Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 161/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2014-05-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 2, art. 4 ust. 1, art. 80 ust. 2,
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Piotr Kraczowski (spr.), Sędzia WSA - Barbara Mleczko-Jabłońska, Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński, Protokolant st. specjalista - Małgorzata Broniarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 maja 2014 r. sprawy ze skargi L.T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] października 2013r., nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym; oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją z [...] października 2013 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w W., po rozpatrzeniu odwołania L.T. (zwanego dalej: skarżącym lub podatnikiem) od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] listopada 2012 r. nr [...], określającej zobowiązanie w podatku akcyzowym w kwocie 3.680,00 zł, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki C.[...], o numerze nadwozia [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Podstawą rozstrzygnięcia organu II instancji był następujący stan faktyczny.

Skarżący prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą "Firma Handlowa L.K.", nabył zgodnie z umową kupna z [...] lipca 2008 r. w S., pojazd marki C. rok prod. 2007, poj. silnika 3880 cm3, za kwotę 500 [...]. W dniu 3 grudnia 2008 r. podatnik dokonał odprawy celnej przedmiotowego pojazdu w Urzędzie Celnym w N., a następnie 10 grudnia 2008 r. dokonał jego przemieszczenia z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. W dniu 12 marca 2009 r. dokonano pierwszej rejestracji pojazdu na terytorium kraju. Pojazd został zarejestrowany jako samochód ciężarowy z liczbą miejsc siedzących - 8.

Z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu skarżący nie złożył deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego do właściwego naczelnika urzędu celnego oraz nie dokonał zapłaty akcyzy na rachunek izby celnej.

Postanowieniem z [...] września 2011 r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie podatkowe, mające na celu określenie podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem przedmiotowego samochodu osobowego.

Pismem z [...] lipca 2012 r. skarżący został wezwany do wskazania przyczyn znacznego odbiegania kwoty zakupu przedmiotowego pojazdu od jego szacunkowej średniej wartości rynkowej. W odpowiedzi, pismem z 13 lipca 2012 r., skarżący wyjaśnił, iż "samochód zakupiony został w U. jako powypadkowy i zezłomowany, toteż jego wartość była bardzo niska i niezakwestionowana przez Urząd Celny w B.“.

W wyniku przeprowadzonego postępowania Naczelnik UC decyzją z [...] listopada 2012 r., określił podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu osobowego w kwocie 3.680 zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że zagadnienia dotyczące opodatkowania akcyzą nabywanych wewnątrzwspólnotowo samochodów osobowych zostały uregulowane postanowieniami ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.; dalej: u.p.a.). W rozumieniu tej ustawy samochodami osobowymi są pojazdy określone w pozycji 59 załącznika nr 1 do u.p.a. i zaliczane do pozycji HS 8703 Nomenklatury Scalonej, stosownie do postanowień art. 3 ust. 2 u.p.a. Klasyfikując pojazdy do odpowiedniej pozycji Nomenklatury Scalonej należy kierować się cechami konstrukcyjnymi i wyposażeniem pojazdu, które decydują o głównej funkcji jaką ten pojazd ma pełnić, tj. należy określić jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób lub towarów. Biorąc pod uwagę brzmienie pozycji HS 8703 oraz zgromadzony w toku postępowania materiał dowodowy Naczelnik UC stwierdził, iż nabyty przez podatnika pojazd jest samochodem osobowym w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym i określił zobowiązanie podatkowe w akcyzie z tytułu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego. Ponadto, Naczelnik UC, stosownie do dyspozycji zawartych w art. 82a u.p.a., określił wartość nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego (podstawę opodatkowania).

W odwołaniu od tej decyzji podatnik wniósł o jej uchylenie w całości, zarzucając błędne uznanie przedmiotowego samochodu za auto osobowe, a także w przypadku uznania, że pojazd ten powinien być zaklasyfikowany do poz. 8703 niewłaściwe ustalenie podstawy opodatkowania. Do odwołania podatnik załączył wydruki 3 zdjęć samochodu marki C. koloru białego z rozbitym przodem oraz n. dowód odprawy celnej i umowę kupna pojazdu.

W uzasadnieniu decyzji z [...] października 2013 r. utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji, Dyrektor IC przywołał treść przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, regulujących opodatkowanie akcyzą samochodów osobowych w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Dyrektor IC podkreślił, że klasyfikacji pojazdów dla celów ustalenia wyrobów akcyzowych nie dokonuje się na podstawie ustawy Prawo o ruchu drogowym i wydanych na jej podstawie aktów wykonawczych. Przepisy Prawa o ruchu drogowym stosuje się jedynie dla potrzeb rejestracji pojazdu, nie mają one natomiast zastosowania do ustalania podatku akcyzowego. Przepisy podatkowe są przepisami autonomicznymi względem innych przepisów niepodatkowych. Zatem w kontekście ustawy podatkowej należy dokonywać oceny rodzaju nabytego przez podatnika pojazdu i skutków tego nabycia dla powstania obowiązku w podatku akcyzowym. Natomiast sposób określenia spornego pojazdu w dokumentach związanych z jego rejestracją (dowód rejestracyjny), nie jest wiążący dla organów podatkowych w zakresie obowiązku podatkowego w akcyzie. To, czy dany pojazd jest wyrobem akcyzowym, czy też nie uzależnione jest jedynie od zakwalifikowania wyrobu do określonej pozycji Nomenklatury Scalonej, bowiem powstanie obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym jest ściśle powiązane z prawidłowym przyporządkowaniem danego wyrobu do określonego kodu CN.

