Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt VIII SA/Wa 114/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-05-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 247 par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Justyna Mazur, Sędziowie Sędzia WSA Artur Kot /sprawozdawca/, Sędzia WSA Renata Nawrot, Protokolant Referent Małgorzata Domagalska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 maja 2014 r. sprawy ze skargi G. L., Z. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

1.1. Zaskarżoną decyzją z [...] listopada 2013 r., po rozpatrzeniu odwołania G. i Z. L. (dalej: "skarżący"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor IS") utrzymał w mocy swoją decyzję z [...] marca 2013 r. Przedmiotem tych decyzji była odmowa stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. (dalej: "Naczelnik US") z [...] listopada 2011 r., określającej skarżącym zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. ([...] zł).

1.2. Uzasadniając decyzję Dyrektor IS wyjaśnił, że skarżący [...] grudnia 2012 r. wystąpili z wnioskiem o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Naczelnika US

z [...] listopada 2011 r. Skarżący wskazali jako podstawę prawną swojego wniosku art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8 poz. 60 ze zm.; dalej: "Op"), gdyż ich zdaniem decyzja Naczelnika US została wydana

z rażącym naruszeniem prawa. Autor wniosku postawił ostatecznej decyzji Naczelnika US zarzuty naruszenia przepisów Op: art. 70 § 1 poprzez pominięcie przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżących; art. 23 § 1 poprzez niewłaściwe zastosowanie oraz art. 120, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 i art. 198 § 1 poprzez błędną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości na niekorzyść podatników. Skarżący powołali się na wydany w innej sprawie [dotyczącej podatku od towarów i usług – dopisek Sądu], korzystny dla nich wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 10 października 2012 r. (sygn. akt VIII SA/Wa 1041/11).

Decyzją z [...] marca 2013 r. Dyrektor IS odmówił stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika US z [...] listopada 2011 r. Uznał bowiem, że postawione we wniosku zarzuty nie mieszczą się w granicach zakreślonych w art. 247 § 1 pkt 3 Op. Powołał się przy tym na prawomocne wyroki WSA w Warszawie z 10 października 2012 r. (VIII SA/Wa 475/12 i VIII SA/Wa 476/12) wydane w innych sprawach ze skarg G. i Z. L., w których to wyrokach Sąd stwierdził, że z dniem [...] grudnia 2011 r. doszło do skutecznego doręczenia zastępczego, zgodnie z art. 150 Op, decyzji Naczelnika US z [...] listopada 2011 r., której stwierdzenia nieważności domagają się skarżący w niniejszej sprawie. Dyrektor IS za niezasadne uznał zatem zarzuty rażącego naruszenia art. 70 § 1 Op. Wyjaśnił, że wystąpiły przesłanki do zastosowania przez Naczelnika US instytucji szacowania podstawy opodatkowania w sprawie dotyczącej określenia skarżącym zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. Nie dopatrzył się także rażącego naruszenia innych wskazanych we wniosku przepisów postępowania, czyli art. 120, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 i art. 198 § 1 Op. Zarzuty skarżących nie dotyczą bowiem samej decyzji ostatecznej, ale postępowania podatkowego zakończonego decyzją, której wzruszenia w trybie nadzwyczajnym domagają się skarżący.

W odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej jego autor podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Podniósł, że decyzja pozostaje w rażącym konflikcie z prawem. Powtórzył zasadnicze elementy argumentacji faktycznej i prawnej prezentowanej we wniosku wszczynającym postępowanie w niniejszej sprawie.

