Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 729/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2016-09-09 00:00:00+02:00 ()
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art. 138 ust. 1, art. 118, art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1
journal: Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Protokolant sekr. sąd. Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 09 września 2016 r. sprawy ze skargi kasacyjnej [...] sp. z o.o. w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia [...] r. sygn. akt I SA/Po 729/14 dotyczącego sprawy ze skargi [...] sp. z o.o. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [....] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy przedłużenia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oddala skargę.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...], nr [...] na podstawie art. 207, art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej jako "O.p."), w związku z art. 8, art. 129 ust. 1 i art. 138 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540 ze zm., dalej jako "u.g.h."), odmówił A z siedzibą w P (dalej jako "spółka", "skarżąca") przedłużenia zezwolenia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], nr [...] na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa.

Z decyzji wynika następujący przebieg postępowania: Spółka w dniu [...] wystąpiła o przedłużenie powyższego zezwolenia. W uzasadnieniu wniosku, powołując się na wyrok z dnia 19 lipca 2012 r. Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11, podniosła, że przepisy ustawy, w tym art. 138 ust. 1 u.g.h., posiadają potencjalnie charakter przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 (Dz. U. UE. L. 1998.204.37 ze. zm., dalej jako "dyrektywa 98/34/WE"), które nie zostały notyfikowane Komisji Europejskiej, a brak takiej notyfikacji powoduje bezskuteczność tych przepisów, co oznacza, że nie mogą one być stosowane w obrocie prawnym, zwłaszcza wobec podmiotów indywidualnych. Dlatego spółka uznała, że jej wniosek o przedłużenie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa jest zasadny. Jednakże Dyrektor Izby Celnej nie podzielił argumentacji spółki i odmówił przedłużenia zezwolenia. W uzasadnieniu wyjaśnił, że przepis art. 138 ust. 1 u.g.h., stanowiący podstawę wydania decyzji w I instancji, nie wpływa w sposób istotny na sprzedaż, charakter, użytkowanie automatów do gier o niskich wygranych.

W odwołaniu spółka zarzuciła rażące naruszenie prawa materialnego poprzez:

1. wadliwe zastosowanie przepisu art. 138 ust. 1 w związku z art. 129 ust. 1 u.g.h.;

2. art. 1 pkt 4 w związku z art. 1 pkt 11 oraz w związku z art. 8 ust. 1 Dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego poprzez błędne zastosowanie art. 138 ust. 1 u.g.h., nieobowiązującego w związku z brakiem notyfikacji tego przepisu technicznego, co potwierdzają Uwagi Komisji Europejskiej z dnia 05 września 2011 r. i wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2-12 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11.

Spółka zarzuciła również wadliwość formalnoprawną polegającą na naruszeniu przepisu art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 O.p. nakazujących prowadzenie postępowania w oparciu o obowiązujące przepisy prawa, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i przy obowiązku podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a to dokonania ustaleń w zakresie rzekomego braku technicznego przepisu art. 138 ust. 1 u.g.h.

W związku z powyższym Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

W ocenie Spółki ocena charakteru prawnego art. 138 ust. 1 u.g.h. jest wadliwa, o czym świadczą chociażby wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 06 lutego 2013 r., III SA/Wr 496/12 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 czerwca 2013 r., III SA/Gd 235/13.

Spółka podniosła, że nie jest rzeczą sporną możliwość przeprogramowania automatu do gier o niskich wygranych, jednak operacja to prowadzi do powstania zupełnie innego urządzenia o zupełnie innych właściwościach. taka okoliczność z kolei przesądza o tym, że art. 138 ust. 1 jest przepisem technicznym w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE.

Spółka podkreśliła, że za zasadnością jej stanowiska przemawia również to, że dokonana przez organ analiza art. 138 ust. 1 u.g.h. jest iluzoryczna, a uzasadnienie zaskarżonej decyzji jednoznacznie wskazuje na to, że organ pominął istotne okoliczności, na które zwracał uwagę m.in. Naczelny Sąd Administracyjny.

