Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1369/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-04-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 204 pkt.1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Anna Stec, Sędziowie NSA Stanisław Biernat, Jerzy Sulimierski (spr.), Protokolant Karolina Mamcarz, po rozpoznaniu w dniu 25 kwietnia 2007 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [...] Spółki z o.o. w Toruniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 22 lutego 2006 r. sygn. akt I SA/Bd 753/05 w sprawie ze skargi [...] Spółki z o.o. w Toruniu na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Toruniu z dnia [...] października 2005 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe I. oddala skargę kasacyjną; II. zasądza od [...] Spółki z o.o. w Toruniu na rzecz Dyrektora Izby Celnej w Toruniu kwotę 1200 zł (tysiąc dwieście) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 22 lutego 2006 r., sygn. akt I SA/Bd 753/05 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę [...] Spółki z o.o. z siedzibą w Toruniu na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Toruniu z dnia [...] października 2005 r., nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe.

Sąd oparł swe ustalenia na następującym stanie faktycznym:

Decyzją z dnia [...] listopada 2001 r., nr [...] Urząd Celny w Toruniu uznał zgłoszenie celne z dnia [...] marca 2001 r., dokonane przez [...] Sp z o.o. według dokumentu SAD nr [...] za nieprawidłowe oraz określił kwotę długu celnego. W uzasadnieniu organ stwierdził, że w dacie zgłoszenia celnego importowany towar – napój alkoholowy [...] został zaklasyfikowany do kodu 2205 10 10 0 PCN. Organ, powołując się na badania laboratoryjne próbek produktu wykonane przez Laboratorium Celne w Białymstoku, wykluczył możliwość zaklasyfikowania towaru do kodu 2205 ze względu na niestwierdzenie w badanej próbce wyciągów z ekstraktów roślinnych oraz w związku z tym, że napój okazał się mieszaniną wina i wódki. Z uwagi na niską zawartość ekstraktu i popiołu wykluczono również możliwość zaklasyfikowania go do kodu 2204 i uznania produktu za wino musujące. Wykluczono także pozycję 2206, gdyż wino wchodzące w skład napoju jest winem gronowym ze świeżych winogron. W związku z powyższym sprowadzony towar został zaklasyfikowany do pozycji 2208, obejmującej wszystkie pozostałe napoje alkoholowe, nieobjęte żadną z poprzednich pozycji działu.

Po rozpoznaniu odwołania strony Dyrektor Izby Celnej w Toruniu wydał decyzję z dnia [...] lutego 2003 r., nr [...], którą utrzymał w mocy decyzję organu celnego I instancji. Na skutek zaskarżenia tej decyzji do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Bydgoszczy, w dniu 18 czerwca 2003 r. wydany został wyrok (sygn. akt SA/Bd 1507/03) uchylający powyższą decyzję. W uzasadnieniu Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja była dotknięta uchybieniami natury proceduralnej, mającymi wpływ na treść rozstrzygnięcia.

W dniu [...] marca 2004 r. Dyrektor Izby Celnej w Toruniu wydał decyzję nr [...], którą utrzymał w mocy decyzję organu celnego I instancji z dnia [...] listopada 2001 r. W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że importowany napój alkoholowy [...] należy zaklasyfikować do kodu PCN 2208 90 69 9, najbardziej szczegółowo opisującego jego skład surowcowy. Ponieważ sprowadzony produkt jest mieszanką wina musującego i wódki, organ nie znalazł podstaw do przypisania go do kodu PCN 2204, 2205 lub 2206.

Powyższa decyzja została zaskarżona przez Spółkę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który wyrokiem z dnia 13 października 2004 r., sygn. akt I SA/Bd 281/04 uchylił ją, stwierdzając w uzasadnieniu, że organ II instancji nie rozpatrzył wszechstronnie całego zebranego materiału dowodowego oraz nie uzasadnił zastosowanego kodu Taryfy celnej. Naruszył tym samym przepisy zawarte w art. 187, 191 oraz 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926).

