Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2037/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2008-02-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędziowie Asesor WSA Artur Kot (spr.),, Asesor WSA Hieronim Sęk, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lutego 2008 r. sprawy ze skargi A. Spółka Akcyjna z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2007 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę


UZASADNIENIE

1.1. Decyzją z [...] września 2007 r., po rozpatrzeniu zażalenia A. S.A. z siedzibą w W., Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił zmiany lub uchylenia postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z [...] lipca 2006 r., uznającego za nieprawidłowe stanowisko skarżącej wyrażone we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał przepisy art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), a także przepisy art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. - dalej: "ustawa o VAT").

Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy wyjaśnił, że postępowanie w sprawie zostało zainicjowane przez skarżącą wnioskiem z 4 kwietnia 2006 r., uzupełnionym 19 czerwca 2006 r. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka prowadzi działalność w zakresie wydawania i sprzedaży prasy oraz książek. W celu uatrakcyjnienia sprzedaży dołącza do niektórych wydawnictw różnego rodzaju towary (dalej: "gadżety" lub "gratis") takie jak płyty CD lub DVD z muzyką bądź filmem, próbki kosmetyków, zabawki, albumy czy też książki (przykładowo). Towary te są dołączane do całości bądź części nakładu danego wydawnictwa. W drugim ze wskazanych przypadków ma miejsce tzw. nakład dzielony – część egzemplarzy danego wydawnictwa jest sprzedawana z dołączonym gadżetem, zaś część bez gadżetu. W przypadku nakładu dzielonego cena egzemplarza wydawnictwa z gadżetem może być wyższa od ceny egzemplarza sprzedawanego bez gadżetu.

Zdaniem skarżącej, przekazanie gadżetu (dołączenie do wydawnictwa) należy traktować jako przekazanie towaru bez wynagrodzenia, o którym mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym sprzedaż wydawnictwa z dołączonym gadżetem podlega w jej ocenie opodatkowaniu na zasadach analogicznych, jak w przypadku sprzedaży takiego samego typu wydawnictwa bez gadżetu, tj. przy zastosowaniu stawki właściwej dla tego wydawnictwa.

1.2. Postanowieniem z [...] lipca 2006 r. organ I instancji uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazał, że zarówno czasopismo, jak i gadżet, stanowią samodzielne produkty, które winny być opodatkowane przy zastosowaniu właściwej dla nich stawki VAT. Podkreślił przy tym, że powyższe stanowisko dotyczy sytuacji, w której dołączenie gadżetu do czasopisma powoduje zwiększenie jego ceny. W takim wypadku nie znajdą zastosowania przepisy art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, ponieważ zarówno dostawa czasopisma, jak i gadżetu, dokonywana jest za wynagrodzeniem.

1.3. W zażaleniu na powyższe postanowienie skarżąca postawiła zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o VAT poprzez ich błędną wykładnię. Wniosła o uchylenie postanowienia i wydanie przez organ odwoławczy decyzji na podstawie art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej.

Uzasadniając swoje stanowisko skarżąca podniosła, iż organ I instancji nie dokonał prawidłowej oceny stanu faktycznego. Nie można bowiem w jej przekonaniu twierdzić, że w prezentowanej sytuacji sprzedawane są dwa odrębne przedmioty. Gdyby bowiem dochodziło do sprzedaży gadżetu, to należałoby się spodziewać, że racjonalnie działający przedsiębiorca ustalałby jego cenę w taki sposób, aby osiągnąć ze sprzedaży zysk. Tymczasem różnica w cenie między czasopismem, a gadżetem jest kalkulowana w oderwaniu od ceny nabycia, kosztu wytworzenia lub wartości rynkowej dołączanego gadżetu. Ustalając cenę wydawnictwa skarżąca kieruje się celami marketingowymi, które polegają na optymalizacji wielkości sprzedaży, nawet gdy fakt dołączenia gadżetu do danego egzemplarza wydawnictwa podnosi jego cenę w stosunku do egzemplarza bez gadżetu. Nadto w opinii skarżącej organ I instancji nie wziął pod uwagę braku możliwości sprzedaży gadżetu bez czasopisma. Nie uwzględnił także treści zawieranych przez skarżącą umów sprzedaży wydawnictw, w których mówi się jedynie o prasie, a nie o dwóch odrębnych towarach za odrębne ceny. Skarżąca dodała, że gadżet zawsze stanowi z wydawnictwem całość, połączoną niekiedy w sposób fizyczny (przykładowo poprzez zafoliowanie).

1.4. Organ odwoławczy nie podzielił argumentacji i zarzutów skarżącej. Podzielił natomiast stanowisko organu I instancji, że o nieodpłatnym przekazaniu, o którym mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, można byłoby mówić jedynie w przypadku, gdyby cena wydawnictwa z gadżetem była taka sama jak cena wydawnictwa bez gadżetu. Jeżeli cena wydawnictwa z gadżetem jest wyższa od ceny wydawnictwa bez gadżetu, jak w przedstawionym przez skarżącą stanie faktycznym, to należy wnioskować, iż nabycie gadżetu wiąże się z odpłatnością. Skarżąca dokonuje więc odpłatnej dostawy dwóch towarów we wspólnym opakowaniu.

Organ odwoławczy podniósł także, iż bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy jest argumentacja skarżącej co do tego, że różnica w cenie czasopisma z gadżetem oraz bez gadżetu, nie odpowiada faktycznemu kosztowi nabycia lub wytworzenia danego gadżetu. Ustalenie ceny sprzedaży leży bowiem w gestii sprzedającego i okoliczność ta nie może mieć wpływu na możliwość zastosowania art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Gadżet nie może być nadto w sprawie niniejszej potraktowany jako prezent, gdyż jego dołączenie do wydawnictwa podnosi cenę sprzedaży danego wydawnictwa. Konkludując, organ odwoławczy stwierdził, że sprzedaż czasopisma z gadżetem, czy też bez gadżetu, jest w całości odpłatną dostawą towarów i jako taka podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

2.1. Z powyższym rozstrzygnięciem nie zgodziła się skarżąca, która pismem z 31 października 2007 r. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ostateczną w administracyjnym toku instancji decyzję organu odwoławczego. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającym ją postanowieniem, wystąpiła o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o VAT oraz naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, które miało wpływ na wynik sprawy.

W motywach skargi Spółka przedstawiła przebieg postępowania w sprawie oraz przytoczyła stanowisko organów podatkowych obu instancji. W opinii skarżącej, zarówno zaskarżona decyzja, jak i poprzedzające ją postanowienie, rażąco naruszają przepis art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do 1 lipca 2007 r.

2.2. Skarżąca podniosła, że trzymiesięczny termin przewidziany do wydania stosownego postanowienia upłynął z dniem 6 lipca 2006 r., licząc od dnia otrzymania przez organ wniosku. Postanowienie organu I instancji zostało jej natomiast doręczone 10 lipca 2006 r. Powołując się na orzecznictwo sądowe skarżąca wskazała, że data doręczenia postanowienia ma decydujące znaczenie w sprawie, gdyż od chwili doręczenia organ jest związany wydanym rozstrzygnięciem. Brak doręczenia przez organ postanowienia w terminie przewidzianym w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej powoduje według skarżącej, że przedstawione we wniosku stanowisko jest wiążące dla organów podatkowych. Wskutek zatem bezpodstawnego wydania zarówno postanowienia, jak i decyzji, akty te winny zostać wyeliminowane z obrotu prawnego.

Niezależnie od powyższego skarżąca wskazała, że nie zgadza się z wykładnią przepisów prawa materialnego prezentowaną przez organy podatkowe. Podkreśliła, że różnica między ceną egzemplarza czasopisma bez gadżetu, a ceną egzemplarza z gadżetem nie jest w żaden sposób związana z wartością tegoż gadżetu. Cena ta jest ustalana wyłącznie z perspektywy marketingowej. Mimo, że gadżet powoduje wzrost ceny czasopisma, to nadal należy przyjąć, że jest on dołączany nieodpłatnie, a podwyższenie ceny dotyczy wyłącznie ceny wydawnictwa, którą to cenę wydawca może kształtować swobodnie w zależności od uwarunkowań rynkowych.

Skarżąca uważa, że poprzez dołączenie do czasopisma gratisu (gadżetu) niestanowiącego prezentu o małej wartości, dochodzi do dwóch czynności opodatkowanych podatkiem VAT: odpłatnej dostawy wydawnictwa (podstawa opodatkowania – całość ceny) oraz nieodpłatnej dostawy gratisu (podstawą opodatkowania cena nabycia lub ewentualnie koszt wytworzenia gratisu).

3. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Odnosząc się do kwestii terminu wydania interpretacji, organ wskazał, że termin "wydanie" oznacza sporządzenie postanowienia i jego podpisanie. "Doręczenie" orzeczenia to z kolei czynność procesowa, którą ustawodawca odróżnia od pojęcia "wydania". Przedstawiając takie stanowisko organ powołał się na orzecznictwo sądowe oraz poglądy wyrażane w piśmiennictwie. Ponadto postanowienie w sprawie interpretacji nie ma charakteru władczego rozstrzygnięcia, gdyż nie kształtuje w sposób wiążący praw i obowiązków podatnika, lecz stanowi tylko wyrażenie poglądu. Dlatego też nie można wiązać skutków związania organu z doręczeniem i stosować do niego przepisów o skutkach doręczenia regulujących procedurę wydawania rozstrzygnięć władczych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

4.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Zgodnie z art. 134 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – powoływanej dalej jako "u.p.p.s.a."), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

4.2. Po rozpoznaniu sprawy Sąd stwierdził, że brak jest wystarczających podstaw do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji na podstawie przepisów art. 145 § 1 u.p.p.s.a. Nie dopatrzył się bowiem naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie dostrzegł również naruszenia przez organy przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

5. Zdaniem Sądu, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, w świetle poglądu wyrażonego przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 września 2007 r., sygn. akt II FSK 700/07, publ. Jur.Podat. 2007/6/53 oraz PP 2007/12/48 (Lex nr 313925), istotnego wpływu na wynik sprawy nie miało to, że postanowienie organu I instancji zostało doręczone skarżącej po upływie trzymiesięcznego terminu, o którym mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej. Postanowienie zostało bowiem wydane przez organ I instancji w przewidzianym dla tej czynności terminie. Wykładnia językowa przepisów art. 14b § 3 – 5 Ordynacji podatkowej, uzupełniona wykładnią systemową i celowościową, także co do charakteru instytucji interpretacji podatkowych (oczywiście w brzmieniu obowiązującym przed 1 lipca 2007 r.), uzasadniają wniosek, że pojęcia "wydanie" nie należy utożsamiać z pojęciem "doręczenie". Istotnego znaczenia dla poparcia poglądu odmiennego nie należy wiązać z dyspozycjami art. 212 Ordynacji podatkowej.

Dodatkowo zauważyć należy, iż skarżąca uzupełniła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Z potwierdzenia odbioru postanowienia organu I instancji wynika przy tym, że przesyłka listowa zawierająca postanowienie została złożona w urzędzie pocztowym 4 lipca 2006, tj. tego samego dnia, w którym postanowienie zostało sporządzone (podpisane). Powyższe okoliczności nie mają co prawda istotnego znaczenia w świetle powołanego wyroku, ale dodatkowo wskazują na to, że organ I instancji nie naruszył terminu przewidzianego w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej.

6. Kontroli Sądu poddana została decyzja wydana na podstawie art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej. Z dyspozycji tego przepisu wynika zaś, że organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie, o którym mowa w art. 14a § 4: jeżeli uzna, że zażalenie wniesione przez podatnika zasługuje na uwzględnienie (pkt 1), lub z urzędu, jeżeli postanowienie to rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w tym także jeżeli niezgodność z prawem jest wynikiem zmiany przepisów (pkt 2). Sąd uznał, że zaskarżona decyzja została prawidłowo wydana w ramach rozstrzygnięcia przewidzianego w art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej pomimo tego, że do zastosowania tego przepisu nie odsyłają wprost przepisy art. 14b.

Obowiązująca w polskim porządku prawnym od 1 stycznia 2005 r. do 30 czerwca 2007 r. instytucja tzw. wiążących (dla organów) interpretacji prawa podatkowego stanowiła od początku podstawę do wskazywania w piśmiennictwie poważnych wątpliwości co do sposobu stosowania regulacji prawnych w niej zawartych. Szczególnie krytycznie komentatorzy odnosili się do tych przepisów, które miały w założeniu stanowić podstawę prawną dla organu odwoławczego do wydania decyzji na podstawie art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej (por. A. Kabat [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz, LexisNexis Warszawa 2006, s. 103 – 105 oraz R. Mastalski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2006. Oficyna Wydawnicza "UNIMEX" Wrocław 2006, s. 118 – 120).

Nie budzi jednak wątpliwości to, iż do obowiązków wnioskodawcy należy wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Wynika to wprost z art. 14a § 2 Ordynacji podatkowej. Podany we wniosku stan faktyczny stanowi zatem jedyną faktyczną podstawę udzielonej interpretacji. Oznacza to, że obowiązkiem organu I instancji jest wezwanie wnioskodawcy do uzupełnienia opisu stanu faktycznego, ale w zasadzie tylko wówczas, gdy przedstawiony przez niego we wniosku stan faktyczny jest niezrozumiały albo do tego stanu faktycznego nie znajduje zastosowania wskazany przez wnioskodawcę przepis materialnoprawny. Nie należy natomiast do obowiązków organu podatkowego konieczność wzywania wnioskodawcy do dalszego precyzowania przedstawionego przez niego stanu faktycznego, jeżeli jest on dla organu zrozumiały i możliwa jest ocena prawna stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa (art. 14 § 3 Ordynacji podatkowej).

7.1 W ocenie Sądu, stanowisko Spółki organy podatkowe zasadnie uznały za nieprawidłowe, kierując się wnioskami płynącymi z wykładni językowej przepisów art. 7 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r.), na tle przedstawionego przez skarżącą w sposób zrozumiały stanu faktycznego sprawy, który został przyjęty jako podstawa faktyczna rozstrzygnięcia. Przedstawiony przez skarżącą stan faktyczny umożliwiał organowi dokonanie oceny prawnej stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa.

Bezsporne jest, że w niniejszej sprawie nie mają zastosowania przepisy art. 7 ust. 3 – 4 ustawy o VAT. Istota sporu dotyczy natomiast możliwości zastosowania art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT na tle przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego. Z dyspozycji art. 7 ust. 2 wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia (przepis ten nie ma zastosowania w niniejszej sprawie),

2) wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

7.2. Zdaniem Sądu, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, wykładnia językowa art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT prowadzi do jednoznacznego wniosku, że przepis ten nie może mieć zastosowania w sytuacji faktycznej przedstawionej przez Spółkę w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą wydawnictw w ramach tzw. nakładu dzielonego. Do takiego wniosku prowadzi również wykładnia systemowa wewnętrzna i wykładnia celowościowa powołanego przepisu. Skoro bowiem dołączenie gadżetu do wydawnictwa powoduje wzrost ceny jego sprzedaży w stosunku do ceny sprzedaży wydawnictwa bez gadżetu, a Spółka nie wskazała okoliczności uzasadniających inne wytłumaczenie zwiększenia ceny sprzedaży wydawnictwa z gadżetem, to zgodzić należy się z organami, że ocena przedstawionej sytuacji uzasadnia wniosek, iż przekazanie gadżetu następuje za wynagrodzeniem.

7.2. W pierwszej kolejności zauważyć zatem należy, że z dyspozycji powołanego przepisu wynika wyraźnie, iż ma on ma zastosowanie wyłącznie do przekazania towarów bez wynagrodzenia (w szczególności darowizny). W realiach rozpoznawanej sprawy uznać zaś należy, że Spółka sprzedając w ramach tzw. nakładu dzielonego wydawnictwa z gadżetami (gratisami) za cenę wyższą od ceny wydawnictw sprzedawanych bez gadżetów (gratisów), otrzymuje wynagrodzenie bezpośrednio związane z dołączeniem do wydawnictwa gadżetu (gratisu). Wydawnictwa sprzedawane z gadżetem czy też bez gadżetu nie różnią się bowiem od siebie niczym innym poza podwyższeniem ceny sprzedaży wydawnictwa w związku z dołączeniem do niego gadżetu.

7.3. Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela tym samym pogląd wyrażany już w orzecznictwie sądowoadministracyjnym w zakresie wykładni art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, iż w sytuacji różnicowania ceny sprzedaży obu nakładów dzielonych tego samego wydawnictwa z uwagi na dołączenie gadżetu powodujące wzrost ceny sprzedaży wydawnictwa z gadżetem, brak jest podstaw do wniosku, że przekazanie gadżetu następuje bez wynagrodzenia (zob. wyrok WSA w Opolu z 24 stycznia 2007 r., sygn. akt I SA/Op 325/06, niepubl., a także wyrok WSA w Warszawie z 23 maja 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 2752/06, Lex nr 256385). Skoro bowiem z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, że dołączenie gadżetu do wydawnictwa spowodowało wzrost ceny jego sprzedaży w stosunku do ceny sprzedaży tego samego wydawnictwa bez gadżetu, to uznać należy, że zastosowania na tle takiego stanu faktycznego nie znajduje przepis art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

7.4. Dodatkowo wskazać należy, że przyjęcie za trafny przedstawionego przez Spółkę poglądu prowadziłoby do niedopuszczalnego wniosku, iż poprzez dołączenie do wydawnictwa (gazety, czasopisma lub książki) gadżetu, podatnik działający w ramach samoobliczenia uzyskałby de facto możliwość wyboru stawki podatkowej, a przez to możliwość kształtowania wysokości zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług. Za sprzeczną z wykładnią językową, systemową i celowościową należy uznać taką wykładnię art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, która prowadziłaby do wniosku, że czynność sprzedaży wydawnictwa (czasopisma lub książki) z dołączonym do niego gadżetem (przykładowo samochodem) podlegałaby opodatkowaniu według stawki 7% lub 0% tylko z tej przyczyny, że podatnik przyjąłby, iż samochód jest gadżetem nawet wówczas, gdy cena sprzedaży wydawnictwa z dołączonym do niego samochodem (gadżetem) byłaby kilka tysięcy razy wyższa od ceny sprzedaży takiego samego wydawnictwa bez gadżetu (samochodu).

7.5. Doceniając działania Spółki, która swoją strategię marketingową wykorzystuje także w celu popularyzowania dóbr kulturalno – oświatowych, należy jednocześnie zauważyć, że art. 7 ust. 2 ustawy o VAT ma zastosowanie tylko do czynności przekazania przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem. W świetle stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę, przepis art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT nie może mieć zastosowania w realiach niniejszej sprawy także z tego powodu, że dołączanie do wydawnictwa gadżetu jest bezpośrednio związane z prowadzonym przez skarżącą przedsiębiorstwem. Służy bowiem zwiększeniu sprzedaży poprzez działania marketingowe. Kwestia ta nie została poruszona przez organy podatkowe, a powinna być uwzględniona w pierwszej kolejności przy dokonywaniu wykładni art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Uchybienie to nie miało jednak istotnego wpływu na rozstrzygnięcie sprawy, gdyż organy zasadnie uznały stanowisko skarżącej za nieprawidłowe.

Dodatkowo wskazać należy, że istotnego wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy nie miały wyjaśnienia skarżącej dotyczące zarówno nierozerwalnego charakteru wydawnictwa z gadżetem w znaczeniu cywilistycznym, jak również jej rozważania dotyczące racjonalności działań w znaczeniu ekonomicznym (wartość gratisu).

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku.