Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 174/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2021-05-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 59 par. 4 pkt 2art. 154 par. 4 art. 155a par. 1 art. 159 art. 166b
journal: Dz.U. 2020 poz 1427
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.

SENTENCJA

Dnia 11 maja 2021 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 11 maja 2021 roku sprawy ze skargi A spółki z o.o w Ś. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] roku nr [...] UNP [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania zabezpieczającego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. wystawił w dniu [...]r. na A Sp. z o.o. zarządzenia zabezpieczenia o numerach od [...] do [...]. Powyższe zarządzenia zabezpieczenia zostały wystawione na podstawie decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. z dnia [...]r. nr [...] o zabezpieczeniu wykonania przyszłych zobowiązań podatkowych oraz określeniu przybliżonych: kwot zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od września 2016 do lutego 2017 r., od kwietnia do lipca 2017 r i od września do grudnia 2017 roku wraz z odsetkami za zwłokę, nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za marzec i sierpień 2017 roku, kwot dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2017 roku.

Jak wynika z akt sprawy od wydanej decyzji zabezpieczającej z dnia [...]r. Spółka złożyła odwołanie. Decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] UNP [...] postępowanie odwoławcze od decyzji zabezpieczającej zostało umorzone z uwagi na wydanie w dniu [...]r. przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego decyzji określającej zobowiązanie nr [...] i doręczenie jej stronie. Organ wskazał bowiem, iż nie mogą w obrocie prawnym równolegle istnieć dwie decyzje tej samej materii, czyli decyzja o zabezpieczaniu oraz decyzja wymiarowa.

Decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...] r. nr [...] uchylono decyzję z dnia [...] r. tego samego organu określającą zobowiązanie podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2016 i 2017 r i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania.

W piśmie z dnia 16 sierpnia 2020 r. pełnomocnik A Sp. z o.o. wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z wnioskiem o uchylenie zabezpieczenia w postaci zajęcia rachunków bankowych Spółki oraz wierzytelności pieniężnych kontrahentów Spółki i zwrot zajętych kwot w związku z uchyleniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego Spółki. Pełnomocnik Spółki powołał się na art. 7 § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej: u.p.e.a.), stosownie do którego stosowanie środka egzekucyjnego jest niedopuszczalne, gdy egzekwowany obowiązek o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym został wykonany albo stał się bezprzedmiotowy. Zdaniem pełnomocnika Spółki, wydanie decyzji ubezskuteczniło zajęcia zabezpieczające wynikające z postępowania zabezpieczającego zakończonego decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. o umorzeniu postępowania wobec wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. W ocenie pełnomocnika Spółki zajęcia zabezpieczające powinny być uchylone jako bezprzedmiotowe i bezpodstawne, skoro postępowanie zabezpieczające zostało umorzone w związku z wydaniem decyzji określającej, która następnie została uchylona. W konkluzji zaznaczono, iż zajęcia nie mają podstawy prawnej ,ani w decyzji zabezpieczającej, która wygasła, ani w decyzji określającej, która została uchylona.

W odpowiedzi na wezwanie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. do złożenia wyjaśnień pozwalających na jednoznaczne odczytanie intencji i treści w/w pisma, pełnomocnik Spółki sprecyzował, iż wnosi żądnie w oparciu o art. 159 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (dalej: k.p.a.) oraz wskazał, iż organ powinien podjąć działania z urzędu, mając na względzie brak podstawy prawnej do utrzymania zajęć.

Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. odmówił umorzenia postępowania zabezpieczającego. Organ zwrócił uwagę, iż w niniejszej sprawie mamy do czynienia z wygaśnięciem decyzji o zabezpieczeniu i umorzeniem postępowania odwoławczego z uwagi na jego bezprzedmiotowość, a nie z umorzeniem postępowania zabezpieczającego na skutek uchylenia decyzji o zabezpieczeniu, jak sugerował to pełnomocnik Spółki. Organ wskazał, iż umorzenie postępowania odwoławczego w sprawie decyzji stanowiącej podstawę wystawienia zarządzenia zabezpieczenia skutkowało utrzymaniem w obrocie prawnym dokumentu zabezpieczenia, podnosząc dodatkowo, że powodem umorzenia było wygaśnięcie decyzji zabezpieczającej, w której także nie dochodzi do naruszenia zarządzenia zabezpieczenia wydanego na podstawie przepisów ustawy. Organ powołał się na art. 33a § 2 Ordynacji podatkowej (dalej: o.p.)., który stanowi, iż wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu nie narusza zarządzenia zabezpieczenia wydanego na podstawie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Organ podkreślił, iż bez wpływu na postępowanie zabezpieczające pozostaje także fakt uchylenia decyzji określającej zobowiązanie do ponownego rozstrzygnięcia, bowiem skutkuje to jedynie tym, że obowiązek podatkowy nie jest wymagalny, a zobowiązanie podatkowe nieskonkretyzowane. Brak w obrocie prawnym decyzji określającej nie daje podstaw do umorzenia postępowania zabezpieczającego, gdyż postępowanie zabezpieczające w administracji ma charakter szczególny, pomocniczy w stosunku do postępowania egzekucyjnego, mający na celu zapewnienie realizacji roszczeń wierzyciela w przyszłości w drodze postępowania egzekucyjnego.

Na powyższe postanowienie zażalenie złożył pełnomocnik Spółki zaskarżając je w całości i zarzucając mu naruszenie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. poprzez bezzasadną odmowę umorzenia prowadzonego postępowania zabezpieczającego pomimo braku podstawy prawnej w postaci decyzji zabezpieczającej czy decyzji określającej zobowiązanie do stosowania środka egzekucyjnego i w konsekwencji wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i umorzenie prowadzonego postępowania zabezpieczającego. W uzasadnieniu powołano się na dotychczasowe argumenty podnoszone w sprawie i wskazano, iż z art. 33a o.p. wynika, iż podstępowanie zabezpieczające musi mieć podstawę albo w decyzji zabezpieczającej albo decyzji określającej, a jeżeli obie te decyzje zostały wyeliminowane z obrotu prawnego, przy czym decyzja określająca zastąpiła decyzję zabezpieczającą, to nie ma podstawy do utrzymywania zajęć czy prowadzenia postępowania zabezpieczającego.

Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] UNP [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. podtrzymał stanowisko, iż fakt wydania decyzji uchylającej decyzję wymiarową organu pierwszej instancji nie spowodował, że odpadła podstawa do prowadzenia postępowania zabezpieczającego, a także, że negatywnego skutku dla możliwości kontynuowania postępowania zabezpieczającego nie spowodowało wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu i umorzenie postępowania odwoławczego od tej decyzji. Organ drugiej instancji wskazał, iż celem art. 33a § 2 o.p. jest zapobieżenie skutkom wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji, która z mocy prawa wygasła ze względu na wprowadzenie do obrotu prawnego innej niewykonalnej decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Organ podkreślił, iż wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego nie może niweczyć realizacji celu wydania decyzji w przedmiocie zabezpieczenia, którym jest ochrona przyszłych interesów wierzyciela przez stworzenie prawnych gwarancji, że w przyszłości dojdzie do wyegzekwowania (wykonania) zobowiązania podatkowego. Taka ochrona powinna być zaś zapewniona do czasu, kiedy wierzyciel może, w przewidzianym w art. 154 § 4 u.p.e.a. czasie, wystawić tytuł wykonawczy umożliwiający egzekucję zobowiązania podatkowego określonego lub ustalonego w wykonalnej decyzji ostatecznej lub decyzji, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Organ drugiej instancji wskazał, iż w związku z wygaśnięciem decyzji o zabezpieczeniu na podstawie art. 33a § 1 o.p. na skutek doręczenia nieostatecznej i niewykonalnej decyzji wymiarowej, która zwykle nie może być podstawą wystawienia tytułu wykonawczego uprawniającego do wszczęcia egzekucji, przepisy ordynacji podatkowej i ustawy o postępowania egzekucyjnym w administracji przewidując rozwiązania, które pozwalają na utrzymanie po wygaśnięciu decyzji o zabezpieczeniu skutków tej decyzji polegających na umożliwieniu efektywnego zabezpieczenia zobowiązania. Organ przypomniał, iż w niniejszej sprawie z akt nie wynika, że wystąpiły okoliczności wskazane w art. 154 § 4 pkt 1 u.p.e.a. tj. nie nastąpiło doręczenie ostatecznej decyzji lub innego orzeczenia podlegającego wykonaniu w sprawie, w której dokonano zabezpieczenia, bądź doręczenie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności.

Na tle tak zarysowanego stanu faktycznego sprawy w dniu 13 stycznia 2021 r. A Sp. z o.o. wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...]r., utrzymujące w mocy zaskarżone postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r., którym organ pierwszej instancji odmówił umorzenia postępowania zabezpieczającego prowadzonego na podstawie zarządzeń zabezpieczenia o numerach od [...] do [...]. W skardze Spółka, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., zarzuciła naruszenie art. 59 § 1 pkt 2 w zw. z art. 166b u.p.e.a. poprzez odmowę umorzenia postępowania pomimo, że egzekwowany obowiązek stał się bezprzedmiotowy i nie jest obecnie wymagalny ze względu na wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzji o zabezpieczeniu jak i decyzji określającej. W uzasadnieniu Spółka ponownie podkreśliła, iż nie można twierdzić, że pomimo usunięcia z obrotu prawnego obu decyzji zarządzenie zabezpieczenia nadal stanowi samodzielną podstawę do dokonywania kolejnych zajęć. W ocenie Spółki z dniem wygaśnięcia decyzji zabezpieczającej pozostały w mocy dotychczasowe zajęcia, które ustały jednak po uchyleniu decyzji określającej, ale nie można dokonywać kolejnych zajęć, zaś w celu dalszego zabezpieczenia interesów wierzyciela przewidziano możliwość nadania decyzji określającej rygoru natychmiastowej wykonalności i to w tym trybie można dokonywać zajęć, ale już egzekucyjnych, co w obecnym stanie sprawy również stało się niemożliwe ze względu na uchylenie decyzji określającej organu pierwszej instancji. Powołując się orzecznictwo sądów administracyjnych, podkreślono, iż umorzenie postępowania następuje w sytuacji jego bezprzedmiotowości, co w konsekwencji oznacza uchylenie wszystkich wykonanych w jego trakcie czynności.

W odpowiedzi na skargę z dnia 10 lutego 2021 r. Dyrektor Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, (Dz. U. z 2021 r. poz. 137 t.j.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 t.j. ze zm., dalej: p.p.s.a.), sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)-c) p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 k.p.a. lub w art. 247 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Sąd, rozpoznając sprawę we wskazanym wyżej zakresie, stwierdza, że w sprawie nie zaszły przesłanki wskazane w ww. przepisach, a zatem skarga, zgodnie z art. 151 p.p.s.a., podlega oddaleniu.

W okolicznościach analizowanej sprawy nie ma sporu co do faktów. Niesporne jest, że w oparciu o zarządzenia zabezpieczenia o numerach od [...] do [...] Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...]r., wydane na podstawie decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. z dnia [...] r. nr [...] o zabezpieczeniu wykonania przyszłych zobowiązań podatkowych, dokonano zajęcia zabezpieczającego rachunków bankowych Skarżącej oraz wierzytelności pieniężnych jej kontrahentów. Od decyzji zabezpieczającej z dnia [...]r. Spółka złożyła odwołanie. Decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] postępowanie odwoławcze od decyzji zabezpieczającej zostało umorzone z uwagi na wydanie w dniu [...]r. przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego decyzji nr [...] określającej zobowiązanie. Decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego nie stała się jednak wykonalna, bowiem decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego z dnia [...]r. nr [...] uchylono decyzję z dnia [...] r. tego samego organu określającą zobowiązanie podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2016 i 2017 r.

Kwestią sporną w niniejszej sprawie pozostawało to, czy zasadne jest umorzenie postępowania zabezpieczającego ze względu na wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzji o zabezpieczeniu, poprzez jej wygaśnięcie, jak i decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, poprzez jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

W ocenie Sądu prawidłowe jest stanowisko organu, które znajduje oparcie zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych jak i w doktrynie prawa administracyjnego.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego służy ochronie interesów wierzyciela podatkowego, zaś celem zabezpieczenia jest nie tyle pobór podatku, ile zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie zobowiązań podatkowych. Artykuł 33 § 2 o.p. daje podstawę do zabezpieczenia zobowiązania podatkowego przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego lub decyzji określającej wysokość zwrotu podatku.

Istota decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego sprawia, że ma ona charakter tymczasowy. Funkcjonowanie tej decyzji w obrocie prawnym ma uzasadnienie tylko do momentu, od którego zobowiązanie podatkowe może być egzekwowane na ogólnych zasadach m.in. na postawie decyzji wymiarowej organu podatkowego i po upływie terminu płatności podatku. Przepisy ordynacji podatkowej regulują zatem w art. 33a kwestię wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu. Tego rodzaju decyzje o zabezpieczeniu wygasają odpowiednio: po upływie 14 dni od dnia doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego; z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego; z dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zwrotu podatku.

Jak wynika z art. 155a § 1 pkt 1 u.p.e.a., zarządzenie zabezpieczenia wystawia wierzyciel i na podstawie tego zarządzenia oraz wniosku wierzyciela organ egzekucyjny dokonuje zabezpieczenia. Podstawą prawną wystawienia zarządzenia zabezpieczenia w związku z zabezpieczeniem zobowiązania podatkowego dokonanym w trybie art. 33 o.p. jest decyzja o zabezpieczeniu. Wygaśnięcie tej decyzji mogłoby więc oznaczać odpadnięcie podstawy prawnej wystawienia zarządzenia zabezpieczenia. Stąd, w celu zapewnienia ciągłości zabezpieczenia, w art. 33a § 2 o.p. ustawodawca przyjął, że wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu nie narusza zarządzenia zabezpieczenia. Treść art. 33a § 2 o.p. wskazuje, że celem tego przepisu jest zapobieżenie skutkom wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji, która z mocy prawa wygasła ze względu na wprowadzenie do obrotu prawnego innej niewykonalnej decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Należy zatem w pełni podzielić stanowisko organu, iż wygaśnięcie decyzji o zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego nie może niweczyć realizacji celu wydania decyzji w przedmiocie zabezpieczenia, którym jest ochrona przyszłych interesów wierzyciela przez stworzenie pewnych gwarancji, że w przyszłości dojdzie do wyegzekwowania (wykonania) zobowiązania podatkowego. Taka ochrona zapewniona powinna być do czasu, kiedy wierzyciel może, w przewidzianym w art. 154 § 4 u.p.e.a. czasie, wystawić tytuł wykonawczy umożliwiający egzekucję zobowiązania podatkowego określonego lub ustalonego w wykonalnej decyzji ostatecznej lub decyzji, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. W związku z wygaśnięciem decyzji o zabezpieczeniu na podstawie art. 33a § 1 o.p. na skutek doręczenia nieostatecznej i niewykonalnej decyzji wymiarowej, która zwykle nie może być podstawą do wystawienia tytułu wykonawczego uprawniającego do wszczęcia egzekucji, przepisy ordynacji podatkowej i ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przewidują rozwiązania, które pozwalają na utrzymanie po wygaśnięciu decyzji o zabezpieczeniu skutków tej decyzji polegających na umożliwieniu efektywnego zabezpieczenia zobowiązania (tak wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 9 stycznia 2018 r., I SA/Lu 763/18).

W doktrynie podnosi się, że przepis ten należy odczytywać w związku z art. 154 § 4 u.p.e.a., który przewiduje wprawdzie przekształcenie zajęcia zabezpieczającego w egzekucyjne z dniem wystawienia tytułu wykonawczego, ale pod warunkiem, że nastąpiło to nie później niż przed upływem 2 miesięcy od dnia doręczenia ostatecznej decyzji lub innego orzeczenia podlegającego wykonaniu w sprawie, w której dokonano zabezpieczenia, bądź doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. To oznacza, że jeżeli nie doszło do przekształcenia zajęcia zabezpieczającego w egzekucyjne, ponieważ wierzyciel nie wystawił tytułu wykonawczego, a wygasła decyzja o zabezpieczeniu, to stwierdzenie, że wygaśnięcie to nie ma wpływu na zarządzenie zabezpieczenia, powoduje, iż czynności dokonywane na podstawie tego zarządzenia wciąż są skuteczne - do czasu, gdy zabezpieczenie będzie mogło być uchylone na podstawie art. 159 u.p.e.a. (B. Dauter w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. M. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka - Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz do art. 33a Ordynacji podatkowej, opubl. w Lex, teza 3).

Reasumując, już treść art. 33a § 2 o.p., a także wskazany wyżej cel instytucji zabezpieczenia zobowiązania podatkowego, pozwala stwierdzić, że skutkiem nienaruszenia zarządzenia zabezpieczenia na podstawie art. 33a § 2 o.p. jest nie tylko utrzymywanie się zajęć zabezpieczających dokonanych przed wygaśnięciem decyzji o zabezpieczeniu ale także, o ile przed wygaśnięciem decyzji o zabezpieczeniu wierzyciel wystawił zarządzenie zabezpieczenia, możliwość dokonywania w razie potrzeby zajęć zabezpieczających aż do czasu, kiedy możliwe będzie wystawienie tytułu wykonawczego.

Odnosząc się zaś do kwestii wpływu uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia na zasadność umorzenia postępowania zabezpieczającego, należy wskazać, iż fakt wydania przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego decyzji z dnia [...]r. uchylającej decyzję z dnia [...]r. tego samego organu określającą zobowiązanie podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2016 i 2017 r., nie spowodował wygaśnięcia obowiązku, którego wykonanie było zabezpieczone w postępowaniu zabezpieczającym. W doktrynie wyrażony został bowiem pogląd, który Sąd orzekający w tej sprawie podziela, że uchylenie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego wywołuje stan niewymagalności obowiązku. Decyzja określona w art. 21 § 3 o.p., a dotycząca zobowiązania powstającego na zasadach określonych w art. 21 § 1 pkt 1 o.p., jak miało to miejsce w tej sprawie, nie jest w istocie źródłem egzekwowanego obowiązku, który powstaje ex lege. Zatem jej uchylenie nie oznacza, że ten obowiązek nie istnieje. Decyzja podatkowa określająca wysokość zobowiązania podatkowego jest źródłem poznania wysokości tego zobowiązania. Jednocześnie decyzja taka zapewnia możliwość przeprowadzenia postępowania przymusowego, a zatem zapewnia wykonalność tego obowiązku (P. Pietrasz w: D. R. Kijowski, E. Cisowska - Sakrajda, M. Faryna, W. Grześkiewicz, C. Kulesza, W. Łuczaj, P. Pietrasz, J. Radwanowicz - Wanczewska, P. Starzyński, R. Suwaj, Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz do art. 59, teza 3.3.9).

Mając na uwadze dotychczasowe rozważania, stwierdzić należy, iż w niniejszej sprawie nie zaistniały okoliczności, które przemawiałby za umorzeniem postępowania zabezpieczającego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 w zw. z art. 166b u.p.e.a., który – według obowiązującego wówczas stanu prawnego - przewidywał, iż postępowanie egzekucyjne umarza się w całości albo w części w przypadku, jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał.

Mając na względzie powyższe, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.

lp