Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 2049/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2014-01-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 1  pkt 6,  art. 240  par. 1  pkt 8
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Ciołek (sprawozdawca.), Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Lucyna Barańska, po rozpoznaniu w dniu 28 stycznia 2014 r. w Wydziale I na rozprawie sprawy ze skargi A. S.A. (poprzednio B.S.A. we W.) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 20 maja 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2004 r I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. orzeka, że akt wymieniony w pkt I nie podlega wykonaniu, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę 10.474,00 (dziesięć tysięcy czterysta siedemdziesiąt cztery) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej (dalej: organ I instancji, Dyrektor UKS) we W., po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego w "A" we W. obecnie "A" S.A. (dalej: spółka, skarżąca) określił spółce decyzją z dnia [...] r., nr [...] , zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2004 r. w wysokości 4.785.815 zł.

W uzasadnieniu organ wskazał, że określona kwota podatku jest wyższa o 325.638 zł od kwoty wykazanej w korekcie zeznania podatkowego CIT-8 za 2004 r. W ocenie organu, było to rezultatem bezpodstawnego skorzystania przez spółkę z odliczenia od dochodu kwoty 1.713.876,10 zł, stanowiącej ½ straty podatkowej z 2003 r., a zakwestionowanej w odrębnym postępowaniu podatkowym (decyzja Dyrektora UKS we W. z dnia [...] r., nr [...] , określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r. w wysokości 3.194.690,00 zł, utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] ).

Organ podatkowy wskazał, że stanowiące przedmiot sprawy zobowiązanie nie przedawniło się z uwagi na wszczęcie przez inspektora kontroli skarbowej Urzędu Kontroli Skarbowej śledztwa w sprawie o czyn polegający na podaniu przez spółkę nieprawdy w zeznaniu CIT-8 za 2004 r., to jest o czyn z art. 56 § 1 Kodeksu karnego skarbowego.

Do materiału dowodowego sprawy organ podatkowy włączył dowody z postępowania kontrolnego przeprowadzonego w spółce w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r. Organ przeprowadził analizę transakcji polegających na obrocie akcjami spółki "B" AG z L. (dalej: "B" AG), które skarżąca spółka nabyła w 2002 r., a następnie zbyła w 2003 r., i doszedł do wniosku, że skarżąca błędnie wyłączyła w 2003 r. z przychodów, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 645 ze zm., dalej jako u.p.d.o.p.) otrzymane od "B" AG środki pieniężne, gdyż nie stanowiły one dywidendy, ale zwrot środków z wkładu ukrytego. Organ uznał, że otrzymana przez skarżącą kwota powinna zostać opodatkowana na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., jako jej przychód w 2003 r. Obniżenie o tą kwotę przychodów oraz wadliwe odliczenia otrzymanych środków pieniężnych z L. (nie spełniających przesłanek z art. 17 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p.) stały się przyczyną błędnego odnotowała przez skarżącą spółkę w 2003 r. straty podatkowej, w kwocie 3.427.752,21 zł, zamiast dochodu. Konsekwencją tego było uznanie, że spółka nie miała prawa do uwzględnienia tej straty w odliczeniu od dochodu 2004 r.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. (dalej: organ II instancji, organ odwoławczy) decyzją z dnia [...] r., nr [...] , utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) we Wrocławiu spółka, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, które miało wpływ na wynik sprawy, a w szczególności: - art. 10 Konwencji poprzez uznanie, że otrzymane przez spółkę pieniądze nie stanowią dywidendy w rozumieniu Konwencji, - art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. poprzez błędne uznanie, iż przepis ten znajdzie zastosowanie w niniejszej sprawie, - art. 17 ust. 1 pkt. 3 u.p.d.o.p. poprzez jego pominięcie i błędne uznanie, iż spółka nie spełnia przesłanek do zwolnienia od podatku wypłaconej jej dywidendy w kwocie 3.571.996,20 EUR.

Ponadto spółka zarzuciła wskazanemu rozstrzygnięciu naruszenie przepisów procesowych, a w szczególności: - art. 120 i art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., zwanej dalej O.p.) poprzez wydanie decyzji przed rozpatrzeniem przez organ podatkowy II instancji zażalenia na postanowienie w sprawie odmowy zawieszenia postępowania podatkowego poprzedzającego wydanie tejże decyzji; - art. 70 § 1 O.p. poprzez uznanie, iż zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu; - art. 70 § 6 pkt 1 O.p. poprzez uznanie, iż w przedmiotowej sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia w momencie wszczęcia postępowania karnego skarbowego, tj. w dniu 24 listopada 2010 r.

W uzasadnieniu skarżąca zarzuciła organom przyjęcie błędnego założenia, że brak opodatkowania w L. otrzymanej przez nią kwoty oznacza konieczność opodatkowania tego świadczenia w Polsce na zasadach innych, niż wynikające z art. 10 Konwencji. Spółka podkreśliła, że sklasyfikowanie dystrybucji jako dywidend w rozumieniu art. 10 ust. 3 Konwencji nie może mieć jakiegokolwiek związku z koncepcją wkładu ukrytego, gdyż jest ona charakterystyczna wyłącznie dla krajowych przepisów podatkowych L., zaś jedyną konsekwencją takiej klasyfikacji jest to, że nie został nałożony podatek u źródła. Spółka zwróciła także w skardze uwagę, że bezsporne pomiędzy nią a organem pozostaje to, iż otrzymane pieniądze związane są z faktem posiadania akcji. Z perspektywy udziałowca dywidendy stanowią dochód z kapitału, który udostępnił spółce jako akcjonariusz. Dla klasyfikacji dochodu na gruncie art. 10 ust. 3 MK OECD istotne jest to, czy akcje stanowiące jego źródło inkorporują prawo do udziału w zysku lub w majątku likwidacyjnym spółki. Dochód z papierów wartościowych pozbawionych obu powyższych cech nie będzie stanowił dochodu z akcji w rozumieniu art. 10 ust. 3 MK OECD oraz samej Konwencji.

Samo zaś określenie "dywidendy" zgodnie z art. 10 ust. 3 Konwencji oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji.

Spółka odnosząc postanowienia Konwencji do sprawy wskazała, że należało zbadać, czy dywidenda wypłacana przez spółkę [...] z tytułu akcji, których właścicielem jest skarżąca, mieści się w definicji dywidendy na potrzeby Konwencji. Bez znaczenia dla sprawy jest nazewnictwo, istotne jest natomiast ustalenie, czy charakter wypłaty mieści się w definicji z Konwencji, czego organ II instancji zaniechał w zaskarżonej decyzji. Podkreśliła także spółka, że zgodnie z postanowieniami Konwencji, Polska przyznaje zwolnienie niezależnie od tego, czy drugie państwo skorzystało z prawa do opodatkowania.

Odnośnie zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego, spółka stwierdziła, że organ niesłusznie uznał, iż zobowiązanie to nie uległo przedawnieniu. Zauważyła, że zgodnie z 70 § 6 pkt 1 O.p. zawieszenie biegu terminu przedawnienia następuje w momencie wszczęcia postępowania przeciwko konkretnej osobie, tym samym wszczęcie postępowania w sprawie nie może powodować zawieszenia biegu przedawnienia. Podniosła również, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p. stanowi wyjątek od wyrażonej w art. 70 § 1 O.p. ogólnej zasady dotyczącej przedawnień, dlatego też należy go wąsko interpretować.

Końcowo spółka zarzuciła rozstrzygnięciu organu odwoławczego błędne założenie, że podstawą umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego może być wydanie przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej decyzji merytorycznej. Wskazała w tym kontekście, iż samo wydanie decyzji merytorycznej bez rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy proceduralnej narusza zasadę określoną w art. 121 Ordynacji podatkowej, gdyż spółka miała interes prawny, który powinien być zważony w postępowaniu zażaleniowym.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1047/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA) we Wrocławiu oddalił skargę strony. Odnosząc się do zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego Sąd powołał się na art. 21 § 1 pkt 1 O.p., art. 27 ust. 1 w zw. z art. 25 ust. 1a u.p.d.o.p., art. 70 § 1 -8 O.p. i stwierdził, że termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych za 2004 r. upłynął z dniem 31 marca 2005 r., co oznacza, że zobowiązania w tym podatku co do zasady przedawniły się z końcem 2010 r. W przedmiotowym postępowaniu organy podatkowe powołały się jednak na wystąpienie jednej z przyczyn zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wskazując, że w dniu 24 listopada 2010 r. inspektor kontroli skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej we W. wszczął śledztwo w sprawie o czyn polegający na podaniu nieprawdy w deklaracji CIT- 8 za 2004 r. złożonej w [...] Urzędzie Skarbowym we W. przez spółkę w związku z nienależnym rozliczeniem przez podatnika w zeznaniu rocznym CIT- 8 za 2004 r. 50% straty z 2003 r., tj. o czyn z art. 56 § 1 kodeksu karnego skarbowego. Wskazał Sąd, że z literalnego brzmienia obowiązującego przepisu art. 70 § 6 pkt 1 O.p. wynika, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Dalej WSA wskazał, że podatek dochodowy od osób prawnych za rok podatkowy winien zostać zadeklarowany w ramach samoobliczenia podatku przez podatnika i tak określona jego wysokość jest wiążąca, chyba że organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania podatkowego określi w decyzji administracyjnej inną wysokość zobowiązania podatkowego. Przywołana reguła zaszła w niniejszej sprawie, gdyż w wyniku przeprowadzenia przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. postępowania kontrolnego została wydana w dniu [...] r. decyzja, którą w miejsce zadeklarowanej za 2003 r. straty podatkowej w wysokości 3.427.752,21 zł, określone zostało zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych w wysokości 3.194.690 zł. Ostateczną decyzją z dnia 2 lutego 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji, a z chwilą jej doręczenia stronie skarżącej, co miało miejsce w dniu 7 lutego 2011 r., powstał określony w decyzji stosunek prawny, który w ramach domniemania mocy obowiązującej ostatecznej decyzji administracyjnej został przeniesiony do postępowania w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2004 r. Automatycznie zatem odpadła podstawa do ponownej weryfikacji ustalonego wyniku podatkowego spółki za 2003 r., zwłaszcza w kontekście wypłaty środków pieniężnych z wkładu ukrytego przez "B" AG z L. Sąd powołał się na wyrok z dnia 27 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 510/11, którym oddalono skargę spółki na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r.

W ocenie WSA w sprawie nie zostały naruszone art. 120 i art. 121 O.p., poprzez wydanie decyzji przed rozpatrzeniem przez organ podatkowy II instancji zażalenia na postanowienie w sprawie odmowy zawieszenia postępowania podatkowego poprzedzającego wydanie tejże decyzji. Sąd dodał, że wyrokiem z dnia 28 lipca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 824/11, Sąd oddalił skargę spółki na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania zażaleniowego w sprawie odmowy zawieszenia postępowania kontrolnego. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę podzielił w pełni i przyjął za własne, wyrażone w uzasadnieniu tego wyroku, stanowisko, że "nie istnieje bowiem jakikolwiek przepis uzależniający wydanie decyzji od rozpoznania zażalenia w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania w sprawie. Ponadto skarżąca nie została pozbawiona możliwości kwestionowania podjętych przez organ prowadzący postępowanie czynności, także w zakresie odmowy zawieszenia postępowania. Może bowiem to czynić m.in. poprzez wskazanie naruszenia przepisów prawa procesowego odnoszącego się do prawidłowości i kompletności zebrania materiału dowodowego niezbędnego dla podjęcia merytorycznego rozstrzygnięcia. Niezależnie od tego na gruncie tej konkretnej sprawy mogła ponowić swoje żądanie w przedmiocie zawieszenia postępowania, tym razem odwoławczego.".

Wyrok WSA został zaskarżony w całości skargą kasacyjną spółki.

Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) wyrokiem z dnia 9 października 2013 r. sygn. akt II FSK 373/12 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez WSA.

NSA powołał wyrok Trybunału Konstytucyjnego (TK) z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, w którym TK orzekł, że art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

W ocenie NSA przy rozpoznawaniu sprawy należy uwzględnić wyrok TK obalający domniemanie konstytucyjności przepisu prawa materialnego, który mógł stanowić o ewentualnym skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, o ile podatnik został poinformowany przed upływem terminu przedawnienia podatkowego.

Nadto zauważył NSA, że wyrokiem z dnia 9 października 2013 r., sygn. akt II FSK 2497/13 NSA uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. odmawiającą wznowienia postępowania na wniosek spółki w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2004 r. w związku z ww. orzeczeniem TK z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11. W wyroku tym NSA wskazał kierunki co do dalszego postępowania administracyjnego. Stwierdził NSA, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy WSA powinien mieć na uwadze rozstrzygnięcie zapadłe w postępowaniu administracyjnym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga jest uzasadniona.

Zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Sąd, w składzie orzekającym badając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2004 r. obowiązany jest zatem dostosować treść swojego rozstrzygnięcia do oceny prawnej dokonanej przez NSA w wyroku z dnia 9 października 2013 r., sygn. akt II FSK 373/12, uchylającym zapadły poprzednio w niniejszej sprawie wyrok Sądu I instancji z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt I SA/Wr /1047/11, którym oddalono skargę strony.

NSA w powołanym wyżej wyroku wskazał, że w przypadku skarżącego zasadność opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych za 2004 r. będzie podlegać ocenie z uwzględnieniem treści orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11. Rozpoznając ponownie sprawę Sąd pierwszej instancji w pierwszej kolejności uwzględni, czy w powstałej sytuacji zachodzą podstawy orzekania wskazane w art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a. w związku z art. 240 § 1 pkt 8 O.p. obligujące ten sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Nadto zauważył NSA, że wyrokiem z dnia 9 października 2013 r., sygn. akt II FSK 2497/13 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. odmawiającą wznowienia postępowania na wniosek spółki w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2004 r. w związku z ww. orzeczeniem TK z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11. W wyroku tym NSA wskazał kierunki co do dalszego postępowania administracyjnego. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy WSA powinien mieć na uwadze rozstrzygnięcie zapadłe w postępowaniu administracyjnym.

Uwzględniając zalecenia NSA w pierwszej kolejności należy stwierdzić, że zgodnie z pismem Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. przedłożonym na rozprawie, postępowanie w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. dotycząca zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2004 r., nie zakończyło się i decyzja będąca przedmiotem skargi pozostaje w obrocie prawnym.

Powyższe oznacza, że kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego, przy uwzględnieniu orzeczenia TK z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, podlega ocenie Sądu.

W wyroku z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Trybunał w uzasadnieniu wyroku wyjaśnił, że organy skarbowe w trakcie 5-letniego okresu przedawnienia mają prawo wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, co skutkować będzie, zgodnie z zakwestionowanym przepisem, zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednakże z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Oczywistym potwierdzeniem powzięcia takiej informacji jest data doręczenia wezwania na przesłuchanie w charakterze podejrzanego o przestępstwo karnoskarbowe i data ogłoszenia takiego postanowienia. Niepoinformowanie podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, w sytuacji gdy podatnik nie wiedział o wszczęciu takiego postępowania i mógł przyjąć, że zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu, jest naruszeniem zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa.

Orzeczenie Trybunału rozstrzyga w przedmiocie stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2003 r. do dnia 1 września 2005 r., niemniej jednak w końcowej części uzasadnienia Trybunał stwierdził, że również art. 70 § 6 pkt 1 w obecnie obowiązującym brzmieniu, z tych samych powodów, jest niezgodny z Konstytucją. Zatem nie budzi wątpliwości, że stwierdzona przez Trybunał Konstytucyjny cecha niekonstytucyjności odnosi się także do art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym po 1 września 2005 r. Wobec powyższego tezy orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego w sprawie o sygn. akt P 30/11 należy odnieść także do stanu prawnego obowiązującego po 1 września 2005 r., co oznacza, że opisane w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. czynności zawieszające bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego należy oceniać z uwzględnieniem art. 2 Konstytucji RP i tego czy podatnik był poinformowany o prowadzonym postępowaniu o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiązało się z niewykonaniem tego zobowiązania.

W przedmiotowej sprawie bezspornym pozostaje, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2004 r. upływał z dniem 31 grudnia 2010 r. Z akt sprawy wynika, że zarówno decyzja organu I instancji, jak i decyzja organu II instancji zostały wydane i doręczone już po upływie ustawowego termu przedawnienia (decyzja organu I instancji jest z dnia [...] r., decyzja organu II instancji jest z dnia [...] r.). Według organu podatkowego bieg terminu przedawnienia został w sprawie zawieszony zgodnie z art. 70 § 1 pkt 6 O.p. w związku z wszczęciem przez inspektora kontroli skarbowej w Wydziale Postępowań Przygotowawczych Urzędu kontroli Skarbowej we W. postanowieniem z dnia [...] r. nr [...]śledztwa w sprawie o czyn polegający na podaniu nieprawdy w deklaracji CIT-8 za 2004 r. przez spółkę.

Powyższe oznacza, że organ podatkowy kwestię biegu terminu przedawnienia w sprawie rozstrzygał na podstawie przepisu, którego konstytucyjność została wzruszona poprzez ww. wyrok TK. W rezultacie w sprawie zachodzi sytuacja przewidziana w art. 240 § 1 pkt 8 O.p. – stosownie do treści tego przepisu, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny.

Sąd ustalenie czy doszło do wydania decyzji w sytuacji przedawnienia zobowiązania pozostawia organowi odwoławczemu, który dokona w okolicznościach sprawy oceny stanu świadomości skarżącej strony, co do faktu zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania. Organ odwoławczy ustali i stwierdzi zatem czy w kontekście orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, zaskarżona decyzja została wydana po przedawnieniu zobowiązania podatkowego. Zauważa Sąd, że z akt sprawy nie wynika, aby postanowienie o wszczęciu śledztwa było doręczone stronie. Ponadto stanowiąca akta sprawy korespondencja pomiędzy organem I instancji, a inspektorem kontroli skarbowej w Wydziale Postępowań Przygotowawczych dotycząca okoliczności zawieszenia postępowania (i przekazanie do akt niniejszej sprawy ww. postanowienia za pismem z dnia [...] r. nr UKS [...] ), z którą strona mogła się ewentualnie zapoznać, również prowadzona jest w 2011 r., tj. już po upływie ustawowego okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2004 r.

Wobec powyższego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b p.p.s.a. Sąd uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W.. Orzeczenie zawarte w pkt II wydane zostało w oparciu o art. 152 p.p.s.a., a postanowienie o zwrocie kosztów postępowania – na podstawie art. 200 p.p.s.a.