Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 123/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2011-03-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 3 par. 2, art. 11, art. 111, art. 135, art. 145 par. 1, art. 151
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 121 par. 1, art. 240 par. 1, art. 241 par. 2  pkt 2, art. 245 par. 1 pkt 2,3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 35 ust. 1,4
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: par. 18 ust. 1 pkt 10
journal: Dz.U. 1998 nr 157 poz 1035
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 1998 r. w sprawie podatku akcyzowego.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 123/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 22 marca 2011 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba (spr.), Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 marca 2011 r., sprawy ze skarg Przedsiębiorstwa "C" Sp. z o.o. w S., na decyzje Dyrektora Izby Celnej, z dnia 29 marca 2010 r. Nr [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...], w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej - skargi oddala -


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 17 sierpnia 2009r. Przedsiębiorstwo "C" sp. z o.o. w S. działając za pośrednictwem swego pełnomocnika zwróciło się do Dyrektora Izby Celnej o wznowienie postępowania w sprawach zakończonych wydaniem przez Izbę Skarbową w dniu 27 czerwca 2003 r. decyzji ostatecznych o numerach od [...] do [...], wnosząc jednocześnie o wstrzymanie wykonania wskazanych decyzji.

W uzasadnieniu przypomniano, że wskazanymi decyzjami Izba Skarbowa w Krakowie wypowiedziała się w sprawie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za grudzień 1998r. oraz za okres od marca do grudnia 1999r., biorąc za podstawę prawną § 2 i § 18 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 1998r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. nr 157, poz. 1035 ze zm., powoływanego dalej jako "rozporządzenie wykonawcze").

Tymczasem w dniu 7 lipca 2009r. Trybunał Konstytucyjny wydał wyrok w sprawie o sygn. akt SK 49/06, w którym stwierdził w szczególności, iż § 18 ust. 1 pkt 10 powołanego wyżej rozporządzenia wykonawczego w związku z art. 35 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50, ze zm., powoływanej dalej jako "u.p.t.u.p.a.") jest niezgodny z art. 64 ust. 3 w związku z art. 84 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia przypomniano o zasadzie wyłączności ustawowej w obciążeniach daninowych, do których zaliczają się podatki, wywodzonej z przepisów art. 84 i 217 Konstytucji RP. W konsekwencji obowiązywania tej dyrektywy - w rozporządzeniu mogą znaleźć się tylko takie rozwiązania normatywne, które nie mają istotnego znaczenia dla konstrukcji danej daniny. Trybunał Konstytucyjny wyraźnie stwierdził wprost, iż przepisy § 18 ust. 1 pkt 10 przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego, oraz analogiczne przepisy kolejnych rozporządzeń z 1999r. i 2000r. w związku z art. 35 ust. 4 u.p.t.u.p.a. określały podmioty podatku akcyzowego, czyli wkroczyły w materię ustawową.

Pełnomocnik podatnika zwrócił uwagę, iż o niekonstytucyjności powołanego przepisu orzekały również sądy powszechne, jak choćby Sąd Okręgowy Wydział IV Karny - Odwoławczy w K. (sygn. akt IV Ka 1320/08) w sprawie przeciwko członkom zarządu wnioskodawcy wydanym po rozpoznaniu apelacji prokuratora, gdzie podkreślono, iż mając na względzie art. 217 Konstytucji akt prawny podstawowy kształtujący obowiązek podatkowy jest nieważny z chwilą powstania, jako sprzeczny z Konstytucją, gdyż upoważnienie do wydania rozporządzenia przestało być aktualne z chwilą wejścia w życie Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej i nie ma obecnie możliwości przyjęcia, iż Skarbowi Państwa należał się od oskarżonych podatek. Jednakże z uwagi na brzmienie art. 240 § l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.- Ordynacja podatkowa (tekst jednolity – Dz. U. z 2005r., nr 8, poz. 60 ze zm.), dopiero wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 7 lipca 2009r. daje wnioskodawcy podstawę do skutecznego wzruszenia przedmiotowych decyzji ostatecznych.

