Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1364/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-06-07 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 115 par. 1, par. 2
journal: Dz.U. 1966 nr 24 poz 151
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Małgorzata Wolf - Kalamala, Sędzia WSA del. Andrzej Jagiełło (spr.), Protokolant Tomasz Jankowski, po rozpoznaniu w dniu 7 czerwca 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. G., A. K., G. K. i P. Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 11 lutego 2010 r. sygn. akt III SA/Łd 346/09 w sprawie ze skargi A. G., A. K., G. K., P. Z. i Funduszu [...] w W. – Biuro Terenowe w L. oraz Zakład Ubezpieczeń Społecznych [...] Oddział w L z/s w Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 11 maja 2009 r. nr [...] w przedmiocie podziału kwoty uzyskanej z egzekucji nieruchomości 1) oddala skargę kasacyjną, 2) odstępuję od zasądzenia w całości zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w L. oraz uczestnika postępowania – Banku [...] S.A. w W..


UZASADNIENIE

1.1 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 11 lutego 2010 r. sygn. akt III SA/Łd 346/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. po rozpoznaniu skarg: A.G., A.K., G.K., P. Z., Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w W. - Biuro Terenowe w L. oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych II Oddział w L. z siedzibą w Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 11 maja 2009 r. nr [.....] w przedmiocie podziału kwoty uzyskanej z egzekucji nieruchomości: oddalił skargi ZUS II Oddział w L., A.G., A.K., G.K. i P.Z., zaś ze skargi Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych uchylił zaskarżone postanowienie w części dotyczącej określenia kwoty należnej Funduszowi Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Bankowi B. w K. I Oddział w L. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego L. w L. z dnia 14 grudnia 2007 r. w tej samej części.

1.2 Sąd pierwszej instancji ustalił następujący stan sprawy: postanowieniem z dnia 14 grudnia 2007 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego L. na podstawie art. 124 k.p.a. w związku z art. 17, art. 18, art. 115 § 2 i 5 i art. 115a ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz.U. z 2005r., Nr 229, poz. 1954 ze zm.)- dalej: u.p.e.a.- dokonał podziału kwoty 1.235.000,00 zł uzyskanej ze sprzedaży prawa użytkowania wieczystego do nieruchomości położonej w L. przy ul. [...], należącego do zlikwidowanych E. a także kwoty 133857,92 zł odsetek od lokaty kwoty za okres do dokonania podziału. W planie podziału uwzględniono koszty egzekucyjne, należności za pracę w łącznej kwocie 311207,87 zł dla 62 pracowników w tym dla A.G., G.K. i P.Z. po 2280 zł oraz dla A.K. 1965,53 zł. W planie podziału uwzględniono również należności Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (FUS) w kwocie 174612,13 zł oraz spośród należności zabezpieczonych hipotecznie – należność Banku B. w K. w kwocie 876101,49 zł. Z powodu braku wystarczających środków finansowych pozostałe roszczenia nie zostały zaspokojone. Po rozpoznaniu zażaleń FUS, ZUS oraz A.G., A.K., G.K. i P.Z. Dyrektor Izby Skarbowej kwestionowanym postanowieniem uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w części dotyczącej podziału kwoty uzyskanej z egzekucji nieruchomości w zakresie należności za pracę 8 pracowników oraz należności Banku B. i przyznał 8 pracownikom w tym A.K. po 2280 zł zaś Bankowi B. 872275,74 zł. W pozostałym zakresie utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie i podniósł między innymi, że zgodnie z regulacjami zawartymi w Ordynacja podatkowa (Ord pod.) oraz ustawie o księgach wieczystych i hipotece – o kolejności zaspokojenia wierzytelności zabezpieczonych hipoteką przymusową decyduje kolejność wniosków o dokonanie wpisów w księdze wieczystej. Nadto wskazał, że należności pracownicze zaspokojono w maksymalnej wysokości – 2280 zł – tak jak stanowi art.115 § 2 u.p.e.a.

