Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3933/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-05-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1 i ust. 2; art. 43 ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: ART. 14B § 3;
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba, Sędziowie sędzia WSA Artur Kuś (sprawozdawca), sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant referent stażysta Cezary Ciwiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 maja 2018 r. sprawy ze skargi I. C. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 października 2017 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.402.2017.2.RM w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

1. I. C. (dalej: "Skarżąca", "Wnioskodawczyni") wystąpiła w dniu 16 sierpnia 2017 r. z wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości (uzupełnionym pismem z dnia 22 września 2017 r.).

Wnioskodawczyni opisała zdarzenie przyszłe wskazując, że nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT i planuje sprzedać nieruchomość. W dniu 2 grudnia 2008 r. nabyła nieruchomość stanowiącą gospodarstwo rolne (w rozumieniu ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym). Nieruchomość, w chwili nabycia przez Skarżącą była oznaczona w ewidencji gruntów Gminy K. jako użytek rolny RM Ib i RIVa oraz znajdowała się na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy K., uchwalonym uchwałą Rady Gminy K. (nr 1X/53/03 opublikowaną w Dz. Urz. Województwa Łódzkiego pod poz. 277 poz. 2445 z dnia 08 października 2003 r.; dalej: "MPZP"). Zgodnie z MPZP obowiązującym w dacie nabycia nieruchomości - działki wchodzące w jej skład, leżały częściowo na terenie oznaczonym symbolem 2.PG.4 - tereny produkcji przemysłowej, drobnej wytwórczości, przetwórstwa, magazynów, składów technicznej obsługi rolnictwa, rzemiosła produkcyjnego oraz częściowo na terenie oznaczonym symbolem RP - tereny o przeznaczeniu podstawowym - tereny użytków rolnych, tereny upraw polowych.

Nabycia przedmiotowej nieruchomości Sprzedająca dokonała jako osoba fizyczna, nieprowadząca pozarolniczej działalności gospodarczej, celem powiększenia gospodarstwa rolnego (co oświadczyła w umowie kupna nieruchomości w 2008 r.). Od chwili nabycia nieruchomość jest uprawiana rolniczo przez Skarżącą, która jest wpisana do właściwego rejestru jako producent rolny, oraz podlega opodatkowaniu podatkiem rolnym od nieruchomości.

W związku z istotnymi zmianami w życiu osobistym Wnioskodawczyni podjęła decyzję o sprzedaży nieruchomości. W dniu 16 listopada 2011 r. dokonała sprzedaży części nieruchomości. Umowa ostateczna sprzedaży nieruchomości została zawarta w dniu 20 października 2014 roku. Nabywca zaproponował zakup nieruchomości bezpośrednio od Wnioskodawczyni. Z tytułu sprzedaży części nieruchomości, Skarżąca wystawiła nabywcy fakturę VAT opodatkowując tym samym dostawę nieruchomości podatkiem VAT w stawce podstawowej. Strony transakcji umowy sprzedaży z 2014 r. ustaliły, że z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości zostanie zapłacony podatek VAT. Podatek z tego tytułu został odprowadzony na rachunek bankowy właściwego Urzędu Skarbowego. Skarżąca w dniu 19 listopada 2014 r. wystąpiła o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej celem potwierdzenia prawidłowości opodatkowania wyżej opisanej transakcji podatkiem VA. W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej w B. w dniu 27 stycznia 2015 r. wydał indywidualną interpretację podatkową (nr ITPP2/443-1610/14/AW), w treści której potwierdził podleganie tej transakcji podatkiem VAT.

Skarżąca w chwili zawarcia wyżej wskazanej umowy przyrzeczonej, tj. w dniu 20 października 2014 r. posiadała zarejestrowaną działalność gospodarczą, w zakresie niezwiązanym z przedmiotową transakcją - zaś sprzedaż nieruchomości pozostawała w zakresie zarządu jej majątkiem osobistym, niewykorzystywanym w pozarolniczej działalności gospodarczej, a przy tym też jakichkolwiek wydatków związanych z utrzymaniem nieruchomości nie ewidencjonowała jako kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej. Wedle Skarżącej w dniu zawarcia umowy ostatecznej w 2014 r. była zarejestrowanym podatnikiem VAT, lecz umowę zawarła jako osoba fizyczna nie trudniąca się w sposób profesjonalny, ciągły i zorganizowany sprzedażą nieruchomości i działalności takiej nie prowadziła w okresie pomiędzy kupnem nieruchomości a zawarciem umowy sprzedaży. Wnioskodawczyni zakończyła prowadzenie działalności gospodarczej w dniu 18 kwietnia 2015 r. i w tej dacie nastąpiło wykreślenie jej z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Skarżąca podkreśliła, że w dniu [...] marca 2017 r. decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. umorzono postępowanie podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu uzyskanego przez Skarżącego z tytułu sprzedaży wyżej wskazanej części nieruchomości w 2014 roku. Wedle organu Skarżąca dokonując sprzedaży części nieruchomości wykonywała czynności polegające na dysponowaniu majątkiem osobistym (prywatnym), a podejmowane przez nią czynności związane z ww. opisywaną transakcją nie wypełniły znamion uznania ich za czynności osoby wykonującej działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych. Zatem sprzedaż nieruchomości w 2014 r. miała charakter zarządu własnym majątkiem oraz stanowiła zwykłe wykonywanie prawa własności majątku prywatnego.