Następnie Dyrektor IC wskazał, że kryterium oceny pojazdu jako zakwalifikowanego do pozycji MS 8703 tj. "pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób", jest jego przeznaczenie do przewozu osób. Musi być ono ustalone na podstawie ogólnych cech pojazdu, jego budowy, wyposażenia, cech konstrukcyjnych. Przesądzać o tym będą obiektywne właściwości pojazdu. Dopiero w sytuacji, gdy nie będzie możliwe ustalenie właściwości pojazdu i jego zaszeregowanie do określonej kategorii, można pomocniczo stosować kryteria określone w notach wyjaśniających.

Zasadnicze przeznaczenie pojazdu winno być oceniane na dzień powstania obowiązku podatkowego, bowiem w tej dacie kształtują się instrumentalne obowiązki podatnika wynikające z ustawy podatkowej. W przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych, stosownie do art. 80 ust. 3 pkt 3 u.p.a., obowiązek podatkowy w akcyzie powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W myśl art. 2 pkt 11 u.p.a. – nabyciem wewnątrzwspólnotowym jest przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. W przedmiotowej sprawie za datę przemieszczenia należy uznać, wskazany przez skarżącego 10 grudnia 2008 r.

Dyrektor IC oceniając zatem ogólny wygląd i ogól cech pojazdu marki C. na dzień jego nabycia wewnątrzwspólnotowego, wskazał, że pojazd został wyprodukowany (skompletowany), jako samochód osobowy typu "van" z 8 miejscami siedzącymi w tym miejsce kierowcy, który posiada jednobryłowe 4-drzwiowe przeszklone nadwozie z klapą (przeszkloną) do przestrzeni bagażowej. W dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazd posiadał dwa miejsca siedzące (dla kierowcy i pasażera) oraz punkty kotwiczące do mocowania siedzeń i pasów bezpieczeństwa w dwóch następnych rzędach. Za przednim rzędem siedzeń była (i nadal jest) mocowana na śruby przegroda oddzielająca przestrzeń do przewozu towarów.

Dyrektor IC stanął na stanowisku, iż cechy spornego pojazdu dowodzą, że główną funkcją użytkową tego samochodu jest przewóz osób. Wymontowanie siedzeń z dwóch tylnych rzędów i (nietrwałe) zamontowanie przegrody, w niczym tej konstrukcji nie zmieniło. Pojazd jest i w dniu jego przemieszczenia na terytorium kraju był pojazdem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób, a nie do przewozu towarów. Jest on więc samochodem osobowym w rozumieniu art. 80 ust. 1 u.p.a. i jego przemieszczenie na terytorium kraju z terytorium państwa członkowskiego podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Zdaniem Dyrektora IC organ I instancji prawidłowo ocenił zebrany w sprawie materiał dowodowy, ustalając wysokość podstawy opodatkowania przedmiotowego samochodu osobowego w oparciu o art. 82a u.p.a. Skarżący wg umowy kupna z [...] lipca 2008 r. kupił przedmiotowy samochód na terenie U. (rok prod. 2007, przebieg [...] mil) za kwotę 500 [...]. Pojazd posiadał "Świadectwo Pojazdu Uszkodzonego".

Skarżący 3 grudnia 2008 r. dokonał odprawy celnej przedmiotowego samochodu w Urzędzie Celnym w B., gdzie od wartości celnej pojazdu - 831,19 euro zapłacił cło w wysokości 182.86 euro. W dokumencie odprawy celnej wpisano kod towaru "[...]", tj. samochód ciężarowy. Ponadto zaznaczono, iż przedmiotem zgłoszenia jest pojazd powypadkowy oraz, że nie przeprowadzono jego oględzin.

Dyrektor IC dokonał weryfikacji wartości pojazdu wynikającej z dokumentów przedłożonych przez skarżącego, w świetle art. 82 ust. 3 u.p.a.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.a. – podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki podatku w procencie podstawy opodatkowania, przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym, jest kwota, jaka nabywca jest zobowiązany zapłacić za wyroby akcyzowe. Art. 82 ust. 3 u.p.a. precyzuje tę zasadę, gdy chodzi o wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu osobowego i stanowi, że podstawą opodatkowania jest kwota jaką nabywca obowiązany jest zapłacić. Z powołanego przepisu nie wynika, że sprzedający ma pochodzić z państwa UE ani też, że chodzi o cenę zapłaconą w państwie UE. Zatem każda cena zapłacona każdemu sprzedającemu, co do zasady, jest podstawą do obliczenia podatku akcyzowego. A zatem w przedmiotowej sprawie kwotę jaką podatnik zapłacił za prawo do rozporządzania nabytym wewnątrzwspólnotowo samochodem stanowi wartość celna (wyliczona na podstawie dokumentu zakupu) + cło zapłacone na terytorium państwa członkowskiego, tj. 831.19 euro + 182,86 euro = 1.014.05 euro. Kwota ta, w przeliczeniu na walutę krajową, wg kursu z dnia przemieszczenia, tj. 4.015,00 zł winna być zadeklarowana przez podatnika i stanowić podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Następnie Dyrektor IC wskazał, że obowiązujący od 19 lipca 2008 r. art. 82a u.p.a. wprowadził odstępstwo od powyższej zasady. Stanowi on, że jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży na terytorium kraju lub nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu, organ wszczyna stosowne procedury zmierzające do "urealnienia" podstawy opodatkowania do średniej wartości rynkowej na rynku krajowym takiego samego samochodu. Celem przepisu jest natomiast przeciwdziałanie nadużyciom podatkowym i celowe zaniżanie ceny nabycia w stosunku do ceny rzeczywiście zapłaconej, dla późniejszego zaniżenia należnych opłat i podatków.

Dyrektor IC dokonał analizy ofert sprzedaży samochodów danej marki o zbliżonym stanie technicznym na rynku a. powołując się na stronę internetową [...], gdzie znajdują się oferty sprzedaży samochodów danej marki, modelu i rocznika, jak pojazd będący przedmiotem postępowania. Z umieszczonych tam aktualnych ofert sprzedaży, rozbite (o różnym stopniu uszkodzenia) samochody marki C. z 2007 r. o poj. silnika 3,9, oferowane są w cenie od 8.000 do 30.000 [...].

Mając zatem na uwadze, iż zakupiony przez skarżącego powypadkowy samochód był pojazdem jednorocznym, ale nie był złomem (zakładając nawet jego znaczne uszkodzenia), należy uznać, iż cena widniejąca na umowie kupna z [...] lipca 2008 r., tj. 500 [...], nic odzwierciedlała wartości tego pojazdu ani cen tego typu aut na rynku a. Zatem nie mogła stanowić przyczyny uzasadniającej znacznego odbiegania kwoty zakupu od szacunkowej średniej wartości rynkowej takiego samochodu.

W związku z powyższym Dyrektor IC ustalił wartość rynkową przedmiotowego pojazdu na podstawie wyspecjalizowanych informatorów. Na podstawie pisma E. Sp. z o.o. z 25 czerwca 2012 r., szacunkowa wartość rynkowa samochodu marki C.O., rok prod. 2007, poj. silnika 3884 cm3, moc 176 kW, przebieg 37.325 mil, data I rejestracji sierpień 2008 r., w zależności od standardu wyposażenia, na 10 grudnia 2008 r., kształtowała się w granicach 45.000 - 50.000 zł. Od tej ceny bazowej pojazdu zostały dokonane korekty wg Instrukcji określania wartości pojazdów 1/2005 Stowarzyszenia Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego. Kierując się wytycznymi zawartymi w Instrukcji, oraz mając na względzie, iż samochód był w jakimś stopniu uszkodzony, na co wskazują zapisy w dokumentach własności oraz fotografie pojazdu załączone do odwołania, Dyrektor IC przyjął, iż uszkodzeniu uległo 50% zespołu głównego "nadwozia" (tj. 15% wartości samochodu) i 100% zespołu głównego "zawieszenia przedniego z układem kierowniczym" (tj. 5% wartości samochodu). W związku z powyższym stwierdził, iż zastosowana przez organ podatkowy I instancji, ujemna korekta w wysokości 20% wartości bazowej pojazdu jest zasadna i korzystna dla podatnika. Wobec tego, dokonując określenia podstawy opodatkowania przedmiotowego samochodu, Dyrektor IC kwotę 45.000 zł pomniejszył o 20% korektę. Następnie dokonał pomniejszenia tej ceny o podatek VAT (20%) i akcyzy (13,6%), co spowodowało, że podstawa opodatkowania wyniosła 27.058 zł. W ocenie Dyrektora IC różnica między wartością pojazdu, wynikającą z odprawy celnej z 3 grudnia 2008 r. (4.015.00 zł) a jego wartością netto, ustaloną w ww. sposób (27.058 zł), jest na tyle istotna (23.043 zł - ok. 85,16%), że uzasadniało to zastosowanie w tej sprawie przepisów art. 82a u.p.a., w konsekwencji wyliczenie podatku akcyzowego w wysokości 3.680 zł.

Dyrektor IC odnosząc się do zarzutów skarżącego jeszcze raz podkreślił, że wpływu na takie stanowisko organów podatkowych nie mają dokumenty związane z przepisami o ruchu drogowym oraz przeznaczenie pojazdu, kształtowane tymi przepisami. Uznanie bowiem pojazdu za ciężarowy w toku postępowania rejestracyjnego i takie określenie jego rodzaju w dowodzie rejestracyjnym nie ma znaczenia dla postępowania podatkowego, w trakcie którego określenie rodzaju pojazdu odbywa się w oparciu o inne przepisy i zawarte w nich kryteria. Natomiast brak świadomości podatnika co do obowiązku zapłaty podatku akcyzowego nie uchyla tego obowiązku.

Ponadto Dyrektor IC zauważył iż, wbrew twierdzeniu podatnika, klasyfikacja towarowa nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu, ustalona m.in. na podstawie oględzin pojazdu i protokołu przesłuchaniu świadka, jest jak najbardziej zgodna z komunikatem dot. klasyfikacji pojazdów zamieszczonym na stronie internetowej Ministerstwa Finansów. Przy czym zauważył, iż komunikat nie jest źródłem prawa i nie stanowi podstawy do klasyfikacji taryfowej i związanego z tym obowiązku podatkowego.

