Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 1103/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2011-12-07 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono indywidualną interpretację
Powołane przepisy: article: art.22 ust.1
journal: Dz.U. 2010 nr 51 poz 307
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Bogusław Woźniak (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi B.Z. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 21 czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. określa, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 ( czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

B. Z., wnioskiem z dnia 15 marca 2011 r. wystąpiła do Ministra Finansów działającego poprzez Dyrektora Izby Skarbowej, o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni przedstawiła następujący stan faktyczny. Jest akcjonariuszem spółki komandytowo – akcyjnej. W dniu 3 czerwca 2008 r. poprzednik prawny spółki zawarł z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą umowę pośrednictwa, na mocy której spółka powierzyła osobie tej pośrednictwo w zawarciu umowy sprzedaży nieruchomości. Z umowy wynikało, że w przypadku, gdy dojdzie do zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości, spółka będzie zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia w określonej kwocie. Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 6 maja 2010 r. spółka nabyła wskazaną nieruchomość po licznych negocjacjach cenowych, przy czym kontrahent nie wspierał spółki aktywnie w tych negocjacjach. Umowa została podpisana na określoną kwotę, stanowiącą procent wartości nieruchomości, ale spółka kwestionowała zasadność jej uiszczenia oraz adekwatność względem faktycznie wykonywanych czynności. Równocześnie spółka uzyskała informacje odnośnie praktyki na rynku nieruchomości, zgodnie z którą, w przypadku zawarcia umowy pośrednictwa w sprzedaży lub zakupie nieruchomości pośrednik ma prawo do wynagrodzenia wskazanego w umowie dotyczącego konkretnej nieruchomości bez względu na zakres wykonywanych czynności i nakład pracy, nawet wówczas, gdy strony dokonają transakcji bez jego udziału. Wobec sprzedaży nieruchomości wnioskodawca doszedł do porozumienia z pośrednikiem, na podstawie którego wypłacono mu wynagrodzenie jednakże w wysokości niższej niż pierwotnie zakładano w umowie. Porozumienie zawarto w celu uniknięcia kosztownego sporu sądowego. Strony nie ustaliły, jaki jest charakter tego wynagrodzenia, gdyż zostało ono ustalone w związku z istniejącą poprzednio umową oraz jej niewykonaniem przez spółkę w zakresie zapłaty wynagrodzenia. W konsekwencji ostateczna kwota do zapłaty stała się należna dopiero na podstawie porozumienia z dnia 4 stycznia 2011 r. Strony w § 3 porozumienia oświadczyły, że zapłacona przez spółkę kwota wyczerpuje wszystkie wzajemne roszczenia stron z tytułu umowy pośrednictwa. Jednocześnie strony oświadczyły, że nie przysługuje im żadne roszczenie wzajemne a w przypadku, gdyby okazało się że roszczenia takie istnieją strony zrzekają się wzajemnie tych roszczeń. Porozumienie zakończyło kwestię wypłaty wynagrodzenia za pośrednictwo w sprzedaży nieruchomości.

Do przedstawionego stanu faktycznego B. Z. przyporządkowała następujące pytanie, czy wypłacone przez spółkę wynagrodzenie na podstawie porozumienia z tytułu ostatecznego rozliczenia roszczeń wynikających z niewykonania umowy pośrednictwa przy zakupie nieruchomości podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wnioskodawczyni, jako inny koszt niż bezpośrednio związany z przychodami, tj. w dacie jego poniesienia?

Zdaniem wnioskodawczyni, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 1, poz. 176 z późn. zm.) dalej jako "U.p.d.o.f." kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczeniu źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zatem kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągniecie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Ponadto koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości. Zgodnie natomiast z art. 23 ust. 1 pkt 19 U.p.d.o.f. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych usług.

Zdaniem wnioskodawczyni, pomimo iż art. 23 ust. 1 pkt 19 U.p.d.o.f. określa katalog zamknięty, który odnosi się jedynie do zdarzeń spowodowanych wadliwością towarów lub robót i usług będących przedmiotem działalności gospodarczej podatnika, to a conrario potwierdza, że kary umowne oraz odszkodowania co do zasady mogą być kosztem uzyskania przychodu pod warunkiem spełnienia ogólnych warunków wskazanych w art. 22 ust. 1 U.p.d.o.f. Wnioskodawczyni wyjaśniła, że chociaż w treści porozumienia zawartego nie wskazano, że ma ono charakter odszkodowania to jednak istota i charakter porozumienia wskazują, że tak było (spółka na podstawie porozumienia wypłacił kontrahentowi wynagrodzenie, którego charakter wskazuje na odszkodowanie lub karę umowną w związku z niewypłaconym wynagrodzeniem z tytułu umowy pośrednictwa).

Zdaniem wnioskodawczyni wynagrodzenie uiszczone przez spółkę na rzecz kontrahenta w związku z brakiem uiszczenia należności za wykonaną usługę nie spełnia przesłanek określonych w art. 23 ust. 1 pkt 19 U.p.d.o.f. i jest związane z prowadzoną przez wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Nadto okoliczność poniesienia opłaty wskazuje, że działania kontrahenta polegające na wskazaniu nieruchomości, która jest do sprzedania przysłużyły się ostatecznie zakupowi nieruchomości przez spółkę, a w konsekwencji osiągnięciu przychodów z tej nieruchomości. Tym samy analizowany przypadek nie podlega wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 19 U.p.d.o.f., a zasadność zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów należy rozważyć w oparciu o zasadę ogólną wynikającą z art. 22 ust. 1 ustawy.

W interpretacji indywidualnej z dnia 21 czerwca 2011 r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej, stanowisko wnioskodawczyni uznał za nieprawidłowe.

Organ wskazał, powołując się na treść art. 8 ust. 1 U.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., że dla celów podatkowych przychody z udziału w spółce osobowej ustala się u każdego wspólnika proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodów, zysków i strat przypadających na wspólnika. Z kolei biorąc za podstawę art. 22 U.p.d.o.f. można wskazać, że aby wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego wyżej przepisu, pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 23 ustawy i być właściwie udokumentowany.

Zdaniem organu wydatek związany z wypłatą przez spółkę wynagrodzenia na podstawie porozumienia z tytułu ostatecznego rozliczenia roszczeń wynikających z niewykonania umowy pośrednictwa nie został ujęty jako wydatek nie stanowiący kosztu uzyskania przychodów w treści art. 23 U.p.d.o.f. Przedmiotowej należności nie sposób także jednoznacznie przypisać cech kary umownej. W stanie faktycznym wnioskodawczyni wskazała, że w zawartym porozumieniu nie określono charakteru przedmiotowego wynagrodzenia ani też zapłata kary umownej w ogóle nie została zastrzeżona. Tak więc utożsamianie wypłaconego pośrednikowi wynagrodzenia z karą umowną nie znajduje uzasadnienia w świetle zaprezentowanego stanu faktycznego. Organ podniósł, że wydatki związane z realizacją umowy o usługi pośrednictwa zasadniczo mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, jednakże podatnik zobowiązany jest wskazać potwierdzenie ich wykonania i cel jakiemu służyły, oraz że zamiar poniesionych wydatków był obiektywnie związany z osiągniętym lub nawet zamierzonym przychodem. Niewątpliwie poniesionego w niniejszej sprawie wydatku z tytułu realizacji zawartego porozumienia, nie można uznać za poniesiony w celu osiągnięcia przychodu, gdyż przychód w ogóle w tym przypadku nie wystąpi. Nie można doszukać się przesłanek kwalifikujących go do wydatków mających na celu zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Celem zapłaty kwoty wskazanej w porozumieniu było zaspokojenie roszczeń kontrahenta (pośrednika), ażeby uniknąć długotrwałego sporu sądowego.

Organ wskazał też, że pośrednictwo w zawieraniu umów kupna – sprzedaży polega nie tylko na tworzeniu sposobności do zawarcia umowy lecz na pośredniczeniu przy zawarciu takiej umowy. Usługa ta obejmuje udział pośrednika do momentu sporządzenia i podpisania kontraktu przez skojarzone podmioty. Skoro w przedstawionym stanie faktycznym kontrahent wnioskodawcy nie wspierał aktywnie spółki w finalizowaniu danej transakcji a wypłacona na podstawie zawartego porozumienia kwota, która w istocie nie stanowi wynagrodzenia za usługę pośrednictwa, nie został poniesiona w celu uzyskania przychodu, ani też w celu zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodu, to wydatek z tego tytułu nie może być uznany za koszt uzyskania przychodu. Oznacza to również, że kwestia określenia momentu poniesienia wydatku jest bezprzedmiotowa.

Odpowiadając na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa pismem z dnia 11 sierpnia 2011 r., Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

W skardze złożonej na interpretację indywidualną skarżąca wniosła o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania zarzucając interpretacji naruszenie art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 19 U.p.d.o.f., które miało wpływ na wynik sprawy oraz naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności art. 120 i art. 121 § 1 O.p. które miało wpływ na wynik sprawy.

Uzasadniając zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego skarżąca podniosła, że chociaż strony porozumienia nie wskazały w jego treści że wypłacone odszkodowanie jest odszkodowaniem to jednak wskazują na to okoliczności zawarcia porozumienia, w tym zgodny zamiar stron. Spółka na podstawie porozumienia wypłaciła kontrahentowi wynagrodzenie, które nie spełnia przesłanek wskazanych w art. 23 ust. 1 pkt 19 U.p.d.o.f. jednakże działania, za które wynagrodzenie wypłacono przyczyniły się ostatecznie do zakupu nieruchomości i w konsekwencji do osiągnięcia przez spółkę przychodów z tytułu tej nieruchomości (np. z tytułu najmu). Zasadne jest zatem zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów w oparciu o ogólną zasadę wynikającą z art. 22 ust. 1 U.p.d.o.f. Odnosząc się do momentu zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów skarżąca podała, że na podstawie art. 22 ust. 5d U.p.d.o.f. powinny zostać potrącone w dniu poniesienia.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji oraz powtórzył przedstawioną w niej argumentację.

Na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gdańsku w dniu 7 grudnia 2011 r. pełnomocnik skarżącej podniósł, że Minister Finansów w wydanej interpretacji pominął związek wydatku, o którym mowa w zaskarżonej interpretacji z wykonaną przez pośrednika usługą.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Wniosek Podatniczki w rozpoznawanej sprawie o udzielenie interpretacji został wniesiony na urzędowym formularzu i zawiera wszystkie ustawowo określone elementy. Na podstawie zaś art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8. poz. 60 z późn. zm.) – dalej jako "O.p." składający wniosek o udzielenie interpretacji jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny, to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nie uzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości udzielić interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Wyczerpująco przedstawione stanowisko wnioskodawcy powinno natomiast wskazywać przepisy prawa, mogące stanowić postawę dochodzonej interpretacji, oraz ocenę ich znaczenia dla wyczerpująco przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

Zgodnie z poglądem wyrażonym w doktrynie, treść wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wyznacza przedmiotowy zakres postępowania interpretacyjnego (por. J. Brolik, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Warszawa 2010, s. 61). Pogląd ten został zaaprobowany przez NSA w wyroku z dnia 29 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 944/10 (publik.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).Skład orzekający w rozpoznawanej sprawie podziela powyższe stanowisko.

Na powyższy charakter postępowania interpretacyjnego zobowiązane są zważać w procesie kontroli prawidłowości indywidualnych interpretacji prawa podatkowego sądy administracyjne. Wykonując bowiem obowiązek wyznaczony przez art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów powszechnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) dalej jako "p.p.s.a." badają prawidłowość stanowiska organu interpretacyjnego wyrażonego na podstawie stanu faktycznego określonego przez wnioskodawcę, który odnosi się do stanu prawnego i jego oceny, przedstawionego także we wniosku. Stąd należy ocenić, że w.w. "związanie" organów interpretacyjnych granicami wniosku przenosi się na etap postępowania sądowoadministracyjnego. Zadaniem sądu jest bowiem kontrola prawidłowości wydanej interpretacji, a nie uzupełnianie jej zakresu poprzez wskazywanie elementów stanu prawnego, które ze względu na granice wniosku nie mogły być uwzględnione przez organy interpretacyjne. Pogląd ten jest w pełni zgodny z dyspozycją normy zawartej w art. 134 § 1 p.p.s.a., bowiem o ile wojewódzki sąd administracyjne nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, które formułuje wnioskodawca przeciwko wydanej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, to związany jest granicami danej sprawy, które wyznacza treść wniosku inicjującego postępowanie interpretacyjne.

Reasumując należy stwierdzić, że systemowe odczytanie art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 14b - art. 14h O.p. prowadzi do wniosku, że sądy administracyjne kontrolując prawidłowość indywidualnych interpretacji prawa podatkowego nie mogą wykroczyć poza granice danej sprawy, które wyznaczają: (a) stan faktyczny przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego, (b) stan prawny wskazany przez wnioskodawcę oraz (c) zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy (wyrok NSA z 16.09.2011 r. Sygn. akt II FSK 497/10. LEX nr 960450).

"Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika)." Organ ten ogranicza się wobec tego "do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i 2 o.p.)". (wyrok WSA z 23.12.2009 r., sygn. akt I SA/Ke 472/09 (LEX nr 630343).

Mając na uwadze powyższe uwagi Sąd stwierdza, że granice rozważań w sprawie niniejszej wyznaczał następujący, przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stan faktyczny. Poprzednik prawny spółki, w której wnioskodawczyni jest akcjonariuszem, zawarł z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą umowę pośrednictwa, na mocy której spółka powierzyła osobie tej pośrednictwo w zawarciu umowy sprzedaży nieruchomości. Z umowy wynikało, że w przypadku, gdy dojdzie do zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości, spółka będzie zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia w określonej kwocie. Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 6 maja 2010 r. spółka nabyła wskazaną nieruchomość po licznych negocjacjach cenowych, przy czym kontrahent nie wspierał spółki aktywnie w tych negocjacjach. Umowa została podpisana na określoną kwotę, stanowiącą procent wartości nieruchomości, ale spółka kwestionowała zasadność jej uiszczenia oraz adekwatność względem faktycznie wykonywanych czynności. Równocześnie spółka uzyskała informacje odnośnie praktyki na rynku nieruchomości, zgodnie z którą, w przypadku zawarcia umowy pośrednictwa w sprzedaży lub zakupie nieruchomości pośrednik ma prawo do wynagrodzenia wskazanego w umowie dotyczącego konkretnej nieruchomości bez względu na zakres wykonywanych czynności i nakład pracy nawet wówczas, gdy strony dokonają transakcji bez jego udziału. Wobec sprzedaży nieruchomości wnioskodawca doszedł do porozumienia z pośrednikiem, na podstawie którego wypłacono mu wynagrodzenie jednakże w wysokości niższej niż pierwotnie zakładano w umowie. Porozumienie zawarto w celu uniknięcia kosztownego sporu sądowego. Strony nie ustaliły, jaki jest charakter tego wynagrodzenia, gdyż zostało ono ustalone w związku z istniejącą poprzednio umową oraz jej niewykonaniem przez spółkę w zakresie zapłaty wynagrodzenia. W konsekwencji ostateczna kwota do zapłaty stała się należna dopiero na podstawie porozumienia z dnia 4 stycznia 2011 r. Strony w § 3 porozumienia oświadczyły, że zapłacona przez spółkę kwota wyczerpuje wszystkie wzajemne roszczenia stron z tytułu umowy pośrednictwa.

Stan prawny wyznacza powołany w pytaniu przepis art. 22 ust.1 U.p.d.o.f. wedle którego kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W odniesieniu do wyżej przedstawionego stanu faktycznego i prawnego sprawy zagadnienie prawne, które wymagało interpretacji indywidualnej precyzowało się w pytaniu, czy wypłacone pośrednikowi na podstawie porozumienia wynagrodzenie stanowiło koszt uzyskania przychodów.

Wątpliwość prawna strony skarżącej brała swoje źródło stąd, że kwestionowała i renegocjowała wysokość wynagrodzenia uznając, że jego wysokość nie jest adekwatna do pracy pośrednika.

We wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej wnioskodawca jest obowiązany przedstawić swoje stanowisko w sprawie oraz ocenę prawną. W rozpoznawanej sprawie wnioskodawczyni wskazała, że budzący wątpliwości wydatek stanowi koszt uzyskania przychodów przytaczając, potwierdzającą to stanowisko ocenę prawną.

Zdaniem Sądu trafnie organ interpretujący ocenił, że ocena prawna przedstawiona we wniosku jest nieprawidłowa. W okolicznościach faktycznych przedstawionych we wniosku nie sposób doszukać się takich elementów, które pozwalałyby przyjąć, że rozważane świadczenie dla pośrednika stanowi karę umowną. Trafny jest w szczególności argument wskazujący, że stosownie do treści art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego kara umowna to określona w umowie suma, której zapłata stanowi naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego jasno wynika, że taka kwota w umowie z pośrednikiem nie została zastrzeżona.

W związku z powyższym rzeczą organu interpretującego było przedstawienie prawidłowej oceny prawnej w granicach przedstawionego w sprawie stanu faktycznego oraz w świetle cytowanego wyżej art. 22 ust. 1 U.p.d.o.f.

Wykładnia językowa zwrotu "koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów" prowadzi do wniosku, iż istotne jest w tym wypadku ukierunkowanie przez podatnika działania polegającego na poniesieniu wydatku na osiągnięcie celu w postaci przychodu. Zwrot użyty przez ustawodawcę w postaci słowa "cel" zakłada potencjalny charakter przychodu, kładąc wyraźnie nacisk na zamiar podatnika i celowość jego postępowania (wyrok WSA w Opolu z 24.06.2009 r. sygn. akt I SA/Op 179/09. LEX nr 510665). Koszty uzyskania przychodów zasadniczo uwzględniane są w wysokościach rzeczywistych, faktycznie poniesionych przez podatnika. (wyrok WSA w Białymstoku z 4.05.2009 r. sygn. akt I SA/Bk 20/09. LEX nr 500855). Poniesiony koszt uzyskania przychodów nie musi być kosztem niezbędnym, koniecznym dla uzyskania przychodów. Podatnik ma prawo do subiektywnej oceny racjonalności podejmowanych decyzji w prowadzonej działalności gospodarczej, której organy podatkowe nie powinny kwestionować. Ocena racjonalności poniesionego przez podatnika kosztu powinna być dokonywana na podstawie okoliczności towarzyszących poniesieniu danego kosztu. O kwalifikacji wydatku jako kosztu decyduje przede wszystkim racjonalny zamiar podatnika, o ile na tle całokształtu okoliczności faktycznych i prawnych można uznać, że zamiar ten ma cechę realności. Wydatki będą miały charakter racjonalny wówczas, gdy w momencie podejmowania decyzji o ich poniesieniu podatnik może w sposób racjonalny uzasadnić swoje przekonanie o związku wydatku z przychodem lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Aby wydatki mogły być uznane za koszt podatkowy, działania podatnika powinny mieć cechę starannego działania. (wyrok WSA w Lublinie z 25.02.2009 r. sygn. akt I SA/Lu 675/08 LEX nr 503172).

Organ uznał, że sporny wydatek nie może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, albowiem nie został poniesiony w celu uzyskania, zachowania, zabezpieczenia źródła przychodów; wręcz przychód w tym wypadku w ogóle nie wystąpi.

Należy zauważyć i podkreślić na wstępie, że organ nie kwestionował w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku możliwości zaliczenia wynagrodzenia pośrednika do kosztów uzyskania przychodów stwierdzając, że wydatki związane z realizacją umowy o usługi pośrednictwa zasadniczo mogą stanowić koszt uzyskania przychodów. Organ zastrzegł jednak, że podatnik powinien wykazać w sposób wiarygodny potwierdzenie ich wykonania i cel jakiemu służyły oraz, że zamiar poniesionych wydatków był obiektywnie związany z osiągniętym przychodem lub nawet z zamierzonym przychodem.

Oceniając przedstawione we wniosku okoliczności faktyczne należy w ocenie Sądu mieć na uwadze przede wszystkim to, że zawarte przez skarżącego porozumienie miało swoje źródło w umowie pośrednictwa w zakupie nieruchomości, strona skarżąca nie kwestionowała, że umowa ta została wykonana; pośrednik wskazał nieruchomość, która przez spółkę została nabyta. Skarżąca ostatecznie, co wynika z porozumienia, nie godziła się jedynie z ceną wynikająca z umowy, wskazując na brak jej adekwatności do nakładu pracy pośrednika. Jednocześnie należy jednak zauważyć, że z przedstawionego stanu faktycznego jasno wynika, że wynagrodzenie przysługiwało pośrednikowi, jeżeli dojdzie do zawarcia umowy. Skarżąca podjęła działania, których celem było negocjowanie umowy w tym zakresie, i w tym zakresie doszło do porozumienia, na mocy którego skarżący zapłacił kwotę niższą. Wymaga odnotowania także to, że przedstawiając stan faktyczny sprawy wnioskodawczyni wskazała, że wedle opinii prawnych dotyczących zaistniałego sporu istniało prawdopodobieństwo, że w przypadku sporu sądowego zostanie uznane, że pośrednik wywiązał się z obowiązków wynikających z umowy.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny, w tym istotne podatkowo jego elementy, oraz wskazaną wykładnię art. 22 ust. 1 U.p.d.o.f. należy w ocenie Sądu stwierdzić, że ocena Ministra Finansów zawarta w zaskarżonej interpretacji indywidualnej narusza prawo poprzez uznanie, że sporny wydatek nie może stanowić kosztu uzyskania przychodów.

Nie może bowiem budzić wątpliwości, że zakup nieruchomości może służyć osiąganiu przychodów, że zawarcie umowy pośrednictwa ukierunkowanej na wspomożenie zakupu nieruchomości jest również działaniem racjonalnie służącym osiągnięciu przychodu.

Organ odmówił kwalifikacji spornego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów z tego powodu, że nie wynika on bezpośrednio z umowy ale z porozumienia zawartego przez strony umowy pośrednictwa podnosząc i akcentując te elementy, które w świetle art. 22 ust. 1 U.p.d.o.f. nie są zdaniem Sądu istotne.

Stan faktyczny przedstawiony we wniosku nie daje podstaw do pełnego określenia praw i obowiązków stron zawartej umowy. Nie jest więc jasne na jakiej podstawie organ formułuje kategoryczne stwierdzenie, iż pośrednik nie wywiązał się z umowy. W przedstawionym stanie faktycznym podano, że pośrednik wskazał nieruchomość, która została przez spółkę nabyta. Wedle przedstawionych we wniosku postanowień umowy podstawą wynagrodzenia było zawarcie umowy.

Nie sposób zgodzić się z twierdzeniem, że celem porozumienia było tylko uniknięcie sporu sądowego. Skarżąca dokonała wyboru rozwiązania tańszego i bardziej efektywnego dla osiągnięcia swoich roszczeń, skoro z posiadanych przezeń opinii prawnych wynikało, że w przypadku sporu sądowego jego powództwo może zostać oddalone. Zupełnym nieporozumieniem w ocenie Sądu jest zawarty w odpowiedzi na skargę wywód Ministra Finansów, że skarżący nie wykazał się dbałością i należytą starannością w swoim działaniu, i że próbuje przenosić skutki ekonomiczne swoich niewłaściwych decyzji na Skarb Państwa. Właśnie kierując się dbałością o swoje interesy skarżąca negocjowała zawartą umowę, do czego miała pełne prawo, żądając od kontrahenta ustalenia niższej aniżeli pierwotnie ustalono ceny. Nie wdając się w rozważania co do tego, że skarżący zmierzał do przerzucenia skutków ekonomicznych swoich działań na Skarb Państwa należy zauważyć, że wskutek negocjacji skarżący odnosi (może odnieść) do kosztów uzyskania przychodów kwotę niższą aniżeli pierwotnie została ustalona w umowie. Zatem de facto powoduje zwiększenie swoich obciążeń podatkowych.

Podsumowując należy stwierdzić, że w świetle art. 22 ust. 1 U.p.d.o.f. nie jest dopuszczalna taka sytuacja, w której organ nie kwestionując związku umowy z osiągnięciem przychodów jak i wykonania tej umowy, podważa możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ceny wykonanej usługi tylko z tego powodu, że podatnik negocjował wysokość należnej kontrahentowi ceny.

Ponownie rozpoznając sprawę Minister Finansów uwzględni ocenę prawną zawartą w niniejszym wyroku. Dokona także oceny zasadności stanowiska strony skarżącej przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie daty odniesienia spornego wydatku do kosztów uzyskania przychodów.

Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności, o czym stanowi art. 146 § 1 p.p.s.a. W razie uwzględnienia skargi sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane, a rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku, co wynika z art. 152 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, działając na podstawie wskazanych przepisów, orzekł zatem jak w sentencji.

Zgodnie z art. 200 p.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje stronie skarżącej od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw.