Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2659/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2015-12-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 12 ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2014 poz 851
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Anna Dumas (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Tomasz Adamczyk, Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 08 grudnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. sp. z o.o. z siedzibą w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 992/12 w sprawie ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w S. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 4 maja 2012 r. nr IBPBI/2/423-74/12/PC w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. sp. z o.o. z siedzibą w S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

II FSK 2659/13

UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 6 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 992/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę S. sp. z o.o. z siedzibą w S. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 4 maja 2012 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego został przedstawiony następujący stan faktyczny: spółka podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, jest dealerem samochodów ciężarowych znanej marki, a także posiada autoryzowany salon obsługi, w którym świadczy profesjonalne usługi serwisowe i sprzedaje części do samochodów wskazanej marki. W zakresie świadczenia usług serwisowych i dostawy części wnioskodawca współpracuje z autoryzowanym przedstawicielem producenta w Polsce (zwany dalej Przedstawicielem). Spółka podjęła decyzję o dalszym rozwoju przedsiębiorstwa i poczyniła starania o zorganizowanie dodatkowego miejsca wykonywania działalności gospodarczej, w którym zorganizuje salon i serwis samochodów znanej marki. W tym celu wynajęła nieruchomość. Wykorzystywanie budynku dla celów prowadzonej działalności wymagało również jego prawidłowego oznaczenia, zgodnie z wymaganiami producenta marki. Stąd też spółka zobligowana była na własny koszt dokonać zakupu kompletnego oznakowania obiektu, w którym zamierzała prowadzić działalność gospodarczą. Oznakowanie zostało zakupione od kontrahenta włoskiego i rozliczone w Polsce jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT). W skład oznakowania wchodziło: totem podświetlany (pionowa konstrukcja ze stali, mocowana do podłoża za pomocą kotw, z podświetlanym od wewnątrz oznaczeniem producenta znanej marki samochodów ciężarowych), Logo producenta, Logo Dealer (dwa razy, o różnych rozmiarach), bramka z oznaczeniem dealera, płyta jednostronna, płyta jednostronna na ścianę, płyta do drzwi wejściowych.

Po dokonaniu zakupu oznakowania, ze spółką skontaktował się Przedstawiciel, który zaproponował częściowe pokrycie kosztów nabycia oznakowania przez spółkę. Celem uzyskania podstawy prawnej dla przekazania wsparcia strony zawarły umowę, którą zatytułowały "umowa o finansowanie oznakowania finansowego". Przedstawiciel wskazał, iż jest zainteresowany rozwojem prestiżu marki poprzez wykorzystywanie przez członków sieci dystrybucyjnej atrakcyjnego wizualnie oznakowania i w tym zakresie udzielił wsparcia finansowego na równych zasadach. W treści umowy strony zgodnie postanowiły, iż: spółka samodzielnie nabędzie oznakowanie; po nabyciu oznakowania spółka przedstawi potwierdzenia zapłaty Przedstawicielowi; Przedstawiciel zwróci spółce część kosztów nabycia oznakowania (koszty nabycia samych oznaczeń bez wykonania mocowań i fundamentów oraz przyłączy elektrycznych), ale nie stanie się właścicielem ani też współwłaścicielem tegoż (strony określiły, że przekazana kwota będzie traktowana jako "udział w inwestycji Dealera w zakresie zwiększenia konkurencyjności lokalizacji przez instalację oznakowania"), zgodnie z treścią umowy przekazanie wsparcia nastąpić ma na podstawie noty księgowej; w przypadku zakończenia współpracy pomiędzy stronami przed upływem 10 lat od dnia udzielenia dofinansowania, spółka będzie zobowiązana zwrócić kwotę dofinansowania i odsprzedać Przedstawicielowi oznakowanie za cenę odpowiadającą równowartości udzielonego dofinansowania; jeżeli zakończenie współpracy nastąpi po upływie 10 lat spółka nie będzie musiała zwracać dofinansowania, ale będzie zobligowana je zdemontować i oddać Przedstawicielowi bez prawa do żądania wynagrodzenia (w stanie technicznym takim w jakim będzie i bez konieczności przywracania stanu pierwotnego).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 25 kwietnia 2012 r. wnioskodawca wskazał, iż zakupione elementy oznakowania są kompletne i zdatne do samodzielnego użytkowania. Są one bowiem połączone z konstrukcją budynku lub podłożem za pomocą śrub lub kotw i w każdej chwili mogą zostać zdemontowane i przeniesione w inne miejsce. Przewidywany okres ich użytkowania przekracza rok. Ponadto zdaniem wnioskodawcy zakupione elementy należy zakwalifikować do 291 oraz 808 grupy Klasyfikacji Środków Trwałych. Dodatkowo wnioskodawca zaznaczył, iż wydatki na nabycie środków trwałych o wartości poniżej 3.500 zł. zostały jednorazowo zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 16d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – dalej "u.p.d.o.p.").

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie: czy otrzymana od Przedstawiciela kwota wsparcia finansowego stanowi przychód w rozumieniu ustawy po podatku dochodowym od osób prawnych, a jeśli tak to kiedy należy odprowadzić podatek od tego przychodu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Zdaniem spółki, przekazana kwota w momencie wydania nie stanowi przychodu i w związku z jej otrzymaniem nie ciążą na niej żadne obowiązki w zakresie rozliczenia podatku dochodowego. Ewentualny przychód powstanie dopiero po upływie 10 lat z chwilą, kiedy zgodnie z umową Przedstawiciel utraci roszczenie o zwrot wypłaconego dofinansowania. Wtedy spółka będzie musiała rozliczyć przychód z nieodpłatnych świadczeń. Spółka zauważyła, iż udzielone przez Przedstawiciela wsparcie nie ma charakteru definitywnego. Zgodnie z zapisami umowy, będzie ono musiało zostać zwrócone w każdym przypadku zakończenia współpracy pomiędzy stronami (współpraca odbywa się na podstawię odrębnej umowy dystrybucyjnej - wskazanej na wstępie) przed upływem 10 lat od dnia udzielenia dofinansowania, spółka będzie zobowiązana zwrócić wtedy całą kwotę dofinansowania i odsprzedać Przedstawicielowi oznakowanie za cenę odpowiadającą równowartości udzielonego dofinansowania. Jeżeli zakończenie współpracy nastąpi po upływie 10 lat, spółka nie będzie musiała zwracać dofinansowania, ale będzie zobligowana je zdemontować i oddać Przedstawicielowi bez prawa do żądania wynagrodzenia (w stanie technicznym takim, w jakim będzie i bez konieczności przywracania stanu pierwotnego).

Spółka podniosła, że udzielone dofinansowanie stanowi w pewnym sensie zabezpieczenie należytego wykonania umowy dystrybucyjnej przez spółkę. Dokonane świadczenie jest bowiem uzależnione od terminu. Tym samym, świadczenie stanie się definitywne dopiero po upływie 10 lat prawidłowej i nieprzerwanej współpracy. Przed upływem tego okresu spółka musi się liczyć w każdej chwili z obowiązkiem zwrotu tej kwoty. Oznacza to, że w istocie strony przewidziały świadczenie na kształt "kaucji zwrotnej", a nie wynagrodzenia za świadczoną usługę czy sprzedany towar, a tym bardziej nie można tej czynności uznać za darowiznę. Dopiero po upływie wskazanego w umowie okresu 10 lat prawidłowej współpracy Przedstawiciel utraci prawo żądania zwrotu przekazanego dofinansowania i w tym momencie (biorąc pod uwagę obecny stan prawny) uzyska przychód z tzw. nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Dopiero bowiem wtedy świadczenie będzie miało charakter definitywny, a dodatkowo nie będzie posiadało innej przyczyny świadczenia.

W zaskarżonej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie dotyczącym ww. pytania. Jednocześnie organ wskazał, że odnośnie pozostałych pytań wydano odrębne rozstrzygnięcia. Organ stwierdził, iż otrzymane środki będące zwrotem części nakładów na zakup oznakowania obiektu stanowią dla spółki przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o,p. Jednocześnie nie zgodził się, iż otrzymane dofinansowanie oznakowania ma charakter zwrotny, bowiem umowa o dofinansowanie oznakowania nie nadaje im takiego charakteru, określa jedynie zdarzenie, które powoduje obowiązek zwrotu dofinansowania, tj. zakończenie współpracy przed upływem 10 lat od dnia udzielenia dofinansowania. Nie oznacza to, wbrew twierdzeniom wnioskodawcy, że w każdej chwili musi się liczyć z obowiązkiem zwrotu tej kwoty. Natomiast, w ocenie organu, wyłączeniu z przychodów będzie podlegała kwota dofinansowania w części przypadającej na podlegające amortyzacji środki trwałe, bowiem odpisy amortyzacyjne w tej części nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów. Przychodem podatkowym będzie zaś część dotycząca dofinansowania wydatków, na nabycie składników majątku, które wnioskodawca zaliczył, zgodnie z art. 16d ust. 1 u.p.d.o.p., jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

W odpowiedzi na ww. interpretację spółka wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa polegającego na:

1. naruszeniu art. 1 ust 1, art. 7 ust. 1 i 2 oraz art. 12 u.p.d.o.p. poprzez nieprawidłowe uznanie, że środki otrzymane przez spółkę jako zwrot części nakładów na zakup oznakowania obiektu będą podlegały wyłączeniu z przychodów z wyjątkiem tej części, która dotyczy elementów oznakowania zaliczonych bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 16d ust. 1 u.p.d.o.p.;

2. naruszeniu art. 14c § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. – powoływanej dalej jako "O.p.") poprzez nieprawidłową ocenę stanowiska podatnika;

3. art. 120 i 121 § 1 O.p. poprzez dokonywanie interpretacji w sposób instrumentalny i nieuwzględnienie istotnej części stanu faktycznego.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ interpretacyjny stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej.

W skardze spółka sformułowała zarzuty tożsame z zarzutami prezentowanymi w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Ponadto zarzuciła naruszenie art. 124 O.p. poprzez brak uzasadnienia przez organ odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Odpowiadając na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie, podtrzymując wszystkie dotychczasowe wywody w spornej kwestii.

Sąd wyjaśnił, które kwestie są sporne i przedstawił krótki wywód dotyczący pojęcia przychodu. Kolejno uznał, że w przedstawionym stanie faktycznym sprawy nie może budzić wątpliwości, iż w związku z zawartą umową o "finansowanie oznakowania" środki finansowe zostały Spółce przekazane definitywnie do jej majątku. Spółka po otrzymaniu określonych kwot od Przedstawiciela mogła nimi swobodnie dysponować i rozporządzać. Sąd nie zgodził się z twierdzeniem skarżącej, że w każdej chwili musi liczyć się z obowiązkiem zwrotu dofinansowania, przedmiotowa umowa nie zakłada bowiem, iż otrzymane kwoty mają w istocie charakter zwrotny. Wskazał również, że ewentualny zwrot "wsparcia finansowego" uzależniony jest od zdarzenia przyszłego i niepewnego, zaś nabyte oznakowanie firmowe pozostało w pełnym zakresie własnością spółki; nadto skarżąca była uprawniona do czerpania na własny rachunek pożytków z gospodarowania środkami pieniężnymi stanowiącymi dofinansowanie. Tym samym Sąd podzielił pogląd organu interpretacyjnego, że w niniejszej sprawie nastąpiło faktyczne i trwałe powiększenie aktywów majątkowych podatnika. W takich okolicznościach, zdaniem Sądu, przyjęcie przez organ podatkowy, iż przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. powstał w momencie otrzymania kwoty "wsparcia finansowego" ze strony Przedstawiciela, nawet przy założeniu możliwości jego zwrotu w razie rozwiązania umowy dystrybucyjnej, nie narusza tego przepisu prawa. Sąd zauważył także, że nabyte w ramach "wsparcia finansowego" środki trwałe mogły mieć efekt przychodowy dla strony skarżącej.

Następnie Sąd stwierdził, że prawidłowo organ przyjął, iż wyłączeniu z przychodów podlegać będzie wartość w części przeznaczonej na sfinansowanie podlegających amortyzacji środków trwałych albowiem z uwagi na treść art. 12 ust. 4 pkt 6a i art. 16 ust. 1 pkt 48 u.p.d.o.p. odpisy amortyzacyjne w tej części nie będą zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Przychodem podatkowym będzie natomiast ta kwota dofinansowania wydatków na nabycie oznakowania, które strona zaliczyła jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu ich oddania od użytkowania, zgodnie z art. 16d ust. 1 u.p.d.o.p. Za nieuzasadnione Sąd uznał także zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa procesowego.

W skardze kasacyjnej od ww. wyroku spółka zaskarżyła go w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gliwicach, ze względu na: naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy z uwagi na fakt, iż Sąd w uzasadnieniu wyroku zawarł nieprawidłową ocenę stanowiska skarżącej; naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdyż w jego wyniku stanowisko skarżącej zostało uznane za nieprawidłowe, względnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi zgodnie z żądaniem skarżącej - w przypadku uznania przez Sąd, iż w przedmiotowej sprawie nie ma naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a zachodzą zarzucane naruszenia prawa materialnego, a także zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania wg norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

1. naruszenie prawa procesowego a mianowicie WSA w Gliwicach:

a) wadliwie wykonał swój ustrojowy obowiązek kontroli zaskarżonego aktu pod względem zgodności z prawem, wynikający z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm. dalej jako "p.u.s.a.") oraz z art. 3 § 2 pkt 4a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), powoływanej dalej jako: "p.p.s.a."., gdyż nie rozpoznał prawidłowo przytaczanych przez skarżącą w skardze zarzutów dotyczących naruszenia przez stronę przeciwną prawa;

b) naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. c z § 2 p.p.s.a., polegające na braku uwzględnienia przez Sąd pierwszej instancji skargi w wyniku pominięcia faktu naruszenia przepisów postępowania podatkowego, jakich w toku tego postępowania dopuściły się organy podatkowe, tj. naruszenia przepisów art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, które to naruszenie również miało istotny wpływ na wynik sprawy oraz naruszenia prawa materialnego w postaci art. 12 u.p.d.o.p. poprzez uznanie, że w sytuacji opisanej przez skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, że otrzymane przez skarżącą dofinansowanie będzie stanowiło przychód;

c) naruszył art. 14c § 2 O.p., poprzez nieprawidłową ocenę stanowiska podatnika;

d) naruszył art. 120, 121 § 1 O.p. poprzez dokonywanie interpretacji przepisów prawa w sposób instrumentalny, bowiem organ wydając interpretację podatkową nie uwzględnił istotnej części powołanego przez wnioskodawcę stanu faktycznego, co przyczyniło się do zajęcia stanowiska, iż stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe; jednocześnie w interpretacjach nr IBPP1/443-100/12/ES oraz IBPP1/443-101/12/ES dotyczących podatku od towarów i usług (zapytanie zostało skierowanie w ramach tego samego wniosku) Minister Finansów zajął stanowisko, że otrzymane dofinansowanie stanowi zapłatę za świadczoną usługę a nie zwrot wartości wydatków poniesionych na nabycie środka trwałego, co wyraźnie wskazuje na brak konsekwencji w ocenie stanowiska podatnika i wybiórczą ocenę przedstawionego stanu faktycznego;

e) uznanie, że organ podatkowy nie naruszył art. 124 O.p. poprzez brak uzasadnienia odpowiedzi do usunięcia naruszenia prawa przez co strona nie miała możliwości odnieść się do twierdzeń organu, a tym samym w pełnym zakresie skorzystać z prawa zaskarżenia;

2. naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez dokonanie błędnej wykładni (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.):

a) art. 1 ust. 1, 7 ust. 1 i 2, 12 u.p.d.o.p. poprzez uznanie, że środki otrzymane przez wnioskodawcę jako zwrot części nakładów na zakup oznakowania obiektu będą podlegały wyłączeniu z przychodów z wyjątkiem tej części, która dotyczy elementów oznakowania zaliczonych bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 16d ust. 1 u.p.d.o.p.; co miało wpływ na wynik sprawy.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej. Przechodząc zatem do oceny postawionych w niej zarzutów należy przypomnieć, że zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego. Treść wniosku określa zatem granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne a organ wydający interpretację nie jest uprawniony do jakiegokolwiek uzupełniania wniosku we własnym zakresie. Zgodnie z treścią art. 14c § 1 i 2 O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny a w razie negatywnej oceny wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Z kolei sąd administracyjny rozpoznając skargę na interpretację indywidualną ocenia prawidłowość dokonanej przez organ prawnopodatkowej interpretacji przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

Za nieuzasadniony należy uznać zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego przez Sąd pierwszej instancji, odnoszący się do naruszenia art. 120 i art. 121 § 1 O.p. Sąd pierwszej instancji zasadnie przyjął, że zaskarżona interpretacja nie narusza ogólnych zasad postępowania określonych w art. 120 i art. 121 § 1 O.p., które to zasady mają odpowiednie zastosowanie na podstawie art. 14 h O.p.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego przez Sąd pierwszej instancji poprzez nieuznanie zarzutu naruszenia art. 120 i 121 § 1 O.p. w okolicznościach, gdy zaskarżona interpretacja była w ocenie autora skargi kasacyjnej sprzeczna z interpretacjami w zakresie podatku od towarów i usług uznać należy, ze zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie. Wskazać należy, że to samo zdarzenie może wywoływać różne skutki prawne w aspekcie obowiązków podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i podatku od towarów i usług.

Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 124 O.p. poprzez brak uzasadnienia odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, przez co strona została pozbawiona możliwości odniesienia się do twierdzeń organu i skorzystania w pełni z prawa zaskarżenia. Organ podatkowy w oparciu o zarzuty strony dokonał ponownej analizy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, uznając za prawidłowe stanowisko zawarte w interpretacji indywidualnej.

Na uwzględnienie nie zasługuje zarzut naruszenia art. 14c § 2 O.p., bowiem w zaskarżonej interpretacji przedstawił ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W wydanej interpretacji wyraźnie wskazano przepisy podatkowe, które były przesłanką uznania stanowiska wnioskodawcy zawartego we wniosku za nieprawidłowe. Organ interpretacyjny jednoznacznie przedstawił swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez skarżącą.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji w należyty sposób dokonał kontroli legalności kwestionowanego aktu a zaskarżony wyrok, wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, nie narusza prawa materialnego, jak i przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa materialnego, art. 1 ust. 1, art. 7 ust. 1 i 2 oraz art. 12 u.p.d.o.p. poprzez uznanie, ze środki otrzymane przez skarżącą jako zwrot części nakładów na zakup oznakowania obiektu będą podlegały wyłączeniu z przychodów z wyjątkiem tej części, która dotyczy elementów oznakowania zaliczonych bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 16 d ust. 1 u.p.d.o.p. nie zasługuje na uwzględnienie.

Spór pomiędzy stronami koncentruje się na interpretacji definicji przychodu podatkowego określonego w art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Wskazać należy, iż zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty, w wypadkach, o których mowa w art. 21 i art. 22 przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem (z zastrzeżeniem art. 10 i 11 u.p.d.o.p.) jest nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje zatem źródeł przychodów. Zasadą jest, że za źródło przychodu uznaje się każdy zindywidualizowany stosunek prawny, zdarzenie lub stan faktyczny, z którym wiąże się uzyskanie przychodu, a wyjątki od tej zasady wynikać muszą z konkretnego przepisu ustawy wyłączającego bądź zwalniającego konkretny dochód od opodatkowania. Podatek dochodowy od osób prawnych ma zatem cechy podatku globalnego (powszechnego) obejmującego swoim zakresem przedmiotowym wszelkie uzyskiwane w ciągu roku podatkowego przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bez względu na to, czy mają one charakter periodyczny czy jednorazowy.

Zasadnie zatem przyjął Sąd pierwszej instancji, iż powołana ustawa nie zawiera definicji przychodu, precyzując przez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1- 3 i ust. 4b rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wyliczając, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (ust. 4).

Art. 12 u.p.d.o.p stanowi, że przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (katalog ten nie jest katalogiem zamkniętym, o czym świadczy użycie słowa "w szczególności"). Z kolei posłużenie się przez ustawodawcę w cyt. przepisie sformułowaniem "otrzymane" oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu, bezpośrednio do majątku podatnika względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. Otrzymanymi pieniędzmi lub wartościami pieniężnymi są zatem w rozumieniu ww. uregulowania tylko takie wartości, które powiększają aktywa majątkowe podatnika a więc takie, którymi może on rozporządzać jak własnymi. Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych mocą art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p.

Sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał, że w związku z zawartą umową o "finansowanie oznakowania" środki finansowe zostały spółce przekazane definitywnie do jej majątku. Spółka po otrzymaniu określonych kwot od Przedstawiciela mogła nimi swobodnie dysponować i rozporządzać. Nie można zgodzić się z twierdzeniem skarżącej, że w każdej chwili musi liczyć się z obowiązkiem zwrotu dofinansowania, umowa powyższa nie zakłada bowiem, że otrzymane kwoty mają w istocie charakter zwrotny. Ewentualny zwrot "wsparcia finansowego" uzależniony jest od zdarzenia przyszłego i niepewnego. Nabyte oznakowanie firmowe pozostało w pełnym zakresie własnością spółki a nadto skarżąca była uprawniona do czerpania na własny rachunek pożytków z gospodarowania środkami pieniężnymi stanowiącymi dofinansowanie. Należy zatem podzielić pogląd, że w niniejszej sprawie nastąpiło faktyczne i trwałe powiększenie aktywów majątkowych podatnika.

W takich okolicznościach przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji, iż przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. powstał w momencie otrzymania kwoty "wsparcia finansowego" ze strony Przedstawiciela, nawet przy założeniu możliwości jego zwrotu w razie rozwiązania umowy dystrybucyjnej nie narusza tego przepisu prawa.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oraz art. 204 pkt 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.