Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 6/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2018-02-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.),, Sędzia WSA Anna Sokołowska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 lutego 2018 r. sprawy ze skarg C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego - z dnia 10 listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. oraz nadpłatę w tym podatku - z dnia 10 listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r. oraz nadpłatę w tym podatku - z dnia 10 listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. oraz nadpłatę w tym podatku - z dnia 10 listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. oraz nadpłatę w tym podatku - z dnia 10 listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014r. oraz nadpłatę w tym podatku oddala skargi.


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi decyzjami z dnia 10 listopada 2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpoznaniu odwołań [...] S. spółka z o.o.

z siedzibą w W. (dalej: "Spółka") utrzymało w mocy decyzje Prezydenta Miasta S. z dnia 29 czerwca 2017 r.

1) określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2010 r. w takim zakresie, w jakim powstanie nadpłaty jest związane ze zmianą wysokości zobowiązania podatkowego, wg rozliczenia: budowle związane

z działalnością gospodarczą: [...] zł x 2% (luty - marzec) = [...] zł; [...] zł x 2% (kwiecień - grudzień) = [...] zł; Razem [...] zł; stwierdzającą nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2010 rok w kwocie

[...] zł; odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 rok w pozostałym zakresie w kwocie [...]zł.

2) określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości

za 2011 r. w takim zakresie w jakim powstanie nadpłaty jest związane ze zmianą wysokości zobowiązania podatkowego wg rozliczenia: budowle związane

z działalnością gospodarczą [...] zł x 2% (styczeń-grudzień) = [...] zł oraz stwierdzającej nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie [...]zł i odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011r. w pozostałym zakresie w kwocie [...]zł,

3) określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012r. w takim zakresie w jakim powstanie nadpłaty jest związane ze zmianą wysokości zobowiązania podatkowego wg rozliczenia: budowle związane

z działalnością gospodarczą [...] zł x 2% (styczeń-grudzień) = [...] zł oraz stwierdzającej nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie [...]zł i odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012r. w pozostałym zakresie w kwocie [...]zł,

4) określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013 r. w takim zakresie w jakim powstanie nadpłaty jest związane ze zmianą wysokości zobowiązania podatkowego wg rozliczenia: budowle związane

z działalnością gospodarczą [...] zł x 2% (styczeń-grudzień) = [...] zł oraz stwierdzającej nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2013r. w kwocie [...]zł i odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2013 r. w pozostałym zakresie w kwocie [...]zł,

5) określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014 r. w takim zakresie w jakim powstanie nadpłaty jest związane ze zmianą wysokości zobowiązania podatkowego wg rozliczenia: budowle związane

z działalnością gospodarczą [...] zł x 2% (styczeń-grudzień) = [...] zł oraz stwierdzającej nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie [...]zł i odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2012r. w pozostałym zakresie w kwocie [...]zł,

Spółka wniosła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2010, 2011, 2012, 2013, 2014. Z uzasadnienia decyzji wynika, że w dniu 23.02.2010 r.

(w związku z nabyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa dnia 31.01.2010 r.) Spółka złożyła deklarację DN-1 na podatek od nieruchomości na 2010 r. z data wypełnienia 15.02.2010 r., w której wykazała następujące podstawy opodatkowania:

a) grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni -

[...] m2,

b) budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej – [...] m2,

c) budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, na powierzchni przekraczającej [...] m2 w obiektach handlowych lub usługowych o powierzchni użytkowej - [...] m2,

d) budowle o wartości - [...] zł.

W deklaracji w części G "Wykaz budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości" Spółka wskazuje na wykaz budowli (16 pozycji) oraz wycenę nieruchomości w tym zakresie.

W związku z nabyciem w dniu 31.03.2010 r. zorganizowanej (pozostałej) części przedsiębiorstwa (stając się jedynym właścicielem) w dniu 14.04.2010 r. (data wpływu do organu) Spółka złożyła korektę deklaracji DN-1 na podatek od nieruchomości na 2010 r. z datą wypełnienia 7.04.2010 r., za okres luty – marzec jak w deklaracji wypełnionej 15.02.2010 r. a za okres kwiecień - grudzień, w której zadeklarowała:

a) grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni -

[...] m2,

b) budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej - [...] m2,

c) budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, na powierzchni przekraczającej [...] m2 w obiektach handlowych lub usługowych o powierzchni użytkowej - [...],49 m2,

d) budowle o wartości - [...] zł.

W deklaracji za rok 2011, za 2012 i 2013 r. (wraz z załącznikiem dotyczącym

12 budowli) Spółka zadeklarowała takie same wartości jak w deklaracji wypełnionej dnia 7.04.2010 r. a która wpłynęła do organu 14.04.2010 r. W deklaracji na rok 2014 Spółka zwiększyła powierzchnię budynków i wykazała [...] m2 oraz wartość budowli wykazując [...] zł (ujawniając budowlę R. M.), powierzchnia gruntów pozostała niezmieniona.

Na wezwanie organu 23.03.2015 r. Spółka złożyła załączniki [...] "Dane

o nieruchomościach" wykazując powierzchnię użytkową budynków nr [...] położonych na działce [...] obręb [...] - [...] m2, w tym powierzchnia

[...] m2 lokali od nr [...] do nr [...], na działce [...] obręb [...] budynek nr [...]

o powierzchni użytkowej [...] m2. W dniu 25.05.2015 r. (data wpływu) do organu podatkowego wpłynęły załączniki [...] dotyczące budynków zlokalizowanych na działce [...] (budynek nr [...] o powierzchni użytkowej – [...],62 m2 i budynek nr [...] - [...] m2)) wraz z pismem przewodnim z dnia 15.05.2015 r., w którym P. Z. - członek zarządu oświadczył, że powierzchnia wspólna budynków zlokalizowanych na działce [...], przy ul. [...] wynosi [...] m2.

Pismem z dnia 23.12.2015 r. (wpływ do organu 28.12.2015 r.) Spółka wniosła

o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r. w wysokości

[...] zł, za 2011 r. w wysokości [...] zł, za 2012 r. w wysokości [...] zł, za 2013 r. w wysokości [...] zł, za 2014 r. w wysokości [...] zł i złożyła korekty deklaracji za wskazane lata załączając zestawienie pozycji składających się na łączną kwotę nadpłaty, operat pomiarowy budynków Spółki położonych w S., zestawienie podatku nadpłaconego w związku z zawyżeniem powierzchni użytkowej budynków, operat szacunkowy dotyczący wartości rynkowej budowli, zestawienie podatku nadpłaconego w związku z przyjęciem nieprawidłowej podstawy opodatkowania budowli.

Uzasadniając wniosek Spółka stwierdziła, iż w latach 2010-2014 przyjmowała błędną powierzchnię użytkową budynków na potrzeby podatku od nieruchomości, zawyżając tym samym kwotę należnego podatku o [...] zł; przyjmowała błędną podstawę opodatkowania budowli, zawyżając tym samym kwotę należnego podatku

o [...] zł. W korekcie deklaracji DN-1 za 2010 r. stanowiącej załącznik do przedmiotowego wniosku o stwierdzenie nadpłaty Spółka zadeklarowała następujące podstawy opodatkowania:

1) powierzchnia gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej

w okresie:

- luty - marzec: [...] m2,

- kwiecień - grudzień: [...],00 m2;

2) powierzchnia użytkowa budynków związanych z prowadzeniem działalności

gospodarczej w okresie:

- luty - marzec: [...] m2,

- kwiecień - grudzień: [...], 96 m2;

3) powierzchnia użytkowa budynków związanych z prowadzeniem działalności

gospodarczej, na powierzchni przekraczającej [...] m2 w obiektach handlowych lub usługowych w okresie:

- luty - marzec: [...],46 m2,

- kwiecień - grudzień: [...] m2;

4) wartość budowli w okresie:

- luty - marzec: [...] zł,

- kwiecień - grudzień: [...] zł.

W korektach za 2011, 2012, 2013 r. Spółka podała wielkości dotyczące gruntów, budynków i budowli jak w korekcie deklaracji za 2010 r. dotyczącej miesięcy kwiecień- grudzień. W korekcie za 2014 r. wykazała grunty jak w korektach za 2011,2012,2013 r. a budynki o powierzchni [...] m2, budowle o wartości [...] zł.

W uzasadnieniu wniosku pełnomocnik Spółki w zakresie budynków stwierdził,

iż w latach 2010-2014 przyjmowano za podstawę opodatkowania podatkiem

od nieruchomości powierzchnię użytkową ustaloną na podstawie norm budowlanych. Natomiast na podstawie pomiarów przeprowadzonych przez uprawnionego geodetę mgr inż. J. Ł. ustalono, że łączna powierzchnia budynków w okresie 2010 - 2013 wynosiła [...] [...] m2, a w 2014 r. wynosiła [...],90 m2. Stąd Spółka stwierdziła, iż zawyżono powierzchnię użytkową budynków położonych odpowiednio

o [...] m2.

W zakresie budowli wskazano, iż w okresie budowy budynków handlowych

(tj. 1999 r.) powstała infrastruktura zewnętrzna obejmująca budowle. Spółka w latach 2010 - 2014 za podstawę opodatkowania tych budowli przyjmowała wartości na podstawie danych wykazywanych uprzednio w deklaracjach podatkowych przez poprzednich właścicieli [...]. Przez to odpowiadały one wartości na 2007 r.

W momencie nabycia prawa własności do nieruchomości, nie określono właściwej podstawy opodatkowania. W związku z powyższym Spółka w listopadzie 2015 r. zleciła rzeczoznawcy majątkowemu mgr inż. M. S. ustalenie wartości rynkowej budowli znajdujących się na terenie [...].

Przeprowadzona wycena budowli wykazała, że całkowita wartość rynkowa budowli na moment powstania obowiązku podatkowego wynosiła [...] zł tym samym w latach 2010-2014 zawyżono podstawę opodatkowania budowli.

Po wezwaniu przez organ podatkowy Spółka złożyła wykaz budowli i załączniki [...]

Następnie organ podatkowy wystąpił do Wydziału Urbanistyki i Administracji Budowlanej i do Miejskiego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w S. i uzyskał wypisy z ewidencji gruntów i kartoteki budynków nieruchomości położonych w S. przy ul. [...] i [...] stanowiących działki nr [...] oraz [...] z obrębu [...] Pogodno, mapę geodezyjną dotyczącą działki nr [...] i [...], zaświadczenie z dnia 4.09.2002 r., znak: [...] o samodzielności pod względem funkcjonalno-użytkowym dziesięciu lokali, zlokalizowanych na terenie nieruchomości (działka [...])przy

ul. [...] w S..

W związku z rozbieżnościami we wniosku o nadpłatę, korektach deklaracji

i deklaracjami, załącznikami dodatkowo organ wezwał pismem z dnia 12.04.2016 r. Spółkę do wyjaśnienia rozbieżności i złożenia stosownych dokumentów.

W odpowiedzi Spółka wskazała, iż:

1. Do wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości wysłanym

w dniu 23.12.2015 r. załączyła zestawienie powierzchni użytkowej budynku położonego na działce nr [...]. Odnośnie budynków położonych na działce [...] Spółka nie przeprowadziła weryfikacji pomiarów powierzchni użytkowej budynków. W złożonych korektach deklaracji za lata 2010-2015 Strona omyłkowo nie uwzględniała jednego

z budynków. Ponadto Spółka stoi na stanowisku, iż dla stwierdzenia poprawności deklarowanych informacji odnośnie powierzchni użytkowej budynków, nie jest konieczne dostarczenie szczegółowego wykazu budynków zgodnego z podziałem zastosowanym dla celów geodezyjnych i kartograficznych. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, w oparciu o które organ przygotował wezwanie nie są wymierne dla potrzeb podatku od nieruchomości w przypadku budynków, a porównywanie występujących różnic jest bezcelowe.

2. W wyniku omyłki Spółka pominęła w korektach deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2010-2015 budynek [...] o powierzchni [...] m2 znajdujący się na działce [...] w związku, z czym prosi o uwzględnienie tej okoliczności w toczącym się postępowaniu.

3. W jej opinii przedstawiona w wezwaniu tabela zawiera podział dla celów geodezyjnych i kartograficznych nieistotny z punktu widzenia podatku od nieruchomości oraz że ewidencja w zakresie budynków obejmuje informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i ogólnych danych technicznych w związku

z powyższym Spółka nie widzi konieczności (w celu weryfikacji poprawności danych przedstawionych we wniosku) wyodrębniania poszczególnych lokali wg podziału funkcjonującego w ewidencji gruntów i budynków oraz wskazania w nim danych mających zastosowanie dla celów podatkowych.

4. Nie zmieniała ani nie występowała do odpowiednich organów o zmianę klasyfikacji obiektów w ewidencji gruntów i budynków, a dla celów podatku od nieruchomości prowadzi osobną ewidencję, która odpowiada fizycznie istniejącym przedmiotom opodatkowania, jednak nie jest bezpośrednio skorelowana z ewidencją gruntów i budynków.

5. Powierzchnia dotychczas wykazywana do opodatkowania była ustalana na podstawie norm budowlanych, w związku z czym dane te nie są wymierne dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Dodatkowo zdaniem Spółki analiza różnic powierzchni użytkowych w poszczególnych pomieszczeniach w stosunku do poprzednio deklarowanych podstaw nie jest konieczna dla wyjaśnienia stanu faktycznego w sprawie, gdyż dane te są do siebie nieprzystające.

6. Powierzchnia użytkowa części wspólnych budynku nie została wyłączona

z podstawy opodatkowania budynku.

Dodatkowo Spółka przesłała zestawienie budowli, zgłoszonych do opodatkowania

w korektach deklaracji na podatek od nieruchomości na lata 2010 – 2014, wyjaśniła, że budowle [...] zostały wykazane do opodatkowania w korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2014 (w poprzednim okresie nie istniał w stosunku do nich obowiązek podatkowy) Strona załączyła także do pisma z dnia 19.02.2016 r. zestawienia deklarowanych w poszczególnych latach budowli, w których zostały uwzględnione budowle Restauracji. Odnośnie rampy wyładunkowej z kostki żelbetowej Spółka wskazała, iż ten środek trwały stanowi integralną część budynku [...] Handlowego [...] i nie stanowi budowli w rozumieniu ustawy z dnia

12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 ze zm.) dalej: "u.p.o.l.". Natomiast budowli - separatora oleju i substancji ropopochodnych Strona nie wykazała do opodatkowania w korektach deklaracji

w wyniku omyłki. Jednakże zostało zlecone uzupełnienie wyceny budowli, w której uwzględniono ten obiekt oraz pominięte we wcześniejszej wycenie części parkingu, dróg wewnętrznych i latarni przypadających na działkę [...]. Kompletna lista budowli i ich wartości została załączona do odpowiedzi na wezwanie. Spółka przesłała wyciąg

z ewidencji środków trwałych za lata 2010- 2014 (załącznik nr [...] zawierał tabelę amortyzacyjną rok 2004 Spółki z o, o. "[...]" - a nie jak wskazała Strona wyciąg z ewidencji środków trwałych za lata 2010-2015).

Postanowieniem z dnia 20.06.2016 r. do prowadzonego postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty organ podatkowy jako dowody w rozpatrywanej sprawie włączył:

• Inwentaryzację powykonawczą z 07.2002 r. sporządzoną przez uprawnionego architekta Pana L. [...] dotyczącą obiektu budowlanego - stanowiącego [...] Handlowo - Usługowe "K. C.-G." przy ul. [...] w S. - zleconej przez inwestora - [...] S.A. z siedzibą w W. przy ul. [...].

• Projekt architektoniczno-budowlany z dnia 9.04.1998 r. złożony w Wydziale Urbanistyki, Architektury i Nadzoru Budowlanego Urzędu Miasta S. dotyczący obiektu handlowo - usługowego typu Hipermarket (położonego w S. przy

ul. [...] (część dotycząca opisu technicznego przedmiotowego obiektu).

Organ podatkowy po dokonaniu weryfikacji zgromadzonej dokumentacji złożonej przez Spółkę oraz sporządzonych załączników, a także dokumentacji zgromadzonej

w trakcie prowadzonego postępowania stwierdził, iż zachodzą duże rozbieżności pomiędzy danymi dotyczącymi nowych pomiarów powierzchni użytkowej budynku - będącego przedmiotem prowadzonego postępowania - wykazanymi przez Stronę we wniosku o stwierdzenie nadpłaty z dnia 28.12.2015 r., a powierzchnią użytkową przedmiotowego budynku zapisaną w ewidencji gruntów i budynków oraz

w inwentaryzacji powykonawczej dotyczącej omawianego obiektu. Stąd pismem z dnia 20.06.2016 r., organ podatkowy wezwał Spółkę do złożenia wyjaśnień i przedłożenia dokumentów.

Po wyznaczeniu dodatkowego terminu w dniu 2.09.2016 r. do organu wpłynęła odpowiedź Spółki na wezwanie z dnia 20.06.2016 r., w których Spółka wskazała, iż:

1. Przesyła jako załącznik nr 1 Operat pomiarowy przedstawiający przypisanie powierzchni użytkowej budynków wynikającej z pomiarów powierzchni użytkowej przeprowadzonych w 2015 r. do poszczególnych budynków i lokali wg ich podziału określonego w ewidencji gruntów i budynków. Jednocześnie Spółka wyjaśniła, iż powierzchnia budynku przedstawiona w Operacie jest wyższa o [...] m2, w stosunku do dokumentu pt. "Zestawienie powierzchni użytkowej" stanowiącego załącznik do wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości z dnia 28.12.2015 r., co należy uwzględnić w prowadzonym postępowaniu.

2. Spółka może nie posiadać pełnych wiadomości o ewentualnych zmianach

i rozwiązaniach budowlanych w okresie od 2002 r. do nabycia przedmiotowych nieruchomości. Ponadto Spółka wyjaśniła, iż inwentaryzacja powykonawcza na podstawie, której ujawniona została powierzchnia, nie została wykonana dla celów podatku od nieruchomości i nie odpowiada normie określonej w art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. Natomiast zlecone prace w celu weryfikacji rozliczeń nie obejmowały swoim zakresem porównania i wyjaśnienia niezgodności w stosunku do poprzednich pomiarów. Spółka niezmiennie stoi na stanowisku, iż dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków nie stanowią bezwzględnej podstawy wymiaru podatku. Bowiem

w ewidencji nie podlega ujawnieniu powierzchnia użytkowa budynków. Dane

o powierzchni użytkowej mogą mieć znaczenie jedynie w zakresie opodatkowania lokali mieszkalnych.

3. Wartość budowli wykazana do opodatkowania w deklaracjach na podatek od nieruchomości za lata: 2010-2014 została przyjęta na podstawie danych wykorzystywanych przez poprzedniego właściciela nieruchomości, przez co nie odpowiadały one wartości rynkowej na moment powstania obowiązku podatkowego.

Ponadto przesłała ewidencję środków trwałych i wyjaśniła, że nie wprowadziła zmian do ewidencji środków trwałych w związku z wyceną wartości budowli na 2010 r. przedstawioną w Operacie szacunkowym z dnia 16.12.2015 r, który załączyła uwzględniając wycenę budowli omyłkowo pominiętych.

Z uwagi na brak odpowiedzi we wskazanym w wezwaniu zakresie pismem z dnia 28.12.2016 r., organ ponownie wezwał Spółkę do złożenia pisemnych wyjaśnień odnośnie budowli, wartości początkowej, odpisów amortyzacyjnych, zmianę wartości środka trwałego przekazania ewidencji środków trwałych Spółki w oparciu, o który Spółka dokonywała odpisów amortyzacyjnych według stanu na dzień 1.01.2010 r., 1.01.2011 r., 1.01.2012 r., 1.01.2013 r., 1.01.2014 r.

W odpowiedzi Spółka wyjaśniła, że:

1. Do wartości kompleksowych środków trwałych zaliczone zostały pośrednio również budowle. Przedmiotem aportu był także zespół praw majątkowych obejmujących m.in. własność lokali i związane z nim prawo użytkowania wieczystego gruntów, a co za tym idzie także części składowych gruntów - w tym przypadku budowle. W ewidencji podatkowej prowadzonej dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych, nie wyodrębniała natomiast, jako odrębnych środków trwałych lub osobnych składników środków trwałych, budowli w rozumieniu u.p.o.l.

2. W latach 2010-2014 nie dokonywała odpisów amortyzacyjnych od budowli, gdyż nie wyodrębniła na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych takich środków trwałych, które stanowiłyby budowle na gruncie u.p.o.l. W ocenie Spółki w przypadku budowli stanowiącej przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, która nie stanowi jednocześnie skonkretyzowanego i zindywidualizowanego środka trwałego

w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jako podstawę jej opodatkowania należy przyjąć wartość rynkową określoną przez Podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego.

3. Nie jest w stanie wskazać jaka wartość początkowa budowli została przyjęta do ewidencji środku trwałych w związku z aportem do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa [...]. Ponadto nie dysponuje danymi pozwalającymi na wydzielenie wartości poszczególnych składników składających się na budowle w rozumieniu u.p.o.l.

4. Ustalenie wartości rynkowej budowli dla celów podatku od nieruchomości nie wpłynęło na wartość kompleksowego środka trwałego i przesłała wyciąg z ewidencji środków trwałych.

Następnie organ podatkowy w celu dokładnego ustalenia, co stanowiło przedmiot aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w 2010 r., wystąpił do MODGiK

w S. o przekazanie aktu notarialnego Rep. A nr [...] z dnia

31.03.2010 r., a także aktu notarialnego Rep. A [...] z dnia 31.01.2010 r.

Organ podatkowy po dokonaniu weryfikacji i analizy dokumentów złożonych przez Spółkę stwierdził, iż nadal nie ustalono wartości budowli przyjętych do opodatkowania w 2010 r. i wezwał Spółkę pismem z dnia 21.03.2016 r., do jej wykazania i przekazania stosownych dokumentów.

Spółka przesłała kopię ewidencji środków trwałych w formacie elektronicznym, wyjaśniła, że nie dysponuje dokumentem OT stanowiącym o przyjęciu do ewidencji środków trwałych nieruchomości w związku z nabytą w drodze aportu zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa i że nie wyodrębniła, jako odrębnych środków trwałych lub osobnych składników środków trwałych - budowli, a także nie posiada danych pozwalających wyodrębnić wartość budowli w rozumieniu u.p.o.l.

Postanowieniem z dnia 12.06.2017 r. organ podatkowy zawiadomił Stronę

o prawie do zapoznania się z materiałem dowodowym z którego to prawa Spółka nie skorzystała.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego organ podatkowy ww. decyzjami stwierdził nadpłatę uznając racje Spółki w zakresie wyłączenia

z opodatkowania jako budowli rampy wyładunkowej z kostki żelbetonowej, która była integralną częścią budynku i w tym zakresie stwierdził organ nadpłatę w podatku od nieruchomości, w tym też zakresie określił zobowiązanie podatkowe od budowli

z uwzględnieniem wyłączenia od opodatkowania rampy, w pozostałym zakresie oddalając wniosek o stwierdzenie nadpłaty.

Organ powołując akt notarialny z dnia 31.01.2010 r. dotyczący przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego wskazał, że Spółka nabyła

a) prawo własności lokalu niemieszkalnego nr [...] o powierzchni użytkowej

[...] m2, znajdującego się w budynku położonym przy ul. [...] (działka

nr [...] obręb [...] w S. wraz z udziałem wynoszącym [...] części

w nieruchomości wspólnej,

b) prawo własności jednokondygnacyjnego budynku handlowo-usługowego, stanowiącego odrębną od gruntu nieruchomość o powierzchni [...] m2, posadowionego na działce nr [...] z obrębu [...].

Następnie w drodze aktu notarialnego z dnia 31.03.2010 r. - umowa przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego (pozostała część) Spółka nabyła prawo własności pozostałych w budynku [...] lokali niemieszkalnych od numeru 2 do numeru 10 o wskazanej w akcie notarialnym powierzchni użytkowej, z udziałem w częściach wspólnych nieruchomości.

Spółka w uzasadnieniu wniosku o stwierdzenie nadpłaty z dnia 28.12.2015 r. wskazała, iż w odniesieniu do 2010, 2011,2012, 2013 r. do podstawy opodatkowania budynków zaliczyła powierzchnię w wysokości [...],45 m2 zaś do 2014 r. -

[...] m2, natomiast zlecone przez Stronę pomiary wykazały, że faktyczna łączna powierzchnia budynków w 2010, 2011, 2012, 2013 r. wynosiła [...] [...],28 m2 zaś

w 2014 r. – [...],90 m2 i taką też powierzchnię zgłoszono do opodatkowania

w korekcie dołączonej do przedmiotowego wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

Organ podniósł, że podstawą opodatkowania budynków w okresie luty - marzec 2010 r. wskazana w deklaracjach, które wpłynęły do organu podatkowego 23.02.2010 r. i 14.04.2010 r. jest różna od podstawy opodatkowania zadeklarowanej w korekcie deklaracji rocznej dołączonej do wniosku o stwierdzenie nadpłaty z dnia 28.12.2015 r.

o -0,03 m2 i powyższe organ przyjął jako omyłkę pisarską, ponieważ w załączniku nr [...] dołączonym do wniosku wykazana powierzchnia jest powierzchnią zgodną z deklaracją pierwotną. Podstawa opodatkowania zadeklarowana w okresie kwiecień - grudzień 2010, 2011, 2012 ,2013 ,2014 r. w korekcie deklaracji rocznej dołączonej do wniosku

o stwierdzenie nadpłaty z dnia 28.12.2015 r. różni się od deklaracji pierwotnych

o [...],17 m2 przy czym w toku prowadzonego postępowania w związku z wezwaniami organu podatkowego pełnomocnik Spółki stwierdził, że omyłkowo nie został wykazany do opodatkowanie w korekcie deklaracji dołączonej do wniosku o stwierdzenie nadpłaty budynek [...] o powierzchni [...] m2 znajdujący się na działce [...], natomiast po dokonaniu weryfikacji powierzchni użytkowej budynku położonego przy ul. [...] przedstawionej w operacie szacunkowy uznał, iż wynosi ona [...] [...] m2 (o [...] m2 więcej niż wskazano we wniosku o stwierdzenie nadpłaty).

Zatem z powierzchni [...],17 m2 Strona w ramach postępowania uznała łącznie powierzchnię użytkową budynków - [...],98 m2 (1 [...] m2 + [...] m2), która podlega opodatkowaniu, czyli jako nadpłata zdaniem Strony pozostaje powierzchnia użytkowa budynków -[...] m2.

Dalej organ wskazał, że zgodnie z załącznikiem nr [...] do wniosku o nadpłatę zestawienie powierzchni użytkowych pomieszczeń udokumentowane w przygotowanym przez mgr inż. geodetę uprawnionego P. J. [...] dokumencie "Zestawienie Powierzchni Użytkowej budynku [...] [...], położonego w S. przy

ul. [...]" z dnia 3.07.2015 r., zostały określone na podstawie pomiarów kontrolnych i uzupełniających tych pomieszczeń bez aranżacji, po uprzedniej analizie udostępnionej do wykorzystania dokumentacji projektowej, architektoniczno- budowlanej/projektów budowlanych i powykonawczych. W dniu 2.09.2016 r. w związku z wezwaniami organu podatkowego złożony został operat pomiarowy z dnia

26.08.2016 r. dotyczący obiektu handlowego [...] [...] obejmujący "Przypisanie powierzchni pomieszczeń pomierzonych w 2015 r. do poszczególnych Lokali określonych w Projekcie Podziału Lokali z 2002 r. Operat sporządzony został przez uprawnionego geodetę mgr inż. P. M. [...]. Z operatu wynika, że na podstawie otrzymanej dokumentacji z 2002 r. geodeta określił granice każdego

z lokali (granice te nie zostały przedstawione w opracowaniu) oraz przypisał do nich powierzchnie istniejących pomieszczeń. W dokumencie wykonawca stwierdził cyt. "Po wykonanej analizie stwierdzono pewne rozbieżności wynikające z braków

w dokumentacji. Rozbieżności oznaczono w zestawieniu tabelarycznym w wierszu "Komentarz" i przyporządkowano do odpowiednich lokali. " Różnica dotyczyła pomiaru – Parter: w częściach wspólnych (-) [...].

Organ podatkowy po analizie operatu pomiarowego stwierdził, że nie został on sporządzony z należytą dokładnością, geodeta wskazuje na braki w dokumentacji na podstawie, której dokonywał przypisania powierzchni, natomiast z komentarzy wynika, że nie wszystkie powierzchnie zostały wliczone do powierzchni użytkowej budynku, geodeta nie wskazał również jaka była tego przyczyna. Takich wyjaśnień nie złożyła także Spółka. Organ podatkowy dokonał zaś analizy powierzchni użytkowej budynków położonych na działce [...] obręb [...] zgłaszanej do opodatkowania przez Spółkę

w deklaracjach DN-1 (obejmujących samodzielne lokale oraz części wspólne) w oparciu o Księgi wieczyste, ewidencję gruntów i budynków, zaświadczenie z dnia 4.09.2002 r.

o samodzielności lokali, wypisu z kartoteki lokali, aktów notarialnych nabycia nieruchomości a także dokumentacji budowlanej – projektu architektoniczno-budowlanego, inwentaryzacji powykonawczej projektu,

Organ podatkowy powołując stosowne przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wskazał na przedmiot opodatkowania, podstawę opodatkowania oraz powołał przepisy art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne

i kartograficzne (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287, dalej: "u.p.g.k."),

art. 194 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U z 2017 r., poz. 201 ze zm.) dalej: "O.p." uznał, że powierzchnia użytkowa budynku [...] wskazana w ewidencji gruntów i budynków stanowi podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości.

Dodatkowo organ wskazał, że z Inwentaryzacji powykonawczej (projekt podziału na lokale) stanowiącej załącznik do zaświadczenia o samodzielności lokali wynika, że powierzchnia użytkowa lokali nie obejmuje klatek schodowych i szybów dźwigowych. Powierzchnia użytkowa części wspólnych budynku ([...] m2) wynikająca

z zaświadczenia o samodzielności lokali potwierdzona została przez P. Z. - członka zarządu Spółki w piśmie przewodnim z dnia 25.05.2015 r. (data wpływu do organu). Organ podniósł, że udokumentowanie przez Spółkę wnioskowanej nadpłaty z tytułu zawyżenia do opodatkowania deklarowanej powierzchni nie przemawia za zasadnością wniosku jeśli wskazane inne dokumenty jednoznacznie wskazują na powierzchnie które Spółka pierwotnie deklarowała. Organ wskazał także na błędy w wyliczeniach operatu pomiarowego i potwierdził, że różnica w powierzchni zadeklarowanej powierzchni a operatem pomiarowym wynosi -[...] m2, a winno być -1 [...] m2 (w operacie pomiarowym geodeta do wyliczenia różnicy błędnie przyjął powierzchnię lokalu nr [...] na piętrze [...] m2 zamiast [...] m2) oraz brak ze strony Spółki wyjaśnień przyczyn zmiany powierzchni lokali w stosunku do powierzchni wynikającej z podziału a także braku działań Spółki w celu zmiany zapisów w ewidencji gruntów i budynków.

Ponadto organ na podstawie danych z Ewidencji gruntów i budynków oraz dokumentów otrzymanych z Miejskiego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej

i Kartograficznej, stwierdził, iż budynki o nr ID[...]_BUD znajdują się w obrębie budynku o nr

[...] i stanowią jego integralną część. Natomiast budynki o nr: [...] o funkcji użytkowej "zbiorniki, silosy i budynki magazynowe" znajdują się poza obrębem budynku o nr [...] i stanowią budowle - wiaty na wózki. Organ podkreślił, że Spółka ani w przedmiotowym wniosku o stwierdzenie nadpłaty, ani w żadnym z pism będących odpowiedzią na wezwania organu podatkowego nie uzasadniła faktu wskazywania łącznie powierzchni użytkowej budynków.

Spółka pomimo wezwania nie dostarczyła szczegółowego wykazu budynków zgodnego z podziałem zastosowanym dla celów geodezyjnych i kartograficznych, wskazując iż dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków (w oparciu o które organ przygotował wezwanie) nie są wymierne dla potrzeb podatku od nieruchomości

w przypadku budynków, a porównywanie występujących różnic jest bezcelowe. Ponadto w opinii Strony brak jest konieczności (w celu weryfikacji poprawności danych przedstawionych we wniosku) wyodrębniania poszczególnych lokali wg podziału funkcjonującego w ewidencji gruntów i budynków i wskazania w nim danych mających zastosowanie dla celów podatkowych.

Organ podatkowy zauważył także, iż Spółka zleciła "kompleksowe pomiary powierzchni użytkowej budynków", po przeprowadzeniu których stwierdziła,

iż zgłoszone do opodatkowania powierzchnie użytkowe budynków były zawyżone

w latach 2010 - 2015. Z powyższego organ wnioskuje, iż w opinii Spółki powierzchnia użytkowa była zawyżona w całym wskazanym okresie tzn. m.in. od miesiąca lutego do miesiąca grudnia 2010 r. Z korekty deklaracji na 2010 r. dołączonej do wnioski

o stwierdzenie nadpłaty wynika natomiast, że Spółka (jak już wyżej wskazano)

w okresie luty - marzec do opodatkowania zgłosiła takie same powierzchnie użytkowe budynków jak te zadeklarowane w korekcie z kwietnia 2010 r., które w opinii Spółki były zawyżone i nie odpowiadały rzeczywistości. Powyższe świadczy o braku spójności

w przedstawionym stanowisku Spółki a złożoną korektą deklaracji.

Mając na uwadze powyższe ustalenia i wniosek Spółki o nadpłatę organ uznał, że Spółka jako jedyny właściciel prawidłowo zadeklarowała powierzchnię użytkową budynku - jako sumę powierzchni samodzielnych lokali i części wspólnych,

w deklaracjach podatkowych a nie w jej korektach, które odpowiadają zapisom ewidencji gruntów i budynków. Organ uznał, że przedłożone przez Stronę operaty pomiarowe nie mogą stanowić przeciwdowodu w rozumieniu Ordynacji podatkowej do zapisów ewidencji gruntów i budynków.

Odnosząc się do opodatkowania budowli wskazując na podstawę opodatkowania - art. 4 ust.1 pkt 3 u.p.o.l., organ wskazał, że po dokonaniu weryfikacji przedmiotowego wniosku z dnia 28.12.2015 r. organ podatkowy stwierdził, iż Spółka nie wyjaśniła zmiany - zwiększenia wartości budowli o [...] zł w okresie luty - marzec 2010 r.

W załączniku nr [...] do wniosku z dnia 28.12.2015 r. Strona w okresie luty - marzec 2010, po korekcie wskazała podstawę opodatkowania [...] zł, czyli taką, jaka została zadeklarowana w 2010 r.

Organ podatkowy po przeanalizowaniu deklaracji podatkowych na podatek od nieruchomości składanych przez Spółkę w latach 2010 - 2014 oraz załączników do nich, stwierdził, iż w 2010 r. do opodatkowania zgłoszonych zostało 16 budowli z ich wartością.

Na podstawie operatu szacunkowego dotyczącego określenia wartości odtworzeniowej prawa własności do budowli posadowionych na terenie nieruchomości gruntowych składających się z działek ewidencyjnych nr [...] i [...] położonych

w S., obręb ewidencyjny nr [...], przy ul. [...] i ul. [...] sporządzonego dla celów podatkowych z dnia 16.12.2015 r. oraz wykazu deklarowanych budowli w korekcie deklaracji za okres od kwietnia do grudnia 2010 r., 2011, 2012, 2013 (uzupełnienie wniosku - pismo z dnia 18.02.2016 r.) organ podatkowy stwierdził, iż do opodatkowania w korekcie deklaracji rocznej na 2010, 2011, 2012, 2013 r. zostało zgłoszonych 11 budowli o wartości [...] zł, a za 2014 r.- 12 budowli o wartości [...] zł.

W toku postępowania Spółka w związku z wezwaniem organu podatkowego zweryfikowała prawidłowość zgłoszonych do opodatkowania budowli w korekcie deklaracji dołączonej do wniosku stwierdzając, iż opodatkowaniu powinny podlegać także budowle położone na działce nr [...] o wartości wskazanej w załączniku nr [...] do pisma z dnia 26.04.2016 r.(wpływ do organu 28.04.2016 r.), które nie zostały wykazane w wyniku omyłki. Wartość budowli została potwierdzona w operacie szacunkowym

z dnia 15.04.2016 r. Strona wskazała również, że rampa wyładunkowa z kostki żelbetowej stanowi integralną część budynku, jest jego nieodłączną częścią i nie stanowi budowli w rozumieniu u.p.o.l., rampa pełni funkcję podobną jak schody prowadzące do budynku. Wobec powyższego na podstawie złożonych przez pełnomocnika Strony wyjaśnień oraz dokumentów, wartość budowli, która powinna stanowić podstawę opodatkowania w 2010 r. (kwiecień-grudzień) 2011, 2012, 2013 według Spółki wynosi łącznie [...] zł a w 2014 r. wynosi łącznie [...] zł

i obejmuje:

- Działka [...]: parking naziemny o nawierzchni asfaltowej, drogi wewnętrzne

i dojazdowe o nawierzchni asfaltowej, łącznie z chodnikami i krawężnikami; drogi wewnętrzne i dojazdowe o nawierzchni z kostki betonowej, łącznie z chodnikami

i krawężnikami, ogrodzenie z siatki stalowej (słupy stalowe na fundamencie żelbetowym), wysokość około 2,0 m, ogrodzenie stalowe - niskie (słupy stalowe na fundamencie żelbetowym), wysokość około 1,2 m, ogrodzenie z bloków betonowych posadowionych na fundamencie żelbetowym, wysokość około 2,0 m, stalowe bramy wjazdowe, wolnostojące, stalowe tablice informacyjne (tablice informacyjne

o najemcach) o wymiarach 2,3x5,05x12 i wysokości 10-12 m, stalowy znak określający nazwę parku handlowego (ok. 40 m długości i 5 m wysokości), oświetlenie parkingu - stalowe lampy SMO 16 o wysokości 15-20 m, zbiornik instalacji tryskaczowej,

- Działka [...]: parking naziemny o nawierzchni asfaltowej, drogi wewnętrzne

i dojazdowe o nawierzchni asfaltowej, łącznie z chodnikami i krawężnikami; oświetlenie parkingu - stalowe lampy SMO 16 o wysokości 15-20 m, separator oleju i substancji ropopochodnych, oraz w 2014 r. budowle [...] (infrastruktura zewnętrzna).

Organ przyjął wyjaśnienia Spółki, że nieruchomości składające się na [...] Handlowe jako środki trwałe zaliczone do grupy pierwszej Klasyfikacji Środków Trwałych - budynki. Tym samym w ewidencji podatkowej prowadzonej dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych nie ma wyszczególnionych budowli

w rozumieniu u.p.o.l. Na potrzeby podatku od nieruchomości Spółka ustala wartość budowli zgodnie z art. 4 ust. 5 u.p.o.l. Budowle te stanowiły zgodnie z opisem grupy

1 [...] - część pojedynczego obiektu inwentarzowego (budynku), który obejmuje również obiekty pomocnicze obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy podwórka, place ogrodzenia, studnie itp. Ustalenie wartości rynkowej budowli dla celów podatku od nieruchomości nie wpłynęło na wartość kompleksowego środka trwałego.

Dalej organ wskazał, że z ewidencji środków trwałych przesłanych przez Spółkę wynika, że budowle uwzględnione zostały w dwóch pozycjach "Budynki i budowle"

Lp. 3.6 oraz 3.5.

Mając powyższe na uwadze organ podatkowy nie zgodził się ze stanowiskiem Spółki i stwierdził, że wartość budowli została uwzględniona w wartości środka trwałego pod nazwą "Budynki i budowle" i jest amortyzowana w ramach amortyzacji budynków. Powołując przepis art. 4 ust.1 pkt 3 u.p.o.l. organ wskazał, że nie jest wymagane, aby budowle, od których dokonywane są odpisy amortyzacyjne stanowiły oddzielny środek trwały. Wartość budowli na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od nieruchomości powinna być jednakowa. Przepisy ustawy o podatkach

i opłatach lokalnych nie przewidują sytuacji, w której Podatnik może ustalać wartość początkową budowli odmiennie dla celów podatku dochodowego i odmiennie dla podatku od nieruchomości. Organ wskazał także na obowiązki nałożone na podatnika

z mocy art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Organ wskazał, że jeżeli Spółka stwierdza, że wartość budowli jest inna niż zadeklarowana w 2010, 2011, 2012, 2013, 2014 r. to winna to uwzględnić w pierwszej kolejności w podstawie dokonywania odpisów amortyzacyjnych na potrzeby podatku dochodowego. Z informacji przekazanej zaś przez pełnomocnika Strony zmiana

w ewidencji środków trwałych nie została wprowadzona. Dodatkowo Spółka w piśmie

z 2.09.2016 r. wskazała, iż wartość budowli na dzień 1.04.2010 r. ustaliła na podstawie wartości określonych przez poprzedniego właściciela nieruchomości, w ewidencji środków trwałych. Wartość ta została wprowadzona do ewidencji środków trwałych Spółki, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne. Wartość ta została zadeklarowane w podatku od nieruchomości w kolejnych latach podatkowych, aż do 2014 r. Odnosząc powyżej cytowane regulacje prawne na grunt rozpatrywanej sprawy organ stwierdził, iż Spółka przyjmując aportem, w postaci wkładu niepieniężnego zorganizowaną część przedsiębiorstw "[...]" przyjęła w podstawie opodatkowania budowli ich wartość początkową w okresie od lutego do marca 2010 wartość [...] zł od kwietnia do grudnia 2010, 2011, 2012, 2013 r. w wysokości [...] zł a 2014 r. w wysokości [...] zł. Organ wskazał, że powyższe kwoty mają odzwierciedlenie w wykazach budowli przekazanych przez Spółkę. Organ uznał także twierdzenia Spółki, iż podstawy opodatkowania w deklaracjach podatkowych były tożsame w latach 2010-2014.

Organ wskazał, że w toku prowadzonego postępowania Spółka niejednokrotnie twierdziła, iż dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych, zewidencjonowała, w ewidencji środków trwałych budowle objęte wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty nie jako samodzielne środki trwałe, ale jako wartość będącą częścią składową środka trwałego określonego jako "Budynki". W dostarczonej przez Spółkę Ewidencji Środków Trwałych wymieniony jest Środek trwały o nazwie "Budynki i budowle" - nr [...] oraz 3,5. Organ podatkowy na podstawie tej ewidencji nie stwierdził, by zmiana wartości przedmiotowych budowli wpłynęła na zmianę wartości początkowej środka trwałego figurującego pod nazwą "Budynki i budowle". Ponadto Spółka w trakcie prowadzonego postępowania nie dostarczyła dowodów, które potwierdzałyby zmianę

w ewidencji środków trwałych.

Mając na uwadze powyższe organ podatkowy stwierdził, iż brak jest podstaw prawnych do przyjęcia w 2010, 2011, 2012, 2013 r. podstawy opodatkowania budowli, wg wartości na podstawie przedstawionych przez Spółkę operatów szacunkowych.

Odnośnie roku 2014 organ podatkowy przyjął natomiast wartość rynkową budowli [...] oraz infrastruktury zewnętrznej. Z uwagi bowiem na zakończenie w 2013 r. budowy [...] oraz infrastruktury zewnętrznej (budowle) i powstania obowiązku podatkowego od 1.01.2014 r., Spółka zgłosiła

w deklaracji DN-1 na 2014 r. do opodatkowania budowle o wartości [...] zł oraz do pisma z dnia 28.04.2016 r. w korekcie do deklaracji za 2014 r. wykaz budowli gdzie budowle [...] zostały wskazane w wartości [...] zł, która to wartość została wskazana w operacie szacunkowym z dnia 15.04.2016 r. Organ podatkowy po analizie ewidencji środków trwałych stanowiącej załącznik do pisma z dnia 16.01.2017 r. stwierdził, iż wartość brutto budynków i budowli zagregowanych w pozycji 3.6 i 3.5 wynosi niezmiennie [...] zł stąd uznał, że budowla [...] nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych i Spółka nie dokonuje od niej odpisów amortyzacyjnych, stąd uznano wartość budowli według korekty deklaracji, wykazu

z dnia 28.04.2016 r. i operatu szacunkowego z dnia 15.04.2016 r. w wysokości [...] zł.

W przedmiotowej sprawie organ podatkowy uwzględnił natomiast stanowisko Spółki w zakresie rampy wyładunkowej o konstrukcji żelbetowej, iż stanowi ona część budynku i nie podlega opodatkowaniu w zakresie budowli. Stąd organ wyłączył ją

z budowli.

W odwołaniach od powyższych decyzji [...] S. sp. z o.o. z siedzibą

w W. zarzuciła naruszenie art. 180 § 1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez nie uwzględnienie dowodów złożonych przez Spółkę oraz nie wyjaśnienie sprawy (art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. , a także naruszenie przepisów materialnych – art. 1 a ust. 1 pkt 5 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., art. 4 ust. 5 u.p.o.l., w wyniku czego miało dojść do przyjęcia jako podstawy opodatkowania budynków o nieprawidłowej powierzchni oraz do uznania, iż podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości w zakresie budowli Spółki nie będzie wartość rynkowa przedstawiona przez Spółkę.

Spółka wniosła o wydanie orzeczenia co do istoty sprawy poprzez uwzględnienie jej wniosku uznając, że zasługuje on na uwzględnienie w całości w świetle zgromadzonych w sprawie dowodów. W ocenie Spółki brak jest podstaw do oparcia się na danych z ewidencji gruntów i budynków w zakresie powierzchni budynków podlegających opodatkowaniu oraz nie uwzględnienia operatu złożonego przez podatnika i wykazującego wartość budowli.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaskarżonymi decyzjami z dnia

10 listopada 2017 r. utrzymało w mocy zaskarżone decyzje Prezydenta Miasta S., nie znajdując podstaw do uznania zarzutów odwołania za uzasadnione.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zaskarżonym decyzjom Skarżąca zarzuca:

- naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

• art. 122, art. 187 § 1, art. 180 § 1, art. 191 oraz art. 127 O.p. poprzez niezebranie całego materiału dowodowego oraz poprzez błędną ocenę dowodów przedstawionych w sprawie prowadzącą do bezpodstawnego odrzucenia dowodów dołączonych przez Skarżącą i w konsekwencji naruszenie zasady prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym oraz zasady dwuinstancyjności. Zdaniem Spółki ustalając powierzchnię użytkową budynków SKO nieprawidłowo oparło się na danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków oraz nie podjęło żadnych kroków w celu wyjaśnienia własnych wątpliwości odnośnie do poprawności ustalania powierzchni użytkowej takich jak np. przeprowadzenie własnych pomiarów czy powołanie biegłego.

- naruszenie przepisów prawa materialnego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy:

• art. 1a ust. 1 pkt 5 w związku z art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez przyjęcie za podstawę opodatkowania budynków nieprawidłowej powierzchni użytkowej; wskazując przykładowo na orzecznictwo sądowoadministracyjne dotyczące pomiarów "wysokości kondygnacji świetle", brak w u.p.g.i.k. wskazania na powierzchnię budynku jako podlegającą ujawnieniu w ewidencji.

• art. 4 ust. 5 u.p.o.l. poprzez uznanie, iż podstawą opodatkowania budowli należących do Spółki nie będzie wartość rynkowa przedstawiona przez Spółkę

w korekcie deklaracji. Powołując orzecznictwo sądowoadminsiatrcyjne Spółka stoi na stanowisku, że skoro przedmiotowe budowle nie stanowią wyodrębnionych środków trwałych a odpisy amortyzacyjne dokonywane są jedynie od wartości kompleksowego środka trwałego sklasyfikowanego do grupy budynków to uzasadnione jest ustalenie wartości rynkowej. Spółka wskazała, że przyjęcie budowli w pozycji budynku jako środku trwałym powoduje, że Spółka odniosła w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisy wg stawki 2,5 % a nie jak dla budowli wg stawki 10 %. Zarzuciła, że organy błędnie przyjęły, że Spółka ustaliła wartość budowli na dzień 1.04.2010 r. na podstawie wartości określonej przez poprzedniego właściciela nieruchomości albowiem Spółka wskazała, że wartość została wykazana do opodatkowania w deklaracjach na podstawie danych wykorzystywanych przez poprzedniego właściciela [...] handlowego.

I wniosła o:

1. uchylenie Zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy

z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369) dalej: "p.p.s.a.",

2. zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie u z n a ł, co następuje:

Skarga jest nieuzasadniona.

W skardze zarzucono naruszenie przepisów prawa procesowego oraz przepisów prawa materialnego. Chociaż co do zasady w razie powołania w skardze zarówno zarzutów naruszenia prawa materialnego jak i prawa procesowego, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają ostatnie z wymienionych, to w niniejszej sprawie zasadne jest odniesienie się najpierw do zarzutu naruszenia art. 1 a ust. 1 pkt 5 w zw.

z art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., oraz art. 4 ust. 5 u.p.o.l., gdyż regulacje zawarte w tych przepisach determinują zakres prowadzonego postępowania, koniecznych ustaleń faktycznych.

Przedmiotem zaskarżenia jest rozstrzygnięcie organów podatkowych będące następstwem złożenia przez Skarżąca wniosku o nadpłaty wraz z korektami deklaracji na poczet podatku od nieruchomości za lata 2010, 2011, 2012, 2013, 2014.

Zauważyć należy, że złożenie przez podatnika wniosku o stwierdzenie nadpłaty powoduje wszczęcie postępowania podatkowego, którego ramy zakreśla żądanie wniosku. Organ podatkowy w postępowaniu podatkowym, wszczętym w wyniku złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, winien zatem ograniczyć się do przeprowadzenia postępowania dowodowego i orzekania wyłącznie o tym, czy w istocie podatnik zapłacił, z przyczyn podanych we wniosku, podatek nienależnie lub

w zawyżonej wysokości.

Skarżąca uzasadniając wniosek wskazała na przyjęcie do opodatkowania

w latach 2010, 2011, 2012, 2013, 2014 zawyżonej powierzchni użytkowej budynku (lokalach w tym budynku) obliczonej według norm budowlanych a nie według regulacji u.p.o.l. a ponadto zawyżenia wartości budowli z uwagi na ujęcie wartości budowli według podstawy ustalonej przez poprzedniego właściciela a nie wartości rynkowej, na którą to podstawę wskazuje okoliczność nie wyodrębnienia jako odrębnych środków trwałych w ewidencji środków trwałych tych budowli.

Odnosząc się do pierwszego z zarzutów wskazać należy, że istotą sporu

w rozpoznawanej sprawie jest to, czy powierzchnie użytkowe budynku/lokali przyjmowane do opodatkowania podatkiem od nieruchomości przyjmowane są według zapisów w ewidencji gruntów i budynków czy też takich ustaleń i pomiarów dotyczących wysokości powierzchni użytkowych powinno dokonywać się każdorazowo

i samodzielnie.

Wskazać zatem należy, że podstawę opodatkowania budynków lub ich części stanowi powierzchnia użytkowa (art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.), przy czym – na podstawie art. 4 ust. 2 u.p.o.l. – przy ustalaniu podstawy opodatkowania powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnię tę pomija się. Zgodnie natomiast z art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., powierzchnia użytkowa budynku lub jego części to powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe.

Przepis art. 21 § 1 u.g.i.k. stanowi, że podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. O tym natomiast, jakie dane dotyczące gruntów i budynków (lokali) są ujawniane

w ewidencji, decydują przepisy rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego

i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków.

Zauważyć też należy, że przy ustalaniu powierzchni użytkowej lokalu zamieszczanej w ewidencji gruntów i budynków uwzględniana jest jego wysokość, co wynika z przepisów wykonawczych normujących zasady sporządzania ewidencji.

Zgodnie z § 63 ust. 3 wskazanego rozporządzenia pole powierzchni użytkowej lokalu oraz pomieszczeń przynależnych do lokalu ustala się zgodnie z zasadami określonymi w art. 2 ust. 1 pkt 7 oraz ust. 2 ustawy o ochronie praw lokatorów i wyraża się w metrach kwadratowych z precyzją zapisu do dwóch miejsc po przecinku. Przepis art. 2 ust. 1 pkt 7 ustawy o ochronie praw lokatorów stanowi, że przez powierzchnię użytkową lokalu rozumie się powierzchnię wszystkich pomieszczeń znajdujących się

w lokalu, a w szczególności pokoi, kuchni, spiżarni, przedpokoi, alków, holi, korytarzy, łazienek oraz innych pomieszczeń służących mieszkalnym i gospodarczym potrzebom lokatora, bez względu na ich przeznaczenie i sposób używania; za powierzchnię użytkową lokalu nie uważa się powierzchni balkonów, tarasów i loggii, antresoli, szaf

i schowków w ścianach, pralni, suszarni, wózkowni, strychów, piwnic i komórek przeznaczonych do przechowywania opału. Stosownie zaś do art. 2 ust. 2 tej ustawy, obmiaru powierzchni użytkowej lokalu, o której mowa w ust. 1 pkt 7, dokonuje się

w świetle wyprawionych ścian. Powierzchnię pomieszczeń lub ich części o wysokości

w świetle równej lub większej od 2,20 m należy zaliczać do obliczeń w 100%,

o wysokości równej lub większej od 1,40 m, lecz mniejszej od 2,20 m - w 50%,

o wysokości mniejszej od 1,40 m pomija się całkowicie. Pozostałe zasady obliczania powierzchni należy przyjmować zgodnie z Polską Normą odpowiednią do określania

i obliczania wskaźników powierzchniowych i kubaturowych w budownictwie.

W konsekwencji, błędne jest stanowisko Skarżącej, że powierzchnia użytkowa pomieszczenia (kondygnacji) wykazywana w ewidencji gruntów i budynków obliczana jest bez uwzględnienia różnych wysokości danego lokalu, według innych zasad, do których odwołuje się art. 4 ust. 2 u.p.o.l. Nie ma zatem podstaw do przyjęcia,

że w rozpoznawanej sprawie organ nie był związany danymi wynikającymi z ewidencji

i miał obowiązek samodzielnie ustalić powierzchnię użytkową lokali i części wspólnych.

Już tylko na marginesie (z uwagi, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia

z sumą powierzchni samodzielnych lokali i ich części wspólnych) należy wskazać na błędne stanowisko Skarżącej zawarte w skardze, że przepisy art. 20 u.p.g.i.k. nie wskazują na umieszczanie w ewidencji gruntów i budynków zapisów co do ich powierzchni, co stoi w oczywistej sprzeczności z § 63 ust. 1 pkt 14 wskazanego rozporządzenia.

Z uwagi zatem na treść art. 21 u.p.g.i.k. organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać ustaleń w zakresie objętym zapisami ewidencji gruntów i budynków.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że dane wynikające z ewidencji – w szczególności w przypadku wymiaru podatku od nieruchomości - mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów (por. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 27 kwietnia

2009 r., II FPS 1/09, publik. ONSAiWSA z 2009 r. nr 5, poz. 88). Wyjątki od tej zasady związane są z sytuacjami, gdy informacje zawarte w tej ewidencji są sprzeczne

z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku, np. gdy możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej (por. uchwała NSA

z 18 listopada 2013 r. sygn. akt II FPS 2/13, publik. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

Mając na względzie porównanie brzmienia art. 4 ust. 2 u.p.o.l. oraz art. 2 ust. 2 ustawy o ochronie praw lokatorów podkreślić należy, że zasady wedle których przy ustalaniu powierzchni użytkowej lokalu zamieszczanej w ewidencji gruntów i budynków uwzględniana jest jego wysokość, są takie same jak zasady uwzględniania wysokości lokalu przy ustalaniu podstawy opodatkowania lokalu podatkiem od nieruchomości

(w obu przepisach mowa jest o "wysokości w świetle"). To oznacza natomiast,

że organy podatkowe ustalając wymiar podatku od nieruchomości są w tym zakresie bezwzględnie związane treścią ewidencji gruntów i budynków. W rezultacie zaś tak długo, jak długo znajdujący w ewidencji gruntów i budynków zapis dotyczący powierzchni użytkowej przedmiotowego lokalu nie zostanie zmieniony w trybie właściwym do zmian tej ewidencji, organy podatkowe nie mogą przyjmować innej powierzchni użytkowej w celu określenia podstawy opodatkowania. Innymi słowy, faktyczne obmiary dokonywane, czy to przez organy podatkowe, czy to przez podatnika same w sobie nie mogą skutecznie podważyć zapisów ewidencji gruntów i budynków. Mogą one co najwyżej stanowić informację wskazującą na potrzebę wprowadzenia stosownych zmian w tejże ewidencji. Dopiero jednak wprowadzenie takich zmian umożliwi przyjęcie innej (choć w dalszym ciągu opartej na ewidencji) powierzchni użytkowej jako podstawy opodatkowania.

Organy w niniejszym postępowaniu wzywały Skarżąca do wykazania nie tylko skąd powstała różnica w wykazywanych powierzchniach użytkowych lokali, części wspólnych ale także wzywały do wskazania czy Skarżąca wystąpiła o dokonanie zmian w zapisach w ewidencji gruntów i budynków. Nie budzi zdaniem Sądu wątpliwości,

że w niniejszym postępowaniu organy podatkowe podjęły się wyjaśnienia zakresu wniosku o nadpłatę zgodnie z zasadą praworządności jak i zasadą zaufania,

i nakładający na organ obowiązek rzetelnego uzasadnienia decyzji, poprzez zawarcie w niej poszczególnych elementów uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, poprzez staranność przekazywania adresatowi uzasadnienia własnych argumentów wykorzystanych przy formułowaniu treści decyzji jest istotnym elementem funkcji perswazyjnej uzasadnienia. Jest także wymogiem art. 210 § 1 O.p. w którym elementem uzasadnienia prawnego decyzji jest "wyjaśnienie podstawy prawnej".

Ustalenia stanu faktycznego w niniejszej sprawie nie budzą wątpliwości,

tj., że Skarżąca jest jedynym właścicielem budynku nr [...], w budynku nr [...] zostały wyodrębnione samodzielne lokale użytkowe, ich powierzchnia i powierzchnia części wspólnych wynika z zapisów ewidencji gruntów i budynków, taki stan rzeczy wynika także z aktu notarialnego nabycia spornego budynku, kartoteki lokali, projektu architektoniczno-budowlanego, inwentaryzacji budowlanej. Stąd nie same omyłki

w operacie szacunkowym były podstawą do odmowy stwierdzenia nadpłaty przez organ we wnioskowanym zakresie dotyczącym powierzchni użytkowych lokali ale okoliczność istnienia danych dotyczących powierzchni użytkowej lokali i nie zgłoszenia ewentualnych zmian w zakresie zapisów w ewidencji gruntów i budynków przez Skarżącą.

W rozpoznanej sprawie nie było więc możliwości – wbrew stanowisku Skarżącej - prowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym (art. 194 O.p.) jakie

w niniejszej sprawie jest bezspornie dla organu podatkowego ewidencja gruntów

i budynków. Dane dotyczące powierzchni użytkowej lokali należą bowiem do danych bezwzględnie wiążących organy podatkowe, których nie mogą one samodzielnie podważyć w ramach postępowania podatkowego.

Ponadto, jak słusznie wskazano w uzasadnieniu decyzji, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega powierzchnia użytkowa budynku stanowiąca sumę powierzchni użytkowych samodzielnych lokali użytkowych i ich części wspólnych - odpowiadająca posiadanemu przez Skarżącą udziałowi we własności tego budynki czyli 100%. Stąd zarzuty skargi uznać należy za nieuzasadnione.

Zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. do organu podatkowego należy wyjaśnienie wszystkich okoliczności niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy. To on określa, jakie fakty winny być ustalone, za pomocą jakich dowodów, on też przeprowadza te dowody. Zobowiązany jest przy tym przeprowadzić wszelkie możliwe dowody, a następnie wszystkie je rozpatrzyć. Za dowód może być uznane wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 o.p.). Ustawodawca przyjął otwarty system środków dowodowych i zasadę równej ich mocy, nie wprowadzając ograniczenia dowodów, którym należy przyznać pierwszeństwo

w zakresie wykazania określonych faktów.

Stąd mając na uwadze zapisy u.p.o.l. w zakresie obowiązku podatkowego dotyczącego opodatkowania spornego budynku nie sposób zarzucić organom podatkowym błędną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego w tym przedłożonego przez Skarżącą, naruszenie swobodnej oceny dowodów oraz niepełne ustalenie okoliczności stanu faktycznego.

Wbrew zarzutom skargi również Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie dopuściło się naruszenia art. 127 O.p. Zgodnie z art. 127 O.p. postępowanie administracyjne jest postępowaniem dwuinstancyjnym. Zarówno doktryna

i orzecznictwo przyjmują, że dwuinstancyjność w postępowaniu administracyjnym polega na wydaniu rozstrzygnięć o charakterze merytorycznym przez organy dwóch różnych instancji. Właściwe wypełnienie zasady dwuinstancyjności wymaga nie tylko podjęcia dwóch kolejnych rozstrzygnięć różnych organów, lecz zakłada jej podjęcie

w wyniku przeprowadzenia przez każdy z tych organów postępowania umożliwiającego osiągnięcie celów, dla których postępowanie to jest prowadzone. Orzekanie przez organ odwoławczy nie może się zatem sprowadzać wyłącznie do kontroli prawidłowości rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji, ale ma być załatwieniem sprawy co do jej istoty. Wynika to chociażby z modelu orzecznictwa organu odwoławczego w procedurze administracyjnej, który uregulowany jest w art. 233 O.p.

Rolą organu odwoławczego, wynikającą wprost z określonej w art. 127 O.p. zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego, jest bowiem ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy. Skuteczne wniesienie odwołania przenosi więc na ten organ kompetencję do przeprowadzenia samodzielnych ustaleń faktycznych i dokonania na ich podstawie ponownej oceny. Obowiązkiem organu odwoławczego jest ponowne rozpatrzenie sprawy tak, jak gdyby nie było rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. Motywy oraz tok rozumowania organu, przedstawiające ocenę i proces konkretyzacji stosunku podatkowoprawnego w danej sprawie, powinny natomiast zostać przedstawione w uzasadnieniu decyzji w sposób spójny, logiczny i wyczerpujący, aby możliwe było ustalenie zajętego przez organ odwoławczy stanowiska, również

w kontekście zarzutów podniesionych w odwołaniu.

Z kolei uzasadnienie decyzji organu drugiej instancji, w którym brak jest wnikliwego ustosunkowania się do zarzutów odwołania albo odniesienia się i oceny wszystkich okoliczności faktycznych sprawy i dowodów, pozwalających na ocenę prawidłowości decyzji organu I instancji, uzasadnia nie tylko uznanie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem podstawowych zasad postępowania odwoławczego, ale jednocześnie daje podstawę do stwierdzenia, że przy tego rodzaju postępowaniu pod znakiem zapytania pozostają gwarancje wynikające z wyrażonej

w art. 127 O.p. zasady dwuinstancyjności postępowania. Zasada dwuinstancyjności wymusza na organie odwoławczym odniesienie się w uzasadnieniu wydanej przez siebie decyzji nawet do tych kwestii, które omówiono już raz w rozstrzygnięciu organu pierwszej instancji.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że organ odwoławczy w niniejszej sprawie, zdaniem Sądu, spełnił powyższe wymagania. Nie tylko ponownie rozpoznał sprawę ale także dokonał ponownej analizy sprawy, za czym przemawia treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji, która spełnia wskazane wyżej wymagania dające Skarżącej podstawy do formułowania zarzutów wniesionej skargi. Stąd zarzuty skargi

w tym zakresie uznać należy za nieuzasadnione.

Mając na uwadze ustalenia niniejszej sprawy nie można zgodzić się zatem ze stanowiskiem Skarżącej, że organ poprzez błędne przyjęcie jako podstawy opodatkowania danych z ewidencji gruntów i budynków w okolicznościach niniejszej sprawy doprowadził do pominięcia danych wynikających z operatu pomiarowego przedstawionego przez Skarżącą a tym samym nie dokonał prawidłowych ustaleń faktycznych, nie powołał biegłego. Nie budzi wątpliwości, na co słusznie wskazała Skarżąca, że przedmiotem postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty jest dokładne zbadanie złożonego wniosku i wykazanych tam podstaw opodatkowania uwzględniające wszystkie okoliczności.

Nie budzi zdaniem Sądu analiza akt sprawy, że temu zadaniu sprostały organy podatkowe w niniejszej sprawie. Wezwania kierowane do Skarżącej bezspornie służyły wyjaśnieniu wnioskowanej nadpłaty, na co wskazuje także okoliczność zmian powierzchni użytkowej przez Skarżącą w toku prowadzonego postępowania, z uwagi stwierdzone przez organ oczywiste omyłki popełnione przez Skarżącą przy ujęciu przedmiotu opodatkowania we wniosku.

Stąd zarzuty skargi jako nie mające uzasadnionych podstaw prawnych w tym zakresie są nieuzasadnione. Nie zmienia powyższej oceny podniesiony na rozprawie zarzut, że działania organu doprowadziły do opodatkowania antresoli. Zauważyć bowiem należy, że to nie organ doprowadził do opodatkowania ale Skarżąca we wniosku o nadpłatę nie wykazała, że zapisy ewidencji gruntów i budynków zawierają błędne dane tych powierzchni i nie wystąpiła o ewentualną zmianę takich zapisów.

Odnosząc się do opodatkowania budowli i ustalenia jej wartości to zgodzić się należy, ze stanowiskiem tak Skarżącej jak i organu, że w przypadku opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości dla ustalenia podstawy opodatkowania konieczne jest ustalenie wartości budowli. W myśl art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. powinna być ona ustalona na dzień pierwszy stycznia roku podatkowego w wysokości stanowiącej podstawę amortyzacji w tym roku, niepomniejszonej o odpisy amortyzacyjne.

W przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych – podstawę opodatkowania stanowi ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Jeżeli od budowli nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa (art. 4 ust. 5 u.p.o.l.). Odesłanie w u.p.o.l. do przepisów regulujących podatki dochodowe i podstawy dokonania amortyzacji wskazuje na to, że dowodem, na podstawie którego można ustalić wartość budowli, jest ewidencja środków trwałych.

Tym niemniej wartość budowli powinien określić podatnik w deklaracji podatkowej (art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l.) – co w niniejszej sprawie miało miejsce

w deklaracji złożonej przez Skarżącą za 2010 r. i winna ona zostać zadeklarowana zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Jeżeli wartości tej nie określi podatnik bądź poda wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego, który ustali tę wartość (art. 4 ust. 7 u.p.o.l.). Oznacza to, że organ podatkowy powinien

w pierwszej kolejności opierać się na danych podanych przez podatnika, a dopiero gdy podatnik nie określi wartości budowli lub poda wartość odbiegającą od wartości rynkowej, zobligowany jest powołać biegłego. W przypadku wątpliwości co do prawidłowości podanej przez podatnika wartości budowli, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., organ może ją zweryfikować w postępowaniu podatkowym za pomocą wszelkich dostępnych środków dowodowych. Wskazanie przez podatnika wartości budowli nawet w wysokości niewłaściwej, nie obliguje organu nie kwestionującego przedłożonej przez podatnika deklaracji do powołania biegłego.

Przypomnieć zatem należy, że Skarżąca złożyła deklaracje za 2010 r. i wykazała budowle, wskazała jej wartość. Podobnie uczyniła w kolejnych latach podatkowych. Występując z wnioskiem o nadpłatę argumentuje, że za wyceną rynkową budowli przemawia fakt, iż nie ujęła tych budowli w ewidencji środków trwałych a wartość wykazana w deklaracji opiera się na podstawie wartości wykazywanej przez poprzedniego właściciela budowli.

Mając na uwadze prowadzone postępowanie w sprawie nadpłaty wskazać zatem należy, że Skarżąca uczestniczyła w postępowaniu podatkowym na każdym jego etapie, składała wyjaśnienia, dokumenty.

Tym samym złożyła istotne dla rozpoznawanej sprawy oświadczenie wiedzy, według którego różnica w wysokości podstawy opodatkowania pomiędzy deklarowaną wartością budowli a wartością wykazaną we wniosku o stwierdzenie nadpłaty

i korektach deklaracji za lata 2010, 2011, 2012, 2013, 2014 powstała na skutek innej wyceny budowli przy czym nie doprowadziła ta wycena do zmiany wartości tych budowli na potrzeby ujęcia w ewidencji środków trwałych w pozycji "Budynki i budowle" pozycja Lp 3.5 oraz 3.6.

Skarżąca na żadnym etapie prowadzonego postępowania nie zakwestionowała ww. oświadczenia wiedzy. Należy podkreślić, że ze względu na źródło i możliwości pozyskania informacji od strony, oświadczenia wiedzy są samodzielnym środkiem dowodowym w sensie procesowym i mogą na podstawie art. 180 O.p. być dopuszczone jako dowód w sprawie (por. wyroki NSA: z dnia 13 grudnia 2012 r., II FSK 902/11 oraz

z dnia 21 kwietnia 2009 r., II FSK 32/09). Nie budzi wątpliwości, że taki stan rzeczy potwierdzają także zapisy przedłożonej na wezwanie organu ewidencji środków trwałych.

Sąd zwraca uwagę, że podatek od nieruchomości należny od osób prawnych podlega samoobliczeniu, co wiąże się z koniecznością samodzielnego ustalenia przez podatnika wszystkich elementów składających się na zobowiązanie podatkowe,

tj. przedmiotu, podstawy opodatkowania, właściwej stawki i na tej podstawie obliczenia wysokości podatku. Reguła ta ma wpływ na ocenę zakresu obowiązków podatnika

w kontekście ustalania poszczególnych elementów konstrukcyjnych podatku. Stosownie do art. 122 i art. 187 § 1 O.p. w postępowaniu podatkowym ciężar dowodu spoczywa co do zasady na organie podatkowym, jednakże nie jest to obowiązek nieograniczony.

W szczególności, jeżeli podatnik usiłuje wykazać korzystne dla siebie rezultaty podatkowe, kwestionując zarazem ustalenia organów, na niego przechodzi obowiązek przedstawienia dowodów na okoliczność, że przyjęte przez organy ustalenia są nieprawidłowe lub niekompletne. W piśmiennictwie i orzecznictwie zwraca się uwagę na obowiązek podatnika współdziałania z organem w ramach prowadzonego postępowania podatkowego. Wskazuje się również, że ustalenie niektórych faktów, zwłaszcza tych, o których wie wyłącznie podatnik, pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2011 r., II FSK 2166/09). Obowiązki podatnika w tym zakresie (wykazania okoliczności korzystnych dla podatnika) nabierają znaczenia, jeżeli organ musi skorzystać z danych, znajdujących się wyłącznie w dyspozycji podatnika.

W rozpoznawanej sprawie danymi przedstawionymi przez Skarżącą oraz niekwestionowanymi przez organy były informacje podane przez Skarżącą w złożonych przez nią deklaracjach podatkowych za lata 2010, 2011, 2012, 2013, 2104 oraz oświadczenie wiedzy Skarżącej złożone przez jej pełnomocnika wskazujące przyczynę "zmiany wartości budowli zadeklarowanej w korektach deklaracji na rok 2010, 2011, 2012, 2013, 2014 w stosunku do wartości budowli zadeklarowanej na rok 2010, 2011, 2012, 2103, 2014". Zmiana wartości, co podkreśliła Skarżąca "wynika z faktu,

iż deklarowane budowle nie stanowią zindywidualizowanych środków trwałych ale są ujęte w ewidencji środków trwałych w pozycji budynki i budowle". Powoduje to, że posiadając dwie wielkości, tj. wartość budowli wskazaną w deklaracji za 2010, 2011, 2012, 2013, 2014 r. oraz w korektach deklaracji za 2010, 2011, 2012, 2103, 2014 r.,

a także wskazując na przyczynę powstałej pomiędzy nimi różnicy, wynikającej

z odmiennego podejścia Skarżącej do odczytywania przepisów prawnych stanowiących podstawę prawną ustalania tej wartości i skutków ujęcia w ewidencji środków trwałych, należy przyznać rację organom.

Nie budzi bowiem wątpliwości, na co słusznie zwrócił uwagę organ podatkowy, że na podstawie art. 4 ust.1 pkt 3 u.p.o.l. podstawę opodatkowania budowli stanowi ich wartość ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku. Użyte przez ustawodawcę sformułowanie "wartość ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego" wskazuje jednoznacznie, że chodzi tu o "wartość stanowiącą podstawę obliczania amortyzacji" na potrzeby podatkowe, którą określa w przypadku Skarżącej - ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem ustawodawca dla celów podatku od nieruchomości nie nakazuje ustalać podstawy opodatkowania lecz wskazuje pewien określony stan faktyczny "wartość budowli", od którego należy obliczyć podatek stanowiący wskazany w ustawie procent tej wartości.

W toku postepowania Skarżąca wskazała, że z perspektywy podatku dochodowego traktuje nieruchomości składające się na [...] Handlowe jako środki trwałe zaliczone do grupy pierwszej Klasyfikacji Środków Trwałych – budynki i budowle. Tym samym w ewidencji podatkowej prowadzonej dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych nie ma wyszczególnionych budowli w rozumieniu u.p.o.l. W piśmie

z dnia 12.01.2017 r. będącym odpowiedzią na wezwanie organu podatkowego pełnomocnik Strony informuje, że w wyniku aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości kompleksowych środków trwałych należących do grupy 1 Klasyfikacji Środków Trwałych, obejmującego [...] handlowe położone

w S. przy ul. [...] [...]c zaliczone zostały pośrednio również budowle

w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Spółka w ewidencji podatkowej dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych, nie wyodrębniała, jako odrębnych środków trwałych lub osobnych składników środków trwałych budowli. Budowle te stanowiły zgodnie z opisem grupy 1 [...] - część pojedynczego obiektu inwentarzowego (budynku), który obejmuje również obiekty pomocnicze obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy podwórka, place ogrodzenia, studnie itp. To Spółka także wskazała, że ustalenie wartości rynkowej budowli dla celów podatku od nieruchomości nie wpłynęło na wartość kompleksowego środka trwałego, co znajduje potwierdzenie

w zapisach ewidencji środków trwałych. Wartość ta pozostaje niezmienna w latach 2010, 2011, 2012, 2013, 2014.

Stąd zgodzić się należy ze stanowiskiem organu podatkowy, że wartość budowli została uwzględniona w wartości środka trwałego pod nazwą "Budynki i budowle" i jest amortyzowana w ramach amortyzacji budynków. Wskazać należy, że w art. 4 ust.1 pkt 3 u.p.o.l. nie jest wymagane, aby budowle, od których dokonywane są odpisy amortyzacyjne stanowiły oddzielny środek trwały. Wartość budowli na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od nieruchomości powinna być jednakowa. Przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie przewidują sytuacji,

w której Podatnik może ustalać wartość początkową budowli odmiennie dla celów podatku dochodowego i odmiennie dla podatku od nieruchomości. Jeżeli

w przedmiotowej sprawie Skarżąca stwierdza, że wartość budowli jest inna niż zadeklarowana w 2010, 2011, 2012, 2013, 2014 r. to winna to uwzględnić w pierwszej kolejności w podstawie dokonywania odpisów amortyzacyjnych na potrzeby podatku dochodowego. Z informacji przekazanej przez pełnomocnika Strony zmiana w ewidencji środków trwałych nie została wprowadzona, co potwierdzają zapisy ewidencji środków trwałych. Wskazać jednocześnie należy, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych "Podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m (przepisy te regulują

m.in. ustalenie wartości początkowej w przypadku przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego).Nie budzi wątpliwości, że powyższe ma również znaczenie do ustalenia kosztów uzyskania przychodu.

Nie mniej nie jest rolą organów podatkowych ocena poprawności dokonywania odpisów amortyzacyjnych ale dla potrzeb podatku od nieruchomości istotne jest dokonywanie odpisów amortyzacyjnych i wartość takiego środka trwałego.

Mając na uwadze, że Skarżąca wykazała w 2010 r. budowle do opodatkowania

i wskazała jej wartość, którą jak wynika to z opisu budowli ustaliła jako wartość rynkową budowli – podział na elementy budowli, zauważyć należy, że słusznie organ podatkowy uznał, mając na uwadze wyjaśnienia Spółki, zapisy ewidencji środków trwałych,

że Skarżąca nie wykazała zasadności wniosku o nadpłatę. Wartość ta zadeklarowana została w deklaracji dla podatku od nieruchomości za 2010 r., w kolejnych latach podatkowych, aż do 2013 a w 2014 r. została zwiększona o budowlę [...].

Należy również zwrócić uwagę, że w okolicznościach kontrolowanego postępowania podatkowego nie występują okoliczności wymienione w art. 4 ust. 7 u.p.o.l., uprawniające organ do powołania biegłego dla określenia wartości budowli, ponieważ przepis ten dotyczy wyłącznie ustalenia wartości rynkowej budowli, kiedy wątpliwości dotyczą wielkości podstawy opodatkowania wskutek podania przez podatnika wartości nieodpowiadającej wartości rynkowej lub niepodania przez podatnika takich wartości. Zgodnie z art. 4 ust. 7 u.p.o.l., jeżeli podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego,

z zastrzeżeniem ust. 8, który ustali tę wartość.

W toku postępowania podatkowego, poza twierdzeniami o nieprawidłowej zdaniem Skarżącej wycenie dokonanej przez poprzednika a wynikającej jak wynika to

z wyjaśnień Skarżącej z podejścia do rozumienia przepisów, Skarżąca nie wykazała

że doszło do zmiany wartości budowli. W tych okolicznościach organ podatkowy uprawniony był przyjąć wartość spornych budowli, uwzględniając ich wartość zadeklarowaną przez podatnika za lata 2010, 2011, 2012, 2013 i 2014 (bez [...], bowiem przyjętej pierwotnie wartości tych budowli podatnik skutecznie nie podważył. W ocenie Sądu, tak ustalona wartość budowli odpowiada dyspozycji art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Skoro podatnik nie przedstawił argumentów, które mogłyby podważyć przyjętą zgodnie z deklaracją Skarżącej podstawę opodatkowania budowli, więc ustalenia faktyczne w zakresie podstawy opodatkowania nie zostały skutecznie podważone, co powoduje, że niezasadny jest zarzut Skarżącej dotyczący niezastosowania art. 4 ust. 5 u.p.o.l. (por. wyroki NSA: z dnia 13 kwietnia 2011 r.,

II FSK 144/10; z dnia 20 września 2011 r., II FSK 554/10; z dnia 6 grudnia 2012 r.,

II FSK 182/11; z dnia 11 stycznia 2013 r., II FSK 1470/11; z dnia 19 stycznia 2011 r.,

II FSK 543/10).

W kontekście wcześniejszych uwag dotyczących oświadczenia Skarżącej

w sprawie zmiany deklarowanej wartości budowli, zasadnie również organy uznały,

że przedstawienie przez Skarżącą spółkę dane (ewidencja środków trwałych) uprawnione było przyjęcie wartości budowli zgodnie z treścią deklaracji za 2010, 2011, 2012, 2013, 2014 rok z wyłączeniem wartości rampy rozładunkowej, którą to pozycję organy podatkowe zgodnie z wnioskiem strony wyłączyły z wartości budowli podlegającej opodatkowaniu, według zadeklarowanej przez Skarżącą wartości

i przyjęcia do opodatkowania w roku 2014 budowli [...] z infrastrukturą zewnętrzną według wartości rynkowej z uwagi na nie ujęcie tej budowli w ewidencji środków trwałych i nie dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Mając powyższe na uwadze skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.