Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 692/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-05-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Teza: Okoliczność, że określona czynność związana z majątkiem prywatnym, nie służącym celom związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art.15 ust. 2 ustawy o VAT, będzie dokonana kilkakrotnie, w sytuacji gdy dany podmiot nie ma zamiaru wykonywać jej w sposób profesjonalny, nie może przesądzać o uzyskaniu przez ten podmiot statusu podatnika podatku od towarów i usług.

TEZY

Okoliczność, że określona czynność związana z majątkiem prywatnym, nie służącym celom związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art.15 ust. 2 ustawy o VAT, będzie dokonana kilkakrotnie, w sytuacji gdy dany podmiot nie ma zamiaru wykonywać jej w sposób profesjonalny, nie może przesądzać o uzyskaniu przez ten podmiot statusu podatnika podatku od towarów i usług.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka – Medek (spr.), Sędzia del. WSA Tomasz Kolanowski, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 28 maja 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 1688/06 w sprawie ze skargi D. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 14 września 2006 r., nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2007 r. sygn. akt I SA/Wr 1688/06. Wyrokiem tym Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), zwanej dalej w skrócie "P.p.s.a.", uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 14 września 2006 r. i poprzedzające ją postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 22 czerwca 2006 r. w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W uzasadnieniu Sąd przedstawił stan sprawy. Podał, że wnioskiem z dnia 1 czerwca 2006 r. D. D. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. o wydanie interpretacji podatkowej w przedmiocie obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług od sprzedaży działek budowlanych jako osoba fizyczna, nieprowadząca działalności gospodarczej. Strona podniosła, że jest właścicielką gruntów rolnych, które nabyła w 1997 r. w drodze darowizny od matki. Grunt podzielono na siedem mniejszych działek. Na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obrębu S., zatwierdzonego uchwałą RM XXVI/314/05 z dnia 28 kwietnia 2005 r., działki przeznaczono na teren zabudowy jednorodzinnej.

D. D., powołując się na art. 15 ustawy z dnia 11marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", a także stanowisko organów podatkowych, stwierdziła, że nie powinna być podatnikiem VAT. Grunt nabyła bowiem dla własnych celów, a nie z zamiarem jego odsprzedaży, a towarzyszące temu okoliczności nie wskazywały na prowadzenie tego typu działalności. Trudno zatem uznać te czynności za działalność gospodarczą. Dlatego też wywodziła, że sprzedaż działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tylko podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Organ podatkowy pierwszej instancji uznał przedstawione wyżej stanowisko strony za nieprawidłowe, wskazując na art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 oraz art. 43 ustawy o VAT. Podkreślił, że D. D. oświadczając, iż zamierza sprzedać przedmiotowe działki, wskazała tym samym na zamiar dokonywania sprzedaży nieruchomości gruntowych w sposób częstotliwy. Przyjmując więc, że sprzedaż tych działek nie ma charakteru jednorazowego należało uznać, że wskazuje ona znamiona dostawy o zorganizowanym charakterze, tym samym będzie stanowić działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Po rozpatrzeniu zażalenia stanowisko organu pierwszej instancji podzielił Dyrektor Izby Skarbowej w W. We wskazanej na wstępie decyzji odmówił zmiany postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. Stwierdził bowiem, że przedstawiony przez stronę zamiar sprzedaży działek budowlanych będzie dokonany w okolicznościach uzasadniających uznanie tych czynności za dokonane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Wprawdzie przepisy prawa podatkowego, w tym również tej ustawy, nie podają definicji pojęcia "zamiar", jednakże rozpatrując okoliczności sprawy należy stwierdzić, że intencją określonej czynności, z którą wiążą się skutki prawno-podatkowe jest dokonywanie tej czynności wielokrotnie. Organ odwoławczy podkreślił, że co do częstotliwości wykonywania czynności, decydującym kryterium jest fakt powtarzalności czynności oraz okoliczności w jakich dochodzi do sprzedaży. Gdy podmiot ma świadomość, że będzie dokonywał dostawy siedmiu działek budowlanych będziemy mieli do czynienia z częstotliwością wykonywanych czynności. W takiej sytuacji dostawa zarówno pierwszej, jak i następnych działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a osoba dokonująca tych czynności będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona wniosła o uchylenie decyzji organu odwoławczego oraz postanowienia organu pierwszej instancji. Podniosła, kwestionując stanowisko prezentowane w tych orzeczeniach, że podział działek dokonany był tylko w celu ułatwienia sprzedaży, w warunkach wskazujących, że działania te nie są czynione z zamiarem nadania im zorganizowanego charakteru tj. działalności gospodarczej. Powołała się przy tym na odmienne stanowiska organów podatkowych zajęte w podobnych sprawach i zarzuciła organom, które wydały zaskarżone orzeczenia naruszenie zasady równości wobec prawa wynikającej z art. 32 ust. 1 Konstytucji oraz zasady ochrony zaufania do organów państwa i zasady sprawiedliwości społecznej, wywiedzionej z art. 2 ustawy zasadniczej.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie wskazując, że powoływanie się na stanowisko innych organów podatkowych, nie ma wpływu na przedmiotową sprawę, która dotyczy stanowiska Naczelnika Urzędu Skarbowego w Polkowicach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał skargę za zasadną. Podkreślił, że istotą sporu pomiędzy stronami postępowania sądowoadministracyjnego jest zakwalifikowanie przez organy podatkowe czynności sprzedaży działki rolnej, nabytej przez stronę skarżącą w drodze darowizny, w formie kilku pomniejszych działek jako działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT z racji dokonywania czynności dostawy towarów w sposób częstotliwy, co skutkowało stwierdzeniem, że strona skarżąca jest podatnikiem podatku od towarów i usług z racji wykonywania tych czynności.

Sąd stwierdził, że stan faktyczny w sprawie jest niesporny. Podatniczka nabyła w drodze darowizny od matki nieruchomość rolną w 1997 r. Grunt podzielono na siedem działek. Na podstawie ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, zatwierdzonego uchwałą z dnia 28 kwietnia 2005 r., działki przeznaczono pod teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Takie nieruchomości skarżąca zamierza zbyć.

Sąd dokonał wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, biorąc pod uwagę treść Pierwszej Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych (67/227/EWG – Dz. U. WE 071 z 14.04.1967, ze zm.), zwanej dalej w skrócie "Pierwszą Dyrektywą", jak Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG – Dz. U. WE L 145 z 13.06.1977, ze zm.), zwanej dalej w skrócie " Szóstą Dyrektywą".

Po dokonaniu analizy odpowiednich regulacji zawartych w tych Dyrektywach, w tym art. 4 ust. 1 Szóstej Dyrektywy stwierdził, że w rozumieniu tej Dyrektywy, podatnikiem jest każdy kto spełnia łącznie następujące warunki: prowadzi działalność gospodarczą, w sposób obiektywny (niezależny), w sposób odpłatny i w sposób ciągły (stały) i ma zamiar obiektywny bycia tym podatnikiem tj. działania w charakterze podatnika. Przy czym pod pojęciem działalności gospodarczej należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących wolne zawody włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów (art. 4 ust. 2 zd. pierwsze Szóstej Dyrektywy). Jest to więc bardzo szeroki zakres zastosowania podatku od wartości dodanej, który obejmuje etapy produkcji, dystrybucji i świadczenia usług. Za działalność gospodarczą uważa się również wykorzystywanie w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych (art. 4 ust. 2 zd. drugie Szóstej Dyrektywy). Z powyższego wynika, że działalność gospodarcza obejmuje także wykorzystywanie majątku rzeczowego oraz wartości niematerialnych i prawnych w celu uzyskania z tego tytułu stałego dochodu.

Sąd podkreślił przy tym, że zakres działalności gospodarczej nie ma nieograniczonego charakteru. Granice wyznaczają bowiem operacje pod tytułem prywatnym lub tzw. "czyste" zarządzanie własnością, które nie powodują uzyskania statusu podatnika przez wykonawcę tych operacji. Dla przedmiotowej sprawy istotny jest pierwszy aspekt wymienionych czynności. Podmiot będący podatnikiem podatku od towarów i usług może w określonych sytuacjach dokonywać transakcji, nawet odpłatnej, która jednak nie spowoduje opodatkowania tym podatkiem. Podatek ten ma zastosowanie wyłącznie do transakcji związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą. System podatku od wartości dodanej powinien z założenia dotyczyć obrotu profesjonalnego, a nie transakcji indywidualnych o charakterze prywatnym. Sąd powołał się przy tym na poglądy prezentowane w doktrynie i orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu.

Sąd dokonał porównania regulacji prawa krajowego i unijnego i stwierdził, że polska ustawa o VAT stanowi prawie dosłowne powielenie Szóstej Dyrektywy w zakresie definicji podatnika z dwoma wyjątkami. Po pierwsze - w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, definiującym zakres przedmiotowy podatku od towarów i usług pominięto sformułowanie ujęte w art. 2 Szóstej Dyrektywy tj. "dokonywanej przez podatnika działającego w takim charakterze". Po drugie – w definicji działalności gospodarczej dodatkowo zawarto sformułowanie o "czynności, która została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania tej czynności w sposób częstotliwy".

Sąd zwrócił uwagę, że konstrukcja art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, stanowiąca połączenie definicji z art. 4 ust. 2 Szóstej Dyrektywy i z art. 5 ust. 1 pkt 1 poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, ze zm.), spowodowała pewną niejasność, która przyczyniła się do takiego rozumienia przepisu, jaki został zaprezentowany w wykładni dokonanej przez organy podatkowe w niniejszej sprawie, w której tzw. zamiar częstotliwy stał się w definicji istotniejszy niż zamiar obiektywny prowadzenia działalności gospodarczej. Dokonując bowiem jedynie wykładni językowej art. 15 ust. 1 ustawy o VAT można dojść do wniosku, że osoba fizyczna dokonująca powtarzających się sprzedaży będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, co jest wykładnią sprzeczną z przepisami Szóstej Dyrektywy.

W związku z tym Sąd stwierdził, że z uwagi na fakt, iż definicja zawarta w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT budzi pewne niejasności w przedmiotowej sprawie należy dokonać interpretacji dostosowującej ten przepis prawa krajowego do wymogów Szóstej Dyrektywy. A zatem podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten kto dokonuje czynności handlu, produkcji, świadczenia usługi także wtedy, gdy czynność taka dokonywana jest przez niego jednorazowo, lecz w taki sposób, że wyraźnie wynika z niej zamiar handlu, produkcji, świadczenia usługi tj. obiektywny zamiar prowadzenia takiej działalności.

Odnosząc powyższe rozważania do rozpatrywanej sprawy Sąd stwierdził, że organy podatkowe upatrując pojęcia działalności gospodarczej w intencji osoby fizycznej dokonywania określonej czynności wielokrotnie, dokonały błędnej wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Nie jest bowiem działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 tej ustawy sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, co miało miejsce w rozpatrywanej sprawie. Sąd podzielił stanowisko zaprezentowane w wyroku tutejszego Sądu z dnia 6 września 2006 r. sygn. akt I SA/Wr 1254/05 oraz piśmiennictwie, że sprzedaż nawet kilkukrotna – przedmiotów majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży nie ma charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu.

W związku powyższym Sąd stwierdził, że fakt błędnej wykładni przepisu prawa materialnego tj. art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkowało naruszeniem art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.), zwanej dalej w skrócie "Ordynacją podatkową", powoduje konieczność uchylenia decyzji oraz poprzedzającego ją postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz c P.p.s.a.

W skardze kasacyjnej, sporządzonej przez pełnomocnika – radcę prawnego, organ podatkowy drugiej instancji zaskarżył przedstawiony wyżej wyrok w całości i wniósł o jego uchylenie w całości oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, a także o zasądzenie od skarżącej na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Jako podstawy skargi kasacyjnej wskazał naruszenie:

- przepisów prawa materialnego tj. art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT poprzez jego błędną wykładnię, co w konsekwencji doprowadziło do niewłaściwego (tj. braku) zastosowania w sprawie wymienionego przepisu; pomimo że skarżąca spełnia kryteria pozwalające uznać ją za podmiot w nim określony;

- przepisów prawa procesowego tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. w zw. z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT poprzez uchylenie decyzji pomimo braku podstaw do ich uchylenia wobec prawidłowego zastosowania przez organy podatkowe w niniejszej sprawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT;

- przepisów prawa procesowego tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 141 § 4 oraz art. 133 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT poprzez uchylenie decyzji pomimo braku podstaw do ich uchylenia wobec prawidłowego zastosowania przez organy podatkowe w niniejszej sprawie art. 15 ust. 2 tej ustawy i poprzez pominięcie ustosunkowania się do całości zebranego w sprawie materiału dowodowego zawierającego argumentację organu podatkowego;

- przepisów prawa procesowego tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 6, poprzez bezpodstawne uznanie, że organy naruszyły ten przepis Ordynacji podatkowej, bez wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia w tym zakresie, albowiem w uzasadnieniu ograniczono się jedynie do stwierdzenia, że błędna wykładnia prawa materialnego skutkowała naruszeniem art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu podstaw kasacyjnych Dyrektor Izby Skarbowej w W. zarzucił Sądowi, że ocena zawarta w zaskarżonym wyroku dokonana została z pominięciem ustalonego przez organy stanu faktycznego i zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Organ przeprowadził analizę art. 15 ustawy o VAT, zwracając uwagę na znaczenie użytego w nim pojęcia "w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy". Podkreślił, że okoliczności stwierdzone w niniejszej sprawie dowodzą, że zachowanie skarżącej wskazuje na zamiar wykonywania czynności sprzedaży działek w sposób częstotliwy (zamiar sprzedaży siedmiu działek oznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego jako działki budowlane). A zatem spełniona jest przesłanka o charakterze przedmiotowym pozwalająca na uznanie, że w niniejszym stanie faktycznym dokonywano czynności w warunkach i na zasadach określonych w art. 15 ustawy o VAT.

Organ nie zgodził się z twierdzeniem Sądu, że czynność dostawy gruntu dokonywana przez osobę fizyczną z majątku prywatnego nie jest uznawana za działalność gospodarczą. Aby tak było muszą zaistnieć dodatkowe warunki, że ta czynność nie będzie miała charakteru zorganizowanego i nie będzie kontynuowana. Powołał się przy tym na stanowisko zawarte w wyroku WSA w Olsztynie z dnia 21 grudnia 2005 r. sygn. akt I SA/Ol 449/05.

D. D. nie skorzystała z możliwości udzielenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Z uwagi na fakt, że przedmiot decyzji kontrolowanej z punktu widzenia zgodności z prawem przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stanowiła interpretacja przepisów prawa podatkowego – art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT na tle przedstawionego przez stronę stanu faktycznego w pierwszym rzędzie należy stwierdzić, że w skardze kasacyjnej nie podważa się przedstawienia tego stanu faktycznego w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku mimo postawienia zarzutu naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. Zarzut ten znajduje bowiem, zdaniem organu wnoszącego skargę kasacyjną, umotywowanie w wadliwym i niepopartym stosownym wyjaśnieniem stanowisku Sądu, co do naruszenia w decyzji art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie błędnej wykładni prawa materialnego oraz uznaniu, że sprzedaż gruntu dokonana przez skarżącą nie miała charakteru działalności gospodarczej.

W tym stanie rzeczy najpierw należy ocenić czy usprawiedliwiony jest zarzut dokonania błędnej wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT i w konsekwencji uznania przez Sąd braku podstaw do zastosowania tego przepisu w stanie faktycznym występującym w niniejszej sprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzut ten nie ma usprawiedliwionych podstaw, a interpretacja tego przepisu dokonana w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku i wyciągnięte z niej wnioski, co do niezgodności z prawem zaskarżonej decyzji, w odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku przez D. D., są prawidłowe. Z opisu stanu faktycznego podanego przez stronę wynika bowiem, że jako osoba fizyczna nie prowadzi ona działalności gospodarczej, zamierza natomiast dokonać transakcji sprzedaży gruntu rolnego otrzymanego w 1997 r. w drodze darowizny do matki, który obecnie - w świetle planu zagospodarowania przestrzennego z 2005 r. - został przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną i podzielony na siedem działek.

Przyjęcie przez Sąd, że w tak przedstawionym stanie rzeczy będziemy mieli do czynienia ze sprzedażą majątku osobistego, która nie jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej (co wynika ze stanowiska strony, która zapewniła, że działalności gospodarczej nie prowadzi), a nie z obrotem składnikami majątku w wykonywaniu działalności gospodarczej, jest prawidłowe. Okoliczność, że określona czynność związana z majątkiem prywatnym, nie służącym celom związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art.15 ust. 2 ustawy o VAT, będzie dokonana kilkakrotnie, w sytuacji gdy dany podmiot nie ma zamiaru wykonywać jej w sposób profesjonalny, nie może przesądzać o uzyskaniu przez ten podmiot statusu podatnika podatku od towarów i usług. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku i zaprezentowaną nim argumentację, wspartą tezami z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, że wszelkie niejasności w przepisach prawa krajowego dotyczące podatku od wartości dodanej powinny być usuwane w sposób harmonizujący te przepisy z prawem unijnym. Dlatego też zasadnie Sąd administracyjny pierwszej instancji podniósł, że sam tzw. zamiar częstotliwy, który można by wyprowadzić z literalnej wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, nie może przesądzać o tym czy dany podmiot będzie podatnikiem podatku od towarów i usług. Podatkowego statusu takiego podmiotu nie należy bowiem określać w oderwaniu od zamiaru obiektywnego bycia podatnikiem z uwagi na podejmowanie czynności w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Innymi słowy, tak jak zasadnie ujął to Wojewódzki Sąd Administracyjny w rozpatrywanej sprawie, nie można przypisywać sytuacji, gdy dana czynność została wykonana w okolicznościach, wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy, istotniejszego znaczenia niż obiektywnemu zamiarowi prowadzenia działalności gospodarczej. Ta ostatnio wymieniona przesłanka, obok innych szczegółowo zaprezentowanych w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku na podstawie analizy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w zestawieniu z art. 4 ust. 1 i 2 w zw. z art. 2 Szóstej Dyrektywy, przesądza bowiem o tym, czy dany podmiot będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wobec bezzasadności zarzutu dokonania w zaskarżonym wyroku błędnej wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, za nieusprawiedliwione należy uznać także zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 141 § 4 i art. 133 P.p.s.a. w związku z wydaniem orzeczenia uwzględniającego skargę i uchylającego zaskarżoną decyzję. Stwierdzenie przez Sąd w zaskarżonym orzeczeniu istotnego naruszenia prawa materialnego skutkowało obowiązkiem wydania takiego wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się również naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez pominięcie przez Sąd administracyjny pierwszej instancji ustosunkowania się do całości zebranego materiału dowodowego zawierającego argumentację organu podatkowego. W zakresie w jakim było to niezbędne do wykazania wadliwości stanowiska zajętego przez organy podatkowe Sąd ten odniósł się do podanych przez te organy argumentów, szczegółowo i w oparciu o stanowisko doktryny i orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wyjaśniając, dlaczego wykładnia art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT nie może być zawężona do literalnego brzmienia tego przepisu, a musi również uwzględniać aspekt związany z odpowiednią regulacją wynikającą z Pierwszej i Szóstej Dyrektywy.

Stawiając zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej organ nie wykazał, aby lakoniczność w zakresie wyjaśnienia tej podstawy rozstrzygnięcia miała istotny wpływ na wynik sprawy. Natomiast w rozpatrywanej sprawie wystąpiło naruszenie tego przepisu Ordynacji podatkowej gdyż uzasadnienie prawne zawarte w zaskarżonej decyzji było wadliwe w sytuacji gdy doszło do dokonania przez organ błędnej wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.