Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1821/16
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2018-09-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 153, 183 § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 70 § 1 pkt 6, art. 125 § 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA del. Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 12 września 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Z. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 marca 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 1072/15 w sprawie ze skargi Z. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 10 marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2003 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 7 marca 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1072/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, wskazując na przepisy art. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 153 i ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., w skrócie – "p.p.s.a."), uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 10 marca 2015 r. w przedmiocie określenia spółce z ograniczoną odpowiedzialnością Z. z siedzibą w W. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2003 r.

Z uzasadnienia wyroku wynika, że decyzją z dnia 17 czerwca 2010 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O. określił wymienionej spółce zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do grudnia 2003 r. uznając, że strona bezzasadnie dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki, które nie stanowiły kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Nieprawidłowości miały dotyczyć transakcji nabycia usług o charakterze remontowo-montażowym u 17. podwykonawców oraz wydatków na budowę domu jednorodzinnego.

W wyniku wniesionego przez spółkę Z. odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w W., decyzją z dnia 6 grudnia 2010 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że sporne faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i odliczenie w tym zakresie nie przysługiwało, stosownie do art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm., dalej – "u.p.t.u.").

Z kolei w wyniku rozpatrzenia skargi wniesionej przez spółkę Z. na wymienioną decyzję organu podatkowego drugiej instancji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 5 października 2012 r. w sprawie o sygn. III SA/Wa 2278/12, uwzględnił skargę i uchylił decyzję odwoławczą w całości, podzielając zarzuty skarżącej w części, to jest co do tego, że zaistniałe w stanie faktycznym sprawy zdarzenie procesowe (wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe) nie doprowadziło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych spółki za miesiące od kwietnia do listopada 2003 r., albowiem spółka nie została powiadomiona o tym fakcie przed upływem terminu przedawnienia tych zobowiązań. Równocześnie Sąd stwierdził, że wskazany skutek prawny nastąpił w odniesieniu do zobowiązania podatkowego za grudzień 2003 r.

Ponadto Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie podzielił zapatrywanie organu podatkowego, że z materiału dowodowego wyłania się obraz przedsiębiorców którzy nie wykonywali robót udokumentowanych spornymi fakturami. Jednakże równolegle do tego, organ sporządził uzasadnienie decyzji z naruszeniem art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej – "O.p."), albowiem nie odniósł poczynionych ustaleń do każdej spornej faktury z powołaniem się na określone dowody.

Sąd zalecił, ażeby sporządzając ponownie decyzję organ uwzględnił treść art. 210 § 4 O.p. tak, aby adresat, a nadto sąd kontrolujący decyzję, mieli możliwość zapoznania się nie tylko ze stwierdzeniem organu, ale również z analizą, jaką organ przeprowadził w stosunku do każdego z dowodów i przyczyn, dla których niektóre dowody uznane zostały za niewiarygodne.

Skargi kasacyjne od wskazanego wyroku złożyły obydwie strony i skargi te zostały oddalone przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 23 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1546/14.

Oddalając skargę kasacyjną organu podatkowego Naczelny Sąd Administracyjny uznał za zasadne stanowisko Sądu pierwszej instancji odnośnie braku w decyzji organu odwoławczego powiązania konkretnych działań z daną fakturą.

