Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 469/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2022-09-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 134, art. 151
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 33 § 2, art. 32 § 2 pkt 6 lit. c
journal: Dz.U. 2022 poz 479
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
article: art. 108 § 4
journal: Dz.U. 2021 poz 1540
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Paweł Janicki, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda, Asesor WSA Grzegorz Potiopa (spr.), po rozpoznaniu w dniu 26 września 2022 r. w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi A Spółki z o.o. z/s w S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 25 kwietnia 2022 r. nr 1001-IEW-3.711.51.2021.14.U22.AK w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne oddala skargę.


UZASADNIENIE

I SA/Łd 469/22

UZASADNIENIE

Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Skierniewicach prowadzi wobec R Sp. z o.o. w S (dalej także: Skarżąca, Spółka lub Strona) postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych z 17 lutego 2021 r. o numerach:

- [...], [...], [...],

- [...], [...], [...],

- [...], [...], [...],

- [...], [...], [...],

- [...], [...], [...],

- [...], [...], [...],

- [...], [...], [...],

- [...], [...], [...],

- [...], [...], [...],

- [...], [...], [...],

- [...], [...], [...],

- [...], [...], [...],

- [...], [...], [...],

- [...], [...], [...],

- [...], [...], [...],

- [...], [...], [...],

- [...], [...], [...],

- [...], [...], [...].

Podstawę wystawienia ww. tytułów wykonawczych stanowiła decyzja z 3 grudnia 2020 r. nr 1022-SEW.4123.3.2020, którą Naczelnik Urzędu Skarbowego w Skierniewicach orzekł o solidarnej odpowiedzialności R Sp. z o.o. z siedzibą w S. jako komplementariusza, wraz z R Sp. z o.o. Spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w S., za zaległości w podatku od towarów i usług ww. Spółki.

W dniu 16 września 2021 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Skierniewicach wpłynęło pismo Strony zatytułowane "Zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej". W piśmie tym, na podstawie art. 33 § 1, art. 33 § 2 pkt 6 lit. c ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2022 r. poz. 479, dalej także: u.p.e.a.) w związku z art. 108 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm., dalej także: O.p.), Strona złożyła zarzut braku wymagalności obowiązku.

W dniu 24 września 2021 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Skierniewicach wpłynęło pismo zatytułowane "UZUPEŁNIENIE PISMA Z DNIA 16 WRZEŚNIA 2021 R." W piśmie tym Spółka ponownie wskazała, iż w pierwszej kolejności wnosi zarzut braku wymagalności obowiązku (art. 33 § 1, art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a.) i o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 34 § 4 pkt 3 lit. b w zw. z art. 34a pkt 2 ww. ustawy. W przypadku zaś nieuznania przesłanki z art. 108 § 4 O.p. za przesłankę wymagalności obowiązku, wniesiono na podstawie art. 59 § 4 w związku z art. 59 § 1 ust. 1 u.p.e.a, o umorzenie postępowania egzekucyjnego.

Strona pismem z dnia 25 września 2021 r. wskazała, że w wystąpieniu z 16 września 2021 r. (uzupełnionym pismem z 24 września 2021 r.) wniesiono dwa oddzielne i niezależne od siebie wnioski, tj. zarzut braku wymagalności obowiązku (art. 33 u.p.e.a.) oraz wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego (art. 59 u.p.e.a.).

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Skierniewicach (jako wierzyciel) postanowieniem z 15 listopada 2021 r. nr 1022-SEW.720.ZARZUTY.2.2021/40917 oddalił zarzut braku wymagalności obowiązku w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej w oparciu o tytuły wykonawcze z 17 lutego 2021 r.

Na powyższe rozstrzygnięcie, Strona wniosła zażalenie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, który postanowieniem z 25 kwietnia 2022 r. nr 1001-IEW-3.711.51.2021.14.U22.AK, utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Skierniewicach z 15 listopada 2021 r. nr 1022-SEW.720.ZARZUTY.2.2021/40917 .

Strona wniosła na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 25 kwietnia 2022 r. nr 1001-IEW-3.711.51.2021.14.U22.AK, skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

1. art. 108 § 4 O.p, poprzez przyjęcie, że do uznania bezskuteczności egzekucji wobec dłużnika głównego posiadającego nieruchomość wystarczy sprawdzenie obciążenia tej nieruchomości hipotekami, bez sprawdzenia czy te wierzytelności rzeczywiście istnieją,

2. art. 108 § 4 O.p. poprzez uznanie, że dokonywanie dobrowolnych wpłat przez dłużnika solidarnego jest bez znaczenia przy ustalaniu skuteczności egzekucji o której mowa w art. 108 § 4 O.p.

3. naruszenie art. 7 w związku z art. 77 i 80 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021 poz. 735 z późn. zm., dalej także: K.p.a.), poprzez dokonanie oceny zaistnienia bezskuteczności egzekucji dłużnika głównego w sposób dowolny na podstawie nieudowodnionych przesłanek.

W związku z powyższym Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu wniesionej skargi po przedstawieniu dotychczasowego przebiegu postępowania. Spółka ponownie zaznaczyła (wcześniej w zażaleniu z 22 listopada 2021 r.), że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Skierniewicach w postanowieniu z 15 listopada 2021 r. wskazał, że bezskuteczność egzekucji o której mowa w art. 108 § 4 O.p., nie ma znaczenia dla wymagalności obowiązku. Skoro zaś Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi prezentuje stanowisko, że przesłanka o której mowa w ww. przepisie może decydować o braku wymagalności obowiązku, w ocenie Strony rodzi się pytanie czy rozważania Naczelnika Urzędu Skarbowego w Skierniewicach, na temat bezskuteczności egzekucji są wiążące jeżeli nie były faktyczną podstawą oddalenia zarzutów przez organ pierwszej instancji. W dalszej części skargi Strona wskazała, że organ podatkowy nie sprawdził, czy wierzytelności będące podstawą wpisu hipotek na nieruchomości są nadal aktualne, czym naruszył art. 108 § 4 O.p. oraz art. 77 i 80 K.p.a. Zdaniem Strony naruszeniem powyższych przepisów było również przyjęcie przez organ odwoławczy stanowiska, że w przypadku sprzedaży nieruchomości uzyskana cena nie wystarczy na pokrycie wszystkich wierzytelności.

W końcowej części skargi Spółka podniosła, że nie zgadza się ze stanowiskiem organu drugiej instancji, że dla oceny skuteczności egzekucji wobec podmiotu głównego, o którym mowa w art. 108 § 4 O.p. nie mają wpływu zaliczenia zwrotów podatku od towarów i usług na poczet należności od dłużnika solidarnego. Skarżąca zaznaczyła ponadto, że nawet w przypadku przyjęcia, że nastąpiła częściowa bezskuteczność egzekucji, trudno przyjąć, że przy dokonywanych zaliczeniach ma ona charakter trwały, a nie przejściowy. Z kolei w zakresie zbycia nieruchomości dowodem, który świadczyłby o bezskuteczności egzekucji byłoby dopiero przeprowadzenie przez komornika dwóch nieudanych licytacji nieruchomości.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje.

Skarga jest niezasadna.

Na wstępie wyjaśnić należy, że zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137 z późn. zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego decyzję lub postanowienie wydane przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm., dalej także: P.p.s.a.).

Niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia, zaś stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 P.p.s.a. - w brzmieniu obowiązującym od 15 sierpnia 2015 r. - sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Zastosowany tryb nie wpłynął na ograniczenie praw stron postępowania sądowoadministracyjnego, Sąd bowiem w świetle art. 134 § 1 P.p.s.a., rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd rozpoznaje zatem sprawę całościowo badając w sposób zupełny legalność zaskarżonej decyzji/postanowienia, orzekając przy tym w składzie trzech sędziów podobnie jak na posiedzeniu jawnym.

Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów należy uznać, że skarga okazała się nieuzasadniona. Zaskarżone postanowienie prawa nie narusza, a zarzuty skargi są chybione.

Kontroli Sądu poddano postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Skierniewicach w przedmiocie oddalenia zarzut braku wymagalności obowiązku w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej, w oparciu o tytuły wykonawcze z dnia 17 lutego 2021 r.

Sąd zauważa, że zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej są podstawowym środkiem ochrony zobowiązanego przed niezasadnym bądź niezgodnym z prawem wszczęciem i prowadzeniem egzekucji. Pełnią one rolę środka ochrony zobowiązanego, przed egzekucją, gdyby okazało się, że w dacie wszczęcia egzekucji nie było podstaw do podejmowania czynności egzekucyjnych. W postępowaniu zainicjowanym wniesieniem zarzutów przedmiotem rozpoznania jest wyłącznie treść tych zarzutów, przy czym zobowiązany może wnieść zarzuty wyłącznie z przyczyn enumeratywnie wyszczególnionych w art. 33 § 2 u.p.e.a.

Zgonie z art. 33 § 2 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej jest:

1) nieistnienie obowiązku;

2) określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z:

a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4,

b) dokumentu, o którym mowa w art. 3 a § 1,

c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu;

3) błąd co do zobowiązanego;

4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane;

5) wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części;

6) brak wymagalności obowiązku w przypadku:

a) odroczenia terminu wykonania obowiązku,

b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej,

c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b.

W obecnym brzmieniu przepis obowiązuje od 30 lipca 2020 r, w związku z wejściem w życie art. 1 pkt 20 ustawy z 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 2070 z późn. zm.) podstawą zarzutu w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego mogą być wyłącznie konkretne zdarzenia i okoliczności wymienione w tym przepisie, a nie jakiekolwiek wyrażone niezadowolenie zobowiązanego z poddania go egzekucji administracyjnej. Tylko zarzuty prawidłowo zgłoszone, a więc zgłoszone w terminie i znajdujące oparcie w jednej z wymienionych w art. 33 § 2 u.p.e.a., podlegają rozpatrzeniu przez organ egzekucyjny w trybie określonym w art. 34 u.p.e.a. Wskazanie innych uchybień czy nieprawidłowości nie uprawnia wierzyciela do ich rozpatrzenia (por. P. M. Przybysz [w:] Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, wyd. IX, Warszawa 2021, art. 33).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd stwierdza, że Strona wniosła zarzut braku wymagalności obowiązku na podstawie art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a., wskazując jako inną przyczynę art. 108 § 4 O.p., tj. niewykazanie przez Organ, że egzekucja z majątku podatnika (podmiotu głównego) okazała się w całości lub w części bezskuteczna.

Rozpatrując powyższy zarzut wierzyciel zobowiązany był do zbadania czy wystąpiły w sprawie uchybienia w powyższym zakresie. Wymagalność, o której mowa w ww. przepisie oznacza taką cechę obowiązku; która pozwala wierzycielowi domagać się od zobowiązanego jego wykonania, a w przypadku odmowy tego wykonania ze strony zobowiązanego, wystąpić do organu egzekucyjnego o zastosowanie przymusu w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Tak rozumianą wymagalność, na gruncie prawa podatkowego, wiązać trzeba między innymi z upływem terminu płatności określonego podatku. Natomiast o braku wymagalności obowiązku decydują takie okoliczności, jak odroczenie terminu wykonania obowiązku, czy rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnych (art. 33 § 2 pkt 6 lit. a i b u.p.e.a.). Z kolei w art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a. użyto sformułowania brak wymagalności obowiązku w przypadku wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b. Usytuowanie tego zapisu w art. 33 § 2 pkt 6 u.p.e.a. wskazuje, że podstawą zarzutu mogą być też inne zdarzenia, które powodują, że zobowiązanie nie może być egzekwowane. Należeć będą do tych okoliczności takie zdarzenia, jak choćby wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji (por. wyroki WSA w Gliwicach z 20 października 2020 r. sygn. akt I SA/GI 673/20, WSA w Poznaniu z 24 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Po 928/19 i z 30 czerwca 2020 r., sygn. akt III SA/Po 181/20), czy też brak możliwości prowadzenia egzekucji z uwagi na postępowanie upadłościowe prowadzone wobec dłużnika bądź brak rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji.

Sąd stwierdza, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi zasadnie utrzymał w mocy postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Skierniewicach, który oddalił zarzut wniesiony na podstawie art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a. w związku z art. 108 § 4 O.p.

Sąd podziela stanowisko organów, zgodnie z którym w niniejszej sprawie wystąpiła częściowa bezskuteczność egzekucji z podmiotu głównego, a do jej stwierdzenia nie jest konieczne wydanie formalnego postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego.

Powyższą przesłankę można ustalać na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lutego 2018 r. sygn. akt I FSK 1982/16, z 27 czerwca 2014 r. sygn. akt II FSK 1899/12).

Z akt sprawy wynika, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego wobec R Sp. z o. o. S.K.A. zastosowano szereg środków egzekucyjnych w postaci zajęć rachunków bankowych (A Bank S.A., B Bank S.A., C Bank S.A. , D Bank S.A.), które okazały się nieskuteczne z uwagi na brak środków finansowych, w E BANK S.A. doszło do zbiegu egzekucji administracyjnej z sądową. Dokonano zajęć innych wierzytelności pieniężnych, które również okazały się bezskuteczne. R Sp. z o. o. S.K.A. co prawda na początku 2021 r. wskazała wierzytelność od podmiotu R M. K. J. K., jednakże z danych zawartych w plikach JPK wynikało, że wierzytelność ta do marca 2021 r. (tj. w latach poprzednich) była wierzytelnością R Sp. z o. o. i dopiero po wydaniu decyzji o odpowiedzialności osób trzecich i negatywnym rozpatrzeniu wniosku o rozłożenie należności na raty, dokonano zmian w umowie i stała się ona wierzytelnością R Sp. z o. o. S.K.A.

Sąd stwierdza, że prawidłowe są wniosku zawarte w postanowieniach obu instancji, zgodnie z którymi działanie takie mogło mieć na celu wykazanie skuteczności egzekucji wobec podmiotu głównego i kreowanie rzeczywistości w zależności od potrzeb Skarżącej. Kluczową dla niniejszej sprawy jest sprawy okoliczność, że od marca 2021 r. do organu wpływają co miesiąc środki w kwocie około 6,200,00 zł z tytułu zajęcia ww. wierzytelności. Comiesięczny wpływ takiej kwoty nie może być uznany za przesłankę świadczącą o skuteczności egzekucji, gdyż stan należności, w stosunku do których Naczelnik Urzędu Skarbowego w Skierniewicach prowadzi egzekucję administracyjną (zarówno na wniosek wierzycieli prywatnych jak i publicznych) wraz z kosztami egzekucyjnymi i kosztami upomnienia wynosi ponad 11 000 0000 zł, w tym na rzecz:

1) Prezydenta Miasta S. - Urząd Miast S.: ponad 5.385.452,56 zł,

2) Zakładu Ubezpieczeń Społecznych: 4.848.114,08 zł,

3) Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych: 36.932,15 zł,

4) Prezydenta Miasta S. - Miasto S.: 138,423,00 zł,

5) Pana P. M.: 152.720,53 zł,

6) Naczelnika Urzędu Skarbowego w Skierniewicach: 725.367,15 zł (po odliczeniu hipotek z poz. 53,54 i 58).

Sąd zauważa, że za częściową bezskutecznością egzekucji przemawia również fakt, iż R Sp. z o. o. S.K.A., składa co miesiąc deklaracje VAT-7 wykazując podatek do zapłaty, nie realizując jednak ciążącego na Spółce obowiązku. Zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za okres od marca do września 2021 r. powiększyła stan zadłużenia podmiotu głównego o 51.586,00 zł.

Zarówno Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, jak i Naczelnik Urzędu Skarbowego w Skierniewicach słusznie podnieśli, że obecnie podstawowym majątkiem R Sp. z o. o. S.K.A. jest hala produkcyjna położona na działce o powierzchni 39 tys. metrów kwadratowych. Postępowanie egzekucyjne wobec ww. nieruchomości wszczął i prowadzi Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w Skierniewicach P. Ś., należności objęte tytułami wykonawczymi z 17 lutego 2021 r., zostały zabezpieczone wpisami hipoteki przymusowej na ww. nieruchomości. Ponadto na uwagę zasługuje fakt, że w dziale [...] nr [...] widnieją wpisy hipoteczne na kwotę 19.191.401,86 zł (po odliczeniu hipotek z poz. [...],[...] i [...] - już spłaconych, co zasadnie podnieśliście w zażaleniu), w tym na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, Gminy S., Banków i osób prywatnych. Brak przyłączenia się przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Skierniewicach do egzekucji z nieruchomości, nie zmieni natomiast jego sytuacji w kwestii kolejności zaspokojenia. Samo zaś stwierdzenie w toku postępowania egzekucyjnego, iż dłużnik główny jest właścicielem nieruchomości nie wskazuje, że stan bezskuteczności egzekucji nie występuje oraz, że organ podatkowy zostanie zaspokojony. Istotne w niniejszej sprawie jest również fakt, że przedmiotowa nieruchomość została wyceniona w operacie szacunkowym na kwotę ponad 16.000.000 złotych. Znajduje się na niej hala produkcyjna, która jest w złym stanie technicznym, co może utrudnić jej zbycie. Podkreślić należy, że suma ustanowionych hipotek na ww. nieruchomości, przekracza zaś znacznie jej wartość szacunkową. Biorąc pod uwagę kolejność wpisów w księdze wieczystej i odległą pozycję należności, których dotyczy niniejsza sprawa oraz liczbę i wysokość ustanowionych hipotek przymusowych na nieruchomości - w przypadku jej sprzedaży nie gwarantuje możliwości zaspokojenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Skierniewicach. Należy również zwrócić uwagę, że gdyby doszło ewentualnie do zbycia nieruchomości, to należy doliczyć koszty komornicze powstałe w toku postępowania egzekucyjnego, które zostałyby zaspokojone w pierwszej kolejności.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w zaskarżonym postanowieniu słusznie zauważył (odnosząc się do argumentacji, że hipoteki przymusowe wpisywane są na ogół w maksymalnej wysokości 150% zobowiązania), że wpisy te mają na celu zabezpieczenie narastających odsetek, jak i kosztów egzekucyjnych. Wpisy hipoteczne dokonane przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych dotyczą zaległości od 2012 r., a Gminy S. od 2013 r. Zakładając nawet, że zabezpieczono 150% zobowiązania, to biorąc pod uwagę upływ czasu - kwota zaległości wraz ze świadczeniami ubocznym, będzie znacznie przekraczać kwotę zabezpieczenia.

Odnosząc się do zarzutów skargi należy wyjaśnić, że zgodnie treścią art. 108 § 4 O.p. egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna, odstąpiono od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych albo nie przystąpiono do egzekucji administracyjnej w wyniku uprawdopodobnienia przez organ egzekucyjny braku możliwości uzyskania w toku egzekucji administracyjnej kwoty przewyższającej koszty egzekucyjne.

Sąd stwierdza, że nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 108 § 4 O.p. poprzez przyjęcie, że do uznania bezskuteczności egzekucji wobec dłużnika głównego posiadającego nieruchomość wystarczy sprawdzenie obciążenia tej nieruchomości hipotekami, bez sprawdzenia czy te wierzytelności istnieją. Sama Strona w zażaleniu z dnia 21 listopada 2021 r. zauważyła, że niektóre z hipotek wskazanych w postanowieniu organu pierwszej instancji zostały już spłacone. W zaskarżonym rozstrzygnięciu organ odwoławczy zwrócił jednak na to uwagę podnosząc, iż zaległości będące przedmiotem wpisu do księgi wieczystej w pozycji [...], [...] i [...] zostały uregulowane. Spłacone hipoteki z uwagi na wysokość kwot nimi objętych nie mogły jednak mieć wpływu na stwierdzenie częściowej bezskuteczności egzekucji wobec R Sp. z o.o. Spółka komandytowo-akcyjna. Istotne jest, iż wysokość faktycznych obciążeń hipotecznych łącznie, jest nadal wyższa niż szacowana wartość nieruchomości. W zaskarżonym postanowieniu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że wpisy hipoteczne dokonane przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych dotyczą zaległości od 2012 r., a Gminy S. od 2013 r. Biorąc pod uwagę upływ czasu - kwota zaległości wraz ze świadczeniami ubocznymi, może znacznie przekraczać kwotę zabezpieczenia. O niezasadności zarzutów skargi w ww. zakresie świadczy również ogólnie obowiązująca zasada domniemania zgodności wpisów w księdze wieczystej ze stanem prawnym. To w szeroko rozumianym interesie właściciela nieruchomości jest, aby w przypadku uregulowania należności objętych wpisami hipotecznymi wystąpić do wierzyciela o stosowne zaświadczenie potwierdzające ten fakt, a następnie do Sądu z wnioskiem o wykreślenie hipoteki, czego R Sp. z o. o. S.K.A. nie uczyniła.

Sąd zwraca uwagę, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego wobec R Sp. z o. o. S.K.A. zastosowano szereg środków egzekucyjnych w postaci zajęć rachunków bankowych i innych wierzytelności pieniężnych, które okazały się jednak bezskuteczne. Istotną okolicznością przemawiającą za uznaniem częściowej bezskuteczności egzekucji był również fakt, że R Sp. z o. o. S.K.A., składa co miesiąc deklaracje VAT-7 wykazując podatek do zapłaty, nie realizując jednak ciążącego na Spółce obowiązku. I tak zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za okres od marca do grudnia 2021 r., powiększyły stan zadłużenia podmiotu głównego o 58.727,00 zł.

Sąd nie podziela również zawartego w skardze stanowiska Strony, zgodnie z którym organ pierwszej instancji w postanowieniu wskazał, że bezskuteczność egzekucji o której mowa w art. 108 § 4 O.p. nie ma znaczenia dla wymagalności obowiązku o którym mowa w art. 34 § 2 pkt 6 lit.c u.p.e.a. Zdaniem Sądu organowi pierwszej instancji chodziło w istocie o wymagalność zobowiązania określonego decyzją o odpowiedzialności osoby trzeciej. Jak już wcześniej wskazano, decyzja z dnia 3 grudnia 2020 r. nr 1022-SEW.4123.3.2020, którą Naczelnik Urzędu Skarbowego w Skierniewicach orzekł o solidarnej odpowiedzialności R Sp. z o.o. funkcjonuje w obrocie prawnym, jest ostateczna w administracyjnym toku instancji. Strona nie wniosła od niej odwołania, a tym samym nie zakwestionowała wymagalności obowiązku nią objętego - co zaznaczył organ pierwszej instancji. Zaległości w niej wskazane nie zostały zapłacone, umorzone, nie rozłożono ich na raty, nie odroczono terminu ich płatności, nie wygasły wskutek przedawnienia i nie zaistniały inne okoliczności skutkujące jej wstrzymaniem, a tym samym są wymagalne. Natomiast brak wymagalności obowiązku o którym wspomina Strona, dotyczy wyłącznie możliwości wszczęcia egzekucji zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej i to było głównym przedmiotem postępowania toczącego się zarówno przed organem pierwszej instancji, jak i organem odwoławczym. Powyższy zarzut wniesiony przez Stronę na podstawie art. 34 § 2 pkt 6 lit.c u.p.e.a. został zaś prawidłowo rozpatrzony przez obie instancje.

Na aprobatę zasługuje stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu, zgodnie z którym dokonane przez organ podatkowy zaliczenia od dłużnika solidarnego nie mają wpływu na ustalenie skuteczności egzekucji wobec podmiotu głównego. Przedmiotem oceny w niniejszej sprawie była skuteczność egzekucji prowadzonej wobec R Sp. z o. o. S.K.A. Bez znaczenia dla oceny skuteczności egzekucji wobec podmiotu podstawowego pozostaje zaliczenie zwrotów podatku od towarów i usług, pochodzących od podmiotu odpowiedzialnego. Argumentacja zawarta w skardze, a wcześniej zażaleniu dotycząca zasadności i prawidłowości zaliczeń wykracza natomiast poza zakres przedmiotowy niniejszej sprawy, tj. zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej. Zaliczenia zostały dokonane z urzędu - a nie jak twierdzi Spółka w wyniku dobrowolnych wpłat, poza postępowaniem egzekucyjnym, zaś zarzuty dotyczą prowadzonego postępowania egzekucyjnego.

Sąd za niezasadny uznał zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 7 w związku z art. 77 i art. 80 K.p.a., poprzez pominięcie w stanie faktycznym faktów niewygodnych dla organu oraz uwypuklenie faktów nie mających znaczenia dla sprawy. Skarżąca podniosła, że organ pierwszej instancji pominął fakt, iż 90% swojej produkcji sprzedaje do Niemiec i z tego tytułu ma regularne zwroty podatku od towarów i usług, które niezgodnie z przepisami zaliczane są na poczet zaległości wynikających z decyzji o odpowiedzialności za R Sp. z o. o. S.K.A.

Sąd stwierdza, że argumentacja dotycząca zasadności i prawidłowości zaliczeń w podatku od towarów i usług wykracza poza zakres przedmiotowy niniejszej sprawy, tj. zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej. Zaliczenia te zostały dokonane z urzędu, poza postępowaniem egzekucyjnym, zaś zarzuty dotyczą prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Przedmiotem oceny w niniejszej sprawie była skuteczność egzekucji prowadzonej wobec R Sp. z o. o. S.K.A. Oznacza to, że bez znaczenia dla oceny skuteczności egzekucji wobec podmiotu głównego pozostaje zaliczenie zwrotów podatku od towarów i usług pochodzących od podmiotu odpowiedzialnego.

W związku z powyższym Sąd stwierdza, że zarówno organ pierwszej, jak i drugiej instancji podjęły czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w sposób wyczerpujący zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes Skarżącej. Wydanie rozstrzygnięcia zgodnego z obowiązującymi przepisami prawa, które nie jest zgodne z wolą i oczekiwaniem Strony, nie stanowi naruszenia zasad ogólnych postępowania administracyjnego - w tym zasady prawdy obiektywnej, bez względu ma subiektywne odczucia Skarżącej.

W związku z powyższym Sąd uznał, że żaden z powołanych w skardze przepisów nie został naruszony.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, na podstawie art. 151 P.p.s.a., należało orzec jak w sentencji.

P.C.