Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 745/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2022-10-06 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA Bogusław Wolas, Sędziowie: Sędzia WSA Waldemar Michaldo (spr.), WSA Jarosław Wiśniewski, po rozpoznaniu w dniu 6 października 2022 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 8 kwietnia 2022 r. nr SKO.Pod/4140/1106/2021 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2021 r. skargę oddala.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 13 października 2021 r. znak PO.3120.2342.2021.AB Burmistrz Miasta Chrzanowa określił P. S.A.

w W. (zwanym dalej Podatnikiem, stroną skarżącą) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2021 rok w kwocie 33 306,00 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ l instancji przytoczył znajdujące zastosowanie w sprawie przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz wskazał, że w dniu

1 czerwca 2021 r. do Urzędu Miejskiego w Chrzanowie wpłynęła korekta deklaracji na podatek od nieruchomości na 2021 rok, w której Podatnik wykazał do opodatkowania budynek X. o powierzchni użytkowej 636,28 m2 wg stawki właściwej dla budynków pozostałych, gdyż zdaniem Podatnika - wyrażonym w piśmie z dnia 26 maja 2021 r. w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021r., sygn. akt SK 39/19, w którym Trybunał orzekł, że art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej – P. S.A. poinformował, że budynek X. na działce nr [...] nie jest związany z działalnością gospodarczą.

Z uwagi na powyższe organ l instancji w dniu 8 lipca 2021 r. postanowieniem znak: PO.3120.2342.2021.AB z dnia 1 lipca 2021 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia Podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2021 rok. Organ l zauważył, iż zgodnie z zapisami ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w Chrzanowie budynek X. na działce nr [...] nie jest to budynek mieszkalny. Według danych ewidencji gruntów i budynków jest to pozostały budynek niemieszkalny (Identyfikator: [...]; Rodzaj wg KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne; Powierzchnia zabudowy w m2: 640,00 m2).

Organ podatkowy wskazał, że opodatkowanie budynków w zakresie wysokości stawki podatku zostało ujęte w przepisie art. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, gdzie w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) określono stawkę podatku od budynków pozostałych, a więc tak oznaczonych jak budynek będący przedmiotem sporu. Dalej organ wyjaśnił, że oznaczenia w zakresie przeznaczenia budynku zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają z mocy art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jednolity: Dz. U. 2020 r. póz. 2052 z późn. zm.) charakter wiążący dla organów ustalających wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. Oznacza to, że organy podatkowe są związane tymi zapisami i nie mogą dokonać odmiennych ustaleń w tym zakresie. Zobowiązane są przyjąć takie przeznaczenia budynku, jak wynika z oznaczeń zawartych w ewidencji. Jak wskazał organ l instancji w przedmiotowej sprawie mogłoby to oznaczać, opodatkowanie tego budynku stawką przewidzianą dla budynków pozostałych, jednakże w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości istotne znaczenie mają też okoliczności nie podlegające wpisowi do ewidencji gruntów i budynków, okoliczności o charakterze prawnym lub faktycznym, które muszą zostać uwzględnione przez organ w trakcie ustalania wysokości podatku, co może wyłączać opodatkowanie nieruchomości tylko w oparciu o informacje wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Taką okolicznością mającą bardzo istotne znaczenie dla określenia rodzaju podatku, a także stawkę danego podatku w odniesieniu do określonej nieruchomości jest związanie lub zajęcie danej nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej. Niezależnie bowiem od określenia przeznaczenia danej nieruchomości w ewidencji gruntów i budynków w sytuacji, gdy nieruchomość jest związana z działalnością gospodarczą lub na taką działalność jest zajęta, podlegać ona będzie opodatkowaniu stawką wyższą niż wynikająca z ewidencji gruntów i budynków. Przepis art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych przewiduje stawkę opodatkowania budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Jeżeli zatem budynek jest związany z działalnością gospodarczą to wówczas jego stawka opodatkowania jest oderwana od stawki wynikającej z przeznaczenia budynku określonego w ewidencji.

Dalej organ wskazał, że pojęcie budynku związanego z działalnością gospodarczą zdefiniowane zostało w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, gdzie wskazano, że są to grunty, budynki lub budowle znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Organ l instancji podniósł, że z definicji tej wynika, że - jak dotychczas rozumiano - każda nieruchomość będąca w posiadaniu przedsiębiorcy (poza pewnymi wyjątkami) z uwagi na sam ten fakt, podlegała opodatkowaniu stawką najwyższą - przewidzianą dla działalności gospodarczej. Jak wyjaśnił organ podatkowy od faktu posiadania budynku przez przedsiębiorcę jako podstawy opodatkowania stawką najwyższą, odróżnić należy zajęcie budynku na prowadzenie takiej działalności. O ile bowiem w przypadku związania liczył się jedynie tylko sam element posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę, o tyle w przypadku zajęcia istotne jest rzeczywiste, faktyczne wykorzystywanie danej nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej. Rozróżnienie takie uzyskuje dużą wagę od dnia 3 marca 2021 r. z uwagi na orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, który stwierdził, że art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w zw. z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Dalej organ l instancji wskazał, że powyższy wyrok Trybunału Konstytucyjnego jest wynikiem skargi konstytucyjnej podatnika podatku od nieruchomości (osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą). Kwestionowana była konstrukcja prawna związania przedmiotów opodatkowania z prowadzeniem działalności gospodarczej (co skutkuje obowiązkiem zapłaty podatku od nieruchomości w wyższej stawce) zależna wyłącznie od faktu prowadzenia przez osobę fizyczną (będącą właścicielem nieruchomości) działalności gospodarczej, niezależnie od tego czy grunty, budynki i budowle faktycznie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez tę osobę.

Organ l instancji wskazał również, że w uzasadnieniu wyroku Trybunał Konstytucyjny wypowiadając się w kwestiach merytorycznych, stanowiących podstawę rozstrzygnięcia wskazał, że przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków - niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą Trybunał Konstytucyjny uznał za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, stanowi instrument służący celom innym niż fiskalne, będący nieproporcjonalnym obciążeniem podatkowym polegającym na nieodróżnianiu sytuacji podatkowej podatników posiadających nieruchomości, ale niewykorzystujących i niemogących ich wykorzystać do prowadzenia działalności gospodarczej oraz podatników wykorzystujących posiadane nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Zastosowane kryterium "posiadania gruntu przez przedsiębiorcę" nie realizuje wyłącznie celu fiskalnego, przez co prowadzi do nieuzasadnionego konstytucyjnie naruszenia prawa do własności. Nieproporcjonalność ingerencji w konstytucyjne prawo własności Trybunał Konstytucyjny upatrywał w braku precyzyjnych kryteriów, poza samym posiadaniem nieruchomości przez przedsiębiorcę, pozwalającym ustalić występowanie faktycznego lub potencjalnego związku gruntu lub budynku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zastosowanie wyższej stawki podatkowej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych) wyłącznie na podstawie kryterium posiadania danej nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą stanowi nieproporcjonalną ingerencję w prawo do własności tych podmiotów.

Organ l instancji wskazał również, że na gruncie ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało w art. 1a ust. 1 pkt 4. W myśl tego przepisu działalność gospodarcza obejmuje działalność, o której mowa w przepisach ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (tekst jednolity: Dz. U. 2021 r. póz. 162). Stosownie do treści art. 3 tej ustawy działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły.

W związku z powyższym organ l instancji w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego kierując się wytycznymi wynikającymi m.in. z uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19 zbadał, czy występuje faktyczny lub potencjalny związek nieruchomości z prowadzoną przez Podatnika działalnością gospodarczą, W odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego Podatnik przedłożył:

wydruk z ewidencji środków trwałych grupa l - gmina Chrzanów, z którego jednoznacznie wynika, iż budynek X. na działce nr [...] o numerze inwentarzowym (SRC): [...] (ID obiektu (SRC): [...] ) został ujęty w przedmiotowej ewidencji środków trwałych pod póz. [...] ,

wydruk przychodów i kosztów zaksięgowanych w okresie 1 stycznia 2021 - 31 lipca 2021 na wskazanym obiekcie, który potwierdził, iż Podatnik ponosi koszt z tytułu podatku od nieruchomości od budynku X. - ID obiektu (SRC): [...] w kwocie 2 041,27 zł.

Organ l instancji wskazał również, że z pojęciem działalności gospodarczej ściśle związane jest pojęcie przedsiębiorcy. Na gruncie ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, ustawodawca nie definiuje tego terminu. Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna nie będąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca działalność gospodarczą. Jak podniósł organ l instancji na gruncie polskiego prawa podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej uzależnione jest od uzyskania wpisu w rejestrze przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym (np. spółki prawa handlowego - spółka jawna, partnerska, komandytowa, komandytowo-akcyjna, z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna) albo w Ewidencji Działalności Gospodarczej (przedsiębiorcy będący osobami fizycznymi). Z chwilą uzyskania wpisu dany podmiot formalnie staje się przedsiębiorcą. P. S.A. z siedzibą w W. posiada status przedsiębiorcy, co potwierdza nadal istniejący wpis w Krajowym Rejestrze Sądowym pod nr [...] i jest to kwestia pozostająca poza sporem. Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

Jak stwierdził organ l instancji związek spornego budynku z działalnością gospodarczą Podatnika nie sprowadza się do samego faktu jego posiadania przez przedsiębiorcę, ale także do możliwości jego wykorzystania w działalności gospodarczej. Organ l instancji podniósł, że zgodnie z KRS, zakres zgłoszonej działalności Podatnika jest bardzo szeroki. Niezależnie od tego sporny budynek jest częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jednolity: Dz. U. 2021 r. póz. 1740 z późn. zm.) i fakt, że w danym momencie nie jest wykorzystywany do wykonywania [...], nie zmienia jego zasadniczego przeznaczenia, czyli przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa. Na poparcie zajętego stanowiska organ l instancji powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 sierpnia 2021 r., sygn. akt III FSK 3960/21.

Uwzględniając powyższe organ l instancji skonkludował, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi sytuacja opisana w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19, która wyłączałaby opodatkowanie budynku X. na działce [...] z opodatkowania stawką najwyższą. Jak podniósł organ l instancji związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni, czy też potencjalny, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. Budynki, będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą lub mogą służyć do prowadzenia działalności gospodarczej tego podmiotu, są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. O tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność ta jest w danym obiekcie faktycznie i w danym czasie prowadzona. W aspekcie podatku od nieruchomości nie ma również znaczenia intensywność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania oraz to, czy przynosi to jakiekolwiek efekty finansowe. Organ zauważył bowiem, że majątkowy charakter podatku od nieruchomości wyraża się w tym, że ustawodawca, opodatkowując określone stany faktyczne, koncentruje się na posiadaniu określonych przedmiotów opodatkowania. W swej konstrukcji podatek ten nie nawiązuje więc do efektów ekonomicznych, co oznacza, że z punktu widzenia podatkowego stanu faktycznego nie jest ważna okoliczność, czy i jak wykorzystywany jest przedmiot opodatkowania oraz jakie (i czy w ogóle) przynosi to efekty finansowe. Dla celów podatku od nieruchomości nie ma zatem także znaczenia, czy nieruchomość jest faktycznie, w danym okresie, wykorzystywana do celów prowadzenia działalności gospodarczej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 482/18).

Dodatkowo organ l instancji wskazał, że z jego rozeznania wynika, iż w sprawie nie zachodzi żaden z wyjątków, o którym mowa w art. 1a ust. 2a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.

Organ I instancji zaznaczył także, iż w toku postępowania Podatnik nie przedłożył również dowodu, aby w stosunku do budynku X. na działce [...], należącego do Podatnika, została wydana decyzja ostateczna, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek lub jego część z użytkowania.

Podsumowując organ l instancji stwierdził, że zebrany materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że sporny budynek X. na działce [...] jest związany z działalnością gospodarczą Podatnika. Jak podkreślił organ, Podatnik ujął przedmiotowy budynek w ewidencji środków trwałych oraz ujmuje wydatki związane z tym budynkiem w kosztach prowadzonej działalności, co zdaniem organu podatkowego w stosunku do budynku X. na działce nr [...] , w którego posiadaniu jest Podatnik przesądza o zastosowaniu stawki właściwej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowią odrębną kategorię budynków, dla których ustawodawca w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, przewidział maksymalną stawkę podatku od nieruchomości.

Uwzględniając powyższe, organ l instancji - działając na podstawie art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - określił Podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres od 1 stycznia 2021r. do 31 grudnia 2021 r. stosując do obliczenia przedmiotowego podatku stawki obowiązujące na terenie gminy Chrzanów w 2021 roku, a wynikające z § 1 uchwały Nr XIV/129/2019 Rady Miejskiej w Chrzanowie z dnia 3 grudnia 2019 r. o ustaleniu wysokości stawek podatku od nieruchomości.

Od powyższej decyzji odwołanie, w ustawowym terminie złożyła Spółka.

W uzasadnieniu odwołania wskazano, Spółka podniosła, że zaskarżona decyzja jest wadliwa i pozostaje w sprzeczności z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19, który stwierdził, że nie można automatycznie kwalifikować nieruchomości należącej do przedsiębiorcy jako związanej z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, tylko dlatego, że stanowi przedmiot jego własności, użytkowania wieczystego, bądź samoistnego posiadania. W ocenie Trybunału przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka podniosła, że objęty zaskarżoną decyzją budynek nie jest przez nią wykorzystywany na prowadzenie działalności gospodarczej. Zdaniem odwołującej Spółki organ l instancji w żaden sposób nie wykazał, że faktyczny sposób wykorzystywania przedmiotowej nieruchomości umożliwia uzyskiwanie przychodów z nieruchomości w działalności gospodarczej. Jak podniesiono organ nie powołał się na żądną realną, rzeczywistą i istniejącą okoliczność, z której wynikałoby, że Spółka podjęła jakąkolwiek aktywność na tej nieruchomości, która potencjalnie wiązałaby się z uzyskiwaniem z niej przychodów. Tymczasem na stronie 11 uzasadnienia powyższego wyroku Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że: zważywszy na ratio stosowania podwyższonej stawki, jaką jest możliwość uzyskiwania przychodów z wykorzystywania danej nieruchomości w działalności gospodarczej, niezbędne jest ustalenie faktycznego sposobu wykorzystywania opodatkowanej nieruchomości. Spółka podniosła, że sens powyższego orzeczenia Trybunału sprowadza się do nakazania, wykazania organowi podatkowemu, że przedsiębiorca oprócz samego posiadania nieruchomości wykazuje jakąkolwiek aktywność w sensie faktycznym, z której mogłoby wynikać, że osiąga lub może osiągać przychody z takiej nieruchomości. Jeżeli jednak zachowuje się pasywnie i dopóki zachowuje się pasywnie, a jego aktywność nie wykracza poza fakt posiadania nieruchomości, to - w ocenie Spółki - nie ma żadnych podstaw do obciążania go podatkiem od nieruchomości związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, ponieważ nie wykorzystuje jej do prowadzenia działalności gospodarczej, a jedynie ją posiada.

Rozpoznając przedmiotowe odwołanie Samorządowe Kolegium Odwoławcze

w Krakowie decyzją z dnia 8 kwietnia 2022r. znak SKO.Pod/4140/1106/2021 utrzymało w mocy zaskarżone rozstrzygniecie organu podatkowego I instancji.

W uzasadnieniu wydanej decyzji organ odwoławczy zauważył m.in., iż spór w rozpatrywanej sprawie dotyczy zasadności opodatkowania budynku X. o powierzchni użytkowej 636,28 m2 wg stawki właściwej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wg danych ewidencji gruntów i budynków jest to pozostały budynek niemieszkalny (Identyfikator: [...] ; Rodzaj wg KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne). Organ II instancji przypomniał, iż zgodnie z definicją gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716 ze zm., dalej: "u.p.o.l."), przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Zgodnie z tym przepisem do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się:

budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami,

gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d,

budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. 2020 r. póz. 1333 z późn. zm.) lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania.

Zgodnie z zapisami ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w Chrzanowie sporny budynek X. na działce nr [...] nie jest budynkiem mieszkalnym. Według danych ewidencji gruntów i budynków - które mają charakter wiążący co klasyfikacji - jest to pozostały budynek niemieszkalny. W toku postępowania Podatnik nie przedłożył również dowodu, aby w stosunku do budynku X. na działce [...] należącego do Podatnika została wydana decyzja ostateczna, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. - Prawo budowlane ,lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek lub jego część z użytkowania. Zatem w odniesieniu do spornego budynku niemożliwe było zastosowanie w/w wyłączeń, zaś w ocenie organu odwoławczego zebrany w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że sporny budynek X. na działce [...] jest związany z działalnością gospodarczą Podatnika.

Organ wskazał, że z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że grunty, budynki i budowle należy kwalifikować jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, w przypadku gdy są w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Jednocześnie normodawca sformułował w art. 1a ust. 2a u.p.o.l. sytuacje, w których w/w przedmiotów nie zalicza się do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ponadto należy mieć na uwadze, że wyrokiem z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19 (Dz. U. 2021 r. póz. 401) Trybunał Konstytucyjny uznał, że art. 1 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W uzasadnieniu orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego wskazano, że opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków - niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą Trybunał uznaje za niezgodne żart. 64 ust. 1 Konstytucji. Art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowi instrument służący celom innym niż fiskalne, będący nieproporcjonalnym obciążeniem podatkowym polegającym na nieodróżnianiu sytuacji podatkowej podatników posiadających nieruchomości, ale niewykorzystujących i niemogących ich wykorzystać do prowadzenia działalności gospodarczej oraz podatników wykorzystujących posiadane nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem zdaniem organu w świetle powyższego wyroku Trybunału Konstytucyjnego samo posiadanie nieruchomości przez przedsiębiorcę nie jest kryterium wystarczającym do uznania nieruchomości za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. Aby uznać dany przedmiot opodatkowania za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej (z zastrzeżeniami wymienionymi w art. 1a ust. 2a u.p.o.l.) musi on:

- faktycznie być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej bądź,

- potencjalnie może być wykorzystany do prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą.

Odwołując się do stanowiska judykatury organ odwoławczy zauważył, iż Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4059/21 oraz w wyroku z dnia 15 lutego 2022 r., sygn. akt III FSK 4834/21, wskazał, iż jeżeli jedyną formą aktywności podatnika/przedsiębiorcy, w posiadaniu którego znajduje się nieruchomość, jest wykonywanie działalności gospodarczej, uznać należy, że wyłącznym przejawem jego działania jest prowadzenie przedsiębiorstwa. W takim przypadku już tylko samo posiadanie nieruchomości oznacza, że jest ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Dalej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie: wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.: są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i' realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Organ zauważył także, iż Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił również, że użyty natomiast w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, zwrot "nie są wykorzystywane i nie mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej" należy tłumaczyć w taki sposób, że podwyższona stawka opodatkowania nie będzie mogła znaleźć zastosowania w przypadku wystąpienia obiektywnej i niezależnej od przedsiębiorcy, a także niedającej się przewidzieć przeszkody całkowicie uniemożliwiającej prowadzenie lub kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie dotyczy to sytuacji, gdy w czasie trwania takiej przeszkody przedsiębiorca, w posiadaniu którego znajduje się nieruchomość (jej część), samodzielnie podejmuje czynności mające na celu jej przygotowanie do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, podnosi dla celów wykonywanej działalności gospodarczej walory użytkowe nieruchomości, funkcjonalnie wiążąc ją z prowadzonym przedsiębiorstwem, lub rozlicza w ramach działalności gospodarczej inne koszty z nią związane.

Na gruncie ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało w art. 1a ust. 1 pkt 4. W myśl tego przepisu działalność gospodarcza obejmuje działalność, o której mowa w przepisach ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (tekst jednolity: Dz. U. 2021 r. póz. 162). Stosownie do treści art. 3 tej ustawy działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły. Z akt sprawy wynika, że Podatnik posiada status przedsiębiorcy, o czym świadczy wpis w Krajowym Rejestrze Sądowym - Rejestrze przedsiębiorców. Prowadzona przez Podatnika działalność gospodarcza przejawia się poprzez wykonywanie przez Spółkę czynności w ramach PKD opisanych w dziale 3 KRS i ma charakter zorganizowany, zarobkowy i ciągły. Działania Spółki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej zawsze wykonywane są w oparciu o jej majątek (m.in. nieruchomości). Jak wskazują przepisy Kodeksu spółek handlowych zarówno spółki kapitałowe jak i osobowe mogą nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe. Nabyte przez Spółkę nieruchomości wchodzą w skład jej majątku, a więc także stanowią część przedsiębiorstwa.

Równocześnie organ odwoławczy zauważył, iż w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego organ l instancji uwzględniając wytyczne wynikające z uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, czy występuje faktyczny lub potencjalny związek nieruchomości z prowadzoną przez Podatnika działalnością gospodarczą, wezwaniem z dnia 9 sierpnia 2021 r. wezwał Podatnika do przedłożenia: wydruku z ewidencji środków trwałych dla będących własnością lub znajdujących się w posiadaniu Podatnika budynków położonych na terenie gminy Chrzanów - grupa 1 wg stanu na dzień: 1 stycznia 2021 r., ze wskazaniem pod którą pozycją ujęty został budynek X. na działce nr [...], oraz pisemnych wyjaśnień, jakie koszty Podatnik ponosi w związku z posiadaniem budynku, o którym mowa wyżej i czy oraz gdzie zostały ujęte w ewidencji księgowej prowadzonej działalności gospodarczej oraz przedłożenia na dowód stosownych wydruków z przedmiotowej ewidencji.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie Podatnik przedłożył:

wydruk z ewidencji środków trwałych grupa l - gmina Chrzanów, z którego jednoznacznie wynika iż budynek X. na działce nr [...] o numerze inwentarzowym (SRC): [...] (ID obiektu (SRC): [...]) został ujęty w przedmiotowej ewidencji środków trwałych pod póz. [...],

wydruk przychodów i kosztów zaksięgowanych w okresie 1 stycznia 2021 - 31 lipca 2021 na wskazanym obiekcie, który potwierdził iż Podatnik ponosi koszt z tytułu podatku od nieruchomości od budynku X. - ID obiektu (SRC): [...] w kwocie 2 041,27 zł.

Uwzględniając powyższe Kolegium stwierdziło, że w trakcie przeprowadzonego postępowania dowodowego zgromadzono materiały potwierdzające faktyczne związanie nieruchomości (budynku X. na działce nr [...] ) z prowadzeniem działalności gospodarczej takie jak np. wprowadzenie jej do ewidencji środków trwałych, identyfikowanie kosztów utrzymania nieruchomości jako kosztów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu l instancji, iż związek spornego budynku z działalnością gospodarczą Podatnika nie sprowadza się do samego faktu jego posiadania przez przedsiębiorcę, ale także do możliwości jego wykorzystania w działalności gospodarczej. Zgodnie z KRS, zakres zgłoszonej działalności Podatnika jest bardzo szeroki, a sporny budynek jest częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego i fakt, że w danym momencie nie jest wykorzystywany do wykonywania przewozów kolejowych, nie zmienia jego zasadniczego przeznaczenia, czyli przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 sierpnia 2021 r., sygn. akt III FSK 3960/21: sporne budynki, wobec ujęcia ich w ewidencji środków trwałych, stanowią majątek przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarcza. W tych okolicznościach uprawniony jest wniosek, że w niniejszej sprawie brak jest podstaw prawnych do zaliczenia spornych budynków do kategorii budynków niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i opodatkowania go obniżoną stawką podatku. (...) Związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni czy też potencjalny, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. O tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność ta jest w danym obiekcie faktycznie i w danym czasie prowadzona. W związku z powyższym Kolegium uznało, iż zasadnie organ l instancji stwierdził, że związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni, czy też potencjalny, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. Budynki, będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą lub mogą służyć do prowadzenia działalności gospodarczej tego podmiotu, są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. O tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność ta jest w danym obiekcie faktycznie i w danym czasie prowadzona. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. W aspekcie podatku od nieruchomości nie ma również znaczenia intensywność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania oraz to, czy przynosi to jakiekolwiek efekty finansowe. Należy bowiem zwrócić uwagę na majątkowy charakter podatku od nieruchomości, który wyraża się w tym, że ustawodawca, opodatkowując określone stany faktyczne, koncentruje się na posiadaniu określonych przedmiotów opodatkowania. W swej konstrukcji podatek ten nie nawiązuje więc do efektów ekonomicznych, co oznacza, że z punktu widzenia podatkowego stanu faktycznego nie jest ważna okoliczność, czy i jak wykorzystywany jest przedmiot opodatkowania oraz jakie (i czy w ogóle) przynosi to efekty finansowe. Dla celów podatku od nieruchomości nie ma zatem także znaczenia, czy nieruchomość jest faktycznie, w danym okresie, wykorzystywana do celów prowadzenia działalności gospodarczej (tak wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 482/18).

Ponadto, Kolegium w ślad za wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 11 stycznia 2022 r., sygn. akt l SA/Gd 1340/21 zauważyło, iż nie ulega wątpliwości, że zastosowanie sposobu rozumienia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., oznacza, że dla przyjęcia spełnienia relacji związania gruntu, budynku, czy też budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest wystarczające wyłącznie kryterium posiadania gruntu, budynku, czy też budowli. Nie oznacza to jednocześnie, że w każdym przypadku należy poszukiwać dodatkowych kryteriów poza posiadaniem, aby stwierdzić, czy konkretny grunt, budynek, czy też budowla są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Trzeba bowiem także uwzględnić status danego przedsiębiorcy oraz okoliczności i charakter prowadzonej działalności gospodarczej. Nie można bowiem w każdym przypadku bezwarunkowo zakładać poszukiwania innych kryteriów poza posiadaniem bez uwzględnienia okoliczności sprawy, jej stanu faktycznego.

Z przedmiotową decyzją organu odwoławczego nie zgodziła się Spółka, która zaskarżyła ją w całości do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie:

I. przepisów postępowania tj. art. 122, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej, poprzez brak dokonania wyczerpującego ustalenia stanu faktycznego i zebrania kompletnego materiału dowodowego w sprawie, a następnie oceny tegoż materiału dowodowego;

II. przepisów postępowania tj. art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe zastosowanie i brak stwierdzenia nadpłaty podatku;

III. przepisów prawa materialnego tj. art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie tj. przyjęcie, że nieruchomość deklarowana przez P. S.A. we wniosku o nadpłatę - działka nr [...] z budynkiem X. - jest związana z j prowadzeniem działalności gospodarczej.

Podnosząc przedmiotowe zarzuty strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej, jak i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a także zasądzenie od organu na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca w kontekście wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24.02.2021, sygn. akt: SK 39/19 wskazała m.in., iż w jej ocenie właściwe odczytanie wykładni przeprowadzonej przez Trybunał Konstytucyjny, a następnie Naczelny Sąd Administracyjny prowadzić musi do wniosku, że po pierwsze, P. S.A. jest przedsiębiorcą, którego grunty albo mogą być związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, albo mogą nie mieć związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a po drugie, iż w tym konkretnym przypadku nieruchomości deklarowane przez P. S.A. we wniosku o nadpłatę ani nie są wykorzystywane na prowadzenie działalności gospodarczej, ani nie mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia takiej działalności, czyli nie mają związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Działka nr [...] zabudowana budynkiem X., której dotyczy niniejsze postępowanie nie jest użytkowana przez P. S.A., ani nie jest przez P. S.A. wykorzystywana na prowadzenie jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Sytuacja ta ma charakter trwały. W ramach przeprowadzonego postępowania organ ograniczył się wyłącznie do stwierdzenia, że obiekt znajduje się na stanie środków trwałych P. S.A., pomimo że powinien ustalić dodatkowo, czy obiekt może być wykorzystywany w celu prowadzenia działalności gospodarczej, czemu Skarżąca zaprzecza. Strona skarżąca zarzuciła nadto, że organ wydając zaskarżone rozstrzygnięcie nie uwzględnił przedstawionej na wstępie wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., dokonanej w kontekście wyroku TK z 24.02.2021 r., SK 39/19 i wbrew twierdzeniom P. S.A. ograniczył się do prostej wykładni tego przepisu, zgodnie z którą sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą uzasadnia jej związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Organ przyjął, że sporne nieruchomości są faktycznie wykorzystywane dla celów działalności gospodarczej, pomimo że tak nie jest. Decyzja sprowadza się do tego, że status prawny P. S.A. będącej osobą prawną przesądza o tym, że sam fakt posiadania nieruchomości jest wystarczający do ustalenia związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Organ II instancji w żaden sposób nie wykazał, że faktyczny sposób wykorzystywania przedmiotowej nieruchomości umożliwia uzyskiwanie przychodów z nieruchomości w działalności gospodarczej. Nie powołał się na żądną realną, rzeczywistą i istniejącą okoliczność, z której wynikałoby, że P. S.A. podjęła jakąkolwiek aktywność na tej nieruchomości, która potencjalnie wiązałaby się z uzyskiwaniem z niej przychodów. Organ II Instancji wypaczając sens orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, stwierdził, że przedmiotowe nieruchomości można wykorzystywać do prowadzenia działalności gospodarczej. Zdaniem skarżącej Spółki przyjmując za właściwą argumentację organów, należałoby stwierdzić, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego niczego nie zmienił i nadal posiadanie przez przedsiębiorcę nieruchomości stanowi podstawę do podwyższenia stawki podatku od nieruchomości. Taki wniosek należy jednak uznać za kuriozalny. Wyrok Trybunału został wydany i wywołuje określone skutki prawne. Jego sens sprowadza się do nakazania wykazania organowi podatkowemu, że przedsiębiorca oprócz samego posiadania nieruchomości wykazuje jakąkolwiek aktywność w sensie faktycznym, z której mogłoby wynikać, że osiąga lub może osiągać przychody z takiej nieruchomości. Jeżeli jednak zachowuje się pasywnie i dopóki zachowuje się pasywnie, a jego aktywność nie wykracza poza fakt posiadania nieruchomości, to nie ma żadnych podstaw do obciążania go podatkiem od nieruchomości związanej w prowadzeniem działalności gospodarczej, ponieważ nie wykorzystuje jej do prowadzenia działalności gospodarczej, a jedynie ją posiada.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie wniosło o jej oddalenie, podtrzymując w tym zakresie swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

W pierwszej kolejności zaznaczenia wymaga, że niniejsza sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm., zwanej dalej ustawą o COVID-19). Zgodnie z ust. 2 wymienionego artykułu, w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich wojewódzkie sądy administracyjne oraz Naczelny Sąd Administracyjny przeprowadzają rozprawę przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, z tym że osoby w niej uczestniczące nie muszą przebywać w budynku sądu. Stosownie do wspomnianego powyżej ust. 3 omawianego przepisu, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W niniejszej sprawie Sąd zwrócił się do stron postępowania o wskazanie adresu elektronicznego na platformie ePUAP oraz podanie, czy wnoszą o przeprowadzenie rozprawy zdalnej przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, pod rygorem przyjęcia, że strona nie ma możliwości technicznych uczestniczenia w rozprawie zdalnej. Sąd poinformował, że w takiej sytuacji sprawa zostanie skierowana na posiedzenie niejawne. Pełnomocnik organu nie udzielił odpowiedzi na powyższe wezwanie Sądu, z kolei pełnomocnik strony skarżącej pismem z 16 sierpnia 2022r. wniósł o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

Mając powyższe na uwadze Przewodniczący Wydziału I WSA w Krakowie zarządzeniem z dnia 9 września 2022 r. skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, uznając rozpoznanie sprawy za konieczne z uwagi na obowiązek terminowego załatwienia sprawy. W ocenie Sądu, skierowanie niniejszej sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym umożliwiło rozstrzygnięcie sprawy bez szkody dla jej wyjaśnienia, przeciwdziałając jednocześnie stanowi przewlekłości postępowania. Wyjaśnić należy przy tym, że rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym nie prowadzi do pominięcia argumentacji strony skarżącej, bowiem podnoszone przez nią argumenty, podobnie jak i argumenty organu, były wnikliwie rozważane przez Sąd w oparciu o akta sprawy oraz złożoną skargę wraz z odpowiedzią organu na skargę.

Przystępując zatem do rozpoznania sprawy wskazać należy, że w myśl art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Normatywnym potwierdzeniem sprawowania przez sądy administracyjne kontroli działalności administracji publicznej jest również art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a.), stanowiący ponadto, że sądy administracyjne stosują środki określone w ustawie.

Zaznaczenia wymaga, że stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Co więcej, pozostaje zobowiązany do wzięcia z urzędu pod rozwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodniesionych w skardze, pozostających jednak w związku z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.

Na podstawie art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Oznacza to zatem, że w przypadku zaistnienia takiej konieczności, uchylone może zostać nie tylko orzeczenie organu wydane w postępowaniu odwoławczym, które zostało zaskarżonego do wojewódzkiego sądu administracyjnego, ale i orzeczenie wydane na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego.

W myśl art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę, uchyla decyzję administracyjną, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania (lit. b) lub inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). Z kolei stosownie do art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a., w przypadku wystąpienia przesłanek nieważności postępowania administracyjnego określonych w art. 156 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 735 ze zm., zwanej dalej k.p.a.) lub w innych przepisach, sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części.

Przeprowadzona przez Sąd, w granicach tak określonej kognicji, kontrola legalności zaskarżonej decyzji wykazała, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem

Przedmiotem sporu między stronami w niniejszej sprawie jest kwestia opodatkowania podatkiem od nieruchomości należącego do strony skarżącej budynku X. znajdującego się na działce nr [...] , w kontekście jego związania z działalnością gospodarczą prowadzoną przez skarżącą Spółkę. W istocie spór koncentruje się w zakresie prawidłowej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. determinowanej treścią wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., SK 39/19. W korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości za 2021 rok strona skarżąca wykazała sporny budynek w kategorii pozostałe, z kolei zdaniem organów winien on zostać opodatkowany przy zastosowaniu stawki właściwej dla budynku związanego z działalnością gospodarczą.

Odnosząc się do spornej kwestii, należy w pierwszej kolejności przypomnieć, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają nieruchomości lub obiekty budowlane:

1) grunty;

2) budynki lub ich części;

3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a, który nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Zgodnie zaś z pkt 4 art. 1 ww. ustawy, przez działalność gospodarczą należy rozumieć działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. poz. 646, 1479, 1629, 1633 i 2212).

Wykładnia językowa ww. przepisu wskazuje, że wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkami przewidzianymi w art. 1a ust. 2a u.p.o.l., są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu według najwyższych stawek. Sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę nieruchomości skutkuje bowiem tym, że dany budynek, budowla czy grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W tym zakresie w ślad za stanowiskiem NSA zawartym w wyroku z dnia 1 grudnia 2021 r. sygn. akt III FSK 3956/21 należy jednak przypomnieć, że zdefiniowane w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. pojęcie "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" było przedmiotem licznych wypowiedzi w literaturze i w orzecznictwie, gdzie wyrażano początkowo pogląd, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynku, budowli lub gruntu, skutkuje tym, że są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zwracano przy tym uwagę, że definicja ta wymaga doprecyzowania, przede wszystkim poprzez wskazanie, że nieruchomości te służą lub mogą służyć choćby pośrednio prowadzonej działalności gospodarczej" (zob. L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dudar, Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek Leśny. Komentarz, Warszawa 2008, s. 46 i nast., a także wyroki NSA: z 1 lipca 2014 r., II FSK 1349/14; z 23 czerwca 2015 r., II FSK 1398/13 - opubl. CBOSA).

Pierwsze nowe spojrzenie na wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przyniósł wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 12 grudnia 2017 r., SK 13/15. W orzeczeniu tym Trybunał stwierdził, że art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w związku z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. W uzasadnieniu przedmiotowego wyroku Trybunał Konstytucyjny zwrócił uwagę, że " (...) samo prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie jest relewantne dla opodatkowania gruntu stawką podatkową od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (...). Zważywszy na ratio stosowania podwyższonej stawki, jaką jest potencjalna możliwość uzyskiwania przychodów z wykorzystania danych gruntów, niezbędne jest ustalenie faktycznego sposobu wykorzystania opodatkowanego gruntu, którego współposiadaczem pozostaje osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą".

Następnie podobny pogląd wyraził Trybunał Konstytucyjny na kanwie wyroku z 24 lutego 2021 r., SK 39/19, stwierdzając, że art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej." Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych jest to tzw. wyrok interpretacyjny, w którym Trybunał stwierdził niezgodność z Konstytucją RP art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w określonym jego rozumieniu. Cecha niekonstytucyjności przypisana jest wskazanej w sentencji tego wyroku treści normy prawnej, ustalonej w wyniku poprzedniej wykładni. Skutkiem tego wyroku jest eliminacja takiej interpretacji tego przepisu, która w kwestii związania gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej, ogranicza się do faktu ich posiadania przez przedsiębiorcę lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Mimo, że przywołany wyrok zapadł na tle sprawy ze skargi konstytucyjnej osoby fizycznej, w zakresie przyjętej przez Trybunał interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ma on uniwersalne znaczenie. Zawarta w sentencji tego wyroku wypowiedź odnosi się bowiem do gruntów, budynków i budowli będących w posiadaniu wszystkich przedsiębiorców lub innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, bez względu na formę prawną. Różnicowanie w tym względzie podatników nie znajdowałoby zresztą żadnego uzasadnienia z punktu widzenia zasady równości wobec prawa, wynikającej z art. 32 Konstytucji. (por. np. wyrok WSA w Gliwicach z 21 listopada 2022r. sygn. I SA/Gl 1528/21.) W tym miejscu należy jednak podkreślić, iż Trybunał Konstytucyjny formułując wskazaną wyżej tezę, zauważył w uzasadnieniu wydanego wyroku z dnia 24 lutego 2021 r. SK 39/19 m.in., iż w ocenie Trybunału przedsiębiorcy nie mogą być obciążani wyższą stawką podatku jedynie z powodu posiadania nieruchomości, które nie służą im do prowadzenia działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyższą stawką podatku od nieruchomości gruntów lub budynków - niewykorzystywanych i niemogących być potencjalnie wykorzystywanymi do prowadzenia działalności gospodarczej - wyłącznie ze względu na posiadanie ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą Trybunał uznaje za niezgodne z art. 64 ust. 1 Konstytucji. Art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stanowi instrument służący celom innym niż fiskalne, będący nieproporcjonalnym obciążeniem podatkowym polegającym na nieodróżnianiu sytuacji podatkowej podatników posiadających nieruchomości, ale niewykorzystujących i niemogących ich wykorzystać do prowadzenia działalności gospodarczej oraz podatników wykorzystujących posiadane nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Zastosowane kryterium "posiadania gruntu przez przedsiębiorcę" nie realizuje wyłącznie celu fiskalnego, przez co prowadzi do nieuzasadnionego konstytucyjnie naruszenia prawa do własności. Jednocześnie zaskarżonej regulacji nie można uzasadnić ochroną interesu publicznego, co prowadzi do wniosku, że nie są w tym przypadku spełnione przesłanki testu proporcjonalności. Tym samym zaskarżoną regulację Trybunał uznaje za sprzeczną również z art. 31 ust. 3 oraz art. 84 Konstytucji. Nieproporcjonalność ingerencji w konstytucyjne prawo własności Trybunał upatruje w braku precyzyjnych kryteriów, poza samym posiadaniem nieruchomości przez przedsiębiorcę, pozwalających ustalić występowanie faktycznego lub potencjalnego związku gruntu lub budynku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zastosowanie wyższej stawki podatkowej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l.) wyłącznie na podstawie kryterium posiadania danej nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą stanowi nieproporcjonalną ingerencję w prawo do własności tych podmiotów.

Mając na uwadze treść w/w wyroku oraz przedstawione w jego uzasadnieniu stanowisko Trybunału Konstytucyjnego w orzecznictwie sądowoadministracyjnym zapadłym już po jego wydaniu podkreśla się, że związek nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej, oprócz samego posiadania tej rzeczy przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu nieruchomości w działalności gospodarczej tego podmiotu. Grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny zaś być uznane ze związane z tą działalnością. W ustaleniu istnienia związku nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą przydatne mogą być na przykład takie okoliczności jak: wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych, ujęcie wydatków na nabycie lub wytworzenie oraz utrzymanie w kosztach działalności gospodarczej. O istnieniu takiego związku może też świadczyć charakter rzeczy (np. budowli), wskazujący na jej gospodarcze przeznaczenie. W każdym przypadku ustalenie związku nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej podmiotu, który prowadzi także inny rodzaj działalności, nie może natomiast ograniczać się do wykazania posiadania tych nieruchomości (por. wyrok NSA z 4 marca 2021 r. sygn. akt III FSK 898/21).

Z kolei w wyroku z w wyroku NSA z dnia 15 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4061/21 NSA sformułował tezę, że "Za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie:

1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c., w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub

2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub

3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.:

- są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo

- mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej."

Odnosząc powyższe do okoliczności faktycznych niniejszej sprawy wskazać należy, że wbrew zarzutom skargi organy obu instancji nie poprzestały jedynie na ustaleniu kryterium posiadania przedmiotowego budynku X. przez Spółkę, ale dokonały analizy jego wykorzystywania do działalności gospodarczej, jako przesłanki opodatkowania najwyższą stawką podatkową.

Z ustaleń organów wynika przede wszystkim, że Spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, której zakres przedmiotowy jest szeroki.

Tut. Sąd zauważa, iż jak wynika z odpisu KRS przedmiot jej działalności obejmuje m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, a także sprzedaż kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

Niezależnie od tego, w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego organ l instancji uwzględniając wytyczne wynikające z uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, w celu ustalenia ewentualnego występowania faktycznego lub potencjalnego związku nieruchomości z prowadzoną przez Podatnika działalnością gospodarczą, wezwaniem z dnia 9 sierpnia 2021 r. wezwał Spółkę do przedłożenia: wydruku z ewidencji środków trwałych dla będących własnością lub znajdujących się w posiadaniu Podatnika budynków położonych na terenie gminy Chrzanów - grupa 1 wg stanu na dzień: 1 stycznia 2021r., ze wskazaniem pod którą pozycją ujęty został budynek X. na działce nr [...] , oraz pisemnych wyjaśnień, jakie koszty Podatnik ponosi w związku z posiadaniem budynku, o którym mowa wyżej i czy oraz gdzie zostały ujęte w ewidencji księgowej prowadzonej działalności gospodarczej oraz przedłożenia na dowód stosownych wydruków z przedmiotowej ewidencji.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie Podatnik przedłożył: wydruk z ewidencji środków trwałych grupa l - gmina Chrzanów, z którego jednoznacznie wynika iż budynek X. na działce nr [...] o numerze inwentarzowym (SRC): [...] (ID obiektu (SRC): [...] ) został ujęty w przedmiotowej ewidencji środków trwałych pod poz. [...] , a także wydruk przychodów i kosztów zaksięgowanych w okresie 1 stycznia 2021 - 31 lipca2021 na wskazanym obiekcie, który potwierdził iż Podatnik ponosi koszt z tytułu podatku od nieruchomości od budynku X. - ID obiektu (SRC): [...] w kwocie 2 041,27 zł.

Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdza, że w trakcie przeprowadzonego postępowania podatkowego zgromadzono materiały potwierdzające w sposób wystarczający faktyczne związanie nieruchomości (budynku X. na działce nr [...] ) z prowadzeniem działalności gospodarczej takie jak np. wprowadzenie jej do ewidencji środków trwałych, identyfikowanie kosztów utrzymania nieruchomości jako kosztów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tym samym Sąd podziela stanowisko organów obu instancji, iż związek spornego budynku z działalnością gospodarczą Podatnika nie sprowadza się jedynie do samego faktu jego posiadania przez przedsiębiorcę, ale także do możliwości jego pośredniego wykorzystania w działalności gospodarczej. Jak już zaznaczono powyżej zgodnie z KRS, zakres zgłoszonej działalności strony skarżącej jest szeroki, a sporny budynek jest częścią jej przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego. Fakt, że w danym momencie nie jest on wykorzystywany do wykonywania [...], nie zmienia jego zasadniczego przeznaczenia, czyli przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa. Ustalone przez organy okoliczności świadczą wprost o pośrednim wykorzystywaniu nieruchomości w działalności gospodarczej strony skarżącej. Wykorzystania spornego budynku w aspekcie jego związania z wykonywaną działalnością gospodarczą strony skarżącej nie można ograniczać li tylko do okoliczności, iż aktualnie nie jest on wykorzystywany jako budynek X. dla [...]. Z uwagi na charakter tego budynku okoliczność ta z resztą w każdej chwili może ulec zmianie. Podobnie sporny budynek potencjalnie wpisuje się w jeden z rodzajów prowadzonej przez stronę skarżącą działalności tj. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi, stanowiąc potencjalny przedmiot tego przejawu działalności gospodarczej. Powyższe wskazuje więc zdaniem Sądu, iż w sprawie zachodzi nadto również potencjalny związek przedmiotowego budynku z prowadzoną działalnością gospodarczą przez Spółkę. W realiach niniejszej sprawy nie mamy więc do czynienia z sytuacją wskazaną w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., SK 39/19 tj. strona skarżąca nie jest bowiem podatnikiem niewykorzystującym lub niemogącym wykorzystać budynku w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W ręcz przeciwnie jak już wskazano powyżej w sprawie zachodzi zarówno faktyczny (choć pośredni) jak i potencjalny związek wskazanego budynku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki. W tym miejscu w ślad za wyrokiem NSA z 15 grudnia 2021r. sygn. akt III FSK 4061/21 należy powtórzyć, iż użyty w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19, zwrot "nie są wykorzystywane i nie mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej" należy tłumaczyć w taki sposób, że podwyższona stawka opodatkowania nie będzie mogła znaleźć zastosowania w przypadku wystąpienia obiektywnej i niezależnej od przedsiębiorcy, a także niedającej się przewidzieć przeszkody całkowicie uniemożliwiającej prowadzenie lub kontynuowanie działalności gospodarczej. Taka zaś sytuacja w realiach stanu faktycznego niniejszej sprawy nie zachodzi.

Trafne jest zatem stanowisko organów podatkowych, że w niniejszej sprawie nie wystąpiła przesłanka do uznania, że sporny budynek X. należy opodatkować podatkiem od nieruchomości według stawek pozostałych. Podkreślenia wymaga, że wbrew stanowisku strony skarżącej nie tylko sam fakt posiadania przedmiotowego budynku przez Spółkę przesądza o opodatkowaniu go stawką najwyższą, lecz zarówno jego faktyczny (pośredni) oraz potencjalny związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Brak było zatem podstaw do uznania, że w sprawie wystąpiła nadpłata z powyższego tytułu, a tym samym zarzuty naruszenia przepisów art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej i art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. okazały się niezasadne.

Równocześnie Sąd nie stwierdził również, aby organy podatkowe naruszyły art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, bowiem podjęły one wszelkie niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i zgromadziły materiał uprawniający do wydania decyzji. Kompleksową analizę zebranego materiału dowodowego i wnioski z niej wynikające, w ocenie Sądu, należy uznać za trafne i nie przekraczające granic swobodnej oceny dowodów, wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd, działając na podstawie dyspozycji art. 151 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi.