Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 557/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2016-12-15 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: § 4 ust. 1 w zw. z § 8 pkt 5 i § 4 ust. 3
journal: Dz.U. 2015 poz 1801
law: Rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej  pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu.
article: art. 151, art. 250
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 108 ust. 1, art. 103 ust. 1, art. 99, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1, 2,
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: par. 5 ust. 1,
journal: Dz.U. 2008 nr 212 poz 1337
law: Rozporządzenie MInistra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich  przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług
article: art. 122, art. 108 par. 1,
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi P.N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r. 1. oddala skargę; 2. przyznaje od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach) na rzecz adwokat J. G. kwotę 2952 (dwa tysiące dziewięćset pięćdziesiąt dwa) złote, w tym 552 (pięćset pięćdziesiąt dwa) złote podatku od towarów i usług, tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...]

znak: [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia [...]znak [...] orzekającej o obowiązku zapłaty przez P.N. podatku VAT za miesiąc grudzień 2011 r., wykazanego w wystawionych fakturach w kwocie 18.400,00 zł.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. (organ, Dyrektor), ustalił, że P.N. zgłosił pozarolniczą działalność gospodarczą pod nazwą P.H.U. "M." N.P. z siedzibą w S. od dnia 25.10.2010 r. Jako przedmiot działalności podano m.in.: usługi budowlane, sprzedaż hurtową sprzętu elektronicznego

i telekomunikacyjnego, transport drogowy. Zgłoszona działalność gospodarcza opodatkowana była podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych oraz podatkiem od towarów i usług. Od 23 listopada 2010 r. podatnik był czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT oraz zarejestrowanym podatnikiem do celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Z dniem 27 stycznia 2012 r. podatnik zgłosił informację

o zaprzestaniu wykonywania działalności gospodarczej. Podatnik nie składał do Urzędu Skarbowego w J. deklaracji VAT-7, VAT-7K, w których wykazałby obroty z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Złożył jedynie w dniu

29 stycznia 2011 r. deklarację VAT-7K za IV kwartał 2010 r., w której w każdej pozycji wykazał cyfrę zero.

Pismem z 16 stycznia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w NS. przesłał do Urzędu Skarbowego w J. kserokopię umowy na usługi budowlane zawartą w dniu 27.06.2011 r. pomiędzy M.H. a

F.H.U "M." N.P. jako wykonawcą o wartości 300.000,00 zł brutto wraz z kserokopiami czterech szczegółowo opisanych faktur VAT. Z kolei Naczelnik Urzędu Skarbowego w P.-W. zwrócił się z prośbą o przeprowadzenie kontroli doraźnej w P.H.U. "M." P.N., w celu ustalenia prawidłowości i rzetelności transakcji udokumentowanej fakturą VAT nr 14/12/2011 z dnia 30.12.2011 r. wystawioną na rzecz WB Sp. z o.o., w P.dotyczącej usługi marketingowej

o wartości netto 80.000,00 zł, podatek VAT (wg stawki 23%) - 18.400,00 zł.

W dniach 15 i 24 kwietnia 2014 r. przeprowadzono kontrolę podatkową

w zakresie wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia 2010 r. do

15 kwietnia 2015 r. Podatnik do kontroli nie okazał żadnej dokumentacji podatkowej prowadzonej w celu rozliczenia podatku od towarów i usług za w/w okres. W dniu wszczęcia kontroli podatkowej na terenie zakładu karnego został przeprowadzony dowód w postaci przesłuchania kontrolowanego w charakterze świadka. Do protokołu z przesłuchania P.N. zeznał m.in., że po odbyciu kary pozbawienia wolności w Zakładzie Karnym w NS. w 2010 r., zgłosił się do niego mężczyzna

i zaproponował mu założenie działalności gospodarczej na jego nazwisko. Mężczyzna ten obiecywał, że z tego faktu będzie miał jakieś dochody. Świadek stwierdził, że wszystkie druki związane z założeniem działalności gospodarczej wypełniał osobiście pod nadzorem mężczyzny i sam je własnoręcznie podpisał, jednakże nie wiedział w jakim zakresie została zarejestrowana działalność gospodarcza na jego nazwisko. Zeznał również, że pod nadzorem tego mężczyzny wypełniał jakieś dokumenty w Urzędzie Skarbowym w J. oraz składał również dokumenty w Urzędzie Celnym w K.. Następnie P.N. zeznał, że po wyjściu z więzienia w NS. przez okres około 10 miesięcy mieszkał w różnych hotelach, za które płacił mężczyzna i jego znajomy, którzy w tym okresie zakładali rachunki bankowe na jego nazwisko oraz wykonali pieczątkę firmową z jego nazwiskiem. Po około dwóch dniach od założenia działalności gospodarczej dostarczono mu do hotelu "bloczek" na którym widniał napis "VAT" celem podpisania go in blanco. Podatnik wyjaśnił również, że wówczas w hotelu mieszkał z pewną dziewczyną, która podpisał połowę ww. bloczku. Dodał, że przez cały ten okres pozbawiony był wszelkich dokumentów otrzymał jedynie telefon komórkowy przez który mógł się kontaktować wyłącznie z ww. osobami. W tym okresie otrzymał od tych mężczyzn kwotę 1.000,00 zł gotówką do ręki, innych pieniędzy od tych osób nie otrzymywał. Ponadto P.N. zeznał, że w okresie objętym kontrolą podatkową, tj. w okresie od 1 stycznia 2010 r. do 15 kwietnia 2014 r. nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, nigdy nie prowadził żadnej pozarolniczej działalności gospodarczej, nie świadczył żadnych usług na rzecz jakichkolwiek firm, nie wystawiał żadnych faktur czy rachunków, nie zawierał żadnych umów na wykonywanie jakichkolwiek robót budowlanych lub innych prac. Stwierdził również, że nigdy nie kupował i nie sprzedawał żadnego towaru, nigdy nie posiadał żadnych maszyn czy urządzeń, które mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, nigdy nie zatrudniał żadnych pracowników. W wyniku okazania przesłuchiwanemu kserokopii faktur o których mowa wyżej jak również umowy na usługi budowlane zawartej w dniu 27.06.2011 r. pomiędzy M.H. a F.H.U "M." N.P., świadek zeznał, że nigdy nie wystawiał okazanych mu faktur i widzi je po raz pierwszy. Dodał, że nie podpisywał tych faktur wyjaśniając, że on zawsze podpisuje wszystkie dokumenty pełnym imieniem i nazwiskiem. Dodatkowo poinformował, że nigdy nie świadczył żadnych usług budowlanych na terenie NS. ani żadnych usług marketingowych na terenie P., nigdy nie wykonywał też żadnych prac na rzecz M.H., oraz firmy WB Sp, z o.o., w P.. Stwierdził, że nigdy nie współpracował z takimi firmami. Świadek zeznał również, że nigdy nie zawierał okazanej mu umowy na usługi budowlane.

W dniu 18.11.2014 r. został przesłuchany w charakterze świadka M.H.. M.H. zeznał, że roboty ogólnobudowlane wykazane

w fakturach VAT wykonywali pracownicy P.N.. Zakres wykonywanych robót budowlanych obejmował dobudowanie piętra, wymianę dachu, instalacji, okien, wybudowanie budynku gospodarczego, wykonanie ogrodzenia, wyłożenie kostki brukowej wokół domu. Dodał, że zgodnie z umową P.N. organizował materiały budowlane. Przesłuchiwany zeznał też, że po zakończeniu etapu robót P.N. dzwonił do niego i umawiali się na spotkanie. Wówczas przywoził ze sobą wystawioną fakturę i na budowie rozliczali się. Świadek poinformował, że za faktury płacił gotówką, wcześniej wiedział ile musi zapłacić i przygotowywał sobie wcześniej pieniądze.

W oparciu o zgromadzony materiał dowodowy organ pierwszej instancji ustalił, że w grudniu 2011 r. P.N. wystawił fakturę VAT nr 14/12/2011 z dnia 30.12.2011 r., wartość netto 80.000,00 zł, podatek VAT 18.400,00 zł na rzecz

WB Sp. z o.o. w P.. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego

w J. wydał w dniu 11 lutego 2015 r. decyzję, w której orzekł o obowiązku zapłaty podatku VAT za miesiąc grudzień 2011 r., wykazanego w wystawionej fakturze w kwocie 18.400 zł.

Rozpatrując odwołanie od powyższej decyzji Dyrektor wskazał na przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz.U nr 177, poz.1054 ze zm.) dalej jako "ustawa o VAT" tj. art. 5 ust 1 pkt 1 regulujący przedmiot opodatkowania; art. 7 ust.1 normujący definicję dostawy towarów; art. 8 ust 1 wyjaśniający pojęcie świadczenia usług; art. 15 ust.1 i ust 2 normujący definicję podatnika oraz pojęcie działalności gospodarczej. Organ doszedł do przekonania, że P.N. nie prowadził rzeczywistej działalności gospodarczej, ale jak sam wyjaśnił udostępnił swoje dane osobom trzecim. Z protokołu przesłuchania P.N. w dniu 15 kwietnia 2014 r., w charakterze świadka wynika, że mężczyzna, który zaproponował mu założenie działalności gospodarczej, obiecywał, że z tego tytułu będzie miał jakieś dochody. P.N. stwierdził nadto, że wszystkie druki związane z założeniem działalności gospodarczej wypełniał osobiście, ale pod nadzorem tegoż mężczyzny. Zeznał, że nie wiedział w jakim zakresie została zarejestrowana działalność gospodarcza na jego nazwisko. Poinformował również, że po zarejestrowaniu działalności, mężczyzna i jego znajomy założyli rachunki bankowe na jego nazwisko oraz wykonali pieczątkę firmową z jego nazwiskiem. Nadto dostarczono mu "bloczek", na którym widniał napis "VAT" celem podpisania go "in blanco". Ponadto strona zeznała, że w tym okresie, przez ok. 10 miesięcy pozbawiony był wszelkich dokumentów, oraz, że otrzymał od tych mężczyzn kwotę 1.000,00 zł gotówką do ręki.

W ocenie Dyrektora, P.N., zakładając firmę na swoje nazwisko, wiedział na co się decyduje i miał pełną świadomość, że de facto nie będzie wykonywał żadnej działalności gospodarczej. Przekazując zaś wszystkie dokumenty dotyczące firmy osobom trzecim, godził się na to, by osoby te posługiwały się tymi dokumentami, wyrobiły pieczątkę firmową oraz wystawiały faktury w jego imieniu. Tym samym, zdaniem organu P.N. podpisując dokumenty dotyczące rejestracji firmy P.H.U. "M." N.P., a potem bliżej nieokreślone druki

in blanco, na których widniał napis "VAT" miał świadomość, że uczestniczy

w przestępczym procederze. Jednocześnie organ zaznaczył, że podatnik zarówno podczas przesłuchania, jak również w składanych pismach nie podał danych osobowych lub kontaktowych osób z którymi współpracował. Dopiero w trakcie prowadzonego postępowania odwoławczego wskazał osobę, która rzekomo posługiwała się jego dokumentami. Natomiast danych dziewczyny, która jak wynika

z przesłuchania P.N., przebywała z nim w hotelu w NS., gdzie wspólnie podpisywali in blanco "bloczek" na którym widniał napis "VAT" - nie ujawnił w ogóle.

Organ wskazał, że całokształt materiału dowodowego jednoznacznie wskazuje, że faktura VAT nr 14/12/2011 z dnia 30.12.2011 r., wartość netto 80.000,00 zł, podatek VAT (wg stawki 23%) – 18 400 zł, wystawiona przez firmę P.H.U. "M." N.P. na rzecz WB Sp. z o.o. w P. mająca dokumentować usługę marketingową nie odzwierciedla rzeczywistej transakcji gospodarczej. Przedmiotowa faktura dokumentowała zatem wykonanie usługi, której strona w istocie nie świadczyła a tym samym została wystawiona dla udokumentowania czynności niedokonanej czyli transakcji fikcyjnej.

W związku z powyższym, w opinii Dyrektora w stosunku do ww. faktury zaistniała konieczność zastosowania art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Przepis ten regulując kwestię podatku od towarów i usług, przewiduje swoistą instytucję obowiązku zapłaty podatku w razie wystawienia faktury z wykazanym podatkiem VAT. W przedmiotowej sprawie zdarzeniem rodzącym obowiązek zapłaty podatku na podstawie tego przepisu nie było wykonanie określonej czynności, ale sam fakt wystawienia faktury, w której została wykazana kwota podatku. Tym samym zdaniem Dyrektora, organ I instancji postępując zgodnie z art. 99 ust. 12 i art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, prawidłowo określił stronie kwotę podatku VAT do zapłaty za miesiąc grudzień 2011 r. w wysokości 18.400,00 zł, wykazanego w wystawionej fakturze.

Dyrektor nie zgodził się z zarzutami strony, że zaskarżona decyzja została wydana nieprawidłowo, bez sprawdzenia faktów, a jej treść została oparta na bezpodstawnych i fałszywych pomówieniach. W opinii Dyrektora, organ podatkowy

I instancji przeprowadził postępowanie z uwzględnieniem zasad ogólnych postępowania podatkowego, w tym reguł postępowania dowodowego.

Organ nie przekonały również twierdzenia strony, że nie miała ona żadnej świadomości, iż w jego imieniu będą wystawiane jakieś faktury. Dyrektor podkreślił, że nawet jeżeli podatnik nie miał pełnej świadomości dotyczącej całej procedury wystawiania pustych faktur, to założenie firmy na własne nazwisko i przekazanie całości dokumentów firmy innej osobie za obietnicę jakiś dochodów, wskazują na brak należytej staranności w prowadzeniu działalności gospodarczej i związane z tym ryzyko. Organ zauważył nadto że strona twierdziła, że zarejestrowała firmę, która miała działać legalnie, gdy tymczasem w trakcie przesłuchania z dnia 15.04.2014 r. zeznał, iż nie wiedział, w jakim zakresie została zarejestrowana działalność gospodarcza na jego nazwisko.

Odnosząc się do zarzutu podatnika, że nie podpisywał faktur VAT, organ wskazał, że nieistotnym jest, kto fizycznie wypełniał fakturę, bowiem odpowiedzialnym za wystawioną fakturę, zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT jest zawsze podmiot, w imieniu którego została ona wystawiona. Dodał przy tym, że obowiązująca obecnie regulacja, w przeciwieństwie do stanu prawnego obowiązującego przed dniem 1 maja 2004 r., nie wymaga podpisów na fakturze,

a zatem niepodpisane faktury mogą stanowić dowody księgowe. W związku

z powyższym w opinii organu, wniosek strony o powołanie biegłego grafologa

w przedmiocie ustalenia oraz porównania podpisów na zakwestionowanych fakturach nie znalazł uzasadnienia.

Ustosunkowując się do stwierdzenia podatnika, że leczy się on psychiatrycznie, nie jest w pełni zdolny do pokierowania swoimi czynami oraz nie umie "dokładnie czytać", Dyrektor wyjaśnił, że w postępowaniu podatkowym strona może działać sama (osobiście) bądź przez pełnomocnika. Dodatkowo organ podkreślił, że Prokuratura Rejonowa w J. prowadzi śledztwo przeciwko P.N. podejrzanemu o to, że w okresie od 1 lipca 2011 r. do 30 grudnia 2011 r. w S., działając w podobny sposób, w krótkich odstępach czasu dopuścił się pięciu przestępstw poświadczenia nieprawdy co do okoliczności mającej znaczenie prawne polegających na wystawieniu nierzetelnych faktur VAT.

Na powyższą decyzję P.N. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. W jej uzasadnieniu strona nie zgodziła się z zarzutami organów podatkowych, że poświadczył nieprawdę, prowadził firmę niezgodnie,

z prawem, podpisywał faktury VAT, oraz że był świadomy tego, iż firma ma działać

w celach oszukańczych. Podatnik zaznaczył, że założył firmę, aby działać legalnie,

i nie miał pojęcia, że osoby trzecie mają zamiar go oszukać i wystawiać - faktury na jego nazwisko bez jego wiedzy. Skarżący dodał, że na fakturach VAT nie widnieją jego podpisy, zaś osoby, które rzekomo robiły z nim interesy, w trakcie przesłuchań nie rozpoznały jego osoby. Strona zarzuciła organom podatkowym, że nie sprawdziły podpisów na fakturach VAT oraz nie przesłuchały "ostatniej osoby która nie zgłosiła się na przesłuchanie". Podatnik wskazał również, że druczki VAT, które podpisywał nie zostały nigdy wykorzystane oraz nikomu nie wyraził zgody na posługiwanie się jego dokumentami. Strona podniosła, że nie sprawdzono bilingów oraz nie przeprowadzono konfrontacji. W końcowej części uzasadnienia skargi, podatnik zwrócił się z prośbą o pozytywne rozpatrzenie jego wniosku, o przeprowadzenie dowodu z opinii grafologa, sprawdzenie wszystkich dowodów, sprawdzenie przesłuchań świadków oraz o przydzielenie mu adwokata z urzędu.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U.2014.1647) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U.2012.270 ze zm.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Dlatego ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe.

Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy zasadności orzeczenia o obowiązku zapłaty przez P.N. podatku VAT za miesiąc grudzień 2011 r., wykazanego w wystawionej fakturze VAT nr 14/12/2011 z dnia 30.12.2011 r. dotyczącej usługi marketingowej o wartości netto 80.000,00 zł, podatek VAT (wg stawki 23%) - 18.400,00 zł, na rzecz WB Sp. z o.o. w P..

Podstawą materialnoprawną zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, był prawidłowo zastosowany w sprawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Przedstawione w części pierwszej uzasadnienia okoliczności faktyczne dawały organom podatkowym podstawę do zastosowania przepisu art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym "w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty". Zatem sam fakt wystawienia przez podatnika faktury i wykazania podatku należnego, powoduje powstanie obowiązku jego zapłaty; albowiem zdarzeniem rodzącym obowiązek jego zapłaty nie jest wykonanie określonej czynności, ale sam fakt wystawienia faktury, w której została wykazana kwota podatku. Konstrukcja art. 108 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że przepis ten cechuje się sankcyjnością - obowiązek zapłaty podatku wynika bowiem z faktu wystawienia faktury z wykazaną kwotą podatku. Dlatego - w świetle treści tego przepisu - nawet faktury niedokumentujące faktycznych transakcji rodzą obowiązek zapłaty wykazanego w nich podatku należnego (zob. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11 czerwca 2014 r., III SA/GI 71/14 , LEX nr 1508305). Skoro skarżący wystawił fakturę sprzedaży VAT nr 14/12/2011 z dnia 30.12.2011 r. o wartości netto 80.000,00 zł, która jak dowiodło postępowanie podatkowe nie potwierdzała rzeczywistej usługi marketingowej na rzecz WB Sp. z o.o. w P., to w związku z wykazaniem na fakturze podatku od towarów i usług (wg stawki 23%) - 18.400,00 zł, zobowiązany był do jego zapłaty zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Regulacja ta wynika ze szczególnej roli faktury w systemie podatku od towarów i usług. Ma to związek z faktem, że dla podatnika otrzymującego fakturę staje się ona zwykle podstawą do obniżenia podatku należnego, czyli własnego zobowiązania podatkowego, czy wręcz podstawą żądania zwrotu podatku. Nawet w przypadku gdy faktura nie ma odzwierciedlenia w stanie faktycznym, istnieje ryzyko, że jej adresat potraktuje wykazany w niej podatek jako naliczony podlegający odliczeniu, a władze skarbowe nie wykryją tej nieprawidłowości. Przepis art. 108 ust. 1 ustawy VAT ustanawia specyficzną instytucję obowiązku zapłaty podatku w przypadku wystawienia faktury, pozostającą poza unormowaniami zdarzeń, które rodzą powstanie obowiązku podatkowego VAT określonych w art. 19 ustawy. Instytucję zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust. 1 należy odróżnić od przewidzianej w

art. 103 ust. 1 instytucji obliczenia i wpłacenia podatku za okresy rozliczeniowe, korelującej z instytucją rozliczenia podatku w ramach deklaracji podatkowej, o której stanowi art. 99 ustawy. W przypadku wystawienia faktury dokumentującej rzeczywistą czynność podlegającą opodatkowaniu, rodzącą obowiązek podatkowy i zobowiązanie podatkowe, podatnik ma obowiązek uwzględnić w deklaracji za dany okres rozliczeniowy wykazany w fakturze podatek. Natomiast norma art. 108 ust. 1 ustawy o VAT ma zastosowanie wtedy, gdy nastąpiło wystawienie faktury z wykazanym podatkiem, który nie może być elementem rozliczenia podatku w oparciu o art. 99 i art. 103 ustawy, gdyż czynność wykazana w fakturze nie była w ogóle zrealizowana lub nie jest objęta obowiązkiem podatkowym albo była zwolniona od podatku.

W rozpoznawanej sprawie wystąpiła sytuacja uzasadniająca jego zastosowanie. Jak bowiem ustalono, czynności dokumentowane zakwestionowaną fakturą nie były rzeczywiste, a więc nie wystąpiły faktyczne czynności podlegające opodatkowaniu. Poza sporem jest, że P.N. zgłosił pozarolniczą działalność gospodarczą pod nazwą P.H.U. "M." N.P. z siedzibą w S. od dnia 25.10.2010 r. Jako przedmiot działalności podano m.in.: usługi budowlane, sprzedaż hurtową sprzętu elektronicznego i telekomunikacyjnego, transport drogowy. Zgłoszona działalność gospodarcza opodatkowana była podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych oraz podatkiem od towarów i usług. Od 23 listopada 2010 r. podatnik był czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT oraz zarejestrowanym podatnikiem do celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Z dniem 27 stycznia

2012 r. podatnik zgłosił informację o zaprzestaniu wykonywania działalności gospodarczej. W okresie formalnej działalności na nazwisko skarżącego wystawiono kilka faktur VAT, w tym sporną za grudzień 2011 r. Podczas gdy, to co jest istotne dla sprawy to sam P.N. zeznał, w okresie objętym kontrolą podatkową,

tj. w okresie od 1 stycznia 2010 r. do 15 kwietnia 2014 r. nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, nigdy nie prowadził żadnej pozarolniczej działalności gospodarczej, nie świadczył żadnych usług na rzecz jakichkolwiek firm, nie wystawiał żadnych faktur czy rachunków, nie zawierał żadnych umów na wykonywanie jakichkolwiek robót budowlanych lub innych prac. Stwierdził również, że nigdy nie kupował i nie sprzedawał żadnego towaru, nigdy nie posiadał żadnych maszyn czy urządzeń, które mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, nigdy nie zatrudniał żadnych pracowników. Dodatkowo poinformował, że nigdy nie świadczył żadnych usług budowlanych na terenie NS. ani żadnych usług marketingowych na terenie P., nigdy nie wykonywał też żadnych prac na rzecz M.H., oraz firmy WB Sp, z o.o., w P.. Stwierdził, że nigdy nie współpracował z takimi firmami. Skarżący zeznał również, że nigdy nie zawierał okazanej mu umowy na usługi budowlane. Organ ponadto ustalił, że podatnik nie składał do Urzędu Skarbowego w J. deklaracji VAT-7, VAT-7K, w których wykazałby obroty z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Złożył jedynie w dniu 29 stycznia 2011 r. deklarację VAT-7K za IV kwartał 2010 r., w której w każdej pozycji wykazał cyfrę zero.

Powyższe okoliczności jak i te przeanalizowane w kontekście przepisów ustawy o VAT: art. 5 ust 1 pkt 1 regulujący przedmiot opodatkowania; art. 7 ust.1 normujący definicję dostawy towarów; art. 8 ust 1 wyjaśniający pojęcie świadczenia usług; art. 15 ust.1 i ust 2 normujący definicję podatnika oraz pojęcie działalności gospodarczej - uzasadniają przekonanie organu, że P.N. nie prowadził rzeczywistej działalności gospodarczej. W oparciu o złożone zeznania przez P.N. do protokołu przesłuchania z 15 kwietnia 2014 r., organ wyprowadził prawidłowy wniosek, że sam skarżący udostępnił swoje dane osobom trzecim, a przekazując wszystkie dokumenty dotyczące firmy osobom trzecim, godził się na to, by osoby te posługiwały się tymi dokumentami, wyrobiły pieczątkę firmową oraz wystawiały faktury w jego imieniu. Tym samym P.N. podpisując dokumenty dotyczące rejestracji firmy P.H.U. "M." N.P., a potem bliżej nieokreślone druki in blanco, na których widniał napis "VAT" miał świadomość, że uczestniczy w przestępczym procederze. Jednocześnie co jest istotne to wskazać należy, że podatnik zarówno podczas przesłuchania, jak również w składanych pismach nie podał danych osobowych lub kontaktowych osób z którymi współpracował. Jak wynika z akt sprawy dopiero w trakcie prowadzonego postępowania odwoławczego wskazał on osobę, która rzekomo posługiwała się jego dokumentami, nie ujawnił w ogóle natomiast danych dziewczyny, która przebywała z nim w hotelu w NS., gdzie wspólnie podpisywali in blanco "bloczek" na którym widniał napis "VAT."

Z wyżej przedstawionych faktów ustalonych na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że prawidłowy jest wniosek organu, iż skarżący zakładając firmę na swoje nazwisko, wiedział na co się decyduje i miał pełną świadomość, że de facto nie będzie wykonywał żadnej działalności gospodarczej. Stąd też gołosłowne jest uzasadnienie skargi, w którym strona wyraziła sprzeciw co do ustaleń organów podatkowych, że poświadczył nieprawdę, prowadził firmę niezgodnie, z prawem, podpisywał faktury VAT, oraz że był świadomy tego, iż firma ma działać w celach oszukańczych.

W ocenie Sądu, fakt, że na zakwestionowanej fakturze VAT nie widnieje podpis P.N., nie ma istotnego znaczenia z punktu widzenia zasadności orzeczenia o obowiązku zapłaty wykazanego podatku VAT na podstawie

art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, zwłaszcza w sytuacji, gdy skarżący przyznaje, że w okresie od 1 stycznia 2010 r. do 15 kwietnia 2014 r. nie prowadził żadnej działalności gospodarczej.

Odpowiadając na zasadniczy zarzut skargi, że skarżący osobiście nie podpisał kwestionowanej faktury, to zauważyć należy, że nie wprowadza wymogu podpisywania faktur ani stawiania na nich pieczątek regulujący zasady wystawiania faktur VAT - § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług

(Dz. U. Nr 212, poz. 1337). Zgodnie z tym przepisem faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej: 1) imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy; 2) numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy; 3) numer kolejny faktury oznaczonej jako faktura VAT; 4) dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury; 5) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

6) miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług; 7) cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);

8) wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto); 9) stawki podatku; 10) sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku

i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu; 11) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku; 12) kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Jak widać z powyższego faktury VAT mogą być wystawiane zarówno dla osób fizycznych jak i podmiotów gospodarczych bez podpisu wystawcy i odbiorcy faktury.

Wyjaśnieniem zarzutu, że podatnik nie podpisywał faktur VAT, zajmował się także organ w postępowaniu odwoławczym, wskazując, iż nieistotnym jest, kto fizycznie wypełniał fakturę, bowiem odpowiedzialnym za wystawioną fakturę, zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT jest zawsze podmiot, w imieniu którego została ona wystawiona. Dodał przy tym, że obowiązująca obecnie regulacja, w przeciwieństwie do stanu prawnego obowiązującego przed dniem 1 maja 2004 r., nie wymaga podpisów na fakturze, a zatem niepodpisane faktury mogą stanowić dowody księgowe. W związku z powyższym w opinii organu, wniosek strony o powołanie biegłego grafologa w przedmiocie ustalenia oraz porównania podpisów na zakwestionowanych fakturach nie znalazł uzasadnienia.

Podobna jest ocena Sądu odnosząca się do zarzutów skargi o potrzebie przeprowadzenia dowodu z opinii grafologa. W kontekście przytoczonego wyżej

§ 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., nie ma wymogu podpisywania faktur ani stawiania na nich pieczątek. Kontynuowanie zatem tego wątku i wyjaśniania kto ostatecznie podpisał kwestionowaną fakturę VAT jest całkowicie zbyteczne dla wyniku sprawy. W świetle stanu faktycznego ustalonego w sprawie oraz przytaczanego wyżej wraz z wykładnią art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, zbędne jest kontynuowanie postępowania podatkowego w kierunku wskazywanym w skardze, a mianowicie zbędne jest sprawdzenie podpisów na fakturach VAT, przesłuchanie "ostatniej osoby która nie zgłosiła się na przesłuchanie", sprawdzenie bilingów oraz przeprowadzenie konfrontacji, czy wyjaśnienie kwestii ewentualnego braku zgody skarżącego na posługiwanie się jego dokumentami. Istotny jest bowiem fakt wystawienia faktury VAT nr 14/12/2011 z dnia 30.12.2011 r.

Wbrew zarzutom skargi organy podatkowe przeprowadziły wszechstronne postępowanie dowodowego i nie dokonały ustalenia stanu faktycznego w sposób wybiórczy, w związku z tym nie naruszyły wskazanych przepisów art. 122

i art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej. Ustaleń organów podatkowych w powyższym zakresie nie mogły zmienić wnioskowane przez skarżącego dowody, które jak wyżej wskazano nie mają znaczenia w sprawie w aspekcie wykazania, że wystawiona faktura VAT nr 14/12/2011 z dnia 30.12.2011 r. jest podstawą do orzeczenia na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT obowiązku zapłaty podatku VAT za grudzień 2011 r.

Z tych względów Sąd oddalił skargę jako niezasadną na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a.

Wynagrodzenie pełnomocnikowi, ustanowionemu z urzędu, Sąd przyznał na podstawie art. 250 ustawy p.p.s.a. w związku z § 4 ust. 1 w zw. z § 8 pkt 5 i § 4 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu (Dz.U.2015.1801).