Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 396/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2006-01-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 67 par. 1 i 1a, art. 122, art. 187 par. 1, art. 210 par. 4, art. 233 par. 1 pkt 2a i par. 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Sędziowie WSA Halina Chitrosz (spr.),, NSA Ewa Gdulewicz, Protokolant asyst. Anna Strzelec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 stycznia 2006 r. sprawy ze skargi A Spółka Akcyjna na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za [...] r. - oddala skargę


UZASADNIENIE

ISA/Lu 396/05

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Nr [...], wydaną na podstawie art. 233§1pkt.1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. Dz 2005r. Nr 8, poz.60. / - Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania A S.A. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]r., Nr [...], w sprawie odmowy umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie [...]zł od zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za [...]r. - utrzymał w mocy orzeczenie organu I instancji.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano, iż decyzją ostateczną z dnia [...], Nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli z dnia [...]r., Nr [...] określającą dla A S.A. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za [...]rok w kwocie [...] zł.

Wnioskiem z dnia [...]. spółka wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej określonej decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]r. (na dzień złożenia wniosku kwota zaległości podatkowej wyniosła – [...] zł, a kwota odsetek – [...] zł) - z uzasadnienia, iż decyzja wymiarowa wydana została z naruszeniem zasady zaufania do organów państwowych wyrażonej wart. 121 Ordynacji podatkowej.

Z uwagi na uiszczenie przez spółkę kwot zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwlokę przed wydaniem decyzji - organ I instancji uznając jej wniosek za bezprzedmiotowy, decyzją z dnia [...]., Nr [...] umorzył wszczęte postępowanie, a organ odwoławczy podzielił to stanowisko.

W wyniku wniesionej przez spółkę skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wyrokiem tego Sądu z dnia 3 grudnia 2004r. / sygn. akt SA/Lu 374/04 / - uchylone zostały decyzje organów obu instancji. Sąd ten stanął na stanowisku, iż wadliwe było rozstrzygnięcie w zakresie umorzenia postępowania co do wniosku o umorzenie odsetek za zwłokę w kwocie [...]zł od zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za [...]r., w sytuacji, gdy nie zachodziła przesłanka jego bezprzedmiotowości. W szczególności zaś Sąd podkreślił, iż takiej przesłanki nie może stanowić okoliczność zapłaty zaległości, której następnie umorzenia domaga się podatnik.

Rozpatrując ponownie, po wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 3 grudnia 2004r. - tym razem merytorycznie - wniosek spółki z dnia [...]r., Naczelnik Urzędu Skarbowego nie znalazł podstaw do jego uwzględnienia, co znalazło swoje odzwierciedlenie w decyzji z dnia [...]r. odmawiającej umorzenia.

Nie zgadzając się z tym stanowiskiem, spółka wniosła odwołanie, w którym zarzuciła decyzji organu I instancji naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego prawa podatkowego, a mianowicie:

1/ przepisu art. 67 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez uznanie, że fakt dokonania przez organ podatkowy zwrotu nadpłaty podatku dochodowego od osób prawnych za lata [...], na podstawie złożonych korekt zeznań podatkowych za te lata, nie wyczerpuje przesłanki do umorzenia odsetek za zwłokę powstałych na skutek błędnego rozliczenia podatku dochodowego za rok [...] w sytuacji, gdy podatnik dokonał rozliczenia tego podatku kierując się wykładnią dokonaną przez organ podatkowy, który uznał, że wniosek jest oczywiście zasadny i nie budzi wątpliwości;

2/ przepisu art. 210 §1 pkt.6 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji pozbawionej uzasadnienia prawnego i faktycznego.

Odnosząc się do tych zarzutów - Dyrektor Izby Skarbowej po analizie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, stwierdził, iż podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowił przepis art. 67 § 1 i § 1 a ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie, z którymi w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną, przy czym umorzenie zaległości podatkowych na wniosek podatnika będącego beneficjentem pomocy publicznej, następuje zgodnie z przepisami w sprawie udzielania pomocy publicznej przedsiębiorcom.

Podkreślono, iż z uwagi na uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie ulg podatkowych, nawet wystąpienie przesłanek przemawiających za pozytywnym rozpatrzeniem złożonego wniosku nie obliguje organu podatkowego do przyznania wnioskowanej ulgi, co jednak nie oznacza dowolności rozstrzygnięcia. Wydanie decyzji w tym zakresie musi być poprzedzone wyjaśnieniem okoliczności sprawy w zakresie przesłanek zastosowania wnioskowanej ulgi.

Organ odwoławczy wskazał, iż przesłanka "ważnego interesu podatnika", od wystąpienia której uzależniona jest możliwość umorzenia zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę, wymaga ustalenia okoliczności złożenia wniosku w przedmiocie ulgi podatkowej, sytuacji majątkowej podatnika jak również skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania dla podmiotu.

Jako przesłankę umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie [...] zł od zaległości podatkowej w podatku pochodowym od osób prawnych za [...]r. spółka podnosiła fakt dokonania przez organ podatkowy zwrotu nadpłaty z w/w tytułu za lata [...].

Jak wynika z akt sprawy, w dniu [...]. spółka złożyła wniosek o zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za lata [...] wraz z korektą zeznań za te lata. Organ I instancji, w trybie art. 75 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa dokonał zwrotu wykazanej nadpłaty.

Zdaniem organu II instancji, zwrot nadpłaty w trybie art. 75 § 4 Ordynacji podatkowej dokonywany jest bez wydawania decyzji stwierdzającej nadpłatę, w oparciu o nie budzące wątpliwości - co do prawidłowości - korekty zeznania. Ponieważ rozliczenie nadpłaty, we wskazanym trybie, nie wychodzi poza sferę techniki samoobliczania podatku, zwrot nadpłaty nie wyklucza przeprowadzenia postępowania kontrolnego. Z tego też względu za nieuprawnione zostało uznane twierdzenie pełnomocnika spółki, iż organ podatkowy działał w sposób sprzeczny z prawem tylko dlatego, że inny organ (UKS) zastosował odmienną interpretację przepisów prawa podatkowego. Podkreślono, iż organ podatkowy ma możliwość ponownej weryfikacji - dokonanej w trybie art. 75 § 4 ustawy - prawidłowości skorygowanego rozliczenia w toku postępowania podatkowego toczącego się w zwykłym trybie. Jeżeli jego wynik doprowadziłby do uznania, że nadpłata wykazana w skorygowanym zeznaniu została wykazana nienależnie i zwrócona przez organ lub zaliczona na poczet zaległości podatkowych bądź bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych - nadpłata zostałaby potraktowana na równi z zaległością podatkową (art. 52 § 1 pkt.1 ustawy).

Podkreślono, iż w celu ograniczenia ujemnych dla podatnika skutków sytuacji, w której organ podatkowy przed zwrotem nadpłaty sprawdzał prawidłowość jej wykazania i nie dopatrzył się nieprawidłowości, od kwoty nadpłaty podlegającej zwrotowi, z uwagi na to, że dokonano jej nienależnie lub w wysokości większej od należnej - nie nalicza się odsetek za zwłokę.

Odnosząc powyższe stanowisko do przedmiotowej sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że postępowanie kontrolne prowadzone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nie potwierdziło zasadności złożonego przez Spółkę wniosku o zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za lata [...]. Z uwagi na powyższe organ I instancji odstąpił od naliczania odsetek za ten okres tj. za lata [...]r., co jednak nie może stanowić podstawy umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej za [...]r.

Organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutem odwołania, iż zwrot nadpłat, dokonany w trybie art. 75 § 4 ustawy, stanowi swego rodzaju interpretację otrzymaną od uprawnionego organu. Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa przewidują możliwość wystąpienia podatnika do organu podatkowego w celu uzyskania interpretacji przepisów prawa podatkowego, określając jednocześnie (od 1 marca 2003r.) podatkowe skutki zastosowania się podatnika do uzyskanej interpretacji, w postaci np. nienaliczania odsetek za zwłokę, w sytuacji zastosowania się podatnika do ostatecznie błędnej interpretacji. Co więcej zastosowanie się podatnika do takiej interpretacji, w stanie prawnym od 1 marca 2003r. do 31 grudnia 2004r. mogło stanowić przesłankę do umorzenia zaległości podatkowych na podstawie art. 14 § 3 ustawy.

Z akt sprawy nie wynika jednak, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, aby A S.A. wystąpiła do organu I instancji z wnioskiem o interpretację przepisów podatkowych w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za [...]r., a zatem brak jest podstaw do twierdzenia, że spółka składając zeznanie podatkowe za [...]r. zastosowała się do swego rodzaju interpretacji otrzymanej od uprawnionego organu.

W związku z powyższym za nieuzasadniony uznano zarzut naruszenia art. 121 ustawy Ordynacja podatkowa, dotyczący zasady zaufania do organów państwa, zaznaczając, iż korekta ustaleń podatnika, dokonana w trybie postępowania kontrolnego, nie może usprawiedliwiać tak postawionego zarzutu.

Końcowo – organ II instancji podniósł, iż rozpatrując wniosek o umorzenie zaległości podatkowych organ podatkowy dokonuje oceny wskazanych przez podatnika lub ustalonych w toku postępowania okoliczności i stwierdza czy mogą stanowić o ważnym interesie podatnika lub interesie publicznym, który uzasadnia rezygnację z wierzytelności podatkowej, jaką jest należność podatkowa dla budżetu. Za ważny interes podatnika należy uznać sytuację, w której świadczenie podatkowe nie może zostać spełnione bez doraźnej pomocy organów podatkowych. Biorąc zatem pod uwagę okoliczność, iż stanowiące przedmiot wniosku o umorzenie, odsetki za zwłokę w kwocie [...] zł zostały przez Spółkę zapłacone (wpłaty z dnia [...]r. i [...]r.), zaś z oświadczenia o sytuacji finansowej spółki z dnia [...] wynika, iż znajduje się ona w dobrej kondycji finansowej (wynik netto na dzień [...]r. wyniósł + [...] zł), organ odwoławczy uznał, iż wpłata odsetek w kwocie [...] zł nie stanowiła drastycznego pogorszenia sytuacji finansowej spółki. Oznacza to tym samym, że po jej stronie nie zachodził ważny interes.

Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia przepisu art. 210 § 1 pkt.6 ustawy Ordynacja podatkowa, zobowiązującego organy podatkowe do uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji podatkowej wskazano, iż organ podatkowy, w oparciu o ustalony stan faktyczny, wyjaśnił przyczyny nieuwzględnienia złożonego przez spółkę wniosku o umorzenie odsetek, jak również i wskazał podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia. Dodatkowo, organ odwoławczy zauważył, iż powołane przez skarżącą wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lutego 2003r. sygn. akt III S.A. 1838/01 oraz z dnia 26 września 2002r. sygn. akt III S.A. 659/01 potwierdzają jedynie stanowisko organu podatkowego.

Od tej decyzji A S.A. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie.

Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania - pełnomocnik skarżącej spółki zarzucał, podobnie jak i w odwołaniu, naruszenie przepisów postępowania i przepisów prawa materialnego.

Zarzut naruszenia przepisów postępowania dotyczył w szczególności: art. art. 187§1, 191 i 210§1 pkt.4 i 6 Ordynacji podatkowej, a to w związku z nie rozpatrzeniem całego materiału dowodowego oraz brak odniesienia się do przesłanki "ważnego interesu publicznego". Skarżąca spółka zarzucała także, iż organ odwoławczy naruszył przepis art. 233§1 pkt.2 lit.a Ordynacji podatkowej, w sytuacji gdy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, zamiast wydać decyzję uchylającą i umarzającą odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej.

Zarzut naruszenia przepisu art. 67§1 Ordynacji podatkowej będącego przepisem prawa materialnego oparto na założeniu, iż doszło do błędnej oceny, że w sprawie nie istnieją przesłanki do umorzenia zaległości podatkowych z powodu "uzasadnionego interesu publicznego" oraz "ważnego interesu podatnika", w sytuacji, gdy podatnik dokonał wadliwego rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za [...]r., kierując się wykładnią przepisów prawa podatkowego zaakceptowaną przez organ podatkowy, który przyjął skorygowane zeznania podatkowe w podatku CIT i dokonał jego zwrotu. Zarzut ten powiązano jednocześnie z naruszeniem zasad wynikających z przepisu art. 120 i art. 121§1 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi z przyczyn wskazanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w oparciu o dyspozycję zawartą w przepisie art. 1§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / oraz art. 3 ( 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U.Nr 153, poz.1270 z późn. zm.) – stwierdzić na wstępie należy, iż poza sporem pozostaje, że zaskarżona decyzja, jak też i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji swoją materialną podstawę znajdują w przepisie art. 67§1 i §1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa / Dz.U.z 2005r. Nr 8, poz.60 z późn.zm. /.

Przepis art. 67§1 Ordynacji podatkowej oparty jest, co także nie budzi wątpliwości strony skarżącej na konstrukcji uznania administracyjnego.

W myśl tego przepisu, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy na wniosek podatnika może umorzyć w całości lub w części zaległości lub odsetki za zwłokę. Oparcie treści tego przepisu na zasadzie uznania administracyjnego, oznacza, że to do organu podatkowego należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy. Bogate orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego wypracowane na kanwie przepisu art. 67§1 Ordynacji podatkowej jest zgodne co do tego, iż podstawową zasadą polskiego prawa podatkowego jest powszechność i równość opodatkowania oraz, że sądowa kontrola decyzji uznaniowych obejmuje samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, ale nie rozstrzygnięcia będące wynikiem dokonanego wyboru. Jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że w sprawie nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 67 Ordynacji podatkowej, tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny, przepis ten w ogóle nie może mieć zastosowania. Dopiero wystąpienie takich przesłanek uzasadnia rozważanie, czy w ogóle, a jeżeli tak to, w jakiej części, zaległość może być umorzona, przy czym, co jest istotne - o występowaniu ważnego interesu podatnika nie może decydować jedynie jego subiektywne przekonanie.

Pozostawienie zatem do uznania organu podatkowego istnienia lub nieistnienia w konkretnej sprawie szczególnych okoliczności, uzasadniających umorzenie zaległości, odsetek lub opłaty prolongacyjnej, jak też zakres ewentualnego umorzenia, nie oznacza oczywiście dowolności rozstrzygnięcia w tym przedmiocie.

Ocena, czy przesłanki umorzenia istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana dopiero po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego (art. 191 Ordynacji), a poprzedzać je powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 Ordynacji) oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (art. 122 Ordynacji). Dopiero w takich warunkach podjęta decyzja może być uznana nie za decyzję dowolną, lecz mieszczącą się w granicach uznania administracyjnego. Należy ponadto podkreślić, że ważną rolę przy rozpatrywaniu tego rodzaju spraw odgrywa uzasadnienie decyzji. Należyte bowiem uzasadnienie decyzji pozwala na dokonanie oceny, czy decyzja nie została wydana z takim naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności czy organ nie pozostawił poza swoimi rozważaniami argumentów podnoszonych przez stronę, czy nie pominął istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy materiałów dowodowych lub czy nie dokonał oceny tych materiałów wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego. Należyte uzasadnienie decyzji pełni oczywiście także inne funkcje - służy realizacji zasad zaufania stron do organów orzekających oraz przekonywania stron. Uzasadnienia zaskarżonych decyzji, niezależnie od tego, co wywodzi strona skarżąca, wymogi powyższe spełniają, co jest równoznaczne z tym, że nie zostały wydane z naruszeniem art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Przede wszystkim jednak Sąd nie znajduje uzasadnienia dla twierdzenia, iż strona skarżąca legitymowała się wiążącą ją interpretacją przepisów prawa podatkowego dokonaną przez organ I instancji. Na takim bowiem założeniu oparto sam wniosek o umorzenie zaległości podatkowej z dnia [...]r., uzasadnienie odwołania od decyzji odmawiającej umorzenia, kiedy to sformułowano tezę, iż " spółka kierowała się wykładnią dokonaną przez organ podatkowy" / k – 18 akt podatkowych /, a następnie skargę. Nie może usprawiedliwiać – w ocenie Sądu – tego twierdzenia wywód strony skarżącej, iż zwrot nadpłaty podatku dochodowego od osób prawnych za lata [...] jest równoznaczny z dokonaną wykładnią przepisów prawa podatkowego, oraz, że miało to bezpośrednie przełożenie na prawidłowość tego podatku za rok[...], tylko dlatego, że spółka przez cały ten okres stosowała identyczne zasady w zakresie wartości początkowej środków trwałych i odpisów amortyzacyjnych, tym bardziej, że poza sporem pozostaje, iż zwrot tej nadpłaty został dokonany w trybie materialno-technicznym bez wydawania w tym zakresie stosownego rozstrzygnięcia. Wysokość podatku dochodowego od osób prawnych za rok [...] wynika z decyzji ostatecznej z dnia [...]r., Nr [...], którą Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]r., Nr [...]określającą A S.A. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za [...] rok w kwocie [...] zł, a jej ocena musi w tym postępowaniu pozostać poza jakąkolwiek sferą rozważań Sądu.

Warto jednak wskazać stronie skarżącej, iż na mocy art. 14§4 Ordynacji podatkowej / według stanu prawnego obowiązującego w roku 2002 / - właściwy organ podatkowy pierwszej instancji, na żądanie podatnika, płatnika lub inkasenta, był obowiązany do udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie wszczęto postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej. Z akt sprawy nie wynika jednak, aby strona skarżąca takie żądanie pod adresem organu podatkowego zgłaszała.

Twierdzenie zaś, że samo uwzględnienie wniosku przez organ o stwierdzenie nadpłaty za lata [...] było równoznaczne z uzyskaniem od organu "wykładni przepisów prawa podatkowego" nie ma żadnych uzasadnionych podstaw. Musi być także oczywiste, że postępowanie dotyczące umorzenia zaległości podatkowej (art. 67 Ordynacji podatkowej) jest odrębnym postępowaniem od postępowania dotyczącego stwierdzenia nadpłaty. A zatem utożsamianie żądania umorzenia zaległości podatkowej za rok [...]z kwestiami żądania stwierdzenia nadpłaty za lata [...] jest błędnym założeniem strony skarżącej.

Reasumując - nie sposób podzielić zarzutów skargi, iż powstanie zaległości, której dotyczy spór stało się udziałem organów podatkowych, a w dalszej konsekwencji, aby sposób powstania tej zaległości mógł skorzystać z przymiotu sytuacji nadzwyczajnej, w szczególności zaś, aby była ona wynikiem zastosowania się podatnika do udzielonej interpretacji.

Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut strony skarżącej, iż organy podatkowe nie oceniły zaistniałego stanu z punktu widzenia przesłanek materialnoprawnych wynikających z przepisu art. 67 Ordynacji podatkowej, a zwłaszcza przesłanki "ważnego interesu publicznego".

Utrwalony jest pogląd, że pojęcie "interesu publicznego" nie ma stałej treści, co wymaga każdorazowo dokonania oceny skutków rozstrzygnięć prawnych z punktu widzenia wartości, jakie kryć się mogą pod tym pojęciem. W celu jego oceny organ podatkowy obowiązany jest także z urzędu podjąć wszelkie działania niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, czego prawidłowo dokonał zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie jest on ograniczony, ani tym bardziej związany informacjami, czy argumentami przedstawionymi przez podatnika; nie mają one i mieć nie mogą decydującego znaczenia dla wydania decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych / por. wyrok NSA z dnia 26 września 2002r., III SA 659/01, ONSA 2003/3/105 /.

Przez "interes publiczny" rozumie się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. / por. wyrok NSA w Warszawie z dnia 12 lutego 2003r., IIISA1838/01, Monitor Podatkowy 2003/7/4 /. Podobne stanowisko prezentuje także doktryna tego przedmiotu, postulując, aby każdorazowo w procesie stosowania prawa brano pod uwagę ocenę skutków rozstrzygnięć prawnych z punktu widzenia respektowania tych wartości nadrzędnych, które mogą kryć się pod pojęciem interesu publicznego (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska - Ordynacja podatkowa-Komentarz-TNOiK,Toruń2002r.,str.253-254).

Sąd aprobuje takie rozumienie pojęcia "interes publiczny".

Jeśli zatem uznać, iż z jednej strony usuwanie skutków zastosowania się podatnika do wadliwej interpretacji przepisów leży w interesie publicznym, zaś z drugiej strony, skarżąca zaistnienia tej przesłanki upatruje w "kierowaniu się wykładnią przepisów prawa zaakceptowaną przez organ podatkowy" / vide: strona 2 skargi, k-4v akt sprawy /, to trudno znaleźć uzasadnienie dla zarzutu, iż organ odwoławczy nie miał przesłanki "interesu publicznego" w polu widzenia, skoro w uzasadnieniu swojej decyzji ocenił, iż brak jest podstaw do podzielenia poglądu, iż A S.A. składając zeznanie podatkowe za [...]r. zastosowała się do swego rodzaju interpretacji otrzymanej od uprawnionego organu, w sytuacji, gdy nie wystąpiła ona nawet do organu I instancji z wnioskiem o interpretację przepisów podatkowych w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za [...]r.".

Organ II instancji, wbrew temu, co uważa strona skarżąca, nie zgadzając się z zarzutem odwołania, iż zwrot nadpłaty, dokonany w trybie art. 75 § 4 ustawy, stanowi "swego rodzaju interpretację otrzymaną od uprawnionego organu" – dokonał jego oceny właśnie w powyższym kontekście. Zajęcie takiego stanowiska i jego uzasadnienie – w ocenie Sądu – czyni postawiony zarzut naruszenia przepisu art. 67 Ordynacji podatkowej gołosłownym, albowiem, aby można było mówić o zastosowaniu się podatnika do udzielonej interpretacji, najpierw musiałoby dojść do jej wydania w stosownym trybie, co w sprawie miejsca nie miało. Warto także dodać, czego nie kwestionuje nawet strona skarżąca, iż jej sytuacja majątkowa daleka jest od stanu, który wskazywałby na konieczność udzielenia jej jakiejkolwiek pomocy w spłacie zaległości podatkowych. W tych warunkach, ocena organów obu instancji, że w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi także "ważny interes podatnika" jest całkowicie prawidłowa.

Kwestia decyzji wymiarowej podatku od osób prawnych za rok [...], na co skarżąca zwraca szczególną uwagę w uzasadnieniu skargi / vide:str.3 in fine, k-5 akt sprawy / nie może być, jak to już wyżej podniesiono przedmiotem rozważań Sądu na tle stanu faktycznego niniejszej sprawy. Jeśli strona nie zgadzała się z tą decyzją powinna skorzystać z możliwości jej weryfikacji, w stosownym czasie na drodze postępowania sądowego.

Końcowo wskazać wypada, iż decyzja uznaniowa może być przez sąd uchylona jedynie w wypadkach stwierdzenia, że została wydana z takim naruszeniem przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy. O tego rodzaju naruszeniach można by mówić, gdyby organ pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę, pominął istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy lub dokonał jego oceny wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego. Takie okoliczności w sprawie nie zachodzą, zaś organy podatkowe w ramach swego uznania nie naruszyły art. 191 Ordynacji podatkowej, regulującego zasadę swobodnej oceny dowodów w postępowaniu podatkowym, a ich argumentacja mieści się w granicach tym przepisem zakreślonych / por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 16 czerwca 2004r., III SA 444/03, M.Podat. 2004/8/4 /.

Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia przepisu art. 233§1 pkt.2 lit."a" Ordynacji podatkowej, stwierdzić należy, iż także brak jest podstaw i do jego uwzględnienia. Przede wszystkim należy zauważyć, iż przepis ten nie był podstawą wydania zaskarżonej decyzji, zaś strona skarżąca powyższy zarzut uzasadnia tym, że Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, w sytuacji gdy powinien wydać decyzję uchylającą i umarzającą odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej.

Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności, którą statuuje przepis art. 127 Ordynacji podatkowej - organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę orzeczoną decyzją organu I instancji. Nie może więc on ograniczyć się do kontroli decyzji organu I instancji, ale obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę. Istota administracyjnego toku instancji polega bowiem na dwukrotnym rozstrzygnięciu tej samej sprawy, nie zaś na kontroli zasadności argumentów postawionych w stosunku do orzeczenia organu I instancji. Pogląd ten znajduje oparcie w redakcji art. 233 Ordynacji podatkowej, który przyznaje organowi kompetencje do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, czego następstwem jest utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji bądź uchylenie i zmiana zaskarżonej decyzji.

Obowiązek zastosowania instytucji reformacji i orzeczenia co do istoty sprawy zamiast uchylenia decyzji organu I instancji i przekazywania do ponownego rozpoznania, w sytuacji stwierdzenia jej wadliwości, w świetle powołanego przepisu, istnieje wówczas, gdy dokonujący kontroli instancyjnej organ drugiej instancji nie ma wątpliwości co do stanu faktycznego i nie stwierdził potrzeby dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie (art. 229 Ordynacji podatkowej).

Decyzja kasacyjna powodująca przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji może być podjęta tylko w sytuacjach, które zostały określone w art. 233 § 1 pkt 2 lit. a i § 2 Ordynacji podatkowej. Pierwszy z powołanych przepisów dotyczy typowych decyzji kasacyjnych. Istota tego rodzaju decyzji polega na tym, że organ odwoławczy uchyla decyzję organu I instancji i rozstrzyga sprawę merytorycznie bądź umarza postępowanie, gdy wystąpiła przesłanka bezprzedmiotowości. Drugi - może być zastosowany wtedy, gdy rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub znacznej części. Niezależnie od poglądu strony w tym zakresie – żadna z przesłanek, o których mowa w zakwestionowanym przez nią przepisie, w sprawie niniejszej nie zaistniała.

Wobec stanu faktycznego i prawnego przedstawionego powyżej, zarzut naruszenia przepisu art. 233§1 pkt.2 lit.a Ordynacji podatkowej należy uznać za chybiony.

W tym stanie rzeczy, mając na uwadze przytoczone wyżej rozważania i wyrażone poglądy, a także nie dopatrując się ani naruszenia przepisów postępowania, ani przepisów prawa materialnego, Sąd nie znalazł podstaw do uznania zasadności skargi, a konsekwencji takiego stanowiska, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ją oddalił.