Spółka zarzuciła, że Dyrektor Izby Celnej nie zauważa tego, iż przedłużenie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na gruncie ustawy o grach i zakładach wzajemnych było normatywnie zagwarantowanym uprawnieniem podmiotu posiadającego zezwolenie, a pozbawienie prawa do uzyskania przedłużenia zezwolenia z jednoczesnym wyłączeniem możliwości uzyskania zezwolenia na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych, jest jednym z podstawowych faktów przesądzających o uznaniu art. 138 ust. 1 za przepis o charakterze technicznym.

Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...], nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 8, art. 129 ust. 1 i art. 138 ust. 1 u.g.h., po rozpatrzeniu odwołania, utrzymał w mocy decyzję wydaną w I instancji.

Dyrektor Izby Celnej w uzasadnieniu stwierdził, że z wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. nie wynika, by przesądził o technicznym charakterze przepisów u.g.h. Orzekł jedynie, że przepisy te "stanowią potencjalnie przepisy techniczne", zaś ostateczne ustalenie ich charakteru należy do sądów krajowych, przy czym należy wziąć pod uwagę, czy przepisy te wprowadzają warunki istotnie wpływające na właściwości lub sprzedaż produktów. Ewentualne przyjęcie, że przepisy u.g.h. mają charakter przepisów technicznych w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE nie oznacza, że sądy czy też organy mogą automatycznie odmówić ich stosowania z uwagi na niedopełnienie obowiązku notyfikacji Komisji Europejskiej. TSUE nie jest właściwy do dokonywania wykładni lub stwierdzenia, że przepisy prawa wewnętrznego państwa członkowskiego nie obowiązują, nawet jeżeli prawo to zostało ustanowione celem wykonania przez to państwo zobowiązań unijnych. Trybunał posiada bowiem kompetencje do wykładni prawa unijnego, a nie krajowego. Przy ocenie skutków niedopełnienia obowiązków notyfikacji trzeba mieć na względzie Konstytucję RP. Jakkolwiek polskie sądy są niezawisłe, to ciąży na nich konstytucyjny obowiązek przestrzegania ustaw tak długo dopóki nie utracą mocy obowiązującej. Organy władzy wykonawczej, nie mogą odmawiać stosowania przepisów, dopóki uprawnione organy nie stwierdzą ich niezgodności z Konstytucją RP lub normami prawa międzynarodowego. Obowiązującym od 01 stycznia 2010 r., źródłem prawa regulującym kwestie urządzania gier hazardowych w Polsce jest u.g.h., która derogowała z polskiego porządku prawnego poprzednią regulację z 29 lipca 1992 r.

Dyrektor Izby Celnej uważa, że przepis art. 138 ust. 1 u.g.h. nie przewiduje możliwości przedłużania zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, czego nie można utożsamiać z zaprzestaniem eksploatacji automatów do gier o niskich wygranych, które działały w punktach gier objętych takim zezwoleniem. Przepis art. 35 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 dalej jako "ustawa o grach i zakładach wzajemnych"), na podstawie którego udzielono spółce zezwolenia, zawiera elementy, jakie powinny znaleźć się m.in. w zezwoleniu na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. W samym zezwoleniu nie ma wyszczególnionych automatów do gier o niskich wygranych, a przede wszystkim nie ma zapisu np. o tym, że automaty do gier o niskich wygranych eksploatowane w punktach gier objętych zezwoleniem, z chwilą utraty ważności takiego zezwolenia, obligatoryjnie muszą przestać być eksploatowane. Podstawą eksploatowania automatu do gier o niskich wygranych, w ramach zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, jest jego poświadczenie rejestracji, dokonywane na okres sześciu lat na dokumencie GL-1. Wprawdzie do wniosku o rejestrację takiego urządzenia wymagane jest załączenie ważnego zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, jednakże fakt ten wcale nie oznacza, że automat do gier o niskich wygranych może być eksploatowany tak długo, jak długo ważne jest dołączone do wniosku zezwolenie i tylko w punktach gier objętych tym zezwoleniem. Automaty do gier o niskich wygranych nie są "nierozerwalnie przypisane" do konkretnego zezwolenia, czy też konkretnego punktu gier. Mogą one być eksploatowane w różnych punktach gier objętych nie tylko danym zezwoleniem, ale również innym, w tym także na obszarze innego województwa. Mogą być wycofywane z danego punktu gier i wprowadzane - po zatwierdzeniu akt weryfikacyjnych (lub zmian do takich akt) - do innego punktu gier. Jeden z automatów spółki o nr poświadczenia rejestracji [...] przez jakiś czas działał w punktach objętych zezwoleniami na terenie województwa, po czym od dnia [...] był zarejestrowany na obszarze województwa objętego zezwoleniem Dyrektora Izby Skarbowej. Powyższe stanowi dowód na to, że nic nie stoi na przeszkodzie, by z danego punktu gier, automaty, które były tam eksploatowane, przenosić do innych lokalizacji (położonych nawet w innym województwie, objętych zupełnie innym zezwoleniem) i tam urządzać na nich gry.

Brak możliwości przedłużania zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych po dniu 01 stycznia 2010 r. nie oznacza wcale, że po tym dniu należało zaprzestać rejestrowania nowych automatów do gier o niskich wygranych, czy też eksploatowania takich urządzeń w lokalizacjach, które zostały objęte nadal ważnymi zezwoleniami, udzielonymi jeszcze pod rządami "starej ustawy". Pomimo że ustawodawca nie przewidział przedłużania zezwoleń, możliwa jest dalsza eksploatacja automatów do gier o niskich wygranych, jak również wprowadzanie nowych tego typu urządzeń do punktów gier objętych innymi ważnymi zezwoleniami.

Przepis art. 138 ust. 1 u.g.h. nie wywiera również istotnego wpływu na obrót automatami do gier o niskich wygranych. Definiując pojęcie "innych wymagań" i stwierdzając, że te "inne wymagania" to takie warunki, które mogą mieć istotny wpływ na obrót produktu, art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE nie przesądza, że ten wpływ musi koniecznie występować jedynie na terytorium danego państwa członkowskiego. Z literalnego brzmienia art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE wynika, że przepis ten mówi ogólnie o "obrocie", stwierdzając, że "innymi wymaganiami" są warunki, które mogą na taki obrót istotnie wpłynąć. Stąd płynie wniosek, że jeśli obrót automatami do gier o niskich wygranych jest pod rządami u.g.h. dopuszczalny, to tym samym obrót ten nie zostaje ograniczony w stopniu istotnym, a przepisy regulujące ów obrót nie mogą być uznane za "inne wymagania". Nie można mówić, by doszło w ten sposób do istotnego wpływu na obrót w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE. Okoliczność ta nie wymaga dowodzenia, gdyż nie ma przepisu, który ograniczałby obrót automatami do gier o niskich wygranych tylko do terenu Rzeczpospolitej Polskiej. Z danych statystycznych wynika, że po spadku sprowadzanych automatów w 2010 r. w latach 2011 i w 2012 nastąpił wzrost obrotu automatami do gry. Taka sama prawidłowość istnieje przy dostawie wewnątrzwspólnotowej automatów do gier na obszar UE oraz przy ich eksporcie. W porównaniu z 2009 r., liczba automatów do gier wywożonych z Polski w 2010 r. zmalała, natomiast ponownie następuje jej wzrost w 2011 r. i w 2012 r. Największą ilość automatów do gier sprzedano poza obszar Polski w 2012 r. Kolejną rzeczą, która świadczy o tym, że nie można mówić o technicznym charakterze przepisu art. 138 ust. 1 u.g.h. jest to, że nie przewidując możliwości przedłużania zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych pozostała możliwość przesunięcia gier m.in. na tego typu urządzeniach do kasyn gry. Ustawodawca nie wprowadza zakazu eksploatowania w kasynach automatów do gier o niskich wygranych. W chwili obecnej na terenie Rzeczypospolitej Polskiej funkcjonują 52 kasyna gry i w wielu przypadkach w kasynach znajduje się mniej automatów, niż maksymalna, ustawowo dopuszczalna liczba (np. Kasyno B, gdzie działa [...] automatów na [...] możliwych). Z kolei w Kasynie C są jeszcze [...] wolne miejsca do tego, by móc wstawić automaty. A zatem istnieje nie tylko prawna, ale również faktyczna (są wolne miejsca) możliwość wprowadzenia automatów do gier o niskich wygranych do kasyn.

Dyrektor Izby Celnej ustalił, że w ramach przedmiotowego zezwolenia Spółka na dzień [...] eksploatowała tylko [...] automatów do gier o niskich wygranych i to na terenie właściwości miejscowej Naczelnika Urzędu Celnego. Jak wynika z informacji przekazanej przez Naczelnika Urzędu Celnego automaty te mają ważne poświadczenia rejestracji i Spółka przed upływem ważności zezwolenia mogła je przenieść i eksploatować w punktach objętych ważnym zezwoleniem Dyrektora Izby Skarbowej (zezwolenie ważne do [...]). Ponadto, po wygaśnięciu poświadczeń rejestracji tych urządzeń, jeśli istnieje prawna i faktyczna możliwość wstawiania automatów do gier o niskich wygranych na teren kasyn, a w kasynach są miejsca, to nic nie stoi na przeszkodzie, aby automaty te mogły być zarejestrowane na nowo i przeniesione do kasyn. Proces nie wymagałby żadnej modyfikacji urządzeń, gdyż w kasynach eksploatowane są również automaty do gier, na których możliwa jest gra za stawki porównywalne, a nawet niższe od maksymalnej stawki za udział w jednej grze na automacie do gier o niskich wygranych – [...] zł. Potwierdzeniem tego niech będą pozyskane przez organ odwoławczy i włączone do materiału dowodowego opinie o automatach eksploatowanych w kasynach gier.

Gdyby przyjąć, że część automatów do gier o niskich wygranych wymagałaby modyfikacji, po to by można było je eksploatować w kasynach gry, to zarówno nakład finansowy, sposób, czas stosowanych zabiegów oraz rodzaj czynności służących zmianie sposobu pracy takiego urządzenia, nie mogą być oceniane jako istotne, a przede wszystkim nie doprowadzą do powstania nowego produktu. Zasadnicza cecha takiego urządzenia pozostanie bowiem bez zmian. W przypadku uznania, że przepis art. 138 ust. 1 u.g.h. jest przepisem technicznym i wpływa w sposób istotny na obrót i właściwości automatów do gier o niskich wygranych, to wskazać trzeba, że w świetle orzecznictwa wspólnotowego istnieje możliwość wprowadzenia przepisów technicznych z pominięciem procedury notyfikacyjnej. Dopuszczalność wprowadzenia przez państwo członkowskie uzasadnionych przeszkód w swobodzie handlu wynika ponadto wprost z pkt 4 preambuły Dyrektywy 98/34/WE, zgodnie z którym bariery w handlu są dopuszczalne jedynie tam, gdzie są konieczne do spełnienia niezbędnych wymagań oraz gdy służą interesowi publicznemu, którego stanowią gwarancję. Zagadnienia z dziedziny hazardu nie podlegają harmonizacji na szczeblu unijnym, a państwo członkowskie, ustanawiając ramy prawne tej dziedziny, samo wybiera odpowiedni poziom ochrony.

W podsumowaniu organ odwoławczy stwierdził, przepis art. 138 ust. 1 u.g.h., zakazujący przedłużania zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych nie wpływa w sposób istotny na sprzedaż, właściwości jak również na obrót tego typu urządzeniami. Nieprzedłużenie zezwolenia i w konsekwencji jego wygaśnięcie nie jest równoznaczne z zaprzestaniem dalszej eksploatacji automatów do gier o niskich wygranych, tak w formie dotychczasowej, jaki i po odpowiedniej ich modyfikacji z zachowaniem oferowania gier hazardowych.

W skardze spółka domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji organu II instancji i poprzedzającej ją decyzji, a także zasądzenia od organu kosztów postępowania według norm przepisanych. Decyzji zarzuciła:

I. rażące naruszenie prawa materialnego poprzez:

1. wadliwe zastosowanie przepisu z art. 138 ust. 1 w związku z art. 129 ust. 1 u.g.h.,

2. art. 1 pkt 4 w zw. z art. 1 pkt 11 oraz w zw. z art. 8 ust. 1 Dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 199r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, poprzez błędne zastosowanie art. 138 ust. 1 u.g.h., nieobowiązującego w zw. z brakiem notyfikacji tego przepisu technicznego, co potwierdzają uwagi Komisji Europejskiej z dnia 5 września 2011 r. i wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w prawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11,

II. wadliwość formalnoprawną polegającą na naruszeniu przepisu art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 O.p. nakazujących prowadzenie postępowania w oparciu o obowiązujące przepisy prawa, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i przy obowiązku podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a to dokonanie ustaleń w zakresie rzekomego braku technicznego charakteru przepisu art. 138 ust. 1 u.g.h.

W uzasadnieniu Spółka podniosła, że organ błędnie uznał przepis art. 138 ust. 1 u.g.h. za przepis prawnie skuteczny. Skarżąca zaznaczyła, że wobec braku uprzedniej notyfikacji przepisów u.g.h., sporny przepis narusza przepisy prawa wspólnotowego, które to naruszenie, w świetle orzecznictwa TSUE skutkuje bezskutecznością art. 138 ust. 1 u.g.h. oraz zobowiązaniem organów państwa (w tym organów administracji) do odmowy jego stosowania. Zdaniem Spółki organ zastosował a.w przepis w zaskarżonym rozstrzygnięciu wbrew wytycznym wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 oraz C-217/11 oraz nie uwzględniając poglądów prawnych aktualnej i już utrwalonej linii orzeczniczej, co jest równoznaczne z naruszeniem przez organ zarówno przepisów wspólnotowych i korespondujących z nimi przepisów krajowego porządku prawnego.

Skarżąca uznając bezsporną możliwość przeprogramowania automatu do gier o niskich wygranych wskazała, że operacja ta prowadzi albo do powstania urządzenia do gry zręcznościowej (eliminując zarazem właściwość losowości), albo do stworzenia automatu wysokohazardowego, likwidując przy tym jej zdaniem istotną właściwość w postaci ograniczeń wysokości stawek i wygranych.

Spółka przywołując fragmenty wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśliła, że w ślad za orzecznictwem TSUE polskie sady administracyjne uznają, ze przepisy przejściowe u.g.h. (art. 129 ust. 1, art. 135 ust. 2, art. 138 ust. 1) są przepisami o technicznym charakterze i że prowadzą one do stopniowego wygaszenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, w jej dotychczasowej formie.

Spółka podniosła, że przeprowadzona przez organ administracji ocena charakteru prawnego art. 138 ust. 1 u.g.h. jest iluzoryczna i pozorna, i że Dyrektor Izby Celnej nie dokonał pełnej analizy wszystkich aspektów istotnych z punktu widzenia rozstrzygania o technicznym charakterze w.w przepisu. Organ nie dokonał analizy wytycznych wynikających z wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 19 lipca 2012 r.

Skarżąca zarzuciła, że organ nie przeprowadził postępowania dowodowego w istotnym dla sprawy zakresie, ponieważ nie uwzględnił obiektywnych danych (w tym danych liczbowych o determinowanej przepisami u.g.h. maksymalnej ilości kasyn gry oraz maksymalnej ilości automatów do gier, które mogą być w nich wykorzystane).

Zdaniem Spółki organ powinien był uwzględnić wniosek o przedłużenie na kolejny okres zezwolenia Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z dnia [...] na podstawach poprzednio obowiązujących przepisów, z pominięciem art. 138 ust. 1 u.g.h.

W ocenie Spółki organ dopuścił się naruszenia elementarnych zasad postępowania podatkowego dokonując błędnej wykładni i zastosowania w.w przepisu, co powoduje wadliwość zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, jako opartej na przepisie wprowadzonym z naruszeniem zasad prawa wspólnotowego.

Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi. Uznał, że stanowisko spółki, jak również wskazywane przez nią podstawy prawne do przedłużenia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych są chybione.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Rozstrzygnięcie sporu zaistniałego w rozpoznawanej sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy art. 138 ust. 1 u.g.h., będący podstawą odmowy przedłużenia terminu do prowadzenia działalności w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych, jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy nr 98/34/WE, a więc czy przed wejściem w życie powinien podlegać notyfikacji Komisji Europejskiej według art. 8 ust. 1 tej dyrektywy.

Na wstępie należy wskazać, że w ugruntowanym już w tym zakresie orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nakazana przez TSUE w wyroku z 19 lipca 2012 r. ocena, czy określony przepis ustawy o grach hazardowych jest "przepisem technicznym" wymagającym notyfikacji, jest oceną jurydyczną mieszczącą się w pojęciu wykładni prawa materialnego i powinna być dokonana przez sąd administracyjny.

Naczelny Sąd Administracyjny wypowiadał się już niejednokrotnie co do tego, że przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych, w tym art. 138 ust. 1 u.g.h., nie mają charakteru technicznego, nie wymagają notyfikacji i w związku z tym mogą być stosowane (np. wyroki NSA z dnia: 21 października 2015 r., sygn. akt II GSK 1629/15; 3 listopada 2015 r., sygn. akt II GSK 2250/15; 4 listopada 2015 r. sygn. akt II GSK 58/14; 17 listopada 2015 r., sygn. akt II GSK 2036/15 i II GSK 1712/15; 4 grudnia 2015 r. sygn. akt II GSK 2692/15, 20 stycznia 2016 r., sygn. akt II GSK 3202/15, 10 lutego 2016 r. sygn. akt II GSK 1567/14, z 19.07.2016 II GSK 2986/14; publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w tej sprawie to stanowisko w pełni podziela.

W wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach Fortuna i inni TSUE stwierdził, że przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych w odniesieniu do automatów do gier o niskich wygranych nie należą do kategorii "specyfikacji technicznych" ani "zakazów produkcji przywozu i wprowadzania do obrotu" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE. W pkt 35 omawianego wyroku zakwalifikował przepisy przejściowe do kategorii tzw. "innych wymagań". Te "inne wymagania", według art. 1 pkt 4 dyrektywy, to wymagania nałożone na produkt, m. in. dotyczące użytkowania produktu, które mogą mieć istotny wpływ na skład lub rodzaj produktu lub jego obrót. W wyroku tym nie przesądzono, że przepisy przejściowe omawianej ustawy są "przepisami technicznymi", a jedynie wyjaśniono jak należy rozumieć techniczny charakter przepisów w rozumieniu dyrektywy w świetle dotychczasowego orzecznictwa Trybunału.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, a za nią w ocenie Sądu rozstrzygającego niniejszą sprawę, przepisy przejściowe normują "przejściową" sytuację prawną działających na rynku podmiotów między dawnym a nowym stanem prawnym. Roli przepisów przejściowych nie można utożsamiać z rolą przepisów merytorycznych ustawy o grach hazardowych, które wprowadzają szereg istotnych ograniczeń działalności w zakresie urządzania gier hazardowych, w porównaniu z poprzednio obowiązującym stanem prawnym. Przepisy przejściowe nie ograniczają dotychczasowych możliwości urządzania gier hazardowych na podstawie posiadanych zezwoleń. Ze swej istoty nie pełnią więc funkcji ograniczeń i zakazów tego, co było przedmiotem praw przewidzianych dawną ustawą. Wyznaczone w przepisach przejściowych granice zachowania dotychczasowych uprawnień (do czasu wygaśnięcia udzielonych zezwoleń), związane z zastąpieniem zezwoleń koncesjami na prowadzenie kasyna gry siłą rzeczy nie pozwalają na przedłużanie, po wejściu w życie nowej ustawy zezwoleń na starych zasadach. Nie znaczy to jednak, że wprowadzają zakaz przedłużania zezwoleń, ponieważ taki zakaz wynika z przepisów merytorycznych, wprowadzających zmiany dotyczące działalności w zakresie gier hazardowych. Przedstawiony sposób widzenia przepisów przejściowych znajduje potwierdzenie w spostrzeżeniu, że ich brak (pominięcie przez ustawodawcę albo odmowa zastosowania) niczego nie zmieniłby w sytuacji podmiotów, które uzyskały zezwolenie pod rządami poprzedniej ustawy. Na gruncie nowej ustawy, ze względu na treść art. 118 u.g.h. nie mogłyby one bowiem uzyskać przedłużenia zezwolenia, nawet jeżeli wniosek o przedłużenie został złożony przed wejściem w życie tej ustawy, ponieważ nowa ustawa nie dopuszcza możliwości prowadzenia takiej działalności na podstawie zezwolenia. Należy również zauważyć, że sam fakt istnienia w poprzednim stanie prawnym możliwości wystąpienia z wnioskiem o "przedłużenie posiadanych zezwoleń", nie dawał gwarancji, że wniosek zostanie rozpoznany zgodnie z żądaniem wnioskodawcy. Ponadto zauważyć należy, że skoro treść przepisu art. 138 ust. 1 u.g.h. odnosi się do zezwoleń, to tym samym nie może być łączona z produktem. Zatem treść tego przepisu należy oceniać w powiązaniu z art. 6 ust. 1 u.g.h., a nie z ograniczeniami jakie wynikają na gruncie u.g.h. w związku z miejscem i formą prowadzenia działalności, z czym mamy do czynienia w art. 14 ust. 1 u.g.h. Podkreślić należy, że wyrok TSUE jednoznacznie na techniczny charakter wskazuje w odniesieniu do art. 14 ust. 1 ustawy, a nie jej art. 6 ust. 1. Rozciąganie tej właściwości przepisu na treść art. 138 ust. 1 u.g.h. jest nieuprawnione, dlatego należy podzielić stanowisko Dyrektora Izby Celnej, że ten przepis nie podlegał notyfikacji, tym samym poprawnie mógł być stosowany w rozpoznanej sprawie. Podkreślić należy także i to, że skoro art. 6 ust. 1 u.g.h. odnosi się do podmiotowych właściwości zezwolenia, to nie może być traktowany jako techniczny, a tym samym nie można uznać za techniczne przepisów, które również odnoszą się do podmiotowego aspektu tych zezwoleń, a niewątpliwie takimi przepisami są przepisy przejściowe, w tym art. 138 ust. 1 u.g.h.

Tak więc choć w wyroku w sprawach połączonych C-213, C-214 i C-217 TSUE wskazał przepisy przejściowe jako "potencjalnie techniczne" – to jednak wskazał, że to sąd krajowy jest właściwy do oceny wpływu tych przepisów na właściwości lub sprzedaż produktów (automatów do gier), a ocenie tej przypisać należy charakter jurydyczny. Ocena tego spornego zagadnienia powinna mieć charakter ogólny i abstrakcyjny, powinna odnosić się zatem do oceny wpływu przepisów przejściowych w oderwaniu od ich zastosowania w konkretnej sprawie.

W świetle dotychczasowych rozważań brak podstaw by twierdzić, że zawarte w art. 138 ust. 1 u.g.h. uregulowanie - wykluczające przedłużanie posiadanych zezwoleń - miało samodzielny i istotny wpływ na właściwość jak i sprzedaż automatów do gier. Ograniczenie liczby kasyn i automatów w nich wykorzystywanych wynika bowiem z innych - niż przejściowe - przepisów ustawy. Dlatego brak notyfikacji przepisu art. 138 ust. 1 u.g.h. Komisji Europejskiej nie może prowadzić do odmowy jego zastosowania w odniesieniu do przedsiębiorcy.

Wobec niepodzielenia przez Sąd stanowiska co do tego, że art. 138 ust. 1 u.g.h. ma charakter techniczny, nie można też za usprawiedliwione uznać pozostałych podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego. Zdaniem Sądu, wniosku o uchylenie zaskarżonej decyzji nie uzasadniają też zarzuty naruszenia przepisów postępowania.

Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji.