Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1252/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2017-12-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Janina Guść, Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi P.Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 20 lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie przybliżonej kwoty podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do sierpnia 2014 r. oraz orzeczenie o zabezpieczeniu na majątku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 10 lutego 2017 r. określającą P.Z., przybliżone kwoty w podatku od towarów i usług:

- zobowiązań podatkowych za okres od lutego do czerwca 2014 r. w podanych kwotach wraz z odsetkami za zwłokę,

- zobowiązań wynikających z art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za okres od lutego do sierpnia 2014 r. w podanych kwotach wraz z odsetkami za zwłokę

oraz orzekającej o zabezpieczeniu na majątku P.Z. wykonania ww. zobowiązań.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 13 stycznia 2017 r. wszczął wobec P.Z. postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za okres od lutego do sierpnia 2014 roku.

W toku prowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 10 lutego 2017 r. określił podatnikowi przybliżone kwoty zobowiązań i orzekł o ich zabezpieczeniu na majątku podatnika.

Kwestionując powyższe rozstrzygnięcie podatnik w odwołaniu wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania zabezpieczającego.

Zaskarżonej decyzji zarzucił m.in. naruszenie:

- art. 33 § 1 i § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa przez ich nieprawidłowe zastosowanie w sytuacji braku przesłanek do wydania decyzji zabezpieczającej,

- art. 120 i art. 121 § 1 ww. ustawy przez prowadzenie postępowania zabezpieczającego niezgodnie z przepisami prawa i w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych,

- art. 122 i art. 187 § 1 ww. ustawy przez brak podjęcia przez organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego,

- art. 180 i art. 181 ww. ustawy przez orzeczenie o zabezpieczeniu w oparciu o nieznane dowody,

- art. 207 w zw. z art. 33 ww. ustawy przez wydanie decyzji określającej przyszłe zobowiązania podatkowe, w sytuacji braku przesłanek do jej wydania,

- art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ww. ustawy przez podanie w zaskarżonej decyzji sprzecznego uzasadnienia prawnego oraz brak podania uzasadnienia faktycznego określenia przybliżonej kwoty zobowiązań w podatku od towarów i usług,

- art. 210 § 4 ww. ustawy przez brak podania w zaskarżonej decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności,

- art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. Nr 177 z 2011 r., poz. 1054 ze zm.) przez niezasadne pozbawienie/prawa do odliczenia podatku naliczonego,

- art. 88 Ust. 3a pkt 4 lit. a) ww. ustawy o podatku od/towarów i usług z powodu braku przesłanek do zastosowania tego przepisu.

Przy czym odwołanie składał pełnomocnik podatnika jak i on osobiście.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uzasadniając własne stanowisko w sprawie zacytował treść przepisów art. 33 § 1, art. 33 § 2 pkt 2 i § 3 oraz art. 33 § 4 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Następnie podniósł, że jak wynika z treści art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej przesłanką do wydania decyzji zabezpieczającej zobowiązanie podatkowe na majątku podatnika jest obawa (prawdopodobieństwo) niewykonania w przyszłości przez podatnika ciążącego na nim zobowiązania podatkowego. Okoliczności faktyczne, z których organ podatkowy może wywieść wniosek, iż zachodzą przesłanki dokonania zabezpieczenia oceniane są w każdym przypadku odrębnie, a decyzja organu podatkowego wydawana w tym zakresie musi być oparta na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych świadczących o tym, że w danej sprawie może nie dojść do wykonania zobowiązania podatkowego z przyczyn leżących po stronie podatnika. Zasadnym jest przy tym zwrócenie uwagi na fakt, że wymienione przez ustawodawcę w treści art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej - po zwrocie "w szczególności" - okoliczności trwałego nieuiszczania przez podatnika wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonywania czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję są jedynie mieszczącymi się w ogólnej formule przykładami zachowania sugerującego zaistnienie przesłanki ustawowej do dokonania zabezpieczenia w trybie ww. regulacji prawnych (ich wystąpienie zwiększa prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania podatkowego). Konstrukcja tego przepisu jednoznacznie wskazuje więc na dopuszczenie przez ustawodawcę możliwości zaistnienia obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, także poprzez wystąpienie innych okoliczności. Ponadto, zasadniczym celem zabezpieczenia zobowiązania podatkowego jest zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie zobowiązań podatkowych.

Naczelnik Urzędu Skarbowego wobec stwierdzenia przesłanek określonych w art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej ustalił, że P.Z. w ramach prowadzonej działalności za kontrolowany okres dokonał odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez: A K.B.-W., B Sp. z o.o., C Sp. z o.o., D Sp. z o.o., E A.K., F Sp.z o.o., G S.A., H Sp. z o.o..

Wystawione przez ww. podmioty dokumenty zostały zakwestionowane bowiem:

• W wyniku przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...]kontroli podatkowej w A K.B.-W. za okres od stycznia do grudnia 2014 r. stwierdzono, iż wszystkie transakcje w zakresie hurtowego handlu elektroniką użytkową oraz świadczenia usług pośrednictwa w sprzedaży telefonów komórkowych (wykaz faktur str. 3-4 decyzji organu pierwszej instancji) nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Uznano, iż K.B.-W. jako właścicielka firmy A w sposób zorganizowany, świadomie uczestniczyła w procedurze oszustwa karuzelowego - łańcuchu transakcji VAT. Dokonane ustalenia wobec bezpośrednich dostawców wskazują m.in., że dostawcy A K.B.-W. nie prowadzili rzeczywistej działalności gospodarczej, a otrzymane i wystawione faktury przez A K.B.-W. nie dokumentują faktycznie przeprowadzonych transakcji (szczegółowy opis na str. 3-4 decyzji organu pierwszej instancji).

• Z uzyskanych informacji wynika, że wobec B Sp. z o.o. prowadzone są postępowania kontrolne za okres od listopada 2013 r. do marca 2014 r. oraz od kwietnia do lipca 2014 r. wszczęte na wniosek Prokuratury Okręgowej w G. Wydana przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. decyzja z dnia 7 sierpnia 2015 r., (której rozstrzygnięcie jest prawomocne) określa wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za okres od listopada 2013 r. do marca 2014 r., a zebrany materiał wskazuje na świadomy udział B Sp. z o.o. w przestępstwie karuzelowym z udziałem tzw. znikających podatników, których celem było przysporzenie korzyści majątkowych uczestnikom tego obrotu poprzez wyłudzenie z Budżetu Państwa sztucznie wygenerowanej kwoty podatku naliczonego do zwrotu na rachunek bankowy podatnika (przy wewnątrzwspólnotowej dostawie). Ponadto wskazano, iż w miesiącach kwiecień i maj 2014 r. ww. Spółka kontynuowała działalność na zasadach podobnych do okresu wcześniejszego (szczegółowy opis na str. 5-7 decyzji organu pierwszej instancji).

• Z ustaleń kontroli podatkowej prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. wynika m.in., iż [...] Sp. z o.o. nabywała telefony komórkowe od podmiotów, których cechą wspólną jest fakt, iż w zarządach spółek działają obywatele zagranicznych państw, którzy nie przebywają na terytorium Polski. Stwierdzono, iż ww. Spółce nie przysługiwało odliczenie podatku naliczonego [z faktur wykazanych na str. 7-8 decyzji organu pierwszej instancji] z tytułu nabycia telefonów komórkowych od podmiotów: I Sp. z o.o., J Sp. z o.o., K Sp. z o.o., L Sp. z o.o., M Sp. z o.o., gdyż w rzeczywistości podmioty te nie prowadziły działalności gospodarczej. Działania Spółki podjęte we współpracy z ww. podmiotami, które formalnie zarejestrowały działalność gospodarczą, miały na celu wyłudzenia podatku VAT poprzez fikcyjny obrót towarami oraz wystawianie nierzetelnych faktur. Ww. podmioty zajmowały się hurtowym obrotem drobną elektroniką - telefonami komórkowymi, nie posiadały zaplecza, infrastruktury, środków trwałych, pracowników oraz środków finansowych. Przy czym L Sp. z o.o., J Sp. z o.o., M Sp. z o.o. rejestrowane były w tzw. biurach wirtualnych. Przekazywanie towarów między ww. podmiotami miało charakter przesunięć magazynowych - korzystały one z magazynów N Sp. z o.o.. Również w wyniku postępowań kontrolnych ustalono, że Spółki wzajemnie fakturowały na swoją rzecz sprzedaż oraz dokonywały transakcji zakupu. [...] Sp. z o.o. wystawiła na rzecz firmy P.Z. faktury w II i III kwartale 2014 r., które nie odzwierciedlają rzeczywistej sprzedaży (szczegółowy opis na str. 8-9 decyzji organu pierwszej instancji).

• Ustalenia kontroli przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w D Sp. z o.o. za okres od stycznia do września 2014 r. wskazują m.in. iż towar przechowywany był w biurach N Sp. z o.o. zarówno dostawcy, jak i odbiorcy nie widzieli towaru (za towar odpowiada magazyn N Sp. z o.o.), towar nie zmieniał miejsca przechowywania, jedynie w ciągu godziny zmieniał wielokrotnie właściciela. Dostawcy korzystali z wirtualnego biura. Faktury dotyczące zakupu i sprzedaży ujęte w księgach rachunkowych D Sp. z o.o. faktycznie nie potwierdzały wydania towaru i przeniesienia prawa rozporządzania towarami, wystawiane były w Euro pomimo, iż transakcje odbywały się w Polsce i pomiędzy polskimi podmiotami. W transakcjach uczestniczy przynajmniej jeden podmiot mający siedzibę za granicą, co w ocenie kontrolujących wystawianie faktur w Euro jest potwierdzeniem na karuzelowy obrót towarem. Wobec Spółki określono obowiązek zapłaty podatku VAT, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (szczegółowy opis na str. 10-11 decyzji organu pierwszej instancji).

• Na podstawie ustaleń dokonanych w trakcie prowadzonej przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w G. kontroli podatkowej wobec E A.K. za okres od sierpnia 2014 r. do stycznia 2015 r. stwierdzono udział kontrahentów podejrzanych o występowanie w roli tzw. znikających podatników (szczegółowy opis na str. 12 decyzji organu pierwszej instancji).

• W wyniku czynności sprawdzających dokonanych wobec F Sp. z o.o. Spółka komandytowa, której wspólnikami są F Sp. z o.o. (komplementariusz) oraz P.Z. (komandytariusz) i D.F.-Z. (komandytariusz) ustalono m.in., że spółka komandytowa towar będący przedmiotem transakcji magazynowała w magazynie należącym do N sp. z o.o., gdzie w wyniku transakcji towarów następowało jedynie przemieszczenie towarów pomiędzy "kontami magazynowymi". Ponadto ustalenia dotyczące powiązań osobowych pomiędzy F Sp. z o.o. Sp. k. a Firmą P.Z., sposobu i terminu zapłat za faktury zakupu i sprzedaży towarów handlowych, sposobu ich przemieszczania, a także zeznania świadków mogą wskazywać, że ww. Spółka komandytowa może pełnić funkcję podmiotu, który uczestniczy jedynie w fakturowaniu dostaw i stanowi jeden z podmiotów znajdujących się w łańcuszku dostaw sprzętu elektronicznego (szczegółowy opis na str. 12-14 decyzji organu pierwszej instancji).

• W wyniku prowadzonych czynności sprawdzających przez Naczelnika Urzędu Skarbowego stwierdzono, iż zgromadzony materiał dowodowy wskazuje m.in., że G S.A. uczestniczy w transakcjach zmierzających do nadużyć podatkowych, których przedmiotem są telefony komórkowe, w ramach kontroli ustalono źródła pochodzenia towarów oraz łańcuchy dostawców pośrednich, gdzie występują podmioty, które nie rozliczyły podatku VAT od dalszej odsprzedaży. Ponadto estońskie organy podatkowe poinformowały, że firma [...] jest podejrzana o to, iż jest firmą wiodącą zaangażowaną w oszustwo z wykorzystaniem znikającego podatnika i jest monitorowana w Eurofisc WF1 (szczegółowy opis na str. 14-15 decyzji organu pierwszej instancji).

• Z ustaleń kontroli podatkowej prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego wobec H Sp. z o.o. wynika; iż wszystkie wystawione przez O Sp. z o.o. faktury dla P Sp. z o.o., która następnie wystawiła faktury na rzecz H Sp. z o.o. uznano za niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wobec O Sp. z o.o. określono obowiązek zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (szczegółowy opis na str. 16 decyzji organu pierwszej instancji).

Z uwagi na powyższe ustalenia organ pierwszej instancji wystawione przez ww. kontrahentów na rzecz P.Z. faktury zakwestionował jako niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Pan P.Z. dokonał bowiem na podstawie wystawionych przez ww. podmioty dokumentów obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Tymczasem prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi. Zgodnie z art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Istotą bowiem podatku od towarów i usług jako podatku wielofazowego jest współzależność pomiędzy poszczególnymi ogniwami obrotu handlowego, uczestnikami tego obrotu i co do zasady nieprawidłowości, jakie wystąpią u jednego z tych uczestników mogą oddziaływać na sytuację prawną innych podmiotów uczestniczących w obrocie towarami lub usługami. Powyższy proceder posługiwania się fakturami, które nie potwierdzają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych może stanowić samoistną przesłankę do dokonania zabezpieczenia w trybie art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej. Posługiwanie się tego typu dowodami dowodzi, że podatnik trwale nie regulował swych należności wobec Skarbu Państwa. Samo bowiem posiadanie faktur nie przesądza jeszcze o prawie podatnika do odliczenia wynikającego z nich podatku.

Ponadto w trakcie prowadzonego postępowania ustalono, iż P.Z. wystawiał na rzecz: R Sp. z o.o., S Sp. z o.o., [...] K.B.-W., T S.A., AB S.A., U S.A., W S.A., G S.A., Z s.c. faktury VAT obejmujące ww. towary, z zakwestionowanych faktur VAT zakupu, czym zawyżono podstawę opodatkowania i kwotę podatku należnego. Powyższy proceder posługiwania się fakturami, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych zobowiązują podmiot do zapłaty wykazanego w tych fakturach podatku. Powyższa okoliczność stwierdzająca wystawienie faktur rodziła obowiązek zgodnie z art. 103 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług do obliczenia i wpłacenia podatku na rachunek bankowy urzędu skarbowego podatku. W myśl bowiem art. 108 ust. 1 ww. ustawy w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Powyższe rozważania prowadzą do konkluzji, że przepis art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego wskutek samego wystawienia faktury wykazującej kwotę podatku od towarów i usług. Obowiązek ten przyjmuje postać swoistej sankcji, która polega na tym, że niezależnie od tego, czy w sprawie zaistniał obrót będący podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz niezależnie od rozmiarów i konsekwencji podatkowych tego obrotu, każdy wystawca faktury nie odzwierciedlającej rzeczywistej czynności liczyć się musi z koniecznością zapłaty wykazanego w niej podatku.

Posługiwanie się tego typu dokumentami jednoznacznie wskazuje - pomimo odmiennego twierdzenia pełnomocnika i strony - że strona trwale nie reguluje swych zobowiązań podatkowych wobec Skarbu Państwa. Wskazane okoliczności nie dają gwarancji wykonania przyszłych zobowiązań podatkowych, wskazują natomiast na "uzasadnioną obawę niewykonania zobowiązania", gdyż kontrolowany podmiot nie rozliczał w sposób prawidłowy podatku od towarów i usług za objęty postępowaniem podatkowym okres. W tym miejscu wymaga podkreślenia, że z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, iż użyty ww. przepisie zwrot "obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane" oznacza, że chodzi o obawę dobrowolnego wykonania zobowiązania, a nie o obawę, że nie zostanie wykonane w wyniku egzekucji (wyrok WSA w Bydgoszczy z 16 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 724/11, wyrok WSA w Gliwicach z 1 sierpnia 2012 r. sygn. akt III SA/G1 468/12). Zatem zarzut pełnomocnika i strony, dotyczący braku przesłanek trwałego nieregulowania zobowiązań, mogących świadczyć o uzasadnionej obawie nieuregulowania zobowiązania podatkowego, nie zasługuje na uwzględnienie.

Ponadto mając na uwadze treść art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej należy stwierdzić, że organ podatkowy chcąc zastosować powyższy przepis musi uprawdopodobnić - a nie jak sugerują odwołujący się udowodnić - możliwość spełnienia się przesłanki niewykonania zobowiązania podatkowego przez stronę. Uprawdopodobnienie nie prowadzi do pewności, lecz jedynie daje lub wskazuje na prawdopodobieństwo istnienia lub nieistnienia faktu. Niemniej jednak, zdaniem organu, obowiązek uprawdopodobnienia występuje z reguły wówczas, gdy dokładne przeprowadzenie postępowania dowodowego, a więc dającego pewność co do istnienia faktów prawotwórczych, nie jest praktycznie możliwe lub celowe, co ma miejsce w instytucji zabezpieczenia przewidzianej w art. 33 Ordynacji podatkowej. Tym bardziej, że celem zabezpieczenia nie jest wyegzekwowanie należności, lecz zagwarantowanie - po wydaniu decyzji wymiarowej - środków na spłatę zobowiązań na rzecz wierzyciela.

O prawidłowości dokonanych przez organ pierwszej instancji ustaleń w zakresie zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych przemawiają również następujące okoliczności:

Strona pomimo wezwania organu pierwszej instancji - pismem z dnia 3 czerwca 2015 r. - o złożenie oświadczenia o posiadanych nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego (druk ORD-HZ) nie złożyła przedmiotowego oświadczenia. Tymczasem brak reakcji ze strony podatnika odnośnie złożenia ww. oświadczenia w połączeniu z zabezpieczoną na majątku strony kwotą zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej przybliżonej kwocie 18.950.908,00 zł uzasadnia obawę, że przedmiotowe należności nie zostaną w sposób dobrowolny wykonane, a ewentualna ich egzekucja może być utrudniona lub nieskuteczna. Podkreślenia przy tym wymaga, że niewątpliwie prawem strony w postępowaniu administracyjnym pozostaje zarówno bierna postawa przy gromadzeniu dowodów zmierzających do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy, jak również kwestionowanie działań organów. Jednakże należy mieć na uwadze, że w przypadku biernej postawy podatnika dokonane ustalenia bazować będą na tym materiale, który uda się organom podatkowym zgromadzić na podstawie dostępnych rejestrów danych.

W przedmiotowej sprawie opierając się na dostępnych dowodach ustalono, że zobowiązany nabył:

• w 2009 r. samochód osobowy Ford Fiesta 1,25 z 2005 r. i samochód osobowy Opel Signum z 2007 r.,

• w 2011 r. samochód osobowy CITROEN C4 1,6 HDI z 2007 r.,

• w 2012 r. samochód osobowy AUDI A6 z 2008 r.

Ponadto ustalono, że strona aktualnie nie posiada nieruchomości. Natomiast w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego strona umową o podział majątku wspólnego z dnia 31 stycznia 2017 r. przeniosła na rzecz żony własność lokalu niemieszkalnego - garażu o powierzchni 16,5 m2, położonego przy ul. [...] (KW nr [...]), jak też działkę ewidencyjną - drogę, położoną przy ul. [...] (KW nr [...]).

Zatem w tych okolicznościach, będące w posiadaniu na dzień rozpoczęcia kontroli podatkowej, jak też na dzień rozpoczęcia postępowania podatkowego nieruchomości zostały przez stronę zbyte. Nie bez znaczenia jest także fakt, że P.Z. w dniu 13 kwietnia 2015 r. - co wynika z aplikacji CZM z dnia 26 czerwca 2017 r. - przekazał darowizną środki pieniężne w kwocie 1.747.439 zł. Powyższe czynności jednoznacznie więc wskazują na okoliczność wypełnienia przesłanki art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. wyzbywanie się przez zobowiązanego majątku (jak też brak współpracy w zakresie ustalenia przez organ podatkowy posiadanych składników majątkowych). Dodać także należy, że podatnik w dniu 28 grudnia 2016 r. zawarł umowę przeniesienia własności nieruchomości na rzecz [...]S.A., która obciążona była hipoteką umowną kaucyjną w kwocie 480.000 zł (udział w działkach ewidencyjnych położonych w D. o obszarze 0,0862 ha - KW nr [...]).

W tym miejscu należy powołać, zdaniem Dyrektora Izby, treść art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej, który przykładowo wymienia okoliczności pozwalające uznać, iż zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania tj. trwałe nieuiszczanie przez podatnika wymaganych zobowiązań o charakterze publicznoprawnych lub dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudniać lub udaremnić egzekucję. Zatem należy uznać zarzut strony za niezasadny, bowiem strona - jak już powyżej nadmieniono - trwale nie uiszczała zobowiązań o charakterze publicznoprawnych oraz dokonywała czynności polegające na wyzbyciu się majątku. Powyższe - wbrew twierdzeniu pełnomocnika i podatnika - stanowi przesłankę uzasadnionej obawy, o której mowa w art. 33 Ordynacji podatkowej. Strona bowiem nie posiada majątku o wartości pokrywającej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego.

Także analiza sytuacji finansowej w zakresie osiąganych dochodów w latach 2015-2016 poddaje wątpliwość możliwość wykonania zaległości w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę w przybliżeniu wynoszącej 18.950.908,00 zł. P.Z. pomimo wykazania w zeznaniach rocznych PIT-36L wysokich przychodów z prowadzonej działalności: za 2015 r. w kwocie 54.354.653,24 zł; za 2016 r. w kwocie 45.944.193,24 zł wykazywał także wysokie koszty uzyskania przychodów za 2015 r. w kwocie 53.827.588,71 zł; za 2016 r. w kwocie 44.575.281,47 zł. Podany zaś w zeznaniu rocznym (PIT-36L) za 2015 r. dochód w kwocie 527.064,53 zł, jak też wprawdzie znacznie wyższy (od roku poprzedniego) dochód za 2016 r. w kwocie 1.368.911,77 zł wyraźnie wskazuje, że strona nie będzie w stanie uregulować przyszłych zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za kontrolowany okres wraz z odsetkami za zwłokę łącznej kwocie 18.950.908,00 zł. Jak wskazał bowiem WSA w wyroku z dnia 26 października 2007r. sygn. akt I SA/Łd 181/06 sama wysokość przyszłego zobowiązania podatkowego (...) wraz z odsetkami za zwłokę na dzień wydania decyzji zabezpieczającej i wykazanych przez podatnika niewielkich dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej może uzasadniać obawę, że zobowiązanie podatkowe może nie zostać wykonane. Tym bardziej, że P.Z. zakończył z dniem 11 stycznia 2017 r. działalność gospodarczą oraz od listopada 2016 r. nie wykazał żadnych obrotów z tytułu podatku od towarów i usług. Dodać należy, iż wobec strony wszczęto postępowania egzekucyjne z tytułu mandatów, których strona - pomimo niskich kwot - dobrowolnie nie uiściła.

Podkreślił również Dyrektor Izby, że zarzuty dotyczące nieprawidłowo prowadzonego postępowania dowodowego nie mogą zostać uwzględnione w postępowaniu odwoławczym od decyzji zabezpieczającej. W postępowaniu dotyczącym zabezpieczeń oceniane są bowiem przede wszystkim przesłanki mogące świadczyć o obawie niewykonania zobowiązania podatkowego, nie zaś ustalenia faktyczne dokonane w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego, mogące mieć wpływ na ostateczną wysokość zobowiązania określonego w odrębnym postępowaniu wymiarowym.

W rozpatrywanym przypadku przybliżona kwota zobowiązania podatkowego została określona wyłącznie na potrzeby zabezpieczenia na majątku podatnika zapłaty zobowiązania podatkowego, niemniej ustalona została na podstawie danych uzyskanych w wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej i prowadzonego postępowania wymiarowego. Naturalnym jest więc, że materiał dowodowy w sprawie może być uzupełniony w toku prowadzonego postępowania wymiarowego - jednak w ocenie organu zebrany materiał dowodowy dawał uzasadnione podstawy do wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego decyzji zabezpieczającej.

W kontekście powyższego nie zasługują zatem na uwzględnienie zarzuty naruszenia przez organ podatkowy pierwszej instancji art. 121 i art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa. W przedmiotowej sprawie podjęte zostały bowiem wszelkie niezbędne, wymagane prawem działania, w celu wyczerpującego ustalenia stanu faktycznego. Organ pierwszej instancji nie naruszył przy tym art. 120, art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, a oceny czy w przedmiotowej sprawie zachodzą przesłanki zabezpieczenia dokonał na podstawie informacji zgromadzonych w toku postępowania wymiarowego. Organ podniósł, iż pełnomocnik strony jak i strona nie załączyli do odwołania żadnych dowodów na potwierdzenie podniesionych w odwołaniu argumentów odnośnie stanu faktycznego, a który w ich ocenie nie znajduje oparcia w materiale dowodowym zebranym przez organ. Kwestionując bowiem ustalenia dotyczące stanu faktycznego sprawy strona winna wskazać, jakie dowody zostały pominięte przez organy podatkowe w zakresie postępowania zabezpieczającego.

P.Z. na powyższą decyzję wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zarzucając decyzji rażące naruszenie przepisów:

• art. 33 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - przez nieprawidłowe zastosowanie w sytuacji braku przesłanek do zabezpieczenia,

• art. 120 i art. 121 § 1 ww. ustawy - przez prowadzenie postępowania zabezpieczającego niezgodnie z przepisami prawa i w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, art. 122 i art. 187 § 1 ww. ustawy - przez brak podjęcia przez organy podatkowe wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego,

• art. 127 ww. ustawy - przez brak rozpoznania sprawy w drugiej instancji,

• art. 180 i art. 181 ww. ustawy - przez orzeczenie o zabezpieczeniu w oparciu o nieznane dowody oraz wbrew stanowi faktycznemu, stwierdzonemu dowodami zgromadzonymi przez organ pierwszej instancji w prowadzonych kontrolach podatkowych,

• art. 192 ww. ustawy - przez orzeczenie o zabezpieczeniu w sytuacji, gdy strona nie miała możliwości wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów,

• art. 233 § 1 ustawy w zw. z art. 33 Ordynacji podatkowej - przez wydanie decyzji podtrzymującej decyzję organu pierwszej instancji, zabezpieczającej przyszłe zobowiązania podatkowe, w sytuacji braku przesłanek do jej wydania,

• art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ww. ustawy - przez brak podania w zaskarżonej decyzji uzasadnienia faktycznego określenia przybliżonej kwoty zobowiązań w podatku od towarów i usług, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej - przez brak podania w zaskarżonej decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności,

• art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i ust. 8 oraz art. 19a ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług - przez brak zastosowania wymienionych przepisów, w sytuacji stanu faktycznego, zobowiązującego organ do ich zastosowania,

• art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - przez brak przesłanek dla zastosowania ww. przepisu, podczas gdy w sprawie ma zastosowanie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i 8 oraz art. 19a ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług,

podatnik, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w całości.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organ nie wykazał przesłanek, umożliwiających zastosowanie zabezpieczenia wobec skarżącego. Pełnomocnik zarzucił wadliwe i niepełne ustalenie stanu faktycznego przez "nieprawidłowe, wybiórcze i nieobiektywne" zgromadzenie materiału dowodowego oraz zaniechanie działania, mające wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, co powoduje naruszenie poniższych przepisów postępowania i materialnego prawa podatkowego. Organ drugiej instancji naruszył art. 127 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie postępowania w pełnym zakresie oraz poprzestanie na powtórzeniu ustaleń organu pierwszej instancji, co bezpośrednio godzi w zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego. W ocenie pełnomocnika, organ nie przedstawił żadnego uprawdopodobnienia wystąpienia w przyszłości zobowiązania podatkowego. Nie przywołał w zaskarżonej decyzji ani w sentencji czy w uzasadnieniu - żadnej podstawy prawnej wystąpienia tego zobowiązania, jak też podstawy prawnej wystąpienia obowiązku podatkowego dla określenia w przyszłej decyzji zobowiązań podatkowych w VAT. Powyższe zaniechanie narusza zasadę prawdy obiektywnej. Ponadto - zdaniem pełnomocnika - organ nie zebrał i w sposób wyczerpujący nie rozpatrzył całego materiału dowodowego, zgromadzone zaś dowody zostały w sposób dowolny i nieprawidłowy ocenione.

Pełnomocnik podniósł także, iż w zakresie odliczenia podatku naliczonego organ winien przeprowadzić postępowanie wyjaśniające w zakresie "rzekomego" udziału strony w przestępstwach podatkowych typu "karuzela podatkowa" lub wiedzy strony co do ich występowania u jej kontrahentów, które jest warunkiem do sformułowania zarzutów o pozbawieniu prawa do odliczenia podatku VAT od zaistniałych dostaw towarów i otrzymanych faktur. Ponadto pełnomocnik wskazał, iż organ pierwszej instancji nie podał, jakich wymagalnych zobowiązań strona trwałe nie uiszcza, gdyż wskazane 19 postępowań egzekucyjnych dotyczy należności mandatowych, które mają znaczenie marginalne dla oceny strony jako podatnika nierzetelnego. W ocenie pełnomocnika istniejąca dysproporcja pomiędzy dochodem strony a kwotami przyszłych zobowiązań nie jest kategorią obiektywną, lecz poglądem organu pierwszej instancji, niemającym oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym.

Dyrektor w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalił i zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) - dalej jako "p.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że została ona wydana bez naruszenia prawa.

Przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest dopuszczalność wydania decyzji określającej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług i orzekającej o zabezpieczeniu wykonania tego zobowiązania na majątku skarżącego.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że postępowanie związane z zabezpieczeniem wykonania zobowiązań podatkowych na majątku podatnika służy zagwarantowaniu interesów budżetu państwa poprzez zabezpieczenie środków finansowych na pokrycie należności podatkowych. Stosuje się je w momencie, gdy brak jest jeszcze podstaw do wszczęcia postępowania egzekucyjnego, najczęściej przed wydaniem decyzji wymiarowej. Nie ma ono jednak charakteru bezwarunkowego i może zostać wszczęte dopiero po spełnieniu ustawowych przesłanek.

Zgodnie z art. 33 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika (...), jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję (§ 1). Zabezpieczenia w okolicznościach wskazanych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji: ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, określającej wysokość zobowiązania podatkowego bądź określającej wysokość zwrotu podatku (§ 2). W takim przypadku organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu: przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego; albo przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego bądź określającej wysokość zwrotu podatku (§ 4).

W orzecznictwie podkreśla się, że obowiązek przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, którego celem jest ustalenie istnienia przesłanek zabezpieczenia wskazanych w art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej, jednoznacznie wynika z treści przepisów art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, tj. przepisów kształtujących zasadę prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym (por. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2006 r. sygn. akt II FSK 373/05, LEX nr 211473).

Zabezpieczenie wykonania zobowiązań podatkowych dokonywane jest na podstawie przesłanki definiowanej jako "uzasadniona obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane". Pojęcia tego, ze względu na jego rozległy zakres, ustawodawca nie zdefiniował. Przybliżył jednak to nieostre pojęcie dwoma przykładami. Są to "trwałe zaprzestanie regulowania zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" lub "dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję". Wystąpienie już jednej z tych okoliczności uzasadnia obawę, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Te dwie okoliczności "w szczególności" wskazują na to, że ustawowa przesłanka zabezpieczenia (uzasadniona obawa) ma miejsce. Nic nie stoi na przeszkodzie, aby organ podatkowy wnioskujący o zastosowania zabezpieczenia wskazał na inne okoliczności, które tę obawę też uzasadniają. Chodzi o takie działania podatnika lub sytuacje z nim związane, które wpływają na jego stan majątkowy w kontekście przewidywanych zobowiązań i możliwości przeprowadzenia skutecznej egzekucji.

Z uzasadnioną obawą niewykonania zobowiązania mamy więc do czynienia przede wszystkim w razie trudnej sytuacji finansowej podmiotu zobowiązanego, ewentualnie w przypadku działań skierowanych na wyzbywanie się majątku (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 21 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 1011/11, LEX nr 1110749).

W literaturze wskazuje się, że dla uzasadnienia obawy niewykonania zobowiązania podatkowego wystarczy samo stwierdzenie, iż podatnik z uwagi na stan majątkowy, nawet przy dołożeniu maksimum dobrej woli, nie będzie w stanie uiścić należnego podatku (tak: W Stachurski (w:)J. Brolik, R. Dowgier, L Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, P. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX/el. 2013).

W orzecznictwie sądów administracyjnych zaprezentowano wiele sytuacji, które mogłyby uzasadniać wszczęcie postępowania zabezpieczającego wobec dłużnika. Tytułem przykładu wymienić można obciążanie majątku hipotekami, zaciąganie umów pożyczek bez określenia terminu spłaty, zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej, "rozrzutność" podatnika, nierzetelne prowadzenie ksiąg rachunkowych czy zaniżanie dochodów (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/GI 1000/09, LEX nr 648137).

Treść art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej wyraźnie stanowi o "uzasadnionej obawie", a więc takiej, która ma swoje źródło w obiektywnie stwierdzonym stanie faktycznym sprawy, jak również o "wykonaniu" zobowiązania, a więc nie tylko dobrowolnie, ale i w drodze egzekucji. Nie ma przy tym wątpliwości, że to, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku, pozostawiono do uznania właściwego w sprawie organu. Uznanie to nie może jednak oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych, w sposób czytelny uprawdopodobnione dla podatnika w uzasadnieniu decyzji (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2012 r. sygn. akt I FSK 594/11, LEX nr 1144932).

Należy również wskazać, że na gruncie art. 33 Ordynacji podatkowej mowa jest o sytuacjach, w których wprawdzie przepisy podatkowe wprost nie wskazują na możliwość uprawdopodobnienia pewnych okoliczności, natomiast posługują się sformułowaniami o skutkach porównywalnych. Zauważyć należy, że w powołanym przepisie mowa jest o przesłankach zabezpieczenia zobowiązania podatkowego na majątku podatnika, które mogą uzasadniać przypuszczenie, iż zobowiązanie nie zostanie wykonane. Oznacza to, że mogą uprawdopodobnić brak zapłaty podatku w przyszłości (por. D. Strzelec, Udowodnienie a uprawdopodobnienie w sprawach podatkowych, Monitor Podatkowy 2012/6/16-23). Stąd też organy podatkowe nie są zobowiązane do udowodnienia faktu, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, lecz jego uprawdopodobnienia. Przy czym uprawdopodobnienie nie prowadzi do pewności, lecz jedynie daje lub wskazuje na prawdopodobieństwo istnienia lub nieistnienia faktu. Niemniej jednak obowiązek uprawdopodobnienia występuje z reguły wówczas, gdy dokładne przeprowadzenie postępowania dowodowego, a więc dającego pewność co do istnienia faktów prawotwórczych, nie jest praktycznie możliwe lub celowe (por. A. Hanusz, Uprawdopodobnienie jako środek zastępczy dowodu, Przegląd Podatkowy 2004/3/47-49), co ma miejsce w przypadku instytucji zabezpieczenia przewidzianej w art. 33 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc powyższe uwagi teoretyczne do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że organy podatkowe uprawdopodobniły wystąpienie okoliczności uzasadniających wydanie decyzji w sprawie zabezpieczenia zobowiązań podatkowych na majątku skarżącego. Podstawą podjętego rozstrzygnięcia była obawa niewykonania zobowiązania związana m.in. z posługiwaniem się fakturami nieodzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a tym samym nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych wskutek ujmowania w nich tego rodzaju faktur.

Zdaniem Sądu, dokumentowanie zdarzeń gospodarczych, które w rzeczywistości nie zostały przeprowadzone, rodzi uzasadnioną obawę uchylania się od uregulowania określonego w przybliżeniu zobowiązania podatkowego. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

W wyroku z dnia 18 stycznia 2006 r. sygn. akt i SA/Bk 367/05 (LEX nr 515004) WSA w Białymstoku wskazał, że takie zachowania podatnika jak nierzetelne prowadzenie ksiąg handlowych, czy też zaniżanie dochodów będących przedmiotem opodatkowania, jeżeli wywołują uzasadnioną obawę niewykonania zobowiązania podatkowego, mogą stanowić podstawę do zabezpieczenia zobowiązania podatkowego.

Podobnie WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 11 grudnia 2015 r. sygn. akt III SA/GI 1723/15 (LEX nr 1985123) stwierdził, że okolicznością świadczącą o możliwości utrudnienia lub udaremnienia egzekucji, stanowiącą przesłankę zabezpieczenia, jest unikanie wykonania przez zobowiązanego obowiązku przez nieujawnianie zobowiązań powstających z mocy prawa lub nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych.

WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 24 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Bd 144/12 (LEX nr 1163535) stwierdził, że wystawianie i przyjmowanie tzw. pustych faktur oraz wykorzystywanie ich w rozliczeniu podatku od towarów i usług przez dłuższy czas (np. przez okres kilkunastu miesięcy) uprawnia organy podatkowe do uznania, że powstała przesłanka trwałego nieuiszczania zobowiązań publicznoprawnych (art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz podstawa faktyczna do wydania decyzji zabezpieczającej, o której mowa w art. 33 § 4 tej ustawy (podobnie WSA w Łodzi w wyroku z dnia 28 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 1197/15, LEX nr 2014284).

Z ustaleń kontroli wynikało, że P.Z. miał dokonywać zakupu towarów od kontrahentów (opisanych na decyzji), którzy byli wystawcami faktur nie dokumentujących faktycznie przeprowadzonych transakcji, uczestniczyli świadomie w przestępstwie karuzelowym, w którym występowali tzw. Unikający podatnicy lub określono wobec nich obowiązek zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Sądu, przedstawione przez organy podatkowe okoliczności stanowiły wystarczającą podstawę do przyjęcia, że została uprawdopodobniona uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe objęte postępowaniem kontrolnym.

Organy przeprowadziły również analizę sytuacji majątkowej skarżącego. W tym zakresie słusznie zwrócono uwagę, że podatnik nie dysponuje żadnym majątkiem nieruchomym, na którym może zostać ustanowiona hipoteka, bądź też majątkiem ruchomym o znacznej wartości, który w przypadku niewykonania zobowiązania w sposób dobrowolny mógłby stanowić podstawę zaspokojenia należności publicznoprawnych. Należy przy tym mieć na względzie, że przybliżona kwota zobowiązania podatkowego określona przez organy podatkowe jest niewątpliwe sumą o znacznej wysokości, co w porównaniu z wartością majątku skarżącego, niewątpliwie przemawia za istnieniem w sprawie przesłanki uzasadnionej obawy niewykonania w przyszłości ciążącego na skarżącym zobowiązania.

Również wartości dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej wykazanych przez skarżącego w zeznaniach PIT-36L za lata 2015-2016, poddają w wątpliwość możliwość wykonania zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od lutego do sierpnia 2014 r., którego przybliżoną wysokość wraz z odsetkami określono na 18.950.908,- zł.

W ocenie Sądu, powołane wyżej okoliczności także wskazują, że podatnik może nie osiągnąć dochodów pozwalających na uiszczenie zobowiązania podatkowego, a egzekucja z jego majątku może okazać się bezskuteczna.

Należy przy tym stwierdzić, że w zakresie ustalenia stanu faktycznego organy podatkowe nie dopuściły się uchybienia wskazywanym przez stronę przepisom Ordynacji podatkowej.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji Sąd nie dopatrzył się także naruszenia przez organ podatkowy wskazanych w petitum skargi innych przepisów postępowania.

Wbrew zarzutom skargi, organy podatkowe działały kierując się zasadami określonymi w art. 121, art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej, a ustalenia w sprawie zostały dokonane na podstawie całokształtu materiału dowodowego, zebranego w sposób wyczerpujący, po starannie przeprowadzonym postępowaniu. Organ podatkowy podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego i wnikliwego wyjaśnienia stanu faktycznego, zaś dokonana ocena materiału dowodowego i przedstawiona argumentacja jest logiczna, zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Zaskarżona decyzja zawiera także - zgodnie z dyspozycją art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej - zarówno uzasadnienie faktyczne jak i prawne.

Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.