Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2043/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-06-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 76 § 1 i § 2, art. 76a § 1 i § 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia WSA del. Alicja Polańska (sprawozdawca), Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 25 czerwca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. S.A. z siedzibą w J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 5 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Gl 1492/16 w sprawie ze skargi J. S.A. z siedzibą w J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 29 września 2016 r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 5 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Gl 1492/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uwzględnił skargę J. S.A. z siedzibą w J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 29 września 2016 r. nr [...] - utrzymującą w mocy decyzję Prezydenta Miasta J. z dnia 6 maja 2016 r. którą organ ten:

1/ odmówił spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 1 728 783 zł,

2/ stwierdził nadpłatę w zakresie niesłusznie naliczonych odsetek od zobowiązania podatkowego wskazanego w pkt 1 w kwocie 1 006 403 zł,

3/ stwierdził, że oprocentowanie od nadpłaty stwierdzonej w pkt 2 przysługuje spółce od dnia uchylenia decyzji Prezydenta Miasta J. z dnia 12 grudnia 2008 r. Nr [...] w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 1 728 783 zł przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach, tj. od dnia 12 listopada 2012 r. do dnia zwrotu nadpłaty, tj. do dnia 6 maja 2016 r., w łącznej kwocie 332 995 zł - i uchylił zaskarżoną decyzję.

Uzasadniając wyrok, sąd pierwszej instancji wskazał, że spółka pismem z dnia 15 kwietnia 2016 r. domagała się zwrotu nadpłaty w łącznej kwocie 2 735 186 zł obejmującej 1 728 783 zł i 1 006 403 zł wraz z przysługującym od tych kwot oprocentowaniem. Pierwsza z wymienionych wartości dotyczyła nadpłaty z 2003 r., zaliczonej uprzednio przez organ pierwszej instancji na zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r.

Według sądu, spór między stronami dotyczy w istocie znaczenia i charakteru postanowienia o zaliczeniu nadpłaty na poczet zaległości podatkowych oraz skutków prawnych doręczenia takiego postanowienia po upływie terminu przedawnienia (2 stycznia 2015 r.) w sytuacji jego wydania przed upływem tego terminu (31 grudnia 2014 r.).

Dalej, sąd wskazał, że w sprawie nie jest sporne, iż spółka posiadała zaległość w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 1 728 783 zł, wynikającą z ostatecznej decyzji organu pierwszej instancji z dnia 12 grudnia 2014 r. Bezsporne jest też, że w wyniku uchylenia i umorzenia postępowania w sprawie podatku od nieruchomości istniała nadpłata w podatku od nieruchomości za 2003 r.

Odwołując się do przepisów art. 76a § 1 i art. 76 § 1 O.p., sąd stwierdził, że - wbrew stanowisku spółki - zaliczenie kwoty nadpłaty na poczet zaległości podatkowej dokonuje się z mocy samego prawa i następuje z dniem powstania nadpłaty. W tym przedmiocie organ podatkowy ma prawny obowiązek wydania postanowienia, które stwierdza tylko powstałe i dokonane ex lege zaliczenie na poczet zaległości podatkowych. Natomiast, samo postanowienie w sprawie zaliczenia jest jedynie aktem formalnym informującym o sposobie zaliczenia, zaś samo zaliczenie następuje z mocy prawa, już w momencie wypełnienia przesłanek wskazanych w przepisach O.p. Postanowienie, na podstawie art. 76a O.p., wydaje się dla wiedzy organu podatkowego oraz podatnika i w celu stworzenia możliwości zweryfikowania, a także wykorzystania jej w przyszłych rozliczeniach podatkowych. Postanowienie to tylko potwierdza i artykułuje w formie aktu administracyjnego w indywidualnej sprawie, że z mocy prawa, w dacie wynikającej z prawa i wskazanej w tym postanowieniu, nastąpiło zaliczenie określonej kwoty nadpłaty na dane zaległości podatkowe, nie konstytuuje natomiast powyższego stanu prawnego. Ponadto, termin wydania postanowienia o zaliczeniu ma drugorzędne znaczenie, a najistotniejsza jest okoliczność, że postanowienie takie funkcjonuje w obrocie prawnym (por. wyroki NSA z dnia: 27 kwietnia 2010 r. sygn. akt I FSK 797/09; 22 marca 2012 r. sygn. akt I FSK 729/11). W wyroku z dnia 13 marca 2009 r. sygn. akt II FSK 1744/08, NSA wskazał, że postanowienie jest aktem formalnym, informującym o sposobie zaliczenia wpłaty. Nie ma znaczenia materialnego, gdyż zaliczenie następuje z mocy prawa, co do zasady - na poczet zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności (chyba że podatnik inaczej wpłatą zadysponuje). Nadto, w tym samym wyroku NSA podkreślił, że postanowienie o zaliczeniu nadpłaty nie kreuje nowego stanu faktycznego i prawnego, a jedynie potwierdza wykonanie czynności o charakterze rachunkowo - technicznym. Zatem, zaliczenie wpłaty z chwilą jej dokonania, a nie z chwilą doręczenia podatnikowi postanowienia w przedmiocie zaliczenia, ma dla podatnika istotne znaczenie gwarancyjne. Wygaśnięcie zobowiązania wskutek zapłaty wyklucza możliwość jego wygaśnięcia wskutek przedawnienia. W wyroku tym NSA orzekł, że jeżeli wpłata nastąpiła przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, postanowienie o zaliczeniu wpłaty może być wydane już po upływie terminu przedawnienia tego zobowiązania, a to ze względu na jego jedynie techniczno-informacyjne znaczenie.

Według sądu, sporne w sprawie zaliczenie nadpłaty nastąpiło z mocy samego prawa w momencie powstania nadpłaty, datującej się na dzień nienależnie dokonanej wpłaty.

Odwołując się także do brzmienia art. 59 § 1 pkt 4 O.p., zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zaliczenia nadpłaty lub zwrotu podatku, sąd stwierdził, że dokonane w sprawie - z mocy prawa - zaliczenie nadpłaty spowodowało wygaśnięcie zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 r.

W konkluzji sąd pierwszej instancji stwierdził, że zarzuty skargi traktujące o naruszeniu art. 233 § 1, art. 70 § 1 i art. 59 § 1 pkt 9 O.p. są nieuprawnione, co przesądza, iż zaliczenie nadpłaty za 2003 r. na zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. było skuteczne i nastąpiło przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Natomiast, okoliczność, że postanowienie z dnia 31 grudnia 2015 r. o zaliczeniu tej nadpłaty doręczone zostało spółce 2 stycznia 2016 r. nie zniwelowało materialnoprawnego skutku zaliczenia.

Odnosząc się zarzutu naruszenia art. 78 § 1 O.p., sąd pierwszej instancji stwierdził, że organ kwestii oprocentowania nadpłaty w kwocie 1 728 783 zł nie rozstrzygnął w ogóle. W sentencji bowiem decyzji organ wypowiedział się wyłącznie co do oprocentowania nadpłaty w kwocie 1 006 403 zł. Ponadto, argumentacja organu, iż nieoprocentowanie nadpłaty za 2003 r. ww. kwocie wiązało się z zaliczeniem jej na zobowiązanie w dacie płatności podatku za 2009 r. jest o tyle chybiona, że zobowiązanie to zostało "ujawnione" dopiero w 2014 r., gdyż decyzja określająca to zobowiązanie stała się ostateczna w grudniu 2014 r. W 2009 r., nie została natomiast "ujawniona" ani nadpłata za 2003 r., ani też zobowiązanie za 2009 r. Fakt zaistnienia nadpłaty wyniknął z decyzji organu odwoławczego z dnia 12 listopada 2012 r., kiedy to została po raz pierwszy uchylona decyzja organu pierwszej instancji w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. Zatem, dopóki wysokość nadpłaty nie zostanie określona w sposób przewidziany prawem, nie można mówić o jej istnieniu.

Ponadto, według sądu, w sytuacji, jaka wystąpiła sprawie, tj. uchylenia decyzji wymiarowej dotyczącej 2003 r. i umorzenia postępowania podatkowego, kwestię oprocentowania nadpłaty należało ocenić z uwzględnieniem art. 78 Op., a ostatnim dniem terminu naliczania odsetek winien być dzień "zagospodarowania" nadpłaty. W sprawie organ podatkowy dysponował kwotą nadpłaty od dnia uregulowania zobowiązania wynikającego z decyzji z dnia 12 grudnia 2008 r. w sprawie określenia spółce wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r., tj. od dnia 15 grudnia 2008 r. Nadpłata nie została zwrócona, pomimo że decyzją z dnia 12 listopada 2012 r. organ odwoławczy uchylił decyzję organu podatkowego pierwszej instancji, a kolejna decyzja została wydana przez organ pierwszej instancji dopiero 19 grudnia 2014 r. Częściowego zaliczenia natomiast powstałej nadpłaty dokonano 31 grudnia 2014 r. Zatem, zaskarżona decyzja w zakresie dotyczącym oprocentowania odsetek narusza prawo, a to uzasadniło jej uchylenie.

Jako podstawę prawną wydanego wyroku sąd wskazał art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.); dalej: "p.p.s.a.".

Ponadto, sąd wskazał, że rozpoznając ponownie sprawę, organy podatkowe odniosą się do zagadnienia oprocentowania nadpłaty dotyczącej 2003 r. w pełnym zakresie, zawierając w uzasadnieniach decyzji prawną argumentację dotyczącą sposobu rozliczenia całej kwoty nadpłaty, szczegółowo wskazując, w oparciu o jakie przepisy i z jakich przyczyn zastosowano konkretną jednostkę redakcyjną art. 78 O.p. Przede wszystkim zaś organ uwzględni przedstawioną powyżej ocenę prawną wydając orzeczenie czyniące jej zadość. Zwróci nadto uwagę na wzajemną relację przepisów art. 78 § 3 pkt 1 i 78 § 3 pkt 2 O.p. i wynikające z niej konsekwencje.

W skardze kasacyjnej wywiedzionej od wyroku, spółka - reprezentowana przez doradcę podatkowego - wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i zwrot kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, powiększonych o opłatę skarbową od dokumentu pełnomocnictwa.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj.:

- art. 141 § 4 w zw. z art. 153 p.p.s.a. poprzez zawarcie w uzasadnieniu wyroku niezasadnej, a wiążącej organy podatkowe oceny prawnej, która miałaby pierwszoplanowe znaczenie dla końcowego i ostatecznego załatwienia sprawy, a ponadto brak zawarcia w uzasadnieniu wyroku wszelkich niezbędnych wskazań, co do dalszego postępowania;

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj.:

- art. 76 § 1 w zw. z art. 212 w zw. z art. 219 O.p. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowej dokonuje się zaledwie z mocy prawa, a data doręczenia stronie postanowienia wydawanego na podstawie 76a § 1 O.p. nie ma znaczenia dla skuteczności zaliczenia, w szczególności w sytuacji, gdy w momencie doręczenia postanowienia zobowiązanie podatkowe, na poczet którego nadpłata miała zostać zaliczona, uległo już przedawnieniu, podczas gdy prawidłowa wykładnia wskazanych przepisów prowadzi do wniosku, że w celu skutecznego zaliczenia nadpłaty na poczet zobowiązania podatkowego w momencie wprowadzenia do obrotu prawnego postanowienia zarówno nadpłata, jak i zaległość podatkowa, powinny istnieć;

- art. 59 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 70 § 1 O.p. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że istnieje możliwość zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowej, która wygasła na skutek przedawnienia, podczas gdy prawidłowa wykładnia wskazanych przepisów prowadzi do wniosku, że prawo nie dopuszcza możliwości efektywnego zaspokojenia przedawnionego zobowiązania podatkowego.

W uzasadnieniu podstaw skargi kasacyjnej skarżąca podniosła, że dokonana przez sąd ocena prawna w sprawie, zgodnie z którą zaliczenie nadpłaty nastąpiło z mocy prawa w momencie jej powstania, a okoliczność doręczenia stronie postanowienia o zaliczeniu nadpłaty po upływie terminu przedawnienia zobowiązania jest prawnie irrelewantna, i doprowadziła do:

- rozstrzygnięcia istoty sprawy w sposób niezgodny z prawem z uwagi na brak uznania podstaw prawnych do stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości na rzecz spółki;

- nieprawidłowego zakreślenia kierunku dalszego prowadzenia postępowania administracyjnego poprzez wskazanie, że rozpoznając ponownie sprawę organy podatkowe odniosą się jedynie do zagadnienia oprocentowania nadpłaty, przy jednoczesnym braku zobowiązania organów podatkowych do ponownego rozważenia okoliczności, na podstawie których spółka domagała się stwierdzeni nadpłaty w kwocie 1 728 783 zł.

Według spółki, o ile samo rozstrzygnięcie sądu jest dla spółki korzystne, bowiem zgodnie z sentencją wyroku uchylona została skarżona przez spółkę decyzja, to nieprawidłowe uzasadnienie podjętego przez sąd wyroku, które w istocie nie zawiera odniesienia wprost do stanu faktycznego zaprezentowanego w sprawie przez spółkę, narusza jej słuszne interesy w zakresie możliwości dochodzenia stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości.

W kwestii możliwości zaliczenia nadpłaty, skarżąca wskazała, że w sprawie pierwszorzędne znaczenie mają jej argumenty, zupełnie pominięte przez sąd, zgodnie z którymi wydanie postanowienia w sprawie zaliczenia nadpłaty powinno być traktowane jako konieczny wymóg formalny, którego wypełnienie spoczywa na organie podatkowym. Do skuteczności zaliczenia konieczne jest nie tylko wydanie postanowienia, ale także jego wprowadzenie do obrotu prawnego, które uskutecznia się z chwilą doręczenia stronie. Nie można zatem mówić o skutecznym zaliczeniu nadpłaty w przypadku, gdy w momencie doręczenia postanowienia zobowiązanie podatkowe, na poczet którego nadpłata miała zostać naliczona, uległo już przedawnieniu.

Według skarżącej, postanowienie o zaliczeniu nadpłaty wywiera skutek prawny z chwilą doręczenia stronie postanowienia o zaliczeniu nadpłaty. W konsekwencji, moment ten powinien być uwzględniony przy ocenie istnienia zobowiązania, na poczet którego zaliczana jest nadpłata. Przyjęcie przez sąd pierwszej instancji odmiennej koncepcji doprowadziło do naruszenia wskazanych przepisów prawa, a także spowodowało zaakceptowanie przez sąd możliwości wykonywania zobowiązań podatkowych, niezależnie od tego czy w chwili podjęcia rozstrzygnięcia w zakresie zaliczenia nadpłaty w ogóle istnieją, a więc także wykonywania zobowiązań przedawnionych.

Organ nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw kasacyjnych.

Skarżąca oparła skargę kasacyjną na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a. Zarzutów naruszenia przepisów postępowania skarżąca upatruje w zawarciu w uzasadnieniu wyroku niezasadnej, a wiążącej oceny prawnej, oraz brak zawarcia wszelkich niezbędnych wskazań co do dalszego postepowania. W tym zakresie w skardze kasacyjnej sformułowano zarzut naruszenia art. 141 § 4 w zw. z art. 153 p.p.s.a.

Natomiast, zarzuty naruszenia prawa materialnego, tj. art. 76 § 1 w zw. z art. 212 w zw. z art. 219 O.p. oraz art. 59 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 70 § 1 O.p., skarżąca oparła na błędnej ich wykładni, nie wskazując jednak jak należy te przepisy interpretować, lecz argumentowała w sposób wskazujący na ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że istnieje możliwość zaliczenia nadpłaty na poczet przedawnionego zobowiązania podatkowego, które także wygasło na skutek przedawnienia.

Wobec tego, że zarzuty naruszenia przepisów postępowania są wtórne wobec zarzutów naruszenia prawa materialnego, należy w pierwszym rzędzie ocenić zasadność zarzutów naruszenia prawa materialnego.

Pozostaje poza sporem okoliczność, że postanowieniem z dnia 6 maja 2016 r. Prezydent Miasta J. zaliczył skarżącej części nadpłaty za 2003 r. na poczet zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r.

Zgodnie z art. 76 § 1 O.p., nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2 (dotyczącym nadpłat o bardzo niskiej wysokości). Przepis ten wprowadza ograniczenie swobody dysponowania przez podatnika kwotą nadpłaconego podatku. Zwrot nadpłaty w pieniądzu (a tym samym umożliwienie podatnikowi dysponowania tą kwotą i przeznaczania jej na dowolny cel) dopuszczalny jest wyłącznie wówczas, gdy na podatniku nie ciążą zaległości podatkowe, odsetki, o których mowa w tym przepisie bądź nie ma on bieżących zobowiązań podatkowych. Przepis używa bowiem sformułowania "nadpłaty podlegają zaliczeniu z urzędu", a tym samym nie uzależnia zaliczenia ani od uznania organu podatkowego, ani od dyspozycji podatnika. Temu ostatniemu pozwala zadysponować nadpłatą tylko w przypadku zobowiązań przyszłych. Gdy podatnik wniosek taki złoży, organ podatkowy jest nim związany. Warunkiem związania jest jednakże istnienie w dacie złożenia wniosku zobowiązania przyszłego. Przed zwrotem nadpłaty (rozumianym jako wypłata na rzecz podatnika kwoty pieniędzy), zgodnie z nakazem wynikającym z art. 76 § 1 O.p., organ musi zatem zawsze sprawdzać stan zaległości i bieżących zobowiązań podatnika. W tym zakresie organ podatkowy działa z urzędu.

Organ nie ma też swobody co do określenia daty zaliczenia nadpłaty, ta bowiem wynika z art. 76 § 2 O.p. Wskazanie daty zaliczenia oznacza, że "potrącenie" wzajemnych należności (nadpłaty z zaległościami podatkowymi) następuje w określonym w ustawie dniu, a nie w dacie wydania postanowienia o zaliczeniu. Jeżeli w tej dacie istnieją jednocześnie nadpłata i zaległość podatkowa, to organ ma obowiązek zaliczenia nadpłaty na poczet tej zaległości podatkowej, nawet jeżeli wydanie postanowienia, o którym mowa w art.76a § 1 O.p., nastąpi po dniu przedawnienia zobowiązania podatkowego, z którego zaległość ta wynikała. Określenie przez ustawodawcę momentu zaliczenia nadpłaty, to w pewnym sensie odpowiednik art. 502 k.c. Jeżeli ustawodawca nakazuje dokonanie zaliczenia nadpłaty na określony dzień (art.76a § 2 O.p.) i jednocześnie zakazuje zwrotu nadpłaty w sytuacji, gdy istnieją zaległości podatkowe, to tym samym decyduje, że postanowienie o zaliczeniu ma, w pewnym sensie, moc wsteczną do czasu, gdy "potrącenie" stało się możliwe. W większości przypadków zaliczenie nadpłaty na zaległość na dzień powstania nadpłaty powoduje korzystne skutki dla podatnika, wynikające choćby z ograniczenia wielkości odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej.

Jak stanowi art. 76a § 1 O.p., w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. Według jednolitych poglądów, postanowienie to jest aktem formalnym, informującym o sposobie zaliczenia wpłaty. Nie ma znaczenia materialnego, gdyż zaliczenie następuje z mocy prawa, co do zasady - na poczet zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności (chyba, że podatnik inaczej wpłatą zadysponuje) (por. wyroki NSA z dnia: 5 kwietnia 2000 r. sygn. akt I SA/Lu 1772/98; 13 marca 2009 r. sygn. akt II FSK 1744/08, a także B. Dauter [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LexisNexis 2007, teza 5 do art. 62, str. 294 oraz H. Dzwonkowski, Ordynacja podatkowa. Warszawa 2008, C.H.Beck, Nb 6 do art. 62, str. 430). Postanowienie o zaliczeniu nadpłaty nie kreuje nowego stanu faktycznego i prawnego, a jedynie potwierdza wykonanie czynności o charakterze rachunkowo - technicznym. Poza tym, zaliczenie nadpłaty z chwilą jej dokonania, a nie z chwilą doręczenia podatnikowi postanowienia w przedmiocie zaliczenia, ma dla podatnika istotne znaczenie gwarancyjne. Z chwilą zaliczenia wygasa zobowiązanie podatkowe wskutek zapłaty (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.), nie nalicza się odsetek za zwłokę (art. 53 § 1 w zw. z art. 51 § 1 O.p.) i nie wszczyna się egzekucji. Ponadto, wygaśnięcie zobowiązania wskutek zapłaty wyklucza możliwość jego wygaśnięcia wskutek przedawnienia (art. 59 § 1 pkt 9 O.p.), za czym argumentuje skarżąca, jednak przyjęcie poglądu proponowanego przez skarżącą nie jest możliwe ze względu na istotę czynności zaliczenia wpłaty, która to czynność nie ma znaczenia materialnoprawnego. Jeżeli zatem wpłata nastąpiła przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, postanowienie o zaliczeniu wpłaty może być wydane już po upływie terminu przedawnienia tego zobowiązania, a to ze względu na jego jedynie techniczno-informacyjne znaczenie. Dla ewentualnego przedawnienia zobowiązania istotna jest natomiast data, w której nastąpiła zapłata, to jest przesunięcie majątkowe z majątku podatnika na rzecz Skarbu Państwa, polegające na przeniesieniu własności określonej ilości znaków pieniężnych (w przypadku zapłaty gotówkowej) lub uznania określoną kwotą rachunku bankowego organu podatkowego (w wypadku rozliczenia bezgotówkowego), przy czym to przesunięcie majątkowe musi mieć charakter definitywny. W przypadku, gdy wpłata dokonana przez podatnika dotyczy innego tytułu, niż określone zobowiązanie podatkowe, a następnie zostaje zadysponowana - czy to z mocy prawa, czy to przez podatnika (jego pełnomocnika) - na poczet tego określonego zobowiązania, zapłata tego ostatniego zobowiązania następuje już z chwilą dokonania tej wpłaty, a nie dopiero z chwilą formalnego powiadomienia podatnika o dokonanym zaliczeniu wskutek zwolnienia wpłaty z jej wcześniejszego przypisania.

Skoro zatem w sprawie zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2009 r. - zgodnie z art. 70 § 1 O.p. - miało się przedawnić z dniem 31 grudnia 2014 r., to doręczenie skarżącej postanowienia o zaliczeniu nadpłaty za 2003 r. na poczet zobowiązania podatkowego za 2009 r. (z dnia 31 grudnia 2014 r.) w dniu 2 stycznia 2015 r. nie skutkowało wygaśnięciem tego zobowiązania.

Przedstawiona wyżej ocena prawna znaczenia i charakteru postanowienia o zaliczeniu nadpłaty na poczet zaległości podatkowych oraz skutków prawnych doręczenia takiego postanowienia, po upływie terminu przedawnienia, w sytuacji jego wydania przed upływem tego terminu, determinowała ocenę prawną powstania nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. rozstrzygniętą zaskarżonym wyrokiem sądu pierwszej instancji.

Prawidłowo więc sąd pierwszej instancji ocenił, że zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. nie przedawniło się na skutek doręczenia skarżącej 2 stycznia 2015 r., tj. po terminie jego przedawnienia (31 grudnia 2014 r.), postanowienia z dnia 31 grudnia 2014 r. o zaliczeniu nadpłaty w tym podatku za 2003 r. na poczet zobowiązania podatkowego za 2009 r.

Nie zasługiwał zatem na uwzględnienie zarzut naruszenia przez sąd pierwszej instancji przepisów art. 76 § 1 w zw. z art. 212 w zw. z art. 219 O.p. oraz art. 59 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 70 § 1 O.p. przez błędną wykładnię polegającą na nieprzyjęciu, że wygaśnięcie zobowiązania podatkowego wskutek zaliczenia wpłaty następuje w dacie wejścia do obrotu prawnego postanowienia o zaliczeniu nadpłaty.

Odnosząc się w dalszej kolejności do zarzutu naruszenia przepisów postępowania, w tym art. 141 § 4 p.p.s.a., wskazać należy że - zgodnie z art.141 § 4 p.p.s.a. - uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a w razie gdy w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy określone we wskazanym przepisie. W szczególności, sąd pierwszej instancji, odnosząc się do konkretnych twierdzeń skargi obszernie i wyczerpująco w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku uzasadnił swoje stanowisko co do trafności ustaleń organów podatkowych, wskazując, że co do zasady stan faktyczny pomiędzy stronami nie był sporny. Sporna w istocie była kwestia możliwości zaliczenia na poczet zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. części nadpłaty za 2003 r. w tym podatku na - według skarżącej - przedawnione zobowiązanie podatkowe. Sąd w zaskarżonym wyroku odniósł się do wszystkich kwestii istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, co umożliwiło także Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu zbadanie zasadności podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów.

Ze wskazanych wyżej powodów, nieuprawniony jest zarzut naruszenia przepisów art. 141 § 4 i art. 153 p.p.s.a., bowiem wskazania sądu dotyczą oprocentowania nadpłaty i stosowania przepisów art. 78 § 3 pkt 1 i 78 § 3 pkt 2 O.p., których skarżąca nie zaskarżyła w skardze kasacyjnej, natomiast - oczekiwanych przez skarżącą - wskazań co do dalszego postępowania w kwestii zaliczenia nadpłaty, skarżąca nie mogła oczekiwać z tej prostej przyczyny, że tę kwestię przesądził sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi kasacyjnej za nieuprawnione i - na podstawie art. 184 p.p.s.a. - orzekł jak w sentencji wyroku.

Wszystkie ww. orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.