Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1276/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2014-10-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 21 ust. 1 pkt 3 oraz pkt 3b
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 1276/14 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 21 października 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Maja Chodacka (spr.), Sędziowie: WSA Grażyna Firek, WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: st.sekr.sąd. Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 października 2014 r., sprawy ze skargi K.S., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 27 marca 2014 r. nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 200 zł (dwieście złotych).


UZASADNIENIE

Skarżący K.S. złożył wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wypłaconego odszkodowania.

We wniosku przedstawiono stan faktyczny, z którego wynikało, iż w dniu 27 września 2012 roku X sp. z o.o. (zwana dalej Spółką lub Pracodawcą) wypowiedziała Wnioskodawcy (zwanemu dalej Pracownikiem) umowę o pracę zawartą na czas nieokreślony z zachowaniem trzymiesięcznego okresu wypowiedzenia. Wnioskodawca był zatrudniony na stanowisku Kierownika (...). Pismem z dnia 4 października 2012 r. Wnioskodawca wniósł do Sądu Rejonowego pozew przeciwko Pracodawcy o uznanie za bezskuteczne wypowiedzenia umowy o pracę. Jako uzasadnienie Wnioskodawca nie podał braku stosownego okresu wypowiedzenia, gdyż ten był przez Pracodawcę zachowany, ale wskazał wyjątkową naganność i niedopuszczalność zachowania ze strony Spółki. Zauważyć bowiem należy, że przyczyna wypowiedzenia umowy o pracę na czas nieokreślony nie musi mieć szczególnej wagi, czy też nadzwyczajnej doniosłości. Niemniej jednak nie oznacza to przyzwolenia na arbitralne, dowolne i nieuzasadnione lub sprzeczne z zasadami współżycia społecznego wypowiedzenie umowy o pracę (wyrok SN z 6 grudnia 2001r. I PKN 715/00; Pr. Pracy z 2002 r., nr 10, s. 34).

Pracodawca natomiast dokonując wypowiedzenia umowy o pracę Wnioskodawcy podał ewidentnie nieprawdziwe, niekonkretne przyczyny, w tym między innymi fikcyjną utratę zaufania do Pracownika, rzekomy brak operatywności, umiejętności koordynacji oraz organizacji pracy w zespole, co uczynił pomimo wcześniejszych pisemnych wzorowych ocen wystawianych Pracownikowi przez Dyrektora (...). Ponadto Spółka posłużyła się manipulacją, co do okoliczności wcześniejszego złożenia tzw. "propozycji" wykorzystania merytorycznej wiedzy Wnioskodawcy.

Cała sprawa została celowo spreparowana, w tym także z wykorzystaniem wątków osobistych, za co przez wykorzystaną w tym celu inną pracownicę Wnioskodawca został post factum przeproszony. Dodatkowo dla uprawdopodobnienia wymyślonych ad hoc, nieistniejących przyczyn i oczywiście wydumanych powodów Spółka "nastawiła" przeciwko Wnioskodawcy kilku uzależnionych od niej pracowników, którzy mieli ewentualnie fałszywie w sprawie świadczyć.

Stanowcze stanowisko Wnioskodawcy, którego dobra osobiste, w tym dobre imię, prawo do nieposzlakowanej opinii i pozytywnego wizerunku zostały ewidentnie naruszone, skutkowało zaproponowaniem Wnioskodawcy zawarcia ugody przez świadomą swoich wcześniejszych uchybień, błędów i ewidentnie nagannego zachowania Spółkę, za które czego była świadoma poniosłaby konsekwencje, w tym mogłaby zajść odpowiedzialność karna przesłuchanych świadków – pracowników za składanie fałszywych zeznań przed Sądem Pracy.

W dniu 11 czerwca 2013 r. podczas posiedzenia przed Sądem Rejonowym doszło do zawarcia stosownej ugody. W ramach tej ugody Wnioskodawca wyraził zgodę na wypłacenie mu odszkodowania w kwocie brutto 48.152,65 zł (słownie: czterdzieści osiem tysięcy sto pięćdziesiąt dwa złote 65/100), która to stanowiła siedmiokrotność jego miesięcznego wynagrodzenia. W zamian Wnioskodawca wycofał pozew zrzekając się roszczenia. W treści ugody zostały umieszczone zapisy: "...tytułem odszkodowania w związku z rozwiązaniem umowy o pracę, ..." oraz "Strony zmieniają sposób rozwiązania stosunku pracy z wypowiedzenia dokonanego przez pracodawcę na rozwiązanie stosunku pracy na mocy porozumienia stron."

W dniu 21 czerwca 2013r. Wnioskodawca otrzymał od Spółki niepełną kwotę wynikającą z ugody, a mianowicie 39.384,65 zł, dlatego też po wcześniejszym pisemnym wezwaniu do zapłaty brakującej różnicy w kwocie 8668,00 zł, pismem z 18 lipca 2013r. Wnioskodawca zainicjował przeciwko Spółce postępowanie egzekucyjne przed komornikiem sądowym.

W odpowiedzi Spółka złożyła w Sądzie Rejonowym przeciwko Wykonawcy powództwo o pozbawienie wykonalności tytułu wykonawczego – prawomocnej ugody przed Sądem Rejonowym.

Spółka uznała, że niewypłacona Wykonawcy kwota 8668,00 zł to zaliczka na podatek dochodowy od odszkodowania określonego tą ugodą.

W piśmie z 18 lutego 2014 r. (data wpływu – 21 lutego 2014 r.), stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

1. Złożony pozew musiał być złożony w trybie przewidzianym Kodeksem Pracy, gdyż z zachowaniem terminów procesowych Wnioskodawca musiał wykazać bezprawność – bezskuteczność doręczonego mu wypowiedzenia umowy o pracę. W toku procesu pozwany pracodawca podawał nieprawdziwe przyczyny wypowiedzenia, które naruszyły dobra osobiste Wnioskodawcy, tj. między innymi rzekome – nadużywanie pozycji i naruszanie zasad współżycia społecznego; niedopuszczalne prześladowanie pracownika, naruszanie jego dóbr osobistych i wolności; niewłaściwe odnoszenie do pracowników, zatem sprawa obejmowała również przepisy Kodeksu Cywilnego. Wnioskodawca zwraca uwagę na odpowiednie stosowanie przepisów Kodeksu Cywilnego na podstawie art. 300 Kodeksu Pracy.

2. Odszkodowanie w kwocie 48.152,65 zł określone w ugodzie z 11 czerwca 2013r. nie było ustalone i nie mogło być ustalone na podstawie przepisów Kodeksu Pracy, który nie przewiduje wypłaty odszkodowania w sytuacji rozwiązania umowy za porozumieniem stron. Ugodę zawarto więc na podstawie art. 917 Kodeksu cywilnego. W ramach ugody Wnioskodawca zobowiązał się również, że nie będzie rościć wobec pracodawcy w przyszłości dalej idących roszczeń.

3. Odszkodowanie zostało opisane (jak w treści ugody) – "tytułem odszkodowania w związku z rozwiązaniem umowy o pracę", niemniej jednak zauważyć należy, że prawo pracy nie przewiduje odszkodowania przy rozwiązaniu umowy o pracę za porozumieniem stron. Wnioskodawca otrzymał je i traktuje jako rekompensatę za naruszone dobra osobiste. Z innego tytułu nie było mu należne.

W związku z powyższym zadano pytanie, czy w tym konkretnie opisanym przypadku, w świetle obowiązującego prawa i orzecznictwa, należne Wnioskodawcy na podstawie ugody sądowej odszkodowanie w związku z rozwiązaniem umowy o pracę jest wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe jest wolne od podatku dochodowego. Przepisy Kodeksu pracy nie przewidują wypłaty odszkodowania w sytuacji rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron, a taki tryb rozwiązania niewątpliwie przyjęto w ugodzie przed Sądem Pracy.

Konsekwencją powyższego brak jest możliwości sprecyzowania na gruncie powołanego powyżej Kodeksu pracy podstawy prawnej ustalenia wysokości odszkodowania. Wobec tego zawarta pomiędzy Spółką, a Wnioskodawcą ugoda stanowi ugodę w rozumieniu art. 917 Kodeksu cywilnego. Tym bardziej istotna jest podstawa z tegoż Kodeksu, że bezsprzecznie doszło do naruszenia dóbr osobistych Wnioskodawcy, w tym dobrego imienia, prawa do nieposzlakowanej opinii i pozytywnego wizerunku. Niewątpliwie naganna postawa Spółki wobec Wnioskodawcy, spreparowanie podstaw wypowiedzenia i nakłonienie niektórych pracowników do nieprawdziwego świadczenia przeciwko Wnioskodawcy wyrządziło mu w powyższych dobrach szkodę.

Kwota odszkodowania dla Wnioskodawcy, jako byłego pracownika wynika z ustaleń zawartych pomiędzy stronami ugody i ma charakter czysto umowny, a jej wysokość uwzględnia interesy obu stron. Przypomnieć należy, że kwota ta przekroczyła kwotę odszkodowania określonego art. 471 Kodeksu pracy. Wnioskodawca poczuł się usatysfakcjonowany po wcześniejszym szkalującym potraktowaniu jego osoby, a Spółka uniknęła niewątpliwych dalszych negatywnych konsekwencji dla niej samej i zeznających nieprawdę pracowników, które miałyby miejsce w przypadku kontynuowania procesu i badania sprawy przez Sąd Pracy. Odszkodowanie określone wspomnianą ugodą nie jest zatem odszkodowaniem z tytułu uznania wypowiedzenia umowy o pracę za bezskuteczne, ani nie jest to świadczenie stanowiące rekompensatę czy zadośćuczynienie za jakiekolwiek utracone w przyszłości korzyści. Odszkodowanie nie stanowi również jakiegoś dodatkowego wynagrodzenia związanego z rozwiązaniem stosunku pracy. Stanowi natomiast naprawienie konsekwencji wcześniejszego naruszenia dóbr osobistych, w tym wizerunku zawodowego oraz pomawiania i wręcz szkalowania.

Skoro z treści ugody sądowej wynika, że ustalone świadczenie ma jednak charakter odszkodowania, to jako wypłacone na podstawie ugody sądowej korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zgodnie z opisanym stanem faktycznym przedmiotowej sprawy nie wystąpiły warunki wyłączające zwolnienie, tj. nie jest to świadczenie stanowiące rekompensatę, ani zadośćuczynienie za utracone przez Wnioskodawcę korzyści oraz nie ma związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

W indywidualnej interpretacji z dnia 27 marca 2014r. nr [...], na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa Dyrektor Izby Skarbowej, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wypłaconego odszkodowania – jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu interpretacji organ stwierdził, iż zgodnie z generalną zasadą opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychód ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego ujął otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

a. określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,

b. odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,

c. odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,

d. odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,

e. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,

f. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,

g. odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub inne zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

a. otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

b. dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Powołany przepis zwalnia od podatku jedynie takie odszkodowania (rekompensaty), które nie stanowią ekonomicznego przysporzenia ponad stan majątkowy będący w posiadaniu podatnika przed ich wypłatą. Jako wyłączone ze zwolnienia na podstawie tego przepisu podlega odszkodowanie otrzymane (na podstawie wyroku lub ugody sądowej) z tytułu utraconych korzyści, które podatnik mógł otrzymać gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającego na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszystkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi zarówno o uszczerbek majątkowy jak i niemajątkowy. W praktyce szkoda może obejmować stratę polegająca na ubytku w majątku – wskutek doznania tej straty poszkodowany staje się uboższy niż był dotychczas lub może dotyczyć utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógłby się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono – wówczas poszkodowany nie staje się bogatszy, jakkolwiek mógł liczyć na wzbogacenie się.

Kwestie zasad i podstawy do wypłaty odszkodowania z tytułu nieuzasadnionego wypowiedzenia umowy o pracę reguluje ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94 ze zm.).

Stosownie do treści art. 45 § 1 Kodeksu pracy, w razie ustalenia, że wypowiedzenie umowy o pracę zawartej na czas nie określony jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu umów o pracę, sąd pracy – stosownie do żądania pracownika – orzeka o bezskuteczności wypowiedzenia, a jeżeli umowa uległa już rozwiązaniu – o przywróceniu pracownika do pracy na poprzednich warunkach albo o odszkodowaniu.

W myśl art. 45 § 2 Kodeksu pracy sąd pracy może nie uwzględnić żądania pracownika uznania wypowiedzenia za bezskuteczne lub przywrócenia do pracy, jeżeli ustali, że uwzględnienie takiego żądania jest niemożliwe lub niecelowe; w takim przypadku sąd pracy orzeka o odszkodowaniu.

Odszkodowanie, o którym mowa w art. 45 ustawy Kodeks pracy, przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres od 2 tygodni do 3 miesięcy, nie niższej jednak od wynagrodzenia za okres wypowiedzenia (art. 47¹ Kodeksu pracy).

W sprawach nie unormowanych przepisami prawa pracy do stosunku pracy stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy (art. 300 Kodeksu pracy).

Wnioskodawca wskazał we wniosku, że złożony pozew musiał być złożony w trybie przewidzianym Kodeksem pracy, gdyż z zachowaniem terminów procesowych Wnioskodawca musiał wykazać bezprawność – bezskuteczność doręczonego mu wypowiedzenia umowy o pracę.

Przepisy ustawy Kodeks pracy nie przewidują wypłaty odszkodowania w sytuacji rozwiązania umowy za porozumieniem stron. Konsekwencją powyższego jest brak możliwości sprecyzowania na gruncie Kodeksu pracy podstawy prawnej ustalenia wysokości odszkodowania. Wobec tego zawarta między Pracodawcą a Wnioskodawcą (byłym pracownikiem) ugoda stanowi ugodę w rozumieniu art. 917 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121).

Zgodnie z treścią art. 917 Kodeksu cywilnego strony zawierające ugodę, czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo uchylić spór istniejący lub mogący powstać.

Stosownie do art. 24 § 1 Kodeksu cywilnego ten, czyje dobro osobiste zostaje zagrożone cudzym działaniem, może żądać zaniechania tego działania, chyba że nie jest ono bezprawne. W razie dokonanego naruszenia może on także żądać, ażeby osoba, która dopuściła się naruszenia, dopełniła czynności potrzebnych do usunięcia jego skutków, w szczególności ażeby złożyła oświadczenie odpowiedniej treści i w odpowiedniej formie. Na zasadach przewidzianych w kodeksie może on również żądać zadośćuczynienia pieniężnego lub zapłaty odpowiedniej sumy pieniężnej na wskazany cel społeczny.

W myśl art. 448 Kodeksu cywilnego w razie naruszenia dobra osobistego sąd może przyznać temu, czyje dobro osobiste zostało naruszone, odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę lub na jego żądanie zasądzić odpowiednią sumę pieniężną na wskazany przez niego cel społeczny, niezależnie od innych środków potrzebnych do usunięcia skutków naruszenia. (...).

Z wniosku nie wynika, aby Wnioskodawca wnosił pozew na podstawie Kodeksu cywilnego o przyznanie zadośćuczynienia z tytułu naruszenia dóbr osobistych. Wnioskodawca wskazał, że w toku procesu pozwany Pracodawca podawał nieprawdziwe przyczyny wypowiedzenia, które naruszyły dobra osobiste Wnioskodawcy, tj. między innymi rzekome – nadużywanie pozycji i naruszanie zasad współżycia społecznego; niedopuszczalne prześladowanie pracownika, naruszanie jego dóbr osobistych i wolności; niewłaściwe odnoszenie do pracowników, zatem sprawa obejmowała również przepisy Kodeksu cywilnego. Wnioskodawca zwraca uwagę na odpowiednie stosowanie przepisów Kodeksu Cywilnego na podstawie art. 300 Kodeksu Pracy.

Wskazanie okoliczności powodujących naruszenie dóbr osobistych oraz traktowanie przez Wnioskodawcę określonego w ugodzie świadczenia jako rekompensaty za naruszone dobra osobiste, nie oznacza, że przedmiotowe odszkodowanie jest odszkodowaniem za naruszenie dóbr osobistych. We wniosku wskazano, że w treści ugody zostały umieszczone zapisy: "...tytułem odszkodowania w związku z rozwiązaniem umowy o pracę, ..." oraz "Strony zmieniają sposób rozwiązania stosunku pracy z wypowiedzenia dokonanego przez pracodawcę na rozwiązanie stosunku pracy na mocy porozumienia stron."

Zatem zasądzona kwota wynika jedynie z ustaleń zawartych pomiędzy stronami ugody, ma charakter czysto umowny, a jej wysokość uwzględnia interesy obu stron. Wypłacone odszkodowanie odpowiadało siedmiokrotności miesięcznego wynagrodzenia Wnioskodawcy. Kwota ta – wbrew Wnioskodawcy – ma rekompensować utracone przez niego w wyniku rozwiązania umowy o pracę spodziewane korzyści w postaci wynagrodzenia za pracę, którego Wnioskodawca nie osiągnie w związku z rozwiązaniem umowy o pracę. Z wniosku wynika więc, że wypłacone odszkodowanie nie jest odszkodowaniem za rzeczywistą szkodę, nie doszło bowiem do uszczerbku majątkowego po stronie Wnioskodawcy. Doszło natomiast do utraty spodziewanych korzyści czyli przyszłego wynagrodzenia za pracę.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzono, że określone w ugodzie sądowej świadczenie nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie wskazanego we wniosku art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zwolnienie nie ma zastosowania do odszkodowań dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Opodatkowanie to wynika stąd, iż gdyby podatnik osiągnął spodziewane korzyści, to korzyści te podlegałyby opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Skarżący, po wyczerpaniu trybu wezwania do usunięcia naruszenia prawa i otrzymaniu odpowiedzi wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Zaskarżonej interpretacji indywidualnej zarzucił:

- naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 3 b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez dokonanie błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania tego przepisu polegających na niesłusznym przyjęciu, że uzyskane przez skarżącego w wyniku ugody sądowej odszkodowanie nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego pomimo tego, że nie zostało ono otrzymane przez skarżącego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, jak też nie dotyczy ono korzyści, które mógłbym osiągnąć, gdyby mi szkody nie wyrządzono,,

- naruszenie art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez nie działanie przez organ interpretujący w oparciu o przepisy prawa,

- naruszenie art. 121 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez nieuwzględnienie okoliczności korzystnych dla skarżącego oraz rozstrzygnięcie na niekorzyść skarżącego niejasności i wątpliwości dotyczących stanu faktycznego i jego oceny,

- naruszenie art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez niepodjęcie przez organ interpretujący działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy,

- naruszenie art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez nie zebranie w sposób wyczerpujący i nie rozpatrzenie całego materiału dowodowego w sprawie,

- naruszenie art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez nieprawidłową ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz poprzez nie ocenienie na podstawie całego materiału dowodowego w sprawie.

Zdaniem skarżącego stanowisko organu interpretującego jest oczywiście błędne, gdyż odszkodowanie określone ugodą miało zrekompensować nie utracone wynagrodzenie lecz stratę skarżącego za naruszone dobra osobiste - w tym prawo do dobrego imienia.

Organ interpretujący ewidentnie nie działając w oparciu o przepisy prawa, wydał swoją interpretację wbrew oczywistościom, które wynikają również z ustalonego stanu faktycznego, że :

- odszkodowanie nie zostało otrzymane przez skarżącego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

- nie dotyczyło korzyści, które skarżący mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w zakresie swojej właściwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi, iż kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej interpretacji – w zakresie i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - stwierdzić należało, że przy jej wydaniu doszło do naruszenia prawa materialnego, które uzasadniało wyeliminowanie zaskarżonej interpretacji z obrotu prawnego.

Kwestie zwolnienia odszkodowań z opodatkowania podatkiem dochodowym reguluje m.in. art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że:

pkt 3) zwalnia z opodatkowania otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,

b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,

c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,

d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,

e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,

f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,

g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe;

3a) odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie przepisów o uznaniu za nieważne orzeczeń wydanych wobec osób represjonowanych za działalność na rzecz niepodległego bytu państwa polskiego;

3b) inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono;

3c) odszkodowania w postaci renty otrzymane na podstawie przepisów prawa cywilnego w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia, przez poszkodowanego, który utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej, albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość;

3d) odszkodowania otrzymane na podstawie przepisów prawa geologicznego i górniczego.

Odszkodowania zwolnione od opodatkowania na podstawie tego artykułu, to min. odszkodowania, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na ich podstawie, a odszkodowanie wypłacone skarżącemu określone zostało w ugodzie zawartej pomiędzy stronami w wysokości znacznie wyższej niż przewiduje Kodeks pracy.

Obie strony błędnie zakwalifikowały charakter wypłaconego odszkodowania. Wbrew stanowisku skarżącego wypłacone w wyniku ugody odszkodowanie wynika z przepisów Kodeksu pracy, a nie Kodeksu cywilnego.

O powyższym świadczy charakter sprawy zawisłej przed sądem powszechnym. Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, skarżący odwołał się do sądu pracy od wypowiedzenia umowy o pracę z żądaniem uznania za bezskuteczne wypowiedzenia umowy o pracę. Jeżeli sprawa dotyczyłaby naruszenia dóbr osobistych skarżącego, o których mowa w art. 23 i 24 Kodeksu cywilnego, wbrew stanowisku skarżącego, mógł on wystąpić do sądu powszechnego także z roszczeniem odszkodowawczym na podstawie tych przepisów. Zupełnie inna jest podstawa prawna i inne okoliczności badane są przez sąd w trybie powództwa o uznanie za bezskuteczne wypowiedzenia umowy o pracę, a powództwa o naruszenie dóbr osobistych.

Strony na potwierdzenie zasadności swoich tez przywołują treść zawartej ugody przed sądem. Należy z całą stanowczością podkreślić, iż treść ugody, która z racji jej sensu wymaga porozumienia miedzy stronami sporu, nie wpływa na charakter sprawy zawisłej przed sądem. To, że strony sporu ustaliły w drodze ugody kwotę odszkodowania wyższą niż przewidują to przepisy Kodeksu pracy i uzgodniły, iż umowa o pracę rozwiązuje się na mocy porozumienia stron, a nie za wypowiedzeniem, nie zmienia kwalifikacji wypłaconego odszkodowania, jako wypłaconego w związku z rozwiązaniem umowy o pracę.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż także organ interpretacyjny błędnie zakwalifikował charakter wypłaconego odszkodowania, jako dotyczącego korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Z treści wniosku wynika, iż skarżącego łączyła z pracodawcą umowa zawarta na czas nieokreślony i została ona wypowiedziana z zachowaniem 3 miesięcznego okresu wypowiedzenia.

Zgodnie z art. 471 Kodeksu pracy odszkodowanie, o którym mowa w art. 45 (przepis dotyczy umowy zawartej na czas nieokreślony), przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres od 2 tygodni do 3 miesięcy, nie niższej jednak od wynagrodzenia za okres wypowiedzenia.

Zatem z przepisów Kodeksu pracy wynika, iż w stanie faktycznym przedstawionym przez skarżącego odszkodowanie wynikające z przepisów kodeksu pracy przysługiwałoby w wysokości 3 miesięcznego wynagrodzenia. W ugodzie ustalono wysokość odszkodowania w kwocie siedmiokrotności miesięcznego wynagrodzenia.

Zatem zwolnieniu, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw i w związku z tym przychód skarżącego korzysta ze zwolnienia w wysokości i granicach przewidzianej przepisami Kodeksu pracy (3 miesięczne wynagrodzenie), ale podlega opodatkowaniu ponad te kwotę.

Otrzymane przez skarżącego odszkodowanie nie jest zwolnione w całości również na podstawie art. 21 ust.1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; przepis ten zwalnia z podatku dochodowego inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień (...) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Sporne odszkodowanie – jak już wskazano wyżej - skarżący otrzymał z tytułu utraconych korzyści w związku z bezprawnym rozwiązaniem umowy o pracę, podlega ono zatem wyłączeniu ze zwolnienia określonego art. 21 ust.1 pkt 3b z uwagi na brzmienie lit. b tego przepisu.

W tym stanie rzeczy, zgodnie z art. 146 § 1 w związku z art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja wydana została z naruszeniem art. 21 ust.1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji zaskarżoną interpretację uchylił. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania uzasadnia przepis art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.