Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 1676/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2007-04-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Ewa Jóźków (spr.), Sędzia WSA - Barbara Mleczko - Jabłońska, Asesor Sądowy WSA - Joanna Gierak, Protokolant - Beata Zborowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 kwietnia 2007 r. sprawy ze skargi P. C. G. B. P. Sp. z o. o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia (...) sierpnia 2006 r. nr (...) w przedmiocie umorzenia postępowania administracyjnego w sprawie ustalenia klasyfikacji taryfowej i określenia kwoty cła 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z (...) marca 2006 r. nr (...), 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. rzecz P.-C. G. B. P. Spółki z o.o. w W. kwotę 740 (siedemset czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi firmy P.-C. G.B.P.Spółki z o.o. z siedzibą w W. (dalej Spółka P.-C.) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. z (...) sierpnia 2006 r. nr (...)uchylająca decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z (...)marca 2006 r. - o umorzeniu postępowania wszczętego z urzędu w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarowej i określenia prawidłowej kwoty cła dla towarów zgłoszonych do odprawy celnej w dniu (...)sierpnia 2000 r.- i umarzająca postępowanie wszczęte z urzędu postanowieniem z (...)stycznia 2006 r.

Zaskarżone orzeczenie zostało wydane w następującym stanie faktycznym.

W dniu (...) sierpnia 2000 r. Spółka P.-C. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym, towar określony jako koncentrat P.C. i M., deklarując dla tych towarów odpowiednio kod PCN 2106 90 55 0 i PCN 2106 90 59 0 w obydwu przypadkach ze stawką celną w wysokości 20% wartości celnej towaru. Zgłoszenie celne zostało przyjęte jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 64 § 1 i § 2 Kodeksu celnego, co z mocy prawa spowodowało objęcie towaru wnioskowaną procedurą celną -wg kodu Taryfy celnej podanego przez zgłaszającą Spółkę- oraz określenie kwoty wynikającej z długu celnego wg wnioskowanej stawki celnej.

Pismami z 21 kwietnia i 20 czerwca 2005 r. Spółka P.-C. , powołując się na przepis art. 246 § 2 ustawy z 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny, art. 73 ust. 1 ustawy z 10 marca 2004 r. Prawo celne oraz art. 26 ustawy z 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne, zwróciła się do Dyrektora Izby Celnej w W. o zwrot należności celnych wynikających z przedmiotowego zgłoszenia celnego z uwagi na fakt, że w chwili uiszczenia należności celnych wynikających z wymienionego zgłoszenia celnego kwota cła nie była prawnie należna.

Postanowieniem z (...) stycznia 2006 r. Naczelnik Urzędu Celnego w R. wszczął z urzędu postępowanie celne w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej i określenia prawidłowej kwoty cła dla towarów zgłoszonych do odprawy celnej przedmiotowym zgłoszeniem celnym, po czym zwrócił się do strony o przedstawienie wszelkich dowodów mogących mieć znaczenie w sprawie, a w szczególności tych, które umożliwią uwzględnienie art. 246 § 6 Kodeksu celnego, tj. wydanie decyzji dot. przedmiotowego w sprawie zgłoszenia celnego po upływie 3 lat od jego przyjęcia, pomimo zapisu art. 65 § 5 Kodeksu celnego.

W odpowiedzi Spółka P.-C. wyjaśniła, iż złożenie wniosku o zwrot cła w 2005 r. spowodowane było oczekiwaniem na otrzymanie od P.-C. I. faktur korygujących, stanowiących niekwestionowany dowód na to, że rzeczywisty stan importowanego towaru w pełni uzasadniał zastosowanie klasyfikacji taryfowej wynikającej z WIT wydanych przez Prezesa GUC dla poszczególnych preparatów wchodzących w skład koncentratów.

Decyzją z (...) marca 2006 r., wydaną na podstawie art. 207, art. 208 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), oraz w oparciu o przepis art. 262 i art. 65 § 5 ustawy z 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) w zw. z art. 26 ustawy z 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz. U. z 2004 r. Nr 68, poz. 623 ze zm.), Naczelnik Urzędu Celnego w R. umorzył postępowanie wszczęte z urzędu w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarowej i określenia prawidłowej kwoty cła dla towarów zgłoszonych do odprawy celnej dniu (...) sierpnia 2000 r.

W uzasadnieniu tego orzeczenia na wstępie wskazał, iż wniosek Spółki P.-C. o zwrot należności celnych został przekazany Naczelnikowi Urzędu Celnego w R., albowiem rozstrzygnięcie w sprawie zwrotu należności celnych musi być poprzedzone wydaniem decyzji o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określeniu kwoty długu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego. Organem właściwym do wydania takiej decyzji jest naczelnik urzędu celnego, w którym zgłoszenie było złożone. Decyzja w sprawie zwrotu należności celnych może zostać wydana dopiero po zakończeniu postępowania dot. uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i uprawomocnienia się decyzji wydanej w tym przedmiocie. Z tych też powodów, jak wyjaśnił Naczelnik Urzędu, wszczęto z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej, określenia prawidłowej kwoty cła dla towarów zgłoszonych do odprawy celnej SAD z (...) sierpnia 2000 r.

Następnie, mając na uwadze treść art. 246 Kodeksu celnego, w tym w szczególności § 6 tego przepisu (zgodnie z którym 3-letni termin określony w § 4, na złożenie wniosku o zwrot należności celnych może ulec przedłużeniu, jeżeli dłużnik udowodni, że niezłożenie wniosku przed upływem 3 lat od dnia powiadomienia go o tych należnościach było spowodowane nieprzewidzianymi okolicznościami lub działaniem siły wyższej), oraz wyjaśnienia strony przedstawione w toku prowadzonego postępowania, Naczelnik Urzędu stwierdził, iż w sprawie nie jest możliwe zastosowanie wymienionego przepisu, tj. art. 246 § 6 Kodeksu celnego, albowiem strona nie przedstawiła obiektywnej przeszkody, której nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Spółka już w latach 2001, 2002 posiadała -jak wskazał organ- decyzje WIT wskazujące na prawidłową klasyfikację towarową. Jednocześnie zauważył, iż z przedstawionych przez Spółkę korekt faktur wynika, że kontrahent zagraniczny już w 2001 r. wystawił dokumenty precyzujące skład surowcowy importowanych preparatów.

Na koniec Naczelnik Urzędu stwierdził, iż niniejsze postępowanie stało się bezprzedmiotowe na podstawie art. 65 § 5 Kodeksu celnego, ponieważ upłynęły 3 lata od dnia powstania długu celnego, a w związku z tym decyzja uznająca przedmiotowe zgłoszenie celne za prawidłowe lub nieprawidłowe nie może zostać wydana, a zastosowanie art. 246 § 6 Kodeksu celnego - jak uprzednio wywiódł - nie jest możliwe. Dalej wskazał, iż w przedmiotowej sprawie nie można zastosować art. 65 § 5 b) Kodeksu celnego, zgodnie z którym "przepisu art. 65 § 5 nie stosuje się, jeśli wniosek o zwrot należności celnych zostanie przedstawiony zgodnie z przepisami działu V tytułu VII ww. Ustawy". Niewątpliwe taki wniosek został złożony na podstawie art. 246 § 2 Kodeksu celnego, jednak z naruszeniem przepisu art. 246 § 4, który wskazuje 3-letni termin na złożenie takiego wniosku, licząc od dnia powiadomienia dłużnika o należnościach celnych oraz z naruszeniem § 6 tego artykułu, który dopuszcza możliwość przedłużenia wymienionego terminu w ściśle określonych sytuacjach.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz kierując się treścią art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania, Naczelnik Urzędu postanowił jak w sentencji decyzji.

W odwołaniu od powyższej decyzji organu I instancji Spółka podniosła zarzut naruszenia art. 246 § 2 Kodeksu celnego poprzez uznanie, iż przepis ten nie ma charakteru samoistnej podstawy uprawniającej do ubiegania się o zwrot należności celnych, niezależnie od trzyletniego terminu wymienionego w § 4 tego przepisu, oraz zarzut naruszenia art. 2 Konstytucji RP i wniosła o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

Po rozpatrzeniu odwołania, zaskarżoną decyzją z (...) sierpnia 2006 r., Dyrektor Izby Celnej w W., powołując się na przepis art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, art. 252¹ i art. 262 Kodeksu celnego, oraz art. 26 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne uchylił zaskarżoną decyzję i umorzył postępowanie wszczęte z urzędu postanowieniem z (...) stycznia 2006 r.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podniósł, iż w zaskarżonym orzeczeniu organ I instancji dokonał oceny wskazanych przez stronę dowodów i okoliczności, które miały wpływ na złożenie przez Spółkę wniosku o zwrot należności celnych po upływie 3 lat od dnia powstania długu celnego. Działanie organu I instancji przesądzające o braku przesłanek do uznania dochowania terminu z art. 246 § 6 Kodeksu celnego stanowi naruszenie przepisów o właściwości. Należy bowiem zauważyć, iż stosownie do treści art. 252¹ Kodeksu celnego, organem celnym właściwym zarówno do rozpatrzenia wniosku o zwrot należności celnych w trybie art. 246 § 2 Kodeksu celnego jak również do oceny okoliczności uzasadniających przedłużenie trzyletniego terminu z art. 246 § 6 Kodeksu celnego, był dyrektor izby celnej.

W skardze na powyższą decyzję Dyrektora Izby, Spółka P.-C. wniosła o uchylenie skarżonej decyzji oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R. z powodu ich niezgodności z prawem oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, aby po zakończeniu postępowania w zakresie ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarowej importowanych preparatów możliwe było wydanie rozstrzygnięcia w zakresie wniosku skarżącej o zwrot należności celnych wynikających ze zgłoszenia celnego z (...) sierpnia 2000 r.

Przedmiotowej decyzji skarżąca zarzuciła:

• naruszenie art. 246 § 2 Kodeksu celnego poprzez uznanie, że przepis ten nie ma charakteru samoistnej podstawy uprawniającej do ubiegania się o zwrot należności celnych, niezależnie od trzyletniego terminu wymienionego w przepisie art. 246 § 4 tej ustawy;

• naruszenie art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej;

• naruszenie przepisów proceduralnych, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, oraz art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez ich niewłaściwe zastosowanie lub brak zastosowania, co miało wpływ na wynik postępowania.

W uzasadnieniu skargi skarżąca podtrzymała swoje stanowisko przedstawione we wcześniejszych etapach postępowania stwierdzając, iż należności celne wynikające ze spornego zgłoszenia celnego nie były "prawnie należne", a tym samym ich zwrot jest w pełni uzasadniony na podstawie art. 246 § 2 Kodeksu celnego. W ocenie skarżącej należności celne powinny zostać każdorazowo zwrócone, jeżeli pobranie tych należności nie było prawnie należne, a taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie. Dyspozycja normy prawnej zawarta we wskazanym przepisie nie jest ograniczona żadnym dodatkowym warunkiem w postaci jakiegokolwiek terminu, a ogólność sformułowania zawartego w omawianym artykule Kodeksu celnego świadczy o intencji ustawodawcy co do stworzenia pewnego rodzaju klauzuli generalnej, umożliwiającej domaganie się zwrotu należności celnych, które z jakichkolwiek przyczyn okazały się "prawnie nienależne".

Na koniec Spółka P.-C. podniosła, iż dokonanie przez nią zgłoszenia importowanego towaru do pozycji 2106 Taryfy celnej, która wskazana została jako prawidłowa dla importowanych towarów we wcześniejszych decyzjach WIT wydanych przez Prezesa GUC, nie może powodować negatywnych dla skarżącej konsekwencji, tj. umorzenia postępowania w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej dla importowanych preparatów, a w konsekwencji uniemożliwienia wydania rozstrzygnięcia co do zasadności zwrotu należności celnych, które zostały pobrane od skarżącej, mimo iż nie były prawnie należne. W ocenie skarżącej, działanie organów celnych tj. umorzenie postępowania w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej dla importowanych preparatów, a w konsekwencji uniemożliwienie wydania rozstrzygnięcia co do zasadności zwrotu należności celnych, jest sprzeczne z konstytucyjnym obowiązkiem ochrony zaufania obywatela do działań organów państwa, wynikającym z zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP).

Podsumowując swoje stanowisko skarżąca podniosła, iż Dyrektor Izby, wydając decyzję uchylającą zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. i umarzając postępowanie w sprawie, rażąco naruszył przepis art. 246 § 2 i 4 Kodeksu celnego, ponieważ całkowicie pominął okoliczność, że wszystkie wskazane w przepisie art. 246 § 2 Kodeksu celnego przesłanki, warunkujące zwrot należności celnych, zostały w niniejszej sprawie spełnione.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej, podtrzymując dotychczas prezentowane w sprawie stanowisko, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Na wstępie Sąd wyjaśnia, iż uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego.

Zgodnie natomiast z postanowieniami art. 134 p.p.s.a. Sąd dokonując oceny zaskarżonego aktu rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Sąd kierując się tymi przesłankami i badając zaskarżoną decyzję w granicach określonych przepisami powołanych wyżej ustaw, doszedł do przekonania o konieczności uchylenia w całości skarżonej decyzji oraz - na podstawie art. 135 p.p.s.a.- również decyzji ją poprzedzającej, z przyczyn, które wziął pod uwagę z urzędu, niezależnie - co wymaga podkreślenia - od zarzutów podniesionych w skardze.

Z przedstawionych przez organ celny akt administracyjnych wynika, iż w dniu 21 kwietnia 2005 r. do Dyrektora Izby Celnej w W. wpłynął wniosek Spółki P.-C. o zwrot należności celnych wynikających ze zgłoszenia celnego z (...) sierpnia 2000 r. Wniosek Spółki P.-C., złożony - jak wskazano w jego treści - w trybie art. 246 § 2 Kodeksu celnego, został przekazany do Naczelnika Urzędu Celnego w R.. Jak wynika z przesłanego na żądanie Sądu pisma Dyrektora Izby Celnej z dnia 13 maja 2005 r., skierowanego do Naczelnika Urzędu Celnego w R. (k. Nr 56 i 57 akt sądowych), wiosek skarżącej został przekazany "celem załatwienia według posiadanych kompetencji tj. zweryfikowania przedmiotowych zgłoszeń celnych pod kątem uznania ich za prawidłowe bądź nieprawidłowe".

Po wszczęciu z urzędu postępowania celnego, Naczelnik Urzędu, działając w oparciu o przepis art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 65 § 5 Kodeksu celnego, wydał decyzję umarzającą postępowanie wszczęte z urzędu w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarowej i określenia prawidłowej kwoty cła dla towarów zgłoszonych do odprawy celnej w dniu (...) sierpnia 2000 r. Z uzasadnienia tej decyzji wynika, iż przeprowadził postępowanie wyjaśniające w sprawie ustalenia, czy w stosunku do Spółki może zostać wydana decyzja o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe po 3 latach od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, na podstawie art. 65 § 5 b Kodeksu celnego. W tym celu Naczelnik Urzędu odwołał się do przepisów z działu V tytułu VII Kodeksu celnego, w szczególności do treści art. 246 § 6 wymienionej ustawy. W konsekwencji uznał, iż w sprawie nie jest możliwe wydanie decyzji o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, albowiem decyzja taka nie może zostać wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od zgłoszenia celnego (art. 65 § 5), co zaś miało miejsce w niniejszej sprawie. Jednocześnie zaznaczył, że w sprawie nie można zastosować art. 65 § 5 b) Kodeksu celnego, na podstawie którego przepisu art. 65 § 5 wymienionej ustawy nie stosuje się.

W ocenie Dyrektora Izby, orzekającego na skutek wniesionego przez Spółkę odwołania od wymienionej decyzji Naczelnika Urzędu, działanie tego organu, przesądzające o braku przesłanek do uznania dochowania terminu z art. 246 § 6 Kodeksu celnego, stanowi naruszenie przepisów o właściwości. Stosownie bowiem do treści art. 252¹ Kodeksu celnego, organem właściwym zarówno do rozpatrzenia wniosku o zwrot należności celnych w trybie art. 246 § 2 Kodeksu celnego, jak również do oceny okoliczności uzasadniających przedłużenie 3-letniego terminu z art. 246 § 6 Kodeksu celnego, był dyrektor izby celnej. W związku z powyższym Dyrektor Izby uchylił decyzję organu pierwszej instancji i umorzył postepowanie w sprawie.

W ocenie Sądu, w sprawie brak jest podstaw do zaakceptowania stanowiska Dyrektora Izby, albowiem nie można stwierdzić, iż Naczelnik Urzędu, wydając decyzję o umorzeniu postępowania wszczętego z urzędu w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarowej i określenia prawidłowej kwoty cła (...), orzekł z naruszeniem przepisów o właściwości, i że z tego powodu postępowanie organu I instancji należało uznać za bezprzedmiotowe, i w konsekwencji uchylić zaskarżoną decyzję oraz umorzyć wszczęte z urzędu postępowanię.

Zauważyć należy, iż decyzja Naczelnika Urzędu nie została wydana w przedmiocie wniosku Spółki P.-C. o zwrot należności celnych wynikających ze zgłoszenia celnego, a w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego w trybie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego. Zakres postępowania zakończonego wymienioną decyzją Naczelnika Urzędu został określony wyraźnie w postanowieniu tego organu z (...) stycznia 2006 r., którym wszczęto z urzędu postępowanie celne, właśnie w sprawie ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej i określenia prawidłowej kwoty cła dla towarów zgłoszonych do odprawy celnej w dniu (...) sierpnia 2000 r. Również z sentencji decyzji organu I instancji wynika, iż podstawę prawną tego orzeczenia stanowił - m.in.- przepis art. 65 § 5 Kodeksu celnego, odnoszący się do § 4 wymienionego przepisu, zgodnie z którym po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny, na wniosek strony, wydaje decyzję lub może z urzędu wydać decyzję, w której uznaje zgłoszenie celne za prawidłowe lub uznaje zgłoszenie celne za nieprawidłowe w całości lub w części. Stosownie zaś do treści art. 283 pkt 1 Kodeksu celnego, wydanie decyzji w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe należy do zadań naczelnika urzędu celnego, którego obowiązkiem jest dokonywanie wymiaru i poboru należności celnych.

W tej sytuacji należało stwierdzić, iż decyzja Dyrektora Izby została wydana z zupełnym pominięciem zakresu , w jakim toczyło się postępowanie organu I instancji, a tym samym na skutek błędnie ustalonego w sprawie stanu faktycznego. Dyrektor Izby skoncentrował się na uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i na dokonanej w treści tego uzasadnienia analizie art. 246 § 4 i 6 Kodeksu celnego w zw. z art. 65 § 5 b, nie zważając ani na podstawę prawną zawartą w sentencji decyzji i przywołaną również w uzasadnieniu prawnym tego orzeczenia, ani na postanowienie o wszczęciu z urzędu tego postępowania.

Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby, iż organem właściwym zarówno do rozpatrzenia wniosku o zwrot należności celnych w trybie art. 246 § 2 Kodeksu celnego, jak również do oceny okoliczności uzasadniających przedłużenie 3-letniego terminu z art. 246 § 6 Kodeksu celnego, jest dyrektor izby celnej, zgodnie z art. 252 ¹ wymienionej ustawy, jednakże zauważa, że przepis art. 65 § 5 b) Kodeksu celnego, na podstawie którego działa (jedynie) naczelnik urzędu celnego, odwołuje się do regulacji zawartych w dziale V tytułu VII Kodeksu celnego w ten sposób, iż zezwala na wydanie decyzji naczelnikowi w oparciu o art. 65 § 4 Kodeksu celnego wówczas, gdy upłynęły 3-lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, o ile wniosek o zwrot lub umorzenie należności celnych zostanie przedstawiony zgodnie z przepisami działu V tytułu VII ustawy. Zatem ustalenia naczelnika urzędu dokonywane w postępowaniu o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, dotykają postępowania z wniosku o zwrot lub umorzenie należności celnych, przy czym w ocenie Sądu, zwrot "zostanie przedstawiony zgodnie z przepisami działu V tytułu VII ustawy" zawarty w art. 65 § 5 b, należy rozumieć wąsko, jedynie jako "złożenie w trybie". Tylko przyjęcie takiej wykładni omawianego przepisu pozwoli na uniknięcie sytuacji, w której naczelnik urzędu wchodziłby w kompetencje dyrektora izby celnej, a decyzje wydawane przez te organy w dwóch różnych postępowaniach dotyczyłyby analizy tego samego stanu faktycznego i prawnego. Naczelnik urzędu winien mieć wiedzę na temat złożonego przez stronę wniosku o zwrot lub umorzenie należności celnych, ale jego postępowanie w tym przedmiocie winno ograniczać się tylko do stwierdzenia złożenia takiego wniosku. Natomiast analiza terminów, o których mowa w § 4 i § 6 art. 246 Kodeksu celnego należy już do dyrektora izby celnej jako organu właściwego do prowadzenia postępowania o zwrot lub umorzenie należności celnych.

Wracając do rozpoznawanej sprawy, Sąd zauważa, iż działanie Naczelnika Urzędu Celnego w R., który w uzasadnieniu swojego orzeczenia przeprowadził analizę zebranego w sprawie materiału dowodowego w celu ustalenia, czy w sprawie zachodzi przesłanka z art. 246 § 6 Kodeksu celnego, było zbyt daleko posunięte i nieznajdujące podstawy w art. 65 § 5 b) Kodeksu celnego. Nie zmienia to jednak faktu, iż postępowanie tego organu zmierzało do ustalenia możliwości wydania decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe po 3 latach od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Z tej też również przyczyny nie można rozstrzygnięcia Naczelnika Urzędu uznać za załatwiające wniosek skarżącej o zwrot należności celnych.

Z wymienionych powodów należało stwierdzić, iż zaskarżone orzeczenie Dyrektora Izby narusza, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, przepis art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie, albowiem nie było podstaw do wydania w sprawie rozstrzygnięcia umarzającego postępowanie z uwagi na jego bezprzedmiotowość spowodowaną tym, iż w I instancji orzekał organ niewłaściwy. W sprawie dotyczącej weryfikacji zgłoszenia celnego, a tego dotyczyło wszczęte z urzędu postępowanie prowadzone przed Naczelnikiem Urzędu, organ ten był właściwy do wydania decyzji. Zwłaszcza, że to Dyrektor Izby Celnej przesłał Naczelnikowi Urzędu Celnego w R. wnioski Spółki P.-C. celem zweryfikowania zgłoszeń celnych.

Nadto, niezrozumiałe dla Sądu jest powołanie w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji przepisu art. 252¹ Kodeksu celnego, mającego zastosowanie wówczas, gdy prowadzone przez organ celny postępowanie dotyczy zwrotu lub umorzenia należności celnych. Z akt administracyjnych sprawy wynika, iż wnioski Spółki P.-C. z 21 kwietnia i 20 czerwca 2005 r. o zwrot należności celnych, stosownie do treści art. 165 § 3 Ordynacji podatkowej wszczęły przed Dyrektorem Izby Celnej w W. postępowanie w tej sprawie, ale do dnia dzisiejszego postępowanie to, zainicjowane wymienionym wnioskiem, nie zostało zakończone. Zaskarżona decyzja została wydana w zakresie ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej i określenia prawidłowej kwoty cła dla towarów zgłoszonych do odprawy celnej w dniu (...) sierpnia 2000 r., a więc w postępowaniu wszczętym z urzędu, co w sprawie wymaga podkreślenia i jest bezsporne. Powoływanie natomiast w podstawie prawnej decyzji wymienionego przepisu art. 2521, określającego właściwość organu celnego w sprawach uregulowanych przepisami działu V tytułu VII Kodeksu celnego "Zwrot i umorzenie należności celnych", sugeruje że wniosek strony o zwrot należności celnych został rozstrzygnięty tą właśnie decyzją, co byłoby nie do przyjęcia, w sytuacji, gdy decyzja ta została wydana w postępowaniu odwoławczym w sprawie wszczętej z urzędu w powyżej już omówionym zakresie.

Konkludując, w ocenie Sądu, Dyrektor Izby, orzekając jako organ odwoławczy, zobowiązany był raz jeszcze przeprowadzić postępowanie w przedmiocie wyjaśnienia czy przedstawione przez stronę dokumenty wraz z wnioskiem o zwrot należności celnych, mogą stanowić podstawę do uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w zakresie ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej i kwoty cła. W konsekwencji postępowanie organu II instancji winno zmierzać do ustalenia, czy organ I instancji prawidłowo orzekł o bezprzedmiotowości postępowania, powołując się na upływ terminu wynikający z przepisu art. 65 § 5 Kodeksu celnego, czy też winien załatwić sprawę co do istoty, pomimo upływu 3 lat, o których mowa w wymienionej regulacji prawnej. W ocenie Sądu, upływ terminu, o którym mowa w art. 65 § 5 Kodeksu celnego nie stanowi o bezprzedmiotowości postępowania pociągającej za sobą konieczność jego umorzenia. W sytuacji stwierdzenia, że z uwagi na upływ 3-letniego terminu nie można uznać zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, Naczelnik Urzędu powinien wydać decyzję odmowną. W sytuacji zaś ustalenia w trakcie prowadzonego postępowania wyjaśniającego, iż strona złożyła wniosek o zwrot lub umorzenie należności celnych w trybie art. 246 § 6, ma on podstawę prawną do wydania decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe po upływie wymienionego terminu. Jednakże ustaleń w zakresie spełnienia wymogów określonych w tym przepisie winien dokonać Dyrektor Izby. Dopiero po uznaniu przez Dyrektora Izby, że wniosek o zwrot cła został złożony po upływie 3 lat z powodu nieprzewidzainych okoliczności lub działania siły wyższej, Naczelnik Urzędu powinien uruchamiać postępowanie w celu weryfikacji zgłoszenia celnego.

Reasumując, Sąd wyraża opinię, iż wprawdzie z przepisów działu V tytułu VII Kodeksu celnego, które regulują tryb postępowania w sprawach zwrotu lub umorzenia należności celnych, nie wynika, że załatwienie wniosku o zwrot lub umorzenie należności celnych winno być poprzedzone weryfikacją zgłoszenia celnego, jednakże wydanie decyzji uznającej zgłoszenie celne za nieprawidłowe i określające kwotę długu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego wydaje się być w tej sytuacji uzasadnione (albowiem wydanie takiego orzeczenia pozwoli na określenie czy należności celne były prawnie należne czy też nie, jak i na ustalenie ich wysokości), a wręcz konieczne i potwierdzone treścią art. 65 § 5 b Kodeksu celnego, odsyłającego - o czym mowa powyżej - bezpośrednio do przepisów działu V tytułu VII Kodeksu celnego. Przy czym, w ocenie Sądu, podkreślić trzeba, iż złożenie wniosku o zwrot lub umorzenie należności celnych po upływie 3 lat od powiadomienia dłużnika o kwocie należności nie powinno skutkować, po pierwsze, przekazaniem tego wniosku do naczelnika urzędu celnego, a po drugie, automatycznym wszczęciem z urzędu postępowania celnego w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego, z którego te należności wynikają. Właściwym w przedmiocie rozpatrzenia wniosku jest dyrektor izby celnej, i to on w sytuacji uznania, iż wniosek został złożony z naruszeniem terminu, o którym mowa w art. 246 Kodeksu celnego, jest uprawniony do wydania orzeczenia odnośnie zwrotu należności celnych, bez potrzeby oczekiwania w takim przypadku na weryfikację zgłoszenia celnego w trybie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego przez naczelnika urzędu celnego, co jest uzasadnione już samą ekonomiką procesową i nie powoduje zbytecznego przedłużenia postępowania. Sąd zaznacza także, iż przekazanie wniosku o zwrot należności celnych (czy też o ich umorzenie) naczelnikowi urzędu celnego, nie znajduje żadnego umocowania w mającym zastosowanie w sprawie stanie prawnym. Dopiero w wypadku pozytywnej oceny wniosku o zwrot cła złożonego z uchybieniem 3 – letniego terminu od daty powiadomienia dłużnika o kwocie należności celnych, w przedmiocie zaistnienia przesłanek z art. 246 § 6, dokonanej przez Dyrektora Izby Celnej, zasadne jest wszczęcie przez Naczelnika Urzędu Celnego postępowania w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za prawidłowe lub nieprawidłowe i ustalenia koty należności prawnie należnych.

Z przedstawionych względów decyzje wydane przez organy celne w obu instancjach nie mogły się ostać.

Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 134 § 1 i 135 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w pkt 1 sentencji. Wobec negatywnego charakteru zaskarżonego orzeczenia Sąd nie uznał za zasadne zastosowania art. 152 p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono stosownie do treści art. 200 wymienionej ustawy.