Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 2201/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-04-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 128, art. 247 par. 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91
journal: Dz.U. 2015 poz 612
law: Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - tekst jednolity.
journal: Dz.U.UE.L 1998 nr 204 poz 37 art. 1 pkt 11
law: Dyrektywa  98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiająca procedurę udzielania informacji w dziedzinie  norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Marek Krawczak (spr.), Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska, Sędzia WSA - Irena Jakubiec-Kudiura, Protokolant st. specjalista - Justyna Macewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. (obecnie: Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W.) z dnia ... czerwca 2016 r. nr ... w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji o wymierzeniu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry oddala skargę


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi, wniesionej przez C. Sp. z o.o. (dalej jako: "Skarżąca", "Spółka" lub "Strona") do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia ... czerwca 2016 r., utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia ... marca 2016 r. odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia ... sierpnia 2015 r.

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym:

Naczelnik Urzędu Celnego w C. decyzją z dnia ... sierpnia 2015 r. wymierzył Skarżącej karę pieniężną w łącznej wysokości ... zł za urządzanie w lokalu użytkowym, mieszczącym się przy ul. ..., gier na automatach: ..., poza kasynem gry. Przedmiotowa decyzja została doręczona Stronie w dniu 3 września 2015 r.

Pismem z dnia 21 września 2015 r. Strona złożyła odwołanie od powyższej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C.

Dyrektor Izby Celnej w Warszawie postanowieniem z dnia ... listopada 2015r. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia ... sierpnia 2015 r. Postanowienie zostało doręczone pełnomocnikowi Strony w dniu 23 listopada 2015 r. Strona nie zaskarżyła przedmiotowego postanowienia do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Pismem z dnia 7 grudnia 2015 r. Strona na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej "O.p."), wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. nr ... z dnia ... sierpnia 2015 r., które wg Strony polega na rażącym naruszeniu " art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm., dalej: "u.g.h.") poprzez ich rażąco błędne zastosowanie w kwestionowanej decyzji i tym samym nałożenie na Spółkę kary pieniężnej, podczas gdy powołany przepis, wespół z zakazem z art. 14 ust. 1 u.g.h, współtworzy "regulację techniczną" w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 2 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm.), a w konsekwencji, w braku notyfikacji projektu u.g.h. Komisji Europejskiej, nie może być on stosowany, zaś postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej wobec Strony powinno zostać w tym stanie rzeczy umorzone". Jednocześnie Strona zawnioskowała o wstrzymanie wykonania ww. decyzji.

Postanowieniem z dnia ... marca 2016 r. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie odmówił wstrzymania wykonania ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia ... sierpnia 2015 r.

W dniu 28 stycznia 2016 r. do Dyrektora Izby Celnej w Warszawie, wpłynęło pismo Strony, stanowiące uzupełnienie stanowiska w sprawie oraz zawierające wniosek o zawieszenie postępowania "do czasu wydania rozstrzygnięcia wstępnego przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-303/15".

Po rozpatrzeniu wniosku o zawieszenie postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, Dyrektor Izby Celnej w Warszawie postanowieniem z dnia ... marca 2016 r. odmówił zawieszenia przedmiotowego postępowania.

Po rozpatrzeniu wniosku z dnia 7 grudnia 2015 r., Dyrektor Izby Celnej w Warszawie decyzją z dnia ... marca 2016 r. odmówił stwierdzenia nieważności ww. decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia ... sierpnia 2015 r.

W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej w Warszawie wyjaśnił, iż stwierdzenie nieważności podatkowej decyzji ostatecznej jest instytucją procesową, dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, od której nie służy już odwołanie w administracyjnym toku instancji, jeżeli taka decyzja zawiera wadę określoną w przepisach ustawy Ordynacja podatkowa. W przypadku zaistnienia choćby jednej z przesłanek przewidzianych w art. 247 § 1 pkt 1-8 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest stwierdzić nieważność. Zakres postępowania prowadzonego w przedmiocie stwierdzenia nieważności jest w swojej istocie ograniczony do zbadania, czy w danej sprawie wystąpiła którakolwiek z przesłanek stwierdzenia nieważności.

Po analizie akt sprawy Dyrektor Izby Celnej w Warszawie nie doszukał się naruszenia przepisów prawa będących podstawą wydania decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia ... sierpnia 2015r., a co za tym idzie zaistnienia przesłanki, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p.

Ponadto, w prowadzonym postępowaniu, nie będąc związany zakresem żądania co do przesłanek stwierdzenia nieważności ww. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C., po zbadaniu pozostałych kryteriów stwierdzenia nieważności enumeratywnie wymienionych w art. 247 § 1 O.p., Dyrektor Izby Celnej w Warszawie stwierdził, że żadna z tych przesłanek w sprawie nie występuje.

Pismem z dnia 6 kwietnia 2016 r. Strona złożyła odwołanie od powyższej decyzji Dyrektora Izby Celnej w Warszawie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, oraz niezwłocznego stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji administracyjnej, wymierzającej karę pieniężną w wysokości ... zł wobec Skarżącej.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 O.p., poprzez bezzasadność odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej nakładającej karę pieniężną w wysokości ... zł z tytułu urządzania gier hazardowych poza kasynem gry, z uwagi na posiadane cechy wadliwości owej decyzji, oraz faktyczną niemożność stosowania przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, wobec jednostek krajowych, w związku z brakiem notyfikacji projektu ww. ustawy przez Komisję Europejską zgodnie z obowiązkiem wynikającym art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 2 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania [informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług Społeczeństwa informacyjnego (Dz.U UE.L.98.204.37 ze zm.).

W dniu 6 maja 2016r. do Dyrektora Izby Celnej w Warszawie wpłynęło pismo Strony stanowiące uzupełnienie stanowiska w sprawie.

Organ odwoławczy w wyniku rozpatrzenia ww. odwołania, decyzją z dnia ... czerwca 2016 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia ... marca 2016 r. odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia ... sierpnia 2015 r.

W uzasadnieniu wskazano, że tryb stwierdzenia nieważności decyzji i tryb odwoławczy nie są trybami konkurencyjnymi. Żądanie stwierdzenia nieważności decyzji nie zastępuje odwołania od decyzji, a zakres kompetencji organu odwoławczego jest znacznie szerszy niż zakres kompetencji organu orzekającego w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji.

Wskazano ponadto, że we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. jako przesłankę stwierdzenia nieważności ww. decyzji podano art. 247 § 1 pkt 3 O.p.

Organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji nie tylko przeanalizował decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia ... sierpnia 2015 r. pod kątem przesłanki, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p., ale również zbadał pozostałe kryteria stwierdzenia nieważności enumeratywnie wymienione w art. 247 § 1 O.p. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ II instancji obszernie omówił swoje stanowisko w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C., wskazując, iż żadna z tych przesłanek w sprawie nie występuje.

Podkreślił, iż zakaz urządzania gier na automatach poza kasynem gry (art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.) wiąże się z samym faktem organizowania tej gry poza miejscem do tego wyznaczonym, czyli kasynem gry i stanowi lex specialis w stosunku do nakazu urządzania gier hazardowych bez koncesji lub zezwolenia (art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h.). Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor Izby Celnej zauważył, że Naczelnik Urzędu Celnego w C. wydał swoje rozstrzygnięcie w oparciu o przepisy ustawy Ordynacja podatkowa w związku z przepisem art. 91 u.g.h., która jest aktem obowiązującym wydanym zgodnie z krajową procedurą legislacyjną niebędącym w kolizji z żadnym bezpośrednim aktem normatywnym stanowionym przez prawo unijne, i ani Trybunał Konstytucyjny nie orzekł o jej sprzeczności z Konstytucją RP, ani też Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej nie orzekł o jej sprzeczności z prawem unijnym. Ponadto organ zauważył, że ustawa o gracji hazardowych wraz z przepisami wykonawczymi ma charakter szczególny w aspekcie dbałości, by nie dochodziło do uszczerbku dla społeczeństwa ze względu na patologie związane ze zjawiskiem hazardu, dlatego wolą ustawodawcy nałożone są nakazy i zakazy odnoszące się do tej działalności.

Organ - analizując przesłanki stwierdzenia nieważności - wskazał, że Naczelnik Urzędu Celnego w C. był właściwy miejscowo w sprawie decyzji wymierzającej Stronie kary pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry w łącznej wysokości ... zł, zatem w sprawie należy stwierdzić, iż badana decyzja nie została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości.

Z kolei przesłanką określoną w pkt 2 § 1 art. 247 O.p. jest wydanie decyzji bez podstawy prawnej.

Zdaniem organu analiza przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz powołanej w decyzji przez Naczelnika Urzędu Celnego w C. podstawy prawnej, tj. art. 2 ust. 3 i ust. 4, art. 3, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 oraz art. 91 u.g.h., wskazuje na istnienie podstaw prawnych do wydania decyzji przez ten organ. Tym samym - w ocenie organu odwoławczego - brak jest podstaw do uznania, że przedmiotowa decyzja została wydana bez podstawy prawnej, bowiem w dacie wydania rozstrzygnięcia istniały normy prawne stanowiące podstawę prawną, w oparciu o które organ podatkowy taką decyzję wydał.

Przesłanką stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, wskazaną w art. 247 § 1 pkt 4 O.p. jest wydanie rozstrzygnięcia dotyczącego sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną.

W przedmiotowej sprawie Skarżący złożył wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia z dnia ... sierpnia 2015 r. Analiza toku postępowania wskazuje, że w sprawie wydano jedną decyzję ostateczną, która jest właśnie przedmiotem postępowania odwoławczego w sprawie stwierdzenia nieważności. Dyrektor Izby Celnej wywiódł z tego wniosek, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego została wydana prawidłowo, dlatego też decyzja ta nie może być uznana za obarczoną wadą nieważności określoną w art. 247 § 1 pkt 4 O.p., ponieważ jest pierwszą w tej sprawie.

Piąta przesłanka określona art. 247 § 1 pkt 5 O.p. nakazuje uznanie decyzji ostatecznej skierowanej do osoby niebędącej stroną w sprawie za obarczoną wadą nieważności, zatem elementem kontroli aktu jest ustalenie, czy decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia ... sierpnia 2015 r. została skierowana do strony postępowania, co organ potwierdził.

Organ dokonał też analizy pozostałych przesłanek wskazanych w art. 247 § 1 pkt 6, 7 i 8 O.p. i wskazał, że przeprowadzone postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji wykazało brak podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. dnia ... sierpnia 2015 r.

Pismem z dnia 13 lipca 2016 r. Skarżąca zaskarżyła decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie i wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w Warszawie oraz utrzymanej nią w mocy decyzji tego samego organu.

Zaskarżonej decyzji zarzucono rażące naruszenie:

1) art. 247 § 1 pkt 3 O.p., poprzez błędne uznanie przez Dyrektora Izby Celnej, że decyzja nie została wydana z rażącym naruszeniem prawa, w momencie gdy przedmiotowa decyzja jest decyzją wadliwą w świetle w/w przepisu ustawy, i wyczerpuje znamiona nieważności dookreślone w katalogu zamkniętym regulacji Ordynacji Podatkowej, wywołując skutki rozbieżne z praworządnością, podlegające wstrzymaniem jej wykonania, a ocena jej wadliwości wynika wprost z braku możliwości egzekwowania przez organy administracji państwowej jakichkolwiek sankcji administracyjnych, oraz karnych wobec podmiotów indywidualnych funkcjonujących na rynku krajowym, z uwagi na techniczny charakter oznaczonych przepisów ustawy o grach hazardowych z dnia 19 listopada 2009 r., który winny zostać notyfikowane zgodnie z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE;

2) art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 u.g.h. poprzez ich rażąco błędne zastosowanie w kwestionowanej decyzji i tym samym nałożenie na Stronę kary pieniężnej, podczas gdy powołany przepis, wespół z zakazem z art. 14 ust. 1 u.g.h., współtworzy "regulację techniczną" w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 2 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm.), a w konsekwencji, w braku notyfikacji projektu u.g.h. Komisji Europejskiej, nie może być on stosowany, zaś postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej wobec Strony powinno zostać w tym stanie rzeczy umorzone.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi, podnosząc argumenty wyrażane wcześniej w swoich decyzjach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Stosownie do art. 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a.", sądy administracyjne powołane są do kontroli działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania administracyjnego, nie będąc przy tym związanym granicami skargi, stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. Orzekanie – w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt.1 lit. c) p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 k.p.a., sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 2 p.p.s.a.), jeżeli zachodzą przyczyny określone w innych przepisach, sąd stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa.

Kontrolując zaskarżoną decyzję zgodnie z przywołanymi wyżej zasadami, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Wniosek Skarżącej o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, wymierzającej skarżącej karę pieniężną za urządzanie gier automatach poza kasynem gry jako bezzasadny nie mógł zostać uwzględniony i taką jego ocenę dokonaną przez organy, z uwzględnieniem treści art. 247 § 1 pkt. 3) O.p. należy uznać za prawidłową.

Wymaga podkreślenia, że kontroli Sądu w niniejszej sprawie podlegała decyzja wydana w nadzwyczajnym trybie, jakim jest postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji. Jedną z podstawowych zasad postępowania administracyjnego, w tym podatkowego jest zasada trwałości decyzji administracyjnej. Zasadę tę ustanawia art. 128 O.p., zgodnie z którym decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Wzruszenie decyzji ostatecznej możliwe jest tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz w ustawach podatkowych, stanowi bowiem odstępstwo od zasady dwuinstancyjności postępowania oraz stabilności decyzji ostatecznych. Stwierdzenie nieważności podatkowej decyzji ostatecznej jest instytucją procesową dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia wyniku sprawy podatkowej, od którego nie służy odwołanie w administracyjnym toku postępowania, jeżeli decyzja taka zawiera wadę (podstawę stwierdzenia nieważności) określoną w art. 247 O.p. Nadzwyczajny tryb wzruszenia ostatecznej decyzji, wyłącznie z przyczyn wskazanych w art. 247 O.p., pozwala skontrolować czy decyzja ostateczna zawiera wady wskazujące na jej nieważność.

Przedmiotem postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji nie jest ponowne rozpoznanie zakończonej sprawy co do jej istoty, ale sprawdzenie, czy decyzja ostateczna nie została dotknięta jedną z najpoważniejszych wad, które wymienione są w art. 247 § 1 O.p. Postępowanie to nie może się więc przerodzić w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo wszystkie okoliczności sprawy. Dotyczy to każdego postępowania w tym przedmiocie bez względu na to, czy zostało wszczęte na żądanie strony, czy z urzędu.

Skarżąca domagając się stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego w . z dnia ... sierpnia 2015 r., którą wymierzono karę pieniężną w łącznej wysokości ... zł za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.

Decyzji tej Strona skarżąca zarzuciła zarówno we wniosku wszczynającym postępowanie, jak i w skardze, rażące naruszenie prawa, a więc wadę wymienioną w art. 247 § 1 pkt 3 O.p.

Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy jest zobligowany stwierdzić nieważność decyzji wydanej z rażącym naruszeniem prawa.

W przypadku wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji z powodu rażącego naruszenia prawa, strona powinna wykazać, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa oraz że charakter tego naruszenia powoduje, iż decyzja taka nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa (por. por. B. Gruszczyński [w:] Ordynacja podatkowa Komentarz, LexisNexis, wyd. 7 , komentarz do art. 247 ustawy).

Naruszenie prawa jest naruszeniem rażącym wówczas, gdy czynności postępowania organu podatkowego lub istota załatwienia sprawy są w swej treści zaprzeczeniem treści obowiązującej regulacji prawnej. Działanie organu w toku postępowania lub rozstrzygnięcie sprawy w decyzji w ogóle nie odpowiada nakazom wynikającym z prawa obowiązującego lub też łamie zakazy w nim ustanowione (por. B. Gruszczyński [w:] Ordynacja podatkowa Komentarz, LexisNexis, wyd. 7, komentarz do art. 247 ustawy). Zgodnie z utrwalonym w doktrynie i judykaturze poglądem, rażące naruszenie prawa występuje w sytuacji, gdy orzeczenie wydane przez organ w sposób ewidentny odbiega od obowiązującej normy prawnej, przy czym wykładnia tej normy nie budzi wątpliwości. Rażące naruszenie prawa następuje wtedy, gdy treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa i gdy charakter tego naruszenia powoduje, że owa decyzja nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa (por.m.in. wyrok NSA z dnia 17 września 1997 r., sygn. III SA 1425/96). Podkreśla się, że z rażącym naruszeniem prawa mamy do czynienia wówczas, gdy proste zestawienie treści decyzji z treścią przepisu wskazuje na ich wzajemną sprzeczność. (B. Gruszczyński, op. cit.)

Skarżąca upatrywała rażącego naruszenia prawa ostateczną decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia ... sierpnia 2015 r. w rażąco błędnym zastosowaniu art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., gdyż - w jej ocenie - przepis ten wespół z zakazem z art. 14 ust. 1 u.g.h. współtworzy regulację techniczną w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE. W konsekwencji, zdaniem Skarżącej, w braku notyfikacji projektu u.g.h. Komisji Europejskiej nie może być on stosowany. W tym stanie rzeczy postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej wobec skarżącej powinno zostać umorzone.

W przypadku wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji z powodu rażącego naruszenia prawa, strona powinna wykazać, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa oraz że charakter tego naruszenia powoduje, iż decyzja taka nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa (por. por. B. Gruszczyński [w:] Ordynacja podatkowa Komentarz, LexisNexis, wyd. 7 , komentarz do art. 247 ustawy).

Przechodząc do oceny stanowiska Dyrektora Izby Celnej w kwestii kluczowej dla niniejszego rozstrzygnięcia zważyć należy co następuje:

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego i wojewódzkich sądów administracyjnych istniały rozbieżności na tle stanu prawnego ukształtowanego przepisami art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. Wystąpiły one w dwóch zasadniczych kwestiach, w tym w istotnej dla oceny stanowiska organu odwoławczego w kontrolowanej sprawie, oraz zarzutów skargi: charakteru przepisu art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h. i jego relacji z art. 14 ust. 1 u.g.h., w związku z brakiem notyfikacji u.g.h Komisji Europejskiej. Istota różnic w odczytaniu charakteru przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz oceny skutków braku notyfikacji ustawy Komisji Europejskiej przedstawiała się następująco :

- zgodnie z pierwszym stanowiskiem, art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt. 11 dyrektywy 98/34/WE. Funkcjonalna zależność art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jako przepisu sankcjonującego, od art. 14 ust. 1 u.g.h., jako przepisu sankcjonowanego sprawia, że nie ma racji bytu sankcja określona w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jeżeli nie obowiązuje albo nie ma zastosowania zakaz wynikający z art. 14 ust. 1 u.g.h. Art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie może być traktowany jako regulacja samodzielna, stanowiąca podstawę nałożenia kary administracyjnej, z której można wyprowadzić również zakaz urządzania gry poza kasynem gry, a więc jako źródło zarówno normy sankcjonującej, jak i sankcjonowanej. Stanowisko to znajduje zdaniem Sądu potwierdzenie w wyroku z dnia 26 października 2006 r. w sprawie C-65/05 (Komisja Europejska przeciwko Republice Greckiej). Według tego stanowiska przepisem technicznym jest nie tylko art. 14 ust. 1 u.g.h., co do którego wypowiedział się TSUE w wyroku z 19 czerwca 2012 r., C-213/11, C-214/11 i C-217/11, ale również funkcjonalnie z nim związany art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h. Obydwa te przepisy wymagały zatem notyfikacji, a jej brak skutkuje niemożnością stosowania każdego z nich. Stanowisko powyższe zostało zaprezentowane w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 września 2015 r. II GSK 1604/15, II GSK 1707/15, II GSK 1711/15, II GSK 2026/15, II GSK 1296/15, z dnia 4 listopada 2015.r. II GSK 2062/14, II GSK 2063/15, II GSK 2064/14 oraz z dnia 5 listopada 2015 r. II GSK 2048/15, II GSK 2050/15, II GSK 2051/15.

Zgodnie z drugim poglądem, który ukształtował się w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego na tle regulacji art.14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., ten ostatni przepis nie ma charakteru technicznego, jednak ze względu na jego powiązanie z art. 14 ust. 1 u.g.h., który jest przepisem technicznym, nie ma podstaw do wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Stanowisko takie zostało zaprezentowane w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 października 2015 r. II GSK 1789/15, II GSK 1790/15, II GSK 1792/15, II GSK 1793/15, II GSK 1794/15 oraz z 20 października 2015 r. II GSK 1795/15, II GDSK 1796/15, II GSK 1797/15, II GSK 2016/15, II GSK 2061/15.

Według trzeciego z poglądów, art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, a jego powiązanie z art. 14 ust. 1 u.g.h. nie oznacza automatycznie braku możliwości jego stosowania. Pogląd taki wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 18 września 2015 r. II GSK 1716/15 i z 1 października 2015 r. II GSK 1601/15, II GSK 1688/15. Sąd uznał, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. i związany z nim art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. nie kwalifikuje się do żadnej z grup przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. Zdaniem Sądu przepis ten wprowadza sankcję za działania niezgodne z prawem, ocena zaś tej zgodności dokonywana jest na podstawie innych wzorców normatywnych aniżeli te, które definiują pojęcie przepisów technicznych w dyrektywie 98/34/WE. Zdaniem Sądu, o możliwości zastosowania bądź konieczności odmowy zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. przesądzają okoliczności konkretnej sprawy i zestawienie, w jakim przepis ten występuje w ramach konstrukcji normy prawnej odnoszącej się do ustalonego stanu faktycznego. Stosownej oceny wymagają więc także sprawy, w których strona prowadzi działalność regulowaną przepisami u.g.h., mimo że ani zezwolenia ani koncesji na prowadzenie kasyna nigdy nie posiadała, a nawet się o nią nie ubiegała. W powyższych orzeczeniach Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że do takiej sytuacji odniesienie znajduje pogląd TSUE zaprezentowany w wyroku z 18 grudnia 2014 r. w sprawach połączonych C-131/13, C-163/13 i C-164/13, w której Trybunał przypomniał o zasadzie, zgodnie z którą nikt nie może powoływać się na normy prawa Unii w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie, a krajowe organy i sądy powinny czuwać nad przestrzeganiem tej zasady.

Rozstrzygając niniejszą sprawę należało udzielić odpowiedzi na pytanie, czy istniała podstawa do uchylenia przez sąd zaskarżonej decyzji odmawiającej stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego jako wydanej - jak twierdzi Skarżąca - z naruszeniem art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 2 pkt 2 u.g.h. ze względu na to, że u.g.h. nie była notyfikowana przez Komisję Europejską. Zatem wskazać należy przede wszystkim, że zarzut skargi sformułowany jako naruszenie przez organ orzekający w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. nie dotyczy istoty kontrolowanego w niniejszej sprawie postępowania. Jak już bowiem wskazano wyżej, przedmiotem postępowania toczącego się w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji nie jest ponowne rozpoznanie zakończonej sprawy co do jej istoty, ale sprawdzenie, czy decyzja ostateczna nie została dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1 O.p. Zatem organy rozpatrujące wniosek Skarżącej o stwierdzenie nieważności nie mogły naruszyć przepisów u.g.h. ponieważ ich w ogóle nie stosowały, nie orzekały bowiem w przedmiocie wymierzenia skarżącej kary za urządzanie gier na automacie. Rozstrzygały natomiast, czy zachodzą podstawy do stwierdzenia nieważności decyzji wydanej na podstawie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 u.g.h. jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa - art. 247 § 1 pkt. 3 O.p.

Powracając do przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej z powodu rażącego naruszenia prawa wskazać trzeba, z uwagi na treść skargi, na zasadnicze dla wyniku niniejszej sprawy, jednolite stanowisko doktryny i orzecznictwa, zgodnie z którym nie można mówić o rażącym naruszeniu prawa, gdy na gruncie danego przepisu możliwy jest wybór różnych jego interpretacji, z których każda da się uzasadnić z jednakową mocą. Przedmiotem rażącego naruszenia prawa mogą być tylko przepisy jednoznaczne w swej treści i niebudzące wątpliwości interpretacyjnych, przy czym zgodnie z dominującym w doktrynie i orzecznictwie stanowiskiem pojęcie "prawa" w zwrocie "rażące naruszenie prawa" powinno być rozumiane szeroko (por. T. Kiełkowski [w:] KPA Komentarz pod red. naukową H. Knysiak-Molczyk, Wyd. Wolters Kluwer, Warszawa 2015, kom. do art. 156 ustawy), co w niniejszej sprawie jest istotne z uwagi na kwestie dotyczące "technicznego" charakteru art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. i obowiązku notyfikacji wynikającego z przepisów dyrektywy 98/34/WE.

Wobec wskazanych wyżej istotnych rozbieżności w podejściu do wykładni i stosowania przepisów u.g.h. Prezes Naczelnego Sądu Administracyjnego wnioskiem z dnia 8 marca 2016 r. wystąpił o podjęcie przez skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego na podstawie art. 15 § 1 pkt 2 w związku z art. 264 § 1-3 p.p.s.a. uchwały mającej na celu wyjaśnienie przepisów prawnych: "1. Czy art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i czy wobec braku notyfikacji tego przepisu w Komisji Europejskiej, mógł on być podstawą do wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie niektórych przepisów ustawy o grach hazardowych? 2. Czy dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, ma znaczenie brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.) - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy?" 3. Czy urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez koncesji i wymaganej rejestracji automatu, podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.), czy też karze pieniężnej przewidzianej w art. 89 ust. 1 pkt 2 tej ustawy?".

Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę w dniu 16 maja 2016 r., II GPS 1/16, zgodnie z którą: "1. Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. 2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.)".

Skierowanie przez Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosku o podjęcie przez skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego uchwały mającej na celu wyjaśnienie (m.in.), czy art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt. 11 dyrektywy 98/34WE potwierdza, że w kwestii stosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. istniały wątpliwości prawne i zasadnicze rozbieżności w orzecznictwie. Skoro tak, to nie ma podstaw do stwierdzenia, że Naczelnik Urzędu Celnego rażąco naruszył prawo, przyjmując jedną z dopuszczalnych interpretacji powyższego przepisu i jedno z prezentowanych w orzecznictwie sądów administracyjnych stanowisko i wymierzył Skarżącej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h. karę pieniężną za urządzanie gier na automacie.

Zaskarżona decyzja nie narusza zatem prawa, w szczególności art. 247 § 1 pkt 3 O.p., który to przepis stanowił podstawę oceny przez organy ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia ... sierpnia 2015 r.

Zarzuty skargi okazały się nieuzasadnione, a Sąd dokonując kontroli zgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 134 § 1 p.p.s.a. nie stwierdził naruszeń skutkujących koniecznością wyeliminowania decyzji Dyrektora Izby Celnej z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 p.p.s.a. Ponieważ przedmiotem kontrolowanej sprawy nie było wymierzenie Skarżącej kary za urządzanie gier poza kasynem gry, wniosek o zawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia przez TSUE sprawy C-303/15 był oczywiście nieuzasadniony. Rozstrzygnięcie kwestii, czy decyzja Naczelnika Urzędu Celnego z dnia ... sierpnia 2015 r. dotknięta jest wadą nieważności w jakiejkolwiek mierze nie zależało od wyniku postępowania przed TSUE.

Wobec powyższego na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.