Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 178/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2016-04-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń Sędziowie WSA Piotr Popek / spr./ WSA Jarosław Szaro Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi spółki "A" w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości położonych na terenie Gminy F. za 2010 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] grudnia 2015 r. sygn. [...], którą to decyzją wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej: o.p.), w/w organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Wójta Gminy F. z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...]określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości dla A. S.A. w W. (dalej: Spółka/Skarżąca) za 2010 r. w kwocie 13 604 zł.

Organy orzekały w następujących okolicznościach sprawy. Spółka w dniu 10 stycznia 2010 r., działając wówczas pod firmą B. S.A. w W. , złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za 2010 r. wykazując m.in. wartość budowli na kwotę 115,54 zł. Organ podatkowy I instancji powziął wątpliwość co do rzetelności danych zawartych w złożonych deklaracjach, gdyż zdaniem tego organu Spółka nie wykazała wartości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej sprzedanej innemu podmiotowi to jest C. Sp. z o.o..

Organ I instancji wezwał Spółkę do przedstawienia dokumentacji księgowej związanej z liniami kablowymi oraz przedłożenia szczegółowego wykazu budowli na terenie gminy F. . Ostatecznie organ I instancji przyjął jako podstawę opodatkowania budowli, tj. kabli telekomunikacyjnych położonych w kanalizacji kablowej za 2010 r., ich wartość 1.142.064 zł wynikającą z deklaracji w 2007 r. i 2008 r.. W związku z powyższym kwota zaległości podatkowych z tytułu budowli została ustalona za okres od 1.01.2010 r. do 31.07.2010 r. na kwotę 13.391 zł oraz za okres od 1.08.2010 r. do 31.12.2010 r. - 48 zł. Zmniejszenie wysokości zobowiązania podatkowego od miesiąca sierpnia wynikało z wejścia w życie w dniu 17 lipca 2010 r. ustawy z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz.U. nr 106, poz. 675) nowelizującej ustawę z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. Dz. U. z 2010 r., nr 243, poz. 1623 ze zm.; dalej: Prawo budowlane) wprowadzając przepis stwierdzający, że kable znajdujące się w kanalizacji technicznej nie są ani obiektem budowlanym (lub jego częścią), ani urządzeniem budowlanym. Ponadto wzmiankowaną na wstępie decyzją Wójta Gminy F. z dnia [...] sierpnia 2015 r. określono zobowiązanie podatkowe w podatku od gruntów w kwocie 150,95 zł oraz od budynków w kwocie 13,30 zł.

W odwołaniu od tej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 122 o.p., art. 187 o.p., art. 187 § 1 o.p., art. 188 o.p. oraz art. 193 § 1 o.p., z uwagi na to, że organ podatkowy nie przeprowadził dowodów w sprawie i zaniechał tym samym ustalenia stanu faktycznego, a decyzja została wydana bez oparcia się na materiale dowodowym i z pominięciem wyjaśnień strony. Odwołująca wskazała, że w sprawie nie przeprowadzono dowodów z ewidencji środków trwałych oraz wyjaśnień z 5 maja 2015 r. przekazanych organowi przez Spółkę. W jej ocenie organ wadliwie przyjął wartość budowli podaną w deklaracjach za 2007 r. Zarzuciła również naruszenie art. 210 § 4 o.p, co uniemożliwiało zrekonstruowanie sposobu wnioskowania organu i tym samym pozbawiło Spółkę możliwości ustosunkowania się do sposobu wnioskowania organu. Zarzuciła ponadto naruszenie prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849; ze zm. dalej: u.p.o.l.) przez niezgodne z prawem przyjęcie, iż linie kablowe ułożone w kanalizacji teletechnicznej będącej własnością innego podmiotu stanowią budowle. W uzasadnieniu odwołania powołała argumentację, zgodnie z którą linie kablowe nie mogą być uznane za przedmiot opodatkowania bowiem nie spełniają podstawowych warunków uznania ich za budowlę z uwagi na brak ich wskazania jako budowli w przepisach Prawa budowlanego. Spółka podniosła również, że zgodnie z aktualnym orzecznictwem sądów administracyjnych, linie telekomunikacyjne umieszczone w kanalizacji kablowej innego podmiotu nie mogą być opodatkowane jako budowle, ponieważ właściciel wyłącznie linii kablowej nie jest właścicielem budowli, jaką są łącznie kanalizacja oraz linie łącznie tworzące budowlę jako całość techniczno-użytkową (tak wyrok NSA z 27 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1498/12).

Samorządowe Kolegium Odwoławcze. wydając zaskarżoną decyzję zarzutów odwołania nie podzieliło.

Organ ten aprobując zakres postępowania dowodowego oraz podzielając wyciągnięte na tej podstawie wnioski co do wartości podstawy opodatkowania – budowli stanowiących własność spółki wskazał, że w złożonej przez nią deklaracji na podatek od nieruchomości na 2010 r. wynikało, że na terenie gminy F. była właścicielem m.in. budowli o wartości 5.777 zł. Tymczasem deklarując wartość budowli na 2007 r. wskazała kwotę 3.186.131 zł a za 2008 r. - 2.044.067 zł. Różnica pomiędzy latami podatkowymi 2007 a 2008 wynikała stąd, że za 2010 r. wartość budowli została obniżona z uwagi na sprzedaż kanalizacji teletechnicznej spółce C. Sp. z o.o., która to sprzedaż nastąpiła w dniu 31 stycznia 2009 r.

Według organu odwoławczego w rozstrzyganej sprawie sporne jest przede wszystkim to, czy linie kablowe, których właścicielem w 2010 r. była B. S.A. stanowią budowle opodatkowane podatkiem od nieruchomości za miesiące do lipca 2010 r. W ocenie tego organu w świetle obowiązujących przepisów u.p.o.l. oraz Prawa budowlanego, twierdzenie Spółki, że linie kablowe nie stanowią budowli jest niezasadne.

Organ podkreślił, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowlę stanowi obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane związane z obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Sporne składniki stanowić będą zatem budowle jedynie w sytuacji, gdy będą obiektem budowlanym lub urządzeniem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.

Organ odwoławczy wywiódł, że w myśl art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego obiektem budowlanym jest budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami oraz obiekt małej architektury. Jak zauważył organ odwoławczy z powyższych przepisów wynika wątpliwość dotycząca definicji budowli, spowodowana tym, iż interpretowane przepisy ustaw definiują budowlę jako obiekt budowlany, po czym jako obiekt budowlany wskazują budowlę. Definicję budowli należy zatem zakwalifikować jako definiującą idem per idem. Jednocześnie stosując wskazany przepis należy uwzględnić podnoszoną w orzecznictwie tezę, iż budowlami w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l są te wszystkie obiekty budowlane, które zostały wymienione w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane oraz te obiekty budowlane, które są podobne do nich (tak wyrok NSA z 7.10.2009 r., II FSK 635/08). Na podstawie art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, za budowlę należy w szczególności uznać: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacyjne), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. W myśl art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, za urządzenie budowlane uznaje się urządzenie techniczne zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z powyższego wynika według organu odwoławczego, że na podstawie art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., za budowlę, opodatkowaną podatkiem od nieruchomości należy w szczególności uznać sieci techniczne oraz sieci uzbrojenia terenu.

W ocenie organu odwoławczego linie kablowe służące do przesyłu sygnału, położone w kanalizacji teletechnicznej, są budowlami ponieważ stanowią "sieć uzbrojenia terenu" w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Odwołał się przy tym do uzasadnień wyroków sądów administracyjnych, w których podkreślano, że przewód telekomunikacyjny stanowi samodzielną, tj. niezależną od kanalizacji budowlę. W ślad za tymi poglądami orzecznictwa przyjął, że pojęcie "sieć uzbrojenia terenu" należy rozumieć zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 11 ustawy z 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 201 Or. Nr 193, poz. 1287 ze zm.),, zgodnie z którą siecią uzbrojenia terenu są wszelkiego rodzaju nadziemne, naziemne i podziemne przewody i urządzenia: wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne, telekomunikacyjne, elektromagnetyczne i inne. Powołał się także na wyrażany tam pogląd, że wszelkiego rodzaju przewody, w tym także telekomunikacyjne, stanowią sieć uzbrojenia terenu niezależnie od sposobu ich usytuowania, bezpośrednio w ziemi, czy też w zbudowanej w tym celu kanalizacji (m.in. wyrok NSA z 30 listopada 2010 r., sygn. akt FSK 2120/09, wyroki NSA z 13 maja 2010 r., sygn. akt FSK 1066/09 i sygn. akt FSK 2142/09).

Samorządowe Kolegium Odwoławcze powołało się także na wyrok NSA z dnia 4 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 1572/09, w którego tezie stwierdzono, że do zdefiniowania terminu "sieci uzbrojenia terenu" powinno się wykorzystać określenia i pojęcia normatywne wypracowane w Prawie geodezyjnym i kartograficznym. Jest to uzasadnione tym, że ani ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, ani też ustawa prawo budowlane tego pojęcia nie wyjaśniają. Definicja sieci uzbrojenia terenu przewidziana w Prawie geodezyjnym i kartograficznym jest zaś na tyle ogólna, że można ją stosować do różnych przedmiotowo sieci. Zgodnie z art. 2 pkt 11 tej ustawy przez sieć uzbrojenia terenu należy rozumieć wszelkiego rodzaju nadziemne, naziemne i podziemne przewody i urządzenia: wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne, telekomunikacyjne, elektromagnetyczne i inne, z wyłączeniem urządzeń melioracji szczegółowych, a także podziemne budowle, jak: tunele, przejścia, parkingi, zbiorniki itp. Organ odwoławczy zauważył, że przytoczony przepis tworzy otwarte określenie pojęcia i przedstawia przykładowe wymienienie rodzajów sieci uzbrojenia terenu, obejmując nim także poszczególne budowle. Z powyższego wynika jego zdaniem, że wszelkiego rodzaju przewody, również i te, które służą celom telekomunikacyjnym, skoro przepis art. 2 pkt 11 Prawa geodezyjnego i kartograficznego o tym stanowi i jakichkolwiek wyłączeń w tym przedmiocie nie przewiduje, stanowią sieci uzbrojenia terenu, a ta jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

Organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przywołał również orzeczenia sądów administracyjnych w których wskazano, że gdy składające się na sieć uzbrojenia terenu przewody - linie kablowe zostaną położone w odpowiedniej kanalizacji kablowej, przewody te i obejmujące je kanalizacje, spełniając samodzielnie przesłanki bycia odrębnymi budowlami, pozostawać będą w funkcjonalnym związku, tworząc całość techniczno - użytkową traktowaną jako jeden obiekt budowlany. Przykładowo w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 28 maja 2013 sygn. akt I SA/GI 1726/13 uznano, że sieć uzbrojenia terenu w postaci telekomunikacyjnych linii kablowych stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, a przez to i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Stanowisko to potwierdza doktryna konstatując, że sieci uzbrojenia terenu są budowlami prawa budowlanego, natomiast przewody sieci telekomunikacyjnej stanowią sieć uzbrojenia terenu (tak Prawo budowlane. Komentarz; praca zbiorowa pod red. Z. Niewiadomskiego; Wydawnictwo C.H. BECK Warszawa 2007 r., s. 49 - 50).

Za stanowiskiem że przewody kablowe stanowią odrębne budowle przemawia zdaniem organu odwoławczego także nowelizacja przepisów Prawa budowlanego (art. 65 ust. 1 ustawy o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych) w wyniku, której uległa zmianie definicja budowli w ustawie Prawo budowlane, przez wyłączenie z jej zakresu kabli zainstalowanych w kanalizacji. Zgodnie z obecnie obowiązującym art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności (...) kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego. Według organu przytoczony zapis prawny posiada znaczenie i jest nową regulacją – zmianą prawa na przyszłość, a nie w relacji do zaszłości podatkowych. Nie jest także próbą czy też sposobem "doprecyzowania" obowiązującego już, a mającego zastosowanie w sprawie prawa. W ocenie SKO, jeżeli ustawodawca zmieniając treść obowiązującej normy uznał, że od daty wskazanej wyżej nowelizacji Prawa budowlanego, kable telekomunikacyjne nie będą już stanowiły m.in. obiektu budowlanego (tj. budowli), potwierdza to, że do tego dnia linie kablowe (przewody) położone w kanalizacji w ocenie ustawodawcy mogły stanowić samodzielnie obiekt budowlany (budowlę).

Końcowo organ odwoławczy podniósł, że kanalizacja wraz kablami (przewodami) stanowi integralną całość techniczno-użytkową, pomiędzy tymi elementami zachodzi więź funkcjonalno-gospodarcza umożliwiającą świadczenie usług telekomunikacyjnych. Sprawia to, że opodatkowaniu podlega każdy z elementów budowli sieci telekomunikacyjnej (zarówno kable jak i podziemne kanały telekomunikacyjne), które łącznie stanowią części składowe budowli a podziemna kanalizacja gwarantuje funkcjonowanie sieci jako całości. Takie powiązanie nie wyklucza jednak zdaniem organu uznania każdego z elementów sieci technicznej za odrębną budowlę - sieć uzbrojenia terenu. Podkreślił, powołując się na wskazane w uzasadnieniu decyzji orzeczenia sadów, że wprawdzie przepisy prawa budowlanego, ani też przepisy podatkowe, nie definiują pojęcia "sieci technicznych", jednakże nie powinna budzić wątpliwości powszechnie przyjmowana okoliczność, że są to wszelkiego rodzaju sieci utworzone z kabli, przewodów itd., tworzące pewną całość w celu przesyłania różnych postaci energii, sygnałów itd. Należy zatem uznać, że nie ma zatem bezwzględnego wymogu, by jako sieć techniczną uznać wyłącznie sieć, na którą składają się kanalizacja kablowa oraz kable.

Reasumując, w ocenie SKO położone w kanalizacji kable telekomunikacyjne stanowią budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. i tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, także w sytuacji, gdy właścicielem kanalizacji jest inny podmiot. Ponieważ kable składające się na sieć telekomunikacyjną są samoistną budowlą nie ma znaczenia dla ich opodatkowania zarówno tytuł prawny właściciela kabli do zajmowania kanalizacji, jak i kwestie techniczne związane ze sposobem jej ułożenia.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów prawa procesowego organ odwoławczy odwołał się do treści przepisu art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. zgodnie z którym, podstawą opodatkowania dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Jest to zatem wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji (tzw. "wartość początkowa"), niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne (wartość amortyzacyjna brutto) a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. W myśl zaś art. 16g ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r., nr 74, poz. 397, ze zm.) regulującego kwestię wartości amortyzacyjnej, wartością początkową jest:

1) w razie odpłatnego nabycia - cena nabycia,

2) w razie częściowego odpłatnego nabycia - cena nabycia powiększona o wartość przychodu określonego w art. 12 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

3) w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia,

4) w razie nabycia w spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób - wartość rynkowa,

5) w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni - ustalona przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej.

Organ odwoławczy uznał zatem jako zgodne z prawem przyjęcie jako podstawy opodatkowania wartości amortyzacyjnej budowli podanej przez Spółkę w złożonych deklaracjach w latach 2007 i 2008 r. Nie zasługiwał według niego na uwzględnienie zarzut, iż organ podatkowy nie przeprowadził dowodów w sprawie i zaniechał tym samym ustalenia stanu faktycznego, a decyzja została wydana bez oparcia się na materiale dowodowym i z pominięciem wniosku dowodowego strony. Podkreślił, że Spółka przekazała organowi I instancji zestawienie tych środków organowi na płycie CD w postępowaniu podatkowym prowadzonym w 2014 r. dotyczącym wymiaru podatku za 2009 r., przy czym zgodnie z wyjaśnieniem organu płyta ta nie umożliwiała prawidłowe obliczenie wartości budowli, obejmując budowle w dwóch miejscowościach. Jako nie naruszające prawa uznał zatem postępowanie organu I instancji, który oparł ustalenia faktyczne w zakresie podstawy opodatkowania, tj. wartości budowli - kabli telekomunikacyjnych, na danych zawartych w złożonych deklaracjach na podatek od nieruchomości za 2007 i 2008 r.

Organ odwoławczy stwierdził też, że uzasadnienie decyzji organu I instancji spełnia wymogi przewidziane w art. 210 § 4 o.p. tj. zawiera wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

W skardze na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] grudnia 2015 r. sygn. [...] Spółka zarzuciła:

1) naruszenie art. 210 § 4 w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 193 o.p. przez niewyjaśnienie przesłanek rozstrzygnięcia w zakresie podstawy opodatkowania od spornych budowli, co jest konsekwencją zaniechania ustaleń faktycznych w tym zakresie, w tym zwłaszcza zaniechania dowodu z ewidencji środków trwałych oraz nieuwzględnienia wyjaśnień strony;

2) naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. la ust. 1 pkt 2 oraz w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż w 2010 r. nie stanowią one dla Skarżącej budowli w rozumieniu ustawy podatkowej ze względu na to, że własność kanalizacji i własność położonych w niej linii kablowych nie pokrywa się.

Wywodząc powyższe skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Wójta Gminy F. z dnia [...] sierpnia 2015 r., nr [...], oraz zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego.

W uzasadnieniu skargi skarżąca zarzuciła, że wbrew powinnościom wynikającym z treści art. 210 § 4 o.p. organy nie wskazały w swoich decyzjach jakich obiektów Spółka nie wykazała do opodatkowania w roku 2010, choć zdaniem organu należało uwzględnić ich wartość w podstawie opodatkowania za ten rok. Jej zdaniem uzasadnienie faktyczne tych decyzji nie pozwala na ocenę, czy podstawa opodatkowania została ustalona prawidłowo, tj. czy uwzględnione w niej wartości dotyczą obiektów podlegających podatkowi od nieruchomości (tj. czy była podstawa faktyczna do zastosowania art. 2 ust. 1 u.p.o.l.) i czy uwzględniono ich prawidłową wartość (tj. czy prawidłowo zastosowano art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Z tych względów zaskarżona decyzja narusza - w stopniu rażącym - art. 210 § 4 w związku z art. 121 § 1 oraz art. 122 o.p..

Według skarżącej powyższe naruszenia przepisów o postępowaniu podatkowym są przede wszystkim konsekwencją tego, że zaskarżona decyzja narusza art. 122 w związku z art. 193 o.p. oraz w związku z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., z powodu nieprzeprowadzenia dowodu z ewidencji środków trwałych Spółki w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy w zakresie stanu i wartości obiektów podlegających opodatkowaniu. Podkreśliła skarżąca, że ewidencja środków trwałych stanowi u przedsiębiorców podstawowe źródło informacji o przedmiocie i podstawie opodatkowania w podatku od nieruchomości, co wynika bezpośrednio z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., jak również znajduje potwierdzenie we wskazanym przez nią orzecznictwie NSA.

Podkreśliła nadto skarżąca, że z treści art. 193 § 1 o.p. wynika szczególna moc dowodowa ksiąg podatkowych, a taką jest niewątpliwie ewidencja środków trwałych w sprawie podatku od nieruchomości od budowli, stąd zapisy w księdze podatkowej przesądzają o ustaleniach taktycznych. Również z tego powodu należało przeprowadzić dowód z ewidencji środków trwałych.

Ponadto zdaniem skarżącej, zaskarżona decyzja narusza art. 187 § 1 i art. 191 § 1 o.p. również z tego powodu, że organy obu instancji zignorowały wartość podaną w zestawieniu złożonym przez Spółkę do akt postępowania wraz z pismem z dnia 5 maja 2015 r., jak również wyjaśnienia Spółki w tym zakresie, nie podając żadnego uzasadnienia dla takiego stanowiska. Taka ocena oparta na niepełnym materiale dowodowym jest sprzeczna z zasadą swobodnej oceny dowodów, a przez to niezgodna z art. 191 o.p. Tylko w przypadku, gdyby w wyniku dowodu z ewidencji środków trwałych okazało się, że wyjaśnienie przekazane przez Spółkę jest nierzetelne, można było odmówić wiarygodności wyjaśnieniu strony. Dowodu takiego organy podatkowe jednak nie przeprowadziły, co wyłączało zdaniem skarżącej aprioryczne nieuwzględnienie wyjaśnień strony.

Podsumowując tę część zarzutów skarżąca skonstatowała, że w dniu wydania decyzji jedynym źródłem informacji o wartości linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej według stanu na 1 stycznia 2010 r., a zatem o wartości obiektów, co do których można ewentualnie powiedzieć, że są sporne, było wyjaśnienie Skarżącej zawarte w piśmie z dnia 5 maja 2015 r. Z niezrozumiałych dla skarżącej względów - zwłaszcza wobec nieprzeprowadzenia dowodu z ewidencji środków trwałych - organy przyjęły inną wartość, choć nie wykazały (tj. nie udowodniły), jakich jeszcze innych obiektów Skarżąca nie uwzględniła w deklaracji za rok 2010.

W uzasadnieniu zarzutów naruszenia prawa materialnego Skarżąca podniosła po pierwsze, że stanowisko organów jest błędne, gdyż ich argumentacja opiera się na orzecznictwie sądowym, które odnosiło się do sytuacji, w której własność kanalizacji i linii kablowych pokrywa się, a więc nieadekwatnym.

Po drugie zaś podniosła, że argumentacja przedstawiona przez organ nie uwzględnia, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikiem podatku od nieruchomości jest właściciel obiektu budowlanego. W przypadku, gdy właścicielem zarówno kanalizacji, jak i linii kablowych jest ten sam podmiot, określenie podatnika od całości techniczno-użytkowej, na którą miały się składać te obiekty, jest możliwe - jest nim właściciel obu rzeczy, składających się na taką "całość". Całość taka nie posiada natomiast właściciela w przypadku, gdy właścicielem kanalizacji jest inny podmiot niż właściciel położonych w niej linii kablowych. W stosunku do takiego "obiektu" nie sposób określić jego właściciela, co oznacza, iż dla takiej sytuacji ustawodawca nie przewidział podatnika. Na poparcie takiego stanowiska Skarżąca odwołała się do wyroku NSA z dnia 27 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1498/12. W uzasadnieniu tego wyroku NSA zajął stanowisko, że kable nie stanowią samodzielnej budowli, a są jedynie jednym z elementów budowli, na którą składa się kanalizacja kablowa (techniczna) wraz z kablami. Podatnikiem podatku od nieruchomości może być właściciel bądź posiadacz samoistny budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, a Spółka nie jest ani właścicielem, ani posiadaczem samoistnym budowli, jaką stanowią kanalizacja kablowa wraz z kablami. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że Skarżąca jest podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu budowli w postaci kabli światłowodowych i współosiowych, skoro nie stanowią one samodzielnej budowli w rozumieniu art. 1a pkt 2 u.p.o.l. Podobne stanowiska zajmowały inne sądy administracyjne we wskazanych w skardze orzeczeniach.

Naruszenie wskazanych w petitum skargi przepisów prawa materialnego Skarżąca upatruje więc w tym, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej podlegają podatkowi od nieruchomości "w ramach" obiektu składającego się z kanalizacji kablowej oraz położonych w niej linii kablowych. Skoro zaś wątpliwości nie budzi, że Skarżąca nie jest właścicielem tego obiektu - budowli, doszło do niewłaściwego zastosowania tych przepisów i bezpodstawnego opodatkowania Skarżącej, która nie jest właścicielem budowli.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie , zważył co następuje:

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. dalej: p.p.s.a.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji z perspektywy tak zakreślonych granic stwierdzić przychodzi, że skarga jest niezasadna, bowiem decyzja prawa nie narusza.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się przede wszystkim do stwierdzenia czy linie kablowe stanowią samodzielny przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, w sytuacji, gdy kanalizacja kablowa znajduje się w rękach innego właściciela. O ile skarżąca stoi na stanowisku, że linie kablowe, po wyodrębnieniu prawa własności kanalizacji kablowej w której zostały położone, nie mogą być przedmiotem odrębnego opodatkowania o tyle organ reprezentował stanowisko odmienne.

W sporze tym rację należy przyznać organowi.

Otóż zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Według ustawodawcy podatkowego budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. "b" ustawy Prawo budowlane, obiektem budowlanym jest budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Z kolei definicja budowli dla potrzeb ustawy Prawo budowlane została zawarta w art. 3 pkt 3 tej ustawy (brzmienie obowiązujące w 2010 r.). Wśród desygnatów budowli w przepisie tym wymieniono m.in. sieci techniczne i sieci uzbrojenia terenu. W załączniku do tej ustawy doprecyzowano, że są to takie sieci jak: elektroenergetyczne, telekomunikacyjne, gazowe, ciepłownicze, wodociągowe, kanalizacyjne oraz rurociągi przesyłowe (kategoria XXVI w załączniku). Stan prawny w tym zakresie uległ zmianie dopiero z dniem 17 lipca 2010 r., na skutek nowelizacji Prawa budowlanego przez zmianę art. 3 pkt 3, to jest wskazanie, że budowlą są m.in. obiekty liniowe i dodanie przepisu art. 3 pkt 3a, który definiuje pojęcie obiektu liniowego i stanowi, że jednym z takich obiektów liniowych jest kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Rację w tym miejscu przyznać trzeba organowi odwoławczemu, który w tej zmianie normatywnej dopatruje się argumentu przemawiającego za stanowiskiem, że do czasu wejścia w życie tej zmiany linie kablowe mogły stanowić odrębne budowle. Jeżeli bowiem ustawodawca zmieniając treść obowiązującego prawa uznał, że po wejściu w życie nowelizacji takie kable nie będą już stanowiły budowli, to wskazuje to, że do tego momentu linie kablowe, obojętne w jaki sposób przebiegają(czy to wprost w ziemi, czy to na słupach wspierających czy też w przygotowanej kanalizacji), mogły stanowić taki obiekt budowlany podlegający opodatkowaniu.

Nie ulega zatem wątpliwości Sądu, że w stanie prawnym obowiązującym w okresie, którego m.in. dotyczy niniejsza decyzja tj. od stycznia do lipca 2010 r., sieć telekomunikacyjna była budowlą na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zarówno wówczas, gdy położona była w kanalizacji, jak i bezpośrednio w ziemi. Jeżeli kable były położone w kanalizacji kablowej, wówczas obie te budowle tworzyły całość techniczno-użytkową, a tym samym stanowiły jedną budowlę. Sama kanalizacja kablowa, bez wypełnienia jej kablami, nie mogłaby bowiem służyć celowi świadczenia usług telekomunikacyjnych. Ta złożona z kanalizacji kablowej i kabli wraz z urządzeniami i instalacjami jedna budowla stanowiła przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, związana z prowadzeniem działalności gospodarczej dopóty dopóki była własnością tego samego podatnika.

Sprzedaż na podstawie umowy z dnia 31 stycznia 2009 r. kanalizacji kablowej na rzecz B. Sp. z o.o. z jednoczesnym pozostawieniem linii kablowych we własności skarżącej spółki, nie oznacza zdaniem tut. sądu, że przestała istnieć całość techniczno-użytkowa pomiędzy tymi liniami kablowymi, a kanalizacją kablową, w której zostały umieszczone. Czynność sprzedaży nie prowadzi do wyłączenia z opodatkowania części budowli tylko dlatego, że wspomniana budowla nie jest już własnością jednego podmiotu. Organy podatkowe zasadnie zatem, na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowały podatkiem od nieruchomości tę część budowli, która stanowi własność spółki. Stanowisko to jest prawidłowe, gdyż wbrew twierdzeniu Skarżącej linie kablowe traktowane oddzielnie mogły stanowić odrębną budowlę.

W niniejszej sprawie opodatkowaniu podlegała część budowli stanowiącej całość techniczno-użytkową składającej się z kabli i kanalizacji kablowej, które są własnością odrębnych podmiotów, ale taka część, która samodzielnie mogłaby stanowić budowlę w rozumieniu ustawy podatkowej i prawa budowlanego, przynajmniej do lipca 2010 r. to jest do momentu wejścia w życie omówionej wyżej zmiany ustawy Prawo budowlane.

Nie daje się pogodzić zasadami racjonalnego rozumowania taki tok myślenia jaki afirmuje Skarżąca, że rozdzielenie własności elementów budowli stanowiącej całość użytkowo-techniczną, w sytuacji gdy każdy z tych elementów traktowany odrębnie spełnia przesłanki do uznania ich za samoistne budowle, miałoby prowadzić do uznania, że nie ma przedmiotu podlegającego opodatkowaniu. Sąd w niniejszej sprawie wpisuje się w utartą już linię orzeczniczą Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie , żeby wymienić przykładowo wyroki z 8 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Rz 944/15, z dnia 11 lutego 2015 r. sygn. I SA/Rz 1194/15, z dnia 23 lutego 2016 r. sygn. akt I SA/Rz 6/16, z dnia 8 marca 2016 r. sygn.. akt I SA/Rz 78/16, z dnia 10 marca 2016 r. sygn. akt I SA/Rz 30/16. Nie podziela zaś sąd poglądów wyrażonych w tych orzeczeniach sądów administracyjnych, na które powołała się Skarżąca w skardze, z przyczyn o których mowa była wyżej.

Skarżąca na poparcie swojego stanowiska przywołała między innymi wyrok NSA z dnia 27 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1498/12, który rzeczywiście przyjął, że Skarżąca nie powinna być podatnikiem podatku od nieruchomości w takich samym stanie faktycznym jak w niniejszej sprawie, to jest z tytułu posiadania budowli w postaci kabli światłowodowych i współosiowych, bowiem nie stanowią one samodzielnej budowli w rozumieniu art. 1a pkt 2 u.p.o.l. Pomija jednak Skarżąca całkowicie uwarunkowania procesowe w jakich ten wyrok zapadł. Zapadł on mianowicie w sytuacji związania tego składu orzekającego NSA prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 25 stycznia 2008 r. I SA/Lu 703/07 wydanym w sprawie zawisłej przez sądem naczelnym na wcześniejszym jej etapie, o czym expressis verbis mowa w jego uzasadnieniu.

Rekapitulując tę część rozważań skonstatować przychodzi, że organy nie dopuściły się obrazy przepisów prawa materialnego wskazanych w petitum skargi. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby prawne, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych. Z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że opodatkowaniu podlega także część budowli związana z prowadzoną działalnością gospodarczą. Obowiązek podatkowy ciąży zatem na właścicielach całej budowli, jak też właścicielach poszczególnych części tej budowli, co opatrzeć trzeba komentarzem o ile spełniają kryteria samoistnej budowli, składającej się na większą całość - budowlę spełniającą funkcję techniczno-użytkową.

Niezasadnie również skarżąca zarzuciła nieprawidłowe ustalenie podstawy opodatkowania, tj. przyjęcie wartości linii kablowych wykazanych w deklaracjach za lata wcześniejsze, które strona następnie - ze względu na przedstawioną powyżej argumentację - pominęła w deklaracji za 2010 r.

Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 180 § 1 o.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Art. 181 o.p. stanowi z kolei, że dowodami tymi mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2 omawianej ustawy oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. W świetle przytoczonej regulacji deklaracja podatkowa (także ta skorygowana przez stronę) może być źródłem danych dotyczących wartości podstawy opodatkowania.

Podkreślić dalej należy, że podatek od nieruchomości należny od osób prawnych podlega samoobliczeniu, co wiąże się z koniecznością samodzielnego ustalenia przez podatnika wszystkich elementów składających się na zobowiązanie podatkowe, tj. przedmiotu, podstawy opodatkowania oraz – przy uwzględnieniu wynikającej z uchwały właściwej rady gminy stawki – obliczenia wysokości podatku. Reguła ta ma wpływ na ocenę zakresu obowiązków podatnika, w kontekście ustalania poszczególnych elementów konstrukcyjnych podatku. Co do zasady, ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym, stosownie do art. 122 i art. 187 § 1 o.p, spoczywa na organie podatkowym, jednakże nie jest to obowiązek nieograniczony. W szczególności jeżeli podatnik usiłuje wywieść korzystne dla siebie rezultaty podatkowe, kwestionując zarazem ustalenia organów, na niego przechodzi obowiązek wykazania, że przyjęte przez organy ustalenia są nieprawidłowe lub niekompletne. W piśmiennictwie i orzecznictwie zwraca się też uwagę na obowiązek podatnika współdziałania z organem w ramach prowadzonego postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 6 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 182/11).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w 2010 r., podstawę opodatkowania stanowi dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Sposób ustalania podstawy opodatkowania w przypadku budowli wymaga zatem szczególnej aktywności ze strony podatnika, która nie zawsze może zostać zastąpiona przez organ podatkowy. Zaznaczyć także należy, że w odniesieniu do podatku od nieruchomości, dokonane odpisy amortyzacyjne nie rzutują na wartość budowli w podatku od nieruchomości, skoro wartość tę bierze się - dla określenia podstawy opodatkowania - w pełnej wysokości (bez dokonanych odpisów amortyzacyjnych).

Przypomnienia wymaga, że organ I instancji pismem z dnia 2 kwietnia 2015 r. wzywał Spółkę m.in. do przedłożenia ewidencji prowadzonej dla celów amortyzacji określającej wartość linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych na terenie Gminy F. na dzień 1 stycznia 2010 r., gdyż według wiedzy organu, zaczerpniętej z protokołu kontroli Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia 31 marca 2014 r. Spółka dysponuje precyzyjnymi danymi dotyczącymi tych wartości dla poszczególnych gmin. W odpowiedzi na to wezwanie Spółka poinformowała, że za 2009 r. dokonała wyodrębnienia "obiektów" (linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej niedeklarowanych w 2010 r.) a ich wartość ustalona została na kwotę 678 285,20 zł podkreślając, że dokonywane są analizy pod katem zmian jakie nastąpiły w trakcie 2009 r., mających wpływ na podstawę opodatkowania w 2010 r. W piśmie z dnia 5 maja 2010 r. Spółka przedłożyła tabelaryczne zestawienie wskazujące jakie linie składają się na podaną wcześniej wartość 678 285,20 zł. W związku z takim stanowiskiem Spółki organ I instancji wezwał ją do przedłożenia stosownej dokumentacji określającej wartość linii kablowych na terenie Gminy F. na dzień 1 stycznia 2010 r. oraz złożenie wyjaśnień w zakresie zmian stanu linii kablowych od stycznia 2007 r. ze wskazaniem okoliczności uzasadniających zmianę w podstawie opodatkowania. W odpowiedzi w piśmie z dnia 10 czerwca 2015 r. Spółka wyjaśniła, że nie dysponuje zestawieniem obiektów będących podstawą opodatkowania w roku 2007, a zobowiązanie w podatku od nieruchomości za ten rok przedawniło się, dołączając tabelaryczne zestawianie danych z ewidencji środków trwałych.

W ocenie sądu przedstawiony tok postępowania podatkowego przed organem I instancji, zaaprobowany przez organ odwoławczy, wskazuje, że organy prowadziły czynności w kierunku ustalenia podstawy opodatkowania, przy czym słusznie zakwestionowały wskazaną przez Spółkę wartość budowli bowiem podana wartość przez Spółkę, znacznie odbiegała od wartości wskazywanych przez Spółkę w deklaracjach za 2007 r., (o 463 778,80 zł) gdy do opodatkowania zgłaszana była kanalizacja wraz z ułożonymi w niej kablami. Organy miały więc podstawy do uznania, że przedstawione przez skarżącą dane nie są wiarygodne. Ustalenie podstawy opodatkowania linii kablowych musiało zostać oparte o dane znajdujące się w dyspozycji organu podatkowego, tj. deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007 r. (gdzie podatnik zgłosił do opodatkowania linie kablowe) oraz korekcie tej deklaracji (której jedynym powodem była zmiana stanowiska strony co do podlegania linii kablowych opodatkowaniu). Dane te nie budziły bowiem wątpliwości organów, a ponadto nie były przez Spółkę skutecznie zakwestionowane, w szczególności Spółka nie wykazała tak radykalnego zmniejszenia stanu budowli, które uzasadniałoby tak istotny spadek wartości. Nie jest wystarczającym dla wykazania zasadności stanowiska prezentowanego w korespondencji z organem powoływanie się enigmatycznie, że zestawienie budowli za 2007 r. nie były sporządzane, nie dokumentowanie wskazywanych faktów zmniejszenia stanu przedmiotu opodatkowania a tym samym podstawy opodatkowania, czego najlepszym i miarodajnym sposobem byłoby przedłożenie ewidencji środków trwałych odnoszącej się do spornych budowli, w sposób, który umożliwiałby organom przeprowadzenie dowodu i dokonanie stanowczych ustaleń, a nie w sposób jaki miał miejsce według organu I instancji w toku postępowania wymiarowego za rok 2009. Dlatego też zdaniem Sądu wartość budowli, a tym samym podstawa opodatkowania, została w przedmiotowej sprawie ustalona prawidłowo. Skoro strona konsekwentnie realnie nie współpracowała z organem podatkowym, czyniła to w sposób pozorny nie dostarczając przydatnych do poczynienia ustaleń faktycznych dowodów, a tym samym nie udostępniała informacji mających wyjaśnić wysokość podstawy opodatkowania budowli, zasadniczo forsując pogląd, że nie podlegają opodatkowaniu, to nie może skutecznie zarzucać, iż organ podatkowy tej okoliczności nie ustalił, mając na uwadze, że żądane informacje organ podatkowy mógł uzyskać wyłącznie od podatnika.

Z powyższego wynika, że strona - mimo stosownego wezwania - nie udostępniła organowi podatkowemu ewidencji środków trwałych w odpowiednim kształcie, a jedynie enigmatyczne zestawienie tabelaryczne. W skardze również brak jakichkolwiek danych wskazujących na to jak zmienił się sporny przedmiot opodatkowania w stosunku do okresu, w którym jego stan i wartość nie budziły sporu.

Wskazać w tym miejscu trzeba, że dopuszczalność ustalenia wartości linii kablowych w oparciu o pierwotną deklarację dotyczącą podatku od nieruchomości za inne lata zyskała jednoznaczną aprobatę NSA, wyrażoną w wyroku z dnia 7 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 502/12.

W orzeczeniu tym, który skład orzekający aprobuje, Sąd II instancji uchylając wyrok WSA w Gliwicach z dnia 21 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 215/11, z celowościowej wykładni art. 122 o.p. wywiódł obowiązek współdziałania podatnika z organami podatkowymi w celu prawidłowego określenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego, który w pewnych sytuacjach - gdy wykazanie określonych faktów leży w interesie podatnika - przekształca się w ciężar udowodnienia przez podatnika korzystnych dla niego faktów. Wskazał, że wspomniany przepis nie nakłada na organ podatkowy obowiązku wyjaśnienia stanu faktycznego, lecz zobowiązuje go jedynie do podejmowania działań w celu wyjaśnienia tego stanu (por. wyroki NSA: z dnia 6 lutego 2008 r., II FSK 1671/06, z dnia 28 maja 2008 r., II FSK 491/07, a z nowszych, dotyczących opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości - z dnia 6 grudnia 2012 r., II FSK 182/11 i z dnia 11 stycznia 2013 r., II FSK 1470/11, a także poglądy piśmiennictwa - J. Glos, Ciężar dowodu w postępowaniu administracyjnym, Prok. i Pr. z 2006 r. Nr 12, s. 30; B. Gruszczyński, w: "Ordynacja podatkowa. Komentarz", Wyd. LexisNexis 2011, teza 6 do art. 122, s. 628-630). Za sprzeczne z logiką tej zasady postępowania podatkowego NSA uznał przeświadczenie o konieczności kontynuowania postępowania dowodowego, motywowane względami formalnymi, w sytuacji, gdy zebrany w sprawie materiał dowodowy jest wystarczający do zrekonstruowania podstawy faktycznej rozstrzygnięcia. Wskazał, że skoro podatnik wartość początkową linii kablowych zadeklarował w roku 2007, a odmowa jej zadeklarowania w roku 2008 wyniknęła wyłącznie z przyjęcia poglądu prawnego, według którego telekomunikacyjne linie kablowe posadowione w kanalizacji kablowej nie są budowlami stanowiącymi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, przy jednoczesnej odmowie wskazania jakichkolwiek konkretnych zdarzeń mogących wpłynąć na zmianę tej wartości w trakcie roku 2007, to ustalenie wartości początkowej linii kablowych na dzień 1 stycznia 2008 r. jako tej samej wartości, jaką zadeklarowano w roku 2007, było logiczną i oczywistą konsekwencją okoliczności wskazanych przez podatnika. Jednocześnie za oczywiście błędne, sprzeczne z art. 180 § 1 i art. 181 o.p. uznał zapatrywanie, jakoby deklaracja podatkowa złożona przez skarżącą na rok 2007 nie mogła być dowodem w sprawie, wykazującym wartość początkową środka trwałego. W konsekwencji Sąd II instancji stwierdził, że skoro skarżąca nie wskazała, w jaki sposób i w jakim zakresie ustalenia organów podatkowych co do wartości początkowej linii kablowych odbiegały od ich wartości początkowej, stanowiącej podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych, a odmowa złożenia w tym zakresie wyjaśnień najwyraźniej motywowana była względami taktyki postępowania, służąc uzasadnianiu zarzutów nienależytego wyjaśnienia sprawy, to kontynuowanie postępowania dowodowego godziłoby w skodyfikowaną w art. 125 § 1 o.p. zasadę szybkości i sprawności postępowania, zgodnie z którą organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Kontynuowanie tego postępowania byłoby niezasadne także ze względu na wynikający z art. 187 § 1 o.p. obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Skoro bowiem zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwalał na zbudowanie podstawy faktycznej rozstrzygnięcia, organy podatkowe obowiązane były do przystąpienia do jego rozpatrzenia, a nie dalszego, niepotrzebnego przedłużania postępowania.

Z powyższego wynika, że także zarzuty skargi dotyczące wadliwości ustalenia podstawy opodatkowania kabli telekomunikacyjnych położonych w kanalizacji kablowej nie są zasadne.

Z podniesionych względów Sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania zgodności z prawem wydanych decyzji, dlatego na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.