Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 790/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-04-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 107 § 1, art. 108 § 1 pkt 3 i § 3, art. 116 § 1 i § 2, art. 122, art. 187 § 1, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, sędzia WSA Dariusz Zalewski, Protokolant referent Piotr Niewiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi A. U. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z drugim członkiem zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień 2010 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej jako "NUS") decyzją z [...] sierpnia 2015r. nr [...] orzekł o solidarnej z drugim członkiem zarządu P. Sp. z o.o. (tj. z D.K.) odpowiedzialności podatkowej Skarżącego A.U. za zaległość tej Spółki w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2010r., w kwocie 13.622,00 zł wraz odsetkami za zwłokę od w/w zaległości w kwocie 7.498,00 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 138,40 zł.

Skarżący, w odwołaniu zarzucił naruszenie art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 613, dalej jako "O.p.") Jego zdaniem, w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji wiceprezesa zarządu P. Sp. z o.o. do października 2010 r. sytuacja finansowa Spółki nie dawała jakichkolwiek podstaw do zgłoszenia wniosku o jej upadłość, co w konsekwencji prowadzi do zwolnienia Strony z odpowiedzialności w myśl art. 116 O.p. Nadto, prowadząc postępowanie wyjaśniające w tym zakresie organ podatkowy winien bowiem respektować zasady ogólne postępowania, tj. zasadę prawdy obiektywnej, obowiązek zebrania całego materiału dowodowego oraz zasadę oceny dowodów. Według Skarżącego, organ podatkowy stara się przerzucić ciężar dowodu jedynie na Stronę. W szczególności, organ I instancji winien był zbadać w sposób prawidłowy czy w czasie, kiedy Strona pełniła funkcję wiceprezesa zarządu Spółki, wystąpiły rzeczywiste przesłanki do zgłoszenia upadłości spółki lub wszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości. Nie zgodził się z oceną przeprowadzonej analizy wskaźnika w zakresie bieżącej płynności finansowej Spółki, wskaźnika płynności szybkiej, wskaźnika majątku zobowiązanego, wskaźnika rentowności majątku ogółem ROA, wskaźnika rentowności sprzedaży oraz wskaźnika rentowności kapitałów własnych ROE, gdyż została ona dokonana w sposób nieprawidłowy. Nie można uznać, iż Spółka była w trudnej sytuacji finansowej w przypadku, gdy zaległości, które występowały w badanym okresie były w nieznacznej wysokości a Spółka w następnej kolejności swobodnie mogła je regulować. Pełnomocnik podnosi, że organ podatkowy pominął istotne dowody jak okoliczności świadczące o regulowaniu występujących bieżących zaległości - Spółka w dniu 28 października 2010r. regulowała zobowiązania wynikające z tytułu podatku od towarów i usług za wskazane okresy.

Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej jako "DIS"), zaskarżoną decyzją na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 220 O.p., utrzymał w mocy decyzję NUS.

Zdaniem DIS, orzekając o odpowiedzialności na podstawie art. 116 § 1 O.p. organy podatkowe obowiązane są wykazać, że w okresie sprawowania funkcji członka zarządu spółki kapitałowej przez osobę, która ma odpowiadać za zaległości podatkowe, powstała zaległość podatkowa oraz że egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna. Natomiast wszelkie okoliczności uwalniające członka zarządu od odpowiedzialności obowiązany jest wykazać on sam. DIS wskazał, ze Skarżący pełnił funkcję wiceprezesa zarządu P. Sp. z o.o., od dnia 30 czerwca 2009r., co wynika z uchwały Nr 4 Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników P. Sp. z o.o. Okres pełnienia przez Stronę obowiązków w zarządzie Spółki upłynął z dniem 12 maja 2011r. Fakt, iż Strona pełniła funkcję w zarządzie Spółki potwierdza również dołączony do akt sprawy odpis z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] (według stanu na dzień 31 marca 2015 r.) z którego wynika, że Skarżący wpisany został w KRS od 8 września 2009 r. do 21 czerwca 2011r. W czasie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za wrzesień 2010r., zarząd Spółki był dwuosobowy - w jego skład wchodziła, poza Skarżącym, D.K. O solidarnej ze Stroną odpowiedzialności podatkowej tej osoby NUS orzekł w odrębnej, znajdującej się w aktach sprawy, decyzji.

W toku postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny - NUS wystąpił do Centralnej Informacji Ksiąg Wieczystych w celu ustalenia, czy Spółka figuruje jako właściciel lub współwłaściciel nieruchomości. Uzyskał odpowiedzi, że ww. Spółki nie znaleziono w elektronicznym rejestrze ksiąg wieczystych. Nieskuteczna okazała się także podjęta przez organ egzekucyjny próba ustalenia składników majątkowych P. Sp. z o.o. w postaci pojazdów. W aktach znajduje się wydruk z dnia 18 września 2013 r. z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców MSWiA, z którego wynika, że podmiot nie występuje w ewidencji. Pismem z 10 października 2013r. wezwano Z.B. występującego jako kurator P. Sp. z o.o. do udzielenia informacji dotyczących posiadanego przez Spółkę majątku ruchomego i nieruchomego, kontrahentów z którymi współpracuje, banków, w których Spółka posiada rachunki bankowe. Z.B. poinformował, że nie posiada wiedzy na temat majątku Spółki. W dniu 9 grudnia 2013 r. tytuły wykonawcze przydzielone zostały do poborcy skarbowemu, który udał się pod wskazany adres zobowiązanego tj. [...], w W. Z notatki poborcy wynika, że czynności egzekucyjnych nie dokonano, ponieważ budynek posiada 7 wejść, w których mieści się 220 lokali mieszkalnych oraz kilkanaście firm. W adresie Spółki brak jest wskazania numeru lokalu zaś brak szyldu firmy pod ww. adresem uniemożliwia jej zlokalizowanie. Dlatego NUS, postanowieniem z dnia [...] marca 2014r umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku zobowiązanego.

Zdaniem DIS, Strona chcąc uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe zarządzanej spółki powinna wykazać, że stosowny wniosek o ogłoszenie jej upadłości lub o wszczęcie postępowania układowego został złożony w terminie, bądź też, że nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęciu postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości albo powinna wskazać mienie zarządzanej spółki pozwalające na zaspokojenie dochodzonych należności. Odpowiedzialność członka zarządu może zatem wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości. Z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie.

Przy ocenie, czy w okolicznościach danej sprawy wniosek o upadłość zgłoszony został "we właściwym czasie", znajdują zastosowanie przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2003r. nr 60, poz. 535 ze zm.), zwana dalej "Prawo upadłościowe") w szczególności art. 10 i art. 11. Przesłanki te mają charakter alternatywny i równorzędny, co oznacza, że zaistnienie chociażby jednej z nich daje podstawę do ogłoszenia upadłości przedsiębiorcy. W ocenie DIS, w sprawie nie zaistniała okoliczność wyłączająca odpowiedzialność Strony, a dotycząca zgłoszenia wniosku o upadłość, bowiem, co wynika z akt sprawy, wniosek taki nie został w ogóle złożony.

DIS zweryfikował kondycję Spółki w okresie sprawowania przez Stronę funkcji w jej zarządzie, pod kątem podstaw wystąpienia przesłanek do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości. Nadto przeanalizował, poddany także analizie w zaskarżonej decyzji, znajdujący się w aktach sprawy bilans Spółki za 2008 r. i 2009 r., uzyskany przez organ podatkowy pierwszej instancji od Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. Wyliczenia wskaźników ekonomicznych Spółki organ podatkowy zawarł w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, korzystając ze standardów wypracowanych w nauce ekonomii. Dane finansowe Spółki za 2008-2009 r. oraz wyliczone wskaźniki wskazują na zagrożenie zdolności Spółki do terminowego regulowania zobowiązań. Przykładowo, wskaźnik bieżącej płynności finansowej w 2008 r. wyniósł 1,56, natomiast w 2009 r. wyniósł 1,26, co wskazuje na pogarszającą się sytuację przedsiębiorstwa oraz na zagrożenie zdolności przedsiębiorstwa do regulowania swoich bieżących zobowiązań, co może wpływać na sprawność prowadzenia przez firmę działalności gospodarczej oraz kłopoty z płynnością, tzn. z terminowym regulowaniem zobowiązań. Analiza wskaźników rentowności majątku ogółem ROA, sprzedaży ROS, kapitałów własnych ROE jak wskazał organ I instancji nie jest możliwa do obliczenia, ponieważ Spółka w 2008r. oraz 2009 r. nie wykazała zysku netto.

Zdaniem DIS, o tym, że sytuacja ekonomiczna P. Sp. z o.o. nie była dobra, świadczą też zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług, z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za niektóre okresy 2010 r. opisane w decyzji. Spółka (w okresie pełnienia przez Stronę funkcji w zarządzie) zalegała także z zapłatą zobowiązań na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z tytułu składek na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych, Fundusz Ubezpieczenia Zdrowotnego, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za poszczególne miesiące od 2009 r.,2010 r., oraz 2011r. w łącznej kwocie 13.379,47 zł, co wynika z załączonego do akt sprawy pisma Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 12 czerwca 2015r. znak: [...] sygn. sprawy: [...]. DIS wskazał, że najstarsze zaległości podatkowe P. Sp. z o.o. dotyczyły października i listopada 2009r., i były to zaległości z tytułu podatku do towarów i usług. Stan zobowiązań Spółki był znany Skarżącemu.

Dlatego DIS uznał, że w trakcie pełnienia funkcji prezesa w zarządzie Spółki przez Skarżącego zaistniała podstawa do ogłoszenia upadłości - zaprzestanie płacenia wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze). Zdaniem organu odwoławczego, narastające zadłużenie podatkowe z tytułu składek na ubezpieczenie, zobowiązań podatkowych zgodnie z przepisami regulującymi terminy ich płatności, dawała podstawy do składania wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki/wszczęcie postępowania układowego. W szczególności zaprzestanie regulowania wskazanych wyżej zobowiązań miało trwały charakter już początkiem 2010 r. Stan ten utrzymywał się w kolejnych okresach.

DIS powołał się również na akta postępowania egzekucyjnego, które wskazują, iż prowadzone były wobec Spółki postępowania egzekucyjne w związku z zaległościami z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 04-08/2010r. (tytuł wykonawczy [...]); za 10-12/2010r. (tytuł wykonawczy [...]) oraz w podatku od towarów i usług za 10-11/2009r. (tytuł wykonawczy [...]). W ocenie DIS, wobec faktu, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwolił przesądzić, że P. Sp. z o.o. była dłużnikiem niewypłacalnym, to Skarżący jako jeden z członków jej zarządu, nie wywiązując się z obowiązku jaki nakłada na członków zarządu art. 21 ustawy Prawo upadłościowe, powinien liczyć się z tym, że będzie zobowiązany ponieść tego wszelkie konsekwencje, w tym finansowe.

W ocenie DIS, Skarżący nie wykazał, aby niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy, żadnych okoliczności natury faktycznej mogących świadczyć o tym, iż nie miał wpływu na możliwość złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Nadto nie wskazał również mienia Spółki, z którego egzekucja byłaby faktycznie.

Skarżący w skardze zakwestionował w całości decyzję DIS i zarzucił jej – podobnie jak w odwołaniu - naruszenie art. 116 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż Skarżący ponosi solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe Spółki P. Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za wrzesień 2010 r. podczas, gdy prawidłowe zastosowanie tego przepisu polega na uznaniu, iż nie zaistniało powstanie solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki P. Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za wrzesień 2010 r.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

W uzasadnieniu Skarżący wskazał w szczególności, że powołanie się na współczynniki inne niż wskaźnik bieżącej płynności finansowej jest wadliwe. O ile bowiem wskaźnik bieżącej płynności finansowej (Current Ratio) mówi o możliwości Spółki spłacania bieżących zobowiązań to inne wskaźniki płynności szybkiej odnoszą się wyłącznie do natychmiastowej spłaty zobowiązań. Innymi słowy Organ II instancji bierze pod uwagę i uważa za wiążące wskaźniki, które mówią o natychmiastowej możliwości spłaty zobowiązań w 2008 i 2009 r. i mają charakter pomocniczy (tj. nie obrazują rzeczywistej i długoterminowej możliwości spłaty zobowiązań Spółki). W konsekwencji, zdaniem Skarżącego dokonano wybiórczego przyporządkowania wskaźników do sytuacji ekonomicznej Spółki co, oznacza przeprowadzenie nierzetelnej analizy ekonomicznej przedsiębiorstwa w okresie, gdy skarżący pełnił funkcję członka zarządu.

Co, więcej, zdaniem Skarżącego, jak wskazuje się na stronach o tematyce rynku finansowego uważa się, iż przytoczone współczynniki, jak np. wskaźnik bieżącej płynności finansowej nie określają w sposób sztywny sytuacji ekonomicznej danej Spółki. Oznacza to, iż może dojść do ekonomicznej sytuacji, w której Spółka będzie wykazywała współczynnik poniżej 1.0 (co np. w odniesieniu do współczynnika bieżącej płynności finansowej nie nastąpiło), lecz sama płynność finansowa Spółki mówiąca o możliwości krótkoterminowej spłaty zobowiązań względem osób trzecich nie pozostanie zagrożona. Zdaniem Skarżącego powoływanie się na wskaźniki płynności płatniczej i patrzenie na nie w sposób innych niż poglądowy nie decydują w sposób wiążący o konieczności złożenia wniosku o upadłość Spółki/wszczęcia postępowania układowego.

W ocenie Skarżącego, DIS powinien rozpatrzeć, czy istniała konieczność do złożenia wniosku o upadłość/wszczęcia postępowania układowego poprzez analizę przepisów podstaw do ogłoszenia upadłości przez Spółkę na podstawie ustawy Prawo upadłościowe, zgodnie z przepisami której dłużnik (Spółka) jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Przy czym domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące. Zdaniem Skarżącego, dłużnik będący osobą prawną jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące. Zdaniem Skarżącego brak przeprowadzenia analizy kondycji przedsiębiorstwa w okresie, w którym powstało zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług pod kątem właściwych przepisów prawa upadłościowego przemawia za uchybieniami powstałymi w toku prowadzonego postępowania odwoławczego.

DIS, w odpowiedzi na skargę, wniósł o oddalenie skargi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Skargę należało oddalić.

2. Podstawa prawną skargi jest naruszenie art. 116 O.p.

3. Zdaniem Skarżącego nie zaistniały przesłanki przypisania mu odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki za wskazany powyżej okres. W szczególności, w okresie pełnienia funkcji członka zarządu przez Skarżącego Spółka znajdowała się w poprawnej, względnie dobrej kondycji finansowej i nie można było w żaden sposób przewidzieć powstania trudnej sytuacji finansowej. Powoływanie się organu II instancji na współczynniki inne niż wskaźnik bieżącej płynności finansowej jest wadliwe. Brak przeprowadzenia analizy kondycji przedsiębiorstwa w okresie, w którym powstało zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług pod kątem właściwych przepisów prawa upadłościowego przemawia za uchybieniami powstałymi w toku prowadzonego postępowania odwoławczego. Skoro Skarżący nie mógł przewidywać powstania trudności finansowych Spółki, to nie było podstaw do ogłoszenia upadłości i dokonania czynności z tym związanych, o których mowa w art. 116 O.p. i nie można mówić o powstaniu solidarnej odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu w podatku od towarów i usług za 09/20 10r.

4. W ocenie DIS natomiast, w sprawie zaistniały przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, ponieważ zła sytuacja spółki, w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji, wynikała zarówno z dokumentów bilansowych, jak też miała odzwierciedlenie w istniejących zaległościach podatkowych. Nadto, nie udało się zaspokoić, także w drodze egzekucji względem Spółki, należności Skarbu Państwa.

5. Rację w tym sporze należy przyznać organom podatkowym.

6. Z treści skargi wynika, że podstawowym punktem spornym jest ocena kondycji finansowej/gospodarczej Spółki w trakcie pełnienia przez Skarżącego w niej funkcji (art. 116 § 1 pkt. 1 O.p.).

7. Sąd wskazuje, że w każdym przypadku wydania przez organ podatkowy decyzji na podstawie przepisów art. 107 § 1 O.p., art. 108 § 1 O.p. oraz art. 116 § 1 i § 2 O.p. rozważeniu podlegają zarówno przesłanki pozytywne odpowiedzialności tej kategorii osób trzecich, jak i przesłanki, wobec istnienia których następuje wyłączenie tej odpowiedzialności, tzw. przesłanki egzoneracyjne. Wymogi te zostały w sprawie, w trakcie postępowania podatkowego, spełnione.

8. Zdaniem Sądu, spełnione zostały warunki wstępne o orzeczeniu odpowiedzialności Skarżącego, ponieważ wystąpiły w sprawie przesłanki z art. 108 § 1 pkt 3 i § 3 O.p. w zakresie dopuszczalności wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległość P. Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za wrzesień 2010 r. W szczególności wypełniony został wymóg wszczęcia postępowania egzekucyjnego z majątku Spółki w związku z należnościami wynikającymi z deklaracji przed dniem wszczęcia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej.

9. Nadto wykazany został fakt pełnienia przez Skarżącego obowiązków w zarządzie Spółki w okresie powstania i upływu terminu płatności zobowiązań podatkowych, za zaległości z tytułu których orzeczona została odpowiedzialność.

10. Zdaniem Sądu, trafna jest uwaga DIS, że Skarżący nie wskazał istniejącego majątku P. Sp. z o.o., z którego można byłoby wyegzekwować należność w znacznej części (przesłanka z art. 116 § 1 pkt 2 O.p.).

11. Zdaniem Sądu, nietrafione są uwagi Skarżącego o "wybiórczym przyporządkowaniu wskaźników do sytuacji ekonomicznej Spółki" oraz o "co najwyżej o ewentualnym zagrożeniu dla terminowego regulowania zobowiązań, pozwalającym jednak w latach 2008-2009 na pełne regulowanie zobowiązań podatkowych i innych", skoro dane finansowe P. Sp. z o.o., za 2008-2009r. oraz wyliczone wskaźniki wskazują – i to jednoznacznie - na zagrożenie płynności finansowej i w konsekwencji - zdolności Spółki do terminowego regulowania zobowiązań. W szczególności, jak wskazano "aktywa obrotowe spółki na koniec 2008 roku wynosiły 88.691,49 zł, a zobowiązania krótkoterminowe 56.890,65 zł, natomiast aktywa obrotowe na koniec 2009 roku wynosiły 111.213,69 zł, a zobowiązania krótkoterminowe 87.963,61 zł. Z rachunku zysków i strat na koniec 2008r. wynika, że Spółka w 2008r. poniosła stratę w wysokości (-) 83.339,18 zł, natomiast na koniec 2009 r. poniosła stratę w wysokości (-) 22.976,03 zł". Sąd wskazuje, że wskaźnik bieżącej płynności finansowej w 2008r. wyniósł 1,56, natomiast w 2009r. wyniósł 1,26, co nie jest wyrazem dobrej sytuacji finansowej, lecz raczej wyrazem zagrożenia zdolności przedsiębiorstwa do regulowania swoich bieżących zobowiązań, co może wpływać na sprawność prowadzenia przez firmę działalności gospodarczej. Wyrazem tych "dobrych", wg Skarżącego wskaźników, były kłopoty z płynnością, tzn. z terminowym regulowaniem zobowiązań. Nadto, w 2008 r. wartość wskaźnika obciążenia majątku zobowiązaniami wyniosła 0,55, natomiast w 2009r. wyniosła 0,79 i oscylowała powyżej optymalnego poziomu 0,57-0,67, co może oznaczać wyższy poziom zadłużenia, wyższe ryzyko finansowe oraz potwierdza pogarszającą się sytuację przedsiębiorstwa. Analiza wskaźników rentowności majątku ogółem ROA, sprzedaży ROS, kapitałów własnych ROE jak wskazał organ I instancji nie jest możliwa do obliczenia, ponieważ Spółka w 2008 r. oraz 2009 r. nie wykazała zysku netto.

12. Sąd zaznacza przy tym, że z art. 11 ust 2 Prawa upadłościowego wynika, iż dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje.

13. Zdaniem Sądu, ze zgromadzonych akt wynika, że wystąpiła również przesłanka "zaprzestania regulowania wymagalnych zobowiązań" z art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego. W szczególności, do akt załączono dokumenty, które wskazują, że Spółka nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, których terminy płatności upływały już z początkiem 2010r. (por. s. 7 decyzji NUS, k - 166 akt administracyjnych).

14. Sąd zauważa, ze Spółka opóźniała się z zapłatą podatku od towarów i usług, czego tylko jednym z wielu przykładów była zaległość wobec Skarbu Państwa z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień 2010 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Nadto Spółka zaprzestała wykonywania wymagalnych zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za wskazane w decyzji okresy. Zalegała także z zapłatą zobowiązań na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z tytułu składek na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych, Fundusz Ubezpieczenia Zdrowotnego, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych – w zakresie wskazanym w decyzjach obu instancji i w pismach ZUS dołączonych do akt sprawy.

15. W doktrynie prawa upadłościowego (A. Jakubecki, F. Zedler, Komentarz do art. 11 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, LEX 2011) wskazuje się, że art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego określa niewypłacalność jako niewykonywanie przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Z istoty porządku prawnego wynika, że każdy powinien wykonywać swe wymagalne zobowiązania w terminie. Zasada ta obowiązuje wszystkich i wszystkie zobowiązania, w tym z tytułu podatków i innych danin publicznych. Tym bardziej zatem musi obowiązywać przedsiębiorców. Dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 Prawa upadłościowego. Co najwyżej w takim przypadku sąd może oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 12 Prawa upadłościowego, lecz ta okoliczność nie zwalnia dłużnika od obowiązku wynikającego z art. 21 ust. 1 Prawa upadłościowego. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje więc nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Dla określenia, czy istnieją podstawy ogłoszenia upadłości, fundamentalne znaczenie ma wyłącznie ustalenie, czy dłużnik nie wykonuje tych zobowiązań, które są wymagalne (zob. też np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 maja 2016 r., II FSK 798/14 i z dnia 24 lutego 2016 r., I FSK 1864/14 - dostępne w CBOSA). W orzecznictwie podnosi się również, że w art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, ale z jego zachowaniem, a konkretnie zaniechaniem - zaprzestaniem płacenia długów (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 kwietnia 2015 r., II FSK 853/13; z dnia 11 kwietnia 2014 r., I FSK 656/13 -dostępne w CBOSA).

16. Sąd wskazuje, że oświadczenia Skarżącego o dobrej sytuacji finansowej Spółki, względnie o braku wiedzy o sytuacji Spółki nie mogą zostać uwzględnione, ponieważ stan zobowiązań Spółki był znany Skarżącemu. Świadczy o tym treść złożonego przez pełnomocnika w dniu 15 września 2015r. odwołania, w którym pełnomocnik wskazuje, iż Spółka w dniu 28 października 2010 r. regulowała zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień 2007r., wrzesień 2009r., sierpień 2010r.

17. Zdaniem Sądu, już sam fakt zakończenia działalności Spółki i bezskuteczność prowadzonej względem niej egzekucji (warunku orzeczenia w trybie art. 116 O.p.) świadczy o tym, że nieprawdziwe są twierdzenia Strony o tym, że mimo ewentualnego zagrożenia dla terminowego regulowania zobowiązań, Spółka była w stanie pozwalającym w latach 2008-2009 na pełne regulowanie zobowiązań podatkowych i innych".

18. Stąd trafny jest pogląd, z którego wynika, że P. Sp. z o.o. miała niezaprzeczalnie trwałe trudności w zapłacie swoich bieżących zobowiązań oraz że, nie były to pojedyncze nieuregulowane należności. Była to więc sytuacja kwalifikująca do uznania Spółki za dłużnika niewypłacalnego, który może zostać uznany za upadłego.

19. Sąd przypomina, że niewykonywanie wymagalnych zobowiązań nie musi się zatem odnosić do wszystkich zobowiązań dłużnika, nie ma też znaczenia ich charakter, tzn. czy są to zobowiązania cywilnoprawne czy publicznoprawne. Bez znaczenia jest też przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje więc nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Z powyższego wynika, że złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego P. Sp. z o.o. było uzasadnione w 2010 r. Staranności w tej mierze powinien dochować Skarżący w czasie pełnienia przez niego obowiązków w jej zarządzie.

20. Trafny jest przy tym pogląd DIS, że wykazanie przesłanek egzoneracyjnych, wynikających z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 2 O.p., spoczywa przede wszystkim na członku zarządu. Powinien on, we własnym interesie, wykazać, że w sprawie zaszła okoliczność mogąca spowodować odstąpienie od orzeczenia odpowiedzialności podatkowej i przedstawić dowody na poparcie zgłaszanych wniosków. Oznacza to, że prowadząc postępowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki, organ podatkowy powinien wpierw stwierdzić istnienie przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, a dopiero w przypadku ich stwierdzenia rozważyć, czy strona postępowania w sposób wiarygodny przedstawiła okoliczności egzoneracyjne (przesłanki negatywne uwalniające od tej odpowiedzialności). Oczywiście, istota przesunięcia ciężaru dowodowego na członka zarządu, odczytywana być musi jako inicjatywa dowodowa ze strony tego podmiotu przejawiająca się zarówno samodzielnym składaniem dowodów, jak i wskazywaniem na dowody, które należałoby przeprowadzić, jednakże pozostają poza możliwością przedstawienia ich przez samą stronę np. dotyczą dokumentów, do których strona nie ma na etapie postępowania dostępu. Bez jednakże podjęcia tej inicjatywy, oczekiwania działań organów podatkowy w celu uwolnienia Strony od ciężaru – jest nieuzasadnione.

21. W ocenie Sądu, w badanej sprawie, zarówno NUS, jak i DIS, poddali analizie wystąpienie przesłanek egzoneracyjnych, w tym sposób wywiązywania się przez Skarżącego z ciążących na nim jako członku zarządu obowiązków wynikających z przepisów Prawo upadłościowego, w okresie od 30 czerwca 2009 r. do 12 maja 2011r. W szczególności, organ podatkowy nie ma (samodzielnego) obowiązku wykazania okoliczności uwalniających członka zarządu od odpowiedzialności podatkowej, zwłaszcza, jak w niniejszej sprawie, w jednoznacznych okolicznościach sprawy.

22. W pełni zostały zrealizowane postulaty wynikające z art. 124 i art. 123 O.p., tj. organ odwoławczy szczegółowo wyjaśnił Skarżącemu zasadność przesłanek, którymi się kierował przy załatwianiu sprawy i zagwarantowana została realizacja zasady czynnego udziału strony w każdym stadium postępowania. Zdaniem Sądu, okoliczność, że ocena organów podatkowych dokonana w niniejszej sprawie nie jest zgodna z oczekiwaniami pełnomocnika, nie świadczy o tym, że doszło do naruszenia zasady prowadzenia postępowania odwoławczego. W toku prowadzonego postępowania odwoławczego zweryfikowano kondycję Spółki w okresie sprawowania przez Stronę funkcji w jej zarządzie, pod kątem podstaw wystąpienia przesłanek do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości w świetle Prawo upadłościowego. Dokonano analizy wskaźników do sytuacji ekonomicznej Spółki korzystając ze standardów wypracowanych w nauce ekonomii. Podjętych zostało szereg czynności w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy, a wyniki tych czynności zostały prawidłowo ocenione. Stąd brak jest wad w przeprowadzonym postępowaniu, które wypełnia standardy z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

23. Z tych powodów, Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), orzekł, jak w sentencji.