Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1931/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-05-24 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (spr.), Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 24 maja 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M.W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 13 sierpnia 2014 r. sygn. akt I SA/Sz 691/13 w sprawie ze skargi M.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 7 maja 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec i kwiecień 2010 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M.W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w S. kwotę 1800 (słownie: jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 13 sierpnia 2013 r., sygn. akt I SA/Sz 691/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę M.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z 7 maja 2013 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec i kwiecień 2010 r.

1.2. Powyższą decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 14 grudnia 2012 r. określającą M.W. (dalej: "strona" lub "skarżący") w podatku od towarów i usług za marzec 2010 r. kwotę podatku do zapłaty oraz za kwiecień 2010 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości 0 zł.

1.3. Skarżący prowadził działalność gospodarczą pod nazwą "M." M.W. Od 1 stycznia 1994 r. był zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 21 czerwca 2010 r. złożył korektę deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za marzec 2010 r., a 2 lipca 2010 r. za kwiecień 2010 r. Zgodnie z zaświadczeniem o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej przedmiotem działalności strony było m.in.: kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

1.4. W wyniku przeprowadzonej przez organ I instancji kontroli podatkowej odnośnie rozliczeń za marzec i kwiecień 2010 r. stwierdzono w nich nieprawidłowości. Ustalono m.in., że wystawione przez podatnika na rzecz firmy "P." B.W. (żony skarżącego) faktury:

1) nr 1/2010 z 10 lutego 2010 r. na kwotę netto 52.300 zł, podatek od towarów i usług 11.506 zł za rozbiórkę, wyburzenie zadaszenia betonowego nad ciągiem pieszym wzdłuż pawilonu handlowego przy ul. [...];

2) nr 2/2010 z 10 marca 2010 r. na kwotę netto 179.800 zł, podatek od towarów i usług 39.556 zł za rozbiórkę, wyburzenie części pawilonów handlowo-usługowych położonych na działce geodezyjnej [...] przy ul. [...]

- dokumentują czynności pozorne, nieodzwierciedlające stanu rzeczywistego.

1.5. Do kontroli podatkowej strona przedłożyła dokumenty źródłowe związane z usługami rozbiórkowo-wyburzeniowymi. Organ podatkowy ustalił, że prace związane z fakturą nr 1/2010 polegały na rozebraniu betonowego zadaszenia. Ustalił, iż wykonawca usług prowadził działalność bez zatrudniania pracowników i nie korzystał z usług osób trzecich, nie przedłożono pozwolenia na wykonanie prac rozbiórkowych, nie przedstawiono dowodów zapłaty za wykonane usługi, nie przedłożono wiarygodnych dokumentów potwierdzających wykonanie usług (dotyczących zakupu narzędzi i sprzętu), utylizację materiału rozbiórkowego, wywóz gruzu porozbiórkowego.

1.6. W związku z fakturą nr 2/2010 w toku kontroli oraz podczas postępowania podatkowego strona przedłożyła w siedzibie organu dokumenty źródłowe związane z usługą rozbiórkowo-wyburzeniową prowadzoną na działce geodezyjnej. Organ uznał, że podobnie jak w przypadku faktury nr 1/2010 zgromadzone dokumenty, a także sposób prowadzenia przez stronę działalności gospodarczej nie dowodzą wykonania usługi.

1.7. Przedmiotowe faktury strona ujęła w rejestrach sprzedaży odpowiednio w marcu i kwietniu 2010 r.

Uwzględniając dokonane ustalenia oraz treść art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: "u.p.t.u.") organ podatkowy stwierdził, że obowiązek podatkowy w podatku VAT na tej podstawie z tytułu wystawienia:

- faktury nr 1/2010 z dnia 10.02.2010 r. na kwotę netto 52.300,00, VAT 11.506,00 zł, powstał w lutym 2010 r., a więc w okresie nieobjętym przedmiotowym postępowaniem,

- faktury nr 2/2010 z dnia 10.03.2010 r. na kwotę netto 179.800,00, VAT 39.556,00 zł, powstał w marcu 2010 r.

W związku z powyższym, Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., uwzględniając ustalenia przedmiotowego postępowania podatkowego, określił M.W. w podatku od towarów i usług:

1) za marzec 2010 r. kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. w wysokości 39.556,00 zł (wynikającą z podatku VAT, wykazanego przez podatnika na fakturze nr 2/2010 z dnia 10.03.2010 r. na kwotę netto 179.800,00 zł, VAT 39.556,00 zł),

2) za kwiecień 2010 r. kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 0 zł.