Po ponownym rozpatrzeniu odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej w Toruniu w dniu [...] października 2005 r. wydał decyzję nr [...], którą utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu celnego I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy podniósł, że przedmiotem importu nie było wino lecz koktajl alkoholowy, składający się z dwóch rodzajów alkoholu – wina i wódki. Wydając decyzję organ oparł się na raporcie z badań przeprowadzonych przez Laboratorium Celne w Białymstoku, z którego wynikało, że przebadana próbka sprowadzonego towaru nie jest czystym winem lecz napojem alkoholowym o mocy 14 %, w skład którego wchodzi rozcieńczone wino musujące, najprawdopodobniej gronowe ze świeżych winogron, z dodatkiem alkoholu i cukru inwertowanego. Organ celny szczególną moc dowodową przyznał powyższemu dokumentowi, zauważając jednocześnie, że pozostałe dowody, którymi dysponowały organy celne również potwierdzały fakt, że importowany towar jest koktajlem alkoholowym złożonym z wina i wódki.

Dyrektor Izby Celnej uznał, że importowany towar należy zaklasyfikować do kodu PCN 2208 9069 9 zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej zakładającą, że klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działu. Organ stwierdził, że żaden z proponowanych przez Spółkę kodów Taryfy celnej nie mógł zostać zastosowany.

Na powyższą decyzję Spółka [...] wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu celnego I instancji. Skarżąca podniosła, że organy celne źle zakwalifikowały wino [...] do kodu PCN 2208, odmawiając zastosowania kodu 2204, 2205 lub 2206. Zdaniem Spółki w przedmiotowej sprawie nie powinna mieć zastosowania reguła 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej lecz reguła 3, z której wynika, że jeżeli towary mogą być klasyfikowane do różnych pozycji, to pierwszeństwo ma pozycja określająca w sposób najbardziej szczegółowy dany towar, względnie pozycja obejmująca materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu. W ocenie skarżącej, wszystkie pozycje przez nią wnioskowane określają towar w sposób bardziej szczegółowy niż pozycja 2208, opisująca towar w sposób ogólny.

Skarżąca zarzuciła również, że organ celny, pomimo wskazań zawartych w dwu wyrokach sądów administracyjnych, ponownie nie rozpatrzył wszechstronnie zebranego materiału dowodowego oraz nie dokonał prawidłowej oceny wszystkich dowodów pod kątem zgłaszanych przez nią zarzutów. W związku z tym sposób prowadzenia postępowania naruszał zasadę zaufania do organów państwowych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Toruniu wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko oraz argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalając skargę stwierdził, że skład importowanego towaru jest bezsporny, a spór między stronami dotyczy zakwalifikowania towaru do właściwego kodu Taryfy celnej. Sąd podniósł, że klasyfikacja towarów podlega pewnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację. Nie zgodził się ze stanowiskiem skarżącej, że brak jest podstaw do twierdzenia, iż reguły 2-6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej mają zastosowanie dopiero wtedy, gdy reguła nr 1 nie ma zastosowania. Z treści reguły nr 1 wynika bowiem, że opis pozycji i uwagi do sekcji lub działów mają pierwszeństwo przy klasyfikacji towaru. Zatem dopiero w sytuacji, gdy sklasyfikowanie towaru według wskazanych kryteriów nie jest możliwe, mogą mieć zastosowanie pozostałe reguły interpretacyjne.

W ocenie Sądu, za prawidłowością stanowiska organów celnych przemawia okoliczność, iż z uwag zawartych w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej nie wynika, aby pozycja 2205 obejmowała napój będący mieszaniną wina i wódki. Strona skarżąca, przedstawiając pogląd przeciwny, odwołała się do odpowiednich pozycji Taryfy celnej wskazujących, że wermut i inne wina mogą zawierać alkohol powyżej 22 % objętości, co nie jest możliwe bez wzmocnienia wina alkoholem etylowym. W związku z tym, zdaniem Spółki, pozycja 2205 jest właściwa dla napoju [...] zawierającego 14 % alkoholu. Sąd I instancji stwierdził, że nie jest właściwe stosowanie rozumowania a fortiori w sytuacji, gdy sporny towar może być, zgodnie z regułą nr 1 ORINS, zakwalifikowany do innej pozycji Taryfy celnej. Nie podzielił również stanowiska skarżącej, że organ odwoławczy nie rozpatrzył faktu występowania w towarze substancji aromatycznych, gdyż do kwestii tej wyraźnie odniesiono się na str. 4 decyzji.

Odnosząc się do powołanego przez skarżącą dokumentu wydanego przez Główny Urząd Celny w Darmstadt, zgodnie z którym przedmiotowy towar powinien zostać zakwalifikowany do pozycji 2205, Sąd podkreślił, że dokument ten zawiera informację niezobowiązującą. Ponadto podzielił również pogląd wyrażony w orzecznictwie sądowym, że wydanie wiążącej informacji taryfowej przez władze obcego państwa nie ma charakteru wiążącego dla polskich władz celnych i nie zwalnia krajowego importera od obowiązku dokonania prawidłowej klasyfikacji celnej towaru.

Sąd stwierdził również, iż nie ma podstaw do zakwalifikowania towaru do pozycji 2204, a rozumowanie a fortiori zastosowane przez Spółkę, z podobnych względów co powyżej, nie zasługuje na aprobatę.

Zdaniem Sądu I instancji, niemożliwe było również zakwalifikowanie napoju [...] do pozycji 2206, ze względu na udział w produkcie wina ze świeżych winogron, gdyż pozycja ta tego nie obejmuje. Ponadto Sąd zauważył, że podstawą klasyfikacji towarów są przepisy prawa celnego, a zatem nie było potrzeby odwoływania się w tym zakresie do przepisów innych aktów prawnych, w tym przypadku do ustawy o wyrobie i rozlewie wyrobów winiarskich, bądź do Polskiej Normy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że organy celne prawidłowo zakwalifikowały towar do pozycji 2208, gdyż jest on mieszaniną wina, wódki oraz innych składników. Zgodnie z Wyjaśnieniami do Taryfy celnej napój [...] należałoby zakwalifikować do kategorii: "wszystkie pozostałe napoje alkoholowe nieobjęte żadną z poprzednich pozycji działu".

W konkluzji Sąd stwierdził, że organ odwoławczy, ponownie rozpatrując przedmiotową sprawę, wypełnił zalecenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zawarte w wyroku z dnia 13 października 2004 r. W związku z tym w zaskarżonej decyzji nie zostały naruszone przepisy proceduralne w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy zostały ustalone, a cały zebrany w sprawie materiał dowodowy poddano wyczerpującej analizie, odnosząc się do zgłaszanych przez stronę zarzutów.

Od powyższego orzeczenia Spółka [...] złożyła do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną zaskarżając je w całości i wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego, z uwzględnieniem kosztów postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym.

Zaskarżonemu wyrokowi skarżąca Spółka zarzuciła naruszenie prawa materialnego poprzez:

1. błędną wykładnię § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (Dz. U. Nr 74, poz. 830) w zakresie objętym załącznikiem do tego rozporządzenia, Część I, Noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, Ogólne Reguły Interpretacji Systemu Zharmonizowanego oraz Część I, Sekcja IV, dział 22 w związku z art. 13 § 1 i § 5 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny – tj. poprzez niewłaściwą interpretację reguły 1 ORINS, co spowodowało zastosowanie nieprawidłowej pozycji Taryfy celnej.

2. niewłaściwe zastosowanie § 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej w zakresie objętym załącznikiem do tego rozporządzenia, Część I, Noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, Ogólne Reguły Interpretacji Systemu Zharmonizowanego oraz Część I, Sekcja IV, dział 22 w związku z art. 13 § 1 i § 5 Kodeksu celnego – tj. poprzez niezastosowanie reguły 2b i reguły 3 ORINS co spowodowało zastosowanie nieprawidłowej pozycji Taryfy celnej.

3. niewłaściwe zastosowanie § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 119, poz. 1253) w zakresie objętym załącznikiem do tego rozporządzenia, Część I, Ogólne Reguły Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej oraz Część II, Tabela stawek celnych, sekcja IV, dział 22 w związku z art. 13 § 1 i § 5 Kodeksu celnego – poprzez niewłaściwe zastosowanie uwag wyjaśniających do sekcji IV, dział 22 i w konsekwencji zastosowanie błędnej pozycji Taryfy celnej oraz niezastosowanie części z tych uwag wskazujących, że w ramach pozycji 2204 i 2205 osobno zdefiniowane są dwa pojęcia: "rzeczywista objętościowa moc alkoholu" oraz "naturalna objętościowa moc alkoholu" co zdaniem skarżącej potwierdza tezę, że do pozycji 2204 i 2205 mogą być klasyfikowane wina wzmocnione alkoholem.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Spółka [...] podkreśliła, że zarówno w treści reguły 1 ORINS, jak i w treści uwag wyjaśniających do niej brak jest zapisu, iż "opis pozycji i uwag ma pierwszeństwo" w znaczeniu czasowego pierwszeństwa w stosowaniu. Skarżąca zgodziła się, że opis pozycji i uwag ma znaczenie podstawowe w tym sensie, że ustalenia dokonane zgodnie z regułami interpretacyjnymi 2-6 nie mogą być sprzeczne z pozycjami i uwagami. Jednakże nie wynika z tego, że towar zawsze należy klasyfikować do pozycji zgodnie z jej brzmieniem, pomijając reguły interpretacyjne 2-6 ORINS. Gdyby bowiem uznać, że towary należy klasyfikować bez stosowania reguł interpretacyjnych tylko zgodnie z brzmieniem pozycji lub uwag, to zawsze znalazłaby się pozycja opisana jako "inne" lub " wszystkie pozostałe". Spółka stwierdziła, że reguły interpretacyjne 2-6 ORINS mają zastosowanie zawsze wtedy, gdy wynika to z treści tych reguł, natomiast ustalenia dokonane na podstawie tych reguł nie mogą być sprzeczne z treścią pozycji lub uwag. ORINS zawiera specjalne reguły dla mieszanin substancji oraz dla towarów składających się z więcej niż jednej substancji i właśnie te reguły, zdaniem skarżącej, powinien zastosować WSA w procesie ustalania właściwej pozycji Taryfy celnej.

Strona wnosząca skargę kasacyjną podniosła, że wino [...] jest mieszaniną składników, w związku z czym prawidłowa jego klasyfikacja powinna się odbyć przy zastosowaniu reguły 3 ORINS, jako właściwej do klasyfikowania mieszanin substancji. Na poparcie swojego stanowiska przytoczyła orzecznictwo sądów administracyjnych.

Zdaniem skarżącej, sprowadzony towar powinien zostać zaklasyfikowany w pierwszej kolejności do pozycji 2205 Taryfy celnej. Spółka nie zgodziła się ze stanowiskiem Sądu I instancji, który uznał, że dodanie do wina alkoholu powoduje brak możliwości zaklasyfikowania go do tej pozycji. Podniosła, że w skardze do Sądu przedstawiła w tym zakresie szeroką argumentację, która została pominięta poprzez stwierdzenie, że wnioskowanie a fortiori w tej sytuacji nie było właściwe. Skarżąca Spółka podtrzymała swoje stanowisko, że wzmocnienie wina musującego alkoholem z jednoczesnym dodaniem do takiego wina cukru i substancji aromatycznych nie wyklucza zastosowania pozycji 2205 Taryfy celnej. Jej zdaniem wykładnia wyjaśnień do pozycji 2205 nie budzi wątpliwości. Ponadto, skoro pozycja 2205 właściwa jest dla wermutu lub innego wina o mocy alkoholu powyżej 22 %, czyli wzmocnionego alkoholem etylowym, to tym bardziej jest ona właściwa dla przedmiotowego towaru, będącego aperitifem, w którym zawartość alkoholu wynosi 14 %.

Spółka podniosła również, że z uwag dodatkowych do sekcji IV dział 22, zawartych w części II załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie ustanowienia Taryfy celnej wynika, iż w ramach pozycji 2204 i 2205 osobno zdefiniowano pojęcia "rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu" oraz "naturalnej objętościowej mocy alkoholu". Zdaniem skarżącej potwierdza to tezę, że do pozycji 2205 mogą być klasyfikowane wina wzmocnione alkoholem.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Toruniu wniósł o jej oddalenie wraz z orzeczeniem o kosztach postępowania, w tym zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Organ podzielił stanowisko Sądu I instancji, że brak jest podstaw do uznania za uzasadniony zarzut o naruszeniu przepisów postępowania w takim zakresie, by mogło to mieć wpływ na wynik sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej: p.p.s.a., od wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny wyroku przysługuje skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. W trym trybie wpłynęła skarga kasacyjna w niniejszej sprawie. Spełnia ona wymogi określone w art. 174, art. 175 § 1, art. 176 oraz art. 177 § 1 tej ustawy. Oznacza to, że zaistniały podstawy do merytorycznego jej rozpoznania.

Przepis art. 183 § 1 p.p.s.a. obliguje Naczelny Sąd Administracyjny do rozpoznania sprawy w granicach skargi kasacyjnej. Z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 cytowanej ustawy. Stwierdzić należy, że w sprawie niniejszej nie występuje żadna z okoliczności stanowiących o nieważności postępowania.

Skarga kasacyjna w rozpoznawanej sprawie nie powołuje żadnych przepisów proceduralnych stanowiących podstawę ustaleń faktycznych, o których mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Oznacza to, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest stanem faktycznym sprawy, będącym podstawą wydania zaskarżonego wyroku. W konsekwencji, dla oceny trafności podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego, miarodajny jest stan faktyczny ustalony przez Sąd w zaskarżonym wyroku. Uzasadniał wobec tego przyjęty przez organy celne i Sąd brak podstawy do zastosowania do przedmiotowego towaru kodu PCN 2205. Skarżący, powołując się na naruszenie prawa materialnego, problem sprowadza w istocie do oceny, że dodanie do wina alkoholu nie jest przeszkodą zaliczenia towaru również do kodu PCN 2205. W ocenie skarżącego oznacza to, że istnieje możliwość klasyfikacji do różnych pozycji, a tym samym do różnych kodów. Oceny tej nie można podzielić z następujących powodów.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację. Oznacza to, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. A zatem, do każdego towaru przypisana jest odpowiednia pozycja taryfy. W celu prawidłowej klasyfikacji towarowej należy kierować się brzmieniem Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, które są zamieszczone na początku taryfy i stanowią z nią integralną całość oraz brzmieniem uwag do sekcji i działów Taryfy celnej, które decydują jak należy klasyfikować poszczególne towary. Dla celów prawnych taryfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, przy czym wiążący jest tu, wynikający z art. 85 § 1 Kodeksu celnego, stan towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego.

Powołany przez skarżącą kod PCN 2205 obejmuje: wermut i inne wina ze świeżych winogron przyprawione roślinami lub substancjami aromatycznymi w pojemnikach zawierających dwa litry lub mniej, o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu wynoszącej 18% obj. lub mniej. Analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego, a w szczególności badania laboratoryjne z dnia 10 kwietnia 2001 r. oraz załączony do zgłoszenia celnego certyfikat, wykluczają możliwość klasyfikacji towaru do pozycji 2205 Taryfy celnej. Zgodnie z wyjaśnieniami do Taryfy celnej, pozycja ta obejmuje różne napoje (zazwyczaj używane jako aperitify lub toniki) otrzymywane z wina ze świeżych winogron objętego pozycją 2204 i przyprawione wyciągami z substancji roślinnych (liści, korzeni, owoców itd.) lub substancjami aromatycznymi. Tymczasem w powołanym powyżej badaniu laboratoryjnym wskazano, że w badanej próbce nie stwierdzono wyciągów z ekstraktów roślinnych, uznając ponadto, że napój jest mieszaniną wina i wódki. Z akt sprawy wynika, że koktajl alkoholowy gazowany [...] jest rozcieńczonym winem musującym z dodatkiem alkoholu i cukru inwertowanego, co jest zgodne z etykietą na butelce (wino musujące 68%, wódka 18%, woda, cukier). Nie jest to wino musujące w rozumieniu pozycji 2204 i nie można go też zaklasyfikować do pozycji 2205, gdyż nie stwierdzono wyciągów z ekstraktów roślinnych, a stwierdzono, że napój jest mieszaniną wina i wódki. Klasyfikacja tego koktajlu alkoholowego do pozycji 2208 wynika z pierwszej i szóstej Ogólnej Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz komentarza zawartego w wyjaśnieniach do Taryfy celnej, skoro obejmuje wszystkie pozostałe napoje alkoholowe nie objęte żadną z poprzednich pozycji działu.

Odnosząc się do zarzutu skarżącej, że w omawianej sprawie należało zastosować regułę 3 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, należy wskazać, iż w celu ustalenia prawidłowego kodu należy w pierwszej kolejności rozważyć możliwość zastosowania reguły 1 ORINS. Dopiero w sytuacji gdy nie jest możliwe zataryfikowanie towaru zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działu, należy przy zachowaniu kolejności korzystać z następnych reguł, tj. od 2 do 6. Zatem samo brzmienie pozycji 2208 pozwalało na zaklasyfikowanie spornego towaru do tej właśnie pozycji. Trafnie rozważano, w świetle zarzutów skarżącej, możliwość zastosowania innych kodów. Chodzi o pozycję 2204, ewentualnie 2205 lub 2206. Zasadnie przyjęto, że żaden z tych kodów nie mógł być zastosowany. Pozycja 2204 obejmuje wino ze świeżych winogron łącznie z winami wzmocnionymi, moszcz winogronowy inny niż z pozycji 2009. Sprowadzony towar nie mógł być zaklasyfikowany do tej pozycji ze względu na to, że obejmuje wino musujące, pozostałe wina, moszcz winogronowy z fermentacją nierozpoczętą lub zatrzymaną przez dodanie alkoholu. Odnosząc się do podpozycji jako wino musujące należy stwierdzić, że zgodnie z uwagą 1 do podpozycji Działu 22 wyrażenie "wino musujące" oznacza wino, które przetrzymywane jest w temperaturze 20oC w zamkniętych pojemnikach i pozostaje pod nadciśnieniem nie mniejszym niż 3 bary. Z akt sprawy wynika, że wino musujące, wchodzące w skład importowanego towaru nie spełnia tego warunku, bowiem wynosi 1,25, 1,30 i 1,28 bara. Ponadto sporny towar nie jest czystym winem, lecz koktajlem alkoholowym stanowiącym mieszaninę wina i wódki. Ustosunkowując się natomiast do podpozycji – pozostałe wina, moszcz winogronowy z fermentacją nierozpoczętą lub zatrzymaną przez dodanie alkoholu należy wskazać, że zgodnie z Taryfą celną do podpozycji tej można wprawdzie zaklasyfikować wina musujące poddane nadciśnieniu wynoszącemu od 1 do 3 barów, jednak należy podkreślić, że omawiany produkt nie jest czystym winem musującym ale mieszaniną z udziałem wódki, co pomija strona skarżąca w swoich zarzutach. Podpozycja ta przewiduje także możliwość dodania alkoholu jedynie do moszczu winogronowego, a nie do wina jako napoju alkoholowego z zakończoną fermentacją.

Jak już wyżej wskazano, nie można było importowanego towaru zataryfikować do pozycji 2205, mając na względzie obecność aromatów. Wprawdzie niemiecki dokument potwierdza śladową ilość aromatów w badanej próbce towaru, to jednak laboratorium celne w Białymstoku wspomina jedynie, że nie stwierdzono wyciągu z ekstraktów roślinnych, nie wypowiadając się w kwestii aromatów. Podkreślić przy tym należy, że do pozycji 2205 klasyfikowane mogą być wyłącznie przyprawione roślinami lub substancjami aromatycznymi wina. Pozycja ta nie przewiduje w żadnym przypadku mieszanin wina i wódki. O ile odsyła do pozycji 2204, to wymienia nazwy win deserowych i wyklucza napoje na bazie wina objętych pozycją 2205.

Niemożliwym było także zaklasyfikowanie produktu do pozycji 2206 obejmującej pozostałe napoje fermentowane (np. jabłecznik, wino z gruszek i miód pitny), mieszanki napojów fermentowanych oraz mieszanki napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, nie wymienione ani nie włączone gdzie indziej. Zgodnie z uwagami do tej pozycji, zaklasyfikowane do niej napoje fermentowane mogą być wzmocnione przez dodanie alkoholu, jednak pozycja ta wyklucza udział w produkcie wina ze świeżych winogron. To, że w skład importowanego koktajlu weszło wino ze świeżych winogron nie stanowiło kwestii spornej. Trafnie zatem, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, kierowano się regułą nr 1 ORINS i uznano, że importowany towar o nazwie [...], jako koktajl alkoholowy należało zaklasyfikować do kodu PCN 2208 90 69 9. Oznacza to, że pozostałe reguły objęte zarzutami skargi kasacyjnej nie były uzasadnione. Zaliczenie spornego towaru do pozycji 2208 powoduje, że bez znaczenia pozostaje zarzut dotyczący takich pojęć jak "rzeczywista objętościowa moc alkoholu" oraz "naturalna objętościowa moc alkoholu". Pojęcia te dotyczą pozycji 2204 i 2205, niemających zastosowania w sprawie z powodów wyżej wymienionych. Należy przy tym zauważyć, że pozycja 2208 oprócz "mocnych alkoholi" obejmuje między innymi soki owocowe lub warzywne, zawierające dodatek alkoholu o objętościowej mocy alkoholu większej niż 0,5% obj., czy też napoje alkoholowe, czasami określane jako "uzupełnienie diety" przeznaczone do spożywania w celu utrzymania dobrego stanu zdrowia lub dobrego samopoczucia. Mogą to być także produkty na bazie ekstraktów roślinnych, koncentratów owocowych, lecytyny substancji chemicznych oraz produkty zawierające dodatek witamin lub związków żelaza. Również mogą to być napoje naśladujące wino (napoje winopodobne) otrzymywane przez zmieszanie destylowanego napoju alkoholowego z sokiem owocowym, wodą, cukrem, barwnikiem, dodatkami smakowymi lub innymi składnikami, ale inne niż produkty objęte pozycją 2204.

Na poparcie zasadności stanowiska Sądu I instancji wskazuje również decyzja z dnia 5 grudnia 2002 r., zawierająca wiążącą informację taryfową i zaliczająca napój [...] do kodu PCN 2208 90 69 9. Co prawda informacja ta nie mogła działać wstecz i odnosić się do zgłoszenia celnego dokonanego przez skarżącą w dniu 19 marca 2001 r., jednakże należy zauważyć, iż dodatkowo dowodzi ona za trafnością zastosowanej przez organy celne klasyfikacji oraz za prawidłowością rozstrzygnięcia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Powyższe oznacza, że dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny ocena jest prawidłowa i nie narusza powołanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa. Skarga wobec tego podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Orzeczenie o kosztach znajduje swoje podstawy w art. 204 pkt 1, 205 § 2 i 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 6 pkt 5, § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).