Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1117/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2016-11-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 108, 116
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Barbara Ciołek, Sędziowie: Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska (sprawozdawca), Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Protokolant: specjalista Paulina Wódka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 listopada 2016 r. sprawy ze skargi S. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2008 r., odsetek za zwłokę od tej zaległości i koszty postępowania egzekucyjnego oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r., nr [...], którą - po rozpatrzeniu odwołania S. K.(dalej: strona, skarżąca) od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. - [...] z dnia [...] r., nr [...] wydanej w zakresie orzeczenia odpowiedzialności S.K. - jako członka zarządu "A" sp. z o.o. z siedzibą we W. za zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2008 r. w kwocie 6.106,00 zł, odsetki za zwłokę od tej zaległości w kwocie 3.868,00 zł, koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 384,00 zł - uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej S. K. za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 384,00 zł i w tym zakresie umorzył postępowanie w sprawie oraz w pozostałym zakresie zakwestionowaną decyzję utrzymał w mocy

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że w sprawie zaszły okoliczności uzasadniające orzeczenie o odpowiedzialności strony za wskazane zaległości podatkowe spółki na podstawie art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.). W toku przeprowadzonego postępowania ustalono bowiem, że w okresie w którym powstały należności strona pełniła funkcję wiceprezesa zarządu spółki, egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna, strona nie wykazała w toku postępowania przesłanek zwalniających ją z odpowiedzialności.

W odwołaniu strona wnosząc o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia, zarzuciła:

1. niewłaściwość terytorialną Urzędu Skarbowego wydającego decyzję w sprawie,

2. sprzeczność ustaleń organu podatkowego z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego,

3. nierozpatrzenie faktów i dowodów, których strona nie mogła powołać przed organem pierwszej instancji z powodu nieznajomości ich istnienia lub braku wiedzy o przydatności,

4. naruszenie prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe stosowanie.

W ramach zleconego przez Dyrektora Izby Skarbowej postępowania w celu uzupełnienia dowodów w sprawie dot. wskazanego przez stronę mienia w formie form aluminiowych do wyrobu wanien organ pierwszej instancji wystąpił z odpowiednim zapytaniem do władz skarbowych S., które ustaliły, że majątek wskazany przez stronę nie przedstawia żadnej wartości.

Po rozpatrzeniu sprawy w trybie odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej S. K. za koszty postępowania egzekucyjnego z uwagi na ich przedawnienie z końcem 2014 r. i w tym zakresie umorzył postępowanie w sprawie, a w pozostałym zakresie utrzymał decyzję organu pierwszej instancji w mocy.

W pierwszej kolejności organ odwoławczy odniósł się do zarzutu odwołania w zakresie właściwości organu orzekającego w sprawie i wskazując na treść art. 17a O.p. oraz art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz.1054 ze zm., dalej: ustawa o VAT) stwierdził, że organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej w podatku od towarów i usług za okres objęty niniejszym postępowaniem jest Naczelnik Urzędu Skarbowego W. [...], gdyż adresem prowadzenia działalności oraz siedziby spółki "A", ważnym od dnia 23 lipca 2011 r., jest W., ul. [...]. Powyższe ustalono na podstawie danych identyfikacyjnych i adresowych zebranych przez Urząd Skarbowy W. - [...] oraz z Systemu Rejestracji Centralnej.

Dalej organ odwoławczy wskazał, że termin przedawnienia zobowiązań "A" sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za czerwiec 2008 r. mijał z końcem 2013 r. Bieg tego terminu przedawnienia, jak wyjaśnił organ podatkowy, został zawieszony w okresie od 30 marca 2009 r. do 24 sierpnia 2010 r., na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p., z uwagi na prowadzone postępowanie karno – skarbowe. Zatem zobowiązanie spółki "A" w podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2008 r. upływa z końcem dnia 26 maja 2015 r. (511 dni). Tym samym zatem w dacie orzekania przez organ pierwszej instancji, jak i organ odwoławczy zobowiązanie podatkowe z ww. tytułu nie uległo przedawnieniu. Ponadto organ podkreślił, że wobec doręczenie decyzji o odpowiedzialności podatkowej S. K. w 2013 r. termin przedawnienia zobowiązania osoby trzeciej, o którym mowa w art. 118 § 2 O.p., upływa w 2016 r.

Następnie zauważył, że granice odpowiedzialności podatkowej osób trzecich określa art. 107 O.p. Podkreślił, że odpowiedzialność osoby trzeciej nie jest uzależniona od stopnia zawinienia bądź przyczynienia się osoby trzeciej do powstania zadłużenia podmiotu głównego, ale jest konsekwencją ustawowego powiązania tej osoby z podmiotem zobowiązanym.

W ocenie organu odwoławczego nie wyłącza odpowiedzialności strony okoliczność przebywania na niewykorzystanym urlopie wypoczynkowym. Organ odwoławczy, w odniesieniu do zarzutów odwołania, stanął na stanowisku, że przebywanie danego członka zarządu spółki kapitałowej na urlopie wypoczynkowym nie może sama w sobie świadczyć o tym, że nie ma on realnej możliwości sprawowania nadzoru (kontroli) nad sprawami spółki. Zdaniem organu przyjęcie stanowiska strony mogłoby doprowadzić do sytuacji, że w spółce posiadającej jednoosobowy organ zarządzający w wyniku korzystania przez członka zarządu z przysługującego z mocy prawa urlopu wypoczynkowego, brak byłoby podmiotów w odniesieniu do których nie byłoby możliwości orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległość podatkową spółki. Strona w toku postępowania przed organem pierwszej, jak i drugiej instancji nie przedłożyła dowodów, które uzasadniałyby tezę, że w trakcie przebywania na urlopie wypoczynkowym nie posiadała realnej możliwości nadzorowania/kontroli finansów spółki. Zauważył, że m.in. Dyrektor Izby Skarbowej we W. w treści postanowienia z dnia [...] r. o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego wezwał stronę w trybie art. 155 O.p. do przedłożenia wszelkich dowodów na okoliczności, które mogą wyłączyć odpowiedzialność podatkowa strony za przedmiotowe należności spółki. S. K. nie przedstawiła dowodów pozwalających na ustalenie, że w czasie przebywania na urlopie wypoczynkowym nie miała realnej możliwości nadzorowania/kontrolowania spraw finansowych spółki.

Następnie organ odwoławczy poddał kontroli formalne warunki wszczęcia oraz zakończenia postępowania w pierwszej instancji w niniejszej sprawie, a także materialne przesłanki orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu.

