Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 522/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-10-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 87 ust. 2
journal: Dz.U. 2017 poz 1221
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 274b § 1, 210 § 4, 124, 274-277
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 119 pkt 3, 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba, sędzia WSA Anna Zaorska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 17 października 2019 r. sprawy ze skargi F. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za wrzesień 2017 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Postanowieniem z [...] grudnia 2018 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor IAS lub organ odwoławczy) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: Naczelnik US lub organ pierwszej instancji) z [...] września 2018 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia do 31 grudnia 2018 r. terminu dokonania zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym w kwocie 160.000,00 zł wykazanej w korekcie deklaracji VAT-7 za wrzesień 2017 r., na rzecz F. sp. z o. o. z siedzibą w W. (dalej: strona lub skarżąca).

Dyrektor IAS ustalił, co następuje:

W Urzędzie Skarbowym W. strona 19 grudnia 2017 r. złożyła korektę deklaracji podatkowej VAT-7 za wrzesień 2017 r. z zadeklarowaną kwotą podatku od towarów i usług w wysokości 160.000,00 zł do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni w trybie art. 87 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm., dalej: ustawa o VAT).

Naczelnik US wszczął 10 stycznia 2018 r. kontrolę podatkową w przedmiocie weryfikacji zasadności zwrotu za wrzesień 2017 r.

Następnie organ pierwszej instancji w ramach prowadzonej kontroli podatkowej, przedłużył termin zwrotu wykazanego w korekcie deklaracji VAT- 7 za wrzesień 2017 r. w wysokości 160.000,00 zł:

postanowieniem z [...] lutego 2018 r. do 30 kwietnia 2018 r.,

postanowieniem z [...] kwietnia 2018 r. do 28 września 2018 r.

postanowieniem z [...] września 2018 r. do 31 grudnia 2018 r.

W uzasadnieniu powyższego postanowienia z 11 września 2018 r. Naczelnik US wskazał, że w toku kontroli podatkowej ustalono, iż wobec głównego dostawcy towaru do strony A. sp. z o. o. Prokuratura Okręgowa w W. prowadzi śledztwo w związku z podejrzeniem popełnienia przestępstwa. Postępowanie wobec ww. głównego kontrahenta prowadzi także również Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w B. Ponadto główny dostawca strony nie stawił się na czynności sprawdzające, wyznaczone przez organ pierwszej instancji na 26 lutego 2018 r., 30 marca 2018 r. i 9 maja 2018 r., co uniemożliwiło weryfikację kontrahenta.

Kontrahent A. sp. z o.o. 16 maja 2018 r. przekazał organowi drogą pocztową część dokumentów i został wezwany do ich uzupełnienia. W wyznaczonym na 8 sierpnia 2018 r. terminie przedstawiciel A. sp. z o.o. nie stawił się w organie i nie przedłożył żądanych dokumentów.

Pismem z 16 lipca 2018 r. Naczelnik US wezwał stronę do złożenia dokumentów. Do dnia wydania postanowienia strona nie przedłożyła żądanych dokumentów. Wezwaniem z 20 sierpnia 2018 r. Naczelnik US wyznaczył stronie termin na złożenie dokumentów do 18 września 2018 r. Z uwagi na powyższe organ pierwszej instancji stwierdził, że zaistniały przesłanki dalszego sprawdzania rozliczeń strony, innych podmiotów biorących udział w obrocie towarami lub usługami, będącymi przedmiotem rozliczenia podatnika za wrzesień 2017 r., oraz sprawdzenie zgodności tych rozliczeń z faktycznym przebiegiem transakcji

W uzasadnieniu powołanego na wstępie postanowienia z [...] grudnia 2018 r. Dyrektor IAS podsumował, że Naczelnik US, w związku z prowadzoną kontrolą podatkową pismem 1 lutego 2018 r., następnie z 6 marca 2018 r., z 10 kwietnia 2018 r. wezwał M. R. - prezesa zarządu A. sp. z o. o. do stawienia się odpowiednio w dniach: 26 lutego 2018 r., 30 marca 2018 r. i 9 maja 2018 r. w siedzibie Urzędu Skarbowego W. w celu przeprowadzenia czynności sprawdzających. Prezes zarządu A. sp. z o.o., nie stawił się w urzędzie we wskazanych terminach. A. sp. z o.o. przekazała drogą pocztową część dokumentów, wobec czego została 13 lipca 2018 r. wezwana do ich uzupełnienia, wezwanie okazało się bezskuteczne. Z uwagi na brak możliwości weryfikacji rzetelności zawartych transakcji Naczelnik US wyznaczył pismami: z 20 sierpnia 2018 r. oraz z 4 października 2018 r. kolejne terminy do uzupełnienia dokumentów. Następnie organ pierwszej instancji wezwał ponownie stronę do złożenia dokumentów do 18 września 2018 r. Naczelnik US wystąpił jednocześnie do organów podatkowych właściwych dla kontrahentów strony w celu przeprowadzenia czynności sprawdzających w zakresie prawidłowości i rzetelności transakcji dokonanych ze skarżącą oraz zwrócił się o przeprowadzenie dowodów z przesłuchania świadków na okoliczność dokonywanych transakcji. Ponadto z informacji będących w posiadaniu organu pierwszej instancji wynikało, że Prokuratura Okręgowa w K. (do 27 lutego 2018 r. Prokuratura Okręgowa w W.) prowadzi śledztwo z art. 299 § 1 Kodeksu karnego wobec osób zarządzających spółkami występującymi w łańcuchach dostaw/nabyć (sygn. Akt [...]).

Dyrektor IAS zauważył również, że kwota do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynika, między innymi, z kwoty nadwyżki z poprzednich okresów rozliczeniowych. W związku z tym nawet jeśli śledztwo prowadzone względem głównego dostawcy strony - A. sp. z o.o. - dotyczy innych okresów rozliczeniowych, jego wyniki mogą wpływać na prawidłowość rozliczenia VAT przez skarżącą za wrzesień 2017 r., z uwagi na wykazaną przez nią kwotę do przeniesienia w rozliczeniu za sierpień 2017 r

Ostatecznie Dyrektor IAS, mając na uwadze przepis art. 87 ust. 2b ustawy o VAT, uznał działania organu pierwszej instancji za uzasadnione. Zdaniem tego organu przeprowadzenie czynności sprawdzających u kontrahenta strony w zakresie ustalenia rzeczywistych transakcji zakupu towarów znajduje swoje uzasadnienie w stanie faktycznym sprawy. Strona wykazała w korekcie deklaracji, między innymi, transakcje WDT, które - przy spełnieniu warunków przewidzianych w art. 42 ust. 1 ustawy o VAT - dają uprawnienie do zastosowania stawki podatku VAT 0%, czyli stawki preferencyjnej. Zasadnym jest zatem ustalenie, czy dostawa towaru na rzecz skarżącej, którego sprzedaż została wykazana na kolejnym etapie transakcji miała rzeczywisty charakter.

Zdaniem organu odwoławczego, powołanie przez organ pierwszej instancji okoliczności uzasadniają należycie zasadność przedłużenia terminu zwrotu. Wskazano bowiem, że organ wystąpił do kontrahenta strony o uzupełnienie dokumentów. Powodem przedłużenia terminu dokonania zwrotu podatku na rzecz strony było podjęcie przez Naczelnika US czynności procesowych zmierzających do wyjaśnienia rzeczywistej dostawy towaru na rzecz skarżącej. Ponadto, skoro powyższe działania nie zostały zakończone do dnia upływu terminu zwrotu, organ pierwszej instancji zaskarżonym postanowieniem z [...] września 2018 r. zasadnie przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2017 r

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie strona wniosła o uchylenie postanowienia Dyrektora IAS z [...] grudnia 2018 r. w całości, umorzenie postępowania i dokonanie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, a także zasądzenie kosztów procesu według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:

art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT poprzez niezastosowanie przysługującego stronie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

art. 87 ust. 1, ust. 2 i 6 ustawy o VAT w zw. z art. 274b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa), poprzez bezpodstawne przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za badany okres, pomimo braku istnienia jakichkolwiek przesłanek uzasadniających zastosowanie przedłużenia, podczas gdy tylko w przypadku istnienia dowodów materialnych na istnienie wątpliwości dotyczących zasadności zwrotu organ może korzystać z tego uprawnienia;

naruszenie art. 274b § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT poprzez niezasadne przedłużenie terminu zwrotu podatku od towarów i usług za wrzesień 2017 r.;

art. 210 § 4 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej poprzez lakoniczne uzasadnienie skarżonego postanowienia i brak wskazania przesłanek, które dawałyby podstawę do przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Spór w sprawie sprowadza się do oceny zasadności przedłużenia 60-dniowego terminu do dokonania zwrotu różnicy podatku VAT w wysokości 160.000,00 zł wykazanej w korekcie deklaracji VAT-7 za wrzesień 2017 r., dokonanego postanowieniem Naczelnika US z 11 września 2018 r.

Podstawę prawną tego postanowienia stanowił, między innymi, art. 87 ust. 2 ustawy o VAT i art. 274b § 1 Ordynacji podatkowej.

Powyższe postanowienie zostało doręczone stronie 25 września 2018 r., natomiast poprzednim postanowieniem z [...] kwietnia 2018 r. o przedłużeniu terminu zwrotu za badany okres, termin ten przedłużono do 28 września 2018 r. (k.106 akt administracyjnych). Tym samym nie doszło do wyekspirowania terminu zwrotu VAT przed wydaniem i doręczeniem przez Naczelnika US postanowienia z [...] września 2018 r.

Ponadto w ocenie sądu zaskarżone postanowienie Dyrektora IAS i utrzymane nim w mocy postanowienie Naczelnika US z [...] września 2018 r. odpowiadają prawu, a ich uzasadnienia, spełniają wymogi obowiązującego prawa, w szczególności art. 217 w zw. z art. 210 § 4 i art. 124 Ordynacji podatkowej. Wskazano w nich bowiem w sposób wystarczający, że istniały podstawy faktyczne i prawne do przedłużenia terminu zwrotu ww. nadwyżki VAT, powołując się na istniejące wątpliwości co do zasadności zwrotu nadwyżki VAT za wrzesień 2017 r., czyli wymóg ustawowy, wynikający z art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT.

Zakreślając ramy rozważań prawnych w sprawie należy wskazać, że w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, ustawodawca przewidział możliwość przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Zgodnie z tym przepisem, w brzmieniu obowiązującym 11 września 2018 r., zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego.

Z powyższej regulacji prawnej, normującej kwestię zwrotu podatku VAT, płyną dwa wnioski. Po pierwsze, zasadność wykazanego przez podatnika w ramach samoobliczenia podatku zwrotu podatku VAT powinna być weryfikowana przez organ co do zasady. Po drugie zaś, wtedy gdy w ramach tej pierwotnej weryfikacji organ dojdzie do przekonania, że poprawność żądania podatnika budzi wątpliwości wszczyna procedurę przedłużenia terminu do zwrotu VAT (tak wyrok WSA w Łodzi z 20 lipca 2017 r., I SA/Łd 534/17, dostępny w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak pozostałe orzeczenia krajowych sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu).

Stosownie do art. art. 274 b § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu podatku wymaga przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z odrębnych przepisów, organ podatkowy może postanowić o przedłużeniu tego terminu do czasu zakończenia czynności sprawdzających w związku z art. 277 tej ustawy. Przepisy art. 274-276 stosuje się odpowiednio w przypadku złożenia deklaracji lub wniosku w sprawie zwrotu podatku.

W orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że niebagatelne znaczenie przy prawidłowej wykładni art. 87 ust. 2 zdanie 2 ustawy o VAT ma okoliczność, iż ewentualny zwrot VAT uwarunkowany jest merytorycznym wyjaśnieniem okoliczności faktycznych i prawnych, a następnie rozstrzygnięciem sprawy dotyczącej prawidłowego określenia wysokości tego podatku i z tej zależności merytorycznej (rachunkowej) wynika również celowościowa wykładnia ww. przepisu, określająca chronologię i sposób zakończenia postępowania w sprawie zwrotu różnicy podatku od towarów i usług. Taka interpretacja wynika również z tego, że w ustawie o VAT przyjęto szczególny sposób rozliczenia tego podatku, oparty na metodzie fakturowej, co sprawia, iż bez sprawdzenia prawidłowości deklaracji, w sytuacji powzięcia wątpliwości, nie sposób sprawdzić czy zwrot jest zasadny (por. m.in. wyroki w prawach o sygn. akt III SAB/Wa 32/12, III SA/Wa 1239/10; także III SA/Wa 2089/18).

Przewidziany w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT warunek zakłada, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu (zdanie pierwsze) podjęte zostały czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze rezultatu lub jest on niejednoznaczny (por. wyrok WSA w Warszawie z 24 stycznia 2013 r., III SAB/Wa 32/12). W zdaniu drugim tego przepisu chodzi natomiast o sytuacje, gdy istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (por. wyrok NSA z 11 kwietnia 2014r., I FSK 610/13).

Przepisy art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w omawianym zakresie znajdują oparcie w treści art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE seria L z 2006 r. Nr 347/1 ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie mogą, poza obowiązkami wymienionymi w tytule Xl tej dyrektywy, nakładać inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym. Procedura dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku jest zatem dopuszczalna, a jej celem jest przede wszystkim ochrona interesów budżetowych Skarbu Państwa przed próbą wyłudzenia nienależnych nadwyżek podatku naliczonego nad należnym.

Przykładem akceptowania potrzeby zapobiegania nadużyciom podatkowym i skutecznego ich eliminowania jest wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 11 grudnia 2007 r. sygn. akt U 6/06, w którym Trybunał, mając na względzie zasadę neutralności podatku VAT wynikającą z ww. Dyrektywy 2006/112/WE, ale równocześnie uwzględniając konieczność zapewnienia właściwej kontroli rozliczania przez podatników tego podatku – podkreślił, że orzecznictwo ETS (obecnie TSUE) wyraźnie chroni interes państw członkowskich w zapobieganiu próbom niewłaściwego wykorzystywania prawa do odliczania podatku należnego. Podkreślenia przy tym wymaga, że przedłużenie terminu dokonania zwrotu nie narusza konstytucyjnych zasad wyrażonych w art. 2 Konstytucji RP oraz art. 217 Konstytucji RP. Kwestia ta była przedmiotem orzekania przez Trybunał Konstytucyjny, który w wyroku z 13 października 2008r. (K 16/07, OTK-A 2008, nr 8, poz. 136) wskazał, że brak jest podstaw do stwierdzenia niekonstytucyjności art. 87 ust. 2 ustawy o VAT.

Sąd orzekający w sprawie w całości akceptuje powyższej powołane orzeczenia sądów i stanowisko doktryny, przyjmując je za własne.

Próbując zatem uwzględnić dwie przeciwstawne sfery ochrony interesów prawnych – z jednej strony podatnika, z drugiej Skarbu Państwa, oraz biorąc jednocześnie pod uwagę treść przywołanych powyżej przepisów prawa polskiego i unijnego, uznać należy, iż w przedmiotowej sprawie organy podatkowe nie naruszyły ani powołanych przepisów prawa, ani też przepisów wskazanych w skardze.

Postanowienie Naczelnika US z [...] września 2018 r. i zaskarżone postanowienie Dyrektora IAS zawiera uzasadnienie z którego wynika, że :

wobec głównego dostawcy towarów do skarżącej, tj. A. sp. z o. o. prowadzone jest nadal przez Prokuraturę Okręgową w W. śledztwo w zakresie podejrzenia popełnienia przestępstwa; natomiast kwota do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynika, między innymi, z kwoty nadwyżki z poprzednich okresów rozliczeniowych, dlatego wyniki śledztwa prowadzonego wobec A. sp. z o.o., pomimo iż dotyczą innych okresów rozliczeniowych, mogą wpływać na prawidłowość rozliczenia VAT przez skarżącą za wrzesień 2017 r. z uwagi na wykazaną przez nią kwotę do przeniesienia w rozliczeniu za sierpień 2017 r

wobec ww. głównego dostawcy skarżącej prowadzona jest kontrola celno – skarbowa;

w toku kontroli podatkowej prowadzonej wobec skarżącej wystąpiono do organów podatkowych właściwych dla kontrahentów o wystanie wniosków SCAC oraz przeprowadzenie czynności sprawdzających i przesłuchań świadków; do dnia wydania postanowienia z 11 września 2018 r. o przedłużeniu terminu zwrotu organ podatkowy nie otrzymał odpowiedzi na przedmiotowe wnioski;

ww. główny dostawca skarżącej nie stawiał się na czynności sprawdzające i nie przedstawił zupełnej dokumentacji.

Organ odwoławczy podkreślił, że strona przedstawiła w ramach prowadzonej kontroli żądane dokumenty 1 lutego 2018 r. oraz 7 lutego 2018 r. Skarżąca przekazała rejestry VAT sprzedaży zakupu za wrzesień 2017 r. zapisane w formie elektronicznej, wraz z dokumentami źródłowymi, umowy z kontrahentami, umowy dotyczące posiadanych rachunków bankowych, ewidencję środków trwałych, potwierdzenia płatności za faktury, co nastąpiło po wszczęciu kontroli podatkowej, a nie na etapie czynności sprawdzających. Na wezwanie organu z 20 grudnia 2017 r. wystosowane w ramach czynności sprawdzających strona nie zareagowała. Nie miało też miejsca powielanie w treści wezwań pozycji/dokumentów, które zostały już przedłożone. Pismami z 20 sierpnia 2018 r. oraz z 11 października 2018 r. organ pierwszej instancji wystąpił do strony o: przekazanie listów przewozowych CMR do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokonanej we wrześniu 2017 r., wskazanie faktur, których dotyczy list przewozowy oraz o opisanie kto organizował transport, kto wykonał usługę transportu, kto odbierał towar.

Istotne jest także to, że w toku prowadzonej kontroli podatkowej, co podkreśliły organy obu instancji, iż Naczelnik US kilkukrotnie, tj. pismami z 1 lutego 2018 r., z 6 marca 2018 r. i z 10 kwietnia 2018 r. wzywał M. R. - prezesa zarządu A. sp. z o. o. do stawienia się w siedzibie organu w celu przeprowadzenia czynności sprawdzających. Prezes zarządu kontrahenta strony nie stawił się w żadnym we wskazanych terminach. Przekazana przez A. sp. z o.o. dokumentacja okazała się niekompletna, a spółka ta nie wykonała wezwania skierowanego do niej 13 lipca 2018 r. do jej uzupełnienia. Z uwagi na brak możliwości weryfikacji rzetelności zawartych transakcji strony, Naczelnik US wyznaczył kolejnymi pismami z 20 sierpnia 2018 r. oraz z 4 kwietnia 2018 r. terminy do uzupełnienia dokumentów. Następnie organ pierwszej instancji wezwał ponownie stronę do złożenia dokumentów do 18 września 2018 r. Naczelnik US wystąpił jednocześnie do organów podatkowych właściwych dla kontrahentów strony w celu przeprowadzenia czynności sprawdzających w zakresie prawidłowości i rzetelności transakcji dokonanych ze skarżącą oraz zwrócił się o przeprowadzenie dowodów z przesłuchania świadków na okoliczność dokonywanych transakcji.

Weryfikację poprawności odliczenia podatku naliczonego przez stronę uzasadnia też niewątpliwie okoliczność, że Prokuratura Okręgowa w K. (do 27 lutego 2018 r. Prokuratura Okręgowa w W.) prowadzi śledztwo z art. 299 § 1 Kodeksu karnego wobec osób zarządzających spółkami występującymi w łańcuchach dostaw/nabyć w związku z istnieniem podejrzenia popełnienia przestępstwa przez głównego dostawcę towarów dla strony (sygn. Akt [...]).

W przekonaniu sądu, objęcie śledztwem głównego kontrahenta skarżącej nawet w odniesieniu do transakcji za inny okres rozliczeniowy powoduje, iż uzasadnionym jest dokładne zweryfikowanie także innych transakcji tego kontrahenta zaistniałych w innych okresach rozliczeniowych z innymi podmiotami niż tylko te, które zawierały transakcje objęte prowadzonym śledztwem. Ponadto należy mieć na względzie okoliczność, że kwota do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynika, między innymi, z kwoty nadwyżki z poprzednich okresów rozliczeniowych, co uzasadnia niewątpliwie konieczność dokonania dodatkowej weryfikacji poprawności odliczenia podatku naliczonego przez stronę.

W przekonaniu sądu, uzasadnienie postanowień zaskarżonego postanowienia oraz utrzymanego nim w mocy postanowienia Naczelnika US z [...] września 2018 r. wskazują powody przedłużenia terminu zwrotu oraz wskazują na istniejące w tym przedmiocie wątpliwości. Skarżąca w tym zakresie otrzymała jasną informację z czego wynikała potrzeba dodatkowej weryfikacji transakcji i z jakich przyczyn postanowieniem z [...] września 2018 r. dokonano przedłużenia terminu zwrotu podatku za wrzesień 2017 r.

Działania organów obu instancji, wbrew zarzutom podniesionym w skardze, były ukierunkowane na zbadanie, w określonym trybie, wątpliwości, co do zadeklarowanego przez stronę zwrotu VAT za badany okres. Podkreślić należy, że na takim etapie postępowania organ decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Powinien też uwzględniać okoliczności dowodowe, którymi dysponuje na danym etapie.

Zdaniem sądu, organy podatkowe obu instancji, wydając zaskarżone w tej sprawie postanowienia wykazały, że zaistniały przesłanki do zastosowania przepisu art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT. Wskazały bowiem okoliczności, które rodziły uzasadnione wątpliwości co do zwrotu podatku z a wrzesień 2017 r. i spowodowały konieczność dalszej weryfikacji tego zwrotu.

Przepisu art. 87 ust. 2 ustawy o VAT nie można wykładać w taki sposób, który uniemożliwiałby spełnienie celu tego przepisu - umożliwienie organowi tymczasowego wstrzymania się ze zwrotem podatku, do momentu zakończenia weryfikacji zasadności tego zwrotu w przypadku zaistnienia dostatecznych wątpliwości w tym zakresie (por. wyrok NSA z 11 kwietnia 2014 r. I FSK 610/13).

Naczelnik US nie dysponował materiałem dowodowym pozwalającym na jednoznaczne zakwestionowanie wnioskowanego przez stronę zwrotu, nie miał zatem w dacie 11 września 2018 r. podstaw do wydania decyzji, która zastąpiłaby deklarację złożoną przez skarżącą. Wydając [...] września 2018 r. postanowienie zdecydował o przedłużeniu terminu zwrotu, mając na względzie ww. okoliczności rodzące wątpliwości co do zasadności ww. zwrotu VAT i wskazujące na potrzebę dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu VAT.

Wobec powyższego uznać należało, że uzasadnienie zaskarżonego postanowienia wyczerpuje dyspozycję przepisu art. 210 § 4 w zw. z art. 217 i art. 124 Ordynacji podatkowej w zakresie zastosowania art. 87 ust. 2 ustawy o VAT.

Postanowienia te należy postrzegać jako instrument zapobiegający dokonywaniu niezasadnych zwrotów, który powinien mieć zastosowanie tylko do czasu wyjaśnienia zasadności deklarowanego przez podatnika zwrotu. Instrument ten organy obu instancji w okolicznościach rozpatrywanej sprawy wykorzystały zgodnie z prawem, a Dyrektor IAS wydając zaskarżone postanowienie w sposób należyty i zgodny z prawem, mając także na względzie zasadę dwuinstancyjności postępowania, ponownie rozpatrzył sprawę, odnosząc się do podniesionych w zażaleniu zarzutów. Zaskarżone postanowienie zawiera przy tym wystarczające uzasadnienie ze wskazaniem okoliczności, które przesądziły o konieczności przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku VAT. Skarżąca nie podważyła twierdzenia organu, że w świetle całości tych okoliczności wniosek o zwrot różnicy podatku wymaga dodatkowej weryfikacji. W tym stanie rzeczy organ prawidłowo zastosował art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w związku z art. 274b § 1 Ordynacji podatkowej.

Tym samym wszystkie zarzuty skargi okazały się niezasadne.

W tym stanie sprawy, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018, poz. 1302, dalej p.p.s.a.), należało orzec jak w wyroku.

Sprawa w przedmiocie rozpoznania niniejszej skargi została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a.