Wyrok NSA, sygn. akt FSK 2037/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-07-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Zasądzono zwrot nadpłaconego wpisu
Powołane przepisy: article: art. 176, art. 183
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz. 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 16
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 5 ust. 6 pkt 1
journal: Dz.U. 1996 nr 106 poz. 489
law: Ustawa z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędzie Ministra Finansów oraz o urzędach i izbach skarbowych.
article: art. 24 ust. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 1999 nr 54 poz. 572
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 19 marca 1999 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o kontroli skarbowej.
Teza: Niedopuszczalne jest doszukiwanie się właściwości rzeczowej organu w drodze wykładni systemowej lub celowościowej.

TEZY

Niedopuszczalne jest doszukiwanie się właściwości rzeczowej organu w drodze wykładni systemowej lub celowościowej.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Gminy Miasta R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 1 czerwca 2004 r. SA/Bd 3274/03 w sprawie ze skargi Gminy Miasta R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 10 października 2003 r. (...) w przedmiocie określenia niepodatkowej należności budżetowej z tytułu pobrania w nadmiernej wysokości dotacji celowej - uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Bydgoszczy; (...).


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 1 czerwca 2004 r., SA/Bd 3274/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę Gminy Miasta R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 10 października 2003 r., (...) w przedmiocie określenia niepodatkowej należności budżetowej z tytułu pobrania w nadmiernej wysokości dotacji celowej. Sąd I instancji ustalił następujący stan faktyczny:

Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia 10 października 2003 r. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia 28 czerwca 2003 r., (...), określającą Gminie Miasta R. kwotę niepodatkowej należności budżetowej powstałej wskutek pobrania dotacji celowej w nadmiernej wysokości na dofinansowanie wypłat dodatków mieszkaniowych w 2002 r. w wysokości 355.086 zł. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego, co do prawidłowości udzielania przez wojewodę dotacji na dofinansowanie wypłat dodatków mieszkaniowych oraz przyznawania przez Gminę tych dodatków i dokonywania ich wypłat stwierdzono, iż w sporządzanych rozliczeniach Gmina wykazywała zapotrzebowanie na dotację celową w zawyżonej wysokości. Zawyżenie kwoty powstało wskutek uwzględnienia w zapotrzebowaniu na 2002 r. kwoty zaległych zobowiązań z tytułu niewypłaconych w terminie dodatków mieszkaniowych w roku budżetowym 2001. Nie uwzględniono ponadto kwot zmniejszających zapotrzebowanie, tj. kwot dodatków, które winny być zwrócone Gminie.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zarzucając błędną interpretację przepisów ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o dodatkach mieszkaniowych /Dz.U. nr 71 poz. 734 ze zm./, dalej powoływanej jako ustawa z dnia 21 czerwca 2001 r., a w szczególności art. 11 ust. 3 pkt 2 tej ustawy. Zdaniem strony skarżącej przepis ten w sposób jednoznaczny określa, iż do obliczenia zapotrzebowania na dotacje gmina przyjmuje kwotę dodatków mieszkaniowych wypłaconych w kwartale objętym rozliczeniem. Powyższe zostało powtórzone we wzorach składanych do wojewody, a ustalonych w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 9 stycznia 2002 r. w sprawie określenia wzorców wniosków o przyznanie dotacji celowej dla gmin na dofinansowanie wypłat dodatków mieszkaniowych oraz wzorów rozliczeń tej dotacji /Dz.U. nr 8 poz. 68/, powoływanym dalej jako rozporządzenie Ministra Infrastruktury. W ocenie strony skarżącej w sprawie doszło również do naruszenia przepisów o właściwości organów orzekających, gdyż zgodnie z pismem Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z dnia 15 marca 2001 r., (...) adresowanym do wojewodów, decyzję w sprawie zwrotu dotacji celowych powinien wydawać ten podmiot, który przekazał dotację, a nie organy podatkowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uzasadniając swoje rozstrzygnięcie stwierdził, że zasady i tryb przyznawania, ustalania wysokości, finansowania i wypłacania dodatków mieszkaniowych oraz właściwość organów w tych sprawach są uregulowane przepisami ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. Jednak przepisu art. 11 ust. 3 pkt 2, którego błędną interpretację zarzuciła strona skarżąca, nie można interpretować w oderwaniu od innych przepisów tej ustawy oraz przepisów aktów prawnych o charakterze systemowym takich jak Konstytucja RP czy ustawa z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych /Dz.U. 2003 nr 15 poz. 148 ze zm./, zwana dalej ustawą o finansach publicznych. Przepisy ustawy o finansach publicznych określają zasady i tryb wspomagania jednostek samorządu terytorialnego z budżetu państwa w finansowaniu wydatków publicznych w celu zaspokojenia potrzeb społecznych. Wypłata dodatków mieszkaniowych jest zadaniem własnym gmin i na gminach głównie spoczywa ciężar realizacji tych zadań z pomocą Skarbu Państwa.

Sąd I instancji podniósł ponadto, że dofinansowanie oznacza wspomaganie państwa w finansowaniu tego zadania i jest zależne od kwoty zapisanej w budżecie państwa na ten cel. Przepis art. 63 ust. 1 pkt 3 ustawy o finansach publicznych daje możliwość udzielania jednostkom samorządu terytorialnego dotacji celowych na realizację zadań z zakresu spraw mieszkaniowych, na wypłatę dodatków mieszkaniowych. Oznacza to, że gmina nie ponosi ciężaru wypłaty dodatków samodzielnie, ale też wykluczone jest finansowanie tego zadania w całości przez budżet państwa. W budżecie państwa na określony rok przewidziane są m.in. środki na dotacje celowe dla samorządów. Zasadę tę stanowi przepis art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r., zgodnie z którym gminy otrzymują dotacje celowe z budżetu państwa na dofinansowanie dodatków mieszkaniowych w granicach kwot określonych na ten cel corocznie w ustawie budżetowej. Formą prawną przekazywania środków na ten cel jest dotacja celowa. Dotacje te przekazywane są z budżetu państwa za pośrednictwem wojewodów i nie są one wymagalne, co oznacza, że gmina nie może domagać się wypłacenia określonej kwoty. Dotacja ta jest przyznawana w granicach kwot przewidzianych w budżecie wojewodów na ten cel, proporcjonalnie do kwot zapotrzebowania na te dotacje, składane przez gminy.

Gmina zapotrzebowanie składa wojewodzie w formie wniosku o przyznanie dotacji co kwartał, w terminie do 15 - go dnia miesiąca poprzedzającego dany kwartał. Rozliczenie sporządza się narastająco od dnia 1 stycznia do dnia kończącego dany kwartał. Nadpłata dotacji natomiast może być zaliczona na poczet następnego kwartału a nadpłata dotacji za dany rok jest zgodnie z art. 10 ust. 8 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. przekazywana na rachunek właściwego urzędu wojewódzkiego do dnia 20 stycznia następnego roku. Z przyznanej dotacji celowej na dany rok można zatem sfinansować tylko te wydatki, które są związane z rokiem, na który dotacja została udzielona. W ocenie Sądu I instancji nie było zgodne z prawem finansowanie z dotacji otrzymanej na dany rok wydatków związanych z rokiem poprzednim.

Sąd nie uznał zarzutu strony skarżącej, dotyczącego naruszenia właściwości rzeczowej przy wydawaniu zaskarżonej decyzji, podkreślając, iż zgodnie z art. 3 pkt 3 lit. "c" ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, przepisy tej ustawy stosuje się do podatków, opłat i innych niepodatkowych należności z budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Zgodnie natomiast z art. 16 Ordynacji podatkowej właściwość rzeczową organów podatkowych ustala się według przepisów określających zakres ich działania. W związku z powyższym dla urzędów skarbowych właściwy jest art. 5 ust. 6 pkt 1 ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych /Dz.U. nr 106 poz. 489 ze zm./, a dla urzędu kontroli skarbowej art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej /Dz.U. 1999 nr 54 poz. 572 ze zm./.

W skardze kasacyjnej złożonej przez Gminę Miasto R. zaskarżono powyższy wyrok w całości, zarzucając Sądowi I instancji:

1/ naruszenie prawa materialnego, tj. art. 10 ust. 2 i ust. 8 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. przez ich błędną wykładnię oraz art. 10 ust. 3, 5, 6 i art. 11 ust. 1, 2, 3 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. przez ich niezastosowanie,

2/ naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "b" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, wobec nieuwzględnienia przez Sąd, że zaskarżone decyzje zostały wydane przez niewłaściwe rzeczowo organy do rozstrzygania w niniejszej sprawie.

Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i rozpoznanie skargi poprzez uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 10 października 2003 r. i poprzedzającej jej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, a także o zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu stwierdzono, iż powołane przez Sąd przepisy art. 10 ust. 2 i art. 10 ust. 8 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. nie mogły stanowić podstawy rozstrzygnięcia, gdyż ich hipotezy nie obejmują stanu faktycznego sprawy. Z drugiej strony, zdaniem pełnomocnika, błędnym było pominięcie przez Sąd art. 10 ust. 3, 5 i 6 oraz art. 11 ust. 1, 2 i 3 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r., które w dacie złożenia wniosku o dotację regulowały sposób i wysokość jej ustalenia. Interpretacja tych przepisów prowadzi do wniosku, że dopuszczalne było ujęcie w rozliczeniu dotacji kwot dodatków mieszkaniowych, które poniesione zostały w I kwartale 2002 r., a które należne były jeszcze w IV kwartale 2001 r. W dacie złożenia wniosku o przyznanie dotacji na I kwartał 2002 r. nie była znana kwota faktycznie wypłaconych dodatków mieszkaniowych w IV kwartale 2001 r.

W ocenie strony skarżącej błąd Sądu I instancji polegał m.in. na tym, że uznano, iż wydatki, które miały zostać sfinansowane z dotacji celowej, związane były tylko z 2001 r. Skoro danych środków nie przeznaczono w 2001 r. na wypłatę dodatków mieszkaniowych, to nie można mówić o wydatkach. Gmina w tym czasie nie wydatkowała żadnych środków. Regulując swoje zobowiązania w 2002 r. zażądała sfinansowania z dotacji wydatku poniesionego w 2001 r. Bezprzedmiotowe stało się zatem nawiązywanie przez Sąd do regulacji prawnych dotyczących uchwalania budżetu państwa.

W odniesieniu do drugiej podstawy kasacyjnej, powołując się na treść art. 24 pkt 1 ustawy o kontroli skarbowej w związku z art. 5 ust. 6 pkt 1 ustawy o urzędach i izbach skarbowych oraz art. 3 pkt 8 Ordynacji podatkowej, stwierdzono, iż między Skarbem Państwa a Gminą nie zachodzi stosunek publicznoprawny. Oba podmioty są równorzędne względem siebie, wobec czego nie można zakwalifikować relacji między tymi podmiotami, jako stosunku publicznoprawnego. W konsekwencji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, wydając decyzję, naruszył art. 16 Ordynacji podatkowej. Na poparcie tego stanowiska przytoczono treść pisma Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z dnia 15 marca 2001 r., z którego wynikało, że decyzję w sprawie zwrotu dotacji celowych powinien wydawać ten podmiot, który przekazał dotację.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.

Rozpatrując sprawę niniejszą Naczelny Sąd Administracyjny w pierwszej kolejności miał na uwadze treść art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym skargę kasacyjną kierowaną do sądu administracyjnego drugiej instancji oprzeć można na następujących podstawach:

naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;

naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z kolei art. 176 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wymaga, aby skarga kasacyjna wskazywała wprost konkretne przepisy prawa materialnego lub formalnego, które zostały naruszone przy wydawaniu zaskarżonego wyroku lub postanowienia kończącego postępowanie przed sądem pierwszej instancji. Zgodnie natomiast z art. 183 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną /poza nie występującymi w sprawie niniejszej przypadkami nieważności postępowania/ w granicach tej skargi, jest zatem związany zarówno wskazanymi podstawami i argumentacją przedstawioną dla ich uzasadnienia jak również wnioskami.

W pierwszej kolejności wymagały rozważenia zarzuty naruszenia przepisów postępowania bowiem ich zasadność przesądziła o uwzględnieniu skargi kasacyjnej.

Autorka skargi zarzuca, iż Sąd I instancji naruszył art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "b" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, bowiem nie uwzględnił okoliczności, że zaskarżone decyzje zostały wydane przez niewłaściwe rzeczowo organy do rozstrzygania w niniejszej sprawie.

Kwestia właściwości organów uprawnionych do wydawania decyzji w przedmiocie określenia niepodatkowej należności budżetowej z tytułu pobrania w nadmiernej wysokości dotacji celowej budziła wiele kontrowersji zarówno w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego jak również w decyzjach organów administracji. W judykaturze dominował pogląd, że organami właściwymi do rozpoznania spraw nadmiernie pobranych dotacji z budżetu państwa są urzędy skarbowe, jednak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 października 2001 r., I SA/Kr 192/01 przyjął pogląd, że skoro dotacja celowa z budżetu państwa dla jednostki samorządu terytorialnego została przekazana za pośrednictwem wojewody, a rozliczenia wykorzystania dotacji dokonało Ministerstwo Zdrowia, to te organy a nie organy skarbowe, powinny być właściwe do wydania decyzji w sprawach zwrotu niewykorzystanej dotacji. Konsekwencją tych rozbieżności były dwie uchwały składów poszerzonych Naczelnego Sądu Administracyjnego. W pierwszej z nich /uchwała z dnia 24 czerwca 2002 r., FPS 6/02 - ONSA 2003 Nr 1 poz. 8/ NSA przyjął pogląd, iż rozstrzygnięcie inspektora kontroli skarbowej w sprawie zwrotu nadmiernie pobranej dotacji celowej z Budżetu państwa na refundację środków własnych wydanych na inwestycje infrastrukturalne, udzielone na podstawie art. 36 ust. 4 i 5 w związku z ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych /Dz.U. nr 32 poz. 191 ze zm./, jako dotyczące innych należności budżetowych w rozumieniu art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej /Dz.U. 1999 nr 54 poz. 572 ze zm./, powinno nastąpić po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego w formie decyzji wydanej na podstawie ostatnio powołanego przepisu. W ocenie składu siedmiu sędziów stanowisko co do właściwości urzędu kontroli skarbowej w sprawach o zwrot dotacji pozostawało aktualne jedynie w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r. Żaden z aktów prawnych wówczas obowiązujących nie wskazywał wprost organu uprawnionego do orzekania w zakresie zwrotu nadmiernie pobranej dotacji. Takiego uprawnienia nie przewidywała ustawa o finansach publicznych, która w art. 93 ust. 1 stanowiła tylko, że dotacje udzielone z budżetu państwa wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem lub pobrane w nadmiernej wysokości podlegają zwrotowi do budżetu państwa wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w terminie do dnia 28 lutego następnego roku, o ile przepisy szczególne nie stanowią inaczej. W stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2002 r. nie zawierała również takiego przepisu ustawa z dnia 26 listopada 1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999-2002 /Dz.U. 1998 nr 150 poz. 983 ze zm./. Dopiero zmiana stanu prawnego, dokonana ustawą z dnia 14 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999-2001 oraz niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 145 poz. 1623/ wskazała organ właściwy do orzekania w sprawie zwrotu dotacji, stanowiąc w art. 43b, iż decyzje w sprawie zwrotu dotacji wydaje właściwy wojewoda, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej. W dacie wydania decyzji przez organ pierwszej instancji, tj. w dniu 28 czerwca 2003 r., obowiązywała już powoływana wyżej ustawa o zmianie ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, która w sposób precyzyjny wskazuje organ właściwy do wydawania decyzji w sprawie zwrotu dotacji.

W niniejszej sprawie organy podatkowe, a za nimi Sąd I instancji błędnie przyjęły, iż do ustalenia właściwości organów uprawnionych do wydawania decyzji w sprawie zwrotu dotacji zastosowanie mają odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej, ustawy o kontroli skarbowej oraz ustawy o urzędach i izbach skarbowych. Niedopuszczalne jest w ocenie Sądu doszukiwanie się właściwości rzeczowej w drodze wykładni systemowej, czy celowościowej. Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu kolejnej uchwały z dnia 9 września 2002 r., FPS 10/02 /POP 2003 nr 4 poz. 123/ stwierdził, iż kiedy ustawodawca zamierzał przyznać podmiotowi udzielającemu dotacje prawo do orzekania o obowiązku jej zwrotu, uczynił to wyraźnie. Przykładem jest właśnie powoływany wyżej art. 43b ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999-2002, w brzmieniu nadanym mu przez ustawę z dnia 14 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w latach 1999-2001 oraz niektórych innych ustaw. W ocenie składu rozpoznającego niniejszą skargę kasacyjną, który w pełni podziela zaprezentowany wyżej pogląd, rozszerzająca wykładnia przepisów kompetencyjnych jest niedopuszczalna. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 1994 r., III SA 1090/93 /Wspólnota 1994 nr 26 str. 16/ trafnie wskazano bowiem, że jedną z fundamentalnych zasad państwa prawa jest zasada, iż kompetencji organu do działań władczych nie można domniemywać. W konsekwencji należało przyjąć, że Sąd I instancji naruszył przepisy dotyczące właściwości organów, przy czym wbrew zarzutom skargi w razie ich stwierdzenia Sąd I instancji obowiązany jest stwierdzić nieważność takich decyzji, a nie uchylać je z przyczyn określonych w art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "b" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, jak błędnie wskazano w skardze kasacyjnej.

W odniesieniu do zarzutów naruszenia prawa materialnego podniesionych w skardze kasacyjnej, a dotyczących naruszenia przepisów ustawy z dnia z dnia 21 czerwca 2001 r., Sąd zauważa, że ich ocenia jest przedwczesna, wobec stwierdzenia, iż zaskarżone decyzje zostały wydane z naruszeniem przepisów o właściwości rzeczowej.

Mając na uwadze całość powyższej argumentacji, Sąd na podstawie art. 185 par. 1 oraz art. 203 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku.

Nadto Sąd zauważa, że strona skarżąca uiściła wpis od skargi kasacyjnej w zawyżonej wysokości. Zgodnie z par. 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 221 poz. 2193/ wpis od skargi kasacyjnej oraz skargi o wznowienie postępowania wynosi połowę wpisu od skargi, nie mniej niż 100 zł. Biorąc pod uwagę, iż wartość przedmiotu sporu stanowiła kwotę 355.086 zł, należny wpis od skargi kasacyjnej wynosił 1796 zł. Strona skarżąca zapłaciła kwotę 2575,40 zł. Zgodnie zatem z art. 225 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec o zwrocie wpisu w części nienależnie uiszczonej - z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy.