Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 302/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2013-08-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 10ust 1 pkt 8 lit 2,  w zw. z art 14 ust.2 c. art 10 ust. 1 pkt 3 , art 22d ust 2 , art 22c pkt 1
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska,, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Protokolant Michał Iwanowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2013 r. sprawy ze skargi J. P. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w B. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie interpretacją indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 12 grudnia 2012 r., znak: [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, Minister Finansów, działający przez upoważnionego Dyrektora Izby Skarbowej, stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy, J. P. wskazane we wniosku z dnia 17 września 2012 r., jest nieprawidłowe. We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca był współwłaścicielem nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr [...] o obszarze [...] m2 zabudowanej domem letniskowym o pow. [...] m2, która została nabyta na podstawie aktu notarialnego z dnia 9 października 1998 r. Kupujący zobowiązali się w niniejszym akcie do zagospodarowania nieruchomości zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego Gminy na cele letniskowe.

Na podstawie decyzji z dnia 18 września 1998 r. została udzielona zgoda Gminy [...] na modernizację i remont budynku mieszkalno - usługowego, a na podstawie decyzji z dnia 13 sierpnia 1999 r. zostały wydane warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla niniejszej nieruchomości jako budynku rekreacyjno - letniskowego.

W kolejnych latach nastąpiła przebudowa nieruchomości, zostały poniesione nakłady na remonty i przebudowę budynku (umowa z dnia 31 października 2000 r.).

Nieruchomość dla potrzeb podatku od nieruchomości została sklasyfikowana jako budynki letniskowe i grunty pozostałe, a w 2011 roku wymiar podatku został dodatkowo skorygowany i podatek został obliczony od budynków związanych z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z zaświadczeniem o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej z dnia 27 sierpnia 2009 r., z dniem 1 września 2007 r. nieruchomość została zgłoszona jako miejsce prowadzenia działalności Wnioskodawcy i stała się jednym ze źródeł przychodów polegającym na całorocznym wynajmie budynku. Nieruchomość nie była uznana za środek trwały i amortyzowana.

Wynajem odbywał się w systemie ciągłym. Wnioskodawca miał podpisaną umowę pośrednictwa najmu domu wczasowego z firmą, która zajmuje się obsługą rezerwacji w obiekcie i rozliczeniami.

Przychody rozliczane były na podstawie wystawionych faktur i wchodziły w skład przychodów z działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem liniowym. W działalności gospodarczej rozliczane były wszystkie koszty, czyli: media, ochrona, artykuły ogrodowe, podatek od nieruchomości które związane są z tą nieruchomością.

W dniu 19 czerwca 2012 r. nieruchomość została zbyta aktem notarialnym, termin przekazania został ustalony w par. [...] pkt [...] aktu na 26 września.

Na gruncie wyżej przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca zwrócił się z następującym pytaniem, czy przychód ze zbycia nabytej w 1998 r. wyżej opisanej nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym (zakwalifikowanym jako budynek letniskowy) jest źródłem przychodów dla podatku dochodowego od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) oraz art. 14 ust. 2c tej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, iż sprzedaż nieruchomości nastąpiła po upływie 5 lat od jej zakupu, przychód z odpłatnego zbycia tej nieruchomości nie stanowi źródła przychodów dla podatku dochodowego od osób fizycznych. Ponieważ przedmiotem odpłatnego zbycia jest nieruchomość mieszkalna, bez znaczenia pozostaje, że była ona wcześniej wynajmowana w celach zarobkowych i przez to uznawana przez Wnioskodawcę jako składnik majątku związany z działalnością gospodarczą.

Art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przychód ze sprzedaży zabudowanej nieruchomości, w zależności od spełnienia uwarunkowań określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej zwanej "u.p.d.o.f.", można kwalifikować:

* do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 14 ust. 2 pkt 1 i ust. 2c u.p.d.o.f., albo

* do przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f.,, albo

* nie stanowi źródła przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f.,).

Zdaniem Wnioskodawcy, wobec upływu 5 lat, licząc od końca roku, w którym zbyta nieruchomość została nabyta i przebudowana, przychód ze zbycia tej nieruchomości nie stanowi źródła przychodów dla podatku dochodowego od osób fizycznych - zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f.,

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższego nie zmienia okoliczność, że przedmiotowa nieruchomość była wynajmowana a przychody z tego tytułu były zaliczane do przychodów Wnioskodawcy z działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 2c u.p.d.o.f., do przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych do działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia m. in. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku.

Jedynym kryterium rozpoznawania, czy przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości mieszkalnej jest przychodem podatkowym, czy nie jest okres pozostawania właścicielem łub współwłaścicielem takiej nieruchomości. Ponieważ w przedmiotowej sprawie jest to okres dłuższy niż 5 lat nie zachodzi podstawa rozpoznawania przychodu podatkowego w związku ze zbyciem tej nieruchomości. Stanowiska Wnioskodawcy nie zmienia też klasyfikacja budynku jako budynek letniskowy dla celów podatku od nieruchomości. Bez wątpienia budynek letniskowy wykorzystywany do kwaterowania ludzi jest budynkiem mieszkalnym, nawet jeżeli jest wykorzystywany sezonowo, ale jest budynkiem do zamieszkania całorocznego. Wnioskodawca wskazał, że w sprawie skutków w podatku dochodowym od osób fizycznych budowy, nabycia lub zbycia budynków tzw. letniskowych lub rekreacyjnych przeznaczonych do zamieszkania przez ludzi wypowiadał się wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny i wojewódzkie sądy administracyjne, uznając że klasyfikacja budynków w ewidencji gruntów i budynków jako budynek letniskowy (rekreacyjny) nie pozbawia podatnika prawa do ulg podatkowych związanych z nabyciem, wybudowaniem lub zbyciem takich budynków, o ile był to budynek mieszkalny przystosowany do całorocznego zamieszkania - jak w niniejszej sprawie. W judykaturze podkreśla się, że u.p.d.o.f., nie odwołuje się do urzędowych klasyfikacji budynków, a zatem należy kierować się ich przeznaczeniem.

W niniejszej sprawie zaklasyfikowanie zbytego budynku mieszkalnego do budynków letniskowych nie stanowi przychodu, o którym mowa w art. 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.d.o.f. Zbyty budynek jest bowiem budynkiem mieszkalnym, a zatem ma tu zastosowanie przepis art. 14 ust. 2c u.p.d.o.f.

Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżoną interpretacją uznał, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy co do oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe, wskazując przy tym, iż w myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. – dalej zwanej "u.p.d.o.f."), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Organ wskazał, że stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 i 8 u.p.d.o.f., źródłami przychodów są:

pozarolnicza działalność gospodarcza,

odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f., - nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f.,).

Dalej organ przywołał art. 10 ust. 3 u.p.d.o.f. wskazując, że przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Następnie wskazano, że zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej jest również odpłatne zbycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących:

a. środkami trwałymi,

b. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,

c. wartościami niematerialnymi i prawnymi

- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,1 z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f., nie zalicza się jednak, stosownie do treści art. 14 ust. 2 c u.p.d.o.f., przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w talom prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Zatem – zdaniem organu interpretacyjnego - przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej, nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c u.p.d.o.f.) stanowią przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy.

W niniejszej sprawie - według organu - istotnym jest zatem, czy budynek, o którym mowa we wniosku jest budynkiem mieszkalnym, czy też niemieszkalnym, na co powołano pkt 2 objaśnień wstępnych Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), zwanej dalej "PKOB", zgodnie z którym "budynki mieszkalne" są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem. Nadto organ zwrócił uwagę, że w klasyfikacji tej rozróżnia się budynki mieszkalne (dział 11) od budynków niemieszkalnych (dział 12), w skład których wchodzą m.in.:

* budynki hoteli (klasa 1211, obejmująca hotele, motele, gospody, pensjonaty i podobne budynki oferujące zakwaterowanie),

* budynki zakwaterowania turystycznego (klasa 1212, obejmująca schroniska młodzieżowe, schroniska górskie, domki kempingowe, domy wypoczynkowe oraz pozostałe budynki zakwaterowania turystycznego).

Następnie organ wskazał, że o zaliczeniu budynku do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania, który w praktyce bywa czasem niezgodny z przeznaczeniem. O zmianie pierwotnego przeznaczenia na stałe decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowlano - adaptacyjnych.

Zdaniem organu, decydujące znaczenie w przedmiotowej sprawie ma zatem sposób faktycznego wykorzystania nieruchomości. Nadto wskazał, że ze złożonego wniosku jednoznacznie wynika, że grunt wraz ze znajdującym się na nim budynkiem jest w całości wykorzystywany na cele prowadzonej działalności gospodarczej - wynajem miejsc w systemie ciągłym. Wnioskodawca wskazał, że miał podpisaną umowę pośrednictwa najmu domu wczasowego z firmą która zajmuje się obsługą rezerwacji w obiekcie i rozliczeniami. Specyfika tej działalności gospodarczej wymagała również niewątpliwie przystosowania budynków do jej potrzeb.

W związku z powyższym organ stwierdził, że wskazany we wniosku budynek -wykorzystywany w całości w działalności gospodarczej - nie może być uznany za budynek mieszkalny. Oznacza to zarazem według organu, że budynek wskazany we wniosku jest budynkiem niemieszkalnym w rozumieniu wskazanych powyżej przepisów. Z informacji podanych we wniosku wynika bowiem, że nieruchomość została zgłoszona jako miejsce prowadzenia działalności Wnioskodawcy polegającej na całorocznym wynajmie budynku. Nieruchomość nie była uznana za środek trwały i amortyzowana. Wynajem odbywał się w systemie ciągłym. Wnioskodawca miał podpisaną umowę pośrednictwa najmu domu wczasowego z firmą która zajmuje się obsługą rezerwacji w obiekcie i rozliczeniami.

Następnie organ przywołał art. 22a ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. wskazując, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Podkreślono, że zgodnie z art. 22c pkt 1 u.p.d.o.f., amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi, ale pomimo tego, że składniki majątkowe, o których mowa w tym przepisie, nie podlegają amortyzacji podatkowej, dotyczą ich wszelkie konsekwencje związane z ich statusem jako środków trwałych czy też wartości niematerialnych i prawnych. W szczególności wydatki na nabycie tych środków trwałych lub wartości niematerialnych lub prawnych nie będą podlegały zaliczeniu w koszty uzyskania przychodów.

Organ nadto wskazał, że mimo iż określone składniki majątkowe, które stanowią odpowiednio środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, nie podlegają amortyzacji, to jednak podatnik ma obowiązek wprowadzić je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a stanowi o tym przepis art. 22d ust. 2 u.p.d.o.f., w myśl którego składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Zdaniem organu, analiza powyższych przepisów nie pozostawia wątpliwości, że podatnik ma obowiązek wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych składników majątku stanowiących środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, wskazując przy tym, że na obowiązek ten zwraca się również uwagę w piśmiennictwie: por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki: komentarz do art. 22c u.p.d.o.f. [w:] Komentarz Lex 2009, pkt 8 i 9).

Według organu, bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy pozostaje zatem okoliczność, że nieruchomości Wnioskodawca nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, skoro ma taki obowiązek.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości niemieszkalnej, która była wykorzystywana w działalności gospodarczej, choćby nie została ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, należy potraktować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 u.p.d.o.f., który faktycznie przedmiotową nieruchomość wykorzystywał dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, a uzyskany ze sprzedaży dochód ustalić zgodnie z art. 24 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. Zatem, przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej, nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych) stanowią przychód z działalności gospodarczej o którym mowa w art. 14 u.p.d.o.f.

Na podstawie powyższego stwierdzono, że przychód ze sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem niemieszkalnym, służącym celom zakwaterowania tymczasowego wykorzystywanej w prowadzonej działalności gospodarczej, stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Sumując, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że transakcja sprzedaży budynku, o którym mowa we wniosku, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości wykorzystywanej na potrzeby działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu wraz z pozostałymi dochodami z tej działalności. Przy opodatkowaniu tej sprzedaży należy zastosować zasady właściwe dla wybranej formy opodatkowania.

Wnioskodawca nie zgodził się ze stanowiskiem organu i pismem z dnia 28 grudnia 2012 r. wezwał organ interpretacyjny do usunięcia naruszenia prawa, który po dokonaniu analizy zarzutów co do naruszenia prawa materialnego (art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. oraz art. 14 ust.2c u.p.d.o.f.), przytoczonych w wezwaniu, stwierdził brak podstaw do zmiany stanowiska zawartego ww. indywidualnej interpretacji.

W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skardze na ww. indywidualną interpretację, J. P., wnosząc o uchylenie interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania, zarzucił jej naruszenie:

1. art. 10 ust. 3 w związku z art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a) i art. 14 ust.2c u.p.d.o.f. przez ich błędną wykładnię i w konsekwencji uznanie, że pojęcie "budynek mieszkalny" nie obejmuje swym zakresem domu letniskowego,

2. art. 14 ust 2 pkt 1 u.p.d.o.f. przez błędną jego wykładnię i w konsekwencji przyjęcie, że przychodem z działalności gospodarczej są przychody odpłatnego zbycia środków trwałych, mimo braku ujęcia ich w ewidencji oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W uzasadnieniu skargi, skarżący ponownie przedstawił stan faktyczny przedstawiony we wniosku, przedstawił przebieg postępowania oraz powtórzył swoje stanowisko w sprawie, a mianowicie, że w związku z tym, że sprzedaż nieruchomości nastąpiła po upływie 5 lat od jej zakupu, przychód z odpłatnego zbycia tej nieruchomości nie stanowi źródła przychodów dla podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ przedmiotem odpłatnego zbycia jest nieruchomość mieszkalna. Zdaniem skarżącego, bez znaczenia zaś pozostaje, że była ona wcześniej wynajmowana w celach zarobkowych i uznana przez skarżącego jako składnik majątku związanego z działalnością gospodarczą. Co więcej, nie była ona uznana za środek trwały i amortyzowana.

Nadto skarżący podniósł, że zastosowana przez organ klasyfikacja obiektów budowlanych według PKOB jest nieuzasadniona, jednocześnie wskazując, iż według PKOB domek letniskowy jest budynkiem mieszkalnym sklasyfikowanym pod symbolem grupy 111 "Budynki mieszkalne jednorodzinne". Grupa 111 zawiera dodatkowo klasę 1110 "Budynki mieszkalne jednorodzinne", która wprost obejmuje m. in. domki wypoczynkowe oraz domy letnie.

Skarżący nie zgodził się z poglądem organu, a mianowicie, że o tym, czy dany budynek jest budynkiem mieszkalnym czy niemieszkalnym, decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania.

W niniejszej sprawie – zdaniem skarżącego – mamy do czynienia z budynkiem, którego przeznaczeniem było pełnienie funkcji domu rekreacyjnego całorocznego, zarówno bowiem konstrukcja jak i wyposażenie były typowe dla domów mieszkalnych.

Na uzasadnienie swojego stanowiska skarżący powołał się na tekst pierwotny ustawy z dnia 10 kwietnia 1974 r. – Prawo lokalowe (Dz. U. Nr 14, poz.84), która zawiera definicje "domu letniskowego", a nadto na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia [...] r., sygn. akt [...]), wskazując przy tym, że o charakterze mieszkalnym budynku decydować powinny jedynie kryteria o charakterze przedmiotowym, tzn. mieszczące się w przepisach prawa budowlanego .

Nadto, skarżący powołał się na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego, tj. z dnia [...] r., sygn. akt [...] (w którym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera dwie przesłanki uznania przychodu ze sprzedaży za przychód z działalności gospodarczej, a mianowicie, sprzedaż musi dotyczyć środka trwałego (przesłanka pierwsza), który został ujęty w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (przesłanka druga), i niedopuszczalne jest spełnienie tylko jednego warunku) oraz na wyrok z dnia [...] r., sygn. akt [...].

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, podtrzymując dotychczasowe stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji indywidualnej stwierdził, że w przedmiotowej sprawie istotę powstałego sporu stanowi kwalifikacja prawna uzyskanego przez skarżącego przychodu ze zbycia nieruchomości zabudowanej budynkiem służącym celom zakwaterowania tymczasowego, wykorzystywanego na cele prowadzonej przez skarżącego pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), zwanej dalej "P.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 P.p.s.a.), przy czym sąd administracyjny nie jest władny dokonywać interpretacji, zastępując w ten sposób organ interpretacyjny, lecz jest obowiązany wytknąć błąd wykładni, który doprowadził do zajęcia stanowiska niezgodnego z prawem.

Dokonując oceny zaskarżonej interpretacji Sąd stwierdził, że odpowiada ona obowiązującemu prawu.

Istota sporu pomiędzy skarżącym a organem wydającym interpretację sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy przychód ze zbycia nabytej w 1998 r., wyżej opisanej, nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym (zakwalifikowanym jako budynek letniskowy) jest źródłem przychodów dla podatku dochodowego od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) oraz art. 14 ust. 2c tej ustawy?

Kluczowe znaczenie dla merytorycznej oceny sprawy na gruncie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku ma przedmiot transakcji zbycia w dniu 16 czerwca 2012 r. nieruchomości (nabytej w 1998 r.), z tytułu której wystąpił przychód. A mianowicie, przedmiotem sprzedaży była nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem letniskowym, która zgodnie z zaświadczeniem z dnia 27 sierpnia 2009 r. o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej z dniem 01 września 2007 r. została zgłoszona jako miejsce prowadzenia przez skarżącego działalności gospodarczej polegającej na całorocznym wynajmie budynku (wynajem odbywał się w systemie ciągłym, przy czym skarżący miał podpisaną umowę pośrednictwa najmu domu wczasowego z firmą, która zajmowała się obsługą rezerwacji w obiekcie i rozliczeniami) i stała się jednym ze źródeł przychodów, przy czym nieruchomość ta nie była uznana za środek trwały i nie była amortyzowana.

Nadto, jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, przychody rozliczane były na podstawie wystawionych faktur i wchodziły w skład przychodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem liniowym. W działalności gospodarczej rozliczane były wszystkie koszty, czyli: media, ochrona, artykuły ogrodowe, podatek od nieruchomości, które związane są z tą nieruchomością.

Według strony skarżącej przychód ze sprzedaży wyżej opisanej nieruchomości należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. w związku z art. 14 ust. 2c u.p.d.o.f.

Przepis art. 10 u.p.d.o.f. zawiera katalog źródeł przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Katalog ten jest katalogiem rozłącznym, co oznacza, że jeden konkretny przychód może zostać zakwalifikowany tylko i wyłącznie do jednego źródła przychodów. Konieczne jest zatem w podatku dochodowym od osób fizycznych prawidłowe przyporządkowanie przychodu do konkretnego źródła, wadliwa bowiem klasyfikacja skutkuje z reguły niewłaściwym trybem opodatkowania danego przychodu. A zatem, jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła, nie jest zaś możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Określony rodzaj aktywności osób fizycznych, generujący określonego rodzaju przychody, może być prowadzony w ramach działalności gospodarczej bądź poza nią. Zatem, działalność gospodarcza może obejmować swoim zakresem takie aktywności, z których generowany przychód w innych okolicznościach musiałby zostać uznany za przychód z odrębnego niż działalność gospodarcza źródła przychodów. Jeżeli jednak taka aktywność jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, to na podstawie art. 14 u.p.d.o.f. determinuje to sposób opodatkowania uzyskanego przychodu jako przychodu z działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.), a nie jako odrębne źródło przychodu spośród wskazanych w art. 10 ust. 1.

A zatem, w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku dla prawidłowej oceny przychodu ze sprzedaży ww. nieruchomości istotna jest nie tylko dyspozycja art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., ale nadto art. 10 ust. 2 pkt 3 w związku z art. 14 u.p.d.o.f.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jest źródłem przychodów, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Przepis ten nie ma jednak zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f., z zastrzeżeniem art. 10 ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynęło 6 lat, co wynika z art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f..

W myśl zaś art. 10 ust. 3 u.p.d.o.f. przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz (...) budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

W świetle dyspozycji przytoczonego wyżej art. 10 ust. 3 u.p.d.o.f. wynika, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodu określonego ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. (gdzie odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej), muszą być spełnione co najmniej dwie przesłanki, a mianowicie, nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej i nieruchomość musi być nieruchomością mieszkalną (nie może być nieruchomością niemieszkalną) wykorzystywaną na potrzeby tej działalności.

W związku z tym, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują użytych w niej terminów "budynek mieszkalny" "budynek niemieszkalny", odwołać się zatem należy w tym przedmiocie do regulacji szczególnej normującej jednolicie te określenia stanowiącej lex specialis w stosunku do przepisów ustawy podstawowej (u.p.d.o.f.), a mianowicie, należy odwołać się do przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 1999, poz. 1316 ze zm.), zwanego dalej "PKOB", która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej (opracowana na podstawie europejskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych) i stanowi standardy klasyfikacyjne w rozumieniu art. 40 ust.1 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. Nr 2012 r., poz. 591). A mianowicie, w myśl pkt. I.2. PKOB budynki dzielą się na budynki mieszkalne i niemieszkalne. "Budynki mieszkalne" są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem, zaś "budynki niemieszkalne" są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Jak wynika ze wskazówek zawartych w pkt I. 5. PKOB w przypadku obiektów budowlanych użytkowanych lub przeznaczonych do wielu celów (np. budynek mieszkalny będący jednocześnie hotelem i biurem), klasyfikuje się je w jednej pozycji, zgodnie z ich głównym użytkowaniem. Budynek powinien być klasyfikowany w sekcji 1 "budynki, zaś w dziale 11 "Budynki mieszkalne" a w dziale 12 "Budynki niemieszkalne", przy czym - jak wyżej wskazano - budynki te (mieszkalne i niemieszkalne) klasyfikuje się według ich głównego użytkowania. I tak "Budynki niemieszkalne" obejmują między innymi:

* budynki hoteli (klasa 1211, obejmująca hotele, motele, gospody, pensjonaty i podobne budynki oferujące zakwaterowanie, z restauracjami lub bez),

* budynki zakwaterowania turystycznego, pozostałe (klasa 1212, obejmująca schroniska młodzieżowe, schroniska górskie, domki kempingowe, domy wypoczynkowe oraz pozostałe budynki zakwaterowania turystycznego).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wskazana w nim nieruchomość, od 01 września 2007 r. była wykorzystywana w całości do prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej, a polegającej na jej wynajmie w systemie ciągłym za pośrednictwem firmy zajmującej obsługą rezerwacji w obiekcie i rozliczeniami, przy czym przychody z tego tytułu rozliczane były na podstawie faktur, a także w działalności gospodarczej rozliczane były wszystkie wskazane koszty związane z tą nieruchomością.

Jak wyżej wskazano, o właściwym zaklasyfikowaniu budynku do odpowiedniej sekcji, a następnie działu i w końcu grupy decyduje jego główne użytkowanie. Zgodzić się zatem należy z twierdzeniem organu, że decydujące znaczenie w przedmiotowej sprawie ma sposób faktycznego wykorzystania nieruchomości budynkowej, tutaj w całości do prowadzenia wyżej opisanej działalności gospodarczej.

Pozarolnicza działalność gospodarcza stanowi odrębne źródło przychodów przewidziane w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Zgodnie zaś z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z kolei art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. stanowi, że przychodami z działalności gospodarczej są również: przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

a) środkami trwałymi,

b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,

c) wartościami niematerialnymi i prawnymi

- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określeniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W myśl natomiast art. 14 ust. 2c u.p.d.o.f. do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Z przytoczonych przepisów wynika zatem wprost, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej już wycofane, przy czym jeżeli między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to kwota uzyskana ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi już wówczas przychodu z działalności gospodarczej.

W myśl zasady przewidzianej w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychód z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust.1 pkt 3, uważa się każdą kwotę należną podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą. Przepis art. 14 u.p.d.o.f. nie wymienia wszystkich przychodów z tego źródła, zaś w art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. wymienione zostały tylko przykładowo rodzaje przychodów zaliczanych do przychodów z działalności gospodarczej, co świadczy, że sprzedaż każdego innego składnika, wykorzystywanego w działalności gospodarczej, stanowi przychód z tytułu działalności gospodarczej na podstawie ogólnej zasady wyrażonej w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych, stosownie do ust. 2c art. 14).

Na gruncie stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy, o sposobie kwalifikacji przychodów przesądza treść samego wniosku o interpretację. Skarżący wskazał, że składnik majątku, jakim jest grunt zabudowany domem letniskowym, wykorzystywany był przez niego dla potrzeb prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej, zaś przychody z tego tytułu jak i wszystkie wskazane koszty – jak wskazano we wniosku - wchodziły w skład działalności gospodarczej jako związane z tą nieruchomością. Zachodzi zatem podstawa do uznania, że wskazany we wniosku grunt zabudowany budynkiem, użytkowany dłużej niż jeden rok, wykorzystywany przez skarżącego podatnika na potrzeby działalności gospodarczej, stanowią według przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych środek trwały oraz wartość niematerialną i prawną w rozumieniu przepisów art. 22 a ust.1 in fine i art. 22c pkt 1 in fine u.p.d.o.f., a tym samym stanowiły składnik majątkowy firmy skarżącego. A zatem, skarżący na podstawie art. 22d ust. 2 u.p.d.o.f. winien był ująć je jako składnik majątkowy swojej firmy w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, co uzasadnia dyspozycja art. 22d ust. 2 u.p.d.o.f., w myśl której składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c (tutaj: grunt oraz budynek, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1 art. 22d, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4. Przepis ten ma charakter normy ius cogens (normy prawne bezwzględnie obowiązującej), co oznacza, że adresat tej normy (podatnik) zobowiązany jest wszystkie składniki majątku, stanowiące własność lub współwłasność podatnika (art. 22a ust 1 u.p.d.o.f.), o jakich mowa w art. 22a-22c (tutaj: budynek oraz grunt odpowiednio jako środek trwały lub wartość niematerialna i prawna) ująć w ewidencji, co oznacza, że zastosowanie takich norm bezwzględnie obowiązujących nie może być wolą stron wyłączone lub ograniczone – w przeciwieństwie do norm względnie obowiązujących (ius dispositivum). Gdyby zamiarem ustawodawcy był zakaz wyłączenia czy ograniczenia określonej regulacji, to niewątpliwie dałby temu wyraz wprost w treści przepisów tej ustawy. Nie budzi zatem wątpliwości, że podatnik ma obowiązek wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych składników majątku stanowiących środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne. Wprowadzeniu do ewidencji podlegają środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne zarówno podlegające amortyzacji, jak i te, których nie można amortyzować, jak np. gruntów i prawa użytkowania wieczystego gruntu, stosownie do art. 22c pkt 1 u.p.d.o.f.), przy czym wyłączeniu co do wprowadzenia do ewidencji podlegają środki trwałe (wartości niematerialne i prawne), których wartość początkowa nie przekracza 3500 zł. A tym samym, skarżący nie może z faktu niedopełnienia ciążącego na nim obowiązku ustawowego ujęcia składnika majątku w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wywodzić korzystnych dla siebie skutków w postaci braku opodatkowania dochodu z jego sprzedaży, gdyż w praktyce każdy podatnik wówczas mógłby postępować wbrew obowiązującemu prawu, uzyskując w ten sposób dla siebie korzyści podatkowe.

Zdaniem skarżącego, dochód uzyskany przez skarżącego ze sprzedaży wskazanej we wniosku nieruchomości, która nie została uznana za środek trwały i nie była amortyzowana, nie skutkuje powstaniem przychodu z działalności gospodarczej, gdyż w związku z tym, że sprzedaż nieruchomości nastąpiła po upływie 5 lat od jej zakupu, przychód z odpłatnego zbycia tej nieruchomości nie stanowi źródła przychodów dla podatku dochodowego od osób fizycznych, przedmiotem zaś odpłatnego zbycia była nieruchomość mieszkalna, bez znaczenia natomiast pozostaje, że była ona wcześniej wynajmowana w celach zarobkowych i uznana przez skarżącego jako składnik majątku związanego z działalnością gospodarczą.

W ocenie Sądu, stanowisko skarżącego nie znajduje ani oparcia w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku ani też w racjach prawnych.

Sąd podziela stanowisko organu, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku decydujące znaczenie co do oceny, czy przychód ze sprzedaży ww. nieruchomości wynika z pozarolniczej działalności gospodarczej, czy też nie, ma sposób faktycznego wykorzystania tej nieruchomości budynkowej, tutaj, do prowadzenia wyżej opisanej działalności gospodarczej. Faktu, że przychód ze sprzedaży ww. składnika majątkowego, tj. nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem letniskowym (spełniającej kryteria do zaliczenia jej do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – art. 22c pkt 1 u.p.d.o.f.) stanowi zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. przychód z działalności gospodarczej, nie zmienia okoliczność, że od daty nabycia tej nieruchomości (9 października 1998 r.) do daty jej zbycia (19 czerwca 2012 r.) upłynęło 5 lat. Wskazana bowiem we wniosku przez skarżącego nieruchomość wykorzystywana była w całości w prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej, co wyczerpuje znamiona przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) i c) u.p.d.o.f. Nie ulega zatem wątpliwości, że cała nieruchomość była wykorzystywana w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym zachodzi podstawa do uznania, że na gruncie stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy przychód ze sprzedaży takiej nieruchomości wykorzystywanej przez skarżącego podatnika dla potrzeb działalności gospodarczej stanowić będzie na podstawie art. 14 u.p.d.o.f. przychód z tej działalności, niezależnie od tego, czy podatnik - mimo obowiązku ustawowego (art. 22d ust. 2 u.p.d.o.f.) - ujął wszystkie składniki majątkowe wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, czy też nie. Brak wprowadzenia do ww. ewidencji wszystkich składników majątkowych firmy (środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) nie zawsze nie wywołuje skutku pozbawienia podatnika prawa do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, przepisy bowiem wprost regulują tę materię w art. 22c pkt 1 u.p.d.o.f. wskazując, co z mocy ustawy nie podlega amortyzacji. Istotne znaczenie przy kwalifikacji przychodów ma przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania i nie ma znaczenia dla sposobu opodatkowania sprzedanej nieruchomości okoliczność, że od daty nabycia nieruchomości do dnia jej sprzedaży upłynęło 5 lat. Natomiast data nabycia i 5-letni termin, po upływie którego dochód uzyskany ze sprzedaży nie podlega opodatkowaniu, dotyczy wyłącznie nieruchomości objętych dyspozycją art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

Skoro zatem w przedmiotowym stanie faktycznym sprawy przychód ze sprzedaży obejmuje składniki majątku wykorzystywane na potrzeby pozarolniczej działalności gospodarczej i nie jest nim nieruchomość mieszkalna – bowiem jak wynika to z wniosku w całości była wykorzystywana przez skarżącego dla potrzeb działalności gospodarczej - to przychodu tego nie można kwalifikować jako przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., tym samym zachodzi podstawa do uznania stanowiska zawartego w zaskarżonej interpretacji za prawidłowe, zarzuty zaś skargi co do naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego przedstawione w skardze za bezpodstawne.

W przedmiotowej sprawie organ wydający interpretację dokonał prawidłowej subsumcji zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku do właściwych ww. przepisów prawa i wyczerpująco wyjaśnił swoje stanowisko.

W ocenie Sądu, brak jest zatem podstaw do uznania, że zaskarżona interpretacja narusza art. 10 ust.3 u.p.d.o.f. w związku art. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. i art. 14 ust. 2c u.p.d.o.f. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez stronę skarżącą we wniosku wprost bowiem wynika, że przychód pochodzi ze sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem, w której skarżący prowadził działalność gospodarczą. Prawidłowo organ wskazał, że przychód ze sprzedaży tej nieruchomości, która wykorzystywana była w ramach prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej stanowić będzie na podstawie art. 14 u.p.d.o.f. przychód z tej działalności. Jak wyżej wskazano, z punktu widzenia prawa podatkowego istotne znaczenie przy kwalifikacji przychodów ma przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania, przy czym w świetle art. 14 ust. 2c u.p.d.o.f. istotne znaczenie miał charakter budynku posadowionego na gruncie, który w stanie faktycznym niniejszej sprawy według PKOB miał charakter niemieszkalny, gdyż wykorzystywany był głównie dla potrzeb niemieszkalnych (tylko dla celów działalności gospodarczej), zaś budynki klasyfikuje się tylko w jednej pozycji, zgodnie z ich głównym użytkowaniem, o czym wyżej mowa.

A zatem, stanowisko organów podatkowych przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej należy uznać za zgodne z prawem. Organ podatkowy w sposób poprawny wyjaśnił, jakie przepisy mają zastosowanie w stanie faktycznym niniejszej sprawy i na czym polega nieprawidłowość stanowiska skarżącego. Z tych względów należało stwierdzić, że zaskarżona interpretacja indywidualna zapadła bez naruszenia zarówno prawa materialnego jak i prawa procesowego.

Mając powyższe na uwadze Sąd, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.