Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 541/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2007-12-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 21  par. 2 i  par. 3,  art. 122,  art. 180  par. 1,  art. 187  par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia NSA Anna Wiciak, Asesor WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 grudnia 2007r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania, 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wobec A sp. z o.o. w B. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004 r. w kwocie [...] zł.

W podstawie prawnej decyzji organu I instancji wskazano art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 oraz art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 1 c, art. 3, art. 4, art. 5 i art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm.), art. 39 ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2001 r., Nr 142, poz. 1591 ze zm.) oraz uchwałę Rady Miejskiej w B. Nr [...] z dnia [...] w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz zwolnień od podatku od nieruchomości.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ I instancji przytoczył na wstępie treść art. 6 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a następnie wyjaśnił, iż w dniu 4 września 2006 r. A sp. z o.o., zwana w dalszej części uzasadnienia także "Spółką" złożyła korektę deklaracji podatkowej za 2003 r. wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. W dniu 6 września 2006 r. organ podatkowy wezwał Spółkę do uzupełnienia wniosku poprzez przedłożenie dokumentów, mających wpływ na wysokość podatku od nieruchomości w latach 2002 -2006, na które podatniczka odpowiedziała pismem z dnia 21 września 2006 r.

Prezydent Miasta B. po zapoznaniu się z wyjaśnieniami strony przyjął korektę deklaracji za 2004 r. w zakresie:

1. budowli (sieci wewnętrznych) zlokalizowanych wewnątrz budynku,

2. opodatkowania "wiat" jako budowli,

3. opodatkowania niższą stawką budynku zajętego na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielenia świadczeń zdrowotnych.

Nie uwzględniono natomiast korekty deklaracji w zakresie zmniejszenia w 2004 r. powierzchni użytkowej budynków związanych z działalnością gospodarczą, gdyż przedłożona przez stronę wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty inwentaryzacja architektoniczna (w ramach której dokonano na wniosek Spółki nowych pomiarów budynków stanowiących własność A sp. z o.o.) odzwierciedla stan faktyczny na maj 2006 r., a zatem nie ma podstaw do stwierdzenia, że taka powierzchnia budynków związanych z działalnością gospodarczą istniała w 2004 r. Istotne jest także, co odnotował organ I instancji, że Spółka podając w 2004 r. powierzchnię użytkową do opodatkowania opierała się na danych pochodzących z własnego działu technicznego, a żadne okoliczności czy dokumenty, z których wynikałoby, że w badanym roku podatkowym dokonywano jakichkolwiek wyburzeń bądź modernizowano obiekty, co mogłoby spowodować zmianę powierzchni użytkowej budynków nie zostały przez stronę przedstawione. Podkreślono jednocześnie, że podatnik ponosi pełną odpowiedzialność za dane zawarte w deklaracji podatkowej.

Organ podatkowy I instancji nie zgodził się także ze stanowiskiem Spółki w zakresie wyłączenia z opodatkowania w 2004 r. (w kategorii budowle), usytuowanych na zewnątrz budynków firmy instalacji i sieci, zaopatrujących poszczególne obiekty w media. W tym zakresie wskazano, że budowlą, zgodnie z art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędacy budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Przykładowe wyliczenie budowli zawiera art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. Prawo budowlane (Dz.U. Nr 93, poz. 888 ze zm.), a wskutek nowelizacji tego przepisu niektóre rodzaje budowli zostały usunięte z tejże definicji. Sieci techniczne przestały być przykładem obiektu budowlanego stanowiącego budowlę, co jednakże nie oznacza, że przestały one być budowlami w rozumieniu prawa budowlanego, a więc także w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organ I instancji stwierdził zatem, że wykreślenie sieci technicznych z definicji obiektów budowlanych zawartej w prawie budowlanym nie powoduje żadnych zmian w zasadach ich opodatkowania. Dalej przywołując treść art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym budowla związana z prowadzeniem działalności gospodarczej to budowla będąca w posiadaniu przedsiębiorcy, chyba, że nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia tej działalności gospodarczej ze względów technicznych wskazano, iż za tym, że "urządzenia techniczne i zewnętrzne sieci instalacyjne" powinny być opodatkowane jako budowle związane z prowadzoną działalnością gospodarczą przemawia fakt wpisania ich do ewidencji środków trwałych A sp. z o.o. Organ I instancji odnotował także, iż Spółka dokonując odpisów amortyzacyjnych obniża wysokość podatku dochodowego, co ma wpływ na koszty działalności oraz wynik finansowy przedsiębiorstwa i zauważył, że instalacje zewnętrzne (z których korzysta wyłącznie A sp. z o.o.) mają pośredni wpływ na działalność gospodarczą, ponieważ zapewniają możliwość użytkowania obiektów zgodnie z przeznaczeniem. W tym stanie rzeczy Prezydent Miasta B. stwierdził, że nie ma podstaw, aby uwzględnić argumentację Spółki, która twierdzi, że zewnętrzne sieci instalacyjne i urządzenia techniczne są automatycznie (z chwilą podłączenia obiektu do zorganizowanych sieci dystrybucyjnych) włączone do przedsiębiorstw – dostawców poszczególnych mediów. Organ podatkowy I instancji dodatkowo zauważył, że gdyby faktycznie część urządzeń lub sieci instalacyjnych została włączona do dostawców poszczególnych mediów, to budowle te byłyby wpisane do ewidencji środków trwałych tych przedsiębiorstw i wówczas podatek od tychże budowli byłby regulowany przez te podmioty. Wobec tych okoliczności Prezydent Miasta B. stwierdził, że nie ma podstaw prawnych do przyjęcia korekty deklaracji podatku od nieruchomości za 2004 r. w części dotyczącej wyłączenia z opodatkowania budowli stanowiących "urządzenia techniczne i zewnętrzne sieci instalacyjne".

Reasumując organ podatkowy I instancji wskazał na treść art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, w sytuacji, gdy wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego i podał, że wyliczona przez organ wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 r. wynosi [...] zł.

W odwołaniu od powyższej decyzji strona podniosła zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez odmowę uwzględnienia wskazanej przez podatniczkę prawidłowej (mniejszej niż poprzednio deklarowana) wielkości powierzchni użytkowej budynków związanych z działalnością gospodarczą. Wskazano także na naruszenie przepisów proceduralnych, tj. art. 180 w zw. z art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego w zakresie (wskazanej we wniosku o stwierdzenie nadpłaty) kwestii rzeczywistej wielkości powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wobec powyższych zarzutów podatniczka wniosła o uchylenie kwestionowanego rozstrzygnięcia w części, w której nie zaaprobowano zgłoszonego przez A sp. z o.o. żądania uwzględnienia zmniejszenia powierzchni użytkowej budynków należących do strony (ujawnionego po przeprowadzeniu pomiarów i sporządzeniu inwentaryzacji architektonicznej). Strona domagała się orzeczenia przez organ II instancji co do istoty sprawy, w ramach którego uwzględnione zostanie powyższe żądanie, a także żądania, do których przychylił się organ I instancji, w konsekwencji czego wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 r. zostanie ustalona w wysokości [...] zł.

W uzasadnieniu odwołania strona wskazała w szczególności, iż (nieuwzględniona przez organ I instancji) korekta wielkości powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej została dokonana w oparciu o inwentaryzację architektoniczną, którą zlecono osobie legitymującej się stosowymi uprawnieniami. Potrzeba podjęcia takich działań wyniknęła, gdyż ujawniły się istotne wątpliwości dotyczące rzeczywistej wielkości powierzchni użytkowej budynków zajmowanych przez stronę. Odnosząc się do argumentacji organu I instancji strona potwierdziła, iż dane w oparciu o które sporządzono pierwotną deklarację za 2004 r. opierały się na informacjach uzyskanych z Działu Technicznego A sp. z o.o. oraz posiadanych przez Spółkę szczątkowych planach architektonicznych. Decydujące znaczenie ma jednakże fakt, iż dane te pochodziły z okresu znacznie poprzedzającego powtórne pomiary i nie odzwierciedlały stanu faktycznego istniejącego w 2004 r. Podatniczka wskazała także, iż "trudno uznać za odpowiadającą interesom strony składającej odwołanie oraz potrzebie istnienia zgodności pomiędzy kwotą uiszczonego podatku od nieruchomości a podstawą jego naliczenia, sytuację, w której dane aktualne dla odległej w czasie chwili, nie odpowiadające już rzeczywistości, były powielane do deklaracji podatkowych w następnych latach, decydując w ten sposób o kwocie należnego do uiszczenia podatku (co miało miejsce w przypadku strony składającej niniejsze odwołanie)". Strona zanegowała także twierdzenie organu I instancji, iż inwentaryzacja architektoniczna dokonana w 2006 r. nie może być podstawą ustalenia wielkości powierzchni użytkowej budynków w latach wcześniejszych, w tym w 2004 r., i wskazała, że dokonanie takich ustaleń jest możliwe przy uwzględnieniu pozostałych przedstawionych przez stronę okoliczności i dokumentów. Jak to bowiem wyjaśniano już w toku postępowania przed organem I instancji (przedstawiając szczegółową tabelę załączoną do pisma strony z dnia 19 października 2006 r.), zmiana powierzchni użytkowej zaistniała tylko raz, tj. w 2005 r. (została ona prawidłowo ujawniona w deklaracjach podatkowych), kiedy to wybudowano nowe obiekty: nową halę produkcyjną, budynek magazynowy z przewiązką, budynek magazynowy z rampą oraz budynek magazynowy fryty szklanej, dokonano przebudowy budynku administracyjnego i portierni głównej oraz budynku socjalno-technicznego, budynku biurowego H., budynku biurowego portierni towarowej I ST-2 oraz wyburzono budynek fabryczny "tubownia". W tym stanie rzeczy strona stwierdziła, że w pozostałym zakresie zmniejszenie powierzchni użytkowej w stosunku do deklarowanych poprzednio wielkości jest potwierdzone pomiarami z maja 2006 r., których dokonano zgodnie z obowiązującymi regulacjami prawnymi. Odwołująca skonstatowała także, iż postawiony w decyzji organu I instancji zarzut nieprzedstawienia przez stronę dokumentów wskazujących na dokonane w 2004 r. rozbudowy, przebudowy i wyburzenia jest chybiony, gdyż zdarzenia takie nie miały w ogóle miejsca w tymże roku.

W konkluzji strona stwierdziła, że wskazana we wniosku z dnia 31 sierpnia 2006 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości, powierzchnia użytkowa budynków, ustalona w oparciu o dane ujawnione w ramach inwentaryzacji architektonicznej sporządzonej w lipcu 2006 r., przy uwzględnieniu, że w 2005 r. wybudowano nowe obiekty, dokonano przebudów oraz wyburzeń stanowi prawidłową, zgodną z ówczesnym stanem faktycznym podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości w kategorii "budynki", podlegające stawce przewidzianej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a nieuwzględnienie tych okoliczności dowodzi, iż organ I instancji zaniechał podjęcia niezbędnych działań zmierzających do wyjaśnienia wszystkich istotnych aspektów sprawy.

Decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ II instancji opisał na wstępie stan faktyczny sprawy, a dalej przytoczył treść art. 4 ust. 1 pkt 2 i art.1a ust. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którymi za powierzchnię użytkową (która stanowi podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynków lub ich części) uważa się powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych, z uwzględnieniem także art. 4 ust. 2 tej ustawy.

Organ odwoławczy podkreślił następnie, że obowiązek wskazania powierzchni użytkowej opodatkowanych budynków spoczywa na A sp. z o.o., gdyż jak stanowi art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych osoby prawne mają obowiązek składania w terminie do 15 stycznia każdego roku deklaracji podatkowej, czyli dokumentu zawierającego wskazanie powierzchni podstaw opodatkowania i wyliczonej w oparciu o te dane kwoty podatku od nieruchomości. Organ II instancji wskazał również, że zgodnie z art. 6 ust. 9 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podatnicy mają także obowiązek informować organ podatkowy w formie skorygowanych deklaracji o każdym zdarzeniu mającym wpływ na wysokość opodatkowania w danym roku. W kontekście przywołanych przepisów zaakcentowano, że prawidłowa realizacja przewidzianych w nich obowiązków jest szczególnie istotna w odniesieniu do osób prawnych, które spełniają swój obowiązek podatkowy w drodze tzw. samoopodatkowania, bez decyzji i udziału organu podatkowego, a "niewywiązywanie się podatnika z obowiązku poinformowania organu podatkowego o wszelkich zmianach mających wpływ na wymiar podatku od nieruchomości (...) upoważnia organ podatkowy do dokonania wymiaru tego podatku w oparciu o dane wynikające z wcześniej złożonego wykazu, chociażby dane te nie odpowiadały rzeczywistości" (tak NSA w wyroku z dnia 23 lutego 1993 r., sygn. akt SA/Lu 1007/92, publ. POP 94/6/116). Zmiany stanu faktycznego, które mogą rzutować na wysokość opodatkowania w tym zakresie, to przede wszystkim zmniejszenie lub zwiększenie powierzchni podlegającej opodatkowaniu lub zmiana sposobu jej wykorzystania.

W niniejszej sprawie strona, opierając się przede wszystkim na inwentaryzacji powierzchni użytkowej, dokonanej przez specjalistę ds. budowlanych (która ma charakter dokumentu prywatnego i stanowi jeden z dowodów w rozumieniu Ordynacji podatkowej, podlegający ocenie organu podatkowego), próbuje wykazać, że dokumentacja ta, odzwierciedlająca stan faktyczny istniejący w maju 2006 r. powinna stanowić podstawę wyliczenia powierzchni użytkowej budynków w latach wcześniejszych. W ocenie organu odwoławczego przedłożony przez A sp. z o.o. materiał dowodowy "nie uzasadnia w sposób kategoryczny możliwości zastosowania obecnych, nowych pomiarów do wcześniejszego okresu objętego korektą". Zauważyć bowiem należy, iż przepisy podatkowe przenoszą na podatnika – osobę prawną obowiązki związane z obmiarem opodatkowanych nieruchomości, a organ przyjmuje domniemanie prawdziwości i prawidłowości danych zawartych w deklaracji (które w odniesieniu do A sp. z o.o. nie budziły na bieżąco żadnych wątpliwości). Podatniczka natomiast, mimo wspomnianego obowiązku, przez wiele lat nie weryfikowała swojej dokumentacji, nie doprowadziła wcześniej do "profesjonalnego" ustalenia posiadanych danych i corocznie składała deklaracje, potwierdzające określony stan faktyczny.

W dalszej części uzasadnienia decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. wskazało, że nowo sporządzona dokumentacja nie stanowi dowodu na dokładny czas dokonania i zakres poszczególnych zmian, a umiejscowienie tych zdarzeń w czasie ma istotne znaczenie, gdyż art. 6 ust. 1 – 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowi, iż zmiany opodatkowania obowiązują już od następnego miesiąca od momentu zaistnienia tych zdarzeń, a najdalej od kolejnego roku (nowa budowa). Organ odwoławczy skonstatował, iż dokumentacja, którą strona posługiwała się dotychczas budzi wątpliwości co do zakresu deklarowanych obecnie zmian powierzchniowych i okresu ich dokonywania, zawiera bowiem liczne nieparafowane skreślenia, dopiski odręczne bez uzasadnień (nieprawidłowości te dotyczą budynków objętych aktualnie korektą, gdyż zostały stwierdzone np. w książce obiektu budowlanego nr 953, nr 954, nr 959, nr 939). Zauważono również, że złożone po rozprawie administracyjnej dokumenty związane z procedurą budowlaną nie wskazują precyzyjnie powierzchni podlegającej zmianie i zestawiono oświadczenie pełnomocnika Spółki zawarte w piśmie z dnia 19 marca 2007 r., w którym wspominał on o "realnych dokonaniach wyburzenia w kolejnych miesiącach 2004 r." z wcześniejszymi pismami, w których stanowczo podkreślano, iż zmiany budowlane miały miejsce tylko w 2005 r. Organ II instancji uznał również, że przedłożone przez stronę kopie dokumentacji budowlanej nie mają znaczenia dla wymiaru podatku za 2004 r. Kserokopie protokołów odbioru inwestycji, zawierające informacje o wyburzeniach pochodzą z września 2005 r., natomiast zgłoszenia o terminie rozpoczęcia robót budowlanych i zaświadczenia o przyjęciu zgłoszenia robót wskazują zadeklarowanie dat przypadających w trakcie 2004 r., jednakże zgodnie z art. 31 ust. 2 w zw. z art. 30 ust. 5 ustawy Prawo budowlane, zgłoszone roboty powinny być rozpoczęte w terminie do dwóch lat (strona zadeklarowała owe zmiany dopiero od 2006 r.).

Wobec powyższego organ II instancji stwierdził, że wszystkie wątpliwości dotyczące mocy wstecznej składanej obecnie dokumentacji podważają wiarygodność stanowczych twierdzeń pełnomocnika Spółki, zwłaszcza w zakresie lat poprzedzających rok dokonania "profesjonalnej" inwentaryzacji. W tym stanie rzeczy okoliczności tej nie można, zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B., uznać za bezspornie udowodnioną, a zatem przyjąć należy dane zawarte w składanych dotychczas deklaracjach podatkowych, co w konsekwencji oznacza, iż zawarty w odwołaniu wniosek o uchylenie zaskarżonej decyzji w zakresie opodatkowania budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie może zostać uwzględniony.

W skardze na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. , skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, A sp. z o.o., zastępowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Skargę oparto na zarzucie naruszenia prawa materialnego, tj. art. 4 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1 a ust. 1 pkt 5 oraz art. 4 ust. 2 oraz art. 6 ust. 9 w zw. z art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, art. 72 § 1 pkt 1 w zw. z art. 75 § 2 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej. Strona skarżąca podniosła także zarzut naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez odmowę uznania mocy dowodowej przedłożonego przez Spółkę dokumentu zatytułowanego "Inwentaryzacja architektoniczna i bilans powierzchni użytkowej" w zakresie ustalenia prawidłowej powierzchni użytkowej budynków istniejącej w 2004 r.

W uzasadnieniu skargi zauważono na wstępie, iż część budynków (wiele z nich wybudowano w latach pięćdziesiątych XX w., a nawet przed wojną), będących obecnie własnością A sp. z o.o. należała uprzednio do Zakładów B w B.. Obiekty te zostały w 1996 r. wniesione przez Skarb Państwa do przedsiębiorstwa skarżącej. Dane dotyczące powierzchni użytkowej tych obiektów zawarte były w nieprecyzyjnej, obejmującej liczne nieopisane szczegółowo poprawki, dokumentacji, która niejednokrotnie pochodziła sprzed kilkudziesięciu lat i nie można było wykluczyć, że na skutek działań poprzednika prawego skarżącej uległy one dezaktualizacji. Zwrócono także uwagę, iż przed laty pomiarów dokonywano z użyciem mniej precyzyjnych przyrządów i w oparciu o nieco inne zasady.

W dalszej części skargi wskazano, że inwestycje rozpoczęte przez Spółkę w 2004 r. i ukończone w 2005 r., w ramach których dokonano wybudowania nowych obiektów takich jak: "nowa hala produkcyjna", "budynek magazynowy z przewiązką łącznikiem", "budynek magazynowy z rampą", "budynek magazynowy fryty szklanej", przebudowania istniejących obiektów, tj. "budynku administracyjnego – zarząd i portiernia główna", "budynku socjalno-technicznego", "budynku biurowego H.", "budynku portierni towarowej I ST-2" oraz wyburzenia części budynku "tubownia" skutkowały zmianami w zakresie powierzchni użytkowej budynków stanowiących własność skarżącej.

Opisane okoliczności skłoniły stronę do przeprowadzenia profesjonalnych pomiarów powierzchni w celu zweryfikowania posiadanych w tym zakresie danych. Sporządzona w tym zakresie dokumentacja wykazała, iż dotychczas deklarowana przez stronę powierzchnia użytkowa była zawyżona o ponad 500 m 2.

Wobec powyższego stwierdzono, że zmiana powierzchni użytkowej budynków (wskazana we wniosku o stwierdzenie nadpłaty) miała dwa niezależne źródła, z jednej strony były to prace budowlane, które przypadały na 2005 r., a z drugiej przemierzenie powierzchni w sposób wskazany przepisami o podatkach i opłatach lokalnych. Zaznaczono przy tym, że w odniesieniu do niektórych obiektów (tj. "budynku administracyjnego – zarząd i portiernia główna", "budynku socjalno-technicznego", "budynku biurowego H.") doszło do nałożenia się na siebie tych zdarzeń, tj. obiekt został rozbudowany, co doprowadziło do zwiększenia jego powierzchni, która i tak po dokonaniu aktualnych pomiarów okazała się mniejsza od sumy powierzchni nowozrealizowanej i dotychczasowej. Wyburzenie natomiast części budynku "tubownia" i "budynku portierni towarowej I ST – 2" skutkujące zmniejszeniem jego powierzchni użytkowej oraz późniejsze przemierzenie tejże powierzchni wykazało, że jest ona jeszcze mniejsza niż dotychczasowa.

Opisane powyżej zmiany powierzchni użytkowej budynków zostały ujęte w tabeli stanowiącej załącznik do pisma pełnomocnika Spółki z dnia

19 października 2006 r. Rozpoczęcie wymienionych prac budowlanych zostało zgłoszone do odpowiednich organów jeszcze w 2004 r., zakończono je w 2005 r., a powstałe w ich rezultacie zmiany powierzchni użytkowej (wybudowanie budynków produkcyjno-magazynowych o powierzchni 1978 m 2 oraz wyburzenie powierzchni obejmującej 77,5 m 2) były deklarowane organowi podatkowemu począwszy od 2006 r. Oznacza to, że podatniczka wywiązała się z obowiązku skorygowania deklaracji w razie wystąpienia zdarzenia wpływającego na wysokość opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

W uzasadnieniu skargi zanegowano także twierdzenie organu II instancji, że Spółka powołując się w odniesieniu do lat 2002 - 2005 na wyniki pomiarów zawarte w dokumencie sporządzonym przez specjalistę ds. budowlanych dyskredytuje swoje wcześniejsze deklaracje. Podkreślono bowiem, że podatnikowi przysługuje ustawowe uprawnienie do skorygowania przedstawionych danych wpływających na wysokość opodatkowania, jak również do wystąpienia o stwierdzenie nadpłaty z tytułu uiszczenia podatku w wysokości wyższej niż należna.

Wskazano również, iż wbrew twierdzeniom organu odwoławczego, przedmiotowa dokumentacja stanowi podstawę do ustalenia powierzchni użytkowej budynków istniejącej w 2004 r., zważywszy, że w tym roku podatkowym nie zakończono prac skutkujących zmianą tychże parametrów.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. podtrzymało stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. Odnosząc się do zarzutów skargi organ odwoławczy zaakcentował w szczególności, że nie kwestionuje możliwości skorygowania przez podatników omyłek popełnionych w deklaracjach podatkowych, a nawet podkreśla konieczność takiej korekty. Stwierdza jednakże, iż "rozmiar różnic powierzchniowych oraz wielość wskazanych w dokumentacji strony zmian powierzchni uniemożliwia potraktowanie tych różnic w niniejszej sprawie jako tylko omyłki. Należy bowiem wskazać, że nowo sporządzona dokumentacja nie stanowi dowodu na dokładny czas dokonania i zakres poszczególnych zmian powierzchniowych. Okoliczność dokładnego określenia czasu zmian ma szczególne znaczenie dla niniejszej sprawy, bowiem zgodnie z art. 6 ust. 1- 5 w/w ustawy, zmiany opodatkowania obowiązują już od miesiąca następnego po zaistnieniu zmian stanu faktycznego lub prawnego, a najdalej od następnego roku (nowa budowa)". Organ odwoławczy wskazał także, iż dokumentacja, którą się strona wcześniej posługiwała, wzbudziła wątpliwości organu, co do zakresu zmian powierzchniowych i okresu ich dokonywania, których nie wyjaśniły także przedłożone przez stronę dokumenty związane z procedurą budowlaną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa.

Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji wymaga w niniejszej sprawie przede wszystkim oceny zasadności działania organów podatkowych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jaką stanowi powierzchnia użytkowa budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Modyfikacja tejże powierzchni stanowiła bowiem najistotniejszy aspekt korekty deklaracji podatkowej dokonanej przez skarżącą Spółkę w dniu 4 października 2006 r. i stanowiącej podstawę wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości.

Art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej przewiduje domniemanie prawidłowości deklaracji podatkowej, gdyż stanowi, że jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3. Zgodnie natomiast z art. 21 § 3 powołanej ustawy, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Podatnicy podatku od nieruchomości, będący osobami prawnymi zobowiązani byli w 2004 r. (na mocy art. 6 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) składać, w terminie do dnia 15 stycznia, organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu - w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku. Art. 4 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wskazuje, iż podstawę opodatkowania dla budynków stanowi powierzchnia użytkowa, której definicję zawarto w art. 1 a ust. 5 tej ustawy. Nie ulega zatem wątpliwości, że na podatniku składającym deklarację podatkową ciąży obowiązek rzetelnego wskazania powierzchni użytkowej budynków, które stanowią jego własność, a dane te - do czasu wszczęcia postępowania podatkowego w trybie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej - objęte są domniemaniem zgodności ze stanem faktycznym. Bezsporne jest w niniejszej sprawie, iż skarżąca Spółka nie dopełniła tego obowiązku, gdyż jak sama przyznaje przez okres 10 lat nie dokonała precyzyjnych obmiarów przejętego w 1996 r. majątku nieruchomego, sporządzając deklaracje podatkowe opierała się na niezweryfikowanych danych, wynikających niejednokrotnie z nieprecyzyjnej dokumentacji pochodzącej sprzed kilkudziesięciu lat. Analiza załączonej do przedłożonych Sądowi akt dokumentacji, którą strona dysponowała przed dokonaną w 2006 r. inwentaryzacją architektoniczną, jednoznacznie potwierdza, iż zawiera ona liczne niejasności, wielokrotne odręczne poprawki, których nie opatrzono żadnymi dodatkowymi adnotacjami. Okoliczność ta została również wypunktowana przez organ odwoławczy, który w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stwierdził, iż dokumentacja, którą strona wcześniej się posługiwała budzi wątpliwości, zawiera bowiem liczne nieparafowane skreślenia i odręczne dopiski pozbawione omówienia.

Wobec powyższego bezpodstawne byłoby twierdzenie, że dane dotyczące powierzchni użytkowej budynków stanowiących własność A sp. z o.o., ujawnione przez Spółkę w deklaracji podatkowej złożonej w 2004 r. odpowiadały rzeczywistości. Fakt, iż zaniechanie uporządkowania dokumentacji i dokonania precyzyjnych obmiarów już w 2004 r. świadczy o ignorancji podatnika i pozwala postawić mu co najmniej zarzut niedochowania należytej staranności w prowadzeniu swoich spraw nie zwalnia organów podatkowych od podjęcia (zgodnie z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej) wszelkich działań zmierzających do określenia zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości, co uzależnione jest wprost od ustalenia powierzchni użytkowej budynków stanowiących własność skarżącej. Abstrahując od zakresu postępowania dowodowego prowadzonego w ramach działań organu podatkowego wynikających z dyspozycji art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, wspomnieć w tym miejscu warto, iż ustawodawca w regulacji dotyczącej wnioskowania (dopuszczalnego w określonym przez ustawodawcę czasie) o stwierdzenie nadpłaty w podatku przewidział możliwość usunięcia niekorzystnych dla podatnika skutków zadeklarowania przez niego nieprawidłowych danych i nie uzależnił dopuszczalności domagania się stwierdzenia nadpłaty od stopnia winy podatnika w złożeniu wadliwej deklaracji, jak również rozmiaru i przyczyn popełnionych w niej błędów czy też kwoty ewentualnej nadpłaty.

Jak więc wskazano powyżej okoliczność, iż podatnik jest odpowiedzialny za zadeklarowane dane nie może w żadnym razie stanowić przesłanki odstąpienia od dopuszczenia przez organ podatkowy wszelkich dowodów zmierzających do ustalenia rzeczywistej, istniejącej w danym roku podatkowym (lub w poszczególnych jego miesiącach) powierzchni użytkowej budynków. W postępowaniu prowadzonym w oparciu o art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zobowiązany jest realizować zasadę prawdy obiektywnej wynikającą z art. 122 Ordynacji podatkowej działając zgodnie z wymogami określonymi w art. 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, a więc podjąć wszelkie działania pozwalające na określenie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego. Nie ulega bowiem wątpliwości, że w ramach weryfikacji prawidłowości samoobliczenia podatku organ podatkowy zobligowany jest uwzględniać zarówno okoliczności wpływające na zwiększenie wysokości zobowiązania podatkowego, jak i te elementy stanu faktycznego, które skutkują jego obniżeniem. Dokonanie niezbędnych ustaleń zmierzających do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości musi niewątpliwie nastąpić z udziałem podatnika, którego ewentualny brak współdziałania może skutkować w określonych okolicznościach np. odmową uwzględnienia danych wskazanych we wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

W kontekście wskazanych powyżej aspektów postępowania prowadzonego w oparciu o art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej stwierdzić należy, iż w ocenie składu orzekającego organy podatkowe nie podjęły w niniejszej sprawie wszelkich działań zmierzających do określenia prawidłowej wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 r. W okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy istotę weryfikacji prawidłowości kwoty zadeklarowanego podatku stanowi wielkość powierzchni użytkowej budynków związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną w 2004 r. przez A sp. z o.o. (deklarowana jako suma powierzchni poszczególnych budynków). Zdaniem Sądu nieuwzględnienie danych wskazanych w dokumencie sporządzonym w ramach inwentaryzacji architektonicznej jest co najmniej przedwczesne, a przedstawionego uzasadnienia takiego posunięcia nie można uznać za przekonujące. Organy obu instancji, upraszczając sprawę, przyjęły bowiem, że po pierwsze wspomniana dokumentacja dotyczy stanu istniejącego w maju 2006 r., a po wtóre za jej nieuwzględnieniem w odniesieniu do wcześniejszych lat podatkowych przemawia także fakt, iż w okresie 2004 – 2005 Spółka dokonała przebudowy, rozbudowy i wyburzenia obiektów, których konkretne umiejscowienie w czasie nie jest precyzyjnie udokumentowane. Godzi się jednakże zauważyć, iż powierzchnia ukończonego obiektu jest, co do zasady, parametrem stałym, którego zwiększenie lub zmniejszenie musi wynikać z działań obejmujących zmianę usytuowania ścian. Abstrahując zatem od kwestii precyzyjnego umiejscowienia w czasie zmian powierzchni użytkowej budynków, które zaistniały na skutek podjętych przez Spółkę przedsięwzięć budowlanych odnotować trzeba, iż strona w zestawieniu dołączonym do pisma z dnia 19 października 2006 r. wyodrębniła (w odniesieniu do poszczególnych obiektów) zwiększenie powierzchni użytkowej wynikające z nowych inwestycji. Zasadne jest zatem przypuszczenie, iż możliwe jest wskazanie grupy obiektów, w obrębie których na przestrzeni lat 2004 – 2006 nie wykonywano żadnych działań związanych ze zmianą powierzchni użytkowej (okoliczności te można także zweryfikować np. poprzez uzyskanie stosownych wyjaśnień od strony, przesłuchanie świadków, pomocna może również okazać się wizja lokalna), co czyniłoby zasadnym przyjęcie w odniesieniu do tej grupy obiektów powierzchni użytkowej ustalonej w ramach inwentaryzacji architektonicznej przeprowadzonej w 2006 r. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, iż organ odwoławczy nie dokonał analizy stanu faktycznego pod tym kątem, nie podjął także próby ustalenia czy wybudowanie nowych obiektów wymagało ingerencji w budynki już istniejące czy też posadowiono je na gruncie wcześniej niezabudowanym. W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że wspomniana dokumentacja sporządzona przez specjalistę ds. budowlanych stanowi jeden z dowodów w sprawie i podlega ocenie dokonywanej zgodnie z wymogami wynikającymi z art. 191 Ordynacji podatkowej, której w dotychczasowym postępowaniu nie było potrzeby przeprowadzić. Ordynacja podatkowa przewiduje również dopuszczenie – dla uzyskania wiadomości specjalnych - dowodu z opinii biegłego powołanego przez organ podatkowy.

Reasumując wskazać należy, iż weryfikacja samoobliczenia podatku od nieruchomości za 2004 r. wymaga w niniejszej sprawie odrębnej analizy zdarzeń zaistniałych pomiędzy 2004 r. a 2006 r. w odniesieniu do poszczególnych budynków stanowiących własność A sp. z o.o. Dopiero jej przeprowadzenie pozwoli albo na precyzyjne wykazanie, że wszystkie obiekty podlegały we wskazanym okresie działaniom związanym ze zmianą powierzchni użytkowej, a zatem pomiary dokonane w 2006 r. nie mogą być w odniesieniu do żadnego budynku uznane za aktualne również w 2004 r. albo na wskazanie grupy obiektów, które nie podlegały we wskazanym okresie żadnym działaniom, wpływającym na zmianę powierzchni użytkowej, w odniesieniu do których pomiar dokonany w 2006 r. może być podstawą ustalenia ich powierzchni użytkowej istniejącej już w 2004 r.

Ponownie rozpoznając odwołanie organ II instancji uwzględni przedstawione powyżej uwagi Sądu, w których wykazano, iż przyjęcie za podstawę opodatkowania wielkości powierzchni użytkowej zadeklarowanej w pierwotnie złożonej deklaracji stanowi zbyt daleko idące uproszczenie, a nieuwzględnienie dokonanej w tym zakresie przez stronę korekty wymaga precyzyjnego wykazania, że w odniesieniu do wszystkich budynków stanowiących własność Spółki powierzchnia użytkowa pomiędzy 2004 r. a 2006 r. uległa zmianie.

Wskazane powyżej uchybienia dotyczące zakresu przeprowadzonego postępowania dowodowego wyczerpują przesłankę uchylenia zaskarżonej decyzji w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.). Orzeczenie dotyczące wykonalności zaskarżonej decyzji wydano w oparciu o art. 152 tej ustawy, a o kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 wspomnianej ustawy.