Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1004/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2008-05-08 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono postanowienie I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 165a par. 1, art. 7, art. 133, art. 217 par. 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1004/07 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 8 maja 2008r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędziowie: WSA Beata Cieloch, Asesor: WSA Maja Chodacka (spr.), Protokolant: Małgorzata Celińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 maja 2008r., sprawy ze skargi Syndyka masy upadłości Przedsiębiorstwa "E" w K., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia [...] Nr [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu wpłaty z zysku, I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 717,00 zł (siedemset siedemnaście złotych 00/100).


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia [...]lutego 2007r. Syndyk Masy Upadłości Przedsiębiorstwa "E." zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu zaliczki na podatek od zysku przedsiębiorstwa państwowego za miesiąc lipiec 2006r.

Postanowieniem z dnia [...]nr [...]Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając na podstawie art. 216 w związku z art. 165a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) odmówił wszczęcia postępowania w sprawie powyższego wniosku.

W uzasadnieniu postanowienia organ I instancji przywołując treść art. 165a § 1 oraz art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa wskazał, iż syndyk masy upadłości, jako organ postępowania upadłościowego nie jest podatnikiem podatku, lecz osobą odpowiedzialną w czasie trwania postępowania upadłościowego za realizację wszystkich obowiązków podatnika i płatnika upadłego przedsiębiorcy. W związku z tym brak było podstaw do prowadzenia postępowania w zakresie wniosku o umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu zaliczki na podatek od zysku przedsiębiorstwa państwowego za miesiąc lipiec 2006r.

W zażaleniu wniesionym na postanowienie organu pierwszej instancji syndyk wskazał, iż przed organami podatkowymi toczyła się już sprawa z wniosku syndyka o ograniczenie poboru zaliczki na podatek od zysku przedsiębiorstwa, a syndyk (reprezentujący podatnika) występował w tej sprawie przed organami obu instancji. Zatem nie do przyjęcia jest interpretacja stanowiąca podstawę odmowy wszczęcia kolejnego postępowania (kontynuacja sprawy).

Z przepisów prawa upadłościowego wynika, że syndyk jest jedyną osobą uprawnioną do reprezentowania upadłego w trakcie trwania postępowania upadłościowego i reprezentacja ta nie może być ograniczona interpretacją dokonywaną przez urząd skarbowy. Tym samym złożenie jakiegokolwiek wniosku przez Syndyka masy upadłości Przedsiębiorstwa [...]"E." winno być traktowane równorzędnie z wnioskiem złożonym bezpośrednio przez podatnika.

Postanowieniem z dnia [...]nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy Ordynacja podatkowa utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

Organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z przepisem art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub ważnym interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Syndyk obejmując majątek upadłego i zarządzając działa za upadły podmiot. Upadły jednak przez ogłoszenie upadłości nie traci prawa własności do swego majątku. Upadły nadal pozostaje podatnikiem. A zatem syndyk masy upadłości nie będąc podatnikiem nie posiada uprawnień do złożenia wniosku o zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego. Z uwagi na fakt złożenia przez Syndyka wniosku o umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu wpłaty z zysku za lipiec 2006r. Naczelnik Urzędu Skarbowego nie mógł rozpatrzyć wniosku Syndyka merytorycznie i dlatego prawidłowo odmówił wszczęcia postępowania. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym (wyrok NSA z dnia 28 listopada 2001r. sygn. akt I SA/Gd 541/99).

W skardze wniesionej na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej pełnomocnik Strony Skarżącej zarzucił naruszenie:

- przepisów art. 165 § 1 i 165a § 1 w związku z art. 7, 133 i 135 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez brak uzasadnienia przyczyn odmowy uznania, że syndyk masy upadłości jest stroną postępowania podatkowego, a zatem, że posiada legitymację do zgłoszenia opisanego w tych przepisach żądania , względnie brak wskazania przyczyn dla których organy podatkowe nie uznały syndyka masy upadłości za uprawnionego reprezentanta strony - przez co zaskarżone postanowienie usankcjonowało postanowienie organu podatkowego niższej instancji odmawiające wszczęcia postępowania zgodnie ze zgłoszonym żądaniem syndyka. W związku z tym pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym go postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego do ponownego rozpatrzenia.

Uzasadniając odmowę wszczęcia postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego odwołał się do ustawowego pojęcia "strony" traktując to pojęcie jako tożsame z pojęciem "podatnik", a zaskarżone postanowienie powyższą tożsamość podtrzymuje i przy tym pojęciu pozostając twierdzi , że to nie syndyk, ale sam upadły pozostaje nadal podatnikiem, a co więcej syndyk masy upadłości nie będąc podatnikiem nie posiada uprawnień do złożenia wniosku o zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego.

Wbrew przeświadczeniu płynącemu z uzasadnienia postanowienia dla ustawodawcy pojęcia strony i podatnika nie są jednak pojęciami tożsamymi, a operowanie nimi na przemian nie może zasługiwać na ochronę.

Zaskarżone postanowienie nie wykazało jakich przesłanek nie spełnił podmiot żądający czynności organu podatkowego do uznania go przez organ podatkowy za stronę. Te zaś dotyczące braku przesłanek do uznania syndyka za podatnika nie mogą stanowić podstaw do uznania, że postanowienie w sprawie zawiera uzasadnienie, a zatem może być merytorycznie skontrolowane.

Nadto podniesiono, iż skoro Dyrektor Izby Skarbowej uznał za prawidłową konstatację zaskarżonego przez Syndyka postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego, uznającego, że to upadły jest podatnikiem , a nie Syndyk - to winien był uchylić to postanowienie z zaleceniem zbadania, czy żądanie reprezentującego podatnika syndyka jest w rozumieniu art. 135 Ordynacji podatkowej oraz odnośnych przepisów prawa cywilnego złożone przez osobę zdolną do reprezentacji podatnika, a zatem czy syndyk mógł skutecznie, jako reprezentant podatnika złożyć przedmiotowe żądanie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Skarga w pełni zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie zaznaczyć należy, że stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 ustawy wynika, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z treścią art. 151 ustawy, w przypadku nie uwzględnienia skargi Sąd skargę oddala.

Dyrektor Izby Skarbowej wydając zaskarżone postanowienie oraz Naczelnik Urzędu Skarbowego wydając postanowienie poprzedzające zaskarżone postanowienie naruszyły przepisy prawa procesowego, a mianowicie przepis art. 165a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 217 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

Na mocy przepisu art. 217 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa postanowienie zawiera:

1) oznaczenie organu podatkowego;

2) datę jej wydania;

3) oznaczenie strony albo innych osób biorących udział w postępowaniu;

4) powołanie podstawy prawnej;

5) pouczenie, czy i w jakim trybie służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego

6) podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego.

Zgodnie z art. 217 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa postanowienie zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy wydane zostało na skutek zażalenia na postanowienie. Na mocy przepisu art. 219 ustawy Ordynacja podatkowa do postanowień stosuje się odpowiednio min. przepis art. 210 § 4 ustawy, który określa elementy uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Ani zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej ani poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego nie zawierają uzasadnień prawnych.

Zgodnie z zasadami prawidłowo prowadzonego postępowania administracyjnego, prowadzonego na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, postanowienie w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego powinno wskazywać ustalone przez organ podatkowy przesłanki zastosowania tej a nie innej kwalifikacji prawnej, będącej podstawą prawną odmowy wszczęcia postępowania podatkowego.

Zaskarżone postanowienie z tego punktu widzenia jest wadliwe: wskazuje się wprawdzie prawną podstawę rozstrzygnięcia, tj. art. 165a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Jednakże nie wiadomo jakie okoliczności mają decydować o wypełnieniu w konkretnej sytuacji poszczególnych przesłanek tego przepisu.

Na mocy bowiem przepisu art. 165a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, gdy żądanie wszczęcia postępowania podatkowego zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Wymieniony przepis art. 165a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa ustanawia zatem dwie podstawy do odmowy wszczęcia postępowania podatkowego. Po pierwsze, gdy żądanie wniesione zostało przez osobę niebędącą stroną. Druga podstawa odmowy wszczęcia postępowania podatkowego została przez ustawodawcę określona szeroko poprzez wskazanie "jakichkolwiek innych przyczyn", na wskutek istnienia których postępowanie nie może być wszczęte.

Jak trafnie wskazał w treści skargi pełnomocnik Strony Skarżącej pojęcie strony zdefiniowane w art. 133 ustawy Ordynacja podatkowa nie jest tożsame z pojęciem podatnika zdefiniowanym w art. 7 ustawy Ordynacja podatkowa.

Samo przywołanie przez organy treści art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, z którego wynika, iż to na wniosek podatnika może być udzielona ulga podatkowa nie może być uznane za uzasadnienie przyczyn odmowy wszczęcia postępowania, zważywszy na treść art. 165a § 1 w związku z art. 133 ustawy Ordynacja podatkowa oraz przepisy szczególne regulujące zasady postępowania upadłościowego. Z treści uzasadnienia nie wynika z jakich powodów organy nie uznały syndyka masy upadłości za stronę lub reprezentanta podatnika uprawnionego do zainicjowania postępowania.

Skoro organ odmówił wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w treści uzasadnienia postanowienia miał obowiązek dokonać ustaleń, po pierwsze czy osoba żądająca wszczęcia postępowania ma w sprawie interes prawny, czy może być uznana za stronę w świetle przepisu art. 133 ustawy Ordynacja podatkowa, bądź czy nie zachodzą inne przyczyny formalne, które powodują, że postępowanie podatkowe nie może być wszczęte.

Należy przy tym zwrócić uwagę, iż w związku z tym, że w niniejszej sprawie podmiotem inicjującym postępowanie był syndyk masy upadłości organ był zobligowany uzasadnić - z przywołaniem stosownych przepisów - z jakich powodów postępowanie nie mogło być wszczęte, a syndyk nie miał legitymacji procesowej do zainicjowania postępowania.

Jeśli organ podatkowy dojdzie do przekonania, że podmiot występujący z żądaniem nie posiada interesu prawnego, bowiem nie jest stroną postępowania, bądź istnieją przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania odmawia wówczas wszczęcia postępowania. Dopiero w przypadku, gdy po wstępnym zbadaniu wniosku okaże się, że żądanie pochodzi od osoby posiadającej legitymację procesową i brak jest przyczyn uniemożliwiających wszczęcie postępowania następuje przekształcenie fazy postępowania wstępnego w postępowanie zasadnicze, w którym organ podatkowy prowadzi postępowanie podatkowe podejmując rozstrzygnięcie merytoryczne w sprawie.

W związku z tym, że postanowienia zawierają braki w zakresie ustalenia, a przede wszystkim uzasadnienia przesłanek odmowy wszczęcia postępowania podatkowego, rozstrzygnięcia organów podatkowych nie są możliwe do merytorycznego skontrolowania.

W związku z powyższym orzeczono jak w sentencji na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Koszty zastępstwa prawnego określono na podstawie § 6 w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu ( Dz. U. Nr 163 poz. 1349 ze zm.).