Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 341/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2016-06-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art 145 &1 pkt 1  lit a i c; art 135.
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
article: art 2 ust1 pkt1;art 8ustn2 pkt2; art 10 ust 1;art 13 ust.1; art 89 ust.5; art.89 ust.14; art 89 ust.6i7; art 89 ust.15 pkt 1
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi E. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za marzec 2009 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz E. M. kwotę 5312 (pięć tysięcy trzysta dwanaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z 8 lipca 2014 r.

nr [...], uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z 16 kwietnia 2014 r. znak: [...] określającej E.M. zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiąc marzec 2009 r. w kwocie 17,553 zł i określił to zobowiązanie w kwocie 15.300 zł.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że dniu 21 kwietnia 2009 r. do Urzędu Celnego w K. wpłynęło drogą elektroniczną zestawienie nabywców oleju opałowego za miesiąc marzec 2009 r. złożone przez E.M. prowadzącą działalność gospodarczą p/n Firma Handlowa " P".

Dyrektor Izby Celnej w K. wskazał na przepisy ustawy z 6 grudnia

2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U.2009.3.11 ze zm.) dalej "u.p.a." określające wyroby akcyzowe, przedmiot, podmiot, podstawę opodatkowania, moment powstania obowiązku podatkowego (art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 2 pkt 3, art. 10 ust. 1,

art.13 ust.1), obowiązki sprzedawcy wyrobów akcyzowych w zakresie uzyskania oświadczenia od nabywcy (art. 89 ust. 5) sporządzenia i przekazania miesięcznego zestawienia tych oświadczeń (art. 89 ust. 14) dane jakie powinno zawierać ww. oświadczenie oraz ich zestawienie (art. 89 ust. 6 i 7 i art. 89 ust.15 pkt.1). Wskazał, że podstawą opodatkowania wyrobów energetycznych jest ich ilość, wyrażona,

w zależności od rodzaju wyrobów, w litrach gotowego wyrobu w temperaturze 15°C lub w kilogramach gotowego wyrobu, albo wartość energetyczna brutto, wyrażona

w gigadżulach (GJ) - art. 88 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Przytoczył treść:

- art. 89 ust. 1 pkt 9 u.p.a., zgodnie z którym ,,stawka akcyzy dla olejów napędowych przeznaczonych do celów opałowych o kodach CN od 2710 19 41 do 2710 19 49, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232 zł/1000 litrów.", - art. 89 ust. 16 u.p.a., zgodnie z którym ,,w przypadku niespełnienia warunków określonych w ust. 5-15 stosuje się stawkę akcyzy określoną w art. 89 ust. 4 pkt 1 wynoszącą 1822 zł za 1000 litrów.",

art. 8 ust. 6 u.p.a., zgodnie z którym ,,jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej."

Dyrektor Izby Celnej w K. wskazał, że celem wprowadzenia obowiązku uzyskiwania oświadczeń, o których mowa w art. 89 ust. 5-15 ustawy jest umożliwienie kontroli nad obrotem olejami opałowymi, które mogły być wykorzystywane do innych celów niż opałowe. To podatnik sprzedający wyrób akcyzowy w postaci oleju opałowego jest obowiązany do uzyskania od nabywcy prawidłowego pod względem formalnym i materialnym oświadczenia

o przeznaczeniu nabywanego wyrobu. Wymóg uzyskiwania oświadczeń jest bowiem jednym ze sposobów takiej kontroli, pozwalającym jednocześnie dokonać weryfikacji wykorzystania oleju. Dysponując danymi nabywcy organy podatkowe mogą stwierdzić, czy olej nabyty na cele opałowe został faktycznie wykorzystany na te cele. Oprócz obowiązku zgromadzenia i przechowywania ww. oświadczeń

o przeznaczeniu paliw opałowych, sprzedawca jest zobowiązany do sporządzenia

i przekazywania do właściwego naczelnika urzędu celnego miesięcznego zestawienia oświadczeń. Należy podkreślić, że istotą zestawienia jest to, aby sprzedawca był w posiadaniu ww. oświadczeń na dzień jego sporządzenia, zaś celem tego obowiązku, który spoczywa z woli ustawodawcy na sprzedawcy, jest umożliwienie sprawnej kontroli użycia przez nabywców paliw opałowych.

Organ odwoławczy ustalił, że złożone za miesiąc marzec 2009 r. zestawienie zostało przesłane jako dokument poczty elektronicznej na adres e-mail Urzędu Celnego w K. w dniu 21 kwietnia 2009 r. a ponadto zestawienie to nie zawiera określenia rodzaju i przeznaczenia wyrobów, których dotyczy oświadczenie oraz daty i miejsca sporządzenia zestawienia i czytelnego podpisu osoby sporządzającej zestawienie, przez co został naruszony art. 89 ust. 15 pkt 1 lit. b i lit. d u.p.a. Następnie organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 3 § 1 Ordynacji podatkowej podania oraz deklaracja określone w rozporządzeniu wydanym na podstawie § 3 mogą być składane za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Stosownie do

art. 3a § 2 Ordynacji Podatkowej Minister Finansów w drodze rozporządzenia z dnia 19 grudnia 2007 r., (Dz. U. z 2008r. nr 114, poz. 726) w sprawie określenia rodzajów deklaracji, które mogą być składane za pomocą środków komunikacji elektronicznej wskazał deklaracje i formularze podatkowe, które można wysyłać drogą elektroniczną. W przedmiotowym rozporządzeniu nie uwzględniono możliwości składania miesięcznego zestawienia oświadczeń za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy stanął na stanowisku, że zestawienie nabywców oleju opałowego za miesiąc marzec 2009 r. przesłane przez E.M. na adres e-mailowy zamieszczony na stronie internetowej organu lub w pismach wysyłanych przez organ podatkowy nie spełnia wymogu określonego w art. 89 ust 15 pkt 1 lit. d u.p.a.

Dyrektor Izby Celnej w K., podkreślił że istotą zestawienia jest to, aby sprzedawca był w posiadaniu ww. oświadczeń na dzień jego sporządzenia, zaś celem tego obowiązku, który spoczywa z woli ustawodawcy na sprzedawcy, jest umożliwienie sprawnej kontroli użycia przez nabywców paliw opałowych. Tym samym ustawodawca zrównuje warunki o charakterze materialnym jak i faktycznym dla umożliwienia sprzedawcy skorzystania z preferencyjnej stawki podatku akcyzowego. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że ustawodawca w sposób czytelny

i niewymagający przeprowadzenia żadnej wykładni wskazuje w art. 89 ust. 16 u.p.a., że naruszenie przez podatnika podatku akcyzowego chociażby jednego

z oznaczonych enumeratywnie warunków, zarówno w dacie sprzedaży wyrobów akcyzowych jak i w dacie przedłożenia zestawienia oświadczeń nabywców oleju opałowego - pozbawia tego podatnika możliwości korzystania z przywileju podatkowego jakim jest stosowanie preferencyjnej stawki podatku akcyzowego.

Następnie, powołując orzecznictwo sądów administracyjnych, organ odwoławczy zważył, że zestawienie miesięcznych oświadczeń nabywców jest dokumentem formalnoprawnym umożliwiającym organom podatkowym bieżącą kontrolę obrotu olejami przeznaczonymi do celów opałowych. Obowiązek sporządzenia i przekazania takiego zestawienia pełni, wraz z obowiązkiem odebrania od zbywcy stosownego oświadczenia, istotną rolę w kontroli rzeczywistego zużycia oleju przeznaczonego do celów opałowych. W kontekście powyższego organ przedstawił obszerną argumentację na poparcie niezbędności, skuteczności i roli, jakie odgrywa przekazywanie miesięcznych zestawień oświadczeń. Niedochowanie przez sprzedawcę obowiązku terminowego przekazywania miesięcznego zestawienia oświadczeń nabywców o wykorzystaniu oleju do celów opałowych

w myśl art. 89 ust. 16 u.p.a oznacza w konsekwencji zastosowanie stawki podatku akcyzowego, o której mowa w art. 89 ust. 4 pkt 1 u.p.a. Zdaniem organu odwoławczego chociaż utrata prawa do zastosowania przez podatnika preferencyjnej stawki podatkowej stanowi pewnego rodzaju dolegliwość, to nie można uznać jej za sankcję, gdyż podatnik nie wypełniał swojego obowiązku, a starał się nieskutecznie skorzystać z prawa na poparcie czego przywołał liczne orzeczenia sądów administracyjnych.

Dodatkowo Dyrektor Izby Celnej wskazał, że pomimo restrykcyjności

i rygoryzmowi przepisów dotyczących dokumentowania obrotu olejem opałowym przepisy w takiej formie pozwalają skutecznie kontrolować państwu obrót tymi wyrobami z zastosowaniem preferencyjnych stawek akcyzy.

Dyrektor Izby Celnej w K. ustalił, że podatek akcyzowy został zapłacony w cenie zakupionego oleju napędowego grzewczego w prawidłowej wysokości

w związku z czym zasadne jest pomniejszenie podatku akcyzowego o podatek zawarty w zakupionym oleju wg stawki wynikającej z art.89 ust.1 pkt 9 u.p.a. tj.

232 zł/1.000 l. Uwzględniając powyższe i powołane wcześniej przepisy prawa oraz zasadę jednofazowości stanowiącą podstawę uchylenia zaskarżonej decyzji, organ odwoławczy przedstawił wyliczenie należnego podatku akcyzowego za miesiąc marzec 2009 r. wskazując, że prawidłowa jego kwota wynosi 15.300 zł.

Na powyższą decyzję, E.M. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zarzuciła naruszenie przepisów tj. art. 233 § 1 ust. 1 lit a ustawy Ordynacja podatkowa polegającym na wydaniu przez organ II instancji decyzji merytorycznej

i orzeczeniu co do istoty sprawy bez rozpoznania wskazanych w odwołaniu zarzutów tj. nie rozpoznania zarzutu z art. 68 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa

i w konsekwencji nie wyjaśnienia braku zastosowania art. 208 § 1 Ordynacji Podatkowej.

W motywach skargi skarżąca powołała się na unormowaną w art. 15 k.p.a. zasadę dwuinstancyjności postępowania administracyjnego, wskazując, że zasada ta oznacza powinność dwukrotnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy, a zatem obowiązek przeprowadzenia dwukrotnie postępowania wyjaśniającego. W kontekście powyższego skarżąca zarzuciła Dyrektorowi Izby Celnej w K. wydanie

w sprawie merytorycznej decyzji z pominięciem treści samego odwołania oraz brakiem odniesienia się do zawartego w nim zarzutu przedawnienia. Dodatkowo strona zarzuciła zaskarżonej decyzji brak odniesienia się do, zgłoszonego alternatywnie, wniosku o umorzenie postępowania. Zdaniem skarżącej brak ustosunkowania się do podniesionego zarzutu przedawnienia przez organ odwoławczy stanowi rażące naruszenie prawa.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł

o oddalenie skargi. Ustosunkowując się do zarzutów podniesionych w skardze, organ odwoławczy podniósł, że wydając zaskarżoną decyzję rozstrzygnął na korzyść strony, pomniejszając zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym o kwotę podatku już zapłaconego na wcześniejszym etapie. Zdaniem Dyrektora nie naruszył on przepisu art. 234 Ordynacji podatkowej, którego istotą jest stworzenie stronie odwołującej się gwarancji procesowej, polegającej na tym, iż w wyniku złożenia odwołania jej sytuacja nie ulegnie pogorszeniu. Dalej organ wyjaśnił, że

w przedmiocie sprawy zobowiązanie podatkowe powstało z chwilą zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania,

a decyzją określająca będąca przedmiotem odwołania jest decyzją deklaratoryjną czyli potwierdzającą zaistnienie zdarzenia powodującego powstanie zobowiązania podatkowego. W takim wypadku kwestie przedawnienia zobowiązania podatkowego reguluje art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa, wobec czego nie doszło do naruszenia art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż nie ma on zastosowania

w przedmiotowej sprawie. Ponadto organ wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie nie miał zastosowania art. 208 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Na rozprawie 10 marca 2015 r. Sąd na podstawie art. 111 § 2 ustawy p.p.s.a., postanowił zawiesić postępowanie z uwagi na skierowanie do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, przez WSA we Wrocławiu pytania prejudycjalnego, dotyczącego wykładni przepisów prawa unijnego w kontekście treści art. 89 ust. 16 u.p.a. (sygn. C-418/14). Postanowieniem z 3 czerwca 2016 r. I SA/Ke 634/14, Sąd postanowił podjąć postępowanie z uwagi na wydanie 2 czerwca 2016 r., przez TSUE wyroku w sprawie C – 418/14.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U.2014.1647 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(j.t. Dz.U.2016.718), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym; nie jest przy tym, co do zasady, związany zarzutami

i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W sprawie organy zakwestionowały prawidłowość miesięcznego zestawienia oświadczeń za miesiąc marzec 2009 r. oraz sposób jego doręczenia za pośrednictwem poczty elektronicznej, przez co nie spełniało warunków określonych

w art. 89 ust. 15 u.p.a. - co spowodowało konieczność zastosowania tzw. stawki "sankcyjnej" podatku akcyzowego (art. 89 ust. 16 u.p.a.).

Zasadniczą kwestią prawną determinującą ocenę legalności zaskarżonej decyzji jest wykładnia art. 89 ust. 15 w zw. z art. 89 ust. 16 u.p.a., dokonując której należy na wstępie przypomnieć, że wobec przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej

z dniem 1 maja 2004 r. do Unii Europejskiej na podstawie Traktatu Akcesyjnego, prawo wspólnotowe stało się od tej daty częścią porządku prawnego obowiązującego w Polsce. Zgodnie z art. 288 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej dyrektywa wiąże państwa członkowskie, do których jest skierowana, w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawiając państwom członkowskim swobodę wyboru formy i środków. Na podstawie art. 267 lit. b Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.2004.90.864/2) Trybunał Sprawiedliwości UE właściwy jest do orzekania w trybie prejudycjalnym o wykładni aktów przyjętych przez instytucje, organy lub jednostki organizacyjne wspólnoty. Niewątpliwie aktami takim są dyrektywy unijne. Interpretując prawo krajowe sąd krajowy zobowiązany jest dokonać tego z uwzględnieniem regulacji wspólnotowych. Istnieje więc w takiej sytuacji obowiązek dokonania wykładni przepisów krajowych w zgodzie z regulacjami wspólnotowymi w tym zakresie. Art. 1 dyrektywy Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej

(Dz. U. UE. L. 03.283.51, Dz. U. UE-sp. 09-1-405, dalej: dyrektywa energetyczna) stanowi, że Państwa Członkowskie nakładają podatki na produkty energetyczne

i energię elektryczną zgodnie z niniejszą dyrektywą. Przy czym "produkty energetyczne" to produkty objęte kodami CN 2701, 2702 i 2704 do 2715

(art. 2 ust. 1 lit. b) dyrektywy energetycznej. Zgodnie z art. 2 ust. 3 dyrektywy energetycznej w przypadku przeznaczenia do wykorzystania, oferowania na sprzedaż lub wykorzystywania jako paliwo silnikowe lub paliwo do ogrzewania, produkty energetyczne inne niż te, których poziom opodatkowania został określony

w niniejszej dyrektywie, podlegają podatkowi zgodnie z wykorzystaniem, według stawki przyjętej dla równoważnego paliwa do ogrzewania lub paliwa silnikowego.

Zagadnienie niesprzeczności przepisów prawa krajowego z dyrektywą energetyczną nakładających na sprzedawców paliw obowiązek złożenia

w wyznaczonym terminie miesięcznego zestawienia oświadczeń nabywców, według których nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych oraz przewidującego, w przypadku braku złożenia takiego zestawienia w wyznaczonym terminie stosowanie do sprzedanego paliwa stawki podatku akcyzowego przewidzianej dla paliw silnikowych, na skutek pytania prejudycjalnego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr 562/14) stało się przedmiotem badania przez TSUE. W wyroku z 2 czerwca 2016 r.

w sprawie o sygn. C - 418/4. Trybunał nie zakwestionował samej zasady nałożenia na sprzedawców paliw obowiązku składania zestawień oświadczeń, podkreślił jednak wynikającą z ogólnej systematyki, jak i celu dyrektywy 2003/96, zasadę opodatkowania wyrobów energetycznych zgodnie z ich faktycznym przeznaczeniem. Trybunał wskazał, że dyrektywa energetyczna oraz zasada proporcjonalności nie sprzeciwiają się przepisom krajowym, na podstawie których sprzedawcy paliw są zobowiązani do złożenia w wyznaczonym terminie miesięcznego zestawienia oświadczeń nabywców, według których nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych, natomiast sprzeciwiają się one przepisom krajowym, na mocy których

w braku złożenia takiego zestawienia w wyznaczonym terminie, do sprzedanego paliwa stosowana jest stawka podatku akcyzowego przewidziana dla paliw silnikowych, podczas gdy zostało stwierdzone, że przeznaczenie tego produktu do celów opałowych nie budzi wątpliwości. Mając na uwadze powyższe Sąd nie uwzględnił wniosku skarżącego o wystąpienie do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z pytaniem prejudycjalnym o treści wskazanej w skardze.

Trybunał w wyroku C - 418/14 podkreślił, że produkty energetyczne są opodatkowane zgodnie z ich faktycznym wykorzystaniem. Dla oceny zastosowania tzw. stawek sankcyjnych (art.89 ust.16 u.p.a.), w ocenie Sądu, zasadnicze znacznie mają więc ustalenia dotyczące faktycznego wykorzystania sprzedawanego przez podatnika oleju opałowego. Jedynej przesłanki dla zastosowania do sprzedaży oleju opałowego stawek właściwych dla paliw silnikowych nie może natomiast stanowić niedopełnienie przez sprzedawcę wymogów formalnych – dokumentacyjnych.

W rozpoznawanej sprawie stawka podatku akcyzowego przewidziana dla paliw silnikowych została zastosowana na podstawie art. 89 ust.16 u.p.a. z uwagi na niespełnienie przez skarżącą wymogów określonych w art. 89 ust. 15 u.p.a., stwierdzono braki danych w zestawieniu za miesiąc marzec 2009 r. oraz zakwestionowano sposób jego złożenia w formie elektronicznej.

Wobec stwierdzonej przez Trybunał niezgodności normy prawa krajowego (art. 89 ust 16 u.p.a), jako naruszającej zasady proporcjonalności oraz ogólnej systematyki i celu dyrektywy energetycznej z prawem wspólnotowym należało odmówić jej zastosowania. Zasada pierwszeństwa prawa unijnego polega bowiem na pierwszeństwie jego stosowania, a nie obowiązywania, pierwszeństwo zapewnia się przez odmowę zastosowania kolidującej normy krajowej w danym stanie faktycznym, nie przez uprzednie uchylenie w trybie uchwałodawczym albo w trybie konstytucyjnym (por. wyrok TS z 9 marca 1978 r. w sprawie 106/77).

Inaczej rzecz ujmując, zgodnie z dyrektywą energetyczną, jej celem

i systematyką, rodzaj stosowanej stawki podatku akcyzowego dla opodatkowania sprzedaży oleju opałowego determinuje wyłącznie sposób jego wykorzystania. Błędy dokumentacyjne, które nie uniemożliwiają kontroli przeznaczenia oleju, nie powinny mieć żadnego znaczenia.

W poddanej kontroli Sądu sprawie organ podatkowy w procesie subsumpcji ograniczył się jedynie do wykorzystania ustaleń w zakresie realizacji przez skarżącą obowiązków dokumentacyjnych i podstawą określenia zobowiązania w akcyzie, za marzec 2009 r. uczynił wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu akcyzą – odpowiednio sprzedaż oleju opałowego w tych miesiącach z uwagi na wady zestawienia oświadczeń. Nie prowadził zaś postępowania w kontekście materialnoprawnym, tj. faktycznego wykorzystania oleju opałowego.

Taki stan sprawy i wykładnia powołanych wyżej przepisów prawa materialnego powoduje konieczność powtórzenia procesu decyzyjnego.

Odnosząc się do podniesionego zarzutu naruszenia art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej należy wyjaśnić, że przepis ten nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie. Znajduje natomiast zastosowanie art. 70 tej ustawy, wskazujący termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, a zgodnie z nim zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego,

w którym upłynął termin płatności podatku, o ile nie nastąpią okoliczności skutkujące jego przedłużeniem lub przerwaniem. Decyzja, która jest przedmiotem zaskarżenia nie jest bowiem decyzją ustalającą zobowiązanie podatkowe, a decyzją określającą zobowiązanie w podatku akcyzowym. Zgodnie z art. 21 ust. 1 u.p.a. podatnik jest obowiązany do składania deklaracji podatkowych, obliczania i wpłacania akcyzy

w terminie do 25 miesiąca następującego po miesiącu w którym powstał obowiązek podatkowy. Tym samym wobec braku wystąpienia przesłanek bezprzedmiotowości postępowania, w szczególności przedawnienia zobowiązania podatkowego, nie znalazł zastosowania art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Zatem wskazane zarzuty skargi nie są uzasadnione.

Podsumowując, wobec stwierdzenia przez TSUE, że unormowanie przewidziane w art. 89 ust 16 u.p.a. narusza ogólną systematykę, jak i cel dyrektywy energetycznej oraz zasadę proporcjonalności Sąd odmawia stosowania tego przepisu jako sprzecznego z dyrektywą, która wiąże państwa członkowskie co do rezultatu. Rozpoznając ponownie sprawę organ uwzględni powyższe stanowisko, dokona wyczerpujących ustaleń w zakresie faktycznego wykorzystania oleju opałowego, uwzględniając nowe brzmienie art. 89 ust. 16 u.p.a., które z mocy ustawy nowelizującej ma zastosowanie do spraw wszczętych i niezakończonych.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 a) i c) oraz art. 135 ustawy p.p.s.a. uchylił zaskarżoną oraz poprzedzającą ją decyzję.

O kosztach postępowania, orzeczono zgodnie z art. 200 i art. 205 § 2 ustawy p.p.s.a.