Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2101/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-06-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Marek Krawczak, Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant st. sekretarz sądowy Iwona Mazek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 czerwca 2012 r. sprawy ze skargi L. S.A z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej: "NUS") decyzją z [...] lutego 2011r. odmówił L. S.A. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka") stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych, w wysokości 339.923 zł.

W uzasadnieniu wyjaśnił, że [...] stycznia 2005r. Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki podjęło uchwałę, w formie aktu notarialnego Rep. [...] nr [...], o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki o [...] zł, w drodze emisji [...] akcji imiennych o wartości nominalnej [...] zł każda, którą zarejestrowano. Wkład pobrano w formie pieniężnej. Notariusz - płatnik podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: "pcc") pobrał ten podatek - [...] zł. Spółka zaś wnioskiem z [...] grudnia 2010 r. wystąpiła do NUS o stwierdzenie i zwrot nadpłaty pobranego przez notariusza podatku, wskazując jako podstawę art. 72 § 1 pkt 2, art. 75 § 2 pkt 1 lit. c), art. 76 § 1, art. 77 § 1 pkt 2 oraz art. 77b § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "O.p."). W jej ocenie ustawa z 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2010r. Nr 101, poz. 649, dalej: "u.p.c.c."), są niezgodne z prawem wspólnotowym: Dyrektywą nr 69/335/EWG z 17 lipca 1969r. dotyczącą podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz.U. UE L 249, poz. 25, dalej: "Dyrektywa 69/335/EWG"), a w szczególności z art. 7 ust. 1 - w zakresie, w jakim nakładają podatek wg stawki 0,5% od podwyższenia kapitału zakładowego.

NUS stwierdził, że przepisy u.p.c.c., na podstawie których płatnik pobrał pcc od zmiany umowy spółki, są zgodne z Dyrektywą 69/335/EWG. Rzeczpospolita Polska miała obowiązek implementowania postanowień ww. Dyrektywy, ale w brzmieniu obowiązującym w dniu przystąpienia do Wspólnot Europejskich, czyli w brzmieniu nadanym przez Dyrektywę 85/303/EWG (Dz.U. z 1985r. L 156, str. 23-24), a nie przez Dyrektywy 73/79/EWG (Dz.U. z 1973r. L 103, str. 13) i Dyrektywy 73/80/EWG (Dz.U. z 1973r. L 103, s. 15). Na Rzeczpospolitej Polskiej nie ciążył więc obowiązek, o którym mowa w art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG, bo 1 lipca 1984r. podwyższenie kapitału zakładowego w spółce kapitałowej na gruncie prawa polskiego nie było zwolnione z opodatkowania ani opodatkowane stawką 0,5% lub niższą.

2. Spółka w odwołaniu z [...] marca 2011r. wniosła o uchylenie ww. decyzji NUS i orzeczenie co do istoty sprawy przez stwierdzenie nadpłaty w pcc, zgodnie z wnioskiem, zarzucając jej naruszenie:

1) art. 72 § 1 pkt 2 O.p. w związku z art. 7 ust. 1 Dyrektywy Rady 69/335/EWG w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1986r. w związku z art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k), art. 1 ust. 3 pkt 2 i art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) u.p.c.c. w brzmieniu obowiązującym w 2005r. przez odmowę stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w pcc z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, w wyniku błędnego uznania, że art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG nie ma zastosowania w sprawie, w konsekwencji czego przepisy u.p.c.c., jako zgodne z prawem unijnym, stanowiły prawidłową podstawę do opodatkowania pcc podwyższenia kapitału zakładowego Spółki,

2) art. 120 O.p. w związku z art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG przez niezastosowanie art. 7 ust. 1 ww. Dyrektywy, który znajdował bezpośrednie zastosowanie w sprawie, gdyż Rzeczpospolita Polska nie dokonała jego implementacji.

W ocenie Spółki, pcc pobrany przez notariusza w 2005 r. był nienależny, więc powinien być uznany za nadpłatę w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 2 O.p. Nie ma żadnych podstaw do przyjęcia, że 1 lipca 1984r. podwyższenie kapitału zakładowego było w Polsce opodatkowane podatkiem kapitałowym w rozumieniu ww. Dyrektywy. Organy podatkowe w przypadku kolizji przepisów prawa wspólnotowego z przepisami krajowymi, zgodnie z art. 120 O.p. i zasadami bezpośredniego skutku i pierwszeństwa mają obowiązek odmowy zastosowania normy krajowej oraz bezpośrednie zastosowanie przepisów prawa wspólnotowego, co potwierdzone jest w doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych, Trybunału Konstytucyjnego oraz TSUE.

3. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "DIS") decyzją z [...] maja 2011 r. utrzymał w mocy ww. decyzję NUS z [...] lutego 2011r., podtrzymując jej podstawę faktyczną i prawną.

W uzasadnieniu wyjaśnił, że przedmiotem sporu w postępowaniu podatkowym była zasadność opodatkowania czynności podwyższenia kapitału zakładowego w spółce kapitałowej pcc, na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k), art. 1 ust. 1 pkt 2, art. 1 ust. 3 pkt 2 oraz art. 6 ust. 1 pkt 8 lit b u.p.c.c. Wbrew twierdzeniu pełnomocnika Spółki NUS wydał swą decyzję na mocy obowiązujących w 2005 r. przepisów u.p.c.c. Istniały bowiem podstawy do opodatkowania ww. czynności, a normy u.p.c.c., w zakresie odnoszącym się do opodatkowania czynności podwyższenia kapitału zakładowego, nie były sprzeczne z Dyrektywą 69/335/EWG. W Polsce 1 lipca 1984 r. obowiązywała ustawa z 19 grudnia 1975 r. o opłacie skarbowej (Dz. U. Nr 45, poz. 226, dalej: "u.o.s.") i rozporządzenie Rady Ministrów z 16 maja 1983 r. w sprawie opłaty skarbowej (Dz.U. Nr 34, poz. 161 ze zm.), wydane na podstawie art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 7 u.o.s. Art. 1 ust. 1 pkt 3 u.o.s. stanowił: "opłatę skarbową pobiera się od następujących dokumentów stwierdzających czynności cywilnoprawne: (...) lit. d) pism stwierdzających zawiązanie spółki przez osoby fizyczne i osoby prawne nie będące jednostkami gospodarki uspołecznionej". W myśl § 54 ust. 1 ww. rozporządzenia: "opłata skarbowa od umowy spółki wynosiła - od podstawy obliczenia opłaty: pkt 1) od wkładów, których przedmiotem jest nieruchomość lub prawo wieczystego użytkowania 10%, pkt 2) od innych wkładów 5%". W § 54 ust. 3 rozporządzenia zdefiniowano podstawę obliczenia opłaty skarbowej, którą stanowi: "1) przy zawiązaniu spółki - kapitał zakładowy, 2) przy powiększaniu kapitału zakładowego - kwota, o którą powiększono kapitał zakładowy". W § 54 ust. 4 rozporządzenia, za kapitał zakładowy uważano wszelkie wkłady wspólników, z wyjątkiem wkładów polegających na wykonywaniu pracy, a w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością również dopłaty.

Na mocy art. 2 Traktatu Akcesyjnego dniem implementacji przez Polskę Dyrektywy 69/335/EWG był 1 maja 2004r. Wersją obowiązującą Polskę była Dyrektywa 69/335/EWG obowiązująca we Wspólnocie 1 maja 2004r. - po nowelizacjach dokonanych Dyrektywą 85/303/EWG. Art. 9 Dyrektywy 69/335/EWG zawiera ogólną klauzulę pozwalającą na wyłączenie, obniżenie lub podwyższenie stawek, o ile przemawiają za tym względy sprawiedliwości podatkowej, społeczne lub aby umożliwić państwu członkowskiemu właściwe postępowanie w szczególnych sytuacjach. Po modyfikacjach i zmianach Dyrektywy 69/335/EWG art. 7 ust. 1, w brzmieniu obowiązującym w dniu przystąpienia Polski do Unii, stanowił, że państwa członkowskie zwolnią z podatku kapitałowego operacje, inne niż operacje określone w art. 9, które 1 lipca 1984r. były zwolnione z podatku lub opodatkowane stawką 0,50 % lub niższą.

Zwolnienie zależało więc od warunków, które w tamtym dniu były stosowane do przyznania zwolnienia lub, zależnie od okoliczności, nałożenia podatku według stawki 0,50% lub niższej. Art. 7 ust. 2 Dyrektywy 69/335/EWG stanowił, iż państwa członkowskie mogą zwolnić z podatku kapitałowego wszystkie operacje inne niż określone w ust. 1 lub naliczyć od nich podatek o jednolitej stawce nie przekraczającej 1%. Z kolei art. 4 ust. 1 zawiera wykaz czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem kapitałowym, w tym podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej przez wniesienie wkładów jakiegokolwiek rodzaju.

Rada Wspólnot Europejskich zmieniając treść art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG dała, więc w ocenie DIS, państwom członkowskim możliwość własnych rozwiązań w granicach zakreślonych ww. przepisem. W chwili przystąpienia Polski do Unii Europejskiej przepisy te obowiązywały. Harmonizacja prawa polskiego z prawem wspólnotowym nastąpiła przed 1 maja 2004r. przez zmianę stawki podatku na 0,5 % ustawą z 19 grudnia 2003r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 6, poz. 42). Od 1 stycznia 2009 r., w związku z wejściem w życie ustawy z 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 209, poz. 1319) nastąpiło dalsze ograniczenie opodatkowania spółek kapitałowych w związku z obowiązkiem dostosowania prawa krajowego do Dyrektywy Rady 2008/7/WE z 12 lutego 2008 r. dotyczącą podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. U. UE L 46, s. 11 i nast., dalej: "Dyrektywa 2008/7/WE").

DIS skonstatował, że Rzeczpospolita Polska nie była zobowiązana do implementowania Dyrektywy 69/335/EWG w brzmieniu wprowadzonym Dyrektywą Rady nr 73/80/EWG i Dyrektywą nr 73/79/EWG, bo w dniu akcesji obowiązywała w UE Dyrektywa Rady 69/335/EWG w brzmieniu nadanym przez Dyrektywę Rady 85/303/EWG, zaś Polska nie była przed 1 maja 2004r. obowiązana do stosowania stawek podatku kapitałowego wynikających z Dyrektywy 69/335/EWG, a ponadto 1 lipca 1984 r. na terenie Rzeczpospolitej Polskiej obowiązywały wyższe stawki podatku kapitałowego niż określone w art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG.

Płatnik, obejmując zatem zmianę umowy Spółki 0,5 % stawką pcc, działał na podstawie krajowych przepisów, zgodnych z Dyrektywą Rady 69/335/EWG, po zmianach dokonanych Dyrektywą 85/303/EWG w brzmieniu obowiązującym w chwili podpisania przez Polskę Traktatu Akcesyjnego i należnie pobrał pcc w wysokości 339.923 zł w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego. Zdaniem DIS brak było zatem podstaw do stwierdzenia nadpłaty, o której mowa w art. 72 § 1 pkt 2 O.p.

4. Spółka w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z [...] czerwca 2011r. wniosła o uchylenie ww. decyzji DIS i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, ze względu na naruszenie:

1) art. 72 § 1 pkt 2 O.p. w związku z art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1986 r. i w związku z art. 1 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k), art. 1 ust. 3 pkt 2, art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) u.p.c.c. w brzmieniu obowiązującym w 2005 r. przez odmowę stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w pcc z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego, w wyniku błędnego uznania, że art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG nie ma zastosowania w sprawie, w konsekwencji czego przywołane przepisy u.p.c.c., jako zgodne z prawem unijnym, stanowiły prawidłową podstawę do opodatkowania ppc ww.;

2) wadliwość formalnoprawną wynikającą z naruszenia art. 120 O.p. w związku z art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG przez niezastosowanie art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG, gdy z uwagi na niedokonanie przez Polskę implementacji wskazanego przepisu znajdował on bezpośrednie zastosowanie w sprawie.

W uzasadnieniu skargi Spółka powtórzyła argumentację zawartą we wniosku o stwierdzenie nadpłaty i w odwołaniu.

5. DIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

6. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, postanowieniem z 2 stycznia 2012r. zawiesił postępowanie sądowe w sprawie, z uwagi na skierowanie przez Naczelny Sąd Administracyjny, postanowieniem z 26 maja 2010r. sygn. akt II FSK 2130/08, na podstawie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej "TSUE") dwóch pytań prejudycjalnych: 1) czy przy wykładni art. 7 ust. 1 dyrektywy 69/335/EWG sąd krajowy zobowiązany jest uwzględnić postanowienia dyrektyw zmieniających, w szczególności dyrektyw 73/79/EWG i 73/80/EWG, w sytuacji, gdy dyrektywy te nie obowiązywały już w momencie akcesji Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej? 2) w przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie pierwsze, czy wyłączenie aktywów spółki kapitałowej z podstawy opodatkowania podatkiem kapitałowym, określone w art. 5 ust. 3 tiret pierwsze Dyrektywy 69/335/EWG dotyczy wyłącznie aktywów spółki kapitałowej, której kapitał ulega podwyższeniu?

7. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, postanowieniem z 29 lutego 2012 r. podjął zawieszone postępowanie sądowe, z uwagi na wyrok TSUE w sprawie C-372/10, zapadły w związku z ww. pytami prejudycjalnymi.

8. Spółka w piśmie z [...] marca 2012r. uzupełniła skargę, podnosząc, iż w świetle ww. wyroku TSUE C-372/10 za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki zawarte w skardze z [...] czerwca 2011r., iż przy dokonywaniu oceny zasadności opodatkowania w 2005r. pcc podwyższenia kapitału zakładowego, należy wziąć pod uwagę stan prawny istniejący w Polsce w 1 lipca 1984r. Wówczas obowiązywało ww. rozporządzenie naruszające zasady konstytucyjne. Spółka powołała się też na poglądy WSA w Warszawie (III SA/Wa 1848/11) i we Wrocławiu (I SA/Wr 1213/11), w których w podobnych sprawach uznano, że przepisy krajowe nie przewidywały opodatkowania, więc opodatkowanie czynności dokonanej przez Spółkę było sprzeczne z art. 7 Dyrektywy 69/335/EWG. W orzeczeniach tych wskazywano też, że ani u.o.s. ani ww. rozporządzenie nie zawierały definicji pojęcia "wkład wspólnika", "wspólnik", więc należało sięgnąć do rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z 27 czerwca 1934r Kodeks handlowy (Dz. U. Nr 57, poz. 502, dalej: "k.h."). Analiza k.h. prowadzi do wniosku, że pojęcie "wspólnik" odnosi się jedynie do osób, które wnosiły albo wniosły wkłady do spółek jawnych, komandytowych, spółek z o.o., natomiast w odniesieniu do spółek akcyjnych posługiwano się pojęciem akcjonariusz. W § 54 ust. 1 w związku z ust. 4 ww. rozporządzenia akcjonariuszy nie wymieniono, więc należy domniemywać, że ustawodawca świadomie ich wyeliminował z definicji kapitału zakładowego. Należy zatem uznać, że 1 lipca 1984r. przedmiotem opodatkowania opłatą skarbową były jedynie wkłady wnoszone przez wspólników do spółki jawnej, spółki z o.o. Nie dotyczyło zaś wkładów wnoszonych na podwyższenie kapitału akcyjnego spółki akcyjnej, gdyż takie wkłady były wnoszone przez akcjonariuszy, a nie przez wspólników. Polska powinna więc od 1 lipca 1994r. powinna więc zwolnić wkłady wnoszone do spółek akcyjnych od pcc.

W rezultacie Spółka, powołując się na orzeczenia sądów administracyjnych uznała, że przepisy prawa krajowego, na podstawie których notariusz pobrał podatek są sprzeczne z prawem unijnym – art. 7 ust. 1 Dyrektywy 2008/7/WE w związku z art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335 i organy podatkowe powinny odmówić ich zastosowania w sprawie.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Skarga nie ma uzasadnionych podstaw.

2. Sąd, zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, a ocenie Sądu podlega zgodność aktów administracyjnych zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego (art. 3 § 1 w związku z art. 145 ustawy z dnia 29 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm., dalej: "P.p.s.a.").

3. Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe obu instancji żadnego z przepisów prawa w stopniu, który miał lub mógł mieć wpływ na wynik sprawy. Sąd stwierdza ponadto, że stan faktyczny sprawy nie budził wątpliwości, a istota sporu sprowadzała się do rozstrzygnięcia, czy przepisy u.p.c.c. przewidujące obowiązek uiszczenia pcc w przypadku podwyższenia kapitału przez pokrycie nowoutworzonych udziałów/akcji wkładem pieniężnym są zgodne z prawem Unii Europejskiej - wielokrotnie nowelizowanym art. 7 Dyrektywy69/335/EWG, czy też są z nim niezgodne, co skutkować winno odmową zastosowania przepisów krajowych.

4. Sąd stwierdza, że wraz z przystąpieniem Polskiej do Unii Europejskiej, częścią polskiego porządku prawnego stał się autonomiczny system prawa wspólnotowego, tzw. acquis communautaire, do przestrzegania którego zobowiązane są wszystkie organy państwa polskiego, w tym sądy krajowe. Na dorobek wspólnotowy składają się m.in. ogólne zasady prawa wspólnotowego, w tym zasady bezpośredniego skutku tego prawa oraz jego pierwszeństwa przed prawem państw członkowskich, wywiedzione z orzecznictwa TSUE, zwłaszcza z wyroków z 5 lutego 1963r. 26/62 Van Gend & Loos (ECR 1963, s. 00001), z 15 lipca 1964r., 6/64 Costa v. E.N.E.L. (ECR 1964, s. 00585). Z zasad tych wynika, że przepisy prawa wspólnotowego, cechujące się bezpośrednią skutecznością, w razie sprzeczności z normami prawa krajowego mają pierwszeństwo w zastosowaniu. Tym samym zarówno sąd krajowy, jak i organ państwa ma obowiązek pominąć w takiej sytuacji przepis prawa krajowego i oprzeć swe orzeczenie na prawie wspólnotowym (por. wyrok TSUE z 9 marca 1978r. 106/77 Simmenthal, ECR 1978, s. 00629).

Jednocześnie należy wspomnieć, że nad poszanowaniem prawa wspólnotowego w jego wykładni i stosowaniu czuwają TSUE i Sąd Pierwszej Instancji, każdy w zakresie swojej właściwości. TSUE rozstrzyga o zgodności unijnego prawa pochodnego, czyli rozporządzeń, dyrektyw i decyzji wydawanych przez instytucje Unii, z prawem pierwotnym, czyli z traktatami. W trybie art. 263 traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.U. z 2004r. Nr 90, poz. .864/2, ze zm., dalej: "TFUE"), TSUE może kontrolować legalność aktów instytucji UE na wniosek państwa członkowskiego lub jednej z instytucji UE. W trybie art. 265 TFUE, TSUE orzeka o zaniechaniu przez instytucję Unii działania prawotwórczego, które stanowi naruszenie obowiązku działania wynikającego z traktatów. W procedurze odpowiedzi na pytanie prejudycjalne, zadane przez sąd krajowy (art. 267 TFUE), TSUE orzeka o ważności aktów przyjętych przez instytucje Unii.

Funkcje orzecznicze na mocy art. 263 i 265 TFUE w określonym zakresie wykonuje obecnie zarówno TSUE, jak i Sąd. Funkcję orzeczniczą na mocy art. 267 TFUE obecnie pełni jedynie TSUE, z wyłączeniem Sądu, chociaż statut TSUE umożliwia wprowadzenie w tym zakresie zmian.

Orzeczenie TSUE o wykładni jest wiążące dla sądu, który zwrócił się z pytaniem prejudycjalnym. W doktrynie podkreśla się, że związanie to nie wynika co prawda z brzmienia art. 267 TFUE, lecz zostało to jednoznacznie przesądzone w orzecznictwie TSUE (69/85 Wünsche, pkt 13). Związanie to obejmuje nie tylko sąd, który zwrócił się z pytaniem, lecz także wszystkie sądy krajowe orzekające w danej sprawie (np. w wyższej instancji lub instancji ponownej). (...) Orzeczenie TSUE nie ma skutku erga omnes. Nie stanowi ono formalnego precedensu o skutkach wykraczających poza sprawę, w związku z którą zostało wydane i wobec osób trzecich. Skuteczność orzeczenia TSUE wynika z doktryny acte éclairé, która skutkuje m.in. tym, że sąd krajowy może odstąpić od przedłożenia pytania, jeżeli Trybunał rozstrzygał już w podobnej sprawie. Jeśli sąd krajowy mimo to zapyta, to TSUE - rozpatrując pytanie prejudycjalne - może odesłać do wcześniejszego orzecznictwa (por. M. Szponar w Komentarzu do art. 267.9.1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej pod red. A. Wróbla, LEX, t. III).

Zarówno z celu postępowania określonego w art. 267 TFUE, jakim jest zapewnienie jednolitej wykładni i stosowania prawa wspólnotowego, jak i z zasady efektywności prawa wspólnotowego, która byłaby zagrożona, gdyby sądy krajowe odmawiały stosowania tego prawa w rozumieniu przyjętym przez TSUE, wynika że sądy krajowe państw członkowskich Unii Europejskiej są związane odpowiedzią udzielona przez TSUE na pytanie prejudycjalne w zakresie dokonanej wykładni prawa wspólnotowego.

5. Sąd w związku z rozważaniami zawartym w pkt 4 uzasadnienia stoi na stanowisku, że moc wiążąca odpowiedzi udzielonej przez TSUE na pytanie prejudycjalne w zakresie dokonanej wykładni prawa wspólnotowego w analogicznej sprawie ma pierwszorzędne znaczenie w rozpoznawanej przez Sąd sprawie ze skargi Spółki.

Sąd wskazuje także, że TSUE uzasadniając ww. wyrok w sprawie C – 372/10, w związku z pytaniami prejudycjalnymi NSA, o których mowa w stanie faktycznym sprawy, przytoczył zarówno brzmienie art. 7 ust. 1 lit. b Dyrektywy nr 69/335/EWG, jak również brzmienie art. 7 ust. 1 lit. bb w brzmieniu nadanym Dyrektywą nr 73/79/EWG, art. 1, art. 2 Dyrektywy nr 73//80/EWG, art. 1 pkt 2 Dyrektywy nr 85/303 zmieniający brzmienie art. 7 Dyrektywy nr 69/335/EWG oraz wskazał, że Dyrektywa 85/303 uchyliła Dyrektywę 73/80/EWG. Oznacza to, że wszystkie przepisy powołane w ww. wyroku TSUE stanowiły ramy prawne nie tylko rozstrzygnięcia, czyli treści wyroku, ale i tez postawionych w tym wyroku.

TSUE wskazał, że w wypadku państwa takiego jak Rzeczpospolita Polska, które przystąpiło do Unii ze skutkiem od 1 maja 2004r., wobec braku postanowień wprowadzających odstępstwa w akcie przystąpienia tego państwa do Unii Europejskiej lub w innym akcie prawa Unii Europejskiej, art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG, zmienionej dyrektywą Rady 85/303/EWG, powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidziane w nim obowiązkowe zwolnienie dotyczy wyłącznie czynności objętych zakresem zastosowania tej dyrektywy, ze zmianami, które to czynności 1 lipca 1984r. były w owym państwie zwolnione od podatku kapitałowego lub były opodatkowane owym podatkiem według stawki obniżonej wynoszącej 0,50% lub niższej.

W uzasadnieniu TSUE podniósł, że przy interpretacji i stosowaniu Dyrektywy 69/335/EWG, należy wziąć pod uwagę szczególną sytuację państwa, takiego jak Rzeczpospolita Polska, które stało się członkiem Unii 1 maja 2004r. Z powyższego stwierdzenia wynika po pierwsze, że przed owym dniem Dyrektywa 69/335/EWG nie znajdowała w tym państwie zastosowania. Wszelkie zasady dotyczące opodatkowania lub zwolnienia czynności należących do zakresu pojęcia gromadzenia kapitału były do tego dnia przyjmowane w polskim porządku prawnym wyłącznie na podstawie prawa krajowego (zob. ww. wyrok w sprawie Optimus Telecomunicações, pkt 26). Dla potrzeb wykładni i stosowania Dyrektywy 69/335/EWG w odniesieniu do Rzeczypospolitej Polskiej interpretacja "historyczna" celów omawianej dyrektywy nie może wpłynąć na interpretację dyrektywy w brzmieniu obowiązującym po przystąpieniu owego państwa (zob. ww. wyrok w sprawie Optimus Telecomunicações, pkt 27).

Artykuł 7 ust. 1 akapit pierwszy Dyrektywy 69/335/EWG, zmienionej dyrektywą 85/303, nakłada na państwa członkowskie wyraźny i bezwarunkowy obowiązek zwolnienia od podatku kapitałowego czynności, które w dniu 1 lipca 1984r. były zwolnione lub opodatkowane według stawki 0,50% lub niższej. Obowiązek ten, którego treść jest jednoznaczna, dotyczy również Rzeczypospolitej Polskiej, począwszy od dnia 1 maja 2004 r. (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Optimus Telecomunicações, pkt 30). Data 1 lipca 1984 r., która na mocy art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG, zmienionej dyrektywą 85/303, traktowana jest jako data odniesienia, wiąże również Rzeczpospolitą Polską. W wypadku bowiem przystąpienia do Unii zawarte w prawie Unii odniesienie do określonej daty, w razie braku odmiennego postanowienia w akcie przystąpienia do Unii lub w innym akcie prawa Unii, dotyczy również państwa przystępującego, nawet jeśli data ta jest wcześniejsza od daty przystąpienia. Co się zaś tyczy Rzeczypospolitej Polskiej, nie ma w tym zakresie żadnego innego postanowienia ani w akcie przystąpienia tego państwa do Unii, ani w jakimkolwiek innym akcie prawa Unii (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Optimus-Telecomunicações, pkt 32; wyrok z 16 czerwca 2011r. w sprawie C 212/10 Logstor ROR Polska, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 33).

Przedstawiając stanowisko, które znalazło się w tezie wyroku C – 372/10 TSUE wskazał, że interpretacji tej nie podważa pkt 21 ww. wyroku w sprawie Komisja przeciwko Hiszpanii. W wyroku tym Trybunał ograniczył się do sprecyzowania zakresu zarzutów podniesionych przez Komisję Europejską w sprawie, która doprowadziła do wydania owego wyroku, w ten sposób, że określił czynności, które od dnia 1 stycznia 1986r., daty przystąpienia Królestwa Hiszpanii do Wspólnot Europejskich, były obowiązkowo zwolnione z podatku kapitałowego (pkt 32).

6. W ocenie Sądu rozpoznającego sprawę, z ww. wyroku TSUE wynika, że zastosowanie obowiązkowego zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG w brzmieniu nadanym art. 1 pkt 2 Dyrektywy 85/303 uzależnione jest od tego, jaka stawka opodatkowania obowiązywała w Polsce w odniesieniu do czynności objętych zakresem zastosowania powyższego artykułu 1 lipca 1984r. Skoro w tym dniu obowiązywały w Polsce stawki opłaty skarbowej z tytułu podwyższenia kapitału w wysokości odpowiednio 5% i 10%, Polska nie była zobowiązana po przystąpieniu do Unii Europejskiej do zwolnienia z podatku kapitałowego operacji innych niż określone w art. 9. Oznacza to, że przepisy u.p.c.c., w zakresie przewidującym opodatkowanie pcc czynności polegających na podwyższeniu kapitału zakładowego nie były niezgodne z przepisami Dyrektywy 69/335/EWG. W konsekwencji, fakt pobrania na ich podstawie pcc nie może skutkować uznaniem, że było to podatek pobrany nienależnie. Niezasadne są zatem wszystkie zarzuty skargi o naruszeniu art. 72 § 1 pkt 2, art. 120 O.p. w związku z art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG, jak również poszczególnych przepisów u.p.c.c.

Podobne stanowisko zajmował Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z: 1 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1698/10, 12 marca 2012r. sygn. akt II FSK 1836/10, 26 marca 2012r. sygn. akt II FSK 1670/10, 12 kwietnia 2012r. sygn. akt II FSK 563/10, 25 kwietnia 2012r. sygn. akt II FSK 1263/10, 8 maja 2012r. sygn. akt II FSK 1519/10, 15 maja 2012r. sygn. akt II FSK 747/12 i z 25 maja 2012r. sygn. akt II FSK 564/12.

7. Sąd wskazuje, że powoływane przez skarżącą Spółkę w piśmie procesowym, stanowiącym uzupełnienie skargi, wyroki Wojewódzki Sądów Administracyjnych w Warszawie i we Wrocławiu, o tyle nie mogą być zaaprobowane przez Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, gdyż nie uwzględniają tez wynikających z ww. wyroku TSUE C – 372/10. TSUE wyjaśnił, że sąd krajowy zasadniczo dążył od ustalenia, czy w wypadku państwa takiego jak Rzeczpospolita Polska, które przystąpiło do Unii ze skutkiem od 1 maja 2004r. art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG, zmienionej dyrektywą 85/303, powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidziane w nim obowiązkowe zwolnienie dotyczy wyłącznie czynności objętych zakresem zastosowania tej dyrektywy, ze zmianami, które to czynności w dniu 1 lipca 1984r. były w tym państwie członkowskim zwolnione od podatku kapitałowego lub były opodatkowane owym podatkiem według stawki obniżonej wynoszącej 0,50% lub niższej (motyw 24 wyroku). Oznacza to, że w ocenie TSUE kwestią poddaną rozstrzygnięciu była wykładnia art. 7 ust. 1 Dyrektywy 69/335/EWG w brzmieniu obowiązującym w dacie przystąpienia Polski do Unii Europejskiej.

Trybunał w uzasadnieniu nawiązał także do wyroku z 9 lipca 2009 r. w sprawie Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Hiszpanii – C-397/07. Podniósł, że jego pogląd nie podważa pkt 21 wyroku C -372/10.

Sąd podkreśla także, podzielając pogląd NSA wyrażony w wyroku z 15 maja 2012r. sygn. akt II FSK 747/12, że Trybunał ograniczył się w wyroku C-397/07 do sprecyzowania zakresu zarzutów sprecyzowanych przez Komisję w ten sposób, że określił czynności, które od 1 stycznia 1986r. tj. przystąpienia Hiszpanii do Wspólnot Europejskich były obowiązkowo zwolnione z podatku kapitałowego. Także w tym wyroku, jak wynika z jego treści, Trybunał nawiązał do stanu ustawodawstwa Krajowego Hiszpanii z 1 lipca 1984r., kwestionując stosowanie w Hiszpanii podatku w odniesieniu do czynności, które w świetle ustawodawstwa sprzed przystąpienia do EWG – korzystały w dniu 1 lipca 1984r. z preferencyjnego opodatkowania mimo, że w tym dniu Hiszpania nie była państwem członkowskim Wspólnoty Europejskiej. Wprawdzie z uzasadnienia tego wyroku nie da się wyprowadzić wprost poglądu, że Trybunał analizował szczegółowo stan ustawodawstwa Krajowego Hiszpanii na dzień 1 lipca 1984r. to istotnie mogłoby to oznaczać, że Trybunał odstąpił od poglądu sformułowanego w sprawie Optimus – Telecomumicacoes SA przeciwko Fazenda Publica z 21 czerwca 2007r., w którym nawiązał do stanu ustawodawstwa Republiki Portugalii z 1 lipca 1984r. Okoliczność, że w wyroku w sprawie C – 372/10 Trybunał nawiązał i dokonał analizy ustawodawstwa polskiego z dnia 1 lipca 1984 r. nawiązuje do tego ostatniego poglądu Trybunału. Oznacza to więc, że Trybunał powrócił do tego ostatniego stanowiska.

8. Bezzasadny jest też zarzut naruszenia przepisów u.o.s. w związku z § 54 ww. rozporządzenia. Zauważyć bowiem trzeba, że w ówczesnym porządku prawnym dopuszczalne było określenie przez organ wykonawczy przedmiotu opodatkowania, co wynika z art. 8 ust. 7 u.o.s. Ostatni z przepisów - art. 8 ust. 7 u.o.s. był podstawą do wydania § 54 ust. 1 i 4 ww. rozporządzenia. Wyraźne brzmienie § 54 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia odnosi się do operacji powiększenia kapitału zakładowego spółki. Dlatego pojęcie powiększenia kapitału zakładowego spółki, o którym mowa w § 54 ust. 3 pkt 2 ww. rozporządzenia można i należy rozumieć, jako podwyższenie kapitału zakładowego spółki akcyjnej w drodze emisji nowych akcji – a więc szeroko. Sąd w tym zakresie podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 maja 2012r. sygn. akt II FSK 747/12. Sąd podkreśla również, że chybiona jest także argumentacja oparta na wyroku WSA we Wrocławiu z 23 września 2011r., albowiem NSA wyrokiem z 10 maja 2012r. sygn. akt II FSK 98/12 uchylił ww. wyrok.

9. Sąd, uwzględniając wyżej przedstawione rozważania, uznaje, że zasadne było oddalenie skargi, na mocy art. 151 P.p.s.a.