Końcowo uzasadniając zachowanie terminu określonego w przepisie art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej – podniesiono, że opisany wyrok został ogłoszony w dniu 15 lipca 2009r. (w Dz. U. nr 112, poz. 935). Obliczając termin jednego miesiąca od dnia 15 lipca 2009r. należało jednak dodatkowo uwzględnić treść art. 12 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym jeżeli ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, za ostatni dzień terminu uważa się następny dzień po dniu lub dniach wolnych od pracy - w niniejszej sprawie dzień 17 sierpnia 2009r.

Pismem z dnia 16 października 2009r. Dyrektor Izby Celnej wezwał pełnomocnika Spółki do sprecyzowania wniosku poprzez wskazywanie jednej z enumeratywnie wyliczonych w art. 240 § l Ordynacji podatkowej przesłanek wznowienia.

W piśmie pełnomocnika z dnia 23 października 2009r. jako podstawę wniosku z dnia 17 sierpnia 2009r. wskazano art. 240 § l pkt 8 Ordynacji podatkowej.

Postanowieniami z dnia 13 listopada 2009r. o numerach od [...] do [...] Dyrektor Izby Celnej wznowił postępowanie podatkowe w sprawach zakończonych wydaniem przez Izbę Skarbową przywołanych decyzji ostatecznych.

Postanowieniami z dnia 16 października 2009r. o numerach od [...] do [...] Dyrektor Izby Celnej odmówił wstrzymania wykonania przedmiotowych decyzji, a następnie w dniu 5 stycznia 2010r. wydał decyzje o numerach od [...] do [...] w sprawie odmowy uchylenia decyzji ostatecznych Izby Skarbowej z dnia 27 czerwca 2003r.

W uzasadnieniu wyjaśniono, iż przepis § 18 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia wykonawczego, który stanowił, iż podatnikami podatku akcyzowego są również osoby fizyczne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osobny prawne sprzedające samochód osobowy przed jego pierwszą rejestracją dokonywaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie miał w ogóle zastosowania w sprawach, w których Izba Skarbowa wydała opisane decyzje ostateczne, co przesądza, że nie wystąpiła przesłanka o jakiej mowa w przepisie art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej.

W odwołaniach od tych rozstrzygnięć pełnomocnik Spółki zarzucił organowi naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności art. 240 § l pkt 8 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną interpretację i niezastosowanie. W konsekwencji stwierdzenia tych uchybień wniesiono o uchylenie zaskarżonych decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy w przedmiocie uchylenia decyzji ostatecznych wydanych przez Izbę Skarbową w dniu 27 czerwca 2003r. względnie wydanie decyzji w oparciu o przepis art. 245 § 1 pkt 3 i § 2 Ordynacji podatkowej, w których organ stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej oraz wskaże okoliczności uniemożliwiające uchylenie decyzji.

W ocenie pełnomocnika organ wydający zaskarżoną decyzję pominął całkowicie istotę orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego wyrażoną w uzasadnieniu powołanego wyroku oraz z niezrozumiałych względów nie odniósł się do argumentacji przedstawionej we wniosku o wznowienie postępowania w zakresie konstytucyjnej zasady wyłączności ustawowej obciążeń daniowych. Faktem jest wprawdzie, iż nie miał zastosowania § 18 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia wykonawczego, jednakże miał niewątpliwie zastosowanie przepis § 18 ust. 1 tego aktu prawnego. Tymczasem to przepis § 18 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego wyznacza podmioty podatku akcyzowego, w sposób sprzeczny z zasadami konstytucyjnymi.

Decyzjami z dnia 29 marca 2010r. o numerach od [...] do [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zakwestionowane rozstrzygnięcia. Zdaniem organu niewątpliwie bezspornym w sprawie jest fakt, iż w decyzjach Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 23 grudnia 2002r., które zostały następnie utrzymane w mocy przez Izbę Skarbową decyzjami z dnia 27 czerwca 2003r. - określono jedynie wysokość podatku akcyzowego powołując m.in. przepisy § 2 i § 18 ust. l pkt l rozporządzenia wykonawczego. Tym niemniej podstawę prawna opodatkowania stanowił art. 35 ust. l u.p.t.u.p.a., zgodnie z którym obowiązek podatkowy w akcyzie ciążył m.in. na producencie wyrobów akcyzowych - zatem bezpośrednio na Spółce wytwarzającej takie wyroby. Tym samym nie można zgodzić się z twierdzeniem odwołania, iż powoływana wyżej decyzja została wydana na podstawie § 2 i § 18 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego.

