Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3004/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-11-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 1 i par. 6 pkt 1, art. 70c, art. 145 par. 2, art. 208 par. 1, art. 120, art. 210 par. 1 pkt 6 i par. 4, art. 121, art. 122, art. 190
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędziowie sędzia del. SO Ewa Izabela Fiedorowicz, asesor WSA Agnieszka Wąsikowska (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Magdalena Walkowiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 listopada 2017 r. sprawy ze skargi L. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za III kwartał 2008 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] kwietnia 2016r., nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. określił L. K. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za III kwartał 2008r, w kwocie 6.364 zł.

Organ w uzasadnieniu wskazał, że w niniejszej sprawie orzekał już Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który wyrokiem z dnia 10 września 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 420/14 uchylił poprzednią decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2013r., nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] września 2013 r. w przedmiocie określenia L. K. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za III kwartał 2008 r. Sąd wskazał, że decyzja z dnia [...] listopada 2013 r. została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, tj. art. 122. art, 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 7613 ze zm.) dalej jako "O.p.", w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik rozpoznawanej sprawy, gdyż dowody, na których oparł swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy, tj. wyciąg z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2012r., nr [...], protokół przesłuchania Skarżącego nie zaświadczają niezbicie, że kwestionowana faktura nie odzwierciedla rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Sąd nie zgodził się z organem odwoławczym, iż stan faktyczny sprawy został wyjaśniony i w związku z tym nie ma potrzeby uwzględnienia wniosków dowodowych zgłoszonych przez Skarżącego oraz stwierdził, że decyzja ostateczna, zgodnie z twierdzeniem organu drugiej instancji, jest dokumentem urzędowym, któremu przypisuje się domniemanie prawdziwości i domniemanie zgodności z prawdą, jednak w przypadku skutecznego przeprowadzenia przeciwdowodu - dokument urzędowy nie może być traktowany jako dowód w sprawie. Sąd wskazał przy tym, że stan faktyczny sprawy został ustalony na podstawie materiału dowodowego, który został wyłączony z akt sprawy, a więc materiału nieznanego Skarżącemu, bez wyjaśnienia na ile takie postępowanie pozostaje w zgodzie z regulacją art. 192 O.p. Organ podatkowy nie wskazał przepisów prawa, które nie pozwalają na poinformowanie podatnika, jakie dokumenty zostały wyłączone z akt sprawy, bez udostępnienia ich treści Podatnikowi. Z uwag na powyższe, w ocenie Sadu, naruszono art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 124. i art. 210 § 4 O.p. Niezależnie od powyższego Sąd stwierdził, że materiał wyłączony z akt sprawy niczego nie wniósł do sprawy i nie wykazał, że faktura z 30 września 2008r., jest "pustą" fakturą.

Sąd zauważył ponadto, iż orzekający organ powinien mieć też na uwadze, że sam fakt, iż faktura nie dokumentuje rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, nie może przesądzić o pozbawieniu Skarżącego prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Jeśli bowiem zostanie potwierdzone, że Skarżący otrzymał towar wykazany na zakwestionowanej fakturze i przy tym nie miał wiedzy o nielegalnych działaniach jego kontrahenta, jeśli takie były i uczynił to, czego można oczekiwać od podatnika w celu zweryfikowania swoich kontrahentów, organ podatkowy nie może pozbawić go tego prawa. Sąd wskazał, iż w rozpoznawanej sprawie organ odwoławczy uznał, iż nie musi analizować świadomości i należytej staranności Skarżącego, gdyż zakwestionowana faktura jest "pustą" fakturą. Pomimo to stwierdził, że okoliczności towarzyszące spornym transakcjom dowodzą, że Skarżący nie tylko nie podjął żadnych wymaganych doświadczeniem życiowym środków, aby nie wziąć udziału w procederze związanym z wystawianiem pustych faktur, ale wręcz przeciwnie świadomie w nim uczestniczył, wprowadzając ją do obrotu w celu udokumentowania zakupu drzwi i odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego. Organ nie wskazał przy tym, jakie według niego wymagane doświadczeniem życiowym środki powinien podjąć Skarżący, aby nie wziąć udziału w procederze związanym z wystawianiem pustych faktur. Sąd przyjął zatem, iż wobec nie wykazania przez organy w sposób nie budzący wątpliwości, iż zakwestionowana faktura nie potwierdza rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, organy dokonały nieprawidłowej subsumpcji stanu faktycznego do normy określonej w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dalej jako "ustawa o VAT".

Ponownie rozpatrując sprawę organ jeszcze raz zakwestionował prawo Podatnika do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT nr [...] z dnia 30 września 2008r. r. o wartości netto 56.000 zł, VAT 12.320 zł wystawionej przez P.H.U. M. dotyczącej nabycia drzwi wewnętrznych dąb wraz z ościeżnicami oraz listew wykończeniowych. Organ stwierdził, że zebrany materiał dowodowy nie potwierdza dokonania dostawy drzwi i futryn udokumentowanych ww. fakturą, a świadczą o tym niejasności w zakresie przedmiotu zakupu towarów, brak zawierania umów w formie pisemnej, sposób zapłaty za towar (gotówką), jak i oświadczenia podatnika. Organ nie uznał bowiem za wiarygodne wyjaśnienia Strony dotyczące okoliczności sprawdzenia rzetelności firmy kontrahenta. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego nie można przyjąć, że Strona nie miała wiedzy i świadomości co do charakteru zawieranych transakcji z ww. kontrahentem. Zebrany materiał dowodowy świadczy o braku zachowania należytej staranności i działania w dobrej wierze w odniesieniu do zakwestionowanej transakcji.

Organ dodatkowo wyjaśnił, że w toku ponownego rozpatrzenia sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. powziął próbę wezwania D. M. celem złożenia zeznań w charakterze świadka. Jednak z uwagi na fakt, że nie było możliwe ustalenie jego miejsca przebywania, czynność powyższa nie doszła do skutku. Ponadto organ kilkukrotnie wzywał podatnika do osobistego zgłoszenia się w charakterze strony, celem przesłuchania na okoliczność prowadzonej działalności w III kwartale 2008 r. Jednak podatnik nie stawiał się wskazując, że przebywa na zwolnieniu lekarskim i prosił o wyznaczenie innego terminu. W toku prowadzonego postępowania organ wzywał podatnika o dostarczenie i uzupełnienie już zgromadzonego materiału w sprawie i w tym zakresie podatnik wyjaśnił, że dokumenty księgowe, rejestry VAT, księga podatkowa, spis natury i inne z 2008 r. zostały wydane kontrolującym. Dodał także, że obowiązek przechowywania ksiąg i dokumentów księgowych za rok 2008 upłynął z dniem 31 grudnia 2014 r. i uległy one "brakowaniu". W jego ocenie zgromadzony materiał dowodowy daje dostateczne podstawy do wnioskowania, że transakcje opisane w spornej fakturze przedstawiają rzeczywisty przebieg zdarzeń, co do zawartej transakcji kupna i sprzedaży towarów, jak i jako podatnik wykazał należytą staranność w doborze kontrahenta. W dniach 7 i 8 stycznia 2016 r. przesłuchano w charakterze świadków, na okoliczność zakupu drzwi od L. K.: A. J., J. J., M. S., A. S. i J. S..

Poza tym w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał na okoliczność błędnego przeniesienia do ewidencji zakupów za sierpień 2008 r. wartości z otrzymanych 3 faktur VAT, wskutek czego zaniżono wartości podatku naliczonego w kwotach wskazanych w decyzji. Z tych względów organ stwierdził, że w prowadzonych ewidencjach zakupów za sierpień i wrzesień 2008 r. oraz w deklaracjach VAT-7 za III kwartał 2008r. Strona zawyżyła kwotę podatku naliczonego o 12.257 zł. Uwzględniając powyższe nie uznano za dowód w sprawie ewidencji zakupów prowadzonej dla potrzeb podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2008r. w części dotyczącej: wartości nabycia towarów i kwot podatku naliczonego, zaewidencjonowanych na podstawie faktury VAT [...] z dnia 30 września 2008 r. wystawione przez P.H.U. M. oraz faktur o numerach [...], [...], [...] na łączną kwotę: wartość nabycia w kwocie 55.683.20 zł, podatek naliczony: 12.256,72 zł.

Pomimo nierzetelności ewidencji zakupu za wskazane miesiące prowadzonej dla potrzeb podatku od towarów i usług organ pierwszej instancji stwierdził, że zgromadzony materiał pozwala na określenie kwot podatku naliczonego na podstawie pozostałych faktur dokumentujących rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Wobec tego określił Stronie kwotę zobowiązania podatkowego za III kwartał 2008r. w wysokości: 6.364zł.

Skarżący w odwołaniu od powyższej decyzji zarzucił naruszanie:

1. art. 70 § 1, § 6 pkt 1 w związku z art. 208 § 1 O.p., poprzez naruszenie instytucji przedawnienia zobowiązania podatkowego, będącego przedmiotem rozstrzygnięcia zaskarżoną decyzją, wobec niespełnienia warunków zawieszenia terminu przedawnienia podatku VAT za III kwartał 2008r.; strona podniosła, że w zawiadomieniu z 13 grudnia 2013r., brak jest jakichkolwiek informacji, czy chodzi o przestępstwo, czy wykroczenie skarbowe i nie wiadomo jaka jest kwalifikacja prawna przestępstwa lub wykroczenia skarbowego i czy sprawa karna skarbowa dotyczy Skarżącego;

2. art. 136, art. 145 § 2 w zw. z art. 123 § 1 O.p. przez niedoręczenie ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi pisma procesowego zawiadomienia z 13 grudnia 2013 r. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia podatku VAT za III kwartał 2008r., a przez to niezagwarantowanie Skarżącemu czynnego udziału w postępowaniu podatkowym w jego sprawie;

3. art. 187 § 1, art. 180 § 1, art. 122 O.p., wskutek zaniechania ustalenia w stopniu wyczerpującym stanu faktycznego sprawy poprzez nierzetelne i wybiórcze zbadanie dowodów za okres objęty kontrolą, nie podjęcie innych procedur w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy, jak np. przesłuchanie D. M. - kontrahenta Skarżącego.

Poza tym strona zarzuciła naruszenie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) oraz art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przez błędne ich zastosowanie i nieuznanie prawa Skarżącego do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornej w sprawie faktury dokumentującej nabycie towarów handlowych.

Po rozpatrzeniu powyższego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] lipca 2016 r., nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał, że z ustaleń organu pierwszej instancji wynika, iż Spółka w złożonej deklaracji VAT-7K za III kwartał 2008r. wykazała kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości: 5.893 zł. Termin przedawnienia zobowiązania (kwoty nadwyżki podatku do przeniesienia) przypadał co do zasady z dniem 31 grudnia 2013r. Jednakże zauważyć należy, iż z akt przedmiotowej sprawy wynika, że doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia w odniesieniu do III kwartału 2008r., z uwagi na wszczęcie w dniu [...] grudnia 2013r. postępowania karnego skarbowego, o czym poinformowano stronę. Ponadto organ podniósł, że postanowieniem z dnia [...] , grudnia 2013r. Urząd Skarbowy przedstawił skarżącemu zarzuty, które zostały ogłoszone Podatnikowi w dniu 17 stycznia 2014r., wskazując, że podał nieprawdę w deklaracji podatkowej VAT-7K, złożonej w Urzędzie Skarbowym za III kwartał 2008r. z prowadzonej działalności gospodarczej poprzez nieprawidłowe odliczenie podatku naliczonego między innymi z faktur wystawionych przez M., które nie znajdują odzwierciedlenia w dokumentach źródłowych i tym samym naraził podatek VAT na uszczuplenie w kwocie 12.257zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M., wypełniając obowiązek wynikający z art. 70c O.p., pismem z dnia 13 grudnia 2013r., nr [...] (doręczonym Stronie w dniu 13 grudnia 2013r.) zawiadomił Podatnika, na podstawie art. 70c w związku z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., iż z uwagi na wszczęcie postępowania karnego skarbowego wiążącego się z niewykonaniem zobowiązań, bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za IIl kwartał 2008r. uległ zawieszeniu z dniem 13 grudnia 2013r. W świetle powyższego, w ocenie organu odwoławczego stwierdzić należy, iż bieg terminu został w analizowanym stanie faktycznym zawieszony przed jego upływem. Ponadto organ zauważył, że z akt sprawy wynika, że pismem z dnia 2 czerwca 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego poinformował, że wobec skarżącego zastosowano skutecznie środek egzekucyjny w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego.

Organ wskazał, że w jego ocenie zawiadomienie z dnia 13 grudnia 2013r. spełnia - wbrew zarzutom strony - wymogi konieczne dla uznania jego treści za wystarczające dla poinformowania Strony o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania zgodnie z regulacją 70c O.p.

Odnosząc się do zarzutów odwołania podniósł, iż nie kwestionuje faktu, że M. K. była pełnomocnikiem Strony, do momentu cofnięcia pełnomocnictwa pismem z dnia 21 sierpnia 2015r. Zwrócił jednak uwagę, iż Skarżący zdaje się zmieniać swoje stanowisko w tym zakresie, w zależności od etapu postępowania prowadzonego w przedmiotowej sprawie. Jednocześnie organ stwierdził, że mając na uwadze treść art. 70c O.p., doręczenie osobiście stronie, a nie jej pełnomocnikowi zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, nie powinno skutkować bezskutecznością zawieszenia tego postępowania i przedawnieniem zobowiązania.

W dalszej części uzasadnienia organ wyjaśnił, że w sprawie ustalono należycie stan faktyczny sprawy. W postępowaniu zgromadzono obszerny materiał dowodowy, w tym: wyjaśnienia Strony, dokumenty zakupu, fakturę nr [...], rejestr zakupów i sprzedaży za wrzesień 2008r., jak i ustalenia dotyczące kontroli przeprowadzonej u kontrahenta Strony. Dokonano również przesłuchań osób wskazanych przez Stronę jako nabywcy drzwi i futryn 2009r., z których to czynności sporządzono znajdujące się w aktach sprawy protokoły przesłuchań. Włączono do akt sprawy wyciąg z protokołu kontroli przeprowadzonej w M., wyciąg z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2012r., którą określono kwotę podatku do zapłaty wynikającego z wystawionej i wprowadzonej do obiegu prawnego faktury nr [...]. W toku postępowania prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego wielokrotnie podejmowano również próbę przesłuchania Podatnika w charakterze Strony, na okoliczność prowadzonej w 2008r. działalności. Strona jednakże nie zgłaszała się na przesłuchanie, przedkładając zwolnienia lekarskie. Pismem z dnia 20 stycznia 2016r. Podatnik, odpowiadając na wezwanie organu przedłożył ewidencję środków trwałych, a ponadto poinformował, iż dokumenty z 2009r. uległy brakowaniu, po obowiązującym okresie ich przechowywania w 2008 r., zatrudniał chyba 3-4 pracownice - ekspedientki, nie odnajduje żadnych dokumentów ich zatrudnienia, umowy sprzedaży drzwi i ościeżnic zawarto bez dokumentowania ich formą pisemną, bo strony nie zgłaszały takiej potrzeby.

Poza tym organ wskazał, że z dokumentacji D. M., dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług, wynika, że powyższy podatnik nie wykazał spornej faktury w jednej z ewidencji prowadzonych dla potrzeb podatku VAT i nie dokonał rozliczenia wartości z powyższej faktury wynikających w deklaracji za wrzesień 2008r. W dokumentacji ww. podatnika nie stwierdzono ponadto dokumentu potwierdzającego zakup towaru wskazanego na spornej fakturze sprzedaży. Z tego też względu stwierdzić należy, iż wystawiona przez D. M. faktura nr [...] nie stanowi faktury dokumentującej dostawę, gdyż sprzedaż w kształcie w niej wskazanym nie została dokonana przez PHU M.. W kontekście powyższego za niewiarygodne uznał zatem wyjaśnienia Strony, które potwierdzać mają fakt nabycia od tej firmy towaru wskazanego na spornej fakturze z dnia 30 września 2008r.

Uwzględniając te wszystkie dowody Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, iż sporna faktura nr [...] nie dokumentuje czynności w niej wskazanych. Przy czym podniósł, że nie podważenie dokonania przez Podatnika sprzedaży drzwi pozostaje bez znacznie dla rozstrzygnięcia sprawy, zebrany materiał dowodowy i ustalenia poczynione w odniesieniu do transakcji udokumentowanej fakturą nr [...] wystawioną przez PHU M., wskazuje, iż wprowadzono do obrotu gospodarczego towar niewiadomego pochodzenia, gdyż źródłem pochodzenia towarów bezwątpienia nie jest czynność w kształcie udokumentowanym zakwestionowaną fakturą. Sporna faktura, na której jako sprzedawca widnieje PHU M., dokumentuje czynności, która w rzeczywistości nie została dokonana przez ww. kontrahenta. Natomiast fakt, że Strona była w posiadaniu ww. towaru niewiadomego pochodzenia, który następnie sprzedawała na rzecz innych podmiotów nie uprawnia Podatnika do odliczenia podatku naliczonego z ww. faktury.

Organ podatkowy zwrócił przy tym uwagę, że nie zakwestionował bowiem charakteru sprzedaży dokonanej przez Stronę, zauważył, iż wydana decyzja zaskarżona przez Stronę, dotyczy rozliczenia za wrzesień 2008r., nie zaś późniejszych okresów - tj. 2009r., w których dokowano sprzedaży na rzecz osób przesłuchanych przez organ pierwszej instancji w toku prowadzonego postępowania.

Dalej organ stwierdził, że dokonane w prowadzonym postępowaniu ustalenia potwierdzają, wbrew argumentacji Podatnika, iż Strona co najmniej powinna była wiedzieć, że bierze udział w przestępczej transakcji. Podatnik nie dochował należytej staranności w kontaktach z wystawcą zakwestionowanej faktury - PHU M. .

Organ wskazał na nieścisłości wynikające z porównania wyjaśnień Strony i ustaleń stanu faktycznego, dotyczących okoliczności określenia przedmiotu transakcji, tj. rodzaju drzwi, określenia ceny sprzedaży oraz miejsca przechowywania towaru. Ponadto organ wskazał, iż cena drzwi oraz futryn określona przez skarżącego w wystawionych fakturach sprzedaży jest niższa niż cena zakupu, a jego wyjaśnienia w zakresie przecenienia drzwi nie można uznać za wiarygodne, gdyż żaden ze świadków nie stwierdził, że zakupił towar niepełnowartościowy. Powyższe wyjaśnienia świadczą o braku wiedzy, skrupulatności i rzetelności w zawieraniu transakcji w nowym kontrahentem. O niedochowaniu należytej staranności w odniesieniu do transakcji z PHU M. świadczy, w ocenie organu odwoławczego, również okoliczność nie zawarcia przez Stronę umowy pisemnej z ww. kontrahentem oraz okoliczność dokonania płatności za transakcję udokumentowaną fakturą [...] gotówką, a nie za pośrednictwem rachunku bankowego, pomimo znacznej kwoty na jaką opiewa sporna faktura.

W kontekście badania "dobrej wiary" Podatnika zwrócono także uwagę na niejasne okoliczności nawiązania przez Podatnika współpracy z kontrahentem, a przedłożone przez Podatnika w toku prowadzonego postępowania dokumenty, nie potwierdzają dochowania w wystarczającym stopniu przez niego wymaganej, należytej staranności w odniesieniu do tego kontrahenta.

Wobec powyższego w ocenie organu odwoławczego prawidłowo organ pierwszej instancji zakwestionował prawo do odliczenia przez stronę kwoty podatku naliczonego ze spornej faktury. Spełniona została bowiem dyspozycja art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, zaś dokonane ustalenia wskazują na nie dochowanie przez Podatnika należytej staranności w odniesieniu do transakcji z ww. kontrahentem, objętej przedmiotową fakturą.

L. K. w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2016 r. powołał w zasadzie okoliczności wskazane już w odwołaniu od decyzji organu I instancji.

Powyższej decyzji zarzucił naruszenie prawa procesowego, tj. art 70 § 1, § 6 pkt 1, art. 70c w zw. z art. 208 § 1, art. 121 § 1 O.p., poprzez naruszenie instytucji przedawnienia zobowiązania podatkowego wobec niespełnienia warunków zawieszenia biegu terminu przedawnienia podatku VAT Skarżącego za III kwartał 2008r. przez organ podatkowy I instancji; art 123 § 1 w zw. z art. 136, art. 145 § 2 i art. 227 § 2 O.p. przez niezagwarantowanie Skarżącemu czynnego udziału w postępowaniu podatkowym poprzez niedoręczenie ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi pisma procesowego: Zawiadomienia z 13 grudnia 2013r., nr [...] o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia podatku VAT za III kwartał 2008r. oraz niedoręczenie, a przez to niepoinformowanie Skarżącego w postępowaniu odwoławczym o sposobie ustosunkowania się organu I instancji do zarzutów odwołania od decyzji organu podatkowego I instancji, w którym Skarżący działał osobiście /samodzielnie/; art 127 O.p. poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, w której dokonano innej oceny zachowania Skarżącego względem kontrahenta - wystawcy spornych w sprawie faktur mianowicie, że Skarżący miał wiedzę i świadomość co do przestępczego charakteru zawieranej transakcji 30 września 2008r., ponadto zasadę dwuinstancyjności postępowania naruszono w ten sposób że w postępowaniu odwoławczym przeprowadzono dowody z dokumentów innych organów i instytucji, których nie udostępniono Skarżącemu; art. 120 O.p. przez odmowę przeprowadzenia dowodów zgłaszanych przez Skarżącego; art. 122, art. 124, at. 180, art. 187 § 1, art. 192 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji wydanej pomimo braku dostatecznego wyjaśnienia okoliczności faktycznych oraz wyczerpującego, wszechstronnego zgromadzenia materiału dowodowego; art. 188 w zw. z art 187 § 1 O.p. poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów z dokumentów i w postaci zeznań świadka D. M.; art. 120 § 4 O.p. poprzez brak obligatoryjnych elementów prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji, jak i decyzji ją poprzedzającej.

W ocenie skarżącego wobec powyższego organ naruszył także art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a) i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT przez nieuzasadnione pozbawienie Skarżącego prawa odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z zakupem towarów w 2008 r. udokumentowanych spornymi fakturami, bezpodstawnie przyjmując, że dostawa towarów nie została wykonana przez wystawcę faktur firmę PHU M..

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji.

Organ dodatkowo wyjaśnił, że w toku prowadzonego postępowania odwoławczego Podatnikowi wyznaczono, postanowieniem z dnia [...] czerwca 2016 r. siedmiodniowy termin do zapoznania się i wypowiedzenia w sprawie zebranego materiału dowodowego. Przedmiotowe postanowienie zostało odebrane przez Podatnika w dniu 12 lipca 2016 r., zatem mógł on zapoznać się z aktami sprawy, w tym z treścią arkusza odwoławczego z dnia 18 maja 2016 r., z której to możliwości nie skorzystał. Poza tym strona musiała powziąć wiadomość o ww. dokumencie, co wynika ze skargi, jak i z pisma z dnia 18 lipca 2016 r., w którym strona przedstawiła swoje stanowisko w sprawie, realizując prawo, o którym mowa w art. 123 § 1 O.p.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, w ocenie Sądu organy w sposób wyczerpujący przedstawiły i uzasadniły stan faktyczny sprawy, jak i uwzględniły wytyczne wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 września 2014 r., sygn. III SA/Wa 420/14.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut naruszenia art 70 § 1, § 6 pkt 1, art. 70c w zw. z art. 145 § 2 O.p. przez uznanie, że skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. wywołało zawiadomienie o zwieszeniu doręczone Skarżącej z pominięciem ustanowionego przez nią pełnomocnika. Oceniając ten zarzut trzeba mieć na względzie istotę instytucji prawnej pełnomocnika w postępowaniu oraz skutki jakie wywołuje zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Pełnomocnik jest osobą, przez którą w postępowaniu działa strona. Zatem pełnomocnik jest instytucją prawa procesowego. Istotą tej instytucji jest podejmowanie w postępowaniu w imieniu strony i na jej rachunek czynności, które służą realizacji jej interesów, rozumianych jako takie ukształtowanie w wyniku postępowania praw i obowiązków strony, które będzie odpowiadać jej oczekiwaniom. Dlatego oceniając skutki dokonania przez organ czynności w postępowaniu podatkowym z pominięciem pełnomocnika należy ocenić czy dokonanie tych czynności z udziałem pełnomocnika mogłoby coś zmienić w przebiegu postępowania i przełożyć się na lepszą ochronę interesów strony. W szczególności należy ustalić czy pełnomocnik, gdyby z jego udziałem dokonano czynność, mógłby podjąć w sprawie jakieś działania w odpowiedzi na czynność organu, zmierzające do zniwelowania potencjalnych i rzeczywistych niekorzystnych dla strony skutków czynności organu. Jako przykład można wskazać przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka lub z oględzin. Obowiązek zawiadomienia o tych czynnościach na podstawie art. 190 § 1 O.p. pełnomocnika strony nie może budzić wątpliwości ponieważ jego udział w tych czynnościach może służyć ochronie interesów strony postępowania. Obecny przy tych czynnościach pełnomocnik może zadawać świadkowi pytania lub składać uwagi i wyjaśnienia związane z dokonywanymi czynnościami, które mogą przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i wpłynąć na treść rozstrzygnięcia zawartego w akcie kończącym postępowanie. Obowiązek doręczenia pełnomocnikowi aktu kończącego postępowanie jest uzasadniony koniecznością zapewnienia stronie możliwości wniesienia środka odwoławczego od tego aktu. Zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. jest czynnością informującą o wystąpieniu skutku w sferze prawa materialnego w związku z określonym stanem faktycznym (wszczęcie postępowania karnego skarbowego, o którym podatnik został powiadomiony). Zatem w sytuacji, gdy wystąpienie wskazanej w powołanym przepisie przesłanki zawieszenia biegu terminu przedawnienia w postaci wszczęcia postępowania karnego jest niesporne, brak jest możliwości podjęcia przez pełnomocnika działań, które mogłyby spowodować uchylenie tego skutku. Z powodu tej niemożności podjęcia przez pełnomocnika działań procesowych mogących stanowić skuteczną reakcję na skutek materialnoprawny w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia, należy uznać, że zawiadomienie podatnika o zawieszeniu biegu tego terminu z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika nie narusza żadnych praw podatnika (wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 września 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2935/16, CBOSA).

Z kolei w wyroku z 11 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 808/14, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że "wykładnia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, ukształtowana już w orzecznictwie NSA, wskazuje na trzy [...] istotne kwestie. Po pierwsze, zawieszenie biegu terminu przedawnienia następuje z dniem wszczęcia postępowania o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe w sprawie, a nie przeciwko osobie [...], w związku z tym nie ma żadnego uzasadnienia pogląd, by dla skutecznego zawieszenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., wymagane było wszczęcie postępowania o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe in personam. Po wtóre, dla osiągnięcia skutku zawieszenia z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. nie wystarczy wszczęcie postępowania w sprawie o podejrzenie popełniania jakiegokolwiek przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, lecz zarzut ten powinien dotyczyć tego zobowiązania podatkowego, którego bieg z art. 70 § 1 o.p., ma zostać zawieszony [...]. Po trzecie wreszcie, z chwilą upływu 5-letniego terminu przedawnienia podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. W gestii ustawodawcy (w toku postępowania podatkowego w gestii organów podatkowych) pozostaje natomiast wybór instrumentów, które to zapewnią. Realizacja celów postępowania podatkowego musi jednak odbywać się bez naruszania zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa [...]. Powyższe zasady i cele są spełnione, jeżeli podatnik zostanie przed upływem terminu przedawnienia poinformowany na piśmie o wszczęciu postępowania o przestępstwo skarbowe i o związku tego postępowania z niewykonaniem zobowiązania podatkowego oraz o skutkach tego dla toczącego się postępowania podatkowego w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia oraz dacie, z jaką skutek ten nastąpił" (wyrok NSA z dnia 8 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 2824/15, CBOSA).

Sąd orzekający w niniejszym składzie w pełni podziela przedstawione powyżej oceny, w związku z czym uznaje, że samo poinformowanie Skarżącego o wszczęciu postępowania karnoskarbowego in rem skutkowało zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Bezzasadne były argumenty Strony – o czym była także mowa wyżej - podnoszone w skardze, według których wszczęcie postępowania karnego w sprawie a nie przeciwko osobie nie mogło wywołać skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Taka argumentacja nie znajduje potwierdzenia w dosłownym brzmieniu art. 70 § 6 pkt 1 O.p. oraz w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. P 30/11. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym ugruntował się jednolity pogląd, zgodnie z którym warunkiem zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, a zatem nie jest konieczne wszczęcie postępowania karnego skarbowego przeciwko osobie (por. wyroki NSA z dnia 25 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1454/13 i z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 84/15 – CBOSA). Z jednoznacznej treści art. 70 § 6 pkt 1 O.p. wynika, że zdarzeniem prawnym powodującym zawieszenie biegu przedawnienia terminu zobowiązania podatkowego jest wszczęcie każdego postępowania o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe związanego z niewykonaniem tego zobowiązania, co oznacza, że skutek wskazany w powołanym przepisie wywołuje także wszczęcia postępowania w fazie in rem.

Nie mogła zostać zatem uwzględniona argumentacja Strony, według której brak było podstaw do prowadzenia postępowania karnego, którego wszczęcie spowodowało zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok 2008. Na etapie postępowania podatkowego organ wydając zaskarżoną decyzję nie był uprawniony do oceny zasadności wszczęcia postępowania karnego, gdyż organ odwoławczy w postepowaniu podatkowym nie ma kompetencji do oceny zasadności wszczęcia i prowadzenia postępowania karnego związanego ze zobowiązaniem podatkowym, którego dotyczy postępowanie podatkowe.

W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że z akt sprawy wynika, że bieg terminu przedawnienia w odniesieniu do III kwartału 2008 r. uległ zawieszeniu, w trybie z art. 70c O.p. Świadczy o tym doręczone podatnikowi osobiście postanowienie Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2013 r. o wszczęciu postępowania karnego skarbowego wiążącego się z niewykonaniem zobowiązania podatkowego za ww. okres. Zaskarżona decyzja została wydana przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, co czyniło bezzasadnym zarzut naruszenia art. 70 § 1, § 6 pkt 1 w związku z art. 208 § 1 O.p. Nie zaistniały bowiem przesłanki do umorzenia postępowania, gdyż nie doszło do przedawnienia zobowiązania (kwoty nadwyżki podatku do przeniesienia za okres objęty zakresem zaskarżonego rozstrzygnięcia).

Sąd poza tym stwierdza, że organ zastosował się do wytycznych wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 10 września 2014 r., sygn. III SA/Wa 420/14 zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) i uzupełnił w sposób niezbędny materiał dowodowy wykazując na podstawie obiektywnych przesłanek, że faktura, z której Strona dokonała odliczenia podatku naliczonego dokumentuje czynności w niej wskazane, a także że Podatnik nie dopełnił wymogu zachowania należytej staranności w odniesieniu do transakcji z kontrahentem, który wystawił zakwestionowaną fakturę.

Poza tym mając na względzie ocenę wyrażoną w wydanym wcześniej wyroku WSA, organ uzupełnił materiał dowodowy m.in. o dokumenty zgromadzone w postępowaniu kontrolnym prowadzonym wobec D. M., które to potwierdziły, że firma PHU M. wystawiła na rzecz Podatnika sporną fakturę z dnia 30 września 2008 r., że prowadzono postępowanie wobec firmy kontrahenta w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2008 r. Do akt sprawy dołączono również wyrok WSA z dnia 28 stycznia 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 1330/13 oddalający skargę dotyczącą decyzji wydanej wobec D. M. (postanowienie z dnia [...] czerwca 2016 r., w którym wyjaśniono także kwestę anonimizacji części danych zawartych we włączonych dowodach tj. danych indywidualnych dotyczących osób trzecich oraz wyłączenia ww. dowodów niezanonimizowanych do odrębnej teczki z uwagi na interes publiczny).

Ponadto – zgodnie z żądaniem strony i zaleceniem Sądu – podjęto próbę przesłuchania samego kontrahenta, jednak z przyczyn od organu niezależnych, tego nie uczyniono. Poza tym dokonano przesłuchań osób wskazanych przez stronę jako nabywców drzwi i futryn w 2009 r., zeznania których nic nowego nie wniosły do sprawy. W toku postępowania podejmowano również próbę przesłuchania samego Podatnika, który nie zgłaszał się na przesłuchania, składając zwolnienia lekarskie.

Skarżący kwestionował prowadzone przez organy podatkowe postępowanie i dokonywanie ustaleń na podstawie niepełnego materiału dowodowego, jak również niepodjęcie wszelkich działań prowadzących do prawidłowego zastosowania norm prawa materialnego stanowiących podstawę decyzji wydanych w sprawie. Sąd w sporze rację przyznał organom podatkowym, a nie Skarżącemu, uznając, że zarówno organ pierwszej instancji, jak i organ odwoławczy dokonały prawidłowej interpretacji i zastosowania przepisów prawa stanowiących podstawę do wydania w sprawie decyzji. Sąd uznał za zasadne odnieść się do naruszeń prawa o charakterze procesowym, a w szczególności art. 120, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, art. 121, art. 122 i art. 190 O.p. i wskazać, że w świetle akt sprawy zarzuty dotyczące naruszeń prawa procesowego nie zasługiwały na uwzględnienie.

Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Natomiast stosownie do art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z 6 lutego 2008r. sygn. akt II FSK 1671/06 trafnie zauważył, że ustawodawca nie nałożył na organ podatkowy obowiązku wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy – co w pewnych sytuacjach byłoby nierealne – lecz zobowiązał go do podejmowania działań w celu wyjaśnienia tego stanu (ONSAiWSA 2009r. nr 1, poz. 7). Tym samym organ podatkowy ma obowiązek podjąć działania służące wyjaśnieniu prawnie relewantnych faktów i zebrania dowodów, które następnie w sposób wyczerpujący zostaną rozpatrzone na potrzeby prowadzonego postępowania podatkowego, zaś działania mające na celu dokładne wyjaśnienie sprawy mają być prawnie dopuszczalne. W toku postępowania podatkowego możliwe jest ponadto wykorzystanie wszelkich środków dowodowych, biorąc pod uwagę treść art. 180 - art. 200 O.p. Jako dowód, stosownie do treści art. 180 § 1 O.p. należy dopuścić więc wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Możliwe jest też wykorzystanie dowodów, które zostały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (art. 181 O.p.), w tym również dowodów z innych postępowań, prowadzonych także w odniesieniu do kontrahentów podatnika, gdyż w toku postępowania podatkowego mogą być wykorzystywane nie tylko dowody bezpośrednie (art. 180 O.p.), jeśli podatnik miał możliwość zapoznać się z nimi, co w sprawie – wbrew twierdzeniom strony - miało to miejsce.

W postępowaniu podatkowym przyjęto ponadto, jako obowiązującą, zasadę swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.), w myśl której organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, orzekają na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Swobodna ocena dowodów, aby nie przekształciła się w samowolę, musi być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny. Naruszenie tych reguł, a także norm procesowych odnoszących się do środków dowodowych, stanowi przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów (wyrok NSA z 13 czerwca 2000r. sygn. akt I SA/Ka 2160/98, LEX nr 43969). Swobodna ocena dowodów nie ma nic wspólnego z dowolną oceną dowodów. Ta ostatnia jest najczęściej następstwem zaniedbań w toku postępowania dowodowego. Jako dowolne należy traktować ustalenia faktyczne, znajdujące wprawdzie potwierdzenie w materiale dowodowym, ale niekompletnym, czy nie w pełni rozpatrzonym.

Sąd, odnosząc powyższe rozważania do rozpoznawanej sprawy, zauważa, że wbrew stanowisku wyrażonemu w skardze w postępowaniu podatkowym organy podejmowały działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i wyjaśnienia czy prawidłowe było zastosowanie przez Skarżącego procedury VAT w odniesieniu do transakcji, które zostały udokumentowane fakturą wystawioną przez P.H.U. M. .

Trzeba mieć na względzie, że organ ma powinność zgromadzenia i rozpatrzenia całości materiału dowodowego niezbędnego dla rozstrzygnięcia sprawy. W ocenie Sądu organ w niezbędnym zakresie to uczynił. Dodatkowo należy wskazać, że brak możliwości przeprowadzenia dowodu z przesłuchania kontrahenta Podatnika, nie miało wpływu bezpośrednio na rozstrzygnięcie sprawy. Jak wynika bowiem ze zgromadzonego materiału dowodowego organ podjął wszelkie możliwe działania w celu przeprowadzenia tego dowodu. Organ natomiast nie ma obowiązku nieograniczonego gromadzenia dowodów, o ile dowody te wystarczają dla rozstrzygnięcia sprawy.

Sąd zauważa, że Skarżący miał też możliwość w toku postępowania podatkowego złożenia wszelkich dokumentów i dowodów, które mogły przyczynić się do wyjaśnienia sprawy w zakresie zdarzeń i z tego prawa skorzystał. Za nie zasadny należy uznać zarzut niepoinformowania Skarżącego w postępowaniu odwoławczym o sposobie ustosunkowania się organu I instancji do zarzutów odwołania od decyzji organu podatkowego I instancji. Jak wynika bowiem z akt sprawy postanowieniem z dnia [...] czerwca 2016 r. organ na podstawie art. 200 O.p. wyznaczył stronie siedmiodniowy termin do zapoznania się i wypowiedzenia w sprawie zebranego materiału dowodowego, które zostało doręczone Podatnikowi w dniu 12 lipca 2016 r. Skarżący skorzystał z tego uprawnienia i pismem z dnia 18 maja 2016 r. przedstawił swoje stanowisko w sprawie. W związku z tym, że organ umożliwił Podatnikowi zapoznanie się z aktami sprawy i wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego powoduje, że Strona mogła zapoznać się z arkuszem odwoławczym, który rzeczywiście jej nie został doręczony. Jednak w ocenie Sądu uchybienie to nie miało wpływu na wynik sprawy, a także strona nie wykazała, że naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec tego spełnienie wymogu określonego w art. 200 O.p. powoduje, że zarzut ten nie mógł zostać uwzględniony.

Ponadto o niedochowaniu należytej staranności w odniesieniu do transakcji z PHU M. i o braku wiedzy, skrupulatności i rzetelności w zawieraniu transakcji z nowym kontrahentem świadczą, w ocenie sądu przede wszystkim nieścisłości wynikające z porównania wyjaśnień Strony i ustaleń stanu faktycznego, dotyczących okoliczności określenia przedmiotu transakcji, tj. rodzaju drzwi, określenia ceny sprzedaży, okoliczność nie zawarcia przez Stronę umowy pisemnej z ww. kontrahentem, którego poznał przypadkowo w urzędzie, okoliczność dokonania płatności za transakcję udokumentowaną fakturą [...] gotówką, a nie za pośrednictwem rachunku bankowego, pomimo znacznej kwoty na jaką opiewa sporna faktura.

W kontekście badania "dobrej wiary" Podatnika należy zwrócić uwagę że przedłożone przez niego w toku prowadzonego postępowania dokumenty świadczące o sprawdzeniu kontrahenta, nie potwierdzają dochowania przez niego - w momencie zawarcia transakcji - w wystarczającym stopniu wymaganej, należytej staranności w odniesieniu do tego kontrahenta. Z akt sprawy nie wynika bowiem – co jest istotne w sprawie - że wskazane przez skarżącego dokumenty przesłane do organu były w posiadaniu podatnika w dniu wystawienia spornej faktury. Strona w piśmie z dnia 20 stycznia 2016 r. stwierdziła bowiem, że sprawdziła wiarygodność swojego kontrahenta w Urzędzie Gminy w M., w Urzędzie Skarbowym w M., jak i w Krajowym Rejestrze Skazanych. Jednak – jak już wyżej wskazano z akt sprawy nie wynika, że strona zwracała się do ww. organów o udzielenie jakichkolwiek informacji. Podatnik w odniesieniu do powyższych okoliczności wyjaśnił jedynie, że informacje w zakresie wiarygodności kontrahenta uzyskał od niego samego tj. z biura "Pana M.".

W tym stanie nie można uznać, że Strona działała w dobrej wierze, z zachowaniem należytej staranności kupieckiej wymaganej w obrocie gospodarczym, w odniesieniu do spornej transakcji.

Wobec tego stwierdzić należy, że organy podatkowe prawidłowo zakwestionowały prawo odliczenia przez stronę kwoty podatku naliczonego z faktury z dnia 30 września 2008 r., nr [...] wystawionej przez PHU M.. Spełniona zatem została dyspozycja art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

Należy także wskazać, że odmienna niż dokonana przez organ, ocena skarżącego stanu faktycznego sprawy, w granicach wyznaczonych obowiązującymi normami, na podstawie materiału dowodowego wystarczającego dla podjęcia prawidłowego, zgodnego z przepisami rozstrzygnięcia, nie może być utożsamiana z naruszeniem wskazanych w skardze zasad postępowania, czy wadliwością uzasadnienia.

Dodatkowo należy wyjaśnić, że w obszernym uzasadnieniu organy należycie wykazały, że sporna faktura, na której jako sprzedawca widnieje PHU M., dokumentuje czynności, która w rzeczywistości nie została dokonana przez ww. kontrahenta. Natomiast fakt, że Strona była w posiadaniu ww. towaru niewiadomego pochodzenia, który następnie sprzedawała na rzecz innych podmiotów nie uprawnia Podatnika do odliczenia podatku naliczonego z ww. faktury nr [...] , wystawionej przez PHU M..

Z tych wszystkich względów skargę należało oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.).