Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2291/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-09-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 3 pkt 4
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), Protokolant Marta Wyszkowska, po rozpoznaniu w dniu 30 września 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 85/12 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 15 listopada 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie na rzecz A. sp. z o.o. z siedzibą w K. kwotę 450 (czterysta pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 27 marca 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (sygn. akt I SA/Kr 85/12) w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 15 listopada 2011 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r. uchylił zaskarżona decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji i określił, że nie mogą być one wykonane.

Z uzasadnienia wyroku wynika, że zaskarżoną decyzją Kolegium, działając na podstawie art. 1a, art. 2, art. 3, art. 4, art. 5, art. 6 ustawy z 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2006r. (tekst jedn. Dz. U. z 2002r. Nr 9, poz. 84 i Dz. U. z 2006r. Nr 121, poz. 844 ze zm. dalej- u.p.o.l.), w związku z art. 3 pkt 1 i 3 ustawy z 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), art. 21 ust. 1 ustawy z 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2005r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.), art. 4 pkt 1 i 2 ustawy z 21 marca 1985r. o drogach publicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2004r. Nr 204, poz. 2086 ze zm.), §68 ust. 3 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001r. Nr 38, poz. 454), uchwały Rady Gminy w K. z 7 grudnia 2005r. Nr XXIX/204/2005 w sprawie wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Małop. z 2005r. Nr 723 poz. 5222), art. 21§3 oraz art. 233§1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), utrzymano w mocy decyzję Wójta Gminy K. z 15 kwietnia 2011r., określającej spółce wysokość zobowiązania w podatku w kwocie 10.759 zł.

Decyzja organu I instancji w przedmiocie określenia wysokości podatku od nieruchomości zapadła w odpowiedzi na wniosek spółki o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2005-2006 w łącznej kwocie 4.129 zł uzasadniony tym, że drogi wewnętrzne, place oraz parkingi w okresie od 2005-2006r. korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Ponadto zdaniem spółki, dane w ewidencji gruntów i budynków są niewystarczające do ustalenia, czy na danym terenie znajduje się budowla, np. droga, ponieważ nie wszystkie grunty pod drogami są w ewidencji sklasyfikowane jako "dr".

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w zaskarżonej decyzji stwierdziło, że zgodnie z zebranym materiałem dowodowym, grunt należący do podatnika nie został sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków jako droga o symbolu "dr". Skoro droga (publiczna lub wewnętrzna) może być zlokalizowana wyłącznie w pasach drogowych, a spółka takowych nie posiada, to w niniejszym przypadku zwolnienie podatkowe z art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Podkreślono przy tym, że ustalenia organu podatkowego zostały oparte o zapisy ewidencji gruntów i budynków, która jako dokument urzędowy stanowi dowód tego, co zostało w niej urzędowo stwierdzone. Organy podatkowe są związane treścią dokumentów urzędowych, a zatem brak jest podstaw dla weryfikowania potwierdzonych nimi faktów innymi środkami dowodowymi. Wbrew temu co stwierdziła strona odwołująca się, organ l instancji mógł poprzestać na analizie treści zapisów w ewidencji gruntów i budynków. W konsekwencji oceniono, że organ l instancji prawidłowo określił wysokość zobowiązania podatkowego i że istniały podstawy do wydania takiej decyzji, gdyż kwota w jakiej organ l instancji określił podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2006r. jest inna niż zadeklarowana przez podatnika.

Spółka wniosła skargę do Sądu, domagając się uchylenia w całości tej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji. Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, z których każde miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, a mianowicie: 1. art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 2 ust. 3 pkt 4, art. 2 ust. 2 u.p.o.l. art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych w związku z § 68 ust. 3 pkt 7 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków i załącznika nr 6 do tego rozporządzenia, art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych - w brzmieniu obowiązującym w roku 2006 samodzielnie oraz w związku z § 68 ust. 3 pkt 7 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków i załącznika nr 6 do tego rozporządzenia, art. 20 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, § 68 ust. 3 pkt 7 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków i załącznika nr 6 do tego rozporządzenia w związku z art. 217 Konstytucji RP.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko wyrażone w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonując kontroli zaskarżonej decyzji stwierdził, skarga zasługuje na uwzględnienie.

