Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 221/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2008-07-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 4, art. 10 ust. 1 pkt.1, art. 18, art. 19, art. 75 ust.1, art. 79, art. 80 ust.3
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: § 2 ust. 1, § 7 ust.2 i ust.3
journal: Dz.U. 2004 nr 87 poz 825
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S.WSA Zbigniew Czarnik /spr./ Sędziowie WSA Małgorzata Niedobylska NSA Bożena Wieczorska Protokolant st.sek.sąd. Beata Janczewska po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 3 lipca 2008r. sprawy ze skargi M.B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie określenie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc styczeń 2006r. - oddala skargę -


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia (...) grudnia 2007 roku,

nr (...), po rozpatrzeniu odwołania M. B. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia (...) sierpnia 2007 roku,

nr (...) określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc styczeń 2006 roku, utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

W podstawie prawnej decyzji powołał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.; dalej powoływana w skrócie o.p.), art. 2 pkt 1 i 3, art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 6 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 pkt 1, art. 18 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 75 ust. 1 i ust. 3, art. 79, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 1, ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.; dalej powoływana

w skrócie u.p.a.) § 2 ust. 1 pkt 1, § 7 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 roku, w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 87, poz. 825 z późn. zm.; zwane dalej rozporządzeniem).

Według ustaleń poczynionych przez organy podatkowe Starostwo Powiatowe w U. pismem z dnia 13 stycznia 2006 roku, nr (...) wystąpiło do Naczelnika Urzędu Celnego z wnioskiem o potwierdzenie zapłaty przez M. B. podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Seat Cordoba SDI, VIN: (...), rok produkcji 2000, pojemność silnika 1896 cm3, zgodnie

z deklaracją AKC-U/402000/2005/133359. Do wniosku dołączono między innymi umowę sprzedaży pojazdu zawartą pomiędzy M. B. a A. Z.. Jak wynika z jej treści cenę samochodu ustalono w wysokości 800 złotych. W konsekwencji Naczelnik Urzędu Celnego, w dniu (...) maja 2007 roku, wezwał M. B. do złożenia w terminie 7 dni deklaracji AKC-3 dla podatku akcyzowego za okres styczeń 2006 roku, z tytułu sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą rejestracją. Wezwanie doręczono ze skutkiem prawnym w dniu 29 maja 2007 roku (k. 10) M. B. nie zastosował się do jego treści. W dniu (...) czerwca 2007 roku Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem nr (...) wszczął wobec M. B. postępowanie podatkowe celem określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc styczeń 2006 roku. Postanowienie doręczono stronie w dniu 18 czerwca 2007 roku (k. 11).

Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2007 roku, doręczonym w dniu 3 lipca 2007 roku, organ włączył do postępowania zebrany materiał dowodowy. Wobec wątpliwości, jakie pojawiły się w związku z podaną w umowie sprzedaży ceną pojazdu, organ podjął działania skierowane na zweryfikowania tej okoliczności.

W tym celu w dniu 12 lipca 2007 roku odebrano zeznania od kupującego A. Z., który wyjaśnił, iż za samochód zapłacił kwotę 20 400 złotych. Cena samochodu podana w umowie została wpisana za namową M. B. Kupujący przystał na tę propozycję, gdyż nie miała ona dla niego znaczenia; podatek jaki zobowiązany był on uiścić w Urzędzie Skarbowym oblicza się od ceny katalogowej pojazdu. O terminie przesłuchania świadka M. B. został prawidłowo zawiadomiony (k. 8 i 13).

Pismem z dnia 13 lipca 2007 roku, doręczonym w dniu 24 lipca 2007 roku organ wezwał M. B. do osobistego stawiennictwa w charakterze strony celem ustalenia okoliczności mogących mieć wpływ na wymiar podatku akcyzowego za miesiąc styczeń 2006 roku (k. 21). W odpowiedzi, pismem z dnia 25 lipca 2007 roku, M. B. poinformował organ, że nie może stawić się w wyznaczonym terminie, gdyż przebywa za granicą.

W dniu (...) sierpnia 2007 roku Naczelnik Urzędu Celnego decyzją nr (...) określił M. B. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc styczeń 2006 roku w wysokości 7 695 złotych. W uzasadnieniu decyzji organ dokonał rekapitulacji stanu faktycznego stwierdzając między innymi, iż M. B. uiścił podatek akcyzowy w wysokości 198 złotych z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki Seat Cordoba SDI, VIN: (...), rok produkcji 2000, pojemność silnika 1896 cm3.

Odnosząc się do meritum rozstrzygnięcia wywiódł, że zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.a. opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju. Do wyrobów akcyzowych ustawa zalicza samochody osobowe, klasyfikując je jako wyroby akcyzowe niezharmonizowane. Obowiązek podatkowy, w myśl art. 6 ust 1 powołanej ustawy, powstaje z dniem wykonania czynności podlegających opodatkowaniu, a podatnikami są osoby fizyczne, osoby prawe i jednostki organizacyjne dokonujące czynności podlegających opodatkowaniu. Jak stanowi art. 75 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, stawka akcyzy na wyroby niezharmonizowane, do których zalicza się samochody osobowe, wynosi 65 % podstawy opodatkowania. Jednakże ust. 3 art. 75 ustawy zawiera delegację dla Ministra Finansów do obniżenia stawek akcyzy w drodze rozporządzenia. Korzystając z tejże delegacji Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 22 kwietnia 2004 r. Zgodnie z § 7 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku samochodów starszych niż dwuletnie, wysokość stawki podatku akcyzowego liczona jest jako suma stawki akcyzy wyrażonej w procentach, która będzie wynosić 13,6 % dla samochodów o poj. silnika powyżej 2 000 cm 3 i 3,1 % dla pozostałych oraz wieku samochodu wyrażonego w latach i pomnożonego przez 12.

W myśl art. 80 ust. 2 pkt 1 podatnikami akcyzy są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju, a zgodnie z ust. 3 powołanego wyżej artykułu obowiązek podatkowy powstaje w przypadku sprzedaży z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w terminie 7 dni, licząc od dnia wydania wyrobu.

W związku z tym, że M. B. nie dopełnił ciążących na nim obowiązków, Naczelnik Urzędu Celnego określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym od sprzedaży w/w samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju, w kwocie: 7 695 złotych, przyjmując za podstawę opodatkowania kwotę 12 508,00 złotych, zgodnie z art., 10 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym i stosując stawkę 65 %. Organ uwzględnił jednocześnie uiszczoną przez niego akcyzę w kwocie 198 złotych z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Od decyzji odwołanie złożył M. B.. Zarzucił w nim, że organy błędnie ustaliły wartość samochodu na kwotę 20 400 złotych. Zdaniem odwołującego samochód tej marki, tego rocznika i w stanie, w jakim został sprzedany przedstawia wartość znacznie niższą. Ponadto zarzucił, że nie miał możliwości udziału w postępowaniu z uwagi na pobyt za granicą. O tych okolicznościach organy zostały poinformowane, jednakże nie wzięły ich pod rozwagę. Postanowieniem z dnia (...) listopada 2007 roku, nr (...) Dyrektor Izby Celnej wyznaczył M. B. siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Postanowienie doręczono w dniu 13 listopada 2007 roku (k. 39).

Postanowieniem z dnia (...) listopada 2007 roku, nr (...) organ wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy, na dzień 14 grudnia 2007 roku.

Pismem z dnia 19 listopada 2007 roku brat M. B. poinformował organ, że z uwagi na pobyt brata za granicą nie jest on w stanie zająć stanowiska

w przedmiocie materiału dowodowego (k. 45).

Powołaną na wstępie decyzją Dyrektor Izby Celnej utrzymał

w mocy decyzję organu I instancji. W jej uzasadnieniu podzielił ustalenia poczynione przez organ I instancji oraz będące ich następstwem rozstrzygnięcie. Odnosząc się do zarzutu pozbawienia możliwości udziału w postępowaniu wywiódł, że strona została prawidłowo powiadomiona o wszczęciu postępowania oraz o prawach i obowiązkach, jakie w związku tym jej przysługują. Stosownie do postanowień art. 192 o.p. zawiadomiono ją o miejscu i terminie przesłuchania świadka, a następnie, po myśli art. 123 § 1 w zw. z art. 200 § 1 o.p. zagwarantowano jej możliwość wypowiedzenia się co do zgromadzonego materiału dowodowego. Organ zaznaczył, że na wezwanie do osobistego stawiennictwa celem ustalenia okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia M. B. odpowiedział pismem z dnia 25 lipca 2007 roku, w którym stwierdził, że przebywa za granicą. W ocenie organu na uwagę zasługuje fakt, że pismo to zostało złożone osobiście w siedzibie organu w dniu 30 lipca 2007 roku. Z kolei w dniu 3 sierpnia 2007 roku strona osobiście odebrała postanowienie o wyznaczeniu jej siedmiodniowego terminu do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym, a w dniu 3 września osobiście wniosła odwołanie. Przytoczone okoliczności – zdaniem organu – sugerują nieprawdziwość twierdzeń strony, co do jej pobytu za granicą. Jednocześnie podkreślono, że M. B. nie wskazał, kiedy byłby w stanie złożyć wyjaśnienia, i nie wnosił o przedłużenie terminu do dokonania tej czynności.

Decyzja organu II instancji została doręczona M. B. w dniu (...) grudnia 2007 roku (k. 49). W dniu 11 stycznia 2008 roku wniósł on skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. Zarzucił w niej, że organy błędnie określiły wysokość zobowiązania podatkowego oraz prowadziły postępowanie w sposób, który pozbawił go możliwości czynnego w nim udziału. Uściślając podał, że organ II instancji wydał decyzję w dniu 14 grudnia 2007 roku, tj. w ostatnim dniu terminu, jaki wyznaczono mu na zapoznanie się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie. Skarżący w dniu 14 grudnia 2007 roku chciał zapoznać się z aktami sprawy i wypowiedzieć się co do zgromadzonego materiału dowodowego, jednakże wskutek wydania decyzji okazało się to niemożliwe. Ponadto organ nie zareagował na interwencję brata strony, który zwrócił się o przesunięcie terminu do zapoznania się z aktami sprawy do połowy grudnia 2007 roku.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Uzasadniając swoje stanowisko powołał się na okoliczności analogiczne, jak w zaskarżonej decyzji. Wskazał, że termin z art. 200 § 1 o.p. ma charakter ustawowy i w konsekwencji nie ma możliwości jego przedłużania. Zanegował twierdzenie skarżącego, iż w dniu 14 grudnia 2007 roku stawił się w siedzibie organu. W tym dniu skarżący kontaktował się z organem wyłącznie drogą telefoniczną, celem zasięgnięcia informacji o sposobie załatwienia sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działań administracji i stosują prawem przewidziane środki. Zakres kontroli sprawowanej przez sądy wyznaczany jest przez art. 134 § 1 p.p.s.a. stosownie do treści tego przepisu sądy nie są związane zarzutami skargi jej podstawą prawną, ani formułowanymi przez strony wnioskami. Sądy rozpoznają skargi w granicach danej sprawy.

Jak wynika z ustaleń organów oraz zgromadzonych w aktach dokumentów, Skarżący M. B. nabył wewnątrzwspólnotowo przedmiotowy samochód osobowy marki SEAT CORDOBA rok produkcji 2000, pojemność silnika 1896 cm³. W dniu 12 stycznia 2006r. sprzedał tenże samochód A. Z. wskazując jego wartość na kwotę 800zł.

Zgodnie z unormowaniem zawartym "w art. 4 ustawy o podatku akcyzowym

opodatkowaniu akcyzą podlega sprzedaż wyrobu akcyzowego, a takim wyrobem

jest niewątpliwie samochód osobowy jako wyrób akcyzowy niezharmonizowany.

Podstawą opodatkowania w takim przypadku jest kwota należna z tytułu sprzedaży na terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów /art. 10 ust. 1 pkt.1 cyt. ustawy o podatku akcyzowym/. W przedmiotowej ustawie wskazane zostały także inne przedmioty podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym i między innymi opodatkowaniu podlega nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego /art. 4 ust.1 pkt. 5 ustawy o podatku akcyzowym/ i równocześnie wskazano podatników akcyzy od samochodów, którymi w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego są podmioty dokonujące takiego nabycia, a w przypadku sprzedaży są to podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed jego pierwszą rejestracją na terenie kraju / art. 80 ust.2 ustawy o podatku akcyzowym/. W powołanej ustawie określono także momenty powstania obowiązku podatkowego w poszczególnych przypadkach a mianowicie obowiązek ten powstaje: w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego - z chwilą nabycia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, ale nie później niż z chwilą jego rejestracji w kraju, zaś w przypadku sprzedaży, - z chwilą wystawienia faktury, ale nie później, niż z chwilą wydania samochodu nabywcy /art. 80 ust.3, art. 18, art. 19 ustawy o podatku akcyzowym/; odrębnie też określono podstawy opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego, sprzedaży itd. /art. 10 ust.1 cyt. ustawy o podatku akcyzowym/.

Z przytoczonych wyżej regulacji wynika, że orzekające w sprawie organy zasadnie dokonały opodatkowania przedmiotowego samochodu w związku z jego sprzedażą przez skarżącego, skoro sprzedaż ta dokonana została przed pierwszą rejestracją na terenie kraju i w takim przypadku jest to opodatkowanie niezależne od wcześniejszego opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Jednakże dla uniknięcia wielokrotnego obciążania podatkiem akcyzowym, w przepisie art. 79 cyt. ustawy ustanowiono dla podatników prawo do obniżenia kwoty akcyzy o tę akcyzę, jaka została zapłacona przy nabyciu danego wyrobu akcyzowego niezharmonizowanego, związaną ze sprzedażą opodatkowaną albo zapłaconą od importu.

Dokonując obliczenia podatku akcyzowego od wskazanej wyżej sprzedaży przedmiotowego samochodu organy zastosowały przepisy cyt. ustawy o podatku akcyzowym oraz Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego /Dz.U. nr 87 poz. 825 z późn. zm./. Według regulacji zawartych w powyższej ustawie, stawka akcyzy na wyroby akcyzowe niezharmonizowane tj. między innymi na samochody osobowe, wynosi 65% podstawy opodatkowania / art. 75 ust.1 cyt. ustawy/ z tym, że w cyt. wyżej rozporządzeniu ustalone zostały obniżki tych stawek: w załączniku nr 1 dla wyrobów akcyzowych sprzedawanych w kraju a w załączniku nr 2 dla wyrobów akcyzowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo /§ 2 ust. 1/. W przypadku m. inn. nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego dokonanego po upływie 2 lat od jego produkcji a także przy sprzedaniu w kraju takiego samochodu - przy wliczeniu roku produkcji jako pierwszego roku kalendarzowego - wskazano sposób obliczenia ostatecznej procentowej stawki akcyzy według określonego wzoru przy uwzględnieniu: stawki akcyzy określonej w pozycji nr 23 załącznika nr 2 w zależności od pojemności silnika samochodu, wieku samochodu wyrażonego w latach kalendarzowych; z zastrzeżeniem, że obliczona ostatecznie stawka nie może być wyższa niż określona w ustawie tj. 65% podstawy opodatkowania / § 7 ust.2 i ust.3 cyt. rozporządzenia/.

Określoną w poz. 23 załącznika nr 2 /podobnie jak w pozycji nr 30 załącznika nr 1/ akcyzę zróżnicowano: dla samochodów o pojemności silnika powyżej 2.000 cm³ w wysokości 13,6% a dla samochodów pozostałych w wysokości 3,1% podstawy opodatkowania. Tak więc dla samochodów sprzedawanych przed pierwszą rejestracją na terenie kraju i przed upływem 2 lat od ich produkcji, wskazano w § 7 ust. 1 jedynie stawki akcyzy jak wyżej /stawki podstawowe/ tj. bez uwzględnienia wieku samochodu; według ustawy nie są objęte akcyzą będące przedmiotem obrotu w Polsce samochody, które już w Polsce zostały zarejestrowane bez względu na wiek tych samochodów, natomiast samochody mające ponad dwa lata, takiej akcyzie podlegają aż do chwili ich rejestracji w Polsce z uwzględnieniem stawki związanej z wiekiem.

Zgodność regulacji zawartej w art. 80 cyt. ustawy /opodatkowanie samochodów osobowych niezarejestrowanych na terenie kraju/ z art. 90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską /Dz.U. nr 90 poz. 864/2/T/ z 2004r./ -powoływanego dalej jako TWE- i art. 91 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej była przedmiotem zagadnienia prawnego przedstawionego Trybunałowi Konstytucyjnemu, który postanowieniem z dnia 19 grudnia 2006r. sygn. P 37/05 umorzył postępowanie ze względu na niedopuszczalność wydania orzeczenia. W uzasadnieniu powyższego postanowienia Trybunał Konstytucyjny wskazał, że w razie wątpliwości co do relacji normy prawa krajowego i normy prawa wspólnotowego w zakresie stosowania prawa, organem właściwym jest Europejski Trybunał Sprawiedliwości, który jest uprawniony do wykładni Traktatu i norm prawa pochodnego, a w niniejszym przypadku chodzi właśnie o kwestię stosowania a nie obowiązywania prawa i o interpretację prawa wspólnotowego tj. między innymi zakres znaczeniowy postanowień art. 90 TWE.

Natomiast w postępowaniu zainicjowanym pytaniem prejudycjalnym zadanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, Europejski Trybunał Sprawiedliwości w Luksemburgu /powoływany dalej jako CTS/ w wyroku z dnia 18 stycznia 2007r. w sprawie C -313/05 orzekł, iż podatek akcyzowy ustanowiony w Polsce ustawą wymienioną wyżej, nie stanowi cła przywozowego ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 TWE. W wyroku, tym ETS orzekł także, iż przepis art. 90 akapit pierwszy TWE sprzeciwia się "podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w Państwie Członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w Państwie Członkowskim, które nałożyło podatek". Równocześnie ETS wskazał, że sąd krajowy /polski/ ma obowiązek zbadania czy polskie przepisy o podatku akcyzowym a w szczególności § 7 cyt. Rozporządzenia wywołuje takie skutki tj. czy wzrost stawki akcyzy wraz z wiekiem samochodu dotyczy wyłącznie samochodów używanych przywiezionych z innego Państwa Członkowskiego oraz czy w przypadku samochodów używanych zarejestrowanych w Polsce jako nowe, stawka rezydualnego podatku zawartego w wartości takiego samochodu pozostaje niezmienna. Jak wskazano wyżej, według polskich przepisów, stawka akcyzy uzależniona od pojemności silnika /3,1% i 13,6%/ ma zastosowanie zarówno w przypadku sprzedaży/ i zrównanych z nią czynności/ samochodu w kraju, jak i nabycia wewnątrzwspólnotowego, jednakże w przypadku dokonywania tych czynności dotyczących samochodów starszych niż dwa lata, ostateczna stawka akcyzy obliczana według wzoru wskazanego w § 7 ust. 2 cyt. rozporządzenia, wzrasta wraz z wiekiem samochodu. Ponadto stawka ta - z uwzględnieniem wieku samochodu - będzie miała zastosowanie do każdej sprzedaży /i czynności z nią zrównanych/ takiego " starego" samochodu bez względu na to, czy pochodzi on z produkcji krajowej, czy został nabyty wewnątrzwspólnotowo. Niewątpliwie obliczanie należnej akcyzy przy zastosowaniu tego wzoru wskazuje na progresywny charakter stawek na pojazdy starsze niż dwa lata, która to progresja ograniczona jest ustawowo do wysokości 65% podstawy opodatkowania. Zauważyć jednak należy, że o ile przy nabyciu wewnątrzwspólnotowym takiego samochodu podatnik zobowiązany był do zapłacenia akcyzy według progresywnych stawek, to przy podejmowaniu czynności odnośnie takiego samochodu, który znajdował się już w kraju, podatnik mógł podejmować decyzję co do kolejności czynności tj. czy dokonać sprzedaży przed pierwszą rejestracją, czy też po takiej rejestracji. W powołanym wyżej wyroku ETS wskazał jedynie na konieczność porównania skutków podatku akcyzowego obciążającego pojazdy przywożone z innego Państwa Członkowskiego /a przedmiotem sprawy był podatek związany z nabyciem wewnątrzwspólnotowym/ ze skutkami rezydualnego podatku obciągającego używane samochody krajowe opodatkowane przy pierwszej ich rejestracji /pkt. 32 uzasadnienia, pkt. 2 orzeczenia/. Stanowisko powyższe dotyczy więc podatku akcyzowego nakładanego po raz pierwszy w Polsce w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym, natomiast nie odnosi się już do dalszych czynności opodatkowanych w kraju mających za przedmiot "stary" samochód i sposób opodatkowania w tym zakresie nie został zakwestionowany ani przez Trybunał Konstytucyjny, ani przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości.

Jeśli natomiast chodzi o zastosowanie powołanego wyżej przepisu art. 79 cyt. ustawy, to stanowi on, iż "podatnik ma prawo do obniżenia" a więc jest to niewątpliwie uprawnienie podatnika, które wskazuje on w deklaracji sporządzanej w wykonaniu obowiązku z art. 80 ust. 3 pkt.1 w związku z art. 18 ust.1 i art. 19 ust.1 cyt. ustawy. Jak wskazano wyżej, obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym występuje w przypadkach ściśle określonych w ustawie a między innymi zarówno w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, jak i w przypadku jego sprzedaży w rozumieniu art. 4 ust. 2, art. 80 ust. 2 cyt. ustawy i w każdym z tych przypadków podatnik zobowiązany jest do złożenia stosownej deklaracji. Jeśli obowiązku tego nie wykona tj. ani nie złoży deklaracji, ani nie zapłaci podatku, organy celne po przeprowadzeniu stosownego postępowania określają ten podatek w decyzji. Niewątpliwie odliczenie kwoty akcyzy zapłaconej z tytułu wcześniejszej czynności opodatkowanej mającej za przedmiot ten właśnie wyrób akcyzowy, może nastąpić wtedy, jeśli zapłata tej akcyzy jest udokumentowana fakturą albo potwierdzeniem zapłaty. W stosunku do podatnika, który wprawdzie dysponuje dowodem zapłaty wcześniejszej akcyzy ale przy dokonywaniu kolejnego opodatkowanego obrotu nie składa deklaracji i nie uiszcza należnego podatku, na skutek czego organy określają ten podatek w decyzji, organy te powinny odliczyć wcześniej zapłaconą kwotę podatku. Obowiązek podatkowy jest bowiem obowiązkiem zobiektywizowanym, określonym przez ustawę a jeśli tak, to musi on być realizowany w takiej wysokości, w jakiej określił go ustawodawca. Jeśli więc stosowne organy uprawnione są i zobowiązane do wydania decyzji w przypadkach, kiedy podatnik nie wykonał nałożonych na niego przez ustawodawcę obowiązków, to określone przez nie podatek musi być zgodny z przepisami, a więc muszą one uwzględniać wszystkie okoliczności danego przypadku, które mają wpływ na ostateczne wyliczenie należnej od podatnika kwoty. W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie organy tak działały, a to przesądza o uznaniu, że ich działanie prawa nie naruszyło z tego powodu brak jest podstaw do uznania zarzutów skargi i uchylenia skarżonej decyzji.

Mając na uwadze powyższe i treść ust. 151 p.p.s.a. Sąd orzekł jak na wstępie.