Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2046/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-04-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1-4
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 11 ust. 1 i 2, art. 12, art. 21 ust. 1,
journal: Dz.U. 2015 poz 233
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Owsiak, sędzia WSA Monika Świercz (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Katarzyna Dorota Wielgosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 marca 2019 r. sprawy ze skargi J. L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2018 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej byłego członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2012 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej zwany "Naczelnikiem") w następstwie ustaleń poczynionych w ramach wszczętego postępowania podatkowego w sprawie orzeczenia o solidarnej wraz z pozostałymi członkami zarządu odpowiedzialności podatkowej J.L. (dalej zwany "Stroną" lub "Skarżącym") - byłego członka zarządu O. Sp. z o.o. (dalej zwana "Spółką") za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2012 r. i sierpień 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę należnymi od powyższych zaległości, decyzją z dnia [...] grudnia 2017 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2012 r. w łącznej kwocie 560.430 zł wraz z odsetkami za zwłokę (obliczonymi od terminu płatności do dnia poprzedzającego dzień ogłoszenia upadłości tj. [...] listopada 2012 r.) w łącznej wysokości 15.695 zł.

Skarżący odwołaniem z [...] grudnia 2017 r., wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, zarzucił naruszenie:

1) art. 116 § 1 pkt 1 lit a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.; dalej: "O.p."), poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, tj. orzeczenie, że Strona jako były członek zarządu Spółki ponosi odpowiedzialność podatkową z tytułu zaległego podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę, mimo że Strona we właściwym czasie zgłosiła wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, co wiadomym było organowi podatkowemu z urzędu, a organ ten brał udział w postępowaniu upadłościowym, a co za tym idzie wystąpiła przesłanka egzoneracyjna z art. 116 § 1 ust 1 pkt a) O.p. względem odpowiedzialności Strony jako byłego członka zarządu Spółki, a więc nie można orzec o jego odpowiedzialności akcesoryjnej, a mimo to organ podatkowy zignorował oczywistą sprzeczność stanu faktycznego z normą prawną wyrażoną w art. 116 § 1 O.p. i orzekł o odpowiedzialności Strony;

2) art. 122, art. 187 i art. 191 w zw. z art. 197 § 1 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i nieuznanie za udowodnione okoliczności dotyczących daty niewypłacalności Spółki na podstawie dokumentów urzędowych, dopuszczonych jako dowody w niniejszym postępowaniu podatkowym tj. opinii biegłego sądowego z dnia [...] lutego 2017r. złożonej w postępowaniu za sygn. akt [...] zakończonym wyrokiem Sądu Okręgowego W. w W. [...] Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...]czerwca 2017 r. jak i ustaleń Sądu wskazanych w ww. wyroku, wbrew zasadom logiki i doświadczenia życiowego oraz nie traktowania ww. dowodów jako zjawiska obiektywne i znaczące dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, pomimo, iż powyższe dowody zostały przeprowadzone za pomocą wiadomości specjalnych, a nie dając im wiary organ podatkowy nie przeprowadził innego, przeciwnego dowodu z opinii biegłego zgodnie z art. 197 § 1 O.p.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej zwany "Dyrektorem") decyzją z dnia [...] czerwca 2018 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] grudnia 2016 r.

W uzasadnieniu podzielił stanowisko Naczelnika zgodnie z którym spełniony został, wynikający z art. 108 § 2 pkt 3 O.p. wymóg wszczęcia wobec Strony (wszczęcie w dniu [...] sierpnia 2017r.) postępowania podatkowego za zaległości Spółki po wszczęciu postępowania egzekucyjnego, ponieważ w takim przypadku, postępowanie upadłościowe należy uznać za postępowanie egzekucyjne o którym w powyższym przepisie mowa.

Organ odwoławczy zwracając uwagę, że postanowieniem Sądu Rejonowego dla W. w W. [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych z dnia [...] listopada 2012 r. została ogłoszona upadłość Spółki, natomiast postanowieniem z dnia [...] czerwca 2014 r., prawomocnym z dniem [...] czerwca, stwierdzono zakończenie postępowania upadłościowego stwierdził, że zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2012 r. pozostają wymagalne do dnia 22 czerwca 2019 r. Ponadto według organu w sytuacji, gdy zaskarżoną decyzję organ podatkowy pierwszej instancji wydał [...] grudnia 2017 r. tj. przed dniem 31 grudnia 2017 r., co oznacza, że wynikający z art. 118 O.p. 5 letni termin na wydanie decyzji orzekającej o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej został zachowany.

Ponadto zdaniem Dyrektora organ pierwszej instancji prawidłowo wykazał, że Skarżący może ponosić odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2012 r., skoro zgromadzone przez organ odpisy dokumentów z akt rejestrowych Spółki oraz odpis pełny Krajowego Rejestru Przedsiębiorców nr 337157 (wg stanu na dzień 27 lipca 2017 r.) potwierdzają, że pełnił funkcję członka zarządu Spółki w dacie upływu terminu płatności ww. zobowiązań, który upływał odpowiednio z dniem 27 sierpnia 2012 r. - dla zaległości w podatku od towarów i usług za lipiec 2012 r. oraz 25 września 2012 r. - dla zaległości w podatku od towarów i usług za sierpień 2012 r. Z dokumentów tych wynika, że Skarżący został powołany do zarządu Y. Sp. z o.o. (później O. Sp. z o.o.) z chwilą jej zawiązania, co potwierdza odpis aktu notarialnego z dnia [...] sierpnia 2009 r. Repertorium A nr [...] i pełnił funkcję w Zarządzie Spółki nieprzerwanie do dnia likwidacji Spółki i wykreślenia jej z KRS (wykreślenie: 1 sierpnia 2014 r.). Przy czym, co potwierdza odpis Protokołu Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 27 czerwca 2012 r. do dnia 13 lipca 2012 r. Zarząd Spółki był jednoosobowy natomiast w dniu 26 lipca 2012 r. na mocy Uchwały Nr 1, z dniem 13 lipca 2012 r. Skarżący został odwołany z funkcji Prezesa Zarządu Spółki i powołano nowy zarząd, w osobach: A.D. - jako Prezesa Zarządu, Skarżącego - jako Członka Zarządu oraz R.O. - jako Członka Zarządu.

Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy za udowodnioną uznał okoliczność pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu w czasie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2012 r. (termin płatności: 27 sierpnia 2012 r.; 25 września 2012 r.) została udowodniona, tym samym spełniona została przesłanka odpowiedzialności, o jakiej mowa w art. 116 § 2 O.p. Ponadto zwrócił uwagę, że w stosunku do A.D. i R.O. w terminie płatności zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za sierpień 2012 r. wystąpiła przesłanka eskulpacyjna zwalniająca ich z odpowiedzialności za przedmiotowe zaległości.

Dyrektor odnosząc się do bezskuteczności egzekucji z majątku podatnika zwrócił uwagę, że administracyjne postępowanie egzekucyjne do majątku Spółki, obejmujące zaległości w podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2012 r. nie zostało wszczęte z uwagi na fakt, iż postanowieniem z dnia [...] listopada 2012 r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy dla W. w W. Sąd Gospodarczy [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych na posiedzeniu niejawnym ogłosił upadłość Spółki obejmującą likwidację Jej majątku. W prowadzonym do majątku Spółki postępowaniu upadłościowym, wierzytelności z tytułu zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2012 r. zostały objęte listą wierzytelności i zgłoszone do masy upadłości. Zauważył ponadto, że Naczelnik Urzędu Skarbowego W.reprezentujący Skarb Państwa pismem z dnia 18 grudnia 2012 r., zgłosił do masy upadłości swoją wierzytelność z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2012 r. w łącznej wysokości 573.992 zł (w tym należność główna w wysokości 558.148 zł, odsetki za zwłokę w wysokości 15.844 zł). Następnie pismem z dnia 27 maja 2012 r. Naczelnik zgłosił do masy upadłości wierzytelność z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 01, 04-10/2012 r. w kwicie 640.169 zł (w tym należność główna w wysokości 620.349 zł, odsetki za zwłokę w wysokości 19.820 zł). Pismem z dnia 12 lipca 2013 r. organ pierwszej instancji zgłosił do masy upadłości kolejną wierzytelność z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2012 r. w kwocie 2.347 zł (należność główna w wysokości 2.282 zł odsetki za zwłokę w wysokości 65 zł). Zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2012 r. zostały uznane przez Syndyka w kategorii trzeciej zaspokojenia. W dniu [...] marca 2014 r. Syndyk złożył do Sądu ostateczny plan podziału funduszów masy upadłości, zgodnie z którym została zaspokojona tylko część wierzytelności kategorii drugiej (23,26%). Powyższy plan podziału został zatwierdzony przez Sędziego komisarza postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2014 r. Plan został przez Syndyka wykonany. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2014 r. sygn. Akt [...] Sąd Rejonowy dla W. w W. [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego. Postanowienie uprawomocniło się z dniem [...] czerwca 2014 r.

W związku z powyższym Dyrektor zgodził się Naczelnikiem, iż w niniejszej sprawie miała miejsce bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki, jako okoliczność umożliwiająca orzeczenie o odpowiedzialności osób trzecich stosownie do art. 116 § 1 O.p. Tym samym zaistniały pozytywne przesłanki warunkujące orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, jako osoby trzeciej, wynikające z art. 116 O.p. Wykazane bowiem zostało, że w terminie płatności podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2012 r. był on członkiem Zarządu Spółki, a egzekucja z jej majątku okazała się bezskuteczna. Jednocześnie zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, aby została spełniona którakolwiek z przesłanek wyłączających odpowiedzialność Strony za zaległości podatkowe Spółki.

Zdaniem organu znajdujący się w aktach materiał dowodowy pozwala na dokonanie obiektywnej, w kontekście przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r., poz. 233 ze zm.; dalej zwana "u.p.u.n."), oceny wystąpienia podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość. W rozpatrywanej sprawie wniosek o upadłość Spółki został złożony przez Spółkę dwukrotnie. Pierwszy wniosek z dnia [...] lipca 2012 r. został przez Sąd oddalony na podstawie art. 13 ust. 1 ww. ustawy. Kolejny wniosek, złożony w dniu 29 października 2012 r. skutkował w dniu [...] listopada 2012 r. ogłoszeniem upadłości Spółki. Postanowieniem Sądu Rejonowego dla W. w W. [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych z dnia [...] czerwca 2014 r., sygn. akt: [...] stwierdzono zakończenie postępowania upadłościowego. Zdaniem Dyrektora w sytuacji, gdy zgłoszone wierzytelności Skarbu Państwa z tytułu zaległości w podatku od towarów i usług nie zostały zaspokojone w żadnej części, nie sposób uznać wniosku o ogłoszenie upadłości za złożony we właściwym czasie z punktu widzenia ochrony wierzycieli.

Ponadto w przekonaniu Dyrektora zasadnie Naczelnik stwierdził, że poddane także analizie w zaskarżonej decyzji, znajdujące się w aktach sprawy sprawozdania finansowe Spółki za 2010 r. i 2011 r., świadczą o trudnej kondycji finansowej podmiotu. Dane finansowe Spółki za 2010 r. i 2011 r. oraz wyliczone wskaźniki wskazują na zagrożenie zdolności Spółki do terminowego regulowania zobowiązań. Z powyższych dokumentów wynika, że aktywa ogółem Spółki na koniec 2011 r. wynosiły 19.595.601 zł, a zobowiązania ogółem 24.670.701,72 zł, co wskazuje, iż wartość zobowiązań przekroczyła wartość majątku Spółki. Z rachunku zysków i strat na koniec 2011 r. wynika, że Spółka poniosła stratę w wysokości (-) 18.708.712,79 zł. Wskaźnik bieżącej płynności finansowej w 2011 r. wyniósł 0,57 (znacznie poniżej wartości optymalnej), co wskazuje na zagrożenie zdolności przedsiębiorstwa do regulowania swoich bieżących zobowiązań, co może wpływać na sprawność prowadzenia przez firmę działalności gospodarczej oraz kłopoty z płynnością, tzn. z terminowym regulowaniem zobowiązań. Poziom wskaźnika płynności szybkiej określający, ile razy aktywa bieżące o wysokim stopniu płynności, będące w dyspozycji przedsiębiorstwa, pokrywają jego bieżące zobowiązania wobec osób trzecich, którego optymalna wielkość wynosi 1 w Spółce, w 2011 r. wyniósł 0,33, co również wskazuje na zagrożenie zdolności do regulowania bieżących zobowiązań. Na dzień 31 grudnia 2011 r. wartość wskaźnika obciążenia majątku zobowiązaniami wyniosła 1,15 i oscylowała powyżej optymalnego poziomu 0.57-0.67, kiedy to zachowana jest równowaga między kapitałem obcym a kapitałem własnym. Wartość tego wskaźnika na poziomie 1,15 wskazuje, że co najmniej na dzień 31 grudnia 2011 r. zobowiązania Spółki przewyższyły wartość jej majątku, co z kolei wskazuje na wystąpienie przesłanki niewypłacalności zdefiniowanej w art. 11 ust. 2 u.p.u.n., tj. sytuacji w której zobowiązania Spółki przewyższają wartość jej majątku. Organ odwoławczy za uprawnione uznał także twierdzenie, że sytuacja taka utrzymywała się również w 2012 r. na co wskazują znajdujące się w aktach sprawy dokumenty dotyczące składanych przez Spółkę wniosków o ogłoszenie upadłości. W aktach sprawy znajdują się również dowody świadczące o wystąpieniu w Spółce, w czasie pełnienia przez Stronę obowiązków w jej zarządzie, przesłanki upadłości wskazanej w art. 11 ust. 1 u.p.u.n., tj. zaprzestania regulowania wymagalnych zobowiązań. Spółkę obciążały nieuregulowane zobowiązania publicznoprawne jak i cywilnoprawne. Spółka posiadała zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za styczeń oraz poszczególne miesiące od kwietnia do października 2012 r., z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2012 r., a także wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych za poszczególne miesiące od maja do października 2012 r. jak również wobec kontrahentów (najstarsze datowane na luty 2012 r.).

Dyrektor mając powyższe na uwadze doszedł do przekonania, że w czasie, w którym Skarżący był członkiem zarządu Spółki wystąpiły obydwie przesłanki do ogłoszenia upadłości. Powyższe ustalenia wskazują, iż przesłanki do złożenia wniosku o upadłość Spółki wystąpiły na długo przed dniem wystąpienia przez nią o jej ogłoszenie. W związku z tym Naczelnik zasadnie wskazał, że w odniesieniu do Spółki wniosek o jej upadłość powinien zostać złożony w styczniu 2012 r. Powyższe przesądza, że wniosku złożonego [...] lipca 2012 r. (oddalonego), a tym bardziej wniosku z [...] października 2012 r. nie można uznać za złożony we właściwym terminie co stanowiłoby przesłankę uwalniającą Skarżącego od odpowiedzialności podatkowej za przedmiotowe zobowiązania Spółki.

Dyrektor nie zgodził się z argumentacją Strony, iż wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki z dnia [...] lipca 2012 r. został złożony we właściwym czasie (w 13 dniu po zaistnieniu niewypłacalności). Zauważył, że problemy ekonomiczne Spółki, w tym związane z jej niewypłacalnością miały miejsce już z końcem 2011 r. kiedy to zobowiązania Spółki przekroczyły wartość jej majątku, a rachunek zysków i strat za 2011 r. wykazał stratę w wysokości (-) 18.708.713 zł. W 2012 r. Spółka trwale zaprzestała regulowania swoich wymagalnych zobowiązań.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika, iż w żaden sposób nie można uznać, iż podnoszone przez Stronę okoliczności związane z udziałem A. Sp. z o.o. w finansowaniu Spółki mogą prolongować obowiązek podjęcia przez Stronę w styczniu 2012 r. działań w celu postawienia Spółki w stan upadłości. Organ odwoławczy zauważył, że Strona miała możliwość wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu w celu ratowania Spółki, co tym samym uchroniłoby Zarząd od ponoszenia konsekwencji wynikających z art. 116 O.p.

Tym samym złożonego przez Spółkę wniosku o upadłość z dnia [...] lipca 2012 r., a tym bardziej późniejszego wniosku z dnia [...] października 2012 r. nie można uznać za złożony we właściwym czasie. W niniejszej sprawie wykazano, iż w wyniku przeprowadzonego postępowania upadłościowego zostało zaspokojonych jedynie 23,26% wierzytelności w kategorii II zaspokojenia. W związku z tym cel ogłoszenia upadłości jakim jest ochrona interesów wierzycieli przez ich równomierne, choćby częściowe zaspokojenie, nie został osiągnięty.

Dyrektor zwrócił uwagę, iż nie sposób nie zauważyć, iż biegli, sporządzający opinie na które powołuje się Strona, również wskazywali na wystąpienie z dniem 31 grudnia 2011 r. przesłanki do ogłoszenia upadłości Spółki zdefiniowanej w art. 11 ust. 2 u.p.u.n. Natomiast dzień 18 lipca 2012 r. jako datę niewypłacalności Spółki wskazano w odniesieniu do badania przesłanki egzoneracyjnej na potrzeby postępowania prowadzonego wobec innego członka Zarządu Spółki, który, co istotne, został powołany w skład Zarządu znacznie później niż Skarżący.

Zdaniem Dyrektora powyżej opisane okoliczności nie mogą świadczyć o spełnieniu w rozpatrywanej sprawie przesłanki egzoneracyjnej wynikającej zarówno z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a jak i art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., tj. złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, bądź braku winy w jego niezgłoszeniu. Ponadto w toku prowadzonego postępowania podatkowego przed organami podatkowymi obu instancji, Skarżący nie przedstawił żadnych dowodów oraz nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, a tym samym pozwoliłaby uwolnić od odpowiedzialności za zaległości Spółki. W rozpoznawanej sprawie Skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie, nie wykazał, że nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęciu postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, jak również nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części.

Organ drugiej instancji za zasadne uznał przyjęcie, że w niniejszej sprawie nie zaszła żadna z przesłanek ekskulpacyjnych, uzasadniających odstąpienie od orzekania o odpowiedzialności Strony za zaległości podatkowe Spółki. Natomiast podnoszone w tym zakresie zarzuty naruszenia art. 116 O.p. ocenił jako bezzasadne.

Nie podzielił także zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187, art. 191 oraz art. 197 § 1 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i nieuznanie za udowodnione okoliczności dotyczących daty niewypłacalności Spółki na podstawie dokumentów urzędowych dopuszczonych jako dowody w niniejszym postępowaniu podatkowym tj. opinii biegłego sądowego z dnia [...] lutego 2017 r. złożonej w postępowaniu za sygn. akt [...] zakończonym wyrokiem Sądu Okręgowego W.. Zdaniem Dyrektora Naczelnik, w toku postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją podjął niezbędne działania w celu ustalenia stanu faktycznego oraz dokładnie zebrał i rozpatrzył istotny materiał dowodowy. Ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego, wbrew twierdzeniom Strony, mieści się w granicach swobodnej oceny dowodów, zakreślonej w art. 191 O.p. Ocena ta bowiem była poprzedzona analizą całego materiału zgromadzonego w toku postępowania podatkowego. Zaskarżona decyzja zawiera wszystkie elementy wskazane w art. 210 § 4 O.p. Wykazane zostało, że postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki okazało się bezskuteczne, a członek zarządu pełnił swą funkcję w czasie powstania zaległości podatkowych. Nie ma wątpliwości też, że zarząd nie wskazał mienia Spółki, które może posłużyć do zaspokojenia Skarbu Państwa z tytułu zaległości podatkowych objętych skarżoną decyzją oraz, że nie złożono we właściwym terminie wniosku o ogłoszenie upadłości.

W skardze z 19 lipca 2018 r. Strona wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz rozważenie możliwości uchylenia również decyzji organu pierwszej instancji, przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentu - kopii wniosku Spółki z dnia [...] lipca 2012 r. o ogłoszenie upadłości O.Sp. z o.o. złożonego do Sądu Rejonowego G. w G. [...] Wydział Gospodarczy na okoliczność: przysługiwania Spółce wierzytelności względem O.Sp. z o.o. z tytułu dzierżawy samolotów w lipcu 2012 r. na łączną kwotę 5.730.864,57 zł oraz 11.620,80 EUR brutto stwierdzonej fakturami VAT, która to należność nie została ściągnięta i co za tym Spółka w upadłości począwszy od lutego 2013 r. była uprawniona do skorygowania podatku należnego z tytułu towarów i usług za lipiec 2012 r. w kwocie 424.508,49 PLN i 860,80 EUR (wskazując, że przeprowadzenie dowodu z powyższego dokumentu jest niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie), a także zwrot kosztów postępowania sądowoadministracyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego wg. norm prawem przepisanych, zarzuciła naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy w postaci art. 116 § 1 pkt. 1 lit. a) O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i ustalenie, że Skarżący jako były członek zarządu Spółki ponosi odpowiedzialność podatkową z tytułu zaległego podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę, mimo że Skarżący wykazał, że we właściwym czasie zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, co wiadomym było organowi podatkowemu z urzędu, a organ ten brał udział w postępowaniu upadłościowym, a co za tym idzie wystąpiła przesłanka egzoneracyjna z art. 116 § 1 ust. 1 pkt a) O.p. względem odpowiedzialności Strony jako byłego członka zarządu Spółki, a więc nie można było orzec o jego odpowiedzialności akcesoryjnej, a mimo to organ podatkowy zignorował oczywistą sprzeczność stanu faktycznego z normą prawną wyrażoną w art. 116 § 1 O.p. i orzekł o odpowiedzialności Skarżącego;

2) przepisów postępowania mającego istotny wpływ na wynik sprawy w postaci przepisu art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 197 § 1 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i nieuznanie za udowodnione przez Skarżącego okoliczności dotyczących daty niewypłacalności Spółki na podstawie dokumentów urzędowych dopuszczonych jako dowody w niniejszym postępowaniu podatkowym tj. opinii biegłego sądowego z dnia [...] lutego 2017 r. złożonej w postępowaniu za sygn. akt: [...] zakończonym wyrokiem Sądu Okręgowego W. w W. [...] Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] czerwca 2017 r. jak i ustaleń Sądu wskazanych w ww. wyroku, a ponadto opinii niezależnego biegłego rewidenta G. Sp. z o.o. z dnia [...] lipca 2012 r. wbrew zasadom logiki i doświadczenia życiowego oraz nietraktowanie ww. dowodów jako zjawiska obiektywne i znaczące dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, pomimo, iż powyższe dowody zostały przeprowadzone za pomocą wiadomości specjalnych, a nie dając im wiary Organ podatkowy nie przeprowadził innego, przeciwnego, dowodu z opinii biegłego, podczas gdy w razie powołania się przez Skarżącego na okoliczności uwalniające od odpowiedzialności podatkowej, organ był do tego zobowiązany zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1, art. 197 §1 O.p.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i powtórzył przedstawione w niej argumenty. Zarzuty skargi uznał za niezasadne.

Na rozprawie w dniu 27 marca 2019 r. Pełnomocnik Skarżącego zgłosił wniosek dowodowy w postaci pisma Prokuratury Regionalnej w L. na okoliczność, że toczy się postepowanie karne wobec skarżącego, że w niniejszym postepowaniu karnym została sporządzona opinia, w której to biegły podziela ustalenia biegłego sądowego z dnia [...] lutego 2017 r. złożone w postepowaniu przed Sądem Okręgowym Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych.

Sąd postanowił oddalić uzupełniające wnioski dowodowe Skarżącego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień, bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej – "P.p.s.a."), stosownie do art. 184 Konstytucji w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2107, ze zm.), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisu prawa materialnego, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c P.p.s.a.). Takiego naruszenia przepisów w analizowanej sprawie Sąd nie dostrzegł.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Kontroli Sądu poddana została decyzja orzekająca o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego, jako byłego członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki O. z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień 2012 r.

Granice odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika zakreślają przepisy Rozdziału 15 Działu III O.p.

Zgodnie z art. 107 § 1 ustawy, w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale, za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Zakresem tej odpowiedzialności objęte zostały również odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, a także koszty postępowania egzekucyjnego (art. 107 § 2 pkt 2 i 4 O.p.).

Do odpowiedzialności Skarżącego w przedmiotowej sprawie, jak prawidłowo ustaliły organy podatkowe obu instancji, znajduje zastosowanie art. 116 O.p., zgodnie z którym, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, bądź nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Przy tym odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje m.in. zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (§ 2).

Zatem przesłanki odpowiedzialności członka zarządu za zaległości można podzielić na dwie grupy: przesłanki pozytywne, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe oraz przesłanki negatywne, które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności.

Do przesłanek pozytywnych zaliczyć należy okoliczność, że zaległość wynika z zobowiązania, którego termin płatności upłynął w czasie, gdy dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu spółki oraz konieczność stwierdzenia bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku spółki z uwagi na jej posiłkowy charakter.

Przesłankami negatywnymi są natomiast te okoliczności, które może wskazać członek zarządu, a które potwierdzają podjęte przez niego działania zwalniające go z odpowiedzialności za zaległości spółki. Członek zarządu będzie zatem zwolniony z odpowiedzialności jeśli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszony został wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy lub wskazane zostanie mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Zgodnie z § 4 art. 116 O.p. przepisy o odpowiedzialności członka zarządu stosuje się również do byłego członka zarządu.

W ocenie Sądu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwala uznać, że spełnione zostały pozytywne przesłanki odpowiedzialności, tj. bezskuteczność egzekucji w stosunku do O. Sp. z o.o. oraz pełnienie przez Skarżącego funkcji członka zarządu tej Spółki w czasie upływu terminu płatności zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2012 r.

Skarżący co do zasady nie kwestionuje powyższych okoliczności, wskazuje natomiast na okoliczności, które Jego zdaniem uwalniają Go od odpowiedzialności, w szczególności twierdzi, że wykazał, iż we właściwym czasie został złożony wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki.

Sąd w powyższym zakresie podziela stanowisko organu - w sprawie Strona nie wykazała istnienia przesłanek egzoneracyjnych wymienionych w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 2 O.p. dotyczących możliwości uwolnienia się od odpowiedzialności podatkowej Skarżącego.

Skarżący, chcąc uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki jako osoba trzecia powinien wykazać, że:

- we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe),

- niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jej winy,

- istnieje konkretny majątek spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Pomimo iż ciężar wykazania ziszczenia się przynajmniej jednej z ww. negatywnych przesłanek odpowiedzialności ciąży na stronie postępowania podatkowego, to zgodnie z poglądami wyrażonymi w orzecznictwie sądowoadministracyjnym w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (uchwała NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09; CBOSA). Odpowiedzialność członka zarządu może zatem wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości. Z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie. W każdym przypadku należy więc ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony.

Z art. 10 ustawy - Prawo upadłościowe wynika, że upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Art. 11 ust. 1 i 2 tej ustawy stanowi, iż dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

Ustawa Prawo upadłościowe wprowadza dwie niezależne od siebie przesłanki ogłoszenia upadłości: niewykonywanie wymagalnych zobowiązań oraz nadmierne zadłużenie. Przesłanki te mają charakter alternatywny i równorzędny, co oznacza, że zaistnienie chociażby jednej z nich daje podstawę do ogłoszenia upadłości przedsiębiorcy.

W doktrynie przyjmuje się, że pierwsza z przesłanek ogłoszenia upadłości, tj. niewykonywanie zobowiązań zachodzi wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje swych zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy gdy dłużnik nie wykonuje wszystkich zobowiązań, ale także wtedy, gdy nie wykonuje niektórych z nich (wyrok NSA z dnia 26 stycznia 2010 r. sygn. akt 1 FSK 2030/2008; CBOSA). Przepis art. 11 ust. 1 odnosi się do wszystkich podmiotów, które mogą zostać ogłoszone upadłymi. Nawet zatem "dobra sytuacja finansowa" dłużnika rozumiana jako brak przesłanki z art. 11 ust. 2 p.u.n. nie zwalnia go od obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli nie reguluje (expressis verbis nie wykonuje) on wymagalnych zobowiązań. W doktrynie prawa upadłościowego wskazuje się, że art. 11 ust. 1 p.u.n. określa niewypłacalność jako niewykonywanie przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Z istoty porządku prawnego wynika, że każdy powinien wykonywać swe wymagalne zobowiązania w terminie. Zasada ta obowiązuje wszystkich i wszystkie zobowiązania, w tym z tytułu podatków i innych danin publicznych. Tym bardziej zatem musi obowiązywać przedsiębiorców. Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11. Co najwyżej w takim przypadku sąd może oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 12 p.u.n., lecz ta okoliczność nie zwalnia dłużnika od obowiązku wynikającego z art. 21 ust. 1 p.u.n.

Moment ziszczenia się choćby jednej z wyżej wymienionych przesłanek jest tym czasem, kiedy to członek zarządu, chcący uwolnić się od odpowiedzialności z art. 116 O.p., powinien złożyć wniosek o upadłość bądź wszczęcie postępowania układowego.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy - Prawo upadłościowe dłużnik jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W myśl ust. 2 jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1 spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub z innymi osobami. Dwutygodniowy termin liczy się od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, a więc dłużnik stał się niewypłacalny.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy prawidłowo organ stwierdził, że zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, aby została spełniona którakolwiek z przesłanek wyłączających odpowiedzialność Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki. W szczególności w przedmiotowej sprawie nie zaistniała okoliczność wyłączająca odpowiedzialność Skarżącego dotycząca terminowego zgłoszenia wniosku o upadłość, bowiem jak wynika z akt sprawy - wniosek taki nie został złożony we właściwym czasie.

Zdaniem Sądu, z akt sprawy wynika, że Skarżący podejmował działania mające na celu ratowanie sytuacji finansowej Spółki, były one jednak obarczone ryzykiem, które się ziściło.

W niniejszej sprawie Sąd podzielił stanowisko organu, że wystąpiły obydwie przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, na długo przed wystąpieniem, z tym wnioskiem przez osoby reprezentujące Spółkę. Dowody zgromadzone w aktach sprawy były wystarczające do takiego stwierdzenia.

Z akt sprawy wynika, że na koniec 2011 r. wartość zobowiązań Spółki przekroczyła wartość majątku (aktywa ogółem wynosiły 19,5 mln zł, a zobowiązania ogółem 24,6 mln zł), Spółka wykazała stratę w wysokości ponad 18,7 mln zł. Powyższe wskazuje, że została spełniona jedna z przesłanek warunkujących wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości - zobowiązania przewyższały wartość majątku. Zauważyć należy, że sytuacja ta utrzymywała się w 2012 r.

W niniejszej sprawie Spółka zaprzestała również regulowania swoich zobowiązań – spełniona została również druga z przesłanek wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Najstarsze wymagalne zobowiązanie Spółki pochodziło z dnia 14 lutego 2012 r. i nie było jedynym zobowiązaniem. Z postanowienia Sądu o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości wynika, że Spółka posiadała wymagalne zobowiązania wobec 215 wierzycieli (k. 493), na łączną kwotę ok. 30 mln zł.

Pierwszy wniosek o ogłoszenie upadłości złożony w dniu [...] lipca 2017 r. został oddalony, z uwagi na to, że wartość majątku dłużnika nie wystarczała na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego – wniosek okazał się więc spóźniony. W związku z powyższym zbyt późny był również drugi wniosek z dnia [...] października 2012 r.

W odniesieniu do argumentów Skarżącego Sąd zaznacza, że czym innym jest stwierdzenie w postępowaniu upadłościowym, iż stan finansowy podmiotu kwalifikuje go do ogłoszenia upadłości, a czym innym jest stwierdzenie, że osoby działające w imieniu spółki wykazały się należytą starannością i dbałością o interesy wierzycieli – działały niezwłocznie po wystąpieniu przesłanek upadłościowych. W niniejszej sprawie, w postępowaniu upadłościowym wierzyciele uzyskali zaspokojenie tylko w 23,26% w II kategorii.

Skarżący odwołując się do opinii biegłego sądowego z dnia [...] lutego 2017 r. wydanej w trakcie postępowania prowadzonego przed Sądem Okręgowym W. w W.[...] Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w sprawie innego członka zarządu Spółki – R.O. wskazuje, że datą wyjściową, od której należało złożyć wniosek o upadłość jest dzień 18 lipca, tj. dzień w którym wycofał się z finansowania Spółki główny udziałowiec tj. A. Sp. z o.o. Zdaniem Skarżącego jego działalność cechuje należyta staranność – podejmował wszelkie możliwe działania mające na celu prawidłowe funkcjonowanie Spółki, w tym korzystał z opinii niezależnego biegłego rewidenta, który w opinii z dnia [...] lipca 2012 r. nie stwierdził ryzyka niewypłacalności. Jedynym powodem powstania niewypłacalności Spółki było zaangażowanie w nią Spółki A. i późniejsze nieprawidłowości związane z funkcjonowaniem tego podmiotu. A. odkupiła w dniu 9 listopada 2011 r. udziały w Spółce od wspólnika Skarżącego - P.L. i finansowała późniejszy rozwój Spółki.

W odniesieniu do opinii biegłego rewidenta sporządzonej w lipcu 2012 r. Sąd zauważa, że nie miała ona na celu stwierdzenie czy zaistniały przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, lecz - zbadanie i wyrażenie opinii o zgodności z wymagającymi zastosowania zasadami (polityką) rachunkowości sprawozdania finansowego oraz, czy rzetelnie i jasno przedstawia ono, we wszystkich istotnych aspektach, sytuację majątkową i finansową, jak też wynik finansowy jednostki oraz o prawidłowości ksiąg rachunkowych stanowiących podstawę jego sporządzenia.

Analiza akt sprawy wskazuje, że biegły sądowy natomiast stwierdził wprost, że – na dzień 31 grudnia 2011 r. – zobowiązania Spółki przekroczyły wartość majątku, co w konsekwencji spowodowało, że została spełniona przesłanka do zgłoszenia wniosku o upadłość. Z uwagi na trudną sytuację ekonomiczną na dzień 31 grudnia 2011 r. sporządzenie bilansu w dacie [...] czerwca 2012 r. było spóźnione.

Potwierdził to także Sąd Okręgowy w swoim wyroku (k. 9) - w dniu [...] grudnia 2011 r. została spełniona jedna z przesłanek – zobowiązania przekroczyły wartość majątku.

Biegły sądowy uznał datę [...] lipca 2012 r. za właściwą (uwalniającą od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki), ale zastrzegł, że dotyczy ona istniejących zobowiązań wobec ZUS oraz innego członka zarządu (k. 466). Ta data była wskazana dla R.O., który był członkiem zarządu Spółki dopiero od [...] do [...] lipca 2012 r. Biegły ten wskazał, że jeżeli chodzi o zarząd 3 osobowy, inaczej powinien nastąpić rozkład obciążeń. Zaznaczył także (k. 465), że oświadczenie co do wsparcia finansowego wydane przez A. w dacie [...] czerwca 2012 r. było nierealne (zabezpieczało jedynie audytora), a nie zaś samą Spółkę w zakresie zabezpieczenia jej płynności.

Sąd podziela stanowisko organu, że w niniejszej sprawie nie można porównywać sytuacji p. Orłowskiego z sytuacją Skarżącego.

Zdaniem Sądu rację ma również organ, że Spółka nie była nowym podmiotem, więc jeżeli, w związku z oświadczeniem A. w 2011 r. o jej wsparciu finansowym dla Spółki, podjęto decyzję o dalszym funkcjonowaniu, można było wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu w celu ratowania Spółki. Działanie takie zabezpieczyłoby interesy wierzycieli Spółki ale również uchroniłoby zarząd od ewentualnej odpowiedzialności na podstawie art. 116 O.p.

W związku z powyższym Sąd nie podziela stanowiska Skarżącego, iż w sprawie wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony we właściwym terminie.

Zgodnie z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. członek zarządu spółki może uwolnić się od odpowiedzialności podatkowej również wtedy gdy wykaże, że niezgłoszenie wniosku o upadłość bądź niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jego winy. Wskazać przy tym należy, że brak winy konkretnego członka zarządu w niezgłoszeniu przedmiotowych wniosków jako przesłanka uwalniająca go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, a zatem okoliczność jemu służąca, winna być wykazana przy jego istotnym udziale i z jego inicjatywy. Sąd zauważa, że uwolnienie się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki sprowadza się do wykazania należytej staranności w działaniu zmierzającym do wszczęcia postępowania upadłościowego w celu ochrony wierzycieli. Wymagany jest odpowiedni poziom wiedzy i profesjonalizmu ze strony członka zarządu spółki kapitałowej, a w konsekwencji wynikająca z nich podwyższona staranność (art. 355 § 2 k.c.). Powyższe oznacza przyjęcie, że każdy członek zarządu obowiązany jest kontrolować sytuację w spółce przynajmniej z taką uwagą, która pozwala na zorientowanie się, iż jest ona niewypłacalna i że należy wystąpić z wnioskiem ogłoszenie upadłości (por. wyrok NSA z dnia 19 października 2011 r. sygn. akt II FSK 623/10; CBOSA). Obowiązkiem członka zarządu w organie zarządzającym spółki jest niewątpliwie monitorowanie zadłużenia spółki pozwalające na zgłoszenie w odpowiednim czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Gdańsku z dnia [...] lipca 2013 r., sygn. akt III AUa 2181/12; CBOSA). Za brak podjęcia przez członka zarządu odpowiednich środków przeciwdziałających złej sytuacji finansowej spółki, Skarb Państwa nie może ponosić negatywnych konsekwencji. Byłoby to oczywiście niesprawiedliwe wobec innych podatników, którzy dokładają starań, aby sprawowaną funkcję pełnić zgodnie z prawem i wypełniać nałożone na nich obowiązki. Zaniechanie podjęcia odpowiednich działań wynikających z istoty pełnionej funkcji zarządczej nie może prowadzić do zwolnienia z odpowiedzialności opartej o art. 116 O.p.

Sąd podziela stanowisko organu, że nie można odmówić członkowi zarządu prawa do podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość mimo wystąpienia stosownych ku temu przesłanek ustawowych w sytuacji, gdy według jego oceny uda się opanować sytuację finansową i w konsekwencji spłacić całość zobowiązań. Jednak jeśli zarządzający spółką takie ryzyko podejmuje, to musi to czynić ze świadomością odpowiedzialności z tym związanej i liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji rodzącej w konsekwencji choćby częściową niemożność zaspokojenia długów przez spółkę, to sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 13 lutego 2019 r., sygn. akt I SA/Bk 179/18).

Za niezasługujące na uwzględnienie Sąd uznaje również podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania. W ocenie Sądu, organy podatkowe zebrały wyczerpujący materiał dowodowy pozwalający na ustalenie stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy. Dokonały jego wyczerpującej oceny, wyciągając logiczne, zgodne z doświadczeniem życiowym wnioski, nie przekraczając granic swobodnej oceny materiału dowodowego. Wskazać należy, że w rozpoznawanej sprawie nie stwierdzono naruszeń przepisów postępowania, które w sposób istotny wpłynęłyby na wynik sprawy. Stan faktyczny i prawny sprawy zostały ustalone zgodnie z wymogami zawartymi w ustawie Ordynacja podatkowa, zaś dokonana przez organy ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów. Jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. To zaś, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje Skarżący, nie świadczy jeszcze o naruszeniu reguł rządzących postępowaniem dowodowym.

W odniesieniu do argumentu Strony, że w sprawie należało powołać innego biegłego, aby obalić twierdzenia Skarżącego o uwolnieniu Go od odpowiedzialności Sąd zauważa, że organy podatkowe są uprawnione do samodzielnej oceny, kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości i nie muszą w tym zakresie korzystać z opinii biegłego (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. z dnia 12 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 539/18).

Zdaniem Sądu nie zasługują na uwzględnienie również argumenty Skarżącego o tym, że Syndyk przeoczył, iż O. Sp. z o.o. przysługuje wierzytelność względem O.Sp. z o.o. z tytułu dzierżawy samolotów w lipcu 2012 r. na łączną kwotę 5.730.864,57 zł oraz 11.620,80 EUR brutto stwierdzonej fakturami VAT, która to należność nie została ściągnięta i co za tym O. Sp. z o.o. w upadłości począwszy od lutego 2013 r. była uprawniona do skorygowania podatku należnego z tytułu towarów i usług za lipiec 2012 r. w kwocie 424.508,49 PLN i 860,80 EUR.

Okoliczność ta pozostaje bez wpływu na odpowiedzialność Skarżącego na podstawie art. 116 O.p. Prowadzone postępowanie upadłościowe wobec Spółki jest odrębnym wobec niniejszego postępowania, pozostaje ono poza zakresem niniejszej sprawy.

Wprawdzie były członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności, jeżeli wykaże, że istnieje majątek spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, jednakże Sąd zauważa, że okolicznością zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości spółki nie jest sytuacja wskazania mienia jakiegokolwiek, ale takiego, które faktycznie istnieje i realnie umożliwia zaspokojenie istniejących zaległości fiskalnych. Określenie "zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części" oznacza, że można przewidzieć z dużą dozą pewności, iż egzekucja będzie skuteczna i doprowadzi do wyegzekwowania należności, a ich wysokość będzie miała wartość stanowiącą znaczny (duży) odsetek porównując ją z wysokością zaległości podatkowych spółki (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 12 lutego 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 932/18). Mienie spółki wskazywane przez członka zarządu musi mieć egzekwowalną wartość spełniającą przesłankę znaczności w porównaniu z wysokością zaległości podatkowych spółki (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 4 października 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 520/18).

Biorąc powyższe pod uwagę nie spełnia ww. funkcji twierdzenie Skarżącego, że począwszy od lutego 2013 r. Spółka była uprawniona do skorygowania podatku należnego, co powoduje, że Skarb Państwa poniósł znacznie mniejszy uszczerbek majątkowy.

Podsumowując, w ocenie Sądu, organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że po stronie Spółki istnieją zaległości w podatku od towarów i usług za lipiec i sierpień 2012 r., wobec których stwierdzono bezskuteczność egzekucji. Sąd podzielił również ocenę organów co do tego, że w czasie, kiedy upływał termin płatności zobowiązań, które przerodziły się w zaległości, Skarżący pełnił obowiązki członka zarządu w rozumieniu art. 116 § 2 O.p. Sąd podziela także stanowisko orzekających w sprawie organów, że Skarżący nie wykazał, iż zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, ani też nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Prowadzone w tym zakresie postępowanie podatkowe zostało oparte na wszechstronnie zgromadzonym materiale dowodowym, którego ocena odpowiada regułom wynikającym z przepisów Ordynacji podatkowej. To zaś oznacza, że zarzuty skargi okazały się bezzasadne, a Sąd nie znalazł w zaskarżonej decyzji innych uchybień, które mogłyby uzasadnić jej uchylenie.

Biorąc to wszystko pod uwagę Sąd zobowiązany był oddalić skargę, o czym na podstawie art. 151 P.p.s.a orzekł w sentencji wyroku.