Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 144/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2018-03-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 21 ust. 1 pkt 68
journal: Dz.U. 2016 poz 2032
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas Sędziowie: WSA Inga Gołowska (spr.) WSA Waldemar Michaldo Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 marca 2018 r. ze skargi I. Sp. z o.o. w K. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 grudnia 2017 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych - s k a r g ę o d d a l a -


UZASADNIENIE

I.

Początek formularza

W dniu 5 października 2017 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek I. Spółki z o.o. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z przekazaniem osobom niebędącym klientami firmy w ramach akcji promocyjnych nagród o wartości nieprzekraczającej [...] zł.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką dystrybucyjną należącą do grupy kapitałowej. Spółka prowadzi działalność w zakresie dystrybucji żywności mrożonej w Polsce, w tym dostaw towarów nabywanych uprzednio u dostawców/producentów niezależnych, jak i dostawców/producentów organizacyjnie należących do Grupy. W toku prowadzonej działalności, Wnioskodawca organizuje różnego rodzaju akcje wsparcia sprzedaży skierowane do osób fizycznych mających realny wpływ na decyzje zakupowe klientów Spółki. Co do zasady, klientami nabywającymi towary dystrybuowane przez Spółkę są sklepy, hurtownie, hotele i restauracje. Zazwyczaj osobami mającymi realny wpływ na decyzje zakupowe danego Klienta są kierownicy sklepów/hurtowni bądź osoby na stanowiskach kupców, menedżerowie hoteli lub restauracji oraz kucharze. Z tego względu Spółka organizuje Akcje Promocyjne, w których wydaje tym osobom nagrody w zamian za obrót zrealizowany przez danego Klienta lub zakup przez danego Klienta określonego typu towarów. Zatem w ramach Akcji Promocyjnych nagrody otrzymują osoby fizyczne niebędące Klientami Spółki, mające jednak znaczący wpływ na zakupy dokonywane przez Klientów. Wniosek dotyczy sytuacji gdy nagrody wydawane są przez Spółkę osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy nagrody przekazywane uczestnikom Akcji Promocyjnych niebędącym Klientami Spółki będą stanowić nagrody związane ze sprzedażą premiową, które na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz.U. z 2016r. poz. 2032 ze zm.; dalej-u.p.d.o.f.) korzystają ze zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym na Spółce nie będą ciążyć obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ust. 4 oraz art. 42 ust. 1 i la u.p.d.o.f. pod warunkiem, że jednorazowa wartość nagrody przekazywanej uczestnikowi Akcji Promocyjnej nie przekroczy [...] zł?

Zdaniem Wnioskodawcy, nagrody przekazywane uczestnikom Akcji Promocyjnych niebędącym Klientami Spółki z tytułu realizacji poziomu obrotu bądź zakupu określonych towarów przez Klientów będą stanowić nagrody związane ze sprzedażą premiową. Nagrody o wartości jednostkowej nieprzekraczającej [...] zł będą korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. i w związku z tym, na Spółce nie będą ciążyć obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ust. 4 oraz art. 42 ust. 1 i la u.p.d.o.f. W przypadku nagród o wartości jednostkowej przekraczającej [...] zł, Spółka zobowiązana będzie jako płatnik pobierać zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10% wartości nagród i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby Spółki w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek, co wynika z art. 30 ust. 1 pkt 2 w zw z art. 41 ust. 4 i art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f. Natomiast w terminie do końca stycznia następnego roku podatkowego Wnioskodawca będzie obowiązany przekazać do urzędu skarbowego właściwego według siedziby Spółki roczną deklarację o zryczałtowanym podatku dochodowym na formularzu [...] (art. 42 ust. 1a u.p.d.o.f.). Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f, określa źródła przychodów, wśród których wymienia między innymi przychody ze stosunku służbowego i stosunku pracy, pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychody z innych źródeł. W myśl art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody z innych źródeł, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14 dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Przychodami z innych źródeł są wszelkie przychody, które nie mieszczą się w innych źródłach przychodów (np. w przychodach ze stosunku pracy, przychodach z działalności gospodarczej, itp.). Ustawodawca w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. wskazuje jedynie przykładowo na różnego rodzaju przychody pochodzące z innych źródeł. W art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. jako przykład przychodów z innych źródeł wymieniono między innymi nagrody i inne nieodpłatne świadczenia. Konsekwentnie, wszelkiego rodzaju nagrody, wygrane czy premie przyznawane w związku z uczestnictwem w różnego rodzaju akcjach czy konkursach traktowane są jak przychody z innych źródeł. Na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., od przychodów z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 6, 6a i 68 pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10% wygranej lub nagrody. Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f., wolna od podatku dochodowego jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług – jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty [...]zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą stanowiących przychód z tej działalności.

Według Wnioskodawcy, sprzedaż premiowa oznaczać może oddawanie towarów lub usług za określoną sumę pieniędzy, z którą to czynnością związana jest nagroda. Opisane Akcje Promocyjne spełniają wskazane powyżej cechy sprzedaży premiowej. Podstawowym warunkiem przyznania nagrody jest bowiem zakup towarów oferowanych przez Wnioskodawcę (tj. zrealizowanie wskazanego poziomu obrotów lub nabycie określonych towarów). Nagroda w ramach każdej Akcji będzie przyznawana w zamian za skuteczne zrealizowane obrotów przez podmiot, w którym uczestnik ma realny wpływ na decyzje zakupowe. Przyznawana uczestnikom nagroda będzie zatem ściśle powiązana ze sprzedażą bowiem wystąpienie sprzedaży będzie warunkiem przyznania nagrody.

W ocenie Wnioskodawcy, odwoływanie się do definicji pojęcia sprzedaży zawartej w Kodeksie cywilnym jest niezasadne. Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem, prawo podatkowe jest autonomiczną gałęzią prawa, do której nie można automatycznie przenosić pojęć zdefiniowanych dla potrzeb innych gałęzi prawa, o ile nie wynika to wyraźnie z ustawy. Mając natomiast na uwadze treść art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. brak jest podstaw do zawężania zakresu pojęcia sprzedaży premiowej.

Przedstawione powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. (wyrok WSA w Warszawie z 4 lipca 2013r. sygn. akt: III SA/Wa 381/13, wyrok WSA w Warszawie z 20 lutego 2013r. sygn. akt: III SA/Wa 2248/12).

Analizując zakres stosowania zwolnienia z opodatkowania dla nagród związanych ze sprzedażą premiową nie sposób nie odnieść się do celu jaki ma realizować to zwolnienie. Rolą sprzedaży premiowej jest motywowanie kontrahenta do dokonywania zwiększonych zakupów, intensywniejszego korzystania z określonej rodzajowo oferty przedsiębiorcy, wyrobienie określonych, korzystnych z punktu widzenia sprzedawcy przyzwyczajeń klienta, zwiększenie jego lojalności i zainteresowania oferowanymi produktami. Te cele realizują Akcje Promocyjne, które zmierzają do zachęcania uczestników do wybierania towarów Spółki, a tym samym do zwiększania przychodów Spółki ze sprzedaży. Stanowisko Spółki potwierdza aktualna linia interpretacyjna wyrażona m.in. w interpretacji z 6 czerwca 2017 r. Znak: [...]

W interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z 5 grudnia 2017r. nr [...] Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego za nieprawidłowe.

W motywach wydanej interpretacji wskazano, że zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f.- opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkie dochody z wyjątkiem tych, które ustawodawca enumeratywnie wymienił jako zwolnione od podatku oraz dochody, od których zaniechano poboru podatku. W myśl art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.-przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 9 inne źródła.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17. Użyte w ww. przepisie sformułowanie "w szczególności" świadczy o tym, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter przykładowy i otwarty, a zatem do tej kategorii należy zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. wolna od podatku dochodowego jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług – jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty [...]zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności.

Aby wartość nagród zwolniona była z podatku dochodowego na podstawie zacytowanego przepisu spełnione muszą być następujące warunki: nagroda związana być musi ze sprzedażą premiową towarów lub usług, jednorazowa wartość nagrody nie może przekroczyć kwoty [...]zł, nagroda nie może zostać otrzymana przez podmioty w związku z prowadzoną przez nie pozarolniczą działalnością gospodarczą.

Dokonując wykładni pojęcia sprzedaży premiowej-wobec braku definicji legalnej – w pierwszej kolejności szukać należy podatkowego sensu badanego zwrotu, a dopiero po stwierdzeniu, że ustawodawca nie nadał mu odrębnej dla prawa podatkowego treści, można przyjąć wykładnię stosowaną w innej dziedzinie prawa. Jak wskazał NSA w wyroku z 18 czerwca 2015r. sygn. akt: II FSK 1618/13: "W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych wielokrotnie pojawia się pojęcie "sprzedaż". O sprzedaży mowa jest między innymi w art. 3 ust. 2b pkt 4, art. 5a pkt 20, art. 9 ust. 6 (sprzedaż krótka), w art. 14 ust. 1, art. 21 ust. 1 pkt 28-30, pkt 72, pkt 101. Treść wskazanych wyżej przepisów wskazuje jednak, że ustawodawca pojęciem tym nie posługuje się konsekwentnie. Z kontekstu w jakim wyrażenie to zostało użyte można jedynie wnioskować, czy w przepisie posłużono się nim w znaczeniu potocznym czy też w znaczeniu jakim posługuje się inna ustawa podatkowa bądź kodeks cywilny, czy też w końcu w znaczeniu specyficznym tylko dla tej ustawy. (...). W mającym zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. ustawodawca użył wyrażenia składającego się z dwóch słów – "sprzedaż premiowa", a zwolnieniem objął do pewnej wysokości nagrody związane z taką sprzedażą. W art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. określił natomiast stawkę podatku od nagród ze sprzedaży premiowej wyższej niż kwota zwolniona. Nie było objęte sporem, że nagroda, o której mowa w przywołanych przepisach stanowi dodatkowe świadczenie, przyznawane według reguł ustalonych przez nagradzającego bez ekwiwalentu ze strony nagrodzonego, a jej celem jest zachęcenie do dalszych zakupów. Istotnym jest, że wyrażenie to nie zostało zdefiniowane w języku prawnym, co nie pozwala na jego definiowanie przy pomocy wykładni systemowej zewnętrznej, w tym za pomocą ustawy Kodeks cywilny. Skoro zatem pojęcie "sprzedaż premiowa" zostało zaczerpnięte z języka potocznego, to jego znaczenie dla potrzeb wykładni art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. należy przyjąć w znaczeniu potocznym, co oznacza (...) sprzedaż towarów i usług związaną z otrzymaniem nagrody przez nabywającego."

Analogiczne stanowisko zaprezentowane zostało również m.in. w następujących wyrokach NSA z 18 czerwca 2016r. sygn. akt: II FSK 1540/13, z 17 lipca 2015r. sygn. akt: II FSK 1452/13, z 17 lipca 2015r. sygn. akt: II FSK 1453/13, z 17 lipca 2015r. sygn. akt: II FSK 1526/13, z 29 października 2015r. sygn. akt: II FSK 218/15, z 29 października 2015r. sygn. akt: II FSK 180/15, z 27 marca 2015r. sygn. akt: II FSK 2758/14. Z powołanych wyroków NSA jednoznacznie wynika, że zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. ma zastosowanie tylko i wyłącznie do tych nagród, które zostały wydane nabywającemu (klientowi) w związku z dokonaną na jego rzecz sprzedażą towarów i usług.

Z treści wniosku wynika zatem, że w ramach akcji zorganizowanej przez Wnioskodawcę nagrody nie będą przyznawane podmiotom, które zakupują u Wnioskodawcy towary (sklepom, hurtowniom, hotelom i restauracjom) lecz osobom mającym realny wpływ na decyzje zakupowe danego klienta, tj. kierownikom sklepów/hurtowni, osobom na stanowiskach kupców, menadżerów hoteli lub restauracji oraz kucharzom. Mając na uwadze treść art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. jak i wyroki NSA stwierdzić należy, że nie są to nagrody związane ze sprzedażą premiową, a w konsekwencji nie ma do nich zastosowania omawiane zwolnienie przedmiotowe.

Wartość ww. nagród przekazywanych osobom niebędącym klientami Wnioskodawcy należy zatem zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.

W konsekwencji na Wnioskodawcy-jako podmiocie przekazującym ww. nagrody-stosownie do art. 42a u.p.d.o.f. ciąży obowiązek wystawienia informacji o wysokości przychodu (PIT-8C). Art. 42a u.p.d.o.f. stanowi bowiem, że – osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji wskazać należy, że jakkolwiek interpretacje podatkowe kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, a zatem nie mają one zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków WSA w Warszawie organ interpretacyjny zaznaczył, że wyroki te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997r. (Dz.U. Nr 78 poz. 483 ze zm.) nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa a tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Wyroki te nie potwierdzają zaprezentowanego przez niego stanowiska, albowiem wynika z nich, że zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. ma zastosowanie w sytuacji, gdy nagroda wydawana jest konsumentowi (nabywcy towaru).

II.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, Spółka zarzuciła naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. w zw z art. 121§1 O.p. –poprzez jego błędną wykładnię polegająca na uznaniu, iż nagrody przyznawane przez skarżącą nie stanowią nagród związanych ze sprzedażą premiową i w związku z tym nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych jak również przez pominięcie stanowiska zajmowanego we wcześniej wydanych interpretacjach indywidualnych.

Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wg norm przepisanych.

Uzasadniając skargę jej autor przytoczył orzeczenia sądów administracyjnych oraz interpretacje indywidualne, które zawierają stanowisko zbieżne z poglądem Skarżącej Spółki.

Odpowiadając na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione.

III.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Jak stanowi art. 1§1 i §2 ustawy z 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2016r., poz. 1647 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Natomiast, w myśl art. 145§1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2017r. poz. 935 dalej-p.p.s.a.), sąd uwzględnia skargę wyłącznie w przypadkach wymienionych w tym przepisie. Skarga staje się zatem skuteczna, jeśli wojewódzki sąd administracyjny, w ramach sprawowanej kontroli, stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, a także inne naruszenie przepisów postępowania jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik postępowania.

Postępowanie interpretacyjne jest postępowaniem autonomicznym, do którego stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. Celem tego postępowania jest ocena stanu faktycznego i proponowanego we wniosku rozstrzygnięcia, a nie rozstrzyganie sytuacji prawnopodatkowej strony składającej wniosek. Stosownie do postanowień art. 14b§1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015r. poz. 1932 ze zm. dalej-O.p.)-Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie zaś z art. 14b§3 O.p.-składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Na mocy art. 14c§1 O.p.- interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Specyfika postępowania interpretacyjnego polega na tym, że w jego ramach nie jest dopuszczalne ustalenie przez organ podatkowy faktów istotnych dla zastosowania wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji przepisów materialnego prawa podatkowego. Zgodnie bowiem z postanowieniami przytoczonego powyżej art. 14b§3 O.p. to na składającym wniosek o wydanie interpretacji spoczywa ciężar wyczerpującego opisania stanu faktycznego lub też przedstawienia opisu zdarzenia przyszłego. Rola organu interpretacyjnego sprowadza się do dokonania wykładni wskazanych przez wnioskodawcę przepisów prawa oraz odniesienia wynikających z nich norm do stanowiska zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, a przez to w konsekwencji dokonanie oceny czy stanowisko występującego z wnioskiem znajduje oparcie w normach prawa podatkowego. Powyższa konstatacja znajduje również potwierdzenie w postanowieniach art. 14h O.p. zgodnie z którym to w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121§1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165§3b, art. 165a, art. 168, art. 169§1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV. W kontekście przytoczonego przepisu należy wskazać, że w toku postępowania interpretacyjnego nie znajdują zastosowania postanowienia zawarte w art. 188-200 O.p., znajdujące się w rozdziale 11 zatytułowanym "dowody" znajdującym się w dziale IV noszącym tytuł "postępowanie podatkowe".

Zatem istotą wydawania interpretacji indywidualnych jest dokonywanie wykładni konkretnych przepisów prawa podatkowego w powiązaniu z dokładnie określonym stanem faktycznym lub zdarzeniem przyszłym poprzez ocenę przedstawionego we wniosku stanowiska wnioskodawcy w kontekście zadanego pytania. W ramach postępowania określonego w Rozdziale 1a O.p. organ podatkowy nie dokonuje analizy stanu faktycznego pod kątem prawdopodobności jego zaistnienia, przyjmując, że stan faktyczny jest przedstawiony w sposób rzetelny-zwłaszcza mając do czynienia z pełnomocnikiem profesjonalnym.

W myśl z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisów prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zdaniem Skarżącej Spółki zasady konstrukcji akcji promocyjnej opisane we wniosku o wydanie interpretacji bezspornie przesądzają o zasadności uznania ją za sprzedaż premiową w rozumieniu u.p.d.o.f. oraz w konsekwencji zastosowania zwolnienia podatkowego przewidzianego w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. w stosunku do przyznawanych w jego ramach nagród.

Przypomnieć trzeba, że w myśl postanowień przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. wolna od podatku dochodowego jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową - jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty [...]zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności.

Przede wszystkim zauważyć trzeba, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązuje zasada powszechności opodatkowania, co wynika z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. Przepis ten stanowi, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Powyżej wskazana zasada ukierunkowuje wykładnię przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazując na opodatkowanie, jako zasadę i wyjątki od niej, czyli zwolnienia. W myśl powszechnie przyjętego w literaturze i orzecznictwie poglądu wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania winny być odczytywane dosłownie. Zasada ta odnosi się zatem także do przepisów przewidujących zwolnienie od opodatkowania, a do takich należy sporny w rozpoznawanej sprawie przepis art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.p.f. Ścisły charakter wykładni, która winna być stosowania przy odczytywaniu ww. przepisu nie może oznaczać jednak zawężenia jego treści. Zgodnie z powszechnym rozumieniem wykładni ścisłej nie może ona zmierzać ani do rozszerzającej ani do zawężającej interpretacji przepisu, lecz polegać na jego dosłownym brzmieniu.

Wprowadzając ww. zwolnienie podatkowe w odniesieniu do nagród związanych ze sprzedażą premiową, ustawodawca podatkowy nie zawarł w ustawie definicji "sprzedaży premiowej". Zakres znaczeniowy tego pojęcia należy ustalić z uwzględnieniem obowiązujących reguł wykładni. Niewątpliwie - co do zasady - powinno być tak, że pojęcia użyte w prawie cywilnym i w przepisach podatkowych, jeśli w tych ostatnich nie są odmiennie zdefiniowane, należy rozumieć tak jak stanowi prawo cywilne, biorąc pod uwagę fakt, że obie gałęzie prawa składają się na jeden system prawny.

W ocenie Sądu, dokonując wykładni pojęcia "sprzedaż" użytego w omawianym przepisie należy mieć na uwadze, że funkcjonuje ono zarówno jako termin języka prawniczego, odnoszący się do konkretnej instytucji prawa cywilnego, jak również jako pojęcie potoczne, używane w szeroko rozumianym obrocie gospodarczym i prywatnym. Sprzedaż w znaczeniu określonym w art. 535 Kodeksu cywilnego jest umową dwustronnie zobowiązującą, a skutkiem jej zawarcia jest zobowiązanie się sprzedawcy do przeniesienia własności rzeczy lub prawa na kupującego oraz zobowiązanie się kupującego do zapłacenia sprzedawcy umówionej ceny. Świadczenie jednej strony jest więc odpowiednikiem świadczenia drugiej strony. W takim ujęciu umowa sprzedaży ma charakter umowy wzajemnej. Świadczenia stron mają charakter ekwiwalentny, jednakże w znaczeniu subiektywnym. Odpowiednikiem świadczenia sprzedawcy jest umówiona cena, a więc ustalona przez strony i wyrażona w pieniądzu wartość rzeczy lub prawa. W znaczeniu potocznym pojęciem sprzedaży obejmuje się natomiast bardziej ogólnie świadczenia odpłatne (wyrażone w pieniądzu), dokonane na warunkach porozumienia, obejmujące zarówno świadczenie usług lub wydanie towarów. Prawo podatkowe pojęciem sprzedaży posługuje się w różnych sytuacjach i – w zależności od rodzaju, konstrukcji czy przedmiotu opodatkowania, znaczenie tego pojęcia może być, w stosunku do definicji zawartej w Kodeksie cywilnym, ograniczone lub rozszerzone. W tym miejscu warto odnotować, że ustawodawca nie zawsze wyjaśnia sposób rozumienia występujących w normach prawno-podatkowych terminów cywilnoprawnych. W takiej sytuacji w pierwszej kolejności należy szukać ich podatkowego sensu, a dopiero w razie stwierdzenia, że ustawodawca nie nadał im swoistej dla prawa podatkowego treści, można przyjąć sposób ich rozumienia w prawie cywilnym.

Zaznaczyć trzeba, że w przypadku prawa podatkowego zarówno w orzecznictwie jak i literaturze przedmiotu zwraca się uwagę na jego autonomiczność, co oznacza, że także w przypadku terminów o ustalonym znaczeniu w innych dziedzinach prawa, prawo podatkowe niejednokrotnie przypisuje tym nazwom inne znaczenie, co jest najczęściej wynikiem realizowania przez prawo podatkowe odmiennych celów, niż inne dziedziny prawa np. prawo cywilne. Nadanie swoistego znaczenia danemu terminowi w prawie podatkowym może się dokonywać w drodze definicji zawartej w ustawie podatkowej, ale może być też wynikiem funkcjonowania tego terminu w taki, a nie inny sposób w systemie prawa podatkowego lub w obrębie konkretnego aktu prawnego. Niewątpliwie natomiast wskazane jest, zdaniem Sądu, aby przed sięgnięciem do definicji legalnych zawartych w innych, niż prawo podatkowe, dziedzinach prawa, wykluczyć możliwość nadania takiemu terminowi swoistego znaczenia w systemie prawa podatkowego lub na gruncie danej ustawy.

Premiowy natomiast charakter sprzedaży wyraża się w przekazywaniu klientom dodatkowego wynagrodzenia w zamian za określone zachowanie.

W rozpoznanej sprawie, Skarżąca Spółka organizuje akcje wsparcia sprzedaży. Akcje te nazywane ,,akcją promocyjną" kierowane są do podmiotów, które mają realny wpływ na decyzje zakupowe klientów. Akcja nie jest kierowana bezpośrednio do klientów.

Sąd zauważa, iż akcje sprzedaży premiowej nie są realizowane dla klientów Skarżącej Spółki lecz do grona osób, które motywują, namawiają, zachęcają, sugerują dokonanie zakupów towarów Spółki. Akcja promocyjna nie jest kierowana do bezpośredniego klienta. Klient nawet może nie wiedzieć, że ten kto go zachęca do określonego zakupu ma z tego korzyść. Korzyść z tytułu zakupu nie trafia do klienta, który nabył określone produkty. Klient z tytułu zakupu nie odnosi korzyści, nie jest to w żaden sposób premiowane. Premia nie towarzyszy sprzedaży- zakupowi dokonanemu przez klienta. Premia ta przypomina ,,prowizję" dla pośrednik za doprowadzenie do określonej transakcji pomiędzy podmiotami.

W ocenie Sądu, stanowisko organu interpretacyjnego wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidulanej jest prawidłowe.

Ustosunkowując się do powołanych judykatów, które mają przemawiać za słusznością stanowiska Skarżącej Spółki, należy zauważyć, że w orzeczeniach tych stan faktyczny (zdarzenia przyszłe) były odmienne bowiem sprzedaż premiowa dokonywana była na rzecz klientów nabywających określone towary lub oferowane im usługi i to oni z tytułu zakupów tych usług, rzeczy czerpali profity. Taka sytuacja nie wystąpiła w tej sprawie bowiem klient dokonujący zakupu nie jest z tego tytułu premiowany lecz inny podmiot.

W tym stanie rzeczy, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017r., poz. 1369 ze zm.).