Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 239/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2010-09-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 19 ust. 2
journal: Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
law: Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
article: par. 48 ust. 4 pkt 5 lit. a
journal: Dz.U. 2002 nr 27 poz 268
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

SENTENCJA

Dnia 2 września 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: Asystent sędziego Joanna Skrzypczak-Zajger po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 września 2010 roku sprawy ze skargi Z. Ć. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za kwiecień 2003 roku oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. M., na podstawie m.in. art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; w skrócie "O.p."), art. 4 pkt 10, art. 10 ust. 2, art. 13a ust. 1 i art. 19. ust. 2 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.; dalej "ustawa o VAT"), a także § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.; dalej "rozporządzenie"), określił Z. Ć. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za kwiecień 2003 r. w wysokości 19.007 zł. Organ pierwszej instancji ustalił, że podatniczka odliczyła w ww. okresie podatek naliczony z faktur VAT wystawionych przez A sp. z o.o. z/s w J. oraz B sp. z o.o. z/s w Z. W., które to faktury nie dokumentowały rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych (rzeczywistej sprzedaży). Na podstawie zebranego materiału dowodowego Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że wymienione wyżej spółki nie dysponowały legalnym towarem, który mógł być przedmiotem sprzedaży udokumentowanej kwestionowanymi fakturami. W rzeczywistości dostawy paliwa pochodziły bowiem od A. K., natomiast spółki: A i B dokonywały wyłącznie obrotu dokumentami.

W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik strony podniósł szereg zarzutów odnośnie do sposobu przeprowadzenia przez organ podatkowy postępowania dowodowego w sprawie, jak i do wniosków, które organ wysnuł z tak zebranego materiału. Pełnomocnik podkreślił, że organ podatkowy oparł się na dowodach zgromadzonych w innych postępowaniach bez ich ponowienia w postępowaniu prowadzonym z udziałem podatniczki. Zakwestionował zasadność opierania się na zeznaniach K. C., S. R., H. L. i M. B. w sytuacji, gdy zeznania te były w jego ocenie niewiarygodne i wzajemnie sprzeczne. Podniósł, że organ pierwszej instancji pominął dowód z zeznań podatniczki i jej męża K. Ć., bezzasadnie odmówił przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez stronę, a także nie wystąpił – mimo istnienia podstaw – do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia kwestionowanych transakcji.

Decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. M. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy podkreślił, że nie neguje samego faktu nabycia paliwa przez podatniczkę. Wskazał jednak, że strona zakupiła paliwo nie od podmiotów wymienionych na spornych fakturach, ale od innego kontrahenta, co potwierdzają liczne dowody, w tym zgromadzone w postępowaniu karnym. Wobec powyższego podatniczka nie miała prawa pomniejszyć podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur, które nie dokumentowały rzeczywistego obrotu gospodarczego. Analizując kwestię dopuszczalności odliczenia przez stronę podatku naliczonego z faktur wystawionych przez spółkę B, której prezesem zarządu był M. B. oraz A, której prezesem był S. R., organ podniósł, że w świetle zebranych dowodów, zadaniem wymienionych spółek była jedynie legalizacja i przeklasyfikowanie oleju opałowego na napędowy, tak aby w takiej postaci towar ten mógł trafić do firm transportowych. O powyższym świadczył m.in. protokół z rozprawy głównej przed Sądem Rejonowym dla Łodzi-Śródmieścia w Łodzi z dnia 31 marca 2009 r. (IV K 662/07), w którym M. B. wniósł o dobrowolne poddanie się karze, wyrok Sądu Rejonowego w Wodzisławiu Śląskim z dnia 4 czerwca 2007 r. (II K 421/07) skazujący H. L. (prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą C), wyrok z dnia 21 lutego 2008 r. (II K 919/07) skazujący J. W. (prokurenta Przedsiębiorstwa Prywatnego D), wyrok z dnia 9 kwietnia 2009 r. (IV K 589/08) skazujący S. D. (główną księgową w spółce B) za ewidencjonowanie faktur zakupu nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a także wyrok z 25 sierpnia 2008 r. (IV K 243/08) Sądu Rejonowego dla Łodzi-Śródmieścia w Łodzi skazujący K. C. (księgową w spółce B i A) za to, że brała udział w zorganizowanej grupie przestępczej mającej na celu popełnianie przestępstw w szczególności polegających na dokonywaniu oszustw na szkodę Skarbu Państwa i doprowadzeniu do uszczuplenia należności publicznoprawnej wielkiej wartości, poprzez wprowadzenie właściwego organu w błąd co do zaistnienia transakcji obrotu paliwem w postaci oleju napędowego oraz poprzez poświadczenie nieprawdy w dokumentach księgowych w postaci faktur VAT wystawionych przez E, F Sp. z o.o., G Sp. z o.o., H Sp. z o.o., C, I oraz Przedsiębiorstwo Prywatne D, które dokonywały fikcyjnych dostaw paliwa na rzecz spółki A i B. Ponadto z wyjaśnień K. C. złożonych 30 marca 2006 r. i 14 lutego 2007 r. wynikało, że faktycznym właścicielem paliwa sprzedawanego przez spółkę H był A. K., na zlecenie którego oskarżona za wynagrodzeniem wypisywała faktury VAT. Powołując się na powyższe dowody organ odwoławczy doszedł do przekonania, że skoro wskazane wyżej podmioty, widniejące na fakturach zakupu, nie były faktycznymi dostawcami paliwa, to tym samym A i B nie mogły skutecznie przenieść jego prawa własności na innych odbiorców, w tym na Z. Ć. Z ustaleń organu wynikało, że faktycznym właścicielem paliwa, a także osobą kierującą i nadzorującą był A. K. W konsekwencji skoro A i B w rzeczywistości nie prowadziły obrotu paliwem, zatem wystawione przez nie faktury VAT nie mogły stanowić dla podatniczki podstawy do obniżenia podatku należnego o wynikający z nich podatek naliczony.

W skardze złożonej na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej pełnomocnik strony zarzucił organowi odwoławczemu w pierwszej kolejności naruszenie szeregu przepisów postępowania podatkowego tj. art. 120, 121 § 1, 122, 123 § 1, 180 § 1, 187 § 1 i 2, 188, 191, 194 § 1 oraz 216 § 1 i 2 O.p. poprzez ich niezastosowanie. Ponadto podniósł zarzut naruszenia art. 19 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie, § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia poprzez jego zastosowanie, a także art. 7 w zw. z art. 217 Konstytucji RP. Zdaniem pełnomocnika strony organ odwoławczy m.in. nie wykazał, że spółki A i B nie dokonywały sprzedaży paliwa skarżącej, w tym że osoby upoważnione do działania w imieniu ww. firmy nie składały w tym zakresie żadnych oświadczeń woli, oraz że podpisy sprzedawcy wskazane na fakturach zostały sfałszowane lub złożone przez osoby nieuprawnione. Pełnomocnik wskazał, że ani M. B. ani S. R. nigdy nie twierdzili, że reprezentowane przez nich spółki nie były właścicielem sprzedawanego paliwa. Organ odwoławczy nie wykazał też, że spółki te nie mogły skutecznie dysponować paliwem i nie ustalił, czy podmioty te dysponowały bazą pozwalającą na faktyczny obrót tym towarem. Nie sprawdzono także, czy kwestionowane faktury zostały zaewidencjonowane przez spółki oraz czy odprowadziły one pobrany na ich podstawie VAT. Dodatkowo pełnomocnik strony wskazał na korzystne dla podatniczki orzecznictwo sądów administracyjnych. Podniósł również fakt, że A. K. wycofał obciążające go zeznania, jakie złożył wcześniej przed organami ścigania. Zdaniem pełnomocnika strony decyzja została wydana przedwcześnie, zaś organ winien uzupełnić materiał dowodowy o: ewidencje sprzedaży prowadzona przez obie spółki w podatku od towarów i usług za 2003 r., składane przez te spółki deklaracje VAT-7 za 2003 r., ewidencje zakupionego i przyjętego na stan w celu dalszej odsprzedaży oleju napędowego, raporty kasowe, zeznania M. B. (prezesa zarządu B sp. z o.o.) i S. R. (prezesa zarządu A sp. z o.o.). Ponadto organ powinien zwrócić się do Sądu Rejonowego dla Łodzi-Śródmieścia w Łodzi o wypożyczenie akt postępowania karnego prowadzonego przeciwko M. B., A. K. i innym. Mając na uwadze powyższe wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu podtrzymał dotychczasową argumentację. Odnosząc się do wspomnianych w skardze wyroków WSA w Łodzi podniósł, że wbrew sugestiom strony istniała istotna różnica między materiałem dowodowym jakim dysponowały organy podatkowe w tamtych sprawach, a tym na którego podstawie wydano kwestionowane rozstrzygniecie. Materiał ten został uzupełniony o nowe, istotne dowody, w szczególności o wyroki zapadłe w sprawach karnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego.

