Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 179/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2019-02-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz,, sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 lutego 2019 r. sprawy ze skargi G. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej jako byłego członka zarządu za zaległość podatkową "F." Sp. z o.o. z tytułu podatku VAT za październik 2013 r. oraz za odsetki za zwłokę od tej zaległości oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik P. Skarbowego w B. decyzją z dnia [...] września 2017 r. Nr [...] 2017 orzekł o odpowiedzialności podatkowej S. G. (dalej powoływany także jako Skarżący) jako byłego członka zarządu za zaległość podatkową "F." Sp. z o.o. w S. z tytułu podatku VAT za październik 2013 r. oraz za odsetki za zwłokę od tej zaległości w kwocie.

W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżący zarzucił naruszenie zarówno przepisów prawa materialnego, jak i procesowego. W uzasadnieniu odwołania Skarżący wskazał, że został wprowadzony w błąd przez G. S., kierownika U., W. oraz Pana Z., którzy faktycznie zarządzali spółką F.. Obowiązki Skarżącego ograniczały się do poszukiwania klientów, nigdy nie zarządzał Spółką. Skarżący nie miał wglądu do dokumentacji finansowo - księgowej Spółki, nie odpowiadał za rozliczenia finansowe, ani nie prowadził finansów Spółki. Skarżący oświadczył, że wykonywał jedynie polecenia G. S. oraz Pana Z. Wszystkie pieniądze, jakie Spółka F. otrzymywała od klientów, przekazywane były do U. Skarżący nie miał wiedzy o uzyskiwanych przez Spółkę przychodach, nie mógł również swobodnie dysponować pieniędzmi, które wpływały na rachunek bankowy Spółki. Skarżący podkreślił też, że w związku z pełnioną funkcją nie otrzymywał wynagrodzenia. Zdaniem Skarżącego, istotnym w sprawie dowodem są wyciągi z rachunków bankowych Spółki, które potwierdzą jego stanowisko.

Decyzją z dnia [...] stycznia 2018 r., Nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia, organ odwoławczy wskazał, że F. Sp. z o.o. w dniu [...] listopada 2013 r. złożyła do Urzędu Skarbowego w B. deklaracje VAT-7 za październik 2013 r., w której wykazała kwotę podatku, podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł. F. Sp. z o.o. ww. zobowiązania podatkowego nie wpłaciła na konto urzędu skarbowego, wobec czego na zaległość w podatku od towarów i usług za październik 2013 r w kwocie [...] zł został wystawiony [...] grudnia 2014 r. tytuł wykonawczy nr [...].

Odwołując się do brzmienia art. 116 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako o.p.), w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2016 r., organ podkreślił, że odpowiedzialność członka zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

W toku postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, organy podatkowe obowiązane są wykazać fakt pełnienia obowiązków członka zarządu i bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki. Natomiast wskazanie przesłanek zwalniających z odpowiedzialności podatkowej należy do członka zarządu. Bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki została wykazana. Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B. w postanowieniu z [...] lipca 2015 r. nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne. Jako uzasadnienie wskazał, iż w wyniku przeprowadzonego postępowania stwierdzono, że nie uzyska się kwoty przewyższającej kwotę wydatków egzekucyjnych. Zobowiązany nie posiada żadnego majątku, z którego można prowadzić skuteczną egzekucje. Spółka nie figuruje w ewidencjach: CEPIK oraz w Centralnej Informacji Ksiąg Wieczystych, jako podmiot posiadający prawa własności do nieruchomości oraz pojazdów. Organ egzekucyjny nie ustalił innego majątku ruchomego lub praw majątkowych, z których możliwe byłoby prowadzenie egzekucji. Ostatnie i jedyne środki uzyskano [...] marca 2014 r. wskutek zajęcia rachunku egzekucyjnego w P. S.A. w wysokości 86,50 zł. Na terenie działania Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w B. Spółka nie ma siedziby, miejsca prowadzenia działalności, ani miejsca przechowywania ksiąg rachunkowych. Nie ma możliwości nawiązania żadnego kontaktu z osobą uprawnioną do reprezentacji Spółki. W dniu [...] września 2014 r. Spółka została wykreślona z rejestru podatników VAT oraz VAT-UE P. Urzędu Skarbowego w B. Organ wskazał również, że nie jest kwestią sporną, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu F. Sp. z o.o. oraz, że termin płatności zaległości podatkowej, której dotyczy zaskarżona decyzja, upłynął w czasie pełnienia przez Skarżącego obowiązków członka zarządu.