1.8. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący zażądał uznania, że prace rozbiórkowe i wyburzeniowe świadczone na rzecz B.W. zostały faktycznie zrealizowane. Wniósł o uznanie, że faktury odzwierciedlają stan faktyczny czyli czynności, które strona wykonała osobiście.

1.9. Dyrektor Izby Skarbowej w S. decyzją z 7 maja 2013 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji podzielając ocenę faktyczną i prawną w niej zawartą.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji organu i zawieszenie jej wykonania do czasu wydania wyroku w sprawie.

2.2. Decyzji zarzucił naruszenie art. 88 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. w związku z art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "O.p."). Ponadto skarżący zarzucił organowi odwoławczemu naruszeniem art. 7, art. 77 § 1 i art. 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j.: Dz.U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm., dalej: K.p.a.).

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał skargę za niezasadną. Uzasadniając orzeczenie wskazał, że przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie było czy faktury VAT o nr 1/2010 i 2/2010 gdzie jako wystawca widniała firma "M." M.W., dokumentowały rzeczywiste transakcje, czy też nie dokumentowały rzeczywistych transakcji, a kwota wykazana w fakturze stanowi kwotę do zapłaty stosownie do art. 108 u.p.t.u. oraz nie może stanowić podstawy pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony z niej wynikający, podobnie jak faktury dokumentujące nabycie energii i gazu gdzie jako nabywca (podatnik) wskazana jest B.W.

3.2. W ocenie Sądu pierwszej instancji zarzuty naruszenia prawa procesowego były całkowicie chybione. Dokonane przez organy podatkowe w postępowaniu podatkowym ustalenia faktyczne, Sąd uznał za prawidłowe i poczynione z zachowaniem wymogów przewidzianych w Ordynacji podatkowej. Ustalenia te, jako niebudzące wątpliwości, Sąd przyjął za podstawę faktyczną rozstrzygnięcia. Zasadnie też organy podatkowe na podstawie protokołu badania ksiąg podatkowych uznały, że księgi te częściowo są nierzetelne i wadliwe, jednak dane zawarte w prowadzonych przez podatnika ewidencjach, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania podatkowego pozwalają na określenie podstawy opodatkowania - bez potrzeby ustalania jej w drodze oszacowania (na co zezwala art. 23 § 2 O.p.).

3.3. W ocenie Sądu postępowanie przeprowadzone przez organy obu instancji pozwalało na ustalenie w sposób niebudzący wątpliwości, że czynności będące przedmiotem spornej faktury nr 2/2010 w rzeczywistości nie zostały wykonane przez jej wystawcę, a więc faktura ta nie dokumentuje rzeczywistego przebiegu zdarzenia gospodarczego, zatem - stosownie do art. 108 u.p.t.u. - kwota wykazana w tej fakturze jest podatkiem do zapłaty.

3.4. Zdaniem Sądu przytoczone w zaskarżonej decyzji dowody i argumenty w sposób przekonujący potwierdzają prawidłowość ustaleń organów podatkowych. Zasadnie więc w zaskarżonej decyzji uznano, że wystawca faktury nie był w stanie bez specjalistycznego sprzętu, zatrudnienia pracowników lub podwykonawców samodzielnie wykonać zafakturowanej usługi (wyburzenia ciągu budynków o długości ok. 300 m i wysokości 4 m). Sąd podzielił pogląd organu podatkowego, że nakład pracy udokumentowany sporną fakturą przekracza możliwości wykonawcze jednej osoby oraz, że kierując się zasadami doświadczenia życiowego trudno dać wiarę twierdzeniom o samodzielnym wykonaniu tych prac przez M.W..

3.5. Prawidłowo też organ odwoławczy uznał za niewiarygodne zeznania świadków A.M. i D.K. - wskazanych dopiero na etapie odwołania - przy czym szablon pisemnych oświadczeń przez nich podpisanych (załączonych do odwołania) przygotował im M.W. Zasadnie organ zauważył, że opisywany w zeznaniach świadków sposób załadunku, wyładunku i przewozu gruzu samochodem dostawczym (Mercedes z nadwoziem Furgon) budzi dodatkowe uzasadnione wątpliwości, co do ich prawdziwości, w tym co do dat.

3.6. Zasadnie więc w zaskarżonej decyzji określono skarżącemu na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. kwotę podatku do zapłaty w łącznej wysokości 39.556 zł. Mając na uwadze powyższe Sąd za zasadne uznał również stanowisko organów podatkowych, że podatek naliczony wykazany w ewidencji za kwiecień, a dotyczący niekwestionowanych zakupów nie może być odliczony w miesiącu kwietniu wobec nie wystąpienia czynności opodatkowanych w tym miesiącu.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł skarżący. Wyrok zaskarżono w całości, zarzucając naruszenie:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "P.p.s.a.") poprzez nieuchylenie skarżonej decyzji i akceptację przez Sąd naruszenia przez organ podatkowy:

a) art. 122 oraz art. 187 § 1 i art. 188 O.p., poprzez niepodjęcie przez ten organ wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, polegające szczególnie na pominięciu dowodu z zeznań świadków potwierdzających wykonanie usługi przez skarżącego, którego usługi zostały zakwestionowane jako niewykonane i nieuprawniające do odliczania podatku naliczonego VAT zawartego w fakturach wystawionych przez skarżącego;

Naruszenie skarżonym wyrokiem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a i pominięcie przez Sąd naruszających prawo procesowe błędów organów w przeprowadzonym postępowaniu mogło mieć wpływ na wynik sprawy, gdyż uwzględnienie uchybienia w postaci nieprzeprowadzenia dowodu z zeznań świadków mogło posłużyć ustaleniu faktycznego wykonania nabytej usługi i zgodności ze stanem faktycznym faktury, którymi posłużył się skarżący ustalając wysokość podatku naliczonego VAT, a tym samym pełna i prawidłowa ocena sprawy przez Sąd mogła doprowadzić do uznania zarzutów skargi za zasadne i uchylenia decyzji organu podatkowego;

b) art. 191 w związku z art. 122 i art. 187 O.p. poprzez wykroczenie poza granice swobodnej oceny dowodów w związku z niezachowaniem standardów dokonania takiej oceny prowadzącym ostatecznie do naruszenia prawa materialnego ze względu na niewłaściwe odtworzenie okoliczności faktycznych;

Pominięcie przez Sąd w skarżonym wyroku naruszenia przepisów postępowania w zakresie wyznaczającym granice swobodnej oceny dowodów mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Właściwa negatywna ocena dowolności w wyborze przez organ środków dowodowych i pominięcie części z nich oraz nielogiczna i sprzeczna z regułami doświadczenia życiowego (w szczególności znajomość branży budowlanej w tym rozbiórkowo-wyburzeniowej) ocena dowodów oraz możliwości wykonawcze osoby wykonującej sporne prace mogła doprowadzić do stwierdzenia naruszenia przez organ obowiązku rzetelnego ustalenia stanu faktycznego i uchylenia skarżonej decyzji;

c) art. 134 § 1 P.p.s.a. poprzez niedokonanie w pełnym zakresie kontroli sądowoadministracyjnej sprawy i pominięcie obowiązku analizy zebranych dowodów w zakresie prawidłowego ustalenia przez organ podatkowy faktycznego wykonania usług przez skarżącego. Kontrola dokonana przez Sąd sprowadziła się do potwierdzenia tezy organu, w której na podstawie dowolnej oceny dowodów, zakwestionowano możliwości wykonawcze skarżącego w związku z czym uznano, że sporna faktura nie odzwierciedla rzeczywistego zdarzenia gospodarczego (skarżący nie mógł samodzielnie wykonać powyższej usługi);

d) art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez niewłaściwe i niepełne uzasadnienie orzeczenia polegające na:

- niewyjaśnieniu przyczyn i podstawy prawnej nieuwzględniania naruszenia przez organ art. 191 i 210 § 4 O.p. poprzez nienależyte uzasadnienie decyzji w zakresie stanu faktycznego sprawy, tj. na jakiej podstawie przyjęto, że sporne prace przekraczają możliwości wykonawcze jednej osoby oraz, że wnętrze samochodu dostawczego używanego do przewozu gruzu powstałego podczas rozbiórki miałoby ulec dewastacji zaledwie po kilku transportach.

Zarówno organ w skarżonej decyzji jak i Sąd w skarżonym wyroku, nie uzasadnił na jakiej konkretnie podstawie formułuje powyższe wnioski. Nie przedstawił wystarczających argumentów i przesłanek pozwalających kwestionować pracowitość skarżącego oraz jego możliwości wykonawcze wsparte 22-letnim doświadczeniem w prowadzeniu działalności gospodarczej w branży budowlanej i wyburzeniowej oraz dysponowania zapleczem narzędziowym gromadzonym przez lata pracy w tej branży.

W ocenie skarżącego poziom doświadczenia życiowego organu w dziedzinie prac rozbiórkowych i wyburzeniowych jest niewystarczający do wydawania decyzji w tej sprawie wobec czego możliwości wykonawcze skarżącego zostały błędnie ustalone, co mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Stwierdzenie uchybienia organu w tym zakresie powinno prowadzić do uchylenia decyzji, a tym samym brak uzasadnienia wyroku w tym zakresie mógł mieć wpływ na wynik sprawy;

- niewyjaśnieniu przyczyn i podstawy prawnej nieuwzględniania naruszenia przez organ zasady prawdy obiektywnej i obowiązku podjęcia przez organ należytego wyjaśnienia stanu faktycznego. W uzasadnieniu wyroku skarżący nie jest w stanie rozpoznać przyczyn ustaleń, że sporne prace przekraczają możliwości wykonawcze jednej osoby; używanie samochodu dostawczego do przewozu gruzu w powstałego podczas rozbiórki wzbudza wątpliwości; że zeznania świadków potwierdzających wykonanie spornych robót oraz dostarczenie gruzu na ich posesje uznano za niewiarygodne.

Trafne zarzuty wobec decyzji organu oparte o powyższe uchybienia mogły mieć wpływ na wynik sprawy, gdyż uwzględnione przez Sąd powinny prowadzić do uchylenia decyzji wobec jej niezgodności z przepisami prawa procesowego zawartymi w Ordynacji podatkowej, a to art. 122, art. 187 i art. 191 tego aktu. Naruszenie art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez sporządzenie nieprawidłowego uzasadnienia wyroku, polegające na braku przedstawienia przez WSA samodzielnie ocenionych motywów rozstrzygnięcia oraz własnej oceny analizy materiału dowodowego, czego wynikiem jest brak stanowiska WSA w zakresie istotnych dla sprawy braków ustaleń faktycznych. Może mieć zatem istotny wpływ na wynik sprawy gdyż nie pozwala należycie ocenić zasadności podjętego orzeczenia;

2. przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 108 ust. 1 u.p.t.u. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na ustaleniu podatku od towarów i usług zawartego w fakturze potwierdzającej faktycznie wykonane czynności, w okolicznościach rodzących nierozpoznany przez organy obowiązek podatkowy po stronie dostawcy usług;

b) art. 8 ust. 1 u.p.t.u. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w niniejszej sprawie. Konsekwencją błędnych ustaleń faktycznych organu było stwierdzenie, że skarżący nie wykonywał usług potwierdzonych zakwestionowanymi fakturami.

Nieuchylenie skarżonej decyzji i akceptację Sądu naruszenia przez organ podatkowy powyższych przepisów stanowi naruszenie przepisów ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, dając podstawę do wniesienia niniejszej skargi kasacyjnej za pośrednictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie do Naczelnego Sądu Administracyjnego

4.2. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

4.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

5.1. Za chybione uznać należy zarzuty naruszenia przepisów postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. oraz art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p., a także art. 141 § 4 P.p.s.a.), którymi skarżący kwestionuje de facto ocenę poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych.

5.2. W rozpoznawanej sprawie w sposób kompletny został zebrany materiał dowodowy, który został wyczerpująco rozpatrzony przez organy podatkowe oraz Sąd pierwszej instancji. Fakt, że Skarżący z oceną tą się nie zgadza nie oznacza, że w związku z tym doszło do naruszenia przepisów odnoszących się do zasady prawdy obiektywnej. W żaden sposób w skardze kasacyjnej nie wykazano, że doszło do przekroczenia granic zasady swobodnej oceny dowodów. Organ odwoławczy w sposób uprawniony i uzasadniony odmówił wiarygodności oświadczeniom i zeznaniom świadków A.M. i D.K., a Sąd pierwszej instancji w sposób właściwy, nienaruszający art. 141 § 4 P.p.s.a., uznał tę ocenę za mieszczącą się w ramach zasady swobodnej oceny dowodów.

5.3. W przypadku oświadczeń A.M. i D.K. dotyczących obserwacji robót budowlanych, które miał wykonywać skarżący, trafnie podniesiono, że zawierają one identyczną treść i zostały przygotowane na komputerze jedynie z pustymi miejscami na dane osobowe i adresowe oświadczającego. Ponadto, zeznając jako świadkowie wskazali oni, że oświadczenia te sporządził M.W. To już stanowi podstawę do podważenia wiarygodności ich treści.

Ponadto prawidłowo wskazano, że o braku wiarygodności ich zeznań jako świadków stanowią następujące okoliczności:

1) osoby te są powiązane rodzinnie z M.W.: syn A.M. jest jego zięciem, a M.W. jest wujkiem D.K.;

2) pomiędzy ich oświadczeniami, a następnie złożonymi zeznaniami istnieją istotne rozbieżności:

- oświadczenia zawierają konkretne daty, świadkowie zeznali natomiast, iż nie pamiętają w jakich konkretnie dniach wykonywał prace M.W.;

- zgodnie z oświadczeniem A.M. dot. przywożenia gruzu na jego posesję, gruz ten został użyty w celu podniesienia poziomu terenu jako podkład pod przyszłe utwardzenie, budowę; jako świadek zeznał on natomiast, iż gruz wywieziono na teren rolniczy i nie jest to teren budowlany;

- w oświadczeniu A.M. wskazano, że od 1995 r. na rynku [...] posiada swój lokal handlowy (prowadzi kwiaciarnię, sprzedaż kwiatów); z jego zeznań w charakterze świadka wynika natomiast, że nie prowadził ani też nie prowadzi tam działalności gospodarczej;

- A.M. w oświadczeniu wskazał precyzyjnie, iż gruz z miejsca wykonywania robót budowlanych był przywożony samochodem dostawczym marki Mercedes Sprinter o nr rejestracyjnym [...], a jako świadek zeznał, że nie wie czyją własnością był ten samochód oraz jaki był jego nr rejestracyjny;

- w przypadku D.K. trudno było dać natomiast wiarę twierdzeniu, że z miejsca swego zamieszkania (Os. Zachód w S.) specjalnie jeździł na rynek przy [...] w celu zakupu owoców i warzyw, w okresie zimowym, w którym to miał wykonywać sporne roboty skarżący i w związku z tym był ich świadkiem.

5.4. Uwzględniając powyższe Sąd pierwszej instancji w pełni zasadnie uznał, że odmowa wiarygodności zeznaniom tych świadków nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów po myśli art. 191 O.p.

5.5. Bezzasadne są także twierdzenia skarżącego, że roboty ujęte w zakwestionowanej fakturze zostały rzeczywiście wykonane przez niego osobiście.

Trafnie bowiem w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego sprawy, w tym biorąc pod uwagę zakres prac, które miały być wykonane, ograny podatkowe dowiodły, a Sąd pierwszej instancji zaakceptował, że skarżący nie był w stanie bez specjalistycznego sprzętu, zatrudnienia pracowników lub podwykonawców samodzielnie wykonać zafakturowanej usługi (wyburzenia ciągu budynków o długości ok. 300 m i wysokości 4 m). Prawidłowo zatem Sąd pierwszej instancji podzielił pogląd organu podatkowego, że nakład pracy udokumentowany sporną w sprawie fakturą nr 2/2010 przekracza możliwości wykonawcze jednej osoby oraz, że kierując się zasadami doświadczenia życiowego trudno dać wiarę twierdzeniom o samodzielnym wykonaniu tych prac przez M.W.

5.6. Same twierdzenia, że organ nie ma wystarczającej wiedzy do uznania, że wystawca faktury nie dysponował odpowiednim sprzętem do wykonania samodzielnie robót, oceny tej podważyć nie mogą, tym bardziej, że ani na etapie postępowania podatkowego, ani na etapie postępowania przed Sądem pierwszej instancji, ani też w skardze kasacyjnej nie wykazano, jakim sprzętem, czy narzędziami faktycznie dysponował wystawca faktury, by móc sam wykonać te roboty. Powoływanie się tylko na to, że skoro ma on doświadczenie w branży budowlanej, prowadzi działalność gospodarczą przez ponad 22 lata, to dysponuje odpowiednimi narzędziami i sprzętem trudno uznać za wystarczające do uznania, że roboty ujęte w zakwestionowanej fakturze zostały rzeczywiście wykonane przez wystawcę tej faktury. W skardze kasacyjnej nie podważono więc skutecznie oceny, że wystawca zakwestionowanej faktury, nie zatrudniając pracowników, czy też nie zlecając wykonania tych robót podwykonawcom, robót tych samodzielnie nie mógł wykonać

Ponadto - mimo że w pozwoleniu na tę rozbiórkę wyraźnie zaznaczono, że należy ją realizować pod nadzorem osoby posiadającej odpowiednie uprawnienia budowlane oraz prowadzić dziennik budowy - przy rozbiórkach nie był obecny inspektor nadzoru budowlanego.

Dodatkową okolicznością potwierdzającą, że faktura nr 2/2010 nie odzwierciedla rzeczywiście wykonanej przez skarżącego usługi, jest fakt niewykazania, że faktur ta została zapłacona.

5.7. Ustalone zatem w sprawie okoliczności, takie jak:

1) charakter wykonywanych usług (znaczne powierzchnie obiektów przeznaczonych do rozbiórki, konieczność pracy również na wysokości), które wskazują, iż ich wykonanie jest obiektywnie niemożliwe przez jedną osobę, w krótkim czasie (ok. 3 tygodni), za pomocą jedynie podręcznych narzędzi,

2) brak zatrudnionych przez wykonawcę pracowników, podwykonawców,

3) brak dokumentów potwierdzających dokonanie zakupu narzędzi i sprzętu niezbędnych do wykonania prac widniejących na fakturze,

4) brak dokumentów potwierdzających nadzór osób posiadających stosowne uprawnienia (uprawnień takich nie posiadał M.W.),

5) brak wywozu gruzu zgodnie z wymogami środowiskowymi (tj. m.in. w zamkniętych pojemnikach, przez upoważnioną firmę na odpowiednie wysypisko gruzu),

6) poddana w wątpliwość wiarygodność zeznań świadków (tj. D.K. i A.M.), w kwestii obserwacji przez nich prac wykonywanych przez skarżącego oraz przywozu gruzu z budowy,

7) brak wykazania otrzymania płatności za sporną fakturę

- trafnie zostały ocenione przez organy podatkowe oraz Sąd pierwszej instancji jako wskazujące, że faktura nr 2/2010 nie odzwierciedla rzeczywistego wykonania przez skarżącego wskazanych w niej czynności.

5.8. Wbrew przy tym stanowisku wyrażonemu w skardze kasacyjnej, uzasadnienie Sądu pierwszej instancji spełnia wszystkie wymogi art. 141 § 4 P.p.s.a. i odnosi do istotnych okoliczności rozpatrywanej sprawy, w tym do podniesionych w skardze zarzutów.

Brak tym samym podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia tego przepisu.

5.9. Z wyżej podanych względów nie jest też trafny zarzut skargi kasacyjnej odnoszący się do art. 134 § 1 P.p.s.a., zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Do naruszenia tego przepisu mogłoby więc dojść gdyby sąd wyszedł poza granicy tej sprawy lub gdyby nie dokonał kontroli decyzji w pełnym zakresie, co w rozpoznawanej sprawie nie miało miejsca. To, że strona nie zgadza się z oceną materiału dowodowego dokonaną w tej sprawie przez Sąd pierwszej instancji, nie oznacza jednak, że doszło do naruszenia art. 134 § 1 P.p.s.a.

5.10. W tej sytuacji, skoro zarzuty procesowe należy uznać za nieskuteczne, wiążące dla Sądu kasacyjnego stają się ustalenia faktyczne przyjęte za podstawę orzekania przez Sąd pierwszej instancji (por. wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2004 r., sygn. akt FSK 181/04, ONSAiWSA 2004, Nr 2, poz. 36).

5.11. Tym samym zarzuty niewłaściwego zastosowania prawa materialnego uznać należy za chybione.

Skoro w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe ustaliły, że faktura VAT nr 2/2010 z dnia 10 marca 2010 r. mająca dokumentować świadczenie usług "rozbiórki, wyburzenia części pawilonów handlowo-usługowych położonych na działce geodezyjnej nr [...] przy ul. [...]" o wartości netto 179 800,00 zł i VAT 39 556,00 zł nie dokumentowała wykonania usług przez firmę skarżącego na rzecz firmy P B.W., Sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał, że organy podatkowe w takiej sytuacji właściwie zastosowały art. 108 ust. 1 u.p.t.u. rodzący obowiązek zapłaty podatku w niej wykazanego.

5.12. Wobec powyższego, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej, należało stosownie do art. 184 P.p.s.a orzec jak w sentencji. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 tej ustawy.