Istota sporu sprowadza się do oceny zasadności zakwestionowania przez organy podatkowe prawa skarżącej do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez spółkę B i A.

Art. 19 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT wskazuje na prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną oraz definiuje kwotę podatku naliczonego. Natomiast zgodnie z art. 32 tej ustawy nabywca towaru ma prawo obniżyć należny podatek od towarów i usług o podatek naliczony określony w fakturach zawierających wszystkie elementy w tym przepisie wymienione. Odnosząc się do zasady potrącalności podatku od towarów i usług należy wskazać, że prawo to nie jest bezwzględne i podlega ograniczeniom, a w niektórych wypadkach nawet wyłączeniu m.in. wówczas, gdy podatnika nie spełnia określonych przez ustawodawcę warunków. Przykład takiego wyłączenia stanowi § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia, w myśl którego w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Przepis ten ma na celu zapobieżenie fikcyjnym transakcjom i zaakcentowanie, że podstawą opodatkowania jest wyłącznie rzeczywisty obrót (faktyczna sprzedaż towarów). Innymi słowy do odliczenia podatku naliczonego nie jest wystarczające samo posiadanie oryginału faktury opisującej zdarzenie gospodarcze w oderwaniu od faktu jego zaistnienia.

Jak wskazano wyżej kontrowersje w niniejszej sprawie wywołuje to, czy możliwe jest przyjęcie, że towar w postaci paliwa podatniczka nabyła od wskazanych na fakturze spółek, czy też jego sprzedawcą był inny podmiot, a spółka B i A jedynie wygenerowały dokument rozliczeniowy (fakturę VAT) dla "usprawiedliwienia" dostawy towaru, którym de facto nie dysponowały. Poza sporem pozostaje natomiast fakt nabycia paliwa przez skarżącą.

W ocenie sądu w rozpoznawanej sprawie organ podatkowy słusznie uznał, że dowody powołane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji są wystarczające do stwierdzenia, że firmy B i A nie były właścicielem paliwa, które rzekomo sprzedawały skarżącej. W tym zakresie organ powołał się na ostateczne decyzje własne z [...] r. wydane wobec spółki B w sprawie podatku od towarów i usług, w których dowiedziono, że E, F Sp. z o.o., J s.c., C i K Sp. z o.o. mimo, że figurowały na fakturach, nie były faktycznymi dostawcami paliwa do spółki B. Okoliczność tę potwierdza prawomocny wyrok Sądu Rejonowego dla Łodzi – Śródmieścia w Łodzi z dnia 25 sierpnia 2008 r. (IV K 243/08) skazujący H. L. za to, że działając wspólnie i w porozumieniu z M. B. poświadczył nieprawdę w dokumentach wystawionych na rzecz spółki B oraz K. C. m.in. za poświadczenie nieprawdy w fakturach dokumentujących rzekomą sprzedaż oleju napędowego na rzecz spółki B w imieniu J. S. oraz A sp. z o.o. Podobne ustalenia Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. W. poczynił z odniesieniu do drugiego z kontrahentów podatniczki, a mianowicie spółki A.

Nie są zasadne zastrzeżenia skarżącej co do braku analizy kwestii możliwości magazynowania paliwa przez spółki B i A. Organy zajmowały się tym zagadnieniem i ustaliły, że w badanym okresie stany magazynowe paliwa znacznie przekraczały pojemność dzierżawionych przez B zbiorników, z kolei A nie posiadała ani zbiorników, ani środków transportu do rozwożenia paliwa.

Istotne znaczenie w niniejszej sprawie mają też zeznania świadka M. B – prezesa zarządu B Sp. z o.o., który w dniu 17 listopada 2006 r. stwierdził, że właścicielem paliwa był A. K., zaś spółka B zajmowała się jedynie fakturowaniem paliwa. Z oświadczeniami tymi korespondują zeznania samego A. K., który przesłuchany w dniu w dniu 10 lipca 2007 r. podał, że nabywał olej opałowy i nim handlował, a spółka B jedynie wystawiała faktury ze swoimi danym identyfikacyjnymi, aby zalegalizować obrót (tom VIII akt administracyjnych). Nie inaczej wypowiedział się M. B. przesłuchany przez prokuratora w dniu 29 marca 2006 r. (tom VI akt administracyjnych). Zeznał wówczas, iż obrót olejem napędowym odbywał się faktycznie poza nim, otrzymywał jedynie faktury zakupu paliwa od G. M. Obrotem oleju napędowego zajmował się A. K. Środki pieniężne otrzymane ze sprzedaży oleju napędowego oddawał M. i K. Na temat dostawców paliwa do spółki B świadek zeznał, iż od tych firm pochodziły tylko dokumenty, które osobiście dostarczał H. L., bądź przesyłał pocztą. Wreszcie zeznał wprost "kupowałem od nich faktury, robiłem tak dlatego, ponieważ okazywało się, że mam więcej paliwa do sprzedaży niż paliwa zakupionego. Paliwo dostarczał K.". Świadek zeznał ponadto: "od dawna chciałem skończyć z tym procederem tzn. obrotem paliwem z niewiadomego źródła i obrotem fikcyjną dokumentacją ale nie jest łatwo wycofać się z takiego procesu, w każdym razie od kwietnia 2005 r. starałem się zmniejszyć ilości rzekomo zakupionego paliwa. A wybawieniem dla mnie była decyzja z Ministerstwa Regulacji Energetyki odmawiająca nam koncesji na obrót paliwem". Dysponowanie przez organy podatkowe tak jednoznacznymi i oczywistymi zeznaniami uprawniało je do przyjęcia uzasadnionej tezy, że sprzedawcą przedmiotowego paliwa nie była spółka B. Podobna jest ocena w zakresie dostaw oleju dokumentowanych fakturami wystawionymi przez spółkę A. W tym przypadku decydujące znaczenie miały, co słusznie zauważyły organy podatkowe, zeznania prezesa zarządu tej spółki S. R., który podczas przesłuchania w dniu 11 kwietnia 2006 r. przez CBŚ w Ł. podał, że przez firmę A przechodziły tylko dokumenty, odbiorcy uzgadniali wszystko z K. i z nim się rozliczali. Świadek zeznał: "firma B i A to praktycznie naczynia połączone, zarówno tą samą zawsze siedzibą, jak i zbliżonym rodzajem prowadzonej działalności, a także powiązaniami personalnymi". Z kolei z jego zeznań złożonych przez niego w Urzędzie Skarbowym w S. w dniu 28 kwietnia 2008 r. wynika, że spółka A nie posiadała środków transportu ani zbiorników do jego magazynowania, a w 2003 r. zostały podrobione pieczątki firmowe i wystawiono kilkanaście faktur w imieniu spółki, zaś księgowość prowadziła S. D. równolegle zatrudniona w spółce B (tom VI akt administracyjnych).

Kolejnym dowodem dodatkowo wzmacniającym stanowisko organów podatkowych wyrażone w decyzjach zapadłych w rozpoznawanej sprawie jest, powoływany już, wyrok Sądu Rejonowego dla Łodzi-Śródmieścia w Łodzi z dnia 25 sierpnia 2008 r. (IV K 243/08), na podstawie którego K. C. została skazana za udział w zorganizowanej grupie przestępczej mającej na celu popełnienie przestępstw poprzez wprowadzenie właściwego organu podatkowego w błąd co do zaistnienia transakcji obrotu paliwem w postaci oleju napędowego oraz poprzez poświadczenie nieprawdy w dokumentach księgowych w postaci faktur VAT wystawionych przez E, sp. z o.o. F, H i inne, a także działając w celu osiągnięcia korzyści majątkowych dla siebie w kwocie co najmniej 300 zł, ułatwienia innym osobom poświadczenia nieprawdy w zakresie zdarzeń gospodarczych nie mających miejsca a dotyczących rzekomej sprzedaży oleju napędowego w fakturach VAT poprzez wypisanie ręcznie lub za pośrednictwem komputera w imieniu H sp. z o.o. na rzecz B sp. z o.o. Powyższy wyrok sądu powszechnego w pełni potwierdza prawidłowość ustaleń poczynionych przez organy podatkowe. Natomiast zgodnie z art. 11 p.p.s.a. ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiąże sąd administracyjny. Związanie sądu administracyjnego takim wyrokiem odnosi się do faktu popełnienia przestępstwa, a więc odnosi się do sfery ustaleń faktycznych mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy sądowoadministracyjnej. Tak więc w sprawie, w której przedmiotem jest zakwestionowanie legalności faktur, przesądzenie wyrokiem karnym, dotyczącym okoliczności wystawienia faktur, wiąże organy jak i sąd administracyjny i powoduje, iż uzasadnione i konieczne staje się przyjęte za podstawę rozstrzygnięcia ustalenie, że zakwestionowane przez organy faktury zostały wystawione niezgodnie z prawem.

Powołane dowody są wystarczające by przyjąć, że paliwo, którego sprzedaż mają dokumentować faktury wystawione przez spółki B i A, w istocie nie było własnością tych spółek. W tych warunkach organy podatkowe były uprawnione do zastosowania § 48 ust. 4 pkt 5 lit a rozporządzenia i w konsekwencji do stwierdzenia, że przedmiotowe faktury nie stanowią podstawy do obniżenia przez skarżącą podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych dokumentów.

Niezależnie od powyższego należy zwrócić uwagę, że w obrocie prawnym funkcjonują, na co sąd już wyżej wskazywał, decyzje podatkowe odnoszące się do spółki B, wskazujące, że zobowiązanie podatkowe z tytułu spornych transakcji nie powstało po stronie sprzedawcy. Oznacza to, że nie mogło powstać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakwestionowane transakcje po stronie nabywcy czyli skarżącego

Z uwagi na fakt, iż organy podatkowe przeprowadziły dowody z przesłuchań świadków, jak również skorzystały z dowodów zebranych w innych postępowaniach, w ocenie sądu stan faktyczny sprawy został zgromadzony w sposób rzetelny, w zakresie jakim było to konieczne dla rozstrzygnięcia sprawy. Bezsporne w sprawie jest, że skarżąca w rozpatrywanym okresie pomniejszyła podatek należy o podatek naliczony z faktur, wystawionych przez spółki B i A. Organy nie podważały faktu nabycia paliwa w ilości podanej w fakturach, jednakże faktury te zostały zakwestionowane ze względu na brak ich zgodności ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. Materiał dowodowy bowiem wykazał, że podmioty, które były wystawcami faktur nie były dostawcami towaru. Aby można zrealizować prawo do odliczenia podatku naliczonego podatnik musi dokonać nabycia towaru bądź usługi związanej ze sprzedażą opodatkowaną i posiadać fakturę dokumentującą dokonaną czynność. W państwie prawa nie do zaakceptowania byłaby sytuacja, w której podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony stanowiłyby dokumenty nieodzwierciedlające rzeczywistego przebiegu operacji gospodarczych, a z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Dlatego w ocenie sądu wszelkie zarzuty dotyczące naruszenia zasady prawdy materialnej są bezzasadne, ponieważ organy podatkowe ustaliły stan faktyczny prawidłowo, z zachowaniem reguł określonych w Ordynacji podatkowej.

Zważywszy na zarzuty skargi w tym miejscu wyjaśnienia wymaga, że w postępowaniu podatkowym nie obowiązuje zasada bezpośredniości, a stan faktyczny może zostać ustalony na podstawie dowodów przeprowadzonych przez inny organ. Art. 181 O.p. nadaje równą moc dowodową wszystkim dowodom i w myśl postanowień tego przepisu dowodami mogą być dowody zgromadzone w postępowaniu karnym, w tym także zeznania świadków i wyjaśnienia podejrzanych oraz dowody zgromadzone w toku czynności kontroli podatkowej. Z kolei art. 180 § 1 O.p. nakazuje dopuścić jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W świetle postanowień art. 181 oraz art. 180 O.p. nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie przesłuchania świadka, który zeznawał w innym postępowaniu. Powtórzenie określonych czynności dowodowych przeprowadzonych w toku postępowania karnego będzie konieczne jedynie wówczas, kiedy ocena tych dowodów, dokonana w powiązaniu z materiałem dowodowym zebranym w postępowaniu podatkowym, uniemożliwia jednoznaczne i prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w konkretnej sprawie podatkowej. Dodać trzeba, że wykorzystanie przez organ podatkowy dowodów zgromadzonych w innym postępowaniu nie narusza zawartej w art. 123 O.p. zasady zapewnienia stronie postępowania czynnego w nim udziału. Istotne jest, aby strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów, co w niniejszej sprawie miało miejsce.

Ponadto należy podkreślić, że podatek od towarów i usług jest podatkiem wysoce sformalizowanym. Samoobliczanie tego podatku weryfikowane jest na podstawie faktur, które muszą spełniać warunki przewidziane w przepisach wykonawczych do ustawy o podatku od towarów i usług. W judykaturze powszechnie przyjmuje się, że prawo organu podatkowego nie ogranicza się wyłącznie do kontroli sposobu sporządzenia faktury. Rozciąga się także na kontrolę zgodności zawartych w tym dokumencie zapisów ze stanem rzeczywistym, co oznacza też prawo do ustalenia, ze wszystkimi stąd płynącymi konsekwencjami, że wskazana w fakturze transakcja miała miejsce. Ustalenia tego organ ten może dokonać w oparciu o całokształt okoliczności faktycznych ujawnionych w postępowaniu podatkowym oraz ich swobodną ocenę.

Zarzut naruszenia przez organy podatkowe powołanych w skardze przepisów Konstytucji RP jako pozbawiony uzasadnienia. Na marginesie dodać jedynie należy, że Trybunał Konstytucyjny nie uznał za niezgodny z konstytucją § 48 ust. 4 pkt 5 lit a rozporządzenia, który znalazł zastosowanie w niniejszej sprawie, lecz § 48 ust. 4 pkt 2.

Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), należało skargę oddalić.

J.Z.