niewypłacalności dłużnika jest związany z jego zachowaniem – zaniechaniem płacenia długów, a nie jego stanem majątkowym. Prawidłowo ocenił organ, iż zaprzestanie regulowania przez Spółkę wymagalnych zobowiązań pieniężnych stanowiło przesłankę do złożenia przez skarżącego – członka zarządu – wniosku o ogłoszenie upadłości. Spółka, jak podkreślił organ, nie uiściła w ustawowym terminie należności m.in. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych, co doprowadziło do wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Nie była to jedyna zaległość Spółki, bowiem wobec Spółki nastąpił zbieg postępowań egzekucyjnych – z egzekucją prowadzoną przez Komornika Sądu Rejonowego w B. Z ustaleń organu odwoławczego wynika, że Spółka od 2007 r. przestała składać sprawozdania finansowe. Sytuacja ta musiała być znana skarżącemu jako wiceprezesowi zarządu, a więc dla zwolnienia z odpowiedzialności za powstałe w tym czasie zaległości Spółki skarżący winien złożyć skutecznie wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki czy też wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości. Niewątpliwie z dniem powstania zaległości, a więc dniem 3.04.2007 r., czyli po upływie 30 dni od daty ustawowego terminu płatności skarżący nie podjął żadnych kroków w celu wypełnienia przesłanki z art. 116 § 1 pkt 1a) Ordynacji, nie wypełnił także tego warunku w terminie późniejszym, gdy złożona została korekta zeznania podatkowego. Analizując wymagania przepisu operującego pojęciem "właściwego czasu" prawidłowo stwierdził organ, że zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości winno nastąpić nie później niż w terminie 2 tygodni od dnia 2.08.2007 r. – daty złożenia korekty zeznania, będącej datą jednoznacznie wskazującą, że Spółka nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego).

Jak wyżej podkreślono, prawo upadłościowe i naprawcze przewiduje dwie przesłanki obligujące do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości i każda z nich ma charakter samodzielny. Tak więc w sytuacji, gdy nastąpiła realizacja jednej z nich – zaprzestanie regulowania wymagalnych zobowiązań, odnosząca się do określonego działania dłużnika polegającego na zaprzestaniu uiszczania wymagalnych należności cywilno i publicznoprawnych, obligowało to skarżącego do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości Spółki, co stanowiłoby przesłankę wyłączającą jego odpowiedzialność za zobowiązania Spółki. Nie wykazał skarżący także okoliczności, iż nie podjęcie wskazanych zachowań nastąpiło bez jego winy. Jak słusznie odwołał się organ do wyroku NSA z dnia 12.02.2002 r. (IIISA 2544/00, Prz. Pod. 2002, nr 9, poz. 63) przytaczając wyrażone w nim stanowisko, członek zarządu winien wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niego niezależne. Przy czym podkreślić trzeba, że członek zarządu – wiceprezes – winien na bieżąco znać stan finansów i wypłacalności spółki, w tym stan obciążających spółkę zobowiązań podatkowych i możliwości ich regulacji.

Skarżący w toku postępowania nie wskazał także mienia Spółki (art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji), do którego organy egzekucyjne mogłyby skierować egzekucję, która doprowadziłaby do pokrycia w znacznej części zaległości podatkowych ciążących na Spółce, a brak takiego mienia potwierdziło umorzone postępowanie egzekucyjne.

Zarzutem skarżącego pod adresem zaskarżonej decyzji jest objęcie postępowaniem dotyczącym odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu Spółki za zaległości podatkowe Spółki, z pominięciem solidarnej odpowiedzialności innych osób pełniących funkcje członków zarządu Spółki w okresie, w którym upłynął termin płatności przedmiotowych zobowiązań.

Przepis art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej ustanawiając odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wyraźnie wskazuje, że odpowiadają oni "solidarnie".

W kwestii skutków, jakie dla postępowania w sprawie odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania (zaległości) spółki, ma zapis o solidarnej odpowiedzialności wszystkich członków zarządu, wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 9 marca 2009 r. (sygn. akt: I FPS 4/08, publ. ONSAiWSA 2009/3/47), formułując tezę, iż przepis art. 116 § 1 O.p. nakłada obowiązek na organ podatkowy - prowadzenia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o. wobec wszystkich osób mogących ponosić taką odpowiedzialność. Uznając, że analiza art. 116 § 1 O.p., w połączeniu z regulacjami procesowymi (art. 122 i art. 133 § 1 O.p.) sprawia, że organ podatkowy nie ma jakiejkolwiek dyskrecjonalnej możliwości wyboru osoby, wobec której wszczyna postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, NSA przyjął, że postępowanie winno być wszczęte i prowadzone przeciwko wszystkim osobom, które w danym przypadku mogą ponosić odpowiedzialność po myśli art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż potrzeba taka wynika z samej istoty stosunku prawnego podlegającego rozstrzygnięciu w trybie wskazanego przepisu, który w ten sposób determinuje zakres podmiotowy postępowania. Jednocześnie NSA zajął stanowisko, iż kwestia, czy powinno toczyć się jedno postępowanie podatkowe wobec wszystkich członków zarządu ma w gruncie rzeczy charakter techniczny i chociaż pożądane byłoby prowadzenie jednego postępowania przeciwko wszystkim zobowiązanym osobom, do czego podstawy dostarcza art. 166 § 1 Ordynacji, to w świetle regulacji procesowych nie może być poczytywane za błąd prowadzenie odrębnych postępowań, pod warunkiem, że postępowania te obejmą wszystkich zobowiązanych. Z powyższej uchwały można wywieść, że zasadnicze znaczenie ma więc sam fakt objęcia postępowaniem wszystkich osób trzecich, potencjalnie odpowiedzialnych za zobowiązania podatnika z danego tytułu z czego nie wynika jednak, że obowiązek ten ma być realizowany wobec wszystkich tych osób w ramach jednego postępowania., a to, czy należy prowadzić jedno wspólne postępowanie w stosunku do wszystkich członków zarządu, czy kilka odrębnych postępowań, jest w istocie kwestią techniczną (por. wyrok NSA z dnia 4 grudnia 2012 r. sygn. I FSK 110/12, Lex nr 1232963).

Jak wynika zarówno z akt sprawy, jak i ustaleń zawartych w zaskarżonej decyzji, w okresie powstania zobowiązania w podatku dochodowym za okres, którego dotyczy zaskarżona decyzja, funkcję członka zarządu pełnił również U.T.S., który, z mocy wskazanego przepisu, ponosi solidarną ze skarżącym odpowiedzialność za zobowiązania Spółki.

Postanowieniem z dnia [...] wszczęto postępowanie podatkowe wobec U.T.S., które doręczone zostało, jak zostało to wyjaśnione, w dniu 21 grudnia 2012 r. w miejscu jego obecnego zamieszkania, w drodze pomocy prawnej organu niemieckiej administracji podatkowej, poprzez pozostawienie przesyłki w skrzynce pocztowej należącej do mieszkania tego członka zarządu. Fakt ten spełnia wymagania art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej ustalającego solidarną odpowiedzialność członków zarządu spółki za jej zaległości podatkowe.

Podnoszone przez skarżącego w skardze zarzuty odnoszące się do naruszenia przepisów postępowania nie mogą zostać podzielone, albowiem przeprowadzone przez organy podatkowe obu instancji ustalenia przeczą tezom i twierdzeniem zawartym w zarzutach skargi, co zostało wyżej opisane, a wskazane przez skarżącego zasady zawarte w art. art. 122 – zasada prawdy obiektywnej, art. 180 – zasada gromadzenia dowodów, art. 187 § 1 – zasada prawdy materialnej, art. 191 - zasada swobodnej oceny dowodów, wbrew stanowisku skarżącego, nie zostały w toku postępowania naruszone.

Powyżej przeprowadzone rozważania wskazują, iż Sąd uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, nie naruszając norm prawa materialnego jak i procesowego, a w pełni zgromadzony materiał dowodowy poddany został ocenie, która nie przekroczyła granic swobodnej oceny dowodów, o których mowa w art. 191 Ordynacji podatkowej, co skutkowało uznaniem skargi za nieuzasadnioną i jej oddaleniem na podstawie art. 151 powołanej na wstępie rozważań ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.