Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1268/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-10-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Przywrócenie terminu
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 174 pkt 2, art. 176
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 32
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
Teza: Podstawą skargi kasacyjnej z art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ jest naruszenie przez sąd przepisów postępowania sądowoadministracyjnego w sposób, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W jej ramach skarżący musi bezwzględnie powołać przepisy postępowania sądowoadministracyjnego, którym uchybił sąd, uzasadnić ich naruszenie i wykazać, że wytknięte uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Jako uchybienie przepisom postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, można zarzucić wojewódzkiemu sądowi administracyjnemu naruszenie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "b" lub lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez nieuwzględnienie skargi, mimo naruszenia przepisów przez organ w toku postępowania administracyjnego.

TEZY

Podstawą skargi kasacyjnej z art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ jest naruszenie przez sąd przepisów postępowania sądowoadministracyjnego w sposób, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W jej ramach skarżący musi bezwzględnie powołać przepisy postępowania sądowoadministracyjnego, którym uchybił sąd, uzasadnić ich naruszenie i wykazać, że wytknięte uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Jako uchybienie przepisom postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, można zarzucić wojewódzkiemu sądowi administracyjnemu naruszenie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "b" lub lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez nieuwzględnienie skargi, mimo naruszenia przepisów przez organ w toku postępowania administracyjnego.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sylwester Marciniak (sprawozdawca), Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia del. NSA Małgorzata Wolf - Mendecka, Protokolant Natalia Prałat, po rozpoznaniu w dniu 20 października 2006 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Mirosława C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 11 maja 2005 r. sygn. akt I SA/Łd 71/05 w sprawie ze skargi Mirosława C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 31 listopada 2004 r. (...) w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania i stwierdzenie uchybienia terminu do wniesienia w sprawie podatku dochodowego za 1992 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 11 maja 2005 r. /I SA/Łd 71/05/ Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę Mirosława C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 30 listopada 2004 r., (...), w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania i stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania w sprawie podatku dochodowego za 1992 rok.

2. W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji ustalił, iż zaskarżonym postanowieniem organ odwoławczy odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania i stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji (...) Urzędu Skarbowego Ł.-B. z dnia 10 maja 1995 r., określającej Eugenii i Mirosławowi C. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992 r. w kwocie 140,80 zł. "Odwołanie" zostało przez Mirosława C. złożone w Izbie Skarbowej w Ł. w dniu 10 września 2004 r. Zdaniem podatnika decyzja organu I instancji została oparta o niezgodny z prawdą donos, a postępowanie organu było wadliwe. We wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania z dnia 16 listopada 2004 r. podatnik oświadczył, że zaskarżona decyzja została mu doręczona pod koniec maja 1995 roku, a zasadniczym elementem odwołania jest to, że był zastraszony faktem napadów na jego dom oraz niepowiadomieniem go przez sąd o skazaniu sprawcy napadu. W piśmie z dnia 17 listopada 2004 r. podatnik wskazał, że przez dwa tygodnie po zakończeniu postępowania przed organem I instancji przebywał w szpitalu a do 1999 r. był leczony ambulatoryjnie z uwagi na schorzenia neurologiczne, cierpi też na choroby tarczycy i serca, w związku z czym dwukrotnie przebywał w szpitalu.

W postanowieniu z dnia 30 listopada 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż odwołanie zostało złożone z istotnym uchybieniem terminu do jego wniesienia. W ocenie organu nie zasługuje również na uwzględnienie wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania, gdyż przedstawione przez skarżącego okoliczności nie stanowią uprawdopodobnienia faktu, iż uchybienie terminu do złożenia odwołania nastąpiło bez jego winy. Okoliczności takiej nie stanowi fakt zastraszania czy przebytych chorób. Mirosław C. nie wskazał faktu, który w sposób bezpośredni uniemożliwił mu dokonanie czynności procesowej. Nadto od wydania zaskarżonej decyzji upłynęło ponad 9 lat, co powoduje, że podane przez skarżącego okoliczności nie są wiarygodne.

3. W skardze na powyższą decyzję skarżący wskazał, że w odwołaniu przedstawił szereg zarzutów, do których się nie odniesiono - jako przyczynę uchybienia terminu do wniesienia odwołania skarżący podał swój stan psychiczny wywołany napadami na dom oraz działaniami urzędników skarbowych. Zły stan zdrowia psychicznego został potwierdzony przez lekarzy psychiatrów, a w dyspozycji ZUS znajduje się zaświadczenie lekarskie potwierdzające, że w latach 1995-1997 skarżący cierpiał na depresję. Jako przeszkodę w zachowaniu terminu wskazano też konieczność sprzedaży domu, na którym ustanowiono hipotekę przymusową w celu zabezpieczenia zobowiązań podatkowych. Zdaniem strony sposób traktowania go przez pracowników organów podatkowych powodował, że odwołanie nic by nie dało, z wyjątkiem dalszego pogorszenia zdrowia. Z dołączonej do skargi kserokopii legitymacji ubezpieczeniowej wynika, iż od 28 czerwca do 10 lipca 1994 r., od 10 listopada 1994 r. do 3 września 1995 r., od 17 listopada do 30 listopada 1995 r. i od 8 lipca 1998 r. do 3 kwietnia 1999 r. skarżący przebywał na zwolnieniach lekarskich. Załączono też zaświadczenia lekarskie potwierdzające leczenie się skarżącego z powodu zaburzeń układu krążenia oraz wizyt u psychologa /z 20 grudnia 2004 r./ i w poradni zdrowia psychicznego /z 9 grudnia 2004 r./. W dniu 13 stycznia 2005 r. skarżący przedłożył zaświadczenia o leczeniu się z powodu zaburzeń rytmu serca i z tego powodu był hospitalizowany w 1996 i 2001 r., cierpi od 10 lat na nadciśnienie tętnicze, cierpi też na chorobę zwyrodnieniową kręgosłupa, przerost gruczołu krokowego, od około 5 lat na chorobę tarczycy a od około 30 lat występują u niego okresowe stany depresyjne - z tego powodu był hospitalizowany.

W trakcie rozprawy odpowiadając na pytanie, kiedy ustały przyczyny uniemożliwiające złożenie odwołania od decyzji organu I instancji, skarżący oświadczył, że budzenie się u niego świadomości możliwości zaskarżenia decyzji miało miejsce po sprawie Romana K., a przyczynami, które uniemożliwiały mu złożenie odwołania w terminie, były kierowane pod jego adresem groźby, życie w stresie, konieczność przeprowadzki oraz inne bieżące problemy życiowe i brak świadomości co do możliwości zaskarżenia decyzji.

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, oddalając skargę, stwierdził, iż zwolnienie lekarskie nie jest potwierdzeniem braku winy strony w uchybieniu terminu - nie musi ono bowiem wykluczać możności dokonania czynności procesowej przez stronę i nadania pisma na poczcie osobiście lub przez domownika. O braku winy można mówić jedynie wtedy, gdy strona nie mogła usunąć przeszkody nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Kryterium braku winy, jako przesłanka przywrócenia terminu, polega na dopełnieniu przez stronę obowiązku dołożenia szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Nie można uznać za spełnienie tej przesłanki nieświadomości co do możliwości złożenia odwołania - decyzja z dnia 10 maja 1995 r. zawiera w swej treści pouczenie o prawie i sposobie wniesienia odwołania, dlatego też strona nie może powoływać się na nieznajomość procedury. Odnośnie sytuacji życiowej skarżącego /napad na dom, groźby, życie w stresie/ Sąd I instancji wskazał, iż żadna z powołanych okoliczności nie mogła bezpośrednio wpłynąć na uchybienie terminu i wyłączać winy skarżącego. Co prawda silna i usprawiedliwiona obawa o życie i majątek może ograniczać zdolność kierowania obroną swoich interesów i uprawdopodobniać brak winy w uchybieniu terminu, jednakże nie sposób zgodzić się ze skarżącym, że obawy te nie pozwalały mu złożyć odwołania przez dziewięć lat. W tym czasie skarżący dokonał sprzedaży domu i wybudował kolejny, a są to operacje gospodarcze o skomplikowanym charakterze, wymagające dużego rozeznania i zdolności kierowania swoim postępowaniem. Wniesienie odwołania od niekorzystnej dla podatnika decyzji organu podatkowego swym skomplikowaniem i nakładem pracy na pewno nie przekraczało trudności wymienionych powyżej działań. W ocenie Sądu I instancji z zachowania skarżącego w okresie od doręczenia mu decyzji do dnia złożenia odwołania nie sposób wywieść, że jego stan psychiczny uniemożliwiał mu złożenie odwołania w wymaganym terminie. Termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania zaczyna biec od dnia ustania przeszkody nie pozwalającej na wniesienie odwołania w ustawowym terminie. Przeszkoda w postaci niezdolności do pracy w przypadku skarżącego ustała dnia 17 lipca 1995 r. i od tego dnia mógł on - w terminie 7 dni - złożyć wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wraz z odwołaniem. Również oświadczenia skarżącego złożone na rozprawie potwierdzają tezę, iż uchybienie terminu było przez niego zawinione.

5. W skardze kasacyjnej złożonej przez swego pełnomocnika - adwokata Lidię W.-A. - skarżący zaskarżył powyższy wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu do ponownego rozpoznania oraz o przyznanie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącemu z urzędu, gdyż opłaty te nie zostały w całości lub w części pokryte przez skarżącego.

Skarga kasacyjna została oparta na zarzucie naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 162 par. 1 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie wbrew wykładni językowej i celowościowej tej normy, że warunkiem sine qua non do przywrócenia terminu jest istnienie przeszkody, której strona nie mogła usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku, podczas gdy prawidłowa wykładnia gramatyczna i celowościowa prowadzi do wniosku, że brak winy po stronie skarżącego należy oceniać w oparciu o zasady doświadczenia życiowego w kontekście wskazywanych przez Mirosława C. okoliczności zarówno podmiotowych /stan zdrowia - depresja i inne współistniejące choroby/ jak i przedmiotowych /realnych gróźb/ implikujących niemożnością podjęcia decyzji o wniesieniu odwołania. Argumentacja Sądu I instancji w ocenie pełnomocnika skarżącego zawęża krąg przyczyn uprawniających do przywrócenia terminu i podważa zasadę prawidłowego interpretowania regulacji ustawowych, jak również pozostaje w sprzeczności z zasadami prawa i racjonalności ustawodawcy. Skarżący podkreśla, iż napady na dom skarżącego, kierowanie pod adresem jego i jego rodziny realnych gróźb, permanentnego życia w dużym stresie i silnej depresji niewątpliwie nie jest możliwe do usunięcia nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Podjęcie w tamtym okresie jakichkolwiek działań było nie tylko niemożliwe z uwagi na depresję i "niezdolność do życia" skarżącego, ale mogło skutkować realizacją gróźb /odebraniem życia, zdrowia, pożarem itp./. Wobec stwierdzenia Sądu, iż "silna i usprawiedliwiona obawa o życie i majątek może ograniczać zdolność kierowania obroną swoich interesów i uprawdopodobniać brak winy w uchybieniu terminu" niezrozumiałe dla strony jest wskazanie, iż w jej przypadku przeszkoda w postaci niezdolności do pracy ustała z dniem 17 lipca 1995 r. Według skarżącego nie można pominąć faktu, iż sprzedaż domu została wymuszona sytuacją skarżącego, a wybudowanie domu nie było operacją gospodarczą wymagającą dużego rozeznania i zdolności kierowania swym postępowaniem gdyż skarżący z wykształcenia jest inżynierem budownictwa lądowego.

Niezależnie od tych argumentów w ocenie skarżącego zaskarżone rozstrzygnięcie narusza zasady równości obywateli wobec prawa /art. 32 Konstytucji RP/, gdyż bezspornym jest, że brak możliwości kontroli działań w latach 90-tych urzędników skarbowych i zniszczenie dokumentów źródłowych stawia ludzi zatrudnionych w Urzędzie w uprzywilejowanej pozycji.

W piśmie dołączonym do skargi kasacyjnej, sporządzonym osobiście przez skarżącego, poparł on skargę kasacyjną przedstawiając szczegółowo swoje problemy ze zdrowiem psychicznym i kierowane pod jego adresem groźby. Skarżący wskazał także, iż wybudowanie przez niego domu nie było operacją gospodarczą, bo polegało "na prostym ukleceniu dachu nad głową, oczywiście ze ścianami, najpierw dziurawymi, do dziś bez podłóg, właściwych okien, w stanie surowym."

6. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego radcy prawnego według norm przepisanych. Autor odpowiedzi na skargę kasacyjną wskazał, iż skarżący mimo niekwestionowanego przez organ stanu zdrowia, nawet przebywając na zwolnieniu lekarskim uczestniczył w postępowaniu kontrolnym oraz składał wyjaśnienia, do czynności tych był zdolny, a świadomego autorstwa i treści własnych wyjaśnień nigdy nie kwestionował. W ocenie organu nieuprawniony jest zarzut, iż Sąd zinterpretował art. 162 Ordynacji podatkowej w oderwaniu od konkretnego stanu faktycznego, zawężając krąg przyczyn uprawniających do przywrócenia terminu - Sąd ewidentnie analizował okoliczności przedstawione przez skarżącego /choroby, groźby/, czemu dał wyraz w uzasadnieniu wyroku, wskazując jednak, że "nie sposób zgodzić się ze skarżącym, że te obawy nie pozwalały mu złożyć odwołania przez dziewięć lat." Zdaniem organu odwoławczego na tle powołanych przez skarżącego okoliczności, w oparciu o zasady doświadczenia życiowego, w pełni zasadne jest stwierdzenie Sądu, jak i to, że "z zachowania skarżącego w okresie od doręczenia mu decyzji do dnia złożenia odwołania nie sposób wywieść, że jego stan psychiczny uniemożliwiał mu złożenie odwołania od decyzji organu podatkowego I instancji w wymaganym terminie". Organ zauważył także, iż skoro skarżący wybudował w okresie przed złożeniem odwołania nowy dom, załatwił szereg związanych z tym formalności administracyjnych wymagających jego udziału, poradził sobie z prowadzeniem inwestycji, kwestiami zaopatrzenia materiałowego, transportu, wykonawstwa, rozliczeń finansowych itd., to nie można podzielić poglądu, że nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku nie mógł on złożyć odwołania wcześniej, bo musiał w tym okresie ratować życie i zdrowie swoje i rodziny, a także z uwagi na depresje i niezdolność do życia skarżącego. Powyższe czyni zasadnym uznanie, że strona nie wykazała istnienia dużego prawdopodobieństwa okoliczności przemawiających za brakiem winy w uchybieniu terminu. Organ nie zgodził się z tym, że ze względu na wykształcenie skarżącego, wybudowanie nowego domu nie jest w jego przypadku operacją gospodarczą wymagającą dużego rozeznania i zdolności kierowania swym postępowaniem - jest to zadanie bezspornie wymagające większego zaangażowania niż wniesienie odwołania w sprawie podatkowej także dla inżyniera budownictwa lądowego. Nadto skarżący, posiadający wyższe wykształcenie, miał już wówczas pewne doświadczenie w korespondencji z organami skarbowymi i we wnoszeniu środków zaskarżenia. W ocenie organu bezpodstawny jest też zarzut naruszenia art. 32 Konstytucji RP, gdyż Sąd I instancji badał zgodność z prawem postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z 2004 roku, a nie decyzji (...) Urzędu Skarbowego Ł.-B. z dnia 10 maja 1995 r. w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym za 1992 r. Zdaniem organu Sąd zasadnie uznał, że w przypadku skarżącego przeszkodą nie pozwalającą mu na wniesienie odwołania w wymaganym terminie była niezdolność skarżącego do pracy, która ustała dnia 17 lipca 1995 r. i od tego dnia mógł on w terminie 7 dni złożyć wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wraz z odwołaniem. Również podczas rozprawy przed Sądem I instancji skarżący, tak jak i w postępowaniu podatkowym, nie wskazał żadnego konkretnego terminu ani okoliczności, z których wynikałoby, że dochował terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Ze wskazanych względów niezasadny jest zarzut naruszenia art. 162 par. 1 Ordynacji podatkowej. Organ wskazał też na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące kryterium braku winy w uchybieniu terminu, zgodnie z którym wiąże się ono z obowiązkiem szczególnej staranności /wyrok z 5 grudnia 1997 r., I SA/Po 495/97/, stąd też prawidłowe jest stanowisko Sądu I instancji, iż o braku winy w uchybieniu terminu można mówić jedynie wtedy, gdy strona nie mogła usunąć przeszkody nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku /wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 maja 1998 r. - I SA/Ka 1718/96, z 11 kwietnia 1997 r. - III SA 1581/95, z 15 stycznia 1998 r. - SA/Sz 191/97/, podczas gdy w rozpatrywanej sprawie skarżący, w ocenie organu odwoławczego, nie dochował nawet należytej staranności.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż nie ma usprawiedliwionych podstaw.

W świetle treści przepisu art. 183 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Oznacza to jego związanie zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej, które mogą dotyczyć wyłącznie ocenianego wyroku, a nie - postępowania administracyjnego i wydanych w nim rozstrzygnięć.

Natomiast w myśl art. 176 powyższej ustawy skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.

Przepis art. 174 omawianej ustawy stanowi z kolei, iż skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie /pkt 1/ lub naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy /pkt 2/.

Zatem do autora skargi należy wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów procesowych naruszonych przez Sąd skarżonym wyrokiem i wyjaśnienie, na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja - w odniesieniu do prawa materialnego bądź opisanie istotnego wpływu naruszenia prawa na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd - w odniesieniu do przepisów procesowych. W świetle treści powyższych przepisów Naczelny Sąd Administracyjny nie może samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej ani uściślać bądź w inny sposób ich korygować.

W niniejszej sprawie autorka skargi kasacyjnej zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 162 par. 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi dodatkowo wskazano na naruszenie art. 32 Konstytucji RP.

Zdaniem autorki skarga kasacyjna została oparta na podstawie wynikającej z art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, a więc na zarzutach naruszenia prawa materialnego. Jednakże, wbrew opinii strony - podniesiony zarzut naruszenia art. 162 par. 1 Ordynacji podatkowej nie może stanowić naruszenia przepisów prawa materialnego. Przepis ten znajduje się w dziale IV Ordynacji podatkowej o tytule "Postępowanie podatkowe", co wskazuje nie tylko na to, iż normy tam zawarte mają przede wszystkim charakter proceduralny, ale także na to, że przepisy te stosują w swoim postępowaniu organy podatkowe. Zarzut naruszenia przepisów postępowania w skardze kasacyjnej przewiduje art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Jak jednak wskazano wyżej, przepis postępowania, którego naruszenie autorka skargi zarzuca Sądowi I instancji, jest stosowany w postępowaniu podatkowym, a więc przed organami administracji. Przepisu tego nie stosują natomiast sądy administracyjne - postępowanie przed tymi sądami reguluje bowiem ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Podstawą skargi kasacyjnej z art. 174 pkt 2 powyższej ustawy jest naruszenie przez sąd przepisów postępowania sądowoadministracyjnego w sposób, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W jej ramach skarżący musi bezwzględnie powołać przepisy postępowania sądowoadministracyjnego, którym uchybił sąd, uzasadnić ich naruszenie i wykazać, że wytknięte uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zatem powołanie w skardze kasacyjnej art. 162 par. 1 Ordynacji podatkowej w oderwaniu od przepisów postępowania sądowego nie pozwala traktować tego zarzutu jako podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Podobne stanowisko wyraził już Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z dnia 21 kwietnia 2004 r. FSK 181/04 /ONSA 2004 Nr 2 poz. 36/.

Jako uchybienie przepisom postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, można zarzucić wojewódzkiemu sądowi administracyjnemu naruszenie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "b" lub lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez nieuwzględnienie skargi, mimo naruszenia przepisów przez organ w toku postępowania administracyjnego.

Mając powyższe na uwadze, należy przyjąć, że strona skarżąca skutecznie nie zakwestionowała stanu faktycznego, który został przyjęty w zaskarżonym wyroku. Wobec tego Naczelny Sąd Administracyjny, związany granicami skargi kasacyjnej na podstawie art. 183 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zmuszony był przyjąć stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku. Tak też stwierdzono w wyroku NSA z dnia 16 listopada 2004 r. FSK 900/04.

W przedmiotowej sprawie oznacza to, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany dokonanymi przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w sprawie ustaleniami faktycznymi, a zatem tym, że skarżący nie uprawdopodobnił w toku postępowania okoliczności wskazujących na brak jego winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 32 Konstytucji RP i wynikającej z niego zasady równości obywateli wobec prawa stwierdzić przede wszystkim należy, iż zarzut ten został niezwykle lakonicznie uzasadniony - zdaniem strony "bezspornym jest, że brak możliwości kontroli działań w latach 90-tych urzędników skarbowych i zniszczenie dokumentów źródłowych stawia ludzi zatrudnionych w Urzędzie w uprzywilejowanej pozycji". Zarzut ten jest bezzasadny. Zauważyć należy, iż możliwość dokonania konkretnych czynności w postępowaniu podatkowym, np. wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji, jest ograniczona przewidzianymi przez przepisy terminami. Podatnik nie dokonujący czynności w ustawowym terminie ma możliwość przywrócenia terminu do dokonania tej czynności, pod warunkiem jednakże, iż uprawdopodobni brak swojej winy w uchybieniu tego terminu. Podatnik, który tej okoliczności nie uprawdopodobnił nie może dokonać czynności niezależnie od merytorycznej słuszności swych argumentów bądź jej braku. Stąd też uniemożliwienie skarżącemu w okolicznościach sprawy weryfikacji decyzji organu I instancji nie godzi w wyrażoną w art. 32 Konstytucji RP zasadę równości obywateli wobec prawa, a jest jedynie naturalną konsekwencją wieloletniej zwłoki we wniesieniu odwołania.

Z tych to względów skarga kasacyjna podlegała oddaleniu zgodnie z art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Z uwagi na wielość identycznych spraw skarżącego i stosunkowo prosty charakter rozstrzygnięć Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 207 par. 2 powołanego wyżej Prawa odstąpił od zasądzenia zwrotu kosztów zastępstwa procesowego w instancji kasacyjnej od skarżącego na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej.