Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1540/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2010-01-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 17 ust. 1a, art. 17 ust. 2 pkt 2
journal: Dz.U. 2002 nr 9 poz 84
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: art. 122, art. 187 par. 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 1540/09 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 29 stycznia 2010r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz, Sędziowie: WSA Maja Chodacka (spr.), WSA Maria Zawadzka, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 stycznia 2010r., sprawy ze skargi M. B., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 23 lipca 2009r. Nr [...], w przedmiocie opłaty uzdrowiskowej, I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. określa, że powyższe decyzje nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 100 zł ( sto złotych).


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 14 listopada 2008r. nr [...]Burmistrz określił Skarżącej – M. B. wysokość zobowiązania podatkowego w opłacie uzdrowiskowej w kwocie 55,00 zł.

Podstawą wydania tej decyzji było wszczęcie z urzędu postępowania podatkowego i ustalenie, że Skarżąca przebywała 22 dni w Szpitalu [...] w K. i nie uiściła opłaty uzdrowiskowej w wysokości 2,50 zł za każdy dzień pobytu.

Od decyzji organu pierwszej instancji Skarżąca wniosła odwołanie, w którym zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie:

- przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 17 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych,

- przepisów prawa materialnego w części dotyczącej art. 210 § 1 pkt 4 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa,

- art. 6,7,8,9,11 Kodeksu postępowania administracyjnego, poprzez nieprzestrzeganie zasad, regulujących działalność organów państwa.

Decyzją z dnia 23 lipca 2009r. nr [...]Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazując na treść art. 17 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006r. Nr 121, poz. 844 ze zm.) podniósł, iż jedną z przesłanek uprawniających do wyłączenia z opodatkowania na mocy art. 17 ust. 2 pkt 2 tej ustawy jest pobyt osób fizycznych w szpitalach, przy czym uprawnienie to przysługuje wszystkim osobom przebywającym w takiej jednostce, a do jego uzyskania nie jest konieczne spełnianie żadnych dodatkowych warunków.

Zdaniem organu na szczególną uwagę zasługuje fakt, iż przed nowelizacją ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z dnia 1 stycznia 2003r. przepis art. 17 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowił, że "opłata miejscowa jest pobierana (...) od osób przebywających w szpitalach lub zakładach uzdrowiskowych oraz sanatoriach". Zdaniem organu zmiana z dniem 1 stycznia 2003r. powyższego przepisu poprzez wykreślenie z ust. 2 pkt 2 zapisu "lub zakładach uzdrowiskowych oraz sanatoriach" ograniczyła zakres wyłączeń opodatkowania od opłaty miejscowej.

W obecnym brzmieniu ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 17 ust. 2 pkt 2 nie używa pojęcia "szpital uzdrowiskowy", lecz pojęcia "szpital".

Z definicji zawartych w encyklopedii, Słowniku Języka Polskiego oraz z treści przepisu § 11 pkt 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z 10 listopada 2006r. wynika, że termin "szpital", bądź "leczenie szpitalne" wiąże się zasadniczo z formą lecznictwa zamkniętego.

Natomiast szpitalne lecznictwo uzdrowiskowe nie posiada takiego charakteru, zatem przepis art. 17 ust.2 pkt 2 ustawy nie znajduje zastosowania do "szpitali uzdrowiskowych", w szczególności dlatego, że ustawodawca pomimo takich możliwości nie użył w tym przepisie sformułowania "szpital uzdrowiskowy" a jedynie "szpital", a przecież w szeregu innych aktów prawnych używa wyrażenia "szpital uzdrowiskowy".

Zdaniem organu - uwzględniając obowiązek stosowania zasady, iż przepisy prawa podatkowego powinny być interpretowane ściśle - omawiane zwolnienie nie może mieć zastosowania do pobytu w szpitalach uzdrowiskowych.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie podniesiono zarzuty takie, jak w odwołaniu. Dodatkowo zarzucono naruszenie art. 12 Kodeksu postępowania administracyjnego oraz art. 35 § 3 tej ustawy, poprzez niezachowanie terminu załatwienia sprawy.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało dotychczasowe stanowisko i wniosło o oddalenie skargi.

Dodatkowo na rozprawie w dniu 29 stycznia 2010r. Skarżąca wniosła o wydanie przez Sąd postanowienia sygnalizacyjnego oraz zwrot kosztów postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z innych względów aniżeli wskazane w motywach wniesionego środka zaskarżenia.

Na wstępie zaznaczyć należy, że stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji (postanowień) administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 ustawy wynika, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję (postanowienie), gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Sąd zatem, w zakresie swej właściwości ocenia zaskarżony akt z punktu widzenia jego zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego.

Nadto należy zwrócić uwagę, iż na podstawie art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Cytowany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy strona nie podniosła w trakcie toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opłata uzdrowiskowa pobierana jest od osób fizycznych przebywających dłużej niż dobę w celach zdrowotnych, turystycznych, wypoczynkowych lub szkoleniowych w miejscowościach znajdujących się na obszarach, którym nadano status uzdrowiska, za każdy dzień pobytu w takich miejscowościach.

Z kolei stosownie do art. 17 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opłaty uzdrowiskowej nie pobiera się od osób przebywających w szpitalach.

Istota sprawy sprowadza się do zakresu zwolnienia wynikającego z powołanego wyżej przepisu, albowiem Skarżąca uważa, że w związku z pobytem w szpitalu była zwolniona od opłaty uzdrowiskowej. Natomiast zdaniem organu Skarżąca nie korzystała z przedmiotowego zwolnienia.

W związku z tym powinnością organu podatkowego było ustalenie, czy 20 Szpital [...]w K. jest szpitalem w rozumieniu art. 17 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a w konsekwencji czy zasadnie obciążono Skarżącą opłatą uzdrowiskową. Taki stan rzeczy wymagał, aby organ wykazał, jaki konkretny stan faktyczny oraz stan prawny sprawy uzasadnia stanowisko zajęte w decyzji rozstrzygającej o żądaniu strony.

W ocenie Sądu organy podatkowe nie zebrały w sprawie wyczerpującego materiału dowodowego, który pozwoliłby im na rozstrzygnięcie powyższych kwestii, a treść podjętych rozstrzygnięć świadczy o tym, że organy podatkowe obydwu instancji nie przeprowadziły wnikliwej i wszechstronnej analizy stanu faktycznego sprawy w kontekście mających w sprawie zastosowanie regulacji prawnych.

Obowiązkiem organów podatkowych w świetle art. 122 w związku z art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa jest podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a zebrany w sprawie cały materiał dowodowy w sposób wyczerpujący rozpatrzyć.

Jak wynika z akt sprawy jedynym dokumentem, na którym oparł się organ podatkowy wydając decyzję pierwszoinstancyjną była informacja z dnia 3 września 2008r. przekazana przez Szpital [...]o tym, że Skarżąca przebywała w tym szpitalu w okresie od 12 sierpnia do 2 września 2008r.

Wobec twierdzeń podnoszonych przez organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i stanowisku, że zwolnienie nie dotyczy leczenia w szpitalach uzdrowiskowych należy stwierdzić, iż z powyższej informacji (jak i z innych dokumentów zebranych w sprawie) nie wynika, z jakiego rodzaju leczenia uzdrowiskowego korzystała Skarżąca. Jest to istotne albowiem leczenie uzdrowiskowe może być prowadzone w formach zamkniętych (stacjonarnych) lub w formach otwartych (ambulatoryjnych). Przy czym leczenie uzdrowiskowe zamknięte obejmuje trzy formy:

1. wczesną rehabilitację uzdrowiskową,

2. leczenie szpitalne,

3. leczenie sanatoryjne (strona internetowa Ministerstwa Zdrowia).

Organ podatkowy w tym zakresie nie przeprowadził żadnego postępowania wyjaśniającego, przyjmując, że Skarżąca przebywała w szpitalu uzdrowiskowym.

W ocenie Sądu takie stanowisko było przedwczesne w sytuacji niepodjęcia jakiejkolwiek próby wyjaśnienia, jaki status prawny posiada Szpital [...] i jaki rodzaj leczenia uzdrowiskowego świadczył wobec Skarżącej.

Przed wydaniem rozstrzygnięcia w sprawie organ pierwszej instancji powinien się wiec zwrócić do właściwego podmiotu o informację jaki jest jego status prawny tzn. czy Szpital [...] funkcjonuje także jako szpital uzdrowiskowy, czy Skarżąca przebywała w szpitalu uzdrowiskowym, czy może w sanatorium oraz wskazanie, jakiemu rodzajowi leczenia uzdrowiskowego została poddana Skarżąca. Konsekwencją tego będzie orzeczenie merytoryczne w przedmiocie opłaty uzdrowiskowej.

Ponieważ sprawa wraca do stadium postępowania przed organem pierwszej instancji, Sąd uznał za przedwczesne ustosunkowanie się do zarzutów merytorycznych podniesionych w skardze. Niemniej jednak Sąd zwraca uwagę na pewne aspekty regulacji prawnych o zakładach opieki zdrowotnej oraz lecznictwie uzdrowiskowym, które organ podatkowy powinien wziąć pod uwagę przy ponownym orzekaniu w sprawie.

Ustawa z dnia 30 sierpnia 1991r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. Nr 91, poz. 408 ze zm.) nie definiuje pojęcia "szpitala", natomiast posługuje się pojęciem szerszym "zakładu opieki zdrowotnej". W rozumieniu tej ustawy zakładem opieki zdrowotnej są jednostki organizacyjne wymienione w art. 2 ust. 1 pkt 1 - 12 tej ustawy, w tym: szpital, zakład opiekuńczo-leczniczy, zakład pielęgnacyjno-opiekuńczy, sanatorium, prewentorium, hospicjum, stacjonarne, inny niewymieniony z nazwy zakład przeznaczony dla osób, których stan zdrowia wymaga udzielenia całodobowych lub całodziennych świadczeń zdrowotnych w odpowiednio urządzonym, stałym pomieszczeniem (pkt 1). Jak z powyższego wynika ustawa o zakładach opieki zdrowotnej traktuje "szpital" jako jeden z podmiotów tworzących ustawową kategorię zakładów opieki zdrowotnej. Przy czym operując pojęciem "szpital", podobnie jak ustawa podatkowa w art. 17 ust. 2 pkt 2 w żaden sposób nie różnicuje szpitali, że względu np. na rodzaj świadczonych usług zdrowotnych, czy też miejsce ich świadczenia.

Ustawa z dnia 28 lipca 2005r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz gminach uzdrowiskowych (Dz. U. Nr 167, poz. 1399 ze zm.) posługuje się z kolei pojęciem zakładu lecznictwa uzdrowiskowego, stanowiąc w art. 2 pkt 10, że zakład lecznictwa uzdrowiskowego oznacza zakład opieki zdrowotnej w rozumieniu ustawy z dnia 30 sierpnia 1991r. o zakładach opieki zdrowotnej, działający na obszarze uzdrowiska, utworzony w celu udzielenia świadczeń zdrowotnych z zakresu lecznictwa uzdrowiskowego, w ramach kierunków leczniczych i przeciwwskazań ustalonych dla danego uzdrowiska w szczególności wykorzystujący warunki naturalne przy udzielaniu świadczeń zdrowotnych.

Niewątpliwie zatem każdy zakład lecznictwa uzdrowiskowego jest zakładem opieki zdrowotnej, z tą różnicą, że działającym na obszarze uzdrowiska i wykorzystującym jego warunki naturalne przy udzielaniu świadczeń zdrowotnych. Zakładami lecznictwa uzdrowiskowego są m.in. sanatoria i szpitale uzdrowiskowe (art. 6 pkt 1 i 2 w/w ustawy). Czyli konsekwentnie należy przyjmować, że status prawny sanatoriów i szpitali uzdrowiskowych jest zrównany ze statusem zakładu opieki zdrowotnej. Ograniczając dalsze rozważania do szpitali uzdrowiskowych w kontekście zapisu art. 17 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdzie mowa jest wyłącznie o szpitalach, dodać należy, że do zadań szpitali uzdrowiskowych w świetle art. 8 tej ustawy należy w szczególności zapewnienie pacjentowi, którego skierowano na leczenie uzdrowiskowe w warunkach szpitala uzdrowiskowego: (1) udzielanie całodobowych świadczeń opieki zdrowotnej w warunkach stacjonarnych (leczenia zamkniętego), (2) całodobowej opieki lekarskiej i pielęgniarskiej, (3) realizacji przewidzianych programem leczenia zabiegów przyrodoleczniczych i leczenia farmakologicznego, (4) korzystania z naturalnych surowców leczniczych oraz urządzeń lecznictwa uzdrowiskowego, (5) edukacji zdrowotnej.

Porównanie zakresu świadczeń, przez jaki definiowany jest zakład opieki zdrowotnej, w tym także szpital w pojęciu ogólnym (art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991r.) z zakresem świadczeń szpitala uzdrowiskowego, wskazuje, że te zakresy się pokrywają, co do podstawowych funkcji, a na szpital uzdrowiskowy nałożono dodatkowe zadania z uwagi na funkcjonowanie na obszarze uzdrowiska.

Sąd wskazuje, iż zarzuty zawarte w skardze, a dotyczące naruszenia przepisów ustawy Kodeks postępowania administracyjnego nie mogły być oceniane w niniejszej sprawie. Zgodnie bowiem z treścią art. 2 § pkt 1 w związku z art. 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa do postępowań podatkowych dotyczących wymiaru podatków i opłat prowadzonych przez organy podatkowe stosuje się ustawę Ordynacja podatkowa, a nie Kodeks postępowania administracyjnego.

Jak jednak wskazano na wstępie Sąd w oparciu o art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dodatkowo Sąd nie znalazł podstaw do wydania tzw. postanowienia sygnalizacyjnego na podstawie art. 155 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Jako przesłankę takiego wniosku Skarżąca wskazała notoryczne naruszanie prawa przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, które polega na potwierdzaniu bezprawnych decyzji Burmistrza oraz wydawaniu różnych decyzji w tożsamych sprawach. Sąd stwierdza, iż ten wniosek Skarżącej nie został poparty żadnymi konkretnymi przykładami, a Sąd w praktyce orzeczniczej nie dopatrzył się dotychczas sytuacji, która uzasadniałaby zastosowanie wskazanego przepisu w odniesieniu do organu. Należy zaznaczyć, iż dokonywanie przez organy odmiennej wykładani prawa od prezentowanej przez Skarżącą nie może stanowić samoistnej przesłanki do wystąpienia z sygnalizacją. Sąd nie może stwierdzić nadto, czy w tożsamych sprawach Kolegium wydaje różne decyzje, bowiem przedmiotem rozstrzygania jest konkretna sprawa.

Wykazane naruszenia przepisów postępowania w zakresie ustalenia stanu faktycznego sprawy oraz braków w uzasadnieniach podjętych rozstrzygnięć, w ocenie Sądu mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, należało więc zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji wyeliminować z obrotu prawnego. Mając na względzie powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.

O kosztach sądowych orzeczono w oparciu o art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Na tej podstawie zasądzono zwrot kosztów obejmujący wpis od skargi.

Należy nadto zauważyć, iż na podstawie art. 205 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi do niezbędnych kosztów postępowania prowadzonego przez stronę osobiście lub przez pełnomocnika, który nie jest adwokatem lub radcą prawnym, zalicza się poniesione przez stronę koszty sądowe, koszty przejazdów do sądu strony lub pełnomocnika oraz równowartość zarobku utraconego wskutek stawiennictwa w sądzie. Suma kosztów przejazdu i równowartość utraconego zarobku nie może przekraczać wynagrodzenia jednego adwokata lub radcy prawnego. Jednak zgodnie z art. 205 § 3 tej ustawy zasady ustalania wysokości przysługujących stronie należności, o których mowa w § 1 oraz tryb przyznawania i sposób wypłacania tych należności, określają przepisy odrębne.

W tym miejscu należy stwierdzić, iż w oparciu o powyższe przepisy i akty wykonawcze Skarżąca nie udowodniła w jakiej wysokości przysługuje jej zwrot pozostałych - oprócz wpisu od skargi - kosztów postępowania.