Utrzymując w mocy swoją decyzję z [...] marca 2013 r., Dyrektor IS

za niezasadne uznał postawione w odwołaniu zarzuty i związaną z nimi argumentację. Wskazał na charakter postępowania dotyczącego wzruszania decyzji administracyjnych w trybie nadzwyczajnym (o stwierdzenie nieważności), powołując się na wypracowane w tym zakresie orzecznictwo sądów administracyjnych i poglądy doktryny. Powtórzył, że kwestie wydania i doręczenia decyzji wymiarowej Naczelnika US, której stwierdzenia nieważności domagają się skarżący, zostały już rozstrzygnięte w prawomocnych wyrokach WSA w Warszawie z 10 października 2012 r., sygn. akt VIII SA/Wa 475/12 oraz VIII SA/Wa 476/12, w których Sąd oddalając skargi stwierdził, że decyzja Naczelnika US została skutecznie doręczona skarżącym w trybie przepisów art. 150 Op. Czyli przed upływem terminu, o którym mowa w art. 70 § 1 Op. Z powodu wiążącej mocy tych wyroków powyższe kwestie nie mogą być przedmiotem oceny w niniejszym postępowaniu. Stąd zarzut rażącego naruszenia przepisów art. 70 § 1 Op jest chybiony.

Pozostałe zarzuty odwołania Dyrektor IS w całości uznał za chybione, gdyż dotyczą one oceny postępowania dowodowego i ustaleń faktycznych. Nie mogą zatem odnieść oczekiwanego przez skarżących skutku w sprawie o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 Op (w postępowaniu nadzwyczajnym). Nie dopatrzył się rażącego naruszenia przepisów wskazanych

w odwołaniu i we wniosku, gdyż zarzuty skarżących i związana z nimi argumentacja uzasadniają wniosek, że intencją skarżących jest zmiana ustaleń faktycznych dokonanych przez Naczelnika US i ponowne, merytoryczne rozpatrzenie sprawy. Dyrektor IS zauważył, że powołany przez skarżących wyrok WSA w Warszawie z 10 października 2012 r. (VIII SA/Wa 1041/11) został wydany na tle przepisów ustawy

o VAT, a Sąd nie dopatrzył się istotnych uchybień procesowych przy ocenie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Za zasadne Sąd uznał nadto zastosowanie instytucji szacowania podstawy opodatkowania. Nie dopatrzył się także naruszenia przepisów art. 187 § 1 i art. 197 Op.

2.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodzili się skarżący. Pismem z [...] grudnia 2013 r. wnieśli zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na ostateczną w administracyjnym toku instancji decyzję organu odwoławczego. Wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji Dyrektora IS, postawił zarzuty naruszenia:

- przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 w związku z art. 146 § 1 i 2 oraz art. 162 § 1 Op poprzez wadliwie przyjęcie, że [...] grudnia 2011 r. nastąpiło skuteczne doręczenie podatnikom ostatecznej decyzji Naczelnika US z [...] listopada 2011 r., gdy doręczenie to nastąpiło na nieaktualny adres podatników, co wskazali w piśmie do organu podatkowego i co powoduje w konsekwencji, że nie można uznać doręczenia zastępczego za skuteczne;

- prawa materialnego, tj. art. 70 § 1 Op poprzez błędne przyjęcie, że nie doszło

do przedawnienia zobowiązania skarżących w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r., a w konsekwencji do jego wygaśnięcia;

- art. 23 § 1 i art. 122 Op przez przyjęcie, że istniały przesłanki do oszacowania podstawy opodatkowania, gdy materiał dowodowy pozwalał na określenie podstawy opodatkowania na podstawie danych zawartych w dokumentach księgowych podatnika; organ nie wyjaśnił nadto kwestii transakcji, w których podatnik występował jako komisant i osiągał dochód z tytułu marży;

- art. 197 i art. 187 § 1 Op poprzez przyjęcie, że nie stanowiło rażącego naruszenia prawa ustalenie przez Naczelnika US wartości poszczególnych pojazdów przyjętych do oszacowania bez dopuszczenia i przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego w tym zakresie, gdy wiedza ta wymaga wiadomości specjalnych i nie jest w żaden sposób dopuszczalne, aby ustalać wartości pojazdów wyłącznie na podstawie wykazu wartości pojazdów zawartych w publikacji Info – Expert;

- art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 w związku z art. 198 § 1 Op poprzez

przyjęcie, że nie stanowiło rażącego naruszenia prawa dowolne wywnioskowanie organu I instancji ze zdjęć zrobionych [...] marca 2008 r. w komisie podatnika w trakcie kontroli, na których widać, że samochody stojące na placu są z zewnątrz nieuszkodzone, że podatnik zaniżał wartości samochodów, bez przeprowadzenia postępowania dowodowego, w szczególności wyciągnięcie z protokołu oględzin wniosków co do stanu technicznego sprzedawanych pojazdów, gdy w czasie oględzin nie wykonywano czynności z przeprowadzenia dowodu z oględzin w tym zakresie, a także wyciągnięcie takiego wniosku ze stanu z [...] marca 2008 r., gdy okres ten nie był objęty kontrolą w sprawie niniejszej i nie może mieć wartości dowodowej w sprawie;

