Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 485/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2008-11-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżone decyzje
Powołane przepisy: article: art. 240 par. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 240 par. 1 pkt 4
journal: Dz.U. 2000 nr 86 poz 959
law: Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych.

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 485/08 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 5 listopada 2008r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Anna Znamiec (spr), Sędziowie: WSA Ewa Długosz - Ślusarczyk, WSA Urszula Zięba, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 października 2008r., sprawy ze skarg G. M., T. W. i S. S., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia [...] Nr [...], w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych, I. uchyla zaskarżone decyzje, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz G. M. koszty postępowania w kwocie 717,00 zł (siedemset siedemnaście złotych), na rzecz T. W. koszty postępowania w kwocie 717,00 zł (siedemset siedemnaście złotych) i na rzecz S. S. koszty postępowania w kwocie 717,00 zł. (siedemset siedemnaście złotych)


UZASADNIENIE

Na podstawie umowy z dnia [...] stycznia 2004 roku skarżący - G. M., S. S., T. W. nabyli po 1/3 udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w B. składającej się z działek [...], [...], [...] od "[...] Wytwórni Maszyn" Sp. z.o.o. z siedzibą w B. Ustalona cena dla każdego z nabywców wynosiła 61.666,66 zł, co stanowi 1/3 kwoty 185.000,00 zł.

Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, iż podana przez skarżących wartość udziału w prawie użytkowania wieczystego nie odpowiada wartości rynkowej z dnia dokonania czynności cywilnoprawnej i wezwał strony umowy do podwyższenia tej wartości. W związku z tym, że skarżący nie wyrazili zgody na podwyższenie wartości udziału w prawie użytkowania wieczystego w wysokości zaproponowanej przez organ podatkowy, Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał określenia wartości przedmiotu umowy na podstawie opinii powołanego biegłego.

Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzjami z dnia [...] Nr [...], Nr [...], Nr [...] określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych dla każdego ze skarżących oraz dla [...] Wytwórni Maszyn Spółka z o. o. w B. solidarnie w kwocie po 1.808,00 zł, przyjmując wartość nabytego przez każdego z podatników udziału w kwocie 90.403,00 zł.

W odwołaniach od decyzji organu pierwszej instancji G. M., S.S. i T.W. wnieśli o ich uchylenie w całości oraz o umorzenie postępowania w sprawie zarzucając naruszenie przepisów art.120, 121 § 1 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz art.1 ust.1 lit. a, art.6 ust.1 pkt 1c, ust.3 i 4, art.7 ust.1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 86, poz.959 z późn. zm.). W uzasadnieniach odwołań strony powołały się na art.1 ust.1 i art.6 ust.1 pkt c i ust.2 cyt. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którym jeżeli wartość przedmiotu umowy nie odbiega od przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, to nie ma podstaw do zmiany wartości rynkowej prawa majątkowego będącego przedmiotem transakcji. Odwołujący się podnosili, iż organ wydający decyzje nie wskazał dlaczego uznał, że ustalona przez strony cena nie odzwierciedla wartości prawa wieczystego użytkowania zakupionych przez nich działek i nie odpowiada cenom stosowanym w B. w obrocie prawem wieczystego użytkowania. Odwołujący się powołali się na operat szacunkowy sporządzony przez rzeczoznawcę majątkowego A. S. który był podstawą negocjacji stron w sprawie sprzedaży wspomnianych nieruchomości. Wartość rynkowa prawa wieczystego użytkowania przedmiotowych działek została w nim ustalona na 179.000,00 zł. Ponadto strony zakwestionowały operat szacunkowy sporządzony przez rzeczoznawcę majątkowego, który został powołany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, wskazując na rozbieżności pomiędzy wartością ustaloną pierwotnie w operacie szacunkowym z dnia [...] lipca 2005 roku, a jego aktualizacją z dnia [...] marca 2007 roku. Strony podnosiły, iż biegły do wyceny nieruchomości przyjął transakcje z innej miejscowości - B., przy czym te transakcje nie zostały opisane na tyle dokładnie, aby można było przyjąć ich porównywalność do przedmiotowych działek.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzjami z dnia 1 lutego 2008 roku, [...], Nr [...], Nr [...] utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ stwierdził, iż podniesione przez strony zarzuty dotyczące opinii biegłego powołanego przez organ podatkowy nie znajdują uzasadnienia. Dla wyceny wartości nieruchomości rzeczoznawca oparł się na transakcjach z lat 2002 - 2004, korygując ceny sprzedaży odpowiednim współczynnikiem korygującym cenę. Ponadto oparł się na umowach sprzedaży nieruchomości najbardziej zbliżonych do nieruchomości wycenianej. Biegły przyjął do porównania obrót prawami użytkowania wieczystego z terenu miasta B. i B. w celu lepszego zobrazowania popytu i podaży na tego typu transakcje, natomiast transakcje przeprowadzone w B. stanowiły jedynie osiem z osiemnastu transakcji przyjętych do analizy.

Na powyższe decyzje organu drugiej instancji G. M., S. S. i T. W. złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie art.210 § 1 pkt 6 i § 4, art.233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art.1 ust.1 lit. a, art.6 ust.1 pkt 1c, ust.3 i 4, art.7 ust.1 lit. a cyt. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Skarżący wnieśli o uchylenie decyzji w całości i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu skarżący podnieśli, że organ pierwszej instancji nie wskazał dlaczego uznał, iż ustalona przez strony cena nie odzwierciedla wartości prawa wieczystego przedmiotowych działek. W pozostałym zakresie skarżący przywołują argumenty zawarte we wcześniejszych odwołaniach od decyzji organu pierwszej instancji.

W odpowiedzi na powyższe skargi Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż organ podatkowy, do którego wpływa umowa sprzedaży każdorazowo dokonuje szczegółowej analizy, czy podana przez strony tej umowy cena sprzedaży odpowiada wartości rynkowej. Przeprowadzając taką analizę organ posiłkuje się danymi zawartymi w umowach o podobnym charakterze, ofertami sprzedaży zamieszczonymi w lokalnej prasie, informacjami z przetargów. W niniejszych sprawach na ustalenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego wartości rynkowej przedmiotu transakcji miały wpływ wszystkie kryteria wymienione w art. 6 ust.2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz okoliczności, na które powoływał się skarżący. W odpowiedzi na zarzut, iż biegły posłużył się przy wycenie wartości nieruchomości transakcjami przeprowadzonymi w innym mieście - B, Dyrektor Izby Skarbowej przytoczył stanowisko zawarte w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 lipca 2003 roku, sygn. akt I SA/Wr 713/01,w którym NSA stwierdził, że w przypadku niemożliwości wykazania cen porównawczych w miejscowości, w której położona jest nieruchomość, stanowiąca przedmiot transakcji, biegły przy ustalaniu wartości rynkowej ma prawo posiłkować się cenami z miejscowości ościennych, stosując odpowiednie wskaźniki przeliczeniowe. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej brak jest podstaw do stwierdzenia, iż opinia biegłego nie została sporządzona zgodnie z zasadami i wymogami prawa. Nie ma także podstaw do uznania, że wartość przedmiotu transakcji była inna niż wskazana w opinii biegłego.

Na mocy przepisu art. 111 par. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na rozprawie w dniu 15 września 2006 r. postanowił połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt I SA/Kr 676/04 ze do I SA/Kr 689/04 i prowadzić je pod wspólną sygn. akt I SA/Kr I SA/Kr 676/04.

Rozpoznając skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych. Stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Z treści art. 145 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika zaś, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Skargi należało uwzględnić, aczkolwiek z innych powodów, niż te wskazywane przez skarżących.

W przedmiotowej sprawie istotne są kwestie proceduralne, które sąd administracyjny był władny uwzględnić z urzędu, a które w zasadzie czynią bezprzedmiotową merytoryczną ocenę zaskarżonych decyzji. Zaskarżone decyzje nie zostały skierowane do wszystkich stron postępowania (stron czynności cywilnoprawnej), jako adresata wskazano jedynie kupujących G. M., S. S., T. W., podczas gdy stroną postępowania był również sprzedawca "[...] Wytwórnia Maszyn" Sp. z.o.o. z siedzibą w B., do którego adresowane były decyzje organu I instancji, a zetem przyjąć należy, że "[...] Wytwórnia Maszyn Spółka z o. o. z siedzibą w B. nie brała udziału w sprawie bez swojej winy.

W niniejszej sprawie przedmiotem decyzji organów podatkowych było określenie zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych od zawartej w formie aktu notarialnego, umowy sprzedaży udziałów w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w B. składającej się z działek 553/44, 553/46, 554/20 od "[...] Wytwórni Maszyn" Sp. z. o. o. z siedzibą w B. na rzecz G. M., S. S., T. W., przy czym każdy z kupujących nabył po 1/3 udziału. W związku z tym należy wskazać, iż stosownie do przepisu art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 86, poz. 959 z późn. zm. W brzmieniu obowiązującym w dacie powstania obowiązku podatkowego tj. w dniu 21.01.2004 r.) obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży na stronach czynności cywilnoprawnych. Treść wyżej przytoczonych przepisów wyznacza podmiotowy zakres postępowania w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, co oznacza, że stronami takiego postępowania powinny być strony, podlegającej opodatkowaniu, czynności cywilnoprawnej i mają one prawo do uczestniczenia we wszystkich istotnych czynnościach procesowych, wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz powinny być adresatami wydawanych decyzji podatkowych.

Jak wynika z akt postępowania podatkowego, postępowanie podatkowe przed organem I instancji toczyło się z udziałem obydwu stron czynności cywilnoprawnej, natomiast postępowanie odwoławcze toczyło się tylko z udziałem jednej strony umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego, to jest skarżących, natomiast druga strona tej umowy "[...] Wytwórni Maszyn" Sp. z.o.o. z siedzibą w B. była tego udziału pozbawiona. Tym samym postępowanie organu podatkowego II instancji obarczone było kwalifikowaną wadą, określoną w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, stanowiącą podstawę do wznowienia postępowania. Wszystkie istotne czynności i akty procesowe, a mianowicie postanowienia o niezałatwieniu spraw w terminie, postanowienia dotyczące możliwości wypowiedzenia się przez stronę co do zebranego materiału dowodowego jak również decyzje organu odwoławczego, dokonywane były tylko wobec skarżących z pominięciem drugiej strony czynności cywilnoprawnej.

Jeżeli przedmiotem postępowania jest zobowiązanie podatkowe ciążące solidarnie na dwóch podatnikach (lub na większej ilości podatników), każdy z tych podatników powinien uczestniczyć w postępowaniu w charakterze strony. W przeciwnym wypadku, postępowanie jest dotknięte wadą, która jest przesłanką wznowienia postępowania lub uchylenia decyzji przez sąd administracyjny.

Skoro zatem w postępowaniu podatkowym nie brała udziału jedna z jego stron, to dokonywanie przez Sąd oceny zarzutów sformułowanych w skardze należy uznać za przedwczesne, zaś przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ podatkowy będzie zobowiązany przeprowadzić postępowanie przy udziale obu stron czynności cywilnoprawnej. W zaistniałej sytuacji badanie legalności decyzji pod kątem zarzutów skargi należało uznać za przedwczesne.

Naruszenie przepisów dotyczących udziału strony w postępowaniu stanowi przesłankę do wznowienia postępowania niezależnie od tego, czy miało wpływ na wynik sprawy i treść rozstrzygnięcia, czy też nie, bowiem sam brak udziału strony bez jej winy w postępowaniu lub jego stadium stanowi dostateczną formalną podstawę do wznowienia.

Z kolei naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego z przyczyn określonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej powoduje konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji przez Sąd w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. b ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi bez względu na to, czy naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy. Uregulowanie zawarte w art. 145 § 1 pkt 1 lit. b cyt. ustawy ma bowiem na względzie ochronę obiektywnego porządku prawnego.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit b ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) uchylił zaskarżone decyzje.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie przepisu art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).