Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 340/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2009-12-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 122, art. 180 par.1, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Sędziowie sędzia WSA Sławomir Presnarowicz (spr.), sędzia WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Marcin Kojło, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 grudnia 2009 r. sprawy ze skargi D. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2009 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2005 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego kwotę 3617 zł (słownie: trzy tysiące sześćset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...].12.2008 r., Nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. dokonał Panu D. S., dalej również powoływanym jako Skarżący, rozliczenia podatku VAT za miesiące od stycznia do grudnia 2005 r. - w wysokości innej, niż zadeklarowana.

Podstawą w rozstrzygnięciu powyższej decyzji było stwierdzenie nieprawidłowości, polegających na zaniżaniu obrotów (kwot należnych) ze sprzedaży używanych samochodów, poprzez wykazywanie na fakturach sprzedaży kwot niższych, od faktycznie zapłaconych przez nabywców pojazdów. Skarżący w okresie od stycznia do grudnia 2005 r., w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pod nazwą "D." Komis samochodowy z siedzibą w Ł., [...], dokonywał między innymi dostaw samochodów używanych, opodatkowanych na zasadzie określonej w art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535, ze zm.), dalej określaną "ustawą o VAT", zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest obrót, tj. kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku, wg. stawki podatku 22% (art. 41 ustawy o VAT). W związku z ustaleniami, organ pierwszej instancji, za nierzetelne uznał rejestry sprzedaży prowadzone dla celów podatku od towarów i usług w zakresie wykazanych przez Skarżącego obrotów oraz podatku należnego z tytułu sprzedaży 16 pojazdów samochodowych w miesiącach od stycznia do grudnia 2005 r.

Od powyższej decyzji Skarżący złożył odwołanie, w którym wnosił o uchylenie w całości przedmiotowej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie

o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuca naruszenie: (1) art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 1, ust. 4, art. 29 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3, ustawy o VAT poprzez ich zastosowanie, przyznanie stronie skarżącej statusu podatnika podatku VAT, pomimo braku przesłanek faktycznych do zastosowania tych przepisów; niesłusznie wskazano, że podatnik zaniżył podatek należny wynikający z faktur sprzedaży samochodów; niewłaściwe uznanie, że z tytułu sprzedaży

pojazdów uzyskał kwoty wyższe niż wynikają z faktur sprzedaży; (2) naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 188 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej w skrócie: "o.p.", poprzez nieuwzględnienie żądań strony dotyczących przeprowadzenia dowodów z zeznań wskazanych w zastrzeżeniach do protokołu kontroli świadków, mimo,

że okoliczności, na które mieliby zeznawać nie zostały przez organ kontroli dostatecznie udowodnione, a strona nie miała możliwości uczestniczenia

w czynnościach dowodowych z udziałem tych świadków; (3) art. 122 o.p. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, a wręcz dokonania wadliwych ustaleń faktycznych, ograniczając dalece inicjatywę dowodową strony podjętą celem wyczerpującego ustalenia okoliczności sprawy; (4) art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 o.p., poprzez niedopełnienie obowiązku zebrania materiału dowodowego oraz wyczerpujące rozpatrzenie tego materiału, (organ pominął wiele dowodów, z kolei dowody,

na których się oparł, wydając decyzję ocenił wybiórczo i dowolnie; poprzez włączenie materiałów dowodowych - protokołów przesłuchań z postępowań karno - skarbowych, co uniemożliwiło stronie zadawanie pytań nabywcom, mimo

że okoliczności będące przedmiotem dowodu maja znaczenie w niniejszej sprawie

i strona ma prawo czynnie w nich uczestniczyć); (5) art. 121 § 1 o.p.,

poprzez niedopełnienie obowiązku prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W uzasadnieniu odwołania wskazywano, iż organ pierwszej instancji naruszył przepisy prawa, które miały wpływ na wynik sprawy. Szczegółowo odniesiono się

do ustaleń w zakresie przychodów uzyskanych ze sprzedaży samochodów Chrysler S., Nissan M., Jeep L., Dodge C., Chrysler T., Volkswagen P., Ford M., Chrysler [...], Hyundai T., V. V., Jeep G., Jeep L., Chrysler [...], Chrysler [...], Nissan M. oraz stwierdzano, że organ podatkowy błędnie założył, iż wartość kontrolowanych samochodów została zaniżona w wystawionych fakturach. Ponadto zakwestionowano wykorzystanie w prowadzonym postępowaniu zeznań świadków odebranych w ramach innego postępowania, co zdaniem odwołującego się doprowadziło do naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu.

W ocenie odwołującego się w prowadzonym postępowaniu nie ustalono prawidłowo stanu faktycznego, wybiórczo oceniono zebrane w sprawie dowody, a tym samym naruszono przepisy art. 122 i 187 o.p.

Dyrektor Izby Skarbowej w B., po rozpatrzeniu powyższego odwołania, działając w oparciu o właściwe przepisy, decyzją nr [...] z dnia [...] maja 2009 r. postanowił w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące styczeń - marzec, maj - lipiec, wrzesień - grudzień 2005 r. utrzymać w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z [...] grudnia 2008 r., natomiast za miesiące kwiecień i sierpień 2005 r. uchylić decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z [...] grudnia 2008 r. i określić zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wymienione miesiące.

Na powyższą decyzję Skarżący reprezentowany przez doradcę podatkowego Pana M. T., wniósł 6 lipca 2009 r., za pośrednictwem organu odwoławczego, skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Pełnomocnik Skarżącego, podobnie jak w odwołaniu od rozstrzygnięcia organu I instancji, zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów prawa t.j.: (1) art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 19 ust. 1, ust. 4, art. 29 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 109 ust. 3 ustawy o VAT poprzez ich zastosowanie, przyznanie stronie skarżącej statusu podatnika podatku VAT, pomimo braku przesłanek faktycznych do zastosowania tych przepisów oraz na braku prawidłowej subsumcji; niesłusznie wskazano, że podatnik zaniżył podatek należny wynikający z faktur sprzedaży samochodów; niewłaściwe uznanie, że z tytułu sprzedaży pojazdów uzyskał kwoty wyższe niż wynikają z faktur sprzedaży; (2) art. 188 o.p., poprzez nieuwzględnienie żądań strony dotyczących przeprowadzenia dowodów z zeznań świadków wskazanych w zastrzeżeniach do protokołu kontroli mimo, że okoliczności, na które mieliby zeznawać nie zostały przez organ kontroli dostatecznie udowodnione, a strona nie miała możliwości uczestniczenia w czynnościach dowodowych z udziałem tych świadków; (3) art. 122 o.p. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, a wręcz dokonania wadliwych ustaleń faktycznych, ograniczając dalece inicjatywę dowodową strony podjętą celem wyczerpującego ustalenia okoliczności sprawy; (4) art. 187 §1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 o.p. poprzez niedopełnienie obowiązku zebrania materiału dowodowego oraz wyczerpujące rozpatrzenie tego materiału, (organ pominął wiele dowodów, z kolei dowody, na których się oparł, wydając decyzję ocenił wybiórczo i dowolnie, włączenie materiałów dowodowych - protokołów przesłuchań z postępowań karno - skarbowych, co uniemożliwiło stronie zadawanie pytań nabywcom, mimo że okoliczności będące przedmiotem dowodu mają znaczenie w niniejszej sprawie i strona ma prawo czynnie w nich uczestniczyć); (5) art. 121 § 1, art. 187 § 1, art. 181 o.p., statuujących zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych, bowiem organy podatkowe obydwu instancji nie włączyły w poczet materiału dowodowego oraz pominęły fakt, iż znajdujące się w Urzędzie Celnym dokumenty i dowody w postaci protokołów czynności sprawdzających

i weryfikacyjnych oraz fotografii, dotyczą pojazdów zakwestionowanych przez organ, które to materiały znajdują się w referacie oddziału celnego Urzędu Celnego

w B. oraz (7) art. 68, art. 29 ust. 1 Rozporządzenia Rady (EWG)

nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r., ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks celny (Dz. Urz. UE L. 302 ze zm.), poprzez zakwestionowanie wartości samochodów określonych w dokumentach celnych SAD.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik szczegółowo odniósł się do transakcji dotyczących sprzedaży samochodów: Volkswagen P., Hyundai T., Chrysler N., Chrysler S., Nissan M., Jeep L., Dodge C., Chrysler T., Ford M., Chrysler [...], Volkswagen V., Jeep G., Jeep L., Chrysler [...] Nissan M.,

oraz stwierdził, że organ podatkowy błędnie założył, iż wartość kontrolowanych transakcji sprzedaży tych samochodów została zaniżona w wystawionych fakturach VAT. W szczególności odnośnie transakcji sprzedaży Chrysler [...], Skarżący zaprzeczył jakoby przyjmował od nabywcy E. K. jakąkolwiek gotówkę. Wyjaśniano, że faktura VAT zgodnie z umową między stronami została wystawiona na kwotę 16.000 złotych, zaś Skarżący zwrócił E. K. kwotę równą różnicy, pomiędzy ceną ustaloną za pojazd, a otrzymaną przez nią z kredytu, tj. 22.480,00 złotych. Zwrócono jej kwotę 22.480,00 złotych. Samochód ten w momencie sprzedaży był poważnie uszkodzony, a jego wartość w dniu sprzedaży była adekwatna do kwoty 16.000,00 złotych. W przypadku transakcji sprzedaży samochodu Volkswagen V. wskazywano, iż kupujący zapłacił cenę zgodną z fakturą sprzedaży. Natomiast odmowa wiarygodności twierdzeniom strony, a przyjęcie za wiarygodne i spójne zeznań M. i E. Z., nie wynika z logicznej i swobodnej oceny dowodów, lecz z próby wykazania słuszności tezy jednostronnie przyjętej przez organ o zaniżaniu przez podatnika jego przychodu. Przy sprzedaży pojazdu Jeep G. Skarżący podnosił, że nabywca pojazdu C. S. zeznał, iż kupił samochód nowy, za cenę 80.000 złotych. Jednakże zakupiony przez niego pojazd pochodził z rocznika 2003 r., a zatem nie był pojazdem nowym. Na potwierdzenie swojego stanowiska strona przedstawiła wycenę sporządzoną przez rzeczoznawcę W. T., na kwotę 13.000 złotych. Organ nie wziął powyższych okoliczności pod uwagę, a jedynie w oparciu o zeznania C. S. przyjął, iż D. S. zaniżył wartość wskazaną na fakturze. Odnośnie sprzedaży samochodu Chrysler [...] na rzecz M. R., Skarżący podnosił, iż zgodnie

z zaświadczeniem z banku kwota 36.000 złotych z tytułu uruchomienia kredytu udzielonego M. R. została błędnie przelana na rachunek firmy "D." D. S. Bank dokonał skorygowania przedmiotowej operacji i na rachunek została przelana prawidłowa kwota. tj. 11.000 złotych. Ponadto należy zaznaczyć, iż bank dokonał zabezpieczenia kredytu przedmiotowym samochodem i w tym celu powołał biegłego, który dokonał jego wyceny na kwotę 22.100 złotych. Niejasne jest więc w ocenie Skarżącego stanowisko organu, który według własnej oceny stwierdził, iż cena pojazdu wynosiła 38.000 złotych. Zdaniem skarżącego, przy sprzedaży samochodu Nissan M. na rzecz C. S. [...], poczynione przez organ ustalenia, także budzą uzasadnione wątpliwości. Skarżący stawia pytanie: w jaki sposób C. S. mógł sprzedać przedmiotowy samochód firmie Leasingowej 12.12.2005 r., skoro pojazd ten nabył od kontrolowanego dopiero w dniu 13.12.2005 r.? Logicznym jest, wywodzi Skarżący, że C. S. nie mógł dokonać sprzedaży samochodu, którego faktycznie nie posiadał. Skarżący nie zgadza się z oceną organu, który nie dość,

że podważa cenę nabycia samochodu na podstawie umowy leasingowej zawartej dzień przed dokonaniem zakupu, to jeszcze bezpodstawnie przypisuje stronie dokonanie omyłki na fakturze sprzedaży.

Wskazywano także, iż samochody Dodge C., Chrysler [...], Jeep G., Chrysler [...], Chrysler T., Volkswagen P., V., oraz Hundai S., zostały sprowadzone

przez D. S. z zagranicy, a następnie zgłoszone w urzędzie celnym, co do których przedstawiono stosowne dokumenty. Organy celne dokonując kontroli, nie kwestionowały wartości celnej towaru, czego wyrazem są dokumenty celne "SAD". Dokumenty te, zgodnie z treścią art. 194 o.p. mają moc dokumentu urzędowego, czego nie wzięły pod uwagę organy podatkowe rozpatrujące przedmiotową sprawę.

Mając powyższe na uwadze wnoszono o uchylenie decyzji organów

I i II instancji oraz przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, bądź stwierdzenie nieważności obu decyzji, zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga zasługuje w części na uwzględnienie.

W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego,

jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), dalej również jako p.p.s.a.

Zasadniczą i sporną pomiędzy organami, a Skarżącym kwestią w niniejszej sprawie jest zagadnienie przyjmowania wartości samochodów, jako elementu ustalenia wielkości obrotu, przy sprzedawanych przez Skarżącego samochodach

w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. W ramach przeprowadzonych ustaleń organy stwierdziły, że Skarżący zaniżył w wystawionych na nabywców fakturach VAT wartość 16 samochodów, co miało wpływ na wysokość podatku VAT i sposób rozliczenia tego podatku za okres od stycznia do grudnia 2005 r.

Badając zaskarżoną decyzję w zakresie zgodności z prawem, skład orzekający w niniejszej sprawie stwierdza naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 122, art. 180 § 1 o.p., art. 187 § 1 o.p. i art. 191 o.p., mający istotny wpływ na wynik danej sprawy. Powyższe naruszenie prawa procesowego,

w konsekwencji, stanowi podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy o VAT, w stanie prawnym obowiązującym w 2005 r., podstawą opodatkowania był obrót, z zastrzeżeniem

ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 tej ustawy. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Na podstawie przepisu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, ilekroć w ustawie jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług

na terytorium kraju. Mając na uwadze treść tych regulacji prawnych, należy przyjąć że podstawą opodatkowania w podatku VAT, była kwota należna, między innymi

z tytułu odpłatnej dostawy towarów, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Jedynie w drodze wyjątku organ podatkowy może za dany okres ustalać podstawę opodatkowania w wysokości wartości rynkowej, np. wówczas, gdy pomiędzy kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodziły powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy

(zob. art. 32 ust. 1 i 2 ustawy o VAT).

Powyższe wskazuje, że obecny system prawa podatkowego nie przewiduje możliwości kwestionowania podstawy opodatkowania w podatku VAT z tego tylko tytułu, że odbiega ona od wartości rynkowej. Oznacza to, że organ kwestionując wysokość podstawy opodatkowania w podatku VAT może przyjąć ją w wysokości innej niż przyjęta przez podatnika, ale winien w tym kierunku przeprowadzić pełne postępowanie wyjaśniające, w konsekwencji wykazując, że rzeczywista podstawa opodatkowania (w niniejszej sprawie obrót z tytułu sprzedaży samochodów osobowych, części zamiennych i usług naprawy), była inna niż wykazana przez podatnika (zob. orzeczenia w sprawach Halifax C-255/02 oraz Unieversity of Huddersfield C-223/03). Oczywiście przyjmując inne wartości obrotu,

niż deklarowane przez podatnika, organy mogą posiłkować się wartościami (cenami) rynkowymi. Muszą jednak wykazać, że cena transakcji w rzeczywistości przyjęła taką wartość. W tym zakresie, organy podatkowe związane są zasadą prawdy obiektywnej określonej w art. 122 o.p., z której wynika obowiązek zbadania wszelkich okoliczności faktycznych sprawy, tak by stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do zastosowania określonej normy prawa. Zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów ocena zebranych dowodów powinna być dokonana zgodnie

z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny (art.191 o.p.). Oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, organ dokonuje na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego. Ocenie podlega każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej z sobą łączności,

a na prawidłowość tej oceny wskazuje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie.

Mając na uwadze poczynione wyżej wywody, Sąd stwierdza, że nie można przyjąć do ustalenia wielkości obrotu (podstawy opodatkowania) w rozumieniu cytowanego wyżej art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, opierając się jedynie o wartości samochodów wynikających z polisy AC, publikatorów INFO-EKSPERT, czy cen proponowanych przez Skarżącego w ogłoszeniach prasowych. Organy, posiłkując się wyżej opisanymi elementami, tak przyjęły przy czterech transakcjach,

tj. sprzedaży samochodów: (1) Nissan M. (opisana w punkcie 2.3 decyzji organu I-szej instancji), (2) Volkswagen P. (opisana w punkcie 2.7 decyzji organu I-szej instancji), (3) Hyundai T. (opisana w punkcie 2.10 decyzji organu I-szej instancji) oraz (4) Ford M. (opisana w punkcie 2.8 decyzji organu I-szej instancji). W przypadku tych pojazdów, nie uwzględniono kwot wynikających z faktur. Przy tych transakcjach przyjęto wartości samochodów wynikające z polis AC, tzw. metodą w stu. W ocenie Sądu, w tych sytuacjach nie popartych innymi dowodami, nie można utożsamiać wartości pojazdów, określanych na podstawie tzw. OWU (Ogólnych Warunków Ubezpieczeń), z wartością pojazdu, która może być odmienna i wynikać z transakcji umowy kupna-sprzedaży, potwierdzonej fakturą VAT. Należy bowiem zwrócić uwagę, że przez wartość rynkową pojazdu zgodnie z definicją zawartą w tzw. OWU rozumie się "...wartość pojazdu ustaloną przez PZU na podstawie aktualnych na dzień ustalenia tej wartości notowań rynkowych pojazdu danej marki i typu, z uwzględnieniem jego roku produkcji, okresu eksploatacji, wyposażenia, przebiegu i stanu technicznego; w przypadku braku notowań rynkowych danego pojazdu, wartość pojazdu ustala się dla potrzeb ubezpieczenia, metodą wyceny indywidualnej...". Dodatkowo jeszcze przy transakcji sprzedaży samochodu Hyundai T. (opisana w punkcie 2.10 decyzji organu I-szej instancji), organy oparły się o dwie opinie, wyrywkowo przyjmując ustalenia z każdej z tych opinii dla potrzeb własnej oceny danej transakcji. W tej sytuacji słusznie zauważa Skarżący, że niezrozumiałe jest postępowanie organu podatkowego, który z jednej stron uznaje opinię Z. P. za wiarygodną odnośnie stanu faktycznego, jednakże sam wskazuje, iż zawiera ona błędy, a z drugiej strony uznaje za niemiarodajną opinię W. T. odnośnie stanu technicznego, jednakże oszacowanie podstawy opodatkowania opiera na wskazanej w opinii wartości rynkowej sprawnego pojazdu. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że jeżeli opinie biegłych są rozbieżne, a materiał dowodowy nie daje podstaw do oparcia się na opinii jednego z nich, to organ podatkowy powinien wyjaśnić zachodzące w opiniach sprzeczności, na przykład poprzez przesłuchanie biegłych lub zażądanie wyjaśnień złożonych przez nich na piśmie (zob. Pietrasz Piotr w: Dowgier Rafał, Etel Leonard, Kosikowski Cezary, Pietrasz Piotr, Presnarowicz Sławomir, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2009, s. 860.). Zaniechanie przez organy wykonania powyższych czynności narusza zasady: prawdy obiektywnej (art. 122 o.p.), wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 o.p.), oraz swobodnej oceny dowodów (art. 191 o.p.).

W ocenie Sądu organy nie podważyły skutecznie wielkości obrotu (podstawy opodatkowania) w rozumieniu cytowanego wyżej art. 29 ust. 1 ustawy o VAT,

w przypadku transakcji sprzedaży: (1) Chrysler N. (opisana w punkcie 2.1 decyzji organu I-szej instancji), (2) Chrysler S. (opisana w punkcie 2.2 decyzji organu

I-szej instancji), (3), Nissan M. (opisana w punkcie 2.3 decyzji organu I-szej instancji), (4) Jeep L. (opisana w punkcie 2.4 decyzji organu I-szej instancji), (5) Dodge C. (opisana w punkcie 2.5 decyzji organu I-szej instancji) oraz (6) Jeep L. (opisana w punkcie 2.13 decyzji organu I-szej instancji). W tych przypadkach organy oparły swoje rozstrzygnięcie na dowolnej ocenie dowodów, naruszając zasadę swobodnej oceny dowodów, określoną w art. 191 o.p. Organy przy tych transakcjach nie podważyły zeznań świadków przesłuchanych na okoliczność nabycia od Skarżącego samochodów osobowych (Chrysler S., Jeep L. - opisana w punkcie 2.4 decyzji organu I-szej instancji, Dodge C., Jeep L. - opisana w punkcie 2.13 decyzji organu I-szej instancji) albo oparły swoje rozstrzygnięcia nie przesłuchując w ogóle nabywcy pojazdu (Chrysler N., Nissan M.). Należy podkreślić, że jeżeli nabywcy pojazdów potwierdzają fakt ich zakupu za cenę wynikającą z faktur VAT dokumentujących te transakcje, to odmowa przyznania zeznaniom świadków cechy wiarygodności, opierać się musi na nie budzących żadnych wątpliwości innych dowodach. Zwłaszcza, gdy zeznania te są spójne i jednoznaczne w swej wymowie, co do uiszczonych przez świadków kwot z tytułu zakupu pojazdów w firmie Skarżącego. Sam fakt, że wartość rynkowa określonego pojazdu jest wyższa, niż jego cena transakcyjna, nie stanowi jeszcze wystarczającej podstawy do zakwestionowania dowodu bezpośredniego z zeznań świadka (ów), zwłaszcza, gdy zeznań tych nie podważono innymi dowodami. Jednocześnie z zeznań tych wynika, dlaczego przyjęto taką, a nie inną wartość w fakturze VAT.

Odrębnego wyjaśniania wymaga transakcja odnosząca się do samochodu Chrysler T. (opisana w punkcie 2.6 decyzji organu I-szej

instancji). K. R. przesłuchany w charakterze świadka zeznał, iż nigdy nie zakupił samochodu w firmie D. S. Zeznał również, iż nie podpisywał umowy komisowej z B. J. Jeżeli organy podatkowe uznały zeznania K. R. za wiarygodne, to powstaje pytanie na jakiej podstawie (w oparciu o jakie dowody) przyjęły, że faktycznie pojazd został sprzedany przez Skarżącego M. K., za pośrednictwem B. J. W transakcji tej jest to o tyle istotne, że w fakturze VAT Nr [...] z dnia 19.04.2005 r. nie wpisane zostało nazwisko "R." lecz "R.", jako nabywcy przedmiotowego samochodu. Słusznie w tej sytuacji podnosi pełnomocnik Skarżącego, że organy nie wyjaśniły w jaki sposób D. S. wszedł w posiadanie dokładnych danych niezbędnych do ujęcia

w opisywanej fakturze VAT Nr [...] z dnia 19.04.2005 r. Wszystkie te okoliczności odnoszące się do tej transakcji, wymagają ponownego wyjaśnienia

i przeanalizowania przez organy.

Nie budzą natomiast wątpliwości Sądu ustalenia organów dotyczące tych transakcji, w których organy korzystając z innych dowodów (dodatkowych), potwierdziły jednoznacznie, że faktury dokumentujące te transakcje

nie odzwierciedlają rzeczywistego ich przebiegu w odniesieniu do kwoty

w nich wykazanych. Dotyczy to pięciu transakcji sprzedaży samochodów.

I tak w przypadku samochodu sprzedaży samochodu Chrysler [...], słusznie zauważa organ odwoławczy, że nabywca pojazdu E. K. przesłuchana

w ramach śledztwa nr [...] nie potwierdziła wynikającej z faktury wystawionej przez Skarżącego wysokości ceny za samochód. E. K. zeznała, że faktura VAT Nr [...] na kwotę 16.000,00 zł brutto nie odzwierciedla kwoty przekazanej D. S. za powyższy samochód, określając należność uiszczoną za dany samochód na kwotę 50.000,00 zł. Powyższe uwiarygadnia również okoliczność, że E. K. nie potwierdziła otrzymanie od Skarżącego kwoty 22.480,00 zł stanowiących zwrot zaciągniętego kredytu, a w dokumentacji księgowej D. S. nie stwierdzono dokumentu "KW" wystawionego

na E. K. Odnośnie transakcji dotyczącej samochodu Volkswagen V. w ocenie Sądu zasadnie przyjął Dyrektor Izby Skarbowej w B., że kupujący nie zapłacili ceny zgodnej z fakturą sprzedaży, gdyż M. Z. zeznał, iż cena samochodu wyniosła 13.500,00 zł. Zeznania te pozostają spójne z innymi dowodami istotnymi przy tej transakcji, tj. umową kredytu samochodowego nr [...], zawartą między E. Z., a I. Bank w B. oraz polisą ubezpieczeniowa w zakresie NW, AC i OC na kwotę 16.100,00, zawartą 12.08.2005 r., a więc dwa dni po zakupie samochodu przez E. i M. Z. Również oceniając transakcję sprzedaży Jeep G. na rzecz C [...] Sąd stwierdza, że trafnie przyjęto dając wiarę zeznaniom świadka C. S.,

który zeznał, że nabył samochód bez uszkodzeń za 80.000,00 zł. Logicznie uzasadnia Dyrektor Izby Skarbowej w B. , iż świadek wiedział, że kupuje samochód z roku 2003, gdyż rok produkcji samochodu był uwidoczniony na fakturze. Natomiast sporządzonej przez rzeczoznawcę W. T. wyceny nie można przyjąć za miarodajny dowód w kontekście tej transakcji, gdyż została ona oparta

o zdjęcia przedstawiające uszkodzony samochód Jeep G. Tymczasem z dokumentów dostarczonych przez Wydział Komunikacji Urzędu Miasta T. wynika, że 17.08.2005 r. Podstawowa Stacja Kontroli Pojazdów z Ł. [...] przeprowadziła badanie techniczne i samochód Jeep G. spełniał wymagania techniczne określone przepisami ustawy prawo o ruchu drogowym. Powyższe dowodzi, jak słusznie ocenił organ odwoławczy, że w momencie sprzedaży samochodu C. S., z pewnością nie mógł być w stanie, w jakim D. S. sprowadził go z USA. W przypadku sprzedaży samochodu Chrysler [...] słusznie przyjął organ odwoławczy, że kluczowym dla ustalenia kwoty sprzedaży przez Skarżącego na rzecz M. R. tego samochodu jest historia operacji na rachunkach bankowych D. S. i zeznania świadka. Z historii na rachunkach bankowych D. S. wynika jednoznacznie, iż świadek zapłacił za powyższy samochód 38.000,00 zł. Odnośnie transakcji dotyczącej sprzedaży samochodu Nissana M. (opisana w punkcie 2.16 decyzji organu I-szej instancji) na rzecz C. S., należy ocenić, że Dyrektor Izby Skarbowej w B. zasadnie przyjął, że dokumenty zgromadzone w sprawie przemawiają za tym, iż pomyłka dotyczyła daty z faktury wystawionej przez Skarżącego. Świadczą o tym zawarte przez świadka

C. S. umowy sprzedaży samochodu, (który zakupił od D. S.) firmie VB [...] Oddział T. w dniu 12.12.2005 r. oraz dokumenty związane z zakupem opisywanego samochodu, przesłane przez Urząd Miasta T. Znajduje się wśród nich kserokopia faktury wystawionej przez D. S. na rzecz C. S. Tym samym sugestia pełnomocnika, iż świadek składał fałszywe zeznania nie ma uzasadnienia w zebranym materiale dowodowym. Wartość pojazdu na 80.000 zł określona została na podstawie zeznań świadka i okoliczności dalszego obrotu w postaci odsprzedaży firmie leasingowej,

za kwotę około 110.000,00 -120.000,00 zł. W opisanych pięciu transakcjach sprzedaży samochodów w ocenie Sądu nie doszło, ani do naruszenia przepisów postępowania podatkowego, ani przepisów prawa materialnego mogących wpływ na treść rozstrzygnięcia organów podatkowych.

Bez prawidłowej oceny stanu faktycznego sprawy, która powinna być dokonana przez uprawniony do tego organ, przedwczesne jest wypowiadanie się

o naruszeniu art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 29 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 99 ust. 12,

oraz art. 109 ust. 3 ustawy o VAT.

Jednak z powodów wskazanych wyżej, Sąd stwierdza, że w przedmiotowej sprawie naruszono przepisy postępowania podatkowego zawarte w art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. Wskazane naruszenia mają wpływ na wynik rozpatrywanej sprawy, stąd należało orzec o uchyleniu zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145

§ 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a.

Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy, organ powinien uwzględnić wszystkie wymienione wyżej uchybienia, które jednocześnie stanowią wskazania,

co do sposobu i kierunku dalszego procedowania oraz sposobu rozstrzygnięcia. Na podstawie art. 152 p.p.s.a. orzeczono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości.

O kosztach postępowania Sąd orzekł zaś na podstawie art. 200 w związku

z art. 205 § 2, § 3 i § 4 p.p.s.a.