Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 452/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2016-10-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy: article: art. 24  ust. 8c
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Ciołek, Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Protokolant Specjalista Edyta Luniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 października 2016 r. sprawy ze skargi: A. J. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...]stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej A. J. kwotę 697 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi A. J. jest interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2016 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów z tytułu wymiany udziałów (art. 24 ust. 8a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. – dalej: u.p.d.o.f.).

W dniu 23 października 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wymiany udziałów. Wnioskodawczyni przedstawiając zdarzenie przyszłe wskazała, że jest osobą fizyczną, mającą miejsce zamieszkania oraz ośrodek interesów życiowych w Polsce i podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Jest właścicielką udziałów w spółce z o.o. z siedzibą w Polsce (zwanej dalej: "Spółką") i zamierza wnieść wszystkie lub część swoich udziałów w Spółce do innej spółki kapitałowej sp. z o.o. z siedzibą w Polsce (zwanej dalej "Spółką Nabywającą") w zamian za udziały w Spółce Nabywającej. Tym samym, udziały w Spółce będą stanowiły wkład niepieniężny przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Nabywającej. Jednocześnie z wniesieniem przez Wnioskodawczynię udziałów w Spółce do Spółki Nabywającej, inni udziałowcy Spółki (wszyscy lub część z nich) również wniosą wszystkie lub część swoich udziałów w Spółce do Spółki Nabywającej w zamian za udziały w Spółce Nabywającej. Udziałowcami Spółki są trzy osoby fizyczne, mające miejsce zamieszkania oraz ośrodek interesów życiowych w Polsce i podlegają w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W wyniku opisanego wniesienia udziałów w Spółce przez Wnioskodawczynię i innych jej udziałowców do Spółki Nabywającej w zamian za udziały w tej spółce, Spółka Nabywająca uzyska co najmniej bezwzględną większość praw głosu w Spółce. Wartość rynkowa udziałów Spółki zostanie w całości odniesiona na kapitał zakładowy Spółki Nabywającej, co oznacza, że zostanie ona odzwierciedlona w wartości nominalnej udziałów własnych Spółki Nabywającej, które wyda ona osobom fizycznym (Wnioskodawczyni i innym udziałowcom) wnoszącym do niej wkład niepieniężny (aport) w postaci udziałów Spółki w ramach wyżej opisanej transakcji "wymiany udziałów". W związku z powyższą transakcją "wymiany udziałów" nie będą miały miejsca dodatkowe rozliczenia gotówkowe (zapłata w gotówce) pomiędzy Spółką Nabywającą a osobami fizycznymi (Wnioskodawczynią i innymi udziałowcami) wnoszącymi do niej wkład niepieniężny (aport) w postaci udziałów Spółki.

Wszystkie podmioty biorące udział w transakcji "wymiany udziałów", tj. Wnioskodawczyni, udziałowcy Spółki oraz Spółka Nabywająca będą podlegać w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsca ich osiągnięcia.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazano, że w przypadku, gdyby miała miejsce sytuacja wniesienia przez Wnioskodawczynię tylko swoich udziałów do Spółki Nabywającej, Spółka Nabywająca nie nabyłaby bezwzględnej większości praw głosu. Jednocześnie jednak Zainteresowana wyjaśniła, że (w ramach opisu zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku o interpretację) nie będzie miała miejsca sytuacja, w której tylko Wnioskodawczyni będzie wnosiła udziały do Spółki Nabywającej. Wnioskodawczyni wniesie swoje udziały do Spółki Nabywającej w tym samym czasie, w którym wniesienia swoich udziałów do Spółki Nabywającej dokonają pozostali wspólnicy Spółki, a na skutek takiego wniesienia Spółka Nabywająca nabędzie bezwzględną większość praw głosu w Spółce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z planowanym wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w Spółce do Spółki Nabywającej, w wyniku którego Spółka Nabywająca uzyska bezwzględną większość głosów w Spółce, powstanie dla Wnioskodawczyni przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wniesienie udziałów w Spółce do Spółki Nabywającej nie spowoduje powstania u Wnioskodawczyni przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego została wydana interpretacja indywidualna nr [...] , w której uznano stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe.

Organ interpretacyjny stwierdził, że na gruncie badanej sprawy nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące skorzystanie z dobrodziejstwa art. 24 ust. 8a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.). Powołując się na przepisy art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 17 ust. 1 pkt 9, art. 24 ust. 8a, ust. 8b, ust. 8c u.p.d.o.f. organ interpretacyjny wywiódł, że przy wymianie udziałów do przychodów nie zalicza się wartości przekazanych udziałów, także wówczas gdy aport wnoszony jest etapami, przy zachowaniu warunku uzyskania przez spółkę bezwzględnej większości praw głosu w terminie 6 miesięcy od pierwszego wniesienia udziałów.

W sytuacji wniesienia prze Stronę tylko swoich udziałów do spółki Nabywającej, spółka ta nie nabędzie bezwzględnej większości praw głosu w Spółce. Zaznaczył przy tym organ interpretacyjny, że art. 24 ust. 8a i ust. 8b u.p.d.o.f. mówi o wspólniku a nie wspólnikach, zatem koniecznym jest analizowanie sytuacji każdego ze wspólników osobno. Zwolnienie może uzyskać tylko osoba wnosząca większościowy pakiet udziałów, co w przypadku Wnioskodawczyni nie wystąpi.

Wobec tego, w związku z planowaną transakcją wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów posiadanych przez Wnioskodawczynię w Spółce do Spółki Nabywającej, po stronie Zainteresowanej powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych – stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.

Po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa – organ interpretacyjny podtrzymał stanowisko zaprezentowane w wydanej interpretacji.

Na powyższą interpretację została złożona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z żądaniem: uchylenia zaskarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenia kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego.

Zaskarżonej interpretacji skarżąca zarzuciła naruszenie art. 24 ust. 8a w związku z art. 24 ust. 8b u.p.d.o.f., polegające na dokonaniu oceny wniosku bez wszechstronnej i całościowej analizy ich treści i w konsekwencji poczynienie błędnej wykładni przepisów prawa podatkowego.

Zdaniem skarżącej, wykładnia przepisów art. 24 ust. 8a w zw. z art. 24 ust. 8b u.p.d.o.f. przedstawiona w zaskarżonej interpretacji jest całkowicie błędna i bezzasadna. Autorka skargi wskazała, że z wniosku jasno wynika, że Spółka Nabywająca nabędzie bezwzględną większość głosów.

Skarżąca, powołując się na art. 24 ust. 8a, 8b i 8c u.p.d.o.f. podnosi, że w transakcji wymiany udziałów, do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę również w przypadku, gdy aport w postaci udziałów (akcji) wnoszony jest etapami. Warunkiem jest jednak, aby w wyniku wnoszonych aportów spółka uzyskała bezwzględną większość praw głosów, a uzyskanie tej większości nastąpiło w terminie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie przez spółkę. Strona stoi zatem na stanowisku, że (od 1 stycznia 2015 r.) w przypadku transakcji wymiany udziałów, dla osoby fizycznej otrzymującej udziały, nie powstanie przychód w podatku dochodowym, o ile zostaną spełnione następujące warunki:

1. spółka nabywająca nabędzie od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekaże wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje);

2. podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów;

3. spółka nabywająca, uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane;

4. wnoszone udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej;

5. w przypadku dokonania przez spółkę nabywającą więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), dla oceny spełnienia warunków z art. 24 ust. 8a i następnych ustawy bierze się pod uwagę wszystkie transakcje przeprowadzone w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze nabycie przez spółkę nabywającą, udziałów (akcji) w formie wkładu niepieniężnego do spółki nabywającej.

W ocenie Skarżącej, bezspornym i oczywistym jest, że w celu prawidłowej oceny skutków podatkowych transakcji tzw. wymiany udziałów w odniesieniu do danego wspólnika, należy również uwzględnić transakcje dotyczące wniesienia udziałów (akcji), jako wkładu niepieniężnego do spółki nabywającej dokonane w okresie 6 miesięcy przez podatnika lub innych wspólników spółki, której udziały są nabywane. Taka wykładnia – zdaniem Strony – zgodna jest z intencją ustawodawcy wyrażoną w przywołanym we wniosku uzasadnieniu projektu ustawy wprowadzającej art. 24 ust. 8c u.p.d.o.f., jak również odzwierciedla ogólne zasady dotyczące neutralności podatkowej transakcji tzw. wymiany udziałów podkreślone w Dyrektywie 2009/133/WE.

Na potwierdzenie powyższego stanowiska Skarżąca powołała szereg orzeczeń sądów administracyjnych, m. in. wyrok NSA z dnia 24 września 2015 r. sygn. akt II FSK 1777/13.

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie, podtrzymują dotychczasowe stanowisko w sprawie. Odnosząc się do argumentacji Strony wskazującej na naruszenie prawa unijnego stwierdził, że sytuacja przedstawiona we wniosku odzwierciedla ogólne zasady dotyczące neutralności podatkowej transakcji tzw. wymiany udziałów określone w Dyrektywie 2009/133/WE z uwagi na fakt, że zgodnie z art. 1 Dyrektywę stosuje się w odniesieniu do wymiany udziałów, w którą zaangażowane są spółki z co najmniej dwóch państw członkowskich, zaś wniosek na podstawie którego wydana została zaskarżona interpretacja – nie dotyczy takiej sytuacji, bowiem obie spółki mają siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest wykładnia art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f., znajdującego zastosowanie w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym. Na wstępie należy zaznaczyć, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej skarżąca złożyła w październiku 2015 r., natomiast zaskarżoną interpretację Minister Finansów wydał [...] stycznia 2016 r. Natomiast z dniem 1 stycznia 2015 r. przepisy art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f. otrzymały brzmienie: Jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikom jej własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10 % wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej – wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1) spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo

2) spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia ( wymiana udziałów).

W ust. 8c art. 24 ww. ustawy stwierdzono, że przepis ust. 8a stosuje się również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie.

Należy wspomnieć, że jednym ze źródeł przychodów są – w myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. – kapitały pieniężne, przy czym za przychody z tych kapitałów uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny (art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.). Wyjątek od tej zasady wprowadzają powołane wyżej przepisy regulujące tzw. wymianę udziałów . Polega on na tym, że czynność wymiany udziałów realizowana przez podwyższenie kapitału zakładowego oraz wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu), przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 24 ust. 8a – 8d u.p.d.o.f., nie wiąże się z powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ww. ustawy. Warunki te to: nabycie przez spółkę od wspólnika innej spółki udziałów (akcji) tej innej spółki oraz przekazanie wspólnikowi tej innej spółki w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki własnych udziałów (akcji) albo własnych udziałów (akcji) wraz z zapłatą w gotówce wartości określonej w art. 24 ust. 8a, a w wyniku tego nabycia uzyskanie bezwzględnej większości praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, bądź zwiększenie ilości udziałów (akcji) w tej spółce przez spółkę nabywającą, posiadającą bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane. Skutkiem spełnienia wskazanych wyżej warunków jest niezaliczanie w przychodach wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikom tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę.

Kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi jednak interpretacja zawartego w ww. art. 24 ust. 8a zapisu "wspólnika" w liczbie pojedynczej. Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji twierdzi, że od 1 stycznia 2015 r. przepis jasno określa, że chodzi o pojedynczego wspólnika, zatem wnioskodawca nie posiadający większości udziałów (akcji) nie wypełnia dyspozycji zawartej w ww. przepisie. Zdaniem organu interpretacyjnego koniecznym jest zanalizowanie sytuacji każdego ze wspólników osobno, a zwolnienie może uzyskać tylko osoba wnosząca większościowy pakiet udziałów (akcji). Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić.

Interpretacją powołanego wyżej przepisu w brzmieniu obowiązującym do końca 2014 r. zajmował się Naczelny Sąd Administracyjny, m. in. w wyroku z 23 lutego 2015 r. II FSK 3145/12 (publ: CBOSA), zaznaczając że przepis ten ma na celu zapewnienie neutralności podatkowej w przypadku restrukturyzacji spółek i umożliwienie uzyskania przez jedną z nich pozycji dominującej. NSA zwrócił uwagę, że ustawodawca użył określenia "udziałowców (akcjonariuszy)", dopuszczając sytuację, gdy uzyskanie przez spółkę nabywającą większość głosów w innej spółce, jest wynikiem jednoczesnego działania kilku osób – udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki. W tym samym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że od 1 stycznia 2015 r. ustawodawca używa wprawdzie określenia "wspólnik" w liczbie pojedynczej, jednakże z art. 24 ust. 8c u.p.d.o.f. wynika, że cel w postaci uzyskania większości głosów w spółce, której udziały (akcje) są wnoszone, może być osiągnięty także w wyniku kilku transakcji, oddzielonych od siebie czasowo, ale w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy. Wcześniej czynność wspólników musiałaby być jednoczesna, a od 1 stycznia 2015 r. każdy ze wspólników może dokonywać jej pojedynczo, choć dla uzyskania preferencji podatkowej cel regulacji musi być zrealizowany w sześciomiesięcznym przedziale czasowym. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził również, że zmiana wymagała także użycia w przepisie słowa "wspólnik" w liczbie pojedynczej, skoro teraz dla uzyskania omawianej preferencji podatkowej nie jest konieczna jednoczesność czynności wspólników nieposiadających samodzielnie udziałów (akcji). Pogląd ten Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela.

Zauważyć też trzeba, że dokonana od 1 stycznia 2015 r. zmiana brzmienia ww. przepisów - jak wynika z uzasadnienia projektu ustawy zmieniającej z 29 sierpnia 2014 r. - została wprowadzona celem dookreślenia zakresu podmiotowego zwolnienia oraz wskazania, że spełnienie warunków dotyczących transakcji wymiany udziałów można oceniać przez pryzmat grupy wspólników, o ile transakcje wymiany udziałów , które doprowadziły do spełnienia warunków do korzystania ze zwolnienia, nastąpiły w okresie 6 miesięcy poprzedzających uzyskania bezwzględnej większości praw głosów w spółce, której udziały (akcje) są nabywane.

Nadto stwierdzić trzeba, że dokonana przez organ interpretacyjny wykładnia spornych w sprawie przepisów wskazuje na pominięcie regulacji Dyrektywy 2009/133/WE i brak odniesienia się do jej celu, jakim jest zapewnienie neutralności podatkowej wymiany udziałów (akcji). Przepisy zawarte w Dyrektywie (art. 8 ust. 1) jednoznacznie nakazują wyłączenie spod opodatkowania wskazanych w nich czynności, w tym wymiany udziałów (akcji) wobec akcjonariuszy, nie czyniąc przy tym rozróżnienia na akcjonariuszy będących osobami prawnymi i akcjonariuszy – osób fizycznych (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 października 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 603/09, dostępne w Centralnej bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej powoływana jako CBOSA). Działanie Dyrektywy zostało rozszerzone na podatników podatku dochodowego od osób fizycznych wprowadzeniem do ustawy podatkowej z dniem 1 stycznia 2011 r. art. 24 ust. 8a. Jednakże nowemu brzmieniu tego przepisu, obowiązującemu od 1 stycznia 2015 r., nie można przypisać znaczenia ograniczającego neutralność wymiany udziałów , zapewnioną przepisami Dyrektywy, które zostały implementowane w polskim porządku prawnym (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 13 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 1828/15, publ. w CBOSA).

Przedstawiony pogląd znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, wskazać tu trzeba wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 2 czerwca 2016 r. sygn. akt I SA/Go 145/16, publ. w CBOSA). Nadto odnotowania wymagają wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 września 2015 r. sygn. akt II FSK 1777/13, Lex nr 1930212 i z 21 kwietnia 2015r. sygn. akt II FSK 518/13, LEX nr 1774448), w których Sądy te stwierdziły, że aby ocenić skutki podatkowe wymiany udziałów na gruncie art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f. w odniesieniu do danego podatnika, należy uwzględnić sytuację innych udziałowców (akcjonariuszy). Ograniczenie stosowania art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f. tylko do przypadku, gdy wymiany udziałów dokonuje odrębnie każdy z udziałowców (akcjonariuszy), stanowiłoby warunek nadmiernie restrykcyjny, niweczący w istotnym stopniu cele leżące u podstaw Dyrektywy 2009/133/WE w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego oraz dokonanej na jej podstawie nowelizacji przepisów u.p.d.o.f

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania Sąd podzielił zarzut skargi naruszenia przepisów art. 24 ust. 8a i 8c u.p.d.o.f. przez ich błędną wykładnię. Ponownie rozpatrując wniosek skarżącego, Minister Finansów będzie zobligowany do uwzględnienia wyrażonej wyżej oceny prawnej.

Zważywszy powyższe należy stwierdzić, że zaskarżona interpretacja indywidualna naruszyła powołane wyżej przepisy i z tego powodu Sąd, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sadami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016, poz. 718 ze zm., dalej powoływana jako p.p.s.a.) ją uchylił. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 ww. ustawy.