Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 1197/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2015-02-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretacje
Powołane przepisy: article: art. 146 § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 86 ust. 7b, art. 90
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie WSA Jarosław Szaro / spr./ WSA Kazimierz Włoch Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 stycznia 2015r. sprawy ze skargi Gminy Trzebownisko na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2014r. nr IBPP3/443-571/14/AŚ w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) określa, że interpretacja wymieniona w pkt.1) nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącej Gminy Trzebownisko kwotę 440 (słownie: czterysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W zaskarżonej interpretacji indywidualnej z dnia 26 sierpnia 2014 r., nr IBPP3/443-571/14/AS, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził, że nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, dotyczące:

- prawa do odliczenia całości podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy dokonane do końca 2010 r. w związku z remontem, rozbudową i modernizacją obiektów (Domu Ludowego w Nowej Wsi i Domu Ludowego Trzebownisko) oraz

- określenia części podatku podlegającego odliczeniu z tytułu wydatków inwestycyjnych na remont, rozbudowę i modernizacje, poniesionych od stycznia 2011r.

Za prawidłowe Dyrektor Izby Skarbowej uznał natomiast stanowisko dotyczące prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku zakupami inwestycyjnymi poniesionymi od stycznia 2011 r. oraz dotyczące prawa do dokonania odliczenia podatku naliczonego na zasadach wynikających z art. 86 ust. 10-11 oraz ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – dalej ustawa o VAT.

We wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego Gmina Trzebownisko wskazała, że jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W latach 2010-2013 zrealizowała inwestycje polegające na modernizacji i rozbudowie Domu Ludowego w Nowej Wsi i Domu Ludowego Trzebownisko. Tego typu inwestycje były przeprowadzane również w innych podobnych obiektach komunalnych na terenie Gminy. Wnioskodawca zaklasyfikował rozbudowy i modernizacje jako ulepszenie środka trwałego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.) – dalej u.p.d.o.p. Wartość tego ulepszenia przekroczyła kwotę 15.000 zł. Remonty nie stanowiły ulepszenia środka trwałego w rozumieniu przepisów u.p.d.o.p..

Obiekty są własnością Gminy. W związku z przeprowadzonymi pracami inwestycyjnymi Gmina poniosła wydatki, w ramach których nabyła towary i usługi związane bezpośrednio i wyłącznie z przedmiotowymi inwestycjami. Faktury dokumentujące ponoszone przez Gminę wydatki zostały wystawione na Gminę. Gmina dotychczas nie dokonała odliczenia VAT naliczonego od ww. wydatków.

Gmina prowadziła inwestycje z zamiarem (przynajmniej częściowego) wynajmu obiektów. Niezwłocznie po zakończeniu każdej inwestycji dotyczącej danego obiektu kulturalnego i oddaniu go do używania, Gmina umożliwiała odpłatne korzystanie z obiektu zainteresowanym podmiotom. Określenie ceny takiej usługi następowało na podstawie opracowania przygotowanego przez niezależnego rzeczoznawcę majątkowego.

Obiekty kulturalne są wykorzystywane w ten sposób, że pomieszczenia w części przeznaczone są do (odpłatnego) wynajmu (np. sklep, bank, poczta, niepubliczny zakład opieki zdrowotnej, zakład fryzjerski, sala balowa), a w części do nieodpłatnego użyczenia (np. Ochotniczej Straży Pożarnej, Gminnemu Ośrodkowi Kultury oraz lokalnym organizacjom społecznym). Przychody z tytułu wynajmu stanowią przychody Gminy, która wystawia z tego tytułu faktury VAT i odprowadza podatek należny.

Gmina jest w stanie określić na podstawie kryterium proporcji powierzchni danego obiektu kulturalnego, jaka jego część przeznaczona jest do odpłatnego wynajmu, a jaka do nieodpłatnego użyczenia.

Powierzchnia użytkowa Domu Ludowego w Nowej Wsi, wynosząca łącznie 438,86 m2, jest użytkowana w ten sposób, że jest wynajmowana przez sklep (47,14 m2), zakład fryzjerski (10.93 m2), inne zainteresowane podmioty (sala balowa przeznaczona na wynajem o powierzchni 197,7 m2). Pozostała część powierzchni nie stanowi w żadnym zakresie przedmiotu wynajmu i jest użyczana np. na rzecz OSP. Zatem 58% powierzchni Domu Ludowego w Nowej Wsi jest użytkowana komercyjnie.

Powierzchnia użytkowa Domu Ludowego Trzebownisko - 807,18 m2 jest użytkowana w ten sposób, że jest wynajmowana jest przez sklep (137,6 m2), pocztę (38,6 m2), bank (32,9 m2), spółdzielnię telekomunikacyjną (40,52 m2), indywidualnego przedsiębiorcę (11,48 m2) i inne zainteresowane podmioty (sala balowa przeznaczona na wynajem o powierzchni 124,04 m2), przeznaczona jest na wynajem (obecnie, poprzednia umowa najmu wygasła i poszukiwany jest najemca co do 56 m2). Pozostała część powierzchni nie stanowi w żadnym zakresie przedmiotu wynajmu i jest użyczana np. na cele sołtysa i inne cele publiczne. Zatem 55% powierzchni Domu Ludowego w Trzebownisku jest użytkowana komercyjnie.