Ponadto organ zauważył, iż przepisy art. 240 - 246 Ordynacji podatkowej, zawarte w jej Rozdziale 17 - Wznowienie postępowania, dotyczą postępowania pierwszoinstancyjnego, a nie odwoławczego. Z tego też względu na tym etapie postępowania podatkowego wniosek o ewentualne wydanie decyzji w oparciu o przepis art. 245 § 1 pkt 3 i § 2 Ordynacji podatkowej, w której organ stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § l Ordynacji podatkowej oraz wskaże okoliczności uniemożliwiające uchylenie decyzji - pozbawiony jest jakichkolwiek podstaw prawnych.

W skargach skierowanych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie pełnomocnik podatnika powtórzył zarzuty odwołania, a dodatkowo wytknął organowi naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną interpretację i niezastosowanie, a w konsekwencji naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych poprzez posługiwanie się w procesie wykładni przepisów prawa podatkowego regułą interpretacyjną wyłącznie na niekorzyść strony skarżącej oraz nieuwzględnienie powszechnych zasad państwa prawa mających na celu eliminowanie z obrotu prawnego decyzji rażąco sprzecznych z prawem.

W uzasadnieniu skarg powtórzono w większości argumentację odwołań. Pełnomocnik podkreślił raz jeszcze, że wyłącznie norma ustawowa mogła być podstawą nałożenia obowiązku podatkowego na stronę skarżącą w zakresie podatku akcyzowego, przy czym w sprawach objętych wnioskami o wznowienie postępowania, wbrew twierdzeniom organu podatkowego, podstawą taką były przepisy sprzecznego z Konstytucją RP rozporządzenia.

Dalej podkreślono, iż przeciwko członkom zarządu strony skarżącej toczyło się postępowanie karne, w oparciu o akt oskarżenia zarzucający popełnienie przestępstwa karno - skarbowego polegającego na unikaniu obowiązku płacenia podatku poprzez wprowadzenie w błąd organów podatkowych w deklaracjach podatku akcyzowego w celu osiągnięcia korzyści majątkowej. Po przeprowadzeniu długotrwałego postępowania karno - skarbowego, w trakcie którego członkowie zarządu byli pozbawieni wolności na skutek zastosowania wobec nich tymczasowego aresztu, ostatecznie zostali prawomocnym Sądu Okręgowego w Krakowie Wydział IV Karny - Odwoławczy z dnia 17 lutego 2009 r. (IV Ka 1320/08) uniewinnieni od stawianych zarzutów. Sąd powszechny nie miał żadnych wątpliwości, iż przepisy rozporządzenia będące podstawą ustalenia podatku były sprzeczne z Konstytucją RP i to od samego początku. Pełnomocnik podkreślił przy tym, iż organ podatkowy posiadał z urzędu wiedzę o przedmiotowym postępowaniu oraz uzasadnieniu powołanego wyroku.

W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Celnej podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o ich oddalenie. W uzasadnieniach – podtrzymując dotychczasowe stanowisko – konkludował, że § 18 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia wykonawczego w sprawie podatku akcyzowego nie statuował nowej kategorii podmiotów gospodarczych opodatkowanych podatkiem akcyzowym, gdyż taka kategoria (producentów) istniała już na mocy uregulowań ustawowych (art. 35 ust. 1 u.p.t.u.p.a.).

Odnosząc się do załączonego do skarg prawomocnego wyroku Sądu Okręgowego w K., z dnia 17 lutego 2009r., którego uzasadnienie – wbrew twierdzeniom skarg nie było znane organowi z urzędu, podkreślono, iż jego uzasadnienie pozostaje niezrozumiałe dla organu w kwestii ustalonego przez Sąd stanu faktycznego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W świetle art. 184 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a.") kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest z punktu widzenia kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

W ocenie Sądu w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia przez organy przepisów prawa, a już zwłaszcza w stopniu, który mógłby implikować uchylenie zaskarżonych aktów administracyjnych.

Mając na uwadze przedmiot sporu w niniejszej sprawie wskazać należy na wstępie, iż uregulowana w art. 240 - 246 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2005 nr 8 poz. 60 ze zm.) instytucja wznowienia postępowania jest jednym z nadzwyczajnych trybów wzruszenia decyzji, stanowiącym wyjątek od zasady trwałości decyzji ostatecznych. Ma ona na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy, jeżeli postępowanie było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi enumeratywnie w art. 240. W literaturze podkreśla się wyraźnie, że nadzwyczajne tryby postępowania służą wyeliminowaniu z obrotu prawnego ostatecznych decyzji podatkowych, których zmianę lub obalenie uzasadnia interes stron, ciężkie wady decyzji lub ich dezorganizujący wpływ na stosunki prawne (J. Borkowski, Decyzja administracyjna, Zielona Góra 1997, s. 125), przy czym wznowienie postępowania zmierza do usunięcia ciężkich wad postępowania podatkowego, które ujawniły się już po wydaniu decyzji ostatecznej (tamże s. 128).

W dalszej kolejności z przepisów Ordynacji podatkowej wynika, że wznowienie postępowania składa się niejako z dwóch etapów:

1) wznowieniowego - kończącego się wydaniem postanowienia o wznowieniu postępowania (art. 243 § 1 Ordynacji podatkowej);

2) wznowionego, kończącego się jedną z decyzji wymienionych w art. 245 Ordynacji podatkowej.

Treść wymienionej w punkcie drugim decyzji uzależniona jest od tego, czy rzeczywiście wystąpiła któraś ze wskazanych przez stronę podstaw wznowienia i miała ona wpływ na treść decyzji oraz czy wydanie nowej decyzji jest dopuszczalne w świetle art. 68 lub 70 Ordynacji podatkowej i wynikających z tych przepisów terminów.

W rozpoznawanych sprawach Dyrektor Izby Celnej prawidłowo zastosował powołane wyżej przepisy.

Ponieważ strona skarżąca wniosek o wznowienie postępowania złożyła w terminie zakreślonym w art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej i we wniosku tym (uzupełnionym) wskazała przesłankę mieszczącą się w katalogu podstaw wznowienia postępowania, zawartym w art. 240 § 1 tej ustawy, organ podatkowy wznowił postępowanie podatkowe w sprawach zakończonych wydaniem przez Izbę Skarbową w Krakowie przywołanych decyzji ostatecznych. Ponieważ, jako przesłankę wznowienia wskazała przepis art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, a mianowicie orzeczenie przez Trybunał Konstytucyjny o niezgodności z Konstytucją RP przepisu, na podstawie którego zostały wydane decyzje ostateczne, zasadnie Dyrektor Izby Celnej skoncentrował się na ustaleniu, czy i w jakim zakresie wydanie przez Trybunał Konstytucyjny wyroku, wskazanego przez skarżącego we wniosku o wznowienie postępowania, mogło stanowić przesłankę wznowienia postępowania w sprawach zakończonych decyzjami w przedmiocie podatku akcyzowego.

Przeprowadzone na tą okoliczność postępowanie i sposób rozstrzygnięcia sprawy nie naruszył – w ocenie Sądu – zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Prawa strony postępowania były respektowane, a prawidłowe stosowanie instytucji prawa podatkowego doprowadziło do wydania merytorycznie poprawnych decyzji, opartych na prawidłowej wykładni zastosowanych przepisów.

Przesłanką wznowienia postępowania miał być przepis art. 240 § 1 pkt 8 umożliwiający wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną jeżeli, została ona wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z konstytucją RP, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny.

Wskazany przez skarżącego wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 7 lipca 2009r. sygn. akt SK 49/06 rozstrzygał o niezgodności z art. 64 ust 3 w zw. z art. 84 i art. 217 Konstytucji RP, przepisów § 18 ust 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z 16 grudnia 1998r w sprawie podatku akcyzowego oraz identycznie brzmiącego § 18 ust 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1999r. w tej samej sprawie, stosowanych w związku z art. 35 ust 4 u.p.t.u.p.a.

Przepis ustawowy (art. 35 ust 4 u.p.t.u.p.a.) w brzmieniu obowiązującym w 1998 i 1999r. upoważniał ministra właściwego do spraw finansów publicznych do określenia w drodze rozporządzenia przypadków gdy podatnikami akcyzy są osoby lub jednostki inne niż producent lub importer wyrobów akcyzowych. Wydane na jego podstawie rozporządzenia wykonawcze w § 18 ust 1 pkt 10 (w 1998r.) i pkt 11 (w 1999r.) stanowiły, iż podatnikami podatku akcyzowego są również osoby fizyczne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby prawne sprzedające samochód osobowy przed jego pierwszą rejestracją dokonywaną na terenie RP.

Przepisy, których treść przytoczono w żaden sposób nie dotyczyły sytuacji faktycznej i prawnej Spółki z o.o. "C", będącej producentem wyrobów akcyzowych a konkretnie oleju napędowego Również nie na podstawie tych przepisów w ostatecznych decyzjach z dnia 27 czerwca 2003r. Izba Skarbowa w Krakowie określiła Spółce wysokość podatku akcyzowego za poszczególne miesiące. W decyzjach tych organ powołał się – co prawda – na § 18 rozporządzenia wykonawczego lecz jedynie w zakresie ust 1 dotyczącego podmiotu wytwarzającego paliwa silnikowe. To powołanie na przepisy rozporządzenia nie było jednak potrzebne gdyż przepis rangi ustawowej (art. 35 ust 1 u.p.t.u.p.a.) – w obowiązującym w 1998 i 1999r. brzmieniu – wyraźnie statuował obowiązek podatkowy w zakresie akcyzy ciążący na producencie wyrobów akcyzowych. Przepis rozporządzenia wykonawczego był jedynie zbędnym powtórzeniem przepisu ustawy, i nie kreował obowiązku podatkowego producenta wyrobów akcyzowych.

Biorąc powyższe okoliczności pod uwagę, nie można uznać, że objęte wnioskiem o wznowienie decyzje zostały wydane na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją RP orzekł Trybunał Konstytucyjny.

Kwestia zakresu zastosowania przepisu art. 240 § 1 pkt. 8 Ordynacji podatkowej wielokrotnie była przedmiotem rozstrzygania przez sądy administracyjne.

Jako reprezentatywne powołać można tezy wyroku NSA z dnia 13 stycznia 2010r sygn. akt I FSK 1735/08 (LEX nr 593693) wedle których:

"...Moc wiążącą ma tylko rozstrzygnięcie zawarte w sentencji wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Tak więc nie jest dopuszczalne, by zarówno organy podatkowe rozpoznając wniosek o wznowienie postępowania, jak i sąd rozpoznający skargę na decyzje jakie w wyniku wznowienia zapadły, mogli w procesie stosowania prawa i kontroli jego stosowania zdecydować, że np. zasada proporcjonalności (współmierności), czy neutralności w podatku VAT wymaga by skutki orzeczenia Trybunału rozciągać także na inne sytuacje, niż opisane w sentencji orzeczenia i rozszerzać jego zakres".

"...Jeśli, w zakresie w jakim Trybunał Konstytucyjny stwierdził niezgodność danego przepisu z Konstytucją RP, przepis ten nie stanowił podstawy materialnoprawnej zaskarżonej decyzji, nie występuje przesłanka z art. 240 §1 pkt 8 O.p".

Poglądy wyrażone w powołanym orzeczeniu dotyczącym odpowiednio także regulacji w zakresie podatku akcyzowego, w pełni podziela Sąd w składzie rozpoznającym sprawę.

Oceniając w kontekście przytoczonych przepisów i poglądów zaskarżone decyzje Sąd doszedł więc do przekonania, iż zasadnie Dyrektor Izby Celnej stwierdził - przyjmując jednocześnie jako niesporne, że objęte wnioskiem o wznowienie postępowania decyzje Izby Skarbowej z dnia 27 czerwca 2003r. określały wysokość podatku akcyzowego powołując się na § 2 i § 18 ust. l pkt l rozporządzenia wykonawczego - iż § 18 ust. 1 pkt 1 tegoż rozporządzenia nie statuował nowej kategorii podmiotów gospodarczych opodatkowanych podatkiem akcyzowym, gdyż taka kategoria (producentów) istniała już na mocy uregulowań ustawowych art. 35 ust. 1 u.p.t.u.p.a., zgodnie z którym obowiązek podatkowy w akcyzie ciążył m.in. na producencie wyrobów akcyzowych - zatem bezpośrednio na Spółce wytwarzającej takie wyroby. Podstawę prawna opodatkowania stanowił więc art. 35 ust. l u.p.t.u.p.a.

Prawidłowo też Dyrektor Izby Celnej ocenił, że art. 35 ust 4 u.p.t.u.p.a. w związku z § 18 ust 1 pkt 10 czy pkt 11 rozporządzenia wykonawczego w zakresie, w jakim Trybunał Konstytucyjny stwierdził ich niegodność z Konstytucją RP, nie stanowił podstawy materialnoprawnej decyzji ostatecznych z dnia 27 czerwca 2003r. W rezultacie niekonstytucyjność wskazanych przepisów, orzeczona wyrokiem z dnia 7 lipca 2009r. nie mogła stanowić przesłanki wznowienia postępowania w sprawie zakończonej tymi decyzjami. Oznacza to, że nie wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, na którą strona skarżąca powołała się we wniosku o wznowienie postępowania.

Podstawą prawną zaskarżonych decyzji stał się więc prawidłowo przepis art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej a podstawy do zastosowania art. 245 § 1 pkt 3 w zw. z § 3 przepisu, nie zaistniały (nawet strona skarżąca ich nie wyartykułowała, ograniczając się do żądania alternatywnego zastosowania tego przepisu).

Odnosząc się do argumentów strony skarżącej dotyczących mocy wiążącej wyroku Sądu Okręgowego, Wydział IV Karny-Odwoławczy z dnia 17 lutego 2009r., wskazać należy, iż ramach podstaw wznowienia ustawodawca nie wymienia wyroków sądów powszechnych a wpływ na rozstrzygnięcie sądu administracyjnego – stosownie do treści art. 11 p.p.s.a. – mógłby wywrzeć tylko i wyłącznie wyrok karny skazujący, w zakresie ustaleń co do popełnienia przestępstwa. Strona powoływała się natomiast na wyrok uniewinniający, co i tak w sprawie było bez znaczenia wobec niekwestionowanej treści art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, wyraźnie odnoszącego przesłanki wznowienia wyłącznie do wyroku Trybunału Konstytucyjnego, rozstrzygającego co do przepisu na podstawie, którego wydana została objęta wnioskiem decyzja.

W tym stanie rzeczy, stwierdzając, że zaskarżone decyzje nie naruszają prawa, Sąd - na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) - skargę oddalił.

Rozpoznając i rozstrzygając łącznie sprawy skarg na zaskarżone decyzje Dyrektora Izby Celnej, Sąd działał w trybie art. 111 § 2 p.p.s.a., który stanowi, że Sąd może zarządzić połączenie kilku oddzielnych spraw toczących się przed nim w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia, jeżeli pozostają one ze sobą w związku. W przedmiotowym postępowaniu skargi opierają się na jednakowych podstawach naruszenia przepisów prawa przy identycznym stanie faktycznym – stąd, zdaniem Sądu, zaistniał pomiędzy nimi związek, o którym mowa w art. 111 § 2 p.p.s.a., a względy ekonomii procesowej, szybkości postępowania i ograniczenia jego kosztów dla obu stron postępowania dodatkowo przemawiały za połączeniem spraw, a strony postępowania nie wnosiły sprzeciwu co do ich połączenia.