Ponadto Dyrektor IC nie zgodził się z zarzutem, iż została zakwestionowana decyzja niemieckich organów celnych. Dyrektor IC zauważył, iż jak wynika z dokumentu odprawy celnej z [...] grudnia 2008 r., funkcjonariusze Urzędu Celnego w B. nie przeprowadzili oględzin zgłoszonego do odprawy celnej samochodu, o czym świadczy stosowny zapis w ww. dokumencie. Przedmiotowy samochód wraz z pozostałym towarem (części samochodowe) został odprawiony na podstawie danych podanych przez zgłaszającego, a więc to nie niemieckie organy celne ustalały kod CN i związaną z nim stawkę celną, a jedynie przyjęły dane wskazane przez zgłaszającego.

Dyrektor IC nie zgodził się także z zarzutem, że "wysokość nałożonego (...) podatku akcyzowego jest niezgodna z § 2 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. z 2004 r. Nr 87, poz. 825 ze zm.)". Jak wynika z treści poz. 21 załącznika nr 2 do ww. rozporządzenia na pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone dla przewozu osób włącznie z samochodami osobowo-towarowymi oraz samochodami wyścigowymi o pojemności silnika powyżej 2.000 cm3 stawka podatku akcyzowego wynosi 13,6% podstawy opodatkowania, a nie jak twierdzi podatnik 18,6%.

Zdaniem Dyrektora IC, Naczelnik UC przeprowadził postępowanie dowodowe w sposób prawidłowy, w konsekwencji czego możliwe było wydanie rozstrzygnięcia zgodnego z obowiązującym porządkiem prawnym.

W skardze do tutejszego Sądu z [...] grudnia 2013 r. na powyższą decyzję, skarżący zarzucił decyzji Dyrektora IC naruszenie przepisów prawa:

1. materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów art. 80 ust. 1 u.p.a. w związku z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, Dz. Urz. UE L. Nr 256, poz. 1 poprzez uznanie, że samochód marki C., rok prod. 2007, poj. silnika 3880cm3 jest samochodem osobowym, mimo ewidentnych przesłanek świadczących o tym, że wskazany samochód jest samochodem ciężarowym;

2. z ostrożności procesowej, w przypadku nie uznania powyżej wskazanego argumentu wskazał, że organ naruszył przepisy prawa materialnego poprzez niezastosowanie do obliczenia wysokości podatku akcyzowego § 2 rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz.825 ze zm.);

3. naruszenie przepisów proceduralnych, w szczególności art. 139 Ordynacji podatkowej poprzez ich niewłaściwą interpretację polegającą na wielokrotnym, obarczonym zbędną zwłoką, zawinionym przez organ załatwieniu sprawy z naruszeniem ustawowych terminów załatwienia sprawy.

Mając na uwadze powyższe wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości wraz z uchyleniem poprzedzających ją decyzji wydanej w pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania na rzecz skarżącego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skarżący argumentował podobnie jak w odwołaniu, że nie zgadza się ze stanowiskiem organu, iż czym innym są ustalenia organów rejestrowych, a czym innym ustalenia organu celnego. Jest to zdaniem skarżącego niczym nieuzasadniony pogląd, który narusza zasady spójności prawa i dbałości organów państwowych o kształtowanie zaufania obywateli do organów oraz zasady praworządności. Naganny jest bowiem stan kwestionowania uprzedniej kwalifikacji auta ciężarowego dokonanej przez stosowne organy unijne oraz polskie w postępowaniu celnym oraz rejestrowym, a następnie zupełnie dowolne i arbitralne działanie organu celnego zmierzające do przekwalifikowania auta celem naliczenia podatku w okolicznościach faktycznych, gdy nie zachodziły przesłanki ustalenia tego podatku. Podkreślił także, że kwalifikacja pojazdu do pozycji CN 8703, nie zaś do pozycji CN 8704 jest niezgoda z komunikatem zamieszczonym na stronie Ministerstwa Finansów w sprawie "Cech charakterystycznych pojazdów kwalifikowanych do pozycji CN 8703".

Skarżący podkreślił, że zarówno z a.ch dowodów przedmiotowego samochodu, badań polskiego diagnosty i dokumentu rejestracyjnego wynika, że jest to samochód ciężarowy. Co więcej samochód ten ma charakterystyczny dla samochodów ciężarowych jeden rząd siedzeń oraz przegrodę działową mocowana za pomocą śrub, za którą znajduje się przestrzeń do przewożenia towarów, która znajdowała się tam już w momencie zakupu przeze mnie samochodu, a powierzchnia towarowa wskazanego samochodu wynosi 75%. Przy czym w samochodzie tym nigdy nie zostały zamontowane siedzenia pasażerskie oraz pasy. Został on zakupiony i był użytkowany z przeznaczeniem ciężarowym i nigdy nie doszło do zmiany jego przeznaczenia. Skarżący zauważył także, że w przypadku dilerów korporacyjnych nie jest ustalany podatek akcyzowy od samochodów, w których powierzchnia ładowna zajmuje ok. 25% lub 20% całej powierzchni, znajduje się w nich 5 stałych siedzeń pasażerskich i stałych mocowań pasów. Ma to miejsce w odniesieniu do takich samochodów jak [...].

W opinii skarżącego nie doszło do "nabycia wewnątrzwspólnotowego", gdyż samochód został zakupiony w S., nie zaś na terytorium Unii Europejskiej. Zatem czynność przewiezienia wówczas jeszcze złomowanego samochodu na terytorium Polski w żaden sposób nie spełnia przesłanek nabycia wspólnotowego i nie jest objęta obowiązkiem zapłaty akcyzy.

Skarżący podkreślił, że cena zakupu samochodu odpowiada prawdzie i jej zmiana przez organ nie była zasadna.

Na końcu skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania dotyczących bezpodstawnej przewlekłości prowadzonego postępowania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W piśmie procesowym z 4 lutego 2014 r. skarżący podtrzymał dotychczasowe zarzuty skargi. Podkreślił, że w dacie wskazanej przez organ jako "data powstania obowiązku podatkowego" był to pojazd wyłącznie przeznaczony do przewozu towarów.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozpoznając skargę w świetle powyższych kryteriów uznać należało, że nie zasługuje ona na uwzględnienie, a zaskarżona decyzja znajduje oparcie w powołanych przez organy administracyjne przepisach prawa.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy – w pierwszej kolejności – nieprawidłowego, zdaniem skarżącego, ustalenia przez organ podatkowy zasadniczego przeznaczenia, nabytego wewnątrzwspólnotowo pojazdu (marki C. rok prod. 2007, poj. silnika 3880 cm3) jako samochodu służącego zasadniczo do przewozu osób (kod CN 8703). W drugiej zaś kolejności, do zakwestionowania przez organ kwoty zakupu przedmiotowego pojazdu (500 [...]) i ustalenia podstawy opodatkowania tego samochodu na kwotę 27.058 zł i wyliczenia podatku akcyzowego od tej kwoty.

W ocenie skarżącego zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów procesowych, co skutkowało przyjęciem błędnego i niepełnego stanu faktycznego w sprawie tj. nie uwzględniając w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego pojazdu, faktycznego wyposażenia i jego przeznaczenia. Skarżący stoi na stanowisku, że przedmiotowy pojazd winien był zostać uznany, na podstawie przedstawionych dokumentów za samochód ciężarowy (kod CN 8704), z którego nabyciem nie wiąże się obowiązek złożenia deklaracji i uiszczenia podatku akcyzowego.

Sąd zwraca uwagę, że zasadniczy problem występujący w przedmiotowej sprawie (dotyczący kwalifikacji pojazdu typu "van" jako ciężarowego czy osobowego na gruncie ustawy o podatku akcyzowym) nie jest problemem nowym i był już rozstrzygany przez sądy administracyjne (por. m.in. wyroki: WSA w Krakowie z 4 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 1987/13, WSA w Lublinie z 19 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Lu 812/12 – pub. CBOSA http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Niewątpliwie przyczyną takiego stanu rzeczy, jest pewna rozbieżność przepisów, które w jednym przypadku nakazują przyjąć dany pojazd za ciężarowy (prawo o ruchu drogowym), w innym zaś przypadku odbierają im taki charakter, uznając dany pojazd jako osobowy (ustawa o podatku akcyzowym), co zauważa także skarżący. Sygnalizacyjnie na wstępie uzasadnienia wskazać należy, iż choć rozbieżność ta bez wątpienia nie jest pożądana z punktu widzenia czytelności i jasności przepisów, o tyle biorąc pod uwagę autonomiczność poszczególnych gałęzi prawa jest ona dopuszczalna (o czym szerzej w dalszej części uzasadnienia).

Przechodząc do wskazania zasadniczych motywów podjętego przez Sąd rozstrzygnięcia wskazać należy, iż podstawę prawną badanej sprawy stanowiły przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), a to w związku z regulacją zawartą w art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.).

W myśl art. 4 ust. 1 u.p.a. opodatkowaniu akcyzą podlega m.in. nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa (pkt 5). Stosownie natomiast do treści art. 80 ust. 1 u.p.a., akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od samochodów – zgodnie z art. 80 ust. 2 u.p.a. – są: podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju (pkt 1); importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (pkt 2). Natomiast obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów – stosownie do art. 80 ust. 3 u.p.a. – powstaje w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego, z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (pkt 3).

Z powyższych regulacji wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju.

Źródeł opodatkowania wyrobu jako akcyzowego (w tym definicji pojęć użytych dla określenia przedmiotu objętego tym podatkiem) należy oczywiście upatrywać w treści ustawy, jednakże pamiętać trzeba, że podstawowym zasięgiem definicji legalnych zawartych w ustawie (art. 2 u.p.a.) jest cały obszar tekstu tej ustawy wraz z aktami wykonawczymi (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 26 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 1886/09). Istotnym jest tutaj, iż w poz. 59 załącznika nr 1 do u.p.a. wskazano jako wyroby akcyzowe – pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Ustawodawca przewidział więc legalną definicję "samochodu osobowego" dla celów opodatkowania podatkiem akcyzowym zawartą w obwiązującym w tej sprawie integralnym i w pełni wiążącym załączniku do u.p.a. Zdaniem Sądu organ administracyjny posłużył się zatem prawidłową definicją zawartą we właściwym akcie prawnym tj. w ustawie o podatku akcyzowym.

Sąd odnosząc się tutaj do możliwości skorzystania z definicji zawartych w ustawie prawo o ruchu drogowym wskazuje, iż ewentualne posiłkowanie się innymi aktami prawnymi jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy ustawodawca nie uregulował danych kwestii w mającym zastosowanie akcie prawnym (tak również m.in. WSA w Rzeszowie w wyroku z [...] października 2013 r. [...] Zarówno judykatura, jak i doktryna zgodnie wskazują, że w każdej ustawie ustawodawca może zawrzeć definicję określonego wyrażenia. Istotnym jest to, iż definicja ustawowa wiąże na gruncie danego aktu prawnego i aktów wykonawczych do danej ustawy. Odmienne zdefiniowanie tego samego pojęcia w innych ustawach zarówno z zakresu prawa podatkowego, jak i innych dziedzin prawa nie ma w związku z tym – co do zasady – istotnego znaczenia (por. wyrok NSA z 7 października 2011 r., sygn. akt 1 GSK 597/10, por. B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, ODDK, Gdańsk 2008 r., s. 71). Sięganie do definicji pojęć zawartych w innych aktach normatywnych niż traktujących o danym zagadnieniu ma sens jedynie w sytuacji, gdy przepisy znajdujące bezpośrednie zastosowanie, stosownych definicji nie zawierają. Przepisy ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym do których odwołuje się art. 80 ust. 1 u.p.a., mają w sprawach podatkowych dotyczących podatku akcyzowego zastosowanie jedynie do badania, czy dany pojazd był zarejestrowany bądź też nie, na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Wynika to z faktu, że na gruncie ustawy o podatku akcyzowym akcyzie podlegają jedynie samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju.

Następnie Sąd wskazuje, iż przy ustalaniu czy określony pojazd samochodowy jest do celów poboru akcyzy traktowany jako samochód osobowy i w konsekwencji podlega obowiązkowi podatkowemu, stosownie do treści art. 3 ust. 2 u.p.a., konieczne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji taryfowej w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN).

Nomenklatura Scalona zawarta jest w załączniku nr 1 do Rozporządzenia Rady nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07 września 1987 r., str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.) - art. 1 ust. 3 Rozporządzenia. Zgodnie z nią pozycja CN 8703 obejmuje – pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo – towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Szczegółowe zasady klasyfikacji towarów do kodów CN zostały określone w przepisach celnych. Nomenklatura Scalona stanowi bowiem jedną z dwóch części Wspólnej Taryfy Celnej. Nomenklatura Scalona (CN) oparta jest na Zharmonizowanym Systemie Oznaczania i Kodowania Towarów (HS). Z kolei Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów powstał na mocy Międzynarodowej konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów, sporządzonej w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 11, poz. 62).

Prawidłowej klasyfikacji należało dokonać zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej w brzmieniu nadanym stosownym rozporządzeniem Komisji WE zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE.L. 2007.286.1). W myśl reguły I ORINS klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów. Pozycja 8703, zgodnie z jej brzmieniem, obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż te objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Z powyższego brzmienia pozycji 8703 i treści pozycji 59 załącznika nr 1 do u.p.a. wynika zatem, iż obejmują one szerszy zakres pojazdów niż tylko samochody osobowe, włączone są do tej pozycji także samochody osobowo – towarowe, zatem również takie, którymi można przewozić osoby i towary. O klasyfikacji samochodu do tejże pozycji decyduje jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób.

W wyjaśnieniach do Taryfy celnej wskazano się, że w pozycji 8703 określenie samochody osobowo-towarowe oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób jak i towarów. Decydujące znaczenie dla zakwalifikowania pojazdów do tej pozycji mają cechy pojazdu, które mają wskazywać na to, że są to pojazdy przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów.

Organy prawidłowo przyjęły, stosując się do wskazań wynikających z wyroku ETS z 6 grudnia 2007 r. sygn. C-486/06 (Lex nr 337569), że zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu. Zgodnie ze stanowiskiem ETS "decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów" (pkt 23), "przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według obiektywnych cech i właściwości tego towaru" (pkt 24). ETS stwierdził też, że z użytego wyrazu "przeznaczony" wynika, że główne przeznaczenie pojazdu jest decydujące, jeżeli jest ono jemu właściwe. Przeznaczenie to określa ogólny wygląd pojazdów i ogół cech tych pojazdów nadający im ich zasadnicze przeznaczenie. Powyższe znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie sądowo-administracyjnym, w którym przyjmuje się, że klasyfikacja pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd (por. wyrok NSA z 10 maja 2012 r., sygn. akt I GSK 370/12 i inne powołane w nim orzeczenia sądów administracyjnych). Należy podkreślić, że nie chodzi tutaj o subiektywne przekonanie, czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo-towarowych może być podwójne, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Podkreślić należy, że użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów.

Ustalenie zasadniczego przeznaczenia samochodu (do przewozu osób bądź towarów) niewątpliwie winno być przy tym poprzedzone zebraniem i analizą całokształtu materiału dowodowego sprawy stosownie do postanowień art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, która powinna znajdować wyraz w uzasadnieniu decyzji (art. 210 § 4). Ustalenia te winny przy tym być aktualne na dzień przemieszczenia przedmiotowego samochodu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Wbrew zarzutom skargi organy podatkowe dokonały omawianych ustaleń w sposób prawidłowy, zaś prowadzone w tym zakresie postępowanie nie narusza wskazanych przez skarżącego zasad postępowania. Zauważyć trzeba, iż organy zajęły się ustaleniami dotyczącymi ogólnego wyglądu, w tym ustaleniem ogółu cech samochodu w celu określenia zasadniczego przeznaczenia tego pojazdu. W tym zakresie zastosowały się w szczególności do wskazań wynikających z przywołanego wyroku ETS z 6 grudnia 2007 r. sygn. C-486/06.

Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, w szczególności oględzin pojazdu (protokół oględzin z 9 marca 2012 r.) oraz zdjęć pojazdu organy ustaliły, że samochód C. został wyprodukowany jako samochód osobowy typu "van" z 8 miejscami siedzącymi w tym miejsce kierowcy, który posiada jednobryłowe 4-drzwiowe przeszklone nadwozie z przeszkoloną klapą do przestrzeni bagażowej. W dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazd posiadał dwa miejsca siedzące (dla kierowcy i pasażera) oraz punkty kotwiczące do mocowania siedzeń i pasów bezpieczeństwa w dwóch następnych rzędach. Za przednim rzędem siedzeń była (i nadal jest) mocowana na śruby przegroda oddzielająca przestrzeń do przewozu towarów. Na tylnej klapie znajdują się miejsca do montaży dwóch głośników.

W ocenie Sądu, z poczynionych przez organ ustaleń wynika, iż w momencie odprawy celnej w N., jak i przemieszczania na terytorium kraju przedmiotowy pojazd był samochodem osobowym. Zasadniczego przeznaczenia nie zmienia fakt usunięcia tylnych siedzeń i pasów bezpieczeństwa, a także tymczasowe wstawienie przegrody oddzielającej przestrzeń pasażerską od ładunkowej, która nie ma stałych mocowań. Należy tu wskazać, że nie jest kwestionowane przez organy, że samochód ten był pozbawiony tylnych siedzisk i miał zamontowaną przegrodę już w momencie jego zakupu w Stanach Zjednoczonych. Niemniej jednak charakter dokonanych zmian w przedmiotowym pojeździe w postaci montażu przegrody, demontażu siedzeń wraz z pasami bezpieczeństwa oraz montażu czasowych półek, pozostają bez wpływu na zmianę klasyfikacji towarowej i nie powodują, iż przedmiotowy samochód uznać należy za ciężarowy. Przeróbki jedynie chwilowo pozbawiają samochód pewnych jego cech charakterystycznych dla pojazdów osobowych. Niemniej jednak pojazd marki C. wyprodukowano z przeznaczeniem do przewozu osób – jako osobowy (taką posiadał funkcję użytkową). Taki był zamiar producenta i świadczy o tym jednoznacznie wygląd jego wnętrza. Stworzenie przez użytkownika pojazdu powierzchni towarowej wynoszącej 75%, a także przewożenie w "przestrzeni towarowej" towarów nie zmienia konstrukcji pojazdu i jego zasadniczego przeznaczenia jako auta do przewozu osób.

Organy celne trafnie podkreślają, że dokumenty, na które powołuje się skarżący tj. [...] świadectwo pojazdu uszkodzonego, zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu, dowód rejestracyjny, z których wynika, że sporny pojazd jest uznany za samochód ciężarowy, zostały wydane w oparciu o inne, niż podatkowe, przepisy. Jak wyżej podkreślono, decydujące znaczenie natomiast dla zaklasyfikowania przedmiotowego samochodu jako wyrobu akcyzowego miały przepisy ustawy o podatku akcyzowym oraz reguły i postanowienia zawarte w zintegrowanej taryfie wspólnot europejskich, w której została zamieszczona Nomenklatura Scalona. O tym, że przedmiotowy samochód należy klasyfikować do kodu 8704 nie mogą również stanowić niemieckie dokumenty celne, gdyż podany w dokumencie odprawy celnej z [...] grudnia 2008 r. kod 8704 był zadeklarowany przez zgłaszającego i taki został przyjęty, a funkcjonariusze niemieckiego Urzędu Celnego – wbrew zarzutom skarżącego – nie przeprowadzili oględzin zgłoszonego do odprawy celnej samochodu, o czym świadczy stosowny zapis w ww. dokumencie (p. k. 8 akt adm.). Zatem przedmiotowy samochód został odprawiony na podstawie danych podanych przez zgłaszającego, a więc to nie niemieckie organy celne ustalały kod CN i związaną z nim stawkę celną, a jedynie przyjęły dane wskazane przez zgłaszającego.

Sąd podkreśla, że dokonana przez organ klasyfikacja nie jest niezgodna z pismem zamieszczonym na stronie Ministra Finansów na które powołuje się skarżący. Z pisma tego wynika, że do pozycji 8703 nie będą klasyfikowane pojazdy typu VAN, które nie będą posiadały m.in. stałych punktów kotwiących oraz urządzenia do instalowania siedzeń, a takie elementy posiada przedmiotowy pojazd.

Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdza, że organy podatkowe zasadnie ustaliły na podstawie cech konstrukcyjnych samochodu, jego ogólnego wyglądu i wyposażenia, że sporny samochód zasadniczo przeznaczony jest do przewozu osób i może zostać zaklasyfikowany do kodu CN 8703. Tym samym samochód podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, a skarżący winien był złożyć deklaracje podatkową w tym zakresie.

W tej sytuacji należało odnieść się do drugiej grupy zarzutów dotyczących zakwestionowanej ceny zakupu przedmiotowego samochodu i ustalenia nowej podstawy opodatkowania.

Sąd stwierdza, że organy prawidłowo zastosowały w sprawie procedurę ustalenia wartości pojazdu przewidzianą w art. 82a u.p.a. w myśl którego – jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży na terytorium kraju albo nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy (...) wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego (ust. 1).

W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej, organ podatkowy (...) określi wysokość podstawy opodatkowania (ust. 2).

Jeżeli wysokość podstawy opodatkowania ustalona z uwzględnieniem opinii biegłego odbiega co najmniej o 33 % od zadeklarowanej podstawy opodatkowania, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi podatnik (ust. 3).

Średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, rocznika oraz – jeżeli jest to możliwe do ustalenia – z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy (ust. 4).

Zacytowane przepisy art. 82a u.p.a. wprowadzają odstępstwo od zasady z art. 82 ust. 3, że podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić. Przy spełnieniu przewidzianych w art. 82a przesłanek, organ podatkowy uprawniony jest do weryfikowania zadeklarowanej przez podatnika podstawy opodatkowania i ustalenia prawidłowej wysokości podstawy opodatkowania. Z przepisów tych wynika, że "kryterium średniej wartości rynkowej" jest zasadniczą przesłanką dopuszczającą postępowanie w tym trybie. Jeżeli więc organ na podstawie notowań na rynku krajowym, stwierdzi znaczne odstępstwo między wartością deklarowaną a notowaniami, ma prawo i obowiązek wezwania podatnika do złożenia oświadczenia przewidzianego w art. 82a ust. 2 u.p.a.

Skarżący wezwany na podstawie art. 82a u.p.a. pismem z 3 lipca 2012 r. do wykazania przyczyn znacznego odbiegania kwoty zakupu od szacunkowej wartości rynkowej, w odpowiedzi z 13 lipca 2012 r. oświadczył jedynie, że samochód był powypadkowy i zezłomowany, jednak nie wskazał żadnych bliższych danych w tym zakresie.

W związku z powyższym organy miały podstawy do tego aby zakwestionować podaną w umowie kupna cenę przedmiotowego samochodu za kwotę 500 [...] powiększoną o koszty transportu, podatek VAT i akcyzę z tytułu importu pojazdu do Niemiec tj. 1.014.05 euro (4.015,00 zł). Jak wynika z ze zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie tj. analizy ofert sprzedaży samochodów danej marki o zbliżonym stanie technicznym na rynku a. (strona [...] k. 103-110 akt. adm.), samochody tej marki, modelu i rocznika, jak pojazd będący przedmiotem postępowania są oferowane w cenie od 8.000 do 30.000 [...].

Tak więc za trafne Sąd uznał twierdzenia organu, że cena zakupionego przez skarżącego powypadkowego samochodu nie odzwierciedlała wartości tego pojazdu ani cen tego typu aut na rynku a.

W związku z tym Dyrektor IC dokonał prawidłowego ustalenia wartości rynkowej przedmiotowego pojazdu na podstawie wyspecjalizowanych informatorów samochodowych należy uznać za prawidłowe. Organ dokładnie wyjaśnił – przyjmując za podstawę szacunkową wartość rynkowa samochodu marki C., rok prod. 2007, poj. silnika 3884 cm3, moc 176 kW, przebieg 37.325 mil, data I rejestracji sierpień 2008 r. – że w zależności od standardu wyposażenia, na 10 grudnia 2008 r., cena kształtowała się w granicach 45.000 - 50.000 zł. Od tej ceny bazowej pojazdu zostały dokonane korekty wg Instrukcji określania wartości pojazdów 1/2005 Stowarzyszenia Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego. Kierując się wytycznymi zawartymi w Instrukcji, oraz mając na względzie, iż samochód był uszkodzony, co nie było kwestionowane przyjął, iż uszkodzeniu uległo 50% zespołu głównego "nadwozia" (tj. 15% wartości samochodu) i 100% zespołu głównego "zawieszenia przedniego z układem kierowniczym" (tj. 5% wartości samochodu). Spowodowało to przyjęcie ujemnej korekta w wysokości 20% wartości bazowej pojazdu od kwoty 45.000 zł, czyli najniższej ze wskazanych w katalogu. Następnie dokonano pomniejszenia tej ceny o podatek VAT (20%) i akcyzy (13,6%), co spowodowało, że podstawa opodatkowania wyniosła 27.058 zł. Zdaniem Sądu bezwzględnie różnica między wartością pojazdu, wynikająca z odprawy celnej z 3 grudnia 2008 r. (4.015.00 zł) a jego wartością netto, ustaloną w ww. sposób (27.058 zł), jest na tyle istotna (23.043 zł - ok. 85,16%), że uzasadniało to zastosowanie w tej sprawie przepisów art. 82a u.p.a., a w konsekwencji wyliczenie podatku akcyzowego w wysokości 3.680 zł. Wyliczenie podatku nastąpiło z zastosowaniem prawidłowej stawki podatku w wysokości 13,6% obowiązującej na dzień dostawy wewnątrzwspólnotowej tj. 10 grudnia 2008 r. (poz. 21 załącznika nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. z 2004 r. Nr 87, poz. 825 ze zm. w wersji z 10 grudnia 2008 r.).

Z tych wszystkich względów Sąd – uznając, że w sprawie nie doszło do uchybienia przepisów prawa mających charakter istotny, wpływających na wynik sprawy – oddalił skargę jako niezasadną na podstawie art. 151 p.p.s.a.