Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 249/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2019-06-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: 156 par. 1 , art. 156 par. 2, art. 27c w zw. art. 166b
journal: Dz.U. 2018 poz 1314
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia Agata Ćwik-Bury (spr.), Sędziowie WSA Beata Machcińska, Anna Tyszkiewicz-Ziętek, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 26 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi B.K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu zabezpieczającym 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ drugiej instancji, organ nadzoru) z dnia [...] nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. (dalej także: organ egzekucyjny) z dnia [...] nr [...] o uznaniu za nieuzasadnione zarzutów B. K. (dalej: skarżący, zobowiązany) zgłoszonych w postępowaniu zabezpieczającym, dotyczącym przyszłego zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r.

2. Postępowanie przed organami administracji.

2.1. Z akt sprawy wynika, że organ egzekucyjny prowadzi wobec zobowiązanego postępowanie zabezpieczające na podstawie zarządzenia zabezpieczenia z dnia [...] nr [...], wydanego w oparciu o decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno – Skarbowego w B. z dnia [...] nr [...] o zabezpieczeniu na majątku zobowiązanego przyszłego zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. od dochodów uzyskanych z tytułu objęcia udziałów w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część w kwocie należności głównej [...] zł plus odsetki za zwłokę w kwocie [...]zł.

Jak wskazywał organ nadzoru, odpis ww. zarządzenia zabezpieczenia doręczono w dniu [...] wraz z zawiadomieniem o zabezpieczeniu wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego w A S.A. Zawiadomieniem z dnia [...]dokonano również zajęcia rachunku bankowego w B S.A. Nadto, zawiadomieniem z dnia [...] dokonano zabezpieczenia udziałów zobowiązanego w C z o.o. w W. (dalej: spółka), w tym samym dniu spisany został również protokół o stanie majątkowym oraz dokonano zajęcia ruchomości zobowiązanego (samochód VW Caddy oraz ciągnik Renault Fructus).

2.2. W piśmie z dnia 11 września 2018 r. pełnomocnik zobowiązanego wniósł zarzuty na prowadzone postępowanie zabezpieczające.

Pełnomocnik podniósł niedopuszczalność zabezpieczenia wskutek:

a) niezadośćuczynienia przez organ egzekucyjny obowiązkowi doręczenia zarządzenia zabezpieczenia wraz z innymi dokumentami przed przystąpieniem do czynności zabezpieczających;

b) niespełnienia przesłanki uzasadniającej wszczęcie postępowania zabezpieczającego na podstawie zarządzenia zabezpieczenia wystawionego na podstawie decyzji;

c) zastosowania niedopuszczalnego środka zabezpieczającego, tj.:

- zabezpieczenie rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w A S.A. dokonanego na podstawie zawiadomienia z [...] w sytuacji, gdy rachunek ten nie należy wyłącznie do zobowiązanego, lecz także do jego małżonki – J. K.;

- zajęcie zabezpieczającego udziału w spółce dokonanego na podstawie zawiadomienia z dnia [...] nr w sytuacji wykreślenia tej spółki z Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 23 kwietnia 2015 r. (data uprawomocnienia wpisu: 5 czerwca 2015 r.).

Pełnomocnik zobowiązanego podniósł także zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, tj. zabezpieczenia rachunku zobowiązanego oraz zablokowania środków znajdujących się na ww. rachunku, które uniemożliwiają mu codzienne swobodne funkcjonowanie.

Pełnomocnik zobowiązanego wniósł o uchylenie zabezpieczenia środków na rachunku bankowym, tj. kwoty około [...] zł oraz o niedokonywanie dalszych czynności zabezpieczających.

2.3. Postanowieniem z dnia [...] organ egzekucyjny uznał zgłoszone zarzuty za niezasadne.

Organ egzekucyjny zaznaczył, iż powołana została podstawa prawna upoważniająca do wystawienia zarządzenia zabezpieczenia. Organ ten stwierdził nadto, że ziściła się przesłanka obawy niewykonania przyszłego zobowiązania podatkowego przez zobowiązanego.

Organ egzekucyjny nie zgodził się również z zarzutem zastosowania niedopuszczalnych środków egzekucyjnych, tj. zajęcia rachunku bankowego, który należał nie tylko do zobowiązanego ale także do jego małżonki oraz zajęcia udziałów w spółce. Zdaniem tego organu, zajęcie wierzytelności jest skuteczne w odniesieniu do rachunku bankowego prowadzonego dla kilku osób fizycznych, którego współposiadaczem jest zobowiązany. Nadto organ egzekucyjny zaznaczył, iż nie wpłynęła do niego jakakolwiek informacja dotycząca rozdzielności majątkowej zobowiązanego i jego małżonki.

W kwestii zarzutu zajęcia udziałów w spółce wykreślonej z rejestru organ egzekucyjny zaznaczył, iż w analizowanej sprawie miało miejsce zastosowanie nieskutecznej czynności zabezpieczającej, nie mającej wpływu na przebieg postępowania, zatem nie sposób uznać, że jest to niedopuszczalny środek zabezpieczający.

Dodatkowo, w kwestii zajęcia rachunku bankowego organ ten zaznaczył, iż są to jedyne składniki majątkowe, na których możliwe było dokonanie zabezpieczenia.

2.4. W zażaleniu na powyższe postanowienie pełnomocnik zobowiązanego wniósł o jego uchylenie oraz uchylenie zabezpieczenia środków na rachunku zobowiązanego. Postanowieniu zarzucił naruszenie:

- art. 34 § 4 w zw. z § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1314 ze zm., dalej: u.p.e.a. albo ustawa egzekucyjna) poprzez wydanie postanowienia bez ostatecznego stanowiska wierzyciela;

- art. 155b w zw. z art. 26 § 5 u.p.e.a. poprzez uznanie, że stanowiące warunek konieczny do podjęcia czynności zabezpieczających nadanie przez organ egzekucyjny w placówce pocztowej jest równoznaczne z doręczeniem zarządzenia zabezpieczenia, podczas gdy przepis ten wymaga wcześniejszego doręczenia zarządzenia;

- art. 155 u.p.e.a. w zw. z art. 33 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: O.p.) poprzez prowadzenie postępowania zabezpieczającego w sytuacji, gdy nie zachodzi przesłanka istnienia uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego;

- art. 155 u.p.e.a. w zw. z art. 39 § 1 O.p. poprzez niewskazanie jakiejkolwiek z czterech enumeratywnie wymienionych okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości udaremnienia lub utrudnienia egzekucji;

- art. 27c u.p.e.a. poprzez zastosowanie niedopuszczalnego środka w postaci zajęcia rachunku zobowiązanego, który nie należy wyłącznie do niego lecz także do jego małżonki;

- art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. poprzez zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego.

2.5. Postanowieniem z dnia [...] organ nadzoru, działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2096 ze zm., dalej: k.p.a.) oraz art. 17, art. 18, art. 34 w zw. z art. 166b ustawy egzekucyjnej, utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego z dnia [...].

W uzasadnieniu tego postanowienia organ drugiej instancji w pierwszej kolejności przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania. Następnie organ nadzoru wskazywał, że postępowanie zabezpieczające jest postępowaniem szczególnym, którego główny cel stanowi ochrona przyszłych interesów wierzyciela. Dalej organ nadzoru stwierdził, iż w niniejszej sprawie nie zachodziła konieczność wydania przez wierzyciela odrębnego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela, gdyż wierzycielem i organem egzekucyjnym jest ten sam naczelnik urzędu skarbowego.

W ocenie organu drugiej instancji nietrafny jest zarzut niedopuszczalności prowadzenia postępowania zabezpieczającego z powodu niedoręczenia odpisu zarządzenia zabezpieczenia przed przystąpieniem do czynności zabezpieczających, dokumentu zabezpieczenia oraz odpisu tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem o przystąpieniu do zabezpieczenia, a także wskutek dokonania czynności zabezpieczających przed doręczeniem zarządzenia zabezpieczenia wraz z dwoma zawiadomieniami o zabezpieczeniu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego.

Organ ten wskazał, iż zgodnie z art. 155 ustawy egzekucyjnej organ egzekucyjny przystępując do czynności zabezpieczających doręcza zobowiązanemu odpis zarządzenia zabezpieczenia. Pierwszą czynnością zabezpieczającą podjętą przez organ egzekucyjny było zajęcie zabezpieczające wierzytelności z rachunku bankowego dokonane zawiadomieniem z dnia [...], zatem koniecznym było w rozumieniu art. 155b § 1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej przesłanie go wraz z odpisem zarządzenia zabezpieczenia. Bez wpływu na prawidłowość takiego działania pozostać musi fakt doręczenia tej przesyłki przez operatora pocztowego w dniu 4 września 2018r., tj. w dacie dokonania następnej czynności zabezpieczającej u zobowiązanego.

Za bezzasadny uznał organ nadzoru argument zastosowania niedopuszczalnego środka zabezpieczającego poprzez zabezpieczenie rachunku bankowego, gdyż zgodnie z art. 81 § 1 u.p.e.a. zajęcie wierzytelności jest skuteczne w odniesieniu do rachunków bankowych zobowiązanego prowadzonych przez bank, niezależnie od tego, czy organ egzekucyjny wskazał w zawiadomieniu, o którym mowa w art. 80 § 1, numery tych rachunków, a także według art. 81 § 1a tej ustawy w odniesieniu do rachunku bankowego prowadzonego dla kilku osób fizycznych, którego współposiadaczem jest zobowiązany.

3. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji.

3.1. Na powyższe postanowienie zobowiązany, reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego, wniósł skargę, zaskarżając je w całości.

Pełnomocnik skarżącego zarzucił postanowieniu naruszenie:

- art. 155b w zw. z art. 33 § 1 pkt 6 w zw. z art. 166b ustawy egzekucyjnej poprzez niezadośćuczynienie obowiązkowi doręczenia zarządzenia zabezpieczenia wraz z innymi dokumentami wskazanymi w art. 155b u.p.e.a., przed przystąpieniem do czynności zabezpieczających;

- art. 33 § 1 pkt 6 w zw. z art. 166b u.p.e.a. poprzez zastosowanie niedopuszczalnego środka zabezpieczającego, tj. zabezpieczenia rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego skarżącego w A S.A. dokonanego na podstawie zawiadomienia z [...] w sytuacji, w której rachunek ten nie należy wyłącznie do niego, lecz także do jego żony, co w konsekwencji doprowadziło do niewłaściwego zastosowania art. 27c u.p.e.a. w zw. z art. 29 O.p., polegającego na wystawieniu tytułu wykonawczego jedynie na skarżącego, w sytuacji, w której dokonano zabezpieczenia rachunku, którego współposiadaczem jest zarówno skarżący, jak i jego współmałżonka - jako małżeństwo pozostające w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej;

- art. 33 § 1 pkt 6 w zw. z art. 166b u.p.e.a. poprzez zastosowanie niedopuszczalnego środka zabezpieczającego, tj. zajęcie zabezpieczające udziału w spółce w sytuacji, w której została ona wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 23 kwietnia 2015 r.;

- art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. w zw. z art. 166b u.p.e.a. poprzez zastosowanie zbyt uciążliwego środka zabezpieczającego (zabezpieczenie rachunku bankowego) uniemożliwiającego skarżącemu codzienne swobodne funkcjonowanie;

- art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym utrzymaniu w mocy postanowienia organu egzekucyjnego;

- art. 124 § 1 i § 2 k.p.a. w zw. z art. 34 § 5 i art. 18 u.p.e.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie – sporządzenie lakonicznego uzasadnienia postanowienia.

Pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia organu egzekucyjnego i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Uzasadniając skargę pełnomocnik wskazywał, że w niniejszej sprawie czynności zabezpieczające miały miejsce przed skutecznym doręczeniem skarżącemu dokumentów, o których mowa w art. 155b u.p.e.a., zatem w rzeczywistości pierwszą czynnością w sprawie było zajęcie ruchomości skarżącego (w dniu [...]2018 r. około godz. 10:15 – 11:15), podczas gdy zarządzenie zabezpieczenia doręczono tego samego dnia dopiero o godz. 11:50.

W dalszej części uzasadnienia skargi pełnomocnik podnosił, że "tytuł wykonawczy" wystawiony został wyłącznie na skarżącego, zatem dokonane zabezpieczenie dotyczyć może jedynie jego majątku odrębnego a w żadnym wypadku majątku obojga małżonków. Wskazał w tych ramach na art. 27c u.p.e.a. i zaakcentował, że do tej pory nie uwzględniono małżonki skarżącego w zarządzeniu zabezpieczenia, które zawiera tym samym niepełne informacje a zatem nie zostało prawidłowo wydane. W związku z tym, organ nadzoru powinien był uchylić postanowienie organu egzekucyjnego oraz dokonać uchylenia zabezpieczenia rachunku. Zaakcentował wymóg wystawienia tytułu wykonawczego na oboje małżonków dla skutecznego zabezpieczenia środków na wspólnym rachunku bankowym.

Pełnomocnik następnie stwierdził, że zabezpieczenie udziału zobowiązanego w spółce było niemożliwe do zrealizowania z uwagi na fakt wykreślenia spółki z KRS w dniu 23 kwietnia 2015 r., zatem środek ten uznać należy za niedopuszczalny. Dodatkowo, zabezpieczenie rachunku bankowego wraz ze środkami na nim zebranymi stanowi dla zobowiązanego zbyt uciążliwy środek zabezpieczający.

Końcowo pełnomocnik skarżącego podniósł, iż uzasadnienie zaskarżonego postanowienia jest niepełne oraz bardzo lakoniczne, czym naruszono art. 124 § 2 k.p.a.

3.2. W odpowiedzi na skargę organ nadzoru wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację, zawartą w zaskarżonym postanowieniu.

3.3. W piśmie procesowym z dnia 29 kwietnia 2019 r. pełnomocnik skarżącego podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko, akcentując fakt zajęcia ruchomości jako pierwszej czynności dokonanej przez organ egzekucyjny oraz fakt, iż zarządzenie zabezpieczenia zawierało niepełne informacje, tj. nie uwzględniało małżonki skarżącego.

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

4.1. Skarga okazała się zasadna.

4.2. Na wstępie należy podkreślić, że stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2107), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, dalej: p.p.s.a.). Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (który to wyjątek nie ma w niniejszej sprawie zastosowania).

Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia Sąd doszedł do przekonania, że narusza ono prawo w stopniu uzasadniającym jego uchylenie.

4.3. Istota sporu pomiędzy skarżącym a organami sprowadza się do kwestii prawidłowości zastosowania środków zabezpieczających oraz prawidłowości wystawienia zarządzenia zabezpieczenia z dnia [...].

4.4. Przystępując do rozważań nad legalnością zaskarżonego postanowienia wskazać w pierwszej kolejności należy, iż pierwotnym zagadnieniem, jakie wymagało zbadania w niniejszej sprawie, jest kwestia prawidłowego wystawienia zarządzenia zabezpieczenia.

Zgodnie z art. 155a § 1 pkt 1 ustawy egzekucyjnej, organ egzekucyjny dokonuje zabezpieczenia na wniosek wierzyciela i na podstawie wydanego przez niego zarządzenia zabezpieczenia.

Zgodnie zaś z art. 155b § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny lub egzekutor, przystępując do czynności zabezpieczających, doręcza zobowiązanemu odpis zarządzenia zabezpieczenia.

Zarządzenie takie, zgodnie z art. 156 § 1 pkt 1 – 9 ustawy egzekucyjnej, zawiera:

- oznaczenie wierzyciela;

- wskazanie imienia i nazwiska lub firmy zobowiązanego i jego adresu, a także NIP lub PESEL, jeżeli zobowiązany taki numer posiada;

- podanie treści obowiązku podlegającego zabezpieczeniu, podstawy prawnej tego obowiązku, a w przypadku zabezpieczania należności pieniężnej - także określenie jej wysokości;

- wskazanie podstawy prawnej zabezpieczenia obowiązku;

- wskazanie okoliczności świadczących o wystąpieniu możliwości utrudnienia bądź udaremnienia egzekucji;

- datę wydania zarządzenia zabezpieczenia, nazwę wierzyciela, który je wydał, oraz imię i nazwisko oraz stanowisko służbowe osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela;

- klauzulę organu egzekucyjnego o przyjęciu zarządzenia zabezpieczenia do wykonania;

- pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu w terminie 7 dni prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów;

- sposób i zakres zabezpieczenia obowiązku o charakterze niepieniężnym.

Zgodnie zaś z art. 156 § 2 u.p.e.a. w przypadku zabezpieczania należności pieniężnych, zarządzenie zabezpieczenia, o którym mowa w § 1, sporządza się według wzoru określonego w drodze rozporządzenia przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Wzór zarządzenia zabezpieczenia powinien zawierać dane, o których mowa w § 1, a ponadto umożliwiać elektroniczne przetwarzanie tych danych.

Zaakcentować ponadto należy, iż zgodnie z art. 166b u.p.e.a., w postępowaniu zabezpieczającym stosuje się odpowiednio przepisy działu I oraz art. 168d ustawy egzekucyjnej.

W orzecznictwie sądowym wskazuje się, że zakres przedmiotowy postępowania zabezpieczającego jest taki sam jak postępowania egzekucyjnego - co oznacza, że zabezpieczenie dotyczy tych samych obowiązków, które podlegałyby egzekucji administracyjnej, choć nie prowadzi bezpośrednio do ich wykonania. Zarządzenie zabezpieczenia jest więc swego rodzaju "tytułem wykonawczym" w postępowaniu zabezpieczającym (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 19 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 325/13; wszystkie orzeczenia są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Co istotne, w dziale I u.p.e.a. rozdziale 3 "Zasady prowadzenia egzekucji" zawarty został art. 27c u.p.e.a., zgodnie z którym, jeżeli egzekucja ma być prowadzona zarówno z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka, jak i z ich majątków osobistych, tytuł wykonawczy wystawia się na oboje małżonków. Z mocy art. 166b u.p.e.a. przepis powyższy znajduje zastosowanie w postępowaniu zabezpieczającym, a więc w odniesieniu do zarządzenia zabezpieczenia.

Okoliczność powyższa ma kluczowe znaczenie w rozpatrywanej sprawie. Zauważyć należy, iż postępowanie zabezpieczające dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z tytułu objęcia udziałów w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, którego przybliżona kwota została określona skarżącemu w decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno – Skarbowego w B. z dnia [...]. W decyzji tej orzeczono również o zabezpieczeniu na majątku skarżącego przybliżonych kwot podatku.

Stosownie do art. 26 O.p. podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki. W odniesieniu do osób pozostających w związku małżeńskim odpowiedzialność ta, stosownie do art. 29 § 1 O.p., obejmuje majątek odrębny podatnika oraz majątek wspólny podatnika i jego małżonka. Wymienione przepisy stanowią jedynie materialnoprawną podstawę odpowiedzialności zobowiązanego pozostającego w związku małżeńskim. Natomiast realizacja tych norm prawa materialnego przewidziana jest w ustawie egzekucyjnej. W myśl art. 1a pkt 20 u.p.e.a. zobowiązanym jest m.in. osoba fizyczna, która nie wykonała w terminie obowiązku o charakterze pieniężnym lub obowiązku o charakterze niepieniężnym. Oznacza to, że zobowiązanym w rozumieniu wskazanego przepisu jest wyłącznie podatnik. Odpowiedzialność małżonka podatnika - z mocy art. 29 § 1 O.p. - ogranicza się do odpowiedzialności z majątku wspólnego za długi współmałżonka. Jednak zgodnie z art. 27c u.p.e.a., jeżeli egzekucja ma być prowadzona zarówno z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka, jak i z ich majątków osobistych, tytuł wykonawczy wystawia się na oboje małżonków. Regulacja ta ma zastosowanie wówczas, gdy jeden z małżonków jest zobowiązanym w znaczeniu określonym w art. 1a pkt 20 u.p.e.a. a drugi takiego statusu nie ma, ale zachodzi potrzeba skierowania egzekucji do majątku wspólnego zobowiązanego i jego współmałżonka. Zauważyć także należy, iż gdyby oboje małżonkowie mieli status zobowiązanego, to jest oczywiste, że odpowiadaliby zarówno majątkami odrębnymi, jak i majątkiem wspólnym, a wówczas podstawy do wystawienia tytułu wykonawczego należałoby upatrywać w przepisach ogólnych, tj. art. 26 i 27 u.p.e.a.

W niniejszej sprawie, w sporządzonym przez organ egzekucyjny zarządzeniu zabezpieczenia z dnia [...] wypełniona została jedynie rubryka "A.1."–"Dane zobowiązanego/zobowiązanych (małżonków odpowiedzialnych solidarnie)" poprzez wskazanie w niej skarżącego. Niewypełniona pozostała rubryka "B." – "Dane małżonka zobowiązanego (...)". Pomimo tego faktu, organ egzekucyjny dokonał zabezpieczenia rachunku bankowego, będącego wspólnym rachunkiem zobowiązanego oraz jego małżonki (którzy pozostają w ustroju wspólności ustawowej małżeńskiej).

Należy podkreślić, że jak wskazuje się w orzecznictwie, "współmałżonek odpowiadający za zaległość podatkową małżonka będącego podatnikiem nie jest zobowiązanym jako podatnik i nie odpowiada za zobowiązanie podatkowe. Jego zobowiązanie wynika z długu małżonka - podatnika i ograniczone jest do odpowiedzialności z majątku wspólnego. Małżonka jest zobowiązana z majątku wspólnego z tytułu zobowiązania podatkowego współmałżonka, co wprost wynika z art. 29 § 1 O.p. i zgodnie z art. 27c u.p.e.a., jeżeli egzekucja ma być prowadzona z ich majątku wspólnego, tytuł wykonawczy powinien być wystawiony na oboje małżonków. W tym stanie rzeczy, wobec zgłoszenia zarzutu dotyczącego zajęcia rachunku bankowego, nieskierowanie tytułu wykonawczego do małżonki skarżącego w sposób rażący narusza art. 27 § 1 u.p.e.a. i w żaden sposób nie można uznać za wypełnienie tego obowiązku zakreślenie w tytule wykonawczym odnośników (kwadratu nr 3) dotyczących jej małżonka, bowiem nie wypełnia to dyspozycji art. 27c u.p.e.a." (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 24 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 1083/17, Lex nr 2437744).

4.5. W związku z powyższym, słuszny okazał się zarzut naruszenia art. 166b ustawy egzekucyjnej, bowiem organ egzekucyjny, chcąc prowadzić egzekucję lub postępowanie zabezpieczające ze wspólnego majątku małżonków, powinien wystawić tytuł wykonawczy (zarządzenie zabezpieczenia) na oboje małżonków, co wynika z literalnego brzmienia art. 27c u.p.e.a., czego w niniejszej sprawie nie uczynił.

Organ egzekucyjny naruszył w ten sposób art. 27c u.p.e.a., przy czym w zaistniałej sytuacji chybiony jest argument organów obu instancji, sprowadzający się do odwołania do art. 81 § 1 i § 1a u.p.e.a. Jest tak po pierwsze dlatego, że przepis art. 27c u.p.e.a. jest przepisem szczególnym wobec powołanego przez organy art. 81 § 1a u.p.e.a., zgodnie z którym zajęcie wierzytelności jest skuteczne w odniesieniu do rachunku bankowego prowadzonego dla kilku osób fizycznych, którego współposiadaczem jest zobowiązany. Jak wynika z treści tego artykułu, ustawodawca, w przypadku prowadzenia rachunku wspólnego dla kilku osób fizycznych, nie wprowadza żadnych ograniczeń co do rodzaju stosunków prawnych łączących współposiadaczy ani co do rodzaju prowadzonej przez nich działalności. Oznacza to, że współposiadaczami takiego rachunku mogą być w szczególności osoby powiązane więzami rodzinnymi (np. małżonkowie), wspólnicy spółki cywilnej, ale także osoby, których nie łączy jakikolwiek stosunek prawny, czy osoby prowadzące działalność gospodarczą lub jej nieprowadzące (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 24 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 1083/17). Po drugie, zarządzenie zabezpieczenia, a więc pierwotna czynność na której podstawie, zgodnie z art. 155a §1 u.p.e.a., dokonuje się zabezpieczenia, było w niniejszej sprawie wadliwe. W konsekwencji, postępowanie zabezpieczające i dokonane w jego toku czynności dotknięte są wadą z uwagi na rażące naruszenie przez organ egzekucyjny art. 27c w zw. z art. 166b u.p.e.a.

Okoliczność powyższa stanowi wystarczający powód do uchylenia zaskarżonego postanowienia. Z uwagi na wadliwe sporządzenie zarządzenia zabezpieczenia i stanowiącą jego konsekwencję wadliwość postępowania zabezpieczającego, badanie pozostałych zarzutów skargi jest na tym etapie przedwczesne.

4.6. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ nadzoru wyda stosowne postanowienie w zakresie zgłoszonych zarzutów, uwzględniające wyrażoną przez Sąd ocenę prawną w przedmiotowej sprawie.

4.7. Z tych względów Sąd na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. i przy zastosowaniu art. 119 pkt 3 p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie, albowiem stwierdził naruszenie prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.