- art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Op przez uznanie, że nie stanowiło rażącego naruszenia prawa zakwestionowanie zeznań nabywców w 4 transakcjach, w których kupujący zaciągnęli kredyt na zakup pojazdów przekraczające faktycznie zapłacone za nie ceny, podczas gdy obie strony transakcji potwierdzają warunki na jakich została zawarta, a inne dowody zebrane w sprawie nie dają podstaw do przyjęcia ceny innej niż podaną przez strony;

- art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Op przez uznanie, że nie stanowiło rażącego naruszenia prawa zakwestionowanie zeznań nabywców w 9 transakcjach, w których nabywcy potwierdzili warunki transakcji podane przez podatnika z uwagi na fakt późniejszego ubezpieczenia pojazdów w kwotach wyższych niż zapłacone, w sytuacji gdy obie strony transakcji potwierdzają jej warunki i wartości;

- art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Op przez uznanie, że nie stanowiło rażącego naruszenia prawa zakwestionowanie zeznań nabywców 24 pojazdów potwierdzających warunki transakcji, z różnych przyczyn, tj. najczęściej z powodu posiadania przez pojazd badań technicznych w tym okresie, ewentualnie dokonania wystawienia podobnego samochodu w zbliżonym czasie do ogłoszenia w anonsach lub w Internecie w cenie innej niż cena transakcyjna, gdy brak jest jakichkolwiek danych mogących pewnie utożsamiać samochód wystawiony w ogłoszeniach

z samochodem kupionym przez któregokolwiek z tychże świadków. Sam fakt posiadania przez pojazd ważnych badań technicznych nie może w żaden sposób świadczyć o jego wartości i stanie, świadczy wyłącznie o dopuszczeniu tego pojazdu do ruchu;

- art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Op przez uznanie, że nie stanowiło rażącego naruszenia prawa uznanie za wiarygodnych w 7 przypadkach zeznań nabywców pojazdów, którzy potwierdzili zakup tych pojazdów w innych cenach niż wynikająca z dokumentów, podczas gdy część z tych transakcji odbyła się w ten sposób, że sprzedający z kupującym uzgodnili wcześniej między sobą warunki transakcji i jedynie przeprowadzili transakcję przez komis podatnika, na warunkach mu narzuconych na które on nie miał wpływu. Z zeznań części ze świadków przesłuchanych w tym zakresie wynika, że pieniądze Kupujący przekazywali Sprzedającym bezpośrednio bez pośrednictwa podatnika. Część osób w ogóle nie rozpoznało by podatnik uczestniczył w przeprowadzonej transakcji. Część osób

w ogóle nie miała wiedzy o transakcji z uwagi na to, że jedynie użyczyli swoich danych innym osobom i nie wiedzieli nic o wartościach. Część ze stron transakcji zeznaje zaś odmiennie, jedna strona potwierdza warunki, druga twierdzi inaczej.

2.2. Uzasadniając skargę, jej autor obszernie przedstawił przebieg postępowania

w sprawie, powołując się na okoliczności faktyczne z innych postępowań wymiarowych w sprawach skarżących, w tym na stanowisko WSA w Warszawie wyrażone w wyroku z 10 października 2012 r. (VIII SA/Wa 1041/11). Jego zdaniem doręczenie decyzji Naczelnika US w grudniu 2011 r., której stwierdzenia nieważności domagają się skarżący, nie było skuteczne. Stąd za zasadny uznać należy zarzut rażącego naruszenia art. 70 § 1 Op (zob. s. 4 – 6 skargi). Rozwinął także pozostałe zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania podatkowego (zob. s. 7 – 13 skargi).

