Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 456/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2021-07-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 19 ust 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1426
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych t.j.
article: art. 14c par. 2, art. 121, art. 169
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Sędzia WSA Agata Ćwik – Bury (spr.), Asesor WSA Monika Krywow, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 21 lipca 2021 r. sprawy ze skargi L. G. na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

1. Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor) nr [...] dnia [...]r. w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

2. Dotychczasowy przebieg postępowania administracyjnego.

2.1. Z akt sprawy wynika, że 16 września 2020 r. wpłynął do organu wniosek wspólny z dnia 11 września 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości złożony przez: 1) Zainteresowanego będącego stroną postępowania: L.G. (dalej: Wnioskodawca A, Skarżący), 2) Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: J.S. (dalej: Wnioskodawca B), uzupełniony na wezwanie organu w dniu 21 grudnia 2020r., w którym przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawcy (Zainteresowani) są osobami fizycznymi mającymi miejsce zamieszkania na terytorium Polski. [...]r. dokonali sprzedaży należących do Nich udziałów (każdy z Wnioskodawców posiadał udział po 1/2) w nieruchomości obejmującej grunt zabudowany budynkiem mieszkalnym w zabudowie szeregowej.

Wnioskodawca A wszedł w posiadanie udziału w ww. nieruchomości poprzez nabycie spadku po swojej matce, która zmarła [...]r. Spadek został nabyty na podstawie testamentu notarialnego z [...]r., co stwierdzono w akcie poświadczenia dziedziczenia z [...]r. Wnioskodawca A udział nabył będąc stanu wolnego i w chwili sprzedaży stanowił on część Jego majątku osobistego.

Wnioskodawczyni B weszła w posiadanie udziału w ww. nieruchomości w drodze zakupu, na podstawie umowy sprzedaży z dnia [...]r. Wnioskodawczyni B udział nabyła będąc stanu wolnego i w chwili sprzedaży stanowił on część Jej majątku osobistego. W 2011 r. zawarła związek małżeński, jednak umowy majątkowej małżeńskiej rozszerzającej wspólność ustawową nie zawierała.

Z uwagi na to, że Wnioskodawczyni B ponosiła nakłady na wykończenie nieruchomości w kwocie ok. [...] zł, ustalone zostało, że z tytułu sprzedaży udziałów w nieruchomości. Wnioskodawcy A za Jego udział należna będzie kwota [...] zł, a Wnioskodawczyni B - kwota [...] zł.

W umowie sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego ustalenia te znalazły odzwierciedlenie w akcie notarialnym.

Z tytułu sprzedaży udziałów w nieruchomości, poza kwotami wskazanymi w treści umowy, żaden z Wnioskodawców nie uzyskał żadnych innych środków pieniężnych ani przysporzenia majątkowego w jakiejkolwiek innej formie. Nie doszło też do żadnych rozliczeń ani spłat pomiędzy nimi.

Następnie, w dniu [...]r. Wnioskodawca A zawarł z Deweloperem umowę rezerwacyjną, której przedmiotem było uzyskanie prawa pierwszeństwa zawarcia umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu, umowy sprzedaży albo umowy deweloperskiej dostarczenia lokalu mieszkalnego. Z tytułu umowy rezerwacyjnej Wnioskodawca A zapłacił na rzecz Dewelopera kwotę [...] zł, która została uregulowana przelewem w dniu [...]r.

Na podstawie umowy z dnia [...]r. Wnioskodawca A dokonał zakupu lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, w której stwierdzono, że w wykonaniu postanowień umowy rezerwacyjnej łączna cena brutto ulega obniżeniu o kwotę [...]zł (pięć tysięcy złotych) i wynosi [...] zł ([...] złotych).

Kwota [...] zł tytułem zapłaty ceny sprzedaży została przez Wnioskodawcę A uregulowana przelewem w dniu [...]r.

Wnioskodawca A wskazał także na koszty związane z zawarciem umowy sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego, uregulowane gotówką [...]r.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowani wskazali, że ich intencją było ustalenie cen sprzedaży udziałów w nieruchomości w taki sposób, który zrekompensuje Wnioskodawczyni B nakłady poniesione na wykończenie tej nieruchomości. W rezultacie Wnioskodawcy mieli uzyskać ze sprzedaży środki w proporcji odzwierciedlającej ich faktyczny wkład finansowy w tę nieruchomość. Ustalenia te znalazły odzwierciedlenie w zapisach umowy zacytowanych w opisie stanu faktycznego. Z tytułu sprzedaży udziałów w nieruchomości Wnioskodawca A otrzymał od Kupującej kwotę [...] zł, a Wnioskodawczyni B - kwotę [...] zł. Żadne dodatkowe rozliczenia nie były dokonywane pomiędzy Wnioskodawcami. Wnioskodawczyni B poniosła nakłady na wykończenie przedmiotowej nieruchomości w kwocie ok. [...] zł, zatem środki uzyskane ze sprzedaży Jej udziału w nieruchomości odpowiadały kwocie uprzednio poniesionych nakładów. Intencją Wnioskodawców nie było uzyskanie przez Nią jakiegokolwiek dodatkowego przysporzenia ponad to, co miało zrekompensować poniesione przez Nią nakłady.

Umowa zakupu lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej z dnia [...]r. została zawarta w formie aktu notarialnego.

Wnioskodawca A przeznaczył przychód ze sprzedaży udziału w przedmiotowej nieruchomości na zakup lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, na podstawie umowy z dnia [...]r. W tym celu poniósł wydatki z tytułu umowy rezerwacyjnej, ceny zakupu lokalu mieszkalnego i kosztów zawarcia umowy zakupu lokalu mieszkalnego, szczegółowo przedstawione w opisie stanu faktycznego.

W przypadku Wnioskodawczyni B, przeznaczenie środków z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości na własne cele mieszkaniowe oraz prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, ze zm., dalej: u.p.d.o.f) nie są przedmiotem złożonego wniosku o wydanie interpretacji. Z tego powodu nie podano szczegółowych informacji w tym zakresie.

Wnioskodawca A nabył w dniu [...]r. ww. lokal mieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej w celu zamieszkania w nim osobiście. Wnioskodawca A nie zamierza wynajmować tego lokalu osobom trzecim, ani w inny sposób czerpać korzyści z jego udostępnienia osobom trzecim.

W celu rozliczenia podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości, Wnioskodawcy złożyli zeznania podatkowe (PlT-39), wykazując w nich następujące kwoty przychodu, odpowiadające kwotom otrzymanym przez każdego z Wnioskodawców od strony kupującej, zgodnie z postanowieniami § 3 i § 4 umowy sprzedaży: Wnioskodawca A - [...] zł, Wnioskodawczyni B - [...] zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1. Czy Wnioskodawcy prawidłowo uznali za przychód z odpłatnego zbycia swoich udziałów w nieruchomości, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwoty faktycznie uzyskane od strony kupującej zgodnie z umową sprzedaży, czy też przychód u każdego z nich stanowi połowa łącznej ceny sprzedaży obu udziałów w nieruchomości?

2. Które z wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę A w związku z nabyciem lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej stanowią dla Niego wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, będące podstawą obliczenia dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.?

Zdaniem Zainteresowanych w odniesieniu do pytania nr 1, za przychód z odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości, o którym mowa w art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f., prawidłowo uznali kwoty faktycznie uzyskane od strony kupującej zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży, tj. w kwotach: - Wnioskodawca A - [...] zł, Wnioskodawczyni B - [...] zł. Brak jest natomiast podstaw do uznania, że przychód z odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości u każdego z Wnioskodawców stanowi połowa łącznej ceny sprzedaży obu udziałów w nieruchomości (tj. w niniejszym stanie faktycznym po [...] zł).

Uzasadniając takie stanowisko Wnioskodawca A wskazał, iż pomimo użycia przez osobę sporządzającą akt notarialny określenia, że Wnioskodawca A i Wnioskodawczyni B sprzedają nieruchomość za cenę [...] zł, nie ulega wątpliwości, że nieruchomość nie była przedmiotem współwłasności łącznej Wnioskodawców, lecz sprzedaży podlegały odrębne udziały w prawie własności tej nieruchomości. Właściciele poszczególnych udziałów mają prawo dokonać ich sprzedaży po dowolnych cenach, także różniących się od siebie. Żaden przepis prawa nie obliguje ich do określenia ceny sprzedaży udziałów w równych kwotach. W praktyce obrotu gospodarczego często zdarzają się sytuacje, w których tożsame rzeczy lub prawa majątkowe sprzedawane są po różnych cenach, w zależności m.in. od czasu i miejsca zawarcia umowy, skali zapotrzebowania ze strony nabywcy, wyniku negocjacji oraz wielu Innych czynników. Fakt dokonania sprzedaży tożsamych rzeczy lub praw majątkowych przez różnych uczestników obrotu gospodarczego, po różnych cenach, nie oznacza, że są oni zobowiązani do określenia przychodu z odpłatnego zbycia w równej wysokości. Podobna sytuacja miała miejsce w stanie faktycznym opisanym w niniejszym wniosku, w którym dwie osoby fizyczne dokonały odpłatnego zbycia równych udziałów w nieruchomości, ustalając jednak różne kwoty środków pieniężnych, które mają otrzymać od strony kupującej tytułem uregulowania ceny sprzedaży. Treść art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. definiuje przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości jako wartość wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia. Dalsza część tego przepisu uprawnia organy podatkowe do określenia przychodu w innej wysokości, niż wyrażona w umowie (w wysokości wartości rynkowej), ale pod warunkiem, że cena wyrażona w umowie bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw. W opisanym stanie faktycznym różnicę w cenie poszczególnych udziałów uzasadnia okoliczność poniesienia przez Wnioskodawczynię B nakładów na wykończenie przedmiotowej nieruchomości w łącznej kwocie ok. [...] zł. Intencją Wnioskodawców było ustalenie cen sprzedaży udziałów w nieruchomości w taki sposób, który zrekompensuje Wnioskodawczyni B poniesione nakłady, co zostało osiągnięte poprzez zróżnicowanie kwot należnych poszczególnym Wnioskodawcom od strony kupującej.

2.2. Po rozpatrzeniu wniosku w zakresie pytania nr 1 Dyrektor wydał w dniu [...]r. indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych Nr [...], uznającą stanowisko przedstawione przez Skarżącego w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - za nieprawidłowe. Natomiast w pozostałym zakresie objętym wnioskiem z dnia 11 września 2020 r., wydane zostało w dniu [...]r., odrębne rozstrzygnięcie: [...] (tj. w zakresie pytania oznaczonego nr 2).

Dyrektor, mając na uwadze przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej opis stanu faktycznego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego, stwierdził, że odpłatne zbycie przedmiotowej nieruchomości, stanowi dla Zainteresowanych źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochodem Zainteresowanych ze zbycia przedmiotowej nieruchomości jest różnica pomiędzy przychodem określonym na podstawie art. 19 u.p.d.o.f., a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi na podstawie art. 22 ust. 6c (nabycie przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania 1/2 udziału w nieruchomości zostało dokonane w drodze zakupu) i art. 22 ust. 6d ww. ustawy (nabycie przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania 1/2 części w nieruchomości nastąpiło w drodze spadku) - proporcjonalnie do posiadanego przez Zainteresowanych udziału w przedmiotowej nieruchomości. Przychodem będzie więc cena określona w umowie sprzedaży współwłasności nieruchomości, o ile odpowiada ona wartości rynkowej, pomniejszona o ewentualne koszty odpłatnego zbycia, stosownie do posiadanego udziału.

Organ wskazał, że nie można więc zgodzić się z Zainteresowanymi, że przychodem, o którym mowa w art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f., będą kwoty faktycznie uzyskane od strony kupującej zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży tj. kwota [...] zł, którą otrzymał Wnioskodawca A, zaś kwota [...] zł, którą otrzymała Wnioskodawczyni B. Zainteresowani (Wnioskodawca A oraz Wnioskodawczyni B) winni wykazać przychód, czyli część ceny uzyskanej ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości odpowiadającej ich udziałom w przedmiotowej nieruchomości pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia. W rozpatrywanej sprawie przychodem każdego z Zainteresowanych jest połowa ceny (o ile odpowiada ona wartości rynkowej) tj. [...] zł, albowiem udział Zainteresowanych w nieruchomości wynosił po 1/2 (pomniejszona o ewentualne koszty odpłatnego zbycia ustalone w sposób opisany w niniejszej interpretacji).

3. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

3.1. Na powyższą interpretację Zainteresowany A reprezentowany przez doradcę podatkowego wniósł skargę i mając na uwadze art. 57 § 1 pkt 3 oraz art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm., dalej: p.p.s.a.), zarzucił: 1) błędną wykładnię oraz niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f), 2) naruszenie przepisów postępowania, tj.: art. 14b § 1 i § 2 oraz art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art.14r § 5 o.p., art.169 § 1w zw. z art. 14h o.p., art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h o.p.

Pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości, zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania w wysokości określonej w przepisach prawa, w tym kosztów zastępstwa procesowego, skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym.

W uzasadnieniu pełnomocnik wskazał, iż w analizowanym stanie faktycznym Wnioskodawcy dokonali sprzedaży posiadanych przez nich udziałów w nieruchomości. Każdy z Wnioskodawców posiadał udziały po 1/2 w prawie własności nieruchomości. Pomimo użycia przez osobę sporządzającą akt notarialny określenia, że Wnioskodawca A i Wnioskodawczyni B sprzedają nieruchomość za cenę [...] zł, w ocenie pełnomocnika, nie ulega wątpliwości, że nieruchomość nie była przedmiotem współwłasności łącznej Wnioskodawców, lecz sprzedaży podlegały odrębne udziały w prawie własności tej nieruchomości. Fakt dokonania sprzedaży tożsamych rzeczy lub praw majątkowych przez różnych uczestników obrotu gospodarczego, po różnych cenach, nie oznacza, że są oni zobowiązani do określenia przychodu z odpłatnego zbycia w równej wysokości.

Pełnomocnik argumentował, że podobna sytuacja miała miejsce w stanie faktycznym opisanym we wniosku, w którym dwie osoby fizyczne dokonały odpłatnego zbycia równych udziałów w nieruchomości, ustalając jednak różne kwoty środków pieniężnych, które mają otrzymać od strony kupującej tytułem uregulowania ceny sprzedaży.

Według pełnomocnika spór między skarżącym a organem interpretacyjnym co do wykładni i właściwego zastosowania przepisu art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f wynika z faktu, iż w umowie sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego nie określono dostatecznie precyzyjnie ceny sprzedaży poszczególnych udziałów w nieruchomości, w sposób w pełni odzwierciedlający intencję stron transakcji. Osoba sporządzająca akt notarialny zaprotokołowała w § 3 umowy łączną cenę sprzedaży obu udziałów w nieruchomości, mimo że sprzedaży nie podlegało prawo własności całej nieruchomości, lecz dwa udziały (po 1/2) w tym prawie własności, przysługujące różnym osobom. Odzwierciedleniem intencji stron transakcji stał się § 4 umowy, odnoszący się jednak do sposobu uregulowania ceny sprzedaży na rzecz każdego ze sprzedających, a nie wysokości ceny sprzedaży poszczególnych udziałów. Jednakże, intencja stron transakcji została wyraźnie doprecyzowana w opisie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji.

W ocenie pełnomocnika, w celu dokonania wykładni art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f prawidłowego zastosowania tej normy prawnej do ustalenia wysokości przychodu osiągniętego przez Wnioskodawców, na równi należy uwzględnić zarówno literalną treść zapisów umowy sprzedaży, jak i pozostałe okoliczności zawartej transakcji i rzeczywistą wolę jej stron, które zostały szczegółowo opisane w treści wniosku. Jest to konieczne tym bardziej, że sama treść § 3 umowy, regulującego wysokość ceny sprzedaży, nie jest wystarczająco precyzyjna, aby na jej podstawie można było określić wysokość przychodu u poszczególnych sprzedających. Cena sprzedaży w wysokości [...] zł odnosi się bowiem w umowie do "wyżej opisanej, zabudowanej nieruchomości", podczas gdy przychodem każdego ze sprzedających powinny być ceny sprzedaży przysługujących im udziałów w tej nieruchomości, których wysokość nie wynika wprost z zapisów § 3 umowy. Nie jest zatem zasadnym określanie tych cen, a w konsekwencji przychodu z odpłatnego zbycia, wyłącznie w oparciu wysokość udziałów przysługujących poszczególnym sprzedającym, z pominięciem pozostałych aspektów transakcji, skoro kolejne zapisy umowy (§ 4) oraz inne okoliczności sprawy (intencja stron umowy zmierzająca do uzyskania ze sprzedaży środków w proporcji odzwierciedlającej ich faktyczny wkład finansowy w tę nieruchomość) wskazują na inną proporcję podziału ceny sprzedaży.

Należy także wziąć pod uwagę, że przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym mogą być jedynie przysporzenia majątkowe, które mają trwały i bezzwrotny charakter oraz skutkują definitywnym przyrostem majątku podatnika (wyroki: NSA z dnia 3 lutego 2015 r., sygn. akt II FSK 1780/13; WSA w Warszawie z dnia 6 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2520/11; TK z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13).

Dalej pełnomocnik podał, że WSA we Wrocławiu, w wyroku z dnia 25 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1294/10, wskazał: "Zasadnie uznała Spółka, że w art. 14 ust. 1 ustawy nie zdefiniowano przychodu z odpłatnego zbycia rzeczy, nie przesądzono tym bardziej, że wskutek odpłatnego zbycia rzeczy zawsze następuje przychód. Ustawodawca nie przypadkiem zaniechał zdefiniowania przychodu, gdyż wielość stanów faktycznych i stosunków umownych skutkujących zbyciem nie pozwalała na wypracowanie takiej uniwersalnej, niezawodnej w każdych okolicznościach definicji. Przysporzenie majątkowe jest kwestią faktu, a nie wypadkową jakiegoś rozstrzygnięcia normatywnego. Art. 14 ust. 1 ustawy wskazuje jedynie sposób ustalania tego przychodu, ale przepis ten znajduje zastosowanie dopiero wtedy, gdy przychód, jako trwałe, nieodwołalne przysporzenie majątkowe, rzeczywiście nastąpi, jako okoliczność faktyczna."

Pełnomocnik podniósł, że domniemane przez organ interpretacyjny (na podstawie wielkości sprzedawanego udziału) przysporzenie w kwocie [...] zł nie znajduje oparcia w faktycznych okolicznościach przedstawionej sprawy, albowiem z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawcy A nigdy taka kwota nie była należna, a tym bardziej jej nie otrzymał w jakiejkolwiek formie. W ocenie pełnomocnika, brak jest zatem podstaw do obarczania go ciężarem podatku od kwoty, którą nigdy nie dysponował i nie stanowiła dla skarżącego przysporzenia majątkowego w jakiejkolwiek formie.

Pełnomocnik zauważył, że z treści zaskarżonej interpretacji wynika, że taki sposób rozumienia przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych podziela również Organ wydający interpretację (s. 14 interpretacji), jednakże zdecydował zastosować go w selektywny sposób wyłącznie do przychodów z innych źródeł (art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f), a nie do przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych (art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f).

Zdaniem pełnomocnika wykładnia przepisu art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f zaproponowana przez organ interpretacyjny nie daje się pogodzić z zasadą proporcjonalności.

Przyjmując stanowisko Dyrektora za prawidłowe należy zauważyć, że rzeczywista stopa opodatkowania dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę A wynosiłaby nie 19% (jak przewidziano w art. 30e ust. 1 u.p.d.o.f), lecz 26,13% w stosunku do środków, które przysługiwały mu z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości. Gdyby przedmiotem oceny był zbliżony, lecz różniący się kwotami stan faktyczny, w którym Wnioskodawcy A z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości należałaby się kwota [...] zł, rzeczywista stopa opodatkowania wynikająca z zastosowania wykładni zaproponowanej przez Organ interpretacyjny wynosiłaby 104,5%, a więc Wnioskodawca A musiałby zapłacić więcej podatku, niż uzyskał środków ze sprzedaży. Należy przy tym zaznaczyć, że z opisu stanu faktycznego nie wynika, aby między współwłaścicielami sprzedawanej nieruchomości istniał jakikolwiek stosunek zobowiązaniowy dotyczący rozliczenia nakładów poniesionych przez Wnioskodawczynię B na wykończenie nieruchomości. Na gruncie przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca A nie był zobowiązany do zwrotu nakładów na rzecz Wnioskodawczyni B ze środków pochodzących ze sprzedaży udziału w nieruchomości i zwrot taki nie został dokonany. Nakłady poniesione przez Wnioskodawczynię B zostały jej zrekompensowane bezpośrednio przez nabywcę nieruchomości poprzez zapłatę ceny sprzedaży w odpowiedniej wysokości.

Pełnomocnik zwrócił uwagę na fakt, że organ interpretacyjny winien był rozważyć, czy dokonany zwrot nakładów stanowi koszty odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f., pomniejszające przychód uzyskany przez Wnioskodawcę A. Skoro bowiem kwota ta została ostatecznie otrzymana przez Wnioskodawczynię B w związku z rozliczeniem nakładów, a - zgodnie z oceną Organu interpretacyjnego - należna była Wnioskodawcy A z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości, konsekwentnie należy przyjąć, że stanowiła koszt poniesiony przez Wnioskodawcę A w związku z odpłatnym zbyciem udziału w nieruchomości. Poniesienie tego kosztu było jednym z warunków zawarcia transakcji sprzedaży oraz zostało właściwie udokumentowane sporządzonym aktem notarialnym, co wynika z opisu stanu faktycznego. Skarżący uważa zatem, że prawidłowe zastosowanie przepisu art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f (przy założeniu zasadności stanowiska organu co do wysokości ceny sprzedaży udziału w nieruchomości) powinno oznaczać, że przychód Wnioskodawcy A należy określić jako wartość wyrażoną w cenie określonej w umowie ([...] zł), pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia ([...] zł). Odmienne twierdzenie Dyrektora świadczy o dokonaniu błędnej wykładni ww. przepisu oraz zastosowaniu go w niewłaściwy sposób na gruncie niniejszej sprawy.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa procesowego pełnomocnik zauważył, że wydana interpretacja indywidualna nie dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawców w złożonym wniosku, uzupełnionego pismem z dnia 16 grudnia 2020 r. Z treści interpretacji można bowiem wyczytać, że "w przedstawionej sytuacji Wnioskodawczyni B oprócz przeniesienia prawa współwłasności w nieruchomości otrzymała również zwrot poniesionych wydatków (nakładów) na nieruchomość". Zdaniem Pełnomocnika, taka okoliczność sprawy nie stanowi elementu stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawców, lecz domniemanie Dyrektora, pozostające w sprzeczności z opisem stanu faktycznego. Wnioskodawcy wskazywali bowiem, że "z tytułu sprzedaży udziałów w nieruchomości, poza kwotami wskazanymi w treści umowy, żaden z Wnioskodawców nie uzyskał żadnych innych środków pieniężnych ani przysporzenia majątkowego w jakiejkolwiek innej formie. Nie doszło też do żadnych rozliczeń ani spłat pomiędzy nimi." W odpowiedzi na pytanie organu, "czy Wnioskodawca A otrzymując z tytułu sprzedaży udziału 1/2 w przedmiotowej nieruchomości kwotę mniejszą niż należna (...) dokonał tym samym rozliczenia nakładów poniesionych przez Wnioskodawczynię B na ww. nieruchomość". Wnioskodawcy wyjaśnili, że "intencją Wnioskodawców było ustalenie cen sprzedaży udziałów w nieruchomości w taki sposób, który zrekompensuje Wnioskodawczyni B nakłady poniesione na wykończenie tej nieruchomości. W rezultacie Wnioskodawcy mieli uzyskać ze sprzedaży środki w proporcji odzwierciedlającej ich faktyczny wkład finansowy w tę nieruchomość.

Tym samym przyjęte przez organ założenie dotyczące otrzymania przez Wnioskodawczynię B zwrotu nakładów na nieruchomość pozostaje w sprzeczności z opisem stanu faktycznego, w którym Wnioskodawcy podkreślali, że żadne rozliczenia między nimi nie były dokonywane, a jedynymi środkami, jakie uzyskała Wnioskodawczyni B, były środki uzyskane (od nabywcy) ze sprzedaży jej udziału w nieruchomości.

Tymczasem z przepisów regulujących tryb wydawania interpretacji indywidualnych wynika, że organ wydający interpretację nie ma dowolności w ustalaniu stanu faktycznego. Wręcz przeciwnie - jest związany opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionym przez zainteresowanych (por. wyrok NSA z dnia 13 marca 2020 r., II FSK 1092/18).

Pełnomocnik zauważył, że pomimo przyjęcia przez organ założenia co do zwrotu nakładów dokonanego na rzecz Wnioskodawczyni B, organ ten nie rozważył ww. zwrotu w kategorii kosztów odpłatnego zbycia u Wnioskodawcy A, o których mowa w art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f, pomimo istnienia ku temu wyraźnych podstaw. Gdyby opis stanu faktycznego był niewystarczająco precyzyjny, zawierał braki uniemożliwiające dokonanie jednoznacznej oceny co do uznania zwrotu nakładów za koszt odpłatnego zbycia u Wnioskodawcy A (np. w zakresie niezbędności tego wydatku lub sposobu jego udokumentowania). Organ winien był wezwać skarżącego do uzupełnienia braków złożonego wniosku w tym zakresie. Brak podjęcia takich działań wskazuje na naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 169 § 1 w zw. z art. 14h o.p.

Pełnomocnik stwierdził, że wydając interpretację z naruszeniem innych przepisów wskazanych w niniejszej skardze organ naruszył zasadę praworządności określoną wart. 120 o.p. poprzez przyjęcie stanu faktycznego niezgodnego z przedstawionym przez Wnioskodawców oraz zaniechanie ustalenia wszystkich okoliczności istotnych dla wydania interpretacji organ naruszył jednocześnie zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie wynikającą z art. 121 § 1 o.p. (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2013 r., II FSK 2616/11).

Naruszenie ww. przepisów postępowania miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ w ich rezultacie stanowisko skarżącego uznane zostało za nieprawidłowe i w wydanej interpretacji błędnie określono sposób określenia przychodów uzyskanych przez poszczególnych Wnioskodawców. Interpretacja ta nie wypełnia funkcji informacyjnej i gwarancyjnej wymaganej przepisami Ordynacji podatkowej. W rezultacie, Wnioskodawcy nie mają możliwości jednoznacznego zastosowania się do wskazań wynikających z interpretacji i uzyskania pewności co do oceny prawnej swojego postępowania.

3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor, podtrzymując dotychczasowe stanowisko, wniósł o jej oddalenie.

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

4.1. Skarga okazała się niezasadna.

4.2. Kwestia sporna sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy przychód z odpłatnego zbycia swoich udziałów w nieruchomości, o którym mowa w art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. stanowią kwoty faktycznie uzyskane od strony kupującej zgodnie z umową sprzedaży, czy też przychód u każdego z nich stanowi połowa łącznej ceny sprzedaży obu udziałów w nieruchomości.

Zdaniem Zainteresowanych za przychód z odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości, o którym mowa w art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. należy uznać kwoty uzyskane przez poszczególnych Wnioskodawców od strony kupującej zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży, tj. dla Wnioskodawcy A - [...] zł, zaś dla Wnioskodawczyni B - [...] zł. Pomimo użycia przez osobę sporządzającą akt notarialny określenia, że Wnioskodawca A i Wnioskodawczyni B sprzedają nieruchomość za cenę [...] zł, zdaniem Zainteresowanych nie ulega wątpliwości, że nieruchomość nie była przedmiotem współwłasności łącznej Wnioskodawców, lecz sprzedaży podlegały odrębne udziały w prawie własności tej nieruchomości.

Zdaniem Dyrektora przychód z odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości u każdego z Wnioskodawców stanowi połowa łącznej ceny sprzedaży obu udziałów w nieruchomości (tj. w niniejszym stanie faktycznym po [...] zł).

4.3. Rozważając sporne zagadnienie wskazać na wstępie należy, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f.)

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 19 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości łub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego łub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego łub biegłych ponosi zbywający.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. - za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, uważa się udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy - wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Koszt nabycia, co do zasady określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości lub prawa majątkowego. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość łub prawa majątkowe, które sprzedał, niezależnie od tego czy zakup nieruchomości lub prawa był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.

Ponadto kosztem nabycia mogą być koszty notarialne, czyli wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego związanego z nabyciem nieruchomości, w tym również wydatek na zapłatę podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie natomiast do przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

4.4. Odnosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy, zdaniem Sądu, Dyrektor trafnie przyjął, iż w przedmiotowej sprawie podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę między przychodem ustalonym zgodnie z ww. art. 19 u.p.d.o.f. a kosztami uzyskania przychodu, ustalonymi na podstawie art. 22 ust. 6c ww. ustawy (jeżeli nabycie przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania 1/2 udziału w nieruchomości zostało dokonane w drodze zakupu) lub na podstawie art. 22 ust. 6d u.o.d.o.f. (w przypadku gdy nabycie przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania 1/2 części w nieruchomości nastąpiło w drodze spadku). Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, opodatkowaniu podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego oraz kosztami uzyskania tego przychodu.

Tym samym, zdaniem Sądu, nie doszło do błędnej wykładni oraz niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f.

Z przepisów u.p.d.o.f. wynika, że podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych określonym zgodnie z art. 19 ww. ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d u.p.d.o.f., gdy nabycie nieruchomości następuje w drodze spadku. Należy zgodzić się ze stwierdzeniem Dyrektora, że przepis art. 19 ust. 1u.p.d.o.f. w sposób niebudzący wątpliwości stwierdza, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest wartość tej nieruchomości określona w umowie zbycia, która powinna odzwierciedlać jej cenę rynkową na dzień zbycia, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Słusznie zatem Dyrektor wskazał, że przychodem nie jest więc np. kwota faktycznie otrzymana przez sprzedającego do dyspozycji, lecz wartość nieruchomości wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, o ile odpowiada ona wartości rynkowej, pomniejszona o ewentualne koszty odpłatnego zbycia.

Przypomnieć bowiem należy, że z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Zainteresowanym (Wnioskodawcy A oraz Wnioskodawczyni B) w przedmiotowej nieruchomości przysługiwały udziały wynoszące po 1/2. Biorąc pod uwagę powyższe rozważania Dyrektor zasadnie stwierdził, że skoro zatem udziały Zainteresowanych w sprzedanej nieruchomości wynosiły po 1/2, to przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Zainteresowani ustalają z uwzględnieniem ceny sprzedaży wynikającej z umowy sprzedaży i wielkości ich udziałów.

Tym samym przychodem każdego z Zainteresowanych będzie zatem połowa z [...] zł (o ile odpowiada ona wartości rynkowej) tj. [...] zł.

Taka ocena skutków podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu zbycia nieruchomości nie może być postrzegana jako zmiana stanu faktycznego, jak chce tego pełnomocnik w skardze.

Uzasadniając swoje stanowisko Dyrektor w zaskarżonej interpretacji wyjaśnił skarżącemu, że okoliczność, że Wnioskodawca A otrzymał z tytułu sprzedaży udziału 1/2 w przedmiotowej nieruchomości, kwotę mniejszą niż należna (kwota wynikająca z umowy sprzedaży (ceny sprzedaży) oraz wielkości przysługującego Mu udziału), zaś Wnioskodawczyni B otrzymała z tytułu sprzedaży udziału 1/2 w przedmiotowej nieruchomości kwotę większą niż należna (kwota wynikająca z umowy sprzedaży (ceny sprzedaży) oraz wielkości przysługującego Jej udziału), mająca ustalenie i odzwierciedlenie w zapisach aktu notarialnego umowy sprzedaży w związku z dokonanym rozliczeniem nakładów poniesionych przez Wnioskodawczynię B na ww. nieruchomość, pozostaje tutaj bez znaczenia. Przychodem z powyższego źródła jest, co wykazano wyżej, a co wynika z art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f., wartość rzeczy wyrażona w cenie określonej w umowie, a nie środki rzeczywiście otrzymane. Podstawę opodatkowania ustała się bowiem w oparciu o cenę sprzedaży wynikającą z umowy sprzedaży oraz wielkość udziału przysługującego współwłaścicielowi, a nie w oparciu o faktyczny przepływ środków jaki z różnych powodów może nastąpić między współwłaścicielami.

Tym samym za niezasadne uznać należało twierdzenia pełnomocnika, że w celu dokonania wykładni art. 19 ust. i u.p.d.o.f i prawidłowego zastosowania tej normy prawnej do ustalenia wysokości przychodu osiągniętego przez Wnioskodawców, na równi należy uwzględnić zarówno literalną treść zapisów umowy sprzedaży, jak i pozostałe okoliczności zawartej transakcji i rzeczywistą wolę jej stron, które zostały szczegółowo opisane w treści wniosku.

Reasumując, Dyrektor w zaskarżonej interpretacji prawidłowo przyjął, że przychodem ze sprzedaży nieruchomości, nie jest bowiem kwota faktycznie otrzymana, lecz kwota wynikająca z umowy sprzedaży, co znajduje odzwierciedlenie min. w wyroku WSA w Warszawie z dnia 15 stycznia 2014r., III SA/Wa 1744/13, z którego wynika, że dla źródła przychodów, jakim jest odpłatne zbycie nieruchomości - art. 10 ust. i pkt 8, przychodem co do zasady jest wartość nieruchomości wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia - art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. Skoro zatem ustawodawca jako samodzielne źródło przychodów wyodrębnił odpłatne zbycie nieruchomości i oddzielnie dla tego źródła zdefiniował pojęcie "przychodu", to nie ma możliwości rozumienia tego pojęcia w sposób inny, niż wynikający z art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. Definicja ta odnosi się do wszystkich elementów konstrukcyjnych podatku, w tym przedmiotu, momentu powstania obowiązku podatkowego, zwolnienia podatkowego, podstawy opodatkowania, a także zasad wyliczenia zobowiązania podatkowego.

W art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. ustawodawca wyraźnie stwierdził, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Nie ma wątpliwości, iż nie chodzi tu o kwotę, którą zbywca nieruchomości otrzymał, lub też która została mu pozostawiona do dyspozycji. Nie jest to też kwota należna zbywcy. Przychodem ze zbycia nieruchomości, co do zasady, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Przychodem z tego źródła nie są więc pieniądze, które zbywca uzyskał w wyniku odpłatnego zbycia, a wartość wyrażona w cenie.

Jest to szczególnie ważne, bowiem obowiązek podatkowy powstaje w tym przypadku bez względu na to, czy zbywca nieruchomości otrzymał za nią zapłatę w pieniądzu, czy w innej formie. Zbywca nieruchomość może nawet nie otrzymać faktycznie żadnych pieniędzy. Zapłatę ceny można bowiem wyrazić nie tylko w pieniądzu, lecz również poprzez inne określenie jej wartości, w tym m.in. poprzez zwolnienie z długu, czy też przez potrącenie wymagalnych wierzytelności. Taki sposób rozliczenia się zbywającego i nabywającego nie pozbawia zawartej umowy tego elementu, jakim jest określenie ceny (por. wyrok NSA z 2 kwietnia 1997 r., sygn. akt SA/Gd 2258/95, publ. LEX nr 30588). Nie oznacza to jednak, że w takim przypadku zbywca nie uzyskał przychodu ze zbycia nieruchomości. Przychodu faktycznego nie uzyskał, ale w tym źródle przychodów "przychód" to kategoria prawna i taki przychód uzyskał. Jest to konsekwencja odejścia w art. 19 ust. 1 od zasady z art. 11 ust. 1 updof Tak więc dla wystąpienia przychodu ze sprzedaży nieruchomości wystarczy samo zawarcie umowy sprzedaży, która musi oki-eślać cenę z mocy art. 535 Kodeksu cywilnego. Bez znaczenia dla ustalenia wartości przychodu pozostaje okoliczność, czy cena została zapłacona, jak i sposób jej zapłaty (por. wyrok NSA z 16 października 2012 r., sygn. akt II FSK 501/11, publ. Lex nr 1233878)."

4.5. Dalej wskazać należy, że Dyrektor odnosząc do opisanego stanu faktycznego oraz uwzględniając ww. przepisy stwierdził, że skutkiem odpłatnego zbycia jest przeniesienie prawa własności w zamian za określone świadczenie - najczęściej pieniężne - na rzecz zbywającego, natomiast w przedmiotowej sytuacji Wnioskodawczyni B oprócz przeniesienia prawa współwłasności w nieruchomości otrzymała również zwrot poniesionych wydatków (nakładów) na nieruchomość.

Słusznie zauważono w zaskarżonej interpretacji, że otrzymanie przez Wnioskodawczynię B zwrotu nakładów poniesionych przez Nią na opisaną powyżej nieruchomość wspólną odpowiadających kwocie uprzednio poniesionych przez Nią nakładów -- polegające na tym, że z tytułu sprzedaży udziału 1/2 w przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni B otrzymała kwotę większą niż należna (kwota wynikająca z umowy sprzedaży (ceny sprzedaży) oraz wielkości przysługującego Jej udziału) - nie będzie stanowiło przychodu dla Wnioskodawczyni B w świetle art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ w opisanym powyżej stanie faktycznym nie mamy do czynienia z powstaniem przysporzenia majątkowego po stronie Wnioskodawczyni B.

Zdaniem Sądu, wbrew twierdzeniom skargi, nie było potrzeby rozważenia czy dokonany zwrot nakładów stanowi koszty odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f, pomniejszające przychód uzyskany przez Wnioskodawcę A.

Bezspornym jest bowiem, że w kontekście przedstawionego przez skarżącego opisu stanu faktycznego i postawionego do niego pytania oznaczonego nr 1, istotą podniesionego problemu interpretacyjnego było zagadnienie, dotyczące uznania za przychód z odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości, o którym mowa w art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f., kwot faktycznie uzyskanych od strony kupującej zgodnie z umową sprzedaży, czy też przychodu stanowiącego połowę łącznej ceny sprzedaży obu udziałów w nieruchomości.

Skład orzekający nie podziela także zapatrywania skarżącego co do tego, że spór pomiędzy nim a Dyrektorem co do wykładni i właściwego zastosowania przepisu art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f wynika z faktu, iż w umowie sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego nie określono dostatecznie precyzyjnie ceny sprzedaży poszczególnych udziałów w nieruchomości, w sposób w pełni odzwierciedlający intencję stron transakcji, a w celu dokonania wykładni art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f i prawidłowego zastosowania tej normy prawnej do ustalenia wysokości przychodu osiągniętego przez Wnioskodawców, na równi należy uwzględnić zarówno literalną treść zapisów umowy sprzedaży, jak i pozostałe okoliczności zawartej transakcji i rzeczywistą wolę jej stron, które zostały szczegółowo opisane w treści wniosku.

Powołany wyżej zarzut nie odnosi się bowiem do zagadnienia będącego przedmiotem rozstrzygnięcia w zaskarżonej interpretacji, albowiem Dyrektor nie dokonał analizy w kwestii zagadnienia - kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży), o których mowa w art. 19 ust. 1 u.p.d.i.f., a ocenił prawidłowość stanowiska skarżącego w zakresie odpowiedzi na pytanie skarżącego: "Czy Wnioskodawcy prawidłowo uznali za przychód z odpłatnego zbycia swoich udziałów w nieruchomości, o którym mowa w art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f., kwoty faktycznie uzyskane od strony kupującej zgodnie z umową sprzedaży, czy też przychód u każdego z nich stanowi połowa łącznej ceny sprzedaży obu udziałów w nieruchomości?", które było przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (oznaczone nr 1). Biorąc pod uwagę powyższe, skoro kwestia pojęcia kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży), nie była przedmiotem zaskarżonej interpretacji i organ podatkowy w zaskarżonej interpretacji indywidualnej nie odniósł się do ww. kwestii, to tym samym wysunięty zarzut dotyczący naruszenia przepisu art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez zastosowanie go w niewłaściwy sposób na gruncie przedmiotowej sprawy jest bezzasadny.

Zdaniem Sądu nie można bowiem przyjąć, że o wysokości przychodu, o którym mowa w art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. przesądza przyjęty przez strony umowy sprzedaży sposób rozliczeń. Tym samym, w okolicznościach takich jak w rozpoznawanej sprawie fakt dokonania sprzedaży tożsamych rzeczy lub praw majątkowych przez różnych uczestników obrotu gospodarczego, po różnych cenach, oznacza, że są oni zobowiązani do określenia przychodu z odpłatnego zbycia w równej wysokości.

Reasumując, bezzasadne okazały się zarzuty naruszenia art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f.

4.6. Odnosząc się w dalszej kolejności do zarzutów dotyczących naruszenia art. 14b § 1 i § 2 oraz art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 14r § 5 o.p. poprzez wydanie interpretacji indywidualnej opartej na stanie faktycznym sprzecznym z przedstawionym przez Wnioskodawców oraz art. 120 i art. 121 § 1 o.p. poprzez przyjęcie stanu faktycznego niezgodnego z przedstawionym przez Wnioskodawców oraz zaniechanie ustalenia wszystkich okoliczności istotnych dla wydania interpretacji, wskazać należy, że również one nie zasługują na uwzględnienie.

Z przepisu art. 14h o.p. wynika, że przy wydawaniu interpretacji indywidualnych należy stosować ogólne zasady postępowania podatkowego, w tym wynikającą z art. 120 ww. ustawy zasadę, że organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, oraz wynikającą z art. 121 § 1 o.p. - zasadę postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Art. 14b § 1 o.p. stanowi, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie z art. 14b § 2 o.p. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest natomiast do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 o.p.). Stosownie do art. 14r § 1 o.p. z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej może wystąpić dwóch lub więcej zainteresowanych uczestniczących w tym samym zaistniałym stanie faktycznym albo mających uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym (wniosek wspólny).

W myśl art. 14r § 5 o.p. w zakresie nieuregulowanym w § 1-4 przepisy niniejszego rozdziału stosuje się odpowiednio. Zgodnie z przepisem art. 14b § 3 w związku z art. 14r § 5 o.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14c § 1 o.p. interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Na podstawie art. 14c § 2 o.p. w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Stosownie do postanowień cytowanych przepisów organ interpretacyjny ocenia, czy w świetle przepisów prawa podatkowego stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe albo nieprawidłowe.

W realiach rozpoznawanej sprawy, zdaniem Sądu, Dyrektor, wydając zaskarżoną interpretację dokonał wnikliwej analizy przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do złożonego wniosku, zastosował obowiązujące przepisy prawa oraz dokonał prawidłowej subsumcji przedstawionego we wniosku stanu faktycznego do istniejącej w sprawie normy prawnej, stosując wykładnię gramatyczną oraz celowościową. Stanowisko Organu, zostało poparte właściwymi przepisami i prawidłową wykładnią tych przepisów, z zachowaniem zasad postępowania.

Zdaniem Sądu dokonana w zaskarżonej interpretacji ocena stanowiska skarżącego, oparta została na jednoznacznym i niebudzącym wątpliwości opisie stanu faktycznego przedstawionym we wniosku oraz uzupełnionym na wezwanie Dyrektora w piśmie z dnia 16 grudnia 2020r

Podkreślić także należy, że wbrew zarzutom skargi, Dyrektor nie dokonał zmiany przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ wydając zaskarżoną interpretację, jak wyżej wskazano dokonał wnikliwej analizy całego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego uzupełnionego pismem z dnia 16 grudnia 2020r. oraz obowiązujących przepisów prawa i przedstawił argumenty, dlaczego przychodem, o którym mowa wart. 19 ust. 1 u.p.d.o.f., nie będą kwoty faktycznie uzyskane od strony kupującej zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży tj. kwota [...] zł, którą otrzymał Wnioskodawca A, zaś kwota [...] zł, którą otrzymała Wnioskodawczyni B, określił jak Zainteresowani (Wnioskodawca A oraz Wnioskodawczyni B) winni wykazać przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości odpowiadającej ich udziałom, i odniósł się na gruncie przepisów prawa tj. art. 11 oraz art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. do kwestii przedstawionej w opisie stanu faktycznego (jednego z elementów) tj. rozliczenia poniesionych wydatków (nakładów) na nieruchomość przez Wnioskodawczynię B, mających ustalenie i odzwierciedlenie w zapisach aktu notarialnego umowy sprzedaży.

Tym samym nie doszło do naruszenia przepisów art. 14c § 1 i § 2 o.p. oraz art. 121 § 1 o.p.

4.7. W ocenie Sądu skarżący nie wykazał, że zaskarżona interpretacja nie wypełnia funkcji informacyjnej i gwarancyjnej wymaganej przepisami Ordynacji podatkowej, w rezultacie czego, Wnioskodawcy nie mają możliwości jednoznacznego zastosowania się do wskazań wynikających z interpretacji i uzyskania pewności co do oceny prawnej swojego postępowania.

Wskazać bowiem należy, że w zaskarżonej interpretacji Dyrektor przytoczył przepisy prawa podatkowego, które następnie zinterpretował. Rolą organu interpretacyjnego jest wyjaśnienie rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy indywidualnej.

Sąd podziela prezentowany w orzecznictwie pogląd, że organ interpretacyjny nie ma obowiązku ustosunkowania się do wszystkich argumentów wnioskodawcy, zawartych we wniosku o wydanie interpretacji. Do uprawnień organu należy wybór racji argumentacyjnych, które jego zdaniem będą wystarczające dla oceny merytorycznej problemu podatkowego objętego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 13 maja 2015 r., I SA/Gd 264/15, wyrok NSA z dnia 9 czerwca 2010r., II FSK 282/09, wyrok NSA z dnia 16 listopada 2006 r., II FSK 1375/05).

Tym samym wydanie interpretacji, poprzedzonej prawidłowo prowadzonym postępowaniem, choć niespełniającej oczekiwań skarżącego, nie może stanowić podstawy do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 14c § 2 i art. 121 § 1 o.p.

Wobec powyższego zarzut naruszenia art. 14b § 1 i § 2 oraz art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 14r § 5 o.p. należy uznać za bezzasadny.

4.8. Bezzasadny jest również zarzut, że organ winien był wezwać skarżącego do uzupełnienia braków złożonego wniosku, w związku z przyjęciem przez Organ założenia co do zwrotu nakładów dokonanego na rzecz Wnioskodawczyni B i nie rozważeniem ww. zwrotu w kategorii kosztów odpłatnego zbycia u Wnioskodawcy A, o których mowa wart. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. w sytuacji uznania opisu stanu faktycznego jako niewystarczająco precyzyjnego, zawierającego braki uniemożliwiające dokonanie jednoznacznej oceny co do uznania zwrotu nakładów za koszt odpłatnego zbycia u Wnioskodawcy A (np. w zakresie niezbędności tego wydatku lub sposobu jego udokumentowania), a brak podjęcia takich działań wskazuje na naruszenie przez organ przepisów postępowania, tj. art. 169 § 1 w zw. z art. 14h o.p.

Z akt sprawy wynika także, że przed wydaniem zaskarżonej interpretacji Dyrektor na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h o.p., wezwał Zainteresowanych, do usunięcia braków wniosku, a wydając interpretację indywidualną, organ uwzględnił przedstawiony przez skarżącego we wniosku jak i jego uzupełnieniu stan faktyczny w pełnym zakresie i mając na uwadze tak przedstawiony opis stanu faktycznego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego, wskazane wyżej, wydał zaskarżoną interpretację.

Tym samym nie doszło do naruszenia art. 169 § 1 w zw. z art. 14h o.p.

Odnosząc się do przywołanych przez skarżącego wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że zdaniem Sądu, nie wspierają one jego stanowiska, albowiem zapadły one w odmiennych stanach faktycznych.

4.9. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.