Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 808/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2007-01-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: par. 26 ust. 1 pkt 8a,8b,  par. 15 ust. 1,  par. 25
journal: Dz.U. 2002 nr 27 poz 269
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA - Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca) Sędzia NSA - Andrzej Szczerbiński Asesor WSA - Ewa Kamieniecka Protokolant: Marta Kania po rozpoznaniu na rozprawie w Wydziale I w dniu 25 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi J. I. - Stacja Paliw A na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie: określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące od lipca do grudnia 2003 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi J. I., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą A K. jest decyzja Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące - od lipca do grudnia 2003 r.

Zaskarżoną decyzją organ II instancji utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego we W. z dnia [...] nr [...] na podstawie której określono podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży gazu oraz sprzedaży oleju napędowego i benzyny silnikowej za miesiąc lipiec 2003 r. w wysokości [...], za miesiąc sierpień w wysokości [...], za miesiąc wrzesień 2003 r. w wysokości [...], za miesiąc październik 2003 r. w wysokości [...], za miesiąc listopad 2003 r. w wysokości [...], oraz za grudzień 2003 r. w wysokości [...].

Jak wynika z ustaleń faktycznych poczynionych przez organ I instancji po ponownym przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego - w następstwie uchylenia pierwotnie wydanej decyzji w postępowaniu instancyjnym - w badanym okresie, podatnik prowadził działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży paliw ciekłych oraz gazu propan - butan do tankowania pojazdów samochodowych na Stacji Paliw w K. i w R. oraz w zakresie magazynowania i wytwarzania paliw z udziałem komponentów uzyskanych w wyniku przerobu odpadów z tworzyw sztucznych. W okresie objętym postępowaniem kontrolnym i podatkowym, podatnik zajmował się produkcją paliw ciekłych, polegającą na mieszaniu oleju napędowego (ON) oraz benzyny bezołowiowej (PB) z komponentami uzyskiwanymi w wyniku przerobu odpadów z tworzyw sztucznych na specjalistycznych instalacjach do katalitycznego przerobu tych tworzyw, które podatnik kupował od firmy B Sp. z o.o. z siedzibą we W., która była pośrednikiem w sprzedaży komponentu zakupionego od producenta C Sp. z o.o. w Ś.

Przeprowadzona kontrola obejmowała w szczególności - produkcję paliw tj. oleju napędowego oraz benzyny bezołowiowej, w tym udział komponentów z tworzyw sztucznych w produkcie gotowym; rzetelność prowadzonej ewidencji dla potrzeb podatku akcyzowego w zakresie terminowości rozliczania akcyzy w składanych deklaracjach podatkowych oraz terminowości zapłaty podatku, oraz, prawidłowość sporządzania deklaracji dla podatku akcyzowego AKC-2, AKC-2/D.

Ustalenia kontroli dotyczyły prawidłowości rozliczania sprzedaży gazu płynnego propan-butan, produkcji i sprzedaży paliw ciekłych oraz podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży gazu i paliw, rozliczanego przez podatnika w składanych deklaracjach podatkowych.

Jak wykazały wyniki kontroli, w przypadku sprzedaży i rozliczania gazu propan -butan podatnik deklarował podstawę opodatkowania w prawidłowej wysokości, stosował właściwe stawki podatku akcyzowego oraz dokonywał wpłat podatku w terminach określonych w przepisach prawa podatkowego.

Rozliczając natomiast podatek akcyzowy w związku ze sprzedażą wyprodukowanych paliw ciekłych (produkcja paliw ciekłych polegała na mieszaniu oleju napędowego ON oraz benzyny bezołowiowej PB z komponentami uzyskiwanymi w wyniku przerobu odpadów z tworzyw sztucznych) firma skarżącego korzystała z ulg podatkowych wynikających z przepisów § 26 ust. 1 pkt. 8a i 8b, § 15 ust. 1 oraz § 25 rozporządzenia Ministra finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego.

Paragraf 15 ust. 1 w/w rozporządzenia stanowi, iż w przypadku sprzedaży paliw silnikowych, olejów opałowych i olejów silnikowych wytwarzanych z komponentów wymienionych pod pozycją 11 i 11a załącznika nr 1 oraz pod pozycją 14 i 14 a załącznika nr 3 do w/w rozporządzenia, obciążonych podatkiem akcyzowym, a także wytwarzanych w drodze mieszania, przeklasyfikowania produktów naftowych, etylizacji lub potasacji benzyn oraz deprekacji olejów napędowych, należny podatek obniża się o podatek akcyzowy zapłacony przy nabyciu lub imporcie komponentów przeznaczonych do wytworzenia tych wyrobów lub o podatek akcyzowy zapłacony w wyniku ich przemieszczania poza teren zakładu, w którym zostały wyprodukowane.

Z ustaleń dotyczących prawidłowości stosowania w/w przepisów organ podatkowy I instancji wywiódł, iż w badanym okresie podatnik korzystał z ulgi w postaci pomniejszenia stawek podatku akcyzowego, zgodnie z § 26 ust. 1 pkt. 8 a i b w/w rozporządzenia, pomimo iż z wyliczeń procentowego udziału komponentu uzyskanego z przerobu odpadów z tworzyw sztucznych w produkcie gotowym nie stwierdzono przekroczenia progowych stężeń tj. 10% w przypadku oleju napędowego oraz 5% dla benzyny bezołowiowej.

Zgodnie z wynikami kontroli, z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej skarżący korzystał z ulg podatkowych polegających na:

obniżeniu akcyzy należnej rozliczanej w deklaracji podatkowej o akcyzę zapłaconą

przy nabyciu oleju napędowego oraz benzyny bezołowiowej do produkowanych paliw

ciekłych;

obniżeniu stawki akcyzy o kwotę 300 zł/10001 w przypadku oleju napędowego

wyprodukowanego z udziałem komponentu z tworzyw sztucznych oraz obniżeniu stawki

akcyzy o kwotę 180 zł/10001 w przypadku benzyny bezołowiowej wyprodukowanej z

udziałem komponentu z tworzyw sztucznych

zwiększeniu podatku VAT naliczonego o kwotę różnicy jaka powstała w rozliczeniu

podatku akcyzowego w związku z korzystaniem z uprawnienia wynikającego z § 15 ust.

1 rozporządzenia MF w sprawie podatku kacyzowego.

Nawiązując do wyjaśnień podatnika, załączonych do składanych deklaracji organ podkreślił, iż przy obliczaniu wskaźnika procentowego uprawniającego do skorzystania z ulgi podatkowej podatnik stosował proporcję udziału komponentu w paliwie zużywanym do produkowanego wyrobu, w związku z czym, z dokonywanych przez stronę wyliczeń wynikało na tej podstawie, iż procentowe progi przekraczały wymagane stężenie - odpowiednio 10% i 5%. Tymczasem, jak wskazał organ, warunek minimalnego udziału określonych komponentów - co uprawniało do ulgi podatkowej -należy rozumieć jako udział procentowy komponentów w gotowym wyrobie, tj., wyrobie podlegającym sprzedaży.

Niezależnie od powyższego organ wskazał, że w stosunku do oleju napędowego stwierdzono rozbieżność pomiędzy ilością paliwa wyprodukowanego, a ilością paliwa sprzedanego. W załączniku nr 9 do protokołu wykazano, że ilość oleju wyprodukowanego w miesiącu lipcu wyniosła [...], natomiast z zestawienia faktur sprzedaży wynikało, że podatnik sprzedał [...] wyrobu - odnośnie stwierdzonej różnicy kontrola nie stwierdziła istnienia faktur, które dokumentowałyby sprzedaż [...] oleju napędowego. Zgodnie z powyższym, do rozliczenia akcyzy za sporny miesiąc przyjęto ilość wyprodukowaną, tj. [...], analogicznie do przyjętego przez podatnika obniżenia należnego podatku akcyzowego (za sporny okres) o podatek akcyzowy, zapłacony przy nabyciu komponentów przeznaczonych do wytworzenia tych wyrobów (§ 15 ust. 1 rozporządzenia Ministra finansów w sprawie podatku akcyzowego).

W odwołaniu od wskazanej decyzji podatnik wniósł o jej uchylenie, zarzucając naruszenie przez organ następujących przepisów prawa:

1

art. 10 ust. 1, art. 34 ust.1, art. 35 ust. 1 pkt 3 oraz art. 36 ust 3 ustawy o podatku od

towarów i usług oraz o podatku akcyzowym;

art. 122 ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej w

następstwie niewyjaśnieni stanu faktycznego sprawy oraz nieustalenia wszystkich

istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności;

art. 187 § 1 ordynacji podatkowej przez uchybienie nakazowi wyczerpującego zebrania

i rozpatrzenia całego materiału dowodowego;

art. 191 ordynacji podatkowej przez nieobiektywną ocenę zgromadzonych w sprawie

dowodów i uznanie okoliczności za udowodnione, podczas gdy, w rzeczywistości nie

było ku temu podstaw.

Po rozpatrzeniu zarzutów odwołania, Dyrektor Izby Celnej we W. decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego we W. Organ ten, w całości podzielając stanowisko organu I instancji, w nawiązaniu do zarzutów odwołania wskazał, iż nieprawidłowe dokonanie przez stronę rozliczeń w podatku akcyzowym nastąpiło w następstwie niewłaściwej interpretacji prawa podatkowego, nie zaś - jak to utrzymywał skarżący - w efekcie niedokładności urządzeń pomiarowych lub niedokładności odczytu na urządzeniu pomiarowym. W szczególności zaś, pozostawania w rurach i innych urządzeniach pewnej ilości paliwa. Ponadto organ podniósł, iż z materiału dowodowego sprawy wynika, iż w procesie produkcji dodawano zbyt mało komponentu, w konsekwencji czego wyrób końcowy nie zawierał stężeń wymaganych dyspozycją § 26 ust. 1 pkt 8a i 8b rozporządzenia. W kontekście tym organ wskazał również, że powołana regulacja rozporządzenia wskazuje dolną (minimalną) granicę zawartości komponentów w produkcie gotowym, wobec czego, przyjęcie - za podatnikiem - metody zaokrąglania nie mogło mieć miejsca jako że nie zostały spełnione progowe wymogi stężenia komponentów.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących naruszenia art. 122, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej organ wskazał, iż podatnik nie uzasadnił w jaki sposób organy podatkowe naruszyły wskazane przepisy prawa podatkowego.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżący powtórzył zarzuty podniesione w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego we W. z dnia [...].

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej we W. wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy objętej zarzutami skargi uznał, że skarga, nie zasługuje na uwzględnienie.

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi przez kontrolę administracji publicznej - obejmującą orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne, które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i procesowym. Uchylenie decyzji administracyjnej, względnie stwierdzenie jej nieważności przez Sąd następuje tylko w przypadku stwierdzenia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub naruszenia przepisów prawa materialnego, mających wpływ na wynik sprawy. Sąd rozpatrując według powyższych kryteriów zarzuty skargi - nie stwierdził naruszenia prawa, które w świetle art.145 § 1 pkt.1 lit a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz.1270 ze zm.) uzasadniałoby wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Odnosząc się do legalności rozstrzygnięcia, wobec stawianych w skardze zarzutów - w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów naruszenia prawa procesowego z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm.). Przepisy te bowiem, niezależnie od materialnych granic opodatkowania - określonych przepisami podatkowymi, stoją na straży podmiotowych uprawnień podatnika, zapewniając stronie w procesie stosowania prawa podatkowego pozycję, gwarantującą skuteczną obronę jej praw.

Oczywistym jest, że zasadnicze znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, tylko bowiem w takim przypadku możliwe jest prawidłowe określenie zakresu praw i obowiązków podatkowych strony postępowania. Zarówno z zasad ogólnych jak i konkretyzujących te zasady norm podatkowego prawa procesowego wynika obowiązek wszechstronnego, obiektywnego zgromadzenia materiału dowodowego i takiej jego oceny, aby w sposób najbardziej oddający rzeczywistość ustalić stan faktyczny

sprawy. Kluczowe w tym względzie znaczenie ma art. 122 i jego konkretyzacja zawarta w art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm.). Przyjęte w Ordynacji podatkowej standardy w zakresie postępowania podatkowego, gwarantują dopuszczenie wszelkich dowodów, które służą rzetelnemu ustaleniu stanu faktycznego przy czynnym udziale podatnika i pełnej ochronie jego praw. Badanie przez Sąd legalności decyzji polega w pierwszej kolejności na ocenie, czy działania organów przy ustaleniu stanu faktycznego były zgodne z obowiązującymi w tym zakresie procedurami.

Zdaniem skarżącego "ustalenia stanowiące podstawę zaskarżonej decyzji są wadliwe, a przyczyną tego jest naruszenie przepisów art. 122 i art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, wynikające w szczególności z niedokładności związanych z pomiarem ilości paliwa i komponentu w zbiornikach". Dalej skarżący odnosi się do skali błędu w pomiarach oraz zalegania tzw. "paliwa rezydentnego" w instalacjach (rurociągach, pompach, licznikach, filtrach) i zbiornikach - wskazując na brak możliwości precyzyjnego ustalenia faktycznej ilości wyprodukowanego i sprzedanego paliwa. Zarzuty te podnosi zmierzając do obalenia precyzyjnych wyliczeń organów zarówno w zakresie procentowego udziału komponentów w produkowanym paliwie jak i ujawnionych przez organ rozbieżności w ilości wyprodukowanego i sprzedanego

(w m-cu lipcu) paliwa.

W ocenie orzekającego w sprawie Sądu, tak formułowana argumentacja skargi jest

niedorzeczna. Podatnik krytykuje metody dowodowe jakich organy podatkowe nie stosowały. Ustalenia organów nie opierają się bowiem na pomiarach paliwa w zbiornikach za pomocą krytykowanych urządzeń pomiarowych, ale na wynikających z dokumentów źródłowych ilościach zakupionych i przekazanych do przerobu surowców (paliwa bazowego i komponentów) wykazanych przez samego podatnika w urządzeniach księgowych i protokołach produkcyjnych. Ilości surowców służące zarówno ustaleniu wielkości zakupu i sprzedaży, jak i wyliczeniu procentowego udziału komponentów w wytwarzanym paliwie ustalone zostały na podstawie faktur zakupu i dowodów sprzedaży oraz dokumentacji produkcyjnej, bez znaczenia są zatem zarzuty skargi nie odnoszące się do przyjętych przez organy metod kontroli i dowodów służących przyjętym ustaleniom faktycznym. Formułując zarzuty skargi - podatnik nie tylko podważa rzetelność prowadzonej przez siebie dokumentacji, ale krytykując sprawdzalność działalności stacji paliwowych metodami pomiarowymi (w tym przepływowymi odmierzaczami paliwa) -ujawnia obszary szarej strefy. Argumentacja taka jest niezrozumiała, w szczególności, że

ujawnione rozbieżności w okazanej przez podatnika dokumentacji - organ (po wyjaśnieniach) przyjął dane korzystniejsze dla strony. Uwzględnił w tym zakresie nie tylko składane (po monitach urzędu) wyjaśnienia podatnika, ale przyjął też udokumentowane ubytki produkcyjne (za [...]) jak i różnice w protokołach produkcyjnych i ich zestawieniach sporządzanych dla organów (US i UC).

W ocenie Sądu, organy wyjaśniły wszelkie istotne w sprawie okoliczności faktyczne przy zachowaniu ustawowych standardów postępowania. W toku postępowania kontrolnego i podatkowego organy wykorzystując dostępne środki - zebrały pełny materiał dowodowy i w sposób rzetelny ustaliły stan faktyczny sprawy, który tworzy pełną, spójną i logiczną całość. Nie naruszyły przy tym uprawnień strony do czynnego udziału w postępowaniu, dopuściły też wnioskowane przez stronę dowody (przesłuchanie głównej księgowej) a do składanych wyjaśnień odniosły się szczegółowo w wydanych rozstrzygnięciach. Obiektywizm organów przejawiał się nie tylko w wyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 OP) i dopuszczeniu wnioskowanych dowodów, ale też w uwzględnieniu zarzutów zawartych w pierwotnie złożonym odwołaniu (dotyczących miesięcznego rozliczenia procentowego udziału komponentów w wytwarzanym paliwie)."W następstwie zgłoszonych zarzutów organy przyjęły w decyzji - rozliczenie procentowego udziału komponentów w każdej partii wyprodukowanego paliwa, co w istotny sposób zmniejszyło zobowiązania podatnika z tytułu akcyzy. Procesowe zarzuty skargi są tym bardziej nieuzasadnione, że stan faktyczny przyjęty za podstawę wydanej decyzji, został w całości ustalony w oparciu o dokumenty pochodzące od samego podatnika (faktury zakupu, protokoły produkcji, dokumenty i ewidencje sprzedaży, i inn.). Wszystkie ustalenia organów mają pełne odzwierciedlenie w dokumentach źródłowych pochodzących od podatnika, stąd kwestionowanie ustaleń faktycznych opartych na własnych dowodach podatnika jest w ocenie Sądu - całkowicie nieuzasadnione, a jedynym jego celem wydaje się być uniknięcie skutków podatkowych.

Bezpodstawne są też zarzuty oparte na naruszeniu normy z art. 191 Ordynacji podatkowej. Zarówno w orzecznictwie jak i w doktrynie podkreśla się, że wymóg rozpatrzenia całego materiału dowodowego oznacza ustosunkowanie się do wszystkich zebranych dowodów, co w niniejszej sprawie organy uczyniły zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów.

Strona, zgłaszając pretensje w zakresie naruszenia przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 OP - odnosi je do lakonicznego odniesienia się organu do jej wywodów i rozważań związanych z wadliwością ustalania wielkości zużycia paliwa na podstawie pomiarów dokonywanych na urządzeniach zamontowanych na zbiornikach i przy użyciu dystrybutora. Ponieważ organ przy ustalaniu stanu faktycznego spornej sprawy - nie stosował takich metod pomiaru zużytego paliwa i komponentów, lecz oparł się na pochodzących od strony dokumentach źródłowych -bez znaczenia dla istoty rozstrzygnięcia było polemizowanie w tym zakresie z wywodami skarżącego. W ocenie Sądu, przyjęte przez organy ustalenia faktyczne, jak i wyprowadzone z nich wnioski są wyjątkowo rzetelne i mają silne oparcie w materiale dowodowym, stąd nie ma podstaw dla uwzględnienia w jakimkolwiek zakresie zgłaszanych przez stronę zarzutów procesowych.

Z uwagi na lakoniczność zarzutów, trudno jest odnieść się do podniesionego w skardze (wcześniej w odwołaniu) naruszenia prawa materialnego: art. 10 ust. 1; art. 34 ust. 1; art. 35 ust. 1 pkt 3 ora art. 36 ust. 3. ustawy o podatku od towarów i usług. Skarżący nawet jednym zdaniem nie określił na czym - jego zdaniem -polega naruszenie ww. norm regulujących opodatkowanie podatkiem akcyzowym. Sąd nie może domniemywać intencji skarżącego, tym bardziej w sytuacji, gdy jest on zastępowany przez profesjonalnego pełnomocnika.

W istocie skarga strony zmierza do zakwestionowania przyjętej przez organ wykładni przepisów wykonawczych do ustawy o podatku od towarów i usług -określających ulgi podatkowe w podatku akcyzowym. Rozliczając podatek akcyzowy w związku ze sprzedażą wyprodukowanych paliw skarżący korzystał z ulg podatkowych. Organ nie kwestionował prawa podatnika do wynikającego z § 15 ust. 1 w związku z § 25 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 216, poz. 1829 ze zm.) - obniżenia należnego podatku akcyzowego o podatek akcyzowy zapłacony przy nabyciu komponentów przeznaczonych do wytworzenia tych wyrobów.

W ocenie podatnika, w związku z prowadzoną działalnością -produkcją olejów napędowych (ON) i benzyn silnikowych ( Pb) - przysługiwała mu również ulga podatkowa przewidziana w § 26 ust. 1 pkt 8a i 8b ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego. Przepis ten przewidywał w spornym okresie zwolnienie od podatku akcyzowego sprzedaży:

olejów napędowych wytworzonych z udziałem minimum 10 % komponentu

uzyskanego w wyniku przerobu odpadów z tworzyw sztucznych na specjalistycznych

instalacjach do katalitycznego przerobu tych tworzyw, w części odpowiadającej

kwocie 300 zł od każdego 1000 I. tych paliw (pkt 8a);

benzyn silnikowych etylizowanych i nieetylizowanych wytworzonych z udziałem

minimum 5 % komponentu uzyskanego w wyniku przerobu odpadów z tworzyw

sztucznych na specjalistycznych instalacjach do katalitycznego przerobu tych

tworzyw, w części odpowiadającej kwocie [...] od każdego 1000 I. tych paliw (pkt

8b).

Jak ustaliły organy, podatnik na skutek niewłaściwej wykładni przepisu § 26 ust. 1 pkt 8a i 8b ww. rozporządzenia - stosował niższy od minimalnych (min. 5 % dla Pb i min. 10 % dla ON) procentowy udział komponentów w wytwarzanym paliwie. Przy obliczaniu wskaźnika procentowego uprawniającego do skorzystania z ulgi podatkowej podatnik stosował proporcję udziału komponentu w paliwie zużywanym do produkowanego wyrobu. Tymczasem, jak wskazał organ, warunkiem skorzystania z ulgi podatkowej byłby spełniony wówczas, gdyby zachowany został minimalny udział procentowy określonych komponentów w gotowym wyrobie.

Sąd podziela przyjętą przez organy podatkowe wykładnię spornego przepisu. Z jego treści wyraźnie wynika, że warunek minimalnego % udziału określonych komponentów należy rozumieć jako udział procentowy komponentów w gotowym wyrobie wytworzonym (oleju napędowym; benzynach silnikowych etylizowanych i nieetylizowanych). Ponadto, skoro opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegał gotowy wyrób akcyzowy, to również zwolnienie z tego podatku mogło dotyczyć tylko tego samego wyrobu. Zauważyć też należy, że ustawodawca zwolnił wytworzone wyroby na etapie sprzedaży, co należy rozumieć, że odnosi zwolnienie do gotowego wyrobu podlegającego sprzedaży a nie do etapu jego powstawania. Zasadnie więc przyjęły organy, że warunkiem skorzystania z ulgi podatkowej było zachowanie minimalnego udziału procentowego określonych komponentów w gotowym wyrobie. Nie można przy tym uwzględnić w żadnym zakresie pretensji podatnika, który wskazując na niewielkie odstępstwa od wymaganych norm domaga się przyjęcia przez organy zaokrągleń do pełnych wartości procentowych. Jak słusznie wskazał organ, ustawodawca określił minimalne wartości progowe udziału

komponentu w wyrobie na poziomie 5 % i 10 %, stąd obniżenie tych wymogów byłoby sprzeczne z ratio legis analizowanego zwolnienia podatkowego.

W kontekście przyjętej przez organy interpretacji spornego przepisu prawa materialnego - § 26 ust. 1 pkt 8a i 8b ww. rozporządzenia, pozbawione racji są również pozostałe zarzuty skargi, kwestionujące zasadność przyjętych przez organy skutków podatkowych. Sąd w pełni podziela stanowisko organów, że nieprawidłowe rozliczenie podatku akcyzowego jest skutkiem przyjęcia przez podatnika niewłaściwej interpretacji prawa podatkowego, a nie wynikiem niedokładności urządzeń pomiarowych lub odczytów czy też naruszenia przez organy w jakimkolwiek zakresie norm prawa procesowego.

Organy podatkowe właściwie zgromadziły i wykorzystały materiał dowodowy, opierając swoje rozstrzygnięcie na dowodach źródłowych pochodzących od podatnika. Ponieważ część wytworzonych paliw nie spełniała warunku do zastosowania preferencji podatkowych z § 26 ust. 1 pkt 8a i 8b rozporządzenia Ministra Finansów z 22.12.2002 r. w sprawie podatku akcyzowego - zasadnie organy podatkowe skorygowały zawyżone odliczenia wykazanych przez podatnika w deklaracji podatku akcyzowego za wskazane w decyzji miesiące 2003 roku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, oceniając zaskarżoną decyzję według kryterium legalności - nie stwierdził naruszenia norm materialnego ani procesowego prawa podatkowego, stąd skargę jako nieuzasadnioną oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).