Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 46/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2013-05-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 17 ust.1, art. 24 ust. 5 pkt 8
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 191 par 1 i 2, art. 231 par 2  pkt 2
journal: Dz.U. 2000 nr 94 poz 1037
law: Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.
article: art. 146 par 1 , art 152, art. 200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Lemiesz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec, sędzia WSA Beata Sobocha, Protokolant referent stażysta Katarzyna Smaga, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2013 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] października 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. S.A. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Skarżąca – P. S.A. z siedzibą w W., 16 lipca 2012r., zwróciła się do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że dnia 27 kwietnia 2012 r. zwyczajne walne zgromadzenie akcjonariuszy Spółki podjęło, zgodnie ze statutem, uchwałę o przeznaczeniu zysku za rok 2011 w całości, tj. w kwocie [...] zł. na kapitał zapasowy. Analogiczne uchwały podejmowane były w latach poprzednich, tj. w odniesieniu do zysków za lata 2003-2010. W konsekwencji, na kapitale zapasowym znajdowały się już środki z zysków z lat ubiegłych w wysokości 7.477.256,27 zł. Obecnie, w ramach procesu restrukturyzacji, Spółka planuje przekształcenie formy prowadzonej działalności ze spółki akcyjnej w spółkę komandytowo-akcyjną. Akcjonariuszami Spółki są osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą oraz spółka z o.o.

W oparciu o tak przedstawiony stan faktyczny Skarżąca zapytała, czy prawidłowe jest stanowisko spółki zgodnie z którym, zyski niewypłacone akcjonariuszom, lecz podzielone w inny sposób (w tym przekazane na kapitał zapasowy) nie będą stanowić przychodu dla akcjonariuszy spółki w przypadku jej przekształcenia w spółkę komandytowo - akcyjną, w związku z czym powstała w wyniku przekształcenia spółka nie będzie zobowiązana do poboru 19% zryczałtowanego podatku dochodowego z tego tytułu?

Zdaniem Skarżącej, wartość niewypłaconego wspólnikom, lecz przeniesionego na kapitał zapasowy zysku osiągniętego przez Spółkę, nie będzie stanowić przychodu dla jej akcjonariuszy w przypadku przekształcenia w spółkę komandytowo-akcyjną. Na dzień przekształcenia brak będzie bowiem niepodzielonych zysków, o których mowa w art. 24 ust. 4 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012r., poz. 361 z późn. zm.) – dalej "u.p.d.o.f.", oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Wypracowane przez Spółkę zyski, pomimo iż niewypłacone akcjonariuszom w formie dywidendy, zostały podzielone w inny sposób, tj. poprzez przeniesienie na kapitał zapasowy. Tym samym, powstała w wyniku przekształcenia Spółki, spółka komandytowo-akcyjna nie będzie zobowiązana do poboru 19% zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu niepodzielonych zysków w zakresie środków zgromadzonych na kapitale zapasowym.

Skarżąca na potwierdzenie prawidłowości prezentowanego przez siebie stanowiska przywołała liczne wyroki sądów administracyjnych.

W interpretacji indywidualnej z dnia [...] października 2012r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor izby Skarbowej w W., stanowisko Skarżącej uznał za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ powołał się na przepisy ustawy z dnia 15 września 2000r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) – dalej "K.s.h.", tj. art. 551 § 1, art. 553, art. 558 § 2 pkt 3, art. 559 § 1, jak również przepis art. 93 a § 2 pkt 1 lit. b) w zw. z art. 93 a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz art. 17 ust. 1, art. 25 ust. 5 pkt 8, art. 30 a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., a także uzasadnienie do rządowego projektu nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych proponującego dodanie pkt 8 w ust. 5 w art. 24 ww. ustawy (druk sejmowy nr 1075 z dnia 2 października 2008 r.).

Minister Finansów wyjaśnił ponadto, że pod pojęciem "niepodzielnych zysków", użytym w art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. należy rozumieć wartości niepodzielonych między udziałowców wszelkich zysków spółki kapitałowej. Wprowadzając bowiem zapis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki kapitałowe, lecz niewypłaconych wspólnikom przed datą przekształcenia w spółki osobowe. Do zbioru tego zaliczyć należy także zyski wypracowane przez spółkę akcyjną a nie rozdzielone między wspólników, lecz przekazane na kapitał zapasowy.

Organ interpretujący odnosząc się do przedstawionego przez Skarżącą opisu zdarzenia przyszłego stwierdził, że spółka komandytowo-akcyjna będzie zobowiązana, jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. Stosownie bowiem do art. 41 ust. 4c ww. ustawy spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana, jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8. Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 8 podatnik uzyskujący dochód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8, jest obowiązany wpłacić płatnikowi kwotę należnego zryczałtowanego podatku dochodowego przed terminem określonym w art. 42 ust. 1.

Reasumując Minister Finansów stwierdził, że w przedmiotowej sprawie zysk Spółki wypracowany w ubiegłych latach (2003- 2011) przekazany na kapitał zapasowy Spółki odpowiada pojęciu "niepodzielone zyski" użytemu w art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. Tak więc w przypadku przekształcenia spółki akcyjnej w spółkę komandytowo-akcyjną równowartość niepodzielonych zysków, stanowić będzie u wspólników dochód, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4. Tym samym spółka osobowa będzie zobowiązana, jako płatnik do poboru i wpłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych stosownie do art. 41 ust. 4c ww. ustawy.

Jednocześnie Minister Finansów wskazał, że orzeczenia powołane przez Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia zawarte w nich są wiążące. Wyjaśnił jednak, że organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...] października 2012r. Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany stanowiska zaprezentowanego w zaskarżonej interpretacji.

W skardze na powyższą interpretację Spółka wniosła o jej uchylenie, ze względu na naruszenie materialnego prawa podatkowego poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie w przedstawionym stanie faktycznym przepisów u.p.d.o.f. a w szczególności: art. 24 ust. 5 pkt 8 oraz art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 41 ust. 4c - poprzez uznanie, iż w przypadku przekształcenia spółki akcyjnej w spółkę osobową, zyski za lata ubiegłe przekazane na kapitał zapasowy stanowią zyski niepodzielone, generujące dla akcjonariuszy przychód do opodatkowania 19% podatkiem dochodowym, do którego pobrania zobowiązana jest spółka przekształcona.

Skarżąca nie zgodziła się ze stanowiskiem Ministra Finansów, że przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe - obejmuje swoim zakresem wszelkie zyski niepodzielone pomiędzy wspólników, w tym zyski przekazane na kapitał zapasowy, czy inwestycyjny.

Zdaniem Skarżącej, wbrew stanowisku Ministra Finansów, obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa oraz zasady ich wykładni nie dają podstaw do tego, aby różnicować skutki podatkowe w zależności od tego, jaki sposób podziału zysku wybrano oraz na jaki cel zysk ten przekazano. Skoro bowiem przepisy prawa dopuszczają różne formy podziału zysku wypracowanego w spółce kapitałowej, a u.p.d.o.f. przewiduje, że w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, opodatkowaniu podlega "wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych", to uznać należy, że jakakolwiek forma podziału tego zysku (a nie tylko jego podział pomiędzy wspólników) oznacza, iż zysk ten przestaje być zyskiem "niepodzielonym". Tym samym przekazanie zysku na kapitał zapasowy Spółki wyklucza w przedstawionym stanie faktycznym powstanie przychodu z tytułu niepodzielonych zysków w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f.

Ponadto Skarżąca za nieprawidłowe uznała stanowisko Ministra Finansów, zgodnie z którym powołane przez nią orzeczenia sądów administracyjnych zapadłe w analogicznych stanach faktycznych nie mają zastosowania w sprawie. Wskazała, że co prawda orzecznictwo sądowoadministracyjne w krajowym porządku prawnym nie stanowi źródła powszechnie obowiązującego prawa, to organy podatkowe winny dążyć do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego, w tym poprzez uwzględnienie dorobku orzecznictwa sądów krajowych.

Wskazała, że skoro orzecznictwo sądowe może stanowić podstawę zmiany z urzędu wydanej interpretacji indywidualnej, to tym samym, zdaniem Skarżącej, orzecznictwo to winno być uwzględniane na etapie wydawania tej interpretacji.

Skarżąca na potwierdzenie prezentowanego przez siebie stanowisko powołała się na liczne orzecznictwo sądów administracyjnych.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna.

W rozpoznanej sprawie istota sporu stron sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy w sytuacji przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową, zysk w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością przekazany na kapitał zapasowy, w momencie przekształcenia tej spółki w spółkę osobową będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód wspólników z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Skarżąca uważała, że wartość zysków ujęta na kapitale zapasowym nie będzie stanowiła "niepodzielonych zysków" w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., stanowiących przychody wspólników, podlegające opodatkowaniu na dzień przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową.

Zdaniem Ministra Finansów, w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową kwota kapitału zapasowego odpowiada pojęciu "niepodzielone zyski" użytemu w art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., a zatem byli wspólnicy uzyskają przychód podlegający opodatkowaniu.

We wniosku o wydanie interpretacji Skarżący opisał zdarzenie przyszłe, a zatem stanem prawnym, na podstawie którego należało ocenić prawidłowość przedstawionego przez niego stanowiska, jest stan prawny obowiązujący w dacie wydania interpretacji. Tak też słusznie przyjął Organ interpretacyjny.

Na mocy art. 1 pkt 17 ustawy z dnia 6 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316) w u.p.d.o.f. dodany został art. 24 ust. 5 pkt 8, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Zagadnienie opodatkowania zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe było już przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony między innymi w wyroku NSA z 14 stycznia 2011r. sygn. akt II FSK 1558/09 (LEX nr 952668), zgodnie z którym przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową nie oznacza postawienia do dyspozycji wspólników niepodzielonego dochodu znajdującego się do tego czasu na funduszu zapasowym spółki przekształcanej. Spółka przekształcona rozpoczyna działalność z takim samym majątkiem, z jakim kończy działalność spółka przekształcana. Dotyczy to również wchodzącej w jego skład wyodrębnionej rachunkowo części odpowiadającej swoją wartością wielkości niepodzielonego zysku za lata ubiegłe oraz zysku za rok bieżący. Do czasu podjęcia uchwały o przeznaczeniu zysku do podziału wspólnikowi nie przysługuje prawo do wypłaty dywidendy, czy też domagania się podziału zysków. Niepodzielony zysk stanowiący majątek spółki kapitałowej, w wyniku przekształcenia w spółkę osobową staje się majątkiem spółki przekształconej, a następuje jedynie przeniesienie tej części majątku spółki z kapitału zapasowego na kapitał podstawowy. Tego rodzaju zmiana nie oznacza, że w takim przypadku wspólnicy uzyskali dochód z udziału w zyskach osób prawnych.

Wyjaśnić należy, że w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2009r. brak było podstaw do uznania, że z momentem rejestracji spółki przekształconej wspólnicy uzyskują dochód podlegający opodatkowaniu ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 ustawy u.p.d.o.f.

Istniejące wówczas kontrowersje dotyczące stosowania art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., związane z opodatkowaniem wspólników spółki kapitałowej przekształcanej w spółkę osobową, miała wyeliminować właśnie zmiana tego przepisu dokonana z dniem 1 stycznia 2009r.

W świetle aktualnego brzmienia powyższego przepisu nie budzi wątpliwości, że ustawodawca nakazał uznać za przychód faktycznie uzyskany z udziału w zyskach osób prawnych (zrównał z nim), również przychód który spełnia warunki określone tym przepisem. Oznacza to, że jeżeli nawet wspólnicy spółki kapitałowej nie uzyskali faktycznego zysku, to i tak w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, ich dochodem będzie ten zysk, chyba że został on podzielony.

Przepis powyższy posługuje się pojęciem "wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych". W rozpoznanej sprawie pojęciu temu strony przypisują odmienne znaczenie i ta właśnie odmienność jest źródłem ich sporu.

Sąd podziela w tym zakresie stanowisko wyrażone w wyroku NSA z 29 listopada 2011r. sygn. akt II FSK 931/10 (LEX nr 1110479).

Jak wyjaśnił NSA, na potrzeby ustawy podatkowej pojęciu "niepodzielony zysk" można przypisać dwa znaczenia. Można zatem uznać, iż będzie to zysk, który nie został podzielony między wspólników (przeznaczony na wypłatę dywidendy), albo też przyjąć, że "niepodzielony zysk" to taki, który nie został podzielony między wspólników, ani w żaden inny sposób.

Minister Finansów opowiedział się za pierwszym ze wskazanych wyżej znaczeń pojęcia "niepodzielony zysk" uznając, iż obejmuje ono zyski, które nie zostały wypłacone wspólnikom w formie dywidendy, lecz zgromadzone na kapitale zapasowym (rezerwowym). Skarżąca za właściwe uznaje drugie ze znaczeń.

Zdaniem Składu orzekającego w niniejszej sprawie, zgodnym ze stanowiskiem NSA zajętym w ww. wyroku, dokonana przez Ministra Finansów wykładnia art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. nie znajduje uzasadnienia w treści tego przepisu.

Nie ulega wątpliwości, że ani przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani przepisy k.s.h. nie definiują pojęcia "zysk niepodzielony". Tym niemniej, wbrew twierdzeniu Ministra Finansów, dokonując wykładni tego pojęcia należy uwzględnić unormowania właśnie Kodeksu spółek handlowych.

Przepis art. 191 § 1 k.s.h. stanowi, że wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem przepisu art. 195 § 1. Umowa spółki może przewidywać inny sposób podziału zysku, z uwzględnieniem przepisów art. 192-197 (art. 191 § 2 k.s.h.). Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, zysk przypadający wspólnikom dzieli się w stosunku do udziałów (art. 191 § 3 k.s.h.).

Zgodnie zaś z art. 231 § 2 pkt 2 k.s.h. przedmiotem obrad zwyczajnego zgromadzenia wspólników powinno być powzięcie uchwały o podziale zysku albo pokryciu straty, jeżeli zgodnie z art. 191 § 2 sprawy te nie zostały wyłączone spod kompetencji zgromadzenia wspólników.

Z treści art. 191 § 2 k.s.h. wynika jasno, że przeznaczenie zysku może polegać na jego zadysponowaniu w sposób inny niż poprzez jego przekazanie wspólnikom. Może być on wypłacony na rzecz zarządu bądź rady nadzorczej (tantiemy) albo też przeznaczony na utworzenie lub zasilenie funduszu rezerwowego (zapasowego, amortyzacyjnego, inwestycyjnego).

Jakkolwiek k.s.h. nie zawiera definicji pojęcia "niepodzielone zyski", w sytuacji, gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki poprzez np. jego przekazanie na kapitał zapasowy lub rezerwowy, nie jest on już zaliczany do kategorii "zysków niepodzielonych". Pogląd taki, podzielany przez Skład orzekający w niniejszej sprawie, prezentowany jest także w piśmiennictwie (por. J. Pustuł, Skutki podatkowe przekształcenia spółki kapitałowej w osobową a interpretacja pojęcia niepodzielonego zysku – glosa do wyroku WSA z 10 grudnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1059/09 i z 18 stycznia 2010r. sygn. akt I SA/Wr 1616/09; Przegląd Podatkowy Nr 2/2011, s. 44).

Autor cytowanej publikacji zwraca ponadto uwagę, że w art. 192 k.s.h. ograniczono wysokość zysku przeznaczonego do podziału między wspólników, wprowadzając limit tzw. kwoty dywidendowej. Zgodnie z tym przepisem, kwota przeznaczona do podziału między wspólników nie może przekraczać zysku za ostatni rok obrotowy, powiększonego o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone do podziału. Kwotę tę należy pomniejszyć o niepokryte straty, udziały własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą lub umową spółki powinny być przekazane z zysku za ostatni rok obrotowy na kapitały zapasowy lub rezerwowe. Redakcja art. 192 k.s.h. wskazuje wyraźnie, że pojęcie "niepodzielony zysk" w ujęciu k.s.h. jest różne od pojęcia kapitału rezerwowego lub zapasowego, traktując je jako odrębne pozycje księgowe, w oparciu o wysokość których można określić wielkość kwoty podlegającej podziałowi w ramach podziału zysku. Kapitał zapasowy (rezerwowy) nie wchodzi więc w zakres pojęcia zysk niepodzielony.

W konsekwencji może się okazać, że spółka wykazująca zysk netto, zyski z lat ubiegłych i posiadająca kapitał zapasowy lub kapitały rezerwowe utworzone z zysków, nie będzie mogła wypłacić dywidendy wspólnikom z uwagi np. na wysokie, niepokryte straty.

Przyjęcie, że opodatkowaniu podlegają wszystkie kwoty niepodzielone między wspólników prowadziłoby zatem do opodatkowania także tych kwot, które zgodnie z przepisami k.s.h. podzielone być nie mogą.

Uprawniony jest więc wniosek, że skoro przepisy k.s.h. dopuszczają podział zysku na cele związane z działalnością spółki i dalszym jej rozwojem, które to przeznaczenie jednocześnie wyłącza prawo wspólników do dywidendy, zysk ten, prawidłowo rozdysponowany, np. na kapitał zapasowy, nie jest już zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., a tym samym nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie tego przepisu.

Wbrew twierdzeniu Ministra Finansów, ustawodawca nie objął zakresem zastosowania art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. zysków niepodzielonych pomiędzy wspólników. Każdy podział zysku, dozwolony przepisami Kodeksu spółek handlowych, wyklucza zastosowanie tego przepisu w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową.

Stanowisko odmienne byłoby sprzeczne z literalnym brzmieniem art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. Objęcie pojęciem "zyski niepodzielone" podlegające opodatkowaniu wszelkich zysków niepodzielonych między wspólników, także przekazanych na kapitał zapasowy, prowadziłoby ponadto do rozszerzenia obowiązku podatkowego, co jest niedopuszczalne w świetle art. 217 Konstytucji RP, zgodnie z którym istotne elementy stosunku prawnopodatkowego powinny wynikać z ustawy. Skarżąca zasadnie podniosła tę okoliczność w ślad za orzecznictwem sądów administracyjnych.

W wyroku z 8 grudnia 2011r. sygn. akt II FSK 1050/10 NSA stwierdził, że skoro ustawodawca nie ograniczył pojęcia podział zysków tylko do podziału polegającego na jego rozdzieleniu pomiędzy wspólników spółki kapitałowej, co zarazem wiąże się z wykreowaniem zobowiązania spółki do wypłaty określonych części zysku poszczególnym wspólnikom, to należy uznać, że "podział zysku" to pojęcie ogólne, dotyczące zarówno przeznaczenia zysków do podziału miedzy wspólników, jak i przeznaczenia ich na inne cele przewidziane w umowie spółki. Skład orzekający w niniejszej sprawie pogląd ten podziela.

Analogiczne stanowisko zajęte zostało w wyrokach NSA z 7 marca 2012r. sygn. akt II FSK 1671/10; z 19 kwietnia 2012r. sygn. akt II FSK 1863/10 i sygn. akt II FSK 1935/10, a także z 29 maja 2012r. sygn. akt II FSK 2362/10 (dostępne na http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zdaniem Sądu, w konsekwencji przyjąć należało, że każdy zgodny z przepisami k.s.h. podział zysków dokonany przez zgromadzenie wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zarówno skutkujący wypłatą dywidendy na rzecz wspólników, jak i zwiększeniem kapitału zapasowego spółki, powoduje, że środki objęte podziałem nie stanowią zysków niepodzielonych w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f.

Kwestionując to stanowisko Minister Finansów w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy, naruszył przepis prawa materialnego, tj. art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., jako że dokonał jego błędnej wykładni.

Ponownie rozpatrując wniosek Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej Minister Finansów uwzględni przedstawioną wyżej ocenę prawną.

W tym stanie rzeczy, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r. Nr 270 ze zm.). Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 ww. ustawy, a o kosztach orzeczono na podstawie jej art. 200.