Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 812/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2019-06-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 1, 6; art. 59 par. 1 pkt 9
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędziowie sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska (sprawozdawca), Protokolant specjalista Aleksandra Połaczewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wa. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] r., nr [...] oraz umarza postępowanie administracyjne; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wa. na rzecz "A" sp. z o. o. w W. kwotę 5117 zł (słownie: pięć tysięcy sto siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. (dalej jako: DIAS, organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. (dalej jako: organ I instancji) z dnia [...] r., nr [...] określającą A sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej jako: strona, skarżąca, A) wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. w kwocie 72.732,00 zł i odsetki za zwłokę w łącznej wysokości 1.815,00 zł od niezapłaconych zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych

Organ I instancji, po ponownym rozpatrzeniu sprawy stwierdził nieprawidłowości w ustaleniu przychodów i kosztów uzyskania przychodów, zadeklarowanych w zeznaniu CIT-8 za 2010 r. Stwierdził mianowicie, że strona zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 129.113,51 zł oraz zawyżyła przychody podatkowe o kwotę 165.081,99 zł. Następnie, organ dokonał szczegółowej analizy rozliczenia strony dotyczącego budowy sali sportowej w M. oraz budowy budynku Oddziału Urzędu Dozoru Technicznego w W..

W odwołaniu od powyższej decyzji strona zarzuciła naruszenie art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201; dalej jako: O.p.), poprzez dokonanie korekty przychodów i kosztów o przychody i koszty wykazane w 2011 r., czyli okresie który uległ przedawnieniu, art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., poz. 201 ze zm.; dalej jako: "u.p.d.o.p."), poprzez nieuznanie za koszt uzyskania przychodu wydatku bezpośrednio związanego z uzyskanym przychodem w związku z wydaniem wyroku o zapłatę w 2014 r., art. 12 do art. 14 u.p.d.o.p., poprzez ich zastosowanie w stosunku do wykazanej w rachunku zysków i strat zmiany stanu produktów, art. 121 i art. 124 O.p. poprzez wydanie decyzji nieczytelnej dla strony oraz nierealizującej zasady zaufania do organów podatkowych i wewnętrznie sprzecznej. Strona podniosła, że w jej ocenie błędne jest stanowisko organu, zgodnie z którym możliwe jest dokonanie korekty w zakresie przedawnionych już zobowiązań podatkowych, jeżeli zmiana ta może wywierać wpływ na nieprzedawnione jeszcze zobowiązania podatkowe. Przedawnienie skutkuje bowiem wygaśnięciem zobowiązania podatkowego i uniemożliwia jakąkolwiek jego zmianę. To oznacza także brak możliwości prowadzenia postępowania w przedmiocie takiego zobowiązania podatkowego. Wobec okoliczności, że spółka zadeklarowała do rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych w 2011 r. przychody z tytułu wykonanych usług budowlanych na podstawie umowy [...] z dnia 18.11.2010 r., który to okres uległ przedawnieniu, nie jest możliwe ponowne jego doliczanie do rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych w 2010 r., gdyż spowodowałoby to podwójne opodatkowanie. Dalej strona wskazała, że w toku postępowania podatkowego złożono wniosek dowodowy dotyczący uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów faktury [...] z dnia 25.10.2010 r. wystawionej przez B sp. z o.o. z siedzibą w G.. Zdaniem strony brak było podstaw prawnych, w oparciu o które koszty wynikające z faktury nr [...] nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w 2010 r. szczególnie, że przychody związane z wykonaniem usług zostały ujęte w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. Ponadto strona podniosła, że pozycja przychodów wykazana w rachunku zysków i strat, jako zmiana stanu produktów w kwocie 187.786,89 zł i ujęta przez spółkę w przychodach podatkowych nie stanowi przychodu podatkowego, a zatem wykazanie przez spółkę tych przychodów do opodatkowania w zeznaniu podatkowym CIT-8 było błędne. W ocenie strony organ I instancji naruszył również przepisy postępowania poprzez wydanie nieczytelnej i nierealizującej zasady zaufania do organów podatkowych decyzji oraz nie wyjaśnił przesłanek jakimi kierował się wydając rozstrzygnięcie w sprawie.

Po rozpoznaniu odwołania, DIAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, odnosząc się w pierwszej kolejności do zagadnienia przedawnienia zobowiązania. Jak wskazał, jedną z przyczyn powodujących zawieszenie biegu terminu przedawnienia jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania (art. 70 § 6 pkt 1 O.p.). Bieg terminu przedawnienia ulega wówczas zawieszeniu z dniem wszczęcia takiego postępowania. Zdaniem organu w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r., gdyż zaistniała okoliczność wskazana w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w postaci wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, powodujące zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Z akt sprawy wynika, że w dniu [...] r. Urząd Skarbowy w W. postanowieniem nr [...] wszczął dochodzenie przeciwko S. D. (prezesowi zarządu) i M. T (wiceprezesowi zarządu) o czyn polegający na tym, iż pełniąc 2011 r. w/w A sp. z o.o. w W. i będąc osobami faktycznie odpowiedzianymi za całokształt spraw związanych z funkcjonowaniem spółki, w szczególności za jej finanse, złożyli w Urzędzie Skarbowym w W. nierzetelne zeznanie według wzoru CIT-8 za 2010 r., narażając na uszczuplenie podatek dochodowy od osób prawnych za w/w okres na łączną kwotę 76.095,00 zł, tj. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 1 i § 2 w zw. z art. 9 § 3 ustawy z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2013 r., poz. 186 ze zm.). Strona została zawiadomiona o zawieszeniu biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego zgodnie z art. 70c O.p. pismem z dnia 2.12.2016 r., nr [...], doręczonym w trybie art. 150 O.p. w dniu 20.12.2016 r. Dalej organ odniósł się do poprawności rozliczeń strony, dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. i przeanalizował okoliczności budowy sali sportowej w M. oraz budowy budynku Urzędu Dozoru Technicznego Oddział w W..

W skardze na powyższą decyzję skarżąca wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie na jej rzecz od organu zwrotu kosztów postępowania sądowego zarzuciła naruszenie:

1) art. 70 § 1 O.p. poprzez dokonanie korekty przychodów i kosztów o przychody koszty wykazane w 2011 r. czyli okresie, który uległ przedawnieniu,

2) Art. 121 i art. 124 O.p. poprzez wydanie decyzji nieczytelnej dla skarżącej, nierealizującej zasady zaufania do organów podatkowych oraz zawierającej tezy wzajemnie się wykluczające,

3) art. 15 ust. 4b i art. 15 ust. 4c u.p.d.o.p. poprzez nieuznanie za koszt uzyskania przychodu wydatku udokumentowanego fakturą wystawioną i otrzymaną po sporządzeniu i złożeniu sprawozdania finansowego za 2009 r.,

4) art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. poprzez obniżenie kosztów uzyskania przychodów o wykazaną w rachunku zysków i strat zmianę stanu produktów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Postanowieniem z dnia 23 stycznia 2019 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zawiesił postępowanie sądowoadministracyjne wskazując, że postanowieniem z dnia 30 października 2018 r. o sygn. akt I FSK 1960/16 Naczelny Sąd Administracyjny przedstawił do rozpoznania składowi siedmiu sędziów NSA zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości. Zagadnienie dotyczyło wątpliwości, czy dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego

z art. 70c O.p. zawiadomienie, o którym mowa w powyższym przepisie należy doręczyć bezpośrednio podatnikowi czy jego pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się postępowanie z udziałem pełnomocnika strony oraz czy uchybienie realizacji w/w obowiązku powinno być badane przez pryzmat wpływu na wynik sprawy czy jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w ar. 70 § 6 pkt 1 O.p. W ocenie Sądu powyższe zagadnienie, z uwagi na stan faktyczny i stan prawny sprawy, ma istotny wpływ na rozstrzygnięcie ze względu na tożsamość przedstawionych zagadnień odnoszących się do skuteczności doręczenia zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia bezpośrednio podatnikowi zamiast ustanowionemu pełnomocnikowi.

Postanowieniem z dnia 8 kwietnia 2019 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu podjął zawieszone postępowanie sądowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga okazała się uzasadniona.

Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, dalej jako: p.p.s.a.), rozstrzygnięcie organu podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2). Stosownie do art. 134 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem niemającym tu zastosowania).

Kontrolując zaskarżoną decyzję według wskazanych kryteriów Sąd stwierdza, że narusza ona prawo w stopniu dającym podstawę do uwzględnienia skargi.

Z uwagi na to, że przedmiotowa sprawa dotyczy określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r., w pierwszej kolejności, niezbędnym jest odniesienie się do kwestii przedawnienia.

Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 O.p. zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia. Kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego reguluje przepis art. 70 O.p. Zasadą jest, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (§ 1), ale bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem: wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania (§ 6 pkt 1), zaś dalszy bieg terminu przedawnienia następuje od dnia następnego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o wymienione wyżej przestępstwo lub wykroczenie (§ 7 pkt 1).

Powyższe oznacza, że w rozpoznawanej sprawie ustawowy termin przedawnienia określonej zaskarżoną decyzją kwota zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. co do zasady upłynął z dniem 31 grudnia 2016 r.

W przedmiotowej sprawie organ przyjął, że nie doszło do przedawnienia ww. zobowiązania z uwagi na wystąpienie przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., tj. z uwagi na dokonane we właściwym czasie skuteczne zawiadomienie podatnika, na podstawie art. 70c O.p., o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r., na skutek wszczęcia dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe art. 56 § 1 i § 2 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. i w zw. z art. 9 § 3 k.k.s.

Przechodząc do oceny stanowiska organu w tym aspekcie wskazać należy, że istotnym warunkiem dla przyjęcia skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia jest wymóg skutecznego doręczenia zawiadomienia o którym mowa w art. 70c O.p. Stosownie do tego przepisu, organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

Obowiązek zawiadomienia podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego został wprowadzony ustawą z dnia 30 sierpnia 2013 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa, ustawy - Kodeks karny skarbowy i ustawy - Prawo celne (Dz. U. z 2013 r., poz. 1149), która weszła w życie z dniem 15 października 2013 r. Powyższa zmiana legislacyjna stanowiła konsekwencję wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, mocą którego uznano, że przepis art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r., w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu określonego w art. 70 § 1 O.p. - jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez niego prawa, wynikającą z art. 2 Konstytucji RP.

Mając na uwadze powyższe nie może budzić wątpliwości, że w rozpatrywanej sprawie ocena spełnienia przesłanek zawieszenia biegu terminu przedawnienia została zdeterminowana uprzednim przesądzeniem kwestii skuteczności realizacji obowiązku zawiadomienia podatnika, w trybie art. 70c O.p. Wyjaśnienia w tym miejscu wymaga, że na gruncie regulacji art. 70c O.p. w orzecznictwie sądowoadministracyjnym doszło do rozbieżności dotyczących tego, czy w świetle zasad Ordynacji podatkowej regulujących tryb doręczeń (art. 145 § 2 O.p.) - doręczenie owego zawiadomienia bezpośrednio podatnikowi, z pominięciem jego ustanowionego pełnomocnika stanowi o naruszeniu art. 70c O.p. i jakie skutki prawne wadliwość taka powodowałaby w zakresie podstaw zawieszenia biegu terminu przedawnienia z art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

Z jednej strony w orzecznictwie prezentowany był pogląd , że zawiadomienie o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na skutek wystąpienia okoliczności, o których mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p, winno być doręczane ustanowionemu w toku postępowania podatkowego pełnomocnikowi strony (por. teza wyrażona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 sierpnia 2016 r., sygn. akt II GSK 597/15 – www.orzeczenia.nsa.gov.pl -CBOSA). Pogląd ten podzielono w kolejnych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, między innymi z dnia 7 września 2017 r., sygn. akt II FSK 2193/15, z dnia 4 lipca 2017 r., sygn. akt II FSK481/17, z dnia 27 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1806/15, z dnia 27 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 1838/15, z dnia 4 lipca 2017 r., sygn. akt I FSK 2220/15, z dnia 9 grudnia 2016 r., sygn. akt I FSK 359/15, z dnia 25 stycznia 2017 r., sygn. akt I FSK 99/15, a także w najnowszych orzeczeniach NSA z dnia 16. Marca 2018 r., sygn. akt I FSK 865/17 z dnia 9 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 577/16, czy też wyroku z dnia 23 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 955/16.

Z drugiej zaś strony, między innymi w wyroku NSA z dnia 19 stycznia 2017 r., sygn. akt I FSK 1016/15 i 1017/15 oraz wyrokach wojewódzkich sądów administracyjnych: z dnia 19 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1251/16, z dnia 11 maja 2016 r., sygn. akt VIII SA/Wa 1128/15 i sygn. akt VIII SA/Wa 1128/15 oraz z dnia 7 października 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1265/15, zajmowane było stanowisko, iż zgodnie z brzmieniem art. 70c O.p. organ podatkowy zobowiązany był do poinformowania o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego bezpośrednio samego podatnika.

Mając na uwadze w/w rozbieżności, postanowieniem z dnia 30 października 2018 r. Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. akt I FSK 1960/16, działając na podstawie art. 187 § 1 p.p.s.a. postanowił przedstawić do rozpoznania składowi siedmiu sędziów tego sądu zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości, a mianowicie: "Czy dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c O.p. zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć bezpośrednio podatnikowi czy jego pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony" oraz "Czy uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być badane przez pryzmat jego wpływu na wynik sprawy czy jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

W wyniku rozpoznania tego zagadnienia Naczelny Sąd Administracyjny w składzie 7 sędziów w uchwale z dnia 18 marca 2019 r., sygn. I FPS 3/18 uznał że, po pierwsze: dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c O.p. zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony. I po drugie, że uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

Jak wskazano w uzasadnieniu uchwały, nie ulega wątpliwości, że "jeśli podatnik prawidłowo ustanowił pełnomocnika i zawiadomił o tym w odpowiednim czasie organ podatkowy, to - w przypadku zaistnienia wymogu poinformowania o wskazanej przyczynie zawieszenia biegu terminu przedawnienia - stosowne pismo organ ten doręcza pełnomocnikowi, zgodnie z art. 145 § 2 O.p. (...) Przepis art. 145 § 2 O.p. nie dopuszcza żadnych wyjątków i zgodnie z zasadą oficjalności doręczeń obarcza organy podatkowe prowadzące postępowanie obowiązkiem doręczania wszystkich pism procesowych pełnomocnikowi ustanowionemu w sprawie. Pominięcie pełnomocnika w toku czynności postępowania podatkowego uniemożliwia stronie ochronę jej praw i interesów oraz otrzymania ochrony prawnej, jaką powinna uzyskać w demokratycznym państwie prawa". Dalej Sąd ten podkreślił, że przepisy dotyczące doręczeń mają m.in. funkcje gwarancyjne dla strony. Tak je należy postrzegać. Strona po to ustanawia pełnomocnika, aby ten prowadził jej sprawę. Jest to wyraz staranności w zakresie prowadzenia swych spraw. To pełnomocnik procesowy ma w sposób profesjonalny pilnować w toku postępowania interesów podatnika. Strona może nie mieć świadomości, a przede wszystkim wiedzy w zakresie skutków prawnych otrzymanej informacji, że z określonym co do daty dniem, na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p, nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego podatnika za wskazany okres rozliczeniowy. Stąd też wszelkie pisma kierowane przez organ podatkowy powinny być kierowane do pełnomocnika. Doręczenie wprawdzie jest czynnością materialno-techniczną, regulowaną przez przepisy procesowe. Wywołuje jednak daleko idące skutki materialnoprawne. W przypadku bowiem doręczenia zawiadomienia o prawidłowej treści, które spełnia przesłanki formalne oraz przesłanki materialnoprawne, co do rzeczywistego przebiegu zdarzeń, przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, dochodzi do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. W żaden sposób zatem nie można uchybienia w zakresie naruszenia art. 145 § 2 O.p oceniać w charakterze wpływu na wynik sprawy. Brak prawidłowego doręczenia zawsze w sposób istotny rzutuje na rozstrzygnięcie. Przyjęcie zaś odmiennej tezy, że naruszenie tego przepisu w określonym stanie faktycznym może nie mieć wpływu na wynik sprawy, niweczyłoby funkcje gwarancyjne art. 145 § 2 O.p.

W konkluzji stwierdzono, że odpowiedź na pytanie dotyczące skutków uchybienia realizacji obowiązku informacyjnego określonego w art. 70c O.p uznano, że uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

Wskazać w tym miejscu należy, że uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego posiada tzw. ogólną moc wiążącą, wynikającą z art. 269 § 1 p.p.s.a., która nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć innej sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale powiększonego składu NSA. Według bowiem tego przepisu, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi.

Ponieważ Sąd orzekający w tej sprawie nie znajduje podstaw do odstąpienia od stanowiska wyrażonego w ww. uchwale, jest nim związany przy rozpoznawaniu sprawy niniejszej.

Przypomnieć należy, że przedmiotem postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją było określenie skarżącej zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. Jak wyżej wskazano, przewidziany w art. 70 § 1 O.p, pięcioletni termin przedawnienia tego zobowiązania upływał z końcem 2016 r.

Z akt sprawy wynika, że postanowieniem z dnia [...] r., sygn. [...] finansowy organ postępowania przygotowawczego Urzędu Skarbowego w W. wszczął dochodzenie przeciwko członkom zarządu A. Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. zawiadomieniem z dnia 2 grudnia 2016 r. poinformował Spółkę (data doręczenia spółce: 21.12.2016 r.), że na postawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego A sp. z o.o. z siedzibą w W. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. (oraz z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r. i styczeń 2011 r.) uległ zawieszeniu z dniem 21 listopada 2016 r. z uwagi na wszczęcie dochodzenia o przestępstwo skarbowe art. 56 § 1 i § 2 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. i w zw. z art. 9 § 3 k.k.s. Z akt administracyjnych sprawy wynika, że A w postępowaniu dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. ustanowiło pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego B. K. (pełnomocnictwo z dnia 12 września 2016 r.), o czym organy podatkowe zostały należycie poinformowane (data wpływu dokumentu pełnomocnictwa do Izby Skarbowej we W.: 21.09.2016 r.).

W świetle zatem powołanej wyżej uchwały NSA z dnia 18 marca 2019 r., sygn. I FPS 3/18 stwierdzić należy, że zawiadomienie informujące o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, skierowane i doręczone bezpośrednio stronie, z pominięciem jej pełnomocnika, nie spełniało wymogów prawa, a co za tym idzie - nie ziścił się materialnoprawny skutek przewidziany w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., czyli nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r.

Reasumując, Sąd stwierdza, że decyzja organu I instancji z [...] r., jak i decyzja organu odwoławczego z [...] r. zostały wydane po upływie terminu przedawnienia zobowiązań nimi objętych. Z tego powodu rozstrzygnięcia te nie mogły się ostać w obrocie prawnym, bowiem upływ terminu przedawnienia stanowi ujemną przesłankę procesową do orzekania przez organ podatkowy co do przedawnionego zobowiązania podatkowego (zob. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 19 listopada 2014 r., sygn. I SA/Gl 36/14). W rezultacie, z momentem upływu terminu przedawnienia zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. wygasło w całości, na podstawie art. 59 §1 pkt 9 O.p. Okoliczność ta powoduje, że organy podatkowe nie mają już możliwości weryfikowania treści zobowiązania podatkowego, wobec czego wszczęte wobec skarżącej postępowanie wymiarowe uznać należało za bezprzedmiotowe.

W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, na podstawie art. 145 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. Jednocześnie na podstawie art. 145 § 3 p.p.s.a. Sąd orzekł o umorzeniu postępowania administracyjnego z uwagi na jego bezprzedmiotowość, wskutek przedawnienia zobowiązania, którego dotyczyło prowadzone postępowanie.

O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit a i § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1800 ze zm.) Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania składa się: wpis od skargi w kwocie 1.500,00 zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącego w kwocie 3.600 zł.