Na powyższe postanowienie skargi do Wojewódzkiego Sądu administracyjnego wnieśli: Fus, ZUS II Oddział w L. oraz A.G., A.K. , G.K. i P.Z.. FUS podniósł zarzucił naruszenia prawa procesowego tj. art. 115b w związku z art. 115 § 2 i 5 u.p.e.a. oraz prawa materialnego – tj. art. 10 ust. 1 ustawy o ochronie roszczeń pracowniczych. ZUS II Oddział w L. podniósł, że przy podziale kwoty uzyskanej z egzekucji nieruchomości składki na ubezpieczenie społeczne winny zostać zaspokojone w kolejności określonej w art. 24 ust.3 ustawy z 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych a nie w kolejności ustalonej w art.115 u.p.e.a. Natomiast A.G., A.K., G.K. i P.Z. podnieśli, że zaskarżone postanowienie jest dla nich krzywdzące. Pieniądze ze sprzedaży nieruchomości winny być wypłacone w pierwszej kolejności pracownikom w oparciu o wyroki Sądu Pracy. Skarżący całe zawodowe życie poświęcili E. i powinni otrzymać wynagrodzenie za pracę jak najszybciej.

Odnosząc się do zarzutów podniesionych w skargach sąd pierwszej instancji wskazał, że podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowił przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zgodnie z art. 115 § 1 kwoty uzyskane z egzekucji zaspakaja się w następującej kolejności: 1. koszty egzekucyjne i koszty upomnienia, 2. należności zabezpieczone hipotecznie wynikające z wierzytelności banku hipotecznego wpisanych do rejestru zabezpieczenia listów zastawnych prowadzonego zgodnie z przepisami o listach zastawnych i bankach hipotecznych, 3. należności zabezpieczone hipotecznie lub zastawem rejestrowym albo zabezpieczone przez wpisanie do innego rejestru, 4. należności, do których stosuje się przepisy działu III Ord. pod. oraz należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, o ile nie zostały zaspokojone w trzeciej kolejności, 5. należności zabezpieczone prawem zastawu lub które korzystały z ustawowego pierwszeństwa, niewymienionego w pkt. 2 i 4 , 6. inne należności i odsetki z zastrzeżeniem § 3. W myśl, zaś art.115 § 2 ustawy przy podziale uzyskanej z egzekucji z nieruchomości lub egzekucji przejętej po wystąpieniu zbiegu egzekucji administracyjnej z sądową, po kosztach egzekucyjnych i kosztach upomnienia zaspokaja się należności alimentacyjne a następnie należności za pracę za okres 3 miesięcy, do wysokości 760 zł za miesiąc, oraz renty z tytułu odszkodowania za wywołanie choroby, niezdolności do pracy, kalectwa lub śmierci i koszty zwykłego pogrzebu zobowiązanego, a po należnościach zabezpieczonych hipotecznie lub zastawem rejestrowym albo zabezpieczonych przez wpisanie do innego rejestru prowadzonego na podstawie odrębnych przepisów – należności za pracę niezaspokojone w kolejności wcześniejszej. Zgodnie natomiast art.115 § 5 należności wymienione w § 1 pkt.2, 3 i 5 zaspakaja się do wysokości kwoty uzyskanej ze sprzedaży rzeczy obciążonej hipoteką lub zastawem albo z realizacji prawa zbywalnego obciążonego. Jeżeli kwota uzyskana ze sprzedaży nie wystarcza na zaspokojenie wszystkich należności, należności te zaspakaja się w kolejności odpowiadającej przysługującemu mu pierwszeństwu, a jeżeli mają równe pierwszeństwo albo nie stosuje się do nich zasady pierwszeństwa – proporcjonalnie w stosunku, w jakim pozostają do siebie. Według art.115 § 6 ustawy, jeżeli kwota przeznaczona do podziału nie wystarcza na zaspokojenie w całości wszystkich należności, należności dalszej kolejności zaspokaja się dopiero po zupełnym zaspokojeniu należności wcześniejszej kolejności, a gdy kwota nie wystarcza na pokrycie wszystkich należności tej samej kolejności, należności te zaspokaja się proporcjonalnie do wysokości każdej z nich. Sąd wskazał, że zaspokojenie składek na ubezpieczenie społeczne następuje według kolejności przewidzianej w art.115 § 2 u.p.e.a. i należności ZUS II Oddział winny zostać zaspokojone w czwartej kolejności, jako należności zabezpieczone hipotecznie, podobnie jak należności Banku B. w K., Urzędu Skarbowego L., Urzędu Miasta L. i FUS w W.. Kolejność zaspokojenia wierzytelności zabezpieczonych hipotecznie regulują obecnie przepisy ustawy z 6 lipca 1982r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz.U. nr 124 z 2001r. poz.1361 z późn. zm.).Zgodnie z treścią art.12 ust.1 tej ustawy, o pierwszeństwie ograniczonych praw rzeczowych wpisanych do księgi wieczystej rozstrzyga chwila, od której liczy się skutki dokonanego wpisu. Wierzyciel, który jako pierwszy złożył wniosek o dokonanie wpisu ma pierwszeństwo przed wierzycielem, który taki wniosek złożył później. W rozpoznawanej sprawie spośród wszystkich wierzycieli hipotecznych jako pierwszy wniosek taki złożył Bank B. i jemu przysługuje pierwszeństwo zaspokojenia przed innymi wierzycielami hipotecznymi. Ponieważ suma przeznaczona do podziału nie wystarcza na zaspokojenie wszystkich wierzytelności hipotecznych, należności dalszej kolejności zaspokaja się dopiero po zupełnym zaspokojeniu należności wcześniejszej kolejności. Wobec tego, po zaspokojeniu wierzytelności Banku brak jest kwoty, z której mogliby zostać zaspokojeni pozostali wierzyciele hipoteczni. Organy administracji słusznie pominęły, więc w planie podziału wierzytelności hipoteczne ZUS i jego skarga jest niezasadna. Sąd uznał za częściowo zasadną skargę FUS w zakresie nieuwzględnienia w planie podziału należności kwoty składek na ubezpieczenie społeczne pracowników likwidowanych zakładów zapłaconych za pracodawcę. Wszelkie, bowiem roszczenia Funduszu korzystają z ochrony prawnej przewidzianej dla ochrony należności za prace. Żądanie zwrotu zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne winno być traktowane tak samo, jak żądanie zwrotu należności za pracę. Jednym z przejawów ochrony prawnej przewidzianej dla należności za pracę jest to, iż przy planie podziału kwoty uzyskanej z egzekucji nieruchomości, należności te podlegają zaspokojeniu w kolejności określonej w art.115 § 2 u.p.e.a. Żądanie FUS zwrotu zapłaconych składek winno być, więc zaspokojone w takiej samej kolejności jak należności pracownicze, dlatego ich pominięcie w planie podziału należności skutkowało uchyleniem kwestionowanego postanowienia w tym zakresie. Niezasadne, zdaniem Sądu, były natomiast skargi A.G., A.K., G.K. i P.Z.. Wnosili oni o przyznanie im wyższych należności niż te, które zostały uwzględnione w planie podziału a wszystkim skarżącym przyznano kwoty po 2280 zł., a więc w wysokości określonej w art.115 § 2 p.e.a. Należności pracownicze są zaspokajane w trzeciej kolejności i zgodnie z tym przepisem przy podziale kwoty uzyskanej z egzekucji zaspokaja się należności za pracę za okres 3 miesięcy do wysokości 760 zł za miesiąc. Jednemu pracownikowi może być, zatem przyznana maksymalnie łączna kwota 2280 zł bez względu na wysokość jego wierzytelności oraz liczbę tytułów w oparciu, o które przysługują mu te wierzytelności. Takie też kwoty uwzględniono w planie podziału odnośnie wszystkich skarżących. W trzeciej kolejności należności pracownicze nie mogą zostać zaspokojone w kwocie wyższej niż 2280 zł. Należności pracownicze niezaspokojone w trzeciej kolejności, mogą zostać zaspokojone po należnościach zabezpieczonych hipotecznie. W rozpoznawanej sprawie kwota uzyskana ze sprzedaży prawa wieczystego użytkowania nieruchomości nie wystarczyła do zaspokojenia wszystkich wierzytelności zabezpieczonych hipotecznie. Należności dalszej kolejności zaspakaja się dopiero po zupełnym zaspokojeniu należności wcześniejszej kolejności a zatem nie mogły zostać zaspokojone należności pracownicze ponad kwotę 2280 zł. Sąd nie zgodził się za stanowiskiem skarżących, że ich wierzytelności winny być zaspokojone według zasad określonych w art.342 ust.1 ustawy z 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. nr 60 poz.535 z późn.)- dalej: pr.u.n. W dacie wydania zaskarżonego postanowienia wobec E. trwał proces likwidacji prowadzony w trybie określonym w ustawie z 25 września 1981r. o przedsiębiorstwach państwowych (Dz.U. nr 18 z 1991r. poz. 80 z późn. zm.) oraz w rozporządzeniu Rady Ministrów z 30 listopada 1981r. w sprawie wykonania ustawy o przedsiębiorstwach państwowych (Dz.U. nr 31 poz.170 z późn. zm.). Zgodnie z treścią art.18a tej ustawy, likwidacja przedsiębiorstwa państwowego polega na zadysponowaniu jego składnikami materialnymi i niematerialnymi, o których mowa w art.551 Kodeksu cywilnego i wykreśleniu przedsiębiorstwa państwowego z Krajowego Rejestru Sądowego, po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli. W myśl § 50 rozporządzenia z 30 listopada 1981r., upłynnienie środków obrotowych, zagospodarowanie środków trwałych i zaspokojenie wierzytelności następuje na zasadach określonych w przepisach o upadłości przedsiębiorstw.

Zgodnie z treścią art.342 ust.1 pr.u.n. należności podlegające zaspokojeniu z funduszu masy upadłości dzieli się na następujące kategorie: 1. kategoria pierwsza – koszty postępowania upadłościowego, przypadające za czas po ogłoszeniu upadłości, należności alimentacyjne oraz renty za wywołane choroby, niezdolności do pracy, kalectwa lub śmierci oraz z tytułu zamiany uprawnień objętych treścią prawa dożywocia na dożywotnią rentę, należności z tytułu bezpodstawnego wzbogacenia masy upadłości, należności z zawartych przez upadłego przed ogłoszeniem upadłości umów, których wykonania zażądał syndyk, należności powstałe z czynności upadłego dokonanych po ogłoszeniu upadłości, niewymagających zgody nadzorcy sądowego lub dokonanych za jego zgodą; 2. kategoria druga – przypadające za czas przed ogłoszeniem upadłości należności ze stosunku pracy, należności rolników z tytułu umów o dostarczenie produktów z własnego gospodarstwa rolnego, należności alimentacyjne oraz renty za wywołane choroby, niezdolności do pracy, kalectwa lub śmierci oraz z tytułu zamiany uprawnień objętych treścią prawa dożywocia na dożywotnią rentę, przypadające za dwa ostanie lata przed ogłoszeniem upadłości należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi; Jak podkreślił Sąd pierwszej instancji w stosunku do likwidowanego przedsiębiorstwa państwowego możliwie jest prowadzenie zarówno egzekucji administracyjnej jak i sądowej. Ustalenie wierzytelności i określenie ich zaspokojenia według przepisów prawa upadłościowego nie odnosi się do wierzytelności dochodzonych w trybie egzekucji administracyjne bądź sądowej. Pogląd taki wyraził Sąd Najwyższy w uchwale z 9 marca 1993r., III CZP 28/93 (OSNC nr 7-8 z 1993r. poz.136) oraz Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 listopada 1992r. w spr. SA/Po 1510/92 (POP nr 4 z 1993r. poz.77). Skoro w rozpoznawanej sprawie skarżący dochodzą swoich wierzytelności w trybie egzekucji administracyjnej to przy podziale kwoty uzyskanej z egzekucji nieruchomości mają zastosowanie przepisy art.115 i następne u.p.e.a. a nie przepisy prawa upadłościowego. Organy egzekucyjne w planie podziału trafnie, więc uwzględniły wierzytelności skarżących jedynie do kwoty 2280 zł. 2.1 Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyli A.G., A.K. , G.K. i P.Z., zaskarżając go w części oddalającej ich skargi. Pełnomocnik skarżących,wskazując jako podstawą prawną art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.) – dalej: p.p.s.a – zarzucił naruszenie prawa materialnego w postaci art. 342 ust. 1 pr.u.n. poprzez jego niezastosowanie przy podziale sumy uzyskanej z egzekucji z nieruchomości. Przy tak sformułowanym zarzucie wnosił o uchylenie wyroku w zaskarżonej części i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zdaniem autora skargi kasacyjnej wyrok jest krzywdzący dla skarżących i narusza przepisy o podziale sumy uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości. Sąd pracy zasądził od E. na ich rzecz określone kwoty wynagrodzenia i zastosowanie w tym przypadku art. 115 § 1 i 2 u.p.e.a., przez co uzyskali jedynie część z tych kwot, narusza ich prawo do otrzymania należnego wynagrodzenia za pracę, które jest szczególnie chronione i korzysta z uprzywilejowania w zakresie kolejności zaspokojenia zgodnie z art. 342 ust. 1 pkt 1 i 2 pr.u.n. Bezczynność likwidatora w procesie likwidacji, który nie złożył wniosku o upadłość doprowadziła do ich pokrzywdzenia w planie podziału sumy uzyskanej z egzekucji z nieruchomości i dlatego, jako wieloletni pracownicy, domagają się priorytetowego potraktowania przy zastosowaniu art. 342 pr.u.n. Odmowa zastosowania w zakresie ich roszczeń przepisów chroniących interesy pracownicze narusza, także art. 2 Konstytucji RP.

2.2 W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w L. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania. 3.1 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej. Podstawy skargi kasacyjnej zostały określone w art. 174 ustawy, który stanowi, że skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Podstawowym obowiązkiem autora skargi kasacyjnej jest, więc przytoczenie podstawy kasacyjnej, czyli wskazanie, który z punktów art. 174 p.p.s.a został naruszony. Do niego należy, również wskazanie konkretnych, naruszonych przez Sąd skarżonym wyrokiem, przepisów prawa materialnego i wyjaśnienie, na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja albo przepisów procesowych i uzasadnienie istotnego wpływu naruszenia prawa na rozstrzygnięcie sprawy. Należy nadto zwrócić uwagę, że zarzut naruszenia prawa musi być wyraźnie postawiony to znaczy wskazywać konkretny przepis prawa oraz sposób jego naruszenia, Sąd kasacyjny nie może, bowiem domyślać się intencji skarżącego a tym bardziej precyzować jego zarzutów. W rozpoznawanej skardze kasacyjnej nie została przytoczona żadna z podstaw wymienionych w art. 174 p.p.s.a a zarzut został sformułowany jako naruszenie prawa materialnego tj. art. 342 k.s.h. poprzez jego niezastosowanie. Należy w tym miejscu podkreślić, że sąd administracyjny w istocie nie stosuje przepisów prawa materialnego, ale dokonuje oceny prawidłowości zastosowania prawa materialnego przez organ administracji publicznej. Niezależnie od tych, ewidentnych braków skargi kasacyjnej, mając na względzie zakres kontroli kasacyjnej wskazany w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09 (publ. na stronie; http://cbois.nsa.gov.pl), należało odnieść się do tak, wadliwie skonstruowanego zarzutu. Zarzut ten, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie ma usprawiedliwionych podstaw. Uzasadniając go autor skargi kasacyjnej podniósł, że na skutek zaniedbań ze strony likwidatora przedsiębiorstwa i jego bezczynności w procesie likwidacji, który nie złożył wniosku o upadłość, skarżący zostali pokrzywdzenia w planie podziału sumy uzyskanej z egzekucji z nieruchomości i dlatego, jako wieloletni pracownicy, domagają się priorytetowego potraktowania przy zastosowaniu art. 342 pr.u.n. sąd pracy zasądził, bowiem na ich rzecz określone kwoty wynagrodzenia a przez zastosowanie do podziału kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości zasad z art. 115 § 1 i 2 u.p.e.a. naruszono ich prawo do otrzymania należnego wynagrodzenia za pracę, które jest szczególnie chronione i korzysta z uprzywilejowania w zakresie kolejności zaspokojenia. Odnosząc się do tego zarzutu należy przypomnieć, że przedmiotem kontroli ze strony sądu administracyjnego pierwszej instancji było postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie podziału kwoty uzyskanej z egzekucji z nieruchomości w trybie egzekucji administracyjnej. Poza zakresem tej sprawy pozostawała kwestia prawidłowości prowadzenia likwidacji przedsiębiorstwa przez likwidatora, która to likwidacja toczyła się na podstawie przepisów ustawy z dnia 25 września 1981 r. o przedsiębiorstwach państwowych. Jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, w stosunku do likwidowanego przedsiębiorstwa możliwe jest prowadzenia zarówno egzekucji sądowej jak i administracyjnej. Pogląd taki wyraził zarówno Naczelny Sąd Administracyjny ( por. wyrok z 25.11.1992 r. SA/Po 1510/92, publ. Lex nr 36967), jak i Sąd Najwyższy (por. uchwała z 9.03.1993 r., III CZP 28/93, publ.: Lex nr 3884) i Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie pogląd ten podzielił. Konsekwencją prowadzenia egzekucji przez organ egzekucyjny właściwy dla któregokolwiek z tych postępowań jest stosowanie przepisów stanowiących podstawę jego działania. Skoro, zatem skarżący dochodzą swoich wierzytelności w trybie egzekucji administracyjnej to w konsekwencji mają do niej zastosowanie przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W przypadku egzekucji z nieruchomości, do podziału uzyskanej z niej kwoty ma, więc zastosowanie przepis art. 115 § 2 u.p.e.a a nie przepisy prawa upadłościowego i naprawczego w tym wskazany art. 342 pr.u.n. Kolejność zaspokojenia wierzycieli przy podziale kwoty uzyskanej z egzekucji z nieruchomości została ściśle określona w cyt. art. 115 § 2 u.p.e.a. Oznacza to, że w żadnym wypadku nie można od tej kolejności odstąpić przez zastosowanie reguł określonych w art. 7 k.p.a czyli mając na względzie interes społeczny i słuszny interes strony, co zdaje się sugerować autor skargi kasacyjnej. (por. R. Hauser, Z. Leoński, A. Skoczylas. Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz. C.H.Beck. Wydanie 4, str. 508). Skoro, zatem organ egzekucyjny postanowił o zaspokojeniu roszczeń skarżących A.G., A.K., G.K. i P.Z. zgodnie z regułami określonymi w art. 115 § 2 u.p.e.a. to trafnie Sąd pierwszej instancji uznał, że kwestionowane postanowienie w tej części nie narusza prawa. W tej sytuacji nie sposób zgodzić się z, zawartym w skardze kasacyjnej ogólnym stwierdzeniem, że w sprawie doszło do naruszenia art. 2 Konstytucji R.P. Przepis ten nie może, bowiem stanowić samoistnej podstawy rozstrzygnięć podejmowanych w procesie stosowania prawa. Aby, więc skutecznie podnieść naruszenie zasady państwa prawnego należy wykazać, że sąd naruszając określone przepisy prawa powszechnie obowiązującego wydał orzeczenie, które i uwagi na skutki jakie wywołuje nie da się pogodzić z porządkiem prawnym demokratycznego państwa prawnego. Uwagi te odnoszą się, również do stosowania prawa przez organy administracji publicznej. Sąd administracyjny nie może pominąć regulacji o randze ustawowej i kształtować sytuację prawną strony wyłącznie w oparciu o tę konstytucyjną zasadę (por. wyroki NSA: z dnia 14.02.2007 r., II FSK 1013/06 oraz z dnia 26.09.2007 r., II FSK 1013/06, publ: http://cbois.nsa.gov.pl).

3.2 Z powyższych względów skarga kasacyjna okazała się pozbawiona podstaw i stosownie do art. 184 p.p.s.a., podlegała oddaleniu. Naczelny Sąd Administracyjny, kierując się zasadą słuszności, na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a odstąpił w całości od zasadzenia od skarżących na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej oraz uczestnika postępowania zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Za takim rozstrzygnięciem przemawia ich sytuacja życiowa i majątkowa a przede wszystkim fakt, że na skutek likwidacji przedsiębiorstwa zostali oni pozbawieni pracy a postępowanie egzekucyjne doprowadziło do zaspokojenia jedynie części ich wierzytelności z tytułu wynagrodzenia za pracą.