Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3849/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-03-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Asesor WSA Maciej Kurasz, Protokolant Monika Kawa-Ogorzałek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 marca 2007 r. sprawy ze skargi W. B. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] sierpnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie oddalenie skargi na czynności egzekucyjne oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2006 r. Minister Finansów, po rozpatrzeniu zażalenia W. B. – Skarżącego w rozpatrywanej sprawie, utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia [...] września 2005 r. w przedmiocie oddalenia skargi na czynności egzekucyjne.

Jak wynika z akt sprawy, w toku prowadzonego w stosunku do Skarżącego postępowania egzekucyjnego Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., działając jako organ egzekucyjny, wezwaniem z dnia [...] sierpnia 2005 r. dokonał zajęcia nieruchomości położonej w K., gm. S., stanowiącej współwłasność, na prawach wspólności ustawowej, małżeństwa J. i W. B.

Pismem z dnia 15 sierpnia 2005 r. Skarżący wniósł skargę na powyższą czynność egzekucyjną podnosząc, iż niedopuszczalna jest egzekucja z majątku wspólnego małżonków w sytuacji, gdy postępowanie egzekucyjne prowadzone jest tylko wobec jednego z nich.

Postanowieniem z dnia [...] września 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w G. oddalił skargę jako nieuzasadnioną.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu sprawującego nadzór nad egzekucją administracyjną Skarżący wniósł zażalenie na powyższe postanowienie. Zarzucił w nim naruszenie art. 27c ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968, z późn. zm.), powoływanej dalej jako "u.p.e.a." oraz art. 29 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) w związku z art. 26 u.p.e.a., poprzez przyjęcie, iż możliwe jest prowadzenie egzekucji z majątku wspólnego małżonków w sytuacji, gdy tytuł wykonawczy wystawiony jest tylko w stosunku do jednego z nich.

Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2006 r. Minister Finansów utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G.

W uzasadnieniu postanowienia, po przytoczeniu regulacji zawartej w u.p.e.a., a dotyczącej zastosowania środka egzekucyjnego w postaci egzekucji z nieruchomości, stwierdził, że organ egzekucyjny nie naruszył obowiązujących w tym zakresie przepisów. Przeciwnie, czynność egzekucyjna zajęcia nieruchomości spełniała wymogi formalne przewidziane w przepisach prawa, zaś zawiadomienie o zajęciu zawierało niezbędne elementy oraz pouczenie o możliwości wniesienia skargi. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 27c u.p.e.a. oraz art. 29 Ordynacji podatkowej w związku z art. 26 u.p.e.a. organ odwoławczy wskazał, że pierwszy z wymienionych przepisów określa warunki, jakie spełniać powinien tytuł wykonawczy, aby dopuszczalna była egzekucja zarówno z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka, jak i z ich majątków osobistych. Zwrócił przy tym uwagę, iż z brzmienia tego przepisu wynika, że w przypadku braku wystawienia tytułu wykonawczego na oboje małżonków, niedopuszczalne jest prowadzenie egzekucji z majątku osobistego małżonka, wobec którego nie został wystawiony tytuł wykonawczy. Kwestię zaś prowadzenia egzekucji z majątku wspólnego małżonków na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego wobec jednego z nich normuje art. 29 Ordynacji podatkowej. Przepis ten statuuje mianowicie zasadę odpowiedzialności podatnika pozostającego w związku małżeńskim z jego majątku odrębnego oraz z majątku wspólnego podatnika i jego małżonka. W konsekwencji, organ odwoławczy za niezasadny uznał zarzut Skarżącego dotyczący niedopuszczalności egzekucji z majątku wspólnego w przypadku braku wystawienia tytułu wykonawczego na współmałżonka.

W skardze na powyższe postanowienie Skarżący zarzucił naruszenie:

- art. 27c u.p.e.a., poprzez przyjęcie, iż w przypadku prowadzenia egzekucji z majątku wspólnego podatnika i jego małżonka, organ egzekucyjny nie musi dysponować tytułem wykonawczym wystawionym na oboje małżonków;

- art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 26 § 1 u.p.e.a., poprzez przyjęcie, że przepis ten stanowi ex lege podstawę prowadzenia egzekucji administracyjnej bez konieczności wystawienia tytułu wykonawczego.

