Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 283/07
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2008-02-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 136, art. 141 § 4
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 145 § 2
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: § 55
journal: Dz.U. 2003 nr 169 poz 1646
law: Rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 18 września 2003 r. Regulamin wewnętrznego urzędowania wojewódzkich sądów administracyjnych

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Marek Zirk - Sadowski Sędziowie sędzia NSA Sylwester Marciniak sędzia del. WSA Tomasz Kolanowski (spr.) Protokolant Marcin Wacławik po rozpoznaniu w dniu 19 lutego 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej ze skargi kasacyjnej Apteki V. - S. sp. j. w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 28 listopada 2006 r. sygn. akt I SA/Rz 561/06 w sprawie ze skargi Apteki V. - S. sp. j. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia 19 czerwca 2006 r. [...] do [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do grudnia 2001 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od skarżącej spółki na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w R. kwotę 135 (sto trzydzieści pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. akt I SA/Rz 561/06, którym Sąd oddalił skargi A. V.-S. Spółka jawna w S. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia 19 czerwca 2006 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2001 r.

W pierwszej kolejności Sąd przedstawił stan sprawy wskazując, że według ustaleń przytoczonych w uzasadnieniach decyzji organu drugiej instancji, A. V.-S. Spółka jawna w S. - zwana w dalszej części "Spółką", odliczyła w 2001 r. podatek naliczony wynikający z faktur na zakup etyliny do samochodu ciężarowego Mitsubishi Carisma 1,8 nr rej. [...] będący środkiem trwałym spółki oraz do samochodu ciężarowego Fiat Seicento VAN 1,1 nr rej. [...] używanego przez spółkę na podstawie umowy leasingu. Ogółem powyższy podatek od towarów i usług za cały 2001 rok od zakupu 10 142,83 litrów etyliny wyniósł kwotę 6 219,82 zł. W 98% zakup paliwa dokonywany był w Stacji Paliw "F." w S., ul. [...]. Głównymi dostawcami towarów dla spółki w 2001 r. były hurtownie: spółka z o.o. P. w S., M. w J., C. w T., C. w K. i P. S.A. w W., przy czym na fakturach zakupu w spółce P. dokonano zapisów o dostarczaniu towarów transportem odbiorcy, a na fakturach dostawców z J. i W. odnotowano, że towar jest dostarczany własnym transportem dostawców. Po dokonaniu analizy dokumentacji spółki oraz wyjaśnień jej przedstawicieli, organ I instancji przyjął do wyliczenia zużycia paliwa przez wymienione wyżej samochody średnie miesięczne przebiegi w jazdach zamiejscowych t.j. poza S. - 3 660 km (do R. 560 km, do K. 600 km, do K. 1 700 km, do W. 800 km), natomiast odnośnie jazd miejscowych w obrębie S. przyjęto 750 km (30 km dziennie przez 25 dni). Ponieważ wyjazdy zamiejscowe dokonywane były samochodem Mitsubishi Carisma 1,8, a jazdy miejscowe samochodem Fiat Seicento VAN 1,1, organ przyjął średnio miesięczne zużycie paliwa w jazdach zamiejscowych w ilości 155 l, a w jazdach lokalnych w ilości 63,75 l., zaś do wyliczenia kosztów zakupu paliwa w poszczególnych miesiącach przyjęto najwyższą cenę zakupu netto w danym miesiącu. Odnośnie ilości przejechanych dziennie kilometrów w jazdach lokalnych (samochodem Fiat Seicento) spółka wskazała pierwotnie 30 km, a następnie 55 km, jednakże organy uznały za realną ilość 30 km, jako adekwatną do potrzeb prowadzonej działalności. Organy nie uznały za wiarygodne twierdzeń skarżącej spółki odnośnie większej ilości kilometrów w jazdach zamiejscowych, gdyż:

- przedłożona przez spółkę płyta CD ze zdjęciami mającymi dokumentować udział S. i J. Ś. w szkoleniach w W. i R. dotyczy 2002 i 2004r., co wynika z analizy zdjęć i właściwości plików wskazujących daty;

- brak dowodów na uznanie wyjazdów do W. jako związanych z prowadzeniem apteki,

- brak dowodów na wyjazdy szkoleniowe do K.,

- faksy potwierdzające rozmowy w C. S.A. [...] w W. dotyczą spółki P. a nie Spółki V.-S.;

- żaden z samochodów nie był tankowany na trasie S.-W., S.-K., a ze względów technicznych nie było możliwe przejechanie takich odległości bez pośredniego tankowania.

Wniosek spółki o przeprowadzenie dowodów z zeznań świadków na okoliczność wyjazdu do W. i K. nie został uwzględniony, skoro brak jest tankowania na tych trasach, a obecność wspólnika spółki w tych miejscowościach nie może być potwierdzeniem dojazdu samochodem.

Stosownie do powyższych ustaleń skorygowano wyliczenia wykazane przez Spółkę w składanych deklaracjach, wskazując, iż w art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.- zwanej w dalszej części "ustawą o VAT") uprawnienie podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług podlega ograniczeniom wskazanym między innymi w art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Zgodnie z tym ostatnim przepisem, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, którymi rozporządzono w sposób nie pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Odliczenia kwot podatku od towarów i usług nie odzwierciedlały rzeczywistej wielkości kosztów zakupu paliwa, wobec czego organy uznały rejestr zakupów prowadzony przez spółkę za wadliwy w zakresie podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu paliwa i w oparciu o art. 193 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60 ze zm. - zwanej w dalszej części "Ordynacją podatkową"), nie przyjęły go za dowód w sprawach, natomiast nie określono podstawy opodatkowania w drodze oszacowania ze względu na możliwość jej określenia w inny sposób.

Spółka złożyła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, zarzucając zaskarżonym decyzjom naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 193, art. 194 i 200 § 1 w związku z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, a także art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w związku z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.- zwanej w dalszej części "p.d.f.").

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Skarbowej w R. wniósł o ich oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargi. W uzasadnieniu wyroków w pierwszej kolejności odniósł się do zarzutu naruszenia przez organ podatkowy art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Przypomniał, że pomimo wskazania na dowodzie doręczenia adresu pełnomocnika, postanowienie realizujące obowiązek wynikający z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej doręczono skarżącej spółce. W przypadku decyzji organu II instancji, na dowodzie doręczenia podano adres spółki wskazując, że jest ona reprezentowana przez wymienionego pełnomocnika, z podaniem jego adresu. W tym wypadku doręczenie zostało dokonane także skarżącej spółce. W obydwu przypadkach doręczenia dokonano przez pocztę. Sąd I instancji stwierdził, że organ powinien kontrolować prawidłowość doręczeń realizowanych przez pocztę, jednakże wskazane wadliwości nie stanowią takiego naruszenia przepisów postępowania, które obligowałoby Sąd do uchylenia decyzji.

W ocenie Sądu I instancji niezasadne były zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania w związku z badaniem ksiąg podatkowych oraz zebrania materiału dowodowego będącego podstawą wydania decyzji, a także dokonania jego oceny. Sąd I instancji stwierdził, że zużycie paliwa wiąże się w sposób oczywisty z odległościami pokonywanymi przez samochody i jeśli skarżąca wskazuje określoną daleką trasę, to organy zasadnie przyjęły, że brak dowodu tankowania paliwa na tej trasie, której nie można przebyć na paliwie zatankowanym w miejscu siedziby spółki (trasa do W. i K.), uzasadnia przyjęcie, że takiej trasy tym samochodem nie przebyto. Zwrócił uwagę, ze w podatku od towarów i usług faktury mają znaczenie decydujące, gdyż to z nich wynika podatek należny dla zbywcy i naliczony dla nabywcy, stąd też ich brak uprawniał organy do przyjęcia, że takie wyjazdy związane ze zużyciem paliwa nie miały miejsca. Uzasadniona była z powyższych powodów odmowa przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, gdyż sam fakt istnienia kontaktów służbowych i wyjazdów do W. i K. nie może dowodzić faktycznego zużycia paliwa przez spółkę i nie może zastąpić dowodów księgowych, które są podstawą uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu.

W zakresie przyjętej przez organy dziennej ilości kilometrów przebytych dla potrzeb działalności spółki (apteki), to organ przyjął ilość 30 km na podstawie wyjaśnień spółki i nie zmienił stanowiska po zwiększeniu przez spółkę tej ilości do 55 km. Przyjęcie przez organy tego stanowiska przy uwzględnieniu rodzaju działalności prowadzonej przez spółkę tj. prowadzenie apteki i posiadanie jednego dostawcy na terenie S., zdaniem Sądu I instancji, nie przekracza zasady swobodnej oceny dowodów.

Od powyższego wyroku wniesiona została skarga kasacyjna, w której zarzucono naruszenie przepisów postępowania:

- art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - zwanej w dalszej części P.p.s.a.) i art. 1 § 1 oraz art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 - zwanej w dalszej części P.u.s.a.) w związku z art. 187 § 1, art. 188, art. 191, a także 200 § 1 w zw. z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez ustalenie stanu faktycznego na podstawie wadliwie przeprowadzonego postępowania dowodowego przez organ i usankcjonowanie nieprawidłowego doręczenia decyzji organu;

- § 55 ust. 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 18 września 2003 r. - Regulamin wewnętrznego urzędowania wojewódzkich sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 169, poz. 1646 zwanego w dalszej części Regulaminem) w zw. z art. 136 i 141 § 2 P.p.s.a. przez sporządzenie uzasadnienia przez innego sędziego niż sędzia sprawozdawca.

Wskazując na podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 2 P.p.s.a. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie od organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według czterokrotnej stawki minimalnej.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor zamieścił obszerne rozważania na temat trudności w formułowaniu w skargach kasacyjnych zarzutu wadliwości oceny dowodów i ustalenia nieprawidłowego stanu faktycznego przez Sąd I instancji. Wskazuje w tym zakresie zarówno na poglądy doktryny jak i wnioski płynące z cytowanych orzeczeń Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego. Stwierdza, że wskazane w podstawie zarzutów przepisy P.p.s.a. w powiązaniu z konkretnymi przepisami regulującymi postępowanie podatkowe dają możliwość zakwestionowania stanu faktycznego przyjętego przez Sąd I instancji w niniejszej sprawie.

W dalszej części autor skargi kasacyjnej podnosi, że naruszenie przepisom postępowania polegało na tym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny przyjął za organem stan faktyczny ustalony z pominięciem dowodów oferowanych przez skarżącego, wbrew dyspozycjom przepisów art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Główna okoliczność sprawy - liczba przejechanych kilometrów - została ustalona na podstawie szacunku nie popartego żadnym przybliżonym choćby wyliczeniem. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego prowadzenie dowodu z zeznań świadków nie doprowadziłoby do zmiany ustaleń faktycznych, a tylko spowodowało wydłużenie postępowania. Stanowisko to, w ocenie autora skargi kasacyjnej, pozostaje w rażącej sprzeczności z rozumieniem przywołanych przepisów zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych. W tym zakresie cytuje tezy wyroków sądów administracyjnych odnoszących się do postępowania dowodowego prowadzonego przez organy podatkowe. Według pełnomocnika Spółki, Sąd I instancji aprobując odmowę przeprowadzenia dowodu na okoliczność przejechanych kilometrów wydał wyrok na podstawie stanu faktycznego ustalonego z naruszeniem zasad postępowania dowodowego. Uchybienie to wpłynęło na rozstrzygnięcie sprawy.

Ponadto autor skargi kasacyjnej stwierdza, że Sąd I instancji nie przywiązuje wagi do uchybienia w doręczeniu Spółce decyzji organu. Na skutek nieporozumienia co do doręczania decyzji, pełnomocnik otrzymał je od skarżącego dopiero po kilku dniach. Doręczenia dokonuje organ, a nie strona, ani też stroną w doręczeniu decyzji pełnomocnikowi organ wyręczyć się nie może (art. 144 Ordynacji podatkowej). W związku z tym, zdaniem autora skargi kasacyjnej, decyzja będąca przedmiotem nie została doręczona.

Pełnomocnik Spółki stwierdził również, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku jest sklonowanym uzasadnieniem wyroku w innej, podobnej sprawie, z dnia 23 listopada 2006 r., sygn. akt I SA/RZ 557/06. Różnice w obu uzasadnieniach dotyczą wyłącznie identyfikacji decyzji organów. Nie byłoby w tym nic dziwnego, gdyby obie sprawy rozpoznawał ten sam skład, albo przynajmniej w obu składach zasiadał ten sam sprawozdawca, który sporządza uzasadnienie (§ 55 ust. 1 Regulaminu) albo gdyby chociaż nastąpiło jakiekolwiek odwołanie się do tamtego wyroku. Biorąc pod uwagę zarysowane wyżej rozumowanie dotyczące uzasadnienia wyroku jako przesłanki rozstrzygania nie ma żadnej pewności, że obie sprawy rozstrzygały dwa niezależne składy sędziowskie (art. 136 P.p.s.a.), skoro przesłanki doprowadzające je do podobnych rozstrzygnięć były nie tylko aksjologicznie, ale także gramatycznie tożsame. Jeśli istnieje choćby wątpliwość co do pochodzenia wyroku od sędziów, przed którymi odbyła się rozprawa, naruszenie tego przepisu należy uznać za mające istotny wpływ na wynik sprawy.

Nie sporządzono odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Bierze jednak pod uwagę nieważność postępowania, która w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła. Jeżeli zatem nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 ustawy, to Sąd związany był granicami skargi kasacyjnej.

Stosownie do art. 176 P.p.s.a. skarga kasacyjna powinna w szczególności zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Należy przede wszystkim wskazać konkretny przepis (przepisy) prawa materialnego lub procesowego, który w ocenie wnoszącego tę skargę został naruszony przez sąd administracyjny pierwszej instancji.

Zgodnie z art. 174 pkt 1 i 2 P.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego, polegającym na jego błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Ocena zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego może być dokonana na podstawie konkretnego, ustalonego w sprawie stanu faktycznego. Kwestionowanie prawidłowości przyjętych w sprawie ustaleń faktycznych może nastąpić wyłącznie w ramach podstawy kasacyjnej, wskazanej w art. 174 pkt 2 ww. ustawy, obejmującej zarzuty naruszenia wszelkich mających zastosowanie w postępowaniu sądowym przepisów procedury, jeśli naruszenie to mogło wywrzeć istotny wpływ na wynik sprawy.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy, należy stwierdzić, że pełnomocnik skarżącej spółki powołał się na podstawę kasacyjną wymienioną w art. 174 pkt 2 P.p.s.a. Przedstawione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania zostały sformułowane w sposób odpowiadający wymogom określonym w powołanych na wstępie przepisach art. 174 pkt 2 i art. 176 P.p.s.a. Jak zasadnie wywiódł autor skargi kasacyjnej, zakwestionowanie przyjętego przez Sąd I instancji stanu faktycznego sprawy jako podstawy do orzekania, sprawia autorom skarg kasacyjnych problemy. Postawienie wyrokowi zarzutu naruszenia przepisów postępowania wymaga wskazania konkretnego przepisu procedury sądowej, który w ocenie autora skargi kasacyjnej został naruszony i to w sposób mający wpływ na wynik sprawy. Nie budzi wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego, że zarzuty w rozpoznawanej skardze kasacyjnej sformułowano prawidłowo, w sposób pozwalający na merytoryczne ustosunkowanie się do ich treści.

Przechodząc do oceny zawartych w skardze kasacyjnej zarzutów należy w pierwszej kolejności odnieść się do naruszeń tych przepisów postępowania, które zdaniem autora skargi kasacyjnej doprowadziły do zaakceptowania przez Sąd I instancji stanu faktycznego ustalonego na podstawie wadliwie przeprowadzonego postępowania dowodowego przez organ (art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. P.p.s.a. i art. 1 § 1 oraz art. 1 § 1 i § 2 P.u.s.a. w związku z art. 187 § 1, art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej). Powołane powyżej przepisy Ordynacji podatkowej regulują kwestie związane z przeprowadzaniem przez organy podatkowe postępowania dowodowego. Przepis art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej wskazuje na zakres i sposób zbierania materiału dowodowego, art. 188 Ordynacji podatkowej reguluje możliwość żądania strony przeprowadzenia dowodu, a art. 191 Ordynacji podatkowej formułuje zasadę swobodnej oceny dowodów. Do wszystkich powyższych kwestii odniósł się Sąd I instancji w uzasadnieniu wyroku. Należy przypomnieć, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wskazał, że "zużycie paliwa wiąże się w sposób oczywisty z odległościami pokonywanymi przez samochody i jeśli skarżąca wskazuje określoną daleką trasę, to organy zasadnie przyjęły, że brak dowodu na tankowanie paliwa na tej trasie, której nie można przebyć na paliwie zatankowanym w miejscu siedziby spółki (co dotyczy trasy do W. i K.) uzasadnia przyjęcie, że takiej trasy tym samochodem nie przebyto". Dalej stwierdził, że decydujące znaczenie dla rozliczenia podatku od towarów i usług mają faktury, stąd ich brak uprawniał organy do przyjęcia, że takie wyjazdy związane ze zużyciem paliwa nie miały miejsca. W tych okolicznościach Sąd uznał, że uzasadniona była odmowa przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, gdyż sam fakt istnienia kontaktów służbowych i wyjazdów do W. i K. nie może dowodzić faktycznego zużycia paliwa przez spółkę i nie może zastąpić dowodów księgowych, które są podstawą uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu. Ponadto Sąd I instancji wskazał, że oświadczenia wspólników o częstych wyjazdach i dużym zużyciu paliwa są niewiarygodne, a wnioskowanie o przesłuchanie coraz to nowych świadków zmierza do przewlekania postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny dokonując kasacyjnej kontroli orzeczenia Sądu I instancji nie podzielił zarzutów autora skargi kasacyjnej. Uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie zawiera wszystkie elementy wymienione w art. 141 § 4 P.p.s.a., a zatem zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, podstawę rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Należy zwrócić uwagę, że przedstawienie stanu sprawy powinno obejmować nie tylko przytoczenie ustaleń faktycznych dokonanych przez organ podatkowy, ale także ich ocenę pod względem zgodności z prawem (por. wyrok z 12 maja 2005 r., FSK 2123/04, publ. ONSAiWSA 2006, nr 1, poz. 9). Wymogi te spełnia uzasadnienie Sądu I instancji. Jak przedstawiono powyżej Sąd wskazał, które z ustaleń faktycznych przyjął do wyrokowania i następnie poddał kontroli przeprowadzone przez organy postępowanie podatkowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny kontrolując legalność decyzji organów podatkowych wypełnił prawidłowo funkcje kontrolne przewidziane w art. 3 § 1 i § 2 pkt 1) P.p.s.a. Zgodnie z tymi przepisami Sąd kontrolując działalność administracji poprzez orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne stosuje środki określone w ustawie. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, polega więc na zbadaniu czy organ podatkowy nie naruszył prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy (art. 1 § 2 P.u.s.a.). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w rozpoznawanej sprawie Sąd I instancji prawidłowo przeprowadził kontrolę zaskarżonej decyzji. Przyjęcie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie stanowiska, zgodnie z którym w postępowaniu podatkowym nie naruszono przepisów w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania decyzji organu z obrotu prawnego było uzasadnione okolicznościami sprawy. Z przytoczonych przez Sąd ustaleń faktycznych wynika, że brak było dowodów w postaci faktur na zakup paliwa na trasie S. - W. i S. - K. Nie budzi zatem wątpliwości wniosek Sądu I instancji, że takie wyjazdy związane ze zużyciem paliwa nie miały miejsca. Z kolei w zakresie przyjętej dziennej ilości przejechanych kilometrów Sąd stwierdził, że skoro sama spółka złożyła w tym zakresie wyjaśnienia podając ilość 30 kilometrów dziennie, które następnie zostały zmienione na 55 kilometrów, to zgodne z zasadą swobodnej oceny dowodów będzie przyjęcie wartości 30 kilometrów dziennie, przy uwzględnieniu rodzaju działalności i posiadaniu jednego dostawcy na terenie S. Z taką argumentacją należy się zgodzić.

Prawidłowe jest także stanowisko Sądu I instancji odnośnie zupełności materiału dowodowego. Naczelny Sąd Administracyjny podzielając cytowane przez autora skargi kasacyjnej tezy orzeczeń sądów administracyjnych wyjaśnia, że mają one swoje odniesienie do konkretnego stanu faktycznego jaki miał miejsce w rozpoznawanych sprawach. W przypadku niniejszej sprawy usprawiedliwionym jest pogląd, że przeprowadzenie wnioskowanych dowodów, wbrew stanowisku autora skargi kasacyjnej nie doprowadziłoby do wydania odmiennej decyzji. Żądanie strony przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy - art. 188 Ordynacji podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd Sądu I instancji, że sam fakt istnienia kontaktów służbowych i wyjazdów do W. i K. nie dowodzi faktycznego zużycia paliwa i nie może zastępować dowodów księgowych, stąd uzasadniona była odmowa przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków. Samo stwierdzenie odbycia podróży tych ustaleń bowiem nie zmieni. Nie budzi również wątpliwości Sądu wyliczenie dziennej ilości kilometrów na podstawie oświadczenia spółki. Stąd kontrola postępowania podatkowego dokonana przez Sąd I instancji zarówno w zakresie zebrania dowodów przez organy podatkowe, jak i ich oceny była prawidłowa.

Niezasadnym jest również zarzut naruszenia art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 P.p.s.a. i art. 1 § 1 oraz art. 1 § 1 i § 2 P.u.s.a. w związku z art. 200 § 1 w zw. z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez usankcjonowanie nieprawidłowego doręczenia decyzji organu. W tym miejscu trzeba przypomnieć, że Sąd I instancji uznał, że doręczenie postanowienia realizującego obowiązek wynikający z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, jak i decyzji organu odbyło się z naruszeniem prawa. Oba wymienione akty administracyjne doręczone zostały stronie postępowania zamiast pełnomocnikowi. Sąd I instancji wskazał, że organ powinien kontrolować prawidłowość doręczeń realizowanych przez pocztę. Stwierdził jednak, że wadliwości te nie stanowią takiego naruszenia przepisów postępowania, które obligowałoby Sąd do uchylenia decyzji w trybie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b lub c P.p.s.a.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd, iż doręczenia decyzji organu pierwszej instancji dokonano z naruszeniem art. 145 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z powołanym przepisem jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika - pisma doręcza się temu pełnomocnikowi. Ustanawiając pełnomocnika strona najczęściej chroni się przed skutkami nieznajomości prawa, jeżeli zatem organ administracji pomija pełnomocnika w toku czynności postępowania, to niweczy skutki staranności strony w dążeniu do ochrony swych praw i interesów oraz otrzymania takiej ochrony prawnej, jaką powinna ona uzyskać w państwie prawa (por. postanowienie SN z dnia 09 września 1993 r. w sprawie sygn. akt III ARN 45/93, OSNC 1994 r., nr 5, poz. 112).

Niemniej w ocenie Sądu okoliczność, że doręczenie było wadliwe i nastąpiło z oczywistym naruszeniem art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, bowiem strony ustanowiły pełnomocnika w postępowaniu przed organem pierwszej instancji, którego pominięto przy doręczaniu, nie może być utożsamiana z brakiem doręczenia. Z okoliczności sprawy wynika, że decyzja organu została faktycznie doręczona pełnomocnikowi, który złożył skargę do sądu w terminie ustawowym. Z kolei naruszenie przepisu art. 200 § 1 Ordynacja podatkowa, jak słusznie zauważył Sąd I instancji nie jest samo w sobie przesłanką do wznowienia postępowania, ani też naruszeniem przepisów postępowania skutkującym zawsze uchyleniem decyzji (uchwała NSA z dnia 25 kwietnia 2005 r., sygn. akt I FPS 6/04, publ. ONSAiWSA nr 4, poz. 66 z 2005 r.). W tym miejscu należy przypomnieć, że zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. Sąd uchyla decyzję jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z przepisu tego wynika, że w sytuacji, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa procesowego, ale jednocześnie naruszenie to nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy, brak jest podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji. Autor skargi kasacyjnej stwierdza, że nieprawidłowość doręczenia skutkująca choćby potencjalnym umniejszeniem prawa strony należy uznać za naruszenie mogące mieć wpływ na wynik sprawy. Jednocześnie jednak nie wykazuje, żeby faktycznie uszczerbek w uprawnieniach strony wystąpił. W tym stanie rzeczy należy uznać zarzuty skargi kasacyjnej za niezasadne. Sąd i instancji nie miał podstaw do zastosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., skoro stwierdzone uchybienie nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy.

Kolejnym zarzutem skargi kasacyjnej jest zarzut naruszenia § 55 ust. 1 Regulaminu w zw. z art. 136 i 141 § 2 P.p.s.a. przez sporządzenie uzasadnienia przez innego sędziego niż sędzia sprawozdawca. Wyrok w rozpoznawanej sprawie został opublikowany w dniu 28 listopada 2006 r. Z kolei w sprawie Spółki ale dotyczącej innego okresu rozliczeniowego - w dniu 23 listopada 2006 r. Różnice w uzasadnieniach obu wyroków dotyczą wyłącznie identyfikacji organów. Stąd wniosek autora skargi kasacyjnej, iż uzasadnienie sporządził inny sędzia niż sędzia sprawozdawca.

Zgodnie z § 55 Regulaminu uzasadnienie orzeczenia sporządza sędzia sprawozdawca. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w sytuacji, gdy stan faktyczny i prawny w rozpoznawanych sprawach nie uzasadniał odmiennej argumentacji, logicznym jest przyjęcie przez Sąd rozpoznający sprawę poglądu wyrażonego we wcześniej wydanym orzeczeniu jako swój własny. Powoduje to przytoczenie analogicznej argumentacji jak we wcześniej wydanym wyroku. Rację należy jednak przyznać autorowi skargi kasacyjnej, że w tej sytuacji powinno znaleźć się wyraźne odwołanie się do wcześniej publikowanego wyroku, poprzez podanie jego daty i sygnatury i wskazanie na przyjęcie analogicznego stanowiska jak wyrażone w tym wyroku. Jednak uchybienie to nie może przesądzać o skuteczności zarzutu skargi kasacyjnej w zakresie naruszenia § 55 Regulaminu i art. 136 P.p.s.a. Brak odwołania się do wcześniej wydanego wyroku nie oznacza bowiem, że wyrok został wydany przez innych sędziów, niż przed którymi odbyła się rozprawa poprzedzająca bezpośrednio wydanie wyroku oraz że uzasadnienie nie zostało sporządzone przez sędziego sprawozdawcę. Autor skargi kasacyjnej nie wskazał natomiast na czym miało polegać naruszenie art. 141 § 2 P.p.s.a., stąd brak możliwości ustosunkowania się do tego zarzutu skargi kasacyjnej.

W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto w oparciu o art. 204 pkt 1 P.p.s.a.