Wyrok NSA oz. we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1832/96
NSA oz. we Wrocławiu
Data orzeczenia: 1997-06-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 26 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Teza: 1. Nie stanowi naruszenia ani obejścia prawa skorzystanie przez organ podatkowy z norm prawnych, definicji, wyjaśnień i zasad obowiązujących w innych dziedzinach prawa, jeżeli mają one zastosowanie w postępowaniu podatkowym, zaś bez ich stosowania niemożliwe byłoby rozstrzygnięcie sprawy podatkowej i wydanie decyzji.

2. Obowiązek alimentacyjny rodziców trwa do chwili osiągnięcia przez dziecko zdolności samodzielnego utrzymania się. Jeżeli możliwości rodziców pozwalają na przekazanie synowi pewnej kwoty ponad zwykłe środki służące utrzymaniu, przeznaczone na zakup komputera, to nie można uznać, że świadczenie to przekraczało ramy obowiązku alimentacyjnego. Spełnione w ten sposób świadczenie nie nosi cech zawartej między rodzicami a synem umowy darowizny w rozumienia art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./.

TEZY

1. Nie stanowi naruszenia ani obejścia prawa skorzystanie przez organ podatkowy z norm prawnych, definicji, wyjaśnień i zasad obowiązujących w innych dziedzinach prawa, jeżeli mają one zastosowanie w postępowaniu podatkowym, zaś bez ich stosowania niemożliwe byłoby rozstrzygnięcie sprawy podatkowej i wydanie decyzji.

2. Obowiązek alimentacyjny rodziców trwa do chwili osiągnięcia przez dziecko zdolności samodzielnego utrzymania się. Jeżeli możliwości rodziców pozwalają na przekazanie synowi pewnej kwoty ponad zwykłe środki służące utrzymaniu, przeznaczone na zakup komputera, to nie można uznać, że świadczenie to przekraczało ramy obowiązku alimentacyjnego. Spełnione w ten sposób świadczenie nie nosi cech zawartej między rodzicami a synem umowy darowizny w rozumienia art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu po rozpoznaniu sprawy ze skargi Jadwigi B.-N. i Antoniego N. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 9 sierpnia 1996 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 rok - oddalił skargę.


UZASADNIENIE

W roku podatkowym 1995 Jadwiga B.-N. i Antoni N. skorzystali z możliwości opodatkowania na zasadach określonych w art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W złożonym 8.III.1996 r. zeznaniu podatkowym podatnicy wykazali osiągnięty w 1995 r. łączny dochód w wysokości 38.631,66 zł. Dochód podlegający opodatkowaniu podatnicy pomniejszyli o kwotę wydatkowaną na remont mieszkania. Ponadto Antoni N. pomniejszył dochód o kwoty wydatkowane na zakup obligacji Skarbu Państwa w wysokości 2.184,27 zł, na odpłatne dokształcanie i doskonalenie zawodowe w wysokości 720 zł oraz kwotę z tytułu dokonanej na cele oświatowo-wychowawcze darowizny w wysokości 4.600 zł, Jadwiga B.-N. zaś pomniejszyła dochód o kwotę wydatkowaną na zakup obligacji Skarbu Państwa w wysokości 2.187,50 zł, o kwotę wydatkowaną na składkę wniesioną na rzecz Izby Pielęgniarskiej w wysokości 48,59 zł oraz kwotę z tytułu dokonanej na cele oświatowo-wychowawcze darowizny w wysokości 1.000 zł.

Urząd Skarbowy w W. zweryfikował zeznanie podatkowe złożone przez podatników w zakresie prawidłowości ustalenia podstawy opodatkowania oraz dokonanych od dochodu odliczeń. Mianowicie dokonał korekty odliczeń od dochodu wykazanych przez podatników w zeznaniu, obniżając je o kwotę w wysokości 5.600 zł odliczoną z tytułu dokonanych na rzecz syna Macieja darowizn z przeznaczeniem na cele oświatowo-wychowawcze. Zdaniem organu I instancji wydatkowana przez podatników kwota nie stanowi darowizny, lecz ma charakter świadczenia spełnionego w ramach ciążącego na stronie względem obdarowanego dziecka na postawie art. 128 w zw. z art. 133 par. 1 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, a więc z mocy samego prawa, obowiązku alimentacyjnego i dlatego nie mieści się w zakresie określonego art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczenia.

Decyzją z 13.V.1996 r. określono wysokość należnego od podatników zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. na kwotę 7.032,36 zł. Urząd Skarbowy przyjął łączny dochód małżonków stanowiący postawę obliczenia podatku w wysokości 31.332,81 zł, zgodnie z ustaleniami dokonanymi w postępowaniu oraz po uwzględnieniu prawidłowo dokonanych odliczeń w łącznej wysokości 7.298,85 zł.

Powyższą decyzję zaskarżyli podatnicy, zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie prawa materialnego, tj. art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem pominięcie przez Urząd Skarbowy prawidłowo dokonanego przez skarżących odliczenia z tytułu przekazanych na rzecz syna darowizn na cele oświatowo-wychowawcze jest, zdaniem strony, niezgodne z powołanym przepisem. Podnieśli, iż w art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej nie ma ograniczenia stosowania powołanego przepisu w stosunku do osób, na których ciąży obowiązek alimentacyjny względem osoby najbliższej, na której rzecz darowizna ma być dokonana. Podnieśli także, że przyjętą przez podatników interpretację potwierdzają regulacje zawarte w ustawie o podatku od spadku i darowizn, której przepisy nie tylko nie wykluczają możliwości dokonania darowizny na rzecz osoby bliskiej, mimo istnienia obowiązku alimentacyjnego, ale nakładają w takiej sytuacji obowiązek uiszczenia od wartości darowizny odpowiedniego podatku. Przy czym podkreślają skarżący, że żaden z przepisów wym. ustawy nie uzależnia powstania obowiązku podatkowego od istnienia lub też nieistnienia obowiązku alimentacyjnego.

Izba Skarbowa w W. po rozpoznaniu odwołania utrzymała zaskarżoną decyzję w mocy. Podniosła, iż wobec faktu, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia darowizny, to pojęcie to należy rozumieć w znaczeniu nadanym mu przez przepisy kodeksu cywilnego i tylko w tym znaczeniu może być stosowane w prawie podatkowym. Istotną cechą darowizny jest to, że jest ona świadczeniem dobrowolnym. Świadczenie, które cechy dobrowolności nie posiada z tej przyczyny, że obowiązek świadczenia wynika z obowiązku nałożonego prawem, nie może więc być uznane za tożsame z darowizną. W związku z powyższym Izba Skarbowa uznała trafność rozstrzygnięcia organu I instancji, że możliwość skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia dokonanej darowizny od dochodu przed opodatkowaniem zależy od ustalenia, czy świadczący jest, czy też nie jest obciążony obowiązkiem alimentacyjnym względem obdarowanego. W sytuacji, gdy na rodzicach ciąży obowiązek alimentacyjny, kwoty przekazane dzieciom zarówno pełnoletnim, jak i niepełnoletnim, w tym na cele oświatowo-wychowawcze, nie mogą zostać odliczone od dochodu, ponieważ nie stanowią one darowizny w rozumieniu kodeksu cywilnego, lecz wynikają z wykonania obowiązku alimentacyjnego określonego przepisami kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Odpowiadając na podniesione w odwołaniu zarzuty Izba Skarbowa uznała także, że w istniejącym stanie prawnym nieuzasadniony jest argument strony skarżącej, że przepisy powołanej ustawy o podatku od spadku i darowizn przewidują powstanie obowiązku uiszczenia podatku od kwoty darowizny niezależnie od faktu, czy świadczenie zostało spełnione w ramach istniejącego obowiązku alimentacyjnego, czy też obowiązek taki świadczenia tego nie obejmuje. Skoro, jak wyżej wyjaśniono, świadczenie spełnione w ramach obowiązku alimentacyjnego nie jest w świetle postanowień kodeksu cywilnego darowizną, nie może podlegać opodatkowaniu wymienionym podatkiem. Przyjęcie bowiem innego stanowiska prowadziłoby do niezgodnego z obowiązującym prawem stwierdzenia, że opodatkowaniu podatkiem od darowizn podlegają wszelkie świadczenia, a więc ze względu na definicję umowy darowizny wszelkie świadczenia przekazywane przez rodziców na rzecz dzieci, czego skutkiem byłaby konieczność stałego opłacania wymienionego podatku w miarę ponoszenia koniecznych kosztów ich utrzymania.

Na decyzję Izby Skarbowej skarżący wnieśli skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego domagając się jej uchylenia jako niezgodnej z prawem. Zarzucili, że jest działaniem bezprawnym powoływanie się przez organy podatkowe na przepisy prawa rodzinnego i opiekuńczego, gdyż przepisy te nie mają żadnego związku z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie z podtrzymaniem stanowiska zajętego w sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpatrzeniu stanu faktycznego i prawnego zważył, co następuje:

Stosownie do przepisu art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /t.j. Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416/ podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem przepisów wskazanych, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 lub art. 25 po odliczeniu kwot darowizn na cele w tym przepisie wymienione, w tym również cele naukowe, oświatowe i oświatowo-wychowawcze.

Przewidując w powołanym przepisie darowiznę jako podstawę do odliczenia od dochodu objętych nią kwot, ustawodawca nie zawarł w żadnym z przepisów ustawy definicji tej czynności cywilnoprawnej, podobnie zresztą jak w innych ustawach tworzących system prawa podatkowego, w których występują różne instytucje prawa cywilnego bez szczególnego ich zdefiniowania. W takiej zaś sytuacji istnieje oczywista konieczność przeniesienia na grunt prawa podatkowego definicji wynikających z innych gałęzi prawa. Nie stanowi przy tym naruszenia ani obejścia prawa skorzystanie przez organ podatkowy z norm prawnych, definicji, wyjaśnień i zasad obowiązujących w innych dziedzinach prawa, jeżeli mają one zastosowanie w postępowaniu podatkowym, bez ich stosowania zaś niemożliwe byłoby rozstrzygnięcie sprawy podatkowej i wydanie decyzji.

Jest zaś oczywiste, że bez prawidłowego zastosowania przepisów prawa cywilnego, jak również przepisów prawa rodzinnego i opiekuńczego, nie sposób byłoby rozstrzygnąć w postępowaniu podatkowym treści prawnej pojęcia darowizny. Stąd też słusznie organy podatkowe powoływały przepis art. 888 par. 1 Kc dla ustalenia, czy czynność dokonana przez skarżących nosi charakter prawny wynikający z tego przepisu.

Stosownie zaś do powołanego przepisu kodeksu cywilnego, jest darowizna umową prawa cywilnego, w wyniku której następuje przysporzenie na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Dokonywane w ten sposób świadczenie pod tytułem darczym jest przy tym dobrowolne, nie wynika więc ani z żadnego stosunku zobowiązaniowego, ani też z ustawy.

Jeżeli istnieje tytuł, nakładający obowiązek świadczenia /umowny lub ustawowy/, nie można uznać dobrowolności wykonania świadczenia. Stąd też świadczenie spełnione w wykonaniu obowiązku umownego lub ustawowego nie może być uznane za świadczenie w wykonaniu umowy darowizny.

Kodeks rodzinny określa przesłanki, od których zależy powstanie i ustanie obowiązku alimentacyjnego. Zgodnie z art. 133 par. 1 k.r.o. - rodzice zobowiązani są do świadczeń alimentacyjnych względem dziecka, które nie jest jeszcze w stanie utrzymać się samodzielnie, chyba że dochody z majątku dziecka wystarczają na pokrycie kosztów jego utrzymania i wychowania. Obowiązek alimentacyjny rodziców trwa do chwili osiągnięcia przez dziecko zdolności do samodzielnego utrzymania się. Wyłącznie to kryterium decyduje o ustaniu obowiązku alimentacyjnego; najczęściej następuje to z chwilą ukończenia nauki i otrzymania należytego przygotowania do pracy.

Nie sposób pominąć w niniejszej sprawie tej okoliczności, że obdarowany jest synem skarżących, pozostającym na ich wyłącznym utrzymaniu i wymagającym świadczeń alimentacyjnych stosownych do wieku, stanu zdrowia oraz stopnia zaawansowania nauki. Obowiązek alimentacyjny skarżących wobec syna wynika wyraźnie z przepisów art. 128 i art. 133 par. 1 k.r.o. Jeżeli zatem możliwości skarżących pozwalają na przekazanie synowi pewnej kwoty ponad zwykłe środki służące utrzymaniu, przeznaczone na zakup komputera, to nie można uznać, że świadczenie to przekraczało ramy obowiązku alimentacyjnego. W tej zaś sytuacji spełnione w ten sposób świadczenie nie nosi cech zawartej między rodzicami a synem umowy darowizny w rozumieniu art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma bowiem żadnego uzasadnienia prawnego pogląd skarżących, jakoby darowizna z tego przepisu miała inny charakter prawny, niż to wynika z powołanego przepisu prawa cywilnego.

W tej zaś sytuacji nie istniały podstawy do odliczenia przez skarżących od dochodu kwoty 5.600 zł świadczonej na rzecz ich syna.

Decyzje organów podatkowych, korygujące wysokość odliczeń o tę kwotę, należało uznać za zgodne z prawem, co przesądza o bezzasadności skargi.

Naczelny Sąd Administracyjny zatem skargę tę oddalił na podstawie przepisu art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/.