Wyrok NSA oz. w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 2067/98
NSA oz. w Łodzi
Data orzeczenia: 2000-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 19 ust. 1, art. 27 ust. 4
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz. 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Teza: Niewpisanie do ewidencji przewidzianej w art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ jakiegoś zakupu towaru i związanej z nim kwoty podatku naliczonego nie wyłącza prawa podatnika do odliczenia kwoty tego podatku od podatku należnego na zasadzie art. 19 tej ustawy.

TEZY

Niewpisanie do ewidencji przewidzianej w art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ jakiegoś zakupu towaru i związanej z nim kwoty podatku naliczonego nie wyłącza prawa podatnika do odliczenia kwoty tego podatku od podatku należnego na zasadzie art. 19 tej ustawy.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Zdzisława D. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia 3 lipca 1998 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 1997 r. - uchyla zaskarżoną decyzję; (...).


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa w Ł. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego Ł.-W. z dnia 24 września 1997 r. określającą Zdzisławowi D. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za marzec 1997 r., stanowiącą kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 863 zł oraz ustalającą dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości 126 zł. W uzasadnieniu podano, że podatnik odliczył podatek naliczony w kwocie 2,44 zł z faktury z 16.02.1997 r. dokumentującej zakup usług telekomunikacyjnych, wystawionej na jego żonę. Ponieważ podatnik nie był wskazany w fakturze jako nabywca usługi, nie mógł skorzystać z obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Ponadto podatnik odliczył podatek naliczony w wysokości 418 zł z faktury z 5.03.1997 r. dokumentującej zakup środka trwałego. Jednak nie zaewidencjonował tego zakupu w rejestrze zakupu VAT, gdyż według oświadczenia nie był prowadzony. Naruszono tym samym art. 27 ust. 4 ww. ustawy. Wobec powyższych uchybień Urząd Skarbowy zasadnie określił prawidłową kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym i ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe zgodnie z art. 27 ust. 6 ustawy.

W skardze Zdzisław D. podniósł, że deklaracja VAT-7 została sporządzona prawidłowo. Odliczenie przez niego podatku naliczonego z faktury dokumentującej zakup usług telekomunikacyjnych nie było sprzeczne z art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, a z faktury dotyczącej zakupu środka trwałego - było zgodne z art. 27 ust. 4 i art. 21 ust. 3 tej ustawy.

W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Ponadto podano, że w wyniku niezaewidencjonowania zakupu środka trwałego w ewidencji, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług nastąpiło zawyżenie podatku naliczonego w złożonej deklaracji VAT-7. Podatnik, ujmując kwoty podatku naliczonego w prowadzonej ewidencji, wskazuje swoje uprawnienia do obniżenia podatku należnego. Wobec tego, jak wynika z wym. przepisu, deklaracja podatkowa powinna zawierać takie same dane jak prowadzona ewidencja. Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do wniosku, iż podatnik, umieszczając kwoty podatku należnego i naliczonego niewynikające z ewidencji /sprzeczność danych zawartych w deklaracji i ewidencji/, nie ponosiłby żadnych konsekwencji wynikających z ustawy o podatku od towarów i usług.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Za bezzasadny należy uznać zarzut skargi dotyczący odliczenia podatku naliczonego z faktury dotyczącej usług telekomunikacyjnych /z dnia 16 lutego 1997 r./. Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, zaś stosownie do ust. 2 tego artykułu kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów lub usług. Skoro zatem wymieniona faktura nie wskazuje skarżącego - będącego podatnikiem podatku od towarów i usług - jako nabywcy usług telekomunikacyjnych, to nie mógł on odliczyć podatku naliczonego wynikającego z tej faktury od kwoty podatku należnego. W tej sytuacji nie było potrzeby sięgania do art. 25 ust. 1 omawianej ustawy /na którego pkt 3 powołano się w skardze/; przepis ten przewiduje sytuacje, w których jest wyłączone obniżenie podatku należnego od towarów i usług nabywanych przez podatnika. Natomiast w rozpatrywanej sprawie chodziło o usługi nabyte nie przez podatnika, tylko przez inną osobę.

Natomiast na uwzględnienie zasługuje zarzut dotyczący zakwestionowania przez organy podatkowe odliczenia podatku naliczonego od nabytego przez skarżącego środka trwałego /z faktury z dnia 5 marca 1997 r./. Przede wszystkim nie można zgodzić się z odpowiedzią na skargę, że podatnik swoje uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony realizuje w ewidencji, o której stanowi art. 27 ust. 4 ustawy o VAT. Z art. 19 ust. 3 tej ustawy wyraźnie wynika, że obniżenie kwoty podatku należnego następuje w rozliczeniu za określony miesiąc, a więc w deklaracji podatkowej /art. 10 ust. 1 i art. 26 ustawy/. Ewidencja powinna natomiast zawierać dane służące do prawidłowego sporządzenia przez podatnika deklaracji podatkowej. Oczywiście i ewidencja, i deklaracja powinny zawierać dane zgodne ze stanem rzeczywistym, w wypadku podatku naliczonego - przede wszystkim znajdujące odzwierciedlenie w fakturach dokumentujących fakty nabycia towarów i usług. Jednocześnie zasadą wynikającą z charakteru podatku od towarów i usług, będącego wielofazowym powszechnym podatkiem obrotowym netto /od wartości dodanej/, jest ustanowione w powołanym art. 19 ust. 1 prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Od zasady tej istnieją wyjątki ustanowione w art. 25 ustawy o VAT oraz w przepisach wydanych na podstawie art. 23 pkt 1 tej ustawy /w stanie prawnym obowiązującym w 1997 r. - w par. 12 i par. 54 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz.U. nr 154 poz. 797 ze zm./. Jednakże w katalogu tych wyjątków nie przewiduje się przypadku naruszenia przez podatnika obowiązków w zakresie prowadzenia ewidencji, o której jest mowa w art. 27 ust. 4 ustawy. Oznacza to, że niewpisanie do omawianej ewidencji określonego zakupu towaru i związanej z nim kwoty podatku naliczonego nie wyłącza prawa podatnika do odliczenia kwoty tego podatku od podatku należnego. Przeciwko temu stanowisku nie może przemawiać podniesiona w odpowiedzi na skargę okoliczność, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w obecnie obowiązującym brzmieniu - w przeciwieństwie do stanu prawnego sprzed dnia 1 stycznia 1997 r. - nie przewidują sankcji za naruszenie obowiązków w zakresie prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 27 ust. 4 tej ustawy. Z powyższych względów za bezzasadne należy uznać kwestionowanie przez organy podatkowe obniżenie przez skarżącego kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu środka trwałego udokumentowanym fakturą z dnia 6 marca 1997 r. tylko z tego powodu, że kwota tego podatku nie była wpisana w dniu kontroli podatkowej do ewidencji.

Jednocześnie należy wyjaśnić, że nieścisłe jest użyte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji sformułowanie, jakoby podatnik nie prowadził rejestru zakupów VAT. Z protokółu kontroli wynika, że taki rejestr był prowadzony, jednakże nie obejmował on zakupu środków trwałych, gdyż skarżący błędnie uważał, że w rejestrze tym powinny być jedynie ewidencjonowane zakupy, stanowiące koszty uzyskania przychodów /wynika to z wyjaśnień podatnika z dnia 24 lipca 1997 r./. Za niezrozumiałe należy również uznać przytoczenie w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji art. 21 ust. 3 ustawy o VAT, mającego zastosowanie do podatników dokonujących sprzedaży towarów opodatkowanych wyłącznie stawką 22 procent, podczas gdy ze znajdującej się w aktach podatkowych deklaracji podatkowej za marzec 1997 r. wynika, że przeważająca część sprzedaży była opodatkowana stawką 7 procent. (...)

Z powyższych względów na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 i 2 oraz art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzeczono jak w sentencji.