Od momentu dokonania zakupów do końca 2010 r. oraz w odniesieniu do zakupów od 1 stycznia 2011 r., Gmina nie jest w stanie dokonać bezpośredniej alokacji podatku naliczonego do poszczególnych czynności, tj. do odpłatnego wynajmu na rzecz zainteresowanych użytkowników lub nieodpłatnego użyczenia. Jedynym sposobem określenia, jaka część podatku naliczonego jest związana z odpłatnym wynajmem na rzecz zainteresowanych użytkowników lub nieodpłatnym użyczeniem, jest kryterium proporcji powierzchni danego obiektu kulturalnego.

Podatek naliczony związany z zakupami dokonywanymi w 2010 r. oraz od stycznia 2011 r. na Dom Ludowy w Nowej Wsi i Dom Ludowy Trzebownisko, nie był przez Gminę wyodrębniany i alokowany do poszczególnych kategorii czynności według opisanego we wniosku kryterium powierzchni danego obiektu kulturalnego, bowiem Gmina nie dokonywała do tej pory odliczenia VAT naliczonego w tym zakresie.

Sala balowa Domu Ludowego w Nowej Wsi była i jest przedmiotem najmu średnio 2 dni w roku przez 3 godziny w każdym z tych dni. Nieodpłatnego użyczenia dokonuje się średnio 14 dni w roku przez 3 godziny w każdym z tych dni. W pozostałym czasie sala balowa nie była wykorzystywana do żadnych celów.

Z kolei sala balowa Domu Ludowego Trzebownisko była/jest przedmiotem najmu średnio 10 dni w roku przez 3 godziny w każdym z tych dni. Nieodpłatnego użyczenia dokonuje się średnio 14 dni w roku przez 3 godziny w każdym z tych dni. W pozostałym czasie sala balowa nie była wykorzystywana do żadnych celów.

W latach 2010-2013 Gmina zrealizowała również zadania polegające na remontach Obiektów.

W związku z powyższym Gmina zadała następujące pytania:

1. Czy Gmina ma pełne prawo do odliczenia całości podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na remonty, rozbudowy i modernizacje obiektów poniesione do końca 2010 r.?

2. W jaki sposób i z zastosowaniem jakiego klucza Gmina powinna określić część podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w zakresie wydatków na remonty, rozbudowę i modernizację obiektów poniesionych od 1 stycznia 2011r.?

3. Czy Gmina będzie miała prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego na zasadach wynikających z art. 86 ust. 10-11 oraz ust. 13 ustawy o VAT- tj. poprzez korektę okresów, w których otrzymała faktury VAT dokumentujące wydatki na remonty, rozbudowy i modernizacje Obiektów? –

Według Wnioskodawcy, Gmina ma pełne prawo do odliczenia całości podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na remonty, rozbudowy i modernizacje obiektów poniesione do końca 2010 r.

Gmina ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami inwestycyjnymi poniesionymi od 1 stycznia 2011 r. w oparciu o klucz procentowy stosunku powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej do powierzchni użytkowej danego obiektu ogółem, co w przypadku Domu Ludowego w Nowej Wsi daje prawo do odliczenia 58% VAT związanego z poniesionymi wydatkami, a w przypadku Domu Ludowego w Trzebownisku - 55% VAT związanego z poniesionymi wydatkami.

Gmina będzie miała prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego na zasadach wynikających z art. 86 ust. 10-11 oraz ust. 13 ustawy o VAT poprzez korektę okresów, w których otrzymała faktury VAT, dokumentujące wydatki na remonty, rozbudowy i modernizacje obiektów.

W ocenie Gminy powinna być uznawana za podatnika VAT w ramach świadczonych przez nią usług, które powinny stanowić czynności podlegające opodatkowaniu VAT. Ani ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie rozporządzenie, nie przewidują zwolnienia z VAT dla przedstawionych usług. Związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych jest bezsporny. Poniesienie wydatków na remont i modernizację obiektów poprzez przystosowanie do wymogów potencjalnych najemców umożliwiło Gminie zawieranie umów najmu i tym samym wykonywanie czynności opodatkowanych. Bez poniesienia ww. wydatków znalezienie najemców mogłoby okazać się utrudnione, a nawet niemożliwe.

Gmina uznała, że zakres prawa do odliczenia za okres do 2010 r. przysługuje jej w całości. Odpłatne udostępnianie obiektów jest w ocenie Gminy czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W przypadku nieodpłatnego wykorzystania obiektów przez Gminę, czynność ta nie jest objęta regulacjami VAT, gdyż obiekty są wykorzystywane do celów określonych jako zadania własne Gminy w rozumieniu ustawy o samorządzie gminnym. W konsekwencji, przedmiotowe obiekty wykorzystywane są do czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz do zadań Gminy pozostających poza zakresem VAT. Zatem wydatki na remont i modernizację obiektów są związane z czynnościami opodatkowanymi VAT oraz z czynnościami pozostającymi poza zakresem opodatkowania VAT. W ocenie Gminy, w takiej sytuacji, art. 90 ust. 1 oraz art. 90 ust. 3 ustawy o VAT nie znajdą zastosowania. Przepisy te dotyczą bowiem czynności, co do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz takich, co do których prawo takie nie przysługuje. W świetle uchwały NSA z dnia 24 października 2011 r., I FPS 9/10, przez czynności w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego należy rozumieć czynności zwolnione z opodatkowania, a nie te pozostające poza zakresem ustawy o VAT.

Dlatego też jeśli Gmina ponosi wydatki związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT (niekorzystające ze zwolnienia z VAT) oraz zadań pozostających poza zakresem VAT, nie powinna stosować odliczenia częściowego, lecz odliczenie pełne.

W odniesieniu do wydatków poniesionych na obiekty od 1 stycznia 2011 r. Gmina wskazała, że zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 7b ustawy o VAT. W opinii Wnioskodawcy, jedyną obiektywną, możliwą do zastosowania metodą, która wskazałaby na zakres odliczenia podatku VAT w przedstawionym stanie faktycznym byłoby zastosowanie stosunku procentowego powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej do powierzchni użytkowej danego domu ludowego ogółem. W związku z powyższym Gmina wskazała, że klucz procentowy kształtuje się dla ww. obiektów następująco:

- dla Domu Ludowego w Nowej Wsi prawo do odliczenia VAT wyniesie ok. 58% - (47.14+10,93+197,7)/438,86* 100%,

- dla Domu Ludowego Trzebownisko prawo do odliczenia VAT wyniesie ok. ok. 55% - (137,6138,6+32,9+40,52+11,48+124,04+56)/807,18* 100%.

Gmina uznała więc, że ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami inwestycyjnymi poniesionymi od 1 stycznia 2011 r. w wysokości 58%> w stosunku do Domu Ludowego w Nowej Wsi oraz 54%> w stosunku do Domu Ludowego Trzebownisku.

W kwestii pytania trzeciego Gmina uznała, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy o VAT można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

- powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,

- doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,

- podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Strona biorąc pod uwagę treść art. 86 ust. 13 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. uznała, że ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z remontem i modernizacją obiektów w oparciu o art. 86 ust. 10 i 13 ustawy o VAT, tj. zasadniczo w rozliczeniu za okres, w którym otrzymała fakturę dokumentującą dane nabycie, co w zakresie przeszłych wydatków, będzie prowadziło do korekty stosownych deklaracji VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził w zaskarżonej następnie interpretacji, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe w zakresie:

* prawa do odliczenia całości podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy dokonane do końca 2010 r. na remont, rozbudowę i modernizację obiektów (Domu Ludowego w Nowej Wsi, Domu Ludowego Trzebownisko),

* określenia części podatku podlegającego odliczeniu z tytułu wydatków na remont, rozbudowę i modernizacje poniesionych od stycznia 2011 r.

Uznał natomiast za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy jeśli chodzi o:

* prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku zakupami inwestycyjnymi poniesionymi od stycznia 2011 r.

* prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego na zasadach wynikających z art. 86 ust. 10-11 oraz ust. 13 ustawy o VAT - tj. przez korektę okresów, w których otrzymała faktury VAT dokumentujące wydatki na remonty, rozbudowy i modernizacje obiektów.

Organ podatkowy wskazał, że zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. a następnie od 1 stycznia 2010 r. do 31 grudnia 2013 r. i od 1 stycznia 2014 r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. czynności, które generują podatek należny. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Wskazana powyżej zasada wyklucza, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w sytuacji świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku VAT, w jakiej towary te (usługi) nie są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych VAT.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących pełnego odliczenia, organ podatkowy stwierdził, że w świetle uchwały 7 sędziów NSA z 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10, pełne prawo do odliczenia podatku przysługuje w stosunku do zakupów związanych zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i niepodlegającymi opodatkowaniu, wyłącznie w sytuacji, gdy nie ma możliwości przyporządkowania ich do określonych rodzajów czynności. Natomiast Wnioskodawca sam określił taką metodę przyporządkowania, opierająca się na kryterium proporcji powierzchni danego obiektu kulturalnego. Skoro Strona jest w stanie dokonać wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT oraz czynnościami opodatkowanymi, to oznacza to, że jest w stanie dokonać alokacji podatku naliczonego. Nie znajdzie więc zastosowania ww. uchwała I FPS 9/10.

Dlatego też organ podatkowy uznał, że Wnioskodawca jest zobowiązany do wydzielenia i przyporządkowania każdych zakupów do działalności niepodlegającej opodatkowaniu oraz opodatkowanej podatkiem VAT za pomocą określonej przez samego Wnioskodawcę metody. W konsekwencji, z tytułu zakupów dokonanych do końca 2010 r. w celu remontu, rozbudowy i modernizacji Domu Ludowego w Nowej Wsi i Domu Ludowego Trzebownisko, związanych z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Odliczenia Wnioskodawca będzie mógł natomiast dokonać wyłącznie od takich zakupów, które związane były z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Odnośnie zakupów dokonanych przez Wnioskodawcę od stycznia 2011 r. na remont ww. obiektów, organ podatkowy wskazał, że nie będzie miał zastosowania art. 86 ust. 7b ustawy o VAT. Zakupy te nie stanowiły ulepszenia środka trwałego w rozumieniu przepisów u.p.d.o.p. Skoro Wnioskodawca na podstawie proporcji powierzchni jest w stanie dokonać alokacji podatku naliczonego do poszczególnych czynności, na jakie obiekty są wykorzystywane, to do tych zakupów będzie miał zastosowanie analogiczny sposób odliczenia, jak w przypadku zakupów dokonanych przez Wnioskodawcę do końca 2010 r. Zatem w zakresie, w jakim zakupy te związane były z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wnioskodawca będzie mógł natomiast dokonać odliczenia w zakresie, w jakim zakupy te związane były z czynnościami opodatkowanych podatkiem VAT.

Organ podatkowy stwierdził natomiast, że art. 86 ust. 7b ustawy o VAT znajdzie zastosowanie w stosunku do zakupów dokonanych od stycznia 2011 r., które związane były z rozbudową i modernizacją obiektów a które stanowią nakłady na wytworzenie nieruchomości, wykorzystywanych zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i do niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Tym samym Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, ale tylko według udziału procentowego w jakim budynki te są, zgodnie z art. 86 ust. 7b, w związku z art. 2 pkt 14a ustawy o podatku VAT, wykorzystywane do czynności opodatkowanych tym podatkiem.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał również, że wnioskodawca zaklasyfikował powierzchnię obiektów, w których znajdują się sale balowe, jako powierzchnię związaną z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT z uwagi na fakt, że sale są wynajmowane. Z opisu sprawy wynika zaś, że Wnioskodawca wprawdzie dokonuje udostępnienia sal balowych odpłatnie, jednak zakres tego wynajmu jest na tyle niewielki (kilka dni w roku przez kilka godzin), że nie może on skutkować wystąpieniem prawa do odliczenia. Aby odliczyć podatek naliczony, związek pomiędzy nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi musi być bezpośredni. Zdaniem organu, w sprawie nie występuje związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z remontem, rozbudową i modernizacją sal balowych. Chociaż nie można wykluczyć, że zakupy mogą przyczynić się do uzyskania sprzedaży opodatkowanej, to jednak związek ten nie jest dostrzegalny i bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez Wnioskodawcę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących te zakupy.

Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupami dotyczącymi sal balowych, gdyż ich cel służy przede wszystkim zaspokajaniu potrzeb zbiorowych wspólnoty w zakresie kultury a wynajem sal balowych na cele komercyjne w niewielkim zakresie nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji tego prawa. Utrzymanie domów ludowych należy do zadań własnych Gminy, która w tym zakresie nie działa jako podatnik. Nie można więc przyjąć, że w momencie ponoszenia kosztów związanych z remontem, rozbudową i modernizacją znajdujących się w nich sal balowych, Gmina wykorzystuje, czy też zamierza je wykorzystać do czynności opodatkowanych.

Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, nie przysługuje w chwili obecnej przez złożenie korekt deklaracji za okresy dokonywania przedmiotowych zakupów. W konsekwencji, przy alokacji podatku naliczonego do czynności opodatkowanych podatkiem VAT powinien wyłączyć powierzchnię sal balowych.

Odnośnie pytania trzeciego, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że prawo do odliczenia podatku VAT może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT. Wnioskodawca prowadził inwestycje z zamiarem (przynajmniej częściowego) wynajmu obiektów. W trakcie dokonywania zakupów związanych z remontem, modernizacją i rozbudową Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących przedmiotowe zakupy towarów i usług. Jednakże Gmina nie odliczała wcześniej podatku VAT związanego z tymi zakupami. Skoro więc Wnioskodawca nie dokonał odliczeń podatku VAT w terminach określonych w art. 86 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, to może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT.

Gmina Trzebownisko, reprezentowana przez doradcę podatkowego, zaskarżyła powyższą interpretację do sądu administracyjnego w zakresie prawa do doliczenia VAT od wydatków dotyczących remontów, rozbudowy i modernizacji domów ludowych, wnosząc o jej uchylenie w tej części, o stwierdzenie, że stanowisko Gminy zawarte we wniosku o interpretację było prawidłowe oraz o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Skarżąca podniosła następujące zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego:

• art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 7b w związku z art. 15 ust. 1, 2 i 6 ustawy o VAT, poprzez ich błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie a w konsekwencji uznanie, że w przedmiotowej sprawie:

* Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia całości podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione przed 1 stycznia 2011 r. na remonty, rozbudowę i modernizację domów ludowych,

* Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione po 1 stycznia 2011 r. na remonty, rozbudowę i modernizację domów ludowych w zakresie dotyczącym sal balowych z uwagi na brak -zdaniem organu - występowania związku przyczynowo-skutkowego;

• naruszenie art. 1 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347; dalej - Dyrektywa 2006/112/WE), przez naruszenie zasady neutralności podatku i obciążenie ciężarem VAT podmiotu, który rozpocznie wykorzystanie nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych.

W ocenie Skarżącego organ podatkowy dopuścił się również naruszenia przepisów postępowania tj.:

- art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), poprzez brak wystarczającego uzasadnienia zajętego stanowiska przez organ oraz nieuprawnioną zmianę stanu faktycznego wskazanego we wniosku o interpretację. Organ wskazując, że Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić podatek naliczony związany z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT oraz czynnościami opodatkowanymi według wybranej przez siebie metody, dokonał nieuprawnionej zmiany stanu faktycznego przedstawionego przez Gminę. Gmina wskazała bowiem, że nie ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków w powyższym zakresie. Takie przyporządkowanie za pomocą klucza powierzchniowego ma charakter pośredni.

Skarżąca zarzuciła organowi podatkowemu, że ten, odnosząc się do prawa do odliczenia VAT od wydatków poniesionych przed 1 stycznia 2011 r. pominął, że Strona wyraźnie we wniosku zaznaczyła, że nie jest w stanie w okresie od momentu dokonania zakupów do końca 2010 r. dokonać bezpośredniej alokacji podatku naliczonego w odniesieniu do domów ludowych do poszczególnych czynności tj. do odpłatnego wynajmu na rzecz zainteresowanych użytkowników lub nieodpłatnego użyczenia.

Skarżąca Gmina podkreśliła, że podstawową zasadą wynikającą z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT jest bezpośrednie przyporządkowanie poszczególnych zakupów do działalności podatnika, dającej mu prawo do odliczenia, jak i niedającej takiego prawa. Dopiero w przypadku, gdy takie bezpośrednie przyporządkowanie nie jest możliwe, podatek naliczony podlega odliczeniu z zastosowaniem współczynnika sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT. Również stan faktyczny, będący przedmiotem uchwały I FPS 9/10 dotyczył (jak ma to miejsce w stanie faktycznym przedstawionym przez Gminę), braku możliwości bezpośredniego przyporządkowania zakupów do jednego typu działalności (czynności opodatkowanych lub niepodlegających opodatkowaniu). W stanie faktycznym przedstawionym przez Gminę w zakresie wydatków poniesionych do końca 2010 r. Skarżąca wskazała wyraźnie, że ewentualne wyodrębnienie podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi lub niepodlegającymi opodatkowaniu może być dokonane jedynie pośrednio (tj. za pomocą klucza powierzchniowego). W konsekwencji, zdaniem Gminy, organ powinien był zastosować się do wniosków płynących z uchwały I FPS 9/10, gdyż jej tezy znajdują bezpośrednie zastosowanie w analizowanej sprawie.

W odniesieniu do wydatków związanych z salami balowymi, z którymi wiązało się prawo do odliczenia VAT naliczonego po 1 stycznia 2011 r. Skarżąca podniosła, że zastosowanie znaleźć powinien art. 86 ust. 7b ustawy o VAT. Zdaniem Gminy związek wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę z czynnościami opodatkowanymi (wynajem sal) ma charakter oczywisty oraz bezpośredni (średnie przeznaczenie dla celów czynności opodatkowanych (najem) ma charakter dostrzegalny i znaczący (99,5% czasu dostępności sal). Skarżąca podniosła przy tym, że bez wpływu na prawo do odliczenia pozostaje kwestia czasu wykorzystania obiektu do prowadzenia działalności gospodarczej, o czym świadczy orzecznictwo TSUE (m. in. wyrok w sprawie C 97/90 Lennartz). Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, wystarczającym do zrealizowania prawa do odliczenia są okoliczności towarzyszące nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, z których będzie wynikać, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Omawiany przepis nie przewiduje warunków co do określonej częstotliwości wykorzystania nabytych towarów lub usług do działalności opodatkowanej. Gmina nie zna możliwości wyznaczania przedziałów czasowych, w których sale balowe są przeznaczone wyłącznie do nieodpłatnego oraz odpowiednio do odpłatnego korzystania, gdyż w praktyce takiego podziału i zapotrzebowania na obydwie formy wykorzystania sal nie da się przewidzieć. Sposób wykorzystywania przedmiotowych obiektów jest regulowany poprzez zapotrzebowanie na obie formy udostępniania sal. Na podstawie historycznych danych Gmina może jednak stwierdzić, że wykorzystanie sal na cele spoza zakresu VAT tj. nieodpłatne użyczenie stanowi średnio poniżej 0,5% czasu dostępności sal. W pozostałym zakresie czasowym są one wykorzystywane/przeznaczone do wynajmu. Organ podatkowy na podstawie powyższych danych, przedstawił zaś stanowisko, które nie znajduje uzasadnienia we wskazanych przez Skarżącą informacjach we wniosku o interpretację indywidualną. Dyrektor Izby Skarbowej nie przedstawił jednocześnie uzasadnienia, które popierałoby jego stanowisko (w szczególności nie wskazał co oznaczałoby spełnienie warunku dostrzegalności i bezsporności związku wydatków z czynnościami opodatkowanymi). W ocenie Skarżącej, obliczając udział procentowy, o którym mowa w art. 86 ust 7b ustawy o VAT, zdaniem Skarżącej może ona uwzględnić sale balowe jako wykorzystywane do działalności gospodarczej.

Gmina podkreśliła, że nie wykorzystuje domów ludowych do innych celów niż działalność gospodarcza, w szczególności do osobistych celów lub jej pracowników. Fakt, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Gmina wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu i czynności, które nie rodzą takiego obowiązku, z uwagi na treść art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie świadczy o wykorzystywaniu domów ludowych do celów prowadzonej działalności gospodarczej oraz do innych celów. To powoduje, że w odniesieniu do sal balowych art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, nie powinien znaleźć zastosowania. Przepis ten może mieć zastosowanie jedynie do nieruchomości stanowiącej cześć majątku przedsiębiorstwa podatnika, która wykorzystywana jest zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności, jak i do celów prywatnych podatnika łub jego pracowników. Z taką sytuacją nie mamy do czynienia w analizowanej sprawie.

Uzasadniając zarzut naruszenia podatku VAT Skarżąca podniosła, że poniosła ciężar VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w związku z realizowaną inwestycją, którą zamierza wykorzystywać do działalności podlegającej opodatkowaniu VAT. W takiej sytuacji odmówienie Gminie prawa do odliczenia odpowiedniej części VAT naliczonego stanowiłoby naruszenie zasady neutralności VAT. Ograniczenie to wpływałoby w znacznym stopniu na zmniejszenie pozycji konkurencyjnej Gminy w stosunku do innych podatników wyłącznie z powodu braku zainteresowania w pewnych okresach na wynajem domów ludowych. W tym przypadku Gmina zachowuje się podobnie jak każdy inny podatnik VAT, który w związku z dokonywanymi zakupami na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, korzystając z zasady neutralności VAT, dokonuje odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach VAT dokumentujących poniesione w tym zakresie wydatki.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wniósł o jej oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny W Rzeszowie miał na uwadze, co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

Minister Finansów wydając zaskarżoną interpretację indywidualną prawa podatkowego naruszył prawo materialne, co miało wpływ na wynik sprawy. Stwierdzenie to dotyczy tej części zaskarżonej interpretacji, w której Minister Finansów ocenia stanowisko podatnika odnośnie możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych po 1 stycznia 2011 roku w zakresie, w jakim wiążą się one z wybudowaniem tej części budynków (domów ludowych), w których zlokalizowana jest sala balowa, która, jak wynika ze stanu faktycznego, przeznaczona jest z jednej strony do urządzania w niej imprez komercyjnych (opodatkowanych), zaś z drugiej strony wykorzystywana jest na spotkania niekomercyjne, związane z realizowaniem ustawowych zadań gminy jako jednostki samorządu terytorialnego (użyczana bezpłatnie).

W pozostałym jednak zakresie zarzuty podniesione w skardze nie zasługują na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zrzutu naruszenia prawa procesowego, a w szczególności dotyczącego naruszenia przez interpretatora obowiązku oparcia przedstawionego przez siebie stanowiska na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę.

Nie może budzić żadnych wątpliwości fakt, że postępowanie o wydanie interpretacji prawa podatkowego jest szczególnym rodzajem postępowania i wśród jego odrębności istotne jest zwłaszcza to, że organ wydający interpretację nie czyni własnych ustaleń faktycznych i w całości swój wywód prawny musi oprzeć na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskującego.

To bowiem wnioskujący jest zobowiązany do przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia zaszłego lub przyszłego), który określa jego położenie prawne i którego ma dotyczyć interpretacja określająca model postępowania, do którego w tych okolicznościach faktycznych wnioskujący powinien się dostosować.

Praktycznym elementem realizacji takiego unormowania instytucji interpretacji prawa podatkowego jest budowa formularza wniosku, na którym wnioskujący musi go złożyć, który to formularz składa się m.in. z części, w której podaje on stan faktyczny, jak też następnej, w której przedstawia swoje stanowisko w sprawie zadanego pytania, które to stanowisko jest następnie przedmiotem oceny ze strony interpretatora.

W przedmiotowej sprawie w ramach opisywanego stanu faktycznego skarżąca Gmina nie wskazała takiej okoliczności, że nie jest ona w stanie w trybie art. 90 ustawy o VAT dokonać rozróżnienia wydatków poniesionych na budowę przedmiotowych domów ludowych w rozbiciu na te, które służyły do zakupu towarów i usług użytych następnie do wykonywania czynności opodatkowanych oraz takich, które wykonywaniu czynności opodatkowanych nie służyły. Jednym stwierdzeniem dotyczącym możliwości przyporządkowania określonych wydatków na nabycie towarów i usług służących celom opodatkowanym i takim celom nie służącym, było stwierdzenie dotyczące możliwości określenia procentowego wykorzystania budynku dla tych pierwszych i drugich celów.

Argumentacja dotycząca niemożności rozróżnienia tych dwóch grup wydatków zawarła Gmina dopiero w tej części interpretacji, która była poświęcona przedstawieniu własnego stanowiska co do zadanych interpretatorowi pytań. Nie były więc one elementem stanu faktycznego, nie z woli interpretatora, ale z uwagi na takie zakreślenie ram tegoż stanu przez wnioskującą Gminę. Nie można zatem uznać, że ta okoliczność jest elementem stanu faktycznego.

W sytuacji gdy możliwość dokonania rozróżnienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, została przez wnioskodawcę przedstawiona dopiero w jego stanowisku, jako element wywodu prawnego, zobowiązywała Ministra do oceny tegoż stanowiska z uwzględnieniem z jednej strony, przedstawionego stanu faktycznego, zaś z drugiej, obowiązujących przepisów prawa. Minister nie tylko mógł, ale był zobowiązany do oceny prawidłowości tego stanowiska strony.

Odmienna ocena tego elementu stanowiska zaprezentowanego przez Stronę nie narusza więc prawa procesowego w tej części, w której nakazuje ona interpretatorowi bezwzględne oparcie interpretacji na elementach stanu faktycznego przedstawionego przez stronę, z zakazem powołania się na okoliczności faktyczne w tym stanie nie zawarte.

Dokonana przesz Ministra interpretacja w tym zakresie (odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione przed 1.01.20011 r.) nie narusza także prawa materialnego.

W tym zakresie Minister dokonał prawidłowej interpretacji prawa materialnego a w szczególności art. 90 ust. 1 ustawy o VAT.

Przepis ten nakazuje podatnikowi w przypadku dokonania zakupu towarów i usług służących jednocześnie do wykonywania czynności w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, jak też do takich, w związku z którymi prawo takie nie przysługuje, odrębne określenie, jaka część tych wydatków (i związany z tym podatek naliczony), jest związana z czynnościami , co do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego.

Przepis ten ma przy tym charakter bezwzględnie obowiązującego i każdorazowo podatnik ma obowiązek dokonać wyodrębnienia tychże wydatków do jednej i drugiej grupy, przy czym prawo do odliczenia będzie mu przysługiwało tylko odnośnie pierwszej z tych grup.

Tylko w przypadku niemożności wyodrębnienia tych wydatków dopuszczalne jest ich rozgraniczenie w oparciu o następne przepisy tej jednostki redakcyjnej ustawy o VAT, a mianowicie art. 90 ust. 2 i 3.

Przepis art. 90 ust. 1 ustawy o VAT nie wskazuje przy tym kryteriów w oparciu o które ma być takie rozróżnienie dokonane, a więc należy uznać, że dopuszczalna będzie każda metoda, która pozwoli na "rozbicie" tychże wydatków na jedną i drugą grupę.

W ocenie Sądu Administracyjnego w pełni dopuszczalne jest zastosowanie w ramach tego przepisu, w przypadku wydatków poniesionych w tym okresie czasu, na wytworzenie nieruchomości, która następnie będzie wykorzystywana do celów jednych i drugich metody opartej bądź o powierzchnię wykorzystywaną do celów opodatkowanych i do celów nieopodatkowanych, lub też zastosowanie kryterium czasowego wykorzystania tejże nieruchomości do obu tych celów, w przypadku niemożności zastosowania kryterium powierzchni (por. także A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, teza 5, Serwis Informacji Prawnej LEX).

Nie naruszył zatem prawa materialnego interpretator w tej części, w której powołał się on na możliwość dokonania przez wnioskodawcę wyodrębnienia wydatków związanych z obydwiema grupami czynności, odwołując się do kryterium powierzchniowego jako podstawy dokonania tego wyodrębnienia. Ocenił zarazem w tym zakresie stanowisko skarżącej Gminy opierające się na stwierdzeniu, że wyodrębnienie to nie jest możliwe i przedstawił własną analizę możliwości prawnej zastosowania wyodrębnienia towarów i usług wykorzystywanych do czynności, co do których przysługuje prawo do obniżenia podatku naliczonego, jak i tych co do których takie prawo nie przysługuje. Względy pragmatyczne w pełni uzasadniają dokonanie takiego rozróżnienia w oparciu o wskazane kryterium.

Skoro zaś możliwe będzie dokonanie wyodrębnienia tych towarów i usług, to nie zaistnieje podstawa do stosowania proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, ze wszystkimi możliwymi konsekwencjami takiego stosowania, wynikającymi z orzecznictwa sądowego. Ponieważ instytucja ta nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie, to stanowisko wnioskodawcy co do możliwości i sposobu jej zastosowania nie jest prawidłowe – co słusznie wskazał Minister.

W tym zakresie skarga nie zawiera uzasadnionych podstaw.

Nie jest jednak trafne stanowisko interpretatora odnośnie wydatków poniesionych po 1.01.2011 r. w części, w której odmawia on prawa Gminie do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług wykorzystanych przy wznoszeniu tej części domów ludowych, w których zlokalizowane są sale balowe..

Stanowisko to oparte na założeniu, że brak jest bezpośredniego i niezwłocznego związku danego zakupu towaru czy usług z czynnościami opodatkowanymi. W ocenie Ministra brak jest bezpośredniego związku tych zakupów z czynnościami opodatkowanymi, które stanowią niewielki wycinek przeznaczenia sal balowych a w każdym razie nie jest on dostrzegalny i bezsporny.

Takie stanowisko interpretatora nie jest zasadne.

Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego zapłaconego przy zakupie towarów lub usług wykorzystywanych bezpośrednio lub pośrednio do wykonania czynności dających prawo do obniżenia podatku należnego, jest podstawowym prawem i nie wymaga głębszej analizy. Kwestia ta jest niejako poza sporem. W przypadku natomiast takich nakładów, które w części związane są z jedną lub drugą grupą czynności, ustawodawca wprowadził możliwość częściowego odliczenia podatku naliczonego.

Szczególne zasady takiego odliczenia zostały przewidziane w art. 86 ust. 7b ustawy o VAT (obowiązującym od 1.01.2011 r.) co do nieruchomości, który stanowi, że w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Nakazuje on więc podatnikowi, ale też daje mu uprawnienie, w przypadku nieruchomości wykorzystywanej do celów działalności gospodarczej, jak też do innej działalności (może to być użytek osobisty, czy związany z wykonywaniem ustawowych zadań podatnika, np.: działalnie w charakterze organu władzy państwowej), do proporcjonalnego odliczenia takich nakładów. Przepis ten nakazuje obliczyć podatek naliczony podlegający odliczeniu według procentowego udziału w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej. Pojęcie to jest dość ogólne i nie wskazuje w oparciu o jakie kryterium należy ten udział procentowy obliczyć - czy chodzi tutaj o kryterium powierzchni, czasu wykorzystywania do działalności gospodarczej, czy też wartości uzyskiwanego przychodu. Przyjąć zatem należy, że może mieć zastosowanie każde kryterium, jakie pozwoli na dokładne określenie tego udziału w sposób odpowiadający poziomowi wykorzystania tej nieruchomości do działalności gospodarczej.

Nie ma wątpliwości organ interpretujący co do możliwości zastosowania kryterium powierzchni, gdyż akceptuje pogląd Wnioskodawcy, że nakłady na wybudowanie powierzchni wykorzystywanej komercyjnie (opodatkowanej VAT) będą mogły uprawniać do obniżenia podatku należnego. Tak samo ocenia brak takiego uprawnienia do odliczenia VAT związanego z zakupem towarów i usług,, co do powierzchni niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Odnośnie tego nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego. W tym zakresie spór pomiędzy stronami nie występuje.

Wątpliwości dotyczą tego lokalu w budynku, który cechuje wykorzystanie na obydwa sposoby, t.j. do działalności gospodarczej, jak i do innych celów.

W ocenie organu pomimo wykorzystywania tej części budynku do wykonywania czynności związanych z działalnością gospodarczą, prawo takie (do odliczenia) nie będzie przysługiwało. Organ stwierdził, że faktyczne wykorzystanie sali do działalności gospodarczej jest zbyt niskie, by dawało prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w zakupach towarów i usług, związanych z budową tej części budynku.

Zdaniem organu wykorzystanie jednej sali przez dwa dni w roku do takiej działalności, zaś drugiej przez 10 dni w roku, nie daje prawa do odliczenia. Trzeba jednak wskazać, że Wnioskujący wskazał, że do innych celów jedna sala była wykorzystywana przez 14 dni w roku, zaś druga także przez 14 dni w roku. W pierwszym przypadku wykorzystanie komercyjne sali wyniosło 1/8 czasu jej wykorzystania, zaś w drugim, 5/12, a więc prawie połowę wykorzystania efektywnego sali.

Okoliczność ta wskazana przez Wnioskującego w uzasadnieniu wniosku o interpretację nie może być z oczywistych przyczyn kwestionowana. Interpretator nie odniósł się w żaden sposób do tych okoliczności i zastosował jedynie proporcję ilości dni wykorzystania do ilości dni w roku. Takiej proporcji nie zastosował jednak do wykorzystania niekomercyjnego sali, co wypaczyło jego ocenę wykorzystania sali w działalności gospodarczej wnioskującego.

W ocenie Sądu powinien interpretator zastosować taka proporcję, jak powyżej wskazano, czyli faktycznego wykorzystania sali do celów związanych z działalnością gospodarczą i do celów z nią niezwiązanych, lub też proporcję (na co wskazuje skarżący w skardze), wynikającą z potencjalnych możliwości wykorzystania sali do jednego i drugiego celu, przy czym, jak się wydaje, twierdzenie Skarżącego o możliwości urządzania imprez komercyjnych w postaci bali, dyskotek czy zabaw przez 365 dni w roku czyli codziennie, nie znajduje odzwierciedlenia w rzeczywistości.

Nie może być zatem zasadniczo zakwestionowane stwierdzenie interpretatora, że przedmiotowa sala nie jest wykorzystywana tylko do celów działalności gospodarczej, gdyż jest wykorzystywana także do realizacji innych, poza komercyjnych działań. Jednak nie może to prowadzić do niekorzystnych, przedstawionych przez Ministra wniosków.

Również odnośnie tej sali możliwe jest bowiem dokonanie proporcjonalnego odliczenia podatku, z uwzględnieniem kryterium czasu wykorzystania sali na jeden lub drugi sposób.

Należy przy tym przypomnieć, że art. 86 ust.7b ustawy o VAT nie zawiera takiego ograniczenia prawa do odliczenia, jakie jest zawarte w art.90 ust.10 pkt 2 ustawy o VAT, pozwalające na uznanie, że w przypadku gdy wartość czynności dających prawo do odliczenia w proporcji wynikającej z art. 90 ust.2 ustawy o VAT nie przekroczyła 2 %, to podatnik może uznać, że wynosi on 0 %.

W przypadku metody wskazanej w art. 86 ust.7b ustawy o VAT, każdy udział procentowy może dawać prawo do odliczenia podatku naliczonego i pomniejszenia o niego podatku należnego (oczywiście również w określonej części).

W tym zakresie interpretacja odmawiająca prawa do odliczenia części nakładów związanych z budową sali balowej narusza prawo materialne, a w szczególności art. 86 ust.7b ustawy o VAT.

Z tych względów Sąd uchylił zaskarżoną interpretację w oparciu o przepis art.146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Orzeczenie w pkt 2 sentencji niniejszego wyroku znajduje oparcie w art. 152 P.p.s.a. O zwrocie kosztów sądowych Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 4 P.p.s.a.