Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 191/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2011-03-23 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6301 Wiążąca informacja taryfowa (VIT)
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 170 i 153
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 233 par 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 73
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Sędzia WSA - Piotr Kraczowski, Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński (spr.), Protokolant specjalista - Izabela Wrembel, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2011 r. sprawy ze skargi [...]- Firma Handlowa "[...] na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] października 2008 r. nr [...] w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej; 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz [...]- Firma Handlowa "[...] kwotę740 zł (siedemset czterdzieści złotych), tytułem kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi [...]– Firma Handlowa [...] w [...] jest Decyzja Ministra Finansów z dnia [...] października 2008 r. nr [...]. Decyzja ta została oparta na następujących ustaleniach i rozważaniach:

Skarżący w dniu [...] czerwca 2008 r. złożył wniosek o udzielenie wiążącej informacji taryfowej (WIT) na towar określony we wniosku jako "Bukiet Poinsecji x 7", wskazał, iż towar powinien być zaklasyfikowany pod kodem nomenklatury 9505 10 90.

Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją zawartą w wiążącej informacji taryfowej WIT z [...] lipca 2008 r. zaklasyfikował ww. towar do kodu CN 6702 90 00 Wspólnej Taryfy Celnej.

Od tej decyzji Skarżący złożył odwołanie zarzucając decyzji: rażące naruszenie prawa materialnego, tj. błędną interpretację zapisu pozycji 6702 i jej niewłaściwe zastosowanie w sprawie oraz niezastosowanie kodu CN 9505 10 90 do przedmiotowego towaru, a ponadto rażące naruszenie art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie podjęcie wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz niewyczerpujące rozpoznanie materiału dowodowego, co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Minister Finansów decyzją z [...] października 2008 r. – wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622), art. 12 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r. ze zm.) oraz art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnotowej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L nr 286 z 31.10.2007 r. ze zm.) – utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji Minister Finansów stwierdził, że przedmiotem sporu jest towar o nazwie "Bukiet Poinsecji x 7", składający się ze sztucznych kwiatów poinsecji, których płatki zostały wykonane z materiału włókienniczego ozdobionego złotym brokatem. Natomiast łodyga wykonana jest z drutu powleczonego tworzywem sztucznym a liście z materiału włókienniczego. Wszystkie elementy są ze sobą połączone.

Minister odniósł się do przedstawionych przez Skarżącego wiążących informacji taryfowych wydanych przez angielską administrację celną [...] z [...] listopada 2002 r. oraz polską administrację celną w WIT nr [...] z [...] września 2001 r. klasyfikujących artykuły bożonarodzeniowe do kodu CN 9505 10 90. Stwierdził, że z tłumaczenia angielskiego WIT z 7 listopada 2002 r. wynika, że angielska administracja celna do kodu CN 9505 10 90 zaklasyfikowała stroik na świecę mający charakter artykułu bożonarodzeniowego, wykonany ze sztucznych gałązek sosnowych, szyszki barwionej na złoto, liśćmi poinsecji w kolorze złotym, gałązkami z listkami oraz jemiołą również barwionymi na złoto. Taka kompozycja – zdaniem Ministra – nie jest spornym bukietem ze sztucznych kwiatów poinsecji. Natomiast polski WIT został wydany przez Prezesa Głównego Urzędu Ceł w 2001 r., tzn. przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej. Wówczas polska administracja celna nie miała obowiązku posługiwania się wykazem Europejskiej Wiążącej Informacji Taryfowej (EBTI) i mogła prezentować odmienne stanowisko dotyczące klasyfikacji taryfowej towarów. Jednak z chwilą przystąpienia Polski do Unii Europejskiej z 1 maja 2004 r., niniejsza decyzja straciła ważność i w związku z tym nie stanowi podstawy prawnej w przedmiotowej sprawie.

Minister wskazał, że po wejściu Polski do UE zmienił się również tryb rozstrzygania sporów klasyfikacyjnych, który polega na prowadzeniu, w pierwszej kolejności konsultacji i negocjacji z innymi krajami, a w przypadku braku porozumienia, następuje skierowanie sprawy pod obrady Komitetu Kodeksu Celnego. Efektem tych działań są rozporządzenia klasyfikacyjne Komisji Europejskiej, jako organu odpowiedzialnego za jednolitą klasyfikację towarów przez wszystkie kraje członkowskie UE. Po akcesji Polski do UE organem ustalającym sporne klasyfikacje taryfowe we wspólnocie jest Komitet Kodeksu Celnego. To działanie ma na celu zapewnienie jednolitej klasyfikacji towarów przez wszystkie państwa członkowskie UE. Minister wyjaśnił, że taka sytuacja nie zaistniała w tym przypadku, gdyż ww. wiążąca informacja taryfowa wydana przez angielską administrację celną dotyczy innego towaru, a mianowicie stroika na świecę, w którym gwiazda betlejemska jest jednym z elementów podkreślających charakter Świąt Bożego Narodzenia.

Minister uznał również, że dołączone przez Skarżącego wiążące informacje taryfowe nr: [...] z [...] lutego 2005 r., [...] z [...] sierpnia 2007 r., [...] z [...] sierpnia 2007 r., [...] z [...] października 2007 r. oraz [...] z [...] lipca 2007 r. wydane przez niemiecką administrację celną dla artykułów mający charakter bożonarodzeniowy i klasyfikujące je do kodu CN 9505 10 90, nie dotyczą bukietu wykonanego z samych kwiatów poinsecji. W związku z tym dokumenty te nie potwierdzają zasadności klasyfikacji spornego towaru do pozycji 9505.

Minister następnie wyjaśnił, że na mocy reguły 1. Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), sztuczne kwiaty należy klasyfikować do pozycji 6702, zgodnie z jej brzmieniem we Wspólnej Taryfie Celnej "Sztuczne kwiaty, liście i owoce oraz ich części; artykuły wykonane ze sztucznych kwiatów, ilości lub owoców". Następnie Minister powołując się na komentarz do działu 95, zawartego w "Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów" oraz na komentarz do pozycji 9505, zawarty w "Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (Dz. Urz. UE C 133 z dnia 30 maja 2008 r.) stwierdził, że pozycja 9505 nie obejmuje sztucznych kwiatów. Zdaniem Ministra sztuczna poinsecja, mimo że jako roślina naturalna pojawia się w sprzedaży przed Bożym Narodzeniem, to w rozumieniu Wspólnej Taryfy Celnej jest sztucznym kwiatem objętym pozycją 6702, służącym do dekorowania pomieszczeń w okresie Świąt Bożego Narodzenia, a także wykonywania stroików podkreślających charakter tych Świąt.

Minister dodatkowo wskazał, że dokumentami potwierdzającymi prawidłowość klasyfikacji taryfowej spornego bukietu do pozycji 6702, są wybrane z bazy EBTI wiążące informacje taryfowe wydane przez administrację celną: angielską – [...] z [...] listopada 2006 r. oraz niemiecką [...] z [...] czerwca 2008 r., [...],[...] i [...] z [...] września 2004 r. oraz [...] z [...] czerwca 2008 r.

W opinii Ministra organ zebrał wystarczającą ilość materiału dowodowego potrzebną do podjęcia odpowiedniego rozstrzygnięcia, tzn. próbkę, opis towaru oraz dodatkowe decyzje zawarte w wiążących informacjach taryfowych administracji celnych innych krajów Wspólnot Europejskich w sprawach o analogicznym charakterze.

Skarżący na powyższą decyzję złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze zaskarżonej decyzji zarzucił rażące naruszenie:

1. prawa materialnego, tj. art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez błędną interpretację zapisu poz. 6702 ORINS i jej niewłaściwe zastosowanie w sprawie, oraz niezastosowanie pozycji 9505 10 90 do przedmiotowego towaru;

2. art. 9 ust. 1 tiret pierwsze rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (dalej: "PWKC") poprzez zaniechanie złożenia wniosku o uruchomienie procedury klasyfikacyjnej przez Komisję w obliczu istnienia rozbieżnych wiążących informacji taryfowych w odniesieniu do produktu;

3. art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz niewyczerpujące rozpatrzenie zebranego materiału dowodowego, co miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Wskazując na powyższe Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz utrzymanej nią w mocy decyzji organu I instancji.

Wyrokiem z dnia 22 kwietnia 2009 r. wydanym w sprawie sygn. akt V SA/Wa 3002/08 tut. Sąd oddalił skargę. W motywach powyższego wyroku podkreślono, że kwestią sporną w niniejszej sprawie jest klasyfikacja taryfowa produktu o nazwie handlowej "Bukiet Poinsecji x 7", składający się ze sztucznych kwiatów poinsecji. Wszystkie elementy są ze sobą połączone.

Organy celne wiążącą informacją taryfową WIT z [...] lipca 2008 r. zaklasyfikowały przedmiotowy towar do kodu CN 6702 90 00 Wspólnej Taryfy Celnej, w oparciu o: regułę 1., 3(b) i 6 ORINS, brzmienie pozycji 6702, obejmującej kwiaty sztuczne, liście i owoce oraz ich części, a także w oparciu o brzmienie podpozycji 6702 90 00 (z pozostałych materiałów) Wspólnej Taryfy Celnej Unii Europejskiej. Zdaniem zaś Skarżącego towar ten powinien być zaklasyfikowany do kodu CN 9505 10 90 obejmującego artykuły bożonarodzeniowe.

Przed odniesieniem się do meritum sprawy i ustosunkowaniem się do zarzutów Skarżącego dotyczących zaskarżonej decyzji, Sąd podkreślił, iż do każdego importowanego towaru przypisany jest jeden odpowiedni kod Taryfy Celnej z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Wspólna Taryfa Celna, wprowadzona w życie rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r., została oparta o nazewnictwo i zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury, będącej rozszerzeniem 6 – znakowego międzynarodowego systemu klasyfikacji towarów o nazwie Zharmonizowany System Oznaczania i Kodowania Towarów opracowanego przez Radę Współpracy Celnej i przyjętego w ramach Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli dnia 14 czerwca 1983 r. (zał. do Dz. U. Z 1997 r. Nr 11, poz. 62), do której Polska przystąpiła od 1 stycznia 1996 r.

Klasyfikacji taryfowej towarów dokonuje się na podstawie: Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS); uwag do sekcji i działów do Taryfy, które decydują o tym, jak należy klasyfikować poszczególne towary; ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej takich towarów w krajach Unii Europejskiej oraz dostępnych danych dotyczących danego produktu.

W celu ustalenia prawidłowego kodu należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Najważniejszą z nich jest reguła 1., która informuje, że do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów i dopiero wówczas, gdy jest to niemożliwe, należy, przy zachowaniu kolejności – o ile jest to możliwe korzystać z następnych reguł, od 2. do 6., a następnie z Not Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, wydanych i uaktualnianych przez Światową Organizację Celną w Brukseli. Wykaz decyzji przyjętych przez Komitet Systemu Zharmonizowanego (HSC) na danej sesji, który przygotowuje Komisja, przyjmowany jest w drodze głosowania przez Komitet Kodeksu Celnego, na mocy art. 12 ust. 5 lit. a) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. Następnie, zgodnie z art. 12 ust. 2 lit. a) rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r., Komisja Europejska przygotowuje taki Komunikat do opublikowania w Dzienniku Urzędowym serii C (Informacje i zawiadomienia). Wykaz w Komunikacie zawiera zmiany do Not Wyjaśniających do Nomenklatury Systemu Zharmonizowanego i zmiany Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych Rady Współpracy Celnej, które zostały zatwierdzone przez Komitet Systemu Zharmonizowanego Światowej Organizacji Celnej (WCO) na jego odpowiedniej sesji i zgodnie z tym Komunikatem wiążące informacje taryfowe przestają być ważne od daty jego publikacji, jeśli stają się one niezgodne z interpretacją nomenklatury celnej, jako wynik międzynarodowych środków taryfowych, tj. z powodu zmiany Not Wyjaśniających Systemu Zharmonizowanego oraz Kompendium Opinii Klasyfikacyjnych, zatwierdzonych przez Radę Współpracy Celnej, a państwa członkowskie zobowiązane są do weryfikacji wydanych przez siebie WIT-ów. Ponadto do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji taryfowych w istotny sposób przyczyniają się Noty wyjaśniające do CN, będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) oraz art. 10 rozporządzenia (EWG) nr 2658/87. Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej mogą odwoływać się do Not Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, jednakże nie zastępują tych ostatnich, uważane są za ich dopełnienie oraz są stosowane w połączeniu z nimi.

W ocenie Sądu, dokonując klasyfikacji taryfowej przedmiotowego towaru organy celne prawidłowo zastosowały regułę 1. ORINS, zgodnie z którą dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów i dopiero wówczas, gdy jest to niemożliwe, należy, przy zachowaniu kolejności – o ile jest to możliwe, korzystać z następnych reguł od 2. do 6., a następnie z Not Wyjaśniających. Oznacza to, że opis pozycji i uwagi do sekcji lub działów posiadają pierwszeństwo przy klasyfikacji towaru, inaczej mówiąc dopiero w sytuacji, kiedy nie jest możliwe sklasyfikowanie towaru według wskazanych kryteriów, mogą mieć zastosowanie pozostałe reguły interpretacyjne.

Zgodnie z brzmieniem pozycji 6702, pozycja ta obejmuje – Kwiaty sztuczne, liście i owoce oraz ich części; artykuły wykonane ze sztucznych kwiatów, liści lub owoców.

W myśl komentarza do działu 67, zawartego w "Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów", pozycja 6702 obejmuje:

1) Kwiaty sztuczne, liście i owoce w postaci przypominającej produkty naturalne, wykonane przez połączenie różnych części (przez połączenie, sklejenie, wkładanie jednych w drugie lub w podobny sposób). Kategoria ta obejmuje również sztuczne kwiaty itp. Umownie przedstawiające kwiaty, liście lub owoce.

2) Części kwiatów sztucznych, liści lub owoców (na przykład słupki, pręciki, zalążnie, płatki, kielichy kwiatowe, liście i łodygi).

3) Artykuły wykonane z kwiatów sztucznych, liści lub owoców (na przykład bukiety, girlandy, wieńce, rośliny) i pozostałe artykuły przeznaczone do stosowania jako ozdoby lub dekoracje, wykonane przez połączenie kwiatów sztucznych, liści lub owoców.

Niniejsza pozycja obejmuje sztuczne kwiaty, liście lub owoce przymocowane szpilką lub innym drobnym elementem mocującym. Artykuły objęte pozycją 6702 wykorzystywane są głównie do dekoracji (na przykład w domach lub kościołach) lub jako dekoracje kapeluszy, strojów itp. Z zastrzeżeniem wyjątków wymienionych poniżej, towary te mogą być z materiałów włókienniczych, filcu, papieru, tworzyw sztucznych, gumy, skóry wyprawionej, folii metalowej, piór, muszli lub innych materiałów pochodzenia zwierzęcego (np. sztuczne liście z ssaków morskich, specjalnie preparowanych i barwionych, składających się z miękkich pozostałości ciał meduz lub mszywiołów) itp. Wszystkie artykuły klasyfikowane są do niniejszej pozycji niezależnie od stopnia ich wykończenia, pod warunkiem, że spełniają one wymogi zawarte w poprzednich punktach.

Niniejsza pozycja nie obejmuje:

a) Naturalnych kwiatów i liści objętych pozycją 0603 lub 0604 (np. barwionych, srebrzonych lub złoconych).

b) Motywów kwiatowych z koronki, haftu lub innych tekstyliów, które chociaż mogą być wykorzystane jako ozdoby odzieży, to są wykonane jako sztuczne kwiaty (np. przez połączenie różnych części (płatków, pręcików, łodyg itp.), przez połączenie drutem, tekstyliami, papierem, gumą itp. lub przez sklejenie lub w podobny sposób) (sekcja XI).

c) Nakryć głowy ze sztucznych kwiatów lub liści (dział 65).

d) Artykułów ze szkła.

e) Sztucznych kwiatów, liści lub owoców, z ceramiki, kamienia, metalu, drewna itp., otrzymanych w jednym kawałku przez formowanie, kucie, rzeźbienie, tłoczenie lub w innym procesie, lub składających się z części połączonych ze sobą w inny sposób niż przez wiązanie, klejenie, wkładanie jednej w drugą lub w inny podobny sposób.

f) Drutu zwyczajnie pociętego do długości i pokrytego tekstyliami, papierem itp. przeznaczonego do wyrobu łodyg sztucznych kwiatów itp. (sekcja XV).

g) Artykułów łatwo rozpoznawalnych jako zabawki lub artykuły karnawałowe (dział 95).

Biorąc pod uwagę brzmienie tej pozycji oraz wyżej przedstawioną treść komentarza, Sąd uznał, że organ celne zasadnie zaklasyfikowały przedmiotowy towar do pozycji 6702.

W ocenie Sądu – w sytuacji gdy towar występuje w Taryfie celnej i jest klasyfikowany do konkretnego kodu CN, jego inna klasyfikacja wynikająca np. z zastosowania (a na taką klasyfikację wskazuje Skarżący) jest niemożliwa. Tym samym niezasadny jest zarzut skargi, jakoby organy celne dokonały klasyfikacji przedmiotowego towaru niezgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działu.

Odnosząc się do wnioskowanego przez Skarżącego dla przedmiotowego towaru kodu CN 9505 10 90, Sąd zauważa, iż zgodnie z komentarzem do działu 95, zawartym w "Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów", pozycja 9505 obejmuje artykuły świąteczne, karnawałowe lub inne rozrywkowe, które ze względu na ich przeznaczenie są zazwyczaj wykonane z materiałów nietrwałych. Obejmują one:

1) Świąteczne dekoracje używane do dekorowania sal, stołów itp. (takie jak girlandy, lampiony itp.); artykuły dekoracyjne na choinki (lameta, kolorowe bombki, zwierzęta i inne figurki itp.); dekoracje ciast, które są tradycyjnie związane z poszczególnymi świętami (np. zwierzęta, flagi).

2) Artykuły tradycyjnie używane w Święta Bożego Narodzenia, np. sztuczne choinki, szopki bożonarodzeniowe, postacie związane z Bożym Narodzeniem oraz zwierzęta, anioły, strzelające zabawki bożonarodzeniowe z niespodzianką, skarpety bożonarodzeniowe, imitacje polan palonych w kominku na Boże Narodzenie, Święte Mikołaje.

3) Artykuły maskaradowe, np. maski, sztuczne uszy i nosy, peruki, sztuczne brody i wąsy (niebędące artykułami codziennego użytku – pozycja 6704) oraz kapelusze papierowe. Jednakże pozycja niniejsza nie obejmuje kostiumów maskaradowych z materiałów włókienniczych, objętych działem 61 lub 62.

4) Rzucane kulki z papieru lub bawełniano – wełniane, papierowe serpentyny (taśmy karnawałowe), tekturowe trąbki, "wydmuchiwane trąbki", konfetti, parasolki karnawałowe itp.

Pozycja 9505 nie obejmuje artykułów, które zawierają wzór świąteczny, dekorację, symbole lub motywy i posiadają funkcję użytkową np. zastawę stołową, naczynia kuchenne, artykuły toaletowe, dywany i inne włókiennicze pokrycia podłogowe, odzież, bieliznę pościelową, bieliznę do celów toaletowych lub kuchennych.

Biorąc pod uwagę powyższe podkreślono, iż pozycja 9505 nie wymienia sztucznych kwiatów. Tym samym za słuszne należało uznać stanowisko organów celnych, że przedmiotowy towar – Bukiet Poinsecji x 7, służący do dekorowania pomieszczeń w okresie Świąt Bożego Narodzenia, a także wykonywania stroików podkreślających charakter tych Świąt, objęty jest pozycją 6702.

Nie bez znaczenia dla potwierdzenia prawidłowości dokonanej klasyfikacji jest również stanowisko administracji celnych innych krajów wchodzących w skład Unii Europejskiej. Otóż za trafnością dokonanej przez organ celny klasyfikacji przedmiotowego towaru (bukiet kwiatów poinsecji) do pozycji 6702 przemawiają wybrane z bazy EBTI wiążące informacje taryfowe wydane przez administrację celną angielską i niemiecką: [...] z [...] listopada 2006 r. (bukiet sztucznych kwiatów poinsecji z materiału włókienniczego w kolorze czerwonym, których łodygi zostały wykonane z materiału włókienniczego i drutu); [...] z [...] czerwca 2008 r. (sztuczny kwiat poinsecji bez łodygi, wykonany z materiału włókienniczego i drutu); [...] z [...] września 2004 r. (sztuczne kwiaty poinsecji z materiału włókienniczego w kolorze czerwonym, z łodygami wykonanymi z materiału włókienniczego i drutu pokrytego tworzywem sztucznym, zamieszczone w doniczce przybranej sztucznymi gałązkami drzewa iglastego); [...] i [...] z [...] września 2004 r. (bukiet sztucznych kwiatów poinsecji z materiału włókienniczego w kolorze czerwonym, z łodygami wykonanymi z materiału włókienniczego i drutu) oraz [...] z [...] czerwca 2008 r. (wianek ze sztucznych kwiatów poinsecji, prawdziwych szyszek ozdobionych brokatem, dwóch ususzonych kawałków cynamonu i anyżu, sztucznego jabłka i jagód oraz sztucznych gałązek drzewa iglastego).

W związku z powyższym, Sąd za chybione uznał zarzuty skargi o rażącym naruszeniu prawa materialnego tj. art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/2007 poprzez błędną interpretację przez organy celne zapisu pozycji 6702, ORINS i ich niewłaściwe zastosowanie w sprawie, jak również niezastosowania dla przedmiotowego towaru kodu CN 9505 10 90.

Sąd za nieuzasadniony uznał zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 9 ust. 1 tiret pierwsze rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 polegający na zaniechaniu złożenia przez organ celny wniosku o uruchomienie procedury klasyfikacyjnej przez Komisję w obliczu istnienia rozbieżnych wiążących informacji taryfowych w odniesieniu do produktu, ponieważ takie rozbieżności w sprawie nie wystąpiły.

Sąd przypomniał, że skarżący w piśmie procesowym z 6 kwietnia 2009 r. zakwestionował sposób przeprowadzonej przez organy celne klasyfikacji spornego produktu do pozycji 6702 oparty głównie na podstawie komentarza zawartego w Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, które nie mają mocy wiążącej, a ponadto nie mogą modyfikować zakresu CN.

Sąd odnosząc się do powyższego zarzutu skargi stwierdził, iż słusznie Skarżący zauważył, że noty, a także opinie WCO nie są wiążące ani dla organów celnych, ani dla sądów, co wielokrotnie podkreślał Europejski Trybunał Sprawiedliwości. Jednakże nie można lekceważyć ich znaczenia w procesie stosowania wspólnej taryfy celnej. W znacznej ilości wyroków ETS jednoznacznie stwierdzał, że noty wyjaśniające nomenklatury Rady Współpracy Celnej stanowią ważny środek służący zapewnieniu jednolitego stosowania Taryfy przez organy celne państw członkowskich i jako takie mogą być uznane za istotną pomoc w interpretacji taryfy. Ich stosowanie w procesie interpretacji nomenklatury towarowej należy traktować jako zasadę. Ich istotne znaczenie wyprowadzone jest przez ETS z faktu, że kompetencje do ich wydawania została przyznana Radzie Współpracy Celnej przez państwa – strony z zamiarem zapewnienia jednolitości w interpretacji i stosowaniu nomenklatury (v. wyrok ETS z 11 lipca 1980 r. w sprawie Hauptzollamt Köln-Rheinau p. Chem-Tec, 798/79, ECR 1980, s. 02639, a także wyrok ETS z 9 grudnia 1997 r. w sprawie Leonhard Knubben Speditons GmBH p. Hauptzollamt Mannheim, C-143/96, ECR 1997, s. I-07039). Odstąpienie od ich stosowania jest oczywiście dopuszczalne. Jednak jest traktowane w orzecznictwie jako ostateczność, ETS dopuszcza podjęcie takiego działania przez organy celne, gdy nota lub opinia "wydaje się niezgodna ze sformułowaniem danej pozycji lub wyraźnie wykracza poza uprawnienia przyznane Radzie Współpracy Celnej" (v. wyrok ETS z 19 listopada 1975 r. w sprawie Douaneagent der NV Nederlandse Spoorwagen p. Inspecteur der invoerrechten en accijnzen, 38/75, ECR 1975, s. 01439, p. 24-25). Poza tym stosowanie w praktyce działania not i opinii WCO znajduje oparcie także w – często podkreślanej w orzecznictwie – zasadzie jednolitego stosowania przepisów prawa celnego (por. "Wspólnotowy Kodeks Celny" pod red. W. Morawskiego wyd. Wolters Kluwer Polska Sp. z o.o., Warszawa 2007, str. 208 – 209).

Mając na uwadze to, że zaklasyfikowanie Bukietu Poinsecji x 7 do pozycji 6702 nastąpiło zgodnie z sformułowaniem tej pozycji w oparciu o regułę 1. ORINS, a noty wyjaśniające jedynie potwierdziły słuszność dokonanej klasyfikacji, powyższy zarzut skargi uznano za chybiony.

Chybione były również zarzuty Skarżącego o charakterze procesowym. Stosownie do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.; zwanej dalej: "p.p.s.a."), naruszenie przepisów postępowania stanowi podstawę do uwzględnienia skargi tylko wówczas, gdy mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W świetle powołanego przepisu uwzględnienia skargi nie mogą uzasadniać podniesione przez Skarżącego zarzuty dotyczące naruszenia art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 Ordynacji podatkowej. Sąd uznał, iż brak odniesienia się w zaskarżonej decyzji do przedstawionych przez Skarżącego materiałów dotyczących historii poinsecji i jej symboliki, nie oznacza, że organ celny dokonał jej błędnej klasyfikacji. Należy zgodzić się z twierdzeniem Ministra, iż choć wiedza zawarta w przedstawionych przez Skarżącego materiałach jest przydatna, jednakże nie decyduje o klasyfikacji taryfowej towarów, ponieważ klasyfikacji dokonuje się na podstawie Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, uwag do sekcji i działów tej Taryfy, które decydują o tym, jak należy klasyfikować poszczególne towary, a także ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej takich towarów w krajach Unii Europejskiej, co zostało wykonane przez organy celne w niniejszej sprawie. Poza tym podkreślić należy, że organy celne dysponowały otrzymanymi od Skarżącego informacjami o towarze wraz z jego próbką, które pozwoliły w sposób niebudzący wątpliwości ustalić tożsamość towaru i dokonać jego klasyfikacji.

W świetle powyższych rozważań, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem. Ponadto w sprawie nie doszło do naruszenia zasady ochrony słusznego interesu Skarżącego, czy też zasady zaufania obywateli do organów Państwa. Wydając rozstrzygnięcie, organy działały na podstawie przepisów prawa, prowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów celnych i podjęły niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W ocenie Sądu, wnioski organu odwoławczego wyprowadzone z zebranego w sprawie materiału dowodowego.

W następstwie rozpoznania skargi kasacyjnej do powyższego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny orzeczeniem z dnia 7 grudnia 2010 r. wydanym w sprawie o sygn. akt I GSK 538/09 uchylił tenże wyrok i sprawę przekazał do ponownego rozpatrzenia sądowi I instancji.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia Naczelny Sąd Administracyjny podniósł m. in., że: zgodzić się należy z zarzutami skargi kasacyjnej dotyczącymi naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów postępowania, mogącymi mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 Ordynacji podatkowej, poprzez zaakceptowanie stanowiska organu odwoławczego co do prawidłowości zakwalifikowanego spornego towaru kudu CN 6702 90 00 Wspólnej Taryfy Celnej bez dostatecznego wyjaśnienia sprawy, przede wszystkim pod kątem możliwości zakwalifikowanego omawianego towaru do kodu 9505 10 90, o co wnioskował skarżący. W szczególności w postępowaniu administracyjnym brak jest niezbędnych ustaleń faktycznych, a mianowicie czy sporny towar ma charakter artykułu bożonarodzeniowego w rozumieniu kodu 9505 10 90 "Artykuły bożonarodzeniowe: z pozostałych materiałów", czy też nie. Charakter towaru powinien być oceniony pod kątem kryteriów zawartych w "Notach wyjaśniających di Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich". Tak więc powinno być wyjaśnione czy jest to produkt, który ma wartość dekoracyjną i czy został wyłącznie zaprojektowany, wyprodukowany i jest rozpoznawalny jako artykuł świąteczny, a ponadto czy produkt ten jest używany w okresie Bożego Narodzenia.

Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że organ, a w ślad za nim Sąd pierwszej instancji wyłączyli możliwość objęcia omawianego towaru kwalifikacją kodu 9505 10 90 z uwagi na przeszkodę, jaką stanowi kod 6702 90 00 Wspólnej Taryfy Celnej, który dotyczy sztucznych kwiatów. Powodem zaaprobowanej przez Sąd klasyfikacji nie były natomiast ustalenia, że sporny towar nie ma charakteru artykułu bożonarodzeniowego, a zatem nie może podlegać kodowi 9505 10 90. Innymi słowy, organ – co zaakceptował Sąd pierwszej instancji – nie uwzględnił wniosku skarżącego jedynie z powodu przypisania spornemu towarowi cech charakterystycznych dla kodu 6702 90 00 Wspólnej Taryfy Celnej, nie zaś z uwagi na niespełnienie przez towar przesłanek uznania go za artykuł bożonarodzeniowy w rozumieniu kodu 9505 10 90, czego, jak wskazano, nie zbadano w sprawie. Brak stosownych ustaleń w tym zakresie wyłączył możliwość przyjęcia, że towar, klasyfikowany na ogół do innych pozycji, z uwagi na szczególne cechy wiążące go ze Świętami Bożego Narodzenia, może być klasyfikowany do kodu 9505 10 90.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił stanowiska Sądu pierwszej instancji, że skoro towar jest sztucznym kwiatem, to przesądza to zastosowanie do niego kodu 6702 90 00 Wspólnej Taryfy Celnej, bez potrzeby ustalenia, o co wnioskował Skarżący, czy sporny towar ma charakter artykułu Bożonarodzeniowego, w rozumieniu kodu 9505 10 90. Stanowisko takie można prowadzić do swoiście rozumianej hierarchizacji określonych kodów Wspólnej Taryfy Celnej, dając pierwszemu z nich pierwszeństwo stosowania przed innymi, na co brak jest podstaw prawnych w świetle Ogólnych Interpretacji Nomenklatury Scalonej.

Brzmienie 1. Reguły ORINS prowadzi do wniosku, iż każda pozycja kodu Wspólnej Taryfy Celnej jest równoprawna, a jej zastosowanie, co do zasady, zależy jedynie od tego, czy oceniany towar podpada pod dany kod. Stosownie do treści reguły 1. ORINS, dla celów prawnych klasyfikacji towarów należy dokonać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Dopiero gdy procedura ustalenia kodu, o której mowa w regule 1, nie doprowadzi do ustalenia prawidłowego kodu, stosuje się reguły ORONS przewidziane w punktach 2-3 ogólnych reguł.

Rozpoznając ponowienie sprawę prawidłowego zakwalifikowania określonego towaru do danego kodu Wspólnej Taryfy Celnej, stanowiącej załącznik I do rozporządzenia Komisji (WE) NR 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającej załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L z dnia 31 października 2007 r.) Sąd powinien w pierwszej kolejności, stosownie do punktu 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej odnieść się, czy analizowany towar zgodny jest z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów określonego kodu. W sytuacji gdy procedura przewidziana w punkcie 1 nie doprowadziła do ustalenia właściwego kodu, powinien przejść do zastosowania reguły 2 i 3.

Zdaniem NSA przedwczesne było więc ze strony organu celnego, podtrzymane następnie przez Sąd pierwszej instancji, danie pierwszeństwa kodowi 6702 90 00 Wspólnej Taryfy Celnej z powołaniem się na okoliczność, iż analizowany towar jest sztucznym kwiatem, o którym mowa w tym kodzie, skoro nie zbadano z wnioskiem strony, czy towar ten ma charakter artykułu bożonarodzeniowego, dla którego przewidziano odrębny kod 9505 10 90. Ponadto, gdyby konsekwentnie przyjąć stanowisko organu i Sądu pierwszej instancji, mogłoby się okazać, mając na uwadze mało precyzyjne brzmienie pozycji i sekcji odnoszących się do artykułów świątecznych i bożonarodzeniowych, że trudno byłoby znaleźć dla kodu 9505 10 90 odpowiednie towary.

Marginalizacja znaczenia wspomnianego kodu nie zasługuje na akceptację, a to z uwagi na komercyjne znaczenia okresu bożonarodzeniowego dla takich towarów. Nie ma więc nie tylko prawnego, ale i gospodarczego uzasadnienia, aby dla celów stosowania Wspólnej Taryfy Celnej podległość artykułów świątecznych i bożonarodzeniowych oceniać pomijaniem kodu 9505, w tym kodu 9505 10 90.

W ocenie NSA rozstrzygnięcie o zakwalifikowaniu spornego towaru do jednego z wymienionych kodów Wspólnej Taryfy Celnej wymaga zatem, dokonania ustaleń faktycznych pozwalających ocenić czy towar ma charakter artykułu bożonarodzeniowego. Ustaleń takich, nie dokonano w sprawie.

Sąd I instancji rozpoznając sprawę winien zatem rozważyć, czy towar objęty wnioskiem ma charakter artykułu bożonarodzeniowego, a co za tym idzie charakter towaru sezonowego, a także czy okres świąteczny poprzedzający Boże Narodzenie w znaczącym stopniu wyczerpuje popyt na ten towar.

Sąd kasacyjny uznał, że przedwczesne jest w tej sytuacji odnoszenie się do zarzutów naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przepisów prawa materialnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył do następuje:

W pierwszej kolejności podnieść należy , że dla postępowania w niniejszej sprawie decydujące znaczenie mają poglądy wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku wydanego w sprawie o sygn. akt I GSK 538/09.

Otóż w tej sprawie NSA przesądził, że w postępowaniu administracyjnym nie dokonano niezbędnych ustaleń faktycznych w kwestii tego czy sporny towar o nazwie handlowej "Bukiet Poinsecji x 7" ma charakter artykułu bożonarodzeniowego w rozumieniu kodu 9505 10 90 czy też nie.

Należy jednak przypomnieć, że ustalenia faktyczne pozostają w kompetencji organów administracji . Takich ustaleń nie mogą czynić Sądy, nie mają bowiem ustawowych uprawnień z których wynikałaby możliwość zastępowania organów w tym zakresie. Obowiązkiem sądów jest natomiast ocena tychże ustaleń dokonanych przez organ, jak i ocena rozważań prawnych sformułowanych przez nie na ich podstawie.

Powyższe oznacza, iż to na organie ciąży obowiązek wyjaśnienia czy sporny produkt ma wyłącznie wartość dekoracyjną i czy został zaprojektowany i wyprodukowany jako artykuł świąteczny czy też nie.

Należy również pamiętać, że Naczelny Sąd Administracyjny nie wykluczył możliwości objęcia go klasyfikacją kodu 9505 10 90 (oczywiście po dokonaniu stosownych ustaleń). Wskazał wręcz wyraźnie, że skoro towar jest sztucznym kwiatem to nie przesądza to o konieczności stosowania w stosunku do niego kodu 67 02 90.

W realiach sprawy niniejszej przedwczesne było więc stanowisko organu celnego, który dał pierwszeństwo kodowi 6702 90 00 albowiem nie zbadał (a powinien) czy sporny towar ma jednocześnie charakter artykułu bożonarodzeniowego.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że na podstawie materiału zgromadzonego na chwilę obecną przez organy nie było wystarczających argumentów, które przemawiałyby za pominięciem kodu 9505 w tym kodu 9505 10 90 przy kwalifikowaniu spornego towaru.

Rozpoznając sprawę ponownie organ weźmie pod uwagę powyższe uwarunkowania. Zgodnie z sugestią Naczelnego Sądu Administracyjnego zbada także czy ów towar ma charakter sezonowy, a więc czy okres świąteczny i poprzedzający Boże Narodzenie w znaczącym stopniu wyczerpuje popyt na niego.

Dokonując rozważań o charakterze prawnym skorzysta również z Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej pamiętając, że brzmienie 1. reguły ORINS prowadzi do wniosku, iż każda pozycja kodu Wspólnej Taryfy Celnej jest równoprawna a jej zastosowanie co do zasady należy jedynie od tego czy oceniany towar podpada pod dany kod. A zatem stosownie do treści reguły 1. ORINS dla celów prawnych klasyfikacji towarów należy dokonać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Dopiero gdy procedura ustalenia kodu o której mowa w regule 1 nie doprowadzi do ustalenia kodu należy zastosować reguły ORINS przewidziane w punktach 2-3 ogólnych reguł.

Niejako na marginesie powyższego przypomnieć należy, że rozważania poczynione przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygnaturze akt I GSK 538/09 są decydujące w przedmiotowej sprawie ze względu na treść przepisów art. 170 i 153 p.p.s.a. Pierwszy z nich stanowi, że prawomocne orzeczenie wiąże nie tylko strony i Sąd który je wydał lecz również inne Sądy i inne organy państwowe a w przypadkach w ustawie określonych także inne osoby. Drugi z nich z kolei wskazuje, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu Sądu wiążą w tej sprawie ten Sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Z uzasadnienia wyroku wydanego przez NSA w sprawie o której wyżej mowa wynika, iż tenże Sąd przedstawił swoje stanowisko w sposób jasny i precyzyjny, a obowiązkiem tak Sądu I instancji jak i organu jest stanowisko to uwzględnić w toku dalszego postępowania w sprawie.