Wskazał, że z akt rozpoznawanej sprawy wynika, że spółka w deklaracji dla podatku od towarów i usług za czerwiec 2008 r. wykazała kwotę podatku do zapłaty w wysokości 6.106,00 zł. Z uwagi na nieuregulowanie przez spółkę ww. zobowiązania Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego we W. dnia [...] r. wystawił tytuł wykonawczy nr [...]. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego we W. dnia [...] r. skierował do spółki "B" sp. z o.o. zawiadomienie nr [...] o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank. Zawiadomienie zostało doręczone spółce "A" dnia 25 listopada 2008 r., zaś z odpisami tytułów wykonawczych dnia [...] r. Dnia [...] r. do [...] Urzędu Skarbowego we W. wpłynęło pismo spółki "B", w którym poinformowała, że w stosunku do spółki "A" istnieje zobowiązanie w kwocie 131.364,00 zł, które powinno zostać uregulowane do dnia 30 czerwca 2009 r.

Z powyższych okoliczności wynika, że postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte dnia 25 listopada 2008 r. (data doręczenia zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego spółce "B"). Dodatkowo wskazał, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego we W. dnia 19 listopada 2008 r. skierował do Banku [...] SA zawiadomienie nr [...] o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącej bankiem. Zawiadomienie zostało doręczone bankowi dnia 26 listopada 2008 r., spółce "A" zaś z odpisami tytułów wykonawczych dnia [...] r. Dnia 2 marca 2011 r. do [...] Urzędu Skarbowego we W. wpłynęła informacja z Banku [...], w której wskazano, że spółka "A" posiada rachunek bankowy w ww. instytucji, a ostatni wpływ na rachunku odnotowano dnia 20 lutego 2009 r. Z akt niniejszej sprawy wynika, że postanowienie o wszczęciu wobec S. K. postępowania w sprawie orzeczenia o jej odpowiedzialności jako osoby trzeciej za zaległość podatkową spółki "A" z tytułu podatku od towarów i usług za okres objęty niniejszą decyzją nastąpiło dnia 4 marca 2013 r., a zatem wszczęcie postępowania nastąpiło już po wszczęciu postępowania egzekucyjnego. Powołane okoliczności świadczą zatem o tym, że w niniejszej sprawie doszło do wszczęcia postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności w zgodzie z art. 108 § 2 pkt 3 O.p., a tym samym istniała możliwość wydania decyzji w sprawie.

Następnie, po przeanalizowaniu regulacji art. 108 § 3 i art. 116 O.p. (w brzmieniu sprzed 1.01.2009 r.) oraz powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych stwierdził, że w stanie faktycznym sprawy zostały spełnione wszystkie przesłanki warunkujące odpowiedzialność członka zarządu. Podzielił organ odwoławczy argumentację organu I instancji. Wskazał, że: istnieją zaległości spółki, skarżąca była członkiem zarządu w czasie powstania zaległości podatkowej (dnia 21 grudnia 2002 r. został dokonany wpis, z którego wynika, S. K. sprawuje funkcję Wiceprezesa Zarządu Spółki. Oświadczenie o rezygnacji z funkcji Wiceprezesa Zarządu Spółki złożyła dnia 31 lipca 2008 r.). Zauważył również, że postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności było prowadzone wobec wszystkich osób wchodzących, w okresie, którego dotyczy niniejsze postępowanie, w skład zarządu spółki "A", tj. S. K. i P. M.. W odniesieniu do P. M. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. - [...] orzekł o jego odpowiedzialności jako osoby trzeciej na mocy decyzji z dnia [...] r., nr [...].

W dalszej kolejności organ odwoławczy stwierdził, że materiał dowodowy zgromadzony w sprawie świadczy o tym, że organ egzekucyjny podejmował liczne działania mające na celu wyegzekwowanie zaległości podatkowych ciążących na Spółce - w ich wyniku nie doszło do zaspokojenia zaległości podatkowej objętej niniejszym postępowaniem, co tym samym uzasadnia tezę, że w rozpatrywanej sprawie zaszła przesłanka bezskuteczności egzekucji w całości.

W zakresie bezskuteczności egzekucji wskazał, że:

- 26 listopada 2008 r. zajęto rachunek bankowy spółki w [...] ale na rachunku nie było środków;

- w dniu 25 listopada 2008 r. zajęto w spółce "B" sp. z o.o. prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank. Dnia 9 grudnia 2008 r. do [...] Urzędu Skarbowego we W. wpłynęło pismo spółki "B", w którym poinformowała, że w stosunku do spółki "A" istnieje zobowiązanie w kwocie 131.364,00 zł, które powinno zostać uregulowane do dnia 30 czerwca 2009 r. Z uwagi na nieprzekazanie przez spółkę "B" do dnia 30 czerwca 2009 r. kwoty 131.364 zł z zajętej dnia 25 listopada 2008 r. i uznanej dnia 2 grudnia 2008 r. wierzytelności "A" wezwał spółkę "B" do niezwłocznego przekazania ww. środków. Dnia 9 września 2009 r. do [...] Urzędu Skarbowego we W. wpłynęło pismo spółki "C" Spółka Jawna z dnia 8 września 2009 r., w którym wskazano, że z rozliczeń jakie miały miejsce pomiędzy spółkami "B" a "A" wynika, że aktualnie dłużnikiem jest spółka "A", nie zaś spółka "B". Spółka "B" wskazała, że: wg stanu na dzień 25 listopada 2008 r. spółka "B" nie miała żadnych zobowiązań wobec spółki "A". Dodatkowo spółka wskazała, że do dnia 25 listopada 2008 r., tj. dnia otrzymania od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego we W. zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego spółka "B" nie posiadała wiedzy o toczących się wobec spółki "A" postępowaniach egzekucyjnych;

- w trakcie postępowania egzekucyjnego zostały sporządzone przez poborców skarbowych następujące raporty:

- z dnia 9 września 2008 r. - w sporządzonym raporcie wskazano, że czynność egzekucyjna nie mogła zostać dokonana z uwagi na brak osoby upoważnionej do reprezentowania spółki przed organami egzekucyjnymi; wskazano także na brak oznak prowadzenia działalności. W dalszej części raportu wskazano, że S. K. - dotychczasowy członek zarządu spółki "A" - dnia 18 sierpnia 2008 r. została pozbawiona funkcji członka zarządu;

- z dnia 13 czerwca 2010 r. - w sporządzonym raporcie wskazano, że czynność egzekucyjna nie mogła zostać dokonana, ponieważ pomimo, że spółka jest zarejestrowana pod adresem W., ul. [...] - nie posiada żadnego majątku i nie prowadzi działalności. Podkreślono, że Prezes spółki przebywa w N.;

- z dnia 15 czerwca 2010 r. poborca skarbowy sporządził raport, w którym wskazano, że nie można było dokonać czynności egzekucyjnej, ponieważ nie zastano osoby upoważnionej do reprezentowania spółki. Wg informacji uzyskanej od S. K. - członka zarządu spółki "B" spółka "A" wynajmuje pod tym adresem (W. - ul. [...]) jedno pomieszczenie, spółka "A" nie posiada majątku ruchomego pod ww. adresem, prezes Spółki przebywa w tym miejscu sporadycznie;

- spółka "A" nie posiada nieruchomości; powyższe wynika z odpowiedzi udzielonej przez następujące instytucje na zapytania Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego we W.: Zarząd Geodezji, Kartografii i Katastru Miejskiego we W., [...] Zakład Katastralny we W., Sąd Rejonowy w L..

- prowadzone przez komorników sądowych postępowania egzekucyjne zostały umorzone 4 grudnia 2009 r., 14 grudnia 2009 r., 10 maja 2010 r. wobec ich całkowitej bezskuteczności. W toku czynności egzekucyjnych ustalono, iż egzekucja z ruchomości, wierzytelności i innych praw majątkowych jest całkowicie bezskuteczna. Spółka "A" "wyprowadziła się" z podanego adresu (W., ul. [...]) nie pozostawiając po sobie żadnych ruchomości oraz wskazano, że: spółka pod wskazanym adresem nie wykonuje działalności od roku 2007;

- Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego we W. dnia [...] r. umorzył prowadzone od sierpnia 2009 r. postępowania egzekucyjne wobec ich całkowitej bezskuteczności;

- spółka "A" posiada zarejestrowane pojazdy mechaniczne samochód ciężarowy "D" (rok prod. 1998) o cenie wywoławczej od 8.800 zł do 28.000 zł, przyczepę lekką marki GŁOWACZ PT 750 (rok prod. 2003) o niewielkiej wartości handlowej, których miejsca parkowania nie ustalono,;

- jako płatnik spółka nie dokonywała wpłat z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2010 - 2011, nie złożyła sprawozdań finansowych za lata 2008-2010, nie składa deklaracji z tytułu podatku od towarów i usług, ostatnia złożona za marzec 2010. Dodatkowo wskazano, że bezskuteczność egzekucji wynika po stronie spółki "A" zarówno z braku możliwego do spieniężenia majątku, jak i źródeł przychodu, z powodu nie prowadzenia przez spółkę działalności gospodarczej.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej we W. przeanalizował kwestię możliwości przeprowadzenia egzekucji z mienia wskazanego przez stronę w odwołaniu i uznał, że mienie w postaci form aluminiowych do wyrobu wanien nie stanowi mienia spółki, z którego egzekucja pozwoli na zaspokojenie długu podatkowego spółki. W tej mierze wskazał na informację uzyskaną od władz skarbowych S., które ustaliły, że majątek wskazany przez stronę nie przedstawia żadnej wartości. Ponadto podkreślił, że organy podatkowe posiadały kompetencje do dokonania oceny uzyskanych informacji w zakresie skuteczności egzekucji .

Odnosząc się do przesłanki ekskulpacyjnej dotyczącej zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie wniosek nigdy nie został złożony, mimo istnienia ku temu podstaw. Ocenił, że zgromadzony materiał dowodowy nie daje podstaw dla przyjęcia poglądu, że strona nie ponosi winy w nie złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki "A". Powołał się na art. 21 ust. 1, art. 11 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2003 r. Nr 175, poz. 1361 ze zm. dalej: u.p.u.n.) i dokonał oceny sytuacji ekonomicznej spółki - z punktu widzenia sprawozdań finansowych podpisanych przez S. K. - do końca roku 2007 - z uwagi na okoliczność, że strona przestała być członkiem zarządu spółki w trakcie 2008 r. (31 lipca 2008 r.).

Wskazał, że z zeznań o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8) wynika, że spółka w 2006 r. wykazała stratę w wysokości (-) 40.629,78zł, w 2007 r. wykazała dochód w wysokości 334.699,36 zł, w 2008 r. wykazała dochód w wysokości 1.051.587,12 zł, w 2009 r. wykazała stratę w wysokości (-) 22.380,52 zł. Podkreślił organ, że jak wynika z zeznań o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 za lata 2007 - 2008, w latach tych strona od dochodu odliczała stratę z lat ubiegłych, tj. z 2003 r. i z 2004 r. W złożonych deklaracjach dla podatku od towarów i usług spółka wykazała:

- za miesiące od stycznia do grudnia 2005 r. sprzedaż w wysokości 1.898.840,00zł, tj. ok. 158.236,67zł miesięcznie,

- za miesiące od stycznia do grudnia 2006 r. sprzedaż w wysokości 725.623,00zł, tj. ok. 60.468,58 zł miesięcznie,

- za miesiące od stycznia do grudnia 2007 r. sprzedaż w wysokości 322.530,00 zł, tj. ok. 26.877,50 zł miesięcznie,

- za miesiące od stycznia do grudnia 2008 r. sprzedaż w wysokości 2.401.592,00 zł, tj. ok. 200.132,67 zł miesięcznie. Sprzedaży nie wykazano w miesiącach od sierpnia do listopada 2008 r., natomiast tylko w miesiącu lipcu 2008 r. sprzedaż wyniosła 2.174.600,00 zł,

- za miesiące od stycznia do grudnia 2009 r. - brak sprzedaży,

- za miesiące od stycznia do grudnia 2010 r. - brak sprzedaży,

- od stycznia do listopada 2011 r. - brak sprzedaży.

Spółka zaprzestała składania deklaracji dla podatku od towarów i usług począwszy od miesiąca grudnia 2011 r.

Omawiając sprawozdania finansowe spółki organ odwoławczy wskazał, że z danych w nich zawartych wynika, że stan zobowiązań spółki w latach 2004 - 2007 w sposób znaczący przewyższał stan należności. Na zobowiązania krótkoterminowe składały się przede wszystkim zobowiązania z tytułu dostaw i usług o okresie wymagalności do 12 miesięcy oraz zobowiązania z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń i innych świadczeń. Wskazał, że spółka - wg sprawozdań finansowych za lata 2005 - 2007 - posiadała środki pieniężne zgromadzone w kasie, czy na rachunkach bankowych odpowiednio: 2004 r. - 63.428,00 zł, 2005 r. - 5.532,48 zł, 2006 r. - 33.980,85 zł, 2007 r. - 74.048,32 zł.

Następnie dokonał oceny sytuacji finansowej spółki omawiając wskaźniki płynności finansowej, gdzie:

- wskaźnik bieżącej płynności w latach 2005-2007 kształtował się na poziomie niższym od pożądanego,

-wskaźnik szybkiej płynności w latach 2005-2007 przybierał wartości niższe od pożądanych,

-wskaźnik płynności pieniężnej - w 2004 r. wyniósł 0,02, w 2005 r. wyniósł 0,00, w 2006 r. wyniósł 0,02.

Wskazał, że spółka "A" nie złożyła w [...] Urzędzie Skarbowym we W. sprawozdań finansowych za lata 2007- 2009. Nie złożono również sprawozdania finansowego za lata 2010 - 2012 w Urzędzie Skarbowym W. - [...]. Również z odpisu pełnego KRS wynika, że spółka nie złożyła sprawozdań finansowych w KRS-ie za lata 2009 - 2012.

Według organu odwoławczego z materiału dowodowego sprawy wynika, że spółka "A" trwale zaprzestała regulowania swoich zobowiązań i sytuacja ta nie ma znamion krótkotrwałości spowodowanej przemijającymi trudnościami. Zdaniem organu spółka znajdowała się w stanie niewypłacalności, kwalifikującym do ogłoszenia upadłości z końcem 2004 r., gdyż wg stanu na dzień 31 grudnia 2004 r. po stronie spółki ciążyły zobowiązania w kwocie 4.703.604,68 zł - należności zaś wynosiły 964.841,51 zł. Zatem najpóźniej z końcem roku 2004 wystąpiły okoliczności uzasadniające złożenie wniosku o upadłość spółki, co tym samym oznacza, że wniosek taki należało zatem złożyć najpóźniej w dniu 15 stycznia 2005r.

Podkreślił organ, że skarżąca posiadała świadomość co do sytuacji majątkowo - finansowej spółki, gdyż była członkiem zarządu zarówno przez cały rok 2004, jak i 2005, 2006 i 2007. Stanął na stanowisku, że podniesione przez stronę okoliczności, tj. wiedza o przyszłych przedsięwzięciach spółki i idące za tym prawdopodobieństwo uzyskania wysokich przychodów nie mogą stanowić samoistnej przesłanki ekskulpacyjnej w przedmiotowej sprawie. Podkreślił, że strona była członkiem zarządu spółki i była odpowiedzialna za uregulowanie ciążącego na spółce zobowiązania podatkowego w ustawowym terminie

Organ analizując zagadnienie zasadności złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości odniósł się do przywołanym przez stronę w odwołaniu art. 233 § 1 Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którym, jeżeli bilans sporządzony przez zarząd wykaże stratę przewyższającą sumę kapitałów zapasowego i rezerwowych oraz połowę kapitału zakładowego, zarząd jest obowiązany niezwłocznie zwołać zgromadzenie wspólników w celu powzięcia uchwały dotyczącej dalszego istnienia spółki. Ze znajdującego się w aktach sprawy protokołu Zgromadzenia Wspólników Spółki, którego przedmiotem było zapoznanie się ze sprawozdaniem finansowym spółki za rok 2005 wynika, że w trakcie zgromadzenie ustalono, że niepokryta za rok 2004 oraz strata poniesiona w roku 2005 przekraczają łącznie połowę kapitału zakładowego. Zgromadzenie wspólników - z uwagi na uregulowanie art. 233 § 1 ww. ustawy dokonało analizy aktywów trwałych spółki i stwierdziło, że "wycena niektórych pozycji, pozostając w zgodzie z obowiązującymi przepisami, daleko odbiega od wartości rynkowej tych aktywów. Przykładem są budynki przy ul. [...] figurujące w aktywach w wartości łącznej 928.127,85 zł. Ich wartość rynkowa wynosi, zgodnie z posiadanym operatem szacunkowym 4.195.000 zł. Oznacza to, że gdyby dokonać aktualizacji wyceny tych aktywów kwota niepokrytych strat z lat 2004 - 2005 nie przekraczałaby sumy kwot kapitału zapasowego, rezerwowego i połowy kapitału zakładowego. W tej sytuacji postawiono wniosek o podjęcie uchwały o dalszym kontynuowaniu działalności przez spółkę". Podjęto uchwałę nr 7, że "Zgromadzenie wspólników postanawia, że posiadany majątek umożliwia dalsze kontynuowanie działalności przez spółkę".

Organ odwoławczy zauważył, że dane zawarte w sprawozdaniach finansowych za następne okresy sprawozdawcze, tj. rok 2006, 2007 nie świadczą o tym, aby kondycja spółki uległa polepszeniu - stan zobowiązań spółki w sposób znaczący przewyższał stan należności, spółka ponosiła stratę, kapitał (fundusz) własny ulegał znacznym wahaniom: o ile wg stanu na dzień 31 grudnia 2005 r. wynosił 505.387,37 zł, to wg stanu na dzień 31 grudnia 2006 r. 910.375,51 zł, zaś już wg stanu na dzień 31 grudnia 2007 r. już tylko 157.115,81 zł. S. K. podniosła w odwołaniu, że wg zarządu spółki "mającego wiedzę o przyszłych przedsięwzięciach i idących za tym prawdopodobieństwem osiągnięcia wysokich przychodów, a także wiedzą o posiadanym przez spółkę majątku, jak i dodatni kapitał Spółki stanowiły brak podstaw do podjęcia przez Zarząd decyzji o ogłoszeniu upadłości". Organ odwoławczy mając na względzie zgromadzony w sprawie materiał dowodowy stanął na stanowisku, że sytuacja finansowo - majątkowa uzasadniała złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości z przyczyn powyżej opisanych.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. odnosząc się do zarzutu strony, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego W. - [...] w wydanej decyzji wskazał, że spółka - wg danych bilansowych za rok 2008 - posiadała środki na uregulowanie zobowiązania podatkowego objętego postępowaniem, ocenił, że organ pierwszej instancji w stanie faktycznym niniejszej sprawy nie posiadał kompetencji do przywołania niniejszej okoliczności jako obciążającej stronę. Wskazał, że S. K. dnia 31 lipca 2008 r. złożyła rezygnację z zajmowanego stanowiska w zarządzie spółki, co tym samym oznacza, że sytuacja spółki pod kątem danych sprawozdań finansowych winna być rozpatrywana przy wykorzystaniu danych za okresy zamknięte - tym samym zatem ostatnim okresem zamkniętym dla spółki z punktu widzenia sprawozdań finansowych był rok 2007. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej we W. stwierdzone uchybienie organu pierwszej nie przesądza o wadliwości wydanej decyzji w stopniu kwalifikowanym, powodującym konieczność jej uchylenia.

Podkreślił, że pozostałe opisane w niniejszej, jak i organu pierwszej instancji decyzji okoliczności świadczą o tym, że zasadnym było orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej strony jako byłego członka zarządu spółki

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżąca wnosząc o uchylenie decyzji organu pierwszej jak i drugiej instancji zarzuciła naruszenie:

1. art. 116 § 1, § 2 i § 4 O.p. poprzez jego błędne zastosowanie wobec skarżącej wskazując, że nie odpowiada za zaległość spółki z uwagi na okoliczność, że strona piastowała stanowisko wiceprezesa zarządu spółki jedynie figurując w KRS oraz wykonując polecenia prezesa spółki P. M. dodatkowo wskazując, że nie oszacowano majątku należącego do spółki, który przez skarżącą był wskazywany każdorazowo w pismach kierowanych zarówno do organu pierwszej jak i drugiej instancji; pominięto brak realnej możliwości podejmowania przez skarżącą decyzji w imieniu spółki podczas pobytu na urlopie wypoczynkowym,

2. art. 233 § 1 Kodeksu spółek handlowych poprzez błędne jego zastosowanie w stosunku do skarżącej, gdyż do 2008 r. nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, bowiem w tym czasie spółka uzyskiwała przychód z wynajmowanych pomieszczeń oraz uregulowała wszystkie zaległości także podatkowe,

3. art. 124, art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy; art. 180, art. 181 O.p. poprzez niepodjęcie wszystkich czynności dowodowych, które mogły przyczynić się do wyjaśnienia sprawy; art. 187 § 1 O.p. poprzez nie zebranie i nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, które to naruszenie doprowadziło do przyjęcia błędnych ustaleń faktycznych mających wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, tj. błędne ustalenie wyceny mienia spółki dokonanej przez przedsiębiorstwo "E" oraz oparcie się na opinii biegłego, który powołany został przez ww. przedsiębiorstwo do wyceny oraz na opinii radcy prawnego – M. M. . Wskazała strona, iż w sprawie przyjęto pogląd, że formy nie przedstawiają na chwilę obecną żadnej wartości - jedynie wartość wskazaną przez biegłego w wysokości 878 Euro, oraz pominięto fakt, że przedsiębiorstwo "E" pozostaje w sporze z przedsiębiorstwem "A" sp. z o.o. i dokonanie wyceny przez jedną ze stron konfliktu nie jest wiarygodne, obiektywne ani sporządzone przez niezależnego biegłego.

W obszernej argumentacji skargi skarżąca szczegółowo przedstawiła zarzuty sformułowane w petitum.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd, badając z urzędu kwestię właściwości miejscowej organu pierwszej instancji, nie dopatrzył się naruszenia przepisów o właściwości. W dacie podejmowania decyzji pierwszoinstancyjnej organem właściwym do rozpoznania sprawy był bowiem Naczelnik Urzędu Skarbowego W. - [...], gdyż adresem siedziby spółki "A", ważnym od dnia 23 lipca 2011 r., jest W., ul. [...]. W świetle obowiązującego od 1 stycznia 2003 r. art. 17a O.p. nie może budzić wątpliwości, że organem podatkowym do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej właściwy był organ ze względu na miejsce zamieszkania, albo adres siedziby podatnika lub płatnika, a nie ze względu na miejsce zamieszkania (adres siedziby) osoby trzeciej.

Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich uregulowana została w przepisach zawartych w rozdziale 15 działu III O.p. Stanowią one w szczególności, że przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie (art. 107 § 1 O.p.), a o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji (art.108 § 1 O.p.).

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że spółka w deklaracji dla podatku od towarów i usług za czerwiec 2008 r. wykazała kwotę podatku do zapłaty w wysokości 6.106,00 zł. Powyższa kwota nie została uiszczona przez spółkę, także w trakcie postępowania egzekucyjnego, wszczętego w dniu 25 listopada 2008 r. Postanowienie o wszczęciu wobec S. K. postępowania w sprawie orzeczenia o jej odpowiedzialności jako osoby trzeciej za zaległość podatkową spółki "A" z tytułu podatku od towarów i usług za okres objęty niniejszą decyzją nastąpiło dnia 4 marca 2013 r., a zatem wszczęcie postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki nastąpiło w zgodzie z art. 108 § 2 pkt 3 O.p., a więc bez konieczności wydawania decyzji określającej spółce zaległość podatkową.

Zasady odpowiedzialności członków zarządu za zobowiązania spółek z ograniczoną odpowiedzialnością określa m.in. art. 116 § 1 O.p. Stanowi on że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy bądź też nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Zgodnie z art. 116 § 2 O.p. (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2009 r. i mającym zastosowanie w niniejszej sprawie) odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu.

Wskazania wymaga, że orzekając o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wykazać jedynie okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zaległości podatkowej oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej przeciwko spółce. Z kolei członek zarządu chcąc uwolnić się od tej odpowiedzialności może wykazać, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) bądź też, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy lub wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W tej kwestii poglądy orzecznictwa i doktryny są zbieżne i utrwalone (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2003 r., sygn. akt SA/Bd 85/03 – publ. "Przegląd Orzecznictwa Podatkowego" 2003 Nr 4, poz. 93; wyrok WSA w Olsztynie z dnia 24 marca 2005 r., sygn. akt I SA/Ol 345/04 - publ. ZNSA 2005/1/98; A. Mariański i A. Karolak, Odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania spółki z o.o. (...), Warszawa 2004, s. 234-236; S. Babiarz i in. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, s. 402; B. Adamiak i in. Ordynacja podatkowa. Komentarz 2004, Wrocław 2004, s. 433).

Bezspornie pełnienie funkcji członka zarządu w danym okresie może być wykazane wszelkimi dowodami w postaci, np. właściwych uchwał o powołaniu i odwołaniu z funkcji członka zarządu, rejestru przedsiębiorców w ramach KRS, czy też bezpośredniej informacji sądu rejestrowego.

W opinii Sądu nie budzi wątpliwości, że skarżąca była członkiem zarządu w czasie powstania zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za czerwiec 2008 r. Zgodnie z rejestrem przedsiębiorców w KRS w dniu 21 grudnia 2002 r. został dokonany wpis, z którego wynika, S. K. sprawuje funkcję Wiceprezesa Zarządu Spółki "A". Oświadczenie o rezygnacji z funkcji Wiceprezesa Zarządu Spółki skarżąca złożyła w dniu 31 lipca 2008 r. Protokołem z dnia 7 sierpnia 2008 r. - uchwała nr 6, Zgromadzenie Wspólników "A" sp. z o.o. przyjęło złożoną 31 lipca 2008 r. rezygnację z funkcji wiceprezesa zarządu. Za uchwałą oddano 100% głosów.

Tym samym prawidłowo przyjęto w zaskarżonej decyzji, że zaistniała pozytywna przesłanka dla orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącej za zaległości "A" sp. z o. o.

Odnosząc się do argumentacji skargi, że skarżąca ze względów na przebywanie na zaległym urlopie wypoczynkowym od dnia 24 czerwca 2008 r. nie zajmowała się sprawami spółki, gdyż w tym okresie nie miała możliwości sprawowania nadzoru nad finansami i księgowością Spółki oraz, że nie posiadała faktycznego wpływu na podejmowane w spółce decyzje, gdyż w czasie pełnienia ww. funkcji wykonywała jedynie polecenia prezesa zarządu spółki P. M., który posiadał 100 % udziałów, należy zauważyć, że odpowiedzialność członka zarządu koreluje wyłącznie z okresem pełnienia obowiązków i obejmuje co do zasady osoby pełniące funkcję członka zarządu danej osoby prawnej bez względu na zakres ich obowiązków, dziedziny funkcjonowania firmy jakie im formalnie powierzono i jakie nadzorowali faktycznie. Należy wyraźnie podkreślić, że przepis art. 116 O.p. odwołuje się wprost do przesłanki "pełnienia obowiązków członka zarządu" rozumianej jedynie formalnie, tj. do posiadania formalnych uprawnień członka zarządu za konkretny okres, niezależnie czy obciążony odpowiedzialnością członek zarządu faktycznie zajmował się interesami spółki i czy w ogóle posiadał taką możliwość. Za taką interpretacją przemawia wykładnia językowa omawianego przepisu. Przepis ten nie odwołuje się, bowiem do faktu "wykonywania" obowiązków, a jedynie do ich "pełnienia", co w przypadku funkcji zarządzających stanowi odpowiednik określenia "zajmować stanowisko", a tego typu określenie całkowicie abstrahuje od sposobu i okoliczności faktycznego wykonywania powierzonych zadań. Pełnienie obowiązków nie odnosi się do okoliczności, czy członek zarządu zajmował się sprawami spółki czy też nie, oraz czy miał ku temu pełne uprawnienie. Przyjmując funkcję otrzymał pełną legitymację do tego, aby realizować wszystkie czynności związane z pełnioną funkcją. Jest to kompetencja do realizowania funkcji członka zarządu przez określony czas. Ich powołanie w skład zarządu ma ex definitione określony cel - kierowanie działaniami osoby prawnej. Odmienne rozumienie tego przepisu byłoby pozbawione logiki i sprzeczne z zasadą racjonalnego ustawodawcy. Celem tego uregulowania było bowiem określenie przypadków subsydiarnej odpowiedzialność członków zarządu, obok odpowiedzialności samej spółki, bądź innej osoby prawnej. Daje ono dodatkową gwarancję uzyskania należnych świadczeń podatkowych, a jego celem jest obciążenie członków zarządu obowiązkiem wyrównania uszczerbku poniesionego w tym zakresie wskutek pełnienia przez nich funkcji członków zarządu. Dodatkowo pełnienie funkcji członka zarządu jest funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko (niemożliwym jest powołanie członka zarządu bez jego wiedzy i zgody), przy czym członek zarządu może zrezygnować w każdym czasie ze swojej funkcji (art. 202 § 5 i art. 369 § 6 k.s.h.), co oznacza, iż skarżąca mogła w każdym czasie zrezygnować z pełnienia funkcji członka zarządu, zwłaszcza z uwagi – jak podnosi w skardze – na brak faktycznego wpływu na podejmowane w spółce decyzje. Jeżeli skarżąca godziła się jednak na faktycznie drugoplanową funkcję w spółce, ufając innym osobom w zakresie zajmowania się przez nie sprawami spółki, w tym finansami, to ponosić musi ryzyko takiego zaufania i dlatego też bierna postawa prawidłowo powołanego członka zarządu spółki może skutkować dla niego negatywnymi konsekwencjami, albowiem nie będzie mógł się uwolnić od odpowiedzialności, wykazując, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości. Zatem nie można zarzucić organom podatkowym błędnego ustalenia stanu faktycznego w tym zakresie.

Kolejno odnosząc się do przesłanki bezskuteczności egzekucji, należy stwierdzić, że z ruchomości, wierzytelności i innych praw majątkowych spółki okazała się bezskuteczna. W trakcie postępowania egzekucyjnego nie ustalono majątku, z którego można by skutecznie zaspokoić zaległości podatkowe spółki wraz z odsetkami za zwłokę. Spółka nie posiada majątku nieruchomego, ani ruchomego, spółka nie posiada środków na rachunkach bankowych, jak i źródeł przychodu, z powodu nie prowadzenia przez spółkę działalności gospodarczej. Spółka "A" "wyprowadziła się" z podanego adresu (W., ul. [...]) nie pozostawiając po sobie żadnych ruchomości oraz pod wskazanym adresem spółka nie wykonuje działalności od roku 2007. Wg informacji uzyskanej od S. K. jako członka zarządu spółki "B" spółka "A" wynajmuje pod adresem W. ul. [...] jedno pomieszczenie, lecz prezes Spółki "A" przebywa w tym miejscu sporadycznie, a spółka "A" nie posiada majątku ruchomego pod ww. adresem. Jako płatnik spółka nie dokonywała wpłat z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2010 - 2011, nie złożyła sprawozdań finansowych za lata 2008 - 2010, nie składa deklaracji z tytułu podatku od towarów i usług, ostatnia złożona za marzec 2010 r.

Z akt sprawy wynika, że organ egzekucyjny poszukiwał majątku spółki w postaci ruchomości, nieruchomości, wierzytelności, środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach bankowych. Skoro w wyniku działań podejmowanych przez organ egzekucyjny względem majątku spółki, nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela, to prawidłowe było stanowisko organów, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Zdaniem Sądu, czynności podjęte przez organy administracji w zakresie wykazania bezskuteczności egzekucji zaległego zobowiązania podatkowego spółki z majątku tej spółki wyczerpywały dyspozycję norm art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., nakazujących organom podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, następnie zebrały go w sposób wyczerpujący, oraz dokonały jego oceny mając na względzie wszystkie znane okoliczności postępowania. Organ egzekucyjny aktywnie poszukiwał majątku spółki, jednak bezskutecznie, co znalazło odzwierciedlenie w materiale dowodowym sprawy. W swojej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej opisał stan faktyczny sprawy w sposób wyczerpujący, odniósł się do wszystkich zarzutów zawartych w odwołaniu, a prawne uzasadnienie decyzji spełnia wymogi art. 210 § 4 O.p.

Odnosząc się do przesłanek negatywnych, o których mowa w treści art. 116 § 1 O.p. wyłączających odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, należy zauważyć, że orzeczenie o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, w świetle art. 116 § 1 O.p. nie jest możliwe, o ile w toku postępowania strona wykaże istnienie przesłanek wyłączających jej odpowiedzialność. Należy podkreślić, że wszelkie okoliczności uwalniające członka zarządu od odpowiedzialności obowiązany jest wykazać on sam (por. wyrok NSA z dnia 26 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1667/09, LEX nr 745700, por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 20 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 822/10 ).

Nie budzi wątpliwości, że skarżąca nie wykazała, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p.). Skarżąca nie wykazała ponadto, że niezgłoszenie wniosku nastąpiło bez jej winy (art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p.).

Ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", powinna być dokonywana w świetle przepisów dotyczących postępowania upadłościowego i układowego. Zgodnie z art. 10 u.p.u.n., upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Z kolei na podstawie art. 11 ust. 1 i 2 tej u.p.u.n. przyjmuje się, że dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, natomiast dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

Stosownie do art. 21 ust. 1 u.p.u.n., dłużnik jest obowiązany nie później, niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości.

Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. (art. 21 ust. 2 u.p.u.n.).

W piśmiennictwie podkreśla się, że "jeżeli dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia go upadłym. Przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich swoich zobowiązań czy też tylko niektórych z nich (...). Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 (...). Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań (A. Jakubecki, F. Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze, Kraków 2003 r., s. 41-42).

Zatem przesłanki uwolnienia się przez członków zarządu spółki od odpowiedzialności za zobowiązania sprowadzają się do wykazania należytej staranności w działaniach zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego. Rozważając kryterium braku winy członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości kierowanej przez niego spółki, organy podatkowe powinny kierować się obiektywnym miernikiem staranności, jakiego można wymagać od osoby należycie dbającej o swoje interesy. Stąd, to członek zarządu powinien wykazać organom prowadzącym postępowanie, że uchybienie w zakresie wykonania danego obowiązku, w tym wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, nastąpiło z przyczyn przez niego niezawinionych. Zgłoszenie wniosku musi być skuteczne i powinno zainicjować wszczęcie postępowania upadłościowego lub układowego (por. wyrok NSA z dnia 19 lutego 2010 r., sygn. akt II FSK 1619/08, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl ).

Istotna jest samodzielna, dokonana na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ocena, który moment był właściwy dla zgłoszenia przez członka zarządu wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego spółki. Ustalenia te nie mogą być dowolne i muszą być oparte na wyczerpującym materiale dowodowym.

W sprawie niniejszej organy podatkowe ustaliły, że z zeznań o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 za lata 2007-2012 wynika, iż sp. z o.o. "A":

- w 2006 r. złożyła w [...] Urzędzie Skarbowym we W. zeznanie, w którym wykazała stratę w wysokości (-) 40.629,78 zł,

- w 2007 r. złożyła w [...] Urzędzie Skarbowym we W. zeznanie, w którym wykazała dochód w wysokości 334.699,36 zł,

- w 2008 r. złożyła w [...] Urzędzie Skarbowym we W. zeznanie, w którym wykazała dochód w wysokości 1.051.587,12 zł,

- w 2009 r. złożyła w [...] Urzędzie Skarbowym we W. zeznanie, w którym wykazała stratę w wysokości (-) 22.380,52 zł.

W latach 2007 i 2008 spółka od dochodu odliczała stratę z lat ubiegłych, tj. z 2003 r. i z 2004 r.

W złożonych deklaracjach dla podatku od towarów i usług spółka wykazała: za miesiące od stycznia do grudnia 2005 r. sprzedaż w wysokości 1.898.840,00 zł, tj. ok. 158.236,67 zł miesięcznie, za miesiące od stycznia do grudnia 2006 r. sprzedaż w wysokości 725.623,00 zł, tj. ok. 60.468,58 zł miesięcznie, za miesiące od stycznia do grudnia 2007 r. sprzedaż w wysokości 322.530,00 zł, tj. ok. 26.877,50 zł miesięcznie, za miesiące od stycznia do grudnia 2008 r. sprzedaż w wysokości 2.401.592,00 zł, tj. ok. 200.132,67 zł miesięcznie. Sprzedaży nie wykazano w miesiącach od sierpnia do listopada 2008 r., natomiast tylko w miesiącu lipcu 2008 r. sprzedaż wyniosła 2.174.600,00 zł, za miesiące od stycznia do grudnia 2009 r. - brak sprzedaży, za miesiące od stycznia do grudnia 2010 r. - brak sprzedaży, od stycznia do listopada 2011 r. - brak sprzedaży.

Z danych zawartych w sprawozdaniach finansowych spółki wynika, że "A" sp. z o.o.: na dzień 31.12.2004 r. posiadała zobowiązania krótkoterminowe na kwotę 2.838.044,53 zł oraz należności krótkoterminowe w wysokości 964.841,51 zł., na dzień 31.12.2005 r. posiadała zobowiązania krótkoterminowe na kwotę 2.410.191,54 zł oraz należności krótkoterminowe w wysokości 692.079,29 zł, na dzień 31.12.2006 r. posiadała zobowiązania krótkoterminowe na kwotę 1.945.165,96 zł oraz należności krótkoterminowe w wysokości 142.484,19 zł, na dzień 31.12.2007 r. posiadała zobowiązania krótkoterminowe na kwotę 1.068.178,24 zł oraz należności krótkoterminowe w wysokości 123.793,83 zł oraz na dzień 31.12.2008 r. posiadała zobowiązania krótkoterminowe na kwotę 1.516.610,27 zł oraz należności krótkoterminowe w wysokości 2.472.106,95 zł. Na zobowiązania krótkoterminowe składały się przede wszystkim zobowiązania z tytułu dostaw i usług o okresie wymagalności do 12 miesięcy oraz zobowiązania z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń i innych świadczeń.

Według stanu na dzień 31 grudnia 2004 r. po stronie spółki ciążyły zobowiązania w kwocie 4.703.604,68 zł - należności zaś wynosiły 964.841,51 zł.

Spółka - wg sprawozdań finansowych za lata 2005 - 2007 - posiadała środki pieniężne zgromadzone w kasie, czy na rachunkach bankowych odpowiednio: 2004 r. - 63.428,00 zł, 2005 r. - 5.532,48 zł, 2006 r. - 33.980,85 zł, 2007 r. - 74.048,32 zł.

W latach 2004 - 2007 spółka "A" wykazywała stratę bilansową, odpowiednio w 2004 r. (-) 1.315.668,79 zł, w 2005r. (-) 323.182,61 zł, w 2006 r. (-) 198.780,59 zł, w 2007 r. (-) 1.466,45 zł.

Wskaźnik bieżącej płynności finansowej w latach 2005 - 2007 przybrał wartości poniżej pożądanych, a wartości wskaźnika szybkiej płynności pieniężnej wskazują, że wartość majątku w latach 2004, 2005 i 2007 nie pozwalała na pokrycie bieżących zobowiązań spółki (w 2004 r. wyniósł 0,02, w 2005 r. wyniósł 0,00, w 2006 r. wyniósł 0,02).

Powyższe dane świadczą o tym, że stan zobowiązań spółki w latach 2004 - 2007 był znacząco większy niż stan należności. Prawidłowe jest stanowisko organu odwoławczego, że z materiału dowodowego sprawy wynika, że spółka "A" trwale zaprzestała regulowania swoich zobowiązań i sytuacja ta nie ma znamion krótkotrwałości spowodowanej przemijającymi trudnościami. Strata (bilansowa) na działalności, wysoki stan zobowiązań oraz należności pozwalają na stwierdzenie, iż sytuacja finansowa "A" sp. z o.o. była trudna oraz w przedmiotowej sprawie kwestia wszczęcia postępowania upadłościowego niewątpliwie powinna być rozpatrywana już w 2004 r., gdyż wg stanu na dzień 31 grudnia 2004 r. po stronie spółki ciążyły zobowiązania w kwocie 4.703.604,68 zł, należności zaś wynosiły 964.841,51 zł. Oznacza to, że najpóźniej z końcem 2004 r. wystąpiły okoliczności uzasadniające złożenie wniosku o upadłość spółki, co tym samym oznacza, że wniosek taki należało zatem złożyć najpóźniej w dniu 15 stycznia 2005 r. Natomiast wniosek o ogłoszenie upadłości spółki nie został w ogóle zgłoszony.

Skarżąca posiadała świadomość co do sytuacji majątkowo - finansowej spółki, gdyż dane te znane były skarżącej jako członkowi zarządu spółki, podpisującej sprawozdanie finansowe spółki, a zatem pełniącej funkcję członka zarządu spółki, zarówno formalnie, jak i czynnie.

Podnoszona przez stronę okoliczności, tj. wiedza o przyszłych przedsięwzięciach spółki i idące za tym prawdopodobieństwo uzyskania wysokich przychodów nie mogą stanowić samoistnej przesłanki ekskulpacyjnej w przedmiotowej sprawie. Wywodzenie przez skarżącą możliwości uregulowania zaległości spółki jest hipotetyczne i nie jest wystarczające do uwolnienia członka zarządu z odpowiedzialności podatkowej. Jak wskazano wyżej spółka zaprzestała płacenia zobowiązań już wcześniej.

Wobec powyższego organy podatkowe zasadnie uznały, że nie wystąpiła przesłanka zwalniająca skarżącą z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a ) i b) O.p. i nieuzasadniony jest zarzut naruszenia tego przepisu przez organy podatkowe.

Organ odwoławczy zasadnie stwierdził, że w sprawie nie zachodzi druga przesłanka egzoneracyjna (wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części), ponieważ postępowanie dowodowe jednoznacznie wykazało, że spółka nie posiada mienia, z którego można wyegzekwować zaległość podatkową. Dyrektor Izby Skarbowej we W. przeanalizował kwestię możliwości przeprowadzenia egzekucji z mienia wskazanego przez stronę w odwołaniu i zasadnie uznał, że mienie w postaci form aluminiowych do wyrobu wanien nie stanowi mienia spółki, z którego egzekucja pozwoli na zaspokojenie długu podatkowego spółki. W tej mierze prawidłowo wskazał na informację, którą poddał ocenie, uzyskaną od władz skarbowych Słowenii, które ustaliły, że majątek wskazany przez stronę nie przedstawia żadnej wartości.

Niewątpliwie w rozpoznawanej sprawie zaistniały wszystkie przesłanki pozytywne warunkujące odpowiedzialność skarżącej jako członka zarządu za zaległości spółki kapitałowej. Jednocześnie skarżąca nie wykazała, aby wystąpiła którakolwiek z przesłanek warunkujących wyłączenie jej odpowiedzialności.

Odnosząc się końcowo do zarzutu, że w sprawie odpowiedzialności solidarnej powinno toczyć się jedno postępowanie dotyczące wszystkich odpowiadających, należy wskazać na uchwałę siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 marca 2009 r., sygn. akt I FPS 4/08 (ONSAiWSA 2009/3/47), w której stwierdzono, że przepis art. 116 § 1 O.p. nakłada na organ podatkowy obowiązek prowadzenia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o. wobec wszystkich osób mogących ponosić taką odpowiedzialność. Odpowiadając na pytanie, czy w sprawie orzeczenia odpowiedzialności członków zarządu powinno toczyć się jedno postępowanie podatkowe, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że kwestia ta ma w gruncie rzeczy charakter techniczny; aczkolwiek pożądane byłoby prowadzenie jednego postępowania przeciwko wszystkim zobowiązanym osobom, do czego podstawy dostarcza art. 166 § 1 O.p., to w świetle regulacji procesowych nie może być poczytywane za błąd prowadzenie odrębnych postępowań, pod warunkiem że postępowania te obejmą wskazany wyżej krąg osób (tj. wszystkich zobowiązanych). W sprawie orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe P. P. sp. z o.o. postępowania podatkowe prowadzone były wobec wszystkich zobowiązanych członków zarządu, tj. S. K. i P. M.. Tym samym, zarzut skarżącej w tym zakresie uznać należało za bezzasadny.

Wobec powyższego, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718), orzekł jak w sentencji.