Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 779/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2021-05-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Kara administracyjna
Transport
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 22 ust. 3
journal: Dz.U. 2020 poz 859
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzanna Sałuda Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć Asesor WSA Piotr Pyszny (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 25 maja 2021 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z [...] r. znak [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (dalej również jako organ, DIAS) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego

w K. z [...] r., znak [...] nakładającej na ,,A’’ spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. (dalej również jako strona, spółka, skarżąca) karę pieniężną w kwocie [...] zł.

Podstawę prawną decyzji stanowiły przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm. – dalej jako Ordynacja podatkowa lub OP), w zw. z przepisami ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 859 – dalej jako ustawa o SENT).

Decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym:

W dniu [...] r. o godz. 11:40 funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. przeprowadzili

w L. na drodze krajowej [...] kontrolę przewozu towarów polegającą na sprawdzeniu przestrzegania obowiązków w zakresie odpowiednio:

- dokonywania, uzupełniania i aktualizacji zgłoszenia,

- zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym;

- posiadania numeru referencyjnego, dokumentu zastępującego zgłoszenie

i potwierdzenia przyjęcia dokumentu zastępującego zgłoszenie albo dokumentu,

o którym mowa w art. 3 ust. 7 ustawy SENT. Kontrolowany przewóz realizowany był pojazdem ciężarowym marki VOLVO o numerze rejestracyjnym [...]. Podczas kontroli stwierdzono, że ww. pojazdem przewożony był olej napędowy podlegający obowiązkowi rejestracji w systemie SENT, a podmiotem wysyłającym a zarazem przewoźnikiem tego towaru była ,,A’’ Spółka z o.o. Transport towaru odbywał się pod osłoną zgłoszenia [...], w którym stwierdzono brak wpisu w polu "środek transportu: numer zezwolenia drogowego". Szczegółowe ustalenia

z kontroli zawarto w protokole kontroli z dnia [...] r. znak [...].

W oparciu o powyższe ustalenia, Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. postanowieniem z dnia [...] r., znak [...] doręczonym w dniu [...] r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej na ww. przewoźnika, z tytułu naruszenia przepisów ustawy SENT, które zakończył decyzją z dnia [...] r. wymierzającą karę pieniężną w wysokości [...] zł.

Od tej decyzji strona wniosła odwołanie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymując w mocy decyzję organu I instancji dokonał analizy przepisów ustawy SENT w brzmieniu na dzień kontroli (Dz. U. z 2017 r. poz. 708

z późn. zm.), z uwzględnieniem przepisów przejściowych ustawy z dnia 10 maja 2018r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018r. poz. 1039). Organ uznał, iż obowiązkowi określonemu w ustawie SENT podlega każdy przewóz towarów określonych w art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. h tj. objęty pozycją CN 2710, do której klasyfikowany jest olej napędowy środkiem transportu po drodze publicznej, pod warunkiem, że masa brutto przesyłki towarów przekracza 500 kg lub jej objętość przekracza 500 litrów, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Dodatkowo strona była przewoźnikiem w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy SENT.

Z tego względu spoczywały na niej obowiązki wynikające z art. 5 ustawy

o SENT. W myśl art. 5 ust. 1 ustawy SENT w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. Jednocześnie z art. 5 ust. 4 pkt 6 ustawy SENT wynika, iż w przypadku przewozu towaru, o którym mowa w ust. 1, przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru uzupełnić zgłoszenie o: dane przewoźnika obejmujące m.in. numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym, o ile są wymagane. Zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw, do naruszeń obowiązków, o których mowa w art. 5 ust. 4 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, które miały miejsce przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się art. 22 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym.

Przepis art. 22 ust. 2 ustawy SENT (w brzmieniu dotychczasowym - obowiązującym na dzień dokonania kontroli drogowej) przewidywał, że w przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 nakłada się na niego karę pieniężną w wysokości [...] zł.

Z akt sprawy, w szczególności z protokołu kontroli oraz załączonych do niego dokumentów wynika, że przewoźnik towaru, nie uzupełnił zgłoszenia o numerze referencyjnym [...] o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 pkt 6 ustawy SENT dotyczące numeru zezwolenia, zaświadczenia lub licencji

w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2016r. poz.1907, 1935 i 1948). Pole to nie zostało wypełnione. W związku

z tym organ stwierdził, że wypełnienie wskazanego wyżej pola było obowiązkowe, obowiązek ten wynikał z jasnego przepisu ustawy, zatem spełnione zostały przesłanki do nałożenia kary pieniężnej.

W zaskarżonej decyzji organ poddał wnikliwej analizie przepis art. 22 ust. 3 ustawy SENT pozwalający na odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na ważny interes przewoźnika lub interes publiczny. Strona bowiem w toku postepowania wskazywała, że podczas jednego przewozu realizowane były trzy transporty objęte odrębnymi zgłoszeniami SENT. Podczas tej samej kontroli nałożono na spółkę nie jedną, leczy trzy kary pieniężne w kwocie po [...] zł.

Organy obu instancji stanęły jednak na stanowisku, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej nie jest powinnością organu, lecz objęte jest uznaniem administracyjnym, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę słowo "może" w treści omawianego przepisu art. 22 ust. 3 i art. 26 ust. 3 ustawy SENT. Oceniając ów ważny interes przewoźnika, organ stwierdził, iż jego wystąpienie może uzasadniać znaczne pogorszenie sytuacji ekonomicznej, w szczególności na skutek zdarzenia losowego, zagrożenie jego egzystencji lub zastosowanie się do błędnego pouczenia ze strony władz skarbowych. Strona została pouczona o treści art. 22 ust. 3 i art. 26 ust. 3 ustawy SENT i wezwana przez organ I instancji do wykazania okoliczności przemawiających za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej. W odpowiedzi strona przekazała bilanse oraz rachunki zysków i strat za lata 2015-2018.

W wyniku oceny sytuacji finansowo - ekonomicznej Spółki przeprowadzonej na podstawie bilansu i rachunku zysków i strat stwierdzono, iż sytuacja finansowa nie wskazuje na wystąpienie zagrożenia mogącego zakłócić zdolność przedsiębiorstwa do kontynuowania przez nią dalszej działalności. Jednocześnie

w różnych obszarach stwierdzono zarówno stabilność, jak i nieznaczne zmiany zarówno pozytywne, jak i negatywne. Wprawdzie w roku 2017 oraz 2018 Spółka zanotowała straty netto, jednakże taki wynik finansowy z prowadzonej działalności w tym okresie miał wpływ brak przychodów netto ze sprzedaży towarów

i materiałów przy znaczących przychodach ze sprzedaży produktów. Pomimo wykazywanych strat w 2017 i 2018 roku, stwierdzono pozytywne zjawiska finansowe i ekonomiczne występujące w badanych okresach w spółce, tj. korzystną wartość majątku i źródeł jego finansowania, stabilny poziom aktywów trwałych

i obrotowych, wysoką wartość przychodów ze sprzedaży, brak zadłużenia długoterminowego na koniec badanego okresu oraz w miarę korzystne poziomy wskaźników zadłużenia i wypłacalności. Spółka wspomagała swoją działalność zaciągniętym w 2016r. kredytem, który był na bieżąco spłacany. Ponadto strona posiadała zaplecze finansowe w postaci środków trwałych tj. samochodów oraz zbiorników. Organ poddał analizie również sprawozdania z działalności strony

z dnia [...] r. i [...] r. wskazując, iż wynika z nich, że spółka pomimo wykazanych strat planowała zwiększenie obrotów oraz pozyskanie nowych klientów indywidualnych oraz odbiorców hurtowych, a także taboru samochodowego wskazując na związane z tym zwiększenie przychodów ze sprzedaży. Ponadto organ ustalił, że w latach 2017 i 2018 Spółka nie posiadała przeterminowanych zobowiązań finansowych i zobowiązań wobec Skarbu Państwa. Z przedstawionych przez stronę dokumentów dotyczących aktualnej sytuacji finansowej nie wynikały szczególne okoliczności wyróżniające Spółkę od sytuacji innych podmiotów.

Odnosząc się do stwierdzenia strony o nałożeniu w rzeczywistości trzech kar na stronę organ wskazał, że w przypadku pozostałych dwóch spraw uchylił decyzje organu pierwszej instancji i przekazał sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Wobec czego wielkość nałożonych na spółkę zobowiązań z tytułu kar na dzień wydania zaskarżonej decyzji wynosiła [...] zł, a nie [...] zł, jak podniesiono w odwołaniu.

W ocenie organu nie zachodziła również przesłanka odstąpienia od nałożenia kary ze względu na ważny interes publiczny. Powołując się na wnioski wynikające

z orzecznictwa oraz poglądów doktryny organ wskazał, że przy wykładni interesu publicznego należy uwzględniać respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. "Publiczny" to bowiem dotyczący ogółu ludzi i służący ogółowi, dostępny dla wszystkich; związany z jakimś urzędem, z jakąś instytucją; ogólny, powszechny, społeczny, nieprywatny (Słownik języka..., red. M. Szymczak, t. 2, s. 1074). Interes publiczny to dyrektywa postępowania nakazująca respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej takich jak: sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo

i zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia z dnia

21 listopada 2019 r. - sygn. akt II GSK 1112/19). W związku z tym organ ustalił, że strona nie posiada zaległości z tytułu podatków, a na dzień [...] r. spółka zalegała ze składkami za październik 2018 r. w kwocie [...] zł oraz za listopad 2018 r. w kwocie [...] zł przy czym wymagalność płatności składek za listopad przypadała w dniu sporządzenia pisma informującego o wysokości zaległości.

Odnosząc się do podniesionego w odwołaniu zarzutu, że system SENT pozwalał na zamknięcie zgłoszenia mimo niewypełnienia numeru zezwolenia drogowego organ wskazał, że przewóz towarów podlegających obowiązkowi zgłoszenia w systemie SENT, mógł być dokonywany samochodem o dopuszczalnej masie całkowitej poniżej 3,5 tony. Wówczas przewoźnik pozostawiał rubrykę pustą, gdyż ani licencja, zezwolenie drogowe ani zaświadczenie na przewozy własne nie było wymagane.

Organ podkreślił, że przepisy ustawy SENT nie relatywizują stwierdzonych uchybień pod kątem umyślności bądź nieumyślności zachowania strony, bowiem przepisy te mają charakter bezwzględnie obowiązujący, organ uznał, że w razie stwierdzenia ich naruszenia, zachodzi obowiązek nałożenia na podmiot wykonujący przewóz odpowiedniej kary pieniężnej w drodze decyzji administracyjnej.

Organ odniósł się również do art. 12 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. Nr 1039), zgodnie z którym do postępowań w sprawie nałożenia kar pieniężnych wszczętych i niezakończonych do dnia wejścia w życie niniejszej ustawy wydaniem decyzji ostatecznej stosuje się art. 24 ust. la i art. 30 ust. 4 zdanie pierwsze ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. W przypadku gdy ustalono, że nie doszło do uszczuplenia podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, postępowania te umarza się.

Przepis art. 24 ust. 1a ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (po zmianie wprowadzonej ww. ustawą z dnia 10 maja 2018 r.) stanowi, że w przypadku, gdy towar był przewożony ze składu podatkowego w rozumieniu ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym i podatek akcyzowy oraz należny podatek od towarów i usług zostały wpłacone przez podmiot wysyłający, a ujawnione nieprawidłowości są wynikiem oczywistego błędu i dotyczą zgłoszonych przez podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika danych innych niż dotyczące towaru, z wyjątkiem numeru rejestracyjnego środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a, odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości [...] zł. Organ uznał, że przepis ten nie mógł znaleźć zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ dotyczył on sytuacji, gdy ujawnione nieprawidłowości są wynikiem oczywistego błędu, a nie pozostawienia pola niewypełnionego.

Przepis art. 30 ust. 4 ustawy SENT również nie mógł znaleźć zastosowania w sprawie albowiem ogranicza ona możliwość nakładania przedmiotowych kar pieniężnych wyłącznie w przypadku ujawnienia nieprawidłowości w wyniku czynności kontrolnych ex-post, o których mowa w ust. 1. Nie dotyczy natomiast sytuacji gdy do ujawnienia nieprawidłowości doszło w trakcie, tzw. kontroli drogowej Ponadto zgodnie z art. 30 ust. 5 ustawy SENT przepisu ust. 4 nie stosuje się do przewoźników.

W skardze do tutejszego Sądu strona zarzuciła zaskarżonej decyzji:

1. Naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 22 ust. 3 ustawy SENT będącej efektem istotnego naruszenia przepisów postępowania art. 187 § 1, art. 121 § 1 i 2, art. 122 OP, art. 8 kpa polegające na:

a). nieprawidłowej ocenie przesłanek ważnego interesu przewoźnika, przejawiającej się w szczególności w:

- zupełnym pominięciu faktu, iż w rzeczywistości spółka została obciążona karą pieniężną w wysokości [...] zł, a nie [...] zł, bowiem podczas jednej kontroli odnotowano rzekome nieprawidłowości w odniesieniu do trzech zgłoszeń SENT i wydano łącznie 3 decyzje, nakładające na spółkę karę w łącznej wysokości aż [...] zł a zatem równą w zasadzie wartości przewożonego paliwa;

- zupełnym pominięciu faktu, iż po wydaniu trzech decyzji nakładających na przedsiębiorcę karę pieniężną po [...] zł, organ administracji w związku z tą samą kontrolą nałożył jeszcze na spółkę kolejną karę, tym razem w kwocie [...] zł (decyzja z [...] r. zaskarżona do WSA w Gliwicach sygn.. akt III SA/Gl 619/20), a zatem w związku z jedną kontrolą wymierzono karę w kwocie [...] zł

- stwierdzeniu, że spółka osiągająca przychód rzędu [...] złotych, jest w stanie uiścić karę, podczas gdy przychód taki nie świadczy wcale pozytywnie o kondycji finansowej spółki, jako spółki zajmującej się handlem paliwem, bowiem powszechnie wiadome jest jak skromne marże na 1 litrze paliwa przysługują podmiotom trudniącym się takim handlem i jak ogromny musi być przychód by spółka nie odnotowała straty;

- ustaleniu, że skoro spółka nie zalega w płatnościach podatku to kondycja finansowa spółki nie jest na tyle słaba, by spółka nie mogła uiścić kary, co prowadzi do absurdalnego uprzywilejowanego traktowania przez organ podmiotów, które podatków nie płacą;

- pominięciu wynikających z bilansu spółki niekwestionowanych informacji o poniesieniu przez spółkę w roku 2018 straty w wysokości ok. [...] zł, jak również wystąpienia znacznych strat w poprzednich latach, a ustaleniu przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary w oparciu między innymi o przychód;

b). nieprawidłowej ocenie przesłanki w postaci interesu publicznego, wynikającej z nieuwzględnienia z urzędu dyrektywy postępowania nakazującej mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów państwa, zasad etyki, sprawność działania aparatu państwowego, w efekcie czego nie odstąpiono od wymierzenia Odwołującej się kary pieniężnej, pomimo wystąpienia solidnych podstaw ku temu.

2. naruszenie przepisów postępowania, a to art. 8 § 1 i 2 kpa wpływające na wynik sprawy, a przejawiające się w:

a). naruszeniu zasady zaufania obywateli do organów państwa, poprzez nałożenie, po wniesieniu odwołań od trzech decyzji wymierzających karę, kolejnej, czwartej kary w związku z tą samą kontrolą i to w kwocie [...] zł, co jest odczytane przez spółkę jako niedopuszczalna reakcja organu na złożone i zasadne odwołania,

b). odstąpienie od praktyki i pomimo zaistnienia niemalże identycznego stanu faktycznego w trzech sprawach, uchyleniu dwóch z wydanych decyzji na skutek odwołania, a utrzymaniu w mocy jednej z nich.

3. naruszenie przepisów postępowania, a to art. 138 kpa, wpływające na wynik sprawy a przejawiające się na utrzymaniu w mocy decyzji wadliwej i zasługującej na uchylenie.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga jest niezasadna, albowiem w niniejszej sprawie nie zachodzą okoliczności przemawiające za wyeliminowaniem z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji DIAS.

Przed przystąpieniem do kwestii merytorycznych należy zauważyć, że Przewodniczący Wydziału III tut. Sądu, powołując się na art. 15 zzs⁴ ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. 2020, poz. 374 ze zm., dalej uCOVID-19) oraz zarządzenie nr 31 Prezesa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 23 października 2020 r, w sprawie odwołania rozpraw i wdrożenia w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Gliwicach dalszych działań profilaktycznych przeciwdziałających rozprzestrzeniania się wirusa SARScoV-2, skierował sprawę na posiedzenie niejawne, z uwagi na to, że przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można jej przeprowadzić na odległość z jednoczesnym przekazem obrazu i dźwięku. W związku z tym, strony postępowania zawiadomiono o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne celem rozpoznania skargi. Ponadto pouczono strony, że mają prawo w terminie 5 dni od daty otrzymania zawiadomienia do pisemnego dodatkowego przedstawienia swojego stanowiska w sprawie w granicach zarzutów złożonej skargi.

Zdaniem Sądu, uwzględniając zasadę jawności posiedzeń sądowych (art. 10 ppsa) i regułę rozpoznawania spraw sądowoadministracyjnych w formie rozprawy (art. 90 § 1 ppsa), przy jednoczesnym zastrzeżeniu wyjątku od nich, gdy przewiduje to "przepis szczególny", przy odpowiednim zastosowaniu rozwiązań przewidzianych w art. 15zzs4 ust. 2 i 3 uCOVID-19, za dopuszczalne uznano rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym. Bowiem z powołanych przepisów wynika odpowiednio, że: "W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich wojewódzkie sądy administracyjne oraz Naczelny Sąd Administracyjny przeprowadzają rozprawę przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, z tym że osoby w niej uczestniczące nie muszą przebywać w budynku sądu, chyba że przeprowadzenie rozprawy bez użycia powyższych urządzeń nie wywoła nadmiernego zagrożenia dla zdrowia osób w niej uczestniczących" (ust. 2) oraz "Przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów" (ust. 3). Należy mieć na względzie, że w pierwotnej wersji uCOVID-19 zamieszczono przepis art. 15 zzs ust. 6, z którego treści wynikało, że w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 "nie przeprowadza się rozpraw ani posiedzeń jawnych", z wyjątkiem rozpraw i posiedzeń jawnych w sprawach określonych w art. 14a ust. 4 i 5 tej ustawy, określonych mianem "pilnych". Uchylenie przepisów art. 14a i art. 15zzs uCOVID-19 nastąpiło jednocześnie z dodaniem do tej ustawy m. in. przywołanych uprzednio regulacji zawartych w jej art. 15 zzs4 ust. 2 i 3. Sens takiego działania ustawodawcy sprowadza się zatem do tego, że istniejący stan epidemii ogłoszony z powodu COVID-19 (co jest okolicznością notoryjną) nie stanowi aktualnie przeszkody m. in. do działania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w niniejszej sprawie na posiedzeniu niejawnym.

Na wstępie należy wyjaśnić, iż w świetle art. 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej jako ppsa), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrolę tę sprawują stosując jedynie kryterium legalności, a więc zgodności z prawem zaskarżonych aktów. Zatem, aby stwierdzić, że wystąpiło naruszenie prawa prowadzące do uchylenia zaskarżonego aktu lub stwierdzenia jego nieważności na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ppsa sąd musi w pierwszej kolejności ustalić treść obowiązujących norm prawnych mających zastosowanie w sprawie i wywieść z nich określone prawa i obowiązki, następnie ustalić zakres niezbędnych okoliczności faktycznych, które należy wykazać w ramach postępowania dowodowego i w końcu ocenić prawidłowość dokonanej przez organy subsumcji ustalonych faktów do hipotetycznego stanu prawnego. Oznacza to, iż niewłaściwe zastosowanie przepisów materialnoprawnych każdorazowo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy opartymi o właściwie ustaloną hipotezę badanej normy prawnej.

Przede wszystkim zwrócić należy uwagę na fakt, że jakkolwiek pierwotnie Naczelnik [...] Urzędu celno-Skarbowego w K. w trzech odrębnych decyzjach nałożył na skarżącą trzy kary pieniężne po [...] zł, to jednak dwie spośród tych decyzji zostały uchylone. Ponadto decyzją z [...] r. znak [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego nakładającą na stronę karę pieniężną w kwocie [...] zł

z powodu braku zgłoszenia w systemie dokonywanego tym samym transportem 2.500 litrów oleju napędowego. Wskutek wywiedzenia przez stronę skargi, tutejszy Sąd wyrokiem z 17 lutego 2021 r., sygn. akt III SA/Gl 619/20 uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego. Wyrok ten na dzień wyrokowania w niniejszej sprawie był już prawomocny, co zostało stwierdzone postanowieniem Referendarza Sądowego

z 20 maja 2021 r. Na dzień rozpoznawania niniejszej sprawy w obrocie funkcjonowała zatem wyłącznie jedna decyzja nakładająca na stronę karę pieniężną w kwocie [...] zł, a będąca przedmiotem rozpoznania w niniejszej sprawie. Okoliczności te mają w ocenie Sądu istotne znaczenie, albowiem podstawą uchylenia decyzji w sprawie III SA/Gl 619/20 było stwierdzenie przez Sąd uchybień

w zakresie gromadzenia i oceny materiału dowodowego oraz uchybień w zakresie badania przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w postaci ważnego interesu przewoźnika i interesu publicznego. Zresztą zarzut skargi również zasadzał się na stwierdzeniu, że w rzeczywistości nałożono na stronę karę pieniężną w kwocie [...] zł w związku z jedną kontrolą drogową. Zarzut ten jednak w świetle wskazanych wyżej okoliczności jest niezasadny, albowiem w obrocie prawnym funkcjonowała jedna decyzja nakładająca na stronę karę pieniężną w kwocie

[...] zł.

W związku z tym jakkolwiek można uznać, iż wymierzenie w rzeczywistości czterech kar w związku z jedną kontrolą drogową mogło naruszać zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do obywateli, jednakże uchybienie to w stanie niniejszej sprawy traci na aktualności. Nie ulega bowiem wątpliwości Sądu, że do spółka dopuściła się uchybienia przepisom ustawy SENT

i za to uchybienie słusznie została nałożona kara pieniężna w kwocie [...] zł. Skoro zadaniem Sądu Administracyjnego jest kontrola zgodności z prawem procedowania organu, to takiej zgodności organom odmówić nie można. Czym innym bowiem jest stwierdzone w omówionym wyżej wyroku III SA/Gl 619/20 naruszenie ważnego interesu strony i interesu publicznego wskutek funkcjonowania w obrocie czterech decyzji nakładających kary pieniężne, a czym innym ocena prawidłowości postępowania organu w sytuacji, w której już tylko jedna decyzja funkcjonuje

w obrocie prawnym. Nie sposób bowiem przyjąć za zasadne twierdzenia

o konieczności uchylenia i tej decyzji będącej przedmiotem rozpoznania w niniejszej sprawie, skoro ta decyzja sama w sobie pozostaje zgodna z prawem. To właśnie nałożenie kary pieniężnej świadczy o równym traktowaniu obywateli i osób prawnych wobec prawa, jest wyrazem czuwania organów do tego powołanych nad legalnością obrotu prawnego. Poprzez nałożenie kary określonej ustawą organ zapobiega naruszeniu przepisów prawa. Celem wprowadzenia systemu monitorowania przewozu towarów była ochrona legalnego handlu towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwienie walki z "szarą strefą" oraz ograniczenie poziomu uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, a także zwiększenie skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. W uzasadnieniu projektu argumentowano, że wyspecjalizowane grupy przestępcze działające na rynkach towarów wrażliwych nie płacą należnych podatków oraz dokonują wyłudzeń nienależnych zwrotów, wykorzystując do tego sfałszowane dokumenty (faktury). Istniała więc konieczność powiązania przepływu dokumentów oraz faktycznego przepływu towaru. Dzięki danym z rejestru możliwe miało być dokonywanie analiz schematów działań podmiotów biorących udział w przewozie towarów. Z drugiej strony łatwiejsze ujawnianie przewozów towarów niedeklarowanych jako opodatkowane. Wprowadzany projektowaną ustawą obowiązek dokonywania zgłoszenia przewozu towaru do rejestru nakłada na podmioty prowadzące działalność gospodarczą dodatkowe obowiązki. Oceniono je jednakże jako w pełni uzasadnione i proporcjonalne w stosunku do obszarów, które miały podlegać ochronie, ponieważ przedmiotem monitorowania przewozu towarów są towary określane jako "wrażliwe", należące do grupy najwyższego ryzyka

w kraju ze względu na naruszenia przepisów prawa podatkowego oraz negatywny wpływ na konkurencję (druk nr 1244 rządowy projekt ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów; publ. sejm.gov.pl, prace sejmu, druki sejmowe).

Mając zatem na uwadze powyższe cele ustawy oraz jednoznaczne brzmienie przepisu ustawy organ był zobligowany do nałożenia kary pieniężnej. Nie zachodziła bowiem konieczność rozważenia innych przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej poza ważnym interesem strony i interesem publicznym.

Prawidłowo organ uznał, iż obowiązkowi określonemu w ustawie SENT podlega każdy przewóz towarów określonych w art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. h tj. objęty pozycją CN 2710, do której klasyfikowany jest olej napędowy środkiem transportu po drodze publicznej, pod warunkiem, że masa brutto przesyłki towarów przekracza 500 kg lub jej objętość przekracza 500 litrów, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Dodatkowo strona była przewoźnikiem w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy SENT.

Z tego względu spoczywały na niej obowiązki wynikające z art. 5 ustawy o SENT. W myśl art. 5 ust. 1 ustawy SENT w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. Jednocześnie z art. 5 ust. 4 pkt 6 ustawy SENT wynika, iż w przypadku przewozu towaru, o którym mowa w ust. 1, przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru uzupełnić zgłoszenie o: dane przewoźnika obejmujące m.in. numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia

6 września 2001 r. o transporcie drogowym, o ile są wymagane. Zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw, do naruszeń obowiązków, o których mowa w art. 5 ust. 4 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, które miały miejsce przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się art. 22 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym.

Przepis art. 22 ust. 2 ustawy SENT (w brzmieniu dotychczasowym - obowiązującym na dzień dokonania kontroli drogowej) przewidywał, że w przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 nakłada się na niego karę pieniężną w wysokości [...] zł.

Zastosowanie tych przepisów do stanu faktycznego niniejszej sprawy było prawidłowe, albowiem przedmiotem sporu nie był stan faktyczny stanowiący podstawę wydania zaskarżonej decyzji, a dotyczący daty przeprowadzonej kontroli, miejsca jej przeprowadzenia, osób w niej uczestniczących oraz stwierdzonego uchybienia w zgłoszeniu do rejestru SENT. Sąd te ustalenia faktyczne w pełni podziela i przyjmuje za własne. Wynikają one ze sporządzonego protokołu kontroli, którego prawidłowości sporządzenia skarżąca nie kwestionowała. W tych okolicznościach nie doszło do naruszenia przepisów postępowania regulujących postępowanie dowodowe, a to art. 187, 191 Ordynacji podatkowej oraz zasad ogólnych postępowania wynikających z art. 121 i 122 OP.

Spór zaś między stronami koncentruje się wokół ustaleń faktycznych dotyczących sytuacji majątkowej spółki oraz wokół oceny, czy w sprawie wystąpił ważny interes strony lub interes publiczny w odstąpieniu od nałożenia kary pieniężnej. Nie ulegało wątpliwości Sądu, że również i w tym zakresie zarzuty naruszenia wskazanych wyżej przepisów dotyczących postępowania dowodowego są niezasadne. Organ bowiem w sposób prawidłowy zebrał materiał dowodowy obrazujący sytuację strony i na tej podstawie uznał, że nie zostały spełnione przesłanki uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Nie można tracić z pola widzenia i tej okoliczności, że skarżąca w skardze odnosiła się do w sumie czterech nałożonych na nią kar pieniężnych podnosząc ich niewspółmierność wobec stwierdzonego uchybienia w zgłoszeniu SENT oraz wskazując, że konieczność zapłaty kwoty [...] zł będzie dla strony nadmiernie dolegliwa. Sąd zgadza się

z tym stanowiskiem, jak również z koniecznością wyeliminowania z obrotu decyzji uchylonych wyrokiem III SA/Gl 619/20, niemniej jednak oceniając zasadność nałożenia jednej kary w kwocie [...] zł Sąd doszedł do przekonania, że

w okolicznościach badanej sprawy słuszne jest stanowisko organu co do braku podstaw do odstąpienia od nałożenia kary. Postępowanie dowodowe przeprowadzone w sprawie co do przebiegu kontroli, jej wyniku oraz okoliczności faktycznych mających znaczenie dla oceny ważnego interesu strony i interesu publicznego nie uchybia przepisom art. 187, art. 121 ani art. 122 OP.

Odnosząc się zatem do poczynionych prze organ ustaleń dotyczących sytuacji majątkowej spółki Sąd uznał je za prawidłowe. Organ miał na uwadze fakt, że spółka odnotowała stratę, jednak jej wartość zestawił z posiadanym przez stronę majątkiem

i na tej podstawie słusznie przyjął, że konieczność zapłaty jednej kary w kwocie [...] zł nie spowoduje zachwiania sytuacją majątkową strony. Spółka bowiem na dzień wydania zaskarżonej decyzji nie odnotowała problemów z realizowaniem bieżących zobowiązań, nie posiadała zaległości wobec Skarbu Państwa, a zaciągnięty kredyt był systematycznie spłacany. Prawidłowo również ustalił organ, że konieczność spłaty kary pieniężnej nie pociągnie za sobą niemożności regulowania innych zobowiązań spółki i spowoduje konieczność pomocy państwa dla samej spółki, czy jej pracowników. Nie zaszły żadne nadzwyczajne okoliczności przemawiające za koniecznością odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Oceny tej nie zmieniają powołane w skardze stwierdzenia co do wysokości straty spółki. Dość powiedzieć, że skarżąca nadal prowadzi działalność mimo rzekomo trudnej sytuacji finansowej. Właściwe osoby władne decydować o kierunkach działalności skarżącej nie podjęły decyzji o złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. A skoro tak, to zasadnie można twierdzić, że posiadany przez Spółkę majątek nie dozna nadmiernego uszczerbku wskutek konieczności zapłaty kary pieniężnej. Sąd zdaje sobie sprawę z tego, że obowiązek uiszczenia nałożonej kary stanowi dolegliwość, jednakże nie jest ona nie do udźwignięcia. Skarżąca bowiem nie posiada zaległości w regulowaniu należności publicznoprawnych, co organ również ustalił. Ustalona na dzień sporządzenia pisma ZUS zaległość za [...] r. w kwocie [...] zł stała się wymagalna w dniu sporządzenia pisma informującego o wysokości zaległości.

Odnosząc się z kolei do przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, w wynikających z art. 22 ust. 3 ustawy SENT, Sądowi znane jest stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia ważnego interesu strony lub interesu publicznego, a zawarte m.in. w wyrokach np. z 4 czerwca 2019 r. (sygn. akt II GSK 359/19), z 23 maja 2019 r. (sygn. akt II GSK 183/19), z 21 listopada 2019 r. (sygn. akt II GSK 1112/19), z 1 lipca 2020 r. (sygn. akt II GSK 362/20),

z 13 października 2020 r., sygn. akt II GSK 1052/20 – wszystkie dostępne

w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę z przedstawionymi w tych wyrokach argumentami się zgadza. W myśl tego przepisu w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 albo 2, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3.

Pojęcia ważnego interesu przewoźnika oraz interesu publicznego nie zostały zdefiniowane w ustawie. Zatem ich interpretacja należy do organów orzekających. Odstępstwo od nałożenia kary pieniężnej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie kar, a nie zwalnianie z tego obowiązku. Zwolnienie z kary jest uzasadnione w sytuacjach bardzo szczególnych i wyjątkowych, na które strona nie miała wpływu i które były niezależne od sposobu jej postępowania. O istnieniu ważnego interesu przewoźnika, uprawiającego do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej nie decyduje jego subiektywne przekonanie, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, w każdym przypadku inne, uwzględniające różnorodne aspekty sprawy. Pojęcie interesu publicznego powinno być oceniane

z uwzględnieniem wartości takich, jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy.

W niniejszej sprawie wskazując na ustalenia faktyczne organu oraz na materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji Sąd zaakceptował stanowisko organu, który nie dopatrzył się wystąpienia w sprawie zarówno ważnego interesu podatnika, jak i interesu publicznego. Posłużenie się przez ustawodawcę w treści art. 22 ust. 3 ustawy SENT nieostrymi pojęciami: "ważny interes przewoźnika" i "interes publiczny" oznacza brak określonego katalogu przesłanek i wymaga wypełnienia ich treści w konkretnej sprawie przez odwołanie się do całokształtu konkretnych okoliczności i faktów. Ogólną dyrektywą interpretacyjną w stosunku do tych pojęć jest wyjątkowość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Ważnego interesu przewoźnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Niewątpliwie nadzwyczajne, losowe sytuacje jak utrata możliwości wywiązania się z zobowiązań, utrata możliwości zarobkowania, trudności finansowe, które w konkretnych okolicznościach wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego, przesądzają o wystąpieniu ważnego interesu strony. Te okoliczności jednak w sprawie nie wystąpiły, co prawidłowo ustaliły organy, a na co zwrócono wyżej uwagę.

W rozpoznawanej sprawie organ oceniając zaistnienie przesłanki "ważny interes przewoźnika" wziął pod uwagę argumenty dotyczące sytuacji majątkowej skarżącej spółki, a także skutków ekonomicznych, które wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania. Organy w tym zakresie wezwały również stronę do wykazania jej sytuacji majątkowej, której analiza mogłaby doprowadzić do wniosku o konieczności odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Strona przedłożyła stosowne dowody, które zostały poddane dogłębnej analizie. Nie sposób podzielić zarzutu skargi, że wnioski płynące z analizy sytuacji majątkowej strony są błędne. Stwierdzenia, jakoby organ nie wziął pod uwagę straty w działalności gospodarczej spółki są nieuzasadnione, albowiem organ na tą stratę swoją uwagę zwrócił. Wskazał jednak, na inne wynikające z dokumentów finansowych spółki okoliczności, które nie pozwoliły stwierdzić, że konieczność uiszczenia kary w kwocie [...] zł zachwieje kondycją finansową skarżącej.

Zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie podkreśla się, że "interes publiczny" to dyrektywa postępowania nakazująca respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej takich jak: sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo i zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy.

Wbrew zarzutom zawartym w skardze, organy dokonały również prawidłowej oceny wystąpienia w sprawie "interesu publicznego". Z treści art. 84 Konstytucji RP wynika nałożony na każdego obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych określonych w ustawie. Odstąpienie od wymierzenia kary w przypadku braku szczególnych okoliczności byłoby naruszeniem konstytucyjnej zasady powszechności obciążenia daninami publicznymi. Wskazać należy w ślad za organem na konieczność uwzględnienia wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. Organy wskazały również, że w interesie publicznym leży, aby dłużnicy publicznoprawni przestrzegali przepisy prawa, by była przestrzegana zasada równości i sprawiedliwości.

W ocenie Sądu organ prawidłowo dokonał analizy interesu publicznego nie tylko w oparciu o płaszczyznę ekonomiczną (odnoszącą się do ekonomicznej sytuacji zobowiązanej spółki) lecz również na płaszczyźnie pozaekonomicznej, a więc także związanej z takimi wartościami jak sprawiedliwość, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej czy też sprawność działania aparatu państwowego.

Organ oceniając spełnienie przez skarżącego "interesu publicznego" na płaszczyźnie pozaekonomicznej dokonał również analizy popełnionego przez skarżącego błędu w stosunku do takich wartości jak: przestrzeganie przez wszystkich uczestników rynku przepisów ustawy czy też ratio legis ustawy SENT i uznał, że

w niniejszej sprawie nie wystąpiła przesłanka interesu publicznego przemawiająca za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej. Stwierdzony podczas kontroli brak

w zgłoszeniu do rejestru SENT nie stanowił oczywistej omyłki, leczy był wynikiem niedopełnienia ciążących na skarżącej, a wynikających wprost z przepisu ustawy obowiązków. Organ słusznie wskazał, że możliwość zamknięcia zgłoszenia bez uzupełnienia danych określonych w art. 5 ust. 4 pkt 6 ustawy SENT wynika

z konieczności umożliwienia dokonania zgłoszenia podmiotom, które wykonują przewóz środkiem transportu o masie niższej niż 3,5 tony. To w takim przypadku nie jest wymagane podanie w zgłoszeniu danych, których również skarżąca nie uzupełniła. Niemniej jednak na skarżącej ciążył obowiązek ich podania. Przepisy ustawy SENT nie wyłączają odpowiedzialności przewoźnika nawet za uchybienia, które popełnione zostały wskutek błędów, czy pomyłek. Zaznaczyć należy, że skarżący, jako podmiot zajmujący się profesjonalnie przewozem towarów, winien posiadać rozeznanie co do obowiązków jakie w tym zakresie nakłada na niego ustawa. Nie mogą natomiast stanowić podstawy do odstępstwa od nałożenia kary okoliczności związane z brakiem rzetelności i staranności w realizacji obowiązków wynikających z ustawy SENT.

Organ dopełnił również obowiązku powiadomienia strony o treści przepisów art. 22 ust. 3 i art. 26 ust. 3 ustawy SENT i wezwał stronę do wykazania okoliczności, które przemawiały za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej. Jednakże przedłożenie przez stronę stosownych dokumentów nie obligowało organu do uwzględnienia wniosku strony w tym zakresie. Skoro bowiem spółka funkcjonuje

w obrocie gospodarczym jako jego profesjonalny uczestnik, to z jednej strony winna zdawać sobie sprawę z ciążących na niej obowiązków, a z drugiej strony winna ponosić negatywne konsekwencje ich niedopełnienia. W okolicznościach badanej sprawy kwota kary pieniężnej nie jest wysoka, mając na uwadze to, że rozstrzygnięcia nakładające na spółkę pozostałe kary zostały uchylone czy to przez Sąd, czy to w toku kontroli instancyjnej przez DIAS.

Prawidłowe jest również stanowisko organu co do niemożności zastosowania w sprawie przepisów art. 24 ust. 1a ani art. 30 ust. 4 ustawy SENT. Pierwszy z powołanych przepisów nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ dotyczy innego stanu faktycznego niż ustalony w niniejszej sprawie, nadto jego zastosowanie jest możliwe wówczas, gdy wada wpisu jest następstwem oczywistego błędu, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Przepisu art. 30 ust. 4 ustawy SENT zaś nie stosuje się do kontroli dokonanej na drodze.

Jedynie na marginesie Sąd zaznacza, że w sprawie nałożenia kary pieniężnej postępowanie toczy się w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej, a nie kpa. Niemniej jednak podniesione w skardze zarzuty, choć oparte na przepisach kpa, zostały przez Sąd omówione, albowiem powołane przepisy kpa znajdują swoje odpowiedniki w przepisach Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze przedstawione wyżej argumenty Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ppsa.