Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1229/19
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-09-10 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Wójt Gminy
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 77 par. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia WSA (del.) Małgorzata Bejgerowska (sprawozdawca), Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 10 września 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Wójta Gminy S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 13 lutego 2019 r., sygn. akt I SAB/Łd 21/18 w sprawie ze skargi M. sp. z o.o. w S. na bezczynność Wójta Gminy S. w przedmiocie nierozpoznania wniosku o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Wójta Gminy S. na rzecz M. sp. z o.o. w S. kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 13 lutego 2019 r., o sygn. akt I SAB/Łd 21/18, uwzględnił skargę M. Sp. z o.o. w S. (dalej jako: "spółka" lub "skarżąca") na bezczynność Wójta Gminy S. (dalej jako: "organ" lub "wójt"), w przedmiocie niewykonania obowiązku zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r. I tak m.in. 1) stwierdził bezczynność wójta; 2) stwierdził, że bezczynność określona w pkt. 1 nie ma charakteru rażącego naruszenia prawa; 3) zobowiązał wójta do rozpoznania wniosku o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r. w terminie 10 dni od dnia doręczenia akt organowi.

Sąd pierwszej instancji przedstawił w powyższym wyroku następujący stan sprawy.

2. W deklaracji z dnia 30 stycznia 2012 r. spółka wykazała podatek od nieruchomości za 2012 r. w wysokości 1.424.698 zł. Następnie, w dniu 12 kwietnia 2012 r. spółka złożyła korektę powyższej deklaracji, w której określiła podatek na kwotę 1.064.790 zł oraz wniosła o stwierdzenie i zwrot nadpłaty. W wyniku tego ostatniego wniosku wójt wszczął postępowanie podatkowe i decyzją z dnia 4 lipca 2012 r. określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 r. na kwotę 1.424.790 zł. W dniu 13 sierpnia 2012 r. spółka złożyła kolejną korektę deklaracji, w której wykazała podatek na kwotę 1.064.802 zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. uchyliło powyższą decyzję organu I instancji i sprawę przekazało temu organowi do ponownego rozpatrzenia. Wójt Gminy s. decyzją z dnia 9 stycznia 2014 r. określił spółce wysokość podatku od nieruchomości za 2012 r. na kwotę 1.442.102 zł. Decyzja ta została uchylona przez SKO w S., a sprawa kolejny raz wróciła do organu I instancji. Decyzją z dnia 28 maja 2018 r. Wójt Gminy S. umorzył z urzędu postępowanie, z uwagi na przedawnienie powyższego zobowiązania podatkowego.

3. Postanowieniem z dnia 17 września 2018 r. SKO w S. nie uwzględniło ponaglenia spółki z dnia 31 lipca 2018 r. w sprawie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r., uznając, że nie posiada kognicji w tym zakresie z uwagi na charakter czynności organu podatkowego I instancji.

4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżąca wniosła o stwierdzenie bezczynności wójta polegającej na niewykonaniu obowiązku zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r. w wysokości 300.000 zł wraz z należnym oprocentowaniem, a także o zobowiązanie wójta do dokonania zwrotu nadpłaty wraz z odsetkami. Skarżąca zarzuciła organowi I instancji naruszenie przepisów art. 77 § 1 pkt 3 i art. 77 § 2 pkt 2 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm. - dalej w skrócie: "O.p.").

5. W odpowiedzi na skargę wójt wniósł o jej oddalenie. Zdaniem wójta, w przypadku, gdy organ podatkowy nie zgadza się ze złożoną przez podatnika korektą deklaracji w podatku od nieruchomości i wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, zobowiązany jest do wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę, która to decyzja będzie wyznaczała termin jej zwrotu.

6. Sąd pierwszej instancji uznał, że skarga zasługiwała na uwzględnienie i w powołanym na wstępie wyroku z dnia 13 lutego 2019 r., o sygn. akt I SAB/Łd 21/18, stwierdził bezczynność wójta, a na podstawie art. 149 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm. - dalej w skrócie: "P.p.s.a.") zobowiązał ten organ do rozpoznania wniosku o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r. w terminie 10 dni od dnia doręczenia akt. W motywach orzeczenia WSA w Łodzi stwierdził, że zwrot nadpłaty powinien nastąpić z urzędu, bez konieczności określenia wysokości nadpłaty w odrębnej decyzji. Umorzenie postępowania z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego spowodowało bowiem, że wysokość tego zobowiązania została definitywnie określona w ostatniej korekcie złożonej przez spółkę, a nadpłata stanowiła różnicę między kwotą faktycznie zapłaconą, jako podatek od nieruchomości za 2012 r., a kwotą podatku wynikającą z tej korekty. Termin do zwrotu nadpłaty został określony w art. 77 § 4 O.p. Zdaniem Sądu pierwszej instancji, skoro organ obowiązany był do zwrotu nadpłaty z urzędu, to zaniechanie tego zwrotu stanowiło o bezczynności organu w dokonaniu czynności wynikającej z przepisów prawa, w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 9 P.p.s.a.

7. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, Wójt Gminy S., reprezentowany przez radcę prawnego, zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając, na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a., naruszenie przepisów prawa procesowego, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 149 § 1 pkt 1 P.p.s.a. poprzez jego zastosowanie w okolicznościach wskazujących na brak możliwości jego zastosowania, a w konsekwencji uwzględnienie skargi na bezczynność organu z uwagi na pominięcie, iż w sprawie nadpłata w podatku od nieruchomości za 2012 r. w wysokości 300.000 zł ewentualnie podlegałaby zwrotowi na podstawie przepisu art. 77 § 1 pkt 6 O.p., lecz dopiero w sytuacji uprzedniego jej stwierdzenia w decyzji, w związku z czym organ podatkowy nie pozostawał w bezczynności, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 9 P.p.s.a., w zakresie jej zwrotu;

2) art. 151 P.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie w okolicznościach wskazujących na konieczność jego zastosowania, a w konsekwencji nieoddalenie skargi na bezczynność organu z uwagi na nieuznanie, iż w sprawie nadpłata w podatku od nieruchomości za 2012 r. w wysokości 300.000 zł ewentualnie podlegałaby zwrotowi na podstawie przepisu art. 77 § 1 pkt 6 O.p., lecz dopiero w sytuacji uprzedniego jej stwierdzenia w decyzji, w związku z czym organ podatkowy nie pozostawał w bezczynności, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 9 P.p.s.a., w zakresie jej zwrotu;

3) art. 149 § 1 pkt 1 P.p.s.a. poprzez jego zastosowanie w okolicznościach wskazujących na brak możliwości jego zastosowania, a w konsekwencji uwzględnienie skargi na bezczynność z uwagi na uznanie, iż organ podatkowy wykazał się bezczynnością, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 9 P.p.s.a. w związku z niedokonaniem zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie 300.000 zł wraz z oprocentowaniem, na podstawie przepisu art. 77 § 4 O.p.;

4) art. 151 P.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie w okolicznościach wskazujących na konieczność jego zastosowania, a w konsekwencji nieoddalenie skargi na bezczynność organu, z uwagi na uznanie, iż organ podatkowy wykazał się bezczynnością, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 9 P.p.s.a. w związku z niedokonaniem zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie 300.000 zł wraz z oprocentowaniem, na podstawie przepisu art. 77 § 4 O.p.;

5) art. 149 § 1 pkt 1 P.p.s.a. poprzez jego zastosowanie w okolicznościach wskazujących na brak możliwości jego zastosowania, a w konsekwencji uwzględnienie skargi na bezczynność organu w sytuacji, gdy warunkiem zwrotu nadpłaty w wysokości 300.000 zł jest wydanie decyzji w sprawie stwierdzenia nadpłaty, która kończy postępowanie wszczęte wnioskiem podatnika (art. 75 § 4a O.p.), w związku z czym organ podatkowy nie pozostawał w bezczynności w zakresie jej zwrotu;

6) art. 149 § 1 pkt 1 P.p.s.a. poprzez jego zastosowanie w okolicznościach wskazujących na brak możliwości jego zastosowania, a w konsekwencji uznanie, iż nadpłata w wysokości 300.000 zł wynikającej ze skorygowanych deklaracji nie budzi wątpliwości i podlega zwrotowi bez wydawania decyzji (art. 75 § 4 O.p.), w związku z czym organ podatkowy pozostawał w bezczynności w zakresie jej zwrotu;

7) art. 149 § 1 pkt 1 P.p.s.a. poprzez jego zastosowanie w okolicznościach wskazujących na brak możliwości jego zastosowania, a w konsekwencji uznanie, iż w sprawie zastosowanie znajduje przepis art. 74a O.p., a nie przepisy art. 75 § 4a O.p. dotyczące rozpatrzenia złożonego przez podatnika wniosku.

Wobec podniesionych zarzutów skarżący kasacyjnie organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do WSA do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

8. Spółka nie złożyła odpowiedzi na skargę kasacyjną organu, a obecny na rozprawie przed NSA pełnomocnik spółki wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

9. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu.

Spór w niniejszej sprawie dotyczy bezczynności wójta w sprawie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012 r. Nadpłata, jak wynika z akt sprawy, miała powstać na skutek korekty deklaracji złożonej przez spółkę. Ostatecznie organ I instancji umorzył postępowanie w sprawie określenia wysokości nadpłaty w odrębnej decyzji z uwagi na przedawnienie. Zdaniem Sądu pierwszej instancji przedawnienie zobowiązania podatkowego spowodowało, że wysokość tego zobowiązania została definitywnie określona w ostatniej korekcie złożonej przez spółkę, a nadpłata stanowiła różnicę między kwotą faktycznie zapłaconą, jako podatek od nieruchomości za 2012 r., a kwotą podatku wynikającą z tej korekty.

Z takim poglądem nie zgodził się wójt uznając, że nie doszło z jego strony do bezczynności, ponieważ w pierwszej kolejności nadpłata w podatku od nieruchomości za 2012 r. winna być stwierdzona w decyzji. Organ nie zgadza się też ze stanowiskiem WSA, że jego obowiązkiem było dokonanie zwrotu nadpłaty, wynikającej z korekty deklaracji za 2012 r., w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji umarzającej postępowanie w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2012.

Początkowo spółka wywodziła ów obowiązek i termin dokonania zwrotu z treści art. 77 § 1 pkt 3 O.p. Następnie spółka powołała się na przepis art. 77 § 4 O.p. twierdząc, że w przypadku niewydania nowej decyzji w terminie 3 miesięcy od dnia uchylenia albo stwierdzenia nieważności przez organ podatkowy lub od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem jego prawomocności, uchylającego decyzję albo stwierdzającego jej nieważność, nadpłata stanowiąca kwotę wpłaconą na podstawie decyzji uchylonej albo decyzji, której nieważność stwierdzono, podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki. Zdaniem strony i Sądu pierwszej instancji zwrot nadpłaty nie wymagał wydania przez organ żadnego rozstrzygnięcia o stwierdzeniu nadpłaty czy określenia jej wysokości, nadpłata wynikała bowiem w tym wypadku z korekty deklaracji.

9.1. Z przepisu art. 77 § 1 pkt 3 O.p. wynika, że nadpłata podlega zwrotowi

w terminie: (...) 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu albo stwierdzeniu nieważności decyzji – jeżeli w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji nie wystąpi obowiązek wydania nowej decyzji. Z niebudzących wątpliwości ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie wynika, że skarżąca złożyła dwie korekty deklaracji podatkowej na podatek od nieruchomości za 2012 r. (z dnia 12 kwietnia 2012 r. wykazując podatek na kwotę 1.064.790 zł i z dnia 13 sierpnia 2012 r., w której wykazała podatek na kwotę 1.064.802 zł ) oraz złożyła wniosek o stwierdzenie i zwrot nadpłaty. Decyzją z dnia 23 czerwca 2017 r. SKO w S. uchyliło decyzję Wójta Gminy w całości i ostatecznie organ I instancji decyzją z dnia 28 maja 2018 r. umorzył postępowanie podatkowe w sprawie podatku od nieruchomości za 2012 r. z uwagi na przedawnienie tego zobowiązania. W obrocie prawnym pozostał więc wniosek skarżącej o stwierdzenie nadpłaty i zwrot podatku, które w dniu umorzenia powyższego postępowania podatkowego nie zostały rozpoznane merytorycznie. Przy czym, zgodnie z art. 79 § 3 O.p. dopuszcza się możliwość wydania decyzji w tym przedmiocie także po upływie terminu przedawnienia, stąd można do skargi na bezczynność organu podatkowego (art. 3 § 2 pkt 9 P.p.s.a.) stosować termin zwrotu, o którym mowa w art. 77 § 1 pkt 3 O.p., mimo tego, że sprawa nadpłaty powinna być rozstrzygnięta decyzją, o której mowa w tym przepisie, ale w nim chodzi o nową decyzję wymiarową, której i tak z uwagi na upływ terminu przedawnienia organ wydać nie mógł.

9.2. Z art. 77 § 2 pkt 2 O.p. wynika, że: " w przypadku skorygowania deklaracji (...) przez podatnika nadpłata podlega zwrotowi w terminie trzech miesięcy od dnia jej skorygowania. Jednakże art. 77 § 4 O.p. stanowi że: "w przypadku niewydania nowej decyzji w terminie 3 miesięcy od dnia uchylenia albo stwierdzenia nieważności przez organ podatkowy lub od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem jego prawomocności, uchylającego decyzję albo stwierdzającego jej nieważność, nadpłata stanowiąca kwotę wpłaconą na podstawie decyzji uchylonej albo decyzji, której nieważność stwierdzono, podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki." Tan ostatni przepis nie ma w sprawie zastosowania, bowiem odnosi się do terminu wydania nowej decyzji wymiarowej, a nie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty.

Z art. 75, art. 77 i art. 80 O.p. wynika w sposób niewątpliwy, że czynności dotyczące nadpłaty mogą być podejmowane w co najmniej trzech sprawach, tj.

w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, w sprawie zwrotu nadpłaty oraz w sprawie jej zaliczenia na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Przy czym zainicjowanie każdej z tych spraw następuje wyłącznie na wniosek. Nadto zwrot nadpłaty może nastąpić bez wydania decyzji o jej stwierdzeniu wobec spełnienia, przewidzianych w przepisach o nadpłacie, warunków takiego działania. Dodatkowo powyższe przepisy znajdują zastosowanie odpowiednio do zwrotu podatku (art. 76b O.p.) i zwrotu nadpłaty w przypadku skorygowania deklaracji w trybie z art. 274 lub art. 274a O.p. (art. 280 O.p.). Zatem fakt wydania w dniu 21 marca 2019 r. przez wójta decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty, a więc po upływie ponad roku od własnej decyzji z dnia 28 maja 2018 r. umarzającej postępowanie w spawie określenia skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 r., z uwagi na upływ terminu przedawnienia, nie ma istotnego wpływu na obowiązek zwrotu nadpłaty.

9.3. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej decyzja w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie jest elementem warunkującym zwrot nadpłaty, co wynika wprost z treści art. 75 i art. 77 O.p. Tym samym powstanie obowiązku zwrotu nadpłaty może poprzedzać decyzja stwierdzająca nadpłatę bądź nie budząca wątpliwości organu podatkowego korekta zeznania (deklaracji), z której nadpłata taka wynika, a także zaistnienie okoliczności powodujących zwrot nadpłaty, w tym skorygowanie deklaracji przez podatnika bądź organ, w trybie opisanym w art. 274 § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p. W przypadku, gdy mimo zaistnienia warunków do zwrotu nadpłaty przewidzianych

w przepisach regulujących tę instytucję, do zwrotu tego, w wymienionych tymi przepisami terminach, nie dochodzi, to stronie, której nadpłata jest należna, przysługuje uprawnienie do żądania jej zwrotu (wniosek o zwrot nadpłaty). Wniosek

o zwrot nadpłaty wszczyna w tej sprawie postępowanie, które może zakończyć się czynnością w postaci zwrotu nadpłaty bądź wydaniem orzeczenia w takiej sprawie, pozytywnego lub negatywnego, dla strony składającej taki wniosek.

Brak zwrotu nadpłaty w sytuacji, gdy obowiązek jej zwrotu w ustawowym terminie wynika wprost z przepisu prawa, stanowi o bezczynności organu podatkowego wówczas, gdy uprawniona do takiej nadpłaty strona domagała się dokonania tej czynności, składając odpowiedniej treści wniosek (o zwrot nadpłaty). W przypadku zaistnienia nadpłaty stwierdzonej orzeczeniem organu podatkowego lub korektą zeznania (deklaracji), która nie została przez ten organ skutecznie zakwestionowana, upływ terminu jej zwrotu powoduje powstanie po stronie, której nadpłata ta przysługuje, prawo żądania jej zwrotu, zaś skorzystanie z tego uprawnienia stanowi o interesie prawnym w tym przedmiocie, którego zaistnienie warunkuje uznanie takiego podmiotu za stronę postępowania sądowoadministracyinego.

Upływ terminów zwrotu nadpłaty przewidzianych w art. 77 O.p., w tym

w jego § 2 pkt 2 i pkt 3, rodzi uprawnienie do żądania takiego zwrotu, zaś wniosek w tym przedmiocie wszczyna postępowanie w sprawie zwrotu nadpłaty (art. 165 § 1 i § 3 O.p.), o ile organ podatkowy nie wyda postanowienia z art. 165a § 1 tej ustawy. Na postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania stronie przysługuje: zażalenie (art. 165a § 2 O.p.), zaś na postanowienie organu wyższej instancji w tym zakresie, skarga do sądu administracyjnego.

Wszczęcie postępowania w sprawie zwrotu nadpłaty powoduje, że jej załatwienie powinno nastąpić zgodnie z treścią art. 139 O.p. i przy zastosowaniu art. 141 tej ustawy, zaś złożenie wniosku w takiej sprawie przerywa bieg terminu do zwrotu nadpłaty (art. 80 § 3 O.p.), o którym mowa w art. 80 § 1 O.p. W przypadku, gdy uprawniony wniosku takiego nie złoży w terminie z art. 80 § 1 O.p., jego prawo do zwrotu nadpłaty wygasa.

Warto przy tym zauważyć, że przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa przewidują prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (art. 80 § 2 O.p.) oraz prawo do jej zwrotu (art. 80 § 1 O.p.), traktując te prawa odrębnie tak co do sposobu dochodzenia, jak i skutków ich realizacji. Czym innym jest bowiem stwierdzenie nadpłaty, a czym innym jej zwrot. Zwrot nadpłaty nie zawsze wymaga jej decyzyjnego stwierdzenia, zaś stwierdzenie nadpłaty nie zawsze oznacza jej faktycznego zwrotu. Okoliczność, że zwrot nadpłaty, w określonych przypadkach, nie wymaga wydania decyzji, w tym stwierdzającej nadpłatę, nie oznacza, że strona, której zwrot ten się należy, ma jedynie oczekiwać na ten zwrot, bez podejmowania jakichkolwiek, w tym przewidzianych prawem, czynności. To uprawniony decyduje o tym, czy chce, czy nie chce zwrotu nadpłaty, składając lub nie odpowiedni wniosek w takiej sprawie. W sytuacji, gdy wniosek taki zostaje złożony, co wszczyna postępowanie w tym przedmiocie, organ podatkowy bądź zwraca nadpłatę (czynność materialno-techniczna), bądź wydaje w jej sprawie stosowne postanowienie. Zwracana nadpłata podlega oprocentowaniu zgodnie z art. 78 O.p., o ile organ uchybił obowiązkowi jej zwrotu w ustawowym terminie. Obowiązek zwrotu nadpłaty rodzi prawo do jej zwrotu.

9.4. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że zaskarżenie bezczynności organu administracji publicznej do sądu administracyjnego jest dopuszczalne tylko w takim zakresie, w jakim dopuszczalne jest zaskarżenie decyzji, postanowień oraz innych aktów i czynności (por. postanowienie NSA z dnia 7 lutego 2014 r., o sygn. akt II GSK 169/14 - wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Z kolei stan bezczynności organu ma miejsce wówczas, gdy wobec braku podejmowania stosownych działań dochodzi do przekroczenia terminu załatwienia sprawy. Termin załatwienia sprawy rozpoczyna bieg w momencie, gdy dana sprawa zaistniała, tj. została skutecznie wszczęta, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Ponadto żądanie skargi na bezczynność nie może polegać na zobowiązaniu organu podatkowego do zwrotu nadpłaty, lecz jedynie do podjęcia czynności (prawnej lub faktycznej) w tym przedmiocie. Stosując przepis art. 149 P.p.s.a. sąd nie zastępuje organu podatkowego w zakresie przysługujących mu kompetencji, nie decyduje o tym, czy nadpłata jest lub nie jest należna i z jakiej przyczyny podlega lub nie, zwrotowi. Tymczasem w niniejszej sprawie Sąd pierwszej instancji tak postąpił. Powyższy mankament procesowy nie ma jednak istotnego wpływu na wynik sprawy.

9.5. W przypadku wniosku o zwrot nadpłaty o bezczynności organu podatkowego, w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 9 P.p.s.a., rozpoznającego ten wniosek, nie ma mowy

w sytuacji, gdy wydano ostateczne postanowienie odmawiające wszczęcia takiego postępowania, bądź umarzające postępowanie w sprawie odmowy jego wszczęcia. Mechanizmem przeciwdziałającym bezczynności organu w przypadku braku zwrotu nadpłaty jest wniosek o jej zwrot, a nie skarga na bezczynność. Zwrot nadpłaty lub brak tego zwrotu to czynność faktyczna, na którą nie przysługuje skarga na bezczynność organu podatkowego, o ile nie toczy się w takiej sprawie przewidziane prawem postępowanie. W niniejszej sprawie takie postępowanie o zwrot nadpłaty zostało jednakże uruchomione jednocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty i co istotne nie zostało w stosownym terminie zakończone.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 lipca 1999 r., o sygn. akt I SAB 60/99, uznał, że organ administracji publicznej pozostaje w bezczynności w każdym przypadku niezałatwienia sprawy w terminie określonym w art. 35 K.p.a., jeżeli nie dopełnił czynności określonych w art. 36 K.p.a. lub nie podjął innych działań wynikających z przepisów procesowych mających na celu usunięcie przeszkody w wydaniu decyzji. Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 9 lutego 2012 r., o sygn. akt I SAB/Wa 456/11, stwierdził, że bezczynność polega na braku jakichkolwiek działań organu administracji publicznej (zob. także glosa J. Chmielewskiego aprobująca powyższe stanowisko, publ. OSP 2015/3, str. 375 i n.). Dalej idące stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny zajął w wyroku z dnia 14 lutego 2017 r., o sygn. akt I FSK 1532/15, przyjmując, że z bezczynnością organu mamy do czynienia nie tylko wtedy, gdy w prawnie ustalonym terminie organ nie podjął żadnej czynności w sprawie, lecz także wtedy, gdy wprawdzie prowadził postępowanie, ale - mimo istnienia obowiązku i braku przeszkód - nie zakończył go wydaniem decyzji, postanowienia lub innego aktu lub nie podjął stosownej czynności. Przytoczone powyżej poglądy Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela.

Reasumując powyższe nie budzi wątpliwości, że organ I instancji w zakresie żądania zwrotu nadpłaty (czego nie można utożsamiać z żądaniem stwierdzenia nadpłaty) pozostawał w bezczynności i dlatego złożenie przez stronę ponaglenia było zasadne. Skoro wójt obowiązany był do zwrotu nadpłaty z urzędu, to zaniechanie tego zwrotu stanowiło o bezczynności organu w dokonaniu czynności wynikającej z przepisów prawa, w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 9 P.p.s.a. Organ nie podejmował bowiem tej czynności mimo upływu ustawowego terminu.

Z tych względów trafnie WSA w Łodzi stwierdził, stosownie do art. 149 § 1 P.p.s.a., że w sprawie zaistniała bezczynność organu, przy czym nie miała ona charakteru rażącego naruszenia prawa, albowiem nie było ono oczywiste. Powyższe stanowisko jest zgodne z prezentowanym w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 7 listopada 2018 r, o sygn. akt II FSK 2567/18 – choć dotyczący podatku dochodowego).

9.6. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną za pozbawioną podstaw i orzekł jak w sentencji, na podstawie art. 184 in fine P.p.s.a. W przedmiocie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2, art. 209 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).