Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 697/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-04-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 6
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Hieronim Sęk (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Dominik Mączyński, po rozpoznaniu w dniu 14 kwietnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 18 grudnia 2018 r. sygn. akt I SA/Bd 863/18 w sprawie ze skargi Gminy X. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 września 2018 r. nr 0115-KDIT1-1.4012.503.2018.1.DM w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Gminy X. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji oraz przedmiot sprawy

Wyrokiem z dnia 18 grudnia 2018 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Bd 863/18, ze skargi Gminy X. (dalej: Gmina lub Skarżąca), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) z dnia 14 września 2018 r. jako wadliwą, opowiadając się jednocześnie za stanowiskiem Gminy wyrażonym w skardze.

Interpretacja indywidualna dotyczyła kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług (dalej: podatek VAT) sprzedaży przez Gminę w szkołach publicznych obiadów (dostarczanych jej w formie cateringu przez inny podmiot) na rzecz uczniów i kadry dydaktycznej. Gmina uważała, że w takim przypadku jako podmiot władzy publicznej realizuje zadanie własne, nie działa również jako podatnik podatku VAT i w konsekwencji nie jest obowiązana do naliczenia kwoty tego podatku od opłat pobieranych od rodziców dzieci i kadry dydaktycznej z tytułu wyżywienia w stołówce szkolnej. Natomiast Dyrektor KIS takiego stanowiska nie podzielił. Wywiódł mianowicie, że świadczone przez Gminę w szkołach usługi wyżywienia na rzecz dzieci oraz zatrudnionej w tych jednostkach organizacyjnych kadry dydaktycznej, za które to usługi - jak wskazała Gmina - pobierana jest odpłatność, wypełniają definicję działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.; dalej: u.p.t.u.) i dlatego podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Gmina świadcząc odpłatnie opisane usługi działa w reżimie cywilnoprawnym, a nie publicznoprawnym.

2. Skarga kasacyjna, odpowiedź na skargę kasacyjną i dalsze czynności procesowe

2.1. Dyrektor KIS zaskarżył powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i rozpoznanie skargi - ewentualnie - przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania temu Sądowi, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych i rozpoznanie sprawy ze skargi kasacyjnej na rozprawie.

Organ zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie:

1) art. 15 ust. 6 u.p.t.u. przez jego błędną wykładnię i w efekcie nieprawidłową ocenę możliwości zastosowania do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, polegającą na przyjęciu przez Sąd, że Gmina z tytułu świadczenia usług wyżywienia dla dzieci i kadry pedagogicznej w stołówkach szkolnych, wykonywanych za pośrednictwem szkół samorządowych, nie jest podatnikiem podatku VAT w zakresie pobieranych z tego tytułu opłat od rodziców uczniów oraz od tej kadry;

2) art. 134 § 1 w związku z art. 141 § 4 P.p.s.a. w związku z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.; dalej: O.p.) przez nie zawarcie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku pełnej analizy stanu faktycznego w kontekście przepisów prawa powołanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w szczególności zaś pominięcie przy jego ocenie prawnie istotnej okoliczności, czyli usług wyżywienia świadczonych w stołówkach szkolnych na rzecz kadry dydaktycznej.

2.2. Gmina w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o jej oddalenie oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych.

2.3. W pismach procesowych z dnia 15 października 2020 r. i 21 października 2020 r. odpowiednio Dyrektor KIS i Gmina, w odpowiedzi na zawiadomienia sądowe o zamiarze skierowania sprawy na posiedzenie niejawne w składzie trzech sędziów w związku z przepisami o przeciwdziałaniu i zwalczaniu COVID-19, wyrazili zgodę na rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym.

2.4. Ostatecznie posiedzenie niejawne zostało wyznaczone na dzień podany w sentencji niniejszego wyroku i w tym dniu sprawa ze skargi kasacyjnej Dyrektora KIS została rozpoznana w trzyosobowym składzie sędziowskim.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

3.1. W myśl art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takiego rodzaju przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani do umorzenia postępowania przed Sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40)

3.2. Natomiast skarga kasacyjna zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio P.p.s.a.) okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy nie naruszył przywołanych w zarzutach przepisów prawa, w sposób podnoszony w skardze kasacyjnej i zarazem wymagający uchylenia zaskarżonego wyroku.

3.3. Według art. 193 zdanie drugie P.p.s.a. uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Mając to na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny mógł nie przedstawiać pełnej relacji z przebiegu sprawy i sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań mających znaczenie dla oceny postawionych zarzutów.

3.4. Przypomnieć należało, że w postępowaniu przed Sądem pierwszej instancji, który rozpoznawał sprawę w warunkach związania zarzutami skargi i powołaną podstawą prawną (zob. art. 57a P.p.s.a.), spór dotyczył tego, czy Gmina sprzedając w prowadzonych przez siebie szkołach publicznych obiady (uprzednio nabyte od innego podmiotu) na rzecz uczniów i kadry dydaktycznej działa jak podatnik podatku VAT.

W ocenie Skarżącej, na tle przedstawionych we wniosku okoliczności, sprzedaż takich posiłków jest działaniem należącym do zadań własnych Gminy w zakresie edukacji publicznej i nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu podatku VAT. Natomiast według Dyrektora KIS świadczy ona usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, albowiem posiłki są odpłatne i wykonywane na rzecz określonych nabywców. Przy czym usługi te, jako mieszczące się w zakresie opieki nad dziećmi obejmującej ich żywienie, jak i usługi wyżywienia świadczone dla kadry dydaktycznej, za które pobierane są opłaty, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 u.p.t.u. Tym samym, wobec zwolnienia od podatku świadczonych usług, Gmina nie będzie obowiązana do naliczenia podatku VAT w związku z ich świadczeniem, jednakże z innych względów niż wskazane przez Gminę we wniosku.

W opisanej kwestii spornej Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uznał stanowisko Dyrektora KIS za wadliwe. Zdaniem tego Sądu dokonując odpłatnej sprzedaży obiadów w stołówce w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, Gmina realizuje zadanie własne z zakresu edukacji publicznej i występuje jako organ władzy publicznej, nie zaś jako podatnik podatku VAT.

3.5. W postępowaniu kasacyjnym spór prawny koncentrował się zasadniczo wokół tego samego zagadnienia, jak przed Sądem pierwszej instancji (zob. pkt 3.4). Zarzuty sformułowane przez Dyrektora KIS dążyły bowiem do wykazania błędnego stanowiska tegoż Sądu w zakresie kontroli przyjętej przez organ kwalifikacji podatkowej serwowanych w szkole posiłków na rzecz uczniów i kadry dydaktycznej. Pierwszy z nich zbudowano bowiem na błędnej wykładni art. 15 ust. 6 u.p.t.u. oraz na nieprawidłowym zastosowaniu w stosunku do oceny prawnej, którą wyrażono w interpretacji indywidualnej. Drugim z kolei zarzucono Sądowi wadliwe sporządzenie uzasadnienia wyroku z punktu widzenia wymogów statuowanych art. 141 § 4 P.p.s.a.

3.6. Pierwszy zarzut kasacyjny, będący stricte zarzutem co do meritum stanowiska prawnego Sądu pierwszej instancji, okazał się bezzasadny.

3.6.1. Organ podnosząc w skardze kasacyjnej uchybienie w postaci naruszenia art. 15 ust. 6 u.p.t.u. przez jego błędną wykładnię nie podał innego rozumienia tej regulacji, niż wyrażone w zaskarżonym wyroku. Należało zwrócić uwagę na analizę przepisów prawa dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, w której w odniesieniu do przepisu dotyczącego organów władzy publicznej (art. 15 ust. 6 u.p.t.u.) przedstawiono jego wykładnię na str. 7/8 wyroku. W ramach tej wykładni Sąd podał, że organy oraz urzędy administracji publicznej działają w charakterze podatników podatku VAT wówczas, gdy: 1) wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań; 2) wykonują czynności mieszczące się w ramach ich zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych (jeśli zaś pobierają opłaty w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organ władzy publicznej mogą być uznane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, jedyne w przypadku, gdy w związku z ich podejmowaniem doszłoby do znaczących zakłóceń konkurencji - art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE). W uzasadnieniu skargi kasacyjnej (str. 8) Dyrektor KIS przedstawił identyczne rozumienie art. 15 ust. 6 u.p.t.u. Prezentując więc taką samą wykładnię, co Sąd pierwszej instancji, nie wykazał naruszenia w sprawie tego przepisu zapatrywaniem o tożsamej treści, jak ta wyrażona w zaskarżonym wyroku.

Podobnie ocenić należało motywy skargi kasacyjnej dotyczące regulacji art. 106 ustawy - Prawo oświatowe. Dyrektor KIS przywołując przepisy art. 106 ust. 1-6 tej ustawy wskazał, tak jak Sąd pierwszej instancji, że funkcjonowanie stołówek szkolnych służy zapewnieniu prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, zwłaszcza wspieraniu prawidłowego rozwoju uczniów. I w tym zatem przypadku, wobec braku przeciwstawnej wykładni Dyrektora KIS do wykładni sądowej, organ ten nie wykazał naruszenia przepisów Prawa oświatowego do których nawiązano w zaskarżonym wyroku w obszarze związanej z nimi wykładni prawa podatkowego.

3.6.2. Pomimo zasadniczej zgody w zakresie interpretacji art. 15 ust. 6 u.p.t.u. (w związku z powołanymi w wyroku przepisami Prawa oświatowego i w kontekście art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE) autor skargi kasacyjnej zupełnie w oderwaniu od tej wykładni i jej kluczowych aspektów nadał prymat odpłatności świadczenia, jako cechy, która jego zdaniem kwalifikowała czynności Gminy do kategorii usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Tymczasem sam fakt odpłatności za świadczenie nie może być przesądzający dla uznania danej działalności za wykonywaną w ramach podatku VAT, gdyż również na gruncie publicznoprawnym opłata ma taki charakter, tj. co do zasady stanowi swoistą zapłatę za określone świadczenie organu administracji. Trafnie podkreślił Sąd pierwszej instancji na gruncie kluczowych dla kontrolowanej sprawy przepisów prawa, że to nie charakter odpłatny przedmiotowych czynności kwalifikuje je jako podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, ale dowiedzenie, że pozostawienie tych czynności poza systemem VAT sytuowałoby Gminę w korzystniejszym położeniu niż pozostałych uczestników obrotu prawnego wywołując znaczne zakłócenia konkurencji. Na tę ostatnią kwestię jako istotną do uznania danych czynności organu władzy publicznej za wykonywane w ramach podatku VAT, zwracano już uwagę w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. wyroki z dnia: 27 sierpnia 2020 r., sygn. akt I FSK 861/18 i 15 października 2020 r., sygn. akt I FSK 1530/18). Powołane orzeczenia zapadły na kanwie analogicznych stanów faktycznych przyjętych do wyrokowania, który ma miejsce w tej sprawie, oraz stanowią wypowiedzi obejmujące także kontrolę legalności interpretacji indywidualnych. W tych sprawach kontrolowane przez Sądy pierwszej instancji interpretacje zostały prawomocnie wyeliminowane z obrotu prawnego, przy czym wyrażały one zbliżone poglądy do tych, jakie prezentował Dyrektor KIS w sprawie Skarżącej.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podzielił trafność zapatrywań uprzednio już prezentowanych przez ten Sąd w innych składach sędziowskich. Z tej przyczyny oraz mając na uwadze zasadniczą zgodność stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych tych spraw oraz odnoszonego do nich stanu prawnego, możliwym i zasadnym zarazem stało się daleko idące przywołanie (zob. pkt 3.6.3. tego uzasadnienia) motywów tam wyrażonych jako adekwatnych również do obecnie analizowanego przypadku.

3.6.3. I tak według dotychczasowego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administarcyjnego: (1) zadanie polegające na prowadzeniu stołówki szkolnej może być zakwalifikowane jako zadanie własne o charakterze publicznym. Stołówka jest bowiem integralną częścią szkoły publicznej i nie stanowi od niej odrębnego podmiotu gospodarczego; (2) gmina, prowadząc stołówkę szkolną, nie ma typowej dla czynności cywilnoprawnych swobody w kształtowaniu ceny za świadczoną usługę. Pobierane przez nią opłaty z tytułu sprzedaży obiadów nie mają charakteru komercyjnego; w cenie ujęte są jedynie koszty zakupu produktów niezbędnych do przygotowania obiadów, a ich wysokość jest ustalana przez dyrektora szkoły w porozumieniu z jednostką prowadzącą szkołę. Wysokość pobieranych opłat jest kształtowana przez przepisy powszechnie obowiązującego prawa publicznego - określenie odpłatności za posiłki wydawane uczniom zostało ustawowo ograniczone. W pozostałym zakresie warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustala dyrektor placówki szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym tą placówkę. W przypadku zaś korzystania ze stołówki przez członków personelu pedagogicznego, ponoszą oni pełne koszty, które uwzględniają w szczególności, koszty wykorzystanych produktów oraz koszty utrzymania stołówki.

Gmina, realizując zadania własne (publiczne) w zakresie edukacji, które obejmują organizowanie wyżywienia dla dzieci w stołówce szkolnej, nie jest w stosunku do tych czynności, w świetle wyłączenia przewidzianego w art. 15 ust. 6 u.p.t.u., podatnikiem podatku VAT, o którym stanowi art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 tej ustawy (pogląd taki wyrażono również w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 1271/15 i I FSK 1317/15). Opłata pobierana za wyżywienie nie jest w okolicznościach tej sprawy ustalana w ramach czynności cywilnoprawnych i Gmina nie ma w tym zakresie typowej dla tych czynności swobody przy zawieraniu umów.

W wyroku z dnia 4 maja 2017 r. w sprawie C-699/15 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyjaśnił, że art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE, należy interpretować w ten sposób, że czynności polegające na świadczeniu przez studentów instytucji szkolnictwa wyższego w ramach ich kształcenia i odpłatnie usług gastronomicznych i rozrywkowych na rzecz osób trzecich, mogą zostać uznane za usługi "ściśle związane" ze świadczeniem głównym, polegającym na kształceniu, i w związku z tym zwolnione z VAT, jeżeli usługi te są niezbędne do kształcenia tych studentów i nie są świadczone w celu osiągnięcia dodatkowego dochodu dla tej instytucji przez dokonywanie transakcji w bezpośredniej konkurencji w stosunku do działalności przedsiębiorstw komercyjnych podlegających opodatkowaniu VAT, czego zbadanie należy do sądu krajowego.

Trafnie odnotowuje się w powołanym już orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, że prowadzenie przez gminę stołówki szkolnej i pobieranie opłat za posiłki, z których korzystają wychowankowie przedszkoli, uczniowie szkół podstawowych oraz personel pedagogiczny wiąże się ściśle z realizowaną przez gminę w ramach zadań publicznych edukacją uczniów. Nie ma bowiem żadnych uzasadnionych podstaw, aby różnicować w tym zakresie sytuację prawną uczniów i personelu pedagogicznego, gdyż nie sposób przyjąć, że w stosunku do uczniów gmina nie działa jako podatnik VAT, a wobec korzystających na takich samych zasadach ze stołówki szkolnej członków personelu pedagogicznego prowadzi działalność gospodarczą i świadczy usługi opodatkowane podatkiem VAT. Uwzględniając, że usługi te są adresowane do ściśle oznaczonego kręgu podmiotów i nie są wykonywane przez gminę na tych samych warunkach prawnych, co działalność wykonywana przez prywatnych przedsiębiorców, to przy ocenie tej działalności nie można stwierdzić, że prowadzi ona do naruszenia zasad swobodnej konkurencji.

W wyroku z dnia 4 maja 2017 r. w sprawie C-599/15 unijny Trybunał podkreślił, że usługi oferowane przez [....] ograniczonej liczbie osób trzecich nie wydają się porównywalne do tych oferowanych przez restauracje oraz teatry prowadzące działalność komercyjną i zwolnienie z VAT oferowanych przez tę instytucję usług nie prowadzi do odmiennego traktowania pod względem podatkowym. Również w realiach tej sprawy krąg podmiotów korzystających ze stołówki jest ściśle oznaczony, a inne podmioty nie mają swobodnego dostępu do korzystania z usług wyżywienia w stołówce szkolnej.

3.6.4. W rezultacie i w tej sprawie przyjąć należało, że sprzedawanie przez Gminę w szkołach publicznych za opłatą posiłków, z których korzystają uczniowie i kadra dydaktyczna wiąże się z realizowaną przez każdą gminę w ramach zadań publicznych edukacją uczniów. Opłaty za posiłki pobierane są w określonych przez ustawę granicach. Krąg podmiotów korzystających z obiadów szkolnych jest ściśle oznaczony, a inne podmioty nie mają możliwości nabycia zapewnionego w szkole dla uczniów i kadry dydaktycznej wyżywienia. W takiej sytuacji brak jest podstaw do utożsamiania działań Gminy z działalnością komercyjną - nastawioną na osiągnięcie zysku. Twierdzenie zatem Dyrektora KIS w skardze kasacyjnej (str. 8/9), które negowało w swej istocie uznanie Sądu pierwszej instancji, że świadczenie Gminy nie będzie miało charakteru cywilnoprawnego i komercyjnego, nie znajduje uzasadnienia w treści i w funkcji mających w tej sprawie zastosowanie przepisów, ani w opisanym we wniosku stanie faktycznym przyjętym przez ten Sąd do wyrokowania.

Wobec motywów autora skargi kasacyjnej w zakresie zarzucanego naruszenia prawa stwierdzić należało, że w warunkach wskazań prawnych Sądu pierwszej instancji, niepodważonych skutecznie w tej sprawie skargą kasacyjną, prawidłowa była ocena tego Sądu co do zastosowania w opisanym przez Gminę stanie faktycznym art. 15 ust. 6 u.p.t.u. Oceny takiej nie mogły zmienić powołane w skardze kasacyjnej wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych, albowiem Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym tę sprawę, przy analogicznej problematyce prawnej jaka była w niej sporna, podzielił trafność zapatrywań wyrażonych z innych orzeczeń tego Sądu, które wymienione już zostały w pkt 3.6.2 i 3.6.3 niniejszego uzasadnienia.

3.7. Niezasadny był również drugi zarzut skargi kasacyjnej, dotyczący naruszenia art. 134 § 1 w związku z art. 141 § 4 P.p.s.a. w związku z art. 14b § 3 O.p., motywowany brakiem przedstawienia w zaskarżonym wyroku oceny prawnej do świadczonego w stołówkach szkolnych wyżywienia na rzecz kadry dydaktycznej.

Z pisemnych motywów wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy wynika, że kontrolą sądową zaskarżonej interpretacji indywidualnej objęto nie tylko aspekt stanu faktycznego w zakresie sprzedaży posiłków na rzecz uczniów, ale i takiej sprzedaży na rzecz kadry dydaktycznej. Sąd pierwszej instancji dokonał analizy przepisów prawa, które - jak przedstawiono wyżej (pkt 3.6.1 i 3.6.3 tego uzasadnienia) - były właściwe do oceny obu tych zagadnień, a konkluzje tej analizy odniósł do całego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Świadczy o tym w szczególności twierdzenie, że "dokonując sprzedaży obiadów w stołówce w stanie faktycznym opisanym we wniosku (podkr. NSA), Gmina realizuje zadanie własne z zakresu edukacji publicznej. Pobierane przez nią opłaty z tytułu sprzedaży obiadów nie mają charakteru komercyjnego. Pobierana w okolicznościach sprawy opłata nie jest ustalana w ramach czynności cywilnoprawnych, na zasadzie swobody zawierania umów (...) ma zatem charakter opłaty publicznoprawnej i jako taka nie podlega przepisom ustawy o VAT." Trudno więc przyjąć za autorem skargi kasacyjnej, aby ocenę sądową poczyniono jedynie w zakresie sprzedaży posiłków na rzecz dzieci, przy jednoczesnym braku zastrzeżenia przez Sąd pierwszej instancji, że tak zawęził kontrolę (mimo zakresu rozpoznawanej w oparciu o art. 57a P.p.s.a. skargi, która dotyczyła aspektów organizowanego przez Gminę wyżywienia na rzecz uczniów i kadry dydaktycznej).

3.8. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma ona usprawiedliwionych podstaw, o czym stanowi art. 184 ab initio P.p.s.a. Na tej podstawie orzeczono jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku.

3.9. W kwestii wydania rozstrzygnięcia w przedmiocie kosztów z punktu drugiego sentencji, Naczelny Sąd Administracyjny wziął pod uwagę, że: - zaskarżony wyrok uwzględniał skargę, która była objęta wpisem stałym; - skargę kasacyjną od tego wyroku wniósł Dyrektor KIS; - złożoną w imieniu Gminy odpowiedź na skargę kasacyjną sporządził radca prawny, który prowadził sprawę przed Sądem pierwszej instancji; - sprawę ze skargi kasacyjnej rozpoznano na posiedzeniu niejawnym, orzekając o oddaleniu tej skargi.

Wobec takiego stanu faktycznego wskazać należało, że zgodnie z art. 204 pkt 2, art. 205 § 2 w związku z art. 207 § 1 i art. 209 P.p.s.a. w razie oddalenia skargi kasacyjnej strona, która ją wniosła, obowiązana jest zwrócić niezbędne koszty postępowania kasacyjnego poniesione przez skarżącego - jeżeli zaskarżono wyrok sądu pierwszej instancji uwzględniający skargę; do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez radcę prawnego zalicza się jego wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach; wniosek strony o zwrot kosztów sąd rozstrzyga w orzeczeniu oddalającym skargę kasacyjną.

Według natomiast § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265, z późn. zm.) stawka minimalna za sporządzenie i wniesienie skargi kasacyjnej wynosi 50% stawki minimalnej określonej w pkt 1, a jeżeli nie prowadził sprawy w drugiej instancji ten sam radca prawny - 75% tej stawki, w obu przypadkach nie mniej niż 240 zł. Stawka minimalna dla takiej sprawy jak niniejsza wynosi 480 zł, o czym stanowi § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c przywołanego rozporządzenia. Na podstawie wykładni systemowej jego § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a-c przyjęto, że za sporządzenie i wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną przysługuje wynagrodzenie określone na zasadach wynikających z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b tego aktu prawnego (analogicznie jak przyjmowano to na gruncie poprzedniego stanu prawnego, w ramach uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2012 r., sygn. akt II FPS 4/12).

O wysokości kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono zatem na podstawie przepisów powołanych w tym punkcie, zasądzając od Dyrektora KIS na rzecz Gminy kwotę 240 zł (50% z 480 zł).

3.10. Sentencja niniejszego wyroku została przy tym utrwalona w systemie teleinformatycznym Naczelnego Sądu Administracyjnego i opatrzona kwalifikowanym podpisem elektronicznym każdego z sędziów składu orzekającego, zgodnie z możliwością przewidzianą w art. 137 § 5 P.p.s.a. Przepis ten znajduje odpowiednie zastosowanie do orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego z uwagi na art. 193 zdanie pierwsze ab initio P.p.s.a.

Od chwili, w której - przy wykorzystaniu wskazanych tu uwarunkowań technicznych - cały skład orzekający podpisał sentencję wyroku wydanego na posiedzeniu niejawnym, Sąd jest związany wydanym wyrokiem, a to po myśli art. 144 in fine w związku z art. 193 zdanie pierwsze ab initio P.p.s.a.