Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 336/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2016-10-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Burmistrz Miasta
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 8a lit. b
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Bogusz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędzia WSA Marta Wojciechowska Protokolant Starszy inspektor sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 października 2016 r. sprawy ze skargi A S.A. w [...] na interpretację indywidualną Burmistrza Strzelec Opolskich z dnia 28 kwietnia 2016 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego wydana w dniu 28 kwietnia 2016 r. przez Burmistrza Strzelec Opolskich, w związku z wnioskiem A S.A. w [...] (dalej też: skarżąca, wnioskodawczyni, spółka) z dnia 8 lutego 2016 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka znajduje się w posiadaniu B. Decyzją Wojewody Opolskiego z dnia 26 listopada 2007 r. spółka otrzymała na okres 20 lat pozwolenie wodnoprawne m.in. na długotrwałe obniżenie poziomu zwierciadła wody podziemnej w celu odwodnienia wyrobiska kopalni do rzędnej nieprzekraczającej 188,5 m n.p.m., odpompowania wód kopalnianych z rząpia w celu odwodnienia poziomu eksploatacyjnego wyrobiska kopalni do rzędnej nieprzekraczającej 188,5 m n.p.m. w ilości maksymalnie 74.400 m3 na dobę oraz zrzut wód kopalnianych z wyrobiska.

Następnie wskazano, że grunty położone poniżej rzędnej 188,5 m n.p.m., mające powierzchnię 133.153,60 m2 (niezmienną w ciągu roku) stanowią sztuczny zbiornik wodny, na który składają się głównie grunty oznaczone w ewidencji gruntów i budynków symbolem "K": nr a, nr b oraz nr c. Spółka jest użytkownikiem wieczystym tych gruntów, które stanowią własność Skarbu Państwa.

W związku z przedstawionym opisem zadano następujące pytanie:

"Czy zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 pkt 8a lit. b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 849), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 roku Spółka jako użytkownik wieczysty gruntów może korzystać ze zwolnienia od podatku od nieruchomości dla gruntów zajętych pod sztuczny zbiornik wodny będących własnością Skarbu Państwa?"

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie wnioskodawczyni wskazała, że grunty zajęte pod sztuczny zbiornik wodny, będące własnością Skarbu Państwa i oddane spółce w użytkowanie wieczyste korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 8a lit. b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716 t.j.) - dalej w skrócie "u.p.o.l" albowiem ograniczenie określone w tym przepisie, tj. art. 217 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. - Prawo wodne (Dz. U. z 2015 r., poz. 469 ze zm.) – dalej w skrócie "u.p.w.". nie ma zastosowania do gruntów oddanych w użytkowanie wieczyste, gdyż czynności prawnej oddania w użytkowanie wieczyste nie można utożsamiać z czynnością prawną przekazania w posiadanie.

Przedstawiając przepisy Kodeksu cywilnego (art. 232-243 K.c. i art. 336-352 K.c.) wskazano również na odrębne regulacje prawne dla użytkowania wieczystego i dla posiadania. Podkreślono, że użytkowanie wieczyste pomimo wielu podobieństw jest prawem odmiennym od prawa własności. Wymienione prawa pozostają odrębnymi prawami podmiotowymi, przy czym podstawową różnicę stanowi to, że użytkowanie wieczyste jest prawem na rzeczy cudzej. Jest ono prawem rzeczowym, które może być ustanowione jedynie na gruntach stanowiących własność Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków. Podkreślono, że prawo użytkowania wieczystego mieści się w ujęciu cywilnoprawnym pomiędzy własnością a prawami rzeczowymi ograniczonymi.

Wskazując na zmiany w przepisach regulujących powyższe zagadnienie podniesiono, że w dalszym ciągu funkcja użytkowania wieczystego wyraża się w umożliwieniu podmiotowi uprawnionemu korzystania z nieruchomości w szerokim zakresie, jednak z zachowaniem prawa własności dla podmiotu publicznoprawnego.

Zdaniem spółki na gruncie u.p.o.l. nie można utożsamiać pojęć "użytkowania wieczystego" i "przekazania w posiadanie", na co wskazuje również treść art. 3 u.p.o.l.

Wnioskodawczyni podkreśliła, że art. 217 u.p.w., do którego odwołuje się art. 7 ust. 1 pkt 8a lit. b u.p.o.l. wyraźnie dzieli sposoby władania nieruchomościami i wskazuje tylko na instytucję trwałego zarządu (ust. 1) oraz oddania w użytkowanie, dzierżawę lub najem (ust. 4). Z kolei art. 7 ust. 1 pkt 8a lit b u.p.o.l. wyraźnie stanowi, że władanie to nie ma formy użytkowania wieczystego, gdyż nie stosuje się do niego art. 217 u.p.w.

W ocenie strony przepis art. 7 ust. 1 pkt 8a lit b u.p.o.l. wyraźnie wskazuje, że zwolnienie w nim określone nie dotyczy gruntów przekazanych w posiadanie innym podmiotom niż spółki wodne. Użyte bowiem przez ustawodawcę określenie "przekazanie w posiadanie innym podmiotom" dotyczy posiadania zależnego, a nie "oddania w użytkowanie wieczyste". Powyższy przepis, zdaniem spółki powinien być interpretowany ściśle, przez co nie można przyjąć, że "przekazanie posiadania" można odnosić także do użytkowania wieczystego. Według strony, nie można powyższych zwrotów stosować zamiennie, ani w świetle ustawy Kodeks cywilny, ani w świetle ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Nie można bowiem na gruncie przepisów u.p.o.l. utożsamiać pojęć "użytkowania wieczystego" oraz "posiadania", a w szczególności pojęć "oddania w użytkowanie wieczyste" i "przekazania w posiadanie".

Przywołując treść przepisu art. 3 ust. 1 u.p.o.l. spółka podkreśliła, że ustawodawca wyraźnie rozgraniczył, kto jest podatnikiem podatku od nieruchomości (tj. właściciele, posiadacze samoistni, użytkownicy wieczyści czy posiadacze zależni). Z tego względu uznać wypada, że ustawodawca nie traktuje tożsamo użytkownika wieczystego i posiadacza zależnego.

Burmistrz Strzelec Opolskich, w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 28 kwietnia 2016 r. uznał za nieprawidłowe stanowisko skarżącej, dotyczące przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości, tj. zwolnienia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 8a lit. b u.p.o.l. w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie regulacje prawne organ stwierdził, że kluczowym dla prawidłowego rozstrzygnięcia wniosku spółki o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości jest wyjaśnienie następujących pojęć: "użytkowanie wieczyste", "posiadanie samoistne" i "posiadanie zależne".

Przytaczając ustawowe definicje tych terminów oraz dokonując obszernej ich analizy w oparciu o stanowisko doktryny organ wskazał, że przekazanie gruntów należących do Skarbu Państwa w użytkowanie wieczyste należy utożsamić z przekazaniem posiadania tych gruntów (niezależnie od tego, czy jest to posiadanie zależne, czy samoistne). W tym względzie wskazano, że w przypadku posiadania zależnego mowa jest nie tylko o użytkowaniu, zastawie, najmie, dzierżawie, ale również o użyczeniu oraz użytkowaniu wieczystym. Tezę powyższą oparto na orzeczeniach Sądu Najwyższego (sygn. CKN 84/01 oraz sygn. II CR 238/75).

Organ wskazał, iż powyższe stanowisko potwierdza wyrok Sądu Najwyższego wydany w dniu 18 czerwca 1975 r., sygn. II CR 238/75, w którym wprost stwierdzono, że "posiadanie w zakresie użytkowania wieczystego jest w zasadzie posiadaniem zależnym". Swoją argumentację organ oparł również powołując się na treść uzasadnienia do ustawy z dnia 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1045) odnosząca się m.in. do art. 7 ust. 1 pkt 8a lit. b) u.p.o.l.

W dalszej kolejności organ wskazał, że jednym z uprawnień przysługujących użytkownikowi wieczystemu jest korzystanie z nieruchomości oddanej mu w użytkowanie wieczyste, a z takim użytkowaniem wiąże się posiadanie nieruchomości. Posiadanie w rozumieniu art.336 Kodeksu cywilnego to władanie rzeczą, które odpowiada treści oznaczonego prawa do rzeczy. Użytkowanie wieczyste jest prawem, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą, a więc posiadacz w zakresie tego prawa zachowuje się nie jak właściciel, lecz jako użytkownik.

Zdaniem organu bezsprzeczne jest to, że spółka dysponuje gruntem zajętym pod zbiornik wodny, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 8a, lit b) u.p.o.l., niemniej jednak skarżąca nie znajduje się w katalogu podmiotów wymienionych w art. 217 u.p.w., a do której odwołanie znajduje ten przepis.

Reasumując, Burmistrz wskazał, że przedmiotowe grunty, będące w użytkowaniu wieczystym spółki, w przedstawionym stanie faktycznym należy traktować jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu u.p.o.l., co do których nie ma zastosowania zwolnienie, o którym mowa w przepisie art. 7 ust. 1 pkt 8a lit. b tej ustawy i dlatego grunty powinny podlegać opodatkowaniu według stawek podatku ustalonych uchwałą Rady Gminy, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.o.l.

Nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika na mocy art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) dalej w skrócie "P.p.s.a." pismem z dnia 18 maja 2016r. wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa, a po uzyskaniu na nie negatywnej odpowiedzi, wywiodła w terminie ustawowym skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu.

W skardze skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania i zarzuciła naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 8a lit. b u.p.o.l. przez błąd wykładni i błędną interpretację terminu "przekazanie w posiadanie innym podmiotom niż wymienione w art. 217 u.p.w." i w konsekwencji błędne ograniczenie zakresu zwolnienia.

Spółka zarzuciła, że organ podatkowy argumentując swoje stanowisko kierował się wykładnią celowościową a nie literalnym brzmieniem przepisu art. 7 ust. 1 pkt 8a lit. b u.p.o.l., opierając się na treści uzasadnienia do ustawy z dnia 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1045).

Zdaniem skarżącej normy prawa podatkowego należy interpretować w sposób ścisły. Skoro ustawodawca w przepisie wskazał, że z zakresu przedmiotowego zwolnienia wyłączone są grunty oddane w posiadanie zależne, a nie czyni tego w odniesieniu do użytkowania wieczystego, to trudno racjonalnie uzasadniać, że jednak ustawodawca chciał wyłączyć również grunty oddane w użytkowanie wieczyste. W ocenie strony nie ulega wątpliwości, że dwóm różnym zwrotom nie można nadawać tego samego znaczenia (zakaz wykładni synonimicznej).

Wskazując podstawowe zasady wykładni tekstów prawnych, skarżąca podkreśliła, że dokonując interpretacji terminu "gruntów przekazanych w posiadanie" należy zastosować wykładnię językową, która na gruncie polskiego systemu prawa znajduje pierwszeństwo przed pozostałymi zasadami wykładni systemowej, funkcjonalnej a także historycznej, traktując je jako subsydiarne.

Przedstawiając regulacje prawne odnoszące się zarówno do użytkowania wieczystego, jak i posiadania skarżąca wywiodła, iż na gruncie Kodeksu cywilnego nie można utożsamiać, ani tym bardziej stosować zamiennie pojęć "użytkowania wieczystego" oraz "posiadania". W ocenie strony skarżącej ograniczenie w korzystaniu ze zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 8a lit. b u.p.o.l. nie ma zastosowania do gruntów oddanych w użytkowanie wieczyste, gdyż czynności prawnej oddania w użytkowanie wieczyste nie można utożsamiać z czynnością prawną przekazania w posiadanie.

Zdaniem skarżącej, również systematyka przepisu art. 3 ust. 1 u.p.o.l. wskazuje, że kim innym jest użytkownik wieczysty, a kim innym posiadacz (zarówno samoistny, jak i zależny). Zdaniem strony ustawodawca wyraźnie rozgranicza, kto jest podatnikiem podatku od nieruchomości, nie traktując tożsamo użytkownika wieczystego i posiadacza zależnego.

Analizując natomiast treść uzasadnienia do ustawy z dnia 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw, w którym odniesiono się m.in. do przepisu art. 7 ust. 1 pkt 8a lit. b u.p.o.l., skarżąca wywiodła, iż ustawodawca kierował przedmiotowe wyłączenie ze zwolnienia do podmiotów będących podatnikami na podstawie przepisu art. 3 ust 1 pkt 4 u.p.o.l., tj. "posiadaczy nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego".

W odpowiedzi na skargę, Burmistrz Strzelec Opolskich podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym akcie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2014 r., poz. 1647 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. 2016 r., poz. 718 ze zm.) dalej "P.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Zakres rozpoznania sprawy ze skargi na interpretację indywidualną normuje przepis art. 134 § 1 P.p.s.a, który w stanie prawnym obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015 r. odsyła do art. 57a P.p.s.a.

Zgodnie z art. 57a P.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i 2 O.p.).

Z kolei kontrola sądu administracyjnego w przedmiocie pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach polega w swojej istocie na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, a jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował - mające zastosowanie w przedstawionej przez podatnika sytuacji - przepisy prawa.

Zaskarżoną interpretację indywidualną organ wydał w oparciu o uprawnienie wynikające z art. 14 j § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. 2015 r. poz. 613 ze zm.), dalej w skrócie "O.p", stosując się do procedury przewidzianej w Rozdziale 1a "Interpretacja przepisów prawa podatkowego" art. 14b-h ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust.1 pkt 8 lit.b u.p.o.l. zwalnia się od podatku od nieruchomości będące własnością Skarbu Państwa grunty zajęte pod sztuczne zbiorniki wodne, z wyjątkiem gruntów przekazanych w posiadanie innym podmiotom niż wymienione w art. 217 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. – Prawo wodne (Dz.U. 2015 r. poz. 469 ze zm.) dalej nadal w skrócie u.p.w.

Przy tym w myśl art. 217 ust.1 u.p.w. z dniem wejścia w życie ustawy, stanowiące własność Skarbu Państwa wody oraz grunty pokryte tymi wodami przechodzą w trwały zarząd odpowiednio – urzędów morskich, regionalnych zarządów gospodarki wodnej, parków narodowych, stosowanie do art. 11 ust.1 pkt 1-3. Zgodnie z ust.3 tego artykułu przepisy ust.1 i 2 nie dotyczą mienia, w stosunku do którego zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego.

Oceniając powyższe regulacje podzielić należy w pełni negatywną ocenę stanowiska wnioskodawczyni wyrażoną przez organ w zaskarżonej interpretacji. Słusznie podkreślił organ, że zmiana ustawy w podatkach i opłatach lokalnych wprowadzona ustawą z dnia 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2015 r., poz. 1045) miała na celu wyłączenie stosowania zwolnienia w sytuacji, gdy Skarb Państwa będący właścicielem gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne, przekazuje te grunty innym podmiotom niż wymienione w art. 217 u.p.w. w posiadanie zależne. W takiej sytuacji, mimo że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości przechodzi zgodnie z regułą wyrażoną w art. 3 ust.1 pkt 4 u.p.o.l. na posiadaczy, którzy mogą prowadzić na tych gruntach dowolny rodzaj działalności ,to nie pobiera się od nich podatku od nieruchomości od tych gruntów, bo zwolnienie ma charakter przedmiotowy.

Natomiast co do gruntów będących własnością Skarbu Państwa zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne to ustawodawca wyłączył z zakresu tego zwolnienia sytuacje, gdy grunty zostały przekazane w posiadanie innym podmiotom niż wymienione w art. 217 u.p.w. W stanie prawnym przed 1 stycznia 2016r. grunty będące własnością Skarbu Państwa zajęte pod sztuczne zbiorniki wodne podlegały zwolnieniu niezależnie od tego, że znajdowały się w posiadaniu innego podmiotu ( por. wyrok WSA w Gliwicach sygn. akt I SA/GL 812/08 opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej .www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Obecnie wyłączono z zakresu zwolnienia sytuacje, gdy grunty zajęte pod sztuczne zbiorniki wodne zostały przekazane w posiadanie innym podmiotom niż określone w art. 217 u.p.w.. Ten zamiar ustawodawcy organ interpretacyjny właściwie odczytał i zastosował w zaskarżonym akcie.

Prawidłowo organ wyłożył interpretowany przepis art. 7 ust. 1 pkt 8 lit. b u.p.o.l. w realiach stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Na aprobatę zasługuje stwierdzenie, że uzasadnienie do ustawy zmieniającej z dnia 25 czerwca 2015 r. wskazuje wprost ,że chodzi o posiadanie zależne.

Truizmem będzie podkreślenie, że posiadanie samoistne składa się z rzeczywistego władztwa nad rzeczą (corpus) i zamiaru posiadania rzeczy dla siebie (animus). Dla przyjęcia samoistności posiadania konieczne jest wykonywanie przez posiadacza czynności faktycznych wskazujących na samodzielny, rzeczywisty i niezależny od woli innej osoby stan władztwa. Wszystkie dyspozycje posiadacza powinny swą treścią odpowiadać dyspozycjom właściciela (por. też wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2012 r., sygn. II FSK 2372/10 opubl. CBOSA).

Od wprowadzenia do Kodeksu cywilnego instytucji użytkowania wieczystego toczyły się dyskusje o jego prawnym charakterze. Powoływany wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 czerwca 1975 r. sygn. II CR 238/75 (opubl. OSP 1976/7-8/150) w sposób najbardziej adekwatny do charakteru tej instytucji podniósł, że użytkowanie wieczyste, aczkolwiek stanowi instytucję pośrednią między prawem własności, a ograniczonym prawem rzeczowym, bliższe jest raczej własności aniżeli ograniczonemu prawu użytkowania, nie stanowi odmiany prawa własności i dlatego posiadacza w zakresie tego prawa zaliczyć należy do posiadacza zależnego.

Zgodzić się należy z organem, że wyrokiem tym Sąd Najwyższy potwierdza, że użytkownik wieczysty jest również posiadaczem zależnym.

Przed wydaniem orzeczenia w sprawie II CR 238/75 w orzecznictwie Sądu Najwyższego stanowisko to było utrwalane (por. orzeczenia z dnia 22 października 1968 r. sygn.. III CZP 98/68 opubl. OSNC 1969/11/188, z dnia 17 stycznia 1969 r. sygn. III CRN 360/68 opubl. OSNC 1969/12/222 i z dnia 17 stycznia 1974 r. III CRN 316/73 opubl. OSNCP 1974/11/197) i podzielane w piśmiennictwie (por. S. Rudnicki "Charakter prawny użytkowania wieczystego", N.P. 1970 nr 12 s. 1771 i n., S. Breyer "Przeniesienie prawa własności" W. Pr. 1971, s. 277, Z. Nowakowski "Prawo rzeczowe. Zarys wykładu" PWN 1969 s. 142 i n.).

Sąd nieprzypadkowo sięga do powyższych orzeczeń i poglądów doktryny publikowanych na gruncie prawa cywilnego, gdyż wykładając pojęcie "posiadacz samoistny", "posiadacz zależny" należy sięgać wprost do ich rozumienia w cywilistyce. Definicję posiadania zawiera art. 336 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo na cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Przepis ten w brzmieniu istniejącym od uchwalenia ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny definiuje pojęcie posiadacza. Nie istnieją żadne racjonalne powody, aby przy wykładni pojęcia "posiadacz samoistny czy zależny" w tym na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie odwoływać się do przepisów prawa cywilnego i orzecznictwa sądów powszechnych oraz Sądu Najwyższego dotyczącego tego pojęcia, nie wyłączając poglądów doktryny. Przemawiają za tym względy wykładni systemowej zewnętrznej uwzględniającej postulat spójności systemu prawa (por. też uchwałę 7s. NSA z dnia 2 kwietnia 2012 r., sygn. II FPS 3/11 i wyrok NSA z dnia 11 września 2014 r., sygn. II FSK 917/14 opubl. CBOSA).

Wniosku tego nie podważa argument, skądinąd słuszny w innych sprawach, o autonomicznym charakterze przepisów prawa podatkowego. Skoro pojęcia te zostały zdefiniowane w Kodeksie cywilnym, a nie w prawie podatkowym, to winny być stosowane i wykładane w sposób wynikający z utrwalonego orzecznictwa.

Reasumując skarżąca nie jest podmiotem określonym w art. 217 u.p.w., a określenie "grunty przekazane w posiadanie innym podmiotom" dotyczy także użytkownika wieczystego gruntu, którego posiadanej objęte jest dyspozycją art. 7 ust. 1 pkt 8 lit. b u.p.o.l. i nie uprawnia do przedmiotowego zwolnienia od podatku od nieruchomości.

Trzeba też podnieść, że w związku z brzmieniem art. 57a P.p.s.a. Sąd związany jest zarzutami skargi, dlatego podnoszone nie w petitum skargi, a jej uzasadnieniu naruszenie art. 3 ust. 1 u.p.o.l. nie podlegało kontroli sądu w rozstrzyganej sprawie.

Z tych przyczyn i na podstawie art. 151 P.p.s.a. skarga podlegała oddaleniu.