Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 698/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2008-01-29 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.22
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Kazimierz Włoch /spr./ Sędziowie NSA Maria Piórkowska NSA Jacek Surmacz Protokolant sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym w dniu 29 stycznia 2008r. sprawy ze skargi T. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2007 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości straty z działalności gospodarczej za 2005r. - oddala skargę -


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia (..) czerwca 2007r. znak (..) Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 24 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn zm.) art. 9 ust. 1 i 2, art. 22 ust. 1, art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 21 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn zm.) - po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia (..) marca 2007 r. Nr (..) w sprawie określenie wysokości straty z działalności gospodarczej za 2005 r. w kwocie 38.202,57 zł. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu decyzji podniesiono, iż w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego ustalono, iż Podatnik w 2005 r. prowadził działalność gospodarczą: A ul. (..), w lokalu wynajmowanym od Pani H.J. na podstawie umowy najmu lokalu mieszkalnego z dnia 30 kwietnia 2004 r. z możliwością przeznaczenia części lokalu o powierzchni 20,40 m 2 pod działalność gospodarczą. Umowa została zawarta na okres od 1 maja 2004 r. do 2 czerwca 2007 r. Zgodnie z umową najemca we własnym zakresie miał dokonać remontu lokalu do kwoty ok. 30.000 zł w zamian za czynsz.

Do celów podatku dochodowego Podatnik prowadził podatkową księgę przychodów i rozchodów w której wykazał: przychód w kwocie 20.269,88 zł, zakupy w kwocie 14.620 zł, pozostałe wydatki w kwocie 77.340,20 zł, remanent początkowy w kwocie 12.103 zł oraz remanent końcowy w kwocie 22.102,50 zł.

W dniu 4 maja 2006 r. Podatnik złożył zeznanie podatkowe PIT-36L o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w którym wykazał: przychód w kwocie 20.269,88 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 81.960,70 zł oraz stratę w wysokości 61.690,82 zł

Pismem z dnia (..) grudnia 2006 r. Nr (...) Naczelnik Urzędu Skarbowego zwrócił się do Urzędu Miasta (..) Wydział Podatków i Opłat z prośbą o udzielenie informacji, czy Pani H.J. dokonała zgłoszenia do opodatkowania lokalu wynajmowanego pod działalność gospodarczą.

Pismem z dnia (..) grudnia 2006r. (..) oraz sprostowaniem do ww. pisma z dnia 21 stycznia 2007 r. Urząd Miejski poinformował, iż Pani H.J. złożyła informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych IPN-1 wraz z dołączoną umową najmu lokalu i wykazała: budynek mieszkalny o pow. 113.33 m2 budynek mieszkalny poniżej 2,20 m2, o powierzchni 36,44 m2 budynek związany z działalnością gospodarczą o powierzchni 20,40 m2 i pozostałe grunty o pow. 301 m2 . Faktycznie więc podatnik prowadził działalność gospodarczą w jednym pomieszczeniu o pow. 20,40m2 wykorzystując go jako biuro.

Organ podatkowy do celów podatkowych przyjął powierzchnię lokalu przeznaczoną na działalność gospodarczą (20,40 m2 w stosunku do powierzchni budynku (113,33 m2) - bez powierzchni 36,44 m.2 poniżej 2.20 m2` Udział powierzchni lokalu przeznaczonego na działalność gospodarczą wynosi zatem 20,40 : 113,33 x 100 = 18%.

Organ I instancji uznał zgodnie z umową najmu lokalu mieszkalnego z dnia 30 kwietnia 2004r., że tylko 18% wynajmowanego lokalu mieszkalnego zostało przeznaczone przez podatnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze zgromadzonego w toku postępowania podatkowego wynikało, że Podatnik dokonywał odpisów amortyzacyjnych od instalacji centralnego ogrzewania, która została wykonana w całym wynajmowanym lokalu. Jako wartość początkową instalacji centralnego ogrzewania Podatnik przyjął 50% wartości faktur dokumentujących poniesione wydatki na instalację c.o. tj. Kwotę 3.867,20zł i stawkę amortyzacyjną w wysokości 10%.

Organ podatkowy w celu prawidłowego ustalenia wartości początkowej środka trwałego w postaci centralnego ogrzewania przyjął całą wartość poniesionych wydatków w kwocie 7.734,40 zł. i ustalił wysokość należnych odpisów amortyzacyjnych w kwocie 11,60 zł (7.734,40zł 18% = 1.392,19x 10% : 12 = 11,60zł) Wyliczył, że koszty działalności zawyżono w miesiącach od lipca do grudnia 2005 r. o kwotę 20,63 zł miesięcznie (32,23 - 11,60 ), gdyż w koszty ewidencjonował odpisy amortyzacyjne w wysokości 32,23 zł.

Podatnik zaliczył w koszty prowadzonej działalności gospodarczej 50% wydatków związanych z remontem kuchni, łazienki i korytarza wynajmowanego mieszkania, twierdząc, iż pomieszczenia te również były wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej jako zaplecze socjalne.

Ze sporządzonego wykazu faktur wynika, że wydatki związane z remontem kuchni łazienki i korytarza wynoszą: w miesiącu styczniu 2005 r. - 16 szt. faktur na kwotę netto 3.734,29 ( Podatnik w koszty zaliczył 1.867,15 zł tj. 50% ) w miesiącu lutym 2005 r. - 9 szt. faktur na kwotę netto 11.023,38 zł (Podatnik w koszty zaliczył 5.511,69 zł tj. 50% ).

- w miesiącu marcu 2005 r. - 2 szt. faktur na kwotę netto 757,79 zł (Podatnik w koszty zaliczył 458 zł tj. 60,44% )

- w miesiącu kwietniu 2005 r. - 1 faktura na kwotę netto 73,01 zł ( Podatnik w koszty zaliczył kwotę 73,01 zł tj. 100 %).

Powyższe wydatki poniesione przez Podatnika na remont dotyczyły wykonania prac w pomieszczeniach nie wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, nie dotyczyły one bowiem pomieszczenia biurowego. W związku z tym poniesione przez Podatnika wydatki na remont kuchni łazienki i korytarza wg organu I instancji nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Ponadto w miesiącu lutym 2005 r. Podatnik ujął w kosztach kwotę 90,13 zł stanowiącą - 50% wartości pilarki stołowej do drewna, gdyż jak wyjaśnił w toku postępowania była ona wykorzystywana również do działalności gospodarczej.

Biorąc jednak pod uwagę rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej zdaniem organu podatkowego zakup pilarki do drewna nie miał bezpośredniego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. W toku prowadzonego postępowania Podatnik nie wykazał związku zakupionej pilarki do drewna z osiągniętymi w 2005 r. przychodami z prowadzonej działalności, zatem wydatek ten nie mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Organ I instancji stwierdził również, że Podatnik bezpodstawnie zaliczył w koszty prowadzonej działalności 100% wartości faktur związanych z opłatami za energię elektryczną i gaz. Do celów prowadzonej działalności gospodarczej Podatnik wykorzystywał pomieszczenie biurowe o pow. 20,40 m2 w którym nie zamontowano odrębnych liczników służących do rozliczenia opłat związanych z energią elektryczną i gazem dla celów działalności gospodarczej. Dokonując zatem zaliczenia ww. wydatków w łącznej kwocie 907,92 zł do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej należało mieć na uwadze, iż na potrzeby prowadzonej działalności wykorzystywana była tylko część nieruchomości zgodnie z umową najmu. Dlatego też organ podatkowy rozliczył te koszty w oparciu o wcześniej ustalony wskaźnik udziału powierzchni zajętej na cele działalności gospodarczej do ogólnej powierzchni nieruchomości, zatem koszty działalności zawyżono o kwotę 744,49 zł (907,92 zł x 18%= 163,42 zł).

Reasumując powyższe łączne zawyżenie kosztów uzyskania przychodu stanowiło kwotę 8.868,25 zł.

Ponadto w wyniku przeprowadzonej kontroli ustalono zaniżenie wartości remanentu końcowego na kwotę 14.620 zł.

W spisie remanentowym na dzień 31 grudnia 2005 r. nie ujęto bowiem zakupionych na podstawie faktury VAT Nr 278/U/2005 z dnia 5 grudnia 2005 r. wystawionej przez B Sp. z o.o. Płyt DVD z filmem "FORTEPIAN" w ilości 2000 sztuk na kwotę 14.620 zł (taka też wartość przyjęta została przez kontrolujących do ustalenia remanentu końcowego).

W złożonych zastrzeżeniach do protokołu kontroli z dnia 5 lipca 2007 pełnomocnik strony poinformował iż "płyty te są nieprawidłowo wykonane przez przechowywane w lokalu i jego mocodawcy tylko do czasu ich wymiany przez producenta.

W wyniku podjętych czynności wyjaśniających ustalono, iż przedmiotowe płyty w ilości 2000 szt. zwrócono producentowi w dniu 16 maja 2006 r. (pismo B. Sp. z 0.0. z dnia 7 grudnia 2006 r). Zgodnie zatem z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U Nr 152, poz. 1475 z późn.zm) podatnicy są zobowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych materiałów (surowców) podstawowych pomocniczych półwyrobów, produkcji w toku wyrobów gotowych, braków i odpadów zwanych dalej "spisem z natury" na dzień 1 stycznia koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

Mając powyższe na uwadze do wyliczenia straty z działalności gospodarczej za 2005 r. przyjęto:

- przychód zgodnie z księgą podatkową w kwocie 20.269,88 zł

- zweryfikowane koszty uzyskania przychodów w kwocie 58.472.45 zł

Wysokość straty określono w kwocie 38.202,57 zł. - które to ustalenia zostały zawarte w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia (..) marca 2007 r. Nr (..) w sprawie określenia wysokości straty z działalności gospodarczej za 2005 r.

Od powyższej decyzji Pełnomocnik strony złożył odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej, w którym nie zgadzając się z ustaleniami dokonanymi w zaskarżonej decyzji wnosił o jej uchylenie w całości.

Zdaniem Pełnomocnika nie ma w przepisach zapisu, że koszty eksploatacji lokalu w części przeznaczonej na działalność gospodarczą należy w tej działalności uwzględniać wg proporcji powierzchni. Ponadto błędnie został sporządzony protokół z oględzin lokalu. Stan faktyczny, bowiem jest taki, iż w całym wynajmowanym lokalu tylko jeden pokój i zaplecze socjalne jest możliwe do użytkowania, czego nie odzwierciedla żaden z przedstawionych dokumentów kontroli. Ponadto do dzisiaj nie jest wiadomo czy Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że w wynajmowanym lokalu nie użytkowano części mieszkalnej. Odniesienia do powyższych uwag nie zawiera też uzasadnienie decyzji, ani wcześniejsze pisma. W związku z tym podatnik uznał iż uwagi te przyjęto i nie było do nich żadnych zastrzeżeń. Skoro zatem wyjaśnienia te przyjęto to dlaczego zastosowano wskaźnik 18% dotyczący kosztów.

Również modernizacja instalacji c.o dotyczyła w różnym stopniu poszczególnych pomieszczeń, dlatego zastosowanie analogicznej metody udziału procentowego zdaniem strony nie ma żadnego odniesienia do stanu faktycznego. Pilarka stołowa zakupiona została w celu wykorzystywania jej w części do działalności gospodarczej a w części do celów prywatnych, jednakże stan uległ zmianie i w całości wykorzystywana była do prowadzonej działalności gospodarczej. Początkowo służyła ona do remontu pomieszczeń używanych do działalności gospodarczej, a obecnie służy np. do przycinania elementów drewnianych listew zabezpieczających wydawane książki.

Ustosunkowując się do definicji odpadów Pełnomocnik informował, iż płyty DVD były nieprawidłowo wykonane przez dostawcę. Wykonano je niezgodnie z zamówieniem i ich treść nie pozwalała na ich jakiekolwiek wykorzystanie, dlatego też były oddane. Nie można było dokonać ich likwidacji bo umowa na to nie pozwalała. Likwidacji tych płyt mógł dokonać jedynie dostawca licencji, zgodnie z umową. Płyty te nie miały żadnej wartości rynkowej ani użytkowej. Płyty te były przechowywane przez Podatnika do czasu ich wymiany przez producenta i Podatnik mógł nimi dysponować tylko w ograniczonym zakresie. Pełnomocnik podkreśla, że w dniu 31 grudnia 2005 r. płyty te znajdowały się w wytwórni.

W wyniku wniesionego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej wyżej opisaną decyzją z dnia (..) czerwca 2007r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy naprowadził na treść art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie konkretne wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Określa pojęcie kosztów w sposób globalny wiążąc koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów. Aby dany wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu to między jego poniesieniem, a osiągnięciem przychodu zachodzić musi związek przyczynowo - skutkowy tego rodzaju, że poniesienie wydatku wpływa na powstanie lub powiększenie przychodu. Na Podatniku spoczywa ciężar udowodnienia związku ponoszonego wydatku z osiągniętym przychodem.

Z ustalonego w niniejszej sprawie stanu faktycznego wynika, iż Podatnik prowadzi działalność gospodarczą " A" w lokalu wynajmowanym od Pani H.J. na podstawie umowy najmu lokalu mieszkalnego z dnia 30 kwietnia 2004 r. Dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, zgodnie z ww. umową Podatnik wykorzystuje tylko jedno pomieszczenie o pow. 20,40 m2 w którym jak wynika z protokołu oględzin z dnia 26 kwietnia 2004 r. znajduję się 1 biurko, 2 krzesła 1 grzejnik c.o, na podłodze ułożone są panele, wykonany jest podwieszany sufit, ściany są wygipsowane i pomalowane założone są nowe drzwi wejściowe do pomieszczenia oraz 3 szt. okien plastikowych.

W powyższym lokalu, który składa się m.in. z 5 pokoi Podatnik dokonał remontu jednego pokoju przeznaczonego na biuro o pow. 20,40 m2 kuchni, korytarza i łazienki, oraz dokonał montażu w całym lokalu mieszkalnym instalacji co.

Poniesione na remont ww. pomieszczeń wydatki Podatnik w połowie zaliczył do kosztów działalności gospodarczej przyjmując, iż do celów prowadzonej działalności oprócz pomieszczenia biurowego o pow. 20,40 m2 wykorzystywał również kuchnię, korytarz i łazienkę jako zaplecze socjalne.

W przypadku, gdy w mieszkaniu prowadzona była działalność gospodarcza należało ustalić zasady podziału kosztów związanych z utrzymaniem mieszkania na część związaną z zaspokojeniem osobistych potrzeb podatnika oraz część przypadającą na działalność gospodarczą, gdyż tylko koszty związane z prowadzoną działalnością mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Najczęściej stosowanym w praktyce sposobem ustalenia jaką część wydatków mieszkaniowych może być uwzględniona jako koszt uzyskania przychodów jest udział powierzchni zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej w ogólnej powierzchni lokalu lub domu. Wg tak ustalonego wskaźnika oblicza się następnie jaka część ponoszonych kosztów przypada na powierzchnię wykorzystywaną w działalności gospodarczej.

Ze zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego wynika, iż organ podatkowy wyliczenia kosztów dokonał w oparciu o ww. proporcje co zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej było prawidłowe.

W złożonym odwołaniu Pełnomocnik nie zgadzając się z takim sposobem wyliczenia kosztów uznał, że skoro Podatnik nie zamieszkiwał w wynajmowanym lokalu mieszkalnym, to prowadzić powinno to do wniosku, iż wszystkie wyremontowane w tym lokalu wykorzystywane były przez niego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze stanowiskiem tym nie można jednakże zgodzić się, gdyż z umowy najmu lokalu mieszkalnego jednoznacznie wynika, iż tylko pomieszczenie o powierzchni 20,40m2 przeznaczone było dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej . Sam fakt, iż Podatnik korzysta jak to nazywa z zaplecza socjalnego tj. kuchni korytarza i łazienki nie może dawać podstawy, aby wydatki na remont tych pomieszczeń uznać za koszty związane z prowadzoną działalnością.

Mając na uwadze konstrukcję art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, aby dany wydatek został zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi istnieć związek poniesionego wydatku z powstaniem lub powiększeniem przychodu. Zgromadzony w niniejszej sprawie materiał dowodowy nie wskazuje, aby Podatnik w sposób jednoznaczny i wiarygodny wyjaśnił jaki wpływ na uzyskany przychód w prowadzonej działalności miało korzystanie przez niego z tzw. zaplecza socjalnego. Podatnik nie wyjaśnił zasadniczych kwestii dotyczących związku wydatków poniesionych na remont pomieszczeń. nie związanych z działalnością gospodarczą, a ich wpływem na uzyskany przez niego przychód z prowadzenia wydawnictwa, a obowiązek wyjaśnienia tych kwestii spoczywa na podatniku.

Ponadto Pełnomocnik w złożonych pismach podniósł, iż Podatnik odliczył tylko 50% wydatków na remont kuchni korytarza i łazienki, co wskazuje że pomieszczenia te były wykorzystywane przez Podatnika również do celów prywatnych. Stanowisko to stoi zatem w sprzeczności z twierdzeniami zawartymi w złożonym odwołaniu, iż w wynajmowanym lokalu podatnik nie zamieszkiwał i nie używał go do celów prywatnych.

Odnosząc się do kwestii zawyżenia przez Podatnika kosztów działalności o zaewidencjonowanie wydatków z tyt. opłat za gaz i energię elektryczną w części nie dotyczącej powierzchni lokalu przeznaczonego na potrzeby działalności gospodarczej oraz z tyt. zawyżenia kosztów amortyzacji centralnego ogrzewania stwierdzić należy, iż mając na uwadze powyższe wyjaśnienia wyliczenie tych kosztów przy zastosowaniu ww. proporcji jest zasadne.

Za bezzasadny uznał organ odwoławczy zarzut Podatnika dotyczący bezpodstawnego nie uznania przez organ podatkowy za koszty uzyskania przychodu prowadzonej działalności wydatku na zakup pilarki stołowej do drewna. Mając na uwadze treść art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz biorąc pod uwagę rodzaj prowadzonej przez Podatnika działalności gospodarczej stwierdzić należy, iż organ odwoławczy nie dopatrzył się związku poniesionego wydatku z uzyskanym przychodem.

Za niezasadny uznał organ odwoławczy również zarzut dot. zaniżenia wartości remanentu końcowego o kwotę 14.620 zł. gdyż w spisie remanentowym na dzień 31 grudnia 2005 r. Podatnik nie ujął zakupionych na podstawie faktury VAT Nr 278/U/2005 z dnia 5 grudnia 2005 r. wystawionej przez B. Sp.zo.o. (..) DVD z filmem "FORTEPIAN" w ilości 2000 sztuk na kwotę 14.620 zł ( taka też wartość przyjęta została przez kontrolujących do ustalenia remanentu końcowego). Przedmiotowe płyty w ilości 2000 szt. zwrócone zostały producentowi w dniu 16 maja 2006 r. (pismo B Sp. z 0.0. z dnia 7 grudnia 2006 r). Zatem jak wynika z powyższego Podatnik na dzień 31 grudnia 2005 r. był w posiadaniu ww. płyt i był zobowiązany zgodnie z treścią § 27-29 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U Nr 152, poz. 1475 z późn.zm) do wykazania ich w remanencie końcowym. Nadmienić należy, iż w piśmie z dnia 4 października 2006 r. pełnomocnik strony stwierdził iż Podatnik nigdy tych płyt nie otrzymał, ani nie odebrał, a o tym, że są one wadliwe dowiedział się będąc w B., który zajął się ich utylizacją. Również w złożonym odwołaniu podnosi, iż na dzień 31 grudnia 2005 r. Podatnik nie był w posiadaniu ww. płyt, a ich wartość była zerowa.

Zgodnie z § 27 Rozporządzenia ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U Nr 152, poz. 1475 z późn. zm) podatnik był zobowiązany do wykazania ich w remanencie końcowy do wykazania ich w remanencie końcowym. Nadmienić należy, iż w piśmie z dnia 4 października 2006 r. pełnomocnik strony stwierdził, iż Podatnik nigdy tych płyt nie otrzymał, ani nie odebrał, a o tym, że są one wadliwe dowiedział się będąc w B., który zajął się ich utylizacją. Również w złożonym odwołaniu podnosi, iż na dzień 31 grudnia 2005 r. Podatnik nie był w posiadaniu ww. płyt, a ich wartość była zerowa.

Jak wykazała analiza zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego stwierdzenie to stoi w sprzeczności z wyjaśnieniami otrzymanymi z B. Spółka z 0.0. z którego jednoznacznie wynika, iż dwie dostawy płyt z dnia 5 grudnia 2005 r. oraz z dnia 5 stycznia 2006 r. zostały zrealizowane bezpośrednio z Firmy C. w B. (tłocznia) do A. W dniu 16 maja 2006 r. firma A zwróciła 2000 szt. płyt DVD do Firmy C. w związku ze zmianą loga oraz zmniejszyła zamówienie do 1500 szt. W związku z tym organ podatkowy zasadnie przyjął, iż na dzień 31 grudnia 2005 r. Podatnik był w posiadaniu ww. płyt, a swoje rozstrzygnięcie oparł na otrzymanych z B. sp. z o.o. wyjaśnieniach.

Z uwagi na powyższe organ odwoławczy przyjął, iż organ podatkowy I instancji podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

Zaskarżona decyzja zawiera szczegółowe uzasadnienie faktyczne i prawne. Wskazano fakty, które organ uznał za udowodnione, dowody którym dał wiarę oraz przyczyny dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Dlatego zarzuty zawarte w złożonym odwołaniu są bezzasadne.

W skardze na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia (..)czerwca 2007r. skarżący reprezentowany przez pełn. doradcę podatkowego zarzucił naruszenie prawa materialnego w postaci art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 21 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz naruszenie prawa procesowego w postaci art. 120, 122, 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego oraz nie odniesienie się do wszystkich zarzutów podnoszonych w toku postępowania i domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia (..) marca 2007r. nr (..).

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że w obowiązującym prawie brak jest uregulowania pozwalającego na stosowanie współczynnika do zasad uznawania kosztów polegającego na odpowiednim stosunku powierzchni lokalu używanego do działalności gospodarczej do całego lokalu- w którym mieści się również lokal zajęty na działalność gospodarczą. W dodatku stan faktyczny nie pozwala na takie uproszczenie. Z protokołu oględzin wynika, że cały lokal składa się z 5-ciu pokoi, kuchni z jadalnią, łazienki, a do dnia oględzin wykończono jeden pokój przeznaczony na biuro oraz łazienkę kuchnie i korytarz.

Stan techniczny pozostałych pokoi uniemożliwia ich wykorzystywanie i skarżący nie mieszka w tym lokalu. Zamiarem skarżącego jest wyremontować część pozostałych pokoi - po uzgodnieniu z właścicielką dla wykorzystywania ich w działalności gospodarczej, tak iż 50% powierzchni lokalu ma być wykorzystywane w tej działalności.

Odnośnie płyt DVD, to umowa z właścicielem uniemożliwiała swobodne nimi dysponowanie i w momencie stwierdzenia, iż są bezwartościowe i bezużyteczne nie mogły być wycofane lub zlikwidowane, taką decyzję mógł podjąć jedynie właściciel. Z niewyjaśnionych przyczyn organ I instancji nie dokonał wyceny tych płyt. W dniu 31 grudnia 2005r. przedmiotowe płyty znajdowały się w wytwórni. Z uwagi na powyższe organ I instancji nie dokonał należytego wyjaśnienia sprawy przez co naruszył art. 122 Ordynacji podatkowej oraz przyjął niewłaściwą zasadę przeliczania kosztów w/g współczynnika stosunku powierzchni odpowiednich części lokalu opierając się na niekompletnym materiale dowodowym, przez co spowodował naruszenie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko i wnosił o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Z mocy art. l § l i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002r., nr 153, póz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej - pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd dokonując oceny legalności zaskarżonego do Sądu aktu nie jest związany skargą tzn. rodzajem i treścią podniesionych zarzutów, a także jej wnioskami (art. 134 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. z 2002r., Nr 153, póz. 1270 ze zm., powoływana dalej w skrócie jako: p.p.s.a.).

Bezsporne jest, iż wynajmowany przez T. J. od H.J. lokal na podstawie umowy z dnia 30 kwietnia 2004r. położony przy ul. (..) ma charakter mieszkalny. Wyremontowanie jednego pokoju w tym lokalu przez skarżącego z przeznaczeniem go na biuro dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej A. oraz wyremontowanie kuchni, łazienki i korytarza, nie zmieniło zasadniczego przeznaczenia tego lokalu.

Jedynie w zamierzeniach skarżącego pozostaje - w dodatku po uzgodnieniu z właścicielką, aby wyremontować w ciągu 2 lat jeszcze 2 pokoje, tak aby 50% powierzchni całego lokalu mogło być wykorzystywane dla działalności gospodarczej. Zauważyć należy, że skarżący poza własnymi twierdzeniami nie przedstawił żadnych dowodów świadczących o realizacji tych zamierzeń, które ponadto są uwarunkowane zgodą właścicielki. W umowie określono, iż wynajem dotyczy lokalu mieszkalnego z możliwością przeznaczenia jedynie części lokalu o powierzchni 20,40m2 do prowadzenia działalności gospodarczej.

Przeznaczenie dalszych lokali dla potrzeb działalności gospodarczej wymagałoby więc zmiany treści umowy. Przy rozstrzyganiu w niniejszej sprawie organy musiały więc uwzględnić stan faktyczny istniejący w chwili wydawania decyzji. W tych okolicznościach logiczne i uprawnione było stanowisko organów podatkowych, aby dla rozliczenia kosztów zużycia energii elektrycznej i gazu w całym lokalu mieszkalnym oraz dla wyliczenia miesięcznych kosztów z tytułu ewidencjonowania odpisów amortyzacyjnych instalacji centralnego ogrzewania założonej przez skarżącego w całym lokalu, przyjąć stosunek powierzchni lokalu w wymiarze 20,40m2 w którym prowadzono działalność gospodarczą w stosunku do całej powierzchni lokalu mieszkalnego wynoszącej 113m2 - który stanowił 18%.

W sytuacji gdy w lokalu, w którym prowadzono działalność gospodarczą nie było odrębnych liczników odnośnie zużycia energii elektrycznej i gazu dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, jedynym możliwym sposobem rozliczenia kosztów z tytułu zużycia tych mediów związanych z działalnością gospodarczą, był wyżej określony stosunek powierzchni odpowiednich części lokalu. Skarżący nie wykazał też związku poniesionych wydatków na remont kuchni, łazienki i korytarza z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wobec charakteru mieszkalnego wynajętego lokalu i braku wykazania zmiany jego przeznaczenia, należało przyjąć, że takie pomieszczenia jak: kuchnia i łazienka z istoty służą lokalowi mieszkalnemu - bez nich nie byłby on lokalem w pełni funkcjonalnym. Trudno natomiast przypisać korytarzowi funkcję zaplecza socjalnego. Skarżący nie wykazał, że zatrudnia pracowników i zachodzi konieczność wykorzystywania kuchni i łazienki jak zaplecza socjalnego. Zgodnie z definicją kosztów zawartych w ustawie z dnia 21 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2000r. nr 14 poz. 176 ze zm.) - zwanej dalej u.p.d.f., kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu z wyjątkiem wymienionych w art. 23.

Dla potrzeb podatkowych ważne jest, że koszt musi być poniesiony i to w określonym celu. Celem tym jest osiągnięcie przychodu i to takiego, który ma wpływ na wysokość dochodu lub straty. W orzecznictwie NSA przeważa linia orzecznicza, że podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów podatkowych wszelkie poniesione koszty jeżeli wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, a tych przesłanek podatnik w toku prowadzonego postępowania podatkowego nie wykazał. Również zaistnienia powyższych przesłanek, które dawałyby możliwość zaliczenia do kosztów prowadzonej działalności choćby 50% wydatku poniesionego na zakup pilarki stołowej nie wykazał podatnik w toku postępowania podatkowego. Twierdzenia podatnika co do sposobu wykorzystywania przedmiotowej pilarki w działalności gospodarczej nie zostały potwierdzone żadnymi dowodami.

Ponadto podatnik zaniżył wartość remanentu końcowego, ponieważ w spisie inwentaryzacyjnym na dzień 31 grudnia 2005r. nie ujął zakupionych na podstawie faktury FV 278/U/2005 z dnia 5 grudnia 2005r. wystawionej przez B. Sp. z o.o. 2000 sztuk płyt DVD z filmem "Fortepian" na kwotę 14620zł. Jak wynika z pisma B. Sp. z o.o. z dnia 7 grudnia 2006r., powyższe płyty zostały zwrócone producentowi dopiero w dniu 16 maja 2006r. a przedmiotowa dostawa została zrealizowana bezpośrednio z Firmy C do A, wobec czego podatnik był w ich posiadaniu w dniu 31 grudnia 2005r. Z tego względu zgodnie z § 27 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów ( Dz.U. nr 152, poz. 1475 ze zm.) podatnik był zobowiązany do ich wykazania w remanencie końcowym. Zgodnie z § 29 wyżej cyt. rozporządzenia podatnik był zobowiązany wycenić przedmiotowe płyty DVD według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli były one niższe od cen zakupu lub nabycia. Organ podatkowy nie miał obowiązku do wyceny ich wartości poprzez opinię rzeczoznawcy.

Wbrew twierdzeniom skarżącego organy podatkowe podjęły niezbędne kroki w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy, natomiast podatnik pomimo, iż działał z pełnomocnikiem w osobie doradcy podatkowego nie wykazał inicjatywy w zgłaszaniu wniosków dowodowych.

Z uwagi na powyższe, ponieważ organy podatkowe nie naruszyły prawa materialnego jak i procesowego, skargi jako bezzasadne podlegały oddaleniu w oparciu o art. 151 p.p.s.a.