2.2. Odpowiadając na skargę, Dyrektor IS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Zarzuty skargi uznał za bezzasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

3.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w przepisach art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."). Dodać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 u.p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami

i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

3.2. Sąd, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub wystąpienia przesłanek pozwalających stwierdzić nieważność zaskarżonych decyzji.

3.3. Kontroli Sądu poddana została decyzja wydana w trybie nadzwyczajnym, jakim jest samodzielne postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Postępowanie to unormowane zostało w Rozdziale 18 Działu IV Ordynacji podatkowej. Stwierdzenie nieważności jest wyjątkiem od ogólnej zasady trwałości decyzji ostatecznych i może mieć ono miejsce tylko wówczas, gdy decyzja w sposób niewątpliwy dotknięta jest przynajmniej jedną z wad wymienionych enumeratywnie

w art. 247 § 1 Op. Wykładnia tego przepisu powinna być przy tym dokonywana ściśle, a nawet ścieśniająco, niedopuszczalna jest natomiast jego wykładnia rozszerzająca (por. wyrok NSA z 7 lipca 1983 r., II SA 581/83, Prob.Praw. 1984/10/28; wyrok NSA z 22 września 1999 r., IV SA 1380/97, Lex nr 47894; wyrok SN z 11 maja 2000 r., III RN 62/00, OSNAPiUS 2001/4/100).

4.1. Pełnomocnik skarżących konsekwentnie wskazywał art. 247 § 1 pkt 3 Op jako podstawę prawną stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej z [...] listopada 2011 r. Dodać warto, że to do podatników należał wybór trybu wzruszenia decyzji ostatecznej oraz uzasadnienie przesłanek potwierdzających zasadność zgłoszonego przez nich wniosku. Wyjaśniając zatem znaczenie użytego w art. 247 § 1 pkt 3 Op pojęcia "rażące naruszenie prawa" należy zauważyć, że w orzecznictwie sądowym

i piśmiennictwie przeważa pogląd o jego formalnym rozumieniu. Sprowadza się on

do stwierdzenia, że rażące naruszenia prawa zachodzi wówczas, gdy istnieje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu, a rozstrzygnięciem objętym decyzją. Wnioskodawca powinien wykazać w przypadku wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji z powodu rażącego naruszenia prawa, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa i że charakter tego naruszenia powoduje, iż decyzja taka nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. Odmienna kwalifikacja materialnoprawna stanu faktycznego nie zawsze stanowi rażące naruszenie prawa (zob. wyrok NSA z 29 lipca 2008 r., II FSK 636/07, Lex nr 490133). Nawet niewłaściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego nie zawsze ma charakter rażący. Wada kwalifikowana, o której mowa

w art. 247 § 1 pkt 3 Op, dotyczyć może zarówno rażącego naruszenia przepisu materialnoprawnego, jak i procesowego. Podkreślenia wymaga jednak to, że wada pozwalająca na stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej musi tkwić w tejże decyzji. Odmienne od oczekiwań skarżących ustalenie stanu faktycznego przez organ podatkowy nie daje podstaw do wniosku, iż jego decyzja ostateczna została wydana

z rażącym naruszeniem przepisów postępowania podatkowego.

4.2. Zgodzić należy się z Dyrektorem IS, że brak jest wystarczających podstaw do stwierdzenia, że ostateczna decyzja wymiarowa Naczelnika US z [...] listopada

2011 r. dotknięta jest wadą kwalifikowaną, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3 Op. Oczywiście chybione są zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 145 § 1 w związku

z art. 146 § 1 i 2 w związku z art. 162 § 1, a także art. 70 § 1 Op, gdyż kwestia skuteczności doręczenia skarżącym decyzji Naczelnika US z [...] listopada 2011 r., której stwierdzenia nieważności domagają się skarżący, została prawomocnie rozstrzygnięta wyrokami WSA w Warszawie z 10 października 2012 r. (VIII SA/Wa 475/12 i VIII SA/Wa 476/12; wyroki dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.cbois.nsa.gov.pl, dalej w skrócie: "CBOSA"). W wyrokach tych Sąd jednoznacznie stwierdził, że doręczenie zastępcze decyzji wymiarowej Naczelnika US z [...] listopada 2011 r. było skuteczne. Za sprzeczną z art. 171 u.p.p.s.a. należy zatem uznać argumentację skargi, która w istocie zmierza do podważenia stanowiska Sądu wyrażonego w powołanych wyżej wyrokach, dotyczącego skuteczności doręczenia zastępczego decyzji wymiarowej w grudniu 2011 r., tj. przed upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 Op. Dodać warto, że nie można stwierdzić nieważności decyzji, która nie weszła do obrotu prawnego.

