Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 130/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2022-09-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 1 pkt 9
journal: Dz.U. 2014 poz 851
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Sędziowie Sędzia WSA Agnieszka Olesińska (spr.) Sędzia WSA Tomasz Wójcik . po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 6 września 2022 r. sprawy ze skargi O.PL sp. z o.o. w P. T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 grudnia 2021 r. nr 0401-IOD1.4100.27.2021 w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2015 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] określił dla O. Spółka z o.o. z siedzibą w [...] (dalej zwana: Spółka, Skarżąca) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2015 r. w kwocie [...]zł. Stwierdzone nieprawidłowości w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych za 2015 r. zdaniem organu wynikały z:

- zawyżenia przychodów o łączną kwotą [...]zł, udokumentowanych nierzetelnymi fakturami VAT, które nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, wystawionych na rzecz: S. Sp. z o.o. w [...], [...] M. Sp. z o.o. w [...]

- zaniżenia przychodów o łączną kwotę [...]zł z tytułu otrzymania środków pieniężnych od: S. Sp. z o.o. w [...], [...], M. Sp. z o.o. w [...]

- zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę [...]zł, na którą złożyły się wydatki: z tytułu odpisów amortyzacyjnych dotyczących usług informatycznych, związanych z wprowadzeniem Platformy internetowej - [...] dokonanych na podstawie faktur VAT wystawionych przez E. Sp. z o.o. z siedzibą w [...], dotyczące zakupu usługi pod nazwą "udostępnienie zawartości serwera do publikacji treści reklamowych" na podstawie faktury wystawionej przez R. Sp. z o.o. z siedzibą w [...] stwierdzającej czynności, które nie zostały dokonane; dotyczące zakupu usług informatycznych związanych m.in. z programem "s. " na podstawie faktur wystawionych przez [...] z siedzibą w T., stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane.

W złożonym odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i wydanie w tym zakresie rozstrzygnięcia, co do istoty sprawy, poprzez wydanie decyzji o umorzeniu postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość zarzucając:

1) naruszenie przepisów prawa proceduralnego, a w szczególności art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.; dalej jako: "O.p.") w związku z art. 121 § 1 O.p. poprzez przyjmowanie wszelkich ustaleń, mimo braku przekonywujących dowodów, na niekorzyść Spółki, oraz ocenę materiału dowodowego niezgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego - co w konsekwencji powoduje brak zaufania do organu, który wydał skarżoną decyzję, mimo tego, iż prawidłowo dokonana wykładnia stanu faktycznego sprawy, zgodnie z regułami logiki i doświadczenia życiowego, powinna prowadzić do odmiennych wniosków w sprawie; chodzi o to, iż stwierdzenia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] nakierowane są na uznanie kwestionowanych w decyzji transakcji za fikcyjne pomimo, zdaniem Spółki, braku przekonywujących argumentów potwierdzających tę tezę;

2) naruszenie przepisów prawa materialnego:

- art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.; dalej jako: "u.p.d.o.p."), poprzez jego bezpodstawne zastosowanie w sprawie polegające na przyjęciu, iż wydatki poniesione przez Spółkę na rzecz wskazanych w decyzji kontrahentów nie stanowią kosztów uzyskania przychodów;

- art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie w sprawie polegające na uznaniu pieniędzy otrzymanych od kontrahentów jako przychodów w rozumieniu tego przepisu a nie przychodów określonych w art. 12 ust. 3 tej ustawy;

- art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie wynikające z uznania, iż całość kwoty brutto tj. wraz z należnym podatkiem VAT otrzymana przez Spółkę na rachunek bankowy jest przychodem w rozumieniu tego przepisu, kiedy w omawianym przypadku nie ma regulacji prawnej w ramach, której podatek należny VAT stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W uzasadnieniu odwołania Spółka zarzucając naruszenie art. 187 §1 i art. 191 w związku z art. 121 § 1 O.p. poprzez błędną analizę zebranego materiału dowodowego, wskazała na selektywne traktowanie zeznań świadków.

Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji.

Na wstępie organ odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego wskazując, że w przedmiotowej sprawie z dniem [...] r. nastąpiło zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2015 rok na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

Przechodząc do meritum sprawy organ podkreślił, że materiał dowodowy zebrany w sprawie jest wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. Zebrane dowody, rozpatrywane łącznie i ocenione zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego wskazują jednoznacznie, że kwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Za chybioną organ uznał argumentację Spółki co do braku obowiązku przedłożenia dokumentów. Ani w posiadaniu Spółki, ani też jej bezpośredniego kontrahenta nie było jakiekolwiek dowodów (poza fakturami) potwierdzających wykonanie usług. Takich dowodów Spółka nie przedłożyła organom podatkowym obu instancji. Jak - słusznie zdaniem organu odwoławczego - wskazał organ pierwszej instancji, poza samymi fakturami i dowodami przedłożonymi w Urzędzie Marszałkowski [...] w zakresie transakcji ze Spółką E. , które okazały się nierzetelne, Spółka nie dysponuje innymi dokumentami potwierdzającymi przebieg transakcji wynikający z kwestionowanych faktur, natomiast wnikliwa analiza zeznań świadków oceniona wraz z innymi dowodami w sprawie podważa przebieg transakcji wynikający z zakwestionowanych faktur VAT. Organ odwoławczy podkreślił, że przeprowadzone postępowanie, w ramach którego zweryfikowano sporne faktury, doprowadziło do ustalenia, że nie dokumentują one rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. W toku kontroli jak i w prowadzonym postępowaniu zarówno Spółka jak i wystawcy kwestionowanych faktur Spółki nie przedłożyli dokumentów, z których by wynikało, że usługi informatyczne miały miejsce. Powyższe pozostaje w sprzeczności z powszechnie stosowaną w obrocie gospodarczym praktyką szczegółowego określania treści transakcji, czy to w umowach, czy w innych dokumentach dotyczących współpracy pomiędzy podmiotami obrotu gospodarczego, niezbędnych w razie ewentualnego sporu, co do faktycznego przedmiotu transakcji oraz zakresu odpowiedzialności za ich wykonanie. Dokonane ustalenia organu pierwszej instancji dały podstawę do stwierdzenia, że Spółka O. P. nie nabyła usług od E. Sp. z o.o., R. Sp. z o.o. i [...], a faktury VAT wystawione przez te podmioty nie dokumentują rzeczywistego obrotu gospodarczego i są dokumentami fikcyjnymi. Również faktury wystawione na rzecz S. Sp. z o.o., [...] i M. Sp. z o.o., nie dokumentują usług w nich wykazanych, gdyż pomiędzy stronami nie doszło do faktycznych operacji gospodarczych, a jedynym celem i skutkiem było uzyskanie nienależnych korzyści podatkowych w postaci zaniżenia zobowiązania podatkowego.

Na podstawie materiału dowodowego ustalono, iż osoby będące właścicielami lub reprezentujące (zarządzające) w/w podmiotami były powiązane osobowo, rodzinnie, zawodowo i towarzysko. Osoby faktycznie zarządzające Spółką oraz firmą [...] oraz Spółkami E. , R. , S. , M. jak: W. B., B. B. (bracia), A. B. (kolega braci B. i brat M. B.) wykorzystywały w/w podmioty do wystawiania faktur dokumentujących czynności, które faktycznie nie zostały dokonane w ramach stworzonego łańcucha zakupu towarów i usług w przedmiocie (projekt "g.t.", usługi informatyczne, wynajem linków reklamowych). Celem stworzenia obrazu rzeczywistych zdarzeń gospodarczych Spółka posługiwała się dokumentami w postaci: faktur, zamówień, umów, protokołów odbioru prac przedłożonymi w Urzędzie Marszałkowskim [...], mającymi potwierdzać rzekome transakcje. Natomiast poszczególne podmioty uczestniczące w łańcuchu transakcji posługiwały się jedynie fakturami, a dla urzeczywistnienia transakcji dokonywały pomiędzy sobą płatności bezgotówkowych (przelewy bankowe). Przesłuchani w sprawie świadkowie potwierdzali fakt realizacji i wykonania dla Spółki i przez Spółkę wymienionych w kwestionowanych fakturach usług, jednakże nie znali, jak też i nie potrafili wskazać podmiotów i osób je wykonujących.

W ocenie organu odwoławczego przedstawione okoliczności związane z przebiegiem przedmiotowych transakcji, również z udziałem podwykonawców, począwszy od sposobu nawiązania współpracy, poprzez okazywany brak zainteresowania realizacją usług (nadzoru), brak zainteresowania osobami, które miały je wykonać, a kończąc na nie przedłożeniu jakiejkolwiek dokumentacji potwierdzającej wykonanie usług (poza dokumentami złożonymi w Urzędzie Marszałkowskim [...] niezbędnymi dla otrzymania dofinansowania projektu "g.t."), mając na uwadze zasady doświadczenia życiowego ocenić należy jako niewiarygodne i nieprawdopodobne. Jedyna wiedza, jaką posiada Spółka na temat wykonanych przedmiotowych usług - jak wynika z zebranego materiału dowodowego - to taka, że zostały wykonane. W ocenie DIAS realizacja usług nie może być tłumaczona ogólnym stwierdzeniem ich wykonania. Również realizacja usług nie może być tłumaczona dokonywaniem płatności na rachunek bankowy. Przepływy pieniężne między kontem Spółki a kontami kontrahentów zakwestionowanych transakcji nie świadczą o tym, że usługi zostały wykonane, skoro Spółka nie wykazała się żadnymi innymi dowodami (poza spornymi fakturami). Zatem dokonywanie płatności miało na celu uwiarygodnienie współpracy gospodarczej pomiędzy stronami transakcji. Zdaniem organu odwoławczego Spółka nie zaprezentowała przekonującego stanowiska co do rzetelności zakwestionowanych transakcji, natomiast organ podatkowy gromadząc obszerny materiał dowodowy wykazał, że sporne faktury nie odzwierciedlały rzeczywistości.

Organ podkreślił, że z analizy akt sprawy wynika, iż Spółka bez jakichkolwiek gwarancji miała powierzyć wykonanie prac projektowych nieznanym firmom, które nie dysponowały żadnym zapleczem technicznym jak i osobowym do ich wykonania. Spółka nie przeprowadziła żadnej weryfikacji Spółek E. i R. jako wiarygodnych kontrahentów zlecając wykonanie prac, nie mając żadnej pewności, że zostaną one wykonane w sposób prawidłowy. Zdaniem organu odwoławczego, Spółka powierzając wykonanie projektów podmiotom zewnętrznym musiałaby mieć wiedzę, kto w imieniu tych podmiotów faktycznie ją wykona. Zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdził rzeczywistego udziału wymienionych podmiotów w wykonaniu usług informatycznych w 2015 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] dowiódł, że Spółki E. i R. , a także firma [...] nie wykonały na rzecz Spółki spornych usług. Ustalony przebieg transakcji prowadzi do wniosku, że w celu uprawdopodobnienia współpracy z w/w podmiotami i tym samym uwiarygodnienia ich udziału w świadczeniu usług. Spółka posługiwała się fakturami VAT, które nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Zatem faktury, które nie odzwierciedlają zdarzeń gospodarczych w takim przebiegu, jak to wynika z danych w tych fakturach zawartych, nie mogą stanowić podstawy do zaliczenia kwot z nich wynikających do kosztów uzyskania przychodów. W tej sytuacji bowiem nie jest spełniony podstawowy warunek, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., tj. nie zachodzi związek przyczynowo - skutkowy między wydatkiem a uzyskanym (lub zakładanym) przychodem.

W wyniku przeprowadzonego postępowania dowodowego wykluczono, aby wskazane przez Spółkę podmioty wykonały platformę internetową [...] Przedmiotowej platformy nie wykonała także sama Spółka O. P., ani też nie wskazała podmiotów, które faktycznie usługę wykonały, to tym samym brak jest podstaw do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów, niedokumentujących rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. W kontekście powyższego, organ podatkowy pierwszej instancji, zdaniem organu odwoławczego skutecznie i poprawnie dowiódł, iż pomiędzy stronami nie wystąpiły transakcje gospodarcze wynikające z zakwestionowanych faktur VAT. Transakcje te zostały podjęte bez gospodarczego uzasadnienia, a zamiar stron transakcji ukierunkowany był na minimalizację obciążeń podatkowych, (przy uczestnictwie podwykonawców), na gruncie przepisów podatkowych.

W złożonej do tut. Sądu skardze Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie:

1) przepisów prawa proceduralnego a, szczególności

- art. 191 O.p. w związku z art. 121 § 1 O.p. poprzez przyjmowanie wszelkich ustaleń - mimo braku przekonywujących dowodów, na niekorzyść Spółki, oraz ocenę materiału dowodowego niezgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego - co w konsekwencji powoduje brak zaufania do organu, który wydał skarżoną decyzję, mimo tego iż prawidłowo dokonana wykładnia stanu faktycznego sprawy, zgodnie z regularni logiki i doświadczenia życiowego, powinna prowadzić do odmiennych wniosków w sprawie; chodzi o to, iż stwierdzenia Dyrektora (wcześniej Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...], zwanego dalej Naczelnikiem) nakierowane są na uznanie kwestionowanych przez niego w decyzji transakcji za fikcyjne pomimo zdaniem Spółki braku przekonywujących argumentów potwierdzających tę tezę;

- art. 187 § 1 O.p. poprzez niewystarczające podjęcie działań mających na celu wyjaśnienie działań kontrahentów Spółki w odniesieniu do transakcji z nią uznając, iż brak złożenia zeznań, rozliczeń podatkowych czy też zakończenie działalności gospodarczej czyni te podmioty nieuczciwymi także w relacjach ze Spółką;

2) przepisów prawa materialnego, a w szczególności:

- art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez jego błędną interpretację w sprawne polegające na przyjęciu, iż wydatki poniesione przez Spółkę na rzecz wskazanych w decyzji kontrahentów nie stanowią kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu tego przepisu;

- art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie w sprawie polegające na uznaniu pieniędzy otrzymanych od kontrahentów, jako przychodów w rozumieniu tego przepisu a nie przychodów określonych w art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p.;

- art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie wynikające z uznania, iż całość kwoty brutto tj. wraz z należnym podatkiem VAT otrzymana przez Spółkę na rachunek bankowy jest przychodem w rozumieniu tego przepisu, kiedy w omawianym przypadku nie ma regulacji prawnej w ramach , której podatek należny VAT stanowi przychód w rozrumienieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Skarżąca wskazała, że nie rozumie rozważań zawartych w decyzji organu odwoławczego na temat braku doświadczenia E. w świadczeniu usług informatycznych, z uwagi na to, że podstawowym rodzajem jej działalności gospodarczej była obróbka metali i nakładanie powłok na metale. W ocenie Skarżącej stwierdzenie to jest nieprawdziwe, gdyż jak wynika z wpisu KRS Spółka E. prowadziła m.in. działalność związaną z oprogramowaniem - klasyfikacja 62.01.Z.

Skarżąca uważa za błędne stwierdzenie organów podatkowych, że skoro w dokumentacji podatkowej Spółki E. nie ma faktur od podwykonawcy tj. [...] to znaczy, iż transakcja pomiędzy tymi podmiotami nie miała miejsca. Skarżąca podkreśliła, że nie odpowiada za rozliczenia podatkowe [...] i rozliczenia te (a de facto brak tych rozliczeń) nie mogą jej obciążać. Istotne jest to, że Skarżąca zakupiła usługę od Spółki E. i usługa ta została wykonana. Jednocześnie - zdaniem Skarżącej - okoliczności zawarte w zaskarżonej decyzji takie jak: brak doświadczenia Spółki E. w świadczeniu usług informatycznych (w tym niesprawdzenie możliwości technicznych i kadrowych Spółki E. przez Skarżącą), siedziba Spółki E. to biuro wirtualne, niska wiarygodność prokurenta Spółki E. A. W. (poszukiwany jest listem gończym) nie mają znaczenia i pozostają poza związkiem z dokonanym zakupem usług informatycznych od Spółki E.. Skarżąca nadmieniła, że wszystkie te okoliczności są związane z opracowaniem programu s., którego zlecenie otrzymała od [...] Urzędu Marszałkowskiego dostępem do serwera, do których to kwestii B. złożył obszerne zeznania. Zdaniem Skarżącej zeznania B. potwierdzają, iż platforma s. nie okazała się sukcesem rynkowym, co przy prowadzeniu działalności gospodarczej nie jest rzeczą nadzwyczajną, niemniej wszystkie elementy niezbędne do działania platformy zostały wykonane i było to zgodnie z podpisaną umową z [...] Urzędem Marszałkowskim. W tej sytuacji, w ocenie Skarżącej, nie do zaakceptowania jest zarzucanie jej świadomego uczestnictwa w transakcjach mających na celu oszustwo podatkowe.

W kwestii transakcji ze Spółkami R., S. i M. Skarżąca wskazała na brak zrozumienia istoty wykonywania omawianych usług i zarzuciła, że ani Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...], ani Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie badali, jak Skarżąca mogłaby udowodnić fakt wykonania usług w stosunku do wszystkich kontrahentów negowanych przez organy podatkowe, co czyni te wnioski błędnymi. Natomiast brak przedstawienia okoliczności zawarcia transakcji ze Skarżącą przez B. B. (Prezesa Spółki R. ) i określenia jej "jak każda inna" oznacza, iż była ona podobna do innych transakcji przeprowadzonych przez Spółkę R., w związku z czym nie ma w niej niczego szczególnego i nie należy z tego wyciągać wniosków takich jakie dokonały organy podatkowe.

Następnie Skarżąca podniosła, że zastrzeżenia poczynione w stosunku do transakcji zawartych z firmą [...], podobnie jak w przypadku Spółek E. i R., nie wynikają w żaden sposób z jej działań, ale z sytuacji innych jej kontrahentów, a wszystkie argumenty wskazujące na brak transakcji wynikają z przeprowadzonych kontroli w innych podmiotach, które to kontrole potwierdzają dokonane ustalenia organu podatkowego, ale nie uwzględniają natomiast złożonych zeznań B. , który potwierdza fakt wykonania przez firmę [...] negowanych usług. Okoliczność, że B. reprezentował jednocześnie [...] i Skarżącą w prowadzonym postępowaniu podatkowym jest dla organów wystarczającym argumentem dla stwierdzenia fikcyjności transakcji pomiędzy tymi podmiotami.

Skarżąca nie zgadza się też z ustaleniem, że faktura dotycząca zakupu usługi promocyjnej systemu informatycznego s. jest reklamą firmy L. Zdaniem Skarżącej fakt, że pojawiła się nazwa L. nie oznacza, że jest to reklama firmy L. tylko, że L. wykonała czy też zamówiła daną rzecz. Skarżąca podniosła, że istotą imprezy była promocja platformy s. i podkreśliła, że aplikacja ta jest jej własnością i służyła tylko i wyłącznie jej. Tym samym uważa, że zdjęcia, zakup niezbędnych materiałów wraz z bezspornym faktem odbycia się omawianej imprezy są czynnikami potwierdzającymi w pełni argumentację Skarżącej.

Skarżąca na okoliczność wykonania usług na jej rzecz przez firmę [...] wskazała, że w firmie [...] wdrażany był system służący do kontroli wersji tworzonego oprogramowania zwany dalej GIT. Korzystając z tego narzędzia po czasie, możliwe jest odtworzenie historii zmian i rozwoju tworzonego oprogramowania. Tworzona historia pokazuje zapisywane zmiany, ich daty, autora (pracownika) i zakres.

W dalszej kolejności Skarżąca odniosła się do zeznań świadków wskazując, że w sprawie nie występują rzekome nieścisłości w zeznaniach świadków, natomiast jeżeli w ogóle są jakieś nieścisłości w zeznaniach osób przesłuchanych w trakcie kontroli to są one nieistotne, a co najważniejsze nie obalają istnienia opisywanych transakcji.

W ocenie Skarżącej jej argumentację w niniejszej sprawie potwierdza orzecznictwo sądowe, w tym Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 21 czerwca 2012 r. (C-80/11, C-142/11) i 31 stycznia 2013 r. (C-643-11).

Skarżąca podniosła także kwestię zapłaty na rzecz ww. firm za wykonane usługi i wskazała, że gdyby przyjąć ustalenia organów podatkowych za prawidłowe, to płaciłaby w/w firmom ogromne sumy pieniędzy za nic, a nawet dokonywałaby dwukrotnego wydatkowania pieniędzy za jedną transakcję zakupu. Skarżąca zauważyła, że ze swojej strony, przedstawiła wszystkie możliwie dowody potwierdzające istnienie transakcji z ww. firmami. Zdaniem Skarżącej rozliczenia podatkowe tychże firm oraz ich działania będące wyłącznie w ich gestii nie mogą rzutować na ustalenia dotyczące Skarżącej, oczywistym jest, że jej działania mogą dotyczyć tylko rzeczy na które ma ona realny wpływ i są one z jej punktu widzenia istotne.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje.

1. Na wstępie wyjaśnić należy, że sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie, zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału z dnia [...] r. skierowano sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym (k. 92). Skarżąca została poinformowana o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne, o dostępie do informacji o sprawie w wykazie spraw sądowych e-Wokanda pod wskazanym adresem internetowym oraz o możliwości wypowiedzenia się w sprawie w terminie 10 dni od dnia doręczenia pisma, z której to możliwości skarżąca nie skorzystała.

2. Przedmiotem sporu jest ocena zasadności zakwestionowania wykazanych przez Skarżącą transakcji: zakupu i sprzedaży usług w 2015 r., co zdaniem organu skutkowało zawyżeniem przychodów o łączną kwotę [...]zł, wynikającą z faktur VAT za usługi, które w rzeczywistości nie miały miejsca, wystawionych na rzecz: S. Sp. z o.o., [...], M. i zarazem skutkowało zaniżeniem przychodów o łączną kwotę [...]zł wskutek nieuwzględnienia otrzymanych środków pieniężnych od tych podmiotów (przelewów bankowych). Sporne jest też wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków, które nie potwierdzają rzeczywistych transakcji zakupu usług w łącznej kwocie [...]zł, wynikających z faktur VAT wystawionych przez R. Sp. z o.o. oraz [...]. Sporne jest wreszcie zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od platformy internetowej, która – jak wynika z zakwestionowanej przez Organ faktury - miała zostać wykonana na rzecz Skarżącej przez E. sp. z o.o., lecz zdaniem organu faktura nie dokumentuje rzeczywistej transakcji.

3. Zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 w/w ustawy przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. W myśl art. 12 ust. 3 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Kosztami uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

O zaliczeniu danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu rozstrzyga nie tylko istnienie związku przyczynowo - skutkowego, o którym mowa w ustawowej definicji kosztów uzyskania przychodów, ale również jego prawidłowe wyliczenie i udokumentowanie. O możliwości uznania kwoty wynikającej z dokumentacji podatkowej za koszt podatkowy decyduje bowiem nie tylko to, że podatnik przedstawi dokument, ale przede wszystkim to, czy zdarzenie gospodarcze ujęte w tym dowodzie faktycznie miało miejsce.

Rację ma organ, że podstawą zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów są więc faktury, noszące nie tylko formalne cechy, ale będące jednocześnie dowodami rzetelnymi, tj. przedstawiającymi rzeczywisty przebieg operacji gospodarczej. Warunek taki zachodzi zaś wtedy, gdy dana faktura odzwierciedla zdarzenie gospodarcze dokonane między podmiotami wymienionymi na fakturze, której przedmiotem jest towar bądź usługa opisana w tym dokumencie pod względem ilościowym, jakościowym, wartościowym itp. Innymi słowy między rzeczywistą sprzedażą, a jej opisem w fakturze istnieć musi pełna zgodność pod względem podmiotowym jak i przedmiotowym. To oznacza, że w przypadku, gdy wydatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia, brak jest podstaw do odliczenia wykazanego w niej wydatku. Faktura musi bowiem odzwierciedlać rzeczywiste zdarzenie gospodarcze. Nie będzie można uznać za prawidłową faktury, gdy wykazuje zdarzenie gospodarcze sprzecznie z jej treścią, a w konsekwencji faktura ta nie będzie mogła stanowić podstawy do zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów. W przypadku powzięcia wątpliwości co do tego czy faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenie gospodarcze organ podatkowy uprawniony jest do sprawdzenia zgodności faktury z tym zdarzeniem.

4. Sąd rozpoznający sprawę w pełni podziela i przyjmuje za podstawę dalszych rozważań ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe obu instancji oraz dokonaną przez nie ocenę dowodów oraz zgadza się z zaprezentowaną w decyzji oceną prawną.

Zdaniem Sądu, zgromadzone w sprawie dowody stanowiły podstawę do zakwestionowania rzetelności transakcji, wysokości kosztów uzyskania przychodów oraz wartości przychodu Spółki. W skardze wskazano na naruszenie przez organ odwoławczy przepisów prawa procesowego: art. 121 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Zarzuty te zasadniczo dotyczyły tendencyjnego przeprowadzenia postępowania dowodowego przez organy podatkowe, w tym dowolnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Przede wszystkim stwierdzić należy, że w sprawie nie doszło do zarzucanego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały bardzo obszerny materiał dowodowy. W sprawie podjęto wszystkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zebrane dowody zostały poddane wszechstronnej ocenie, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Poza zakresem zainteresowania organów nie pozostała żadna okoliczność, która mogłaby stanowić o zaniechaniu podjęcia czynności zmierzających do wszechstronnego zgromadzenia materiału dowodowego istotnego w sprawie. Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy podatkowe art. 121 § 1 O.p. W sprawie nie ma podstaw, aby przyjąć, że działania organów w niniejszej sprawie naruszały zasadę zaufania do organów podatkowych. Chybiony był również zarzut naruszenia art. 191 O.p. Zgodnie z tym przepisem, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zdaniem sądu pierwszej instancji, ustalona przez organy podatkowe podstawa faktyczna rozstrzygnięcia została oparta na dowodach, których ocena nie była sprzeczna z zasadami wyrażonymi w art. 191 O.p. Przepis ten nakazuje organowi podatkowemu dokonanie oceny wszystkich zebranych dowodów z rozważeniem wiarygodności i mocy dowodowej każdego z nich, a następnie ich uporządkowanie i powiązanie w spójną i logiczną całość. Podkreślić należy, że do naruszenia tego przepisu może dojść wówczas, gdy zostanie wykazane uchybienie podstawowym kryteriom oceny, tj. zasadom doświadczenia życiowego i innym źródłom wiedzy, regułom poprawności logicznej, właściwemu kojarzeniu faktów. Tego Sąd nie stwierdził.

Rozstrzygnięcie zostało logicznie uzasadnione oraz poparte analizą poprawnie zgromadzonego materiału dowodowego, zaś wyciągnięte wnioski są przekonujące, zgodne z zasadami poprawnego i logicznego rozumowania.

Zasada zupełności materiału dowodowego wynikająca z art. 187 § 1 O.p. nie oznacza, że należy prowadzić dalsze postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, także wtedy, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, że z innych dowodów, poza ujawnionymi, nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego. Ze skargi nie wynika, jakie istotne dla sprawy elementy stanu faktycznego nie zostały przez organy podatkowe ustalone, w czym Skarżąca upatruje sprzeczności ustaleń orzekających w sprawie organów podatkowych z treścią zebranego materiału dowodowego. Ustalenia faktyczne i ich ocena zdaniem Sądu nie zostały skutecznie podważone.

5. Podatnik, który powołuje się na poniesienie konkretnego wydatku powinien dysponować dowodami zawierającymi niezbędne informacje do stwierdzenia faktu rzeczywistego poniesienia tego wydatku. Dowody przedkładane przez podatnika muszą poddawać się ocenie podatkowej i w jego interesie jest, aby dołożyć należytej staranności w gromadzeniu dowodów mających związek ze zdarzeniem, którego koszt chce podatnik uwzględnić w rachunku podatkowym. Ten warunek nie został w sprawie spełniony w pierwszej kolejności co do zakwestionowanych przez organy odpisów amortyzacyjnych.

W niniejszej sprawie pierwszą z kwestii spornych jest ujęcie przez spółkę w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od systemu informatycznego (Platforma internetowa - g.t., rzekomo wykonanego na rzecz Skarżącej przez E. Sp. z o.o.

Skarżąca na podstawie umowy zawartej z Marszałkiem Województwa [...] w dniu [...] r. (t. III, k. 323-333), w wyniku realizacji projektu pn. "Wprowadzenie nowej e-usługi poprzez opracowanie i wdrożenie platformy w postaci g.t." współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, otrzymała dofinansowanie na realizację w/w projektu informatycznego w wysokości [...] zł, w tym: kwotę [...]zł ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz kwotę [...]zł ze środków budżetu państwa (pismo Urzędu Marszałkowskiego Województwa [...] z dnia [...] r., t. \/, k. 517- 519). Z akt sprawy wynika, że Skarżąca nie podjęła się jednak wykonania przedmiotowego projektu we własnym zakresie. Projekt miała wykonać E. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (na podstawie konkursu ofert i umowy z dnia [...] r.). Z kolei firma E. Sp. z o.o. miała zlecić wykonanie projektu "g.t." podwykonawcy występującemu pod nazwą [...]

Zgodne ze zgromadzonym materiałem dowodowym jest stwierdzenie organów, że w toku postępowania nie przedłożono jednak żadnych dowodów (pisemnych umów, zleceń, korespondencji handlowej), na podstawie których E. Sp. z o.p. powierzyłaby Spółce [...] wykonanie usług w ramach dalszego podwykonawstwa. Ponadto, firma E. Sp. z o.o. sama nie była w stanie wykonać przedmiotowego zlecenia z uwagi na brak zaplecza technicznego i kadrowego. Spółka E. nie miała w swojej dokumentacji faktury od rzekomego podwykonawcy tj. [...] Wbrew zarzutowi skargi nie chodzi o to, że Skarżąca miałaby odpowiadać za braki w dokumentacji swojego kontrahenta (tj. E. brak w dokumentacji kontrahenta (E. ) umowy czy faktury od [...] zasadnie organy oceniły jako jeden z dowodów potwierdzających to, że spółka E. nie wykonała na rzecz Skarżącej usługi ani sama, ani przy ewentualnym udziale podwykonawcy.

We wniosku z [...] r. (t. I zał. nr [...]) o dofinansowanie projektu Skarżąca wskazała, że Platforma g.t. zaprojektowana jako system działający on-line będzie oferował wszystkim użytkownikom funkcjonalności pozwalające na sprawne zarządzanie zadaniami związanymi z działalnością spedycyjną. Aplikacja zostanie umieszczona pod domeną [...]

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] uzyskał z Urzędu Marszałkowskiego [...] zawartą w dniu [...] r. pomiędzy Skarżącą a E. Sp. z o.o. w [...] umowę o wykonanie systemu informatycznego. Z zawartej umowy wynika, że wykonawca E. Sp. z o.o. przyjmuje do wykonania prace polegające na budowie systemu informatycznego realizującego zakres funkcyjny opisany w dokumencie SZWF. Termin realizacji Strony ustaliły na dzień [...] r., przy czym całość została podzielona na etapy, za wykonanie każdego etapu Skarżąca wypłaci wykonawcy wynagrodzenie ryczałtowe, które w łącznej kwocie wynosi [...] zł. Spółka E. jako wykonawca w/w projektu miała zostać wyłoniona na podstawie konkursu ofert. Wybór najkorzystniejszej oferty następował w oparciu o kryterium ceny, za najkorzystniejszą uznano ofertę E. Sp. z o.o. z siedzibą w [...]

Nie jest kwestionowane ustalenie, że w 2015 roku E. Sp. z o.o. wystawiła na rzecz Skarżącej trzy faktury VAT na łączną kwotę netto [...] zł, podatek \/AT w kwocie [...]zł, wskazując w treści: zakup usług informatycznych, zgodnie z umową z dnia [...] r. (t. III, k. 266-271). Skarżąca w 2015 r. ujęła w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Platformę internetową - g.t. od dnia [...] r. (t. III, k. 334-337), przyjmując wartość początkową w kwocie [...]zł i stawkę amortyzacji 50%. Amortyzacja wartości niematerialnych i prawnych na dzień [...] r. stanowiła kwotę [...]zł, z czego kwotę [...]zł Spółka zaewidencjonowała w kosztach uzyskania przychodów roku 2015. Nie ma jednak dostatecznych dowodów na to, że spółka E. wykonała system informatyczny na rzecz Skarżącej, toteż organy zasadnie zakwestionowały odpisy amortyzacyjne od niego.

Zgodnie z KRS E. Sp. z o.o. została zarejestrowana [...] r., jedynym jej wspólnikiem był A. B. (100 udziałów o łącznej wartości [...] zł). W rejestrze brak jest danych osób wchodzących w skład zarządu Spółki, natomiast wpisani są ustanowieni prokurenci w osobach W. B. od [...] r. (prokura samoistna) i A. W. od [...] r. (prokura samoistna). W okresie od [...] r. - do [...] r. również prokurentem Spółki (prokura samoistna) był Pan A. B.. Prezesem Zarządu w okresie od [...] r. do [...] r. był Pan S. K. (zarząd jednoosobowy). Adres siedziby Spółki, który widnieje w KRS to: ul. [...] nr [...], lok. [...]

Przesłuchany w toku postępowania B. zeznał, że nie był w siedzibie E., a z A. W. (prokurent) spotkał się w Z. Tarasach, generalnie spotkania odbywały się na ul. [...] w T.; nie weryfikował i nie orientował się czy E. posiada możliwości (techniczne, kadrowe) realizacji projektu, był zapewniany że tak; nie był w stanie stwierdzić czy spółka E. wykonała projekt samodzielnie (k.100-106 tom III akt admin.).

Jako główny przedmiot działalności Spółka E. zgłosiła obróbkę metali i nakładanie powłok na metal.

W piśmie z [...] r. Nr [...] (t. III, k. 148-149) Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] poinformował, iż obecnie brak kontaktu ze Spółką E.. Spółka ta straciła prawo do korzystania z adresu przy ul. [...] lok. 100, 00-819 W. i w związku z tym pismem z [...] r. organ zwrócił się do Sądu Rejonowego W. Sąd Gospodarczy z prośbą o podjęcie działań przymuszających zarząd E. Sp. z o.o. do aktualizacji wpisu w Krajowym Rejestrze Sądowym nr [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wskazał również, że E. Sp. z o.o. z dniem [...] r. została wykreślona z rejestru VAT, figuruje w Bazie Podmiotów Szczególnych w tablicy T1-Podmioty "nieistniejące" oraz nierzetelne i nie podejmuje korespondencji, prowadzenie działalności gospodarczej zgłosiła od [...] r. w zakresie obróbka metali i nakładanie powłok na metale C2561Z, jako adres siedziby, prowadzenia działalności gospodarczej i przechowywania dokumentacji rachunkowej Spółka wskazała adres wirtualny, ul. [...], 00-819 W., nie zgłosiła rachunków bankowych, nie posiada kas fiskalnych, nie posiada majątku (nie występuje w bazie CZM oraz w elektronicznych księgach wieczystych). Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wskazał, że w Spółce E. została przeprowadzona kontrola podatkowa za okres od [...] r. do [...] r. w zakresie sprawdzenia prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. Prowadzone postępowania egzekucyjne z uwagi na bezskuteczność egzekucji zostały umorzone [...] r. Aktualna suma zaległości Spółki z tytułu podatku dochodowego i podatku VAT wynosi ok. 1,5 mln zł.

Do materiału dowodowego organ podatkowy włączył przesłaną przy piśmie z [...] r. (t. V, k. 750-765) kserokopię protokołu kontroli podatkowej przeprowadzonej wobec E. Sp. z o.o. m.in. w zakresie sprawdzenia prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. oraz decyzji z dnia [...] r. wydanej wobec E. Sp. z o.o. w przedmiocie zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. (Spółka nie odebrała przedmiotowej decyzji).

