Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 1038/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2018-01-25 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 145 par.  1p kt 1 lit. a, c, art. 200, art. 205 par. 2
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Dnia 25 stycznia 2018 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: , Przewodnicząca Sędzia WSA Ewa Alberciak, Sędziowie Sędzia NSA Irena Krzemieniewska, Sędzia WSA Monika Krzyżaniak (spr.), , , Protokolant Specjalista Dominika Janicka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 stycznia 2018 roku sprawy ze skargi A. H. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1) uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] nr [...] 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. na rzecz A. H. kwotę 5040 (pięć tysięcy czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz.U.2016.471) oraz art. 208 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948), po rozpatrzeniu odwołania A. H. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej w wysokości 48.000 zł za urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, utrzymał w mocy powyższe rozstrzygnięcie.

Jak wynika z akt sprawy, w dniu 14 września 2015 r. w lokalu "A", znajdującym się przy B 7 w O. przeprowadzono kontrolę w zakresie przestrzegania urządzania i prowadzenia gier na automatach zgodnie z u.g.h. Z treści protokołu z dnia 14 września 2015 r. wynika, że funkcjonariusze celni Referatu Dozoru Urzędu Celnego w P. podczas przeprowadzonych czynności kontrolnych stwierdzili w lokalu obecność m.in. czterech urządzeń (trzy urządzenia o nazwie Hotspot i numerach [...], [...] i [...] oraz jedno urządzenie o nazwie Ultimate10 bez numeru) o budowie identycznej jak automaty do gier, które były podłączone do sieci elektrycznej i przygotowane do gry. Na ekranach ich monitorów wyświetlały się ikony gier oraz symbole identyczne jak w automatach do gier hazardowych, a na dwóch urządzeniach prowadzone były gry przez klientów lokalu. Kontrolujący stwierdzili przy tym, że urządzenia te nie posiadały numerów fabrycznych, oznaczeń z numerem poświadczenia rejestracji oraz numerów zezwoleń na urządzanie i prowadzenie gier na automatach, natomiast osoba obecna przy czynnościach kontrolnych – J. C. nie przedstawiła kontrolującym jakiejkolwiek dokumentacji dotyczącej ujawnionych urządzeń.

W wyniku przeprowadzonych eksperymentów na ww. urządzeniach stwierdzono, że w grach występował element losowości, padały wygrane rzeczowe w postaci punktów umożliwiających grającemu przedłużenie gry bez konieczności wpłaty stawki (tj. środków pieniężnych) za udział w grze. Biorąc pod uwagę powyższe, kontrolujący stwierdzili, że gry przeprowadzone na przedmiotowych urządzeniach są grami na automacie, o których mowa w art. 2 ust. 3 u.g.h.

W toku kontroli funkcjonariusze celni dokonali przesłuchania w charakterze świadka osobę obecną w kontrolowanym lokalu w chwili rozpoczęcia kontroli – J. C., która do protokołu przesłuchania z dnia 14 września 2015 r. zeznała m.in., że przyszła do pracy do lokalu, do którego ma klucz. Wskazała, że cztery z pięciu urządzeń były włączonych, piąte urządzenie z tego, co się orientowała jest uszkodzone. Wyjaśniła, że o pracy dowiedziała się od koleżanki w lipcu 2015 r. (...). Do jej obowiązków miało należeć sprzątanie lokalu, pilnowanie urządzeń, realizacja wygranych z urządzeń, ponieważ urządzenia nie wypłacają środków pieniężnych (...). Wypłaty realizowała poprzez podejście do urządzenia, naciśnięcie odpowiednich klawiszy oraz skasowania punktów kluczykiem

W toku kontroli funkcjonariusze celni dokonali także przesłuchania w charakterze świadków osoby grające na dwóch z ujawnionych urządzeń, którzy zeznali do protokołów z dnia 14 września 2015 r. m.in., że nie mieli wpływu na ustawianie się i zatrzymywanie symboli, nie wiedzieli czy te urządzenia wypłacają pieniądze.

Kontrolujący stwierdzili, że przeprowadzone przez nich w toku kontroli czynności dowiodły, iż doszło do naruszenia przepisów art. 3, art. 6 ust. 1, art. 23a ust. 1 oraz art. 29 ust. 1 w zw. z art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. u.g.h. W związku z ujawnieniem naruszenia przestrzegania urządzania i prowadzenia gier na automatach, w oparciu o ustawę z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, Naczelnik Urzędu Celnego w P. postanowieniem z dnia [...] marca 2016 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia A. H. kary pieniężnej w związku z urządzaniem poza kasynem gry, w lokalu o nazwie "A" znajdującym się przy B 7 w O., gier hazardowych na automatach do gier o nazwach Hotspot numer: [...], [...] i [...] oraz Ultimate 10 bez numeru.

Postanowieniem z dnia [...] września 2016 r. Naczelnik Urzędu Celnego w P. dopuścił jako dowody w niniejszej sprawie kserokopie umowy najmu lokalu zawartej w dniu 30 września 2014 r. pomiędzy A. H. jako wynajmującym lokal przy B 7 w O. a C Sp. z o.o. jako najemcą, oraz protokołu przesłuchania świadka z dnia 9 listopada 2015 r. W oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, organ ustalił, że ww. urządzenia zostały wstawione do lokalu o nazwie "A" znajdującego się przy B 4 w O. na podstawie umowy zawartej w dniu 30 września 2014 r. pomiędzy skarżącą jako wynajmującym a spółką C jako najemcą. Z treści umowy wynika, że wynajmujący oświadcza, iż jest jedynym właścicielem przedmiotu najmu, tj. lokalu o powierzchni 80 m² położonego w O. przy B 7 i oddaje go najemcy do używania, który będzie wykorzystywał lokal wyłącznie na salon gier. Zgodnie z § 4 i § 5 umowy, została ona zawarta na czas nieokreślony a najemca zobowiązał się do zapłaty wynajmującemu miesięcznego czynszu najmu w wysokości 850,00 zł. Umowa została podpisana przez każdą ze stron.

W dniu 9 listopada 2015 r. został przesłuchany w charakterze świadka W. H. - mąż skarżącej, który wyjaśnił, że w sierpniu zgłosił się do niego R. K. i po spotkaniu i obejrzeniu lokalu w O., spytał czy może zmienić wystrój lokalu, bo stwierdził, że ma wnętrze firmowe i ten lokal musi dostosować. Stwierdził, że w lokalu będą automaty do gier hazardowych. Świadek wyjaśnił, że R. K. powiedział, że ma w R. i P. i w całej Polsce sieć salonów z automatami, więc taka działalność nie wzbudziła jego niepokoju. Świadek zeznał, że podczas pierwszej rozmowy z R. K. ustalił, że w lokalu będą automaty, dlatego wpisali w umowie, że w lokalu będzie salon gier. Mieli otrzymywać z żoną 850,00 zł miesięcznie plus opłaty. W tym dniu przekazał p. K. klucze i on rozpoczął remont lokalu. Uprzedzał, że będzie na zewnątrz lokalu znak firmowy - jakaś reklama, a świadek się na to zgodził.

Organ I instancji wyjaśnił, że zgodnie z obowiązującymi przepisami, gry na automatach mogą być prowadzone wyłącznie na podstawie udzielonej koncesji na prowadzanie gry, zaś urządzanie gier na automatach dozwolone jest jedynie w kasynach gry. Skarżąca takiej koncesji nie posiadała. Nie posiadała również zezwolenia na urządzenie gier na automatach w salonach gier lub gier na automatach o niskich wygranych, o którym mowa wart. 129 ust. 1 u.g.h.

Organ uznał przy tym, że skarżąca miała pełną świadomość o charakterze działalności prowadzonej przez C Sp. z o.o. w wynajętym lokalu, znajdującym się przy B 4 w O., zapewniała ciągłość przebiegu nielegalnych gier poza kasynem gry i stwarzała odpowiednie warunki, aby gry te mogły być prowadzone. Wynajęła bowiem należący do niej lokal celem zainstalowania w nim i użytkowania przez spółkę C ujawnionych automatów do gier hazardowych, czerpiąc z tego korzyść finansową w postaci czynszu najmu. Mając na uwadze, iż skarżąca wynajęła lokal znajdujący się przy B 4 w O. celem prowadzenia w nim przez C Sp. z o.o. salonu gier z zainstalowanymi urządzeniami o nazwie Hotspot nr: [...], [...] i [...] oraz Ultimate10 bez numeru, jednocześnie udostępniając sprzęt do gier (automaty) wraz z oprogramowaniem w nich zawartym innym podmiotom, odpłatnie czerpiąc z tego tytułu korzyść finansową oraz ze względu na fakt nieposiadania przez nią koncesji na prowadzenie kasyna gry wymaganej na podstawie art. 6 ust. 1 u.g.h., ani zezwolenia, w myśl art. 129 ust. 1 u.g.h., organ stwierdził, że A. H. w sposób świadomy urządzała gry na automatach niezgodnie z ustawą o grach hazardowych.

Mając powyższe na uwadze, Naczelnik Urzędu Celnego wymierzył skarżącej -jako urządzającej gry na automatach do gier bez wymaganej koncesji na prowadzenie kasyna, bez zezwolenia na urządzanie gier w salonach gier jak również punktach gier na automatach o niskich wygranych poza kasynem gry, łącznie kare pieniężną w wysokości 48.000 zł (po 12.000 zł od każdego automatu).

W odwołaniu skarżąca zarzuciła naruszenie:

1. art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa (zasada praworządności), art. 121 (zasada

prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych), art.

122 (zasada dochodzenia prawdy obiektywnej), art. 124 (zasada przekonywania) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i dokonanie z ich naruszeniem całkowicie błędnych ustaleń faktycznych, że skarżąca prowadziła działalność hazardową w wynajmowanym lokalu przy B 7 w O. w sytuacji, gdy nie miała nic wspólnego z działalnością najemcy tego lokalu, wydała lokal najemcy w stanie wolnym do jego własnej adaptacji i wyposażenia, bez automatów do gry na wyposażeniu, a jej jedynym dochodem z tego tytułu był ryczałtowy czynsz najmu,

2. art. 2 ust. 3-4, art. 3, art. 6 ust. 1, art. 8, art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2, art. 60 i

91 ustawy o grach hazardowych poprzez ich rażąco błędną wykładnię i uznanie, że samo wynajęcie lokalu podmiotowi prowadzącemu gry hazardowe, za pobieraniem uzgodnionego czynszu w stałej wysokości, świadczy o organizowaniu przez wynajmującego gier hazardowych, w sytuacji gdy taka wykładania jest sprzeczna z ugruntowanym orzecznictwem sądów administracyjnych, do których dorobku orzeczniczego organ pierwszej instancji się nie odniósł, przyjmując całkowicie inną -autorską i błędną - wykładnię w/w przepisów ustawy.

Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie oraz zasądzenie od Naczelnika Urzędu Celnego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm prawem przypisanych.

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy powyższe rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, że odnośnie wniosku o zasądzenie od Naczelnika Urzędu Celnego na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm prawem przypisanych, brak jest podstaw prawnych do przychylenia się do wniosku strony.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że w przepisie art. 2 ust. 1 u.g.h. zawarta jest definicja gry losowej, zgodnie z którą grami losowymi są gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku, a warunki gry określa regulamin. Zgodnie art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Wskazał, że według art. 89 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 2 – wynosi 12.000 zł od każdego automatu (art. 89 ust. 2 ww. ustawy). W świetle natomiast art. 90 ust. 1 u.g.h., kary pieniężne wymierza w drodze decyzji naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania urządzana jest gra hazardowa.

Dyrektor IAS podniósł, że w sprawie bezspornie ustalono, iż w lokalu znajdującym się przy B 4 w O. prowadzono gry hazardowe. Skarżąca, będąca właścicielem lokalu, nie posiadała koncesji, ani zezwolenia na urządzenie gier na automatach w salonach gier lub gier na automatach o niskich wygranych, o którym mowa w art. 129 ust. 1 u.g.h. W ocenie organu skarżąca miała pełną świadomość o charakterze działalności prowadzonej przez C Sp. z o.o. w wynajętym lokalu i powinna mieć także świadomość, że taka działalność jest niezgodna z obowiązującym prawem. Strona zapewniała ciągłość przebiegu nielegalnych gier poza kasynem gry, stwarzając odpowiednie warunki, aby gry te mogły być prowadzone. Wynajęła bowiem należący do niej lokal znajdujący się przy B 4 w O. celem zainstalowania w nim i użytkowania przez spółkę C ujawnionych automatów do gier hazardowych, czerpiąc z tego korzyść finansową w postaci czynszu najmu. Zdaniem DIAS niezasadny jest zarzut naruszenia powołanych przepisów ustawy o grach hazardowych, poprzez ich zastosowanie wobec skarżącej i uznanie że samo wynajęcie lokalu podmiotowi prowadzącemu gry hazardowe, za pobieraniem uzgodnionego czynszu w stałej wysokości, świadczy o organizowaniu przez wynajmującego gier hazardowych. Odpowiedzialność wynikającą z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. ponosi bowiem urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Wobec braku definicji legalnej należy posłużyć się znaczeniem potocznym, językowym rozumieniem. Dlatego przyjmuje się, że przez urządzenie gry należy rozumieć realizowanie czynności, które w swoim efekcie doprowadzą do tego, że gra hazardowa faktycznie się odbywa, przy czym realizowanie nawet jednej z wielu czynności prowadzących finalnie do tego aby gra hazardowa miała miejsce, wystarczającym jest do uznania osoby realizującej te czynności, z których każda przyczynia się bezpośrednio i w takim samym stopniu do tego, że gra na automacie w ogóle się odbędzie. Do tych czynności niewątpliwie należą czynności związane z organizacją (stworzeniem warunków) samej gry na automatach, takie jak wyposażenie lokalu (miejsca prowadzenia gry) w automaty do gier, zakup lub wynajem lokalu, w którym prowadzona jest gra na automatach, stworzenie zasad i systemu danej gry, określenie wygranych itp. Do tych czynności należą także czynności związane z nadzorem i zapewnieniem ciągłości przebiegu samej gry hazardowej. Urządzającym jest więc zarówno osoba posiadająca tytuł prawny do automatu (właściciel automatu), jak również może nim być osoba dzierżawiąca automat, bądź wynajmująca lub wydzierżawiająca powierzchnię pod automat, jak również każda inna czerpiąca korzyści z tego rodzaju nielegalnej działalności (właściciel lokalu, stacji paliw, sklepu, pubu, kafejki internetowej, osoba obsługująca automat).

Organ wskazał, że zebrane w niniejszej sprawie dowody, w szczególności umowa najmu zawarta przez skarżącą w dniu 30.09.2014 r. ze spółką C, świadczą o wspólnym przedsięwzięciu obu stron tj. właściciela lokalu i właściciela automatów, gdzie obie strony osiągały dochody z eksploatacji automatów. W chwili zawierania w/w umowy strona posiadała niewątpliwie wiedzę dotyczącą sposobu wykorzystania wynajmowanego lokalu - zgodnie z zapisem zawartym w umowie najmu skarżąca wynajęła spółce C lokal będący jej własnością, który najemca miał wykorzystywać wyłącznie na salon gier. O rodzaju działalności prowadzonej w wynajętym lokalu świadczył także sposób jego oznaczenia, tj. przyjęty w praktyce do oznaczania lokali, w których świadczone są usługi w postaci urządzania gier hazardowych (na neonie nad drzwiami wejściowymi oraz na oknach w kontrolowanym lokalu widniały oznaczenia przedstawiające napisy A oraz wizerunki kart do gry, cyfry 7 czy ruletki). Organ podniósł, że wydaje się zatem niemożliwe, by skarżąca przez okres jednego roku jaki minął od dnia wynajęcia lokalu spółce C, do dnia kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy celnych, nie uzyskała wiedzy o charakterze działalności prowadzonej przez najemcę w wynajętym od niej lokalu, położonym przy B 7 w O.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że przebieg gier na każdym z w/w urządzeń wykazał losowy charakter przeprowadzonych gier. Przebieg gry nie był zależny od zręczności gracza. Gra przebiegała wg określonego algorytm. Stwierdzono zatem naruszenie art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1 w związku z art. 2 ust. 5 u.g.h. Mając na uwadze powyższe, tzn. element losowości występujący w grze (grający nie miał możliwości zatrzymania wirujących bębnów w wybranym przez siebie momencie, co miało wpływ na osiągnięcie wygranej punktowej) można stwierdzić, iż nie jest to typowa gra zręcznościowa, gdzie wynik zależy tylko od zręczności grającego. Gra ma również charakter komercyjny (granie wymaga zaangażowania środków pieniężnych). W tym stanie rzeczy, organ uznał, iż wykonana gra na w/w automatach spełnia definicję "gry na automacie" zawartej w art. 2 ust. 3, 4 i 5 u.g.h.

Dyrektor IAS uznał wobec powyższego, że strona urządzała gry na automatach bez wymaganej koncesji na prowadzenie kasyna - co potwierdzają ustalenia zawarte m.in. w protokole kontroli oraz treść umowy zawartej przez stronę. Zatem w świetle art.89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., skarżąca podlega karze pieniężnej jako urządzający gry na automatach, poza kasynem.

W skardze A. H. wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł., jak i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P., jako rażąco naruszających wymienione w skardze przepisy prawa materialnego i procesowego. Ponadto - na podstawie art. 145 § 3 p.p.s.a., wobec braku wystąpienia w niniejszej sprawie jakichkolwiek przesłanek ustawowych odpowiedzialności skarżącej z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., wniosła o umorzenie postępowania administracyjnego w przedmiocie nałożenia na skarżącą kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych w jej lokalu oraz zasądzenie kwoty 5.057 zł tytułem zwroty kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie prawa procesowego, mające istotny

wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

1) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 122, art. 124, art. 187, art. 191 i art. 210 § 1 oraz art. 229 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez utrzymanie w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, pomimo zaniechania przez organ odwoławczy dokonania ustaleń, co do rzeczywistych czynności podejmowanych przez skarżącą, świadczących o urządzaniu przez nią gier, i mimo braku wykazania stronie świadomego działania polegającego na urządzaniu takich gier i czerpania z tego tytułu zysków;

2) art. 133 § 1 o.p. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h. poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry do podmiotu nie będącego urządzającym takie gry;

3) art. 121 § 1, art. 122 o.p. w związku z art. 187 § 1 i 191 o.p. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h., polegające na prowadzeniu postępowania sprzecznie z nakazem kształtowania zaufania do organu podatkowego, a wskutek tego dokonanie ustaleń, iż skarżąca jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, podczas gdy ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności umowy najmu lokalu, wynika, że jej rola skończyła się na samym podpisaniu umowy i wydaniu lokalu najemcy, który takie gry urządza, a ona sama nie dokonywała jakichkolwiek czynności związanych z organizowaniem gier, objaśnianiem ich zasad i obsługiwaniem urządzeń, a podmiotem odpowiedzialnym za ich wstawienie, obsługę i działanie był wyłącznie ich właściciel,

4) art. 122 § 1 w związku z art. 187 § 1 o.p., poprzez naruszenie fundamentalnej zasady

prawdy obiektywnej, polegające na zaniechaniu dokonania ustaleń co do rzeczywistych

czynności podejmowanych przez skarżącą w stosunku do kwestionowanych urządzeń, które miałyby świadczyć o jej współdziałaniu/organizowaniu gier hazardowych, a w konsekwencji wadliwym przyjęciu, że skarżąca jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, pomimo tego, że organ nie wykazał jej świadomego działania polegającego na urządzaniu takich gier i czerpania zysków z organizowanych przez najemcę gier losowych,

5) naruszenie art. 2a o.p. w zakresie, w jakim niedających się usunąć wątpliwości co do

stosowania przepisów u.g.h. i rzekomego udziału skarżącej w prowadzeniu gier hazardowych przez najemcę jej lokalu, nie rozstrzygnięto na korzyść skarżącej.

Zaskarżonej decyzji zarzucono również naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.

1) art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonej decyzji przez jego niewłaściwe zastosowanie i nałożenie kary pieniężnej na podmiot (skarżącą), który obiektywnie nie wykonywał czynności wymienionych w tym przepisie, tj. nie urządzał gier hazardowych,

2) art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię, zgodnie

z którą samo wynajęcie lokalu podmiotowi urządzającemu gry hazardowe poza kasynem gry jest wystarczające do zakwalifikowania wynajmującego jak urządzającego takie gry, w sytuacji, gdy prawidłowa zgodna z ukształtowanym orzecznictwem sądów administracyjnych wykładnia tych przepisów stanowi, iż dla takiego uznania wynajmujący musi aktywnie uczestniczyć w procesie urządzania tych gier, a więc podejmować określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych organizacyjnych warunków, umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej i bada legalność zaskarżonego aktu administracyjnego stosownie do przepisu art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 2188 ze zm.), nie będąc w sprawowaniu tej kontroli związany granicami skargi – zarzutami, wnioskami oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej.

Po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji według opisanych wyżej kryteriów, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy oraz sformułowane w skardze zarzuty i wspierające je argumenty, Sąd stwierdza, że zaistniały podstawy do zakwestionowania stanowiska organów wyrażonego w rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] oraz poprzedzającej to rozstrzygnięcie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w P. z [...] o wymierzeniu A. H. - na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych - kary pieniężnej w wysokości 48 000 zł z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Organy administracji naruszyły bowiem w rozpoznawanej sprawie przepisy postępowania, a naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Stosownie do art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 471; dalej: u.g.h.), karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. W świetle brzmienia art. 6 ust. 1 u.g.h. działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry i urządzanie takich gier jest dozwolone wyłącznie w kasynach gry. Zgodnie z art. 14 ust. 1 u.g.h. urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Według art. 2 ust. 3 u.g.h. grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Zakres definicji legalnej gry na automatach został poszerzony w art. 2 ust. 5 u.g.h., według którego grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Wygraną rzeczową w grze na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze (art. 2 ust. 4 u.g.h.).

Podstawę podjętych w niniejszej sprawie ustaleń stanowił w szczególności protokół z 14.09.2015 r. z kontroli przeprowadzonej w lokalu "A", znajdującym się przy B 7 w O. - nie będącym kasynem gry, oraz eksperyment gry testowej na spornych 4 automatach: trzech urządzeniach o nazwie Hotspot i numerach [...], [...] i [...] oraz urządzeniu o nazwie Ultimate10 bez numeru - o budowie identycznej jak automaty do gier. W trakcie kontroli automaty były podłączone do sieci elektrycznej i przygotowane do gry. W wyniku przeprowadzonych eksperymentów na ww. urządzeniach stwierdzono, że w grach występował element losowości, padały wygrane rzeczowe w postaci punktów umożliwiających grającemu przedłużenie gry bez konieczności wpłaty stawki (tj. środków pieniężnych) za udział w grze, a ponadto gry organizowane były w celach komercyjnych. W oparciu o te dowody stwierdzono, że kontrolowane urządzenia są automatami do gier losowych. Tym samym należy zgodzić się z organami, że gra na przedmiotowych automatach wypełniła definicję gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. Sporne automaty niewątpliwie użytkowane były też poza kasynem gry. Okoliczności tych skarżąca zresztą nie kwestionowała.

Zdaniem jednak Sądu, przy ocenie legalność zaskarżonych decyzji w kontekście zarzutów skargi, uznać należy, że stan faktyczny sprawy nie upoważniał organów do zastosowania wobec skarżącej przepisów u.g.h. i wymierzenia stronie sankcji finansowej przewidzianej art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h.

Z ustaleń organów wynika, że 4 sporne urządzenia zostały wstawione do lokalu "A" przy B 4 w O. na podstawie umowy zawartej w dniu 30 września 2014 r. pomiędzy skarżącą jako wynajmującym a podmiotem: "C" Spółka z o.o. w K., reprezentowanym przez R. K. - jako najemcą. Z treści umowy wynika, że wynajmujący oświadcza, iż jest jedynym właścicielem przedmiotu najmu, tj. lokalu o powierzchni 80 m² położonego w O. przy B 7 i oddaje go najemcy do używania, który będzie wykorzystywał lokal wyłącznie na salon gier. Zgodnie z § 4 i § 5 umowy, została ona zawarta na czas nieokreślony, a najemca zobowiązał się do zapłaty wynajmującemu miesięcznego czynszu najmu w wysokości 850,00 zł.

Organ ocenił, że pomimo treści umowy wskazującej na najem lokalu, należy uznać, iż skarżąca wspólnie z ww. spółką urządzała gry na automatach hazardowych. Strona miała bowiem, zdaniem organu, pełną świadomość o charakterze działalności prowadzonej przez spółkę C w wynajętym lokalu, zapewniała ciągłość przebiegu nielegalnych gier poza kasynem gry i stwarzała odpowiednie warunki, aby gry te mogły być prowadzone. Wynajęła bowiem należący do niej lokal celem zainstalowania w nim i użytkowania przez spółkę C ujawnionych automatów do gier hazardowych, czerpiąc z tego korzyść finansową w postaci czynszu najmu.

Trzeba podkreślić, że zgodnie z poglądem wypracowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych, w sprawach dotyczących podmiotów, którym nie można wprost przypisać cechy "urządzającego gry na automacie", organy prowadzące postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej powinny dokładnie wyjaśnić ich udział w tego rodzaju przedsięwzięciu. Samo bowiem wynajęcie lokalu, czy też jego części, nie przesądza ani o urządzaniu tych gier przez wynajmującego, ani też takiej okoliczności nie wyłącza.

Istnienie możliwości karania więcej niż jednego podmiotu za urządzanie gier na automatach nie oznacza, iż organy mogą w sposób automatyczny i dowolny rozszerzać krąg podmiotów, które można obciążyć sankcją. W celu ustalenia odpowiedzialności istotne jest przypisanie konkretnym podmiotom cechy "urządzającego gry na automatach". Występujące powiązanie określonych podmiotów np. urządzającego gry na automacie w lokalu i wynajmującego lokal lub serwisanta automatów, samo przez się nie świadczy jeszcze o tym, iż te podmioty również urządzają gry na automacie. Granica ocen w tego rodzaju sytuacjach powinna uwzględniać złożoność sytuacji faktycznych i rzeczywiste powiązania istniejące pomiędzy podmiotami (zob.: wyrok NSA z 9 listopada 2016 r. sygn. akt II GSK 2736/16, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W ocenie Sądu, uznanie danego podmiotu za "urządzającego gry" w rozumieniu analizowanego przepisu każdorazowo wymaga uwzględnienia okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, w tym ustalenia, czy osoba taka lub podmiot podejmował czynności polegające między innymi na aktywnych działaniach wskazujących na istotny udział w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych lub też w sposób bezpośredni odnosi korzyści finansowe w związku z urządzaniem gry na automatach w niedozwolonym do tego miejscu.

Pojęcia takie jak "urządzanie gier", czy "urządzający gry", którymi posłużył się ustawodawca w ustawie o grach hazardowych nie zostały przez tego ustawodawcę zdefiniowane. Zwrot "urządzanie" stanowi synonim takich pojęć jak "utworzyć, uporządkować zagospodarować, "zorganizować, przedsięwziąć, zrobić" (Słownik Poprawnej Polszczyzny, Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 1994). W tym kontekście określenie "urządzanie gier" obejmuje niewątpliwie podejmowanie aktywnych działań, czynności dotyczących zorganizowania przedsięwzięcia w zakresie gier na automatach. W praktyce w odniesieniu do takiej działalności jak urządzanie gier na automatach, pojęcie to obejmuje w szczególności zachowania aktywne polegające na zorganizowaniu i pozyskaniu odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiające ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych (w stosunku do automatów o jakich mowa w art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych), związane z obsługą urządzeń czy zatrudnieniem odpowiedniego przeszkolonego personelu (jego szkolenie) i wtedy podmiot realizujący (wykonujący) te działania może być uznany za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. Dla zrealizowania zamierzenia – działalności w zakresie gier na automatach – dojść może oczywiście w wyniku zaangażowania i współdziałania więcej niż jednego podmiotu. Nie powinno to jednak oznaczać automatyzmu skutkującego uznaniem, że podmioty, które w jakimś zakresie uczestniczą w ciągu zdarzeń prowadzących do udostępnienia użytkownikom automatu do gier, objęte są bezwarunkowo dyspozycją art. 89 ust. 1 jako "urządzający gry".

Przy interpretacji znaczenia używanego w ustawie o grach hazardowych pojęcia "urządzania gier" wyniki wykładni językowej korespondują z rezultatami wykładni systemowej. Warto zwrócić uwagę, że art. 128 Kodeksu wykroczeń (Dz. U. z 2015 r. poz. 1094), nawiązując wyraźnie do przepisów ustawy o grach hazardowych, penalizuje naruszenia przepisów dotyczących gier hazardowych, wprost odróżniając urządzanie gier od zachowań określonych jako użyczanie pomieszczenia do nielegalnej gry hazardowej. Można w związku z tym z takiej treści tego przepisu wyciągnąć wniosek, że użyczenie w sensie udostępnienia pomieszczenia na przykład na podstawie umowy najmu (por. Mozgawa Marek (red.), Kodeks wykroczeń. Komentarz, wyd. II. Komentarz do art. 128 Kw, teza 22, opub. w LEX 2009), jest czynnością niemieszczącą się w pojęciu urządzania gier, o jakim mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

W ocenie Sądu, pojęcie "urządzanie gier" na gruncie art. 89 ustawy nie następuje zatem automatycznie w związku z samą czynnością oddania do używania powierzchni lokalu innemu podmiotowi pod eksploatację automatów w ramach umowy najmu lub dzierżawy. Nie jest dopuszczalne takie rozumienie "urządzającego gry", zgodnie z którym w przypadku, gdy dany lokal nie stanowi własności podmiotu eksploatującego automaty do gier, to zawsze występuje wielość urządzających gry tj. podmiotu eksploatującego automat, ale i podmiotu oddającego powierzchnię do eksploatacji automatów. Należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 35 pkt 6 u.g.h., wniosek o koncesję na kasyno gry powinien zawierać odpis dokumentów wskazujących na prawo do władania budynkiem (lokalem) lub umowy zobowiązującej do oddania we władanie budynku (lokalu), w którym będą urządzane gry. W związku z powyższym należy stwierdzić, że na gruncie przepisów ustawy o grach hazardowych brak jest tożsamości pomiędzy urządzaniem gier, a zawarciem umowy zobowiązaniowej oddającej prawo do korzystania z lokalu (lub gruntu). W tych okolicznościach brak jest podstaw prawnych, by już samą czynność cywilnoprawną (umowę najmu lub dzierżawy) oddania lokalu lub jego części do władania innemu podmiotowi dla eksploatacji automatów, utożsamiać z pojęciem "urządzanie gier" w znaczeniu art. 89 ust. 1 u.g.h.

O udziale wynajmującej w oparciu o umowę, zgodnie z którą automat do gry zostaje umieszczony w lokalu skarżącej, o urządzaniu gier można mówić, dopiero wtedy, gdyby wynajmujący aktywnie i bezpośrednio uczestniczył w przynajmniej części czynności i działań związanych z eksploatacją automatu, przy czym jej zachowania powiązane winny być z porozumieniem dokonanym z podmiotem wstawiającym automat i go eksploatującym, a dotyczącym wspólnego prowadzenia przedsięwzięcia w zakresie gier na automatach (tak też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z 18 lutego 2016 r. sygn. akt II SA/Go 824/15 i Wojewódzki Sad Administracyjny w Krakowie w wyroku z 22 listopada 2016 r. sygn. akt III SA/Kr 675/16). Wyżej przedstawione rozumienie pojęcia "urządzający gry" znajduje potwierdzenie w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 22 grudnia 2015 r. sygn. akt II SA/Ke 508/15; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 9 grudnia 2015 r. sygn. akt II SA/Ke 717/15; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 11 stycznia 2016 r. sygn. akt III SA/Wr 114/15; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 11 stycznia 2016 r. sygn. akt III SA/Wr 116/15; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 7 lipca 2016 r. sygn. akt III SA/Kr 163/16; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 18 lipca 2016 r. sygn. akt III SA/Kr 231/16; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 20 lipca 2016 r. sygn. akt III SA/Kr 1394/15).

W rozpatrywanej sprawie w zakresie uznania skarżącej jako "urządzającego gry" organy administracyjne dokonały oceny materiału dowodowego w sposób nieprawidłowy, polegający na jedynie częściowej i wybiórczej analizie zgromadzonych materiałów. W niniejszej sprawie organy nie wykazały, aby skarżąca poza udostępnieniem lokalu i pobieraniem z tego tytułu stałej kwoty czynszu, wykonywała także czynności związane chociażby z obsługą automatów, objaśnianiem zasad gier i wypłacaniem wygranych, czy też jakiekolwiek inne czynności, które wpływałyby na wysokość przychodu generowanego przez przedmiotowe automaty i przekładałaby się na zysk skarżącej. Takich ustaleń nie można w żaden sposób wywieść z zawartej umowy najmu lokalu ze spółką C, jak również z zeznań świadków przesłuchanych w trakcie toczącego się postępowania administracyjnego. W związku z powyższym brak jest podstaw (przynajmniej na tym etapie postępowania) do twierdzenia, że skarżąca jest osobą urządzającą gry na przedmiotowych 4 automatach. Podkreślić jeszcze raz należy, że sam fakt, że skarżąca jest właścicielem lokalu, w którym zainstalowano urządzenia do gier hazardowych i otrzymuje czynsz najmu za ten lokal, nie jest automatycznie równoznaczne z czerpaniem przez skarżącą korzyści z urządzania gier na automatach, jak wadliwie przyjęły organy w dotychczasowym postępowaniu.

Rację ma zatem strona skarżąca, że w rozpatrywanej sprawie okoliczność, czy podmiot na którego nałożono karę pieniężną był urządzającym gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h., nie została zbadana w sposób wyczerpujący. W ocenie Sądu, organy przypisały skarżącej odpowiedzialność na podstawie wadliwie zinterpretowanych dowodów, jednocześnie nie odnosząc się do istotnych kwestii z nich wynikających. Nie wyjaśniły, z jakich konkretnie zapisów umowy najmu lokalu wywnioskowano, iż prowadzącym działalność w zakresie urządzania gier na automatach jest właśnie skarżąca. Organy poprzestały jedynie na ogólnikowym stwierdzeniu, że okoliczność urządzania przez stronę gier na automatach potwierdza zawarta przez nią umowa najmu oraz jej świadomość, że w wynajętym lokalu funkcjonuje salon gier.

Sąd zauważa, iż zapisy umów nie stanowią o urządzaniu bądź nieurządzaniu gier na automatach przez dany podmiot. Ich zakwestionowanie wymaga nieco większej aktywności organów, niż tylko generalne wiązanie odpowiedzialności z faktem wynajmowania lokalu i ewentualną świadomością, że w lokalu zainstalowane są urządzenia do gier. Organy zdają się przyjmować, iż w zasadzie każdy przypadek najmu lokalu wskazuje, że wynajmujący również jest współurządzającym gry na automatach. Takie założenie jest jednak niewłaściwe. Jak wspomniano, kwestia zawarcia umowy najmu nie przesądza sama przez się o udziale w urządzaniu gier na automatach, choć mogą na to wskazywać inne okoliczności np. sposób, w jaki umowa ta kształtuje prawa i obowiązki stron. Niezbędna jest jednak w tym zakresie wnikliwa analiza i odwołanie się do wszystkich elementów stanu faktycznego, w tym także tego, jak określony został przedmiot umowy, czy wynajmujący lokal ma zagwarantowany udział w dochodzie uzyskiwanym z automatów, kto ponosi ciężary utrzymania urządzeń i kto sprawuje faktyczny nadzór nad ich eksploatacją. Niezbędne jest ponadto ustalenie, czy oprócz praw i obowiązków wynikających bezpośrednio z umowy istnieją inne okoliczności sprawy przemawiające za udziałem skarżącej w urządzaniu gier na automatach np. faktyczne zaangażowanie wynajmującej lub osób przez niego zatrudnionych w ten rodzaj działalności.

Samo zawarcie umowy najmu lokalu w celu ustawienia automatów do gier oraz czerpanie korzyści z faktu wynajęcia powierzchni lokalu nie przesądza, że skarżąca urządzała gry na automatach. Wynajmująca (skarżąca) miała bowiem obowiązek udostępnić najemcy przedmiot najmu w stanie umożliwiającym umówione używanie, a więc zainstalowanie i eksploatacje urządzeń do gier, co jest rzeczą oczywistą. Z kolei czerpanie korzyści w tym przypadku wiązało się z uzyskiwaniem przez wynajmującą czynszu w wysokości 850 zł miesięcznie. Najem ze swojej istoty ma bowiem charakter odpłatny. Wskazane wynagrodzenie wynajmujący uzyskiwał tytułem najmu, a nie w związku z urządzaniem gier. Kolejnymi wskazanymi przez organy przesłankami było zapewnienie przez wynajmującą stałego dostępu do lokalu oraz ciągłości przebiegu gry hazardowej. W ocenie Sądu także i te okoliczności, nie dają podstaw do uznania skarżącej (wynajmującej) za współurządzającej gry na automatach. Samo bowiem udostępnienie miejsca czy lokalu w celu urządzania gier nie jest przejawem aktywnego uczestnictwa w tym procesie. Wynajęcie lokalu wiąże się bezpośrednio z koniecznością wydania i udostępnienia najemcy stałego dostępu do tego lokalu w okresie trwania umowy. Ze względu na sankcyjny i dotkliwy charakter odpowiedzialności przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., takie działanie nie może być utożsamiane z zachowaniem wypełniającym ustawowe znamiona "urządzania gier". Formułując tezę przeciwną koniecznym jest poczynienie ustaleń w kwestii zakresu obowiązków spoczywających na podmiocie udostępniającym lokal, które wskazywałyby na czynne uczestnictwo w tej działalności, a także pobieranie zysków z tej działalności, wykraczających jednak ponad sam czynsz za najem lokalu, a wskazujących na partycypowanie w zysku z urządzanych gier. Zupełnie inaczej natomiast przedstawia się sytuacja podmiotu, takiego jak w niniejszej sprawie, który bez względu na to, czy gry na automacie się odbywają, czy też nie, otrzymuje stałe kwoty czynszu, niezwiązane bynajmniej z samym urządzaniem gier, lecz z udostępnieniem na ten cel w drodze najmu lokalu.

Wskazać przy tym należy, że wyłącznym dysponentem automatów był podmiot, które wstawił automaty do lokalu położonego w O. przy B 7, tj. spółka C. Przy czym skarżącej nie przysługiwały żadne prawa do przedmiotowych urządzeń. To najemca ponosił ryzyko gospodarcze związane z rentownością automatów i to do niego trafiał w całości utarg. Istotne jest również to, że w sprawie nie wykazano, aby skarżąca przykładowo miała klucze do automatu, czy też, aby do niej grający zgłaszali roszczenia reklamacyjne związane z funkcjonowaniem automatu, co mogłoby świadczyć o czynnościach innych, niż wynikające z zawartej umowy najmu.

Mając na uwadze powyższe, Sąd stwierdził, że organy administracyjne nie wykazały, aby skarżąca poza udostępnieniem lokalu i pobieraniem z tego tytułu stałej kwoty czynszu wykonywała także czynności związane chociażby z obsługą automatów, objaśnianiem zasad gier i wypłacaniem wygranych, czy też jakiekolwiek inne czynności, które wpływałyby na wysokość przychodu generowanego przez przedmiotowe urządzenia, co przekładałoby się na jej zysk. Takich ustaleń nie można było bowiem wywieść z zawartej umowy najmu lokalu. Organ I instancji przesłuchał co prawda męża skarżącej, osoby grające na automatach oraz osobę zatrudnioną przez najemcę do sprawowania dozoru w lokalu, ale z tych zeznań nie wynikają żadne fakty wskazujące na to, że wynajmująca jest także współurządzającą gry na automatach.

Powyższe prowadzi do stwierdzenia, że organy przedwcześnie przyjęły, iż odpowiedzialność skarżącej jest niewątpliwa. Zdaniem Sądu, do przypisania tej odpowiedzialności niezbędne jest ustalenie, czy oprócz zawarcia umowy najmu istnieją inne okoliczności przemawiające za udziałem skarżącej w urządzaniu gier na automatach.

Sąd dostrzega również, niepodnoszoną w skardze okoliczność, że zaskarżona decyzja organu odwoławczego została wydana na podstawie obowiązujących do dnia 31 marca 2017 r. przepisów art. 89 u.g.h., który to z dniem 1 kwietnia 2017 r. został zmieniony przez art. 1 pkt 67 ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017, poz. 88) - dalej: "ustawa nowelizująca" - zmieniającej ustawę z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Wydając zaskarżoną decyzję w dniu [...] organ odwoławczy orzekał zatem w sprawie, już po dokonanej zmianie art. 89 u.g.h. Wyjaśnić wobec tego należy, że w ustawie nowelizującej ustawodawca nie zamieścił przepisów przejściowych, regulujących kwestię zastosowania właściwego prawa materialnego do stanów faktycznych zaistniałych przed 1 kwietnia 2017 r. albo spraw wszczętych i niezakończonych przed tą datą. W takiej sytuacji, rozstrzygając o tym czy dać pierwszeństwo zasadzie dalszego działania przepisów dotychczasowych, czy też zasadzie bezpośredniego działania ustawy nowej, należy uwzględniać okoliczności konkretnej sprawy charakter przepisów podlegających zmianie, biorąc jednocześnie pod uwagę skutki, jakie może wywołać przyjęcie jednej lub drugiej zasady. Na bezpośrednie działanie ustawy nowej, do zdarzeń mających miejsce przed jej wejściem w życie, ustawodawca powinien zdecydować się tylko w sytuacji gdy za tym przemawia ważny interes publiczny, którego nie można wyważyć z interesem jednostki (orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego K 9/92 - OTK 1993 cz. I str. 69 i nast., K 14/92 - OTK 1993 cz. II str. 328 i nast.). Poza tym, bezpośrednie działanie prawa nowego niesie liczne zagrożenia w postaci naruszenia zasady zaufania obywatela do państwa, zasady ochrony praw nabytych, czy też zasady nieretroakcji prawa, które to zasady wynikają z konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP) - vide: uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 kwietnia 2006 r., I O PS 1/06. W sytuacjach, kiedy ustawodawca nie wypowiada się wyraźnie w kwestii przepisów przejściowych, należy więc przyjąć, że nowa ustawa ma z pewnością zastosowanie do zdarzeń prawnych powstałych po jej wejściu w życie, jak i do tych, które miały miejsce wcześniej jednak trwają dalej - po wejściu w życie nowej ustawy.

Taka sytuacja nie zaistniała jednak w rozpoznawanej sprawie. Stwierdzone naruszenie przepisów u.g.h. zakończyło się bowiem w dniu kontroli (dokonania przeszukania i oględzin), tj. 14 września 2015 r. Przyjęcie więc stanowiska, że mają w tej sprawie zastosowanie przepisy art. 89 u.g.h., które weszły w życie od dnia 1 kwietnia 2017 r., prowadziłoby do naruszenia zasady lex retro non agit. Zakaz działania prawa wstecz stanowi jeden z elementów konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawnego. Zasada niedziałania prawa wstecz jest dyrektywą legislacyjną skierowaną do organów stanowiących prawo, jak również dyrektywą interpretacyjną dla organów stosujących prawo, dokonujących wykładni przepisów prawnych.

Mając na względzie powyższe zasady, stwierdzić zatem należy, że prawidłowo organ odwoławczy powołał w sprawie przepisy art. 89 u.g.h., w brzmieniu obowiązującym w dacie ujawnienia zdarzenia oraz orzekania przez organ I instancji, a nie po ich zmianie, która nastąpiła w dniu 1 kwietnia 2017 r.

Z uwagi na zmiany stanu prawnego w omawianej materii podkreślenia wymaga, że nowelizacja ustawy o grach hazardowych polegała m.in. na dodaniu do katalogu podmiotów podlegających karze pieniężnej posiadacza samoistnego lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier. Na tle jednak art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r., do nałożenia kary pieniężnej konieczne było wykazanie, że dany podmiot urządzał gry na automatach poza kasynem gry. Jak powyżej wskazano, w rozpatrywanej sprawie okoliczność ta nie została w sposób prawidłowy zbadana w warunkach dwuinstancyjnego postępowania administracyjnego.

Reasumując, w niniejszej sprawie doszło do naruszenia przez organy przepisów nakazujących podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy (art. 122 O.p.), zebranie i rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego (art. 187 §1 O.p.) i dokonanie na tej podstawie oceny spełnienia przesłanek z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., do czego obliguje art. 191 Ordynacji podatkowej. Konieczne okazało się zatem ponowne rozpatrzenie sprawy przez organy obu instancji - zgodnie z powołanymi przepisami, w szczególności zbadanie, czy podmiotowi, na który nałożono karę, można przypisać cechę urządzającego gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

Z omówionych względów Sąd uznał, że prowadząc postępowanie organy naruszyły przepisy postępowania tj. – art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej i tym samym zaskarżona decyzja oraz decyzja ją poprzedzająca podlegają uchyleniu - stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w zw. z art. 135 p.p.s.a.

Zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a. przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ winien, uwzględniając przedstawione wyżej uwagi, przeprowadzić postępowanie wyjaśniające przyjmując, że samo stwierdzenie wynajęcia powierzchni lokalu przez skarżącą i pobieranie czynszu nie jest automatycznie równoznaczne z czerpaniem przez nią korzyści z urządzania gier na automatach. Dopiero wszechstronna ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego może stanowić podstawę do wydania i uzasadnienia decyzji administracyjnej.

O kosztach postępowania sądowego orzeczono w oparciu o art. 200 i art. 205 § 1 i 2 p.p.s.a i w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit a) oraz § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U z 2015 r. poz. 1804). Na łączną kwotę 5.040 zł przysługujących stronie do zwrotu kosztów postępowania, Sąd zaliczył 1.440 zł tytułem uiszczonego wpisu stosunkowego od skargi oraz 3.600 zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego.

ds