Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 130/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2017-07-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędziowie: sędzia WSA Barbara Ciołek, sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Protokolant: Starszy sekretarz sądowy Anna Terlecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi H. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] 2016 r., nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej, jako członka zarządu za zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za okresy grudzień 2010 r. i styczeń 2011 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego: I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. na rzecz skarżącej H. R. kwotę 997 zł (dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej we W. uchylił swoje postanowienie z [...] 2015 r. stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania oraz utrzymał w mocy decyzję Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W. z [...] 2015 r. orzekającą o odpowiedzialności H. R., jako członka zarządu za zaległości podatkowe spółki "A" Sp. z o.o. z/s we W. z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r. i styczeń 2011 r., odsetki za zwłokę i koszty postępowania egzekucyjnego.

Jak wynikało z akt sprawy spółka "A" Sp. z o.o. nie wywiązała się ze zobowiązań podatkowych wynikających z deklaracji za wskazane okresy rozliczeniowe. Przeprowadzona wobec spółki egzekucja nie doprowadziła do wyegzekwowania całości należności. W tej sytuacji wobec strony wszczęto postępowanie podatkowe celem orzeczenia o jej odpowiedzialności jako członka zarządu za zobowiązania spółki, zakończone powołaną na wstępie decyzją.

Zaskarżonym orzeczeniem, w wyniku uznania, że odwołanie strony zostało wniesione w terminie, Dyrektor Izby Skarbowej we W. uchylił swoje postanowienie pozostawiające bez rozpoznania odwołanie strony oraz utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W. z [...] 2015 r orzekające o odpowiedzialności skarżącej jako członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki "A" Sp. z o.o. W uzasadnieniu wskazał na regulacje ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako O.p.) dotyczące odpowiedzialności osób trzecich, w tym członków zarządu spółek kapitałowych. Odnosząc się do warunków orzeczenia o odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania spółki, w której pełniła jednoosobowo funkcje członka zarządu, wskazał na dopuszczalność procedowania gdyż nie upłynęły okresy przedawnienia zobowiązań i prawa orzekania o odpowiedzialności za nie, co odnosi się także do kosztów egzekucyjnych. Badając warunki formalne orzeczenia o odpowiedzialności strony za zobowiązania spółki wskazał, że w dacie płatności zobowiązań podatkowych spółki skarżąca pełniła w niej funkcję członka zarządu i to jednoosobowo. Sporne należności istniały w dacie wszczęcia wobec strony postępowania o jej odpowiedzialności jak i w dacie orzekania, a wynikały z deklaracji podatkowych. Przeprowadzone wobec spółki postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne, co potwierdzono postanowieniem z 30 marca 2012 r. o jego umorzeniu. Organ odwoławczy wskazał, że po wystawieniu tytułów wykonawczych podjęto szereg czynności zmierzających do wyegzekwowania podatków, bezskutecznie. Ustalono wówczas, że spółka nie ma siedziby i nie prowadzi działalności pod adresem zgłoszonym w dokumentach rejestracyjnych, nie posiada nieruchomości, pojazdów, rachunków bankowych, nie dokonuje wpłat innych zobowiązań podatkowych, została wykreślona z rejestru podatników VAT, nie złożyła sprawozdań finansowych za lata 2010 - 2011 (informacje od właściwych instytucji). Okoliczności te uzasadniają tezę o bezskuteczności egzekucji. Dalej organ podatkowy wskazał, że zachowano terminy wynikające z art. 108 § 2 O.p. Analizując dalsze przesłanki odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki wyjaśniał, że strona nie wykazała okoliczności uchylających jej odpowiedzialność, nie wskazała majątku, z którego możliwa jest egzekucja oraz nie wykazała, że we właściwym czasie złożyła wniosek o upadłość (taki proces nie został uruchomiony), nie wykazała też, że zaniechanie w tym względzie nie było przez nią zawinione. W dalszych rozważaniach organ podatkowy dokonał analizy okoliczności dotyczących właściwego czasu do złożenia wniosku o upadłość. W tym zakresie odwołał się do regulacji ustawy z 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 ze zm., dalej Prawo upadłościowe) wywodząc, że moment ten należy odnosić do niewypłacalności dłużnika, czyli sytuacji, w której zaprzestał on płacenia swoich długów lub jego zobowiązania przewyższały majątek, zaznaczając, że właściwy czas na złożenie wniosku to taki który zapewnia wszystkim wierzycielom możliwość uzyskania równomiernego zaspokojenia. Odnoszą te uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy organ podatkowy wskazał, że spółka nie płaciła zobowiązań od grudnia 2010r. (w zakresie podatku VAT), nie płaciła też podatku dochodowego od osób fizycznych za ten sam okres. W związku z tym od grudnia 2010 r. była niewypłacalna. Odnosząc to do wskazanych zaległości (termin płatności w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2010 r. upływał 20 stycznia 2011 r.) to 4 lutego 2011 r. winna złożyć wniosek o upadłość, czego skarżąca nie uczyniła w ogóle. Nie istniała natomiast możliwość analizy majątku spółki, gdyż ta nie składała sprawozdań finansowych. Tą okoliczność, w świetle pozostałych rozważań, uznał jednak organ podatkowy za nie mającą istotnego znaczenia.

Odnosząc się do zarzutów składanych przez stronę w toku postępowania podatkowego, w postaci ogłoszenia jej upadłości przez sąd holenderski, organ odwoławczy stwierdził, że fakt ten nie ma znaczenia dla sprawy, gdyż nie modyfikuje zakresu jej odpowiedzialności jako członka zarządu. Stwierdził, że w tym czasie strona prowadziła sprawy spółki, składała podpisy pod deklaracjami, stąd uwagi, że jej obowiązki winien przejąć nadzorca sądowy organ podatkowy uznał za nielogiczne i sprzeczne z zachowaniem strony. Wobec tego uznał, że nie miał obowiązku zbierania informacji o przebiegu tego postępowania. Ustosunkowując się do argumentacji o stanie zdrowia psychicznego skarżącej, który miał uniemożliwiać jej prawidłowe funkcjonowanie, organ podatkowy odpowiedział, że dokumentacja medyczna nie może podlegać jego ocenie, niezależnie od tego dostrzegł, że pochodzi ona z września 2011 r., a sporne zobowiązania dotyczą grudnia 2010 r. i stycznia 2011 r. Nie kwestionując tych okoliczności organ podatkowy wskazał, że jak dowodzi materiał aktowy, stan zdrowia strony nie uniemożliwiał jej w tym czasie podpisywania dokumentów w imieniu spółki. Posiłkowo wskazał na orzecznictwo sądów administracyjnych, wywodząc, że powołane przez stronę fakty nie uchylają jej odpowiedzialności, strona bowiem pełniła w tym czasie swoje obowiązki, nie rezygnując z nich, co trwa do dnia wydania orzeczenia.

W skardze strona zarzucała naruszenie art. 180 § 1 w zw. z art. 181 O.p., poprzez przyjęcie na podstawie dokumentacji medycznej, że jej stan zdrowia umożliwiał normalne funkcjonowanie i prowadzenie spraw spółki, podczas gdy organy podatkowe nie są uprawnione do takich ocen, właściwe byłoby powołanie biegłego z dziedziny medycyny, czego zaniechano. Wskazała też na art. 233 § 2 O.p. i zaniechanie uchylenia decyzji I instancji, celem przeprowadzenia takich analiz oraz ustaleń przebiegu postępowania upadłościowego przez sądem h. i jego wpływu na odpowiedzialność skarżącej. Naruszono art. 116 § 1 pkt 1 pkt b O.p., poprzez jego niezastosowanie oraz art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 O.p., poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych ustaleń celem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności odpowiedzialności strony oraz w zakresie prowadzonego wobec niej postępowania upadłościowego w K. N., a także niepodjęcie działań mających na celu ustalenie majątku spółki. Wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości.

W uzasadnieniu wywodziła, że jest schorowana, nie mogła i nie może prowadzić spraw spółki, w swoim kraju ogłosiła upadłość. Z przedłożonego zaświadczenia wynikało, że ma silną [...] i wymaga pomocy osób trzecich. Wskazuje to na ograniczenia w funkcjonowaniu i wykluczenie podejmowania decyzji w sprawach skomplikowanych. Oceniając te fakty organ podatkowy przekroczył granice swobodnej oceny dowodów ignorując zaświadczenie lekarskie, winien oprzeć się na opinii biegłych lekarzy gdyż u strony zdiagnozowano silną [...]. Zaniechanie w tym względzie stanowi naruszenie powołanych na wstępie przepisów. Ponadto ciężar wykazania przesłanek uchylających odpowiedzialność strony nie może obciążać jej w całości, gdyż to zadaniem organów podatkowych jest prowadzenie postępowania dowodowego. Odwołując się do art. 116 O.p. i przesłanek uchylenia odpowiedzialności strona wskazała, że należy do nich brak winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Udokumentowany stan zdrowia strony wskazuje na taki przypadek. Ponadto strona przedłożyła organowi podatkowemu orzeczenie o upadłości z 17 stycznia 2011 r. sądu h., którego skutki rozciągają się na Państwa Członkowie, za sprawą rozporządzenia Rady Unii Europejskiej nr 1346/2000. Analiza dokumentów tego postępowania pozwoliłaby na ustalenie czy dotyczą one także zobowiązań spółki "A" Sp. z o.o. Nadto z chwilą ogłoszenia upadłości wszystkimi jej sprawami winien zająć się zarządca sądowy. Posiadając wiedzę na ten temat organy podatkowe winny wystąpić o dokumenty dotyczące tego postępowania, czego zaniechano, podobnie jak zbadania wpływu upadłości na zobowiązania strony (odpowiedzialność). Nie ustalono także majątku spółki.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga jest częściowo uzasadniona, choć przedstawiona przez skarżącą argumentacja nie jest kompletna.

Spór między stronami sprowadza się do oceny zasadności orzeczenia o odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania spółki, w której pełniła ona funkcję członka zarządu w dacie powstania zaległości podatkowych.

W opinii strony organ podatkowy nie wykazał, że istniały przesłanki obciążania jej odpowiedzialnością za zobowiązania spółki, pominięto bowiem fakty dotyczące jej stanu zdrowia uniemożliwiające prawidłowe funkcjonowanie, w tym zarządzania spółką i terminowe zgłoszenie wniosku o upadłość spółki. W tym względzie wszelkie oceny dotyczące stanu zdrowia skarżącej są bezprawne, a w sprawie winien zostać powołany biegły. Organ podatkowy nie dokonał też ustaleń w zakresie wpływu prowadzonego wobec strony postępowania upadłościowego, ogłoszonego przez sąd h., na obecnie prowadzone wobec niej postępowanie podatkowe. Nie zbadał też stanu majątkowego spółki, którą strona zarządzała.

Organ podatkowy badając przesłanki orzeczenia o odpowiedniości skarżącej wywodził, że wystąpiły okoliczności uzasadniające orzekanie w tym zakresie: funkcje zarządcze, bezskuteczność egzekucji, brak przedawnienia, zaś strona nie wykazała żadnych przesłanek uchylających jej odpowiedzialność. Nie zgłosiła wniosku o upadłość spółki, choć były ku temu przesłanki, nie wykazała, że nie ponosi winy za to zaniechanie oraz nie wykazała mienia umożlwiającego zaspokojenie roszczeń. Podnoszony przez stronę zły stan zdrowia, w opinii organu podatkowego, nie ma znaczenia gdyż w tym czasie (do dnia wydania decyzji) podejmowała ona i podejmuje działania, także w imieniu spółki. Za pozbawiony znaczenia uznał organ podatkowy fakt ogłoszenia wobec strony upadłości przez sąd h..

Odnosząc się do opisanego sporu Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa procesowego, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z art. 247 § 1 pkt 3 O.p. organ stwierdza nieważność decyzji jeżeli została ona wydana z rażącym naruszeniem prawa. Jest to kwalifikowana wada decyzji, do okoliczności, które mieszczą się w zakresie tej normy należy zaliczyć m.in. wydanie decyzji pomimo zakazu orzekania. Nadto wskazać trzeba na przepis art. 247 § 1 pkt 6 O.p. nakazujący stwierdzenie nieważności jeśli decyzja była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały. W opinii Sądu orzekającego w niniejszej sprawie zaskarżone orzeczenie może być obarczone jedną z tych wad, bowiem organy podatkowe nie zbadały istotnej okoliczności dotyczącej relacji prowadzonego wobec strony postępowania upadłościowego orzeczonego 17 stycznia 2011 r. przez Sąd Okręgowy H. Wydział Cywilny w K. N. sygn. akt [...]. nr upadłości [...], błędnie uznając, że nie ma ona znaczenia dla rozpoznawanej sprawy. Tymczasem w opinii Sądu okoliczność ta może mieć wpływ na przebieg postępowania i ocenę prawidłowości wydanej decyzji np. dopuszczalność jej wydania czy możliwość wykonania.

Już w toku postępowania przed organem I instancji skarżąca zgłaszała, że wobec niej na terenie K. N. prowadzone jest od 2011 r. postępowanie upadłościowe (ogłoszone 17 stycznia 2011 r.), słusznie wskazując na przepisy rozporządzenia Rady WE nr 1346/2000 z 29 maja 2000 r. w sprawie postępowania upadłościowego (Dz.U. L. 160 z 30 czerwca 2000 r. str. 1, dalej rozporządzenie Rady WE). Organ podatkowy sierdził, że okoliczność ta nie ma dla sprawy znaczenia, nie wyjaśniając jednak dlaczego. Swoją drogą także pełnomocnik zgłaszając ten zarzut nie wskazał na istnienie takich zależności, lecz tu należy się zgodzić z twierdzeniami strony, że ciężar prowadzenia postępowania podatkowego spoczywa na organie podatkowym, choć od fachowego pełnomocnika należałoby wymagać profesjonalnego zachowania i uzasadnienia dla zgłaszanych zarzutów czy argumentów.

Mając na uwadze powołane okoliczności oraz regulacje unijne Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę stwierdza, że zebrany materiał dowodowy nie jest w tym zakresie kompletny, organy podatkowe nie wyjaśniły bowiem czy istniała możliwość wszczęcia i prowadzenia wobec strony postępowania podatkowego o jej odpowiedzialności za zobowiązania spółki w kontekście postępowania upadłościowego prowadzonego przez Sąd K. N.. Brak jakichkolwiek ustaleń o ww. zależnościach oraz podstawowych danych czy takie postępowanie jeszcze się toczy czy też już zostało ukończone, a jeśli tak to kiedy. W opinii Sądu fakty te mogą mieć ważące znaczenie dla dopuszczalności wydania i wobec skarżącej zaskarżonej decyzji i jej wykonania, co wynika z treści rozporządzenia Rady, które stanowi prawo wtórne (pochodne) w systemie źródeł prawa Unii Europejskiej. Zgodnie z art. 288 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/2) zdanie drugie, rozporządzenie ma zasięg ogólny. Wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich Państwach Członkowskich. Wobec tego zapisy rozporządzenia Rady WE winny mieć bezpośrednie zastosowanie w tej sprawie. Zgodnie zaś z jego regulacjami, zapisanymi w preambule Unia Europejska postawiła sobie cel w postaci stworzenia obszaru wolności, bezpieczeństwa oraz sprawiedliwości. (2) Prawidłowe funkcjonowanie rynku wewnętrznego wymaga skutecznego i sprawnego funkcjonowania transgranicznych postępowań upadłościowych; przyjęcie niniejszego rozporządzenia jest konieczne dla osiągnięcia tego celu, który wchodzi w zakres współpracy sądowej w sprawach cywilnych w rozumieniu art. 65 Traktatu. (3) Działalność przedsiębiorstw wykracza coraz częściej poza granice jednego państwa i podlega dlatego w coraz większym stopniu przepisom prawa wspólnotowego. Z uwagi na to, że niewypłacalność takich przedsiębiorstw ma także negatywny wpływ na prawidłowe funkcjonowanie rynku wewnętrznego, zachodzi potrzeba przyjęcia aktu prawa wspólnotowego przewidującego koordynację działań, które mają zostać podjęte w stosunku do majątku niewypłacalnego dłużnika. (22) Niniejsze rozporządzenie powinno przewidywać bezpośrednie uznanie orzeczeń dotyczących wszczęcia, prowadzenia oraz ukończenia postępowań upadłościowych wchodzących w jego zakres zastosowania oraz orzeczeń wydanych w bezpośrednim związku z takimi postępowaniami upadłościowymi. Automatyczne uznanie powinno zatem oznaczać, że skutki wynikające z postępowania na podstawie prawa Państwa wszczęcia postępowania rozciągają się na wszystkie inne Państwa Członkowskie. Uznawanie orzeczeń wydanych przez sądy Państw Członkowskich powinno się opierać na zasadzie wzajemnego zaufania; w tym celu przyczyny odmowy uznania powinny być ograniczone do niezbędnego minimum. Według tej zasady powinien również być rozwiązany każdy spór w sytuacji, w której sądy dwóch Państw Członkowskich jednocześnie uważają się za właściwe do wszczęcia głównego postępowania upadłościowego. Orzeczenie sądu, który jako pierwszy wszczął postępowanie powinno zostać uznane w pozostałych Państwach Członkowskich, bez możliwości badania orzeczenia sądu przez te Państwa Członkowskie.

Z dalszych zapisów rozporządzenia Rady WE wynika, że (art. 4) 1. O ile niniejsze rozporządzenie nie stanowi inaczej, dla postępowania upadłościowego i jego skutków właściwe jest prawo Państwa Członkowskiego, w którym zostaje wszczęte postępowanie, określanego dalej jako "Państwo wszczęcia postępowania". 2. Prawo Państwa wszczęcia postępowania określa przesłanki wszczęcia postępowania upadłościowego, sposób jego prowadzenia i ukończenia. W szczególności określa ono: a) dłużników, w stosunku do których może być prowadzone postępowanie upadłościowe; b) mienie wchodzące w skład masy oraz sposób postępowania z mieniem nabytym przez dłużnika po wszczęciu postępowania; c) uprawnienia dłużnika i zarządcy; d) przesłanki skuteczności potrącenia; e) skutki postępowania upadłościowego co do niewykonanych umów dłużnika; f) skutki wszczęcia postępowania upadłościowego na środki dochodzenia praw przez poszczególnych wierzycieli; z wyłączeniem toczących się postępowań (podkreśl. Sądu); g) jakie wierzytelności mogą być zgłoszone w postępowaniu upadłościowym oraz sposób postępowania z wierzytelnościami powstałymi po wszczęciu postępowania; h) zasady zgłoszenia, sprawdzenia i ustalenia wierzytelności.

Art. 15 rozporządzenia Rady WE stanowi zaś, że wpływ postępowania upadłościowego na toczące się postępowanie dotyczące przedmiotu albo prawa wchodzącego w skład masy podlega wyłącznie prawu Państwa Członkowskiego, w którym toczy się postępowanie.

Istotny jest także zapis art. 17 rozporządzenia Rady WE stwierdzający, że 1. Wszczęcie postępowania określonego w art. 3 ust. 1 wywołuje w każdym innym Państwie Członkowskim, bez potrzeby dopełnienia jakichkolwiek formalności, skutki, które wynikają z prawa Państwa wszczęcia postępowania, o ile niniejsze rozporządzenie nie stanowi inaczej oraz dopóki w tym innym Państwie Członkowskim nie zostanie wszczęte postępowanie określone art. 3 ust. 2. 2. Skutki postępowania określone w art. 3 ust. 2 nie mogą zostać podważone w innych Państwach Członkowskich. Jakiekolwiek ograniczenie praw wierzycieli, w szczególności odroczenie płatności lub zwolnienie z długu wskutek postępowania, wywiera skutek co do majątku znajdującego się na terytorium innego Państwa Członkowskiego tylko w odniesieniu do wierzycieli, którzy wyrazili na to zgodę.

W rozpoznawanej sprawie zobowiązanie wynikające z zaskarżonej decyzji powstało w dacie jej doręczenia, samo zaś postępowanie zostało wszczęte w 14 lutego 2015 r., zatem niewątpliwie po dacie orzeczenia sądu h. o ogłoszeniu upadłości skarżącej. Jednocześnie brak ustaleń co do tego kiedy zakończono postępowanie upadłościowe, co także ma istotne znaczenie dla sprawy. Organ podatkowy uznał, że fakt ogłoszenia upadłości strony nie ma znaczenia, zaś z powołanych zapisów zdaniem Sądu wynika inny wniosek. Pierwsza kwestia dotyczy relacji dwóch postępowań (upadłościowego i orzekającego o istnieniu zobowiązania skarżącej). Druga zaś relacji wierzytelności powstałych poprzez wydanie decyzji orzekającej o odpowiedzialności strony (o ile wydanie takiego orzeczenia w toku ewentualnej upadłości było możliwe) do masy upadłości skarżącej.

W zakresie pierwszego z powołanych problemów właściwe jest wskazanie na art. 15 oraz art. 4 ust. 2 lit. f rozporządzenia Rady WE, pierwszy z nich spod zakresu działania prawa państwa wszczęcia postępowania (tu: K. N.) wyłącza jedynie postępowania toczące się w chwili ogłoszenia upadłości oznacza to, że do oceny dopuszczalności wszczęcia za granicą postępowania rozpoznawczego, zabezpieczającego lub egzekucyjnego (dotyczącego masy upadłości – majątku skarżącej) należy stosować prawo państwa wszczęcia postępowania upadłościowego czyli w tym przypadku K. N.. Stanowisko takie zajął również Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 17 marca 2005 r. w sprawie Komisja Wspólnot Europejskich v. AMI Semiconductor BVBA i inni (C – 294/02, LEX nr 218895), stwierdzając, że skarga wniesiona przez Komisję do sądu wspólnotowego przeciwko przedsiębiorstwom, w stosunku do których zostało wszczęte postępowanie upadłościowe w państwie członkowskim jest niedopuszczalna, na podstawie art. 4 ust. 2 f, który w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy odsyłał do stosowania przepisów prawa niemieckiego i austriackiego. Zarówno w prawie niemieckim (art. 87, 174 i n. InsO 76) jak i austriackim (art. 6 ust. 1 KO77) wszczynanie lub kontynuowanie po ogłoszeniu upadłości postępowań sądowych mających na celu dochodzenia praw lub dóbr wchodzących w skład masy upadłości jest niedopuszczalne. W uzasadnieniu tego orzeczenia ETS zwrócił również uwagę, że z regulacji proceduralnych większości państw członkowskich dotyczących poruszonej kwestii wynika, że wierzyciele nie są uprawnieni do sądowego dochodzenia w odrębnym postępowaniu swych roszczeń względem osoby, w stosunku do której zostało wszczęte postępowanie upadłościowe. (taki pogląd został przedstawiony przez dr hab. Annę Hrycaj i Anna Michalską w publikacji: "Wpływ postępowań likwidacyjnych wszczynanych w wybranych krajach europejskich systemu prawnego common law na bieg postępowań rozpoznawczych i egzekucyjnych toczących się w Polsce. Wpływ wszczęcia i wyniku postępowania w ww. krajach na istnienie roszczenia dochodzonego przed sądem polski" Warszawa 2016 r.).

Jak wskazano we wcześniejszych rozważaniach zobowiązanie objęte zaskarżoną decyzją stanowi należność, która powstaje w dacie wydania tej decyzji, stanowiąc odszkodowawczą odpowiedzialność strony za działania zarządzanej przez nią spółki. Jest zatem wierzytelnością jaką powstaje w dacie wydania decyzji, a prowadzone postępowanie drogą do dochodzenia takiej wierzytelności w stosunku do zobowiązanej strony, ma zatem przełożenie na jej majątek. Tym samym dopuszczalność wszczęcia takiego postępowania wobec podmiotu znajdującego się w upadłości ogłoszonej przez sąd innego Państwa Członkowskiego, reguluje prawo państwa wszczęcia postępowania upadłościowego, podobnie jak możliwość zgłaszania do masy i ewentualnego dochodzenia w postępowaniu upadłościowym zobowiązań (wierzytelności) orzeczonych decyzją, jak też sposób oznaczenia podmiotu, który jest adresatem takiej decyzji.

W tych okolicznościach zadaniem organu podatkowego jest ustalenie czy w dacie wszczęcia postępowania o odpowiedzialności osoby trzeciej było toczone postępowanie upadłościowe, a jeśli tak to czy istniała dopuszczalność wszczęcia wobec skarżącej postępowania o odpowiedzialności posiłkowej osoby trzeciej, w zależności od wyników tych ustaleń organy podatkowe winny podjąć określone działania.

W pozostałym zaś zakresie Sąd podziela stanowisko organów podatkowych zwarte w zaskarżonej decyzji, także w zakresie uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z 4 grudnia 2015 r. nr [...]. Te okoliczności nie są przez stronę kwestionowane.

Jest poza sporem, że skarżąca była członkiem zarządu spółki "A" sp. z o.o. w czasie, gdy powstały zaległości w podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r. i styczeń 2011 r. wynikające z deklaracji podatkowych, których spółka nie zapłaciła. Przedstawiona wraz z aktami sprawy dokumentacja dowodzi, że w tym czasie skarżąca była jedynym członkiem zarządu.

Prowadzone wobec spółki postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne, co potwierdzone zostało postanowieniem o jego umorzeniu z 30 marca 2012 r. nr. [...]. W toku tego postępowania organ egzekucyjny podjął działania zmierzające do ustalenia majątku spółki, co szczegółowo opisano w treści zaskarżonej decyzji. Wynika z niej, że spółka nie ma siedziby i nie prowadzi działalności pod adresem zgłoszonym w dokumentach rejestracyjnych, nie podsiada nieruchomości i zarejestrowanych pojazdów mechanicznych, środków na rachunkach bankowych, nie wpłaca podatku dochodowego od osób fizycznych od grudnia 2010r., 23 marca 2012 r. została wykreślona z rejestru podatników podatku VAT, za lata 2010 – 2011 nie złożyła sprawozdań finansowych (fakty te ustalono na podstawie danych właściwych organów, w tym podatkowych). Zachodzą zatem przesłanki odpowiedzialności skarżącej jako członka zarządu spółki ustanowione przepisem art. 116 O.p., których ciężar udowodnienia spoczywa na organach podatkowych.

Natomiast skarżącą, jeżeli chce uwolnić się od tej odpowiedzialności, obciąża ciężar dowodu zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) we właściwym czasie albo niezawinienia niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (układowego) bądź ujawienia mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Jak dowodzi materiał aktowy skarżąca takich okoliczności nie wykazała. Nie jest sporne, że strona nie złożyła wniosku o upadłość spółki, choć zaistniały ku temu podstawy, co słusznie wykazał organ podatkowy w treści zaskarżonej decyzji. Zasadnie odwołał się w tym względzie do przepisów Prawa upadłościowego i wskazanych tam przesłanek zaprzestania płacenia długów. Sąd podziela także nie kwestionowaną przez skarżącą ocenę daty wskazującej na niewypłacalność spółki. Brak sprawozdań finansowych spółki, wobec zaniechania ich składania przez ten podmiot, uniemożliwiał dalszą ocenę, niemniej jednak słusznie wskazał organ podatkowy, że wystarczające w tym stanie faktycznym było wykazanie, że spółka jest niewypłacalna wobec braku regulowania swoich zobowiązań.

Wbrew zarzutom skargi poprawnie ocenia organ podatkowy także kolejną okoliczność – brak winy strony w zaniechaniu złożenia wniosku o upadłość. Winna być ona badana w kontekście wszystkich faktów sprawy. W ocenie Sądu brak winy w niezgłoszeniu lub opóźnieniu zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości można uznać wówczas, gdy gwałtowna, dłuższa choroba rzeczywiście uniemożliwia członkowi zarządu spółki zgłoszenie stosownego wniosku. Taka sytuacja w danej sprawie nie występowała, skarżąca mimo powoływanych w toku postępowania okoliczności wskazujących na zły stan zdrowia kontynuowała reprezentowanie spółki, nie zrzekła się swojego mandatu do dnia zakończenia postępowania. Nadto nie zgłosiła wniosku o ogłoszenie upadłości ani we właściwym czasie, ani później. Odnosząc się do zarzutów strony o braku uprawnień organów podatkowych do oceny stanu jej zdrowia, Sąd podziela te racje, podobnie jak organ podatkowy, który nie uzurpuje sobie tego prawa, wyjaśniając, że okoliczność tą oceniał w kontekście całokształtu zachowań skarżącej tj. prowadzenia spraw spółki do daty orzekania, braku w ogóle wniosku o upadłość, choć kondycja finansowa spółki nie uległa poprawie. W tych okolicznościach nie istniały także podstawy do powołania biegłego, także z uwagi na znaczący upływ czasu od momentu, na który powoływała się skarżąca, kiedy to nie mogła podejmować swobodnych decyzji.

Wbrew zarzutom strony to ona winna wskazać mienie, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W odniesieniu do tych faktów ciężar dowodzenia w postępowaniu podatkowym – zasadniczo obciążający organy podatkowe – został odwrócony. Chodzi bowiem o sytuację, w której to podatnik (członek zarządu) może mieć wiedzę o nieznanym organowi podatkowemu majątku, który umożliwi częściowe zaspokojenie roszczeń.

Organ podatkowy odwołując się do rezultatów postępowania egzekucyjnego nie stwierdził istnienia majątku umożliwiającego zaspokojenie roszczeń, które wygenerowała spółka. Zatem obecnie w interesie skarżącej, a więc po jej stronie leży obowiązek wykazania istnienia majątku, z którego można by zaspokoić roszczenia Skarbu Państwa. Strona poza zarzutem braku ustaleń pod adresem organu podatkowego takich faktów nie ujawniła. W konsekwencji należy stwierdzić, że skarżąca nie udowodniła zaistnienia żadnej z przesłanek warunkujących - w świetle przepisu art. 116 O.p. wyłączenie odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości spółki.

Zastrzeżeń nie budzą także ustalenia dotyczące dopuszczalności orzekania o odpowiedzialności skarżącej, zgodnie z art. 107, art. 108 i art. 118 O.p., czego strona nie neguje.

W świetle przedstawianych okoliczności jako nieuzasadnione ocenić należy zarzuty naruszenia art. 121 §, art. 122, art. 180, art. 181 art. 187 § 1 O.p. w oraz art. 116 O.p. kontekście braku wykazania okoliczności uzasadniających odpowiedzialność strony za zobowiązania spółki, w której pełniła funkcję członka zarządu.

Natomiast zasadne okazały się podnoszone w skardze zarzuty naruszenia prawa procesowego w zakresie braku ustaleń dotyczących postępowania upadłościowego wszczętego przez sąd h. i jego wpływu na dopuszczalność wszczęcia i prowadzenie postępowania zakończonego zaskarżona decyzją, co przedstawiono na wstępie rozważań.

W ponownie prowadzonym postępowaniu organ podatkowy winien wykonać przedstawione przez Sąd zalecenia, kierując się poglądem prawnym wyrażonym w rozważaniach Sądu poczynionych w tym zakresie.

Uznając, że zaskarżone orzeczenie narusza przepisy prawa procesowego tj., art. 122, art. 180, art. 187 § 1 O.p., Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 618 ze zm., dalej p.p.s.a.) uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804).