Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1269/18
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2020-07-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art.3 ust.1 pkt 4 lit a
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia WSA (del.) Artur Kot, , po rozpoznaniu w dniu 13 lipca 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 14 grudnia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 239/17 w sprawie ze skargi M. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu z dnia 15 grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wyrokiem z 14 grudnia 2017 r. w sprawie oznaczonej sygn. akt I SA/Po 239/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę M. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu z 15 grudnia 2016 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r.

Z uzasadnienia wyroku sądu pierwszej instancji wynika, że Skarżąca zawarła 17 sierpnia 2009 r. z Miastem P. reprezentowanym przez Dyrektora Zarządu Komunalnych Zasobów Lokalowych z siedzibą w P. umowę najmu lokalu użytkowego. Właścicielem spornej nieruchomości jest Miasto P., a nieruchomość ta nie została uprzednio oddana Zarządowi w trwały zarząd w rozumieniu ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jednolity Dz. U. z 2018 r. poz. 121 ze zm., powoływanej dalej jako: "u.g.n."). W związku z tym organy podatkowe przyjęły, że to Skarżąca, jako najemca przedmiotowego lokalu, powinna być uznana za podatnika podatku od nieruchomości.

Stanowisko to podzielił WSA w Poznaniu. Sąd stwierdził, że organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny w sprawie i w żaden sposób nie naruszyły przepisów postępowania. Słusznie też przypisały Skarżącej status podatnika podatku od nieruchomości (spornego lokalu), zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a i b ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm., powoływanej dalej jako: "u.p.o.l.").

W ocenie Sądu, wykonywanie przez Zarząd Komunalnych Zasobów Lokalowych (dalej także jako: "ZKZL") określonych czynności faktycznych w postaci zarządzania i administrowania komunalnym zasobem lokalowym nie może być uznawane za posiadanie samoistne. Sąd podkreślił jednocześnie, że obowiązek podatkowy ciążący na Skarżącej nie wynika z samego zawarcia umowy najmu, lecz z ustaw podatkowych. Nie można też skutecznie podważyć legalności decyzji określającej wysokość zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości, wskazując, że w umowie najmu nie zawarto zapisu dotyczącego obowiązku płacenia podatku.

Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji złożył pełnomocnik Skarżącej.

Zaskarżonemu w całości wyrokowi postawione zostały zarzuty naruszenia:

- art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a i b u.p.o.l., poprzez jego błędną wykładnię i nieprawidłowe uznanie, że Skarżąca jest zobowiązana do opłacenia podatku od nieruchomości, podczas gdy podmiotem, na którym ciążył ten obowiązek, jest zarządca;

- art. 2 w zw. z art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, poprzez ich błędną wykładnię i nieprawidłowe uznanie, że zasadne i usprawiedliwione jest wydanie decyzji dotyczącej podatku od nieruchomości oddanej w najem już po zakończeniu umowy najmu i to w sytuacji, w której podatek jest opłacany do Miasta będącego jednocześnie właścicielem nieruchomości, które zdawało sobie sprawę, że przez cały okres trwania najmu podatek nie był opłacany ani przez najemcę, ani przez zarządcę.

Mając na uwadze powyższe, autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA w Poznaniu oraz orzeczenie o kosztach postępowania.

W ocenie Skarżącej skoro sąd pierwszej instancji wskazał, że wykonywane przez Dyrektora ZKZL czynności polegają na zarządzaniu i administrowaniu komunalnym zasobem lokalowym, to nie sposób uznać, że przedmiotowa nieruchomość nie znajduje się w zarządzie. Z samych twierdzeń podnoszonych przez sąd wynika, że obowiązek podatkowy nie obciąża skarżącej, skoro podatek od nieruchomości uiszcza zarządca, a nieruchomość jest w zarządzie Dyrektora ZKZL.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podatkowy wniósł o jej oddalenie. Podkreślił, że właścicielem nieruchomości jest Miasto P., a Dyrektor Zarządu Komunalnych Zasobów Lokalowych, który podpisał umowę najmu ze skarżącą sprawuje zgodnie z uchwałą Rady Miasta Poznania jedynie określone funkcje właścicielskie jako zakład budżetowy, a nie samodzielnie jako właściciel. Wykonywanie przez ZKZL określonych czynności faktycznych w postaci zarządzania i administrowania komunalnym zasobem lokalowym nie można uznawać za posiadanie samoistne.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

Istota powstałego w tej sprawie sporu, wyrażona w zarzutach kasacyjnych, sprowadza się do oceny, kto jest podatnikiem podatku od nieruchomości od lokalu użytkowego, który Skarżąca wynajmowała na podstawie umowy zawartej z Miastem P., reprezentowanym przez Dyrektora Zarządu Komunalnych Zasobów Lokalowych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: (lit. a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, (lit. b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Przywołany przepis jednoznacznie wskazuje, że w przypadku nieruchomości stanowiących własność jednostki samorządu terytorialnego, które oddane są w posiadanie na podstawie umowy zawartej z właścicielem, obowiązek podatkowy spoczywa na posiadaczu tej nieruchomości. Jedyny wyjątek, wynikający z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., dotyczy posiadania przez osoby fizyczne, należących do jednostki samorządu terytorialnego, lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości. W tej sprawie wyjątek ten jednak nie zachodzi. Skarżąca była posiadaczem wynajętego lokalu użytkowego.

Jak słusznie zauważył sąd pierwszej instancji, to Miasto P., a nie Zarząd Komunalnych Zasobów Lokalowych w P. jest podmiotem wynajmującym Skarżącej przedmiotowy lokal. W myśl przepisów § 1 i § 4 ust. 1 i ust. 2 uchwały nr XVIII/195/III/99 Rady Miasta Poznania z dnia 29 lipca 1991 r. w sprawie utworzenia zakładu budżetowego pod nazwą Zarząd Komunalnych Zasobów Lokalowych oraz reorganizacji Urzędu Miasta P., przedmiotem działalności ZKZL (jako komunalnego zakładu budżetowego) – jest gospodarowanie komunalnym zasobem lokalowym, złożonym z lokali mieszkaniowych i lokali o innym przeznaczeniu, będących własnością lub współwłasnością gminy. Polega ono na wykonywaniu wobec komunalnego zasobu lokalowego określonych funkcji właścicielskich, m.in. na wynajmowaniu lokali oraz zawieraniu innych umów cywilnoprawnych, dotyczących korzystania z nieruchomości (§ 4 ust. 2 pkt d). W świetle tych przepisów, ZKZL został wyposażony przez jednostkę samorządu terytorialnego w kompetencje do dokonywania ściśle określonych czynności faktycznych wiążących się z zarządzaniem i administrowaniem komunalnym zasobem lokalowym. Jednak pomimo, że ZKZL pełni określone "funkcje właścicielskie" wobec określonych nieruchomości, to nie jest ich właścicielem, czy też posiadaczem samoistnym. Realizując powierzoną funkcję, wynikającą z § 4 ust. 2 pkt d ww. uchwały, Dyrektor ZKZL występuje w tego typu sprawach jedynie jako reprezentant Miasta P.

W tej sprawie nie można też mówić o oddaniu spornej nieruchomości ZKZL w trwały zarząd, co mogłoby ewentualnie stanowić podstawę do nałożenia na ten podmiot obowiązku podatkowego (por. np. orzeczenia NSA z: 6 września 2019 r., sygn. akt II FSK 3277/17; z 8 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 906/16; z 7 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 1700/17; orzeczenia dostępne w CBOSA, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Sporne nieruchomości nie zostały bowiem przekazane ZKZL w trwały zarząd w trybie przepisów u.g.n. Nie można natomiast utożsamiać, do czego wydaje się zmierzać autor skargi kasacyjnej, podejmowania czynności faktycznych związanych z zarządzeniem nieruchomościami z "trwałym zarządem", który jest formą prawną władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną, ustanowioną w drodze wydania decyzji.

Samorządowe zakłady komunalne, takie jak utworzony przez Radę Miasta P. Zarząd Komunalnych Zasobów Lokalowych, są powoływane przez organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego do wykonywania zadań własnych tych jednostek, w tym m.in. do prowadzenia gospodarki komunalnej w zakresie gospodarki mieszkaniowej i gospodarowania lokalami użytkowymi (art. 14 pkt 1 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych – tekst jednolity Dz.U. z 2019 r., 869). Możliwość prowadzenia gospodarki komunalnej poprzez zakład budżetowy przewiduje art. 2 ustawy z 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (tekst jednolity Dz. U. z 2019 r., poz. 712), zgodnie z którym gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego. Wykonywanie przez zakład budżetowy zadań w zakresie gospodarowania nieruchomościami komunalnymi to jedynie – jak stanowi art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o gospodarce komunalnej – sposób i forma prowadzenia gospodarki komunalnej. Niezależnie od wybranej formy i sposobu gospodarowania nieruchomościami komunalnymi, nieruchomości te pozostają własnością gminy. Z art. 16 ust. 2 pkt 4 ustawy o finansach publicznych wynika, że tworząc samorządowy zakład budżetowy jednostka samorządu określa składniki majątkowe przekazane zakładowi w użytkowanie. Sposób i forma może być w każdej chwili zmieniona przez jednostkę samorządu, a skoro tak, to zakład budżetowy nie jest trwałym zarządcą tych nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe, za nieusprawiedliwione należy uznać zarzuty naruszenia art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a i b) u.p.o.l. Skarżąca zawarła umowę najmu spornych nieruchomości z ich właścicielem - Miastem P., przez co stała się podatnikiem podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. ZKZL jedynie reprezentował Miasto P. przy zawarciu przedmiotowej umowy.

Za niezasadne należy również uznać zarzuty naruszenia art. 2 (zasada demokratycznego państwa prawa) w zw. z art. 217 (zasada władztwa daninowego państwa) Konstytucji RP. Zakończenie najmu i co za tym idzie posiadania przez Skarżącą spornej nieruchomości nie niweluje wcześniej powstałego z tego tytułu obowiązku podatkowego. Organ podatkowy wydał decyzję konkretyzującą ten obowiązek podatkowy w postać zobowiązania podatkowego i stało się to jeszcze przed upływem terminu do wydania takiej decyzji, o którym mowa w art. 68 § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.).

Biorąc powyższe pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.