Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 326/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-04-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 187 par 1, art. 188, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 134 par 1, art. 141 par 4, art. 153
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Alojzy Skrodzki, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 22 kwietnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Przedsiębiorstwa Budowlanego M. sp. z o. o. z siedzibą w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Sz 450/13 w sprawie ze skargi Przedsiębiorstwa Budowlanego M. sp. z o. o. z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 13 marca 2013 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Przedsiębiorstwa Budowlanego M. sp. z o. o. z siedzibą w S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w S. kwotę 3600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji

Wyrokiem z dnia 4 grudnia 2013r., sygn. akt I SA/Sz 450/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę P. Sp. z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 13 marca 2013 r.

2. Przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji tok postępowania

2.1. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w S. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 14 grudnia 2012r. określającą skarżącej spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r.

Podstawą wydania takiego rozstrzygnięcia było stwierdzenie przez organy podatkowe, że wystawione przez Z.K. na rzecz spółki faktury VAT nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych i – w świetle art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54 poz. 535 ze zm. dalej zwaną ustawą o VAT) - nie mogły stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich wykazany. Według organu, spółka świadomie posłużyła się fakturami VAT niedokumentującymi rzeczywiście przeprowadzonych transakcji w celu zwiększenia swoich kosztów w związku z realizacją inwestycji na rzecz Portu Lotniczego S. Uprawnione było zatem podważenie mocy dowodowej faktur VAT, gdyż dokumentowały one czynności, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Spółce nie przysługiwało zatem prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z ww. faktur VAT.

Końcowo, organ odwoławczy wskazał, że wyrokiem z dnia 27 października 2011r., sygn. akt I SA/Sz 613/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę Z.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 17 maja 2011 r. wydaną wobec niego w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r. W wyroku tym stwierdzono, że faktury wystawione przez nieistniejący podmiot na rzecz Z.K., które to następnie były podstawą wystawienia przez niego faktur na rzecz spółki, nie dokumentowały rzeczywiście przeprowadzonych transakcji, a zatem faktury te nie mogły stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego w nich zawartego przez Z.K. Stanowisko Sądu pierwszej instancji podzielone zostało przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 października 2012 r., sygn. akt I FSK 154/12, którym oddalono skargę kasacyjną Z.K.

2.2. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skarżąca spółka podtrzymała zarzuty i stanowisko zawarte w odwołaniu, zarzucając decyzji naruszenie przepisów art. 187 § 1 i art. 188 w związku z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) (dalej: O.p.) oraz art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

2.3. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.

3. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił.

3.2. Na wstępie Sąd wskazał, że Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 25 października 2012 r., sygn. akt I FSK 154/12, oddalił skargę kasacyjną Z.K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 27 października 2011 r. sygn. akt I SA/Sz 613/11 w sprawie jego skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 17 maja 2011 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r.

W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny uznał za prawidłowe ustalenia przyjęte przez WSA w Szczecinie odnośnie do kwestii, czy Z.K. wykonał prace remontowo-budowlane na terenie Portu Lotniczego S., wynikające z faktur wystawionych na rzecz skarżącej spółki.

