Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1840/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2012-03-09 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Katarzyna Golat, Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber (sprawozdawca), Sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent stażysta Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 marca 2012 r. sprawy ze skargi P. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

P. Z. (dalej "Skarżący") w 2008 r. prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej wyrobów metalowych oraz sprzętu, usług transportowych i remontowo-budowlanych pod firmą Z. w P., przy ul. W. [...]. Skarżący opłacał liniowy podatek dochodowy od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) – dalej "u.p.d.o.f.", prowadząc jako ewidencję księgową dla celów podatkowych podatkową księgę przychodów i rozchodów. W dniu 10 marca 2009 r. Skarżący złożył w Urzędzie Skarbowym w P. zeznanie podatkowe za 2008 rok (PIT-36), w którym wykazał: przychód 1.748.353,27 zł; koszty uzyskania przychodów1.562.105,21 zł; dochód 186.248,06 zł; podatek (19%) 35.387,12 zł; odliczenia od podatku 2.127,12 zł; podatek należny 33.260,00 zł.

W okresie 17 listopada - 8 grudnia 2009 r. pracownicy Urzędu Skarbowego w P. przeprowadzili kontrolę podatkową w firmie Skarżącego w zakresie rzetelności podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. Na podstawie stwierdzonych nieprawidłowości, w oparciu o przepisy art. 193 § 1, § 4 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) – dalej "O.p.", uznano prowadzoną w 2008 r. przez firmę Strony podatkową księgę przychodów i rozchodów za nierzetelną za cały 2008 rok w części dotyczącej kosztów, ponieważ dokonywane w niej zapisy nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego.

Organ podatkowy I instancji w oparciu o zebrany materiał dowodowy w prowadzonym postępowaniu podatkowym, stwierdził, że nabycie urządzeń do montażu dmuchaw od firmy B. w rzeczywistości było dokonane za znacznie mniejszą kwotę. Wystawienie faktury [...]z dnia 17 czerwca 2008 r. przez PHU B. na rzecz firmy Skarżącego miało na celu zwiększenie obrotów w firmie B. i podwyższenie kosztów uzyskania przychodów w firmie Z.. Rola firmy B. ograniczała się do zapewnienia transportu tych urządzeń z Czech do Polski. Powyższa faktura wystawiona na kwotę netto 409.300,00 zł nie dokumentuje faktycznie przeprowadzonej transakcji, stąd organ I instancji nie uznał za koszty uzyskania przychodu firmy Skarżącego kwoty wynikającej z tej faktury. Natomiast jako koszt zakupu w dniu 17 czerwca 2008 r. urządzeń do montażu dmuchaw, następnie sprzedanych P., uznano kwotę 80.000,00 zł - w kwocie tej zawiera się cena zakupu tych urządzeń od firmy G. oraz koszty poniesione w związku ze sprowadzeniem tych urządzeń z Czech (koszty transportu).

Mając na uwadze powyższe Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r. określił Skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie 96.597,00 zł. Wydając powyższą decyzję organ I instancji odstąpił od opodatkowania w drodze oszacowania na podstawie art. 23 § 2 O.p., gdyż dane wynikające z księgi przychodów pozwoliły opodatkować firmę dowodami uzyskanymi w toku postępowania. Określono: przychód 1.741.794,26 zł; koszty uzyskania przychodu (po korektach) 1.222.193,36 zł; dochód 519.600,90 zł; podstawa opodatkowania 519.601,00 zł; podatek 19% 98.724,19 zł; składki na ubezpieczenie zdrowotne 2.127,12 zł; należny podatek 96.597,00 zł.

Skarżący złożył na powyższą decyzję odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w W., wnosząc o jej uchylenie, ewentualnie o zmianę poprzez określenie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 rok w kwocie 33.260,00 zł. Odwołujący zarzucił organowi I instancji:

- naruszenie przepisów postępowania podatkowego - poprzez nieuznanie dowodów w postaci dokumentów "KP" na okoliczność poniesienia przez Skarżącego kosztów zakupu części do dmuchaw od M. L. PHU B. według faktury [...] ponad kwotę 80.000,00 zł i poprzez dokonanie błędnej oceny całokształtu przeprowadzonych dowodów i wyciągnięcie błędnych wniosków, a w konsekwencji niezasadne przyjęcie braku poniesienia przez Stronę kosztów, chociaż z przeprowadzonych dowodów wynika stan zupełnie odwrotny,

- naruszenie zasady swobody umów określonej w art. 353(1) kodeksu cywilnego - poprzez przyjęcie, że Skarżący nie mógł umówić się z wybranym przez siebie kontrahentem, w szczególności uzgodnić i wykonać umowy w ratach, częściowo przelewem, częściowo gotówką,

- niezasadne przyjęcie braku rzetelności prowadzonej podatkowej księgi przychodów i rozchodów - poprzez pominięcie ujętych w niej dowodów "KP", jako potwierdzających fakt uiszczenia zapłaty, przy jednoczesnym twierdzeniu organu I instancji, że stanowią one dowód w sprawie,

- nieuwzględnienie kompensat na okoliczność poniesienia kosztów zakupu części do dmuchaw,

- bezzasadne pominięcie oświadczenia Strony o uchyleniu się od skutków złożonego oświadczenia z dnia 2 grudnia 2009 r.

W uzasadnieniu Skarżący podkreślił, że organ I instancji błędnie uznał, że w związku z transakcją z firmą B. M. L., udokumentowaną fakturą [...] z dnia 17 czerwca 2008 r., koszty uzyskania przychodu zostały zawyżone o kwotę 329.300,00 zł. Odwołujący stwierdził, że towar był kupiony najpierw przez firmę G., następnie B., potem firmę Z., a dopiero na końcu przez P., przy czym urządzenia te trafiły bezpośrednio od producenta do odbiorcy finalnego. Każda ze stron poszczególnych transakcji przy zawieraniu umowy kierowała się zasadą swobody umów, której organ I instancji nie zakwestionował. Ponadto wskazał, że poniósł w całości koszt zakupu części do dmuchaw od firmy B. za kwotę wskazaną w fakturze. Zostało to potwierdzone w zeznaniach świadków, a fakt zapłaty potwierdziła druga strona transakcji - sprzedawca M. L. w złożonych pokwitowaniach. Natomiast niekojarzenie przez L. pewnych okoliczności jest naturalne przy prowadzeniu dużej ilości spraw i korzystaniu z pomocy pełnomocników.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] kwietnia 2011 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu przytoczył treść art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 24 ust. 2, art. 22 u.p.d.o.f.. I stwierdził, że organ I instancji oceniając zgromadzony materiał dowodowy, zasadnie stwierdził, że sam fakt posiadania przez Skarżącego faktury na zakup urządzeń, wystawionej przez Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe B. M. L. nie stanowi wystarczającej podstawy do zaliczenia wydatku wynikającego z tej faktury do kosztów uzyskania przychodu. Dowody przedstawione przez Skarżącego, jak też i zebrane przez organ podatkowy w toku prowadzonego postępowania w tej sprawie, nie dały podstawy do stwierdzenia, że transakcja pomiędzy firmą Z., a firmą B., udokumentowana fakturą nr [...] z dnia 17 czerwca 2008 r. na kwotę netto 409.300,00 zł, przebiegała tak, jak to wskazano w tej fakturze, a w szczególności, że wydatek został poniesiony w wysokości wynikającej z tego dokumentu. Jako koszt zakupu tych urządzeń przez firmę Skarżącego uznano kwotę 80.000,00 zł - w kwocie tej zawiera się cena zakupu urządzeń od firmy G. oraz koszty związane ze sprowadzeniem tych urządzeń z Czech (koszty transportu).

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że z akt sprawy bezspornie wynika, że w dniach 21 lipca 2008 r. i 25 lipca 2008 r. przelano z rachunku bankowego firmy Z. na konto bankowe PHU B. łącznie kwotę 80.000,00 zł. Przedłożone przez Stronę dowody wpłaty KP o numerach od 1/10 do 10/10, wystawione w okresie od dnia 1 października 2008 r. do 14 października 2008 r., pomimo tego, że stanowią dowód w sprawie, to organ I instancji analizując cały materiał dowodowy zebrany w niniejszej sprawie, zasadnie nie dał im wiary. Nie dokumentują bowiem faktycznych dat i kwot przekazania gotówki. Potwierdzają to zeznania Skarżącego i świadka – T. K.. Bezpodstawny jest więc zarzut, że organ podatkowy nie uwzględniając potwierdzeń KP jako dowodów, przeczy sam sobie, gdyż stwierdził w uzasadnieniu decyzji, że stanowią one dowód w sprawie. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej organ I instancji zasadnie nie dał wiary zeznaniom Skarżącego, że w okresie od dnia wpływu pieniędzy od P. (tj. 18 lipca 2008 r.) do końca września (tydzień przed sporządzeniem dowodów KP) wypłacił T. K. gotówką kwotę 402.442,20 zł. W okresie tym bowiem Skarżący wypłacił z konta kwotę 290.000,00 zł. Nie jest możliwe, żeby kwotę tę uzyskał z przychodów z działalności gospodarczej, gdyż w tym okresie wydatki firmy przewyższały przychody. Stwierdzono to na podstawie zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów dokonywanych w miesiącach czerwiec-wrzesień 2008 roku. Wprawdzie fakt przekazania gotówki w kwocie 70.000,00 zł potwierdził świadek M. M. - pracownik firmy B., jednak nie potrafił wskazać kiedy i w jakich okolicznościach to nastąpiło. Nie wystawił pokwitowania odbioru tych pieniędzy. Będąc dyrektorem handlowym firmy B., nie znał firmy G. i nie wiedział o zakupie urządzeń od tej firmy. Ponadto nie wiedział, czy Skarżący przekazywał jakieś pieniądze T. K.. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że z wyciągów z rachunku bankowego firmy Z. wynika, że wypłaty gotówkowe, które jak twierdzi Skarżący były przeznaczone na uregulowanie należności wobec firmy B., były dokonywane w okresie od dnia 22 lipca 2008 r. do 7 sierpnia 2008 r., czyli w okresie kiedy rachunek bankowy firmy B. nie był jeszcze zablokowany (nastąpiło to w dniu 11 sierpnia 2008 r.) i można było wpłacać na konto kontrahenta. Mając na uwadze powyższe, bezpodstawne jest powoływanie się Skarżącego na niemożliwość dokonywania płatności przelewem, gdyż rachunki bankowe firmy B. były zablokowane. Podważa to również wiarygodność dokonania tych płatności gotówką. Twierdzenie Skarżącego, że konieczny był zakup urządzeń do dmuchaw za pośrednictwem firmy B. z uwagi na brak pieniędzy na zapłatę dla firmy G., także nie znajduje potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym. Zapłata w znacznej części dokonana została bowiem po uzyskaniu przez firmę Skarżącego środków finansowych od P.. W ocenie organu odwoławczego organ I instancji nie naruszył przepisów postępowania podatkowego. Zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, podjęto szereg czynności zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i zebrania wszystkich dowodów. Przed rozstrzygnięciem przedmiotowej sprawy, oceniono całokształt zebranych dowodów, zwracając uwagę na wzajemne powiązania poszczególnych dowodów. Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się również z zarzutem odwołania, że organ I instancji naruszył zasadę swobody umów, poprzez przyjęcie, że Skarżący nie mógł umówić się z kontrahentem na realizację płatności w ratach i w różnych formach (gotówka, przelew). Wyjaśnił, że zgodnie z art. 353(1) kodeksu cywilnego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku ani zasadom współżycia społecznego. Organ I instancji nie ingerował w treść umowy zawartej pomiędzy firmą Z., a PHU B., lecz badał jej faktyczną realizację w celu potwierdzenia faktu poniesienia wydatku, zaliczonego przez Skarżącego do kosztów uzyskania przychodu. Organ I instancji rozpatrując przedmiotową sprawę, nie pominął jako dowodu pisemnego oświadczenia Skarżącego z dnia 1 października 2010 r., w którym uchyla się od skutków prawnych oświadczenia woli złożonego w dniu 2 grudnia 2009 r. (protokół z przesłuchania). Pismo to zostało złożone w toku prowadzonego postępowania podatkowego i oceniono jego treść jako jeden z dowodów zebranych w tym postępowaniu. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że samo złożenie tego pisma nie pozbawiło mocy dowodowej wcześniejszych oświadczeń woli Skarżącego, tym bardziej, że przed rozpoczęciem przesłuchania Skarżący była pouczona o przysługującym jej prawie odmowy zeznań, jak i o odpowiedzialności za składanie fałszywych zeznań. Organ I instancji, podobnie jak inne dowody w tej sprawie, ocenił oświadczenie Skarżącego z dnia 1 października 2010 r. w powiązaniu z innymi zebranymi dowodami i ustaleniami dokonanymi w toku postępowania podatkowego. Zdaniem organu odwoławczego bezpodstawny jest także zarzut, że organ I instancji błędnie przyjął brak rzetelność prowadzonej w 2008 r. podatkowej księgi przychodów i rozchodów - poprzez pominięcie ujętych w niej dowodów KP i nieuwzględnienie kompensat na okoliczność poniesienia kosztów zakupu części do dmuchaw. W trakcie kontroli i postępowania podatkowego stwierdzono, że dokonany przez firmę Z. zapisy dotyczące kosztów, w szczególności wynikających z faktury nr [...] (kwota netto 409.300,00 zł) i nieuwzględnienie w remanencie końcowym wartości samochodu (8.606,56 zł) - są niezgodne ze stanem faktycznym i to było przyczyną uznania podatkowej księgi przychodów i rozchodów za 2008 rok za nierzetelną po stronie kosztów. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że organ I instancji powinien uznać księgę podatkową za nierzetelną po stronie kosztów tylko za czerwiec i grudzień, a nie za cały rok. W tych miesiącach bowiem miały miejsce niezgodne z rzeczywistością zapisy po stronie kosztów. Jednak nieprawidłowość ta nie miała wpływu na sposób rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. Podkreślił, że zgodnie z art. 193 § 2 O.p. księgę uznaje się za rzetelne, jeżeli dokonane w niej zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. W rozpatrywanym przypadku zapisy po stronie kosztów nie były zgodne ze stanem faktycznym. W związku ze stwierdzeniem nierzetelności księgi, organ I instancji, stosownie do art. 23 § 2 O.p., prawidłowo określił podstawę opodatkowania w oparciu o zapisy wynikające z księgi, uzupełnione dowodami uzyskanymi wtoku postępowania.

Skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2011 r. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

a) art. 193 O.p. poprzez błędne przyjęcie braku rzetelności prowadzenia księgi przychodów i rozchodów przez Skarżącego w okresie czerwiec oraz grudzień 2008 r. w szczególności przez uznanie, iż faktura VAT nr [...] otrzymana od PHU B. M. L. nie mogła być podstawą wpisu do księgi przychodów i rozchodów, gdyż rzekomo nie odzwierciedlała rzeczywistego zdarzenia gospodarczego,

b) naruszenie w/w przepisu pomimo prawidłowego uznania zarzutu Skarżącego do decyzji organu I instancji, iż nie został naruszony art. 353 (1) kodeksu cywilnego poprzez ułożenie stosunku prawnego - na zasadzie swobody umów,

c) naruszenie interesu prawnego skarżącego poprzez brak uwzględnienia art. 22 ust. 5d u.p.d.o.f. - co jest konsekwencją naruszenia art. 193 O.p. - poprzez błędne przyjęcie, iż koszt objęty w/w fakturą VAT od PHU B. M. L. nie został poniesiony w dacie zaksięgowania tej faktury VAT,

d) naruszenie art. 22 u.p.d.o.f. poprzez brak zaliczenia kosztu poniesionego w oparciu o w/w fakturę VAT do kosztów uzyskania przychodu w roku 2008,

e) naruszenie art. 120 oraz art. 121 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, tj. przyjęcie przez organy skrajnego fiskalizmu kosztem Skarżącego: w sprawie bowiem ustalono, iż należność objęta w/w fakturą VAT została ujęta w księgach podatkowych przez PHU B. M. L. i został uregulowany z tego tytułu podatek dochodowy - w związku z tym Skarb Państwa otrzymał pieniądze z tytułu podatku PIT od w/w podmiotu, natomiast organy podatkowe spowodowały, iż także skarżący został obciążony tą samą kwotą,

f) naruszenie art. 191 O.p. poprzez dokonanie błędnej oceny materiału dowodowego, a przez to ustalenie, iż w roku podatkowym 2008 Skarżący nie poniósł wydatków (ponad kwotę 80.000,00 zł) w celu uzyskania przychodu ze sprzedaży części do dmuchaw do P. S.A. w czerwcu 2008 r.

W związku z powyższym Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Dyrektora Izby Skarbowej oraz wniósł o zasądzenie na jego rzecz od organu administracji kosztów postępowania według norm przepisanych.

Skarżący w uzasadnieniu wskazał, że nie zgadza się z rozstrzygnięciem organu podatkowego II instancji. Organ ten bowiem utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., w której, w ocenie Skarżącego, w sposób całkowicie bezpodstawny nie został uznany za koszt uzyskania przychodu zakupu części do dmuchaw udokumentowany fakturą VAT nr [...] od PHU B. M. L. co do kwoty 329.300,00 zł.

Skarżący podniósł, iż Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu decyzji wskazał, iż de facto podziela zarzut podatnika, że został naruszony przez organ I instancji art. 353 (1) kodeksu cywilnego. W konsekwencji ustalił, że została pomiędzy Skarżącym a PHU B. zawarta umowa sprzedaży, na podstawie której PHU B. sprzedało Skarżącemu części do dmuchaw, cena tych części została ustalona na kwotę 409.300,00 zł netto, a dostawa miała być wykonana praktycznie bezpośrednio od producenta do odbiorcy finalnego P. S.A. W takiej sytuacji w ocenie Skarżącego nie było podstaw aby PHU B. wystawiła fakturę VAT na Skarżącego w kwocie innej jak 409.300,00 zł netto. Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił stanowiska organu I instancji, tylko faktycznie uznał zarzut podatnika co do naruszenia przez organ I instancji art. 353 (1) kodeksu cywilnego. Skarżący wskazał, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. w swojej decyzji chociażby na str. 8, 16 kwestionował umowę zawartą pomiędzy stronami. Na str. 8 podnosił na przykład, iż cyt.: "faktura [...] wystawiona przez firmę B. M. L. nie dokumentuje faktycznie wykonanej czynności i nie potwierdza rzeczywistego obrotu towarem". W ocenie Strony można zadać retoryczne pytanie - jeżeli cena sprzedaży została ustalona na 409.300,00 zł netto, to na jaką kwotę miała zostać wystawiona faktura VAT przez firmę PHU B.. Przecież jest ona wystawiana w terminie 7 dni od sprzedaży towaru. Nie mogła więc być wystawiona na inną kwotę niż ustalona cena sprzedaży. Oznacza to zdaniem Skarżącego, że organ II instancji dokonał więc w sumie prawidłowego ustalenia, iż została pomiędzy stronami zawarta umowa sprzedaży o w/w treści. W świetle powyższego trudno także wskazać w jaki sposób organ II instancji mógł przyjąć, iż przedmiotowa faktura nie dokumentuje faktycznie wykonanej czynności i nie potwierdza rzeczywistego obrotu towarem. Na marginesie Skarżący dodał, iż organ nie miał nawet podstaw aby stwierdzać naruszenie art. 353 (1) kodeksu cywilnego chociażby przez to, iż ustawodawca wprost na przykład w art. 7 ust. 8 u.p.d.o.f. dopuszcza możliwość, iż "W przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.".

W związku z powyższym Skarżący stwierdził, że treść faktury VAT nr [...] nie stoi w sprzeczności ani z zawartą umową, ani z jej wykonaniem. Wyjaśnił, że na stronie 12 ostatni akapit zaskarżonej decyzji organ podatkowy II instancji wskazuje, iż cyt.: "Należy podkreślić, że zgodnie z art. 193 § 2 Ordynacji podatkowej księgi uznaje się za rzetelne, jeżeli dokonane w niej zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty". Skarżący zadał pytanie w jaki sposób organ II instancji w ślad za Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w P., zakwestionował rzetelność księgi przychodów i rozchodów w zakresie zaewidencjonowania faktury VAT nr [...]. Skarżący poniosła, że w takim rozumowaniu występuje błąd logiczny - wzajemna sprzeczność. Ocena dowodów dokonana na podstawie art. 191 O.p. nie może być dowolna, a musi być przede wszystkim w zgodzie z przepisami prawa, na podstawie których przecież - zgodnie z art. 120 O.p. - organy prowadzą postępowania podatkowe. Skarżący stwierdził, iż nie było podstaw do zakwestionowania zapisów księgi w tym zakresie. Dla Skarżącego koszt objęty przedmiotową fakturą VAT był kosztem bezpośrednim, gdyż stanowił koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nabytych części do dmuchaw kolejnemu - finalnemu odbiorcy. Bezspornym w sprawie jest, iż przychód taki został przez Skarżącego osiągnięty w roku podatkowym 2008.

W związku z powyższym Skarżący stwierdził, że prawidłowo - na podstawie art. 22 ust. 5d u.p.d.o.f. - ujął koszt w księdze przychodów i rozchodów na podstawie faktury VAT otrzymanej od PHU B. i dzień ujęcia tej faktury w księdze przychodów i rozchodów jest dniem poniesienia kosztu. Zapis bowiem art. 22 ust. 5 d u.p.d.o.f. brzmi w sposób jasny i precyzyjny: za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów [...] uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku).Skarżący poniósł, że w wyniku przeprowadzonej kontroli w firmie PHU B. stwierdzono, że zaewidencjonowała ona w swoich księgach rachunkowych przedmiotową fakturę VAT, z której należność zaliczyła do swoich przychodów, a co więcej dokonała rozliczenia i zapłaty podatku dochodowego. Ponadto zostały także uwzględnione wpłaty dokonane przez skarżącego. Zostało ustalone, iż PHU B. M. L. pozostawała w kontaktach handlowych z podatnikiem przez pełnomocnika T. K.. Podatnika nie może obciążać okoliczność, iż M. L. pokwitowała odbiór środków pieniężnych, które otrzymywał do ręki T. K.. Organ podatkowy błędnie przyjął za organem I instancji, że Skarżący nie uregulował należności objętej w/w fakturą VAT co do kwoty 329.300 zł.

Skarżący także wskazał na skrajny fiskalizm organów podatkowych. Na zakończenie kontroli podatkowej podatnik został zmuszony do przedstawienia wersji zdarzeń "wygodnej" dla osób kontrolujących. W dokumentacji podatkowej Skarżącego znajdowały się dowody poniesienia wydatków, których wedle twierdzeń kontrolujących podatnik miał nie ujawniać dla jego dobra. Skarżący zdecydował się jednak bronić swoich praw, a na w/w nieprawidłowość ze strony organów podatkowych wskazał w swoich zastrzeżeniach do protokołu, a następnie w swoim oświadczeniu o uchyleniu się od skutków uprzednio złożonego oświadczenia. Skarżący poddaje pod rozwagę Sądowi, czy w zaistniałej sytuacji mamy do czynienia z ochroną interesu publicznego. Skarb Państwa de facto pobiera tą samą kwotę z dwóch różnych źródeł, jako podatek od przychodu u PHU B. M. L. oraz jako podatek od rzekomo tego samego przychodu u Skarżącego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, a ocenie Sądu podlega zgodność aktów administracyjnych w tym przypadku decyzji administracyjnych zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co wynika z treści art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 152 poz. 1270 ze zm.) dalej jako "p.p.s.a."

Skarga wniesiona w tej sprawie, oceniana według przytoczonych kryteriów, jest nieuzasadniona i w świetle posiadanych kompetencji Sąd stwierdza co następuje:

Badając ustalenia faktyczne dokonane przez organ podatkowy pierwszej instancji – Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., podzielił ocenę przeprowadzoną przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. co do właściwych ustaleń w zakresie podstaw opodatkowania Skarżącego.

Skarżący podatnik prowadzący działalność gospodarcza pod firmą Z. w P. również w zakresie sprzedaży hurtowej wyrobów metalowych i sprzętu, w dniu 17 czerwca 2008 r. sprzedał P. SA urządzenia do montażu dmuchaw przemysłowych za kwotę netto 421.400,00 zł i w dniu 18 lipca 2008 r. otrzymał kwotę 514.108,00 zł., zdobną z wystawioną faktura. Sprzęt ten P. Z. zakupił od M. L., prowadzącej Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe B. w P. za cenę 409.300,00 zł netto, Firma M. L. zakupiła zaś urządzenia do montażu dmuchaw w dniu 16 czerwca 2008r. od D. S., prowadzącego firmę G. za kwotę 55.966,80 zł. netto.

Należy też wyjaśnić, że w dniu 2 grudnia 2008 r. P. Z. zakupił drugi identyczny zestaw bezpośrednio od D. S. za kwotę 49.628,50 netto, a następnie zbył ten zestaw do P. za kwotę 514.108,00 zł brutto.

Skarżący podatnik przesłuchany wyjaśnił, że cena urządzeń miała charakter umowny i rzeczywiście została zapłacona. Przy pierwszej transakcji M. L. przy drugiej D. S.. Przy pierwszej transakcji nie mając własnych pieniędzy na zakup części do dmuchaw skorzystał z pomocy T. K., współpracującego z M. L., który dokonując pożyczki, zażądał przeprowadzenia tej transakcji przez firmę B. ze znaczną marżą. P. Z. wpłacił firmie B. kwotę 80.000,00 zł. Zeznania te podatnik, pisemnym oświadczeniem odwołał. D. S. przesłuchany jako świadek potwierdził ceny sprzedaży urządzeń do dmuchaw przemysłowych zawartych w wystawionych fakturach wyjaśniając, że pieniądze, aczkolwiek ratalnie, w tej wysokości zostały wpłacone. Natomiast M. L. przesłuchana jako świadek oświadczyła, że nie zna D. S., transakcję przeprowadził T. K., nie potrafiła jednak wyjaśnić treści dokumentów księgowych. T. K. przesłuchany w tej sprawie wyjaśnił, że aby pomóc Zakrzewskiemu dokonał tej transakcjo pomiędzy G., a Z.. Cena urządzenia była płacona w ratach i w różny sposób, gdyż firma B. miała zablokowane przez Prokuraturę konto bankowe na którą to okoliczność strony transakcji zawarły porozumienie z dnia 2 września 2008 r. P. Z. przyznał, że przelewem zapłacił 40.000,00 zł, gotówką 402.422,00 zł w różnych terminach, w tym kwotę 16.903,80 zł przez kompensatę należności i zobowiązań. Pieniądze pochodziły z działalności gospodarczej. Dane z konta Z. wskazywały wpływ z P. w kwocie 514.108,00 zł i wypłaty – sześć po 30.000,00 zł, dwie po 70.000,00 zł i dwa przelewy bankowe na rzecz B. po 40.000,00 zł. Firma B. zaś posiadała dowody przyjęcia gotówki – KP- po 40 244,22 zł z datami codziennymi od 1 do 14 października 2008r. T. K. wyjaśnił, że przyczyna tak rozpisanych wpłat związana była z koniecznością zachowania limitu gotówkowego dla przedsiębiorców.

W ocenie Sądu, przy tak ustalonym stanie faktycznym zasadne były wnioski organów podatkowych, że transakcja określona fakturą, z czerwca 2008 r. nie ujawniła rzeczywistego jej przebiegu. Słusznie też przyjęły, że kwotę stanowiącą koszty uzyskania przychodu, a więc koszty zakupu części do montażu dmuchaw przemysłowych w rzeczywistości stanowiły maksymalną kwotę 80.000,00 zł. Zdaniem Sądu wynika to z treści ujawnionych w tej sprawie faktur poszczególnych kontrahentów, zeznań D. S. i T. K. oraz danych z konta bankowego. Odwołanie zeznań przez P. Z. nie ma znaczenia dla sprawy, istotne że narzut na sprzedaży dla P. przekraczał przyjęte normy gospodarcze, ale istniał jedynie na fakturach sprzedaży. Jest oczywiste, ze P. Z. nie zapłacił za urządzenia do dmuchaw przemysłowych kwotę 409 300,00 zł brutto wiedząc, że kosztują 55.966,80 zł netto, gdyż sam je w tej firmie zakupił. Nawet przy 100 % marży dla M. L.. Znamienne też, że zapłata ceny była dokonana po wpłynięciu pieniędzy z P. na jego konto i to nie przelewem bankowym w całości lecz w znacznej kwocie w gotówce. Okoliczność wskazana przez Skarżącego, że wobec zablokowania rachunku firmy B. przez Prokuraturę wpłaty zostały dokonane przez niego gotówką, w różnych terminach, nie zmienia obrazu transakcji uwzględniając, że do zablokowania konta doszło w dniu 11 sierpnia 2008 r. , a P. zapłacił w dniu 18 lipca 2008 r. Jednocześnie T. K. i P. Z. nie zawarli pisemnej umowy co do warunków dokonanej pożyczki czy uzgadnianej marży. Przy drugiej transakcji z P. tę znaczną, blisko 90% marżę przypisał sobie pomimo, że nikomu nie był winien dodatkowych pieniędzy.

Sąd przyjął opisany stan faktyczny za własny, a wobec tego uznał, że organy podatkowe obu instancji prawidłowo określiły przychód Skarżącego w 2008 r. oraz koszty uzyskania przychodu powiększone o 329.300,00 zł z tytułu transakcji z M. L.. Szczegółowe rozliczenie przychodu, kosztów i podatku nie nasuwają zastrzeżeń, uwzględniając pomyłki księgowe co do przychodu i nieuwzględnienie niektórych wydatków w kosztach, niekwestionowanych przez podatnika. Z tych przyczyn wydane decyzje, w ocenie Sądu, są prawidłowe.

Zarzuty skargi co do naruszenia:

art. 193 Ordynacji podatkowej przez błędne uznanie, że faktura wystawiona przez M. L. nie mogła być podstawą wpisu do księgi przychodów i rozchodów, gdyż rzekomo nie odzwierciedlała rzeczywistego zdarzenia gospodarczego,

b) naruszenie w/w przepisu pomimo prawidłowego uznania zarzutu skarżącego do decyzji organu l instancji, iż nie został naruszony art. 353 kc poprzez ułożenie stosunku prawnego - na zasadzie swobody umów,

c) naruszenie interesu prawnego skarżącego poprzez brak uwzględnienia art. 22 ust. 5d u.p.d.o.f., co jest konsekwencją naruszenia art. 193 O.p.- poprzez błędne przyjęcie, iż koszt objęty w/w fakturą VAT od PHD B. M. L. nie został poniesiony w dacie zaksięgowania tej faktury VAT,

d) naruszenie art. 22 u.p.d.o.f. poprzez brak zaliczenia kosztu poniesionego w oparciu o w/w fakturę VAT do kosztów uzyskania przychodu w roku 2008,

e) naruszenie art. 120 O.p. oraz 121 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, tj. przyjęcie przez organy skrajnego fiskalizmu kosztem skarżącego: w sprawie bowiem ustalono, iż należność objęta w/w fakturą VAT została ujęta w księgach podatkowych przez PHD B. M. L. i został uregulowany z tego tytułu podatek dochodowy - w związku z tym Skarb Państwa otrzymał pieniądze z tytułu podatku PIT od w/w podmiotu, natomiast organy podatkowe spowodowały, iż także skarżący został obciążony tą samą kwotą,

f) naruszenie art. 191 O.p. poprzez dokonanie błędnej oceny materiału dowodowego a przez to ustalenie, iż w roku podatkowym 2008 skarżący nie poniósł wydatków (ponad kwotę 80.000,00 zł) w celu uzyskania przychodu ze sprzedaży części do dmuchaw do P. S.A. w czerwcu 2008 r. – nie zostały uwzględnione.

Zarzuty te w rzeczywistości sprowadzają się do podważania ustaleń faktycznych i wniosków jakie wywiodły z tego stanu faktycznego organy podatkowe. Zdaniem Sądu przepis art. 193 O.p. nie został naruszony - skoro organ podatkowy zakwestionował transakcję Skarżącego z firmą B., ujętą w księgach podatkowych, wobec ich szczególnego charakteru jako dowodu, co wynika właśnie z art. 193 O.p., księgi musiały być uznane za nierzetelne, w przeciwnym przypadku doszłoby do kolizji przyjętych dowodów. Co do kwestii dowodowych i ustaleń faktycznych – Sąd już się wypowiedział. Odnosząc się natomiast do dwóch zarzutów to jest naruszenia zasady swobody umów i przyjęcia jako zasadną kwoty 80.000,00 zł., Sąd wyjaśnia, że przepis art. 353 § 1 Kodeksu cywilnego nie został naruszony. Strony kolejnych trzech transakcji mogły w dowolny sposób ustalić ich warunki, łącznie z wynagrodzeniem swoim w postaci marży i ostatecznym brutto i tę okoliczność uznały organy podatkowe. Wykazały jedynie, że transakcja pomiędzy Skarżącym podatnikiem, a M. L. zawierała elementy nie związane z działalnością przedsiębiorstwa, a więc nie odpowiadające normie przepisu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., a więc nie były dla firmy Z. wydatkiem poniesionym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Określenie faktycznych kosztów w kwocie 80.000,00 zł miało podstawę w zeznaniach podatnika, które korespondowały z dowodami bankowymi i w ocenie organów podatkowych odpowiadały poniesionym kosztom transakcji z firmą B.. Potwierdziły to również przelewy z konta B. na konto zakupu części u D. S. powiększonej o koszty transportu części z Czech, aczkolwiek koszty transportu jako odrębnej pozycji cenowej nie zostały wskazane. Dowody bankowe wskazujące na przelanie na konto firmy B. kwoty 80.000,00 zł są oczywiste zaś zeznania podatnika, że kwotę 402.442,00 zł z tytułu tej transakcji wypłacił T. K. gotówką jest niewiarygodne. Niewiarygodne też są zeznania Skarżącego o konieczności pożyczenia pieniędzy od K. na zakup urządzeń skoro faktyczna zapłata za nie nastąpiła po wpłacie dokonanej przez P.. Sąd uznaje, że zeznania Skarżącego podatnika, poparte dokumentami bankowymi były wiarygodne i pomimo złożonego oświadczenia o ich odwołaniu, należało je przyjąć jako dowód, gdyż korespondują z innymi dowodami. W konsekwencji koszty uzyskania przychodu w 2008 r. należało przyjąć w wysokości wskazanej przez organy podatkowe. Gdyby Sąd miał wątpliwości co do tej okoliczności, uwzględniając cenę części do dmuchaw przemysłowych zapłaconą firmie G., która do ceny producenta jako pośrednik handlowy musiała doliczyć swoją marżę - to przepis art. 134 § 1 p.p.s.a. nie zezwalał na działanie Sądu na niekorzyść Skarżącego. Zarzut związany z okolicznością uregulowania podatków od opisanej transakcji przez firmę B. i wzbogaceniem się Skarbu Państwa poprzez dwukrotnie pobrany podatek nie jest prawidłowy skoro organy podatkowe i Sąd oceniają legalność transakcji, a więc zgodność z prawem, a nie jej walory ekonomiczne.

W tym stanie Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.