Organ podkreślił, że w myśl art. 116 § 1 pkt 1 o.p. członek zarządu może zwolnić się z odpowiedzialności podatkowej, jeżeli wykaże, że we właściwym czasie zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości, lub niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Spółka nie zgłosiła wniosku o ogłoszenie upadłości, ani o wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości.

W ocenie organu, względem Spółki przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości wystąpiły już w listopadzie 2013 r., wobec czego w sprawie mają zastosowanie przepisy ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz. U. 2012 poz. 1112 ze zm., dalej powoływana jako u.p.u.n.). W świetle przepisów u.p.u.n. przez niewypłacalność rozumie się niewykonywanie przez dłużnika ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego upadłości. Nieistotne jest, czy dłużnik nie wykonuje wszystkich swoich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich. Nieistotne jest również, czy dłużnik nie wykonuje zobowiązań cywilnoprawnych, czy też publicznoprawnych. F. Sp. z o.o. nie wpłaciła podatku od towarów i usług za październik 2013 r. z terminem płatności [...] listopada 2013 r., co wskazuje, że przesłanka do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości wystąpiła [...] grudnia 2013 r.

Organ ustosunkowując się do zarzutów odwołania, uznał je za bezpodstawne. Wyjaśnił, że z odpowiedzialności podatkowej zwalniają tylko przesłanki wymienione w art. 116 § 1 o.p. Tym samym, podnoszona przez Skarżącego okoliczność wprowadzenia w błąd przez G. S. oraz Pana Z. nie może zwalniać z odpowiedzialności podatkowej, ani stwierdzenie, iż to oni faktycznie zarządzali F. Sp. z o.o. Charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności stricte zarządzających, lecz wiąże się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności, obejmującym skutki działań spółki, nawet kierowanej jedynie formalnie. Podkreślił, że w orzecznictwie sądowadministracyjnym prezentowany jest pogląd, sformułowany na tle stosowania art. 116 § 2 o.p., że przesłanka "pełnienia obowiązków członka zarządu" rozumiana jest formalnie, tj. jako posiadanie formalnych uprawnień członka zarządu za konkretny okres, niezależnie od tego, czy obciążony odpowiedzialnością członek zarządu faktycznie zajmował się interesami podmiotu, w którym był członkiem zarządu i czy w ogóle posiadał taką możliwość.

Organ stwierdził, że nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1, art. 188 o.p., poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z zeznań P. G. S. i P. M. Z. Okoliczności objęcia przez Skarżącego funkcji prezesa zarządu F. sp. z o.o. nie mają znaczenia na zwolnienie z odpowiedzialności podatkowej. Za bezpodstawny organ uznał także zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1, art. 191 o.p., poprzez brak wszechstronnego zebrania materiału dowodowego i nieprawidłową ocenę zgromadzonych dowodów. Podnoszona okoliczność, iż Skarżący nie miał wiedzy o faktycznej działalności Spółki, zaś wszystkimi sprawami, w tym finansowymi i obrotem środkami finansowymi Spółki zajmowali się G. S. i M. Z. nie zwalnia z odpowiedzialności podatkowej.

Organ podkreślił również, że dobra sytuacja finansowa Spółki, czego dowodem mogłaby być historia rachunku bankowego Spółki, jak również wysokość aktywów Spółki [...] zł nie jest przesłanką zwalniająca z odpowiedzialności podatkowej. Zauważył, że art. 11 ust. 1 u.p.u.n. nie łączy stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, lecz z działaniem dłużnika, tj. zaprzestaniem płacenia swoich długów.

Nie zgadzając się z powyższą decyzją, pełnomocnik Skarżącego wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zaskarżając ją w całości. Skarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie:

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6, § 4 o.p., poprzez rozpatrzenie w sposób niewystarczający materiału dowodowego zebranego w sprawie, dokonanie jego pobieżnej i dowolnej oceny, co doprowadziło do ustalenia błędnego stanu faktycznego, polegającego na uznaniu, iż w niniejszej sprawie zaistniały wszelkie przesłanki stanowiące podstawę do orzeczenia o odpowiedzialności S. G. jako członka zarządu za zaległości podatkowej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2013 r., zaś w toku prowadzonego postępowania nie uzyskano żadnego dowodu zwalniającego Stronę od odpowiedzialności za zaległości podatkowe F. sp. z o.o.;

- art. 122, art. 187 § 1, art. 188 o.p., poprzez zaniechanie podjęcia niezbędnych działań celem zebrania kompletnego materiału dowodowego i zaniechanie jego wszechstronnego rozpatrzenia, co doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy w wyniku zaniechania przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka G. S. i M. Z. oraz zaniechania wystąpienia do banku i pozyskania historii prowadzonego rachunku bankowego przez firmę F.;

- art. 122, art. 187 § 1, art. 191 o.p., poprzez brak wszechstronnego zebrania materiału dowodowego i nieprawidłową ocenę zgromadzonych dowodów, czego skutkiem było błędne ustalenie, że S. G. wiedział o istniejących zaległościach podatkowych Spółki, podczas gdy zgromadzone w sprawie dowody wskazują, że Strona nie miała wiedzy o faktycznej działalności Spółki, zaś wszystkimi sprawami, w tym finansowymi i obrotem środkami finansowymi Spółki, zajmowali się G. S. i M. Z.;

- art. 233 § 1 pkt 1 o.p., poprzez jego zastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji organu podatkowego pierwszej instancji w sytuacji, gdy nieprawidłowości wskazane w odwołaniu od decyzji ww. organu winny skutkować jej uchyleniem;

- art. 116 § 1, § 2, § 4 w zw. z art. 107 § 1, § 2 pkt 2 o.p., poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, poprzez uznanie, iż w sprawie zostały spełnione przesłanki stanowiące podstawę do orzeczenia o odpowiedzialności S. G. jako członka zarządu za zaległości podatkowej tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2013 r. oraz przypadające odsetki za zwłokę od tychże zaległości.

Wskazując na powyższe, strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego.

W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Stosownie do art. 116 § 1 i 2 o.p za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: (1) nie wskazał, że (a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo (b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, (2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Z treści art. 116 o.p. wynika, że w sprawie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością organy podatkowe obowiązane są wykazać, że zaległości wynikają z zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu oraz, że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części nieskuteczna. Są to tzw. pozytywne przesłanki obciążenia odpowiedzialnością. Do negatywnych przesłanek odpowiedzialności zalicza się wykazanie, że we właściwym czasie podmioty te zgłosiły wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez ich winy, ewentualnie wskazanie przez ww. podmioty mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Wykazanie przesłanek, których zaistnienie wyklucza orzeczenie o odpowiedzialności członków zarządu jako osób trzecich, obciąża te podmioty.

W ocenie Sądu w niniejszej sprawie organy podatkowe wykazały tzw. pozytywne przesłanki zawarte w art. 116 § 1 o.p., wymagane do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu, tj. istnienie zaległości podatkowych F. Sp. z o.o., pełnienie przez Skarżącego funkcji członka zarządu w Spółce w czasie upływu terminu płatności zobowiązań objętych decyzją oraz bezskuteczność egzekucji skierowanej do majątku Spółki.

F. Sp. z o.o. złożyła w dniu [...] listopada 2013 r. deklaracje VAT-7 za październik 2013 r., w której wykazała kwotę podatku, podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości [...] zł. Należność ta nie została wpłacona na konto urzędu skarbowego. Skarżący został powołany Pana na stanowisko Prezesa Zarządu uchwałą z [...] września 2013 r., zaś uchwałą z [...] stycznia 2014 r. został odwołany z funkcji członka Zarządu. Nie jest zatem kwestią sporną, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki, w czasie gdy upływał termin płatności ww. zobowiązania podatkowego. Jak zauważył organ Skarżący, jako Prezes Zarządu podpisał sprawozdanie finansowe za 2013 r. i zeznanie CIT-8 za 2013 r.

W toku postępowania została także wykazana bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki. Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w B. w postanowieniu z [...] lipca 2015 r. umorzył postępowanie egzekucyjne, ze względu na to, że w wyniku przeprowadzonego postępowania nie uzyska się kwoty przewyższającej kwotę wydatków egzekucyjnych. Zobowiązany nie posiada żadnego majątku, z którego można prowadzić skuteczną egzekucję.

Przechodząc do oceny przesłanek egzoneracyjnych, zgodzić się należało z organami podatkowymi obu instancji, że w przedmiotowej sprawie wniosek o ogłoszenie upadłości nie został złożony we właściwym terminie.

Oceniając to zagadnienie w pierwszej kolejności należy podkreślić, iż zasadniczą rolą regulacji art. 116 o.p. jest ochrona interesów wierzycieli. Charakter prawny funkcji członka zarządu wiąże się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki. Stąd członkowie zarządu będąc uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki, w sytuacji, gdy spółka nie jest w stanie zaspokoić wszystkich swych zobowiązań mają obowiązek zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego.

Zgodnie z art. 10 u.p.u.n., upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Jak stanowi art. 11 ust. 1 i 2 tej ustawy, dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, zaś dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Stosownie do art. 21 ust. 1 i 2 u.p.u.n., dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek ten spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami.

W doktrynie prawa upadłościowego (A. Jakubecki, F. Zedler, Komentarz do art. 11 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, LEX 2011) wskazuje się jednocześnie, że art. 11 ust. 1 u.p.u.n. określa niewypłacalność jako niewykonywanie przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Z istoty porządku prawnego wynika, że każdy powinien wykonywać swe wymagalne zobowiązania w terminie. Zasada ta obowiązuje wszystkich i wszystkie zobowiązania, w tym z tytułu podatków i innych danin publicznych. Tym bardziej zatem musi obowiązywać przedsiębiorców. Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych, czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 u.p.u.n. Co najwyżej w takim przypadku sąd może oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 12 u.p.u.n., lecz ta okoliczność nie zwalnia dłużnika od obowiązku wynikającego z art. 21 ust. 1 u.p.u.n. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje więc nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Dla określenia, czy istnieją podstawy ogłoszenia upadłości, fundamentalne znaczenie ma wyłącznie ustalenie, czy dłużnik nie wykonuje tych zobowiązań, które są wymagalne (zob. też np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 maja 2016 r. sygn. akt II FSK 798/14 i z dnia 24 lutego 2016 r. sygn. akt I FSK 1864/14, dostępne w CBOSA).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że badanie "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną na podstawie okoliczności faktycznych każdej sprawy.

W rozpatrywanej sprawie F. Sp. z o.o. nie zgłosiła wniosku o ogłoszenie upadłości, ani o wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości. Jak ustaliły organy, przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości wystąpiły w listopadzie 2013 r. Spółka bowiem nie wpłaciła podatku od towarów i usług za październik 2013 r. z terminem płatności [...] listopada 2013 r. w kwocie 159.427 zł.

Podstawę do zwolnienia członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może stanowić tylko wykazanie przesłanek egzoneracyjnych zawartych w art. 116 § 1 o.p. W orzecznictwie podnosi się, że w art. 11 ust. 1 u.p.u.n. ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, ale z jego zachowaniem, a konkretnie zaniechaniem - zaprzestaniem płacenia długów (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 kwietnia 2015 r. sygn. akt II FSK 853/13, z dnia 11 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FSK 656/13, dostępne w CBOSA). Należy w pełni podzielić stanowisko zaprezentowane w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 13 marca 2013 r. sygn. akt I SA/Kr 127/12 (LEX nr 1137006), że nie można odmówić członkowi zarządu prawa do podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość mimo wystąpienia stosownych ku temu przesłanek ustawowych w sytuacji, gdy według jego oceny uda się opanować sytuacje finansową i w konsekwencji spłacić całość zobowiązań. Jednak jeśli zarządzający spółką takie ryzyko podejmuje, to musi to czynić ze świadomością odpowiedzialności z tym związanej i liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji rodzącej w konsekwencji choćby częściową niemożność zaspokojenia długów przez spółkę, to sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową.

Z odpowiedzialności podatkowej nie może też zwalniać Skarżącego, podnoszona w skardze, okoliczność wprowadzenia w błąd przez G. S. oraz Pana Z., ani stwierdzenie, iż to oni faktycznie zarządzali F. Sp. z o.o.

Odpowiedzialność solidarna członka zarządu spółki, o której mowa w art. 116 o.p., dotyczy co do zasady, osób pełniących funkcję członka zarządu danej osoby prawnej bez względu na zakres obowiązków, jakie zostały im powierzone oraz jakie faktycznie czynności podejmowali czy nadzorowali. Przepis art. 116 § 2 o.p. odwołuje się do przesłanki "pełnienia obowiązków członka zarządu" rozumianej formalnie, tj. posiadania formalnych uprawnień członka zarządu za konkretny okres, niezależnie od tego, czy obciążony odpowiedzialnością członek zarządu faktycznie zajmował się interesami podmiotu, w którym był członkiem zarządu. Trafnie organy przyjęły, że użyte w art. 116 § 2 o.p. sformułowanie: "pełnienie obowiązków" nie wiąże się z faktycznym wykonywaniem tych obowiązków. Jak zgodnie przyjmuje się w doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych, uregulowana w art. 116 § 1 i § 2 o.p. odpowiedzialność członka zarządu uzależniona jest od kryterium formalnego, jakim jest pełnienie funkcji członka zarządu. O.p. nie uzależnia pełnienia tej funkcji od zakresu faktycznie wykonywanych czynności (zob. wyroki: z dnia 11 października 2018 r., sygn. akt I GSK 1865/18, z dnia 21 sierpnia 2018 r., sygn. akt III SA/Gl 156/18, z dnia 7 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2060/16 – dostępne w CBOSA, por. także S. Babiarz, w: S. Babiarz, B. Dauter, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2017, s. 809, R. Mastalski, w: B. Adamiak, J,. Borkowski, R. P. Borszowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2017, Unimex, str. 635).

Użyte w art. 116 § 2 o.p. sformułowanie: "pełnienie" obowiązków członka zarządu, a nie ich "wykonywanie" oznacza, że odpowiedzialność członka zarządu uzależniona jest od pełnienia tej funkcji a nie jedynie faktycznego wykonywanie obowiązków członka zarządu. Przesłanka ta, z racji wykładni systemowej, winna być ustalana w oparciu o obiektywnie istniejące kryteria - spełnienie formalnych warunków "pełnienia funkcji członka zarządu". Pełnienie funkcji członka zarządu jest bowiem funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko. Niemożliwe jest powołanie członka zarządu bez jego wiedzy i zgody. Co ważne członek zarządu może w każdym czasie zrezygnować ze swojej funkcji (art. 202 § 5 i art. 369 § 6 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, Dz. U. z 2017 r., poz. 1577 ze zm. – dalej: k.s.h.).

Wskazując również na cel powyższego przepisu, który konstruuje odpowiedzialność członka zarządu o charakterze odszkodowawczym, należy podkreślić, że podstawą powstania odpowiedzialności jest sam fakt bycia członkiem zarządu (formalnie). Przesłanka ta, z racji wykładni systemowej, winna być ustalana w oparciu o obiektywnie istniejące kryteria - spełnienie formalnych warunków "pełnienia funkcji członka zarządu". Dodać trzeba, że przyjęcie wykładni proponowanej przez skarżącego, że odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki ogranicza się wyłącznie do sytuacji, w których członek zarządu faktycznie kierował spółką, prowadziłoby do niedopuszczalnego rezultatu - wyłączenia odpowiedzialności i niemożności egzekwowania zaległości podatkowych w przypadku spółek, które zarządzane są przez figurantów. Z orzecznictwa wynika także, że charakter prawny funkcji członka zarządu (nawet w przypadku, gdy funkcja ta jest wykonywana w ramach stosunku pracy) oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających (obowiązek wykonywania powierzonych zadań), oznacza też zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki, a więc i skutki działań osób w tej spółce zatrudnionych. Jest to zakres odpowiedzialności wykraczający poza zakres charakterystyczny dla stosunku pracy, gdzie pracownik odpowiada jedynie za skutki swoich działań i to w ograniczonym zakresie, a nie za skutki działań podmiotu, w którym jest zatrudniony. Ze względu na taki charakter funkcji członka zarządu nie ma podstaw, aby art. 116 o.p. interpretować wąsko, przyjmując odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki jedynie tylko w takich przypadkach, gdy członek zarządu faktycznie kierował spółką (por. wyrok NSA z dnia 14 września 2017 r., sygn. akt I FSK 1161/16, z dnia 7 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2060/16, dostępne w CBOSA).

W świetle powyższego nie mogły mieć znaczenia okoliczności podnoszone przez Skarżącego, że pomimo pełnienia funkcji prezesa zarządu, jego zadania ograniczały się do poszukiwania klientów, w rzeczywistości nie zarządzał Spółką i nie miał wglądu do jej dokumentacji oraz został wprowadzony w błąd przez G. S. i Pana Z.. Podział obowiązków, wewnętrzne uzgodnienia podejmowane w spółce nie mają wpływu na orzeczenie o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki.

Należy zgodzić się z twierdzeniem organu, że nie ma znaczenia dla zwolnienia z odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, jako członka zarządu brak wiedzy o stanie zobowiązań Spółki. Członek zarządu spółki nie może się powoływać na nieznajomość stanu jej finansów, jako przyczynę niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) (uchwała NSA z 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09). Członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie możliwość zaspokojenia długów (wyroki SN z: 2 października 2008 r., I UK 39/08; 24 września 2008 r., II CSK 142/08; 11 marca 2008 r., II CSK 545/07, 16 stycznia 2008 r., IV CSK 430/07, dostępne w CBOSA).

W świetle unormowań k.s.h. powołanie w skład zarządu spółki ma na celu kierowanie działaniami osoby prawnej. Podkreślić należy także, iż pełnienie funkcji członka zarządu spółki z o.o. jest funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko, a członek zarządu może zrezygnować w każdym czasie ze swojej funkcji - art. 202 § 5 k.s.h.

Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1, art. 188 o.p., poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z zeznań P. G. S. i P. M. Z. W kontrolowanej sprawie organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. Ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności. Z wyrażonej w art. 191 o.p. zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Wyciągnięte w sprawie wnioski są logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione. Zaskarżona decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne. Poszczególne dowody poddano szczegółowej analizie i ocenie, dowody zostały także ocenione we wzajemnej łączności. Organ dokonał również oceny argumentów i dowodów przedstawianych przez stronę. Postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone w sposób budzący zaufanie do tych organów, które udzielały stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Organy wyjaśniły też stronie zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. Zrealizowały również zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu.

Jak wskazano powyżej, dla zwolnienia z odpowiedzialności podatkowej członka zarządu nie ma znaczenia brak wiedzy o stanie zobowiązań spółki. W konsekwencji nie ma potrzeby ustalania związanych z tym okoliczności. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. w postanowieniu z [...] stycznia 2018 r. odmówił wystąpienia do banku P. S.A. o przesłanie historii prowadzonego rachunku dla F. Sp. z o.o. Należy zgodzić się, że dobra sytuacja finansowa Spółki, czego dowodem w ocenie Skarżącego mogłaby być historia rachunku bankowego Spółki, jak również wysokość aktywów Spółki nie jest przesłanką zwalniająca z odpowiedzialności podatkowej. Przepis art. 11 ust. 1 u.p.u.n. łączy bowiem stan niewypłacalności z działaniem dłużnika, tj. zaprzestaniem płacenia swoich długów, co w sprawie zostało ustalone.

Uznając zaskarżoną decyzję za zgodną z prawem, orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.).