W ocenie Sądu błędne jest stanowisko organów podatkowych uznające, że sporne drogi wewnętrzne w roku 2006 podlegały opodatkowaniu z uwagi na niewykazanie ich w ewidencji gruntów i budynków, jako oznaczonych symbolem "dr".

Sąd kontrolując zaskarżoną decyzję, przede wszystkim nie podzielił stanowiska organów, że skoro drogi wewnętrzne nie zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków, to brak jest podstaw do wyłączenia takich dróg z opodatkowania. Wprawdzie stosownie do art. 21 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne "podstawę (...) wymiaru podatków i świadczeń (...) stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków", to jednak przypisanie ewidencji gruntów i budynków decydującej roli w zakresie stosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. nie jest, w ocenie Sądu, działaniem prawidłowym. Ewidencja ta może być bowiem podstawą do wymiaru i poboru podatków jedynie wtedy, gdy klasyfikuje kategorię gruntów wskazanych w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Ustawodawca w art. 2 ust. 3 pkt 4 wyraźnie wskazał na różne kategorie przedmiotów opodatkowania-pas drogowy i drogę. Sąd zauważył, że w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, odmiennie niż w przypadku ustawy o podatku rolnym lub ustawy o podatku leśnym, brak jest bezpośredniego odniesienia do ewidencji gruntów i budynków. W związku z tym dla celów wymiaru podatku od nieruchomości, w sytuacji zwłaszcza, gdy ewidencja pewnej kategorii gruntów nie uwzględnia, zapisy w niej zawarte mają znaczenie drugorzędne, a determinantem wymiaru podatku od nieruchomości jest wystąpienie zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. W ewidencji gruntów i budynków nie ma symbolu właściwego dla gruntów stanowiących pasy drogowe i dlatego art. 21 prawa geodezyjnego i kartograficznego w tym zakresie nie może znaleźć zdaniem Sądu pierwszej instancji zastosowania. Stąd też przedmiotem ustaleń powinno być istnienie na gruncie budowli drogi.

Sąd podkreślił, iż skarżąca podnosiła konsekwentnie i wykazywała, że posiada drogi wewnętrzne na swym terenie zaś organy stały na stanowisku, że w rozpatrywanym okresie drogi wewnętrzne nie podlegały opodatkowaniu. Negatywne dla podatnika stanowisko oparły jednakże wyłącznie na okolicznościach faktycznych wynikających z ewidencji gruntów i budynków, nie poszerzając materiału dowodowego o ustalenia, czy sporne drogi wewnętrzne rzeczywiście istnieją. W ocenie Sądu, organy podatkowe błędnie przyjęły, że brak sklasyfikowania dróg wewnętrznych na terenie zakładu produkcyjnego symbolem "dr" w ewidencji gruntów i budynków, przesądza, iż drogi te nie podlegają wyłączeniu z opodatkowania.

Nie znajdowała również w ocenie Sądu uzasadnienia teza organu, że wyłączeniu spod opodatkowania, na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., podlegać będzie wydzielony liniami granicznymi grunt, na którym zlokalizowana jest droga oraz budowla drogi, posadowiona na tym gruncie wraz z funkcjonalnie z nią związanymi obiektami. Jak uznał Sąd wniosku takiego nie można wyprowadzić z żadnego przepisu prawa pozytywnego.

W konkluzji Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że w zaskarżonej decyzji naruszone zostały zarówno przepisy prawa materialnego (art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. oraz art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne) przez niewłaściwą ich interpretację, a także zasady postępowania podatkowego wyrażone w art. 122 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez nieustalenie czy na spornej nieruchomości w rzeczywistości istnieją drogi wewnętrzne.

Samorządowego Kolegium Odwoławcze wniosło skargę kasacyjną zaskarżając opisany wyrok w całości i zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.), dalej: P.p.s.a., poprzez uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w sytuacji, gdy skarga jako niezasadna na podstawie art. 151 P. p. s. a. winna zostać oddalona,

- naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P. p. s. a. w związku z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez stwierdzenie, że organy nie ustaliły, czy na spornej nieruchomości w rzeczywistości istnieją drogi wewnętrzne, mimo iż z materiału dowodowego wynika, że był on zebrany w sposób wystarczający do wydania rozstrzygnięcia w sprawie,

- naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w okresie od dnia 9 grudnia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2006 r. polegającą na przyjęciu, iż drogi wewnętrzne, które nie posiadają oznaczenia gruntu w ewidencji gruntów i budynków symbolem "dr" nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W konsekwencji na podstawie art. 176 w związku z art. 185 § 1 P.p.s.a. Kolegium wniosło o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Spółka wnosząca odpowiedź na skargę kasacyjną domagała się oddalenia skargi kasacyjnej i zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest niezasadna, dlatego podlega oddaleniu.

Powołany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego sprowadza się w istocie do problemu zastosowania art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. i opodatkowania podatkiem od nieruchomości dróg wewnętrznych w sytuacji, gdy w ewidencji gruntów i budynków nie oznaczono ich symbolem drogi. Ponieważ stosowanie wspomnianego przepisu budziło wątpliwości, a w konsekwencji doprowadziło do rozbieżności w orzecznictwie, Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 18 listopada 2013 r. (sygn. akt II FPS 2/13) podjął uchwałę, w której rozstrzygnął wyłaniające się na tym tle kontrowersje. Stwierdzono w niej, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 9 grudnia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2006 r. zasada związania danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, uregulowana w art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, nie miała decydującego znaczenia dla wyłączenia dróg wewnętrznych z opodatkowania podatkiem od nieruchomości (art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.). Sąd w niniejszym składzie w pełni podziela przedstawiony powyżej pogląd.

Powołana uchwała wiąże Naczelny Sąd Administracyjny w trybie i na podstawie art. 269 § 1 P.p.s.a. Na mocy powołanego przepisu stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować.

W powyższej uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013 r., II FPS 2/13, stwierdzono, że zasada związania danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków uregulowana w art. 21 ust. 1 p.g.k., nie miała decydującego znaczenia dla wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., w stanie prawnym obowiązującym od dnia 9 grudnia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2006 r., budowli dróg oraz obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, o którym mowa w wymienionym przepisie, w przypadku braku w tej ewidencji odpowiedniego oznaczenia symbolem "dr".

W rozpatrywanym przypadku uchwałę podjęto po rozważaniu zagadnienia prawnego przekazanego przez Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego wnioskiem z dnia 6 marca 2013 r. o podjęcie uchwały wyjaśniającej: czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 9 grudnia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2006 r. wyłączenie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli w postaci dróg oraz obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, o których mowa w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., zależało od oznaczenia gruntów, na których takie budowle są posadowione, symbolem "dr" w ewidencji gruntów i budynków.

Należy w związku z tym wskazać, że w uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny m.in. stwierdził w pierwszej kolejności, że zgodnie z definicją drogi, zawartą w art. 4 pkt 2 u.d.p., droga ma być budowlą przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego. Z użytego zwrotu "przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego" można zatem wyprowadzić wniosek, że drogą w rozumieniu wskazanej ustawy będzie budowla przeznaczona do poruszania się uczestników ruchu drogowego – pieszych, kierujących, pasażerów pojazdów. Skład siedmiu sędziów NSA podzielił przy tym pogląd prezentowany w wyrokach NSA z dnia 14 września 2012 r., II FSK 294-295/11 i II FSK 298/11 (dostępne: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), że "droga" musi co do zasady służyć większej ilości osób, niekonieczne będących właścicielami gruntu, na którym droga jest posadowiona i osób z nim związanych. Na takie przeznaczenie drogi, także wewnętrznej, wskazuje też art. 8 ust. 1 ustawy. Wymienia on bowiem wśród desygnatów nazwy droga wewnętrzna m.in. drogi w osiedlach mieszkaniowych czy dojazdowe do obiektów użyteczności publicznej, które niewątpliwie dostępne są również dla osób innych niż właściciel gruntu. Aspekt funkcjonalny, tzn. powiązania pojęcia "drogi" ("pasa drogowego" i "obiektów budowlanych") z prowadzeniem (zabezpieczeniem i obsługą) ruchu drogowego, eksponowany jest też w treści art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Tym samym stwierdzić należy, że dana budowla może być uznana za drogę wewnętrzną jedynie wówczas, gdy przeznaczona ona jest do ruchu drogowego (rozumianego jako możliwość korzystania z drogi przez nieoznaczoną ilość osób, każdego użytkownika dróg), a nie służy tylko przedsiębiorcy do wewnętrznej komunikacji w obrębie danej nieruchomości (na terenie jego zakładu). Skoro w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. pojęcie "drogi" oraz "obiektów budowlanych" powiązane zostało z elementem funkcjonalnym, tj. ruchem drogowym i obsługą (zabezpieczeniem) tego ruchu, regulacja ta zatem swoim zakresem nie obejmuje obiektów o innych funkcjach, w tym takich kategorii, jak parkingi oraz inne obiekty, które nie są bezpośrednio związane z ruchem drogowym i nie służą bezpośrednio obsłudze (zabezpieczeniu) tego ruchu, a np. zapewnieniu miejsc postojowych przed centrami handlowymi, stacjami paliw itp.

Reasumując, skład siedmiu sędziów NSA stwierdził, że skoro: (a) wskutek nowelizacji art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., ustawodawca z dniem 9 grudnia 2003 r. rozszerzył w rzeczywistości zakres przedmiotowy wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, który przed tą datą ograniczał się jedynie do kategorii dróg publicznych (oraz związanych z nimi pasów drogowych i gruntów); (b) użyty w tym przepisie ogólny zwrot: "pasy drogowe, drogi oraz obiekty budowlane związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu" nie pozwala na odniesienie tak sformułowanego pojęcia "droga" i "pas drogowy" wyłącznie do kategorii dróg publicznych w rozumieniu ustawy o drogach publicznych oraz pasów drogowych i obiektów związanych z drogami publicznymi; (c) brak podstaw do uznania, że pojęciem "droga" w rozumieniu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym od 9 grudnia 2003 r. do 31 grudnia 2006 r.) nie były objęte również "drogi wewnętrzne", o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych; (d) zarówno "droga" (jako budowla) oraz "pas drogowy" stanowią odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, to okoliczność, że "drogi wewnętrzne" o cechach, o których była mowa niniejszego uzasadnienia oraz związane z nimi pasy drogowe, nie mogły w świetle przepisów regulujących prowadzenie ewidencji gruntów zostać w niej ujęte symbolem "dr", nie uprawnia zarazem do przyjęcia, że nie były one objęte zakresem wyłączenia od podatku od nieruchomości, stosownie do art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.

Wobec tego, że wykładnia językowa art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. oraz systemowa zewnętrzna tej regulacji prowadzą do identycznych rezultatów interpretacyjnych, a jednocześnie do wniosków odmiennych niż wypływające z treści art. 21 ust. 1 p.g.k., skład siedmiu sędziów NSA uznał, że dane zawarte w ewidencji gruntów nie mogą w tym przypadku rozstrzygać o istnieniu bądź nieistnieniu obowiązku podatkowego. Przeciwny pogląd musiałby prowadzić do zanegowania sensu dokonanej z dniem 9 grudnia 2003 r. nowelizacji art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., a w rezultacie zaaprobowania rozwiązania, w którym to ewidencja gruntów i budynków stanowiłaby jedyną podstawę wymiaru podatków nawet wówczas, gdy wymieniony w ustawie podatkowej obiekt w ewidencji tej nie mógł zostać oznaczony symbolem "dr".

Skład siedmiu sędziów NSA zaakcentował, że z art. 217 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) wynika jednoznacznie, że to aktem rangi ustawowej winny być objęte wszystkie elementy konstrukcyjne podatku, w tym przedmiot opodatkowania. Wskazane unormowanie ustawy zasadniczej należy postrzegać w ten sposób, że powstanie obowiązku podatkowego, w sytuacji zaistnienia określonego zdarzenia faktycznego, musi wynikać z konkretnego pozytywnego przepisu ustawy podatkowej. Ta sama reguła dotyczy również ulg podatkowych oraz wyłączeń z opodatkowania, w tym np. określonych kategorii przedmiotowych, które co do zasady podatkiem są objęte.

Z tych też względów uznać należy, że moc wiążącą ewidencji gruntów i budynków, wynikającą z użytego w art. 21 ust. 1 p.g.k. zwrotu: "Podstawę [...] wymiaru podatków [...] stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków", można odnieść jedynie do tych elementów przedmiotowych, które zostały wskazane w ustawie podatkowej (jako podlegające opodatkowaniu bądź nie), a jednocześnie mogą zostać ujawnione w ewidencji gruntów i budynków, z uwzględnieniem oznaczenia stosownym symbolem, zgodnie z regulacjami prawnymi normującymi jej prowadzenie. Zwrócić również należy uwagę, że ewidencja gruntów nie może również przesądzać o własności nieruchomości (prawie użytkowania wieczystego), co przekłada się na ustalenie podmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W tym zakresie, zgodnie z rękojmią wiary publicznej ksiąg wieczystych, należy w pierwszej kolejności uwzględniać wpisy ujawnione w dziale drugim księgi wieczystej (dotyczące własności i użytkowania wieczystego). Rękojmia ta jest natomiast wyłączona w odniesieniu do danych zawartych w dziale pierwszym księgi.

Podsumowując, stwierdzić należy na gruncie rozpoznawanej sprawy, uwzględniając nadal stanowisko wyrażone w uzasadnieniu ww. uchwały, że o ile ewidencja gruntów i budynków stanowi rejestr publiczny, wiążący co do zasady organy podatkowe, a także sądy w zakresie danych w niej formalnie ujawnionych, m.in. przy wymiarze podatków i świadczeń, oznaczaniu nieruchomości w księgach wieczystych, to jednak w analizowanym stanie prawnym, w odniesieniu do "pasów drogowych wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu" nie może mieć mocy absolutnej. Jeżeli w ewidencji geodezyjnej nieruchomości zawarte zostały zatem dane co do klasyfikacji gruntów, zgodne z przepisami regulującymi prowadzenie takiej ewidencji, lecz nieprzewidującymi możliwości objęcia dróg wewnętrznych symbolem "dr", o zastosowaniu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym w okresie 9 grudnia 2003 r. do 31 grudnia 2006 r.), decydować będzie stan faktyczny nieruchomości, do którego ustalenia zobligowany jest organ podatkowy (art. 122 o.p.). Skoro takich ustaleń w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe nie poczyniły, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej), to zasadnie w skardze kasacyjnej podniesiono zarzut, że było to wynikiem naruszenia przez błędną wykładnię art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w okresie 9 grudnia 2003 r. do 31 grudnia 2006 r., poprzez uznanie, iż posiadane przez Spółkę drogi wewnętrzne i drogi zewnętrzne dojazdowe nie korzystały w latach 2004-2006 z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości wyłącznie z uwagi na dane w ewidencji gruntów i budynków, tj. brak oznaczenia gruntów, na których zostały posadowione symbolem "dr".

Trafnie zatem Sąd pierwszej instancji zobowiązał organ podatkowy do ustalenia, czy nieruchomości wskazane przez spółkę w deklaracjach podatkowych spełniają kryteria określone w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. i art. 4 pkt 1 ustawy o drogach publicznych. O zastosowaniu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. decydować powinien bowiem stan faktyczny nieruchomości, do którego ustalenia zobligowany jest organ podatkowy (art. 122 Ordynacji podatkowej) przy zastosowaniu istniejących środków (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej).

Kierując się powyższymi względami, na mocy art. 184 P.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 oraz § 18 ppkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.).