Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SAB/Kr 7/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2021-01-22 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
658
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Naczelnik Urzędu Skarbowego
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 3 par. 2 pkt 8, art. 119 pkt 4, art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA Bogusław Wolas Sędziowie: WSA Inga Gołowska (spr.) WSA Waldemar Michaldo po rozpoznaniu w dniu 22 stycznia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi C. Sp. z o.o. w K. na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego K. w przedmiocie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2013 r. w podatku od towarów i usług skargę oddala.


UZASADNIENIE

C. Sp. z o.o. w Krakowie złożyła skargę na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego dla [...] w zakresie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2013r.

Spółka uzasadniając skargę wskazała, że wnosi skargę na bezczynność organu tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego dla [...] utrzymujące w mocy decyzję z dnia [...] września 2018r. pomimo wydanej decyzji uchylającej przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] sierpnia 2019r. w której umorzono postępowanie za luty 2013r. Pomimo uchylenia i umorzenia decyzji organu I instancji przez DIAS w K., organ nie dokonał zwrotu kwoty nadwyżki na rachunek bankowy Spółki lecz postanowieniem dokonał przeksięgowania całości kwoty na poczet zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji zabezpieczających za okres 1/2013 oraz 6/2013 wydanych w dniu 14 grudnia 2019r., które Spółka odebrała w dniu 2 stycznia 2020r.

Przedmiotowemu postanowieniu z dnia 21 grudnia 2019r. o zaliczeniu istniejącej nadwyżki w podatku naliczonym nad należnym za luty 2013r. na poczet zaległości wygenerowanych wydaniem decyzji zabezpieczających z dnia 14 grudnia 2019r. za okresy styczeń 2013r. oraz czerwiec 2013r. zarzucono naruszenie przepisów prawa proceduralnego oraz prawa materialnego:

-art. 70§1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (dalej: O.p.) poprzez wydanie decyzji o zabezpieczeniu po okresie przedawnienia zobowiązania za styczeń 2013r. oraz czerwiec 2013r. jedynie w celu zablokowania zwrotu na rachunek bankowy strony z decyzji ostatecznych z 30 sierpnia 2019r. za luty 2013r. oraz maj 2013r. ,

-art. 76§1 O.p. poprzez zaliczenie nadpłaty za luty 2013r. na poczet zobowiązań za styczeń 2013r. w stanie prawnym gdy zobowiązanie za 2013r. przestało istnieć, gdyż po upływie okresu przedawnienia z mocy prawa, bez konieczności wydawania żadnych decyzji, przestaje istnieć publicznoprawny stosunek zobowiązaniowy, tym samym doszło do pozbawienia strony kwot jej należnych,

-art. 194 O.p. poprzez kwestionowanie stanu faktycznego jako pozornego, bez wskazania kontrdowodów podważających domniemanie zawarte w treści dokumentów urzędowych sporządzonych przez inne organy podatkowe,

-art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (dalej:u.p.t.u.) poprzez nieuzasadnione przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym poprzez kwestionowanie prawa do odliczenia strony z tytułu ustalenia, iż strona jest podmiotem powiązanym z art. 32 ust. 2 u.p.t.u.,

-art. 17, art. 18, art. 23§4 pkt 1, art. 33 w zw z art. 24 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej: u.p.e.a.) poprzez ich błędne zastosowanie w przedmiotowej sprawie, polegające na uznaniu, iż zarzuty egzekucyjne skarżącego są bezzasadne,

-art. 23§6 u.p.e.a. poprzez brak wstrzymania egzekucji należności lub wstrzymania postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez nadzorowany organ,

-art. 128 O.p. poprzez kwestionowanie kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kontrolowany okres,

-art. 165b§1 O.p. poprzez wszczęcie postępowania po upływie 6 miesięcy od doręczenia protokołu kontroli, co skutkowało brakiem wszczęcia postępowania podatkowego z uwagi, że termin uregulowany w ww przepisie ma przedawniający charakter.

Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie wydanej decyzji o zabezpieczeniu i związanej z nią postanowieniem o zaliczeniu nadpłaty na poczet zaległości podatkowych oraz zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych.

Prezentując stan faktyczny, wskazano, że w dniu 25 marca 2013r. Spółka złożyła deklarację VAT-7 za luty 2013r. wskazując kwotę do zwrotu w wysokości 41.507,00 zł. Organ wszczął postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług za luty 2013r. oraz wydał protokół kontroli. Spółka złożyła zastrzeżenia do protokołu. W dniu 24 czerwca 2014r. w trybie art. 150 O.p., doręczono Spółce postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego. W dniu 5 września 2018r. organ wydał decyzję nr [...] W dniu 30 sierpnia 2019r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wydał decyzje nr [...] w której uchylił powyższą decyzję organu I instancji w całości i umorzył postępowanie w sprawie.

Pomimo upływu 30 dni ani Spółka ani organ nie wnieśli skargi do WSA w K. a Spółka nie otrzymała zwrotu na swój rachunek. Taka bezczynność organu w sprawie nie zasługuje na ochronę prawną i wymaga zdecydowanej reakcji organu nadzoru. Zamiast tego organ I instancji, w dniu 14 grudnia 2019r. wydał decyzję o zabezpieczeniu na majątku Spółki za styczeń 2013r., czerwiec 2013r., którą Spółka odebrała w dniu 2 stycznia 2020r. a więc już po okresie przedawnienia zobowiązania podatkowego za te okresy. To działanie organu narusza art. 121 O.p, gdyż zwrot wymagalny zaliczył na poczet zwrotu już niewymagalnego, bo przedawnionego, co wynika z art. 76§1 O.p. Niedopuszczalne jest zwlekanie przez organ i wstrzymywanie zwrotu za luty 2013r. aby wygenerować powstanie zobowiązania podatkowego za styczeń 2013r. oraz czerwiec 2013r. jedynie w celu zablokowania zwrotu wymaganego za luty 2013r. Naczelnik zignorował zalecenia organu odwoławczego, był zobligowany do umorzenia postępowania z powodu naruszenia art. 165b§1 O.p. Organ od dnia 20 czerwca 2014r. był w nieusprawiedliwionej zwłoce co do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2013r.

Uzasadniając skargę jej autor przypomniał treść art. 87 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. oraz przedstawił zasady skutecznego przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT (wyroki: WSA w Poznaniu z dnia 22 listopada 2018r. sygn. akt: I SA/Po 691/18, wyrok 7 sędziów NSA z dnia 23 kwietnia 2018r. sygn. akt: I FSK 255/17, wyrok TK z dnia 23 października 2008r. sygn. akt: K 16/07, NSA z dnia 21 listopada 2017r. sygn. akt: I FSK 1349/17, TK z dnia 19 czerwca 2012r. sygn. akt: P 41/10).

Skarżąca Spółka podniosła, że załatwienie sprawy powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki (art. 140§1 O.p.).

Bezczynność organu w trakcie prowadzonych kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego przejawiała się brakiem pozyskiwania dowodów w oparciu o zasadę bezpośredniości a w to miejsce wykorzystywano protokoły, decyzje sporządzone wobec kontrahentów Spółki oraz wobec podmiotów powiązanych często za inne okresy. Decyzje wydane w stosunku do spółki B.-M. Sp. z o.o. za okres od grudnia 2013r. nie miały żadnej wartości dowodowej za okres od stycznia do czerwca 2013r. wobec spółki [...] Sp. z o.o.

Zdaniem skarżącej spółki, czymś niedopuszczalnym jest wpływanie przez organ na inne organy przed zebraniem całego materiału dowodowego. (przykład pismo z dnia 28 lutego 2018r. poprzez dokonywanie oceny Spółki gdy nie przeprowadzono uprzednio badania ksiąg z art. 193 O.p.). Pisma sporządzone przez komisarz skarbową M. K. urągają naczelnym zasadom prowadzenia postępowania, w szczególności gdy formułuje się tezy bez zebrania całego materiału dowodowego a w szczególności bez przeprowadzenia badania ksiąg Spółki były kierowane na etapie postępowania podatkowego do wszystkich kontrahentów Spółki podważając jej zaufanie.

Z powodu braku przeprowadzenia badania ksiąg za okres luty 2013r. zarzut dowolności ustaleń jest zasadny. Skarżąca Spółka wskazała na uchybienia jakich dopuszczał się organ I instancji poprzez próby przedłużenia terminu zwrotu VAT. W trakcie postępowania doszło do rażącego naruszenia uprawnienia z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. przez organ I instancji. Naganne praktyki organów podatkowych zostały dopiero zatrzymane poprzez uchwałę NSA z dnia 24 października 2016r. sygn. akt: I FPS 2/16.

W niniejszej sprawie doszło do naruszenia przepisów proceduralnych w zakresie prawidłowego przedłużenia terminu zwrotu VAT, przy jednoczesnym wprowadzeniu do obrotu prawnego przez organ podatkowy decyzji zabezpieczającej, która w zakresie merytorycznej weryfikacji zasadności zwrotu VAT wskazuje na uchybienia podatnika. Decyzja zabezpieczająca zostaje wydana na podstawie stanu prawnego ustalonego w decyzji z dnia 5 września 2018r. nr [...], w której nie przeprowadzono ani na etapie postępowania kontrolnego ani na etapie postępowania podatkowego protokołu badania ksiąg podatnika za miesiąc luty 2013r. czego potwierdzenie znajduje się na s. 32 decyzji z dnia 5 września 2018r. Organ wydał decyzję nie czekając na wypowiedzenie się strony.

Podniesiono, również, iż bez uprzedniego zakwestionowania rzetelności ewidencji prowadzonych dla celów podatku VAT w zakresie wykazania podatku naliczonego i należnego nie powinno się określać Spółce zobowiązania podatkowego, w którym nie będzie on uwzględniony. Naruszono gwarancje procesowe strony w tym prawo do czynnego udziału poprzez: brak sporządzenia protokołu, brak doręczenia protokołu, naruszenie terminu przy instytucji wypowiedzenia się, brak doręczenia protokołu badania ksiąg.

Aby przywrócić przedsiębiorcom właściwą pozycję wobec organów podatkowych powinna być wykorzystywana zasada równości praw i obowiązków wynikających z przepisów ustaw podatkowych. Spółka powołała się na wyrok TSUE z dnia 12 stycznia 2006r. w sprawach: C-354/03, C-355 i C-484/03.

Opieszałe, sprzeczne z przepisami prawa postępowanie organów podatkowych w zakresie zwrotu nadwyżki podatku VAT stanowi naruszenie jednej z podstawowych zasad prawa podatkowego -neutralności VAT.

Ustawowy termin do załatwienia sprawy upływał w dniu 21 marca 2019r. i w tym samym dniu sporządzono zawiadomienie o niezałatwieniu sprawy w terminie, co było nagminna praktyka organów aby w ostatnim dniu upływu terminu wydawać zawiadomienia. Takie działanie jest jednak błędne gdyż takie zawiadomienie wywołuje skutek prawny w dacie doręczenia podatnikowi, które miało miejsce w dniu 8 kwietnia 2019r. a więc już po upływie terminu ustawowego. Termin, który już upłynął w dniu 21 marca 2019r. nie można było już wydłużyć poprzez doręczenie zawiadomienia w dniu 8 kwietnia 2019r.

Spółka złożyła ponaglenie do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, który uznał ponaglenie za zasadne i wyznaczył termin zakończenia kontroli na dzień 30 sierpnia 2019r. i w tym dniu wydano decyzję, która jest ostateczna. Pomimo istnienia w obrocie decyzji ostatecznej, organ I instancji nie zwrócił całej kwoty, stąd skarga na bezczynność organu I instancji była zasadna.

Odpowiadając na skargę organ I instancji wniósł o jej oddalenie i wyjaśnił, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego dla [...], określająca wysokość zobowiązania podatkowego w podatku VAT za luty 2013r. w kwocie 35.174,00 zł została uchylona w całości oraz zostało umorzone postępowanie w sprawie (decyzja DIAS z dnia 3 sierpnia 2019r. nr [...]) w następstwie czego została przywrócona deklaracja VAT-7 za 02/2013r. z wykazaną kwotą zwrotu: 60.367,00 zł. Kwota ta nie został zwrócona lecz została przekazana na zajęcie zabezpieczające nr [...] wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] w dniu 24 stycznia 2020r.

W dniu 14 grudnia 2019r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wydał dla C. Sp. z o.o. decyzję zabezpieczającą nr [...] w sprawie określenia przybliżonej kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za styczeń 2013r. w tym kwota zobowiązania podatkowego w podatku VAT na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. za styczeń 2013r. w kwocie 39.041,00 zł. z odsetkami w wysokości 6. 216,00 zł oraz zabezpieczenie w/w zobowiązania.

W dniu 14 grudnia 2019r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wydał również dla C. Sp. z o.o. decyzję zabezpieczającą nr [...] w sprawie określenia przybliżonej kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za czerwiec 2013r. w tym kwota zobowiązania podatkowego w podatku VAT na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. za czerwiec 2013r. w kwocie 46.115 ,00 zł. z odsetkami w wysokości 6. 370,00 zł oraz zabezpieczenie w/w zobowiązania.

W dniu 24 stycznia 2020r. do organu wpłynęło zajęcie zabezpieczenia i Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] przekazał kwoty zwrotu podatku VAT za luty 2013r. z oprocentowaniem (łącznie 83.497,00 zł) na zajęcie zabezpieczające.

Od decyzji zabezpieczających z dnia 14 grudnia 2019r. zostały wniesione odwołania i decyzjami z dnia 29 czerwca 2020r. nr [...] i [...], utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. W decyzjach wskazano, że zobowiązania podatkowe za styczeń 2013r. i czerwiec 2013r. nie przedawniły się gdyż bieg terminu przedawnienia został zawieszony z uwagi na wszczęcie śledztwa przez Prokuraturę Rejonową [...] (postanowienie z dnia 30 września 2018r. sygn. akt: [...] o czym Spółka została zawiadomiona w dniu 20 października 2018r.).

Organ podniósł, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego VAT za luty 2013r. został zawieszony w dniu 30 września 2018r. z uwagi na wszczęcie postępowania karnego-skarbowego prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową [...] sygn. akt: [...] i [...].

Przyczyną uchylenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 14 września 2018r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku VAT za luty 2013r. był brak wszczęcia postępowania podatkowego po zakończeniu kontroli podatkowej w terminie 6 miesięcy od jej zakończenia. Decyzja DIAS nie została zaskarżona do WSA w K. .

Ustosunkowując się do kwestii naruszenia art. 76§1 O.p. organ wskazał, że wyjaśniał stronie, iż w związku z przekazaniem kwoty na zajęcie zabezpieczające nie doszło do zaliczenia zwrotu zgodnie z trybem art. 76a§11 O.p. a zgodnie z przepisami ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i na podstawie tej ustawy kwoty będą rozliczane. Organ wyjaśnił, że zwrot z tytułu podatku VAT za luty 2013r. nie został zaliczony z urzędu na zaległości i rozliczony z należnością główną i odsetkami a jedynie zabezpieczony o czym poinformowano stronę pismem z dnia 3 lutego 2020r.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 87 ust. 2 u.p.t.u. podano, ze postanowieniem nr [...] przedłużono termin zwrotu podatku VAT za luty 2013r. do czasu weryfikacji rozliczenia podatnika, dokonanej w ramach kontroli podatkowej a następnie postępowania podatkowego. Spółka C. Sp. z o.o. nie skorzystała z prawa i nie zaskarżyła tego postanowienia.

Kwestie postępowania dowodowego, w tym naruszenia art. 194 O.p. zostały omówione w decyzji DIAS z dnia 3 sierpnia 2019r. nr [...]

W dniu 17 grudnia 2019r. i 23 stycznia 2020r. Spółka zwróciła się pismami o wyjaśnienie przyczyn przetrzymywania zwrotów w podatku VAT za 02/2013r. Organ udzielił odpowiedzi na te pisma (z dnia 3 lutego 2020r., 10 marca 2020r.). Spółka złożyła skargę do WSA w K. na brak wydanego przez organ postanowienia o zaliczeniu nadpłaty w podatku VAT za luty 2013r.

Skarga strony złożona została na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] w związku z przekazaniem zwrotu VAT za luty 2013r. na zajęcie zabezpieczające. Wszelkie zarzuty dotyczące prowadzenia postępowania egzekucyjnego powinny być podnoszone w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Na wstępne wyjaśnić należy, iż sprawę niniejszą rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs? ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020r., poz. 1842 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W okolicznościach niniejszej sprawy należy potwierdzić wypełnienie się powyższych warunków, akcentując w szczególności realne zagrożenie epidemiologiczne dla zdrowia uczestników postępowania występujące na terenie miasta będącego siedzibą tutejszego Sądu.

Stosownie do treści rozporządzenia Rady Ministrów z 16 października 2020r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz.U. z 2020r., poz. 1829) począwszy od 17 października 2020r. miasto na prawach powiatu Kraków, będące siedzibą tutejszego Sądu, zostało objęte strefą czerwoną. Powyższe oznacza, że odpowiednie zastosowanie ma również zarządzenie nr 39 Prezesa NSA z 16 października 2020r. w sprawie odwołania rozpraw oraz wdrożenia w NSA działań profilaktycznych służących przeciwdziałaniu potencjalnemu zagrożeniu zakażenia wirusem SARS-CoV-2 w związku z objęciem Miasta Stołecznego Warszawy obszarem czerwonym (§1 w zw. §3 tego rozporządzenia).

Reasumując powyższe, z dniem 17 października 2020r. w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w K. odwołuje się rozprawy, kontynuując działalność orzeczniczą Sądu w trybie rozpoznawania spraw na posiedzeniach niejawnych, zaś sprawy wyznaczone do rozpatrzenia na rozprawie kieruje się do załatwienia na posiedzeniu niejawnym, co też uczyniono w niniejszej sprawie.

Zgodnie z art. 1§1 i §2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2021r. poz. 137) w zw. z art. 3§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019r., poz. 2325, dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Wspomniana kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Obejmuje ona między innymi orzekanie w sprawach skarg na bezczynność i przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w przypadkach określonych w art. 3§2 pkt 1-4a (art. 3§2 pkt 8 p.p.s.a.).

W myśl art. 119 pkt 4 p.p.s.a., sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania, przy czym zgoda stron na rozpatrzenie skargi w trybie uproszczonym nie jest wymagana. Z uwagi na to, że przedmiotem niniejszej skargi jest bezczynność organu - Sąd rozpoznał skargę w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym.

Warunkiem dopuszczalności skargi jest uprzednie wyczerpanie środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie (art. 52§1 p.p.s.a.). W przypadku skargi na bezczynność niezbędne jest złożenie ponaglenia do organu wyższego stopnia, o czym stanowi art. 141§1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2019r., poz. 900, ze zm. dalej: O.p.), w myśl którego na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie lub terminie ustalonym na podstawie art. 140 stronie służy ponaglenie do organu podatkowego wyższego stopnia.

W tym miejscu wskazania wymaga, że zgodnie z art. 139§1 O.p. załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Natomiast art. 140§1 i §2 O.p. stanowi, iż o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Obowiązek ten ciąży na organie podatkowym również w przypadku, gdy niedotrzymanie terminu nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu.

Dopiero więc po wyczerpaniu wskazanego trybu ponaglenia strona może wnieść skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania. Dla uznania wyczerpania wymienionego wyżej toku postępowania przez stronę wystarczające jest wykazanie, że strona złożyła stosowny środek. Art. 53§2b p.p.s.a. stwierdza bowiem, że skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania można wnieść w każdym czasie po wniesieniu ponaglenia do właściwego organu.

Ponaglenie wywiera więc skutek wyczerpania przez stronę przysługujących jej środków zaskarżenia na gruncie Ordynacji podatkowej.

W niniejszej sprawie Skarżąca Spółka przed wniesieniem skargi do sądu administracyjnego, złożyła do organu pisma z dnia 23 stycznia 2020r. (trzy pisma z tej daty; data wpływu do organu to 27 stycznia 2020r. i 4 marca 2020r.) w których wezwała do wyjaśnienia przyczyn przetrzymywania kwoty 60.367,00 zł wskazując na przekroczenie uprawnień i niedopełnienie obowiązku zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wezwała do dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2013r. wyznaczając organowi termin zwrotu do dnia 31 stycznia 2020r. informując, iż brak wpłaty spowoduje podjęcie działań prawnych tj. wystąpienie do sądu. W piśmie z dnia 23 stycznia 2020r. (data wpływu do organu w dniu 4 marca 2020r.) Spółka zaznaczyła, że opisane w nim działania organu stanowią podstawę do wezwania do zaprzestania naruszenia prawa a organ pozostaje w bezczynności od dnia 30 września 2019r. do dnia 24 stycznia 2020r.

W ocenie Sądu, w/w pisma Skarżącej Spółki, należy uznać za ponaglenie, o którym mowa w art. 141§1 O.p., w zakresie bezczynności. W pismach tym Skarżąca Spółka w sposób jednoznaczny wskazywała na niezałatwienie sprawy, oczekując w tym zakresie reakcji organu, poprzez zaprzestanie naruszenia prawa w terminie 7 dni. Skarżąca Spółka, działała samodzielnie bez profesjonalnego pełnomocnika. Stosownie do powyższego, Sąd stwierdził, że skarga wniesiona w rozpoznawanej sprawie, jako dopuszczalna i złożona z zachowaniem wymogu określonego w art. 52§1 i §2 p.p.s.a., podlega merytorycznej ocenie.

Rozpoznając skargę na bezczynność sąd analizując okoliczności faktyczne sprawy, kontroluje czy w sprawie zaistniał stan bezczynności, tzn. czy organ podjął określone czynności i załatwił sprawę na danym etapie postępowania, tj. czy zrealizował swoje obowiązki, wynikające z przepisów prawa. Podkreślić należy, że z bezczynnością organu podatkowego mamy do czynienia wówczas, gdy w prawnie określonym terminie organ nie podejmie żadnych czynności w sprawie, lub gdy wprawdzie prowadził postępowanie w sprawie, jednakże, mimo istnienia ustawowego obowiązku, nie zakończył go wydaniem w terminie decyzji, postanowienia lub też innego aktu lub nie podjął stosownej czynności. (vide: między innymi, wyroki WSA w Gdańsku z 3 lipca 2013r. sygn. akt: II SAB/Gd 54/13, WSA w Białymstoku z 25 października 2012r. sygn. akt: II SAB/Bk 27/12 i z 15 listopada 2012r. sygn. akt: II SAB/Bk 53/12 - dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Skarżąca Spółka w złożonej skardze na bezczynność Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] upatruje bezczynności tego organu w braku zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2013r. co miało być konsekwencją decyzji DIAS w K. z dnia 30 sierpnia 2019r., który uchylił decyzję organu I instancji ale także umorzył postępowanie w sprawie.

Przy tak zakreślonych ramach zasadniczej kontrowersji w sprawie, Spółka podniosła także szereg zarzutów, które w Jej ocenie są komplementarne w stosunku do głównego sporu zaistniałego w sprawie.

Podkreślić należy, że skarga na bezczynność nie może zmierzać do kontroli merytorycznych aspektów sprawy. Celem skargi na bezczynność jest wyłącznie ocena formalnego biegu postępowania w aspekcie terminowości i efektywności podejmowanych przez organy administracyjne działań (por. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 16 sierpnia 2018r., sygn. akt II SAB/Go 45/18). Przy ocenie zasadności skargi na bezczynności nie można jednakże abstrahować od indywidualnego charakteru sprawy, w tym jej złożoności.

Odnosząc powyższe uwagi do kontrolowanego postępowania, sąd doszedł do przekonania, że nie można postawić organowi zarzutu bezczynności.

Przedstawiona powyżej chronologia działań organu wskazuje, że w sprawie nie mamy do czynienia z bezczynnością. Skarżąca Spółka postrzega jako bezczynność organu te jego działania, które są zasadniczo odmienne od tych, których oczekuje Spółka. Rozminięcie się oczekiwań podatnika co do zakresu aktywności organu w sprawach prowadzonych wobec podatnika nie może być traktowane jako bezczynność.

Inna koncepcja prowadzenia sprawy i sposobu jej rozstrzygnięcia od tej jaką przyjmuje strona postępowania nie oznacza ani bezczynności ani wadliwości działania organu. Strona może aktywnie brać udział w prowadzonym postępowaniu co wynika z przepisów ustawy Ordynacja podatkowa i ustaw szczegółowych, stanowiących dla strony szeroki wachlarz gwarancji procesowych i ochrony jej praw na każdym etapie postępowania.

Organy podejmowany różne działania w sprawie (wydawano decyzje merytoryczne, dokonano zajęcia zabezpieczającego, kierowano pisma wyjaśniające do Spółki objaśniając stan sprawy-pisma organu do Spółki z dnia 3 lutego 2020r., 10 marca 2020r.) wobec czego nie można przyjąć, iż w sprawie mamy do czynienia z brakiem aktywności organów administracji podatkowej, zaniechaniem aktywności procesowej po stronie organu.

Prezentując stan faktyczny sprawy i uzasadnienie skargi, Spółka artykułowała różne kwestie, które nie mieszczą się w ramach skargi na bezczynność gdyż są wyrazem kontestacji konkretnych działań organów w różnych postępowaniach prowadzonych na przestrzeni czasu wobec Spółki.

Ponownego podkreślenia wymaga to, iż celem skargi na bezczynność jest wyłącznie ocena formalnego biegu konkretnego postępowania nie zaś wszystkich (czy większości) działań i ich zmaterializowanych efektów dokonanych na przestrzeni lat wobec C. Sp. z o.o. Bezczynność organu miałaby miejsce wówczas, gdy zawisła przed organem sprawa nie została załatwiona, mimo upływu przewidzianych w przepisach prawa terminów, a organ nie podejmuje w tym zakresie żadnych działań, co w realiach sprawy nie miało miejsca.

Godzi się odnotować i to, że kwota, która nie została zwrócona podatnikowi nie został zaliczona z urzędu na zaległości ani rozliczona z należnościami głównymi i odsetkami lecz jedynie zabezpieczona o czym Spółka została poinformowana pismem nr [...] z dnia 3 lutego 2020r.

Wpływu na wynik niniejszej sprawy nie mają, wobec wskazanej wyżej istoty postępowania w sprawie o bezczynność organu podatkowego, pozostałe zarzuty skargi. Jak zostało podniesione wyżej, skarga na bezczynność nie może także zmierzać do kontroli merytorycznych aspektów spraw.

Mając powyższe na uwadze skargę należało oddalić na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.