4.3. Za chybione należało uznać także wszystkie zarzuty skargi dotyczące rażącego naruszenia przepisów postępowania podatkowego zakończonego wydaniem ostatecznej decyzji wymiarowej, której wzruszenia w trybie nadzwyczajnym domagają się skarżący. Zarzuty stawiane we wniosku wszczynającym postępowanie i powtórzone w skardze dotyczą bowiem oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz sposobu przeprowadzenia postępowania dowodowego przez Naczelnika US przed wydaniem decyzji ostatecznej z [...] listopada 2011 r. Nie dotyczą zaś samej decyzji wymiarowej, której wzruszenia domagają się skarżący. Sposób, w jaki zarzuty zostały sformułowane i uzasadnione, prowadzi do wniosku, że skarżący w istocie domagają się rozpoznania ich sprawy w trybie zwykłym (odwoławczym), z przyczyn procesowych wskazując na art. 247 § 1 pkt 3 Op. Dodać warto, że zarzuty dotyczące rażącego naruszenia przepisów postępowania nie znajdują odzwierciedlenia w powoływanym przez skarżących, korzystnym dla nich wyroku WSA w Warszawie z 10 października 2012 r. (VIII SA/Wa 1041/11; CBOSA). W wyroku tym Sąd stwierdził nadto, że wystąpiły przesłanki do zastosowania instytucji szacowania podstawy opodatkowania. Dokonanie przez Naczelnika US odmiennej od oczekiwań skarżących oceny zgromadzonego

w sprawie materiału dowodowego oraz odstąpienie od przeprowadzenia zbędnych dowodów, a w konsekwencji ustalenie innego stanu faktycznego od prezentowanego przez skarżących, nie daje zdaniem Sądu podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej z [...] listopada 2011 r. (zob. wyrok NSA z 15 lutego 2013 r., II FSK 1345/11 oraz powołane w tym wyroku orzeczenia; CBOSA). Instytucja stwierdzenia nieważności decyzji nie jest środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną, abstrahując od stopnia tej wadliwości. Postępowanie dotyczące stwierdzenia nieważności nie może zaś prowadzić do ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy, co do jej istoty, tak jak w postępowaniu odwoławczym. Organ prowadzący postępowanie w sprawie o stwierdzenie nieważności decyzji zasadniczo orzeka przez pryzmat akt postępowania zwykłego. Nie przeprowadza zaś nowych dowodów, które miałyby na celu podważanie lub kwestionowanie stanu faktycznego sprawy zakończonej decyzją, będącej przedmiotem kontroli w postępowaniu nadzorczym. Naruszenie prawa tylko wtedy powoduje nieważność decyzji, gdy ma charakter rażący, tzn. gdy decyzja wydana została wbrew nakazowi lub zakazowi ustanowionemu w przepisie prawnym, wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadano prawa albo ich odmówiono, albo też wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem, albo uchylono obowiązek (zob. wyrok WSA w Gdańsku z 15 stycznia 2014 r.; CBOSA oraz Lex nr 1419564).

5. Reasumując, zdaniem Sądu skarżący nie wykazali, że zaskarżona decyzja utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora IS odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika US została wydana z naruszeniem prawa. Nie wykazali,

że decyzja ostateczna Naczelnika US z [...] listopada 2011 r. została wydana z rażącym naruszeniem wskazanych we wniosku lub (i) w skardze przepisów prawa materialnego, tj. art. 70 § 1 Op lub (i) przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 23 § 1, art. 120, 122, 187 § 1, 145 § 1, 146 § 1 i 2, 162 § 1, 191, 197 oraz 198 § 1 Op.

Mając na względzie powyższe, działając na podstawie art. 151 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji niniejszego wyroku.