W uzasadnieniu wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie podniósł, że Port Lotniczy S. wskazał, że prace związane z budową terminala pasażerskiego wykonywały P. Sp. z o.o. w S. jako generalny wykonawca, Z. i E. – M.M. jako podwykonawcy, przy czym roboty te były wykonywane w okresie od 3 lipca 2006 r. do 30 listopada 2006 r. Pracownicy wchodzili na teren lotniska wyłącznie na podstawie przepustek. W przedłożonych przez Port Lotniczy książkach przepustek za okres od lipca do grudnia 2006 r. brak było nazwiska skarżącego lub osób reprezentujących jego firmę bądź firmę "I.". Organ słusznie wskazywał, że Spółka P. wyjaśniała, iz tylko początkowo zamierzała przekazać skarżącemu do realizacji prace wynikające z kosztorysu ofertowego. Ostatecznie jednak wykonał on usługi w zakresie malowania konstrukcji stalowych w obiekcie hali poza terenem głównym lotniska (nieobjętym szczególnymi procedurami wejścia i wyjścia). Zmiana ta spowodowana była aneksem z 20 października 2006 r. podpisanym z inwestorem, wstrzymującym zakres prac przewidzianych do realizacji przez Z.K. Sąd wskazał, że wprawdzie okoliczność wykonywania przez skarżącego prac malarskich potwierdziły zeznania świadka L.K., jednak sąd zgodził się z organem, że były one niewiarygodne. Sąd podkreślił, że nie przedłożono żadnych dokumentów dotyczących transakcji, zawartych pomiędzy "M." a Z.K. w zakresie malowania konstrukcji stalowych na wartość ponad 240.000 zł. Spółka P. nie przedłożyła faktur dokumentujących zakup usług malarskich ani dokumentów potwierdzających dokonanie zapłaty za takie usługi. Przedłożone dowody zapłaty dotyczyły faktur, które zostały zakwestionowane. Firma Z. potwierdziła wykonywanie w jej halach prac w zakresie malowania konstrukcji stalowych przez 4 pracowników, chociaż nie potrafiła wskazać ani danych identyfikujących te osoby, ani też zasad użytkowania udostępnianych obiektów. Firma ta - jak wynikało z zebranego materiału - wykonała na rzecz M. konstrukcje stalowe, jednakże brak było końcowego odbioru robót, zatem nie można stwierdzić, czy konstrukcje wykonano w terminie i czy dokonano ich pomalowania do końca grudnia 2006 r. Jednakże w piśmie z dnia 11 maja 2010 r. inwestor wskazał, że prace w zakresie zabezpieczenia przeciwpożarowego konstrukcji stalowej zlecone M. trwały do kwietnia 2007 r. W związku z tym, sąd przyjął, że organy podatkowe trafnie uznały, że okoliczności faktyczne sprawy uzasadniały zastosowanie w sprawie przepisów art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a oraz art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

Natomiast, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, okoliczności dotyczące prac remontowo-budowlanych na terenie Portu Lotniczego S., które miały być wykonane przez skarżącego na rzecz P. Spółka z o.o., zostały w tej sprawie dokładnie przeanalizowane przez sąd pierwszej instancji, który jednoznacznie uznał ocenę materiału dowodowego w tej sprawie dokonaną przez organy podatkowe za wyczerpującą i prawidłową. Sąd ten stwierdził, że zebrany materiał dowodowy bezsprzecznie wskazuje, że skarżący nie wykonał prac wyszczególnionych na spornych fakturach wystawionych na rzecz spółki.

3.3. Sąd pierwszej instancji mając na uwadze powyższe wyroki oraz treść przepisu art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) (dalej u.p.p.s.a.) ocenił, że w rozpoznawanej sprawie prawidłowo organy podatkowe określiły spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r.

Na gruncie rozpatrywanej sprawy podstawę rozstrzygnięcia stanowiło stwierdzenie, że sporne usługi nie zostały dokonane między stronami transakcji określonymi w fakturach VAT. Biorąc zatem pod uwagę ustalenia zawarte w powołanych wyrokach organy podatkowe prawidłowo zastosowały w przedmiotowej sprawie przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, odmawiając skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Z.K. i określając jej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2006r.

Sąd pierwszej instancji nie uwzględnił również zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów art. 187 § 1, art. 188 w zw. z art. 191 oraz art. 122 O.p. bowiem organy orzekające w tej sprawie podjęły niezbędne kroki w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w sposób wyczerpujący zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy, który był wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. W związku z tym nie było konieczności przeprowadzania kolejnych dowodów z przesłuchania podwykonawcy skarżącej.

4. Skarga kasacyjna

4.1. W skardze kasacyjnej, sporządzonej przez pełnomocnika skarżącej, zaskarżając powyższy wyrok w całości, zarzucono naruszenie:

1. przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c u.p.p.s.a. przez oddalenie skargi spółki w sytuacji, gdy decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie została wydana z naruszeniem art. 187 § 1 i art. 188 w zw. z art. 191 O.p. uzasadniającym jej uchylenie ze względu na istotne naruszenie przepisów postępowania, w szczególności polegające na błędnym ustaleniu przez organy podatkowe stanu faktycznego w sprawie, przez co wypełniona została dyspozycja art. 174 pkt 2 u.p.p.s.a.;

- art. 141 § 4 w zw. z art. 134 § 1 oraz art. 153 u.p.p.s.a., poprzez błędne przyjęcie, że identyczny spór na tle tożsamego stanu faktycznego był przedmiotem kontroli sądów administracyjnych i w konsekwencji oparcie swojego rozstrzygnięcia na: stanowisku Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w wyroku z 25 października 2012 r. sygn. I FSK 154/12 oraz wyroku WSA w Szczecinie z 27 października 2011 r., sygn. akt. I SA/SZ 613/11, podczas gdy stan faktyczny w powyższych wyrokach nie był tożsamy ze stanem faktycznym niniejszej sprawy;

- naruszenie art. 145 § 1 pkt. 1 lit c u.p.p.s.a. w związku z art. 191 O.p. polegające na naruszeniu zasady swobodnej oceny dowodów poprzez bezzasadne uznanie, że skarżącemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur, podczas gdy zgromadzony materiał dowodowy nie dawał podstaw do takich ustaleń;

2. prawa materialnego, tj.: art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez jego błędne zastosowanie i przyjęcie, że skarżącemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur z uwagi na fakt, iż wystawione faktury dokumentowały czynności pozorne, mimo tego, że przebieg operacji gospodarczej został udokumentowany i udowodniony.

4.2. W oparciu o wskazane podstawy wniesiono o: uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie; zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

5. Odpowiedź na skargę kasacyjną

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, sporządzonej przez pełnomocnika organu podatkowego, wniesiono o oddalenie skargi; zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

6.2. W postępowaniu przed Sądem pierwszej instancji kwestą sporną było to, czy skarżącej spółce przysługiwało w grudniu 2006 r. prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez Z.K. z tytułu wykonania prac remontowo-budowlanych na terenie Portu Lotniczego S. Sąd pierwszej instancji podzielił w tym zakresie ustalenia organów podatkowych, że wskazane w zakwestionowanych fakturach usługi nie zostały wykonane.

6.3. W skardze kasacyjnej pełnomocnik skarżącej kwestionuje przyjętą przez Sąd pierwszej instancji ocenę. Wskazuje, że o fakcie wykonania usług świadczyły wystawione faktury, zawarta z kontrahentem umowa, zeznania przedstawiciela inwestora – M.P. oraz pismo Portu Lotniczego S., w którym stwierdzono, że nie można uzyskać rejestru przepustek z 2005 r.

W skardze kasacyjnej w zakresie poczynionych ustaleń faktycznych przez organy podatkowe sformułowano zarzut naruszenia art. 187 § 1 i art. 188 w zw. z art. 191 O.p. Zarzut ten nie zasługiwał na uwzględnienie.

6.4. Przepis art. 187 § 1 O.p. wskazuje, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Drugi z wymienionych przepisów, że żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Ostatni z kolei, że organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Zarzut naruszenia art. 188 O.p. nie mógł zostać uwzględniony, gdyż autor skargi kasacyjnej w żaden sposób go nie uzasadnił. W petitum skargi kasacyjnej i w jej uzasadnieniu brak jest argumentacji nawiązującej do treści tego przepisu. Trudno zatem stwierdzić jakiego dowodu według autora skargi kasacyjnej, organy podatkowe nie uwzględniły, i jaki to miało wpływ na wynik sprawy. Brak argumentacji, która powinna zostać zawarta w skardze kasacyjnej, nawiązującej do treści wskazanego przepisu czyniła zarzut naruszenia art. 188 O.p. zarzutem wadliwym. Naczelny Sąd Administracyjny w świetle art. 183 u.p.p.s.a. rozpoznaje skargę kasacyjną w jej granicach co oznacza, że nie może uzupełniać zarzutów skargi kasacyjnej ani też ich się domyślać.

Zarzut naruszenia art. 187 § 1 O.p. i art. 191 O.p. nie zasługiwał na uwzględnienie, gdyż według Naczelnego Sądu Administracyjnego, organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Ocena została dokonana na podstawie całego zebranego materiału dowodowego i nie jest oceną dowolną. Autor skargi kasacyjnej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej powołuje się na okoliczność wystawienia faktury czy też sporządzenia umowy. Jednak fakt wystawienia faktury czy też sporządzenia umowy nie oznacza, że usługa została faktycznie wykonana. W sprawie organy podatkowe przedstawiły okoliczności, które nie potwierdziły wykonania usług wynikających z wymienionych dokumentów, jak również ustosunkowały się do podnoszonej w skardze kasacyjnej kwestii odmowy wiarygodności zeznaniom LK. Jak zauważono w odpowiedzi na skargę kasacyjną, w sprawie istotną cześć materiału dowodowego był materiał zgromadzony w toku postępowania wobec kontrahenta skarżącego – Z.K. W zaskarżonym wyroku Sąd pierwszej instancji zauważył z kolei, że w stosunku do wymienionego kontrahenta zapadł prawomocny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, w którym to za prawidłowe przyjęto ustalenia, że Z.K. nie wykonał prac remontowo-budowlanych na terenie Portu Lotniczego S., wynikających z faktur wystawionych na rzecz skarżącej spółki. Podstawą do poczynienia takich ustaleń było pismo Portu Lotniczego S., w którym nie wskazano jako podwykonawcy Z.K. Stwierdzono również, że pracownicy wchodzili na teren lotniska wyłącznie na podstawie przepustek. W przedłożonych przez Port Lotniczy książkach przepustek za okres od lipca do grudnia 2006 r. brak było nazwiska skarżącego lub osób reprezentujących jego firmę bądź firmę "I". Spółka P. wyjaśniała, że tylko początkowo zamierzała przekazać skarżącemu do realizacji prace wynikające z kosztorysu ofertowego. Ostatecznie jednak wykonał on usługi w zakresie malowania konstrukcji stalowych w obiekcie hali poza terenem głównym lotniska (nieobjętym szczególnymi procedurami wejścia i wyjścia). Zmiana ta spowodowana była aneksem z 20 października 2006 r. podpisanym z inwestorem, wstrzymującym zakres prac przewidzianych do realizacji przez Z.K. Sąd wskazał, że wprawdzie okoliczność wykonywania przez skarżącego prac malarskich potwierdziły zeznania świadka L.K., jednak sad zgodził się z organem, że są one niewiarygodne. Sąd podkreślił, że nie przedłożono żadnych dokumentów dotyczących transakcji, zawartych pomiędzy P. a Z.K. w zakresie malowania konstrukcji stalowych na wartość ponad 240.000 zł. Spółka P. nie przedłożyła faktur dokumentujących zakup usług malarskich ani dokumentów potwierdzających dokonanie zapłaty za takie usługi. Przedłożone dowody zapłaty dotyczą faktur, które zostały zakwestionowane. wykonano w terminie i czy dokonano ich pomalowania do końca grudnia 2006 r.

W świetle przedstawionych ustaleń organy podatkowe prawidłowo oceniły, że Z.K. nie wykonał prac związanych z budową łącznika dla tranzytu Non - Schengen terminalu pasażerskiego Portu Lotniczego S., zgodnie z zawartą ze spółką umową z dnia 1 października 2006 r. Wskazywały na to dowody, takie jak: pismo Portu Lotniczego S. z dnia 7 września 2009 r. dotyczące realizowanych prac na terenie lotniska, zasady wstępu oraz załączone do ww. pisma książki wydanych przepustek, pisma spółki z dnia 19 lutego 2010 r. i 22 marca 2010 r., a także zeznania Z.H. i Z.K., dotyczące zakresu realizowanych prac w zakresie malowania konstrukcji stalowych. Tym samym Sąd pierwszej instancji trafnie stwierdził, że dokonana przez organy podatkowe ocena materiału dowodowego nie naruszała wyrażonej w art. 191 O.p. zasady swobodnej oceny dowodów. Pełnomocnik skarżącego nie wykazał, że analiza zgromadzonego przez organy podatkowe była dowolna, że wyciągnięto wnioski, które były nielogiczne i ze sobą sprzeczne.

6.5. W świetle niezakwestionowanego skutecznie stanu faktycznego sprawy nie mógł zostać uwzględniony zarzut naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Organy podatkowe właściwie oceniły, co zaaprobował Sąd pierwszej instancji, że z uwagi na fakt, iż wystawione faktury dokumentowały czynności pozorne, skarżącemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Sama okoliczność udokumentowania transakcji, na co wskazuje autor skargi kasacyjnej, nie stanowi podstawy do odliczenia podatku. Dysponowanie przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia. Nie stanowi to jednak uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy.

6.6. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik strony odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych oraz TSUE wyraził zdanie, że organy podatkowe nie udowodniły na podstawie obiektywnych przesłanek, że skarżąca wiedziała lub powinna była wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem popełnionym przez wystawcę faktury lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu.

Przedstawiona argumentacja nie zasługiwała na uwzględnienie. W sytuacji, gdy już z samych wyjaśnień skarżącej Spółki wynikało, że Z.K. wykonał zupełnie inny zakres prac niż wynikający z zakwestionowanych faktur, to trudno mówić o braku wiedzy skarżącej co do nie wykonania przedmiotowych usług przez Z.K. Trudno zatem mówić o dobrej wierze skarżącej, gdy ta, co ustaliły organy podatkowe, świadomie posłużyła się fakturami VAT niedokumentującymi rzeczywiście przeprowadzonych transakcji w celu zwiększenia swoich kosztów w związku z realizacją inwestycji na rzecz Portu Lotniczego S.

6.7. Niezasadny był ostatni z zarzutów skargi kasacyjnej, tj. naruszenia art. 141 § 4 w zw. z art. 134 § 1 oraz art. 153 u.p.p.s.a., poprzez błędne przyjęcie, że identyczny spór na tle tożsamego stanu faktycznego był przedmiotem kontroli sądów administracyjnych i w konsekwencji oparcie swojego rozstrzygnięcia na stanowisku Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w wyroku z 25 października 2012 r. sygn. I FSK 154/12 oraz wyroku WSA w Szczecinie z 27 października 2011 r., sygn. akt. I SA/SZ 613/11, podczas gdy stan faktyczny w powyższych wyrokach nie był tożsamy ze stanem faktycznym niniejszej sprawy.

W odniesieniu do tego zarzutu należy podzielić spostrzeżenia zawarte w odpowiedzi na skargę kasacyjną. Przepis art. 153 u.p.p.s.a. nie mógł zostać naruszony, gdyż Sąd pierwszej instancji wydając wyrok nie stosował tego przepisu. Sąd odwołując się w swoim uzasadnieniu do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego i przyjmując ustalenia w nim zawarte powołał się na treść art. 170 u.p.p.s.a. W skardze kasacyjnej nie sformułowano jednak zarzutu naruszenia tego przepisu.

Sąd nie naruszył art. 134 § 1 u.p.p.s.a. i art. 141 § 4 u.p.p.s.a. Analiza uzasadnienia Sądu pierwszej instancji wskazuje, że Sąd nie orzekał w innej sprawie oraz wziął pod uwagę zgromadzony w sprawie materiał dowodowy. Z uzasadnienia wyroku wynika dlaczego Sąd uznał zaskarżoną decyzję za zgodną z prawem. Zwięźle przedstawił stan faktyczny, zarzuty podniesione w skardze, stanowisko pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Wymienione w art. 141 § 4 u.p.p.s.a. elementy znalazły się w kwestionowanym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

6.8. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do treści art. 184 u.p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił. Orzeczenie o kosztach uzasadnia treść art. 204 pkt 1 u.p.p.s.a.