Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 371/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-09-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Prezydent Miasta
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 2 art. 2 ust. 1
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Suleja-Klimczyk (spr.), Sędziowie WSA Paweł Kornacki, Dorota Kozłowska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 września 2016 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. [...] S.K.A. we W. na interpretację Prezydenta Miasta D. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę.


UZASADNIENIE

Prezydent Miasta D., działając na podstawie art. 14j § 1 i § 3 w związku z art. 14b, art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), dalej "O.p.", na wniosek A Sp. z o.o. [...] S.K.A. we W. (dalej "wnioskodawca", "Spółka" lub "strona skarżąca") z dnia 9 listopada 2012 r. wydał w dniu [...] interpretację indywidualną nr [...] w zakresie podatku od nieruchomości dotyczącego myjni bezdotykowych posadowionych w D. w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 17 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 778/13, w której stwierdził, że:

- na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości bezdotykową myjnię samochodową należy zakwalifikować do budowli - stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe, - opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega myjnia bezdotykowa jako budowla stanowiąca całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, w skład której wchodzi zarówno konstrukcja myjni jak również urządzenia i instalacje będące jej wyposażeniem technologicznym. Całość techniczno - użytkowa bezdotykowej myjni samochodowej stanowi budowlę będącą wolnostojącym urządzeniem technicznym w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia

7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2013 roku, poz. 1409 ze zm. - obecnie t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 290 ze zm.), dalej "Pr. bud." - stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe

- podatnikiem podatku od nieruchomości jest:

a) właściciel nieruchomości, na której została posadowiona myjnia bezdotykowa - w przypadku, gdy obiekt myjni samochodowej nie został wyodrębniony jako odrębny od gruntu przedmiot własności,

b) właściciel nakładów poniesionych na myjnię samochodową - w przypadku, gdy obiekt myjni samochodowej został wyodrębniony jako odrębny od gruntu przedmiot własności. W przypadku, gdy obiekt myjni został wyodrębniony jako odrębny od gruntu przedmiot własności - stanowisko wnioskodawcy organ uznał za prawidłowe, natomiast w przypadku, gdy obiekt myjni samochodowej nie został wyodrębniony jako odrębny od gruntu przedmiot własności - stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ interpretacyjny w pierwszej kolejności podniósł, że we wspomnianym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Wnioskodawca wskazał, że jest właścicielem myjni bezdotykowych znajdujących się na terenie D. przy ul. [...], dzierżawionym od B. Sp. z o.o. w K. Obiekt myjni samochodowej posiada podpory, dach, ściany boczne, stanowi odrębny od gruntu przedmiot własności i nie jest trwale związany z gruntem. Zgodnie z postanowieniami umowy dzierżawy, po zakończeniu okresu dzierżawy Spółka zobowiązana jest do demontażu dokonanych naniesień (myjni samochodowej) i przywrócenia terenu do stanu pierwotnego. Nakłady na myjnię zostały rozliczone na dwie odrębne pozycje środków trwałych:

a) budowlę, stanowiącą konstrukcję myjni - zaliczone według KŚT do rodzaju 103,

b) technikę myjni kontenerowej oraz urządzenia towarzyszące w postaci technologii myjni - zaliczone według KŚT do rodzaju 449, 445. Urządzenia myjni - jak wskazała Spółka - zapewniają dodatkową funkcjonalność zdatnego do użycia obiektu budowlanego.

W związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 17 grudnia 2013 r., sygn. I SA/Gl 778/13 uchylającym - z przyczyny braku przedstawienia przez wnioskodawcę pełnego opisu stanu faktycznego - interpretację indywidualną Prezydenta Miasta D. z dnia [...] nr [...], Spółka uzupełniła opis stanu faktycznego wskazując, iż:

- konstrukcja myjni wraz z wyposażeniem techniczno-technologicznym składa się na całość użytkową, ale nie występuje między nimi powiązanie techniczne,

- fundament, na którym posadowiony jest obiekt myjni stanowi betonową wylewkę posadowioną na ścianie betonowej, która znajduje się w ziemi. Natomiast sam obiekt myjni bezdotykowej przymocowany jest nietrwale do prętów umocowanych w wylewce betonowej. Tak wykonany fundament nie jest trwale związany z obiektem budowlanym myjni bezdotykowej,

- wyposażenie techniczno-technologiczne myjni nie stanowi całości techniczno-użytkowej, bowiem zostało posadowione (przymocowane) jedynie dla przemijającego użytkowania i w związku z tym nie stanowi części budowli. Sam fakt umiejscowienia urządzenia lub maszyny na fundamencie będącym budowlą

w rozumieniu prawa budowlanego nie powoduje, że stanowią one całość techniczno-użytkową. Konieczne jest bowiem wykazanie czy maszyny i urządzenia techniczne tworzą z fundamentami całość techniczno-użytkową. W każdym czasie wyposażenie techniczno-technologiczne może zostać zdemontowane i przeniesione w inne miejsce bez uszczerbku dla jego funkcjonowania. Użytkowanie obiektu myjni kontenerowej zgodnie z jego przeznaczeniem, nie jest zatem uzależnione od zainstalowania w nim urządzeń myjących (techniki myjni kontenerowej). Mycie pojazdów samochodowych możliwe jest bowiem w obiekcie budowlanym (konstrukcja myjni kontenerowej) również bez tych dodatkowych urządzeń technicznych tj. wykonując ten proces w tradycyjny sposób. Cała technika myjni znajduje się w kontenerze, którego funkcją jest ułatwienie korzystania z urządzeń myjących (techniki myjni kontenerowej), oraz zapewnienie dodatkowych korzyści takich jak: odizolowanie parku maszynowego od czynników atmosferycznych, co wydłuża żywotność elementów i zmniejsza koszty serwisowe, ułatwia przeglądy serwisowe oraz zapewnia możliwość magazynowania środków eksploatacyjnych.

Nie jest zatem konieczne zainstalowanie techniki myjni, aby obiekt budowlany mógł być wykorzystany zgodnie z jego przeznaczeniem. W analizowanym przypadku

to właśnie obiekt budowlany wraz z fundamentem służy urządzeniom technicznym,

a nie na odwrót - choć możliwe jest również funkcjonowanie urządzeń technicznych bez obiektu budowlanego - wiaty i fundamentu,

- w stanie faktycznym w skład wyposażenia myjni wchodzą przedmioty takie jak:

a) system sterowania on-line umożliwia podłączenie głównego sterownika myjni do sieci internetowej, co umożliwia kontrolę nad pracą podzespołów myjni, monitoring danych finansowych, zmianę cen, skalowania czasu mycia oraz ułatwia diagnostykę serwisową urządzeń np. uszkodzenia czujników,

b) układ podgrzewania wody: dwufunkcyjny kocioł z wymiennikami ciepłej wody oraz palniki,

c) układ wysokiego ciśnienia: pompy pneumatyczne,

d) system zmiękczania i demineralizacji wody: kolumny zmiękczania, zawory głowic, membrany do demineralizacji wody,

e) osprzęt elektryczny,

f) wyposażenie ramienia, pistolety i lance, dysze, szczotki, złączki obrotowe,

g) odkurzacz,

h) rozmieniarkę banknotów,

i) centralny system zasysania monet,

j) szczotki na stanowiskach,

k) monitoring,

- konstrukcja myjni w zależności od modelu obejmuje :

a) słupy nośne ocynkowane, niezwiązane na trwale z gruntem,

b) konstrukcja dachu wykonana z blachy trapezowej,

c) ścianki działowe z banneru dwustronnego BLOCKOUT,

d) attyka myjni wykonana z blachy aluminiowej, rynny do odpływu wody deszczowej.

Na tym tle sformułowano następujące pytania:

1. Czy zakwalifikowanie myjni do budowli jest prawidłowe?

2. Czy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości będzie podlegała część budowlana myjni, bez wyposażenia techniczno-technologicznego?

3. Kto będzie podatnikiem podatku od nieruchomościom od obiektu myjni?

Jednocześnie wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w sprawie twierdząc, że:

1. myjnię samochodową należy zakwalifikować do budowli (nie posiada ona cech budynku);

2. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości będzie podlegała jedynie część budowlana myjni,

3. podatnikiem podatku od nieruchomości winien być właściciel myjni.

Organ interpretacyjny ustosunkowując się do pierwszego z zadanych pytań, zacytował treść art. 2 ust. 1 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm. – obecnie t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 716), dalej: "ustawa podatkowa" lub "u.p.o.l.".

Aby zatem stwierdzić, czy dany obiekt budowlany jest budowlą, najpierw należy upewnić się, iż:

- nie mieści się on w zakresie definicji budynku, tzn. nie jest obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.),

- nie jest obiektem małej architektury tj. niewielkim obiektem takim jak: obiekty kultu religijnego (kapliczki, krzyże przydrożne, figury), posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej, obiekty użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki (art. 3 pkt 4

Pr. bud.).

Biorąc powyższe po uwagę organ interpretacyjny uznał, że bezdotykowa myjnia samochodowa jest obiektem budowlanym - przy czym jednocześnie myjnia ta nie spełnia kryterium budynku (np. nie jest obiektem wydzielonym z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych), ani też nie spełnia kryterium obiektu małej architektury. Wobec powyższego – zgadzając się ze stanowiskiem wnioskodawcy – uznał, że myjnia ta, jako obiekt budowlany nie będący budynkiem ani obiektem małej architektury - stanowi budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Odnosząc się w dalszej kolejności do drugiego zagadnienia organ interpretacyjny przytoczył treść art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Podniósł, że ustawodawca, na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości, wprowadził z początkiem 2003 r. legalną definicję budowli, zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., którego treść zacytował. Wskazując na powyższy przepis zauważył, że punktem wyjścia w zakresie ustalenia znaczenia pojęcia "budowla" na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości powinna być ustawa podatkowa. "Podatkowa" definicja budowli została zatem zbudowana w ten sposób, że ustawodawca odsyła do pewnych pojęć funkcjonujących na gruncie prawa budowlanego. Dokonując zatem prawno-podatkowej kwalifikacji potencjalnego przedmiotu opodatkowania w podatku od nieruchomości, niezbędne jest oparcie się w pierwszej kolejności na przepisach u.p.o.l., a jedynie pomocniczo - w zakresie ustawowego odesłania - na Pr. Bud. Dlatego też budowla podlegająca opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości to obiekt budowlany oraz urządzenie budowlane w rozumieniu prawa budowlanego

(i tylko do tych pojęć odsyła ustawodawca w u.p.o.l.) Z art. 3 pkt 1 Pr. bud. - w stanie prawnym obowiązującym przed datą

28 czerwca 2015 r. - pojęcie "obiektu budowlanego" należy rozumieć jako: - budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, - budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, - obiekt małej architektury. W tym miejscu organ zwrócił jednak uwagę na to, że obiektem budowlanym (tj. pojęciem wprost przywołanym przez ustawodawcę w u.p.o.l.) w rozumieniu

Pr. bud. jest budowla łącznie z powiązanymi z nią funkcjonalnie instalacjami i urządzeniami. Wszystkie te elementy (budowlane i niebudowlane) stanowią "obiekt budowlany", pod warunkiem, że stanowią całość techniczno - użytkową. Jeżeli tego rodzaju powiązanie poszczególnych elementów istnieje, to składają się one na jeden "obiekt budowlany" (niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury)

w rozumieniu Pr. bud., czyli budowlę w rozumieniu u.p.o.l. Dalej organ podniósł, że obiektem budowlanym w rozumieniu Pr. bud. jest budowla łącznie z powiązanymi z nią funkcjonalnie instalacjami i urządzeniami technicznymi. Wszystkie te elementy (budowlane i niebudowlane) stanowią budowlę, pod warunkiem, że stanowią całość techniczno-użytkową. Jeżeli tego rodzaju powiązanie poszczególnych elementów istnieje, to składają się one na jeden obiekt budowlany - budowlę. Organ zauważył przy tym, że Pr. bud. nie wyjaśnia kiedy z taką sytuacją mamy do czynienia. Można natomiast - posługując się regułami wykładni językowej - sięgnąć w tym zakresie do znaczenia tego pojęcia z języka potocznego, a także odwołać się do poglądów judykatury w tym zakresie. Z całością techniczno-użytkową będziemy więc mieli do czynienia, gdy elementy obiektu budowlanego stanowią "część składową jednej rzeczy złożonej", o czym rozstrzyga obiektywna ocena gospodarczego znaczenia istniejącego między nimi fizycznego i funkcjonalnego powiązania. Związek techniczny, to fizyczne połączenie, wynikające ze sposobu wykonania obiektu. Związek użytkowy, to funkcjonalne powiązanie elementów, dzięki któremu mogą być one wykorzystywane do realizacji celu, dla którego powstał dany obiekt. Wykazanie przedmiotowego związku techniczno-użytkowego, pozwala w konsekwencji na opodatkowanie podatkiem od nieruchomości jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., obiektu budowlanego składającego się z części budowlanych i niebudowlanych. Zdaniem organu takie powiązanie występuje w przypadku samochodowej myjni bezdotykowej. Aby można było prowadzić działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług mycia samochodów - koniecznym jest połączenie w pewną całość wszystkich części - zarówno stricte budowlanych (np. płyta fundamentowa, wiata), jak i nie mających takiego charakteru (np. kontener technologiczny, instalacje). W związku z tym wszystkie elementy bezdotykowej myjni samochodowej pozostają ze sobą w związku funkcjonalnym. Organ podniósł, że ten związek funkcjonalny został w orzecznictwie Sądu Najwyższego określony mianem "gospodarczej całości". W przypadku myjni samochodowej pod pojęciem całości techniczno - użytkowej należy rozumieć sytuację, w której każdy z jej elementów jest konieczny do realizacji funkcji do jakiej obiekt został przeznaczony, że nie istnieje możliwość odłączenia lub demontażu jakiegokolwiek elementu obiektu bez wpływu na jego możliwości eksploatacyjne i użytkowe, oraz że elementy składowe obiektu usytuowane są tam, gdzie są konieczne. Zdaniem organu interpretacyjnego o kwalifikacji całości bezdotykowej myjni samochodowej jako obiektu budowlanego świadczy również fakt, iż pozwolenia na budowę oraz pozwolenia na użytkowanie wydawane są przez właściwe organy jedynie w zakresie kompletnego obiektu myjni samochodowych, a nie tylko w zakresie ich określonych części (tj. stricte budowlanych). Fakt ten przesądza o tym, że obiektem budowlanym w rozumieniu Pr. bud., a tym samym w rozumieniu u.p.o.l. jest cały obiekt myjni, a nie tylko jej typowo budowlane elementy. W ocenie organu istotnym w rozpatrywanej sprawie jest również przytoczenie pojęcia "robót budowlanych" zdefiniowanych w art. 3 pkt 7 Pr. bud., przez który należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Organ zauważył, iż skoro ustawodawca definiując pojęcie "robót budowlanych" zalicza do nich także "prace polegające na montażu", to zarówno sama budowa myjni, jak i montaż poszczególnych elementów urządzeń technicznych myjni, stanowi zespół powiązanych ze sobą czynności, których efektem jest powstanie obiektu myjni samochodowej jako całości. Stwierdził zatem, że budowa takiego obiektu (wraz z montażem) ma swój określony cel gospodarczy, polegający na prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie mycia i konserwacji pojazdów mechanicznych przy wykorzystywaniu wszystkich urządzeń, zarówno budowlanych jak i niebudowlanych. W przypadku prowadzenia działalności w tym zakresie istotne jest stworzenie obiektu stanowiącego jednorodną całość zarówno z elementów konstrukcyjnych jak i powstałych w wyniku montażu urządzeń przywiezionych i zakupionych z zewnątrz. Obiekt budowlany jakim jest bezdotykowa myjnia samochodowa, to zespół urządzeń przeznaczonych do mycia i konserwacji pojazdów mechanicznych, zapewniająca bezpieczne, skuteczne mycie aut, ale również komfort i funkcjonalność stanowiska mycia w formie bezdotykowej, która przeznaczona jest dla klientów wybierających określony standard mycia i czyszczenia. Osiągnięcie celu gospodarczego jakim jest udostępnienie klientom usługi o odpowiedniej jakości jest możliwe jedynie w ramach funkcjonowania myjni bezdotykowej jako konstrukcji składającej się zarówno z części budowlanych jak i techniki myjni. Pomimo faktu, iż niektóre elementy łatwo można zdemontować, w ocenie gospodarczej istnieje pomiędzy urządzeniami budowlanymi i niebudowlanymi powiązanie fizyczne i funkcjonalne, dlatego też te elementy tworzą gospodarczą całość jednej rzeczy złożonej. Aby myjnia mogła funkcjonować, konieczne i niezbędne jest połączenie w całość części budowlanych jak i nie mających takiego charakteru. Organ zauważył przy tym, że rozgraniczenie elementów konstrukcyjnych myjni samochodowej na urządzenia budowlane i niebudowlane nie ma dla opodatkowania żadnego racjonalnego uzasadnienia, ponieważ jako obiekt budowlany stanowią one całość techniczno-użytkową. Nie można przy tym wykluczyć, że każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze samodzielnie wykorzystywany będzie mógł być do określonego celu. Dalej organ interpretacyjny wskazał, że część techniczna myjni bezdotykowej tworzy z częścią typowo budowlaną nie tylko całość użytkową (czego jak podkreślił organ wnioskodawca nie kwestionuje), lecz również bezsprzecznie stanowi całość techniczną. Dla przykładu organ podniósł, że w opisanym stanie faktycznym wnioskodawca wskazał, iż w skład wyposażenia myjni (czyli w skład części technicznej myjni) wchodzi układ podgrzewania wody tj. dwufunkcyjny kocioł

z wymiennikami ciepłej wody oraz palniki. Jednocześnie wszystkie myjnie bezdotykowe wyposażone są w ogrzewanie podłogowe, albowiem bez tej opcji nie byłoby możliwe mycie samochodów w warunkach zimowych (myjnie bezdotykowe mają charakter pomieszczeń otwartych dlatego posadzki są narażone na zamarzanie w temperaturach ujemnych). Dlatego w płytach posadzkowych (częściach budowlanych) rozprowadzana jest instalacja ogrzewania podłogowego, natomiast samo ogrzewanie posadzki jest realizowane poprzez rozprowadzanie w instalacji podłogowej ciepłej wody ogrzewanej kotłem gazowym z palnikami gazowymi (część techniczna myjni). Zatem już choćby ten przykład zdaniem organu wskazuje na związek techniczny pomiędzy częścią budowlaną myjni, a elementami wyposażenia technicznego myjni. Ponadto w bezdotykowych myjniach samochodowych pod płytą

i w samej płycie rozprowadzane są instalacje wewnętrzne takie jak: instalacja wodno-kanalizacyjna, deszczowa, elektryczna, instalacja do ściągania monet, itp. Na potwierdzenie przyjętego stanowiska organ przytoczył fragment wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 19 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 397/15. Zauważył, że w analogiczny sposób Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach orzekł w wyrokach: z dnia 12 lutego 2015 r., sygn. akt

I SA/Gl 980/14; z dnia 28 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 907/14 oraz z dnia

13 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 1042/14. W dalszej części uzasadnienia organ interpretacyjny zauważył, że przepis

art. 3 pkt 1 Pr. bud. oraz istniejące orzecznictwo mogą dodatkowo wskazywać,

iż obiektem budowlanym jest budowla zdefiniowana w przepisie art. 3 pkt 3 Pr. bud. Zdaniem organu całość techniczno-użytkowa bezdotykowej myjni samochodowej stanowi budowlę będącą wolnostojącym urządzeniem technicznym

w rozumieniu art. 3 pkt 3 Pr. bud. W tym miejscu organ przywołał definicję "urządzenia technicznego" sformułowaną w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie

z dnia 23 marca 2010 r., sygn. VI SA/Wa 194/10 oraz definicję pojęcia "wolnostojący" wskazaną w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia

15 grudnia 2010 r., sygn. II SA/Rz 784/10. W ocenie organu podatkowego zarówno części budowlane jak i niebudowlane bezdotykowej myjni samochodowej stanowiącej całość techniczno - użytkową to wolnostojące urządzenie techniczne bowiem: - myjnię tworzy zespół elementów połączonych ze sobą w funkcjonalnym działaniu, - myjnia posiada samodzielną konstrukcję, fizycznie oddzieloną od innych obiektów budowlanych. Na poparcie swojego stanowiska organ przytoczył fragment wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2011 r., sygn. II OSK 48/10,

w którym rozstrzygnięcie dotyczyło analogicznego przypadku myjni samochodowej. Ponadto organ wyjaśnił, iż przy ustaleniu istnienia bądź nieistnienia obowiązku podatkowego nie należy odwoływać się do Klasyfikacji Środków Trwałych, bowiem jest ona jedynie usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego, służącym przede wszystkim do celów ewidencyjnych, ustalenia stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. Jednak w przypadku dotyczącym zakresu niniejszej interpretacji należy zdaniem organu zauważyć, iż sposób zaklasyfikowania przez wnioskodawcę nakładów na myjnię w dwóch odrębnych pozycjach środków trwałych (tj. konstrukcja myjni zaliczona do rodzaju 103 - "Budynki handlowe i usługowe", technika myjni kontenerowej oraz urządzenia towarzyszące w postaci technologii myjni zaliczone do rodzaju 449 "Pozostałe maszyny i urządzenia do przetłaczania i sprężania cieczy i gazów" oraz 445 "Dmuchawy i ssawy") odbiega od wykładni prezentowanej w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych, w których jako prawidłową klasyfikację myjni bezdotykowych wskazuje się, iż obiekt ten należy potraktować jako jeden środek trwały i zakwalifikować go do Grupy 6 - Urządzenia techniczne, podgrupa 65 - Urządzenia przemysłowe, rodzaj 659 - Pozostałe urządzenia. Dla przykładu organ wskazał na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w K. nr [...], w której uznano, iż cały obiekt myjni należy potraktować jako "urządzenie techniczne".

Ponadto organ wskazał, że w Załączniku do Pr. bud. jako jedną całość wymieniono stacje paliw (kategoria XX). Skoro ustawodawca nakazuje traktować jako jeden obiekt budowlany stację paliw, to podobnie w przypadku bezdotykowej myjni samochodowej będzie ona jednym obiektem budowlanym (budowlą) składającym się na całość techniczno-użytkową. Z kolei zgodnie z art. 3 pkt 1 Pr. bud. - w stanie prawnym obowiązującym od dnia 28 czerwca 2015 r. - pojęcie "obiektu budowlanego" należy rozumieć jako budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. W ocenie organu zmiana definicji obiektu budowlanego w Pr. bud. jaka nastąpiła z dniem 28 czerwca 2015 r. nie miała wpływu na zakres opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości. Kwestia wzniesienia obiektu z użyciem wyrobów budowlanych nie determinuje w każdym przypadku kwalifikacji danego obiektu jako budowli. Podkreślił przy tym, że w art. 3 pkt 3 Pr. bud. w dalszym ciągu ustawodawca wymienia m. in. sieci techniczne, wolno stojące urządzenia techniczne, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe. Trudno zaś przyjąć, aby obiekty te powstawały z wyrobów budowlanych. Organ podniósł, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09 wyjaśniając pojęcie "budowli" wskazuje, że formalnie jest to definicja zakresowa równościowa, zgodnie z którą budowlami są wszelkie obiekty wskazane enumeratywnie w jej treści oraz obiekty do nich podobne, z wyjątkiem obiektów zakwalifikowanych jako budynki i obiekty małej architektury. W rzeczywistości jednak przedstawioną definicję należy uznać za definicję zakresową cząstkową. Formułuje ona bowiem dwa warunki: 1. warunek wystarczający bycia budowlą, zgodnie z którym budowlami są wszelkie obiekty wskazane enumeratywnie w treści art. 3 pkt 3 Pr. bud., 2. warunek konieczny bycia budowlą, zgodnie z którym budowlami nie są obiekty zakwalifikowane jako budynki lub obiekty małej architektury. Zdaniem organu omawiana definicja nie rozstrzyga statusu obiektów innych niż wskazane expressis verbis w sformułowaniu warunku wystarczającego i koniecznego. Ponadto organ zauważył, że w piśmie z [...] nr [...] Minister Finansów jednoznacznie wskazał, że nowelizacja przepisów Pr. bud. nie wpłynie na zakres opodatkowania budynków i budowli podatkiem od nieruchomości. Odnosząc się końcowo do trzeciego zagadnienia, dotyczącego rodzaju podatnika zobowiązanego do opłacania podatku od nieruchomości od myjni posadowionych na wydzierżawianym gruncie, organ zacytował treść art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. i stwierdził, że podatnikiem podatku od nieruchomości co do zasady jest właściciel myjni. Sprawa nie jest jednak tak jednoznaczna, wymaga bowiem ustalenia kto jest właścicielem myjni. Odnosząc się do powyższego organ wskazał na zasadę wyrażoną w art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.), dalej: "K.c." zgodnie z którą właściciel gruntu jest właścicielem tego co zostanie na tym gruncie wybudowane. Ponadto zacytował treść art. 47 i art. 48 K.c., w których przedstawiono definicję pojęcia “część składowa rzeczy" i “część składowa gruntu".

Organ podniósł, że bezdotykowe myjnie samochodowe co do zasady są obiektami budowlanymi trwale związanymi z gruntem. Obiekty te posiadają specjalnie zaprojektowaną na potrzeby myjni płytę fundamentową, w której mocowana jest wiata wykonana w konstrukcji stalowej. Ponadto obiekty myjni samochodowych nie posiadają charakteru obiektów tymczasowych o czym świadczą wydawane decyzje organów nadzoru budowlanego. Końcowo organ powołując się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 marca 2010 r., sygn. VII SA/Wa 2367/09, wskazał, że fakt "trwałości związania z gruntem" oznacza, iż co do zasady obiekty budowlane trwale z gruntem związane są częścią składową gruntu i dzielą jego los prawny. Jeżeli w takim przypadku nie została wyodrębniona własność obiektu budowlanego, jako odrębnego od gruntu przedmiotu własności - podatnikiem podatku od nieruchomości będzie właściciel gruntu. Jeżeli natomiast nastąpiło wyodrębnienie obiektu budowlanego jako odrębnego od gruntu przedmiotu własności - wówczas podatnikiem podatku od nieruchomości będzie właściciel nakładów poniesionych na myjnię samochodową (niebędący jednocześnie właścicielem gruntu).

Pismem z dnia 23 grudnia 2015 r. Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa wnosząc o zmianę stanowiska organu i uznanie stanowiska wnioskodawcy za prawidłowe. Zdaniem pełnomocnika Spółki w zakresie podatnika zobligowanego do zapłaty podatku od nieruchomości, organ bezprawnie rozstrzygnął sprawę alternatywnie, pomimo wyraźnego sprecyzowania stanu faktycznego. Wnioskodawca wskazał bowiem, że myjnia nie jest trwale związana z gruntem, a zatem taki stan faktyczny organ musi przyjąć. Nie jest zatem prawidłowa ocena prawna przedstawiona w interpretacji w zakresie pytania wnioskodawcy o to, kto jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Sformułowanie "w przypadku, gdy" jest naruszeniem zasady głoszącej, że organ jest związany stanem faktycznym przedstawionym w interpretacji i ten stan ma oceniać.

Zaś w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości jedynie części budowlanej myjni, pełnomocnik Spółki podniósł, że w wielu orzeczeniach sądów administracyjnych, wydawanych w całym kraju sądy prezentują stanowisko tożsame ze stanowiskiem wnioskodawcy. Dla przykładu wskazał na: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 25 lipca 2013 r., sygn. I SA/Rz 420/13, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 6 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 97/15, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu

z dnia 6 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 95/15, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 16 października 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 619/13), wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia

26 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 392/14, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 13 marca 2014 r., sygn. akt III SA/Po 873/13. Odpowiadając na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ podatkowy podtrzymał stanowisko zawarte w przedmiotowej interpretacji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na powyższą interpretację Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika będącego adwokatem, wniosła o jej uchylenie w części, w jakiej organ uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe, o zasądzenie kosztów postępowania oraz o rozpoznanie sprawy

w trybie uproszczonym. Zaskarżonej interpretacji pełnomocnik strony skarżącej zarzucił naruszenie: 1. art. 14j § 3 w zw. z art. 14b § 3 oraz art. 14c § 1 O.p. poprzez: - bezpodstawne rozpatrzenie przez organ innego stanu faktycznego niż ten przedstawiony przez skarżącą; - bezpodstawne rozszerzenie stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącą i dodanie do niego elementów, o których nie było mowy we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej, tj. poprzez przyjmowanie założenia co do układu technicznego myjni bezdotykowej wbrew stanowisku wyrażonemu przez skarżącą oraz rozpatrywanie hipotetycznej sytuacji, gdy myjnia jest związana z gruntem, chociaż skarżąca wskazała, że myjnia nie jest związana z gruntem. 2. art. 1a ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

w związku z art. 3 pkt 9 Pr. bud. poprzez jego błędną wykładnię, która miała wpływ na stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji tj. poprzez błędne uznanie, że podatkiem od nieruchomości należy objąć część budowlaną myjni wraz z wyposażeniem techniczno–technologicznym. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik Spółki wskazał, że organ interpretacyjny samodzielnie przyjął inne ustalenia niż te przedstawione przez skarżącą. We wniosku o wydanie interpretacji, Spółka wskazała że: 1. konstrukcja myjni wraz z wyposażeniem techniczno-technologicznym składa się na całość użytkową, ale nie występuje między nimi powiązanie techniczne, tymczasem organ w interpretacji przyjął odmienny stan rzeczy, stwierdzając, że wszystkie elementy budowli stanowią całość techniczno-użytkową; 2. obiekt myjni nie jest trwale związany z gruntem, tymczasem organ dokonywał rozpatrywania wniosku skarżącej przy założeniu trwałości związania z gruntem (nie było to przedmiotem wniosku). W ocenie autora skargi zaskarżona interpretacja stanowi naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, na poparcie czego przytoczył fragment wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 6 marca 2015 r., sygn. I SA/Po 97/15, który - jak wskazał – został wydany w takim samym stanie prawnym i faktycznym, jak ten będący przedmiotem niniejszej sprawy, przyjmując wyrażone stanowisko Sądu jako swoje. Zauważył przy tym, że w zaskarżonej interpretacji organ czyni uwagi m.in. o tym, że rozgraniczenie elementów konstrukcyjnych myjni na urządzenia budowlane i niebudowlane "nie ma żadnego racjonalnego uzasadnienia". Organ opisuje również, że część techniczna myjni tworzy z częścią typowo budowlaną nie tylko całość użytkową ale "bezsprzecznie stanowi całość techniczną". Zdaniem pełnomocnika Spółki powyższe przykładowe stwierdzenia stanowią zaprzeczenie opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, którego organ nie może samodzielnie zmieniać. Podobnie organ czyni ustalenia, że "bezdotykowe myjnie co do zasady są obiektami trwale związanymi z gruntem". Tymczasem Spółka we wniosku o wydanie interpretacji wyraźnie wskazała, że myjnia nie jest związana z gruntem. Ustalenia organu stanowią zatem bezprawne uzupełnienie stanu faktycznego. Odnosząc się w dalszej kolejności do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez błędną ich wykładnię pełnomocnik skarżącej wskazał, że nie można zgodzić się z tezą organu, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega myjnia jako całość, tj. łącznie z wyposażeniem techniczno-technologicznym, gdyż elementy te również miałyby składać się na budowlę w rozumieniu art. 1a

ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Zdaniem pełnomocnika Spółki, zgodnie z obowiązującym

stanem prawnym, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega wyłącznie część budowlana myjni, bez jej wyposażenia techniczno-technologicznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji. W tym miejscu pełnomocnik skarżącej przytoczył fragment wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia

26 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 851/12, w którym rozpatrywano podobny stan faktyczny (opodatkowanie transformatorów). Parafrazując fragment przytoczonego orzeczenia pełnomocnik Spółki stwierdził, że wyposażenie techniczno-technologiczne myjni, stanowiące w istocie rzeczy urządzenia elektrotechniczne i hydrauliczne nie jest w jakikolwiek sposób podobne do przykładów budowli przestawionych w art. 3 pkt 3 Pr. bud. Końcowo pełnomocnik powołał się na orzeczenia wskazane już wcześniej

w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Odpowiadając na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji. Dodatkowo odnosząc się do zarzutów skargi podniósł, że organy podatkowe przy wydawaniu interpretacji indywidualnych winny dokonać oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe. Jednocześnie zauważył, że analiza przywołanych przez skarżącą wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 6 marca

2015 r. sygn. I SA/Po 97/15 oraz z dnia 3 grudnia 2013 roku sygn. III SA/Po 924/13 pozwala zauważyć, iż Sąd nie pomija w swoich rozważaniach pewnych szczególnych sytuacji, w których przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego jest niewystarczający. Sąd wyjaśnia, iż w tego rodzaju przypadkach (tj. jeżeli informacje zamieszczone we wniosku o udzielenie interpretacji nie pozwalają na ustalenie okoliczności istotnych dla oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy) organ podatkowy na podstawie art. 169 § 1 O.p. jest zobowiązany wezwać wnioskodawcę do uzupełnienia stanu faktycznego w niezbędnym zakresie. W dalszej części odpowiedzi na skargę organ wskazał, że myjnie bezdotykowe aktualnie stanowią atrakcyjną formę prowadzenia działalności gospodarczej i zapewne z tego powodu ich budowanie jest ostatnio zjawiskiem bardzo powszechnym. Firmy reklamujące się w intemecie szczegółowo wyjaśniają swoim potencjalnym przyszłym klientom nie tylko procedury związane z uzyskaniem pozwolenia na budowę, kosztem budowy myjni, ale również bardzo konkretnie i fachowo opisują budowę i sposób wykonania myjni bezdotykowych. Stąd faktem powszechnie znanym jest to, iż myjnie posiadają standardową konstrukcję, są wyposażone w standardowe urządzenia oraz identyczne są również wszystkie powiązania pomiędzy częścią typowo budowlaną myjni a jej częścią technologiczną. Następnie organ wskazał na dokumentację niezbędną do uzyskania pozwolenia na budowę myjni bezdotykowej oraz szczegółowy opis budowy i sposobu jej wykonania.

W opinii organu o ścisłym, technicznym powiązaniu części typowo budowlanej z częścią technologiczną mogą świadczyć budowa i sposób działania instalacji antyoblodzeniowej oraz instalacji antyzamarzaniowej, które szczegółowo opisał. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 - dalej P.p.s.a.) kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji w części zaskarżonej przez Spółkę - Sąd stwierdził, iż interpretacja nie narusza prawa.

Na wstępie podnieść należy, iż rozpoznanie przedmiotowej sprawy przez organ interpretacyjny nastąpiło w ramach związania wynikającego z rozstrzygnięcia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 17 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 778/13 - wydanego już uprzednio w sprawie. Zgodnie bowiem z treścią art. 153 P.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia. Oznacza to, że ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem ponownego rozpoznania przez ten sąd oraz organ administracji publicznej, będą one obowiązane podporządkować się ocenie prawnej wyrażonej w uzasadnieniu poprzednio wydanego wyroku, jeżeli nie zostanie on uchylony, nie ulegnie istotnej zmianie stan faktyczny sprawy lub zmianie nie ulegną przepisy prawa.

Wskazanym wyrokiem WSA w Gliwicach rozstrzygnął skargę na interpretację Prezydenta Miasta D. z dnia [...] Nr [...], w której organ interpretacyjny stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku, w części dotyczącej:

1) zakwalifikowania myjni do budowli - jest prawidłowe;

2) opodatkowania podatkiem od nieruchomości części budowlanej myjni, bez wyposażenia techniczno-technologicznego - jest nieprawidłowe;

a także określającej:

3) kto będzie podatnikiem podatku od nieruchomości od obiektu myjni - jest prawidłowe w przypadku, gdy myjnia stanowi odrębny od gruntu przedmiot własności i nie jest trwale związana z gruntem

Sąd uchylił interpretację w zaskarżonej przez Spółkę części, odnoszącej się do odpowiedzi na pytanie oznaczone numerem 2, tj. w zakresie w jakim organ interpretacyjny uznał za nieprawidłowe stanowisko Spółki, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości będzie podlegała jedynie część budowlana myjni. Strona podnosiła bowiem, że w myśl art. 1a ust. 1 u.p.o.l. oraz art. 3 ust. 3 i ust. 9 Pr. bud., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega budowla, czyli w tym przypadku części budowlane myjni, natomiast pozostałe elementy stanowią - jak to określił wnioskodawca - jedynie "wyposażenie techniczno - technologiczne" i nie mieszczą się w definicji budowli ani urządzenia budowlanego. W związku z tym, w jej ocenie, brak jest podstaw do opodatkowania wyposażenia technicznego myjni podatkiem od nieruchomości.

W uzasadnieniu ww. wyroku Sąd stwierdził, że wniosek o wydanie pisemnej interpretacji podatkowej - w zakresie podlegającym rozpoznaniu przez Sąd - nie zawiera wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego, umożliwiającego udzielenie odpowiedzi na pytanie drugie, objęte tym wnioskiem. Według Sądu, we wniosku strona w sposób ogólnikowy opisała wyposażenie znajdujące się w myjni. Wskazała bowiem wyłącznie, że jest to technika myjni kontenerowej oraz urządzenia towarzyszące w postaci technologii myjni, zaliczone według KŚT do rodzaju 449, 445. Spółka użyła również w treści wniosku sformułowania "wyposażenie techniczno - technologiczne", nie wskazała natomiast sposobu połączenia tych urządzeń z konstrukcją myjni oraz stopnia trwałości tego powiązania. Dane te były, w ocenie Sądu, niezbędne są do udzielenia prawidłowej odpowiedzi na pytanie, czy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości będzie podlegała część budowlana myjni, bez wyposażenia techniczno - technologicznego.

Powołując się na stosowne przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy Prawo budowlane WSA wskazał, iż w sprawie istotne jest, czy "wyposażenie techniczno - technologiczne" myjni stanowi całość techniczno - użytkową z konstrukcją myjni czy też jest to urządzenie techniczne związane z myjnią, zapewniające możliwość użytkowania myjni zgodnie z przeznaczeniem, podobne do przyłącza i urządzenia instalacyjnego. W rezultacie Sąd zobowiązał organ do wezwania wnioskodawcy do uzupełnienia stanu faktycznego w powyższym zakresie. Natomiast w zakresie niezaskarżonym przez Spółkę, a odnoszącym się do odpowiedzi na pytania 1 i 3 ww. interpretacja stała się ostateczna i prawomocna.

Mając na uwadze wytyczne Sądu organ interpretacyjny wezwał wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku, co zostało opisane w pierwszej części uzasadnienia.

W sprawie zainicjowanej niniejszą skargą przedmiotem kontroli Sądu jest interpretacja w części uznającej stanowisko strony za nieprawidłowe. Stąd też stwierdzić należy, że spór między stronami na obecnym etapie sprowadza się w istocie do odmiennego zakwalifikowania urządzeń techniczno-technologicznych myjni przez Spółkę i organ interpretacyjny w kontekście ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w związku z przepisami prawa budowlanego. Zdaniem skarżącej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości będzie podlegać wyłącznie część budowlana myjni, bez wyposażenia techniczno-technologicznego. Natomiast organ interpretacyjny stanął na stanowisku, że obiekt myjni samochodowej wraz z wyposażeniem techniczno-technologicznym myjni stanowi całość techniczno-użytkową, zatem spełnia definicję budowli w myśl u.p.o.l. i podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Rozpoznanie zaistniałego sporu wymaga odwołania się do normatywnej treści przepisów regulujących opodatkowanie budowli.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Przez pojęcie obiektu budowlanego zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 1 Pr. bud. (w brzmieniu obowiązującym do 27 czerwca 2015 r.) należy rozumieć:

1. budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,

2.budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,

3. obiekt małej architektury.

Zauważyć przyjdzie, że art. 3 pkt 1 Pr. bud. został zmieniony przez art. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. zmieniającej nin. ustawę z dniem 28 czerwca 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 443). I tak ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

W myśl art. 3 pkt 3 Pr. bud. przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową; Katalog zawarty w powyższym przepisie nie stanowi katalogu zamkniętego, lecz jest jedynie przykładowym wyliczeniem budowli.

Art. 3 pkt 3 został zmieniony przez art. 5 pkt 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2015 r. zmieniającej nin. ustawę z dniem 11 września 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 774) przy czym zmiana brzmienia powyższego przepisu polegała na zastąpieniu słów: "urządzenia reklamowe" słowami: "tablice reklamowe i urządzenia reklamowe", a zatem dla rozstrzygnięcia zaistniałego w sprawie sporu zmiana tego przepisu nie ma żadnego znaczenia.

Natomiast w art. 3 pkt 9 Pr. bud., którego treść także nie uległa zmianie zdefiniowano pojęcie urządzenia budowlanego jako urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Przechodząc do kontroli zaskarżonej interpretacji w zakresie pytania nr 2 zauważyć wypada, że kwestia opodatkowania bezdotykowych myjni samochodowych była już wielokrotnie rozstrzygana przez sądy administracyjne, w tym również przez tut. Sąd. W dalszej części rozważań Sąd posłuży się w znacznej części argumentacją zawartą w dotyczącym tożsamej problematyki wyroku WSA w Gliwicach z dnia 13 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 1042/14, którą skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela.

Zdaniem strony skarżącej w rozpatrywanym stanie faktycznym pomiędzy myjnią a jej wyposażeniem techniczno - technologicznym istnieje tylko związek użytkowy, można je łatwo wymontować i przenieść w inne miejsce, a więc stanowią one odrębne pod względem technologicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową, a nie stanowią - jak przyjął to organ - całości techniczno-użytkowej. Według Spółki użytkowanie obiektu myjni kontenerowej zgodnie z jej przeznaczeniem nie jest uzależnione od umieszczenia w nim techniki myjni kontenerowej (urządzeń myjących). To właśnie obiekt budowlany (wiata, fundament) służy urządzeniom technicznym a nie na odwrót, choć możliwe jest również funkcjonowanie urządzeń technicznych bez obiektu budowlanego.

Skład orzekający w niniejszej sprawie nie podziela tej argumentacji strony.

W celu wyjaśnienia czy obiekt myjni bezdotykowej stanowi całość techniczno - użytkową czy też całość użytkową należy odpowiedzieć na pytanie, czy techniczne urządzenia myjni mogą funkcjonować bez "oprawy" w postaci elementów budowlanych. Ujmując rzecz inaczej, czy możliwe jest funkcjonowanie opisanych przez stronę urządzeń w postaci np. systemu sterowania, układu podgrzewania wody, układu wysokiego ciśnienia, osprzętu elektrycznego i pozostałych elementów bez podłoża i słupów konstrukcyjnych oraz zadaszenia gwarantujących ich montaż.

W ocenie Sądu sama część budowlana bez uzbrojenia jej w elementy techniczne, podobnie jak same elementy techniczno - technologiczne bez umieszczenia/montażu ich w części budowlanej nie tworzą myjni bezdotykowej. Oznacza to, że odrębnie te elementy nie spełniają ani funkcji użytkowej ani technicznej. Trudno bowiem uznać, że elementy techniczno - technologiczne mogłyby funkcjonować bez części budowlanej, gdyż dostarczenie mediów, takich jak chociażby woda byłaby niemożliwe, a więc urządzenia te nie mogłyby funkcjonować.

Zdaniem Sądu myjnia bezdotykowa to urządzenie techniczne tworzące wraz z częścią budowlaną całość techniczno-użytkową, która zapewnia wykorzystywanie jej zgodnie z przeznaczeniem. Oznacza to, że poszczególne elementy myjni są połączone ze sobą i współpracują w taki sposób, że każdy element jest niezbędny do prawidłowego funkcjonowania pozostałych urządzeń. Odłączenie ich czyniłoby budowle bezużytecznymi. Konieczny jest zatem związek funkcjonalny, jak i techniczny występujący pomiędzy poszczególnymi elementami myjni. Ta okoliczność jest kluczowa dla zdefiniowania myjni jako budowli i determinuje status obiektów, z których myjnia jest zbudowana. Nie ma znaczenia, czy do wytworzenia lub zamontowania poszczególnych urządzeń konieczne są roboty budowlane, czy nie. Budowlę mogą przecież tworzyć elementy gotowe, nie wykonane w ramach prac budowlanych (wolnostojące urządzenia techniczne). W klasyfikacji obiektów budowlanych, takich jak objęte sporem, należy posłużyć się teorią funkcjonalności budowli, a więc mieć na uwadze elementy funkcjonalne takiego obiektu, czyli przeznaczenie, wyposażenie oraz sposób i możliwość wykorzystania tego obiektu jako całości.

Pojęcie całości techniczno-użytkowej zostało wyjaśnione m.in. w wyrokach NSA o sygn. akt II FSK 554/10, II FSK 144/10, II FSK 484/10, w których stwierdzono, że "tworzenie całości techniczno-użytkowej należałoby rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć, że każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze będzie mógł być samodzielnie wykorzystywany do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno-użytkową".

W omawianej sprawie oceniane elementy, po ich wymontowaniu, mogą odrębnie posiadać wartość techniczno - użytkową, jednakże demontaż któregokolwiek elementu spowoduje, że celowość istnienia budowli zostanie zniweczona, powodując niemożność jej funkcjonowania. Tak więc, związek użytkowo - techniczny omawianych elementów myjni zachodzi także wtedy, kiedy jej poszczególne elementy można demontować, gdyż nierozerwalność nie jest istotną cechą budowli. To, że elementy te mogą funkcjonować osobno lub być przenoszone w inne miejsca, nie zmienia faktu, że bez tych urządzeń działanie myjni jako całości będzie niemożliwe.

W związku z powyższym należy przyjąć - jak słusznie stwierdził organ interpretacyjny, że myjnia bezdotykowa to budowla będąca całością techniczno – użytkową obejmującą wszystkie elementy budowlane i niebudowlane.

Za słusznością takiego stanowiska przemawia dodatkowo interpretacja przepisów prawa podatkowego dotycząca amortyzacji myjni bezdotykowych oraz ustalenie ich wartości początkowej. Jak przyjmuje się w interpretacjach Ministra Finansów w takich sytuacjach obiekt ten należy potraktować jako jeden środek trwały i zakwalifikować do grupy 6 Urządzenia techniczne, podgrupy 65 Urządzenia przemysłowe, rodzaj 659 Pozostałe urządzenia przemysłowe nie wymienione, dla których stawka amortyzacji wynosi 10%.

Jak zasadnie wskazał tut. Sąd w wyroku z dnia 12 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 980/14 nie ma podstaw do uznania, że względna łatwość demontażu wyposażenia myjni czy jego wymiany, przesądzają o tym, że nie stanowią one urządzeń integralnie związanych z obiektem myjni i nieodzownych do świadczenia usług mycia pojazdów samochodowych. Identyczne stanowisko w kwestii opodatkowania bezdotykowej myjni samochodowej zawarte zostało w wyroku tut. Sądu z dnia 18 maja 2015 r. sygn. akt I SA/GI 892/14, z dnia 28 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 907/14, oraz z dnia 9 sierpnia 2016 r. sygn. akt I SA/Gl 637/16 (por. także wyroki WSA w Gliwicach z dnia 16 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 1261/15 i sygn. akt I SA/Gl 1262/15).

Nie sposób zatem uznać, że funkcję myjni spełnia sama część stricte budowlana obiektu tzn. wiata, wewnątrz której znajdują się urządzenia służące do mycia pojazdu. Wskazać też trzeba, że urządzenia myjni, co najmniej w zakresie zaopatrzenia w wodę, odprowadzenia ścieków i zasilania w energię elektryczną, wymagają stosownych połączeń, odpowiednio z siecią wodociągową, kanalizacyjną i energetyczną.

Wobec powyższego Sąd uznał twierdzenie organu interpretacyjnego, że bezdotykowa myjnia samochodowa jest budowlą stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami za prawidłowe i zgodne z prawem. Trafnie także zauważył organ, że na tę ocenę bez wpływu pozostaje zmiana przepisów prawa budowlanego z dniem 28 czerwca 2015 r.

Tym samym skład orzekający nie podzielił powołanego w skardze stanowiska WSA w Rzeszowie wyrażonego w wyroku z dnia 25 lipca 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 420/13, w którym wyrażono pogląd, że urządzenia myjni pozostają z nią jedynie w związku funkcjonalnym, a nie technicznym. Jako uzasadnienie tego poglądu podano, że wymienione przez wnioskodawcę urządzenia "mogły być zamocowane bez pozwolenia na budowę. Ponadto mogą być demontowane i zastępowane nowymi bez naruszenia struktury myjni. Pomiędzy wyżej wymienionymi urządzeniami a myjnią istnieje tylko związek użytkowy, wobec czego w reasumpcji należy stwierdzić, iż nie podlegają one opodatkowaniu". Pogląd ten spotkał się zresztą z zasadną krytyką doktryny. Z tych samych względów Sąd nie podzielił stanowiska zawartego w wyrokach: WSA w Gliwicach z dnia 16 października 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 619/13, WSA we Wrocławiu z dnia 26 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 392/14, WSA w Poznaniu z dnia 6 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 95/15, w których Sądy podzieliły poglądy wyrażone w cyt. wyroku WSA w Rzeszowie.

Jak już wyżej wykazano fakt łatwego odłączenia urządzeń technicznych przeznaczonych do mycia pojazdów nie może świadczyć o braku związku technicznego z częścią budowlaną, a wobec ewidentnej łączności użytkowej, uznanie myjni za całość techniczno-użytkową jest prawidłowe.

Zasadna jest zatem konkluzja, że myjnia bezdotykowa jako zespół urządzeń technicznych zamontowanych w części budowlanej niezbędnej do ich funkcjonowania, tworzy wraz z tą częścią całość techniczno – użytkową, co przesądza kwalifikację jej do budowli na podstawie art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 1 lit. b Pr.bud zgodnie z którym, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć m.in. budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami.

Podsumowując Sąd nie dopatrzył się naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego a to art. 1a ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 9 Pr. bud. W zaskarżonej interpretacji organ obszernie uzasadnił swoje stanowisko, podbudowując je adekwatnymi do stanu opisanego we wniosku orzeczeniami sądów administracyjnych.

Odnośnie naruszenia przepisów procesowego zgodzić się należy z twierdzeniem strony skarżącej, iż na podstawie art. 14b § 1 i 3 oraz art. 14c § 1 i 2 O.p. organ interpretacyjny jest zobowiązany do oceny stanowiska wnioskodawcy wyłącznie na podstawie przedstawionego przez niego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, nie jest natomiast władny tego stanu zmieniać ani uzupełniać. Istotą interpretacji indywidualnej jest bowiem ocena czy przedstawione przez podatnika we wniosku stanowisko w zaprezentowanym stanie faktycznym jest prawidłowe i znajduje oparcie w przepisach prawa podatkowego. Granice oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy zawartej w indywidualnej interpretacji zakreślone są zakresem problemu prawnego, jaki strona przedstawia we wniosku o interpretację. Nie można natomiast na kanwie niniejszej sprawy podzielić poglądu, że organ abstrahował od przedstawionego we wniosku stanu faktycznego poprzez przyjęcie, że części budowlane myjni i jej wyposażenie stanowią całość techniczno - użytkową a nie jedynie użytkową, jak wskazywała strona. Fakt zajęcia odmiennego od prezentowanego przez Spółkę stanowiska nie świadczy zdaniem Sądu o modyfikacji stanu faktycznego w tym zakresie, a jest jedynie wyrazem dokonania samodzielnej oceny spornego zagadnienia. Na marginesie zauważyć przyjdzie, że wyrażenie przez organ alternatywnego poglądu odnośnie podmiotu będącego podatnikiem pozostaje bez wpływu na uznanie stanowiska strony za prawidłowe w przestawionym przez nią stanie faktycznym. Warto w tym miejscu podkreślić, że skutki prawne wynikające z zastosowania się przez wnioskodawcę do interpretacji będą miały miejsce wyłącznie w zakresie, w jakim stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku miało miejsce w rzeczywistości.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał skargę za nieuzasadnioną i orzekł o jej oddaleniu na mocy art. 151 P.p.s.a.