Skarżąca podkreśliła, że nie podejmowała i nie będzie podejmować aktywności, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z powyższym uznała, że nieruchomość sprzedana w 2014 r. stanowiła jej majątek osobisty. Na pozostałej, niesprzedanej części nieruchomości, Skarżąca nadal wykonywała działalność rolniczą. Dwa lata po wyżej opisanej transakcji, zaś 8 lat od momentu nabycia nieruchomości przez Skarżącą - zgłosił się podmiot zainteresowany kupnem pozostałej części nieruchomości. W 2016 r. doszło do zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości (Umowa Przedwstępna 1). Po zawarciu umowy przedwstępnej i zgodnie z jej postanowieniami Skarżąca udzieliła pracownikowi kupującego pełnomocnictwa do wykonania wszystkich czynności faktycznych i prawnych dotyczących nieruchomości, które były niezbędne do podjęcia działań w celu uzyskania przez kupującego pozwolenia na budowę. Kupujący uzależnił bowiem nabycie nieruchomości od pozyskania przez siebie prawomocnej decyzji o pozwoleniu na budowę, przyjmując na siebie wszelkie koszty i ryzyko związane z doprowadzeniem do jej pozyskania, tj. bez prawa do żądania zwrotu poniesionych wydatków od Sprzedającej w przypadku niepowodzenia. W tym celu kupujący, działając w oparciu o formalne pełnomocnictwo sprzedającej przystąpił do przeprowadzenia podziału geodezyjnego działki, wyłączenia powstałych wskutek ww. podziału działek do odrębnych ksiąg wieczystych, wykreślenia części nieruchomości z gminnego i wojewódzkiego rejestru zabytków, zabiegał o to, aby nowo uchwalany MPZP umożliwiał realizację planowanej inwestycji, w końcu podjął działania zmierzające do uzyskania decyzji o wyłączeniu z produkcji rolnej przedmiotu sprzedaży. Skarżąca, w wykonaniu oczekiwań kupującego i realizując zobowiązania wynikające z postanowień Umowy Przedwstępnej 1, współdziałała z kupującym w powyższych działaniach.

Wedle Skarżącej rola w tym procesie pozostawała zatem bierna i ograniczyła się w istocie wyłącznie do udzielenia pełnomocnictw pracownikowi kupującego oraz podpisywania przygotowanych przez kupującego dokumentów. Ostateczna cena sprzedaży nieruchomości została ustalona w oparciu o ceny nieruchomości podobnych zlokalizowanych w sąsiedztwie nieruchomości, bez możliwości jej zmiany (podwyższenia) w zależności od efektów czynności podejmowanych przez kupującego (pozyskania decyzji o budowie). Z treści umów przedwstępnych (1 i 2) wynikało, iż w związku z ich zawarciem kupujący nie zobowiązał się do wykonania jakichkolwiek dodatkowych świadczeń na rzecz Skarżącej, np. zapłaty zadatku lub kary umownej, które przepadłyby na jej rzecz na wypadek uchylenia się przez kupującego od zawarcia umowy ostatecznej. Wskazała, że za wykonane czynności pełnomocnik kupującego nie otrzymał i nie otrzyma od niej żadnego wynagrodzenia.

W związku ze spełnieniem się większości warunków opisanych w Umowie Przedwstępnej 1, została ona rozwiązana w dniu 25 kwietnia 2017 r. i zastąpiona nową umową przedwstępną sprzedaży nieruchomości (Umowa Przedwstępna 2), podpisaną w dniu 25 kwietnia 2017 r. przez podmiot wskazany przez kupującego, powiązany z kupującym.

Zgodnie z treścią oświadczeń Skarżącej złożonych w Umowie Przedwstępnej 2 umowę sprzedaży nieruchomości zawierała ona jako osoba fizyczna nie trudniąc się w sposób profesjonalny, ciągły, zorganizowany sprzedażą nieruchomości. Nieruchomość stanowiła majątek osobisty Skarżącej i nie była ujęta w prowadzonych dla potrzeb działalności gospodarczej sprzedającej ewidencjach i rejestrach ani jako towar, ani jako środek trwały. Na terenie nieruchomości nie jest prowadzona działalność gospodarcza, ani nieruchomość nie wchodzi w skład przedsiębiorstwa ani nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa Skarżącej. Nieruchomość została nabyta w celu powiększenia gospodarstwa rolnego Skarżącej. Do 2017 r. była prowadzona tam działalność rolnicza oraz był opłacany podatek rolny. Zgodnie z zawarta umową, jest zobowiązany kupić nieruchomość, po uzyskaniu prawomocnego pozwolenia na budowę. Zawarcie umowy przyrzeczonej ma nastąpić nie później niż w dniu 15 grudnia 2017 roku.

W uzupełnieniu wniosku, Skarżąca wskazała, że nie podejmowała na swój koszt żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości przedmiotowej nieruchomości. Nie poczyniła żadnych nakładów związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży ani żadnych osobistych starań. Wnioskodawczyni wskazała, że nie podejmowała żadnych działań marketingowych, których celem było znalezienie nabywcy nieruchomości. Ponadto wskazała, że nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży składa się z dwóch nieruchomości. Pierwsza nieruchomość jest terenem niezabudowanym. Na drugiej nieruchomości w chwili obecnej znajdują się stare zabudowania gospodarcze w postaci: garażu i wiaty oraz budynku niemieszkalnego, przeznaczone do rozbiórki przez kupującego, po uzyskaniu przez niego zezwolenia na rozbiórkę, które to czynności obciążają organizacyjnie w całości kupującego. W dacie dokonywania sprzedaży nieruchomość będzie stanowiła teren niezabudowany. Potwierdziła, że w momencie sprzedaży nieruchomość będzie stanowić teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Ponadto wyjaśniła, iż nieruchomość będąca przedmiotem planowanej transakcji nie była wykorzystywana przez nią do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Podkreśliła, że zawarła umowę dzierżawy z rolnikiem, który wydzierżawiał w okresie od 2008 r. do 2013 r. część nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne. Na przedmiotowej nieruchomości rolnik prowadził działalność rolniczą, dokonywał upraw rolnych, zajmował się produkcją roślinną. Nieruchomość była wykorzystywana wyłącznie rolniczo (tj. na cele działalności zwolnionej od podatku VAT).

Zdaniem Skarżącej przyszła sprzedaż nieruchomości nie będzie stanowić odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju i nie będzie opodatkowana podatkiem VAT, ze względu, na niewystępowanie w stanie faktycznym przesłanek wskazanych w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zaś sam status nieruchomości, jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT - nie przesądza o opodatkowaniu transakcji podatkiem VAT.

W związku z tak opisanym stanem faktycznym i prawnym, Skarżąca wystąpiła o udzielenie odpowiedzi na pytania, czy transakcja sprzedaży nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży w wykonaniu postanowień Umowy Przedwstępnej 2, będzie podlegało opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT?

Wnioskodawczyni udzieliła odpowiedzi negatywnej wskazując, iż nieruchomość nie będzie stanowić odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju i nie będzie opodatkowana podatkiem VAT.

2. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej organ interpretacyjny lub DKIS) wydał interpretację indywidualną z dnia 17 października 2017 r., w której uznał stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku za nieprawidłowe.

Powołał się na z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT oraz wyrok TS UE wydanego w dniu 15 września 2011 r. w sprawach połączonych sygn. akt C-180/10 i C-181/10 i stwierdził, że wystąpiły okoliczności skutkujące uznaniem Wnioskodawczyni za podatnika podatku VAT (o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT) wykonującym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zdaniem organu skoro część nieruchomości została oddana przez Skarżąca w dzierżawę podmiotowi trzeciemu (rolnikowi), to ta część nieruchomości była wykorzystywana przez nią w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Wedle organu, oddanie działki w dzierżawę wpisuje się w definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jest bowiem wykorzystywaniem towaru (działki) do celów zarobkowych. Podmiot dokonujący tej czynności staje się podatnikiem w rozumieniu ustawy o VAT.

Powyższe doprowadziło organ do konstatacji, iż sprzedaż części nieruchomości, która była przedmiotem dzierżawy nie będzie stanowiła czynności zbycia majątku prywatnego, lecz majątku wykorzystywanego przez Skarżącą w prowadzonej działalności gospodarczej. Na potwierdzenie tej tezy wskazano wyrok NSA z dnia 13 listopada 2012 r. (sygn. akt I FSK 1805/11) oraz wyrok TSUE (w sprawie C-291/92, Finanzamt Uelzen p. Dieter Armbrecht).

Organ interpretacyjny stwierdził, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych, czego zabrakło w niniejszym stanie faktycznym sprawy. Wnioskodawczyni nie wykorzystywała całości posiadanej nieruchomości do potrzeb osobistych, lecz jej część wykorzystywała w celu dzierżawy.

Ponadto rodzaj podjętych przez Skarżącą działań (wykonywanych przez pełnomocnika), miał świadczyć o zorganizowanym charakterze sprzedaży i powoduje, że planowana sprzedaż nieruchomości przybierała formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami. Działania te w ocenie organu wykraczały poza zakres zarządu "majątkiem prywatnym" i kwalifikowały się za uznaniem działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Wedle organu pełnomocnik, działając w oparciu o formalne pełnomocnictwo Skarżącej, przystąpił do przeprowadzenia podziału geodezyjnego działki, wyłączenia powstałych wskutek ww. podziału działek do odrębnych ksiąg wieczystych, wykreślenia części nieruchomości z gminnego i wojewódzkiego rejestru zabytków, zabiegał o to, aby nowo uchwalany miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego umożliwiał realizację planowanej inwestycji oraz podjął działania zmierzające do uzyskania decyzji o wyłączeniu z produkcji rolnej przedmiotu sprzedaży miały świadczyć o wykorzystaniu nieruchomości do celów zarobkowych.

Organ wskazał na okoliczność uzależniającą sfinalizowanie transakcji sprzedaży nieruchomości od pozyskania przez kupującego prawomocnej decyzji o pozwoleniu na budowę, umożliwiającej kupującemu realizację inwestycji na zakupionej nieruchomości. Warunek ten uznano za aktywność i zaangażowanie sprzedającego w zakresie obrotu nieruchomościami stanowiący przejaw typowego działania producentów, handlowców i usługodawców.

Działania Skarżącej w ocenie organu wykraczały poza sferę rozporządzania majątkiem osobistym, pomimo, iż nie stwierdzono aktywności samej Skarżącej, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności (brak nabycia nieruchomości z zamiarem odsprzedaży, nie podejmowanie osobiście jakichkolwiek czynności wymagających zaangażowania środków finansowych zmierzających do podniesienia wartości przedmiotowej nieruchomości, związanych np. z uzbrojeniem terenu, doprowadzeniem mediów, ogrodzeniem terenu, wydzieleniem drogi dojazdowej, brak podjęcia aktywnych działań marketingowych mających na celu dokonanie sprzedaży nieruchomości.

Jednak samo oddanie nieruchomości w dzierżawę spełniało definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Stanowiło bowiem wykorzystywanie towaru (nieruchomości) do celów zarobkowych a tym samym podmiot dokonujący tej czynności stawał się podatnikiem w rozumieniu ustawy o VAT.

Ponadto organ uznał, że opisana transakcja sprzedaży nieruchomości nie spełniała przesłanek do zastosowania zwolnienia z podatku wskazanych art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, gdyż przedmiotowa nieruchomość stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Jednakże opisywania transakcja korzystać będzie ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dotyczącego wszystkich towarów zarówno nieruchomości jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT.

Jak wskazała Wnioskodawczyni nabycia przedmiotowej nieruchomości dokonała jako osoba fizyczna, nieprowadząca pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ponadto od chwili nabycia nieruchomość jest uprawiana rolniczo przez Skarżącą, która jest wpisana do właściwego rejestru jako producent rolny, oraz płacony jest przez nią podatek rolny od nieruchomości. Nieruchomość była wykorzystywana wyłącznie rolniczo, tj. na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Dostawa przedmiotowej nieruchomości spełniała, w ocenie organu przesłanki do zastosowania zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji opisana transakcja sprzedaży nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży w wykonaniu postanowień Umowy Przedwstępnej 2 będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, jednak Skarżąca będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

3. Skarżąca złożyła skargę na powyższą interpretację indywidualną do WSA w Warszawie, wnosząc o jej uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania. W skardze zarzuciła naruszenie:

a) art. 15 ust. 1 oraz art. 15 ust. 2 ustawy o VAT w związku z art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r. ("Dyrektywa Rady"), przez niewłaściwą ocenę co do zastosowania ww. przepisów na tle przedstawionego stanu faktycznego wyrażającą się w błędnym uznaniu Wnioskodawczyni za podatnika podatku VAT w rozumieniu ww. przepisów, w sytuacji gdy zarówno okoliczności przedmiotowe, tj. czynności Skarżącej towarzyszące sprzedaży, jak również okoliczności podmiotowe towarzyszące nabyciu gruntów wykluczają możliwość uznania, że nieruchomości zostały nabyte przez Skarżącą z zamiarem późniejszej odsprzedaży oraz, że działalność Skarżącej w zakresie sprzedaży nieruchomości przybrała formę zawodową (profesjonalną), tj. stałą (wyrażającą się powtarzalnością czynności i zamiarem ich kontynuacji) i zorganizowaną oraz, że jest ona wykonywana w sposób ciągły dla celów zarobkowych;

b) art. 15 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o VAT przez niewłaściwą ocenę, że wyżej wskazane przepisy mają zastosowanie do całokształtu okoliczności sprawy przedstawionych przez Skarżącą, podczas gdy sprzedaż majątku prywatnego poprzedzona zawarciem umowy przedwstępnej warunkowej oraz podejmowane w wykonaniu umowy przedwstępnej czynności przez kupującego w oparciu o pełnomocnictwo udzielone przez Skarżącą - nie stanowią działania w charakterze handlowca, a w konsekwencji czego Skarżącej nie można uznać za podatnika podatku VAT;

c) art. 15 ust. 2 ustawy o VAT przez dokonanie błędnej wykładni pojęcia działalności gospodarczej, które to pojęcie zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i przyjęcie przez organ podatkowy takiego sposobu rozumienia tego pojęcia, przy którym nie można dostrzec różnicy między działalnością gospodarczą a czynnościami zarządu prywatnym majątkiem;

d) art. 14c § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa z dnia 29 sierpnia 1997 r. (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. dalej: "O.p.") w zw. z art. 14b § 3 O.p. przez wydanie interpretacji wykraczając poza okoliczności przedstawione w zdarzeniu przyszłym i tym samym modyfikacje przedstawionego zdarzenia przyszłego poprzez uznanie, że Skarżąca planuje prowadzić działalność handlową w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, podczas gdy Wnioskodawczyni w zdarzeniu przyszłym wskazała, że sprzedaż nieruchomości będzie miała charakter prywatny, niekomercyjny, sporadyczny, nie będzie miała ani charakteru ciągłego, zorganizowanego lub profesjonalnego;

e) art. 120 O.p. w zw. z art. 121 O.p. przez naruszenie zasady zaufania podatników do organów podatkowych wyrażające się w poczynieniu przez organ podatkowy nieprawdziwego założenia, że czynności kupującej spółki dokonane na podstawie pełnomocnictwa do wykonania wszystkich czynności faktycznych i prawnych dotyczących nieruchomości, które były niezbędne do podjęcia działań w celu uzyskania przez kupującego pozwolenia na budowę, stanowią czynności samej Skarżącej świadczące o podejmowaniu przez nią aktywności typowej dla przedsiębiorcy w rozumieniu art. 15 ust 1 i 2 ustawy o VAT w związku z art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady, w sytuacji, gdy działania te podejmowane były przez kupującą Spółkę na jej wyłączne ryzyko i koszt - w celu doprowadzenia do ziszczenia się warunków zawarcia umowy sprzedaży, i żadna z tych czynności nie podnosiła ceny sprzedaży Nieruchomości, która została określona w umowie przedwstępnej w sposób stały - co doprowadziło organ do błędnej oceny, że sprzedaży nieruchomości Skarżąca dokona jako podatnik VAT, w związku ze spełnieniem przesłanek uznania jej za takiego podatnika w świetle norm prawnych wynikających z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT;

f) art. 120 O.p. w zw. z art. 121 O.p. polegające na jednostronnym prowadzeniu postępowania ukierunkowanego na potwierdzenie z góry założonej tezy o prowadzeniu przez Skarżącą działalności gospodarczej w postaci handlu nieruchomościami - w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w związku z art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady - w sytuacji, gdy przedstawiony przez Wnioskodawczynię prawdziwy stan faktyczny jednostkowej transakcji wyklucza takie uznanie;

g) art. 120 O.p. przez naruszenie powyższych przepisów prawa materialnego w zw. z art. 121 O.p. przez wydanie interpretacji w sposób naruszający zasadę działania w sposób budzący zaufanie podatników do organów podatkowych i uznanie przez organ podatkowy, że zaangażowanie Wnioskodawczym w czynności związane z planowaną transakcją zbycia nieruchomości należy uznać za zbliżone do działań typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez producentów, handlowców i usługodawców oraz uznanie, że opisanych czynności nie można interpretować jako rozporządzanie majątkiem prywatnym, podczas gdy Skarżąca we wniosku o interpretację indywidualną wskazała, że wobec niej została wydana ostateczna decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, w której stwierdzono, iż sprzedaż opisywanej we wniosku o interpretację części nieruchomości w 2014 r. miała charakter zarządu własnym majątkiem oraz stanowiła zwykłe wykonywanie prawa własności majątku prywatnego.

4. W odpowiedzi na skargę DKIS wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał swoje wcześniejsze ustalenia i stanowisko w sprawie.

5. Skarżąca w dodatkowym piśmie procesowym z dnia 24 maja 2018 r. odwołała się do ustaleń dotyczących kwalifikacji prawnopodatkowej dotyczącej skutków zbycia przedmiotowej nieruchomości zawartych w decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. z dnia [...] marca 2017 r. Wedle Skarżącej dokonując sprzedaży nieruchomości w 2018 r. nie będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT i transakcja nie będzie dokonana w warunkach działalności gospodarczej. Tym samym uznała, że sporna transakcja nie powinna być opodatkowana podatkiem VAT.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga na interpretację indywidualną nie jest zasadna.

1. W myśl art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369; dalej: Ppsa) kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

2. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia dwóch zasadniczych kwestii związanych zarówno z prawidłową wykładnią przepisów materialnego prawa podatkowego (ustawy o VAT) jak również procedurą wydawania interpretacji indywidualnych (O.p.).

Po pierwsze, przedmiot sporu w niniejszej sprawie dotyczy ustalenia czy zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT Skarżąca zbywając opisaną we wniosku nieruchomość działa w charakterze podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą (jak twierdzą organy interpretacyjne), czy też była to sprzedaż majątku prywatnego (jak twierdzi Skarżąca) niepodlegająca podatkowi VAT. Skarżąca podkreśla, że dokonała sprzedaży majątku prywatnego, a jej działania nie miały charakteru zorganizowanego, profesjonalnego, nie były działaniami "handlowca". W konsekwencji nie można uznać Skarżącej za podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT i przyjąć, że sprzedaż nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT. Zdaniem organu, działanie Skarżącej wykraczało jednak poza sferę rozporządzania majątkiem osobistym (prywatnym). Sprzedaż nieruchomości będzie zatem stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, jednocześnie korzystającą ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Po drugie – ustalenia wymaga, czy uzasadnienie prawne zawarte w zaskarżonej interpretacji spełnia wymagania wskazane w przepisach O.p.

Zdaniem Sądu, odpowiadając na tak postawione pytania - rację należało przyznać organom podatkowym a nie Skarżącej. Zaskarżona interpretacja nie narusza prawa materialnego i procesowego.

3. Zdaniem Sądu, w pierwszej kolejności należy wskazać, że pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku VAT zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. Z regulacji tych wynika, że dostawa towarów, w tym działek gruntu, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykonuje podmiot, który w odniesieniu do tej właśnie czynności działa jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT dla uznania określonych zachowań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Jednocześnie, taka działalność wystąpi w przypadku wykorzystywania towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika. W kwestii opodatkowania dostawy towarów (np. gruntów) istotne jest również, czy dokonujący dostawy w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co przesądza o uznaniu go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika VAT.

Dla oceny, czy dana osoba działa w charakterze podatnika podatku VAT nie ma znaczenia sposób, ani cel nabycia nieruchomości, ani to na co zamierza przeznaczonych środki pieniężne uzyskane z jej sprzedaży. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania o cechach zawodowych, od tych które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym (por. wyrok NSA z dnia 1 marca 2018 r., sygn. akt I FSK 772/16). Działalnością gospodarczą jest działalność mająca charakter zarobkowy, zorganizowany, w ramach której podejmowane są aktywne działania, pozwalające na uczestnictwo w obrocie gospodarczym. O tym, czy dokonujący sprzedaży działek podatnik będzie działała w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykonując prawo własności, decyduje stopień jej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 11 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 120/18). Sąd podziela te ustalenia.

4. Dodatkowo wskazać należy, że aktualne kierunki interpretacyjne w tym zakresie wyznaczone zostały również przez orzecznictwo TS UE (por. wyrok z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby C-180/10 i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć C-181/10). Z wyroków tych wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną) i stanowią działalność gospodarczą. Pojęcie "majątku prywatnego" zostało zdefiniowane przez TS UE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen p. Dieter Armbrecht). Zdaniem TS UE "majątek prywatny" to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego powyżej orzeczenia wynika, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych.

5. Zdaniem Sądu, organy interpretacyjne zasadnie uznały, że działania Skarżącej miały charakter profesjonalny, związany z działalnością gospodarczą. W każdym przypadku, gdy działalność podmiotu przybierze charakter zorganizowany oraz zarobkowy - stanie się działalnością gospodarczą. Przyjęcie, że osoba fizyczna, sprzedając działki gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną (por. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 18 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Go 50/18). W opinii Sądu, o profesjonalnym charakterze działań Skarżącej w niniejszej sprawie, świadczą następujące okoliczności.

Po pierwsze – Skarżąca podała we wniosku o wydanie interpretacji, że część nieruchomości była w latach 2008-2013 przedmiotem dzierżawy. Już ten fakt ma istotne znaczenie dla sprawy. Z orzecznictwa sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 3 marca 2015 r. sygn. I FSK 601/14) wynika, że odpłatne wydzierżawianie gruntu mieści się w zakresie określonym w zdaniu drugim art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W wyroku tym podkreślono, że dzierżawa nieruchomości co do zasady stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W przypadku, gdy strona dokonuje dostawy gruntu, przy pomocy którego prowadziła wcześniej nieprzerwanie działalność gospodarczą (taką chociażby jak dzierżawa), czyni to w ramach prowadzonej działalności, a nie zarządu majątkiem osobistym. Są to bowiem działania charakterystyczne dla przedsiębiorcy w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Podobnie w innym wyroku NSA (z dnia 22 kwietnia 2016 r. sygn. akt I FSK 1748/14) uznał, że Wnioskodawca przy sprzedaży dzierżawionych gruntów będzie działał jako podatnik podatku VAT, bowiem planowana dostawa dotyczyła będzie mienia wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem oddanie gruntu w dzierżawę wpływa na rozstrzygnięcie w analizowanej sprawie. Jak bowiem wynika z powołanych wyroków opisana we wniosku czynność polegająca na czasowym oddaniu przez Skarżącą nieruchomości w dzierżawę stanowi wykorzystywanie gruntu w warunkach określonych w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje uznaniem tej czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej. Skarżąca nie wykorzystywała całości posiadanej nieruchomości do potrzeb osobistych, lecz jej część wykorzystywała w celu dzierżawy. Nie ma przy tym znaczenia charakter tej dzierżawy, czy brak formalnej umowy dzierżawy. Organ interpretacyjny wydając interpretację opiera się na przedstawionym wniosku. Powyższe stanowi więc szczególną okoliczność świadczącą o tym, że Skarżąca nie zbywa majątku prywatnego lecz majątek wykorzystywany w działalności gospodarczej.

Po drugie – podkreślić należy, że zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega między innymi na tym, że o ile w ramach zwykłego postępowania podatkowego, prowadzonego na podstawie przepisów działu IV O.p, organ podatkowy obowiązany jest do ustalenia wszystkich okoliczności faktycznych, rzeczywiście zaistniałych, to w postępowaniu interpretacyjnym organ wydający interpretację może "poruszać się" tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, w granicach zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska). A zatem w postępowaniu tym postępowanie organu interpretacyjnego zawężone jest do analizy okoliczności podanych we wniosku (por. wyrok NSA z dnia 20 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 897/10). Zatem w przedmiotowej sprawie kwestę "dzierżawy" organ podatkowy rozpatrzył właściwie w oparciu o przedstawiony we wniosku stan sprawy. Z akt sprawy wynika, że organ wezwał Skarżącą do jednoznacznego i precyzyjnego wskazania "(...) czy Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej transakcji była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (np. była przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, bądź też była udostępniana odpłatnie osobom trzecim)". Zatem organ wezwał Skarżącą do udzielenia informacji dotyczących tej części Nieruchomości, którą Skarżąca zamierza sprzedać. W odpowiedzi na ww. pytanie Skarżąca wskazała, że "(...) Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej transakcji nie była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawczym miała zawartą umowę dzierżawy z rolnikiem, który wydzierżawiał w okresie od 2008 roku do 2013 roku część nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne (...)". Ze złożonego uzupełnienia wniosku nie wynika więc, że dzierżawa dotyczyła części Nieruchomości, która została sprzedana w 2014 roku. Zatem fakt, iż dopiero na etapie skargi Skarżąca zmodyfikowała przedstawiony we wniosku opis sprawy przedstawiając informację, że umową dzierżawy objęta była ta część Nieruchomości, którą Skarżąca sprzedała w 2014 r. pozostawał bez wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy przez organ interpretacyjny. Na rozprawie przed tutejszym Sądem, pełnomocnik organu interpretacyjnego wskazał, że jeżeli stan faktyczny dotyczący spornej "dzierżawy" jest inny niż wskazany w pierwotnym wniosku – Skarżąca może wycofać skargę i wnieść o wydanie nowej interpretacji podatkowej (ze zmienionym stanem faktycznym). Strona skarżąca pozostała jednak przy swoich twierdzeniach.

Po trzecie – ustanowienie pełnomocnika w niniejszej sprawie powoduje to, że wszystkie czynności wykonane przez pełnomocnika wywołują skutki prawne bezpośrednio dla Skarżącej. Pełnomocnik, zgodnie z istotą pełnomocnictwa, tj. stosunku prawnego opartego na zaufaniu, powinien działać zgodnie z domniemaną wolą mocodawcy (por. wyrok SN z dnia 20 października 2016 r., sygn. akt II CSK 59/16). W myśl art. 95 § 1 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego (art. 95 § 2 k.c.). Pełnomocnik - na podstawie oświadczenia woli innej osoby, dokonuje czynności prawne w jej imieniu i ze skutkiem bezpośrednim dla tej osoby. Pełnomocnik zastępuje swojego mocodawcę przy dokonywaniu czynności prawnych. Czynności tych pełnomocnik dokonuje przez swoje działania, lecz skutki tych działań odnoszą się bezpośrednio do sfery prawnej reprezentowanego. Pomimo tego, że to pełnomocnik składa oświadczenie woli osobie trzeciej to skutki tego oświadczenia rodzą się pomiędzy tym, kogo pełnomocnik reprezentuje a osobą trzecią. Zdaniem Sądu, fakt, że działania związane z przyszłą inwestycją na zbywanej Nieruchomości faktycznie podjął pełnomocnik nie oznacza, że nie wywołały one skutków prawnych dla Wnioskodawczyni. Jak wynika bowiem z przytoczonych regulacji zawartych w k.c., każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy, w zakresie udzielonego pełnomocnictwa, wywołuje skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Wobec tego, wszystkie czynności wykonane przez pełnomocnika wywołują skutki prawne bezpośrednio dla Wnioskodawczyni. Przy czym bez znaczenia dla powyższego rozstrzygnięcia pozostaje okoliczność, że działania podjęte przez Kupującego na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Sprzedającą były dokonywane z inicjatywy, w interesie, na koszt i ryzyko Kupującego.

Po czwarte – z akt sprawy wynika, że zakres działań podjętych przez Skarżącą (wykonywanych przez pełnomocnika), świadczy o zorganizowanym charakterze sprzedaży i powoduje, że planowana sprzedaż nieruchomości przybiera formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami. Skarżąca wskazała, że udzieliła pracownikowi Kupującego pełnomocnictwa do wykonania wszystkich czynności faktycznych i prawnych dotyczących nieruchomości, które były niezbędne do podjęcia działań w celu uzyskania przez Kupującego pozwolenia na budowę. Skarżąca - jak wynikało z treści wniosku - współdziałała z Kupującym w powyższych działaniach. Z punktu widzenia możliwego zastosowania art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT istotny jest zakres czynności, jakie podmiot podejmuje w odniesieniu do nieruchomości i czy powoduje to zaangażowanie środków podobnych do tych jakie wykorzystują w tym celu podmioty zajmujące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 20 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Po 969/17).

Po piąte - wszelkie działania pełnomocnika związane z nieruchomością przynoszą rzeczywistą w pierwszej kolejności korzyść dla mocodawcy (Skarżącej) a nie dla potencjalnego Kupującego. W przypadku bowiem braku umowy przenoszącej własność nieruchomości, wszelkie potencjalne korzyści związane z działaniem pełnomocnika powodują wzrost wartości tejże nieruchomości. W praktyce obrotu gospodarczego, nie zawsze bowiem umowa przedwstępna kupna nieruchomości (czyli umowa, którą jedna ze stron lub obie strony zobowiązują się do zawarcia w przyszłości oznaczonej umowy przyrzeczonej) powoduje zawarcie umowy końcowej (przenoszącej własność). Zgodnie z prawem, można bowiem rozwiązać umowę przedwstępną lub od niej odstąpić. Może się zdarzyć, że odstąpienie będzie ograniczone terminem lub będzie związane z zapłatą jakiejś sumy pieniężnej (tzw. odstępnego) czy też poskutkuje negatywnymi konsekwencjami dotyczącymi np. zadatku. Bezsporne pozostaje jednak to, że to mocodawca (w tym przypadku Skarżąca) pozostaje beneficjentem (lub ponosi negatywne konsekwencje) wszelkich działań pełnomocnika a nie potencjalny Kupujący (który może odstąpić lub rozwiązań umowę przedwstępną).

Po szóste – z orzecznictwa TS UE (sygn. akt C-180/10 i C-181/10) wynika, że czynności podjęte w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru (obok działań polegających np. na uzbrojeniu terenu, wydzieleniu dróg wewnętrznych itd.) przesądzają o tym, że aktywność osoby sprzedającej działkę przybiera formę zawodową i zorganizowaną a osoba ta działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami ma okoliczność, że pełnomocnik Kupującego zabiegał właśnie o to, aby nowo uchwalany miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego umożliwiał realizację planowanej inwestycji, przystąpił do przeprowadzenia podziału geodezyjnego działki i wyłączenia nowo powstałych działek do odrębnych ksiąg wieczystych, dążył do wykreślenia części nieruchomości z gminnego i wojewódzkiego rejestru zabytków oraz podjął działania zmierzające do uzyskania decyzji o wyłączeniu przedmiotu sprzedaży z produkcji rolnej. Zdaniem Sądu fakt, że Skarżąca nie uczestniczyła osobiście we wskazanych powyżej czynnościach nie oznacza braku jej zaangażowania w proces ukierunkowany na sprzedaż nieruchomości. Podkreślić należy, że Strony uzależniły dokonanie przeniesienia prawa własności nieruchomości od uzyskania przez Kupującego prawomocnej decyzji o pozwoleniu na budowę. Zatem w przypadku gdyby pełnomocnik Kupującego powyższej decyzji nie uzyskał wówczas nie doszłoby do sprzedaży Nieruchomości. Czynności podejmowane przez pełnomocnika nie były, co akcentuje Skarżąca, nakierowane na podniesienie wartości nieruchomości ale co należy podkreślić były niezbędne dla sfinalizowania umowy sprzedaży Nieruchomości i osiągnięcia pożytku z tego tytułu przez Skarżącą. Wobec tego zdaniem Sądu nie może działać na korzyść Skarżącej okoliczność, że to nie Skarżąca bezpośrednio lecz podmiot, któremu Skarżąca udzieliła pełnomocnictwa podejmował wskazane powyżej czynności, które stanowiły warunek konieczny do sfinalizowania sprzedaży nieruchomości. Nie można bowiem z jednej strony odnosić korzyści finansowych (cena za sprzedaną nieruchomość) z działań podejmowanych przez inny podmiot a z drugiej negować skutków podatkowych tych czynności. W konsekwencji działania podjęte Skarżącą (wykonywane przez pełnomocnika) świadczą o takiej aktywności i zaangażowaniu Skarżącej w zakresie obrotu nieruchomościami, które są typowe dla producentów, handlowców i usługodawców.

Podsumowując, w świetle przedstawionej argumentacji za nieuzasadniony należy uznać zarzut błędnej wykładni przepisu prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie Skarżąca będzie podatnikiem podatku VAT (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT) wykonującym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Wbrew stanowisku Skarżącej Jej zaangażowanie w czynności związane z planowaną transakcją zbycia nieruchomości należy uznać za zbliżone do działań typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez producentów, handlowców i usługodawców co powoduje, że opisane czynności należy interpretować nie jako rozporządzanie majątkiem prywatnym, lecz jako świadome działania, zmierzające do osiągnięcia korzyści materialnych z tytułu jego sprzedaży. W konsekwencji sprzedaż nieruchomości należy uznać za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem stanowisko organu interpretacyjnego jest w tym zakresie prawidłowe.

6. W niniejszej sprawie Skarżąca zarzuca również naruszenie art. 14c § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 14b § 3 O.p. poprzez wydanie interpretacji wykraczającej poza okoliczności przedstawione w zdarzeniu przyszłym i tym samym modyfikacje przedstawionego zdarzenia przyszłego poprzez uznanie, że Skarżąca planuje prowadzić działalność handlową w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jednocześnie Skarżąca zarzuca naruszenie art. 120 O.p. w zw. z art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady zaufania podatników do organów podatkowych.

Zdaniem Sądu, zarzutu te są bezpodstawne. Organy podatkowe wydając zaskarżoną interpretację indywidualną udzieliły odpowiedzi w zakresie przedstawionego we wniosku pytania oraz dokonały oceny stanowiska Skarżącej. Interpretacja indywidualna będąca przedmiotem skargi zawiera wszystkie elementy wymienione we wskazanych przepisach O.p. Zaskarżona interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska Skarżącej wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W przedmiotowej interpretacji indywidualnej organy wskazały przepisy prawa, na podstawie których dokonały oceny stanowiska Skarżącej (tj. odpowiednie przepisy ustawy o VAT i k.c.) oraz odniosły je do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego uznając stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Uzasadnienie prawne jest wystarczające i jednoznaczne. Przedstawia podstawy prawne, z których wynika przyjęte przez organ rozstrzygnięcie.

7. Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 121 § 1 O.p. wskazać należy, że niniejszy przepis nakłada na organ wydający indywidualne interpretacje podatkowe obowiązek prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W przypadku organów podatkowych realizacja zasady zaufania powinna wyrażać się w merytorycznej poprawności i staranności oraz równym traktowaniu interesów Skarbu Państwa i podatników. Postępowanie w myśl tej zasady nie może prowadzić do niewłaściwej interpretacji przepisów obowiązującego prawa, kiedy literalnie ich interpretacja nie budzi wątpliwości. Organom interpretacyjnym nie można zarzucić naruszenia wyrażonej w art. 121 § 1 O.p. zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organ wydając interpretację nie kierował się bowiem dowolnością działania. Uzasadnienie stanowiska organu zawarte w wydanej interpretacji nie było - jak uważa Skarżąca - dokonaną przez ten organ modyfikacją przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, ale było rezultatem dokonanej oceny prawnej na tle przedstawionego przez Stronę opisu sprawy. Elementów ocennych, będących wynikiem dokonanej przez organ interpretacji przepisów, nie należy traktować jako elementu (zmodyfikowanego przez organ) zdarzenia przyszłego, lecz jako rezultat oceny prawnej dokonanej na tle tego zdarzenia przyszłego.

Ponadto okoliczność, że w swoim stanowisku organ - wbrew przeświadczeniu Skarżącej - uznał Stronę za podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT nie może powodować, że interpretacja została wydana z naruszeniem prawa. Organ wydając zaskarżoną interpretację dokonał pełnej oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego i wziął po uwagę wszystkie okoliczności w nim przedstawione. Dokonując oceny w niniejszej sprawie wziął pod uwagę wnioski, jakie daje orzecznictwo TS UE a także krajowe orzecznictwo sądów administracyjnych w tym zakresie. Z faktu, że organ nie zgodził się ze stanowiskiem Strony i dokonał negatywnej oceny tego stanowiska nie można wnioskować, że interpretacja została wydana z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych.

Tym samym, zdaniem Sądu, zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 120 O.p. oraz art. 121 § 1 O.p. jest bezzasadny.

8. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja nie narusza prawa, co uzasadnia oddalenie skargi na podstawie art. 151 Ppsa.