Natomiast oddalając skargę kasacyjną spółki Z., Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w sprawie nastąpiły działania organów podatkowych, które skutkowały zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za grudzień 2003 r. Sąd kasacyjny przypomniał, że pełnomocnik spółki wniósł o umorzenie postępowania kontrolnego w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do listopada 2003 r. i postanowieniem z dnia 16 kwietnia 2009 r. organ wniosek ten uznał za bezprzedmiotowy. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że 18 grudnia 2008 r. wszczęto postępowanie o przestępstwo skarbowe, a dnia 22 grudnia 2008 r. dokonano pierwszych czynności procesowych, które spowodowały, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został zawieszony. W dniu 15 czerwca 2009 r. wskazane dokumenty włączono do akt sprawy. Z kolei przy piśmie z dnia 27 października 2009 r. na wniosek pełnomocnika strony wydano kopie tychże dokumentów. Przy tym w sentencji postanowienia o wszczęciu śledztwa wskazano jednoznacznie, że to postępowanie karne dotyczy nieprawidłowości w zakresie podatku od towarów i usług za wszystkie okresy rozliczeniowe 2003 roku, w tym również za grudzień 2003 r. W związku z tym, Sąd pierwszej instancji dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji trafnie uznał, że strona poinformowana została o wszczęciu postępowania karnoskarbowego przed 31 grudnia 2009 r., co uwzględniało stanowisko Trybunału Konstytucyjnego w wyroku z dnia 17 lipca 2012, sygn. akt P 30/11.

Naczelny Sąd Administracyjny zauważył przy tym, że wprawdzie organ wprost nie wskazał, że okoliczność ta powoduje zawieszenie biegu terminu przedawnienia w zakresie zobowiązania podatkowego za grudzień 2003 r., to jednak w postaci procesowej, a mianowicie w postanowieniu odmawiającym uwzględnienia wniosku o umorzenie postępowania kontrolnego w zakresie rozliczenia w podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do listopada 2003 r. wypowiedział się jednoznacznie, że wszczęcie postępowania karnego powoduje zawieszenie biegu terminu przedawnienia. W ten sposób spełnione zostały przesłanki określone w art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej w W., decyzją z dnia 10 marca 2015 r. uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia 17 czerwca 2010 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do listopada 2003 r. i w tym zakresie umorzył postępowanie w sprawie, zaś w części dotyczącej zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2003 r. – utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W wyniku wniesionej przez spółkę Z. skargi dotyczącej części decyzji, w jakiej Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, wskazanym na początku wyrokiem z dnia 7 marca 2016 r. w tym zakresie uchylił decyzję podatkowego organu odwoławczego z dnia 10 marca 2015 r.

W uzasadnieniu orzeczenia Sąd pierwszej instancji stwierdził, że organ nie zastosował się do oceny prawnej i zaleceń zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 października 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2278/12, a także oceny prawnej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1546/14, albowiem w dalszym ciągu organ nie odniósł ustaleń dotyczących usługodawców do konkretnych prac, udokumentowanych wystawionymi fakturami.

Wojewódzki Sąd Administracyjny nie zaaprobował twierdzenia spółki odnośnie braku zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za grudzień 2003 r. podkreślając, że kwestia ta została już oceniona w poprzednim wyroku tego Sądu oraz w wyroku kasacyjnym.

Na powyższy wyrok, działając za pośrednictwem pełnomocnika, spółka Z. złożyła skargę kasacyjną, zaskarżając wyrok ten w całości i wniosła o jego uchylenie oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Jako podstawy kasacyjne spółka powołała naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), to jest art. 31 ust. 3 i art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w związku z art. 70 § 6 pkt 1, art. 187 § 3 oraz art. 126 O.p., w brzmieniu nadanym art. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 143, poz. 1199) - poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na zastosowaniu w sprawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, który to przepis jest w opinii spółki sprzeczny z powołanymi przepisami Konstytucji RP w zakresie, w jakim dozwala na swobodne i dowolne interpretowanie przesłanek zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązań podatkowych, skutkujące stwierdzeniem w sprawie spółki, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego objętego zaskarżonym wyrokiem uległ zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania karnego skarbowego w sprawie, o którym podatnik nie został poinformowany na piśmie w toku postępowania podatkowego;

2) przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), to jest art. 141 § 4 p.p.s.a. i art. 134 § 1 tej ustawy w związku z art. 121 § 1, art. 125 § 1, art. 187 § 3 oraz art. 126 O.p. - poprzez brak zawarcia w uzasadnieniu wyroku oceny prawnej działań organów w sprawie oraz skutku wszczęcia postępowania karnego skarbowego, w postaci zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego w świetle art. 121 § 1, art. 125 § 1 O.p., tj. zasad ogólnych postępowania podatkowego - zasady zaufania i zasady szybkości postępowania, oraz art. 187 § 3 O.p. stanowiącym, iż fakty znane organowi podatkowemu z urzędu należy zakomunikować stronie, a także poprzez brak zawarcia w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku dokładnych wskazań co do obowiązków organu podatkowego w toku dalszego postępowania w sprawie.

W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że sposób zastosowania przez Sąd pierwszej instancji normy wynikającej z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. naruszał wymienione przepisy konstytucyjne i pozostawał w sprzeczności z art. 126 O.p., gdyż skutek zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego Sąd przyjął w sytuacji, w której nie nastąpiło skierowanie do spółki pisemnego powiadomienia o zawieszeniu biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego konkretnie za grudzień 2003 r.

Spółka podniosła ponadto, że w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku nie zostały ujęte żadne rozważania Sądu dotyczące oceny prawnej działań organów w sprawie oraz skutku wszczęcia postępowania karnego skarbowego w postaci zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego w świetle art. 121 § 1 i art. 125 § 1 O.p., to jest zasad ogólnych postępowania podatkowego – zasady zaufania i zasady szybkości postępowania.

W uzasadnieniu wyroku nie zawarto także rozważań, czy bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania karnego skarbowego w sprawie, o którym podatnik nie został poinformowany na piśmie w toku postępowania podatkowego, zgodnie z art. 187 § 3 i art. 126 O.p. Istotność tego zaniechania wyraża się w tym, ze gdyby Sąd przeanalizował działania organu, to doszedłby do wniosku odnośnie konieczności pominięcia skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Według strony, Sąd nie sformułował wskazań co do dalszego postępowania.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna podlegała oddaleniu, gdyż była nieuzasadniona.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania w rozumieniu art. 183 § 2 p.p.s.a., która w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi.

Gdy chodzi o podniesiony zarzut naruszenia wymienionych przepisów postępowania, to spółka uzasadniała go brakiem w zaskarżonym rozważań, dotyczących oceny prawnej działań organów w sprawie oraz skutku wszczęcia postępowania karnego skarbowego w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za grudzień 2003 r. w świetle art. 121 § 1 i art. 125 § 1 O.p. Zdaniem skarżącej, wymienione okoliczności powinny stanowić przedmiot dociekań Sądu pierwszej instancji, gdyż był on zobligowany do całościowej oceny aktu administracyjnego (str. 7 skargi kasacyjnej).

Odnosząc się do tak sformułowanego zarzutu należy w pierwszej kolejności przypomnieć, że wydając obecnie zaskarżony wyrok Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie orzekał w warunkach związania poprzednio wydanym przez siebie orzeczeniem (wyrokiem z dnia 5 października 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2278/12) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego (z dnia 23 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1546/14).

Według art. 153 p.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. W orzecznictwie podkreśla się, że w pojęciu "ocena prawna" mieści się wykładnia przepisów prawa materialnego i procesowego. Wykładnia w tym sensie zmierza do wyjaśnienia istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym wypadku w związku z rozpoznawaną sprawą. Wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencje oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych (wyrok NSA z dnia 8 maja 2018 r., sygn. akt II OSK 3130/17).

Ponadto wskazuje się, że przepis art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący i wywiera skutki w dwóch płaszczyznach, mianowicie ani organ administracji publicznej, ani sąd administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie nie mogą pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu, gdyż ocena ta wiąże je w sprawie. Jedynie w przypadku, gdy ulegnie zmianie podstawa prawna danego stosunku prawnego lub gdy zmienią się okoliczności faktyczne, będziemy mieli do czynienia z nową sprawą, do której zasada z art. 153 p.p.s.a. nie będzie miała już zastosowania (wyroki NSA: z dnia 8 kwietnia 2015 r., sygn. akt II OSK 2124/13 oraz z dnia 17 sierpnia 2018 r., sygn. akt I GSK 1766/18).

Podnosi się również, że oddziaływaniem art. 153 p.p.s.a. objęte jest przede wszystkim przyszłe postępowanie administracyjne w danej sprawie. Z kolei związanie samego sądu administracyjnego, w rozumieniu art. 153 p.p.s.a. oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, które są sprzeczne z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się organu administracji publicznej do wskazań w zakresie dalszego postępowania (wyroki NSA: z dnia 1 września 2010 r., sygn. akt II OSK 518/09, z dnia 1 września 2016 r., sygn. akt II FSK 2029/14). W przypadku zaskarżenia do sądu administracyjnego decyzji zapadłej w wyniku uprzedniego wydania przez sąd wyroku kasacyjnego i wyrażeniu w nim wiążącej oceny prawnej, ponownie rozpoznając sprawę sąd administracyjny obowiązany jest do dokonania kontroli, czy organ administracji prawidłowo uwzględnił wytyczne zawarte w poprzednim wyroku. Podporządkowanie się wytycznym sądu i wyrażonej przezeń ocenie prawnej jest bowiem głównym kryterium poprawności nowowydanej decyzji (wyrok NSA z 13 stycznia 2009 r., sygn. akt II GSK 614/08).

W świetle przytoczonych wypowiedzi judykatury, które Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, należy uznać, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie rozpoznając skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 10 marca 2015 r. zobowiązany był podporządkować się ocenie prawnej obejmującej wykładnię art. 70 § 1 pkt 6 O.p oraz ocenę co do zastosowania przedmiotowego unormowania w niniejszej sprawie, zawartej w wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie z dnia 5 października 2012 r. (sygn. III SA/Wa 2278/12), jak również w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 października 2014 r. (sygn. akt I FSK 1546/14). Z oceny tej konkluzywnie wynikało, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2003 roku, albowiem przed upływem terminu przedawnienia tego zobowiązania, miało miejsce wszczęcie w dniu 18 grudnia 2008 r. postępowania karnego skarbowego dotyczącego nieprawidłowości w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2003 roku, w tym za grudzień, zaś strona została (przed upływem terminu przedawnienia) poinformowana o wszczęciu tego postępowania, jak również o skutku jakie uruchomienie postępowania karnego skarbowego wywołuje w zakresie biegu terminu przedawnienia.

Obowiązek podporządkowania sie ocenie prawnej (stan związania) powodował, że Sąd pierwszej instancji w obecnie zaskarżonym wyroku mógł (powinien) jedynie powołać się na tę ocenę i nie miał podstaw aby wypływające z niej (oceny prawnej) wnioski dodatkowo (samodzielnie) aprobować, bądź też kwestionować zasadność ich sformułowania. Wyrażonej ocenie prawnej, w takim samym zakresie, obowiązany był również podporządkować się organ podatkowy. Dlatego też w zaskarżonym wyroku nie było miejsca na roztrząsanie aspektów sprawy, które wskazała w uzasadnieniu skargi kasacyjnej spółka Z., poddając w wątpliwość zaistnienie przesłanek zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Tym samym nie doszło do naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej, wyrażających zasady ogólne - zaufania i pisemności, a także art. 187 § 3 O.p. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. Należy też odnotować, że wskazanym ograniczeniom w zakresie ponownego rozpatrywania kwestii przerwania biegu terminu przedawnienia, na takich samych zasadach jak Sąd pierwszej instancji - podlega Naczelny Sąd Administracyjny, rozpatrujący przedmiotową skargę kasacyjną.

Odnosząc się jeszcze do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., to analiza treści zaskarżonego wyroku pokazuje, że Sąd wyjaśnił podstawę prawną wyroku, jak również sformułował wytyczne dla organu podatkowego, które ten powinien uwzględnić przy ponownym załatwieniu sprawy. Należy skonstatować, że sformułowane zalecenia odznaczają się wystarczającą precyzją i w istocie nawiązują do wskazań sformułowanych w poprzednim wyroku, który również był kontrolowany przez Naczelny Sąd Administracyjny. Stawiając zarzut w tym zakresie spółka nie wyjaśniła, dlaczego sformułowane w wyroku zalecenie dla organu uważa za nieprecyzyjne, nie podpowiada, jakie zalecenia jej zdaniem odznaczałyby się dostateczną określonością. Tymczasem Sąd pierwszej instancji za konieczne do naprawienia w ponownie wydanej decyzji uznał przyporządkowanie poszczególnych ustaleń i ocen do konkretnych faktur, uznając, ze organ nie wykonał zaleceń zawartych w poprzednim wyroku. Owe mankamenty decyzji dostrzegł także Naczelny Sąd Administracyjny w poprzednim wyroku. Trudno zatem uznać, że obecnie Wojewódzki Sąd Administracyjny nie zawarł dostatecznie zrozumiałych wytycznych dla organu.

Omówiony powyżej skutek związania powodował też, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, wbrew temu co podnosi się w skardze kasacyjnej, nie mógł rozpatrywać sprawy w jej całokształcie, gdyż granice sprawy, o jakich mowa w art. 134 § 1 p.p.s.a. uległy zawężeniu do zakresu, jaki pozostawał poza wiążącą oceną prawną wypływającą z poprzednio wydanych w tej sprawie wyroków. Należy równocześnie zaznaczyć, że w sprawie podatkowej nie zaistniała jakakolwiek zmiana okoliczności faktycznych sprawy, która zdezaktualizowałaby wyrażoną ocenę prawną. Nie doszło zatem do naruszenia wymienionego przepisu (art. 134 § 1 p.p.s.a.).

Nie był uzasadniony zarzut naruszenia art. 125 § 1 O.p., wrażający zasadę szybkości postępowania dlatego, że skarżąca nie przedstawiła, w jaki sposób uchybienie w tym zakresie mogłoby wpłynąć na wynik sprawy, co jest koniecznym elementem formułowania zarzutów naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Na marginesie można jedynie zaznaczyć, że trudno dostrzec, w jaki sposób nierozważenie przez Sąd aspektu długotrwałości postępowania podatkowego mogłoby znacząco wpłynąć na sposób zakończenia sprawy. Nie można przyjąć, że orzeczenie o tym, w jakiej wysokości powstało z mocy prawa zobowiązanie podatkowe winno uwzględniać, czy organ długo, czy też krótko wyjaśniał sprawę.

Brak było również usprawiedliwienia dla zarzutu naruszenia wymienionych powyżej przepisów materialnoprawnych. W jego uzasadnieniu spółka podniosła, że stanowisko i rozstrzygniecie Sądu w zakresie wykładni oraz zastosowania art. 70 § 6 pkt 1 O.p. stanowiło naruszenie art. 33 ust. 1 i art. 2 Konstytucji RP, gdyż nie można było uznać, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego objętego przedmiotową decyzją oraz zaskarżonym wyrokiem uległ zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania karnego skarbowego w sprawie, o którym podatnik nie został poinformowany na piśmie w toku postępowania podatkowego, zgonie z regulacją art. 187 § 3 i art. 126 O.p.

Po pierwsze, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie nie dokonywał w obecnie zaskarżonym wyroku wykładni art. 70 § 6 pkt 1 O.p., gdyż uznał, że jest związany wykładnią dokonaną we wcześniejszych orzeczeniach sądowych zapadłych w tej sprawie, co powyżej zostało juz przedstawione. Po wtóre, Sąd ten nie miał również swobody w zakresie oceny zastosowania art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w okolicznościach, jakie zaistniały w sprawie podatkowej, gdyż nie uległy one (okoliczności) zmianie względem okoliczności wziętych pod uwagę przez orzekające poprzednio sądy administracyjne.

Mając na względzie przedstawione powyżej powody, skarga kasacyjna podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a.