Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt II SA/Ol 715/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2016-06-21 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 208  par. 1, art. 212, art. 239a
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janina Kosowska Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Matczak Sędzia WSA Tadeusz Lipiński (spr.) Protokolant specjalista Jakub Borowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 czerwca 2016r. sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Olsztynie z dnia "[...]"., Nr "[...]" w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie zmiany zezwolenia na urządzanie gier 1/ uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]".; 2/ zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej Spółki A kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia "[...]" (ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej udzielił spółce A zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa warmińsko-mazurskiego na okres sześciu lat.

Z dniem 31 października 2009r. weszła w życie ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r.

o Służbie Celnej (Dz. U. z 2009r. nr 168, poz. 1323 z późno zm.), na mocy której

Dyrektor Izby Celnej stał się organem właściwym do wydawania i zmiany

zezwoleń na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych na obszarze

województwa A.

Następnie Dyrektor Izby decyzją z dnia "[...]" cofnął w całości zezwolenie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", (ze zm.). Decyzja została doręczona stronie w dniu 14 marca 2011 r.

Na powyższe rozstrzygnięcie strona wniosła w ustawowym terminie odwołanie.

Organ odwoławczy postanowieniem z dnia 16 listopada 2012 r. zawiesił postępowanie odwoławcze do czasu wydania rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawach cofnięcia poświadczeń rejestracji automatów do gier o niskich wygranych.

Pismem z dnia spółka A złożyła do Dyrektora Izby Celnej

wniosek o aktualizację decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", (ze zm.), poprzez zmianę przedsiębiorcy władającego lokalem oraz nazwy lokalu usytuowanego w A przy ul. A, wyszczególnionego w poz. 42 załącznika nr 1 do ww. decyzji, tj.

- dotychczasowy przedsiębiorca: A,

dotychczasowa nazwa lokalu: Sklep A",

- aktualny przedsiębiorca: B; nowe

brzmienie nazwy lokalu: Sklep B.

Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia 29 marca 2013r., zawiesił przedmiotowe postępowanie do czasu ostatecznego rozstrzygnięcia w sprawie cofnięcia zezwolenia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" (ze zm.) na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa A.

Spółka złożyła zażalenie na ww. postanowienie. Organ II instancji

postanowieniem z dnia 21 maja 2013r., utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z dnia 10 października

2013 r., sygn. akt II SA/OI 625/13 uchylił postanowienie Dyrektora Izby Celnej

z dnia "[...]" i postanowienie je poprzedzające.

Decyzją z dnia "[...]"., Dyrektor Izby Celnej umorzył postępowanie z wniosku Spółki o zmianę załącznika nr 1 do decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]"., (ze zm.) w poz. 42 poprzez zmianę przedsiębiorcy władającego lokalem oraz nazwy lokalu.

Pełnomocnik strony, pismem z dnia 28 stycznia 2014 r. złożył odwołanie od

powyższej decyzji, wnosząc o jej zmianę poprzez wszczęcie postępowania

w przedmiocie zmiany zezwolenia we wnioskowanym zakresie.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1/ przepisów art. 212 O.p. w zw. z art. 210 § 1 O.p. - poprzez błędne uznanie,

że zasada związania organu wydaną przezeń nieostateczną (niewywołującą

materialnoprawnych skutków w postaci utraty zezwolenia), decyzją o cofnięciu

zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich

wygranych, sprzeciwia się wszczęciu postępowania w przedmiocie zmiany zezwolenia,

pomimo, że postępowanie to stanowi odrębną sprawę, w której uległy zmianie istotne

elementy charakteryzujące poprzednio wydaną decyzję o cofnięciu zezwolenia, w tym

w szczególności podstawa prawna decyzji, a także brak jest domagania się przez

skarżącą modyfikacji rozstrzygnięcia zapadłego w decyzji o cofnięciu zezwolenia,

2/ przepisów art. 120 O.p. w zw. z art. 128 O.p. - poprzez nieuwzględnienie

przez organ istniejącego w obrocie prawnym uprawnienia strony w postaci zezwolenia

na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych udzielonego decyzją

Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]",

bezprawne uznanie tego aktu za nieistniejący, podczas gdy uprawnienia wynikające

z udzielonego zezwolenia nie zostały uchylone, a zatem zezwolenie to istnieje

w obrocie prawnym oraz wiąże organ celny także w ten sposób, że uniemożliwia

przyjęcie, że postępowanie w przedmiocie jego zmiany nie może być wszczęte,

3/ art. 16 § 1 k.p.a. w zw. z art. 128 O.p. - poprzez zignorowanie mocy wiążącej

ostatecznej decyzji administracyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie udzielającej

stronie zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych na terenie

województwa warmińsko-mazurskiego, a dodatkowo także stanu prawnego oraz praw

nabytych strony powstałych na mocy tej decyzji, wskutek mylnego uznania,

że nieostateczna decyzja cofająca może wyeliminować z obrotu prawnego ostateczną

decyzję zezwalającą.

Decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy własną decyzję zapadłą w I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że jest związany decyzją z dnia "[...]" w przedmiocie cofnięcia

zezwolenia (ze zm.) z dnia "[...]" na urządzanie

i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na

terenie województwa A, zgodnie z regulacją art. 212 O.p.,

z chwilą jej doręczenia. Z tą chwilą bowiem weszła ona do obrotu prawnego. Wydając

decyzję o cofnięciu Spółce zezwolenia, Dyrektor Izby Celnej zakończył

postępowanie w I instancji. W tym sensie przestała istnieć sprawa administracyjna,

która miała być rozstrzygnięta w postępowaniu zainicjowanym wnioskiem strony z dnia

8 lutego 2013 r. w sprawie zmiany ww. zezwolenia. Organ musi uwzględniać więc skutki prawne, jakie z treści wprowadzonych do obrotu prawnego rozstrzygnięć wynikają. Tym samym rozpatrując wniosek strony z dnia 8 lutego 2013 r. organ I instancji był związany treścią wprowadzonej do obiegu prawnego decyzji z dnia "[...]" o cofnięciu zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, gdyż nie została ona jeszcze zmieniona ani uchylona w postępowaniu odwoławczym.

Spółka nie zgodziła się z powyższym rozstrzygnięciem i zaskarżyła je do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie.

Zaskarżonemu postanowieniu Spółka zarzuciła naruszenie:

- art. 16 § 1 k.p.a. w zw. z art. 128 Ordynacji podatkowej i z art. 8 ustawy o grach hazardowych - poprzez zignorowanie przez organ mocy wiążącej ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej udzielającej Spółce przedmiotowego zezwolenia oraz praw nabytych powstałych i trwających na mocy udzielonego zezwolenia: wskutek niezasadnego przyjęcia, że zezwolenie to w znaczeniu materialnym nie istnieje po wydaniu w I instancji nieostatecznej decyzji podatkowej o cofnięciu tego zezwolenia, a więc brak jest przedmiotu postępowania w sprawie;

- art. 212 Ordynacji podatkowej - poprzez błędną wykładnię tego przepisu i mylne uznanie, że związanie organu wydana przezeń nieostateczną decyzja podatkowa cofającą ww. zezwolenie, oprócz proceduralnej stabilizacji treści tej decyzji i niemożnością jej dowolnej zmiany lub uchylenia poza ramami postępowania odwoławczego w tej konkretnej sprawie o cofnięcie zezwolenia, oznacza także związanie organu w innych sprawach , które nie są tożsame ze sprawą, w której wydano decyzję , tj. ze sprawą o cofnięcie rzeczonego zezwolenia, podczas gdy prawidłowa wykładnia art. 212 o.p. wskazuje, że związanie na mocy tego przepisu dotyczy wyłącznie konkretnej sprawy podatkowej , w której wydano, a potem doręczono decyzję, nie zaś wnioskowane rozstrzygnięcie – zmiana zezwolenia – nie stanowi odmiennego rozstrzygnięcia w przedmiocie cofnięcia zezwolenia; obie zaś z powołanych odmienności wykluczają całkowicie – każda z osobna – tożsamość spraw, a w konsekwencji także i związanie organu w rozumieniu art. 212 o.p.

Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym rozstrzygnięciu. Organ odwoławczy podkreślił, że organ publiczny nie może dokonywać zmian w zakresie uprzednio udzielonego zezwolenia na prowadzenie danego rodzaju działalności, w sytuacji gdy to zezwolenie cofnął mocą nieostatecznej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2016, poz. 1647 j.t.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Sąd administracyjny ocenia zgodność z prawem zaskarżonego aktu administracji publicznej.

Jednocześnie zaś, zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r. poz. 718), zwanej dalej p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, natomiast art. 135 p.p.s.a. obliguje Sąd do wzięcia pod uwagę z urzędu właściwych środków w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów i czynności administracyjnych związanych z przedmiotem danej sprawy.

Skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ przeprowadzona przez Sąd kontrola legalności zaskarżonej decyzji wykazała, że zaskarżona decyzja oraz decyzja zapadła w I instancji zostały podjęte z naruszeniem przepisów prawa. Zaskarżonym rozstrzygnięciem, Dyrektor Izby Celnej, działając na podstawie art. 208 § 1, art. 216 § 1, art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.), powoływanej dalej również jako O.p., utrzymał w mocy swoją decyzję o umorzeniu postępowania w sprawie zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]". Zdaniem organu, zaistniała formalna przeszkoda do kontynuowania wszczętego postępowania w sprawie, z uwagi na uprzednie cofnięcie Spółce, decyzją nieostateczną, zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa A. W ocenie organu odwoławczego, jest on bezwzględnie związany decyzją o cofnięciu zezwolenia, wydaną w dniu "[...]"., mimo że Spółka wniosła od tej decyzji odwołanie, które do chwili wydania zakwestionowanego postanowienia nie zostało jeszcze ostatecznie rozpoznane.

Ze stanowiskiem tym nie można się zgodzić.

Przede wszystkim zważyć należy, że bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, tj. podmiotu, przedmiotu lub podstawy prawnej, skutkującego tym, iż nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Orzeczenie o umorzeniu postępowania jest orzeczeniem formalnym, kończącym postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia. Uwzględniając powyższe, stwierdzić należy, że skuteczne wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji, udzielającej Spółce zezwolenia na prowadzenie określonych w tym zezwoleniu punktów gier, czyniłoby bezprzedmiotowym postępowanie, mające na celu wprowadzenie zmian do akt weryfikacyjnych tych punktów. Jednak w stanie faktycznym i prawnym niniejszej sprawy nie zaistniała przesłanka bezprzedmiotowości postępowania, o której mowa w art. 208 § 1 O.p. Nie można bowiem uznać, że nieostateczna decyzja o cofnięciu zezwolenia uchyliła moc wiążącą ostatecznej decyzji udzielającej zezwolenie na prowadzenie działalności w określonych punktach. Przy czym, co należy zauważyć w rozpoznawanej sprawie, wnioskowana zmiana do akt weryfikacyjnych punktu gier w żaden sposób nie wpływała na treść ostatecznego zezwolenia, zawierającego wykaz punktów gier na automatach o niskich wygranych oraz stanowiącego ogólnie, że w każdym z punktów liczba automatów nie może przekraczać 3 sztuk, a szczegółowe warunki i zasady gry określa zatwierdzony przez Dyrektora Izby Skarbowej Regulamin, stanowiący załącznik do decyzji o udzieleniu zezwolenia. Spółka domagała się bowiem jedynie dołączenia do akt weryfikacyjnych dokumentów, dotyczących funkcjonującego punktu.

W ocenie Sądu, dopóki zezwolenie nie zostanie wyeliminowane z obrotu prawnego ostateczną decyzją o jego cofnięciu albo nie wygaśnie, to do tego czasu aktualne będzie prowadzenie akt weryfikacyjnych tych punktów, a tym samym, dokonywanie w nich zmian. Za takim poglądem przemawia wykładnia gramatyczna, systemowa i celowościowa przepisów Ordynacji podatkowej, normujących etapy postępowania administracyjnego i skutki wydanych w jego następstwie decyzji administracyjnych, które charakteryzują się m.in. takimi cechami, jak wykonalność i ostateczność (taki pogląd podzielił Naczelny Sąd Administracyjny w swoich wyrokach: z 18 lutego 2016r., II GSK 1403/14; z 23 marca 2016r., II GSK 2564; z 18 lutego 2016r., II GSK 1583; z 15 stycznia 2016r., II GSK 1359/14; z 11 lutego 2016r., II GSK 1462/14; z 25 maja 2016r., II GSK 12/15; z 2 marca 2016r., II GSK 2327/14).

Zgodnie z art. 239e O.p., decyzja ostateczna podlega wykonaniu, chyba, że wstrzymano jej wykonanie. Stosownie do art. 239a tej ustawy, decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. W myśl tych unormowań, organ administracji może skutecznie egzekwować wydaną decyzję dopiero, gdy stanie się ona ostateczna. Walor taki, zgodnie z art. 128 Ordynacji podatkowej, ma decyzja wydana na skutek odwołania lub decyzja organu pierwszej instancji, od której strona nie wniosła

w ustawowym terminie odwołania. W konsekwencji, także adresat decyzji jest nią związany dopiero po uzyskaniu przez tę decyzję przymiotu ostateczności. Okoliczność, iż zgodnie z art. 212 O.p. organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia, nie oznacza automatycznie, że również strona jest taką decyzją związana. Z unormowania tego wynika jedynie, że organ, który wydał decyzję nie może wycofać się z zajętego w decyzji stanowiska i nie może dowolnie zmienić treści wydanego rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z dnia 19 października 2005 r., sygn. akt I FSK 132/05, LEX nr 173287). Realizując ten obowiązek, organ nie może pomijać treści innych przepisów, które określają prawa i obowiązki strony. Skoro postępowanie jest dwuinstancyjne (art. 127 O.p.) i adresat decyzji ma prawo do wniesienia odwołania, a wykonalność decyzji uzależniona jest od tego, że decyzja jest ostateczna, ewentualnie od nadania decyzji nieostatecznej klauzuli natychmiastowej wykonalności, to organ, prowadząc odrębne postępowanie, musi respektować te zasady. Interpretacja przytoczonych przepisów nie może powodować ich wzajemnego wykluczenia się.

Sąd, w składzie rozpatrującym niniejszą skargę, podziela prezentowane

w orzecznictwie stanowisko co do szerokiego rozumienia użytego przez ustawodawcę

w art. 239a omawianej ustawy zwrotu "obowiązek podlegający wykonaniu" . Wyrażenie to należy odnosić nie tylko do obowiązków nadających się stricte do realizacji w drodze egzekucji, ale do wszystkich sposobów realizacji obowiązków wynikających z wydanej decyzji nieostatecznej, w tym również obowiązku dostosowania się do wprowadzonego przez organ zakazu korzystania z dotychczasowego zezwolenia. W wyroku z dnia

14 stycznia 2014 r., sygn. akt III SA/Kr 1093/13 WSA w Krakowie przekonująco argumentował, uwzględniając charakter prawny decyzji cofających zezwolenie na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, że decyzje cofające uprawnienia są równoznaczne z decyzjami nakładającymi obowiązki, znika bowiem na ich podstawie dozwolenie, a pojawia się w to miejsce zakaz (por. T. Kiełkowski, "Nabycie prawa na mocy decyzji administracyjnej", Warszawa 2012, s. 109). Decyzje cofające zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier hazardowych, jako nakładające obowiązki

o charakterze niepieniężnym związane z realizacją zadań przez organy administracji publicznej (w tym wypadku z realizacją zadań organów służby celnej wynikających

z ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych w związku z art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej, np. polecenie usunięcia stwierdzonych naruszeń lub uchybień, nakładane w drodze decyzji ministra na podmiot urządzający grę z naruszeniem przepisów ustawy) oraz wywołujące także obowiązki o charakterze pieniężnym (np. kary pieniężne nakładane na podmiot, który urządza grę bez koncesji lub zezwolenia na podstawie art. 89 ustawy o grach hazardowych), mieszczące się w katalogu obowiązków podlegających egzekucji administracyjnej, zawartym w art. 2 § 1 pkt 2 i pkt 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1996r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. 2012, poz. 1015 z późn. zm.), uznać należy za objęte normą art. 239a Ordynacji podatkowej. Podobne stanowisko zajął WSA w Gliwicach w wyroku z dnia: 30 stycznia 2014r., sygn. Akt III SA/Gl 1735/13 i z dnia 5 lutego 2014 r., sygn. akt II SA/Gl 1573/13 (publ. na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W orzeczeniach tych wskazano, że wykonaniem decyzji, o którym traktuje cały rozdział 16a Ordynacji podatkowej, jest m.in. jej wykonanie przez stronę. Zauważono więc, że przez wykonanie decyzji należy rozumieć wszelkie działania zmierzające do uzyskania stanu wynikającego z danej decyzji, niekoniecznie o charakterze przymusowym, ale również dobrowolnym. Ponadto WSA w Krakowie słusznie zauważył, że należy mieć również na uwadze, iż zgodnie z art. 8 ustawy o grach hazardowych - w stosunku do decyzji wydawanych na podstawie tej ustawy - przepisy Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio. Nie można zatem, również z tego powodu, wąsko odczytywać przepisu art. 239a, stosując go wprost do decyzji dotyczących gier hazardowych, bez uwzględnienia specyfiki spraw związanych z działalnością w zakresie gier hazardowych w porównaniu z typowymi decyzjami podatkowymi. Należy uznać, że przepis ten obejmuje także decyzje cofające zezwolenie, nakładają one bowiem na stronę stosowne obowiązki wynikające z wprowadzonego decyzją zakazu w miejsce uprzedniego zezwolenia, których niewykonanie jest sankcjonowane prawnie i w dalszej kolejności, podlega egzekucji administracyjnej.

Reasumując, Sąd w składzie rozpatrującym niniejszą skargę, stoi na stanowisku, że decyzja o cofnięciu zezwolenia nie podlega wykonaniu, dopóki nie stanie się ostateczną. Trudno bowiem uznać za uprawniony pogląd, iż nieostateczna decyzja cofająca zezwolenia może zniweczyć skutki ostatecznej decyzji udzielającej zezwolenie na prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Przedstawioną ocenę wzmacnia również wykładnia historyczna omawianych regulacji, na co zasadnie zwrócił uwagę WSA w Gliwicach w powołanym wyroku z dnia 30 stycznia 2014 r. Sąd ten dostrzegł, że do dnia 31 grudnia 2008 r. obowiązywała zasada wynikająca z art. 224 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymywało jej wykonania, chyba, że organ z urzędu lub na wniosek postanowił o jego wstrzymaniu. Od dnia 1 stycznia 2009 r. ustawodawca wprowadził nowe zasady, odnoszące się do wykonania rozstrzygnięć podatkowych, dodając w dziale IV Ordynacji podatkowej cały nowy rozdział 16a. W uzasadnieniu do projektu ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw wskazano, że "wzorem unormowań kodeksu postępowania administracyjnego, nieostateczna decyzja organu podatkowego nie będzie podlegać wykonaniu (art. 239a)". Dalej podkreślono, że na potrzebę wzmocnienia zasady wynikającej z art. 124 O.p. (zasada przekonywania stron), wskazuje w szczególności możliwość wyrządzenia często nieodwracalnych szkód, przymusowym wykonaniem decyzji, która jest następnie uchylana lub unieważniana, oraz związane z tym skutki budżetowe (np. odszkodowanie, oprocentowanie nadpłaty).

Powyższe prowadzi do wniosku, że wydanie decyzji o cofnięciu zezwolenia, która nie była ostateczna w dacie orzekania przez organy w niniejszej sprawie, nie mogło stanowić przeszkody do merytorycznego rozpatrzenia wniosku spółki o wprowadzenie zmiany do akt weryfikacyjnych punktu gier.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ winien rozpoznać sprawę merytorycznie, biorąc pod uwagę dokonaną przez Sąd ocenę prawną, którą organ jest związany, zgodnie z art. 153 p.p.s.a. oraz stan faktyczny uwzględniający, na jakim etapie postępowania znajduje się sprawa w przedmiocie cofnięcia spółce zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa warmińsko-mazurskiego.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję zapadłą w I instancji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.