Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 295/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2021-06-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 121 par.1 i 2, art. 122, art. 180, art.187 par.1
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 2 pkt.15 i 16, art. 43 ust.1 pkt.3
journal: Dz.U. 2021 poz 685
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło (sprawozdawca) Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski sędzia WSA Andrzej Brzuzy po rozpoznaniu w dniu 29 czerwca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi W. L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]" , nr "[...]" w przedmiocie podatku od towarów i usług od września 2016 r. do sierpnia 2019 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Ol 295/21

UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w rezultacie przeprowadzonego postępowania podatkowego w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od września 2016r. do sierpnia 2019r. wydał decyzję określającą zobowiązanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące: od września do grudnia 2016r.; od stycznia do maja 2017r. oraz za lipiec, październik, listopad 2017r.; od stycznia do lipca 2018r. oraz listopad i grudzień 2018r.; od stycznia do czerwca 2019r. W decyzji tej ustalono również nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym jako kwoty za poszczególne miesiące: czerwiec, sierpień, wrzesień, grudzień 2017r, sierpień, wrzesień, październik 2018r., lipiec 2019 do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy i za sierpień 2019r. jako kwotę do zwrotu na rachunek bankowy. Określono także podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za wrzesień, październik 2016r., kwiecień, lipiec, sierpień, wrzesień, listopad 2017r., lipiec, sierpień, wrzesień 2018r., lipiec, sierpień 2019r. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że W. L. (dalej: podatnik, strona, skarżący) w okresie objętym postępowaniem podatkowym zgłosił i prowadził działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych oraz obrotu inwentarzem żywym. W związku z prowadzoną działalnością podatnik złożył "[...]"r. zgłoszenie rejestracyjne VAT-R, w którym zrezygnował ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Strona od "[...]"r. wspólnie z żoną D. L., prowadzi gospodarstwo rolne o powierzchni "[...]" ha. W gospodarstwie tym grunty własne stanowią "[...]" ha, a pozostałą powierzchnię stanowi dzierżawa od Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa Oddziału Terenowego w O. W gospodarstwie prowadzona jest wyłącznie produkcja roślinna. Z ewidencji REGON Głównego Urzędu Statystycznego wynika, że jako reprezentant gospodarstwa rolnego występuje D. L. Podatnik od 1 października 2004r. figuruje w krajowym systemie ewidencji producentów, ewidencji gospodarstw rolnych oraz ewidencji wniosków o przyznanie płatności, gdyż składał wnioski o przyznanie płatności na lata: 2016, 2017, 2018 i 2019. Wnioskowane płatności były mu przyznane. Organ uznał więc, że podatnik prowadził gospodarstwo rolne oraz świadczył usługi rolnicze i jako rolnik ryczałtowy korzystał ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa VAT), ponieważ ani podatnik ani jego żona nie zrezygnowali ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w powyższym przepisie. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał zatem, że podatnik świadczący usługi rolnicze nie może łączyć dwóch statusów podatnika VAT zwolnionego jako rolnik ryczałtowy z tytułu sprzedaży produktów rolnych pochodzących z własnej działalności i jednocześnie podatnika VAT czynnego w pozostałym zakresie działalności rolnej tj. świadczenia usług rolniczych wymienionych w art. 2 pkt 21 ustawy VAT.

Na skutek odwołania złożonego przez podatnika Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: organ, DIAS) decyzją z dnia "[...]". utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że ustalenia faktyczne dokonane przez organ I instancji nie są kwestionowane przez stronę, a spór dotyczy prawidłowości rozliczenia zarówno podatku należnego jak i podatku naliczonego. Organ podkreślił, że stan faktyczny ustalony w sprawie był bezsporny, a pozarolnicza działalność gospodarcza prowadzona przez podatnika pod firmą U. w spornym okresie stanowiła jedynie dopełnienie prowadzonej przez niego działalności rolniczej. Status podatnika jako rolnika ryczałtowego nie budził wątpliwości i nie był kwestionowany w trakcie postępowania. Organ wskazał, że świadczone przez stronę usługi były usługami rolniczymi, o których mowa w art.43 ust.1 pkt 3 ustawy VAT., zaś zgodnie z art. 2 pkt 21 tej ustawy usługami rolniczymi są usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, gdzie wskazane zostały usługi związane z rolnictwem oraz chowem i hodowlą zwierząt, z wyłączeniem usług weterynaryjnych oraz usług podkuwania koni i prowadzenia schronisk dla zwierząt gospodarskich. Usługi świadczone przez stronę przyporządkowuje się do grupowania PKWiU 01.06 prawidłowo więc ustalono, że usługi świadczone przez podatnika będącego rolnikiem ryczałtowym korzystały ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT. Organ podkreślił, że kwalifikowanie określonych usług do usług rolniczych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, odbywa się przy uwzględnieniu ich rodzaju - przedmiotu usług, a nie z uwagi na zamiar rolnika kwalifikowania tych usług jako wykonywanych w ramach działalności rolniczej bądź poza nią. Strona nie może według swoich zamiarów modyfikować ani wykazu produktów rolnych ani usług rolniczych wskazanych w ustawie. Wpływ na zakres przedmiotowego zwolnienia podatkowego i opodatkowania dostaw produktów rolnych oraz świadczenia usług rolniczych strona może mieć przez zmianę statusu rolnika ryczałtowego, to jest rezygnacji ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 43. ust 3 ustawy VAT. Podatnik takiej zmiany w okolicznościach sprawy nie dokonał więc organ przyjął, ze świadczone przez stronę usługi rolnicze korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Organ podkreślił również, że podmiot prowadzący gospodarstwo rolne, korzystający ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT może prowadzić pozarolniczą działalność gospodarczą i korzystać z uprawnień podatnika VAT, ale wyłącznie w zakresie transakcji niezwiązanych z działalnością rolniczą. Wszystkie zaś usługi noszące znamiona usług rolniczych korzystają ze zwolnienia. W konsekwencji organ przyjął, że podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów dokonanych na potrzeby działalności rolniczej (zwolnionej od podatku), ponieważ zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT odliczenie podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w związku ze sprzedażą opodatkowaną. Dla oceny czy sprzedaż powinna być opodatkowana czy nie, nie ma przesądzającego znaczenia, jaki zakres usług znajduje się we wpisie do Ewidencji Działalności Gospodarczej, ani w jaki sposób kwalifikuje ją podatnik. Istotny jedynie jest charakter takiej sprzedaży. Organ powołał również orzeczenia NSA potwierdzające ocenę dokonaną przez organy, że skoro strona prowadziła działalności rolniczą i jako rolnik ryczałtowy korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43. Ust.1 pkt 3 ustawy VAT to nie miała podstaw prawnych do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących transakcje związane z prowadzoną działalnością rolniczą, nawet jeśli jako przedmiot działalności gospodarczej wpisane zostały nie tylko sprzedaż usług transportowych ale także działalność usługowa wspomagająca produkcję roślinną czyli zaliczającą się do działalności rolniczej.

Powyższą decyzję, skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w całości zaskarżył W. L. Decyzji zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj:

1. art. 122 w zw. z art.187 § 1 w zw. z art.180 181 i 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 19997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2020r. poz. 1325 ze zm. dalej: O.p.) poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej w postepowaniu podatkowym polegające na zaniechaniu przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego, którego domagał się podatnik, a które przyczyniłoby się do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności do ustalenia, ze maszyny i urządzenia objęte spornymi fakturami zostały nabyte jako środki trwałe oraz wykorzystywane wyłącznie w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej;

2. art. 191 O.p. z zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez rozpatrzenie sprawy w oparciu o niezupełny , niekompletny materiał dowodowy, co w konsekwencji doprowadziło do uznania, że podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych podczas kontroli podatkowej wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi.

Zarzucił też naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy tj:

1. art.43 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT poprzez błędną wykładnię skutkującą uznaniem, że zwolnienie od podatku dostawy produktów rolnych dokonywanej przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenia usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego, obejmuje automatycznie świadczenie usług rolniczych wykonywanych przez rolnika w ramach odrębnej od działalności rolniczej pozarolniczej działalności gospodarczej, w zakresie której podatnik na podstawie art. 113 ust. 4 VAT zrezygnował ze zwolnienia od podatku;

2. art. 295 ust.1 pkt 5 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006r. e sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej ( Dz.U.UE.L z 2006r. nr 347 ze zm. dalej: dyrektywa) poprzez uznanie za usługi rolnicze w rozumieniu dyrektywy także usług rolniczych wykonywanych przez skarżącego w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej sprzętem, nie należącym do gospodarstwa rolnego, podczas gdy z treści powołanych przepisów jednoznacznie wynika, że usługi rolnicze oznaczają usługi wymienione w załączniku VIII dyrektywy, świadczone przez rolnika z wykorzystaniem jego siły roboczej lub przy użyciu sprzętu zwykle wykorzystywanego w jego gospodarstwie rolnym, leśnym lub rybackim, a które zwykle dogrywają rolę w produkcji rolnej;

3. art. 86 ust.1 ustawy VAT poprzez uznanie, że skarżącemu nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z wymienionych w decyzji organu faktur VAT, dokumentujących zakup maszyn i urządzeń wykorzystywanych do świadczenia przez skarżącego usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie korzystającej ze zwolnienia od podatku, podczas gdy zgodnie z przepisami podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych;

W oparciu o powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz uchylenie w całości decyzji organu I instancji i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu skargi podkreślił, że postępowanie przed organami nie zostało przeprowadzone prawidłowo. Organ nie przeprowadził bowiem dowodu z oględzin gospodarstwa rolnego na okoliczności posiadania przez skarżącego maszyn i urządzeń wystarczających na obsługę tego gospodarstwa. Dowód ten, zdaniem skarżącego spowodowałby uznanie przez organ, że maszyny kupione z pomocą unijnego dofinansowania w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej nie były wykorzystywane do prowadzenia gospodarstwa rolnego i nie stanowią sprzętu zwykle wykorzystywanego w gospodarstwie rolnym. Zdaniem skarżącego przez zaniechanie przeprowadzenia przez organ dowodów wnioskowanych przez skarżącego nastąpiło błędne ustalenie stanu faktycznego w sprawie. Błędne ustalenie stanu faktycznego spowodowało zdaniem skarżącego całkowicie błędną subsumpcję prawa i błędne zastosowanie art. 43 ust.1 pkt 3 ustawy VAT, ponieważ pozarolnicza działalność gospodarcza wykonywana przez skarżącego pozostaje poza związkiem z prowadzonym gospodarstwem rolnym, a nabyte maszyny rolnicze nie były i nie są składnikiem jego gospodarstwa rolnego.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasową argumentację w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna i podlegała oddaleniu.

Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji dokonywana jest zarówno co do prawidłowości stosowania przepisów postępowania, jak i zgodności z przepisami prawa materialnego. Tylko na podstawie prawidłowo poczynionych ustaleń faktycznych istnieje bowiem możliwość prawidłowej subsumcji stanu faktycznego do przepisów materialnoprawnych i oceny decyzji co do zastosowania i wykładni prawa materialnego. Przy czym zauważyć należy, że zadaniem sądu nie jest dokonywanie ustaleń faktycznych stanowiących podstawę zastosowania prawa materialnego, gdyż rolą sądu jest kontrola prawidłowości działania organu administracji w zaskarżonej decyzji. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji z prawem, Sąd zbadał więc jej prawidłowość zarówno pod względem zastosowania przepisów postępowania jak i przepisów prawa materialnego.

Mając na względzie powyższe ogólne stwierdzenia, w pierwszej kolejności oceny wymaga zgodność zaskarżonej decyzji w aspekcie naruszenia przepisów postępowania, które określając m.in. zasady gromadzenia i przeprowadzenia dowodów oraz ich oceny, zapewnić mają zgodność ustaleń faktycznych z prawdą obiektywną (art.122 Ordynacji podatkowej). Organy podatkowe mają więc obowiązek zebrać pełny, wszechstronny materiał dowodowy w sposób odpowiadający wymogom przepisów postępowania, a w szczególności art.180 § 1 , 187 § 1, 191 i 197 Ordynacji podatkowej. Poczynione ustalenia faktyczne, ocena dowodów oraz wskazane podstawy prawne w zaskarżonej decyzji, zdaniem Sądu są prawidłowe i znalazły się w uzasadnieniach organów obu instancji zgodnie z wymogami art.210 § 4 Ordynacji podatkowej. Przedstawiono bowiem argumentację dotyczącą podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia, w sposób wyczerpujący uzasadniono i wskazano fakty, które uznano za udowodnione, dowody, którym dano wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności. Zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia jest tylko wówczas słuszny, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada wymogom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego tj., gdy wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów wnioski naruszają przesłanki swobodnej oceny dowodów. Zarzut ten nie może jednak sprowadzać się do samej tylko polemiki z ustaleniami poczynionymi w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu, do odmiennej oceny materiału dowodowego, jak to ma miejsce na gruncie niniejszej sprawy, lecz winien polegać na wykazaniu, jakich uchybień w świetle norm prawnych, wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego dopuściły się organy podatkowe. Sam fakt, że materiał dowodowy zebrany w sprawie został przez organy podatkowe oceniony odmiennie niż oczekiwał tego skarżący nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Organy podatkowe zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Z zarzutami skargi nie sposób się zgodzić, głównie dlatego że skarżący, zarzucając organom błędne ustalenia w zakresie stanu faktycznego sprawy, kwestionuje nie tyle treść przedmiotowych ustaleń, co wnioski wyciągnięte przez organy podatkowe na podstawie okoliczności, wynikających z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie. W ocenie Sądu, to skarżący dokonuje wybiórczej i tendencyjnej oceny materiału dowodowego zebranego w sprawie, pomijając okoliczności, na które uwagę zwrócił organ odwoławczy przydając właściwą im wagę i znaczenie.

Podkreślić należy, że spór w sprawie sprowadza się do określenia czy podatnik świadczący usługi rolnicze może łączyć dwa statusy – podatnika VAT zwolnionego jako rolnik ryczałtowy z tytułu sprzedaży produktów rolnych pochodzących z własnej działalności i jednocześnie podatnika VAT czynnego – w pozostałym zakresie działalności rolnej tj. świadczenia usług rolniczych wymienionych w art. 2 pkt 21 ustawy VAT.

Pojęcie "rolnik" nie zostało zdefiniowane w ustawie VAT. Ustawodawca w art. 2 pkt 19 definiuje natomiast pojęcie rolnika ryczałtowego wskazując, że jest to rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Powyższa definicja rozróżnia dwie kategorie rolników, mianowicie rolnika ryczałtowego - korzystającego ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, jak też rolnika - obowiązanego do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Zarówno jeden, jak i drugi dokonuje dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczy usługi rolnicze, jednak ten pierwszy z tytułu takiej działalności jest zwolniony z podatku od towarów i usług, drugi zaś podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Chcąc w pełni zrozumieć definicję "rolnika ryczałtowego", należy wskazać na definicje legalne "działalności rolniczej" i "gospodarstwa rolnego" zawarte w art. 2 pkt 15 i pkt 16 ustawy VAT. Stosownie do treści art. 2 ust. 15 ustawy VAT, gdy mowa o działalności rolniczej - rozumie się przez to produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych. Zgodnie zaś z treścią art. 2 pkt 19 ustawy VAT rolnikiem ryczałtowym jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Jeśli chodzi o produkty rolne – są to towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy VAT oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim. W załączniku nr 2 do ustawy VAT wymieniono również usługi rolnicze (art. 2 ust. 21 ustawy VAT).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego. Stosownie natomiast do art. 43 ust. 3 ustawy VAT, rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod wskazanymi warunkami.

Z treści tych regulacji wypływa jeden wniosek: skoro rolnik ryczałtowy, może zrezygnować ze zwolnienia od VAT, którym objęte są dokonywane przez niego dostawy produktów rolnych pochodzących z działalności rolniczej i usługi rolnicze, to oznacza, że nie może jednocześnie korzystać ze zwolnienia i opodatkowywać dostaw i usług związanych z tą działalnością. Krótko mówiąc, albo skorzysta z tego zwolnienia, albo z niego rezygnuje. ( vide: wyrok NSA z 26 września 2018r. I FSK 1585/16).

W ocenie Sądu organy prawidłowo przyjęły, że podmiot prowadzący gospodarstwo rolne, korzystający ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT, ma prawo do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej i korzystania ze statusu podatnika podatku od towarów i usług (złożenia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, rozliczania podatku VAT -należnego i naliczonego, poprzez składanie deklaracji VAT-7) wyłącznie w zakresie transakcji niezwiązanych z działalnością rolniczą. Natomiast wszystkie usługi, noszące znamiona usług rolniczych, świadczone przez podmiot, który ma status rolnika ryczałtowego korzystają ze zwolnienia na podstawie ww. przepisu, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego. Nie jest bowiem możliwe, aby podmiot korzystający z przywilejów w postaci zwolnienia z podatku oraz braku obowiązku prowadzenia w tym zakresie stosownej dokumentacji, jednocześnie korzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów przeznaczonych do tej działalności. Zasada ta znajduje swój wyraz w treści art. 302 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym w przypadku gdy rolnik ryczałtowy korzysta ze zryczałtowanej rekompensaty, nie ma on prawa do odliczenia VAT w odniesieniu do czynności objętych systemem ryczałtowym. Dodać w tym miejscu należy, że w razie rezygnacji ze zwolnienia od podatku i przejścia na zasady ogólne rolnik ryczałtowy może "odzyskać" uiszczony podatek naliczony przy nabyciu środków produkcji dla rolnictwa (np. ciągnika) przez złożenie korekty na podstawie art. 91 ust. 7 i ust. 7a w zw. z ust. 2 ustawy VAT (por. wyrok NSA z dnia 5 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1006/12, dostępne na stronie internetowej: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zdaniem Sądu, nie ma więc racji skarżący twierdząc, że organy podatkowe dokonały błędnej oceny stanu faktycznego, pomijając fakt, iż posiada podwójny status - rolnika korzystającego ze zwolnienia określonego art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT oraz podatnika podatku VAT. Przeciwnie, wskazać należy, że organy zakwestionowały jedynie te transakcje zarówno w zakresie podatku należnego, jak i naliczonego, które wprost wskazują na ich związek z działalnością rolniczą. Podkreślić też należy, że organ kwalifikował usługi wykonywane przez skarżącego, uwzględniając rodzaj tych usług oraz ich przedmiot, nie zaś zamiar rolnika kwalifikowania tych usług jako wykonywanych w ramach działalności rolniczej czy też nie związanych z tą działalnością. Ocena w tym przedmiocie dokonywana jest jedynie na podstawie obiektywnych kryteriów. Przekonanie podatnika co do tego, jakich czynności dokonuje: czy zwolnionych od VAT, czy opodatkowanych VAT, nie może determinować sposobu, w jaki dokonuje rozliczeń w tym podatku. Taka kwalifikacja nie jest dokonywana subiektywnie, tylko na podstawie ustawowych kryteriów. Bezspornym w sprawie jest posiadanie przez skarżącego statusu rolnika ryczałtowego, a okoliczność ta nie była przez skarżącego kwestionowana na żadnym etapie sprawy. Skarżący skutecznie nie podważył też, że świadczone przez niego usługi były usługami rolniczymi, o których mowa w art. 43 ust.1 pkt 3 ustawy VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd uznał zarzuty skargi za bezskuteczne, a argumentację skargi za polemikę z argumentacją organów. Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.