Przesłuchany S. K. będący w 2015r. Prezesem Zarządu E. (funkcję tę pełnił na prośbę A. B.) nie potwierdził wykonania projektu: g.t., jak i jego wykonania przez inna firmę (k. 544-547, t. V akt admin.).

Przesłuchany A. B. potwierdził wykonanie systemu informatycznego (g.t.) przez firmę [...]; potwierdził że spółka oprócz usługi informatycznej dla Skarżącej nie świadczyła usług z zakresu IT; w latach 2015-2017 spółka E. przy pomocy podwykonawców świadczyła usługi w zakresie prac ślusarskich, budowy maszyn i urządzeń (k. 114-119, tom III akt admin.),

W decyzji wydanej wobec E. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] uznał E. Sp. z o.o. za podmiot nierzetelny. Ze Spółką E. w toku prowadzonej kontroli utrudniony był kontakt. Spółka ta nie przedstawiła pełnej dokumentacji księgowej, nie zgłosiła zmiany Zarządu, nie dokonała aktualizacji danych rejestracyjnych w zakresie rachunków bankowych, brak było także kontaktu z kontrahentami Spółki Spółka E. mimo wielokrotnych wezwań nie okazała do kontroli sprawozdania finansowego za 2014 r. (bilansu, rachunku zysków i strat oraz informacji dodatkowej), nie złożyła też sprawozdania finansowego w Urzędzie Skarbowym [...] jak i w KRS, nie przedstawiła dokumentacji księgowej (raportów kasowych, KP, KW, remanentów). Spółka nie przedłożyła dokumentów potwierdzających wykonanie usług informatycznych i zleconych prac projektowych (umów z kontrahentami raportów kasowych oraz dowodów KW potwierdzających zapłatę). Spółka okazała wyłącznie wydruki z "zapisów dziennika" za okres maj-grudzień 2014 r., wydruki obrotów i sald za 2014 r., historie rachunków bankowych za czerwiec-grudzień 2014 r., faktury zakupów i sprzedaży.

W wydanej wobec E. decyzji organ podatkowy na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego zakwestionował poniesione przez E. Sp. z o.o. wydatki z tytułu usług informatycznych w łącznej kwocie netto [...] zł, wynikające z faktur VAT wystawionych m.in. przez: [...] we W., G. Sp. z o.o. w [...] M. Sp. z o.o. w [...], R. Sp. z o.o. w [...], S, Sp. z o.o. w [...], uznając, że usługi wymienione w zakwestionowanych fakturach wystawionych na rzecz E. Sp. z o.o. przez ww. podmioty - nie zostały faktycznie wykonane. Dostrzec i wziąć pod uwagę należy zdaniem Sądu to, że wymienione podmioty, z wyjątkiem [...] występują również jako bezpośredni dostawcy i odbiorcy Skarżącej w 2015 r. lub w innych okresach rozliczeniowych (R. Sp. z o.o., S. Sp. z o.o., G. Sp. z o.o., M. Sp. z o.o.).

Nazwę podmiotu [...] jako bezpośredniego wykonawcę projektu informatycznego pod nazwą "g.t." wskazali w trakcie prowadzonych przesłuchań w charakterze świadka Pan A. B. i Pan B.O. (jako pełnomocnik Skarżącej). W toku kontroli podatkowej i prowadzonego postępowania nie uzyskano żadnych dowodów, w tym dokumentów od Spółki E., które świadczyłyby, że powierzyła wykonanie w/w projektu w ramach dalszego podwykonawstwa podmiotowi [...]. Skarżąca również nie przedłożyła żadnych dowodów (pisemnych umów, zleceń, korespondencji handlowej), na podstawie których Spółka E. zleciła wykonanie w/w projektu w ramach dalszego podwykonawstwa [...].

Z danych rejestracyjnych zawartych w Krajowym Rejestrze Sądowym wynika, że [...] od [...] r. nie posiada organów uprawnionych do jej reprezentacji, ostatnim Prezesem Spółki (od [...] r. do [...] r.) była B. J. W.. Postanowieniem z dnia [...] r. Sądu Rejonowego dla W. - Fabrycznej we W., VI Wydział Gospodarczy KRS, sygn. akt WR.VI NS-rej. KRS [...] ustanowiono dla [...] we [...] kuratora w osobie radcy prawnego R. P., celem podjęcia działań zmierzających do powołania organów Spółki lub, w razie potrzeby, podjęcia czynności zmierzających do likwidacji Spółki. Jako adres siedziby Spółki zgłoszono W., ul. [...].

W przedmiocie działalności Spółki wpisanych jest 55 specjalizacji i to w różnych dziedzinach gospodarki od działalności agencji reklamowych, działalności rachunkowo- księgowej, po hotele i podobne obiekty zakwaterowania, restauracje i inne palcówki gastronomiczne, do robót budowlanych. Wśród dziedzin gospodarki wpisano również transport drogowy towarów i zarządzanie nieruchomościami.

Z pisma z Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z [...] r. (t. III, k. 650-653), wynika, że podmiot [...] z siedzibą we [...], przy ul. [...] nie złożyła rozliczenia w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2015 rok, nie złożyła też deklaracji PIT 4R oraz PIT-11 za 2015 r.; w zakresie podatku od towarów i usług z uwagi na zgłoszenie aktualizacyjne (zmiana adresu siedziby) została zarejestrowana od dnia [...] r.; do urzędu wpłynęły deklaracje VAT-7K za okresy od I kwartału 2013 r. do I kwartału 2015 r. oraz za III kwartał 2015 r.; jako przedmiot działalności zgłoszono pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania; Spółka z dniem [...] r., z uwagi na niezłożenie deklaracji oraz brak reakcji na wezwania została wykreślona z rejestru podatników podatku VAT.

W Spółce [...] przeprowadzono kontrolę doraźną w zakresie sprawdzenia rzetelności transakcji gospodarczych zawartych pomiędzy [...]. oraz firmą z R.. W trakcie kontroli stwierdzono, iż pod adresem: ul. [...] W., Spółka nie funkcjonuje. Brak zmian w KRS dotyczących aktualnej siedziby Spółki. Nie udało się nawiązać kontaktu z osobami wskazanymi do reprezentacji Spółki, zarządem czy pracownikami. W kontrolowanym okresie tj. I-II kwartał 2013 r. Prezesem Zarządu [...] była pani J. W. (kontrolującym nie udało się z nią skontaktować). Z akt rejestrowych w KRS wynika, że [...] r. Prezes Zarządu - J. W. złożyła wniosek o wpis nowych członków Rady Nadzorczej wraz ze sprawozdaniami finansowymi za 2013 r. oraz sprawozdaniem z działalności Zarządu i Rady Nadzorczej za 2013 r. zatwierdzonymi w dniu [...] r. Ponadto złożyła odpowiednie formularze z zakresu zmiany Prezesa Zarządu i Rady Nadzorczej. Z aktu notarialnego Rep. [...] z dnia [...] r. wynika, że na Walnym Zgromadzeniu [...] była przygotowywana do sprzedaży. Pani J. W. jako jedyny udziałowiec sprzedała należące do niej udziały, zmieniono Zarząd i Radę Nadzorczą. Z akt wynika także, że z dniem [...] r. Pan M. J. K. został Prezesem Zarządu. Na czas kontroli podatkowej brak zmian w KRS w tym zakresie. Kontrolującym nie udało się skontaktować z M. K., korespondencja wysyłana na jego adres zamieszkania nie została podjęta. Sąd gospodarczy po analizie dokumentów złożonych do KRS odmówił rejestracji Pana M. J. K. na stanowisko Prezesa Zarządu, z uwagi na niespełnienie wymogu "niekaralności".

Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] stwierdził fikcyjność transakcji w ujęciu karuzelowym przeprowadzonych pomiędzy powiązanymi ze sobą Spółkami zarządzanymi przez Państwo J. i H. W. (matkę i syna), tworzenie fikcyjnych obrotów, za którymi nie ma rzeczywistych przepływów środków finansowych oraz brak okoliczności potwierdzających wykonanie jakichkolwiek usług marketingowych. Sprzedaż Spółki dokonana w odpowiednim momencie i odpowiedniemu "klientowi" sprawiła, że Spółka jest bez prawnej reprezentacji.

Z zeznań Pani D. P., Prezes Zarządu Spółki O. P. w 2015 r. (protokół z dnia [...] r. -1. III, k. 152-155), wynika, iż nie orientowała się w działalności Spółki jak i na temat realizacji projektu informatycznego pod nazwą "Wprowadzenie nowej e-usługi poprzez opracowanie i wdrożenie platformy w postaci g.t.". Pani D. P. na temat współpracy z E. Sp. z o.o. zeznała, że nie zajmowała się sprawami Spółki O. P., nie zna jej kontrahentów i nie posiada wiedzy na ten temat. W Spółce O. P. nie miała określonych zadań, wszelkimi czynnościami związanymi z działalnością tej Spółki, w tym wszelkimi jej płatnościami zajmował się Pan B.O., który posiadał pisemne upoważnienie do reprezentowania jej "w każdym zakresie".

Pan B.O, (protokół przesłuchania z dnia [...] r. - t. III, k. 100-106) oświadczył, iż to on wpadł na pomysł, aby wykonać platformę dla przewoźników, (spotykał się z przewoźnikami, którzy narzekali na obecnie funkcjonujące platformy). Z uwagi na to, że nie był w stanie "finansowo" zrealizować takiego projektu, skorzystał z możliwości dofinansowania - dotacji. W kwestii nawiązania kontaktów z E. Sp. z o.o. zeznał, że nie pamięta chronologii zdarzeń. Pana W. B. poznał w firmie H. , gdzie razem pracowali. Pan B. nie był w stanie wskazać osoby występującej w imieniu Spółki E. w trakcie zawarcia umowy z [...] r. nadmienił, że umowę podpisał Prezes (nazwiska nie pamiętał), natomiast Spółkę O. P. reprezentował osobiście, jedynie w kwestiach formalnych (przy podpisywaniu dokumentów) Spółkę O. P. reprezentowała Pani D. P.. Nie był w siedzibie Spółki E., z Panem A. W. spotkał się w Z. Tarasach, generalnie spotkania odbywały się na ul. [...] w T.. W sprawach realizacji projektu kontaktował się tylko z Panem W. B. i Panem A. B.. Nie weryfikował i nie orientował się czy E. Sp. z o.o. posiada możliwości realizacji przedmiotowego projektu (techniczne, kadrowe), był zapewniany, że tak, (nie interesował się "w jaki sposób to wykonają"), nie był w stanie stwierdzić czy Spółka E. wykonała projekt samodzielnie, oświadczył tylko, że Spółka E. posiłkowała się podwykonawcą i, że wykonanie zostało zlecone jakiejś firmie z P. [...]. Świadek nadmienił też, że platforma została wykorzystana na różne sposoby, nie sprzedano żadnej usługi oferowanej przez platformę s., ale wykorzystano ją dla celów reklamowych, nie wie jednak jakie firmy skorzystały z tej platformy w celach reklamowych.

Przesłuchany Pan S. K. (protokół przesłuchania świadka w dniu [...] r. - t. V, k. 547-550), będący w 2015 r. Prezesem Zarządu E. Sp. z o.o, nie potwierdził wykonania projektu "g.t." przez Spółkę E., jak i wykonania tego zlecenia przez inną firmę.

Funkcję Prezesa Zarządu E. Sp. z o.o. pełnił na prośbę Pana A. B. (wcześniej w Spółce zajmował się obsługą lasera) do [...] r., kiedy to złożył rezygnację z pełnienia funkcji członka Zarządu (jakkolwiek zmiany w zakresie adresu Spółki E., udziałów i Zarządu nie zostały dokonane w Krajowym Rejestrze Sądowym), jako Prezes podpisywał dokumenty Spółki przedstawiane przez Pana A. B., który jako prokurent zajmował się wszelkimi sprawami Spółki i nią zarządzał. Jak zeznał, "był tyko figurantem", nic nie wiedział na temat projektu "g.t.", natomiast z uwagi na brak zaplecza kadrowego i doświadczenia informatycznego Spółka E. nie byłaby w stanie wykonać przedmiotowego zlecenia. Firma pod nazwą [...] nic mu nie mówiła, kontaktami z kontrahentami zajmował się Pan A. B..

Pan A. B. (protokół przesłuchania w charakterze świadka z dnia [...] r. -1. III, k. 114-119), będący w roku 2015 prokurentem Spółki E. (prokurentem przestał być z dniem [...] r., również w tym dniu sprzedał udziały w Spółce jej prokurentowi Panu A. W. - (t. III, k. 109-113), w kwestii zawartej ze Skarżącą umowy o wykonanie systemu informatycznego stwierdził, że osobiście występował w kontaktach ze Spółką O. P., którą reprezentował Pan B. . Pan A. B. wskazał, że przedmiotem sprzedaży na rzecz Spółki O. P. był system znany jako "g.t.". Spółka E. nabyła projekt "g.t." od firmy pod nazwą [...] Sp. z o.o. z P.. Pan A. B. podał, że ze Spółką [...] kontakt nawiązał Pan A. W., prokurent Spółki E. (którego poznał pod koniec 2014 r. "podczas prowadzenia biznesu", decyzję o tym, żeby Pan A. W. został prokurentem Spółki E. podjął osobiście, z uwagi na realizowane inne transakcje), nie pamięta kto reprezentował Spółkę [...], spotkania (jedno lub dwa) odbywały się w Galerii [...] (nie pamiętał; kiedy odbyły się te spotkania), nie sprawdzał czy Spółka [...] wykonywała podobne zadania, na spotkaniu były 3 osoby, które zaprezentowały na laptopie czym zajmuje się Spółka i zapewnili, że są w stanie zrealizować projekt dla Spółki O. P..

Transakcja sprzedaży systemu informatycznego na rzecz Spółki O. P. przebiegała – w świetle tych zeznań - następująco: jechał do Pana B. i Pani D. P. na ul. [...] w T., włączał komputer, przeprowadzał prezentację danego etapu i zostawiał dane do logowania na serwerze, po czym wystawiany był protokół odbioru i faktura. Prezentacja polegała na przedstawieniu modułów np. zarządzanie klientami, zarządzanie transportem, rozliczenia (Pan A. B. nie był w stanie przypomnieć sobie szczegółów). Opisując przykładową prezentację modułu zarządzanie klientami świadek zeznał, że "był widoczny panel - dodaj nowego klienta, prezentuj istniejącego i wszelkie dane o kliencie". Wszystkie dane były wrzucane na serwer należący do Spółki O. P., ale nie był tego pewien.

Natomiast transakcja ze Spółką [...] odbyła się w ten sposób, że świadek dostał od Pana A. W. adres serwera, na którym znajdował się program wraz hasłem i loginem. Pan A. B. nie ma kontaktu z Panem A. W.. Pan A. B. potwierdził, że wystawiał i osobiście doręczał Spółce O. P. faktury. Zaznaczył, że wszystkie faktury zostały rozliczone, zapłata została uregulowana w formie przelewu bankowego.

Świadek potwierdził, że oprócz usługi informatycznej dla Spółki O. P., Spółka E. nie świadczyła usług z zakresu IT, był to debiut. Na konkurs ogłoszony przez Spółkę O. P. Pan A. B. trafił szukając na stronach internetowych firm komputerowych z zakresu IT, które byłyby w stanie programować maszyny. Pana B.O. poznał na przełomie lat 2010 - 2012 r. przez Pana W. B.. A. B. zeznał, że w latach 2015-2017 Spółka E. przy pomocy podwykonawców świadczyła usługi w zakresie prac ślusarskich, budowy maszyn i urządzeń.

W toku prowadzonej kontroli podatkowej i prowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] wzywał ustanowionych prokurentów Spółki E., tj. Pana W. B. (t. III, k. 12, 22, 26, 121, 126; t. V, k. 522) i Pana A. W., nabywcy udziałów tej Spółki w 2017 r. (t. III, k. 108, 128, 130-131). Przesłuchania się nie odbyły, ponieważ osoby te nie podejmowały wezwań.

Z otrzymanych informacji od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] przy piśmie z [...] r. (t. III, k. 172) wynika, że pod wskazanym adresem zamieszkania ul. [...] Pan A. W. nie mieszka od 3 lat oraz że jest osobą poszukiwaną przez BG Komisariat [...]. Informacje PIT-11 za lata 2013-2015 i PIT-8C za 2015 r. wystawione zostały przez płatnika Areszt Śledczy B., z tytułu otrzymanych należności za pracę osób tymczasowo aresztowanych.

Jedynie Pan A. B. (były prokurent samoistny w E. Sp. z o.o.) i Pan B. zeznali, że się znali, obaj wskazali ogólne założenia na temat zawartej umowy z [...] r. i nazwę podmiotu [...] jako bezpośredniego wykonawcę projektu informatycznego "g.t.". Żaden z przesłuchiwanych świadków nie potwierdził jednak wykonania usług informatycznych przez [...] S.A. Pan A. B. i Pan B. nie sprawdzali wiarygodności Spółki [...]. Pan B. zeznał wprost, że nie interesowało go to, w jaki sposób Spółka E. go wykona. Z kolei Pan A. B. nadmienił, że Spółkę [...] jako rzekomego wykonawcę projektu zaproponował Pan A. W. (prokurent samoistny Spółki E. i "otrzymał zapewnienie, że tamta firma sobie z tym poradzi". Wszystkie dokumenty Spółki E., w tym umowy zawarte ze Spółką O. P.. przekazał Panu A. W., choć nie potrafił podać konkretnych informacji na temat kontaktów z Panem A. W. "poznał podczas prowadzenia biznesu".

Organ ustalił, że A. W. jest poszukiwany przez [...] na podstawie art. 258 § 1 kk (branie udziału w zorganizowanej grupie albo związku mającym na celu popełnienie przestępstwa lub przestępstwa skarbowego) oraz art. 242 § 2 kk (niepowrócenie bez usprawiedliwionej przyczyny po upływie wyznaczonego terminu przez korzystającego z zezwolenia na czasowe opuszczenie zakładu karnego lub aresztu śledczego bez dozoru).

Podsumowując reasumując rozważania co do zasadności zakwestionowania odpisów amortyzacyjnych dokonywanych przez Skarżącą od platformy internetowej – g.t., należy zgodzić się z organem, że Skarżąca poza dokumentacją przedłożoną w Urzędzie Marszałkowskim Województwa [...] (t. I i II) nie przedstawiła żadnych innych dowodów w tym zakresie. Przedstawione protokoły odbioru prac nie zawierają szczegółowego wykazu wykonanych prac (tj. poszczególnych elementów z wartościami prac wykonanych od początku projektu, porównania wartości prac wykonanych w danym okresie). Podstawowym celem było wykazanie, że prace zostały zakończone w przewidzianych terminach, zgodnie z założeniami oferty, co umożliwiło Skarżącej uzyskanie dofinansowania ze środków unijnych.

Organy podatkowe na podstawie dokumentów pozyskanych z Urzędu Marszałkowskiego Województwa [...] związanych z projektem "g.t." zauważyły, że w piśmie z [...] r. D. P. wskazała, iż kwota zakupionych usług informatycznych wynosi łącznie [...] zł, taka kwota znalazła się też w ofercie cenowej firmy E. Sp. z o.o. z [...] r., złożonej 5 m-cy później, co oznaczać może, że Skarżąca w listopadzie 2013 roku znała ofertę cenową zaproponowaną przez E. Sp. z o.o. (przy czym E. Sp. z o.o. wpisana została do Rejestru Przedsiębiorców [...] r.).

Ponadto, E. Sp. z o.o. według przedstawionych dokumentów złożyła najniższą ofertę cenową, i to w dodatku występując jako "pośrednik". Organ zwraca tez uwagę na znaczną rozbieżność cenową w wysokości [...] zł, pomiędzy ofertą najniższą złożoną przez E. Sp. z o.o. w kwocie [...]zł, a ofertą najwyższą - C. Sp. z o.o. w kwocie [...]zł.

Zdaniem Sądu organ nie bez racji uważa, że w warunkach rynkowych O. P. Sp. z o.o. zleciłaby wykonanie projektu "g.t." raczej bezpośrednio autentycznemu wykonawcy projektu, podmiotowi z doświadczeniem w tej dziedzinie, a nie E. Sp. z o.o., która miała być tylko pośrednikiem, nie mając odpowiedniej kadry ani zaplecza technicznego do zrealizowania takiego przedsięwzięcia. Poprawna jest konkluzja organu, że spółka O. P. nie była zainteresowana efektywnością inwestycji, którą gwarantowałyby profesjonalne firmy z branży IT, lecz chodziło jej o uzyskanie i redystrybucję środków z dotacji.

Reasumując, nic nie świadczy o tym, że spółka [...] Sp. z o.o. świadczyła usługi informatyczne dla E. Sp. z o.o., jako jej podwykonawca. W dokumentacji podatkowej dotyczącej E. Sp. z o.o. nie stwierdzono faktur VAT od [...] S.A.

Zdaniem Sądu należycie udokumentowane i uzasadnione jest więc stanowisko organu, że Spółka E – skoro samodzielnie nie wykonała na rzecz Skarżącej kwestionowanych usług informatycznych, ani nie wykonał ich na jej rzecz podwykonawca – to kwestionowane przez organ faktury wystawione przez E. Sp. z o. o. nie dokumentują zdarzeń gospodarczych w nich opisanych, a wykazana w nich sprzedaż usług dla Skarżącej nie miała miejsca. Zatem, odpisy amortyzacyjne dokonywane od tak "pozyskanej" platformy internetowej nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zarazem, organ zasadnie stwierdza, że Skarżącej musiała towarzyszyć świadomość uczestnictwa w transakcjach wiążących się z oszustwem podatkowym popełnionym przez wystawcę spornych faktur. Skarżąca bez jakichkolwiek gwarancji powierzyła wykonanie prac nieznanym firmom, które nie dysponowały żadnym zapleczem technicznym jak i osobowym do ich wykonania.

W związku z tym, że faktury \/AT wystawione przez Spółkę E. nie dokumentują opisanych w nich zdarzeń gospodarczych i są dokumentami fikcyjnymi, to na ich podstawie nie jest również możliwe dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od Platformy internetowej - g.t.. W takim stanie rzeczy, organ słusznie uznał, że Skarżąca zawyżyła koszty uzyskania przychodów z tego tytułu w roku 2015 o kwotę [...]zł.

W skardze (s. 6) spółka argumentuje, że realizując projekt finansowany ze środków z Urzędu Marszałkowskiego, musiała korzystać z zewnętrznych wykonawców (tj. kupować usługi – np. od E., ponieważ wynagrodzenia jej własnych pracowników nie podlegałyby zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych projektu w ten sposób finansowanego (w ramach działania [...] Europejskiego Rozwoju Regionalnego). Do takich kosztów, jak wskazano w skardze, spółka mogła zaliczyć tylko zakup usług i środków trwałych. Zdaniem Sądu ta argumentacja – paradoksalnie – zamiast uwiarygodnić rzekomy zakup usług od E., tylko wyjaśnia, dlaczego Skarżąca pozyskiwała i uwzględniała w swojej dokumentacji faktury nie dokumentujące rzeczywistych transakcji.

6. Kolejną kwestią sporną jest nieuznanie przez Organ zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków w kwocie [...]zł netto na podstawie faktury VAT z dnia [...] r. (t. III, k. 307) wystawionej przez R. Spółkę z o.o. z siedzibą w W. za rzekome wykonanie usługi informatycznej pod nazwą "udostępnianie zasobów serwera do publikacji treści reklamowych". Powiązane z tym jest zagadnienie zawyżenia przez Skarżącą przychodów o łączną kwotę [...]zł na podstawie faktur wystawionych przez Skarżącą na rzecz S., [...] oraz M. (usługa rzekomo wykonana przez R. na rzecz Skarżącej miała w dalszej kolejności zaowocować uzyskaniem przychodów od wymienionych trzech podmiotów z tytułu usług wykonanych przez Skarżącą w oparciu o usługę ze strony R..

Już na wstępie dalszych rozważań należy zaznaczyć, że zdaniem Sądu organ przekonująco wykazał w decyzji, iż R. nie wykonała na rzecz Skarżącej usług "udokumentowanych" zakwestionowaną przez organ fakturą z [...] r.

Pan B. jako pełnomocnik Skarżącej (w wyjaśnieniach z [...]. t. III, k. 90-92) wskazał, że w ramach promocji platformy s. ("g.t.") Skarżąca podjęła decyzję o wykupieniu przestrzeni reklamowej na portalach internetowych, która częściowo została wykorzystana na potrzeby portalu s., a częściowo odsprzedana innym podmiotom. Zakup tej usługi miał nastąpić od R. Sp. z o.o. na podstawie faktury nr [...]. Do wystawionej przez Spółkę R. faktury nr [...] z dnia [...] r. za udostępnianie zasobów serwera do publikacji treści reklamowych Pan B. przyporządkował cztery wymienione przez organ w decyzji faktury VAT wystawione przez Skarżącą w 2015 r.: na rzecz Biura Doradztwa Gospodarczego [...] (t. III; k. 247-252); na rzecz [...] (t. III, k. 315,317); na rzecz S. Sp. z o.o. (t. III, k. 314); na rzecz M. (t. III, k. 316). To miały być kierunki "spożytkowania" usługi dostępu do serwera reklamowego, rzekomo zakupionej u R..

W zakresie transakcji zawartych przez Skarżącą z panem R. prowadzącym Biuro Doradztwa Gospodarczego [...] organ stwierdził, że Skarżąca rzeczywiście wykonywała dla niego usługi informatyczne, lecz organ zarazem stwierdził brak związku faktury nr [...] z dnia [...] r. wystawionej przez firmę R. Sp. z o.o., z usługą opisaną w fakturze VAT nr [...] z [...] r. wystawioną na rzecz Pana Ł. R.. Ten brak związku znajduje oparcie w wyjaśnieniach Pana Ł. R., a nadto na fakturze VAT (sprzedaży) nr [...] wystawionej przez Skarżącą na rzecz firmy [...] widnieje data [...] r., tj. data wcześniejsza niż data zakupu usług od R., na fakturze VAT nr [...] z [...] r. Ponadto, w treści faktury VAT nr [...] Skarżąca wskazała, iż przedmiotem sprzedaży jest programowanie systemu informatycznego, z kolei z faktury zakupu od R. nr [...] wynika, iż przedmiotem sprzedaży jest udostępnienie zawartości serwera do publikacji treści reklamowych. Zatem brak jest związku faktury nr [...] z dnia [...] r. wystawionej na rzecz Skarżącej przez firmę R. Sp. z o.o., z usługą opisaną w fakturze VAT nr [...] z [...] r. Pan Ł. R. potwierdził, że usługa zakupiona od Skarżącej dotyczyła tworzenia i obsługi systemów informatycznych klientów (a nie udostępnienia zawartości serwera reklamowego). Zarazem, Ł. R. nie twierdził, że od Skarżącej nabył odrębne usługi dostępu do serwera. Organ słusznie zatem doszedł do wniosku, że faktura dokumentująca rzekomy zakup usług od R. nie znajduje odbicia w usługach świadczonych na rzecz Ł. R., wskazywanego przez Skarżącą jako pierwszy z "kierunków" uczynienia użytku z usługi rzekomo nabytej od R. (w żaden sposób nie podważa to faktur wystawionych na rzecz pana R. za opisaną przez niego usługę rzeczywiście świadczoną na jego rzecz przez Skarżącą).

Drugim kierunkiem miał być pan B. jako właściciel [...] Jednak nie przekazał żadnych konkretnych informacji na temat czynności wskazanych w treści faktur wystawionych na jego rzecz przez Skarżącą.

Pan B. – jako prowadzący sprawy skarżącej - w trakcie przesłuchania dnia [...] r. nie był w stanie wskazać, jaki był zakres działalności Spółki R., natomiast zeznał, że dostęp do serwera Skarżąca nabyła w celu dalszej odsprzedaży usług uruchomionych na tym serwerze poprzez kontakt nawiązany z Panem B. B., którego poznał za pośrednictwem jego brata W. B.. Z treści zeznań wynika, że korzystał z dostępu do serwera, przygotowywał całą infrastrukturę tego serwera, uruchomił usługi, które były niezbędne do dalszego korzystania przez klientów Spółki, klientów zaś wskazał w wyjaśnieniach z [...] r. Jednakże, poza złożonymi wyjaśnieniami [...] r. i spornymi fakturami VAT nr [...] i nr [...] za wynajem linków reklamowych, Skarżąca jako wykonawca tych usług nie dysponuje innymi dowodami potwierdzającymi przebieg transakcji wynikający z tych faktur.

Zatem, organ słusznie uznał za nieprawdopodobną sprzedaż usług na rzecz [...] w oparciu o rzekomo "kupioną" od R. usługę dostępu do serwera do publikacji treści reklamowych. Podważa to zaliczenie do kosztów rzekomej usługi udokumentowanej fakturą wystawiona przez R..

Trzeci wskazywany przez Skarżącą kierunek uczynienia użytku z usług rzekomo zakupionych od R. to S. Sp. z o.o., zarejestrowana w 2013 r., a wykreślona [...] r., bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, (postanowienie Sądu Rejonowego w T. z dnia [...] r. o rozwiązaniu podmiotu na podstawie art. 25d ustawy z dnia [...] r. o Krajowym Rejestrze Sądowym, sygn. akt TO. VII NS.-REJ. KRS [...]). Pan [...] S. ([...] r. - [...] r.) był wpisany jako jedyny wspólnik (50 udziałów o wartości [...] zł). Wcześniej jedynym wspólnikiem była Pani K. K. ([...] r. - [...] r.) będąca jednocześnie Prezesem Zarządu Spółki. Następnie Prezesem Zarządu został Pan K. G. - od [...] r. W Spółce był ustanowiony prokurent - Pani K. Z. (wykreślona [...] r.). W KRS Spółka wskazała bardzo szeroki zakres prowadzenia działalności, jako przeważającą - wymieniła drukowanie gazet.

Organ w decyzji szczegółowo i przekonująco opisał funkcjonowanie tego podmiotu i powiązania osób zarządzających nim. Żaden ze świadków nie potrafił wskazać istotnych informacji dotyczących działania tej Spółki oraz jej rzekomych transakcji ze Spółką O. P. (protokoły przesłuchania świadków -1. III, k. 156-158; 253-255). Z zeznań K. G., pełniącego funkcję Prezesa Zarządu (t. VI, k. 1066) wynika, że nie posiada on żadnej wiedzy odnośnie Spółki S. i oświadczył, iż podpisał dokumenty bez świadomości konsekwencji.

Organ uzasadnił swoją konkluzję, że S. Sp. z o.o. była nieformalnie zarządzana przez B. B., który jako jedyny znał Pana B. występującego w imieniu Skarżącej Spółki i faktycznie nią zarządzającego. Brak jest jakichkolwiek – poza fakturą - dowodów świadczących o realizacji przez Skarżącą Spółkę na rzecz S. usługi pod nazwą "wynajem linków reklamowych". Przekonująca jest konkluzja organu, że Skarżąca nie wykonała na rzecz S. usług wskazanych na fakturze 1/2015 z dnia [...] r., co również podważa zasadność zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów faktury wystawionej przez R..

Ostatni, czwarty "kierunek" wykorzystania usług rzekomo zakupionych od R. to wg skarżącej spółka M. Sp. z o.o. Na podstawie KRS organ ustalił, że nie ma ona wpisanych osób wchodzących w skład organu, a jedynym wspólnikiem Spółki Jest Pan M. S., który do [...] r. był także Prezesem Zarządu Spółki. Ustanowiona została prokura samoistna w osobie Pana P. C.. Adres siedziby to; ul. [...]. Jako przedmiot przeważającej działalności wpisana została produkcja pestycydów i pozostałych środków (Spółka wskazała 51 różnych branż jako przedmiot pozostałej działalności). Z deklaracji VAT-7 złożonych przez M. Sp. z o.o. za 2015 r. i 2016 r. (przesłanych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. przy piśmie z [...] r. -t.V, k. 697- 701) wynika, że Spółka deklarowała jedynie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Nie wykazała podatku VAT do zapłaty. W deklaracji VAT-7 za maj 2015 r. wykazała nabycia w kwocie obejmującej kwotę z faktury VAT nr [...] z [...] r., a kwotę wynikającą z rozliczenia zadeklarowała do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

Z akt sprawy wynika, że w toku kontroli wobec M. Sp. z o.o. pod wskazanym adresem siedziby i prowadzenia działalności gospodarczej Spółki, ul. [...], w T., nie stwierdzono jakichkolwiek oznak działalności. Z uwagi na brak możliwości skontaktowania się ze Spółką i nieprzedłożenia jakiejkolwiek dokumentacji, za 2016 r., pozbawiono Spółkę M. prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w złożonych deklaracjach VAT-7. Z dniem [...] r. Spółka została wykreślona z rejestru podatników podatku od towarów i usług. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w T. decyzją z dnia [...] r. określił M. Sp. z o.o. wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2016 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za poszczególne miesiące 2016 r. (t. V, k.707-715). Z zeznań Pana M. S. (Prezesa Zarządu i właściciela M. Sp. z o.o. t. III, k. 178-182) wynika, że jego wiedza na temat Spółki O. P. jest bardzo powierzchowna, a osoba z którą kojarzy Spółkę to Pan B. . Kontakt ze Spółką, a konkretnie z Panem B. , nawiązał poprzez Pana A. B.. Pan M. S. nie potrafił wiele powiedzieć na temat transakcji ze Spółką, której przedmiotem miał być "wynajem linków reklamowych", jak wynika z jego zeznań miało to być pozycjonowanie strony. Swoje udziały w Spółce M. Pan M. S. sprzedał Panu A. W. (osobie, która również nabyła udziały w E. Sp. z o.o., występującej jako dostawca usług informatycznych, związanych z wprowadzeniem Platformy internetowej - g.t..

Organ słusznie uznał, że zeznania Pana M. S. nie dowodzą realności transakcji udokumentowanej fakturą VAT nr [...] z dnia [...] r. wystawionej przez Skarżącą na rzecz M. Sp. o.o., natomiast potwierdzają ustalenia dotyczące wystawiania nierzetelnych faktur w ramach utworzonego łańcucha fikcyjnych nabyć i dostaw.

Pan M. S. wskazał ogólnie, że Skarżąca miała wykonać na rzecz M. Sp. z o.o. usługę polegającą na pozycjonowaniu strony, nic zaś nie wspomniał o usłudze określonej jako "wynajem linków reklamowych".

Zatem, organ zasadnie uznał, że wszystkie cztery "kierunki" wykorzystania usług rzekomo nabytych od R., nie potwierdziły się. Również Skarżąca nie przedłożyła dowodów, które potwierdziłyby wykonanie usług określonych jako "wynajem linków reklamowych" ani na rzecz czterech wskazywanych przez siebie podmiotów, zweryfikowanych przez organ, ani na rzecz innych podmiotów. Zatem, organ słusznie uznał, że nie miały miejsca transakcje między Skarżącą a firmą [...] S. Sp. z o.o. i M. Sp. z o.o., udokumentowane fakturami VAT odpowiednio: nr [...] z dnia [...] r. na kwotę netto [...] zł i nr [...] z [...] r. na kwotę netto [...] zł, nr [...] z dnia [...] r. na kwotę netto [...] zł (w wysokości 50%) i nr [...] z dnia [...] r. na kwotę netto [...] zł (w wysokości 50%) za wynajem linków reklamowych (tylko jeden z czterech kontrahentów wskazywanych przez p. [...] się potwierdził – Pan R. – ale potwierdzenie nie skutkuje potwierdzeniem twierdzeń co do R., ponieważ usługa świadczona przez Skarżącą na rzecz pana R. dotyczyła czegoś innego, niż faktura wystawiona przez R. na rzecz Skarżącej).

Rezultat jest taki, że słusznie organy z jednej strony zakwestionowały rzetelność faktur wystawionych przez Skarżącą na rzecz tych podmiotów, a z drugiej – zasadnie zakwestionowały zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku udokumentowanego fakturą wystawioną na rzecz Skarżącej przez R., która miała dokumentować nabycie usług wykorzystanych następnie do transakcji z czterema wymienionymi podmiotami ([...], [...] Sp. z o.o. i M. Sp. z o.o.). Skoro jednak Skarżąca na rzecz tych podmiotów nie świadczyła usług, które wykazywałyby związek z faktura wystawioną przez R., to nie ma żadnego przekonującego dowodu na to, że R. wykonała na rzecz Skarżącej zafakturowana usługę.

Spółka R. nie należała do podmiotów działających w branży IT i nie było podstaw do przyjęcia założenia, iż zlecone usługi IT może samodzielnie wykonać lub zawodowo zweryfikować w przypadku dalszego podzlecenia usług. Wybór takiego podmiotu nie stanowiłby racjonalnego działania gospodarczego.

Jak ustalił organ, osoby reprezentujące wymienione Spółki, w tym ich udziałowcy, znali się. Uzasadniona zdaniem Sądu jest teza organu, że w porozumieniu wykorzystywali stworzone przez siebie Spółki do wystawiania nierzetelnych faktur mających dokumentować realizację projektu oraz współpracę gospodarczą.

W decyzji obszernie przedstawione zostały ustalenia poczynione przez organ co do spółki R. oraz wymienionych wyżej podmiotów mających być kontrahentami Skarżącej jako nabywcy usług mających swe źródło w usłudze rzekomo wykonanej przez R.. Ustalenia te, dotyczące sposobu funkcjonowania tych podmiotów oraz występujących powiązań, bezpośrednio rzutują na ocenę tego, czy transakcje miały miejsce, a faktury odzwierciedlają rzeczywistość gospodarczą. Dlatego warto je przytoczyć.

Jak ustalił organ na podstawie KRS, prezesem zarządu R. Sp. z o.o. i jej jedynym wspólnikiem był Pan B. B. (do dnia [...] r., kiedy to z urzędu zostały wykreślone dane z Rejestru Przedsiębiorców na podstawie art. 12 ust. 1 i 24 ust. 6 ustawy z dnia [...] r.). Jako główny przedmiot działalności Spółka R. zgłosiła produkcie konstrukcji metalowych i ich części.

Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego [...] w piśmie z [...] r. (t. V, k. 696) poinformował, że R. Sp. z o.o. była zarejestrowana dla potrzeb rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług od 2014 r. do [...] r. (kiedy nastąpiła zmiana właściwości miejscowej). W bazach danych nie odnotowano wpływu informacji - PIT-4R i deklaracji PIT-11 za rok 2015, Spółka R. złożyła natomiast deklaracje VAT-7 za okres od 01/2015 do 12/2015 (za 01/2015r. i 02/2015r. nie zadeklarowała żadnych nabyć oraz żadnych dostaw - tzw. "deklaracje zerowe") oraz zeznanie roczne CIT-8 za rok 2015.

W deklaracji za marzec 2015 r. Spółka R. zadeklarowała dostawy w kwocie [...]zł i nabycia w kwocie [...]zł, podatek należny w kwocie [...]zł i podatek naliczony w kwocie [...]zł.

Co do współpracy z R. Sp. z o.o., pani D. P. P. Zarządu Spółki O. P. (przesłuchanie z [...] r., t. III, k. 152-155) nie potrafiła nic wyjaśnić. Z kolei B. B., prezes zarządu Spółki R. jako świadek [...] r. (t. III, k. 93-97) zeznał, że kontakt ze Spółką O. P. nawiązał przez Pana [...], którego poznał przez swojego brata (nie potrafił określić okoliczności nawiązania kontaktu - nie pamiętał gdzie i jak ustalane były warunki: telefonicznie, w biurze, w restauracji). Nie pamiętał, czy zawierał ze Spółką umowy. Jako przedmiot sprzedaży wskazał, że był to dostęp do serwera, nie wiedział gdzie był serwer zlokalizowany (nie potrafił określić parametrów serwera). Pan B. B. oświadczył, że tylko on posiadał login i hasło do serwera, z serwera nie korzystał, rzeczony serwer miał odkupić od firmy A. (dokładnej nazwy nie pamiętał). Fakturę wystawił i przekazał Spółce O. P. osobiście, nie pamiętał adresu siedziby Spółki, jeździł na Wrzosy (dzielnica T. – przyp. Sądu).

Organ poczynił ustalenia co do A. Sp. z o.o., które szczegółowo opisał w decyzji. Nie są one podważane w skardze. Wynika z nich, że spółka ta miała zgłoszoną działalność związaną ze sprzedażą hurtową napojów, żywności i wyrobów tytoniowych, od momentu zarejestrowania w 2012 r. dziewięć razy zmieniała siedzibę (do wykreślenia w 2018 r.), od [...] r. do [...] r. prezesem Spółki był A. G., który w piśmie z dnia [...] r. (t. III, k. 682-684) poinformował, że wszelką dokumentację firmy A. Sp. z o.o. przekazał Panu J. W. (całkowitemu wspólnikowi od 2015 r.) oraz że spółką a. zarządzali J. W. i M. , natomiast on jako Prezes był tylko reprezentantem Spółki. Do pisma Pan A. G. załączył poświadczenie notarialne z [...] r. dokumentu "Protokół Zdawczo-Odbiorczy" i protokół z [...] r. o odwołaniu z funkcji Prezesa Zarządu. Pan J. W. nie podejmuje kierowanej do niego korespondencji, Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] (t. V, k. 647-649; t. VI; k. 1118-1126) wskazał, że A. Sp. z o.o. miała otwarty obowiązek w podatku od towarów i usług w okresie od [...] r. do [...] r. (obowiązek został zamknięty z uwagi na wątpliwe istnienie). Wobec A. Sp. z o.o. w okresie 02/2015 - 12/2017 nie były prowadzone czynności sprawdzające z uwagi na brak kontaktu z podatnikiem; nie były również prowadzone kontrole i postępowania podatkowe.

Sporne faktury nie dokumentują zatem rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Ani R. Sp. z o.o., ani Skarżąca nie przedłożyli dokumentów potwierdzających, czy też choćby uwiarygodniających to, że usługa "udostępnianie zasobów serwera do publikacji treści reklamowych" faktycznie miała miejsce. Skarżąca poza sporną fakturą od R., nie dysponuje innymi dokumentami potwierdzającymi przebieg transakcji z niej wynikający.

Wobec tego organy na podstawie stosownie do art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. a contrario nie uznał kwoty [...]zł wynikającej z nierzetelnej faktury VAT wystawionej przez R. Sp. z o.o., dokumentującej udostępnienie zawartości serwera do publikacji treści reklamowych za koszt uzyskania przychodów roku 2015.

7. Organy nie dały wiary temu, że następnie na rzecz [...], [...] i M. Skarżąca wykonała usługi (związane z usługą ze strony R. udokumentowane zakwestionowanymi fakturami, o czym wyżej była mowa. Zatem, co prawda Skarżąca uzyskała przychód od tych podmiotów (faktury zostały opłacone), jednak skoro faktury VAT nie dokumentowały rzeczywistych transakcji podlegających opodatkowaniu – to do przychodów na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. należało zaliczyć także kwoty otrzymane przez Skarżącą jako podatek od towarów i usług wykazany na wystawionych przez nią fakturach sprzedaży zakwestionowanych usług na rzecz [...] [...] i M. . Skarżąca nie ma racji zarzucając organowi nieprawidłowość w tym zakresie. Skoro kwestionowane faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych usług wynajmu linków reklamowych, to kwoty wynikające z tych faktur nie mogą być uznane za przychód z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p.

To, że czynności wykazane w fakturach wystawionych przez Skarżącą na rzecz Spółek [...] i M. oraz firmy [...], na podstawie których doszło do wpływu pieniędzy, nie zostały faktycznie wykonane, skutkuje przyjęciem, iż są to faktury "fikcyjne", a w konsekwencji, iż Skarżąca uzyskała przychód nie z działalności gospodarczej, lecz przychód stanowiący przysporzenie majątkowe na rzecz Skarżącej z innego tytułu. P. Skarżąca nie wskazała innego tytułu uzyskania spornych środków pieniężnych, które podlegałoby jakiemukolwiek wyłączeniu lub zwolnieniu od opodatkowania, to – jako przysporzenie - prawidłowo zostały one przez organ zakwalifikowane do przychodów na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Rację ma organ, że przychodem podatnika jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, którą może on rozporządzać jak własną.

Zatem, z jednej strony Skarżąca zawyżyła przychody z działalności gospodarczej (art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p.) roku 2015 r. o łączną kwotą [...]zł, czym naruszyła art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż wystawione faktury na rzecz [...], [...] Sp. z o.o. i M. Sp. z o.o. nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, nie mogły zatem zaowocować uzyskaniem przychodu z działalności gospodarczej.

Natomiast wpływ środków pieniężnych w łącznej kwocie [...]zł na rachunek bankowy Skarżącej w 2015 r., od Spółek [...] i M. oraz firmy [...], stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 wymienionej ustawy o podatku dochodowym organ zasadnie uznał za przychody roku 2015 jako otrzymane pieniądze.

Zasadnie organy uznały zarazem, że art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.do.p., wyłączający z przychodów wartość należnego podatku od towarów i usług, nie znajduje zastosowania w sprawie. Skoro bowiem faktury VAT wystawione przez Skarżącą na rzecz Spółek [...] i M. i firmy [...] nie dokumentowały rzeczywistych transakcji, to i wykazany w nich "podatek" nie był w istocie kwotą należnego podatku od towarów i usług. Zarazem nie był także przychodem z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. Przepis art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. dotyczy rzetelnych faktur VAT i realnych transakcji, podobnie jak art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p. dotyczy należnego w świetle ustawy podatku od towarów i usług, a nie kwoty wykazanej jako podatek na nierzetelnej fakturze.

Dlatego też, otrzymane pieniądze od [...], M. i firmy [...] w całości stanowią przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.

W świetle powyższego, sformułowany w skardze zarzut naruszenia art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. jest niezasadny.

8. Ostatnia kwestia sporna to podważenie przez organ zasadności zaliczenia do kosztów u zyskania przychodów wydatków w łącznej kwocie [...]zł wynikających z 7 wymienionych w decyzji faktur VAT (pkt III.3 na s. 2-3 zaskarżonej decyzji). Faktury te są w aktach administracyjnych sprawy (t. III, k. 308-313; t. V, k. 798-804), dotyczą wykonania usług informatycznych na rzecz Skarżącej przez firmę [...]

Dodać w tym miejscu należy, iż - jak wynika z zeznań świadków - Pan B. występował w kontaktach handlowych pomiędzy Skarżącą a innymi podmiotami, a za wiedzą i zgodą pani Prezes Zarządu Skarżącej faktycznie kierował sprawami Skarżącej.

W złożonych w toku kontroli podatkowej wyjaśnieniach z dnia [...] r. (t. III, k. 90-92) Pan B. występując jako pełnomocnik Skarżącej, poinformował, iż z uwagi na to, że Skarżąca otrzymała dofinansowanie z Unii Europejskiej na wykonanie projektu platformy w postaci "g.t.", była zobligowana do jej utrzymania, rozwoju i promocji. W ramach utrzymania i promocji platformy Skarżąca podjęła się sponsoringu imprezy o nazwie [...], współorganizowanej przez telewizje [...] i [...], w znacznej części potencjalnych klientów systemu spęd.pro. Nie posiadając własnych zasobów, zleciła realizację tego zadania podmiotowi [...], którego jednym z typowych działań była reklama, promocja oraz obsługa eventów. Za wykonanie tej usługi Skarżąca otrzymała fakturę VAT nr [...] (t. III, k. 309).

Dalej Pan B. , wskazał, że sprzedaż usług oferowanych przez platformę była nieskuteczna, wobec tego Skarżąca podjęła decyzję o zbadaniu kondycji platformy i poziomie jej zabezpieczeń, zadanie to zleciła również firmie [...] która wykonanie usługi udokumentowała fakturą VAT nr [...] (t. III, k. 311). Ponadto Spółka podjęła decyzję o rozbudowie funkcjonalności platformy, usługę tą Skarżąca zleciła również firmie [...], która wystawiła fakturę VAT nr [...] (t. III, k.313).

Pan B. wyjaśnił też, że w ramach promocji platformy s.. Skarżąca podjęła decyzję o wykupieniu przestrzeni reklamowej na portalach internetowych, która częściowo została wykorzystana na potrzeby systemu s., a częściowo odsprzedana innym podmiotom, w związku z tym Skarżąca wystawiła faktury \/AT nr [...] dla B. (t. III, k. 248), nr [...] dla [...](t III, k. 315; 317) oraz nr [...] dla [...] Sp. z o.o. (t. III, k. 314) i nr [...] dla [...] Sp. z 0.0. (t. III, k. 316), przy czym usługi wymienione w fakturach VAT nr [...] i nr [...] wystawione na rzecz Spółek [...] oraz M. wynikały z wykonania usługi przygotowania materiału informatycznego do promocji (usługa IT) oraz jej emisji. Za przygotowanie materiału do emisji firma [...] wystawiła na rzecz Spółki O. P. fakturę VAT zbiorczą o nr [...] (t. III, k. 312). Faktura ta dotyczy także usług zrealizowanych przez Spółkę O. P. dla firmy B. które zostały udokumentowane fakturami VAT o numerach [...] (t. III, k. 235-246) oraz firmy FHU R. -faktura nr [...]. Dalej Pan B. wskazał, że faktura VAT (sprzedaży) nr [...] została wystawiona jako zbiorcza faktura za usługi, które były wykonywane przez [...] i wynikają z faktur o numerach [...] (t.V, k. 801; k. 803- 804).

Zdaniem Sądu w pełni przekonujące i udokumentowane w materiale dowodowym jest szeroko uzasadnione w decyzji stanowisko organu, kwestionujące zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwot wynikających z siedmiu faktur otrzymanych od [...] Organ przyporządkował faktury wystawione przez [...] na rzecz Skarżącej do konkretnych faktur sprzedaży, weryfikując rzetelność transakcji. Kwestie te szczegółowo zostały przedstawione na s. 36 – 45 zaskarżonej decyzji. Nie ma potrzeby powtarzać tutaj ustaleń i ocen zawartych w decyzji. Zdaniem Sądu Skarżąca ich nie podważyła argumentami zawartymi w skardze. Argumentem podważającym stanowisko organu nie może być to, że [...] potwierdził wykonanie usług, za które wystawił faktury. Trudno aby było inaczej, skoro jest to osoba zaangażowana zarówno po stronie wystawcy, jak i odbiorcy faktury (osobiście podpisał zresztą skargę do sądu). W skardze szeroko cytowane są zeznania i fragmenty decyzji, nie ma jednak argumentów, które mogłyby podważyć decyzję w zakresie oceny co do fikcyjnego charakteru faktur wystawionych przez B. dla Skarżącej.

Zarówno Skarżąca, jak i firma [...] nie przedstawili dowodów świadczących o wykonaniu transakcji wskazanych w treści kwestionowanych faktur. Pan B. działając pod nazwą [...] potwierdził, ale nie wykazał wykonania usług na rzecz Spółki O. P..

Argumenty skargi są nieprzekonujące. Przykładowo, nie sposób twierdzić, że zamieszczenie hasła o treści "s. powered by [...]" na koszulkach, ulotkach czy banerze reklamowym - jest promocją systemu informatycznego Skarżącej Spółki. Zamieszczenie nazwy Spółki L. sugeruje reklamę tej firmy. Jak wynika z KRS Pan B. jest Prezesem zarządu L. Sp. z o.o. oraz jednym ze wspólników. Rację ma organ, że umieszczenie na ulotkach, koszulkach czy banerze nazwy Spółki L. ma charakter reklamowania marki tej firmy, upowszechniania wizerunku Spółki L. .

Organ szczegółowo uzasadnia swoje stanowisko co do poszczególnych faktur i kwestionując wydatki np. nie bez racji zauważa to, że w świetle umowy z [...] r. dotyczącej realizacji projektu informatycznego "g.t." zawartej pomiędzy Spółką a E. Sp. z o.o. wynika, że po wykonaniu prac E. Sp. z o.o. jako wykonawca zobowiązała się do prowadzenia bezpłatnego nadzoru i opieki technicznej nad dziełem przez okres 12 m-cy od dnia końcowego odbioru całości prac, co konkretnie oznaczało, że opieka technicznea "gwarantowana" według umowy z [...] r. przez E. Sp. z o.o. powinna być sprawowana do [...] r. Faktury dotyczące "testowania" i "rozbudowy" programu s. (g. ) firma [...] wystawiła w dniu [...] r. (faktura VAT nr [...] "usługa informatyczna, audyt bezpieczeństwa systemu s. ") i [...] r. (faktura VAT nr [...] "usługa informatyczna"), a więc w okresie bezpłatnego nadzoru i opieki technicznej sprawowanej przez E. Sp. z o.o. Spółka mając wiedzę, że program s. wymaga zmian, powinna zwrócić się do wykonawcy projektu informatycznego (według przedstawionych dokumentów wykonawcą miała być E. Sp. z o.o.) lub skorygować wartość "umowną" realizowanych usług oraz rozliczeń za brak serwisu gwarancyjnego, a nie odpłatnie korzystać z usług kolejnej firmy. Organ odwoławczy nie bez racji wywiódł, że gdyby przyjąć za rzetelne faktury, to doszłoby do sytuacji, w której pomimo sprawowania rzekomego bezpłatnego nadzoru przez E. Sp. z o.o. przez okres 12 miesięcy od wykonania projektu informatycznego, Spółka miałaby zlecić odpłatne wykonanie usług "testowania" i "rozbudowy" programu s. (g. ) firmie zewnętrznej [...], mimo że zobowiązana była to robić – teoretycznie - E..

Organ zdaniem Sądu wykazał, że usługi opisane w zakwestionowanych fakturach realnie nie zaistniały pomiędzy wskazanymi w tych dokumentach Stronami. Za nieracjonalne gospodarczo uznać należy okoliczności, że firma [...] pomimo doświadczenia w branży IT, formalnie nie podjęła się na rzecz Skarżącej wykonania platformy internetowej - G. (s. ), natomiast podjęła się zbadania kondycji platformy i poziomu jej zabezpieczeń, a także rozbudowy jej funkcjonalności, do których zobligowania była formalnie Spółka E. w ramach bezpłatnego nadzoru i opieki technicznej nad dziełem przez okres 12 m-cy od dnia końcowego odbioru prac. Zatem faktury, na których jako wystawca widnieje [...], nie potwierdzają rzeczywistych transakcji gospodarczych, a zaewidencjonowane na podstawie tych faktur w księgach rachunkowych Spółki O. P. wydatki nie pozostawały w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie mogą być uznane za poniesione w celu osiągnięcia przychodu. Wobec tego stosownie do art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. zasadnie nie uznano za koszty uzyskania przychodu kwoty [...]zł wynikającej z siedmiu nierzetelnych faktur VAT, wymienionych na s. 3 zaskarżonej decyzji.

W skardze Skarżąca na okoliczność wykonania usług na jej rzecz przez firmę [...] podniosła, że w firmie [...] wdrażany był system służący do kontroli tworzonego oprogramowania zwany dalej GIT, przy pomocy którego, po czasie, możliwe jest odtworzenie historii zmian i rozwoju tworzonego oprogramowania. Jednocześnie Skarżąca podała w skardze, że udało się dotrzeć do zapisów, jakie w repozytorium zostały utworzone na przestrzeni miesięcy pracy nad modyfikacjami w projektach: s., a także dla [...] [...] i [...] [...] i [...]). Projekty dla [...] i [...] były realizowane na zlecenie firmy B. . Ponadto Skarżąca wskazała, że według odnalezionych zapisów można stwierdzić jednoznacznie - zarówno w zakresie czasowym, jak i merytorycznym - że prace nad projektem s. były realizowane przez pracowników firmy [...] w okresie od kwietnia 2015 r. do listopada 2016 r. Łącznie było 288 zmian realizowanych przez 5 programistów. Kod źródłowy oprogramowania jest do dyspozycji i w każdej chwili można się z nim zapoznać. Zapisy związane z pracami dla [...] i [...] zostały podzielone na kilka podprojektów, dotyczących elementów składowych utrzymywanych dla obu Związków systemów (osobno system do obsługi patentów żeglarskich i motorowodnych, egzaminów organizowanych przez oba Związki, kursów organizowanych przez [...], obsługa korespondencji Związków). Łącznie 8 repozytoriów. Repozytoria posiadają zapisy w okresie od lutego 2016 r. do października 2017 r., z których wynika łącznie 189 zmian realizowanych przez 4 pracowników firmy. Kod źródłowy oprogramowania jest do dyspozycji i w każdej chwili można się z nim zapoznać. Dla pozostałych projektów informatycznych, które były realizowane dla Spółki w okresie objętym kontrolą podatkową nie udało się odzyskać repozytoriów GIT. Tyle podano w skardze.

Sąd podziela stanowisko organu zaprezentowane w odpowiedzi na skargę, że skoro przy pomocy systemu GIT po czasie możliwe jest odtworzenie historii zmian i rozwoju tworzonego oprogramowania, to nic nie stało na przeszkodzie przedłożeniu organom podatkowym dowodów potwierdzających powyższe twierdzenia Skarżącej już na etapie – skądinąd długotrwałego – postępowania podatkowego.

9. Podsumowując, Skarżąca nie podważyła skutecznie konkluzji organów, że nie nabyła usług od E. Sp. z o.o., R. Sp. z o.o. i [...], a faktury VAT wystawione przez te podmioty nie dokumentują rzeczywistego obrotu gospodarczego i są dokumentami fikcyjnymi. Również faktury wystawione przez Skarżącą na rzecz [...] Sp. z o.o., [...] i [...] Sp. z o.o., nie dokumentują usług w nich wykazanych, gdyż pomiędzy Stronami nie doszło do faktycznych operacji gospodarczych, a jedynym celem i skutkiem było uzyskanie nienależnych korzyści podatkowych w postaci zaniżenia zobowiązania podatkowego.

Na podstawie materiału dowodowego ustalono, iż osoby będące właścicielami lub reprezentujące (zarządzające) w/w podmiotami były powiązane osobowo, rodzinnie, zawodowo i towarzysko. Osoby faktycznie zarządzające Skarżącą oraz firmą [...] - Pan B. O. oraz Spółkami E., R., [...], [...] jak: Pan W. B., Pan B. B. (bracia). Pan A. B. (kolega braci B. i brat Pani M. B.) wykorzystywały w/w podmioty do wystawiania faktur dokumentujących czynności, które faktycznie nie zostały dokonane w ramach stworzonego łańcucha zakupu towarów i usług w przedmiocie (projekt "g.t.", usługi informatyczne, wynajem linków reklamowych). Celem stworzenia obrazu rzeczywistych zdarzeń gospodarczych Skarżąca posługiwała się dokumentami w postaci faktur, zamówień, umów, protokołów odbioru prac przedłożonymi w Urzędzie Marszałkowskim Województwa [...], mającymi potwierdzać "rzekome" transakcje. Natomiast poszczególne podmioty uczestniczące w łańcuchu transakcji posługiwały się jedynie fakturami, a dla uwiarygodnienia transakcji dokonywały pomiędzy sobą płatności bezgotówkowych.

10. Z podanych wyżej powodów Sąd nie stwierdził ani zarzucanych w skardze naruszeń prawa procesowego i materialnego, ani też innych niż zarzucane uchybień, które powinny skutkować uchyleniem lub stwierdzeniem nieważności zaskarżonej decyzji. Wobec tego zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, a skargę jako nieuzasadnioną należało oddalić na podstawie art. 151 P.p.s.a.

Końcowo należy odnotować, że Sąd nie odnosił się w uzasadnieniu do - sygnalizowanej przez organ w decyzji – kwestii zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2015 rok, ponieważ wydanie i doręczenie zaskarżonej decyzji nastąpiło [...] r., tj. jeszcze przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, określonego w art. 70 § 1 O.p. Zagadnienie zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie miało zatem wpływu na ocenę legalności zaskarżonej decyzji, ani też nie było przedmiotem sporu w tej sprawie.