Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1274/21
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2021-08-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy: article: art. 188, art. 240 par 1 pkt 11
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Hieronim Sęk (spr.), Sędzia NSA Marek Kołaczek, , po rozpoznaniu w dniu 26 sierpnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B.S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 marca 2021 r. sygn. akt I SA/Łd 63/21 w sprawie ze skargi B.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 23 czerwca 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej w sprawie podatku akcyzowego za kwiecień 2012 r. 1) uchyla wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 marca 2021 r. sygn. akt I SA/Łd 63/21 w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi na rzecz B.S. kwotę 440 (słownie: czterysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Przedmiot skargi kasacyjnej oraz relacja Sądu pierwszej instancji uzupełniona o informacje wynikające z akt sprawy

1.1. B. S. (dalej: Strona lub Skarżący) wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Łd 63/21. Wyrokiem tym Sąd oddalił jego skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej: Dyrektor IAS) z dnia 23 czerwca 2020 r. nr [...]. Decyzją tą Dyrektor IAS utrzymał w mocy własną decyzję z dnia 19 listopada 2019 r. o odmowie uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Celnej w Łodzi z dnia 15 kwietnia 2014 r. (utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w X. z dnia 31 października 2012 r.) w sprawie podatku akcyzowego za kwiecień 2012 r.

1.2. W badanej sprawie wznowienie postępowania podatkowego nastąpiło na wniosek Strony złożony w dniu 22 maja 2019 r. We wniosku tym Strona powołała się na przesłankę przewidzianą w art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.; dalej: O.p.), związaną w tym przypadku z wydaniem przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) wyroku z dnia 13 marca 2019 r. w sprawie C-195/18. W orzeczeniu tym Trybunał wskazał bowiem (odmiennie niż przyjął organ podatkowy wydając decyzję w trybie zwykłym - dop. własny NSA), że: "Artykuł 2 dyrektywy Rady 92/83/EWG z 9 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych - dalej dyrektywa 92/83 - należy interpretować w ten sposób, że półprodukt przeznaczony do zmieszania z napojami bezalkoholowymi, otrzymywany z brzeczki zawierającej mniej składników słodowych niż składników niesłodowych, do którego dodano syrop glukozowy przed procesem fermentacji, można zakwalifikować jakoobjęte pozycją 2203 scalonej nomenklatury, o ile cechy organoleptyczne tego wyrobu odpowiadają cechom organoleptycznym piwa, czego zweryfikowanie należy do sądu odsyłającego.".

Na tej podstawie Strona wywiodła, że kwestia organoleptycznych właściwości produkowanego przez nią wyrobu, stanowiącego półprodukt do produkcji napoju będącego mieszaniną piwa i napoju bezalkoholowego, nie była przedmiotem ocen organów w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną z dnia 15 kwietnia 2014 r. Wówczas oceniano, czy głównym składnikiem użytym do produkcji był słód.

1.3. Po wznowieniu postępowania (postanowieniem z dnia 19 czerwca 2019 r.) Dyrektor IAS uznał, że przesłanka wznowienia wystąpiła. Mimo to przyjął, że należało odmówić uchylenia decyzji ostatecznej, gdyż miarodajne dla tej sprawy ustalenia co do cech organoleptycznych towaru produkowanego przez Skarżącego, przedstawione zostały w jego innych sprawach zakończonych wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt: I GSK 841/16, I GSK 821/16, I GSK 253/16 oraz I GSK "837/16" (prawidłowo powinno być: I GSK 387/16 - przyp. własny NSA).

1.4. Odnotować dodatkowo trzeba, że Strona już wcześniej próbowała wzruszyć decyzję z dnia 15 kwietnia 2014 r. w przedmiocie podatku akcyzowego za kwiecień 2012 r. W tym zakresie jej poprzedni wniosek o wznowienie postępowania opierał się na przesłance z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Finalnie został on rozpatrzony negatywnie, tj. rozstrzygnięciem o odmowie uchylenia ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Celnej w Łodzi z dnia 15 kwietnia 2014 r., a w wyniku środków zaskarżenia wniesionych przez Stronę sprawa ta została również poddana kontroli sądowej (zob. wyrok WSA w Łodzi z dnia 16 listopada 2017 r., sygn. akt III SA/Łd 889/17 - oddalający skargę oraz wyrok NSA z dnia 6 czerwca 2019 r., sygn. akt I GSK 134/18 - oddalający skargę kasacyjną).

1.5. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w niniejszej sprawie oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.). Nie uwzględnił postawionych przez Skarżącego zarzutów, w szczególności dotyczących naruszenia art. 123 § 1 i § 2 w związku z art. 188 O.p. wskutek pominięcia przez organ wniosku Strony o przeprowadzenie dowodu z opinii.

Sąd pierwszej instancji podzielił co do meritum stanowisko Dyrektora IAS o tym, że miarodajną dla tej sprawy była ocena wyrażona w innych sprawach Skarżącego. Ta zaś ocena obejmowała konkluzję, że półprodukt, którego produkcja stanowiła podstawę faktyczną do wydania zaskarżonej decyzji w sprawie I GSK 841/16, wykazywał - ze względu na zastosowanie tej samej receptury z dnia 1 kwietnia 2011 r. - cechy organoleptyczne identyczne jak półprodukt, który poddano badaniom organoleptycznym w postępowaniach podatkowych dotyczących wymiaru podatku akcyzowego zakończonych wyrokami NSA o sygn. akt: I GSK 821/16, I GSK 253/16 oraz I GSK 387/16.

2. Skarga kasacyjna

2.1. Skargą kasacyjną Skarżący, reprezentowany przez adwokata, zaskarżył wyrok Sądu pierwszej instancji w całości, wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania temu Sądowi oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Jednocześnie oświadczył, że zrzeka się rozprawy.

2.2. Skarżący zarzucił Sądowi naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 151 P.p.s.a. przez oddalenie skargi zamiast jej uwzględnienie, w sytuacji gdy organy naruszyły:

1) art. 245 § 1 pkt 3 lit. a O.p. przez odmowę uchylenia decyzji ostatecznej objętej wnioskiem o wznowienie postępowania, a to z powodu wyrażenia błędnej oceny, że w wyniku jej uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa;

2) art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. przez dowolne ustalenie stanu faktycznego sprawy i uznanie, że wyrób produkowany przez Skarżącego nie posiada cech organoleptycznych typowych dla piwa, podczas gdy w postępowaniu dotyczącym wymiaru podatku akcyzowego za kwiecień 2012 r. organy podatkowe w ogóle nie badały cech organoleptycznych tego wyrobu;

3) art. 123 § 1 w związku z art. 188 i art. 243 § 2 O.p. przez pominięcie wniosku o przeprowadzenie "dowodu z opinii biegłego" w wyniku błędnego uznania, że "stanowi [on] próbę otwarcia na nowo postępowania podatkowego wymiarowego", w sytuacji gdy wniosek dowodowy był ściśle związany ze wskazaną podstawą wznowienia, a w razie dopuszczalności wznowienia organ zobowiązany jest prowadzić postępowanie zarówno co do przesłanek wznowienia, jak i co do rozstrzygnięcia istoty sprawy.

3. Odpowiedź na skargę kasacyjną

Dyrektor IAS w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie tej skargi i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4.1. Dyrektor IAS w prawem określonym terminie, to jest 14 dni od dnia doręczenia odpisu skargi kasacyjnej, nie zażądał przeprowadzenia rozprawy. Wobec tego rozpoznanie tej skargi nastąpiło z uwzględnieniem oświadczenia Skarżącego w tym przedmiocie, na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, a to po myśli art. 182 § 2 i § 3 P.p.s.a.

4.2. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Tego rodzaju przesłanek na podstawie zawartości akt sądowych niniejszej sprawy z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani do umorzenia postępowania przed Sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40).

4.3. Skarga kasacyjna, zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio P.p.s.a.), okazała się zasadna i dlatego podlegała uwzględnieniu.

4.4. Przypomnieć należało, że w sprawie zakończonej decyzją zaskarżoną do Sądu pierwszej instancji Strona wystąpiła z wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego odwołując się do podstawy wznowieniowej przewidzianej w art. 240 § 1 pkt 11 O.p., czyli wydania orzeczenia TSUE mającego wpływ na treść decyzji ostatecznej. Organ podatkowy w pierwszym etapie wznowionego postępowania stwierdził, że faktycznie zaistniała podstawa wznowienia. Taka ocena otworzyła kolejny etap postępowania, czyli co do istoty sprawy zakończonej decyzją ostateczną, ukierunkowanego nową wykładnią prawa dokonaną wspomnianym orzeczeniem unijnego Trybunału.

Wskazany wyrok TSUE z dnia 13 marca 2019 r., C-195/18 (notabene wydany z pytania prejudycjalnego Sądu polskiego w postępowaniu karnym przeciwko B. S.) dokonywał wykładni art. 2 dyrektywy Rady 92/83/EWG i w konsekwencji oddziaływał na rozumienie art. 94 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Mianowicie Trybunał uznał, że dla możliwości zakwalifikowania produktu jako "piwo otrzymywane ze słodu" w rozumieniu pozycji CN 2203 nie ma znaczenia stosunek procentowy jego składników słodowych do niesłodowych, lecz to, czy jego obiektywne cechy i właściwości (szczególnie organoleptyczne) odpowiadają obiektywnym cechom i właściwościom piwa. Wykładnia taka wyznaczała zatem zakres wznowionego postępowania i koniecznych dla niego nowych ustaleń, w przypadku bezspornego wystąpienia przesłanki bazującej na orzeczeniu wydanym w sprawie o sygn. C-195/18. Skoro tak, to w ramach wznowionego postępowania organ podatkowy miał obowiązek dokonania ustaleń/ocen w obszarze dotyczącym cech organoleptycznych wyrobu stosowanego przez Skarżącego. Wznowione postępowanie, co oczywiste, musi respektować reguły właściwe do jego prowadzenia, w tym dotyczące praw Strony do czynnego uczestniczenia w sprawie objętej zakresem wznowienia. W tym obszarze chodzi zwłaszcza o możliwość wyrażenia własnego stanowiska i złożenia ewentualnych wniosków dowodowych mogących mieć znaczenie w świetle wykładni prawa odmiennej niż uprzednio stosowana, a nakreślonej właśnie orzeczeniem TSUE.

4.4.1. Skarżący twierdził, że "kwestia organoleptycznych właściwości wyrobu produkowanego przez podatnika nie była przedmiotem oceny organów podatkowych, na żadnym etapie postępowań nie przeprowadzono dowodu z opinii biegłego - kipera piwnego, który jako jedyny mógłby wypowiedzieć się na temat smaku, wyglądu oraz zapachu przedmiotowych półproduktów" (za str. 7 zaskarżonego wyroku). Zbieżnie z tym motywował swoje stanowisko w skardze kasacyjnej, wskazując, że "w sprawie wymiaru podatku akcyzowego za kwiecień 2012 roku organy podatkowe nigdy nie dokonywały oceny cech organoleptycznych produkowanego przez skarżącego wyrobu. Kwestia ta została zresztą przez organy (w toku postępowań dotyczących innych miesięcy) uznana za wtórną i nieistotną dla rozstrzygnięcia sprawy - za okoliczność znaczącą prawnie uznawano wyłącznie procentowy udział słodu w brzeczce, a nie cechy organoleptyczne piwa".

Z kolei w odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IAS nie zaprzeczył takim twierdzeniom, lecz wręcz przeciwnie przyznał, że "brak badania cech organoleptycznych w świetle wyroku TSUE C-195/18 niewątpliwie stanowiło wadę postępowania wymiarowego" (str. 3).

Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku generalnie powtórzył tylko za decyzją z dnia 23 czerwca 2020 r. (jej str. 4), iż "w postępowaniu podatkowym mającym na celu ustalenie prawidłowej taryfikacji produkowanego wyrobu w dniu 13.03.2012 r. pobrano próbki, które zbadane zostały przez Laboratorium Celne Izby Celnej w B. z dnia 21.03.2012 r. Trafnie oceniono, że zbadany napój alkoholowy nie jest piwem w rozumieniu Not wyjaśniających HS do poz. 2203 i może być klasyfikowany do pozycji 2206" (str. 8).

Zacytowana wypowiedź Sądu pierwszej instancji po pierwsze, nie doprecyzowywała, czy ustalenia dotyczące próbki pobranej w dniu 13 marca 2012 r. miały miejsce w odniesieniu do tego towaru, który objęty został zakresem postępowania podatkowego w sprawie zakończonej decyzją ostateczną w przedmiocie rozliczenia podatku akcyzowego za kwiecień 2012 r., czy w zupełnie innej/innych sprawie/sprawach Skarżącego, zważywszy, że to nim Sąd poświęcił zasadniczą część swoich rozważań.

Po drugie, i to był aspekt kluczowy, nie wiadomo jakie kryteria posłużyły organowi do wywiedzenia tego rodzaju wniosku porównawczego oraz ustaleń taryfikacyjnych (że ów napój nie jest piwem, lecz wyrobem o innym kodzie HS). Sąd pierwszej instancji akceptując zapatrywanie organu kwestii tej również dostatecznie nie naświetlił, mimo, że sama metodologia badawcza, jak i parametry istotne dla wyrażania oceny o braku cech piwa dla spornego wyrobu, były ważkie dla określenia użyteczności przywołanego badania Laboratoryjnego z perspektywy wykładni prawa nakreślonej wyrokiem TSUE.

Po trzecie, w kontekście spójnych twierdzeń Skarżącego oraz Dyrektora IAS (podanych wyżej i sprowadzających się do wskazania, że w postępowaniu zwykłym nie doszło do badania wyrobu pod względem posiadania przez niego cech organoleptycznych właściwych dla piwa), jako niedostatecznie uprawnione jawiło się przyjęcie, że w sprawie Skarżącego dotyczącej podatku akcyzowego za kwiecień 2012 r. były przeprowadzone takie ustalenia i oceny, które należało uznać za odpowiednie dla sprawdzenia cech organoleptycznych spornego wyrobu adekwatnych dla piwa.

4.4.2. Dostrzeżone wyżej mankamenty rzutowały na trafność zarzutu kasacyjnego, że w obszarze nakreślonym wykładnią prawa zawartą w wyroku TSUE postępowanie dowodowe - odmiennie niż uważał Sąd i organ - otworzyło się na nowo. Wobec tego konieczne stało się poczynienie ustaleń faktycznych właściwych do nowej wykładni prawa materialnego (odmiennej od tej, która stanowiła kanwę dla ustaleń faktycznych organu poczynionych w postępowaniu zwykłym zakończonym decyzją ostateczną). Tym samym w sposób uprawniony Strona mogła oczekiwać realizacji wniosku o przeprowadzenie dowodu z opinii prywatnej (wadliwie nazwanej przez Sąd pierwszej instancji "opinią biegłego", co podobnie uczyniono w skardze kasacyjnej) P. L. Członka Polskiego Stowarzyszenia Piwowarów Domowych, w przedmiocie prawidłowości badania przeprowadzonego przez Główny Inspektorat Jakości Handlowej Artykułów Rolno-Spożywczych, Laboratorium Specjalistyczne w G. w zakresie właściwości fizykochemicznych oraz organoleptycznych półproduktu wytwarzanego przez B. S. (klasyfikowany do kodu CN 2203), wykorzystywanego przez niego do produkcji wyrobów gotowych klasyfikowanych do kodu CN 2206. Wniosek ten zmierzał przecież do wykazania stanowiska Skarżącego w zakresie okoliczności kluczowych dla sprawy podatkowej we wznowionym postępowaniu, zwłaszcza podważenia zapatrywań bazujących na badaniach przeprowadzonych przez GIJHARS oraz Laboratorium Specjalistyczne w G. w bliżej nieokreślonej sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wadliwie zatem ocenił - na tle zarzutu naruszenia art. 123 § 1 i § 2 w związku z art. 188 O.p., który dotyczył wniosku Strony o przeprowadzenie dowodu z opinii P. L. z dnia 14 sierpnia 2019 r. - że ów wniosek dowodowy nie mógł zostać uwzględniony, gdyż według tego Sądu miał stanowić próbę otwarcia na nowo postępowania podatkowego wymiarowego, co nie może mieć miejsce w świetle zasady stałości decyzji. Sąd pierwszej instancji wyrażając to chybione zapatrywanie nie stwierdził przy tym, aby Skarżący zmierzał do ponownej weryfikacji ustalenia tych okoliczności, z którymi nie zgadzał się już w postępowaniu zwyczajnym. Te bowiem wynikały z zupełnie innej optyki (zawartości słodu a nie cech organoleptycznych charakterystycznych dla piwa) opartej na wykładni prawa przyjętej wówczas do załatwienia sprawy podatkowej.

4.4.3. Podkreślić w konsekwencji należało, że wznowienie postępowania nastąpiło na podstawie przesłanki wymienionej w art. 240 § 1 pkt 11 O.p., czyli w następstwie wydania wyroku TSUE o sygn. C-195/18. W granicach zakreślonych tą podstawą wznowienia organ podatkowy miał więc obowiązek przeprowadzić postępowanie na użytek wymagany tą przesłanką i z poszanowaniem praw Strony. Jeżeli więc Strona wnosiła o przeprowadzenie dowodu na rzecz poczynienia ustaleń (dojścia do prawdy materialnej) mających znaczenie z perspektywy objętej zakresem wznowienia, to nie było podstaw do bezrefleksyjnego uznania, iż takie działanie stanowiłoby nieuzasadnioną próbę otworzenia na nowo postępowania wymiarowego. Przecież instytucja wznowienia postępowania służy do wzruszania ostatecznych decyzji, w sytuacjach określonych przepisem ją regulującym.

W przypadku wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 O.p. postępowanie takie otwiera się na nowo, co nie jest jednak równoznaczne z możliwością przeprowadzenia ponownego postępowania dowodowego we wszystkich aspektach sprawy. Ogranicza się ono wyłącznie do zakresu koniecznego dla ustalenia takiego stanu faktycznego i dokonania takich ocen, które będą adekwatne dla wdrożenia wykładni prawa wytyczonej wyrokiem TSUE. W takim przypadku w ramach wznowionego postępowania podatkowego Strona ma prawo powoływać się na potrzebę realizacji dowodów mogących przemawiać na jej rzecz, zwłaszcza gdy kwestie nimi objęte nie były (bo być nie mogły w ramach innej wykładni) przedmiotem zainteresowania w postępowaniu wymiarowym zakończonym decyzją ostateczną.

Odmienne podejście - jak słusznie wytknął autor skargi kasacyjnej Sądowi - prowadzi po pierwsze, do naruszenia art. 243 § 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 11 O.p., gdyż prowadzone postępowanie wznowione w niedopuszczalny sposób zostaje zawężone, mimo, iż przepis nakazuje je prowadzić tak co do przesłanek wznowienia, jak i co do rozstrzygnięcia sprawy, i po drugie - skutkuje tym, że uprawnienie Strony do skorzystania z wyroku TSUE staje się pozorne, skoro uniemożliwia się jej obronę swojego stanowiska w związku z nową wykładnią płynącą z orzeczenia TSUE.

Słusznie również autor skargi kasacyjnej zauważył, że Dyrektor IAS powołał się na dowody zebrane w toku innych postępowań (w istocie organ ten, co zaakceptował Sąd pierwszej instancji, odwoływał się do ustaleń poczynionych w innych sprawach Skarżącego zakończonych wyrokami - dop. własny NSA) traktując ich ocenę za niepodważalną. Natomiast przeprowadzenie żądanego przez Stronę dowodu mogłoby na tę ocenę wpłynąć.

4.4.4. W takim stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 243 § 2 w związku z art. 240 § 1 pkt 11 oraz w związku z art. 123 i art. 188 O.p.

4.5. Wobec powyżej wykazanych nieprawidłowości, skonstatować należało, że pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej (zob. pkt 2.2. ppkt 1 i 2 niniejszego uzasadnienia) na tym etapie sprawy okazały się przedwczesne. Jako takie nie mogły zostać więc poddane dalej idącej merytorycznej kontroli.

Wpływ wyroku TSUE o sygn. C-195/18 na treść decyzji kwestionowanej w postępowaniu wznowionym wyrażał się koniecznością dokonania przez organ ustaleń i ocen, czy objęty postępowaniem w przedmiocie podatku akcyzowego za kwiecień 2012 r. wyrób posiadał cechy organoleptyczne odpowiadające piwu (wyrób nie odpowiadałby cechom organoleptycznym piwa w szczególności wtedy, gdyby ten wizualnie nie przypominał piwa lub nie miał jego charakterystycznego smaku - zob. szerzej wymieniany wyrok TSUE). Z tej perspektywy to Sąd pierwszej instancji, rozpoznając ponownie sprawę, powinien dokonać kontroli zaskarżonej decyzji, w tym skonfrontować jej elementy faktyczne z materiałem dowodowym znajdującym się w aktach podatkowych, w kontekście zarzutów Skarżącego opartych na opinii P. L. (przedstawionej w piśmie z dnia 14 sierpnia 2019 r.). Wiążąca dla tego Sądu będzie zaś ocena prawna zawarta w niniejszym orzeczeniu.

4.6. Naczelny Sąd Administracyjny w razie uwzględnienia skargi kasacyjnej uchyla zaskarżone orzeczenie w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania sądowi, który wydał orzeczenie, o czym stanowi art. 185 § 1 P.p.s.a. W myśl tego przepisu orzeczono jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku.

4.7. Natomiast w zakresie rozstrzygnięcia w przedmiocie kosztów z punktu drugiego sentencji, Naczelny Sąd Administracyjny wziął pod uwagę, że: - wyrok Sądu pierwszej instancji oddalał skargę, przy braku wartości przedmiotu zaskarżenia; - skargę kasacyjną od tego wyroku wniósł Skarżący w maju 2021 r., a sporządził ją adwokat, który prowadził sprawę przed Sądem pierwszej instancji; - od skargi kasacyjnej uiszczono wpis w kwocie 100 zł; - sprawę ze skargi kasacyjnej rozpoznano na posiedzeniu niejawnym, a skarga ta została uwzględniona.

Wobec takiego stanu faktycznego wskazać należało, że zgodnie z art. 203 pkt 1, art. 205 § 2 w związku z art. 207 § 1 i art. 209 P.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi kasacyjnej stronie, która ją wniosła należy się zwrot poniesionych przez nią niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego od organu - jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi kasacyjnej został uchylony wyrok sądu pierwszej instancji oddalający skargę; do niezbędnych kosztów strony reprezentowanej przez adwokata zalicza się jego wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach oraz koszty sądowe; wniosek strony o zwrot kosztów sąd rozstrzyga w orzeczeniu uwzględniającym skargę kasacyjną.

Z kolei według § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. poz. 1800, z późn. zm.) stawki minimalne za sporządzenie i wniesienie skargi kasacyjnej wynoszą 50% stawki określonej w pkt 1, a jeżeli w drugiej instancji nie prowadził sprawy ten sam radca prawny - 75% tej stawki, w obu przypadkach nie mniej niż 240 zł. Stawka minimalna, w myśl § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c tego rozporządzenia wynosi 480 zł.

O wysokości kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono zatem na podstawie powołanych przepisów, zasądzając kwotę 440 zł stanowiącą sumę uiszczonej opłaty za sporządzenie i doręczenie odpisu wyroku wraz z uzasadnieniem (100 zł), uiszczonego wpisu od skargi kasacyjnej (100 zł) oraz wynagrodzenia za sporządzenie i wniesienie skargi kasacyjnej (50% z 480 zł, czyli 240 zł).