W uzasadnieniu skargi Skarżący podniósł, iż w jego ocenie, zajęcie nieruchomości stanowiącej majątek wspólny małżonków w celu zaspokojenia należności podatkowych przypadających tylko od jednego z nich, nie było możliwe. W sytuacji bowiem, gdy egzekucja prowadzona ma być z nieruchomości stanowiącej majątek wspólny małżonków, w tytule wykonawczym jako zobowiązani muszą być wskazani oboje małżonkowie. Błędne jest w tym zakresie odwoływanie się przez organy obu instancji do regulacji zawartej w Ordynacji podatkowej, jako że normuje ona postępowanie podatkowe, podczas gdy zajęcie nieruchomości stanowi czynność postępowania egzekucyjnego regulowanego przepisami u.p.e.a. Skarżący zwrócił przy tym uwagę, że obie wymienione wyżej ustawy odmiennie określają uprawnienia małżonka dłużnika. Na gruncie Ordynacji podatkowej małżonek dłużnika nie bierze mianowicie bezpośredniego udziału w postępowaniu w przedmiocie odpowiedzialności podatnika. Ułomność tej regulacji w zakresie braku środków ochrony małżonka dłużnika łagodzi natomiast wprowadzony do u.p.e.a. art. 27c, przyznający małżonkowi dłużnika uprawnienia strony postępowania egzekucyjnego, w tym prawo do zaskarżania czynności organu egzekucyjnego. Powyższe, zdaniem Skarżącego, przemawia za poglądem, iż w przypadku, gdy egzekucja prowadzona ma być z nieruchomości stanowiącej majątek wspólny małżonków, w tytule wykonawczym jako zobowiązani muszą być wskazani oboje małżonkowie. Skarżący podkreślił ponadto, iż art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej zakreśla jedynie obszar odpowiedzialności majątkowej podatnika, tj. wskazuje jakim majątkiem odpowiada małżonek dłużnika.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów, wnosząc o oddalenie skargi, podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Dodatkowo przypomniał, iż podstawą wydanego w sprawie rozstrzygnięcia jest art. 54 u.p.e.a. normujący instytucję skargi na czynności egzekucyjne. Minister Finansów wskazał jednocześnie powody, dla których zarzut Skarżącego dotyczący niedopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego rozpatrzony został właśnie w trybie powołanego wyżej art. 54 u.p.e.a. Wyjaśnił mianowicie, że nastąpiło to z uwagi na zastosowanie egzekucji z nieruchomości po upływie terminu do wniesienia zarzutów. Organ odwoławczy zauważył ponadto, iż zastosowanie tego środka egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych tylko na Skarżącego było możliwe, gdyż przedmiotem egzekucji są zaległości podatkowe, do których zastosowanie mają przepisy Ordynacji podatkowej. Wystawienie zaś w takim przypadku tytułów wykonawczych na oboje małżonków oznaczałoby, że egzekucja ma być prowadzona zarówno z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka, jak i z ich majątków osobistych. Poza tym byłoby to niezgodne z art. 1a pkt 20 u.p.e.a., jako że przyznawałoby małżonce Skarżącego przymiot zobowiązanego, który jej nie przysługuje.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Przedmiotem zaskarżenia w rozpatrywanej sprawie jest postanowienie Ministra Finansów utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. o oddaleniu skargi na czynności egzekucyjne. Postanowienia te zostały wydane w ramach nadzoru nad postępowaniem egzekucyjnym prowadzonym wobec Skarżącego na podstawie wystawionych na niego tytułów wykonawczych. Podstawę prawną wydania tych postanowień stanowił art. 54 u.p.e.a., który to przepis normuje szczególnego rodzaju postępowanie wpadkowe, za jakie na gruncie przepisów tej ustawy należy uznać postępowanie w sprawie skargi na czynności egzekucyjne.

Stosownie do art. 1a pkt 3 u.p.e.a., przez "czynność egzekucyjną" rozumie się wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego.

W rozpatrywanej sprawie zaskarżoną czynnością egzekucyjną było - dokonane przez organ egzekucyjny, na podstawie art. 110c u.p.e.a., zajęcie nieruchomości, a środkiem egzekucyjnym, w ramach którego czynność ta została podjęta, była egzekucja z nieruchomości (art. 1a pkt 12 lit. a tiret trzynaste u.p.e.a.). Wprawdzie skarga dotyczyła jedynie konkretnej czynności egzekucyjnej, tym niemniej biorąc pod uwagę, iż środek egzekucyjny, w ramach którego została ona podjęta, skierowany był wobec nieruchomości stanowiącej majątek wspólny Skarżącego i jego małżonki, na tym tle zrodził się spór prawny o szerszym wymiarze. Dotyczy on kwestii, czy możliwe jest prowadzenie egzekucji z nieruchomości stanowiącej majątek wspólny małżonków w przypadku, gdy tytuły wykonawcze, na podstawie których prowadzona jest ta egzekucja, wystawione zostały jedynie na jednego z małżonków – podatnika, którego dotyczą egzekwowane zaległości podatkowe, czy też w takiej sytuacji konieczne jest wystawienie tytułów wykonawczych na oboje małżonków - współwłaścicieli nieruchomości, na podstawie art. 27c u.p.e.a.

W ocenie Sądu, rację w tym sporze należy przyznać Ministrowi Finansów, który na gruncie obowiązujących przepisów, możliwość taką dopuszcza i który podkreśla konieczność dokonywania interpretacji art. 27c u.p.e.a. w kontekście tych uregulowań zawartych w Ordynacji podatkowej, które normują zakres odpowiedzialności majątkowej za zobowiązania podatkowe.

I tak, stosownie do art. 26 Ordynacji podatkowej, podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki. Natomiast w myśl art. 29 § 1 tej ustawy, w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim odpowiedzialność, o której mowa w art. 26, obejmuje majątek odrębny podatnika oraz majątek wspólny podatnika i jego małżonka. Zasadę tę stosuje się również odpowiednio do płatnika oraz inkasenta, co wynika z art. 29 § 3 Ordynacji podatkowej.

Jako że, przepisy Ordynacji podatkowej nie zawierają samodzielnych regulacji odnoszących się do małżeńskiego ustroju majątkowego, należy w tej mierze odwołać się do uregulowań zawartych w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59, z późn. zm. ), powoływanej dalej jako "k.r.o", w brzmieniu nadanym jej ustawą z dnia 17 czerwca 2004 r. o zmianie ustawy – Kodeks rodzinny i opiekuńczy oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 162, poz. 1691), powoływanej dalej jako "ustawa z dnia 17 czerwca 2004 r."

W myśl art. 31 § 1 k.r.o., z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Do majątku wspólnego należą w szczególności: pobrane wynagrodzenie za pracę i dochody z innej działalności zarobkowej każdego z małżonków, dochody z majątku wspólnego, jak również z majątku osobistego każdego z małżonków oraz środki zgromadzone na rachunku otwartego lub pracowniczego funduszu emerytalnego każdego z małżonków (art. 31 § 2 k.r.o.). Również przedmioty zwykłego urządzenia domowego służące do użytku obojga małżonków są objęte wspólnością ustawową także w wypadku, gdy zostały nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 34 k.r.o.) Z kolei w art. 33 k.r.o. wskazane zostały w sposób enumeratywny składniki majątkowe należące do majątku osobistego każdego z małżonków. Ten wynikający z powyższych przepisów ustawowy model małżeńskiego ustroju majątkowego może być modyfikowany w drodze umowy majątkowej między małżonkami. Stanowi o tym art. 47 § 1 k.r.o., zgodnie z którym, małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa taka może poprzedzać zawarcie małżeństwa.

Wprawdzie w art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej mowa jest o "majątku odrębnym" podatnika pozostającego w związku małżeńskim, niemniej biorąc pod uwagę treść art. 4 ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r., stanowiącego, iż ilekroć w odrębnych przepisach jest mowa o majątku odrębnym małżonka, rozumie się przez to jego majątek osobisty - nie ulega wątpliwości, iż chodzi tu o majątek osobisty małżonka, w rozumieniu i zakresie, jakie nadają temu pojęciu obecnie obowiązujące przepisy k.r.o., a więc te składniki majątkowe, które w myśl tych przepisów należą do jednego z małżonków i nie wchodzą w skład majątku wspólnego małżonków. Przepis ten, tj. art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej z woli ustawodawcy wyznacza zatem w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości zakres składników majątkowych, które objęte są odpowiedzialnością podatnika za jego zobowiązania podatkowe i do których w konsekwencji może być skierowana przymusowa egzekucja, w przypadku braku dobrowolnego wywiązania się przez podatnika z ciążących na nim obowiązków. Wskazać raz jeszcze należy, iż z mocy prawa odpowiedzialność ta obejmuje majątek odrębny podatnika oraz majątek wspólny podatnika i jego małżonka, natomiast nie obejmuje ona majątku odrębnego (osobistego) małżonka podatnika. Z powyższych względów, Sąd podziela stanowisko Ministra Finansów, iż w sytuacji, gdy egzekucja administracyjna skierowana zostanie do tych składników majątkowych, które objęte są zakresem stosowania art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej, nie jest konieczne wystawienie tytułu wykonawczego w oparciu o art. 27c u.p.e.a. Przepis ten stanowi, iż jeżeli egzekucja ma być prowadzona zarówno z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka, jak i z ich majątków osobistych, tytuł wykonawczy wystawia się na oboje małżonków. Opierając się na gramatycznej wykładni tego przepisu należy wskazać, iż dotyczy on egzekucji, która może być prowadzona nie tylko z majątku osobistego zobowiązanego (podatnika) oraz majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka, ale także, co należy podkreślić, z majątku osobistego małżonka zobowiązanego. Jego zakres jest więc szerszy, niż wynika to z określonych w Ordynacji podatkowej zasad i zakresu odpowiedzialności majątkowej za zobowiązania podatkowe podatnika pozostającego w związku małżeńskim. Tym samym należy przyjąć, iż dotyczy on innych przypadków, niż te, w których podatnikiem jest tylko jeden z małżonków pozostających w związku małżeńskim. Przykłady takich sytuacji, w których wystawiany jest tytuł wykonawczy na oboje małżonków w oparciu o art. 27c u.p.e.a. wskazane zostały w opublikowanym w Biuletynie Skarbowym 2005/2/28 piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 10 marca 2005 r. Odnoszą się one, np. do ciążącego solidarnie na małżonkach obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości z tytułu współwłasności, podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem nieruchomości – art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 64, z późn. zm.). Dodać również trzeba, iż powyższa zasada przyjęta także została w zamieszczonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 137, poz. 1541, z późn. zm.) wzorach tytułów wykonawczych. W wyjaśnieniach do pola nr 9 ("rodzaj zobowiązanego") tytułu wykonawczego w uwadze nr 2 wskazano, iż kwadrat nr 1 odnoszący się do sytuacji, w której zobowiązanym jest małżeństwo, zaznacza się wówczas, jeżeli wystawia się tytuł wykonawczy na wspólne zobowiązanie małżonków. Oczywiście wskazanie to, jako że zawarte jest w akcie podustawowym, nie może samo w sobie przesądzać o sposobie interpretacji art. 27c u.p.e.a. oraz o zasadach i trybie prowadzenia egzekucji skierowanej do składnika majątkowego wchodzącego w skład wspólnego majątku małżonków. Dużo bardziej istotnym argumentem jest konstatacja, iż jeżeliby przyjąć, że w przypadku, gdy podatnikiem jest tylko jeden z małżonków i w postępowaniu egzekucyjnym realizowany jest ciążący na nim z tego tytułu obowiązek zapłaty podatku, a skierowanie egzekucji do majątku wspólnego małżonków wymagałoby wystawienia tytułu wykonawczego w oparciu o art. 27c u.p.e.a., to oznaczałoby to również, zgodnie z brzmieniem tego przepisu, możliwość skierowania tej egzekucji do majątku osobistego małżonka podatnika, co w świetle określonych w Ordynacji podatkowej zasad odpowiedzialności majątkowej za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki, byłoby niedopuszczalne. W istocie rzeczy, przyjęcie rozwiązania postulowanego przez Skarżącego, mogłoby zatem oznaczać nie wzmocnienie, lecz pogorszenie sytuacji prawnej w postępowaniu egzekucyjnym małżonka zobowiązanego (podatnika). W opisanej wyżej sytuacji, a więc gdy podatnikiem jest tylko jeden z małżonków, na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej, drugi z nich może odpowiadać swoim majątkiem osobistym tylko w ściśle wyznaczonym zakresie i w szczególnych przypadkach, na zasadach określonych w przepisach dotyczących odpowiedzialności osób trzecich, np. w sytuacji określonej w art. 111 Ordynacji podatkowej, czy też według zasad wskazanych w art. 110 Ordynacji podatkowej, po ustaniu małżeńskiej wspólności majątkowej w wyniku orzeczenia rozwodu. Jest to jednak zupełny inny rodzaj odpowiedzialności, wymagający przeprowadzenia odrębnego postępowania, niż ten wynikający z art. 29 Ordynacji podatkowej.

Stosownie do art. 1a pkt 20 u.p.e.a., przez "zobowiązanego" rozumie się osobę prawną albo jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, albo osobę fizyczną, która nie wykonała w terminie obowiązku o charakterze pieniężnym lub obowiązku o charakterze niepieniężnym (....).

Nie ulega wątpliwości, iż w rozpatrywanej sprawie zobowiązanym był Skarżący, który jako podatnik, względnie płatnik, nie wywiązał się w terminie z ciążącego na nim obowiązku zapłaty podatku, co doprowadziło do konieczności wszczęcia i prowadzenia wobec niego egzekucji administracyjnej. Natomiast w świetle powyższej definicji, zobowiązanym nie jest małżonka Skarżącego. Zasadny jest więc także, wprawdzie powołany dopiero w odpowiedzi na skargę, argument Ministra Finansów, iż wystawienie tytułów wykonawczych również wobec małżonki Skarżącego, naruszałoby wskazany wyżej art. 1a pkt 20 u.p.e.a., albowiem powodowałoby przyznanie jej statusu zobowiązanego, który w świetle tego przepisu jej nie przysługuje.

Wprawdzie w rozpatrywanej sprawie podłożem sporu było skierowanie egzekucji do nieruchomości stanowiącej składnik wspólnego majątku Skarżącego i jego małżonki, niemniej uznanie za zasadny poglądu reprezentowanego przez Skarżącego, oznaczałoby konieczność wystawiania w egzekucji administracyjnej tytułu wykonawczego na podstawie art. 27c u.p.e.a. na oboje małżonków, nie tylko w sytuacji zastosowania środka egzekucyjnego w postaci egzekucji ze wspólnej nieruchomości, ale również w przypadku zastosowania każdego innego, przewidzianego w przepisach u.p.e.a. środka egzekucyjnego, pod warunkiem, iż skierowany byłby on do jakiegokolwiek składnika majątkowego stanowiącego element majątku wspólnego małżonków, którego zakres wynika z omówionych wcześniej przepisów k.r.o. Z art. 27c u.p.e.a. nie wynika bowiem w żadnym stopniu, aby odnosił się on tylko do egzekucji z nieruchomości. Oznaczałoby to zatem również, iż w zależności o tego, czy egzekucja kierowana byłaby do składnika majątkowego stanowiącego element majątku osobistego podatnika, czy też do składnika majątkowego wchodzącego w skład majątku wspólnego małżonków, istniałaby konieczność wystawiania różnych tytułów wykonawczych, bądź też odpowiedniej ich modyfikacji. Dodać należy, iż tytuł wykonawczy wystawiany jest przez wierzyciela, natomiast czynności egzekucyjne podejmuje organ egzekucyjny. Wprawdzie, stosownie do art. 28 u.p.e.a., we wniosku o wszczęcie egzekucji administracyjnej wierzyciel może wskazać środek egzekucyjny, a w przypadku, gdy wniosek dotyczy obowiązku o charakterze niepieniężnym wierzyciel powinien ten środek wskazać, niemniej nie ma on bezpośredniego wpływu na dobór tych środków przez organ egzekucyjny, który zgodnie z art. 7 § 1 u.p.e.a. stosuje środki egzekucyjne wskazane w ustawie. Wierzyciel nie podaje też w tytule wykonawczym składników majątkowych, do których ma zostać skierowana egzekucja. W praktyce oznaczałoby to zatem w sytuacji, gdy egzekwowane mają być należności podatnika pozostającego w związku małżeńskim, konieczność wystawienia tytułów wykonawczych na oboje małżonków, ponieważ w zdecydowanej większości przypadków wierzyciel w momencie wystawienia tytułów wykonawczych nie mógłby być pewien, czy w toku postępowania egzekucyjnego nie zajdzie konieczność skierowania egzekucji do składników majątkowych należących do majątku wspólnego małżonków.

Jak wynika z akt rozpatrywanej sprawy, egzekucja administracyjna prowadzona była wobec Skarżącego na przestrzeni kilku lat, na podstawie kilkudziesięciu tytułów wykonawczych wystawionych w okresie obejmującym lata 2000–2004. W piśmie z dnia [...] listopada 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w G. przekazując Ministrowi Finansów zażalenie Skarżącego wyjaśnił ponadto, iż w ramach egzekucji prowadzonej na podstawie powyższych tytułów wykonawczych wystawionych na Skarżącego, przed zastosowaniem środka egzekucyjnego w postaci egzekucji z nieruchomości stanowiącej majątek wspólny Skarżącego i jego małżonki stosowane były wobec Skarżącego inne środki egzekucyjne, które jednak okazały się nieskuteczne, zaś zastosowanie innych jeszcze środków egzekucyjnych nie było możliwe.

W takiej sytuacji, przyjmując za zasadne stanowisko Skarżącego, istniałaby konieczność zastąpienia tytułów wykonawczych wystawionych wobec Skarżącego, na podstawie których realizowana była dotychczas egzekucja, nowymi tytułami wykonawczymi, tym razem wystawionymi na oboje małżonków. Rozwiązanie takie nie znajduje jednak bezpośredniego oparcia w przepisach u.p.e.a. Ustawa ta przewiduje bowiem tylko jeden przypadek wystawienia nowego tytułu wykonawczego. Zgodnie z art. 28a u.p.e.a., może to nastąpić w razie przejścia obowiązku objętego tytułem wykonawczym na następcę prawnego zobowiązanego. Przepis ten wskazuje ponadto, iż w takim przypadku postępowanie egzekucyjne jest kontynuowane, a dokonane czynności egzekucyjne pozostają w mocy.

Sądowi znane jest stanowisko Sądu Najwyższego, iż podstawą wpisu hipoteki przymusowej na nieruchomości stanowiącej przedmiot współwłasności łącznej podatnika i jego małżonka nie może być administracyjny tytuł wykonawczy wystawiony tylko przeciwko podatnikowi, natomiast podstawę tę może stanowić tytuł wystawiony na oboje małżonków (zob. uchwała Sądu Najwyższego – Izba Cywilna z dnia 8 października 2003 r., sygn. akt III CZP 68/2003 - OSNC 2004/12/191; postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 22 czerwca 2005 r., sygn. akt III CK 675/04 – LEX nr 177211).

Należy jednak wskazać na istnienie zasadniczych różnic, pomiędzy uregulowaniami zawartymi w k.r.o. i Ordynacji podatkowej w zakresie dotyczącym zasad odpowiedzialności majątkiem wspólnym małżonków za długi (zaległości podatkowe) jednego tylko z tych małżonków, jak również na odmienny sposób i zakres przymusowej egzekucji tych długów, przyjęty w k.p.c. oraz w u.p.e.a.

W art. 37 k.r.o. wymieniono przypadki, w których ustawa wymaga przy dokonywaniu czynności prawnych przez jednego z małżonków, odnoszących się do majątku wspólnego, uzyskania zgody drugiego małżonka oraz konsekwencje braku uzyskania takiej zgody. Zgoda ta z mocy ustawy wymagana jest tylko w odniesieniu do stosunkowo niewielkiej liczby czynności prawnych dotyczących nieruchomości oraz większych darowizn. Z kolei, w myśl art. 41 § 1 i § 2 k.r.o., jeżeli małżonek zaciągnął zobowiązanie za zgodą drugiego małżonka, wierzyciel może zażądać zaspokojenia także z majątku wspólnego małżonków, natomiast jeżeli małżonek zaciągnął zobowiązanie bez zgody drugiego małżonka albo zobowiązanie jednego z małżonków nie wynika z czynności prawnej, wierzyciel może zażądać zaspokojenia z majątku osobistego dłużnika, z wynagrodzenia za pracę lub z dochodów uzyskanych przez dłużnika z innej działalności zarobkowej, jak również z korzyści uzyskanej z jego praw, o których mowa w art. 33 pkt 9, a jeżeli wierzytelność powstała w związku z prowadzeniem przedsiębiorstwa, także z przedmiotów majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa.

Generalnie rzecz biorąc, o tym czy i w jakim zakresie roszczenie wierzyciela może być skierowane do majątku wspólnego małżonków decyduje zatem okoliczność wyrażenia zgody bądź nie przez drugiego małżonka na zaciągnięcie zobowiązania przez pierwszego z nich.

Natomiast w przypadku zobowiązań podatkowych, zobowiązanie podatkowe wobec pozostającego w związku małżeńskim podatnika powstaje w sposób określony w Ordynacji podatkowej, a zakres odpowiedzialności z tego tytułu w odniesieniu do majątku wspólnego, co do zasady, nie zależy od zachowania drugiego z małżonków i wynika z mocy prawa, czyli z samego faktu pozostawania w związku małżeńskim i istnienia majątkowej wspólności małżeńskiej.

Konsekwencją tych różnic są odmienne uregulowania prawne w przepisach ustaw, na podstawie których następuje przymusowa realizacja, ogólnie rzecz ujmując, długów cywilnoprawnych i publicznoprawnych.

W tym pierwszym przypadku istnieje na gruncie przepisów dotyczących egzekucji sądowej, zawartych w k.p.c., szczególny tryb postępowania uregulowany w art. 781 k.p.c. i następnych, polegający na nadawaniu tytułom egzekucyjnym (np. orzeczeniom sądu) klauzuli wykonalności. Zgodnie bowiem z art. 776 k.p.c. podstawą egzekucji jest tytuł wykonawczy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. Tytułem wykonawczym jest tytuł egzekucyjny zaopatrzony w klauzulę wykonalności.

W ramach postępowania o nadanie tytułowi egzekucyjnemu klauzuli wykonalności rozstrzygane są także kwestie dotyczące zakresu odpowiedzialności z majątku wspólnego małżonków w przypadku tytułów egzekucyjnych wydanych wobec osób pozostających w związku małżeńskim. Stanowi o tym, m.in. art. 787 k.p.c., w myśl którego to przepisu, tytułowi egzekucyjnemu wydanemu przeciwko osobie pozostającej w związku małżeńskim sąd nada klauzulę wykonalności także przeciwko jej małżonkowi z ograniczeniem jego odpowiedzialności do majątku wspólnego objętego wspólnością majątkową, jeżeli wierzyciel wykaże dokumentem urzędowym lub prywatnym, że stwierdzona tytułem egzekucyjnym wierzytelność powstała z czynności prawnej dokonanej za zgodą małżonka dłużnika. Z kolei z art. 7871 k.p.c. wynika, iż tytułowi egzekucyjnemu wydanemu przeciwko osobie pozostającej w związku małżeńskim sąd nada klauzulę wykonalności przeciwko małżonkowi dłużnika z ograniczeniem jego odpowiedzialności do przedsiębiorstwa wchodzącego w skład majątku wspólnego małżonków, jeżeli wierzyciel wykaże dokumentem urzędowym lub prywatnym, że stwierdzona tytułem egzekucyjnym wierzytelność powstała w związku z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Tego rodzaju postępowanie (nadanie klauzuli wykonalności tytułowi egzekucyjnemu), w którym rozstrzygane są kwestie zakresu prowadzonej egzekucji, w tym. m.in., jako konsekwencja przyjęcia określonych rozwiązań prawnych w ramach przepisów k.r.o., zakresu odpowiedzialności współmałżonka osoby, wobec której wystawiono tytuł egzekucyjny oraz ograniczenia tej odpowiedzialności do majątku wspólnego lub też tylko do niektórych jego elementów - nie występuje na gruncie przepisów u.p.e.a. Wynika to z jednoznacznego i bezwarunkowego określenia w Ordynacji podatkowej zakresu odpowiedzialności podatnika pozostającego w związku małżeńskim oraz jego małżonka za podatki wynikające ze zobowiązań podatkowych. Zarówno dla powstania samego zobowiązania podatkowego wobec podatnika, jak i dla określenia zakresu wynikającej stąd odpowiedzialności podatnika i jego małżonka, nie są istotne - ani sposób powstania zobowiązania podatkowego, a więc czy następuje to z mocy prawa poprzez zaistnienie określonego zdarzenia, z którym ustawa łączy powstanie tego zobowiązania, czy też poprzez doręczenie decyzji organu podatkowego ustalającej to zobowiązanie, ani też zgoda bądź brak takiej zgody ze strony małżonka podatnika. Odpowiedzialność ta i jej zakres wynika zatem wprost z przepisów Ordynacji podatkowej i na gruncie przepisów u.p.e.a. nie ma podstaw prawnych do dokonywania jej modyfikacji. Nie ma też, o czym była już mowa wcześniej, wprost określonej formuły prawnej, która pozwalałaby w przypadku wystawienia tytułu wykonawczego na oboje małżonków w oparciu o art. 27c u.p.e.a., na ograniczenie zakresu odpowiedzialności małżonka podatnika jedynie do majątku objętego wspólnością majątkową.

Sygnalizowane przez Skarżącego i obecne także w piśmiennictwie podatkowym wątpliwości co do zgodności z Konstytucją RP przyjętych w Ordynacji podatkowej zasad odpowiedzialności małżonków podatników (zob. A. Mariański: Odpowiedzialność małżonka za zobowiązania podatkowe, Mon. Pod. 2003, nr 2, str. 24), należy odnieść przede wszystkim do istniejącego na gruncie tej ustawy braku uprawnień procesowych związanych z ich odpowiedzialnością (z majątku wspólnego) za zobowiązania podatkowe, zwłaszcza w kontekście zmian dokonanych w tej ustawie od dnia 1 stycznia 2003 r. w zakresie przepisów dotyczących stron postępowania podatkowego. W związku z tym kwestie te, tj. dotyczące pozycji procesowej małżonka podatnika powinny być rozwiązywane na gruncie przepisów normujących postępowanie podatkowe, nie zaś egzekucyjne. Nie mogą one zatem w sposób bezpośredni rzutować na sposób interpretacji przepisów odrębnych w stosunku do Ordynacji podatkowej, czyli uregulowań zawartych w u.p.e.a., w tym także w art. 27c tej ustawy.

Można tylko dodać, iż znając, wynikające z Ordynacji podatkowej, zasady odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe osób pozostających w związku małżeńskim, możliwe jest ograniczenie zakresu odpowiedzialności majątkowej małżonka podatnika, poprzez zawarcie stosownej umowy dotyczącej małżeńskiego ustroju majątkowego i polegającej na ograniczeniu lub wyłączeniu (wprowadzeniu rozdzielności majątkowej według przepisów k.r.o.) ustawowej wspólności majątkowej, do czego nawiązuje art. 29 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia i wnioski oraz uznając w związku z tym, iż zaskarżone postanowienie Ministra Finansów utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej G. w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną polegającą na zajęciu przez organ egzekucyjny nieruchomości stanowiącej majątek wspólny Skarżącego i jego małżonki, nie narusza art. 27c u.p.e.a., ani pozostałych, wskazywanych przez Skarżącego przepisów, jak również nie dopatrując się innych naruszeń prawa, które uzasadniałyby wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.), orzekł jak w sentencji.