Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 472/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2012-06-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej~Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono indywidualną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 15 ust 1 ust 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Ewa Kwarcińska Sędziowie: Sędzia NSA Alicja Stępień Sędzia WSA Bogusław Woźniak (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Dorota Kotlarek po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 czerwca 2012 r. sprawy ze skargi R. K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 4 stycznia 2012 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. określa, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącego kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

R. K., wnioskiem z dnia 29 września 2010 r., wniósł o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uzyskania statusu podatnika tego podatku w związku ze sprzedażą działek przeznaczonych pod zabudowę.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Do majątku osobistego wnioskodawcy (współwłasność małżeńska) należy nieruchomość nabyta częściowo na podstawie umowy sprzedaży (w części w 2004 i 2005 r.), a częściowo w wyniku zamiany (dokonanej w 2011 r. mającej na celu przyłączenie nieruchomości przylegającej do niej w zamian za przekazanie własności innej części gruntu).

Wnioskodawca wskazał, że nie prowadzi działalności gospodarczej, jak również nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Z nabyciem nieruchomości nie wiązało się odliczenie podatku naliczonego. Nabywanie nieruchomości nie odbywało się również z zamiarem ich sprzedaży (dla tej nieruchomości po nabyciu wnioskodawca uzyskał decyzję o warunkach zabudowy dla zabudowy siedliskowej). Ponadto, nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne i posiada jako całość dwie księgi wieczyste.

Podano, że grunty wykorzystywane były do prowadzenia działalności rolniczej, a jej produkty wykorzystywane były na własne potrzeby. Działki nie były wykorzystywane, jako przedmiot najmu, dzierżawy, ani nie były przedmiotem innych czynności o podobnym charakterze. W ramach nieruchomości zostały geodezyjnie wydzielone poszczególne działki w łącznej liczbie 26, w tym 3 przeznaczone na drogę. Początkowo, wraz z żoną wnioskodawca zamierzał sprzedać nieruchomość w całości i uzyskał dla działek decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu. Do sprzedaży jednak nie doszło, natomiast po upływie czasu zgłosił się nabywca (podmiot prowadzący działalność gospodarczą), który zamierzał nabywać działki sukcesywnie nie wykluczając też nabycia nieruchomości jedną lub dwoma umowami sprzedaży. Ostatecznie, podmiot ten zrezygnował jednak z zamiaru nabycia nieruchomości.

Ponieważ na części nieruchomości wnioskodawca (wspólnie z żoną) zamierza dla własnych potrzeb wznieść budynek lub dwa budynki mieszkalne (rodzina wnioskodawcy jest wielopokoleniowa), wnioskodawca zamierza wraz z żoną przystąpić do sprzedaży pozostałej części nieruchomości dla sfinansowania budowy. Początkowo planowano sprzedaż kilku działek, a kolejnych w miarę potrzeb związanych z finansowaniem budowy oraz potrzebami rodziny. Brano również pod uwagę realizację własnych celów mieszkaniowych w nowym gospodarstwie rolnym położonym poza terenami silnie zurbanizowanymi. Na ten cel także wnioskodawca przeznaczy środki ze sprzedaży. Ze względu na obniżkę cen nieruchomości w ostatnim okresie, wnioskodawca nie wie sprzedaż jakiej ilości działek pozwoli na sfinansowanie potrzeb mieszkaniowych. Nie wie więc, jaką ich ilość i w jakim terminie będzie sprzedawać.

Wnioskodawca wystąpił o warunki zabudowy, ponieważ teren nie jest objęty planem zagospodarowania i bez uzyskania warunków zabudowy podział na mniejsze działki nie był możliwy. Z myślą o budowie domu lub dwóch wnioskodawca wystąpił o uzbrojenie w prąd, wodę oraz gaz. Podpisał również odpowiednie umowy przyłączeniowe i na dzień dzisiejszy jedna z działek została uzbrojona w gaz i prąd na zasadzie "prowizorki budowlanej". Realizacja uzbrojenia nie jest zależna od wnioskodawcy, w związku z tym nie jest on w stanie określić, kiedy uzbrojenie w poszczególne media zostanie wykonane i możliwe będzie z nich korzystanie. Wobec tego, że "teren jest odległy"' konieczne jest doprowadzenie mediów z odległości 650-900 m, gestorzy sieci nie byli zainteresowani doprowadzeniem mediów do jednej lub dwóch działek ze względu na brak uzasadnienia ekonomicznego takiej inwestycji. Doprowadzą więc media do działek drogowych lub poszczególnych działek, w zależności od realizowanych przez nich projektów.

Dalej wskazano, że wnioskodawca otrzymał pozwolenie na budowę dla czterech działek, celem sprawdzenia możliwości jego uzyskania oraz ze względu na to, że nie zdecydował jeszcze, na których dokładnie działkach będzie realizował własne potrzeby mieszkaniowe.

W przeszłości wnioskodawca nabywał nieruchomości (m. in. dom oraz mieszkanie oraz ok. 0,6 ha gruntu rolnego celem powiększenia gospodarstwa). Żadnej z tych nieruchomości wnioskodawca nie zbył.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym wnioskodawca zadał pytanie czy z tytułu dokonywanej sprzedaży działek stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług ?

Zdaniem wnioskodawcy, z tytułu sprzedaży działek nie stanie się on podatnikiem podatku od towarów i usług. Jak podano, z definicji działalności podlegającej temu podatkowi wynika, że dla stania się podatnikiem konieczne jest dokonywanie czynności w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Stwierdzono, że ani wnioskodawca, ani jego żona nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności gospodarczej. Działki nie były więc i nie będą wykorzystywane w działalności gospodarczej, a sprzedaż będzie sprzedażą majątku osobistego, nie nabytego w ramach działalności gospodarczej i nie służącego prowadzeniu takiej działalności. Wnioskodawca podniósł, że środki ze sprzedaży nie będą więc służyły działalności gospodarczej, ale zaspokajaniu potrzeb osobistych rodziny (zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, przeniesienie prowadzonej działalności rolniczej z terenu zurbanizowanego, gdzie położona jest nieruchomość, na tereny rolnicze). Wnioskodawca nie zna też częstotliwości sprzedaży działek.

Dnia 4 stycznia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną Nr [...], w której uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Mając na uwadze treść obowiązujących przepisów prawa organ podniósł, że w sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują iż planowaną sprzedaż działek należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W szczególności wyodrębnienie z nieruchomości 26 działek, wystąpienie o decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, wystąpienie dla części nieruchomości o pozwolenia na budowę oraz uzyskanie pozwoleń na przyłączenie "mediów". Okoliczności te wskazują na zamiar wykonywania czynności dostawy gruntów w sposób profesjonalny, w przeciwnym razie wyodrębnianie działek byłoby niecelowe. Organ nie zgodził się z twierdzeniem jakoby przedmiotowe grunty stanowiły majątek osobisty. W konsekwencji stwierdzono, że sprzedaż przedmiotowych działek stanowić będzie działalność gospodarczą o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przez co podlegać będzie opodatkowaniu tym podatkiem, a wnioskodawca będzie uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 w/w ustawy.

Transakcje te winny być zatem opodatkowane podstawową stawką podatku, tj. 23%, o której mowa w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, gdyż zwolniona od podatku jest jedynie dostawa terenów niezabudowanych innych niż budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę (art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy).

Pismem z dnia 24 stycznia 2012 r. Minister Finansów działający przez Dyrektora Izby Skarbowej został wezwany do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę wydanej interpretacji i uznanie stanowiska wnioskodawcy za prawidłowe.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa upoważniony do wydania interpretacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku R. K. zarzucił zaskarżonej interpretacji naruszenie przepisu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w związku z przepisami Dyrektywy Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości poprzez uznanie, że z tytułu sprzedaży nieruchomości stanie się on podatnikiem podatku VAT. Skarżący wniósł o uchylenie wydanej w sprawie interpretacji.

W uzasadnieniu podniesiono, że w interpretacji nie uwzględniono wynikających z wniosku okoliczności przeczących uznaniu zamierzonych czynności za działalność profesjonalną takich jak:

– brak pewności, jaka ilość działek zostanie sprzedana na zaspokojenie potrzeb osobistych i rodzinnych,

– brak pewności co do częstotliwości sprzedaży dziełek,

– brak pewności odnośnie liczby działek mających pozostać w majątku prywatnym.

Wskazano ponadto na pominiętą przez organ okoliczność, że przedmiotowa nieruchomość przez szereg lat wykorzystywana była przez skarżącego do prowadzenia produkcji rolniczej na własne potrzeby i do dnia dzisiejszego grunt tego rolniczego charakteru nie utracił - za wyjątkiem działek, na których planowana jest realizacja własnych potrzeb mieszkaniowych.

Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące zbliżonego stanu faktycznego podkreślono ponownie, że nabycie gruntów nie nastąpiło z zamiarem ich sprzedaży, a wiązało się z prowadzeniem produkcji rolniczej. Aktualnie zamiar dokonania sprzedaży nieruchomości nie jest także powzięty w okolicznościach wskazujących na zawodowe prowadzenie sprzedaży nieruchomości, lecz wynika wyłącznie z zamiaru zbycia składnika majątku pochodzącego z majątku prywatnego. Również i środki pochodzące z planowanej sprzedaży nie będą przeznaczone na prowadzenie działalności gospodarczej, ale wykorzystane zostaną wyłącznie do celów prywatnych.

Końcowo zauważono, że zaskarżona interpretacja stoi w wyraźnej sprzeczności ze stanowiskiem wyrażanym wielokrotnie w orzecznictwie sądów administracyjnych, czego przykładem są najnowsze orzeczenia NSA wskazujące na to, że wyprzedawanie majątku osobistego nie może być traktowane na równi z profesjonalną działalnością podmiotów nabywających określone składniki majątkowe w celu ich sprzedaży i osiągnięcia zysku.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, zwanej dalej "P.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane w indywidualnych sprawach.

Stosownie do treści art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu (np. interpretacji indywidualnej), ma nie tylko prawo, ale i obowiązek uwzględnić okoliczności niepowołane w skardze, lecz mające wpływ na tę ocenę.

W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał skargę podatnika za zasadną.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy sprzedaż działek w stanie faktycznym opisanym we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej winna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług, co stanowić będzie konsekwencję uznania wnioskodawcy za podatnika podatku towarów i usług. Zdaniem strony skarżącej przedmiotowa sprzedaż dotyczy jej majątku osobistego, nie jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej, przez co nie jest objęta obowiązkiem podatkowym. Przeciwne od zaprezentowanego stanowiska uważa organ, który podnosi, że opisanym we wniosku czynnościom można przypisać handlowy charakter, co wiąże się z wypełnieniem dyspozycji art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, zwanej dalej w skrócie "ustawą o VAT") i uznaniem ich za działalność gospodarczą wykonywaną przez podatnika podatku od towarów i usług.

Istotne dla rozstrzygnięcia problemu jest więc wyjaśnienie statusu podatnika podatku od towarów i usług. Należy wskazać, że mający kluczowe znaczenie przepis art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Idąc tym tropem skupić należy się na wyjaśnieniu użytego w tym przepisie pojęcia "działalność gospodarcza", o którym mowa w kolejnym, przywołanym już ustępie art. 15 ustawy o VAT. W myśl art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje swym zakresem wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić w tym miejscu należy, że obszernie cytowany art. 15 ustawy o VAT stanowi implementację art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku (od 1 stycznia 2007 r. - art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, D.U.L 347 z 11.12.2006 r., w skrócie: "Dyrektywa VAT"). Przywołana regulacja prawa unijnego nakazuje traktować jako działalność gospodarczą "(...) wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów". Ponadto, w art. 12 ust. 1 Dyrektywy VAT zawarto regulację umożliwiającą państwom członkowskim uznanie za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy, w szczególności pojedynczej dostawy terenu budowlanego.

Zachodzi zatem pytanie, czy na gruncie ustawy krajowej regulującej podatek od wartości dodanej ustawodawca włączył do grona podatników przedmiotowego podatku również podmioty dokonujące transakcji związanych z działalnością polegającą na pojedynczej dostawie terenu budowlanego.

Kwestia ta była już przedmiotem rozważań orzecznictwa efektem czego wypracowane zostało stanowisko, które tut. Sąd w pełni podziela, a zgodnie z którym ustawa o VAT nie zawiera jednoznacznego i precyzyjnego unormowania potwierdzającego, że Polska skorzystała z tego uprawnienia.

Przyjmuje się jednolicie, że zamierzając skorzystać z przewidzianej w dyrektywie VAT opcji państwo członkowskie musi swój zamiar zawrzeć w regulacji rangi ustawowej. To ustawa ma bowiem bezwzględną moc wiążącą, a dodatkowo, zgodnie z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.

Tymczasem krajowa ustawa nie zawiera wyraźnego potwierdzenia, że Polska skorzystała z uprawnienia określonego w art. 12 ust. 1 Dyrektywy VAT, na podstawie którego za podatnika należy uznać każdego, kto okazjonalnie nawet dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w szczególności dokonującego pojedynczej dostawy terenu budowlanego. Tożsamy wniosek wysnuł NSA, który w wyroku z dnia 17 stycznia 2011 r. (I FPS 8/10), odwołując się do sformułowań zapadłych w wyroku ETS w sprawie C-468/93 (Gemeente Emmen vel Belastingdienst Grote Ondememingen), wskazał jednoznacznie, że do ustawodawstwa krajowego każdego państwa należy ustalenie definicji terenu budowlanego. Jednakże polski ustawodawca nie zdefiniował tego pojęcia w ustawie o podatku od towarów i usług, co potwierdza, że do polskiego systemu prawa podatkowego nie implementowano art. 12 ust. 3 dyrektywy 2006/112/WE. W konsekwencji stwierdzić należy, że brak jest podstaw do automatycznego objęcia podatkiem każdej jednorazowej dostawy gruntów, a decydujące znaczenie będzie miała ocena, czy dokonana dostawa miała charakter "zawodowy", czy polegała na zwykłym wykonywaniu prawa własności.

W tym miejscu warto powołać się na aktualne stanowisko Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynikające z zapadłego w dniu 15 września 2011 r. wyroku zapadłego w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 (Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie).

W wyroku tym, udzielając odpowiedzi na zadane przez Naczelny Sąd Administracyjny pytania prejudycjalne, Trybunał stwierdził między innymi, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, a sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego. Zakres transakcji sprzedaży nie może tym samym stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy 2006/112/WE, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Według Trybunału także okoliczność, że przed sprzedażą właściciel dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Przeciwne wnioski wysnuć należy w sytuacji, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu dyrektywy.

Trybunał potwierdził ponadto, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem VAT na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W tej sytuacji, mając na uwadze powołany na wstępie wyrok Trybunału z 15 września 2011 r. podkreślić należy ugruntowane stanowisko judykatury znajdujące potwierdzenie chociażby z wyroku NSA z 29 października 2007 r., wydanym w składzie siedmiu sędziów, sygn. akt I FPS 3/07, wskazujące kryteria jakimi należy kierować się przy określaniu czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą. Odróżnienie bowiem, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, czy wykonuje prawo majątkowe wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą.

Podobnie orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, który w wyroku z dnia 2 grudnia 2011 r. (Sygn. akt I SA/Wr 1513/11) słusznie uznał, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu pojedynczych z tych okoliczności.

W kontekście powyżej zaprezentowanych wywodów Sąd przychyla się do takiej oceny opisanego we wniosku o wydanie interpretacji stanu faktycznego, która nie pozwala przypisać działaniu podatnika profesjonalnego, czy zawodowego charakteru.

Przede wszystkim zwrócić należy uwagę, że poprzedzającemu planowane zbycie części działek nabyciu nieruchomości nie towarzyszył dalszy zamiar ich odsprzedaży. Z twierdzeń wnioskodawcy wynika, że przedmiotową nieruchomość nabyto w celach własnych, prowadzono na niej działalność rolniczą na własne potrzeby. Uzyskano również decyzję o warunkach zabudowy dla zabudowy siedliskowej. Ponadto, pierwotnie nabytą już nieruchomość powiększył o sąsiadującą działkę wyzbywając się w zamian innych, zbędnych ze względu na cele własne nieruchomości.

Należy zwrócić uwagę, że podziału nieruchomości na kolejne, mniejsze działki dokonano dopiero w późniejszym okresie. Wskazano przy tym wyraźnie, że zbycie nie określonej jeszcze ilości działek podyktowane jest wyłącznie potrzebą uzyskania środków finansowych na budowę dla własnych celów budynku (lub budynków) mieszkalnych co oznacza, że gdyby nie zamiar ich budowy wnioskodawca nie zbywał by przedmiotowych działek. Nie występuje tutaj zatem typowa dla działalności handlowej chęć osiągnięcia zysku, a jedynie zamiar upłynnienia zdeponowanych w gruntach środków pieniężnych.

Natomiast wbrew temu co w interpretacji szczególnie akcentował organ, wystąpienie o warunki zabudowy, czy też uzyskanie pozwolenia na budowę dla części działek również nie przesądza o woli prowadzenia profesjonalnej działalności polegającej na dostawie terenów budowlanych. Jest to bowiem ewidentnie przejawem zaradności życiowej i dbania o własne interesy. Wiadomym jest powszechnie, że przed zbyciem jakiegokolwiek składnika majątku każdy rozsądnie działający podmiot dąży do podniesienia jego wartości i uzyskania jak najwyższej ceny. Nie jest to natomiast przesłanka automatycznie kwalifikująca działanie jako zawodowe jego wykonywanie.

W ocenie Sądu, na tle omówionego stanu faktycznego, nie sposób dostrzec po stronie wnioskodawcy zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej, co było głównym motywem odmowy uznania jego stanowiska za prawidłowe. Zgodnie z przyjętym w doktrynie stanowiskiem zamiaru takiego należałoby się bowiem dopatrywać już w momencie nabycia działek, a nie dopiero w chwili rozporządzania nimi. Kierunek takiej wykładni przepisu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT wskazał siedmioosobowy skład NSA w wyroku z dnia I FPS 3/07 z dnia 29 października 2007 r., gdzie podkreślono konieczność badania zamiaru podatnika zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu. Zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odprzedaży. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela ten pogląd, bowiem nie można rozpatrywać pojęcia działalności gospodarczej (handlu) wyłącznie przez pryzmat sprzedaży pomijając zupełnie aspekt nabywania towarów.

Reasumując stwierdzić należy, że skoro z przyjętego przez organ podatkowy za podstawę wydania zaskarżonej interpretacji stanu faktycznego wynika, że skarżący nabył wskazany grunt na cele własne, a dopiero później, w związku ze zmianą planów ich przeznaczenia postanowił je odsprzedać, to nie można przypisać mu w tym zakresie woli prowadzenia działalności handlowej.

Ponownie rozpoznając sprawę organ zobowiązany będzie uwzględnić wyrażoną wyżej ocenę prawną.

Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uwzględnił skargę i na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. uchylił indywidualną interpretację. Na podstawie art. 152 P.p.s.a. orzeczono, że interpretacja nie może być wykonana. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 209 P.p.s.a.