Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp., sygn. akt I SA/Go 11/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia: 2015-03-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 8, ust. 9. ust. 11
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym
article: art. 121, art. 122, art. 180, art.210 par. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 152, art. 200
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Protokolant Sekretarz sądowy Anna Szymczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 marca 2015 r. sprawy ze skargi M.C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego 1. Uchyla zaskarżoną decyzję. 2. Określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. 3. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę 806 (osiemset sześć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

M.C. (zw. dalej: strona, skarżącym) wniósł skargę decyzję Dyrektora Izby Celnej (zw. dalej: Dyrektorem IC, organem II instancji, organem odwoławczym) z dnia [...] listopada 2014r. nr [...], uchylającą decyzję Naczelnika Urzędu Celnego (zw. dalej: Naczelnikiem UC, organem I instancji) z dnia [...] lipca 2014 r. nr [...], w części dotyczącej określenia wysokości podstawy opodatkowania i zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym i określającą wysokość podstawy opodatkowania w podatku akcyzowym w kwocie 25.331,00zł. Oraz wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie 4.712,00zł. z tytułu dokonanego przez stronę nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...], w pozostałej części utrzymującej w mocy.

Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny;

Skarżący w dniu [...] września 2013r. nabył na terytorium Niemiec samochód osobowy marki [...], nr nadwozia [...] o pojemności silnika 2967 cm3 i roku produkcji 2008, a następnie przemieścił go na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z treści umowy kupna-sprzedaży bez numeru z dnia [...] września 2013r., wynika, że pojazd zakupił za kwotę 4.100 EURO.

W złożonej dnia 9 września 2013r. deklaracji uproszczonej z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...], nr nadwozia [...] o pojemności silnika 2967 cm3 i roku produkcji 2008, zarejestrowaną pod numerem [...], strona wykazała podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym w kwocie 17.428,00 zł, stawkę podatku w wysokości 18,6% i kwotę podatku akcyzowego należną z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu w wysokości 3.242zł. W załączeniu przedłożyła Ocenę techniczną NR [...] z dnia [...] września 2013r. Tego samego dnia wpłaciła zadeklarowane zobowiązanie na konto Izby Celnej, po czym w tym samym dniu organ I instancji wydał dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju od przedmiotowego samochodu.

Również [...] września 2013r. organ sporządził dokument – "Dane niezbędne do weryfikacji" w którym miedzy innymi wykazał: "PS – pojemność skokowa silnika - 2967 cm3, cena z katalogu INFO EKSPERT - 30.400zł. Ustalił średnią wartość rynkową na poziomie 20.839zł. (pomniejszoną o 23% podatku VAT i o akcyzę -18,6%). Wyliczył procentową różnicę na poziomie 16,37%. W części "Postępowanie wariantowe" zapisał, że podstawa opodatkowania wskazana w deklaracji nie odbiega od wartości określonej na podstawie katalogu INFO EKSPERT lub jest od niej niższa nie więcej niż 20%.

Mając na względzie pismo Ministerstwa Finansów Departamentu Polityki

Celnej z 9 kwietnia 2013r. dotyczące zmian w treści "Wskazówek metodycznych

w sprawie uznania uszkodzonych pojazdów za odpad w transgranicznym przemieszczaniu odpadów" przekazał Kierownikowi Referatu Akcyzy i Gier

Urzędu Celnego deklarację uproszczoną z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego w/w samochodu osobowego wraz z opinią wystawioną przez Polski Związek Motorowy Okręgowy Zespół Działalności Gospodarczej Sp. z o.o., z dnia [...] września 2013r. celem służbowego wykorzystania.

Następnie, Naczelnik UC ponownie sporządził dokument - "Dane niezbędne do weryfikacji" między innymi wykazał: "PS – pojemność skokową silnika – 2231 (którą przekreślono i wpisano długopisem 2967); cenę z katalogu INFO EKSPERT – 46.508zł.; średnią wartość rynkową 31.881zł. (pomniejszoną o 23% podatku

VAT i o akcyzę - 18,6%); procentową różnicę 45,33%. W części "Postępowanie wariantowe" zapisano, że podstawa opodatkowania wskazana w deklaracji jest niższa od ustalonej wartości w oparciu o system INFO EKSPERT o więcej niż 20%.

Jest – podstawa opodatkowania: 17.428zł., kwota akcyzy: 3.242zł. Winno być - podstawa opodatkowania: 31.881zł., kwota akcyzy: 5.930zł. Różnica w akcyzie

do zapłaty wynosi – 2.688zł.

W dalszej kolejności, organ I instancji pismami z [...] września i [...] listopada

2013r. wezwał stronę do zmiany wysokości podstawy opodatkowania oraz

należnej zapłaty kwoty podatku akcyzowego lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej rynkowej wartości rynkowej samochodu osobowego oraz przedstawienia dokumentów potwierdzających nabycie pojazdu uszkodzonego.

W odpowiedzi (pismo z [...] listopada 2013r.) strona nakreśliła przebieg transakcji zakupu w/w pojazdu. Wskazała, że samochód ten był uszkodzony w stopniu znacznym, oraz że w rozmowie ze sprzedającym ustalił, że wcześniej pojazdu ten był przedmiotem postępowania likwidacyjnego, przeprowadzonego przez firmę [...] wobec właściciela M.L.. Wniosła o przeprowadzenie oględzin tego pojazdu, ewentualnie powołanie biegłego, celem ustalenia wartości samochodu w chwili jego nabycia, jak też zwrócenie się do Ubezpieczyciela [...] o nadesłanie dokumentacji związanej z likwidacja szkody w przedmiotowym samochodzie. Jednocześnie poinformowała, że poczyniła starania, aby uzyskać dokumentację z niemieckiej ubezpieczalni. Skarżący ostatecznie podtrzymał swoje stanowisko w zakresie zadeklarowanej wartości pojazdu.

Na wezwanie organu I instancji, Starostwo Powiatowe Wydział Komunikacji i Dróg przekazało kserokopie dokumentów przedłożonych do rejestracji w/w pojazdu marki [...].

Naczelnik UC otrzymał również dodatkowe wyjaśnienia od wykonawcy oceny technicznej nr [...] z dnia [...] września 2013r. J.M., w postaci korekt różnych wyrażonych kwotowo.

Nadto, organ I instancji pismem z dnia [...] marca 2014r. wystąpił do V.M. z prośbą o (...) potwierdzenie sprzedaży w/w samochodu osobowego marki [...]. Dodatkowo poprosił o informacje, komu za jaką kwotą EUR i w jakim stanie technicznym został sprzedany ten samochód osobowy.

Z otrzymanej odpowiedzi wynikało, że sprzedawca nie posiadał już umowy kupna sprzedaży, ale o ile sobie przypominał cena sprzedaży była pomiędzy 4000 a 5000 EUR. Wskazał, że według wyceny rzeczoznawcy wartość - 3850 EUR. Wyjaśnił też, że samochód był mocno uszkodzony w wypadku z przodu, wg rzeczoznawcy potrzebny był nowy silnik ponieważ wiele części było uszkodzonych. Nie toczył się, ponieważ przednia oś była też uszkodzona.

Z takim samym zapytaniem Naczelnik UC zwrócił się do M.L..

W odpowiedzi na kolejne wezwanie organu I instancji do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, strona w piśmie z dnia [...] kwietnia 2014r. wyjaśniła, że osobiście udała się do [...] do byłego właściciela samochodu od którego uzyskała dokumenty obrazujące szkodę w samochodzie. Wynika z nich wprost, że podana przez niego wartość samochodu odpowiada rzeczywistości. Zaznaczyła, że z dokonanych przez niemieckiego rzeczoznawcę wyliczeń wynikało, że wartość samochodu po wypadku wynosiła 3.050 EUR, co oznaczało, że z punktu widzenia ekonomii naprawa pojazdu w Niemczech była nieopłacalna. Jak podkreśliła, wskazuje na to wprost treść ekspertyzy z dnia [...] lutego 2013r.

Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2014r. Naczelnik UC wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości podstawy opodatkowania oraz zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, powstałego w zawiązku

z nabyciem wewnątrzwspólnotowym w/w samochodu osobowego marki [...] oraz dopuścił jako dowód w sprawie dokumenty przedłożone przez podatnika w związku przyjęciem przez organ podatkowy deklaracji [...].

Strona, w związku z otrzymaniem w/w postanowienia, podtrzymała dotychczas prezentowane stanowisko. Jednocześnie wniosła o przeprowadzenie dowodów

z: 1/ opinii niemieckiego rzeczoznawcy (opinia z dnia [...] lutego 2013r. wraz

z dołączonym zestawieniem) na okoliczności rzeczywistej wartości wymienionego przeze mnie pojazdu, 2/ kopii dokumentów w języku niemieckim w tym rachunków [...] oraz dokumentów "E" (12 kart), na okoliczność wartości elementów (poczynionych przeze nią nakładów) służących do naprawy przedmiotowego samochodu; 3/ kopii protokołu badania sprawności pojazdu z dnia [...] listopada 2013r., [...] stycznia 2014r., [...] lutego 2014r. (9 kart), na okoliczność stanu technicznego pojazdu; 4 kopii dokumentacji z salonu firmowego [...], to jest zlecenia nr [...], faktury [...], faktury [...] wraz ze spisem części (ETKA), zlecenia [...], Faktury [...]

- łącznie 14 kart, na okoliczność poniesionych przeze mnie nakładów, celem naprawy przedmiotowego pojazdu. Ponadto, podtrzymała wcześniejszy wniosek o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy, który w oparciu o zgromadzone przez urząd dokumenty (w tym składane przez nią), mając również na względzie stan techniczny pojazdu opisany w niemieckiej ekspertyzie z dnia [...] lutego 2013r. wraz z kosztorysem, ustali, jaka była wartość tego samochodu w chwili jego nabycia przez nią i wskaże, że deklarowana przeze nią wartość pojazdu odpowiada rzeczywistości. Jako załączniki strona przesłała kopie dokumentów wymienionych w punktach 2, 3 i 4.

W odpowiedzi na kolejne wezwanie organu I instancji pełnomocnik przedstawił przetłumaczoną przez tłumacza przysięgłego języka niemieckiego ekspertyzę dotyczącą szkody z dnia [...] lutego 2013r. oraz dokumenty dotyczące zakupu części elementów niezbędnych do naprawy pojazdu.

Postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r. Naczelnik UC powołał biegłego – M.L. Certyfikowanego Rzeczoznawcę Samochodowego w celu przeprowadzenia dowodu z opinii w zakresie określenia wartości rynkowej na wrzesień 2013r., przedmiotowego pojazdu marki [...], z uwzględnieniem wyposażenia oraz stanu technicznego na dzień [...] września 2013r., opisanego w Ocenie technicznej nr [...] z dnia [...] września 2013r.

Ocenę Techniczną nr: [...] z dnia [...] maja 2014r. wykonana przez

w/w rzeczoznawcę samochodowego organ I instancji otrzymał w dniu 27 maja 2014r.

Pełnomocnik strony zapoznał się z nią z w dniu 9 czerwca 2014r.

Pismem z dnia [...] czerwca 2014r., radca prawny M.M. poinformował Naczelnika UC, że nie jest już pełnomocnikiem strony w niniejszej sprawie.

W dniu 16 czerwca 2014r. strona zapoznała się z dowodami i materiałami zgromadzonymi w sprawie i wniosła o wyznaczenie innego biegłego i przeprowadzenie ponownej oceny, z uwzględnieniem materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy, m.in. oceny niemiecki rzeczoznawców na okoliczność zakresu uszkodzeń o koniecznych napraw.

Postanowieniem z dnia [...] lipca 2014r., organ I instancji odmówił powołania biegłego.

Następnie wystąpił do rzeczoznawcy M.L. o wyjaśnienie przyczyn nieuwzględnienia w swojej opinii wymiany spoilera przedniego oraz poszycia tablicy rozdzielczej.

Pismem z dnia [...] lipca 2014r., strona wniosła o przesłuchanie w charakterze świadka M.O., na okoliczność stanu technicznego pojazdu w dniu zakupu i sprowadzenia pojazdu do Polski. Ponadto - o przesłuchanie jej na tą sama okoliczność.

Postanowieniem z dnia [...] lipca 2014r. organ odmówił przeprowadzenia

w/w dowodów.

W odpowiedzi na pismo organu I instancji rzeczoznawca przedłożył korektę

Opinii Nr [...] (z dnia [...] lipca 2014r.), oraz wyjaśnił przyczynę wyliczenia kosztów naprawy przedmiotowego pojazdu w opinii z dnia [...] maja 2014r. Następnie sporządził korektę wyliczenia szkody z uwzględnieniem wymiany tablicy wskaźników. Wskazał też, że w związku z uwagami zawartymi w piśmie ponownie wykonał wycenę przedmiotowego pojazdu uwzględniając również informacje z AUDATEX Polska i serwisu [...] tj. wyprodukowanie pojazdu z wyposażeniem [...] wewnętrznym bez [...] zewn. tj. kod typu AUDATEXU 00 62 01. Kosztorys naprawy po wykonanej korekcie wynosi 69.444,08zł. brutto (kosztorys z oceny [...] – 68.349,62zł. brutto). Wyliczona po korekcie wartość uszkodzonego samochodu wynosi 40.800,00zł.

Mając na uwadze zebrany w toku powyższego postępowania materiał

dowodowy Naczelnik UC decyzją z dnia [...] lipca 2014r. określił wysokość podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym w kwocie 34.593,00zł. oraz wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie 6434,00zł. z tytułu dokonanego przez stronę nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...], nr nadwozia [...], o pojemności silnika 2967 cm3 i roku produkcji 2008.

W odwołaniu na powyższą decyzję, strona zarzuciła wydanie jej wbrew ustaleniom faktycznym, na podstawie nieprawidłowo ustalonego stanu faktycznego,

z naruszeniem przepisów postępowania. Wskazała, że w toku postępowania podniosła w odniesieniu do opinii biegłego szereg zarzutów i złożyła stosowne wnioski dowodowe, lecz organ nie odniósł się do nich, nie wykonał również opinii uzupełniającej w w/w zakresie. Wniosła o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy organowi I instancji oraz o przeprowadzenie dowodów wnioskowanych w toku postępowania.

W toku postępowania odwoławczego Dyrektor IC wezwał skarżącego do wypowiedzenia się w kwestii faktycznego przebiegu przedmiotowego samochodu

(czy było to 155.700 km – jak wskazali obaj rzeczoznawcy, czy też 228.746 km –

jak podatnik w załączniku do pisma z dnia [...] lipca 2014r.) i przesłania oryginałów

lub kopii potwierdzonych za zgodność z oryginałem stosownych dokumentów potwierdzających te fakty.

W odpowiedzi, strona wskazała, że z zebranego materiału dowodowego wynika, że przedmiotowy pojazd w chwili zakupu i sprowadzenia do kraju musiał mieć stan licznika przynajmniej 228.746 km. Dokonując zgłoszenia celnego, przyjęła stan licznika umieszczonego na desce rozdzielczej pojazdy tj. 155.700 km. Dopiero w toku postępowania celnego i dokumentów zebranych przez nią okazało się, że przebieg był znacznie większy. Podkreśliła, że zakupiła pojazd od pośrednika który mógł dokonać manipulacji w pojeździe polegającej na korekcie przebiegu pojazdu, o czym nie została przez niego poinformowana. Nadmieniła, że ocena jaki był faktyczny stan licznika pojazdu należy do organu, który musi ocenić całokształt zebranego materiału dowodowego. Skoro zatem z uzyskanych dokumentów z niemieckiej ubezpieczalni wynika, że stan licznika wynosił 228.746 km, to logicznym jest, że kilka miesięcy później nie mógł on wynosić 155.700 km.

O ustosunkowanie się do powyższej kwestii organ I instancji zwrócił się również do rzeczoznawcy M.L., który w odpowiedzi na zapytanie Dyrektora IC wyjaśnił, że w załączonych dokumentach UC do wyceny nr [...] nie otrzymał danych dotyczących faktycznego przebiegu. W związku z tym przyjął przebieg taki, jaki odczytał biegły J.M.. Potwierdzeniem odczytania stanu licznika, był odczyt licznika jego oględzin w dniu [...] maja 2014r. Ustalony w toku postępowania odwoławczego przebieg 228.746 km jest przesłanką do zastosowania korekty "ujemnej" w wycenie pojazdu. Przebieg ponadnormatywny obniża wartość pojazdu. Zastosowanie korekty obniżającej wartość samochodu z tego tytułu, wymaga potwierdzenia innymi dokumentami. Dotyczy to odczytanie zapisów w dokumentach: faktura zakupu, dokumentacja serwisowa, dokumentacja szkodowa itp. Wysokość korekty dla przebiegu powyżej 100.000 km wynosi - minus 20%. Do tej wysokości proporcjonalnie do wskazań licznika. W tym przypadku kwota obniżająca wartość samochodu to 14.426zł. brutto. Na podstawie zalecenia organu odwoławczego, przebieg 228.746 km jest przebiegiem ponadnormatywnym. Wyliczona wartość uszkodzonego pojazdu na dzień [...] września 2013r. za pomocą komputerowego systemu INFO EKSPERT z zastosowaniem poprzednich korekt oraz ujemnej korekty przebiegu 228.746 wynosi: 32.700zł. brutto.

W załączeniu biegły przesłał dodatkową Wycenę Nr [...] z dnia [...] października 2014r.

Dyrektor IC postanowieniem z dnia [...] października 2014r. odmówił przeprowadzenia dowodu w postaci powołania biegłego.

Następnie organ II instancji zaskarżoną decyzją uchylił orzeczenie Naczelnika UC z dnia [...] lipca 2014r., w części dotyczącej określenia wysokości podstawy opodatkowania i zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym określającą wysokość podstawy opodatkowania w podatku akcyzowym w kwocie 25.331,00zł. oraz wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie 4.712,00zł. z tytułu dokonanego przez stronę nabycia wewnątrzwspólnotowego w/w samochodu osobowego, w pozostałej części utrzymując je w mocy.

W motywach, w pierwszej kolejności odwołał się do brzmienia stosownych przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011r. Nr 108, poz. 626 ze zm.; zw. dalej: ustawą o podatku akcyzowym) - art.100 ust.1 pkt 2, art.101 ust.2 pkt 1; art.106 ust.2 i ust.3; art.104 ust. 1 pkt 2; art. 104 ust.8. Wskazał też na art.274a §2 Ordynacji podatkowej z którego wynika, że w razie wątpliwości co do poprawności złożonej deklaracji organ podatkowy może wezwać do udzielenia w wyznaczonym terminie, niezbędnych wyjaśnień lub uzupełnienia deklaracji, wskazując przyczyny podania w wątpliwość rzetelności danych w niej zawartych.

Przypomniał przebieg przeprowadzonych czynności i ustalenia stanu faktycznego.

Następnie wskazał, że kwestią sporną w niniejszej sprawie jest wysokość podstawy opodatkowania, która została przyjęta przez organ I instancji do wyliczenia kwoty należnego podatku akcyzowego. Według strony, wartością tą powinna być rzeczywista cena nabycia przedmiotowego pojazdu w kwocie 17.428,00zł., a nie przyjęta przez Naczelnika UC kwota 34.593,00zł., stanowiąca wartość samochodu ustaloną na podstawie Opinii technicznej biegłego rzeczoznawcy Nr [...] z dnia [...] maja 2014r. uzupełnionej dodatkową Wycenę Nr: [...] z dnia [...] października 2014r.

Dalej Dyrektor UC podkreślił, że mając na celu prawidłowe określenie stanu technicznego pojazdu w dniu jego wewnątrzwspólnotowego nabycia:

1/ pismem z dnia [...] września 2014r. wezwał stronę do wyjaśnienia - jaki był faktyczny przebieg w/w samochodu marki [...], w dniu jego wewnątrzwspólnotowego nabycia. Czy było to 155.700,00 km tak jak to wskazali rzeczoznawcy powołani przez: stronę w Ocenie Technicznej Nr [...] z dnia [...] września 2013r., i organ I instancji w Ocenie technicznej nr [...] z dnia [...] maja 2014r.? Czy może było to 228.746,00 km tak, jak wskazała w załączniku do pisma z dnia [...] lipca 2014r. lub może była to jakaś inna wielkość, jeżeli tak to jaka?

2/ pismem z dnia [...] października 2014r. zwrócił się do rzeczoznawcy M.L. o udzielenie odpowiedzi na pytania: jaki wpływ na wartość rynkową brutto pojazdu ustaloną na dzień [...] września 2013r. Oceną Techniczną nr [...] z dnia [...] maja 2014r., uzupełnioną korektą wyceny pojazdu z dnia [...] maja 2014r. ma fakt,

że faktyczny przebieg pojazdu na dzień jego przywozu do kraju wynosił 228.746 km? Poprosił o dokonanie ewentualnej korekty wartości pojazdu w ww. wycenie

z uwzględnieniem powyższego przebiegu pojazdu.

W świetle otrzymanych odpowiedzi i wynikających z nich ustaleń, Dyrektor

IC stwierdził, że Naczelnik UC przeprowadził niekompletne postępowanie

dowodowe, czym naruszył normę art.122 i art.187, a wydanie zaskarżonej decyzji było przedwczesne i skutkowało określeniem niewłaściwej (zawyżonej) podstawy opodatkowania i zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia spornego samochodu osobowego przez stronę.

Na podstawie art.233 §1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, uchylił zaskarżoną decyzję

w części dotyczącej określenia wysokości podstawy opodatkowania i wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oraz ponownego ich określenia przyjmując za podstawę dodatkową Wycenę Nr: [...] z dnia [...] października 2014r. certyfikowanego rzeczoznawcy samochodowego.

Zaznaczył, że w niniejszej sprawie podstawowe znaczenie ma, zawarta w art.104 ust.11 ustawy o podatku akcyzowym, definicja średniej wartości rynkowej samochodu. Zgodnie z tą definicją średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalona na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym co nabyty wewnątrzwspólnotowo przez stronę przedmiotowy samochód. A więc przy określaniu wartości średniej pojazdu organ podatkowy mógł opierać się wyłącznie na składowych dotyczących wyposażenia i stanu technicznego. Z tej racji za niedopuszczalne uznał wzięcie pod uwagę korekt, które nie dotyczą wyposażenia czy stanu technicznego pojazdu. Zatem, dotyczące liczby właścicieli, aktualności badań technicznych i indywidualnego zakupu za granicą, nie stanowią okoliczności mogących mieć wpływ na znaczne obniżenie wartości samochodu osobowego. Stąd też elementy te nie mogą być brane pod uwagę przy ustalaniu średniej wartości rynkowej z uwagi na treść art.104 ust.11 ustawy o podatku akcyzowym i nie zostały one uznane przy ustalaniu wartości pojazdu.

Ostatecznie Dyrektor IC przyjął, że wartość rynkowa uszkodzonego pojazdu (określona przez rzeczoznawcę w wycenie Nr: [...] z dnia [...] października 2014r.: na poziomie 32.700,00zł, powiększoną o korekty różne w wysokości 4.253,00zł.) wyniosła - 36.953,00zł. Po pomniejszeniu o podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, określił rzeczywistą wysokość podstawy opodatkowania na poziomie 25.331.00zł., a wysokość zobowiązania podatkowego w wysokości 4.712,00 zł.

Odpowiadając z kolei na zarzut wydania zaskarżonej decyzji wbrew ustaleniom faktycznym, także na podstawie nieprawidłowo ustalonego stanu faktycznego,

oraz z naruszeniem przepisów postępowania organ odwoławczy wskazał, że z analizy akt sprawy wynika, że organ I instancji dokonał analizy wartości pojazdów tej

samej marki na rynku i porównał ze średnią wartością przedmiotowego pojazdu,

jak również z zadeklarowaną wartością przez skarżącego. W związku z tym, że różnica średniej wartości rynkowej od zadeklarowanej wynosiła 65,08%, to tym samym zasadnym było zarówno wezwanie strony w dniach [...] września, [...] listopada 2013r. oraz [...] marca 2014r., jak i późniejsze wydanie postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego w zakresie ustalenia i określenia nowej wysokości podstawy opodatkowania i zobowiązania podatkowego. Za prawidłowe uznał też przyjęcie przedłożonej przez stronę Oceny technicznej nr [...] pojazdu jako dowodu w sprawie oraz dokonanie jej oceny na podstawie art.180 i 191 Ordynacji podatkowej z uwzględnieniem normy art.104 ust.11 ustawy o podatku akcyzowym ze wskazaniem, że oceniając przedstawioną opinię stwierdził, że jej autor skrupulatnie

i rzeczowo opisał stan techniczny pojazdu, nieprawidłowo jednak przyjął wartość bazową brutto 84200,00 PLN pojazdu wyprodukowanego w 2009r., a kalkulację naprawy zastosował w oparciu o inną niż w rzeczywistości wersję - terenowa [...]. Wskazał więc, że organ nie mógł uznać przedstawionej opinii w pełnym zakresie. Nadto zaznaczył, że Naczelnik UC przychylając się do wniosku strony, postanowieniem z dnia [...] maja 2014r. powołał rzeczoznawcę M.L. w celu przeprowadzenia dowodu z opinii w zakresie określenia wartości rynkowej nabytego przez stronę pojazdu. Organ I instancji przyjął jako dowód w sprawie i w oparciu o informacje zawarte w tej opinii oraz informacje wskazane w korekcie tej opinii z dnia [...] lipca 2014r. ustalił podstawę opodatkowania i zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia spornego samochodu osobowego. Ponieważ jednak stan faktyczny będący podstawą zaskarżonej decyzji był ustalony w sposób niepełny, to zarzuty strony są częściowo zasadne, skutkiem czego dokonano ponownego określenia wysokości: podstawy opodatkowania oraz zobowiązania podatkowego.

W skardze na powyższe orzeczenie strona zarzuciła naruszenie: przepisów prawa materialnego tj. art.104 ust.1 pkt 8, art.104 ust.1 pkt 11 ustawy o podatku akcyzowym, przepisów ordynacji podatkowej - art.123 §1, art.124, art.180 §1, art.181, art.187 §1 i art.188 Ordynacji podatkowej, co mogło mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. W konsekwencji skarżący wniósł o uchylenie skarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji.

W motywach, nawiązując do treści art.100 ust.1 pkt 2 i 3 oraz ust.2 ustawy o podatku akcyzowym wskazał, że złożył Ocenę techniczną nr [...] z dnia [...] września 2013r., która stanowiła podstawę do ustalenia wartości pojazdu będącą podstawą obliczenia zadeklarowanego podatku akcyzowego. Zatem, w myśl powyższego przepisu organ podatkowy bezpodstawnie wszczął postępowanie podatkowe, gdyż podstawą do żądania zmiany deklaracji jest rozbieżność zadeklarowanej wartości od średniej wartości rynkowej pojazdu bez uzasadnienia, natomiast jak wynikało z opinii załączonej do deklaracji, pojazd uczestniczył w poważnym wypadku i był mocno uszkodzony.

Podkreślił też, że w toku postępowania organy rażąco naruszyły kolejne przepisy postępowania ograniczając prawo strony do czynnego udziału w postępowaniu tj. art.123 §1 ordynacji podatkowej.

Wskazał również, że w toku postępowania organ I instancji manipulował dowodami

w celu uniemożliwienia ustalenia wartości rynkowej pojazdu. Zlecając bowiem przeprowadzenie opinii biegłemu nie dostarczył rzeczoznawcy oceny stanu technicznego pojazdu dokonanej przez niemieckiego ubezpieczyciela, której tłumaczenie na zlecenie organu przedłożył skarżący. Biegły, w dniu [...] maja

2014r. dokonał oględzin pojazdu już w znacznej części naprawionego, nie mając wiedzy o rozmiarze pierwotnych uszkodzeń. Zaznaczył, że w swoich pismach - zastrzeżeniach do opinii, podnosił szereg części, które nie zostały uwzględnione w ocenie biegłego powołanego przez organ, m.in. wymiana podłużnicy ( istotny element konstrukcyjny który ma wpływ na bezpieczeństwo pojazdu). Wszelkie składane wnioski dowodowe, o przeprowadzenie opinii uzupełniających, czy też o przesłuchanie w charakterze świadka M.O., organ bezpodstawnie oddalił, co w jego ocenie wypaczyło rozstrzygnięcie organu.

Nawiązując do treści art.104 ust.11 ustawy o podatku akcyzowym stwierdził, że podstawą notowana do ustalenia podstawy opodatkowania jest średnia wartość rynkowa pojazdu na rynku krajowym, a na tą wartość mają wpływ wszystkie czynniki uwzględnione przez biegłego powołanego przez organ podatkowy. Organ nie miał prawa wybiórczego określania czynników wpływających na wartość pojazdu. Opinia biegłego stanowi całość i organ nie jest uprawniony do wybiórczego wyłączania tych, czy innych elementów. Ponadto zaznaczył, że z brzmienia przepisu art.104 ust.1 pkt 11 ustawy o podatku akcyzowym wskazanie marki, rocznika, wyposażenia stanu technicznego ma charakter jedynie przykładowy, o czym świadczy użycie zwrotu

"o ile to może", nie jest to zapewne wyliczenie enumeratywne, zaś pierwszeństwo ma wartość rynkowa, o której mowa wyżej. Według niego, biegły dokonując ustalenia ceny rynkowej był zobowiązany do obliczenia wszelkich korekt wpływających na cenę, a organy podatkowe nie mogły ich w sposób dowolny pomijać.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC podtrzymując dotychczasowe stanowisko, uznał zarzuty skargi za bezzasadne i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje;

Zgodnie z art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem.

Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać,

czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej

w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Natomiast z brzmienia art.145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) zw. dalej "P.p.s.a." wynika, że w przypadku, gdy sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa.

Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy

organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy

to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Nadto należy też wskazać, że zgodnie z art.134 P.p.s.a. sąd, rozstrzygając

w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Kontrola sądowoadministracyjna zaskarżonej decyzji, przeprowadzona

z uwzględnieniem treści stosownych przepisów prawa i akt sprawy, wykazała,

że doszło do takiego naruszenia prawa, które skutkuje koniecznością wyeliminowania jej z obrotu prawnego.

Zasadniczo, zastrzeżenia składu orzekającego dotyczą kwestii prawidłowości postępowania organów w procedurze określenia podstawy opodatkowania w związku

z nabyciem wewnątrzwspólnotowym przedmiotowego samochodu osobowego marki [...].

Organy podatkowe obu instancji, powołując się na treść przepisów ustawy o podatku akcyzowym zakwestionowały zadeklarowaną przez skarżącego wysokość podstawy opodatkowania, stanowiącą zapłaconą przez niego kwotę za nabyty samochód, uznając tym samym, że bez uzasadnionych przyczyn odbiega ona znacznie od wartości rynkowej pojazdu, notowanej na rynku krajowym.

Z uwagi na powyższe, rozważenie spornej kwestii wymaga analizy całokształtu regulacji dotyczących opodatkowania podatkiem akcyzowym samochodów osobowych nabytych wewnątrzwspólnotowo.

Z treści art.100 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym wynika, że w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

W myśl art.102 ust.1 w/w ustawy - podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna

oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust.1 lub 2.

Zgodnie zaś z art.101 ust.2 pkt 1 2 ustawy o podatku akcyzowym - obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju.

Z art.106 ust.2 i 3 ustawy o podatku akcyzowym wynika natomiast, że podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych są obowiązane po przywozie pojazdu na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego złożyć deklarację uproszczoną, według ustalonego wzoru, właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie 14 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego oraz dokonać obliczenia i zapłaty na rachunek właściwej izby celnej, akcyzy w terminie 30 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji tego pojazdu na terytorium kraju.

Zgodnie zaś z treścią art.104 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, podstawą opodatkowania w przypadku samochodu osobowego jest kwota jaką nabywca

jest zobowiązany zapłacić za ten samochód w przypadku jego nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Z kolei, stosownie do brzmienia art.104 ust.8 ustawy o podatku akcyzowym, organ podatkowy wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu.

W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmian wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu, organ podatkowy, zgodnie z art.104 ust.9 ustawy o podatku akcyzowym, określa wysokość podstawy opodatkowania.

Definicję średniej wartości rynkowej samochodu ustawodawca sformułował w ust.11 omawianej normy – jest to wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium

kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy.

Analiza treści art.104 ustawy o podatku akcyzowym dowodzi więc, że "istnienie uzasadnionej przyczyny" odbiegania wysokości podstawy opodatkowania od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego jest kwestią kluczową przy ustalaniu rzeczywistej podstawy opodatkowania (tak też: wyrok NSA z dnia 10 kwietnia

2014r. sygn. akt I GSK 582/12).

Dokonując wykładni art.104 ust.8 w/w ustawy, należy mieć na uwadze, że

celem wprowadzenia tego przepisu do ustawy akcyzowej było stworzenie skutecznego instrumentu weryfikacji ceny nabycia w sytuacji, gdy przedmiotem opodatkowania są samochody używane sprowadzane z innych państw członkowskich UE.

Jak wskazano bowiem w uzasadnieniu projektu ustawy "proponowana zmiana przyczyni się do likwidacji dotychczasowej patologii polegającej na możliwości znacznego zaniżania przez podatników deklarowanych kwot wartości samochodów używanych sprowadzanych lub sprzedawanych w kraju". Celem przepisu jest zatem przeciwdziałanie nadużyciom podatkowym i celowe zaniżanie ceny nabycia w stosunku do ceny rzeczywiście zapłaconej, dla późniejszego zaniżenia należnych opłat i podatków. Celem tym nie jest natomiast unifikacja cen wszystkich sprowadzanych z zagranicy samochodów i wprowadzenie dla samochodów podobnych jednakowej podstawy opodatkowania akcyzą, niezależnie od tego, za jaką cenę samochód został zakupiony.

Zatem, tylko wtedy, kiedy cena budzi wątpliwości organu, co do przyczyny jej wysokości podanej przez podatnika (i jego kontrahenta), zasadna jest weryfikacja, (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego I GSK 245/10, I GSK 658/10).

Nie ulega więc wątpliwości, że obowiązkiem organu podatkowego, w pierwszej kolejności, jest zbadanie, czy istniały rzeczywiste, uzasadnione przyczyny, dla których cena nabycia samochodu odbiega znacznie od średniej wartości rynkowej w rozumieniu art.104 ust.8 ustawy o podatku akcyzowym.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, niedopuszczalnym jest zatem automatyczne kwestionowanie ceny nabycia, tylko na tej podstawie, że odbiega ona od średniej wartości samochodu na rynku krajowym i przyjmowanie tej wartości za podstawę opodatkowania, bez szczegółowego przeanalizowania okoliczności i argumentacji podnoszonych przez podatnika na uzasadnienie przyczyn wskazania podstawy opodatkowania niższej od średniej wartości rynkowej samochodu.

W konsekwencji należy przyjąć, że organ podatkowy może samodzielnie

określić podstawę opodatkowania jedynie w przypadku braku "uzasadnionych

przyczyn" przyjęcia jako podstawy opodatkowania wartości nabycia samochodu osobowego, którego cena nabycia musi "znacznie odbiegać" od wartości rynkowej

tego samochodu.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się przy tym, że "uzasadnione przyczyny" różnicy pomiędzy podaną ceną nabycia samochodu osobowego a jego średnią wartością na rynku krajowym wynikać mogą nie tylko z okoliczności dotyczących samego samochodu, czyli jego stanu technicznego (np. po wypadku), napraw, wad fizycznych i prawnych itp., lecz także z odmienności rynku, na

którym samochód został nabyty (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

z dnia 15 marca 2011r., sygn. akt GSK 103/10).

Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w literaturze przedmiotu, w której podkreśla się, że faktycznie zapłacona cena nabycia wewnątrzwspólnotowego w wielu przypadkach może znacznie odbiegać od średniej ceny rynkowej w porównaniu do samochodu zarejestrowanego na terytorium kraju. Różnica ta nie zawsze może być uzasadniona większym zużyciem czy gorszym stanem technicznym czy mechanicznym pojazdu. Może ona wynikać z tak prozaicznego faktu, że w państwie zakupu dalsza eksploatacja, czy też naprawa pojazdu jest nieopłacalna ze względu na koszty usług mechaników lub też drogie części zamienne. W sytuacjach, gdy taki przypadek wystąpi, należy zweryfikować, czy tej wysokości wartość jest wartością prawdziwą w państwie sprzedaży (podkreślenie Sądu).

Jeżeli dopiero taka analiza doprowadzi do negatywnego rezultatu, uzasadnione

i słuszne jest kwestionowanie tak ustalonej podstawy opodatkowania ceny (zob. S. Parulski, Komentarz do art. 104 ustawy o podatku akcyzowym, stan prawny 01.01.2010, Lex 48/2011).

Odmienne podejście organów podatkowych zasadnie ocenia się jako niezgodnie

z prawem wspólnotowym oraz ze stanowiskiem TSUE wyrażonym w uzasadnieniu wyroku w sprawie C-313/05 Maciej Brzeziński v. Dyrektor Izby Celnej.

Z powyższych uwag wynika też, że określenie prawidłowej podstawy opodatkowania akcyzą samochodu osobowego dokonywane jest w dwóch etapach.

W pierwszej kolejności należy ocenić, czy zadeklarowana podstawa opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej, i czy różnica ta ma rzeczywiście uzasadnione przyczyny (art.104 ust.8 ustawy o podatku akcyzowym).

Dopiero i tylko i wyłącznie, gdy – mimo wezwania, o którym mowa w w/w przepisie – podatnik nie udzieli odpowiedzi, nie dokona zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub nie wskaże rzeczywistych przyczyn, które uzasadniają podanie

jej w wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, właściwy organ może samodzielnie określić wysokość podstawy opodatkowania (art.104 ust.9 ustawy o podatku akcyzowym).

Przy czym, ponownie należy podkreślić, że zmiana podstawy opodatkowania jest uprawniona tylko wtedy, gdy różnica w podstawie opodatkowania jest znaczna, i gdy różnica ta nie ma uzasadnionej przyczyny. Istotnym pozostaje, że przesłanki te muszą być spełnione łącznie, zaś dokonana w tym względzie analiza musi odpowiadać kryteriom wyżej opisanym.

Skład orzekający w sprawie, mając na względzie powyższe uwagi, stwierdza, że kontrola Sądu potwierdziła nieprawidłowości i sprzeczności związane z pierwszym etapem tego rodzaju postępowania (które nie sposób wyjaśnić w oparciu o zebrany materiał, jak też przedstawioną argumentację organów), a konkretnie dotyczące wykazania istnienia rzeczywistej, uzasadnionej przyczyny, dla której cena nabycia

w/w samochodu odbiegała znacznie od średniej wartości rynkowej.

Zastrzeżenia te są tym bardziej uzasadnione, gdy weźmie się pod uwagę akta sprawy przesłane do Sądu wraz ze skargą.

Po pierwsze, koniecznym jest zwrócenie uwagi na dwa znajdujące się

w zgromadzonym materiale pisma określone mianem "Dane niezbędne do weryfikacji".

Z pierwszego wynika: "PS – pojemność skokową silnika - 2967 cm3,

cena z katalogu INFO EKSPERT - 30.400zł.; średnia wartość rynkowa - 20.839zł. (pomniejszona o 23% podatku VAT i o akcyzę -18,6%), wyliczona procentowa

różnica - 16,37%. W części "Postępowanie wariantowe" wprost zapisano - podstawa opodatkowania wskazana w deklaracji nie odbiega od wartości określonej na

podstawie katalogu INFO EKSPERT lub jest od niej niższa nie więcej niż 20%. (k. akt administracyjnych - 15)

Z kolei, w drugim zapisano: PS – pojemność skokowa silnika – 2231 (którą przekreślono i odręcznie wpisano 2967); cena z katalogu INFO EKSPERT – 46.508zł.; średnia wartość rynkowa 31.881zł. (pomniejszona o 23% podatku VAT i o akcyzę -18,6%); procentowa różnicę 45,33%. W części "Postępowanie wariantowe" zapisano, że podstawa opodatkowania wskazana w deklaracji jest niższa od ustalonej wartości w oparciu o system INFO EKSPERT o więcej niż 20%. Jest – podstawa opodatkowania: 17.428zł., kwota akcyzy: 3.242zł. Winno być - podstawa opodatkowania: 31.881zł., kwota akcyzy: 5.930zł. Różnica w akcyzie do zapłaty wynosi – 2.688zł. (k. akt administracyjnych - 24)

Z powyższego zatem wynika, że w krótkim odstępie czasu (pomiędzy [...]

września 2013r.), zostały sporządzone dwie weryfikacje, zawierające różne dane

i co istotne – mające skrajnie odmienny wpływ na późniejszą sytuację podatkową strony. Druga bowiem, jak można założyć po chronologii zdarzeń wynikających

z ułożenia dokumentów, stała się podstawą do wystosowania do strony wezwania

z [...] września 2013r.

Tymczasem, akta sprawy nie dają jasnej i czytelnej odpowiedzi, jakie powody legły

u podstaw wykonania drugiej "analizy", ani dlaczego kierowano się odmiennymi parametrami. Jednocześnie zgromadzony materiał dowodzi, że obie weryfikacje zostały wykonane w sytuacji, gdy organ dysponował tymi samymi dokumentami – przedstawionym przez stronę wraz z deklaracją AKC-U.

Nie sposób również pominąć faktu, że przy sporządzaniu późniejszej analizy

pierwotnie wpisano pojemność skokową silnika – 2231, którą następnie przekreślono

i długopisem wpisano - 2967. To z kolei, zdaniem sądu, rodzi uzasadnione

wątpliwości, czy pozostałe dane, w szczególności – "cena w katalogu INFO EKSPERT", w istocie odnosi się do samochodu o pojemności skokowej silnika 2231, czy też odpowiadającej nabytemu wewnątrzwspólnotowo. Skład orzekający pragnie zwrócić uwagę, że pismo - "Dane niezbędne do weryfikacji" - stanowi pierwszą wstępną weryfikację, ale i bez wątpienia o zasadniczym znaczeniu - z racji wpływu wyniku tej weryfikacji na późniejszą sytuację podatkową podatników.

W tym miejscu ponownie należy podkreślić, że organ każdorazowo analizując,

czy podstawa opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej

danego samochodu osobowego, w pierwszej kolejności zobowiązany jest do uwzględnienia wszelkich znanych mu okoliczności, które uzasadniają taką dysproporcję pomiędzy podaną przez stronę podstawą opodatkowania konkretnego samochodu osobowego, a średnią ceną podobnych samochodów zarejestrowanych w kraju. W tym zakresie powinien się wykazać szczególną starannością przy ustalaniu, że cena zadeklarowana bez uzasadnionej przyczyny różni się od średniej wartości tego typu pojazdu i jak zostało to już powyżej zaznaczone, nie może na podstawie samej tylko różnicy cen domniemywać, że jest ona nieuzasadniona.

Zaprezentowane stanowisko odpowiada utrwalonej linii orzecznictwa w podobnych sprawach, czego przykładem są wyroki NSA z dnia 12 lutego 2014 r. sygn. akt

I GSK 1197/12; z dnia 12 lutego 2014 r. sygn. akt I GSK 1204/12; z dnia 12 lutego 2014r. sygn. akt I GSK 1205/12 ( wszystkie wyroki dostępne w SIP Lex i CBOSA www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

W świetle całokształtu poczynionych uwag, uzasadnione zastrzeżenia budzi fakt sporządzenia dwóch odmiennych w swej treści weryfikacji.

Należy również podkreślić, że zarówno dołączona do akt ekspertyza, jak też zdjęcia pojazdu wykonane dnia [...] września 2013r. wskazują na to, że samochód znajdował się w stanie znacznego uszkodzenia, wręcz nie nadającym się do użytku (po wypadku). Taką też odpowiedź uzyskał organ od strony na wezwanie z dnia

[...] września 2013r. Informacje te pozostawały w zgodzie także z uzyskanymi na późniejszym etapie postępowania od niemieckiego sprzedawcy.

O tym, że okoliczność stanu samochodu była prawdopodobnie wzięta przez

Naczelnika UC pod uwagę przy sporządzaniu pierwszej analizy z [...] września

2013r. dowodzić może treść pisma z [...] września 2009r. skierowanego do

Kierownika Referatu Akcyzy i Gier Urzędu Celnego w którym wyraźnie się nawiązuje do pisma Ministerstwa Finansów Departamentu Polityki Celnej z [...] kwietnia 2013r. dotyczącego zmian w treści "Wskazówek metodycznych w sprawie uznania uszkodzonych pojazdów za odpad w transgranicznym przemieszczaniu odpadów".

Dlatego tym bardziej niezrozumiała jest treść wezwania skierowanego do strony

z dnia [...] września 2013r., o zmianę wysokości podstawy opodatkowania oraz

należnej do zapłaty kwoty podatku akcyzowego lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od

średniej wartości rynkowej samochodu osobowego [...], w którym stwierdził, że zadeklarowana przez stronę podstawa opodatkowania przedmiotowego samochodu

w nabyciu wewnątrzwspólnotowym "odbiega o 65,08% od średniej wartości

rynkowej tego samochodu w miesiącu nabycia ustalonej przez organ podatkowy

na kwotę 72.800,00 PLN".

To zaś oznacza, że do porównania, a w konsekwencji wyliczenia w/w różnicy

organ przyjął nie pojazd ze znacznymi uszkodzeniami (po wypadku), lecz w wartości bazowej - cena standardowego pojazdu tego rocznika, modelu, wyposażenia.

Nadto, należy podkreślić, że w aktach sprawy brak jest jakichkolwiek dokumentów czy analiz, które by potwierdzały, że organy badały w ramach przesłanki "uzasadniona przyczyna", informacje o znacznym uszkodzeniu samochodu pozyskane od zarówno strony jak i od strony niemieckiej, jak też, czy tej wartości pojazd (zadeklarowanej) jest wartością prawdziwą w państwie sprzedaży.

Innymi słowy, brak jest szczegółowego przeanalizowania okoliczności i argumentacji podnoszonych przez skarżącego na uzasadnienie przyczyn wskazania podstawy opodatkowania niższej od średniej wartości rynkowej samochodu.

Niemniej jednak, gdy weźmie się pod uwagę całokształt zgromadzonego materiału

(w szczególności dotyczący pierwszych czynności po złożeniu deklaracji przez podatnika) to i sam aspekt "znacznie odbiega od średniej ceny rynkowej..." budzi uzasadnione wątpliwości, co zostało wykazane powyżej.

Opisane uchybienia (miedzy innymi - brak szczegółowego i klarownego przeanalizowania sytuacji rynkowej i argumentów podnoszonych przez stronę,

i związany z tym brak wykazania, że cena nabycia wewnątrzwspólnotowego znacznie odbiega od średniej ceny rynkowej i to bez uzasadnionej przyczyny) świadczą, że postępowanie przeprowadzone zostało z naruszeniem przepisów Ordynacji podatkowej (art.121, art.122, art.180, art.187, art.210 §4), a naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy. Tym samym, konieczne stało się wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Rozpoznając sprawę ponownie, organ dokona jednoznacznych ustaleń, czy

w niniejszej sprawie spełnione zostały łącznie obie przesłanki tj.: czy w istocie różnica pomiędzy zadeklarowaną podstawą opodatkowania, a średnią wartością pojazdu jest znaczna, i czy występują uzasadnione przyczyny istnienia tej różnicy, czy też ich brak. Dopiero w tym ostatnim przypadku uzasadnione będzie ustalenie podstawy opodatkowania na podstawie cen średniorynkowych.

Dokonana w tym względzie analiza musi odpowiadać kryteriom opisanym w motywach niniejszego uzasadnienia. Winna też znaleźć odpowiednie odzwierciedlenie w motywach decyzji, o ile taka zostanie wydane w wyniku przeprowadzonego ewentualnie postępowania.

Mając powyższe na uwadze, orzeczono jak w punkcie I i III sentencji wyroku na podstawie art.145 §1 pkt 1lit. c) oraz art.152 powołanej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 200 powyższej ustawy.