Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 386/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2020-06-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust. 2 , art. 87 ust. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 2174
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska Sędzia WSA Elżbieta Woźniak po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 17 czerwca 2020 r. sprawy ze skargi "[...] S." Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za czerwiec 2019 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z [...] marca 2020 r. znak [...], [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w S. (dalej: "Dyrektor Izby" lub "organ odwoławczy") utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej: "Naczelnik US") z [...] stycznia 2020 r. znak [...] o przedłużeniu terminu zwrotu I. S. sp. z o.o. z siedzibą w [...], ul. [...], (dalej "strona" "spółka" lub "skarżąca") nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w korekcie deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za czerwiec 2019 r. do [...] kwietnia 2020 r.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Dyrektor Izby wskazał art. 233 § 1 pkt 1

w zw. z art. 216 § 1, art. 274b, art. 277 oraz art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa") oraz art. 87 ust. 2 i 2b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.; dalej: "p.t.u.").

Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że [...] lipca 2019 r. do [...] Urzędu Skarbowego w S. wpłynęła korekta deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za czerwiec 2019 r., w której spółka wykazała kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 180 dni w wysokości [...] zł.

W celu weryfikacji zasadności powyższego zwrotu, organ I instancji podjął czynności sprawdzające. Następnie Naczelnik US uznał, że przeprowadzone czynności sprawdzające nie są wystarczające dla dostatecznego ustalenia stanu faktycznego sprawy, a zasadność zadeklarowanego przez podatnika zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wymaga dodatkowego zweryfikowania. Ponadto organ I instancji uznał, że dodatkowego zweryfikowania wymaga również ustalenie związku dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi.

W związku z wystąpieniem wątpliwości, wynikających z przedłożonych przez spółkę dokumentów w trakcie podjętych czynności sprawdzających, Naczelnik US postanowieniem z [...] stycznia 2020 r. przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do [...] kwietnia 2020 r.

Po rozpatrzeniu wniesionego przez spółkę zażalenia Dyrektor Izby utrzymał

w mocy postanowienie Naczelnika US.

Dyrektor Izby podkreślił, że celem przeprowadzenia weryfikacji rozliczenia jest zbadanie, czy deklaracja dla podatku od towarów i usług VAT-7 została przez podatnika złożona zgodnie z przepisami prawa i czy istnieją merytoryczne przesłanki do wypłacenia podatnikowi żądanej przez niego kwoty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Organ odwoławczy stwierdził, że postanowienie w przedmiocie przedłużenia terminu do dokonania zwrotu jest wydawane na etapie prowadzenia nieukończonej, sformalizowanej weryfikacji okoliczności wzbudzających podejrzenie co do zasadności zwrotu. Wówczas organ nie jest jeszcze w posiadaniu kompletnego materiału dowodowego, w zakresie weryfikowanego rozliczenia, a jedynie dąży do jego uzyskania. Na tym etapie organ decyduje bowiem wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Czynności organu nie zmierzają natomiast do wykazania, że zwrot jest niezasadny ani do wykazania, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. Organ odwoławczy stwierdził ponadto, że przesłanki, jakie zostały wskazane w uzasadnieniu przedstawiają podejmowaną inicjatywę w celu dokonania wszechstronnej oceny materiału dowodowego i weryfikacji zasadności zwrotu w wysokości wykazanej w deklaracji.

Dyrektor Izby podkreślił, że zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2016 r. sygn.. I FPS 2/16 (orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl) przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku, niezależnie od trybu weryfikacji tego zwrotu "odbywa się jedynie w przypadku, w którym zasadność zwrotu wykazanego przez podatnika jawi się organowi jako wymagająca dodatkowego zweryfikowania,

a jednocześnie weryfikacja ta nie zostanie zakończona zanim upłynie ustawowo wyznaczony termin zwrotu, zaś organ mając na uwadze owe wątpliwości, z tego właśnie powodu w obliczu konkretnego stanu faktycznego za zasadne uznaje skorzystanie

z instytucji przedłużenia terminu", z tych przyczyn także i przedłużenie terminu zwrotu odbywa się w tej samej procedurze czynności sprawdzających.

Spółka reprezentowana przez pełnomocnika zaskarżyła postanowienie Dyrektora Izby, zarzucając naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 274b § 1 w zw.

z art. 217 § 2 oraz art. 127 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej mających istotny wpływ na wynik sprawy.

Ponadto pełnomocnik narzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 1 p.t.u. wskazując na jego błędną wykładnię i niewłaściwy zastosowanie oraz podkreślając, iż powodem niedokonania zwrotu nie może być tylko sam fakt wydania postanowienia, a organ nie może decydować o przedłużeniu podatnikowi terminu zwrotu różnicy w podatku w sposób dowolny, nie poparty istotną i zasadną argumentacją.

Organ zażaleniowy nie zgodził się z twierdzeniem pełnomocnika spółki dotyczącym braku wyczerpującego uzasadnienia i przedstawienia wątpliwości organu podatkowego pierwszej instancji co do zasadności zwrotu różnicy podatku. Za bezzasadne uznał również zarzuty zawarte w skardze, które nie znajdują uzasadnienia w stanie prawnym i faktycznym sprawy.

W uzasadnieniu skargi jej zarzuty zostały uszczegółowione.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie.

W wyniku rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone między innymi art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 z późn. zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm., dalej p.p.s.a.), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Ponadto zgodnie z art. 119 pkt 3 p.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest ustalenie, czy organ I instancji zasadnie przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za czerwiec 2019 r. w wysokości [...] zł do [...] kwietnia 2020 r.

Po dokonanej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia Sąd uznał, że skarga nie jest zasadna, bowiem nie stwierdził aby organy podatkowe dopuściły się naruszenia przepisów prawa w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy - w odniesieniu do przepisów postępowania lub mającym mieć wpływ na wynik sprawy - w odniesieniu do przepisów prawa materialnego, czego dla uchylenia zaskarżonego aktu ustawodawca wymaga w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c) p.p.s.a.

Ustosunkowując się kwestii spornej na gruncie niniejszej sprawy, w pierwszej kolejności przywołać należy przepisy stanowiące ramy prawne przedmiotowej sprawy.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 p.t.u. w przypadku gdy kwota podatku naliczonego,

o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Natomiast w myśl art. 87 ust. 2 p.t.u., zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika

w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany

w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Zgodnie z art. 87 ust. 5a p.t.u. w przypadku gdy podatnik nie wykonał w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1, podatnikowi przysługuje zwrot kwoty podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu od podatku należnego w związku

z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju lub poza tym terytorium, w terminie 180 dni od dnia złożenia rozliczenia, z zastrzeżeniem art. 86 ust. 19. Na pisemny wniosek podatnika urząd skarbowy dokonuje zwrotu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie 60 dni, jeżeli podatnik złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe. Przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a-2c oraz ust. 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Ustawa umożliwia zatem dwa równorzędne sposoby zadysponowania przez podatnika powstałą nadwyżką podatku naliczonego nad należnym. Po pierwsze możliwość wnioskowania o jej zwrot na rachunek bankowy podatnika, a po drugie przeniesienie nadwyżki na następny okres rozliczeniowy. Wybór sposobu postępowania ustawodawca pozostawił samemu podatnikowi. Jeśli podatnik wnioskuje o zwrot podatku, to zasady jego dokonania określa m.in. powołany art. 87 ust. 2 oraz art. 87 ust. 5a p.t.u., które określają terminy dokonania zwrotu oraz miejsce jego dokonania (rachunek bankowy lub rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej). Jednocześnie ustawa daje naczelnikowi urzędu skarbowego możliwość przedłużenia wskazanego wyżej terminu w sytuacji, gdy uzna, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego sprawdzenia, co może nastąpić - jak w niniejszej sprawie - w toku czynności sprawdzających. Rozwiązanie to ma służyć zabezpieczeniu interesów budżetu państwa i unikaniu dokonywania takich zwrotów, które w wyniku późniejszych działań administracji podatkowej (jednoznacznego ustalenia stanu faktycznego) mogłyby okazać się nienależnymi.

Przepisy art. 87 ust. 2 oraz art. 87 ust. 5a p.t.u. winny być traktowane jako jeden z instrumentów równoważenia praw podatnika i Skarbu Państwa. Prawa podatnika chronione są bowiem poprzez możliwość zaskarżenia postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu, jak również możliwość zakwestionowania bezczynności organu czy przewlekłości postępowania. Ponadto, przed nieuzasadnionym przedłużaniem terminu zwrotu chronią podatnika przepisy gwarancyjne zawarte w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którymi w sytuacji gdy przeprowadzone czynności sprawdzające wykażą zasadność zwrotu urząd skarbowy zobowiązany jest do wypłaty należnej kwoty wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Ponadto, zgodnie z art. 87 ust. 2a p.t.u. w przypadku wydłużenia terminu na podstawie ust. 2 zdanie drugie, urząd skarbowy na wniosek podatnika dokonuje zwrotu różnicy podatku w terminie wymienionym w ust. 2 zdanie pierwsze, jeżeli podatnik wraz

z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu podatku. Jeżeli wniosek wraz z zabezpieczeniem został złożony na 13 dni przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 2, lub później, zwrotu dokonuje się w terminie 14 dni od dnia złożenia tego zabezpieczenia.

Istniejący konflikt pomiędzy tymi wartościami i w konsekwencji konieczność ich wyważenia akcentowany jest również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), a wyżej wskazane zasady stanowią element unijnego systemu podatku VAT (por. wyrok z 10 lipca 2008 r. w sprawie (...), C-25/07, EU:C:2008:395). Z orzecznictwa TSUE wynika, że z jednej strony, jakkolwiek wprowadzanie w życie prawa do zwrotu nadpłaconego VAT przewidzianego w art. 183 dyrektywy 112 objęte jest zasadniczo autonomią proceduralną państw członkowskich, to jednak ramy tej autonomii stanowią zasady równoważności i skuteczności (zob. wyroki TSUE: w sprawie [...] 3, EU:C:2011:298, pkt 29; z dnia 19 lipca 2012 r., [...]., C-591/10, EU:C:2012:478, pkt 27; z dnia 24 października 2013 r., [...], C-431/12, EU:C:2013:686, pkt 20). Z drugiej strony, państwa członkowskie muszą przestrzegać określonych szczególnych zasad przy wprowadzaniu w życie prawa do zwrotu nadpłaconego VAT wynikającego z art. 183 dyrektywy 112, interpretowanego w kontekście i w świetle zasad ogólnych regulujących dziedzinę VAT (wyroki TSUE: z dnia 24 października 2013 r., [...], C-431/12, EU:C:2013:686, pkt 21; z dnia 6 lipca 2017 r., [...], C-254/16, EU:C:2017:522, pkt 19), (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego siedziba w Poznaniu z dnia 18 września 2019 r. I SA/Po 448/19).

Do przywołanych wyżej argumentów odwołuje się również Naczelnego Sądu Administracyjnego w treści uchwały z dnia 24 października 2016 r. I FPS 2/16, która jako akt o charakterze wiążącym, została opublikowana przed wydaniem zaskarżonego postanowienia i winna być bezwzględnie respektowana przy podejmowaniu rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu ww. uchwały NSA wskazał, że przepis art. 87 ust. 2 zdanie drugie p.t.u. wymienia dwie kategorie działań, które mogą podejmować organy. Mianowicie stanowi on o przedłużeniu ustawowego terminu przewidzianego do zwrotu różnicy podatku oraz o weryfikacji rozliczenia podatnika m.in. w trybie czynności sprawdzających. Tym samym przedłużenie terminu zwrotu odbywa się jedynie w przypadku, w którym zasadność zwrotu wykazanego przez podatnika jawi się organowi jako wymagająca dodatkowego zweryfikowania,

a jednocześnie weryfikacja ta nie zostanie zakończona, zanim upłynie ustawowo wyznaczony termin zwrotu, organ zaś, mając na uwadze owe wątpliwości, z tego właśnie powodu w obliczu konkretnego stanu faktycznego za zasadne uznaje skorzystanie z instytucji przedłużenia terminu.

Tym samym, w okolicznościach rozważanej sprawy możliwość przedłużenia terminu zwrotu podatku przez naczelnika urzędu skarbowego nie powinna rodzić wątpliwości, natomiast spór pomiędzy stronami postępowania sprowadza się do rozstrzygnięcia w jaki sposób należy rozumieć zwrot "wymaga dodatkowego sprawdzenia" i w jaki sposób organ powinien wykazać, że okoliczność taka ma miejsce.

Ustosunkowując się do powyższego wskazać należy, że przepis art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT nie zawiera żadnych konkretnych przesłanek nakazujących weryfikację zasadności zwrotu. Jedyna przesłanka jaka musi zaistnieć to uzasadnione wątpliwości organu podatkowego. Literalne brzmienie tego przepisu pozwala zatem przyjąć, że wystarczy powzięta przez organ wątpliwość co do zasadności deklarowanego zwrotu, aby organ mógł skorzystać z możliwości przedłużenia ustawowo określonego terminu. Użyty przez ustawodawcę zwrot "może przedłużyć ten termin", skutkuje tym, że ewentualne odroczenie terminu zwrotu zależy od uznania organu. Podkreślić należy, że uzasadnienie rozstrzygnięcia ma szczególnie istotne znaczenie dla ustalenia, czy organ podatkowy nie przekroczył granic wskazanych w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym, w postanowieniu przedłużającym termin zwrotu VAT organ podatkowy powinien wskazać na powody odmowy dokonania zwrotu w ustawowym terminie i przedstawić istniejące w tym przedmiocie wątpliwości oraz wskazać, dlaczego uznał, że takie wątpliwości wystąpiły. Podatnik w tym zakresie powinien otrzymać jasną informację, z czego wynika powód przedłużenia terminu zwrotu VAT.

Z treści zaskarżonego postanowienia wynika, że organ I instancji – wbrew twierdzeniom pełnomocnika – zasadnie podjął decyzję o przedłużeniu terminu zwrotu i poparł ją stosowaną argumentacją, znajdującą swoje odzwierciedlenie

w zgromadzonym materiale dowodowym. Termin zwrotu przypadał na 27 styczeń 2020 r. Na przełomie października i listopada 2019 r. organ I instancji dokonał czynności sprawdzających w celu weryfikacji zasadności zwrotu. Następnie Naczelnik US uznał, że przeprowadzone czynności sprawdzające nie są wystarczające dla dostatecznego ustalenia stanu faktycznego sprawy, a zasadność zadeklarowanego przez podatnika zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wymaga dodatkowego zweryfikowania m.in. poprzez zgromadzenie stosownych dokumentów, na podstawie których możliwe będzie ustalenie daty doręczenia I. S. sp.

z o. o. faktury nr [...] z dnia [...].10.2013 r. i duplikatu tej faktury z dnia [...].03.2019 r. oraz dowodów potwierdzających realizację i przebieg transakcji udokumentowanych fakturami ujętymi przez spółkę w rozliczeniu podatkowym za czerwiec 2019 r. Należy przy tym zauważyć, iż w myśl art. 87 ust. 2b p.t.u. weryfikacja zasadności zwrotu różnicy podatku może obejmować sprawdzenie rozliczenia podatnika, rozliczeń innych podmiotów biorących udział w obrocie towarami lub usługami, będącymi przedmiotem rozliczenia podatnika, oraz sprawdzenie zgodności tych rozliczeń z faktycznym przebiegiem transakcji.

Biorąc pod uwagę powyższe Sąd uznał, że organ wykazał istnienie przesłanek świadczących o tym, że zasadność deklarowanego zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania z uwagi na potrzebę sprawdzenia transakcji udokumentowanej fakturą nr [...] z dnia [...].10.2013 r. i duplikatem tej faktury z dnia [...].03.2019 r. Organ dał temu wyraz w uzasadnieniu omawianego postanowienia, a zatem podatnik miał świadomość przyczyn, z powodu których uznano za zasadne przedłużenie terminu do zwrotu podatku VAT, wynikało ono bowiem z potrzeby dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Sąd podziela pogląd organów podatkowych, oparty na zebranym dotychczas materiale dowodowym, że wykazany przez Spółkę zwrot wymaga dodatkowego sprawdzenia. Jest to wystarczająca przesłanka do zastosowania w sprawie art. 87 ust. 2 p.t.u. zwłaszcza, że wydanie postanowienia o przedłużeniu zwrotu nie musi być poprzedzone rozstrzygnięciem zasadności deklarowanego zwrotu, a tym samym przepis ten nie nakłada na organy podatkowe obowiązku wykazywania nieprawidłowości zadeklarowanego zwrotu. Zatem zarzut dotyczący naruszenia art. 87 ust. 2 ustawy o VAT uznać należy za bezzasadny.

W związku z powyższym, nie znajduje również uzasadnienia zarzut pełnomocnika naruszenia art. 274b § 1 w zw. z art. 217 § 2 oraz w zw. z art. 219 i 210 Ordynacji podatkowej. W przypadku, gdy weryfikacja rozliczenia następuje w ramach czynności sprawdzających, podstawą prawną postanowienia o przedłużeniu jest nie tylko art. 87 ust. 2 p.t.u., ale także art. 274b § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu podatku wymaga przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z odrębnych przepisów, organ podatkowy może postanowić o przedłużeniu tego terminu do czasu zakończenia czynności sprawdzających. Przepis ten nie jest samodzielną podstawą przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT, ale uzupełnia i uszczegóławia regulację art. 87 ust. 2 p.t.u. m.in. przez wskazanie, że przedłużenie terminu zwrotu w związku

z czynnościami sprawdzającymi następuje w formie postanowienia.

Sąd nie podziela również zarzutu naruszenia art. 127 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej. Należy wskazać, iż z zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego wynika, że organ odwoławczy jest zobowiązany, oprócz odniesienia się do zarzutów zawartych w odwołaniu, ponownie merytorycznie rozparzyć sprawę we wszystkich jej aspektach. Istotą zasady dwuinstancyjności jest bowiem prawo do dwukrotnego rozpoznania danej sprawy. Realizacja zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego winna zatem znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji organu II instancji. Ponadto, jak wspomniano we wcześniejszej treści uzasadnienia, przepis art. 87 ust. 2 u.p.t.u. nie nakłada na organ podatkowy obowiązku wykazania nieprawidłowości zadeklarowanego zwrotu - wystarczające jest bowiem stwierdzenie, że istnieją wątpliwości co do zasadności zwrotu w określonej przez podatnika wysokości, a stwierdzenie to powinno być dokonywane w oparciu o co najmniej uprawdopodobnione przesłanki. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego wynika, że wskazany został przebieg postępowania w zakresie zwrotu VAT, przesłanki, którymi kierował się organ odwoławczy utrzymując w mocy postanowienie wydane przez organ I instancji, jak również wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia, która miała zastosowanie

w stanie faktycznym sprawy. Organ odwoławczy oprócz kontroli zasadności argumentów podniesionych w stosunku do orzeczenia organu I instancji, ustalił istnienie okoliczności faktycznych mających znaczenie dla przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wskazując tym samym uprawdopodobnione przesłanki przemawiające z podjęciem wątpliwości co do zasadności wykazanego zwrotu w określonej przez podatnika wysokości.

Konkludując rozważania w powyższym zakresie Sąd stwierdza, że wbrew zarzutom skargi w sprawie wystąpiły okoliczności uzasadniające przedłużenie terminu zwrotu zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za czerwiec 2019 r. w kwocie [...]zł do [...] kwietnia 2020 r.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak

w sentencji wyroku.