Wyrok WSA w Olsztynie, sygn. akt I SA/Ol 226/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie
Data orzeczenia: 2007-07-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę

SENTENCJA

Dnia 4 lipca 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędzia WSA Wiesława Pierechod Sędzia WSA Tadeusz Piskozub (spr.) Protokolant Anna Fic po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 4 lipca 2007 roku sprawy ze skargi E. T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004 rok oddala skargę


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" roku Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta z dnia "[...]"

w sprawie określenia E. T. podatku od nieruchomości za 2004 rok.

Z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, co następuje:

Burmistrz Miast decyzją z dnia "[...]" ustalił E. T. i W. Ś. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2004 r.

w kwocie 1280 zł, dot. współwłasności nieruchomości położonej w G. ul. "[...]", tj. za budynki mieszkalne o powierzchni 79,10 i 74,82 m2, budynki związane z działalnością gospodarczą o powierzchni 18 i 36 m2, budynki pozostałe o powierzchni 73,10 i 18 m2 oraz grunty pozostałe

o powierzchni 99 m2.

W uzasadnieniu decyzji organ I instancji podniósł, że zobowiązanie podatkowe ustalone zostało w oparciu o informacje przedstawione przez podatników.

E. T. na podstawie złożonej informacji "[...]" swój udział we współwłasności tj. budynku mieszkalno-usługowego, na co składało się mieszkanie o powierzchni 73,10m2 , część związana z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 18m2 ,część zajęta na prowadzenie działalności oświatowej o pow. 18 m2 i 73,10m2 , grunty o pow.62m2 . Organ I instancji ustalił, że M. T. w budynku mieszkalnousługowym, przy ul. "[...]", prowadził działalność gospodarczą w zakresie handlu

i działalność oświatową, który pomieszczenia te zajmuje na podstawie umowy użyczenia, zawartej z żoną E. T.

Na podstawie art.2, art.3, art.4 i 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych ustalono podatek o całej nieruchomości, a decyzję podatkową przesłano współwłaścicielom nieruchomości.

W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wyjaśnił też, że części nieruchomości, stanowiące własność E. T., zajęte na działalność oświatową nie mogły być zwolnione z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż działalność tę prowadził mąż podatniczki.

Art.7 ust.2 pkt 2 ustawy stanowi, że szkoły, zakłady kształcenia

i placówki doskonalenia nauczycieli - publiczne i niepubliczne oraz organy prowadzące te szkoły itp., są zwolnione od podatku od nieruchomości z tytułu zarządu, użytkowania lub użytkowania wieczystego nieruchomości szkolnych.

W tych okolicznościach, gdy działalność oświatową prowadził M. T., zajmując lokal na podstawie umowy użyczenia, to jako organ prowadzący szkołę nie mógł skorzystać ze zwolnienia, gdyż nie był podatnikiem podatku od nieruchomości.

Odwołując się od tej decyzji E. T. zakwestionowała rozstrzygnięcie

w części dotyczącej powierzchni budynku użytkowanej przez jej męża na podstawie umowy użyczenia, która jej zdaniem, powinna zostać zwolniona od podatku.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania strony, decyzja z dnia "[...]", utrzymało w mocy decyzję organu I instancji, podzielając w uzasadnieniu argumentację Burmistrza Miasta, w przedmiocie braku zastosowania zwolnienia określonego wart. 7 ust.2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Z akt rozpatrywanej sprawy wynika, że E. T. i W. Ś. byli w 2004 r. współwłaścicielami nieruchomości położonej w G. przy ul. "[...]"

o powierzchni 99 m2, zabudowanej domem mieszkalno - usługowym

o powierzchni 295,30 m2. Okoliczność ta powoduje, że ciążył nich obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Podstawę ustaleń faktycznych w postępowaniu wymiarowym stanowi informacja w sprawie podatku od nieruchomości. Oboje podatnicy złożyli takie informacje,

a wartości w nich wykazane zostały przyjęte przez organ pierwszej instancji do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Dane te znalazły zresztą potwierdzenie w pozostałych materiałach sprawy.

Oceniając okoliczności konkretnej sprawy należy pamiętać, że przepisy tego rodzaju powinny podlegać wykładni ścisłej, gdyż stanowią odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. W każdym jednak przypadku na organie podatkowym ciąży obowiązek jednoznacznego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy,

a w szczególności tych, które mają wpływ na możliwość uwzględnienia zwolnień wynikających wprost z przepisów prawa.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych

od podatku od nieruchomości zwalnia się szkoły, placówki, zakłady kształcenia i placówki doskonalenia nauczycieli - publiczne

i niepubliczne, oraz organy prowadzące te szkoły, placówki i zakłady,

z tytułu zarządu, użytkowania lub użytkowania wieczystego nieruchomości szkolnych; zwolnienie nie dotyczy przedmiotów opodatkowania zajętych na działalność gospodarczą inną niż działalność oświatowa.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, że działalność oświatową prowadził mąż odwołującej się, M. T., na podstawie zawartej

z właścicielką umowy użyczenia. M. T., jako podmiot prowadzący szkołę nie mógł jednak korzystać z omawianego zwolnienia, gdyż nie był podatnikiem podatku od nieruchomości. Nie posiadał on także nieruchomości na podstawie ustanowionego zarządu, bądź użytkowania lub użytkowania wieczystego, które są prawami o charakterze rzeczowym. Dysponował on jedynie prawem obligacyjnym, tj. użyczeniem.

W ocenie organu odwoławczego, nieruchomości zajęte na prowadzoną przez M. T. działalność nie mogły wobec tego zostać zwolnione

z podatku od nieruchomości.

E. T. nie mogła ubiegać się skutecznie o zwolnienie także dlatego, że wprawdzie jest właścicielką przedmiotów opodatkowania

i w konsekwencji podatniczką podatku od nieruchomości, ale nie była podmiotem prowadzącym szkołę.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Olsztynie, E. T. wniosła o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego, jak naruszającej prawo.

Podatniczka stwierdziła, że uznanie przez organy podatkowe, iż nie przysługuje jej zwolnienie od podatku od nieruchomości od części nieruchomości zajętej na działalność oświatową przez jej męża, stanowiło naruszenie art. 81 ustawy o systemie oświaty.

W ocenie skarżącej, podmioty prowadzące szkoły, z mocy tego przepisu zwolnione są od podatku od nieruchomości. Dlatego szkoła niepubliczna o uprawnienia szkoły publicznej korzysta z nieruchomości w sposób wyłączny, wykluczający władztwo właściciela nieruchomości, stąd właścicielka tej nieruchomości winna być zwolniona od podatku, od tej części nieruchomości, która jest wykorzystywana na działalność oświatową.

W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, jako nieuzasadnionej, podtrzymując argumentację zawarta w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem zgodności

z prawem stwierdził, że decyzja odpowiada prawu.

Przechodząc do problematyki prawnej wynikającej z zaistniałej

w niniejszej sprawie, należy podnieść, że zgodnie art. 81 ustawy z dnia

7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 1996 r., Nr 67, poz. 329 z późn. zm.) szkoły i placówki publiczne oraz organy prowadzące te szkoły i placówki były zwolnione z podatków oraz opłat z tytułu odpowiednio: zarządu i użytkowania lub użytkowania wieczystego nieruchomości szkolnych. Zgodnie z art. 90 ust. 7 ustawy z dnia

7 września 1991 r. o systemie oświaty zwolnienie przewidziane wart. 81 tej ustawy stosowało się również do szkół i placówek niepublicznych.

Od początku 2003 r. powyższe zwolnienie w wersji zmodyfikowanej zostało przeniesione do treści artykułu 7 ustęp 2 pkt 2 ustawy

o podatkach i opłatach lokalnych, z regulacji tej wynika, że nie są zwolnione budynki, budowle i grunty zajęte na działalność gospodarczą inną niż działalność oświatowa. Stosowanie tego zwolnienia jest zatem zależne od spełnienia łącznie następujących warunków:

1) przedmiot opodatkowania musi być w zarządzie, użytkowaniu lub użytkowaniu wieczystym i

2) nie może być zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność oświatowa.

Zgodnie z pierwszym z tych warunków zwolnieniu podlegają tylko nieruchomości i obiekty budowlane oddane szkole w zarząd, użytkowanie lub użytkowanie wieczyste. W trwały zarząd mogą być oddane jedynie nieruchomości Skarbu Państwa i samorządu terytorialnego na podstawie art. 43 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r.

o gospodarce nieruchomościami. Trwałym zarządcą może być tylko państwowa lub samorządowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej. Użytkowanie jest uregulowane wart. 252 k.c. Jest to prawo do używania i pobierania z rzeczy pożytków. Użytkowanie wieczyste jest ustanawiane na podstawie art. 232 k.c. Może ono dotyczyć tylko określonych gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

Jeżeli zatem szkoła ma ww. tytuł do władania nieruchomościami, to spełnia pierwszy warunek zwolnienia. Gdy np. szkoła jest właścicielem nieruchomości, to warunek ten nie jest spełniony. Od nieruchomości stanowiących jej własność powinna ona opłacać podatek od nieruchomości.

Drugi warunek zwolnienia sprowadza się do zakazu prowadzenia działalności gospodarczej, ale jedynie innej niż działalność oświatowa. Tak więc prowadzenie w budynku szkoły odpłatnej działalności oświatowej, co jest charakterystyczne dla szkół niepublicznych, nie powoduje utraty uprawnień do zwolnienia. Zwolnienie nie będzie przysługiwało, jeżeli szkoła zacznie wykorzystywać budynek lub jego część do prowadzenia innej działalności gospodarczej niż oświatowa.

W rozpatrywanej sprawie spór dotyczy kwestii prawa do skorzystania przez skarżącą ze zwolnienia określonego wart. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy

o podatkach i opłatach lokalnych, w sytuacji gdy część nieruchomości stanowiącej jej współwłasność przekazała mężowi na podstawie umowy użyczenia pod działalność oświatową, w roku podatkowym 2004.

Wbrew stanowisku skarżącej w sprawie nie ma zastosowania art. 81 ustawy o systemie oświaty. W brzmieniu ustawy z dnia 12 stycznia

1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. Dz. U. z 2002r. nr 9, poz. 84 ze zm.) obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003r., wszelkie ulgi I zwolnienia w podatku od nieruchomości (za wyjątkiem przyznanych kościołom i związkom wyznaniowym) regulują wyłącznie przepisy tej ustawy.

Według art. 2 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie zaś z art. 3 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne w tym spółki nie posiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości łub obiektów budowlanych, 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych, 3) użytkownikami wieczystymi gruntów, 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego ..

Z powyższego wynika przede wszystkim to, że obowiązkiem podatkowym objęta jest cała nieruchomość lub obiekt budowlany będące własnością osoby fizycznej, osoby prawnej, czy jednostki organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej.

Część nieruchomości lub część obiektu budowlanego objęta jest odrębnym obowiązkiem podatkowym wówczas, gdy nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, a osoba fizyczna, prawna lub jednostka organizacyjna jest posiadaczem części przedmiotów opodatkowania.

Do dnia 31 grudnia 2002r. art. 7, przewidujący zwolnienie przedmiotowe różnych rodzajów nieruchomości, zawierał w pkt 11 klauzulę otwartą, według której zwolnieniu podlegały "nieruchomości lub ich części zwolnione od podatku na podstawie odrębnych ustaw".

Artykułem 1 pkt 3 ustawy z dnia 30 października 2002r. (Oz.U. nr 200, poz. 1683) zmieniono systematykę rozdziału 2 ustawy o podatkach

i opłatach lokalnych i brzmienie szeregu przepisów tego rozdziału, regulującego opodatkowanie nieruchomości.

Zmieniono treść art. 7, dzieląc go na ust. 1 i ust. 2. W aktualnym brzmieniu ust. I artykułu zawiera katalog zwolnień o charakterze przedmiotowym, a w ust. 2 zwolnienia o charakterze przedmiotowopodmiotowym, które wynikały z innych ustaw. I tak art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy stanowi, że od podatku od nieruchomości zwalnia się szkoły, placówki, zakłady kształcenia i placówki doskonalenia nauczycieli publiczne i niepubliczne, oraz organy prowadzące te szkoły, placówki

i zakłady, z tytułu zarządu, użytkowania lub użytkowania wieczystego nieruchomości szkolnych; zwolnienie nie dotyczy przedmiotów opodatkowania zajętych na działalność gospodarczą inną niż działalność oświatowa.

Należy zauważyć, że treść tego przepisu zasadniczo odpowiada treści art. 81 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, w jego brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002r.

Różnica polega na tym, że o ile art. 81 zwalniał od podatków (wszystkich) szkoły i placówki publiczne - zatem zwolnienie nie dotyczyło szkół i placówek niepublicznych - oraz zwalniał organy prowadzące

te szkoły i placówki publiczne z opłat z tytułu zarządu, użytkowania lub użytkowania wieczystego nieruchomości szkolnych to w/g art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych od podatku od nieruchomości zwolnione są również szkoły i placówki niepubliczne. Druga część tego przepisu, po wyrazie "oraz" powoduje istotne wątpliwości co do zakresu podmiotowego zwolnienia - organów prowadzących te szkoły i placówki.

Przeniesienie treści art. 81 ustawy o systemie oświaty do ustawy podatkowej, jedynie z pominięciem wyrazu "opłat" czyni art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nieczytelnym. Wbrew bowiem wyraźnemu wskazaniu o zwolnieniu od podatku szkół niepublicznych

w dalszej części przepisu wymienia się tytuły władania nieruchomościami takie jak zarząd, użytkowanie - właściwe jedynie samorządowym i państwowym jednostkom organizacyjnym a więc szkołom publicznym. Natomiast użytkowanie wieczyste nieruchomości może przysługiwać osobom fizycznym I prawnym, co z kolei nakazuje postawić pytanie, dlaczego osoba fizyczna czy prawna prowadząca szkołę i mająca tytuł do nieruchomości szkolnych - gruntów - w postaci użytkowania wieczystego będzie podmiotowo zwolniona od podatku

a osoba fizyczna czy prawna mająca prawo własności nieruchomości już nie.

Powyższe rozważania nie mają jednak istotnego znaczenia dla uznania za prawidłowe stanowiska organów podatkowych, zajętego w decyzji będącej przedmiotem zaskarżenia.

Bezsprzecznie bowiem z art. 7 ust. 2 pkt 2 wynika, iż zwolnieniu od podatku podlegają szkoły oraz organy prowadzące te szkoły.

Z punktu widzenia przedmiotowego i podmiotowego zakresu obowiązku podatkowego określonego wart. 2 i art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych chodzi więc o nieruchomości - budynki i grunty szkoły, których właściciel, użytkownik wieczysty, zarządca, użytkownik ma status organu prowadzącego szkołę.

Zdaniem Sądu, skoro skarżąca będąca podatnikiem podatku od nieruchomości, o którym mowa wart. 3 ust. 4 w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie ma statusu organu prowadzącego szkołę, a w dodatku będący jej współwłasnością budynek

w żadnej mierze nie był budynkiem szkoły to nie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy

o podatkach i opłatach lokalnych w odniesieniu do części budynku (dwóch pomieszczeń) użyczonej małżonkowi na cele szkoły.

W okolicznościach faktycznych i prawnych, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie stwierdził, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego ani przepisów postępowania podatkowego, dlatego działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji.