Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 697/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2013-07-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 697/13 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 9 lipca 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lipca 2013 r., sprawy ze skargi "W" S.A. w K., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 28 lutego 2013 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008r. - skargę oddala -


UZASADNIENIE

W. S.A. w K., dalej "Spółka", w dniu 1 czerwca 2012 r. złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2008 r. Przyczyną złożenia korekty była zmiana sposobu opodatkowania budynku i budowli dawnego hotelu F. przy ul. K. w związku z utratą od 2004 r. możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie 10996,90 m2 przedmiotowego budynku. Z załączonej przez stronę opinii technicznej budynku z dnia 30 maja 2012 r. sporządzonej przez T. G. wynika, że pomieszczenia na piętrach budynku nie nadają się do wykorzystania jako pomieszczenia do pracy dla ludzi ze względu na ich niedostateczną wysokość, ani też jako pomieszczenia magazynowe, bowiem specyfikacja ciągów komunikacyjnych po dawnych hotelowych korytarzach oraz nośność projektowa nie dopuszcza takiego wykorzystania. Podkreślono, że piętra od 1 do 5 oraz kawiarnia Panorama nie posiadają sprawnych technicznie instalacji wodnej, kanalizacyjnej, grzewczej, energetycznej, elektrycznej, klimatyzacyjnej oraz instalacji przeciwpożarowej. W ocenie autora opinii pomieszczeń na piętrach od 1 do 6 nie można eksploatować zgodnie z ich przeznaczeniem bez zbudowania na nowo całej infrastruktury technicznej, tak aby spełnić warunki techniczne wynikające z prawa budowlanego. W opinii stwierdzono również, że ze względów technicznych opodatkowaniu niższą stawką podatku od nieruchomości powinny podlegać: lampy oświetleniowe na słupach betonowych z instalacją elektryczną na głównym placu budynku, które po licznych zalaniach powodziowych oraz korozji atmosferycznej nie spełniają warunków technicznych wymaganych dla konstrukcji i instalacji elektrycznej (uruchomienie tej instalacji wymagałoby zbudowania jej na nowo); tunel instalacyjny, który ze względu na skorodowania i zagrożenia z tym związane został objęty zakazem wchodzenia; czerpnie powietrza betonowe, które są niesprawne, gdyż zostały podtopione wodami gruntowymi oraz uległy korozji, a ich zasilanie wymaga budowy na nowo po zalaniu wodą. Podkreślono, że opisany w opinii stan techniczny obiektu trwa od 2002 roku i ulega z każdym rokiem pogorszeniu.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r., Prezydent Miasta decyzją z dnia 7 września 2012 r. określił podatnikowi wysokość tego zobowiązania na kwotę 691 084 zł.

Organ wskazał, że zgodnie z ustawą z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r., nr 95, poz. 613 ze zm.), dalej zwanej "u.p.o.l.", budynek o przeznaczeniu innym niż mieszkalne będący własnością przedsiębiorcy jest związany z działalnością gospodarczą bez względu na to czy jest on faktycznie wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Wyjątek stanowi fakt, w którym nie jest i nie może on być wykorzystywany do tej działalności ze względów technicznych. Dowody dostarczone przez Spółkę okazały się niewystarczające dla ustalenia stanu faktycznego, dlatego też na skutek wszczętego postępowania podatkowego Prezydent Miasta wystosował wniosek do Powiatowego Inspektora Budowlanego o udostępnienie dokumentacji zgromadzonej w wyniku czynności kontrolnych dotyczących stanu technicznego budynku dawnego hotelu F. w K. Ponadto organ podatkowy zwrócił się do Wydziału Bezpieczeństwa i Zarządzania Kryzysowego z zapytaniem, czy były udzielane pozwolenia na organizowanie imprez masowych w przedmiotowym budynku. Organ I instancji analizując materiał dowodowy zauważył, że ogólny stan techniczny budynku jest zły, jednak zgodnie z dokumentacją nie jest to proces nieodwracalny. Kluczowym dokumentem w ocenie organu podatkowego jest protokół z okresowej (rocznej) kontroli stanu technicznego budynku z dnia 29 czerwca 2007 r., w którym widnieje wniosek: "ze względu na to że budynek wraz z całą infrastrukturą jest nieeksploatowany od listopada 2002 roku, ulega stopniowej i stałej degradacji. Należy jak najszybciej przystąpić do kompleksowej rewitalizacji i modernizacji całego obiektu, wraz z otoczeniem, które nadal nadaje się do pełnienia funkcji hotelowej, gastronomicznej i usługowo-handlowej – zgodnie z założeniami projektowymi". Organ I instancji wskazał także na protokół ze sprawdzenia instalacji wodociągowej przeciwpożarowej wewnętrznej z dnia 27 grudnia 2007 r., zgodnie z którym stwierdzono zgodność z wymaganiami normy; protokół badania okresowego dźwigu z wynikiem pozytywnym; protokół z 28 grudnia 2007 r. z okresowej kontroli przewodów kominowych z wynikiem pozytywnym. Zdaniem Prezydenta Miasta powyższe dokumenty wskazują, że budynek po przeprowadzeniu modernizacji będzie mógł pełnić swoją dawną funkcję, a jego obecnie zły stan techniczny nie stanowi "względów technicznych" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Względy techniczne nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, a takie właśnie przeszkody w ocenie organu zaszły w przedmiotowej sprawie. Wyłączenie o jakim mowa w tym przepisie dotyczy takiej przyczyny złego stanu technicznego budynku, która prowadzi do oceny, że jest on w stanie katastrofalnym, grożącym zawaleniem. W przedmiotowym budynku możliwe, a nawet zalecane było przeprowadzenie remontu, o czym świadczy protokół z dnia 29 czerwca 2007 r. Ponadto, zgodnie z informacją uzyskaną od Spółki, powierzchnia 13208 m2 budynku jest zajęta na działalność gospodarczą, a faktem powszechnie znanym, który znajduje potwierdzenie także w zgromadzonej dokumentacji, jest udostępnienie przez Spółkę zewnętrznej elewacji budynku na powierzchnię reklamową, co również jest związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dodatkowo, organizowane w budynku imprezy masowe wymagają zezwolenia wydawanego w oparciu o pozytywną opinię dotyczącą stanu technicznego budynku. Organ podatkowy stwierdził, że nie znajduje podstaw do zmniejszenia pierwotnej wartości budowli, która znajduje potwierdzenie w ewidencji środków trwałych z dnia 31 grudnia 2008 r.

W odwołaniu od decyzji Prezydenta Miasta Spółka wniosła o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

W uzasadnieniu strona wskazała w szczególności, że stanowisko w zakresie braku technicznych możliwości prowadzenia działalności w części nieruchomości potwierdzają dokumenty zgromadzone w aktach postępowania podatkowego. Między innymi z opinii M. G. z czerwca 2006 r. wynika, że "stan techniczny całego kompleksu oraz jego zasadniczych elementów jest zły". W ocenie opiniującego w czerwcu 2006 r. do eksploatacji nadawały się wyłącznie pomieszczenia kondygnacji podziemnej, parteru oraz pomieszczenia wewnątrz byłej kawiarni P. Te ostatnie przestały być zdatne do użytku w styczniu 2008 r. Podatnik zaznaczył, że całe uzasadnienie zaskarżonej decyzji dotyczy pomieszczeń, co do których podatnik nie złożył korekty zeznania podatkowego. W szczególności ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że w 2008 r. w przedmiotowym budynku były organizowane imprezy (w tym masowe) w pomieszczeniach zlokalizowanych na parterze i w podziemiach budynku, co do których podatnik nie zgłaszał zastrzeżeń w zakresie wysokości podatku. Również uwagi dotyczące elewacji zamieszczone w uzasadnieniu decyzji nie mają w sprawie żadnego odniesienia, bowiem elewacja budynku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Decyzją z dnia 28 lutego 2013 r., nr [...], SKO uchyliło zaskarżoną decyzję i orzekło w ten sposób, że określiło W. S.A. z siedzibą w K. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 683 806 zł.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że decydującą kwestią dla rozstrzygnięcia jest jednoznaczne określenie stanu technicznego budynku dawnego hotelu F. w roku 2008 i jego zdatności do wykorzystania w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, co pozwoli zakwalifikować budynek jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Po zacytowaniu szeregu przepisów u.p.o.l., SKO stwierdziło, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tak więc różnego rodzaju obiekty niewykorzystywane w danym momencie lub gdzie prowadzona jest innego rodzaju działalność niż gospodarcza należy uznać za związane z działalnością gospodarczą. W definicji nie ma bowiem warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę. W związku z tym Kolegium stwierdziło, że podatnik jest przedsiębiorcą i był nim w 2008 r., a więc grunty, budynki i budowle znajdujące się w jego posiadaniu uważa się za związane z działalnością gospodarczą, poza ściśle określonymi w ustawie wyjątkami (budynki mieszkalne i grunty związane z tymi budynkami oraz grunty pod jeziorami, zajęte na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrownie wodne), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Względy techniczne mają uniemożliwić korzystanie z przedmiotu opodatkowania. Niemożność wykorzystania i faktyczny brak wykorzystywania muszą być spełnione łącznie. Niewykorzystywanie danych przedmiotów opodatkowania w prowadzonej działalności gospodarczej, na skutek braku możliwości ich wykorzystania na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą z innych względów niż techniczna niemożliwość korzystania z tych przedmiotów, nie stanowi okoliczności wyłączającej spod opodatkowania budynków, budowli czy gruntów jako związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Pojęcie "względy techniczne" nie obejmuje swoim zakresem przyczyn technologicznych, ekonomicznych czy finansowych. Kolegium podkreśliło, że ponieważ uzyskanie wyłączenia konkretnej nieruchomości z zakresu opodatkowania jako związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, wiąże się z korzystniejszą dla podatnika stawką opodatkowania, zatem ciężar dowodu wykazania, że w sprawie występują względy techniczne uniemożliwiające teraz i w przyszłości wykorzystywanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej spoczywa na podatniku, gdyż wywodzi on z niej określone skutki prawne.

SKO omówiło zebrany w sprawie materiał dowodowy i wskazało, że za kluczowy dowód w sprawie słusznie organ I instancji uznał protokół z okresowej (rocznej) kontroli stanu technicznego budynku byłego hotelu "O" z dnia 29 czerwca 2007 r. Organ II instancji zauważył, że stan techniczny budynku w części obejmującej piętra od 1 do 6 spowodowany jest głównie wieloletnim zaniechaniem użytkowania tej części obiektu i ograniczeniem niezbędnej, bieżącej opieki ze strony właściciela. Z zebranych przez organ I instancji dowodów wynika, że przedmiotowa część budynku, poza pozbawieniem jej wyposażenia i wystroju wnętrz oraz braku sprawnych instalacji wewnętrznych, jest w średnim stanie technicznym. Wyniki kontroli nie wykazały ponadto, aby w obiekcie występowały przesłanki o zagrożeniu niebezpieczeństwa dla osób. Zdaniem Kolegium materiał dowodowy pozwala przyjąć, że wykazane uszkodzenia i niesprawności elementów budynku nie są uszkodzeniami, które implikowałyby tezę o trwałym wyłączeniu spornej części budynku z możliwości jego wykorzystania do działalności gospodarczej. Ich głównym źródłem nie są czynniki niezależne od podatnika, lecz okoliczności związane wprost z określonymi zaniechaniami ze strony właściciela budynku. Stan techniczny przedmiotowych kondygnacji jest następstwem tylko określonych decyzji ekonomicznych i organizacyjnych podatnika (lub raczej braku takich decyzji). Podatnik nie wykazał natomiast, aby ze względów technicznych, remont budynku był niemożliwy. Nie można zatem mówić o trwałej przeszkodzie uniemożliwiającej prowadzenie w danym obiekcie działalności gospodarczej.

Kolegium zauważyło, że jednym z głównych argumentów podatnika, mających świadczyć o braku możliwości wykorzystania spornej części budynku w działalności gospodarczej, był brak sprawnych instalacji wewnętrznych: wodnej, kanalizacyjnej, grzewczej, energetycznej, elektrycznej, klimatyzacyjnej oraz instalacji przeciwpożarowej. Kolegium wyjaśniło, że zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem sądów administracyjnych odróżnia się stan techniczny obiektu budowlanego, tj. stan jego konstrukcji, od stanu instalacji, urządzeń i wyposażenia, które nie podlegają opodatkowaniu. W związku z tym Kolegium uznało, że niesprawność instalacji wewnętrznych na piętrach od 1 do 6 budynku nie może prowadzić do uznania, że w sprawie wystąpiły względy techniczne, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., uniemożliwiające wykorzystanie tej części budynku w działalności gospodarczej. Odnosząc się do podnoszonej przez podatnika kwestii ograniczeń w korzystaniu z budynku wynikających z przepisów prawa budowlanego, regulujących warunki techniczne jakim powinny odpowiadać budynki (wysokość pomieszczeń), Kolegium podkreśliło, że przedmiotowy budynek został dopuszczony do użytkowania i przez okres przeszło 12 lat pełnił zakładane w projekcie budowlanym funkcje hotelowe. Organ odniósł się do przepisów regulujących warunki techniczne jakim powinny odpowiadać budynki i wskazał, że dawne przepisy w zakresie wysokości pomieszczeń były zbliżone, a nawet przewidywały większą minimalną wysokość pomieszczeń, niż przepisy obecne. Biorąc pod uwagę powyższe trudno zgodzić się z twierdzeniami podatnika, że pomieszczenia na piętrach budynku nie nadają się do wykorzystania jako pomieszczenia do pracy dla ludzi ze względu na ich niedostateczną wysokość. Skoro budynek został dopuszczony do użytkowania i spełniał ówczesne przepisy techniczno-budowlane w zakresie wysokości pomieszczeń, to przyjąć należy, że spełnia także obecne przepisy. W budynku jest zatem możliwe prowadzenie różnych form działalności gospodarczej, które mieszczą się także w zakresie działalności podatnika. Z akt sprawy wynika, że przedmiot działalności Spółki jest bardzo szeroki i obejmuje między innymi: prowadzenie hoteli, schronisk turystycznych, barów, stołówek, wynajem nieruchomości na własny rachunek, działalność obiektów kulturalnych, działalność związaną z poprawą kondycji fizycznej. Przy tak określonym przedmiocie działalności gospodarczej, pomimo możliwości istnienia ograniczeń wynikających z odrębnych, szczególnych przepisów techniczno-budowlanych, jest możliwe wykorzystywanie powyższego budynku do potrzeb prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Za niezasadny uznano w związku z tym argument strony, że specyfikacja ciągów komunikacyjnych po dawnych hotelowych korytarzach oraz nośność projektowa nie dopuszcza wykorzystania pomieszczeń jako pomieszczenia magazynowe. W ocenie Kolegium w budynku można prowadzić inną niż magazynowa działalność gospodarczą, mieszczącą się w zakresie działalności podatnika.

Odnosząc się do argumentów strony dotyczących obniżenia wartości budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, Kolegium zauważyło, że w oparciu o dowody zalegające w aktach sprawy nie można zakwestionować twierdzeń podatnika dotyczących stanu technicznego lamp oświetleniowych na słupach betonowych z instalacją elektryczną na głównym placu budynku, tunelu instalacyjnego i czerpni powietrza. Za wiarygodne zostały w związku z tym uznane dowody przedstawione przez Spółkę, w tym opinia techniczna budynku z dnia 30 maja 2012 r. sporządzona przez T. G. Kolegium stwierdziło w związku z tym, że przedmiotowe budowle w 2008 roku nie mogły ze względów technicznych być wykorzystywane w działalności gospodarczej. Za prawidłową uznano zatem korektę deklaracji za ten rok w zakresie obniżenia wartości budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, zlokalizowanych na działce nr [...], obr..

W skardze na decyzję SKO z dnia 28 lutego 2013 r., Spółka zarzuciła wskazanemu rozstrzygnięciu naruszenie:

- art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a ustawy Prawo budowlane (u.p.b.), poprzez błędną ich wykładnię, polegającą na przyjęciu, że urządzenia i instalacje znajdujące się w budynku i trwale z nim związane nie stanowią części przedmiotu opodatkowania w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., mimo że art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. wskazuje, że budynek to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, a art. 3 pkt 1 lit. a u.p.b. jako jeden z trzech rodzajów obiektów budowlanych wymienia budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, co spowodowało, że organ uznał, że stan techniczny instalacji i urządzeń obiektu budowlanego nie ma wpływu na zakwalifikowanie obiektu do kategorii przedmiotów opodatkowania, a co za tym idzie, niesprawność instalacji wewnętrznych nie może prowadzić do uznania, że w sprawie wystąpiły "względy techniczne", o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., mimo że urządzenia i instalacje stanowią część przedmiotu opodatkowania, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.,

- art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez błędną jego wykładnię, polegającą na przyjęciu, że "względy techniczne", o których mowa we wskazanym przepisie, to tylko okoliczności dotyczące stanu technicznego części obiektu budowlanego, tj. konstrukcji budynku lub budowli, oraz że w zakresie badania istnienia przesłanki "względów technicznych" nie powinny być brane pod uwagę okoliczności dotyczące stanu instalacji i urządzeń (wyposażenia) tego obiektu i inne okoliczności niedotyczące konstrukcji budynku, podczas gdy wspomniany przepis powinien być rozumiany w ten sposób, że "względy techniczne", o których w nim mowa, to okoliczności uniemożliwiające wykorzystanie w konkretnej działalności gospodarczej przedmiotu opodatkowania, którym jest obiekt budowlany, tj. budynek wraz z instalacjami i urządzeniami (art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a u.p.b.) oraz że okoliczności te nie muszą tkwić w konstrukcji budynku,

- art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędną jego wykładnię, polegającą na przyjęciu, że użyte we wspomnianym przepisie sformułowanie "ta działalność" oznacza w istocie dowolny przedmiot działalności gospodarczej, w tym także potencjalny przedmiot działalności podatnika, podczas gdy przepis ten powinien być rozumiany w ten sposób, że "ta działalność" oznacza faktycznie wykonywaną działalność przez podatnika,

- art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędną jego wykładnię, polegającą na przyjęciu, że stwierdzenie, że należy jak najszybciej przystąpić do kompleksowej rewitalizacji i modernizacji całego obiektu oznacza, że przedmiot opodatkowania może być wykorzystywany do działalności gospodarczej, gdyż przeszkoda w wykorzystywaniu obiektu do prowadzenia działalności gospodarczej nie ma cechy trwałości, podczas gdy przepis ten powinien być rozumiany w ten sposób, że konieczność przeprowadzenia kompleksowej rewitalizacji i modernizacji obiektu powinna raczej świadczyć o tym, że obiekt nie nadaje się do używania przed ich przeprowadzeniem, a trwałość niewykorzystywania budynku do działalności gospodarczej ze względów technicznych powinna być oceniana przez pryzmat danego roku podatkowego,

- art. 122 O.p. w zw. z art. 187§1 O.p. w zw. z art. 191 O.p. w zw. z art. 121§1 O.p., poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i niezebranie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, co spowodowało, że organ ocenił sprawę na podstawie niekompletnego materiału, a co za tym idzie, stwierdzenie, że okoliczność, że w sprawie nie występują "względy techniczne", o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie znajduje potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym, co w konsekwencji pozwala na uznanie, że postępowanie nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych,

- art. 210§4 O.p. w zw. z art. 124 O.p., poprzez niewskazanie w uzasadnieniu faktycznym decyzji przyczyn, dla których organ nie dał wiary opinii technicznej dotyczącej budynku i budowli byłego hotelu F. w zakresie dotyczącym stanu technicznego budynku, podczas gdy jednocześnie organ dał wiarę wspomnianej opinii w zakresie stanu technicznego lamp oświetleniowych, tunelu instalacyjnego i czerpni powietrza, przez co organ nie wyjaśnił stronie zasadności przesłanek, którymi się kierował przy załatwieniu sprawy, co utrudnia stronie skarżącej ocenę kryteriów, jakimi kierował się organ przy wydawaniu zaskarżonej decyzji,

- art. 210§4 O.p. w zw. z art. 124 O.p. poprzez niewskazanie w uzasadnieniu faktycznym, czy organ uznał za udowodniony fakt, że skarżąca nie wykorzystywała w 2008 r. pięter I-VI budynku dawnego hotelu "F" w działalności gospodarczej, jak również niewyjaśnienie, którym dowodom i w jakim zakresie organ dał wiarę, którym odmówił wiary, z jakich dowodów wynikają konkluzje sformułowane przez organ, co spowodowało, że dokonana przez organ ocena dowodów jest wadliwa.

W związku z powyższymi zarzutami Spółka wniosła o uchylenie w całości decyzji SKO z dnia 28 lutego 2013 r. oraz w przypadku uwzględnienia skargi, rozważenie możliwości uchylenia w całości również decyzji Prezydenta Miasta z dnia 7 września 2012 r.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik Spółki podał w szczególności, że art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. należy tak interpretować, że pojęcie "budynek" w rozumieniu u.p.o.l. to obiekt budowlany w rozumieniu prawa budowlanego, a więc zgodnie z art. 3 pkt 2 u.p.b. trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadający fundamenty i dach obiekt budowlany, tj. m.in. budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi (art. 3 pkt 1 lit. a u.p.b.). Zwrot "wraz z" występujący w art. 3 pkt 1 lit. a u.p.b. należy rozumieć jako wskazujący na pewne elementy będące częścią budynku jako obiektu budowlanego, nie zaś jako wprowadzający inne rodzaje obiektów budowlanych, tj. urządzenia budowlane i instalacje. Instalacje i urządzenia znajdujące się w budynku nie powinny być traktowane jako osobne obiekty budowlane w rozumieniu u.p.b, czy też jako budowla w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. (zdanie po przecinku). Skoro ustawodawca wskazuje, że instalacje oraz urządzenia techniczne występujące "wraz z" budynkiem stanowią integralne i nierozłączne składowe obiektu budowlanego, to wspomniane urządzenia i instalacje należy nieodłącznie wiązać z budynkiem, w którym się znajdują i traktować je jako "budynek" w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Jako że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są budynki lub ich części, a definicja budynku z art. 1 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. obejmuje instalacje i urządzenia techniczne, to należy – zdaniem pełnomocnika strony - stwierdzić, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są budynki wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Pełnomocnik podkreślił także, że w stanie faktycznym sprawy, instalacje takie jak wodna, kanalizacyjna, grzewcza, przeciwpożarowa, energetyczna, elektryczna oraz klimatyzacja występują "wraz z" budynkiem, pozostają z nim w ścisłej łączności fizycznej i zostały zaprojektowane w celu zapewnienia możliwości wykorzystywania budynku zgodnie z przeznaczeniem. Instalacji takich nie można przenieść bez naruszenia substancji budynku, a w przedmiotowym przypadku nie można ich wykorzystać, gdyż są niesprawne. Strona wskazała także, że brak sprawnych technicznie instalacji jest spowodowany tym, że dolne kondygnacje budynku były systematycznie zalewane przez wody opadowe i wody występujące w trakcie powodzi, gdyż z powodu błędów konstrukcyjnych i technologicznych budynek nie został odpowiednio zabezpieczony. Konstrukcja budynku jest ściśle powiązana z instalacjami budynku, a więc nie powinny być one traktowane odrębnie na gruncie u.p.o.l. Z kolei urządzenia ściśle związane z budynkiem, o których można z pewnością powiedzieć, że występują "wraz z" nim, znajdują się na dwóch dolnych kondygnacjach. Są one kluczowe dla gospodarczego wykorzystania budynku (np. stacje transformatorowe, hydrofornia, pompy podające wodę na wyższe kondygnacje, stacje wentylacji). Bez tych urządzeń prowadzenie jakiejkolwiek działalności związanej z wynajmem pomieszczeń dla ludzi jest w zasadzie niemożliwe. Są one w złym stanie, gdyż na skutek powtarzającego się zalewania uległy znacznemu uszkodzeniu lub zniszczeniu, co doprowadziło do wyłączenia z eksploatacji poszczególnych instalacji. Pełnomocnik wskazał, że urządzenia te są ściśle powiązane z instalacjami, a także z budynkiem. Dodał, że wyłączenie urządzeń spowodowało, że instalacje znajdujące się na wyższych kondygnacjach budynku na skutek korozji i podobnych procesów nie nadają się do gospodarczego użycia. W związku z tym za nieprawidłowe zostało uznane twierdzenie organu, że stan instalacji lub urządzeń występujących wraz z budynkiem jest materią, która nie ma znaczenia w postępowaniu dotyczącym wymiaru podatku od nieruchomości, gdyż zdaniem strony skarżącej urządzenia i instalacje są de facto częścią przedmiotu opodatkowania i mogą wpływać na prawnopodatkową ocenę, czy w sprawie występują "względy techniczne". Oczywiście wartość tych urządzeń i instalacji nie ma wpływu na wysokość opodatkowania, niemniej stan techniczny tych urządzeń i instalacji stanowi niejako o stanie technicznym całego przedmiotu opodatkowania, którym jest budynek wraz z urządzeniami i instalacjami. W sprawie ich stan techniczny powoduje brak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w przedmiotowym budynku, a więc występują "względy techniczne", o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Pełnomocnik podnosząc zarzut naruszenie art. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędną jego wykładnię, podał, że ustawodawca nie opisał, jakiego rodzaju względy techniczne umożliwiają podatnikowi wyłączenie obiektu budowlanego jakim jest budynek wraz z urządzeniami i instalacjami z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ustawodawca nie sprecyzował ponadto, że względy techniczne muszą tkwić w konstrukcji obiektu, a zatem – zdaniem strony skarżącej – mogą być to wszystkie tego rodzaju względy, które powodują określony w ustawie skutek. W związku z tym niedopuszczalna i niemająca podstaw w obowiązujących przepisach jest taka wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., która ogranicza pojęcie względów technicznych jedynie do wad konstrukcyjnych budynków. Powołując się na opinię techniczną z 30 maja 2012 r. strona skarżąca wskazała, że nie można pomieszczeń na piętrach I-VI eksploatować zgodnie z ich przeznaczeniem bez zbudowania na nowo całej infrastruktury technicznej, a zatem w sprawie występują "względy techniczne" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., stanowiące zarówno wady tkwiące w konstrukcji budynku (błędy konstrukcyjne i technologiczne polegające na niezabezpieczeniu budynku przed negatywnym wpływem wód opadowych i powodziowych), jak i w jego instalacjach i urządzeniach (niezdatne do użytku w wyniku zalania stacje transformatorowe, hydrofornia, pompy podające wodę na wyższe kondygnacje, stacja wymiennikowni ciepła i podawania ciepła na wyższe kondygnacje, stacja klimatyzacji i stacje wentylacji), które wraz z budynkiem stanowią obiekt budowlany w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane i bez których wykorzystanie budynku w zamierzonej działalności gospodarczej jest niemożliwe lub znacznie utrudnione.

Pełnomocnik strony skarżącej wskazał także, że wątpliwości w zakresie wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynikają także z użytego w przepisie zwrotu "wykorzystywany do prowadzenia tej działalności". Zgodnie z tym przepisem grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, (...), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Ustawodawca wskazał, że budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to budynki przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, a w przypadku występowania względów technicznych, użył sformułowania "tej działalności". Zwrot "tej działalności" zdaniem Spółki sugeruje raczej odwołanie do konkretnej działalności. Strona skarżąca podała, że potencjalny zakres prowadzenia działalności określony w statucie skarżącej lub w rejestrze przedsiębiorców, nie może wpływać na opodatkowania danego obiektu taką, czy inną stawką. Decydujące znacznie powinien mieć rzeczywisty rodzaj wykonywanej przez Spółkę działalności i możliwości wykorzystania obiektu do jej prowadzenia. Zdaniem strony, nie bez znaczenie powinno być też przeznaczenie budynku, czy też zamysł przedsiębiorcy, do czego planuje wykorzystać nieruchomość. Skoro przedsiębiorca nie wykorzystuje nieruchomości do celów prowadzenia działalności hotelowej lub podobnej, gdyż nie pozwalają na to względy techniczne, a nieruchomość została zaprojektowana "pod" działalność hotelową, to organ powinien mieć na uwadze, że do prowadzenia "tej działalności" (czyli działalności hotelowej) nieruchomość nie może być wykorzystywana. Niedopuszczalne jest, zdaniem Spółki, wskazywanie przez organ, że w obiekcie można prowadzić "inną niż magazynowa działalność gospodarczą, mieszczącą się w zakresie działalności podatnika", gdyż w przypadku dewastacji obiektu, organ mógłby podnieść, że skoro statut podatnika wymienia w przedmiocie działalności działalność związaną z poprawą kondycji fizycznej, to zdewastowany obiekt nadaje się do uprawiania motocross’u, czy też sportów miejskich. Strona pokreśliła, że za całkowicie nieuprawnione i pozbawione podstaw prawnych należy uznać sugerowanie podatnikowi przez organ podatkowy w jaki sposób powinien on prowadzić swoją działalność gospodarczą. Wskazanie, że Spółka powinna dokonać gruntownego remontu i modernizacji budynku aby rozpocząć w nim działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu hostelu, schroniska czy bursy jest w istocie propozycją popełnienia przez Spółkę biznesowego "samobójstwa". Koszty poniesionych nakładów na gruntowny remont i modernizację tego budynku aby poprowadzić w nim np. hostel nigdy nie mogłyby się zwrócić. Spółka gotowa jest prowadzić w tym miejscu hotel o wysokim standardzie. Niestety, ze względów technicznych budynku nie jest to możliwe i – bez względu na zakres jego remontu i modernizacji – zamiaru tego nie można zrealizować.

Skarżąca podniosła także, że niedopuszczalne jest przyjęcie, że tylko względy techniczne, których nigdy nie da się wyeliminować, uzasadniają zastosowanie niższej stawki podatku. Skutkiem takiego założenia byłoby bowiem pozbawienie sensu wyłączenia przewidzianego w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., gdyż wyłączenie to stosowałoby się w zasadzie tylko w stosunku do obiektów przeznaczonych do rozbiórki. Odnosząc się natomiast do kwestii wpływu stwierdzenia w piśmie PINB, że obiekt należy jak najszybciej poddać kompleksowej rewitalizacji i modernizacji na ziszczenie się przesłanki trwałości przeszkody w wykorzystywaniu przedmiotu opodatkowania do działalności gospodarczej, Spółka podniosła, że jej zdaniem błędne jest utożsamianie powyższego stwierdzenia jako okoliczności potwierdzającej możliwość wykorzystywania budynku w działalności gospodarczej. Zdaniem Spółki, konieczność przeprowadzenia rewitalizacji i modernizacji świadczy jedynie o tym, że budynek w okresie wydawania przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego wspomnianego pisma, nie nadawał się do wykorzystania w działalności gospodarczej. Zarówno rewitalizacja, jak i modernizacja to procesy dalej idące niż remont. Spółka zaznaczyła, że PINB wskazał, że należy przeprowadzić "kompleksową" rewitalizację i modernizację. W związku z tym Spółka nie rozumie, dlaczego kategoryczne stwierdzenie PINB, że należy jak najszybciej przystąpić do kompleksowej rewitalizacji i modernizacji całego obiektu mogło świadczyć o tym, że obiekt mógł być używany do prowadzenia działalności gospodarczej. Zdaniem Spółki, taki pogląd PINB podkreśla, że budynek nie nadaje się do gospodarczego wykorzystania przed rewitalizacją i modernizacją i po prostu nie spełni zamierzonych funkcji projektowych. Przyjęcie poglądu organu za prawidłowy prowadziłoby do zaskakującej konkluzji w odniesieniu do podatników, którzy przez lata byli w posiadaniu budynków przeznaczonych do rozbiórki, od których płacili podatek wg niższych stawek, a które ostatecznie zdecydowali się wyremontować, bo praktycznie każdy budynek nadaje się do odbudowy, remontu. Organ mógłby wtedy uznać, że dotychczas płacony podatek był zbyt niski, a nieruchomości powinny podlegać podatkowi od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej również w okresie remontu.

Spółka zarzuciła także, że organ nie podjął wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, ograniczając się w zasadzie do zbadania pisma Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia 29 czerwca 2007 r. Zarzuciła także naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie na podstawie powyższego pisma, że obiekt budowlany jakim jest budynek dawnego hotelu F. wraz z instalacjami i urządzeniami nadaje się pełnienia funkcji hotelowej, podczas gdy w piśmie tym wskazano, że należy jak najszybciej przystąpić do kompleksowej rewitalizacji i modernizacji całego obiektu wraz z otoczeniem, które nadal nadaje się do pełnienia funkcji hotelowej, gastronomicznej i usługowo-handlowej. W ocenie pełnomocnika określenie "nadaje się" było odniesieniem do otoczenia obiektu. Analiza przedmiotowego pisma zdaniem strony skarżącej, powinna spowodować, że organ poweźmie dalsze działania, mające na celu wyjaśnienie, czy z uwagi na stan techniczny obiektu, możliwe jest wyłączenie części tego budynku z opodatkowania najwyższą stawką podatku. Organ powinien był powołać biegłego lub biegłych w celu wydania opinii, czy też rozważyć zasadność przeprowadzenia oględzin przedmiotowych nieruchomości, zwłaszcza, że w aktach sprawy znajdowała się sporządzona na zlecenie strony skarżącej opinia techniczna dotycząca budynku i budowli byłego hotelu F, wskazująca na zły stan techniczny obiektów i zawierająca wnioski sprzeczne z pismem PINB. Strona podniosła również, że protokół z okresowej (rocznej) kontroli stanu technicznego budynku byłego hotelu "O", który organ uznał za kluczowy dowód w sprawie, przesądzający jego zdaniem o kwestii, że w sprawie nie występują "względy techniczne" został sporządzony przez mgr inż. T.G.. Natomiast opinia techniczna przedłożona przez Spółkę, której organ prawdopodobnie odmówił wiarygodności, została sporządzona przez tę sama osobę. Organ zupełnie pominął tę niezwykle istotną kwestię. Zdaniem strony skarżącej mało prawdopodobnym jest, aby ta sama osoba w jednym z przygotowanych przez siebie w działalności zawodowej pism przekonywała, że w sprawie nie występują względy techniczne, a w drugim wskazywała wprost przeciwnie. Organ pośrednio wskazując, że pisma te są sprzeczne, pominął zupełnie niesłusznie wskazany wyżej fakt, gdyż powinien powołać nowego biegłego jak też przesłuchać autora obu opinii w celu wyjaśnienia sprzeczności pomiędzy tymi dokumentami. Organ wadliwie przeprowadził więc proces analizy dowodów. Nie wskazał także przyczyn, dla których nie dał wiary opinii przedłożonej przez stronę w zakresie dotyczącym stanu technicznego budynku, podczas gdy jednocześnie dał wiarę tej opinii w zakresie stanu technicznego lamp oświetleniowych, tunelu instalacyjnego i czerpni powietrza. Ponadto nie wyjaśnił stronie zasadności przesłanek, którymi kierował się przy załatwieniu sprawy, jak również naruszył reguły sporządzenia odpowiedniego uzasadnienia, co utrudnia Spółce ocenę zasadności kryteriów, jakimi organ kierował się przy wydawaniu zaskarżonej decyzji. Strona skarżąca podniosła także, że w aktach sprawy znajduje się szereg dokumentów, na podstawie których organ orzekał w sprawie, lecz strona nie wie, które dokumenty (dowody) organ analizował i co wynika z tej analizy. Stronie jest jedynie wiadome, że poza dowodami przez nią przedstawionymi w dyspozycji organu znajdowały się dokumenty wskazane na stronie 8 decyzji. Organ nie określił, czy dokumenty są traktowane jako dowód w sprawie, czy też znajdują się tylko "w dyspozycji" organu. Zdaniem Spółki, uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie stanowi podstawy do zrozumienia wywodu organu, który doprowadził do wydania takiej, a nie innej decyzji w sprawie.

Odpowiadając na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi i podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Sąd stwierdza, że w sprawie prawidłowo określono W. S.A. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 683 806 zł, zasadnie obejmując opodatkowaniem sporny budynek byłego hotelu F., jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe, bowiem stan faktyczny, wbrew zarzutom skargi, został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. W ocenie Sądu organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania decyzji oraz dokonały wszechstronnej i trafnej jego oceny, a przy tym właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego. Stan faktyczny i prawny sprawy ustalono zgodnie z wymogami zawartymi w Ordynacji podatkowej, a w szczególności w art. 122, art. 180, art. 187 oraz art. 191 O.p. Sąd podkreśla, że dokonana przez organy ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Zgodnie z tym przepisem: "Organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w rozpoznanej sprawie.

Istota sporu w sprawie sprowadzała się do oceny, czy zasadnie przyjęto w treści skarżonego aktu, że będący w 2008 r. w posiadaniu strony skarżącej budynek należało uznać za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, czy też - z uwagi na istnienie względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. – budynek ten, w części wskazanej przez podatnika, cechy tej nie posiadał.

W myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Wskazanym przepisem ustawodawca wprowadził zasadę, że wszystkie grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy są związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Co do zasady zatem z samego faktu, że strona jest przedsiębiorcą wynika, w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.I., że znajdujące się w jej władaniu grunty, budynki i budowle uważane są za związane z działalnością gospodarczą. Dla celów podatku od nieruchomości nie ma znaczenia, czy nieruchomość jest wykorzystywana do celów prowadzenia działalności gospodarczej, czy też nie, np. z uwagi na to, że w danej chwili profil działalności przedsiębiorcy czy też jego sytuacja finansowa nie pozwalają na jej efektywne wykorzystanie. W orzecznictwie sądowym nie nasuwa żadnych wątpliwości, że do uznania danego obiektu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest konieczne wykorzystywanie nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, albowiem wystarczy sam fakt jej posiadania przez przedsiębiorcę. Pojęcie budynków "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" jest szerszym od pojęcia "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" i obejmuje także pośrednie związanie budynku lub jego części z działalnością gospodarczą (wyrok NSA z dnia 14 listopada 2012 r., sygn. akt II FSK 521/11, Lex nr 1291570).

W kwestii zaś braku związania przedmiotów opodatkowania z prowadzoną przez stronę działalnością gospodarczą, z uwagi na wystąpienie "względów technicznych", podnieść należy, że zgodnie z ustawową definicją nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, grunty, budynki i budowle nie są traktowane jako związane z działalnością gospodarczą, jeżeli przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Ustawa (u.p.o.l.) nie zawiera legalnej definicji pojęcia "względów technicznych". Analiza językowa tego pojęcia wskazuje, że względy techniczne to takie, które mają związek ze złym stanem technicznym nieruchomości, uniemożliwiającym wykorzystanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. Pojęcie to nie obejmuje przyczyn natury technologicznej, ekonomicznej czy finansowej (wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2007 r., sygn. akt II FSK 773/06, Lex nr 339937). Sąd podziela pogląd wyrażony w ww. wyroku NSA z dnia 14 listopada 2012 r. (sygn. akt II FSK 521/11), że "względy techniczne" w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, to takie, które mają tego rodzaju związek z nieruchomością gruntową lub budowlaną, że ze swej natury nieruchomość ta nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia danej działalności gospodarczej. Należy także zwrócić na uwagę na redakcję art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.I., na gruncie którego ustawodawca posłużył się koniunkcją – "przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany", co wskazuje nie tylko na stan obecny (którego dotyczy prowadzone postępowanie - w sprawie 2008 rok) tego przedmiotu, ale także na ulokowane w przyszłości (a więc nie tylko w danym roku podatkowym), możliwości jego wykorzystywania. Ustawodawca zawarł więc w pojęciu "względów technicznych" przesłankę trwałości. Zatem tylko i wyłącznie w sytuacji łącznego ziszczenia się stanów faktycznych objętych hipotezą tego przepisu nieruchomość będzie podlegała opodatkowaniu według innych stawek, niż związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sąd podziela stanowisko wyrażone w wyroku NSA z dnia 3 grudnia 2009 r., sygn. akt II FSK 1048/08, www.orzeczenia.nsa.gov.pl, że wykładnia wyrażenia "nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności ze względów technicznych" prowadzi do wniosku, że oznacza ona obiektywne przeszkody sprawiające, że przedmioty opodatkowania nie są i trwale nie mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej. Wskazany charakter przeszkody sprawia, że nie może być ona determinowana wolą (działaniem lub zaniechaniem) podatnika, lecz okolicznościami zewnętrznymi i fizykalnymi, odnoszącymi się do substancji przedmiotu opodatkowania. Ustalając, czy w danym przypadku zachodzą względy techniczne, należy brać pod uwagę taki stan techniczny przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, który kompletnie uniemożliwia prowadzenie każdego rodzaju działalności gospodarczej przez samego przedsiębiorcę oraz jakikolwiek inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. ( Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 grudnia 2008 r. sygn. akt II FSK 1211/07, Lex Polonica Maxima nr 2487227, z dnia 3 grudnia 2009 r. sygn. akt II FSK 1048/08, Lex Polonica Maxima nr 2469718, z dnia 1 czerwca 2012 sygn. akt II FSK 2304/10 Lex Omega nr 1215534)

Taka sytuacja w rozpoznanej sprawie nie zachodzi. Nieodpowiedni stan techniczny spornego budynku, który jest nieeksploatowany od końca 2002 r., co siłą rzeczy oznacza jego stopniową i stałą degradację, nie dyskwalifikuje go w ogóle pod względem prowadzenia działalności gospodarczej. Wymaga zaznaczenia, że nie jest więc istotny np. brak środków finansowych, czy też opłacalność prowadzonego przedsięwzięcia gospodarczego (np. opłacalność przywrócenia budynku do stanu używalności z uwagi na konieczność poniesienia znacznych nadkładów, przeprowadzenia kompleksowej rewitalizacji i modernizacji czy remontu kapitalnego). Pojęcie "względy techniczne" należy łączyć tylko z obiektywnymi przeszkodami, a więc zdarzeniami niezależnymi od woli podatnika, uniemożliwiającymi prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem danych nieruchomości, stanowiących przedmiot opodatkowania. Ocena, co do wystąpienia przesłanki "względów technicznych", należy do organu podatkowego, niemniej jednak, to na przedsiębiorcy powołującym się na tego rodzaju przyczyny ciąży obowiązek wykazania w postępowaniu podatkowym, że dany przedmiot opodatkowania nie jest i nie może ze względów technicznych być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej (zob. ww. wyrok NSA w Warszawie z dnia 22 czerwca 2007 r., sygn. akt II FSK 773/06). Sąd stwierdza w związku z tym, że wskazywane przez Spółkę przeszkody, które w jej ocenie spełniały przesłankę "względów technicznych", nie uzasadniały przyjęcia braku możliwości wykorzystania spornego budynku do działalności gospodarczej. Zebrany przez organy podatkowe materiał dowody wskazuje bowiem, że budynek nadal nadaje się do pełnienia funkcji hotelowej, gastronomicznej i usługowo-handlowe, mimo że – czego Sąd nie neguje – jego stan techniczny jest zły. Oceny tej nie zmienia konieczność dokonania kompleksowej rewitalizacji i modernizacji obiektu. Potwierdza to bowiem, że istniejące przeszkody w prowadzeniu działalności gospodarczej podatnik obiektywnie mógł usunąć i istniała realna możliwość wykorzystania budynku byłego hotelu F. do prowadzenia działalności gospodarczej. Działania takie przez Spółkę nie zostały jednak podjęte.

W ocenie Sądu, przesłanki związania budynku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz niewystępowania w sprawie przesłanki niemożności jego wykorzystywania do prowadzenia działalności gospodarczej za względów technicznych, organy podatkowe ustaliły z zachowaniem reguł procedury podatkowej. Ocena dokonana przez te organy nie nosiła cech dowolności, a zebrany w sprawie materiał dowodowy był wystarczający i nie budził wątpliwości. Za niezasadny Sąd uznał zarzut niepowołania w sprawie biegłego. Na podstawie art. 197 §1 O.p., w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Podkreślenia wymaga, że ocena, czy względy techniczne wykluczają możliwość wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do działalności gospodarczej, należy do organów podatkowych, a nie do biegłych, chociaż organy podatkowe mogą korzystać z posiadanych przez biegłych wiadomości specjalnych, jeżeli jest to celowe dla ustalenia faktów służących wyprowadzeniu wskazanej konkluzji. W ocenie Sądu znajdujący się w aktach sprawy materiał dowody pozwalał na dokonanie oceny stanu technicznego budynku w 2008 rok, a zatem nie istniała potrzeba skorzystania z fachowej wiedzy biegłego, czy dalszego prowadzenia postępowania dowodowego.

Odnosząc się natomiast do stanowiska Spółki, że pojęcie "względy techniczne" odnosi się także to wad tkwiących w instalacjach i urządzeniach budynku, Sąd zauważa, że potwierdzenie przez właściwy organ faktu braku możliwości wykorzystywania m.in. budynku lub jego części do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych powinno zawsze dotyczyć przedmiotu podlegającego opodatkowaniu. Na gruncie przepisów u.p.o.l. trzeba bowiem wyraźnie odróżnić stan techniczny obiektu budowlanego (konstrukcji budynku lub budowli) od stanu instalacji, urządzeń (wyposażenia) tego obiektu, które nie podlegają opodatkowaniu i nie mają wpływu na zakwalifikowanie obiektu do kategorii przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Istotne znaczenie ma również fakt, że zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. a ustawy Prawo budowlane przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Oznacza to, że ustawodawca wyraźnie wyodrębnia pojęcie budynku oraz pojęcie instalacji i urządzeń technicznych (które nie są budynkiem), a zatem pojęcia te nie są tożsame. Świadczy o tym również fakt, że ustawodawca w ustawie Prawo budowlane zdefiniował osobno pojęcie budynku (art. 3 pkt 2) nie wymieniając, jako elementów składowych budynku, instalacji i urządzeń technicznych oraz pojęcie urządzeń budowlanych (art. 3 pkt 9), tj. urządzeń technicznych związanych z obiektem budowlanym, zapewniających możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem - wymieniając wśród nich przyłącza i urządzenia instalacyjne. Powyższe potwierdza, że należy wyraźnie odróżnić stan techniczny budynku (jego konstrukcji) od stanu wyposażenia budynku, tj. stanu instalacji i urządzeń technicznych. Tak więc brak możliwości wykorzystywania budynku do działalności gospodarczej ze względów technicznych musi dotyczyć konstrukcji budynku. Wyłączenie ze względów technicznych przedmiotów opodatkowania z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie nastąpi natomiast, gdy prowadzenie działalności gospodarczej nie jest możliwe z przyczyn technologicznych, np. demontażu, wymiany instalacji wodnokanalizacyjnej, elektrycznej, gazowej, cieplnej albo w przypadku uszkodzenia czy zniszczenia tych instalacji.

Odnosząc się do przedłożonej przez Spółkę opinii, Sąd zauważa, że nie wynika z niej aby przedmiotowy budynek nie mógł być – ze względów technicznych – w sposób trwały wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. W jej końcowym fragmencie znalazło się bowiem stwierdzenie, że "opiniujący został poinformowany, że w ramach tego budynku Spółka nie ma zamierzeń kontynuowania działalności. Czynione są starania, aby uzyskać odpowiednie decyzje umożliwiające inne zagospodarowanie nieruchomości. Z tego względu czynienie wielkich nakładów, które być może umożliwiłyby jakieś wykorzystanie budynku jest technicznie i ekonomicznie nieuzasadnione". Należy także zaznaczyć, że opinia to została sporządzona w 2012 r. i odnosi się praktycznie tylko do stanu instalacji w budynku, natomiast nie odnosi się do stanu samej konstrukcji budynku, nie wskazuje np. że budynek jest w stanie katastrofalnym, że w złym stanie technicznym były fundamenty czy konstrukcja dachu, albo istniała konieczność rozbiórki budynku.

Podsumowując Sąd stwierdza, że wyżej opisane okoliczności przesądzają o uznaniu, że w sprawie nie zachodziła przesłanka braku możliwości wykorzystania spornego budynku do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Stan techniczny budynku byłego hotelu F. w 2008 r., a przez to niemożność prowadzenia - z jego wykorzystaniem - działalności gospodarczej wynikały z woli strony i podejmowanych przez nią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji. Wyłączenie, o jakim mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., nie obejmuje sytuacji, gdy brak możliwości wykorzystania gruntów, budowli i budynków dla celów działalności gospodarczej ma charakter przejściowy, a nie trwały i wynika z przyczyn leżących po stronie posiadającego daną nieruchomość przedsiębiorcy. Fakt przejściowego niewykorzystywania - z różnych przyczyn - nieruchomości, nie powoduje, że takie nieruchomości przestają być związane z prowadzoną przez dany podmiot działalnością gospodarczą. Sąd uznał również, że organy nie naruszyły reguł prowadzenia postępowania dowodowego i ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Wniosek organu odwoławczego wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykracza poza swobodną ocenę dowodów, więc nie stanowi naruszenia prawa. Sąd ocenił także zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji i stwierdził jej zgodność z przepisami prawa.

Z tych względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę działając na zasadzie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).