Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 963/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2022-03-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 3, pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 2, pkt. 3
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 3 pkt 3
journal: Dz.U. 2020 poz 1333
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk Sędziowie: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) po rozpoznaniu w dniu 8 marca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi A S.A. z siedzibą w L. Oddział Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2017 rok oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) dalej: O.p., utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy M. z dnia [...] r. odmawiającą A S.A stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2017 rok w kwocie 1.570 zł.

Jak wynika z ustalonego w sprawie stanu faktycznego, dnia [...] r. do Urzędu Gminy M. wpłynął wniosek A S.A. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości wraz z korektą deklaracji na podatek od nieruchomości za 2017 rok. Wniosek Spółka argumentowała faktem, że błędnie zaliczyła do wartości budowli także wartość łączników sterowanych zdalnie.

Decyzją z dnia [...] r. Wójt Gminy M. mając na uwadze zapis art. 207 § 1, art. 210 § 1 i 4 w związku z art. 72 § 1 pkt 1, art. 73 § 1 pkt 1, art. 75 § 1, art. 79 § 3, art. 81b § 2a O.p. odmówił w całości stwierdzenia nadpłaty za 2017 rok w kwocie wnioskowanej przez Spółkę.

W ocenie organu podatkowego I instancji, wartość łączników powinna być uwzględniona przy ustalaniu wartości zadeklarowanych budowli, gdyż stanowią one element sieci elektroenergetycznej. Sieć elektroenergetyczna jest rodzajem obiektu budowlanego - budowli, wskazanym wprost w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (obecnie Dz. U. z 2020 r., poz. 1333 ze zm.) dalej: u.p.b. oraz w załączniku do tej ustawy w kat. XXVI.

Nadto, zdaniem organu I instancji zebrany materiał dowodowy oraz wyjaśnienia Spółki potwierdzają, że przedmiotowe łączniki stanowią część sieci elektroenergetycznej. Elementy te należy identyfikować jako część instalacji (odrębnego obiektu budowlanego), które zapewniają możliwość użytkowania tejże instalacji (obiektu budowlanego) zgodnie z jej przeznaczeniem, są zatem niezbędne dla funkcjonowania budowli.

W odwołaniu od powyższej decyzji strona wniosła o uchylenie zaskarżonego aktu w całości i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez określenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2017 rok zgodnie ze złożonym przez stronę wnioskiem. Strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności:

- art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1170) dalej: u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2020 r., poz. 1333), dalej: u.p.b., poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że łączniki zdalnie sterowane stanowią obiekt budowalny w postaci budowli podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości;

- art. 1a ust.1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 u.p.b. poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że łączniki zdalnie sterowane stanowią instalacje zapewniające możliwość użytkowania obiektów budowlanych zgodnie z ich przeznaczeniem, podczas gdy sporne łączniki nie stanowią instalacji w rozumieniu przepisów u.p.b.;

- art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 i 9 u.p.b. poprzez przyjęcie, że łączniki zdalnie sterowane stanowią urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem, podczas gdy łączniki te nie spełniają przesłanek uznania ich za urządzenie budowalne;

- art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 u.p.b.. poprzez pominięcie przy kwalifikowaniu łączników zdalnie sterowanych do obiektów budowlanych przesłanki ich "wzniesienia z użyciem wyrobów budowalnych", która zawarta jest w Prawie budowlanym;

- art. 72 O.p. poprzez niewłaściwą interpretację i uznanie, że nie doszło do powstania nadpłaty.

Nadto, strona zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, m.in. przepisów art. 120, art. 122, art. 187, art. 124 oraz art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 120 i art. 121 O.p., art. 210 § 1 pkt 4 w zw. z art. 120, art. 121 i art. 124 O.p.

Opisaną na wstępie decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podzieliło ustalenia faktyczno-prawne i wywiedzione na ich podstawie oceny organu I instancji.

Organ odwoławczy podkreślił, że istota sporu w rozpatrywanej sprawie koncentruje się na tym, czy łączniki sterowane zdalnie (urządzenia służące do załączania, przewodzenia i wyłączania prądu) instalowane na liniach napowietrznych średniego napięcia tworzą z siecią elektroenergetyczną całość, są częścią tej sieci, czy też odrębnymi od tej sieci urządzeniami technicznymi (nie stanowią obiektów budowlanych lub ich części). Kwestia zatem w tym, czy wartość przedmiotowych łączników należy uwzględniać w wartościach budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a jeśli nie, to czy po stronie Spółki powstała nadpłata podatku od nieruchomości.

Zdaniem Kolegium, w kontekście kwalifikacji prawnopodatkowej danych urządzeń (tu: łączników sterowanych zdalnie instalowanych na liniach napowietrznych średniego napięcia), wskazać należy, że dla uznania, że dane urządzenia podlegają opodatkowaniu jako element (część) budowli (tu: sieci elektroenergetycznej), obowiązkiem organu podatkowego jest wykazanie, że budowla ta mieści się w katalogu art. 3 pkt 3 u.p.b. i urządzenia te jako instalacje zapewniają możliwość użytkowania tej budowli zgodnie z jej przeznaczeniem. Konieczne pozostaje więc uwzględnienie elementów funkcjonalnych, czyli przeznaczenia, wyposażenia oraz sposobu i możliwości wykorzystania obiektu jako całości (teorii funkcjonalnej budowli), dla ustalenia, co składa się na tę konkretną budowlę (w przedmiotowej sprawie jest to sieć elektroenergetyczna).

W ocenie organu odwoławczego, w realiach niniejszej sprawy niesporna jest kwalifikacja prawnopodatkowa sieci elektroenergetycznej. Sieć taka mieści się bowiem w pojęciu wymienionej w art. 3 pkt 3 u.p.b. sieci technicznej, która zgodnie z art. 3 pkt 1 u.p.b., stanowi wraz z instalacjami i urządzeniami obiekt budowlany. Ponadto z dalszych przepisów u.p.b. wynika, że do obiektów budowlanych zalicza się, m.in. sieci elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne i telekomunikacyjne (załącznik do ustawy - kategoria XXVI). Sieć elektroenergetyczną zakwalifikować należy zatem jako budowlę także na gruncie u.p.o.l. i uznać za przedmiot podatku od nieruchomości wraz z poszczególnymi elementami wchodzącymi w jej skład.

Wobec powyższego Kolegium podzieliło stanowisko organu podatkowego I instancji, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy oraz wyjaśnienia Spółki potwierdzają, że przedmiotowe łączniki stanowią część sieci elektroenergetycznej. Elementy te należy identyfikować jako część instalacji (odrębnego obiektu budowlanego), które zapewniają możliwość użytkowania tejże instalacji (obiektu budowlanego) zgodnie z jej przeznaczeniem. Są zatem niezbędne dla funkcjonowania budowli. Sporne łączniki w sposób techniczo-funkcjonalny powiązane są z siecią elektroenergetyczną. Zgodnie z wymogami techniki i wymogami użytkowymi służącymi do rozdziału energii elektrycznej skierowanej do odbiorców łączniki stanowią element sieci, umożliwiając prawidłowy przesył energii elektrycznej. Jeżeli sporne obiekty są zamontowane, to są niezbędne do dystrybucji energii elektrycznej i mają faktyczny wpływ na jej przesył oraz są połączone w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się do takiego użytku, zatem stanowią element sieci elektroenergetycznej. To, że można je w każdym czasie zdemontować nie ma wpływu na kwalifikację prawnopodatkową urządzenia (napowietrzną linię energetyczną można też zdemontować, a nie oznacza to, że nie można jej uznać za budowlę dla celów podatkowych). Również fakt, że sieć energetyczna może funkcjonować bez łączników nie może wskazywać braku ich związku z tą siecią. Łączniki mają ułatwiać funkcjonowanie sieci energetycznej, a zatem ich montaż wpływa na zwiększenie wartości samej sieci (zwiększenie wartości budowli), a skoro tak, to składniki sieci tworzą wraz z nią budowlę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Końcowo, odnosząc się do zarzutu odwołania dotyczącego potrzeby powołania w sprawie biegłego dla oceny, czy łączniki zdalnie sterowane faktycznie stanowią instalacje, czy też są urządzeniami, wskazano, iż jest on niezasadny.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi A S.A. wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, ewentualnie o zobowiązanie przez Sąd do wydania decyzji o określonej treści w terminie zakreślonym przez Sąd oraz na podstawie art. 135 P.p.s.a. o uchylenie decyzji organu I instancji w przypadku niestosowania art. 145a § 1 Prawa o postępowania przed sądami administracyjnymi i zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

- art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 u.p.b., poprzez błędną wykładnię pojęcia "obiektu budowlanego", prowadzącą do wniosku, że łączniki zdalnie sterowane dla celów podatku od nieruchomości stanowią całość techniczno-użytkową z linią elektroenergetyczną i powinny podlegać opodatkowaniu od ich wartości, a tym samym pominięcie faktu, iż brak jest owego związku między łącznikiem a linią elektroenergetyczną;

- art. 1a ust 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 u.p.b., przez ich błędną wykładnię polegająca na przyjęciu, że łączniki zdalnie sterowane są obiektem budowlanym, mimo braku związku technicznego pomiędzy tym łącznikiem a linią elektroenergetyczną;

- art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 i 3 u.p.b., poprzez ich błędną wykładnie i pominięcie braku związku technicznego pomiędzy łącznikami a linią elektroenergetyczną, co skutkowało przyjęciem, iż łączniki wraz z linią elektroenergetyczną tworzą jedną budowlę;

- art. 1a ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 u.p.b., poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że łączniki zdalnie sterowane stanowią instalacje zapewniające możliwość użytkowania obiektów budowlanych zgodnie z ich przeznaczeniem, podczas gdy sporne łączniki nie stanowią instalacji w rozumieniu przepisów u.p.b.;

- art. 120 O.p., przez wydanie decyzji z naruszeniem przepisów prawa materialnego i postępowania, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

- art. 122 w zw. z art. 187 i 191 O.p., poprzez niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i niezebranie w sposób wyczerpujący i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, co doprowadziło do błędnego zastosowania przepisów prawa materialnego;

- art. 124 w zw. z art. 121 O.p., poprzez niewyjaśnienie Spółce przesłanek, którymi kierował się organ odwoławczy przy rozstrzyganiu przedmiotowej sprawy, co doprowadziło do naruszenia zasady działania w zaufaniu do organu podatkowego;

- art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 120 i 121 O.p., poprzez lakoniczne uzasadnienie wydanego rozstrzygnięcia, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

- art. 127 w zw. z art. 78 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w zw. z art. 200 § 1 O.p., poprzez nierozpatrzenie i nierozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy w nowym toku instancyjnym zgodnie z zasadami postępowania podatkowego, co doprowadziło do niewyznaczenia Spółce terminu 7 dni na wypowiedzenie się w przedmiocie zebranego materiału dowodowego, a to z kolei stanowi naruszenie jednej z podstawowych gwarancji procesowych przysługujących stronie.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniosło o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Tytułem wstępu wyjaśnić należy, iż sprawę niniejszą rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs⁴ ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W okolicznościach niniejszej sprawy należy potwierdzić wypełnienie się powyższych warunków, akcentując w szczególności realne zagrożenie epidemiologiczne dla zdrowia uczestników postępowania występujące na terenie miasta będącego siedzibą tutejszego Sądu.

W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.) - dalej P.p.s.a., sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może ją uchylić, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 P.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 P.p.s.a. podlega oddaleniu. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z porządku prawnego, zatem podlega oddaleniu.

W zakresie oceny stanu faktycznego ustalonego przez organy, należy podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide - wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008r. sygn. akt: II FSK 1665/06 - www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej.

Z akt sprawy wynika, że organy podatkowe uwzględniając wynikający z art. 122 O.p. obowiązek podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej wyrażoną w art. 122 O.p., zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły zebrany w sprawie materiał dowodowy, a zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i oceny wyprowadzone na jego podstawie w sposób należyty wypełniają obowiązki płynące z zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w dyspozycji art. 122, art. 187 § 1 O.p., jak też z zasady swobodnej oceny dowodów unormowanej w art. 191 O.p. W następstwie tak prowadzonych czynności, ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny, przywołany dla potrzeb niniejszego uzasadnienia w formie argumentów organu odwoławczego, stał się zatem stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.

Przechodząc do kontroli merytorycznej przypomnieć trzeba, iż istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy zasadnie organ podatkowy odmówił stronie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości oceniając, na podstawie całokształtu materiału dowodowego, w tym dokumentacji technicznej i wyjaśnień strony, iż wartość łączników sterowanych zdalnie powinna być uwzględniona przy ustalaniu wartości zadeklarowanych budowli, gdyż stanowią one element sieci elektroenergetycznej. Strona skarżąca składając wniosek o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektą deklaracji podatkowej argumentowała z kolei, iż sporne łączniki sterowane zdalnie, instalowane na liniach napowietrznych stanowią fakultatywny element linii, nie powstają w procesie budowlanym, nie są trwale związane z fundamentem i nie sposób ich zakwalifikować jako urządzenie budowlane.

W zarysowanym sporze, mając na uwadze ustalenia faktyczne i obowiązujące przepisy prawa, w ocenie Sądu, rację należy przyznać organowi. Podnieść przy tym należy, iż w niemal identycznym stanie faktycznym oraz przy analogicznych zarzutach skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wydał w dniu 16 lutego 2022 r. wyrok w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 964/21. Sąd w niniejszym składzie w pełni podziela zawartą w tym orzeczeniu interpretację przepisów znajdujących zastosowanie w sprawie. Co za tym, w dalszych rozważaniach zasadne będzie posłużenie się argumentacją przytoczoną w przywołanym wyroku.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budynki lub ich części (pkt 2) oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Budowla jest w związku z tym przedmiotem opodatkowania wówczas, gdy jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej i znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.).

Budowlą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.).

Słusznie w niniejszej sprawie organ odwoławczy stwierdził, że zakres opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości wymaga odwołania się do przepisów prawa budowlanego i uwzględnienia zmian stanu prawnego w zakresie definicji obiektu budowlanego, jaka nastąpiła w 2015 r., gdyż zgodnie z przepisem art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przy definiowaniu budowli należy wyjaśnić, czy jest to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.

Budowlę zdefiniowano w art. 3 pkt 3 u.p.b. jako "każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową". Jest to zatem definicja zakresowa, niepełna, która nie wskazuje wszystkich elementów z danego zakresu, a ogranicza się jedynie do wyróżnienia przykładu tych elementów. Definicja ta, co podkreślono w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09, została sformułowana wadliwie, gdyż definiuje budowlę jako obiekt budowlany niebędący budynkiem i obiektem małej architektury, zaś z definicji obiektu wynika, iż są to budynki, budowle i obiekty małej architektury. Jednakże przykładowe wyliczenie obiektów, które według ustawodawcy zaliczają się do tej kategorii oddaje intencje ustawodawcy co do objęcia zakresem tej definicji tych obiektów, które expressis verbis zostały w nim wymienione oraz tych, które są do nich podobne z uwagi na ich konstrukcję, przeznaczenie i charakter. Zaliczenie konkretnego obiektu do budowli wymaga zatem stwierdzenia czy został on wymieniony w art. 3 pkt 3 u.p.b., a jeżeli nie, to czy jest on podobny do obiektów w nim wymienionych i jednocześnie nie ma cech pozwalających na zaliczenie go do budynków lub obiektów małej architektury.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 27 czerwca 2015 r. pod pojęciem obiektu budowlanego ustawodawca określił, że stanowi ona całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Nie ulega zatem wątpliwości, że kryterium całości techniczno-użytkowej stanowiło w tym stanie prawnym wyróżnik definicji budowli, czego ustawodawca już nie powtórzył przy definiowaniu obiektu budowlanego nowelizując ustawę od dnia 28 czerwca 2015 r. Element całości odnosi się do konkretnej budowli, która jest dodatkowo kwalifikowana jako całość pod względem techniczno-użytkowym. Uznanie, że element całości stanowi de facto wyznacznik konkretnej budowli powoduje konsekwencje także w odniesieniu do całości techniczno-użytkowej. W poprzednim stanie prawnym ustawodawca definiując budowlę jako całość w ujęciu technicznym, a następnie w ujęciu użytkowym, wskazał na powiązanie poszczególnych składników mających spełniać określoną funkcję. W ocenie Sądu, dla oceny poszczególnych elementów składających się na sieć elektroenergetyczną należy badać związek techniczno-użytkowy pomiędzy częściami budowlanymi i urządzeniami technicznymi, czy pomiędzy tymi częściami budowlanymi i urządzeniami technicznymi istnieje wyłącznie związek użytkowy, a wykazują one odrębność techniczną, czy też tworzą całość techniczno-użytkową.

Wprowadzenie od dnia 28 czerwca 2015 r. nowej definicji obiektu budowlanego, gdzie w przypadku budowli ustawodawca zrezygnował ze wskazania na element całości techniczno-użytkowej, nie oznacza - jak słusznie zauważył organ odwoławczy - że opodatkowanie tych budowli uległo ograniczeniu. Wśród desygnatów budowli, wskazanych w art. 3 pkt 3 u.p.b. wymieniono sieci techniczne. W załączniku do tej ustawy doprecyzowano, że są to sieci takie jak: elektroenergetyczne, telekomunikacyjne, gazowe, ciepłownicze, wodociągowe, kanalizacyjne oraz rurociągi przesyłowe (kategoria XXVI w załączniku). Tym samym sieci, których dotyczy niniejsza sprawa, stanowią budowlę w rozumieniu zarówno przepisów prawa budowlanego, jak i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Można zatem uznać, iż w art. 3 pkt 3 u.p.b. ustawodawca jako budowlę wskazuje sieci techniczne (w tym sieci elektroenergetyczne) w sensie "całościowym". Oznacza to, że w takiej sytuacji kluczowe musi być zbadanie, czy pomiędzy urządzeniami technicznymi a częściami budowalnymi sieci zachodzi powiązanie o charakterze technicznym i użytkowym.

Stanowisko przedstawione w skardze skupia się na tym, że linia energetyczna wraz z łącznikami sterowanymi zdalnie nie stanowi całości techniczno-użytkowej, gdyż sporne łącznikiem nie warunkują w żadnym zakresie prawidłowego funkcjonowania sieci. Strona skarżąca podkreśla, że elektroenergetyczna sieć dystrybucyjna w układzie normalnym działa tak samo z zamontowanym łącznikiem zdalnie sterowanym, jak również bez niego (str. 11 skargi). Jednakże w zdaniu następnym autor skargi wyjaśnia, że funkcja spornego łącznika inicjuje się dopiero w przypadku wystąpienia awarii sieci i wówczas łącznik umożliwia przełączenie w sieci SN, a to zaś pozwala ma skrócenie czasu przerw w dostawie energii elektrycznej odbiorcom (...) i łącznik ten nie jest instalacją, która zapewnia działanie sieci zgodnie z jej przeznaczeniem.

Już z tych wyjaśnień strony skarżącej wynika, że łączniki sterowane zdalnie są elementem sieci elektroenergetycznej i właśnie warunkują prawidłowe funkcjonowanie tej sieci, gdyż – jak wskazała strona - "(...) łącznik umożliwia przełączenie w sieci SN, a to zaś pozwala ma skrócenie czasu przerw w dostawie energii elektrycznej odbiorcom".

Ponadto, z załączonej przez spółkę do akt sprawy dokumentacji dotyczącej "napowietrzanego rozłącznika Fla 15/60" wynika, że wersje tego rozłącznika umożliwią montaż na poprzeczniku lub konstrukcji nośnej zarówno powyżej jak i poniżej linii SN. Nadto, do lokalnego sterowania rozłączników są dostarczane napędy ręczne.

Opis zastosowania spornego rozłącznika w sposób jednoznaczny wyjaśnia zatem, że jest on elementem sieci elektroenergetycznej napowietrznej średniego napięcia i jego wykorzystanie (co do charakteru technicznego i użytkowego) wskazuje na powiązanie z siecią. Słusznie zatem stwierdziło Samorządowe Kolegium Odwoławcze, że przedmiotowe łączniki stanowią część sieci elektroenergetycznej i należy je identyfikować jako część instalacji (odrębnego obiektu budowlanego), które zapewniają właśnie możliwość użytkowania tejże instalacji (obiektu budowlanego) zgodnie z jej przeznaczeniem, czyli - jak stwierdziła sama strona - w przypadku wystąpienia awarii łącznik umożliwia przełączenie w sieci SN, a to pozwala ma skrócenie czasu przerw w dostawie energii elektrycznej. Bez znaczenia przy tym jest argumentacja spółki wskazująca, że przełączenie w sieci SN nie jest możliwe wyłącznie przy pomocy spornego rozłącznika, gdyż przełączenia takiego może również dokonać zespół Pogotowia Energetycznego. Jak wskazano wyżej, jego działanie może być realizowane zarówno poprzez napędy elektryczne, jak i poprzez napędy ręczne ("dostarczane są napędy ręczne"), co oznacza, że sposób obsługi nie ogranicza zastosowania rozłącznika w całości techniczno-użytkowej sieci.

Z tych wszystkich względów za chybione należy uznać zarzuty dotyczące naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 u.p.b., co do błędnej ich wykładni.

W ocenie Sądu, niezasadne okazały się również zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 122 O.p. w zw. art. 187 § 1, art. 191 O.p. i w konsekwencji art. 124 w zw. art. 121 O.p. oraz art. 210 § 1 pkt 6 i art. art. 127 O.p. w zw. z art. 78 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej w zw. z art. 200 § 1 O.p. W niniejszej sprawie ocenie prawnej podlegało jedynie to – jak słusznie wskazał organ odwoławczy - czy wartość przedmiotowych łączników należy uwzględniać w wartościach budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a jeśli nie, to czy po stronie spółki powstała nadpłata podatku od nieruchomości. Organ odwoławczy zawarł w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji argumenty, które w dostatecznym stopniu wyjaśniły stanowisko organów podatkowych, co do przyjętej przez nie podstawy opodatkowania budowli oraz podało powody, dla których uznano - uwzględniając również argumentację samej Spółki - że postępowanie organów podatkowych w tym zakresie było prawidłowe i nie naruszało wskazywanych przez Spółkę przepisów O.p. oraz przepisów prawa materialnego. Organ wyjaśnił dlaczego nie doszło do różnicy pomiędzy wykazaną przez spółkę wartością podlegających opodatkowaniu budowli w deklaracjach podatkowych. Podstawa prawna rozstrzygnięcia została zatem wyjaśniona w sposób dostateczny. Nie budzi wątpliwości, że zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. do organu podatkowego należy wyjaśnienie wszystkich okoliczności niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Zakres postępowania dowodowego wyznaczała treść hipotezy normy prawnej, która w danej sprawie miała zastosowanie. W przypadku opodatkowania budowli podatkiem od nieruchomości jedną z istotnych kwestii, jakie winny być ustalone, jest wartość budowli, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych. W niniejszej sprawie nie tyle chodziło o ustalenie wartości budowli, która stanowiła podstawę opodatkowania, a jedynie o to, czy w jej skład powinna wchodzić wartość tzw. łączników sterowanych zdalnie. Skoro uznano, że sieć techniczna jest obiektem budowlanym w rozumieniu art. 3 u.p.b. oraz przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości według art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., to sieć elektroenergetyczna (jako rodzaj sieci technicznej) stanowi budowlę i podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, z uwzględnieniem każdego z jej elementów. Jeżeli rozłączniki zdalnie sterowane instaluje się na słupach linii napowietrznych średniego napięcia i służą one do rozłączania prądów znamionowych w zakresie 400 lub 650 A, to te elementy tworzą jedną całość techniczno-użytkową z linią, a tym samym stanowią jedną budowlę i z tych powodów organy podatkowe uznały, że nie ma podstaw do korekty podstawy opodatkowania o wartość przedmiotowych rozłączników. Słusznie zatem uznało Kolegium, że spór pomiędzy organem podatkowym a Spółką miał charakter prawnopodatkowy i w sprawie nie było potrzeby powoływania biegłego. Strona skarżąca nie wskazuje też jakie dodatkowe dowody powinny być uwzględnione i ocenione w sprawie. Tym samym Sąd uznał, że niewyznaczenie w postępowaniu odwoławczym 7-dniowego terminu przewidzianego w art. 200 § 1 O.p. nie może mieć istotnego wpływu na wynik sprawy, jeżeli na etapie postępowania odwoławczego nie uzupełniono akt sprawy o nowe dowody, a organ odwoławczy oparł się w całości na obszernie zgromadzonym przez organ I instancji materiale dowodowym, z którym strona zapoznawała się w toku postępowania przed organem I instancji (por. wyrok NSA z dnia 18 kwietnia 2018 r. o sygn. akt I FSK 1143/16).

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 P.p.s.a należało orzec jak w sentencji.

P.C.