Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 109/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2013-03-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 100 ust. 2 i ust. 4
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska Sędziowie: Sędzia NSA Elżbieta Rischka Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.) Protokolant Sekretarz Sądowy Dorota Kotlarek po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 marca 2013 r. sprawy ze skargi K. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w z dnia 26 listopada 2012 r., nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 26 listopada 2012 r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 5 września 2012 r., który w wyniku ponownego rozpoznania sprawy, określił K.K. (dalej: skarżący) zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki BMW X6, rok prod. 2010 w wysokości [...] zł.

W uzasadnieniu Dyrektor Izby Celnej, przywołując m. in. treść art. 3 ust. 1, art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt 1 i 102 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.) wskazał, że w niniejszej sprawie kwestią podstawową było ustalenie zasadniczego przeznaczenia spornego pojazdu i przeprowadzenie jego klasyfikacji towarowej w oparciu o Scaloną Nomenklaturę Taryfową.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej zasadniczym przeznaczeniem samochodu BMW X6 jest przewóz osób, co potwierdza zgromadzony w sprawie materiał dowodowy.

Organ odwoławczy wskazał, że w dniu 11 lipca 2012 r. przeprowadzone zostały oględziny przedmiotowego samochodu, w wyniku których stwierdzono, że jest to samochód typu suv jednobryłowy, który posiada cechy samochodu osobowego zgodnie z klasyfikacją CN 8703, m. in. posiada oszkloną część pasażerską wzdłuż paneli dwubocznych oraz przeszklone tylne drzwi pojazdu. Ponadto w samochodzie zamontowane są na stałe 2 siedzenia wraz z zagłówkami, z pasami bezpieczeństwa, natomiast tylne siedzenia wraz z pasami bezpieczeństwa zostały zdemontowane. Z oględzin wynika również, że pojazd posiada ekskluzywne wyposażenie: skórzaną tapicerkę, oświetlenie wewnętrzne części pasażerskiej, klimatyzację strefową, jednolitą podsufitkę. Powyższe, zdaniem organu odwoławczego, jednoznacznie wskazuje, że wnętrze w części dla pasażerów, z tyłu pojazdu, posiada wyposażenie zarezerwowane wyłącznie dla samochodu osobowego. Samochód w drzwiach kierowcy, poza mechanizmem regulacji lusterek, posiada również mechanizm elektrycznego sterowania szybami czterech uchylnych drzwi. Pojazd posiada relingi oraz wyposażony jest w felgi aluminiowe. Drugi rząd drzwi uchylnych wyposażony jest w identyczną jak w przednich drzwiach skórzaną tapicerkę oraz mechanizmy regulacji okien, głośniki i klamki, które zostały w sposób tymczasowy zasłonięte matą perforowaną. Za przednim rzędem siedzeń znajduje się krata zamontowana w sposób nietrwały, łatwy w demontażu, za pomocą czterech śrub. Za kratą znajdującą się za przednim rządem siedzeń, jest płyta podłogowa wykonana z blachy aluminiowej na drewnianej konstrukcji, zasłonięta wykładziną. W pojeździe zamontowana jest również dodatkowa krata zamontowana na szynach, służąca do przewożenia towarów. Przy drugim rzędzie siedzeń znajdują się punkty kotwiące dedykowane do ponownego montażu pasów bezpieczeństwa.

Odnosząc się do ekspertyzy z dnia 17 maja 2011 r. dołączonej przez skarżącego, organ odwoławczy zauważył, że opis pojazdu sporządzony przez rzeczoznawcę jest nierzetelny. Dokumentacja fotograficzna oraz przeprowadzone oględziny pojazdu przeczą bowiem trwałemu zamocowaniu płyty.

Ponadto Dyrektor Izby Celnej wskazał na informację uzyskaną od autoryzowanego dealera samochodów BMW – firmy "A" Sp. z o.o. oddział w Polsce, z której to wynika, że samochód BMW X6 o nr nadwozia [...] wyprodukowany został jako samochód osobowo-terenowy.

Jednocześnie Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że klasyfikacji pojazdów dla celów poboru podatku akcyzowego nie dokonuje się na podstawie ustawy prawo o ruchu drogowym i wydanych na jej podstawie aktów wykonawczych. Powyższe przepisy odnoszą się jedynie dla potrzeb rejestracji pojazdu, a nie mają zastosowania do ustalania podatku akcyzowego. Przepisy podatkowe są przepisami autonomicznymi względem innych przepisów niepodatkowych.

Starając się dodatkowo zobrazować luksusowy charakter spornego samochodu Dyrektor Izby Celnej sięgnął do szczegółowych opisów takiego pojazdu zamieszczonych w internecie.

Dalej Dyrektor Izby Celnej zauważył, że samochód marki BMW X6 został zaprojektowany jako samochód, którego podstawową funkcją jest przewóz osób. Drobne zmiany konstrukcyjne, jak wymontowanie tylnej kanapy, pasów bezpieczeństwa nie zmieniają zasadniczo jego przeznaczenia. Fakt, że samochód posiada przestrzeń ładunkową zwiększa jego zastosowanie także do przewozu towarów, jest to jednak funkcja dodatkowa, uzupełniająca, a nie dominująca.

Podsumowując, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że organ pierwszej instancji prawidłowo dokonując klasyfikacji przedmiotowego samochodu przyporządkował go do kodu CN 8703. Przy czym na klasyfikację samochodu nie miały wpływu ani homologacja, ani też dokumenty rejestracyjne wydane w toku postępowania o dopuszczeniu pojazdu do ruchu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku K.K. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 26 listopada 2012 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 5 września 2012 r.

Skarżący wniósł ponadto o:

1) zwrócenie się do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z wnioskiem o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, w związku z wątpliwościami co do klasyfikacji pojazdu będącego przedmiotem niniejszego postępowania, przy uwzględnieniu opisu pojazdu zawartego w protokole oględzin z dnia 11 lipca 2012 r. oraz w opinii technicznej – znajdujących się w aktach sprawy,

2) zwrócenie się do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z wnioskiem o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, w związku z wątpliwościami co do mocy prawnej zagranicznego dowodu rejestracyjnego w świetle załącznika nr II Dyrektywy nr 2007/46/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 5 września 2007 r. (Dz. Urz. UE L. 263.1)

3) zwrócenie się do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem prawnym dotyczącym zgodności art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, w zw. z art. 100 ust. 4 tej ustawy, obu w zw. z art. 72 ust. 1 pkt 6a ustawy Prawo o ruchu drogowym z art. 2 Konstytucji, w zakresie, w jakim art. 3 ust. 1 w zw. z art. 100 ust. 4 ustawy akcyzowej de facto przerzuca na podatników podatku akcyzowego obowiązek dokonywania wykładni przepisów prawa oraz – w pełnym zakresie – konsekwencje wadliwej interpretacji przepisów prawa w tym sensie, że przepisy te definiują samochód osobowy jako zasadniczo przeznaczony do transportu osób, podczas gdy przy dokonywaniu rejestracji danego pojazdu mechanicznego art. 72 ust. 1 pkt 6a ustawy Prawo o ruchu drogowym nie wymaga dołączania do akt rejestracyjnych zaświadczenia właściwego organu podatkowego, mimo, że takie zaświadczenie powinno być wydane w odniesieniu do pojazdów zasadniczo przeznaczonych do transportu osób w rozumieniu art. 3 ust. 1 w związku z art. 100 ust. 4 ustawy akcyzowej będących jednocześnie samochodami ciężarowymi w rozumieniu ustawy Prawo o ruchu drogowym,

4) zwrócenie się do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem prawnym dotyczącym zgodności wyjaśnień do kodu CN 8703 zawartych w Notach Wyjaśniających z art. 2 i art. 87 ust. 1 Konstytucji w związku z art. 288 akapit piąty Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej, albowiem uzasadnione wątpliwości budzi powoływanie Not Wyjaśniających, jako podstawy prawnej decyzji podatkowej.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

1) naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, poprzez utrzymanie w mocy decyzji wydanej z naruszeniem art. 233 § 2 zdanie drugie Ordynacji podatkowej, co łącznie stanowi zachowanie organu podatkowego rażąco sprzeczne z zasadą zaufania obywatela do państwa i stanowionego przezeń prawa zawartą w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej,

2) naruszenie Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) zawartych w rozporządzeniu Komisji (WE) numer 861/2010 z dnia 5 października 2010 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia numer 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L numer 284 z dnia 29 października 2010 r., w związku z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w granicach stanu faktycznego ustalonego w niniejszej sprawie,

3) naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dowolną ocenę dowodów zgromadzonych w postępowaniu, wbrew zasadzie swobodnej oceny dowodów, poprzez wyciągnięcie z protokołu oględzin wniosków, których zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego nie sposób wyciągnąć,

4) naruszenie art. 197 § 1Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie dopuszczenia dowodu z opinii biegłego na okoliczność ustalenia przeznaczenia spornego pojazdu mechanicznego oraz ustalenia czym są: homologacja ciężarowa i homologacja osobowa w granicach ustalonego w niniejszej sprawie stanu faktycznego,

5) naruszenie rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 30 grudnia 2003 r. w sprawie homologacji pojazdów samochodowych i przyczep (Dz. U. z 2004 r., nr 5, poz. 30), podczas gdy w dacie powstania obowiązku podatkowego ten akt prawny nie obowiązywał,

6) naruszenie art. 68 ust. 1 w zw. z art. 68 ust. 2 ustawy Prawo o ruchu drogowym, poprzez zaniechanie dokonania wykładni prowspólnotowej tego przepisu, a w konsekwencji – poprzez przyjęcie wadliwego przeznaczenia spornego pojazdu mechanicznego,

7) rażące naruszenie art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 101 ust. 2 pkt 1 ustawy o podarku akcyzowym, poprzez wadliwe ustalenie elementu konstrukcji prawnej podatku akcyzowego w przedmiotowej sprawie (opis spornego pojazdu mechanicznego poprzez pryzmat jego cech wskazujących na zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób), tj. poprzez posłużenie się cechami pojazdu istniejącego wirtualnie, zamiast udokumentowanymi cechami spornego pojazdu mechanicznego,

8) naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 2 Konstytucji, poprzez wydanie niekorzystnej decyzji na podstawie klasyfikacji towarowej pojazdu mechanicznego nieuwzględniającej decyzji w sprawie wiążących informacji taryfowych,

9) naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 2 Konstytucji, poprzez wydanie niekorzystnej decyzji w sytuacji, w której w analogicznych przypadkach istnieją interpretacje indywidualne o skrajnie odmiennych tezach.

Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) zadaniem sądu administracyjnego jest sprawowanie kontroli zaskarżonych aktów i czynności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem obowiązującym w dniu ich wydania. Zakres tej kontroli wyznaczają przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) określanej dalej jako p.p.s.a., której art. 134 § 1 wskazuje, iż Sąd orzekając w granicach danej sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami podnoszonymi w skardze ani też powołaną podstawą prawną.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wbrew wywodom skargi odpowiada prawu. Organy w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy zebrały materiał dowodowy, który wnikliwie oceniły w kontekście prawidłowo przywołanego stanu prawnego, zaś wyciągniętym wnioskom nie sposób zarzucić dowolności.

Kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi zaklasyfikowanie przez organy podatkowe samochodu BMW X6 do pozycji 8703 CN, obejmującej samochody osobowe, a nie jak domaga się tego strona skarżąca do pozycji CN 8704, obejmującej pojazdy ciężarowe.

W myśl art. 100 ust.1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz.11 ze zm.), zwanej dalej u.p.a., w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólonotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Przy czym stosownie do art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a. obowiązek podatkowy z tego tytułu powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.). Zgodnie z ust. 2 tego przepisu zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie.

Nomenklatura Scalona to statystyczny system kodowania stosowany w Unii Europejskiej. Stosowanie jej ma na celu właściwą identyfikację towaru. Najogólniej polega na tym, że nazwom towarów przyporządkowane są kody cyfrowe (tzw. kody CN). Kody CN nawiązują do klasyfikacji HS (Harmonised System – Międzynarodowego Zharmonizowanego Systemu Oznaczania). W praktyce Nomenklatura Scalona jest uszczegółowieniem Systemu Zharmonizowanego. W celu zapewnienia jednolitej i właściwej interpretacji Systemu Zharmonizowanego (HS) Światowa Organizacja Celna opracowała i wydała "Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego". Przedmiotowe Noty, przetłumaczone na język polski, zostały opublikowane w obwieszczeniu Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (Dz.U. Nr 86, poz. 880 ze zm.). Zawarty tam komentarz do poszczególnych pozycji Taryfy celnej służy jednolitej klasyfikacji wyrobów według nomenklatury towarowej. Z kolei Nomenklaturę Scaloną (CN), opartą na Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS) ustanowiło Rozporządzenie Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L.1987 r., nr 256, str. 1). Na podstawie art. 9 ust. 1 ww. rozporządzenia Komisja Europejska przyjęła "Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich", które zostały opublikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej nr C 133 z dnia 30 maja 2008 r. (2008/C 133/01). Jak podkreślono w przedmowie do powyższej publikacji, pomimo, że "Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej" mogą odwoływać się do "Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego", nie zastępują ich, ale powinny być uważane jako uzupełniające i używane w połączeniu z nimi.

Klasyfikacja towarowa przeprowadzana w oparciu o Scaloną Nomenklaturę Taryfową zawartą w Taryfie Celnej Wspólnot Europejskich, stanowi załącznik 1 do ww. rozporządzenia Rady (EWG) Taryfy Celnej, które jest rokrocznie nowelizowane.

Zgodnie z art. 100 ust. 4 u.p.a. samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Podobne sformułowanie użyte zostało w treści kodu 8703 Nomenklatury Scalonej, gdzie stwierdzono, że kod ten obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

Zarówno z treści art. 100 ust. 4 u.p.a. jak i z treści kodu CN 8703 wynika, że zasadniczym kryterium wyróżniającym jest przeznaczenie klasyfikowanych tam pojazdów zasadniczo do przewozu osób. W tym miejscu należy podkreślić, że klasyfikacja towarów podlega warunkom określonym w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawartej w Taryfie Celnej, z tym zastrzeżeniem, że reguły tam określone stosuje się w kolejności ich występowania. Przystępując do klasyfikacji organy podatkowe winny zatem stosować regułę 1-Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Dla celów prawnych klasyfikacje towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag – zgodnie z dalszymi regułami. Oznacza to, że kolejne reguły mogą być stosowane tylko wtedy, gdy taryfikacja nie jest możliwa w oparciu o brzmienie pozycji i uwag do sekcji lub działów. Zatem zadaniem organów podatkowych podejmujących rozstrzygnięcie czy zgłoszony do procedury dopuszczenia do obrotu pojazd samochodowy jest wyrobem akcyzowym, winno być dokonanie klasyfikacji taryfowej oraz statystycznej tego pojazdu i ustalenia w tym zakresie powinny być poddane ww. regułom, wśród których najistotniejsze jest przesądzenie o kryterium związanym z przeznaczeniem pojazdu.

Główne kryterium klasyfikacji pojazdów w ramach pozycji CN 8703 oparte jest na zasadniczym ich przeznaczeniu do przewozu osób. W orzecznictwie sądowym wielokrotnie podkreślano, że klasyfikacja sprowadzonego pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd. Należy podkreślić, że ETS w wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r. C- 486/06 stwierdził, że "decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów" (pkt.23), przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według obiektywnych cech i właściwości tego towaru" (pkt.24). Trybunał stwierdził też, że z użytego wyrazu "przeznaczony" wynika, a znajduje to poparcie w orzecznictwie, że główne przeznaczenie pojazdu jest decydujące, jeżeli jest ono jemu właściwe. Przeznaczenie to określa ogólny wygląd pojazdów i ogół cech tych pojazdów nadający im ich zasadnicze przeznaczenie.

Pomocnicze znaczenie mają też wskazywane już wyjaśnienia do Taryfy Celnej, zawarte w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. (M.P. nr 86, poz. 880), które posługują się oznaczeniem kodu CN i w sposób opisowy wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać rozróżnienia towarów, celem ich prawidłowego zakwalifikowania do kodu CN. Z tym, że jak zauważył Trybunał w przywołanym wyroku z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C - 486/06, noty wyjaśniające wprawdzie nie są prawnie wiążące, ale w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji. Nie jest zatem wykluczone posługiwanie się nimi w celach pomocniczych.

W wyjaśnieniach do Taryfy Celnej wskazuje się, że w pozycji 8703 określenie samochody osobowo-towarowe oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób jak i towarów. Ponadto wskazuje się, że decydujące znaczenie dla zakwalifikowania pojazdów wielozadaniowych do tej pozycji mają cechy pojazdu, które wskazują, że są to pojazdy przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów oraz podają szereg cech świadczących o charakterze pojazdu.

Należy zauważyć, że w orzecznictwie sądowo-administracyjnym (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 10.06.2010 r. o sygn. akt I SA/Gd 266/10, wyrok WSA w Gliwicach sygn. akt III SA/Gl 1670/09, wyrok NSA z 20.05.2010 r. sygn. akt I GSK 770/09, wyrok WSA w Warszawie z dnia 28.04.2008 r. sygn. akt III SA/Wa 271/08) utrwalony jest pogląd, który Sąd rozpoznający tę sprawę podziela, że procedura klasyfikowania pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN winna przebiegać w ten sposób, że na wstępie winno być ustalone przez organy podatkowe przeznaczenie danego pojazdu. Do kodu CN 8703 - można zakwalifikować jedynie pojazd, który jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Dopiero spełnienie tego warunku uprawnia do zastosowania dalszej procedury klasyfikacji w oparciu o Noty wyjaśniające. Natomiast ustalenie, że pojazd nie jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób powoduje, że winien być zaklasyfikowany do kodu 8704 - tj. pojazdy samochodowe do transportu towarowego.

Przenosząc przedstawione uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdza, że Dyrektor Izby Celnej rozpatrując sprawę nie uchybił powyższym zasadom, dokonał bowiem ustalenia stanu faktycznego tj. ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu (do przewozu osób), a dopiero po spełnieniu tego warunku, w sposób następczy, zastosował dalszą procedurę klasyfikacyjną w oparciu o Noty wyjaśniające. Noty wyjaśniające, wbrew twierdzeniom skargi nie stanowiły przy tym podstawy prawnej wydanej decyzji, a jedynie przyczyniły się do interpretacji pozycji CN 8703, a w konsekwencji do prawidłowej klasyfikacji spornego pojazdu.

Ustaleń co do zasadniczego przeznaczenia pojazdu organ dokonał w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, który wskazywał okoliczności przemawiające za stanowiskiem, że przedmiotowy pojazd jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Świadczyły o tym cechy pojazdu marki BMW X6.

Z okoliczności ustalonych przez organy w oparciu o całokształt materiału zgromadzonego w sprawie wynika, że przedmiotowy samochód został wyprodukowany jako samochód osobowy, czyli w założeniu producenta pojazd został przeznaczony zasadniczo do przewozu osób.

Z przeprowadzonych oględzin pojazdu wynika, że jest to samochód typu suv jednobryłowy wyposażony w oszkloną część pasażerską wzdłuż paneli dwubocznych oraz przeszklone tylne drzwi pojazdu. Ponadto w samochodzie zamontowane są na stałe 2 siedzenia wraz z zagłówkami, z pasami bezpieczeństwa, natomiast tylne siedzenia wraz z pasami bezpieczeństwa zostały zdemontowane. Z oględzin wynika również, że pojazd posiada ekskluzywne wyposażenie: skórzaną, bądź skóropodobną jak twierdzi skarżący, tapicerkę (eksponowana przez stronę skarżącą okoliczność, że wbrew opisowi z protokołu oględzin tapicerka ta jest skóropodobna pozostaje bez znaczenia dla klasyfikacji spornego auta) oświetlenie wewnętrzne części pasażerskiej, klimatyzację strefową, jednolitą podsufitkę. Powyższe, jak trafnie zauważa organ odwoławczy, jednoznacznie wskazuje, że wnętrze w części dla pasażerów, z tyłu pojazdu, posiada wyposażenie zarezerwowane wyłącznie dla samochodu osobowego. Samochód w drzwiach kierowcy, poza mechanizmem regulacji lusterek, posiada również mechanizm elektrycznego sterowania szybami czterech uchylnych drzwi. Pojazd posiada relingi oraz wyposażony jest w felgi aluminiowe. Drugi rząd drzwi uchylnych wyposażony jest w identyczną jak w przednich drzwiach tapicerkę oraz mechanizmy regulacji okien, głośniki i klamki, które zostały w sposób tymczasowy zasłonięte matą perforowaną. Za przednim rzędem siedzeń znajduje się krata zamontowana w sposób nietrwały, łatwy w demontażu, za pomocą czterech śrub. Za kratą znajdującą się za przednim rządem siedzeń, jest płyta podłogowa wykonana z blachy aluminiowej na drewnianej konstrukcji, zasłonięta wykładziną. W pojeździe zamontowana jest również dodatkowa krata zamontowana na szynach, służąca do przewożenia towarów. Przy drugim rzędzie siedzeń znajdują się punkty kotwiące dedykowane do ponownego montażu pasów bezpieczeństwa.

Cechy spornego pojazdu, potwierdzone dokumentacją fotograficzną, również tą przedłożoną przez skarżącego, dowodzą, że główną funkcją użytkową tego samochodu jest przewóz osób.

Przy czym przytoczenie przez organ odwoławczy opisów takiego pojazdu ze stron internetowych nie może prowadzić do wniosku, że organ ten dokonał klasyfikacji wirtualnego pojazdu. Przytoczone opisy jedynie dodatkowo obrazują luksusowy charakter spornego samochodu, który bez sięgania do tych opisów, wprost wynika z dokumentacji fotograficznej znajdującej się w aktach sprawy

Zdemontowanie części wyposażenia pojazdu: tylnych siedzeń, czy pasów bezpieczeństwa, czy zamontowanie przegrody oddzielającej, nie wpływa bowiem na zmianę zasadniczego przeznaczenia tego pojazdu, w sytuacji, gdy w każdej chwili może zostać przywrócony poprzedni stan pojazdu. Stwierdzić należy, że taki "przerobiony" samochód, w dalszym ciągu pozostaje samochodem osobowym, czyli konstrukcyjnie przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób.

Ponowne przystosowanie do korzystania głównie do przewozu osób odbywa się bowiem wyłącznie przez demontaż elementów istotnych dla przewozu towarów oraz montaż siedzeń i pasów bezpieczeństwa w tylnej części samochodu. Zmiany te de facto stanowią przywrócenie pierwotnych cech pojazdu umożliwiających korzystanie z niego głównie do przewozu osób i nie wymagają ingerencji w konstrukcję samochodu.

Związanie sposobem klasyfikacji przyjętej w Nomenklaturze Scalonej uniemożliwia uwzględnianie klasyfikacji wyrobu przeprowadzonej dla innych celów np. rejestracyjnych. Stąd zarejestrowanie samochodu jako ciężarowego, czy to poza granicami kraju, czy też na jego terytorium, nie ma żadnego znaczenia dla klasyfikacji pojazdu do celów podatku akcyzowego. Tym samym dowód rejestracyjny pojazdu nie decyduje o kwalifikacji pojazdu dla celów podatku akcyzowego, spełniając zupełnie inną rolę. Dowód rejestracyjny jest bowiem zasadniczo dokumentem stwierdzającym dopuszczenie pojazdu do ruchu. Organ podatkowy nie jest więc związany zawartym w dowodzie rejestracyjnym ustaleniem typu pojazdu jako samochodu osobowego czy ciężarowego, bowiem z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN, co potwierdza orzecznictwo sądowe, m.in. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 28 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Rz 133/11 czy wyrok WSA w Kielcach z dnia 24 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Ke 163/11 (opubl. www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Uwzględniając wskazane powyżej ustalenia dotyczące kwestii zakwalifikowania spornego pojazdu do pozycji CN 8703, nie sposób było przychylić się do argumentacji strony skarżącej, iż organy dopuściły się naruszenia przepisów postępowania, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005r. z późn. zm.) poprzez uchylanie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego niniejszej sprawy, wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o niepełny i nie w pełni rozpatrzony materiał dowodowy, poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego, która w niniejszej sprawie przybrała cechy oceny dowolnej. W ocenie Sądu, oceniając zebrany materiał dowodowy, organy podatkowe wskazały na te elementy, które potwierdziły, że pojazd został konstrukcyjnie przystosowany do przewozu osób już przez jego producenta. Przekonywująco uzasadniły, na jakiej podstawie wywiodły, że dokonane w samochodzie późniejsze zmiany polegające na zdemontowaniu kanapy tylnej i pasów bezpieczeństwa nie miały charakteru trwałego i nie mogły skutkować uznaniem, że samochód zmienił zasadnicze przeznaczenie z przewozu osób na przewóz towarów.

Zdaniem Sądu, organy podatkowe uczyniły zadość wymogom wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych ze sprawą, albowiem zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Dokonana przez organy ocena materiału dowodowego była logiczna i zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Wbrew zarzutom, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego dokonano - zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej – swobodnej, ale nie dowolnej oceny dowodów. Zawarte w decyzji ustalenia wskazują, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Inna ocena dowodów zgromadzonych w sprawie dokonana przez skarżącego nie przesądza, że oceny organów są błędne.

Zauważyć przy tym trzeba, że ustalenie zasadniczego przeznaczenia spornego pojazdu leżało w kompetencjach organów podatkowych. Nie wymagało wiedzy specjalnej, która uzasadniałaby powołanie biegłego. Jednocześnie podkreślić trzeba, że strona nie wnosiła w toku postępowanie o przeprowadzenie opinii biegłego, stąd za chybiony trzeba uznać także zarzut naruszenia art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej.

Organy podatkowe rozpoznając sprawę nie uchybiły także zaleceniom wynikającym z decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia 27 kwietnia 2012 r., co czyni nieuzasadnionym zarzut sformułowany w punkcie 1 skargi.

Zdaniem Sądu, organy zrealizowały nałożony na nie obowiązek ustalenia prawdy obiektywnej poprzez wyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego a następnie jego pełne rozpatrzenie.

Powyższe oznacza, że ocena stanowiska organów podatkowych co do charakteru spornego pojazdu nie budzi zastrzeżeń.

Wskazywane przez skarżącego WIT-y i interpretacje indywidualne dotyczą innych pojazdów i nie mogą mieć wpływu na ocenę stanu faktycznego w tej sprawie. Każda sprawa dotyczy konkretnego pojazdu o konkretnych parametrach i cechach stanowiących podstawę klasyfikacji taryfowej.

Końcowo Sąd stwierdza, że nie znalazł podstaw do wystąpienia do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z pytaniami prejudycjalnymi, sformułowanymi w skardze.

Należy zaznaczyć, że na podstawie art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dawnego art. 234 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską) Wojewódzki Sąd Administracyjny jako sąd krajowy, jest organem uprawnionym do wystąpienia z wnioskiem o orzeczenie wstępne i w przypadku powzięcia wątpliwości co do wykładni bądź ważności przepisu prawa wspólnotowego może wnieść sprawę do Trybunału Sprawiedliwości o ile uzna, że decyzja w tej kwestii jest niezbędna do wydania wyroku. Określone zagadnienie, aby mogło być przedmiotem wystąpienia z pytaniem prejudycjalnym dotyczyć musi kwestii interpretacji prawa wspólnotowego, znajdującego zastosowanie w sprawie zawisłej przed sądem krajowym, a nie oceny postępowania organów, czy sądów podejmujących na tle rozpoznawanej sprawy konkretne rozstrzygnięcia i formułowanych przez nie stanowisk. Wniosek skarżącego sformułowany w pkt 5 i 6 skargi nie dotyczył interpretacji przepisów prawa wspólnotowego, ale zmierzał do tego, aby TSUE w istocie rozstrzygnął niniejszą sprawę. Z tego względu Sąd postanowieniem wydanym na rozprawie na podstawie art. 162 p.p.s.a. oddalił wniosek strony skarżącej o wystąpienie do TSUE.

Sąd nie znalazł także podstaw do skierowania pytań do Trybunału Konstytucyjnego. Wniosek strony w swej istocie zmierza bowiem do tego, aby sprawa została rozstrzygnięta przez Trybunał Konstytucyjny. Jednocześnie skład orzekający nie powziął wątpliwości co do konstytucyjności zastosowanym w sprawie przepisów.

Jeszcze raz podkreślić przy tym trzeba, że przepisy dotyczące rejestracji pojazdów pozostają bez żadnego wpływu na klasyfikację pojazdów dla celów podatku akcyzowego.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę