Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 459/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2006-04-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński Sędziowie as.sąd. WSA Maciej Jaśniewicz as.sąd. WSA Roman Wiatrowski /spr./ Protokolant: st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu w dniu 21 kwietnia 2006 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa A sp. z o. we W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną oddala skargę /-/ R. Wiatrowski /-/ J. Ruszyński /-/ M. Jaśniewicz


UZASADNIENIE

Pismem z dnia [...] maja 2004r. Przedsiębiorstwo "A" sp. z o.o. z siedzibą we W. wniosła, na podstawie art. 240§1 pkt8 Ordynacji podatkowej, o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego wydaną przez Dyrektora Izby Celnej decyzją ostateczną Nr [...] z dnia [...] 02.2004r., utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...] 07.2003r. Następnie decyzją nr [...] z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej odmówił wznowienia postępowania w przedmiotowej sprawie. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej wskazał, że na decyzję nr [...] strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, którą przekazano do Sądu w dniu [...] 04.2004r. Dyrektor Izby Celnej zauważa też, że wniesiona skarga została przez skarżącą uzupełniona pismem z dnia [...] 06. 2004r., w którym strona powołała się na, będące podstawą wniosku strony o wznowienie postępowania, orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11.05.2004, w którym Trybunał uznał art. 24b Ordynacji podatkowej za niezgodny z Konstytucją. Dyrektor Izby Celnej powołując się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 czerwca 2000r., sygn. akt FPS12/99, podkreślił, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalił się już pogląd, że niedopuszczalne jest wszczęcie przez organ administracji publicznej postępowania w celu zmiany, uchylenia lub stwierdzenia nieważności decyzji po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego.

Pismem z dnia [...] października 2004r. strona złożyła od decyzji Dyrektora Izby Celnej odmawiającej wznowienia postępowania odwołanie wnosząc o uchylenie decyzji [...] odmawiającej wznowienia postępowania oraz o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej Nr [...] z dnia [...] utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [....]. W uzasadnieniu odwołania podniesiono, że skarga została złożona [...] marca, kiedy jeszcze nie był orzeczony cyt. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 maja 2004r.

Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu sprawy w toku postępowania odwoławczego, nie uwzględnił żądań zawartych w odwołaniu i decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej przypomniał, że decyzja z dnia [...] została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu i powołał się na argumenty, które zostały przedstawione w decyzji wydanej w pierwszej instancji.

Na decyzję z dnia [...]nr [...] skarżąca, zastępowana przez pełnomocnika, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu.

W skardze skarżąca wniosła o uchylenie Decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] i decyzji ją poprzedzającej nr [...] z dnia [...].

Organom podatkowym został przedstawiony zarzut naruszenia następujących przepisów:

- art. 210 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie,

- art. 243 Ordynacji podatkowej poprzez błędne jego zastosowanie,

- art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez jego błędne zastosowanie.

Skarżąca, jako nietrafne, określiła powołanie się przez organy podatkowe na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 czerwca 2000r. sygn. akt FPS 12/99, gdyż- jak twierdzi- w sprawie, której ta uchwała dotyczyła "zaskarżony został określony przepis prawny" na podstawie którego wydano pierwotną decyzję zmienioną następnie przez organ podatkowy na podstawie tego samego przepisu lecz w ograniczonym zakresie.

Skarżąca wywodzi, że zaistniały w przedmiotowej sprawie stan faktyczny jest odmienny, w stosunku do powołanej uchwały, bowiem w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną z dnia [...] unicestwieniu uległa podstawa prawna stanowiąca podstawę wydania decyzji przez organ I i II instancji. Skarżąca konkluduje, że powołana przez Organ Celny Uchwała NSA jest bezprzedmiotowa dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. Na poparcie swojego stanowiska strona skarżąca powołuje się na wyrok NSA z dnia 6 kwietnia 2001r. sygn. akt I SA 2433/99, publ. LEX nr 55295.

W konsekwencji, zdaniem skarżącej Dyrektor Izby Celnej błędnie zastosował art. 243 Ordynacji podatkowej.

Skarżąca wskazuje także, że art. 54 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stanowi, że Organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy. W związku z tym, że w sprawie o sygnaturze akt I SA/Po 412/04 rozprawa nie została jeszcze wyznaczona dopuszczalne jest wydanie decyzji o wznowieniu postępowania podatkowego, a powołany przez Dyrektora Izby Celnej przepis prawa nie może stanowić podstawy do wydania odmownej w tym zakresie decyzji.

Skarżąca prezentuje również stanowisko, że Dyrektor Izby Celnej nie zastosował w sposób właściwy art. 210 §4 Ordynacji podatkowej, w ten sposób, że nie uzasadnił zgodnie z tym przepisem wydanych decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył co następuje:

Stan faktyczny sprawy nie budzi wątpliwości.

Spór sprowadza się do rozstrzygnięcia zagadnienia prawnego czy wniesienie prawnie skutecznej skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego stanowi

przeszkodę do wszczęcia w sprawie nadzwyczajnego postępowania administracyjnego.

Poddając to zagadnienie rozważaniom na wstępie zauważyć należy, że w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.- dalej powoływanej jako Ordynacja podatkowa) a także przepisach ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej powoływanej jako Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) nie została zawarta żadna norma prawna wprost odnosząca się do powyższego zagadnienia. W szczególności żadnego postanowienia w tej kwestii nie zawiera art. 56 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, którego norma prawna ogranicza się do stanu faktycznego, w którym skarga do sądu administracyjnego została wniesiona po wszczęciu postępowania administracyjnego w celu zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania.

Nie oznacza to jednak, że a contrario do postanowień tego przepisu należałoby przyjąć, że po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego jest dopuszczalne wszczęcie postępowania administracyjnego. Uprawnienia organu administracji publicznej, po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego zostały, w art. 54§3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ograniczone do uwzględnienia skargi w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy. Kompetencja organu do weryfikacji decyzji w trybie autokontroli jest jedynym wyjątkiem od zakazu badania przez organ sprawy po wniesieniu skargi.

Odmienna wykładnia mogłaby doprowadzić do równoległego badania sprawy przez organ administracji publicznej i sąd administracyjny.

Zgodnie z art. 145 §1 pkt1 lit.b) Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi decyzja lub postanowienie podlega uchyleniu, jeżeli sąd administracyjny stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania. Z kolei sąd administracyjny, jak stanowi o tym art. 134§1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, nie jest związany granicami skargi. Rozpoznając skargę, niezależnie od jej zarzutów, sąd administracyjny bada istnienie podstaw wznowienia postępowania i w razie ich stwierdzenia jest uprawniony do uchylenia decyzji. Takie same uprawnienia posiada organ administracyjny w sprawie o wznowienie postępowania. Stosownie, bowiem do art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej po wznowieniu postępowania organ przeprowadza postępowanie co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy.

Przyjmując niedopuszczalność dwutorowości postępowania administracyjnego i sądowoadministracyjnego w stosunku do ostatecznych decyzji i postanowień należy uznać, że po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego wykluczona jest możliwość wszczęcia postępowania administracyjnego.

Takie stanowisko zgodne jest z orzecznictwem NSA i poglądami wyrażanymi w doktrynie. Na tle przepisów ustawy z dnia ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 z późn. zm.) i przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7.01.1999r. sygn. akt II SA/Gd 1353/98 (OSP 2000, nr5, poz.81)

stwierdził, że nie jest dopuszczalne wszczęcie przez organ administracji publicznej postępowania w celu zmiany, uchylenia lub stwierdzenia nieważności decyzji, w tym także postępowania o wznowienie postępowania, po wniesieniu skargi w tej samej sprawie do sądu administracyjnego. Wyrażony w przedstawionym wyroku pogląd spotkał się z pełną aprobatą L. Żukowskiego(OSP 2000, nr 5, s. 265-270) , który w glosie do tego wyroku zauważa, że po wniesieniu skargi do NSA powstaje nowy stosunek prawny, w którym organ administracji publicznej zostaje postawiony w jedynej roli przeciwnika procesowego strony. W wyniku tak ukształtowanego stosunku prawnego organ administracji traci kompetencje do weryfikacji stosunku prawnego, ukształtowanego wcześniej przez wydanie decyzji. W doktrynie można spotkać również inne opracowania zgodne z poglądem Naczelnego Sądu Administracyjnego sformułowanym w wyroku z dnia 7.01.1999r. sygn. akt II SA/Gd 1353/98 ( por. T. Woś Postępowanie sądowoadministracyjne, Warszawa 1999r., s.180 oraz B. Adamiak i J. Borkowski Postępowanie administracyjne i sądowo administracyjne , Warszawa 1999r. , s.273 i 274). Stanowisko o niedopuszczalności wszczęcia postępowania, przez organ administracji publicznej, w celu zmiany, uchylenia lub stwierdzenia nieważności decyzji po wniesieniu skargi na tę decyzję do sądu administracyjnego podzielił skład siedmiu sędziów Naczelnego Sadu Administracyjnego w uzasadnieniu uchwały NSA z dnia 27.06.2000r. sygn. akt FPS 12/99 (ONSA 2001/1/7)

Prezentowane wyżej stanowisko o niedopuszczalności podwójnej drogi sądowej i administracyjnej, zdaniem doktryny, zachowuje swoją aktualność w świetle przepisów Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zauważa się nadal, że w celu zapobieżenia dwutorowości postępowania administracyjnego należy przyjąć, że po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego wykluczona jest możliwość wszczęcia takiego postępowania wewnątrz administracyjnego (por. T.Woś w T. Woś. H. Knysiak - Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Warszawa 2005r., str.269 oraz A. Kabat w B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat,

M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze, 2005).

Biorąc powyższe pod uwagę za chybione należy uznać stanowisko skrzącej, że w sprawie, która zawisła przed sądem administracyjnym, na skutek wniesienia skargi, dopuszczalne jest wznowienie postępowania.

W tym miejscu należy odnieść się do sformułowanych przez skarżącą zarzutów naruszenia przepisów art.210 i 243 Ordynacji podatkowej oraz art. 54§3 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

W zakresie naruszenia art.210 Ordynacji podatkowej skarżąca nie wskazała, w jaki sposób to naruszenie nastąpiło, ograniczając się jedynie do ogólnikowego stwierdzenia, że nastąpiło one poprzez błędne zastosowanie. Z uzasadnienia skargi wynika natomiast, że Dyrektor Izby Celnej nie zastosował w sposób właściwy art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez nie uzasadnienie zgodnie z tym przepisem wydanych decyzji. Skarżąca nie wskazała, jakie konkretne braki uzasadnienia stanowią podstawę jej zarzutu.

Z art. 210 § 1 pkt4 Ordynacji podatkowej wynika, że decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne. Natomiast art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej stanowi, że uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Celnej nie powołał przepisów, które stanowiłyby podstawę do odmowy wznowienia postępowania ograniczając się jedynie do przypomnienia, że decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia [...]została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wskutek czego organ podatkowy uznał, że nie jest kompetentny do wszczęcia postępowania w celu zmiany, uchylenia lub stwierdzenia nieważności oraz odwołał się do argumentów podniesionych w decyzji wydanej w pierwszej instancji. Takie uzasadnienie nie spełnia w ocenie Sądu warunków, które nakłada na autora decyzji art. 201 § 4 Ordynacji podatkowej. Nie można jednak stwierdzić, że brak powołania w uzasadnieniu decyzji przepisów stanowiących podstawę do uznania za niedopuszczalne wznowienie postępowania w niniejszej sprawie mogło w sposób istotny wpłynąć na wynik sprawy. W związku z tym, brak ten, wskazany w skardze jako uchybienie, w świetle treści art. 145 § 1 pkt1 lit.c) Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie może stanowić podstawy do uwzględnienia skargi.

Z uzasadnienia skargi można również domniemywać , że zamiarem skarżącej było wskazanie, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej zawiera błędne uzasadnienie faktyczne i prawne na skutek powołania się w uzasadnieniu na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27.06.2000r. sygn. akt FPS 12/99 (ONSA 2001/1/7), która zdaniem skarżącej w przedmiotowej sprawie jest bezprzedmiotowa.

W opinii Sądu powołanie przez organ działający w pierwszej instancji, w uzasadnieniu decyzji, uchwały NSA z dnia 27.06.2000r. sygn. akt FPS 12/99 (ONSA 2001/1/7), której sentencja stanowi odpowiedź na pytanie prawne, odmienne od zagadnienia będącego przedmiotem niniejszej sprawy nie miało wpływu na wynik sprawy. Jak wskazano pogląd o niedopuszczalności prowadzenia dwutorowego postępowania, jednocześnie przez sąd i organ administracji publicznej, po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego znalazł swoje odzwierciedlenie w orzecznictwie i doktrynie. Ponadto w uzasadnieniu uchwały z dnia 27.06.2000r. sygn. akt FPS 12/99 skład siedmiu sędziów NSA również podzielił stanowisko zaprezentowanego wyżej orzecznictwa i opinii doktryny.

Nie sposób natomiast zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej o zbieżności stanu

faktycznego i prawnego niniejszej sprawy, ze stanem faktycznym i prawnym, w którym orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku 6 kwietnia 2001r. sygn. akt I SA 2433/99(

Lex nr 55295). Powołana przez skarżącą, wynikająca z wyroku, teza, że "...sam fakt, że decyzja ostateczna podlegała ocenie sądu administracyjnego, nie wyłącza możliwości wznowienia postępowania, w którym decyzja została wydana" stanowi jedynie, że możliwe jest wznowienie postępowania administracyjnego już po rozstrzygnięciu sądu. Natomiast w rozpatrywanej sprawie wniosek o wznowienie postępowania został złożony po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego i przed sądowym rozstrzygnięciem sprawy.

Skarżąca nie sprecyzowała również, na czym ma polegać błędne zastosowanie art. 243 Ordynacji podatkowej. Mając na względzie całokształt sprawy i podniesiony w uzasadnieniu skargi zarzut nieuwzględnienia przez organy podatkowe wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 maja 2004r., należy przyjąć, że skarżąca zarzuca organom podatkowym, że nie wznowiły postępowania na podstawie przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 8 tj. w sytuacji, w której decyzja została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny. Biorąc pod uwagę wyżej zaprezentowane stanowisko Sądu, że nie jest dopuszczalne wszczęcie przez organ administracji publicznej postępowania w celu zmiany, uchylenia lub stwierdzenia nieważności decyzji, w tym także postępowania o wznowienie postępowania, po wniesieniu skargi w tej samej sprawie do sądu administracyjnego, należy uznać, że organy podatkowe, słusznie, zgodnie z treścią art. 243 §3 Ordynacji podatkowej, wydały decyzję o odmowie wszczęcia postępowania.

Ostatni zarzut dotyczy naruszenia art. 54 § 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zdaniem skarżącego przepis ten daje podstawę organom podatkowym do wznowienia postępowania w sprawie, w której wniesiono skargę a nie wyznaczono rozprawy.

Ponad zaprezentowane wyżej poglądy, o niedopuszczalność dwutorowości postępowania administracyjnego i sądowoadministracyjnego w stosunku do ostatecznych decyzji i postanowień, należy zwrócić uwagę, że art. 54 § 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi jest przepisem, który kreuje dla organów administracji państwowej uprawnienie do dokonania autokontroli rozstrzygnięcia w określonej sprawie. Warunkiem skorzystania z uprawnienia do autokontroli jest uwzględnienie skargi w całości, a więc uznanie za uzasadnione zarówno zarzutów oraz wniosków skargi, jak i wskazanej w niej podstawy prawnej. Nie można czynić zarzutu organowi z tego tytułu, że nie skorzystał z uprawnienia, o którym mowa w tym przepisie. Tylko do organu należy ocena czy zachodzą przesłanki do uwzględnienia skargi w całości. W sprawie zakończonej ostateczną decyzją z dnia [...] lutego 2004r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej do dnia rozpoczęcia rozprawy nie skorzystał z uprawnienia uwzględnienia skargi w całości. Wyrokiem z dnia 1 grudnia 2005r. sygn. akt I SA/ Po 412/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu skargę na powyższą decyzję oddalił.

A zatem art.54 § 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie stanowi podstawy do formułowania w stosunku do organu administracji publicznej żądania wznowienia postępowania. Przepis ten nie może otwierać możliwości uruchomienia na żądanie strony wewnątrzadministracyjnej drogi weryfikacji decyzji ostatecznych, ponieważ wybór drogi postępowania sądowoadministracyjnego przez wniesienie skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego możliwość taką eliminuje.( podobnie T.Woś w T. Woś. H. Knysiak - Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Warszawa 2005r., str.258).

Z tych powodów na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.

/-/ R. Wiatrowski /-/ J. Ruszyński /-/ M. Jaśniewicz