Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 334/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2012-05-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6411 Rozstrzygnięcia nadzorcze dotyczące gminy; skargi organów gminy na czynności nadzorcze
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Regionalna Izba Obrachunkowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 3
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Beata Kozicka (spr.), Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 kwietnia 2012 r. sprawy ze skargi Gminy Piekary Śląskie na decyzję Regionalnej Izby Obrachunkowej w Katowicach z dnia 29 grudnia 2011 r. nr 262/XXX/2011 w przedmiocie rozstrzygnięcia nadzorczego dot. gminy - podatek od nieruchomości. oddala skargę


UZASADNIENIE

Gmina Piekary Śląskie wniosła skargę na rozstrzygnięcie nadzorcze, tj. Uchwałę Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w Katowicach z dnia 29 grudnia 2011 r. Nr 262/XXX/2011 stwierdzającą nieważność § 2 pkt 1, ppkt 1 i 2 uchwały Nr XII/179/11 Rady Miasta Piekary Śląskie z dnia 24 listopada 2011 r. w sprawie podatku od nieruchomości.

Zaskarżonej uchwale Gmina Piekary Śląskie (dalej: "strona skarżąca") zarzuciła wydanie jej z naruszeniem prawa materialnego, a to:

1) art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. z 2010 r. Dz. U. Nr 95, poz. 613 z późn. zm., dalej: "ustawa podatkowa"), przez błędne uznanie, że § 2 ust. 1 pkt 1 i 2 Uchwały Nr XII/179/11 Rady Miasta Piekary Śląskie z dnia 24 listopada 2011 r. w sprawie podatku od nieruchomości wprowadza zwolnienia od podatku od nieruchomości o charakterze przedmiotowo-podmiotowym,

2) art. 91 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. z 2001 r. Dz.U. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm., dalej: "u.s.g"), przez przyjęcie, że § 2 ust. 1 pkt 1 i 2 Uchwały Nr XII/179/11 Rady Miasta Piekary Śląskie z dnia 24 listopada 2011 r. jest sprzeczny z prawem.

Wskazując na powyższe strona skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej uchwały na podstawie art. 148 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270, dalej: "P.p.s.a").

Uzasadniając skargę strona skarżąca podniosła, że w uchwale Nr Xll/179/11 z dnia 24 listopada 2011 r. Rada Miasta Piekary Śląskie w § 2 ust. 1 wprowadziła zwolnienia gruntów, budynków lub ich części oraz budowli:

1) stanowiące mienie komunalne zajęte na realizację zadań określonych w art. 7 ust. 1 pkt 6-10 ustawy o samorządzie gminnym, z wyjątkiem nieruchomości lub ich części wynajmowanych osobom trzecim na prowadzenie działalności gospodarczej i cele mieszkalne,

2) stanowiące mienie komunalne zajęte na realizację zadań określonych w art. 4 ust. 1 pkt 1, 3-5 oraz pkt 17 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tekst jedn. z 2001 r. Dz.U. Nr 142, poz. 1592 z późn. zm., dalej: "u.s.p."), z wyjątkiem nieruchomości lub ich części wynajmowanych osobom trzecim na prowadzenie działalności gospodarczej i cele mieszkalne,

3) stanowiące mienie komunalne nie oddane w posiadanie zależne.

Zdaniem skarżącej zwolnienia te mają charakter wyłącznie przedmiotowy, ponieważ odnoszą się do części przedmiotów opodatkowania jakimi są grunty, budynki lub ich części oraz budowle, stanowiące mienie komunalne, a nie jak wskazała to Regionalna Izba Obrachunkowa w Katowicach w zaskarżonej uchwale – w odniesieniu do pkt 1 i 2 – podmiotowo - przedmiotowe, ponieważ – jak podała "cechy przedmiotu zostały tak określone, że nie znajdują one odniesienia do konkretnych indywidualnie oznaczonych podatników". Jak dalej argumentowała – "fakt, że zwolnienia obejmują jedynie część przedmiotów opodatkowania jakim jest mienie komunalne nie stanowi o tym, że mamy do czynienia ze zwolnieniami podmiotowo-przedmiotowymi, gdyż zarówno w pkt 1 jak i 2 podmiotem, a więc zobowiązanym do zapłaty podatku od nieruchomości nie jest gmina, a inne podmioty. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawne będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego". Jej zdaniem – jak wynika z powyższego, podatnikami podatku od wyżej wymienionych podstaw opodatkowania stanowiących mienie komunalne, są inne niż Gmina Piekary Śląskie podmioty, będące posiadaczami jej nieruchomości, a nie sama Gmina, która podatnikiem jest jedynie w sytuacji określonej w pkt 3, którego nieważność Regionalna Izba Obrachunkowa w Katowicach nie stwierdziła.

Zdaniem skarżącego zastosowane zwolnienie dotyczy tylko i wyłącznie przedmiotu opodatkowania i przedmiot ten jest tak określony, że zwolnienie może dotyczyć każdego potencjalnie /hipotetycznie/ nieoznaczonego indywidualnie podatnika, który wykonuje zadania, o których mowa punktach 1 i 2.

Podsumowując, zdaniem skarżącego "zwolnienia zastosowane w § 2 ust. 1 pkt 1 i 2 uchwały Nr XII/79/11 mają charakter wyłącznie przedmiotowy, a nie podmiotowo-przedmiotowy, ponieważ odnoszą się do określonej części podstaw opodatkowania, a fakt że są to grunty, budynki i budowle stanowiące mienie komunalne, a więc mienie Gminy, nie ma znaczenia na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, bo jak wskazano podatnikiem podatku od tych nieruchomości, a więc de facto podmiotem tego podatku nie jest Gmina Piekary Śląskie, tylko inne, nie wskazane indywidualnie podmioty, które status podmiotu na gruncie tego podatku uzyskały na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze Regionalna Izba Obrachunkowa w Katowicach zauważyła, że skarga nie jest uzasadniona i nie dostrzega podstaw do uwzględnienia zarzutów zgłaszanych przez stronę skarżącą. Tym samym wniosła o oddalenie skargi jako bezzasadnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) w związku z art. 3 § 2 pkt 7 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. z 2012 r. Dz. U. poz. 270 – dalej: "P.p.s.a.") – sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę nad działalnością administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, w tym również badając, czy organ wydający rozstrzygnięcie nadzorcze właściwie zastosował przepisy prawa materialnego oraz czy przestrzegał przepisy prawa proceduralnego.

Zgodnie z art. 171 Konstytucji RP działalność samorządu terytorialnego podlega nadzorowi z punktu widzenia legalności. Kompetencje nadzorcze RIO określone są w przepisach ustaw ustrojowych: w przypadku gminy – w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. z 2001 r. Dz. U. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm., dalej: "u.s.g". W myśl przepisu art. 87 tej ustawy organy nadzoru mogą wkraczać w działalność gminy tylko w przypadkach określonych ustawą. Nadzór nad wykonywaniem zadań gminy jest sprawowany na podstawie kryterium zgodności z prawem.

Przesłanki zgodności z prawem rozstrzygnięcia nadzorczego dotyczącego uchwały organu stanowiącego gminy wyznaczone zostały w art. 91 u.s.g. który stanowi, że "uchwała organu gminy sprzeczna z prawem jest nieważna. O nieważności uchwały w całości lub w części orzeka organ nadzoru w terminie nie dłuższym niż 30 dni od dnia jej doręczenia organowi nadzoru, a rozstrzygnięcie nadzorcze powinno zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne (ust. 3). W przypadku nieistotnego naruszenia prawa organ nadzoru nie stwierdza nieważności uchwały, ograniczając się do wskazania, że uchwałę wydano z naruszeniem prawa (ust. 4) ".

Przywołany wyżej przepis art. 91 omawianej ustawy, przez określenie kategorii wad (istotne naruszenie prawa, nieistotne naruszenie prawa) wyznacza zatem podstawy do stwierdzenia nieważności uchwały rozstrzygnięciem nadzorczym. Rozstrzygnięcie nadzorcze zgodne z prawem to takie, które nie narusza granic dopuszczalnej ingerencji nadzorczej wyznaczonej w przepisach wskazanej wyżej ustawy. Trzeba przy tym zaznaczyć, że ustawodawca (podobnie jak w innych ustawach samorządowych) nie zdefiniował co należy rozumieć pod pojęciem istotnego naruszenia prawa ani też nie wyliczył rodzaju wad, które należy w ten sposób kwalifikować. Według wypracowanego przez orzecznictwo i doktrynę stanowiska przyjmuje się jednak, że nieistotne naruszenia prawa obejmują naruszenia drobne, mało istotne, nie dotyczące istoty zagadnienia. Nieistotne naruszenie prawa jest mniej doniosłe niż inne wadliwości, jak błąd lub nieścisłość prawna nie mająca wpływu na istotną treść uchwały. Jako przykłady tego rodzaju uchybień wskazuje się nieodpowiednie oznaczenie uchwały, przywołanie niewłaściwej podstawy prawnej uchwały (przy założeniu, że istnieje przepis prawa umocowujący do jej podjęcia), oczywistą omyłkę pisarską lub rachunkową. Natomiast rodzaje naruszeń, które należy zaliczyć do kategorii istotnych, to naruszenia znaczące, wpływające na treść uchwały lub zarządzenia, dotyczące meritum sprawy, jak np. naruszenie przepisów wyznaczających kompetencje do podejmowania uchwał, podstawy prawnej podejmowania uchwał, przepisów ustrojowych, przepisów prawa materialnego – przez wadliwą ich wykładnię - oraz przepisów regulujących procedurę podejmowania uchwał (tak P. Chmielnicki. Akty nadzoru nad działalnością samorządu terytorialnego w Polsce. Warszawa, LexisNexis 2006, s. 94-95 oraz przywołane tam orzeczenia NSA; również Z. Kmieciak. Ustawowe założenia nadzoru nad działalnością komunalną, Samorząd Terytorialny 1994, nr 6str. 13; J.P Tarno [w:] J.P. Tarno, M.Sieniuć, J. Sulimierski, J. Wyporska, Samorząd Terytorialny w Polsce, Warszawa 2002, s.253).

Rozgraniczenie dwu kategorii wad uchwał organów gminy – istotne i nieistotne, ma znaczenie prawne dla dopuszczalności stwierdzenia nieważności tych aktów. Dla stwierdzenia nieważności uchwały wystarczy istotne naruszenie prawa, nie jest zaś konieczne rażące naruszenie prawa.

Oceniając prawidłowość podjętego rozstrzygnięcia nadzorczego Sąd zobligowany był ustalić, czy organ nadzoru w sposób zgodny z prawem skorzystał z przyznanej mu kompetencji nadzorczej i czy prawidłowo zakwestionował legalność wskazanych wyżej przepisów uchwały Rady Gminy Piekary Śląskie. Mając na względzie treść art. 134 P.p.s.a. stwierdzić należy, że prawidłowa ocena rozstrzygnięcia nadzorczego wymaga nie tylko merytorycznego zbadania samego rozstrzygnięcia, ale również przeprowadzenia przez Sąd oceny legalności zakwestionowanych w tym rozstrzygnięciu przepisów uchwały (por. NSA w wyroku z dnia 20 kwietnia 2007 r., sygn. akt I OSK 191/07 dostępny w bazie orzeczeń nsa.gov.pl)

Zgodnie z art. 7 Konstytucji RP organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa, zaś w myśl art. 84 tej ustawy każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określenie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy (art. 217 Konstytucji RP). Stosownie do treści art. 168 Konstytucji RP jednostki samorządu terytorialnego mają prawo ustalenia wysokości podatków i opłat lokalnych w zakresie określonym w ustawie.

Ustawą nadającą gminie jako jednostce samorządu terytorialnego prawo ustalenia wysokości podatków i opłat lokalnych jest ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, która w art. 5 ust. 1 uprawnia radę gminy, w drodze uchwały, do określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, w granicach wyznaczonych tym przepisem i z możliwością ich różnicowania (art. 5 ust. 2, 3 i 4). Zwolnienia (przedmiotowe, podmiotowe jak i mieszane) od podatku od nieruchomości zawiera przepis art. 7 ust. 1 i 2 ustawy podatkowej, przy czym w ust. 3 tego artykułu ustanowiono, że rada gminy, w drodze uchwały, może wprowadzić inne zwolnienia przedmiotowe niż określone w ust. 1 (...).

Powyższe oznacza, że gmina (rada gminy) może wprowadzić (w drodze uchwały) na swoim obszarze zwolnienia od podatków od nieruchomości jedynie o charakterze przedmiotowym, a więc dotyczącym przedmiotu opodatkowania (art. 2 ustawy podatkowej) z wyłączeniem zwolnień podmiotowych (dotyczących podmiotów), a więc podatników tego podatku (art. 3 ustawy podatkowej), bowiem określenie podmiotów (kategorii) zwolnionych od podatków (w tym od podatku od nieruchomości) przynależy ustawodawcy krajowemu i następuje w drodze ustawy (art. 217 Konstytucji RP). O ile w ustawie bądź innym źródle powszechnie obowiązującego prawa (art. 87 ust. 1 Konstytucji RP) nie zostanie ustanowiony przepis zwalniający daną kategorię podatników podatku od nieruchomości z tego podatku, to podatnik nie objęty takim zwolnieniem, wobec braku wyłączeń o charakterze przedmiotowym, ponosi ten ciężar dla dobra wspólnego (art. 84 Konstytucji RP). Oznacza to, że akty prawa miejscowego, o których mowa w art. 87 ust. 2 Konstytucji RP, nie mają stanowić o zwolnieniach podmiotowych z podatku od nieruchomości, a tym samym wskazywać (określać) podatników tego podatku zwolnionych z opodatkowania takim podatkiem. Zwolnienia podatkowe o charakterze podmiotowym wynikają wyłącznie ze źródeł powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej (w tym z ustawy), zaś ich uchwalenie należy do kompetencji organów prawo takie ustanawiających, a nie prawodawcy lokalnego (samorządowego), który do ustanowienia takich zwolnień, na obszarze swojego działania, nie został, na mocy prawa powszechnie obowiązującego, uprawniony.

Podatnicy podatku od nieruchomości wymienieni zostali w art. 3 ustawy podatkowej zgodnie, z którym obowiązek ten ciąży m. in. na osobach prawnych i jednostkach organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, będących właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3 (ust. 1 pkt 1), użytkownikami wieczystymi gruntów (ust. 1 pkt 3), posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z określonych w ustawie okoliczności (ust. 1 pkt 4). Przepis ten w sposób oczywisty nie odnosi się do przedmiotu opodatkowania, o którym stanowi art. 2 ustawy podatkowej, lecz podmiotu tego podatku. Wskazuje określone kategorie podatników, na których ciąży obowiązek podatkowy nałożony tą ustawą (art. 1 pkt 1 ustawy podatkowej). Z uwagi na przedmiot i zakres unormowania zawartego w art. 3 ustawy podatkowej nie można zasadnie twierdzić, że przepis ten ustanawia jakiekolwiek zwolnienie podmiotowe (z obowiązku podatkowego) dla właścicieli nieruchomości lub użytkowników wieczystych gruntów poza szczególnymi przypadkami opisanymi w ust. 1 pkt 4, ust. 2 i ust. 3 tego artykułu. Oznacza to, że o ile podatnikiem nie jest posiadacz, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 i ust. 3, to jest nim właściciel (użytkownik wieczysty), w tym również Skarb Państwa czy jednostka samorządu terytorialnego (gmina). Należy bowiem zauważyć, że ustawodawca w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych czy też w ustawie o podatku leśnym, odmiennie niż w ustawie o podatku rolnym (art. 3a tej ustawy), nie zwolnił tych podmiotów (Skarb Państwa, gminy), z obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 3 ustawy podatkowej. W tym przypadku racjonalny prawodawca krajowy nie skorzystał z uprawnień przewidzianych w art. 217 Konstytucji RP co oznacza, że świadomie nałożył na te podmioty obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości poza sytuacjami wymienionymi w art. 3 ust. 1 pkt 4 i ust. 3 ustawy podatkowej. Skoro zwolnienie danego podmiotu z obowiązku płacenia podatku wymaga przepisu rangi ustawowej, to jego brak oznacza, że dany podmiot z obowiązku tego nie został zwolniony, a tym samym, że działa zasada powszechności opodatkowania.

Z tych przyczyn można stwierdzić, że jednostka samorządu terytorialnego, jako właściciel nieruchomości lub obiektów budowlanych albo użytkownik wieczysty gruntów jest podatnikiem podatku od nieruchomości (ciąży na niej obowiązek podatkowy w tym podatku), o ile obowiązek ten nie ciąży na posiadaczach takiego przedmiotu opodatkowania.

Należy przy tym zauważyć, że w sprawie opodatkowania takich nieruchomości nie występuje tożsamość organu podatkowego i podatnika skoro organem podatkowym jest wójt gminy, burmistrz czy prezydent (art. 1c ustawy podatkowej), zaś podatnikiem gmina jako osoba prawna (art. 3 ust. 1 ustawy podatkowej). Dla istnienia tak określonego obowiązku podatkowego gminy (osoby prawnej) nie ma znaczenia to, że podatek taki stanowi jej dochód własny w rozumieniu ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (tekst jedn. z 2010 r. Dz. U. Nr 80, poz. 526 z późn. zm.). Przepisy tej ustawy nie modyfikują ani nie zmieniają przepisów ustawy podatkowej, a tym bardziej nie zwalniają gminy czy powiatu z podatku, skoro wpływ z tego źródła ma znaczenie dla ustalenia kwot z art. 20 tej ustawy i stanowi dochód publiczny w świetle ustawy o finansach publicznych.

Odnosząc powyższe do kolejnych spornych przepisów skarżonej uchwały wskazać należy co następuje.

W myśl art. 232 § 1 i § 2 k.c. opisane tam grunty stanowiące własność Skarbu Państwa mogą być oddane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i osobom prawnym w tym jednostkom samorządu terytorialnego (art. 14 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami), w tym gminom. Każda gmina jako osoba prawna (art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym) może być wieczystym użytkownikiem gruntów (Skarbu Państwa) położonych na terytorium danej (tej samej lub innej) gminy. Tym samym wyłączenie z opodatkowania gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa będących w wieczystym użytkowaniu gminy stanowi w sposób oczywisty wyłączenie podmiotowe dotyczące wyłącznie wskazanej w zaskarżonej uchwale jednostki samorządowej, a nie innych użytkowników wieczystych takich gruntów, przy czym zwolnienie to mogłoby obejmować (wobec braku precyzji tego przepisu) również inne gminy.

Zgodnie z treścią art. 43 ustawy o samorządzie gminnym – mieniem komunalnym jest własność i inne prawa majątkowe należące do poszczególnych gmin i ich związków oraz mienie innych gminnych osób prawnych, w tym przedsiębiorstw. Mienie to obejmuje więc nie tylko własność gminy (związków gmin), lecz również mienie, w tym stanowiące własność (art. 44 K.c.), innych gminnych osób prawnych (przedsiębiorstw).

Tym samym § 2 pkt 1 ppkt 1 i 2 skarżonej uchwały zwalniał z opodatkowania gminę oraz inne wymienione w art. 43 ustawy gminnej podmioty, którym przysługiwało prawo własności do wskazanych w tym przepisie przedmiotów opodatkowania, w warunkach tam opisanych, co jednoznacznie definiowało podatników korzystających z takiego zwolnienia. Przepis ten w istocie zwalniał z opodatkowania konkretne podmioty, tj. właścicieli nieruchomości (art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej), mieszczących się w pojęciu "mienie komunalne".

Oznaczało to, że wskazane wyżej przepisy uchwały wyłączały z opodatkowania przedmioty (z woli ustawodawcy) podlegające podatkowi od nieruchomości z uwagi na ich wieczystego użytkownika (gminę) lub właściciela (w tym gminę), a nie z przyczyn przedmiotowych. O konieczności opodatkowania nieruchomości stanowiących własność jednostki samorządu terytorialnego bądź gruntów pozostających w użytkowaniu wieczystym takich podmiotów orzekał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 września 2010 r. sygn. akt II FSK 330/09.

Sąd w składzie orzekającym podziela pogląd, zgodnie z którym w każdym przypadku, gdy bezpośrednio z ustanowionej normy wywieść można, kto podlega zwolnieniu, a nie tylko jaki przedmiot obejmuje zwolnienie, zwolnieniu można przypisać charakter zwolnienia podmiotowo-przedmiotowego, a to w konsekwencji oznacza przekroczenie ustawowej delegacji "do ustanawiania zwolnienia określonego w art. 7 ust. 3 u.p.o.l." (tak wyrok WSA w Gliwicach z dnia 22 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 109/11).

W tym miejscu podkreślenia wymaga, iż wprowadzając, na podstawie art. 7 ust. 3 u.p.o.l. "inne zwolnienia przedmiotowe" rada gminy nie może odnieść tego zwolnienia do niektórych tylko podatników wymienionych w art. 3 ust. 1 – (tak wyrok WSA w Gorzowie z dnia 10 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Go 2/09).

Będąc związany granicami sprawy (art. 134 ustawy P.p.s.a.) Sąd odstąpił od oceny postanowień skarżącej uchwały nie będących przedmiotem skargi.

Reasumując należy stwierdzić, że gmina (osoba prawna), podobnie jak inne jednostki samorządu terytorialnego lub Skarbu Państwa, jako właściciel nieruchomości lub obiektów budowlanych czy wieczysty użytkownik gruntów, w zakresie podatków od nieruchomości, z mocy ustawy, nie została wyłączona z obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, co oznacza, że pozostaje podatnikiem tego podatku w stosunku do gruntów, budynków lub ich części albo budowli, opisanych w art. 2 ust. 1 cytowanej ustawy, których jest właścicielem lub wieczystym użytkownikiem (gruntów), stanowiących "mienie komunalne" w rozumieniu przepisu art. 43 ustawy o samorządzie gminnym, o ile przedmioty te nie podlegają opodatkowaniu u innego podatnika, na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 lub ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Rada danej gminy nie jest upoważniona do zwolnienia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości "mienia komunalnego" tej gminy, w tym gruntów Skarbu Państwa pozostających w jej wieczystym użytkowaniu, które nie pozostają w posiadaniu rodzącym obowiązek podatkowy innych podatników, gdyż tego rodzaju zwolnienie ma charakter podmiotowy skoro powoduje skutki podatkowe jedynie w stosunku do ściśle określonych, w art. 43 ustawy o samorządzie gminnym, podatników tego podatku.

W sytuacji, gdy gmina jest właścicielem nieruchomości lub wieczystym użytkownikiem gruntów, jest również podatnikiem podatku od nieruchomości, chyba że – z mocy powszechnie obowiązującego prawa – podatek taki ciąży na innym podatniku. Przepis art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej nie wyłącza obowiązku podatkowego gminy, jako właściciela w sytuacjach innych niż tam opisanych. Skoro ustawodawca krajowy w ramach przysługujących mu kompetencji (konstytucyjnych) uznał, że na gminie, w odróżnieniu od podatku rolnego, ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, to rada gminy nie może uchylić tego obowiązku w ramach uchwał podejmowanych w trybie art. 7 ust. 3 ustawy podatkowej, tak w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 23 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 235/12.

Nadto stanowisko zbieżne z powyższym wyrażone zostało w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach: z dnia 4 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 181/11, czy z dnia 20 września 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 524/11, a także z dnia 7 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 1150/11, zawarte tam poglądy Sąd w składzie orzekającym w pełni akceptuje i podziela.

Wobec przedstawionych wyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdzając brak podstaw do zakwestionowania w istniejących warunkach prawnych zgodności z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia nadzorczego wymagającego wyeliminowania tego aktu z obrotu prawnego – stosownie do przepisu art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku