Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 448/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2013-09-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję
Powołane przepisy: article: art. 67a par. 1 pkt 3, art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
article: art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 135, art. 152
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędziowie Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędzia WSA Mirosław Surma (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 września 2013 r. sprawy ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości.


UZASADNIENIE

1. Decyzja organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten

organ tok postępowania

1.1 Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r. nr [...]odmawiającą A. S. (zwanej dalej "skarżącą") umorzenia zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn w kwocie 876 zł.

1.2 W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że decyzją z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. ustalił dla skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w wysokości 876 zł. Podatniczka nie wpłaciła należnego podatku w terminie, wobec czego stał się on zaległością podatkową. Wnioskiem z dnia 27 grudnia 2012 r. skarżąca zwróciła się o umorzenie w całości w/w podatku. Podniosła, że nikt jej nie poinformował, iż w sprawie nabycia spadku po mężu winna się zgłosić do urzędu skarbowego. Nadto zwróciła uwagę, że jest emerytką utrzymującą bezrobotnego syna, a jej miesięczny dochód z tytułu świadczenia emerytalnego wynosi 1 000 zł. Do protokołu z dnia 15 stycznia 2013 r. podatniczka oświadczyła, że udzielona ulga pozwoliłaby jej zaspokajać życiowe potrzeby bez konieczności pogłębiania zadłużenia.

1.3 Organ odwoławczy wyjaśnił, że w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. g ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 80, poz. 526 ze zm.) wpływy z podatku od spadków i darowizn są źródłami dochodów własnych gminy. Podatek ten na podstawie art. 17a ust. 1 ustawy z dnia 18 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2009 r., Nr 93, poz. 768 ze zm.) pobierany jest przez urząd skarbowy. Zgodnie z przepisem art. 18 ust. 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Organ odwoławczy wyjaśnił przy tym, że w niniejszej sprawie, Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. zwrócił się do Burmistrza Miasta i Gminy K. z prośbą o zajęcie stanowiska w sprawie wniosku skarżącej o umorzenie w/w zaległości. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Burmistrz wyraził zgodę na umorzenie.

1.4 Organ odwoławczy wskazał również na treść przepisu art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Wyjaśnił przy tym, że w/w przepis nie wskazuje okoliczności, które obligowałyby organ do rozpatrzenia sprawy zgodnie z wnioskiem. Ocenę tych okoliczności ustawodawca pozostawił organowi rozstrzygającemu o udzieleniu ulgi. Decyzja w tym przedmiocie wydana jest bowiem w ramach uznania organu, co oznacza, że ma on możliwość negatywnego rozstrzygnięcia, nawet przy ustaleniu ważnego interesu podatnika. Organ podkreślił jednak, że decyzje wydawane w tym trybie nie mogą być dowolne: organ podatkowy obowiązany jest dokonać prawidłowych ustaleń faktycznych, aby stwierdzić czy istnieją przesłanki udzielenia ulgi.

Ponadto organ wskazał, że w dyspozycji art. 67a Ordynacji podatkowej występują zwroty nieostre: "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny". Są to klauzule generalne odsyłające do ocen pozaprawnych. Organ podkreślił również, że wszelkie ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady powszechności i sprawiedliwości podatkowej, a przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowych. Trudna sytuacja majątkowa może być uznana za ważny interes podatnika, lecz nie każda trudna sytuacja materialna skutkować musi udzieleniem ulgi. Dla oceny ważnego interesu podatnika nie bez znaczenia pozostaje możliwość zarobkowania, sytuacja zdrowotna, przyczyna powstania zaległości. Ponadto, ważny interes podatnika musi posiadać cechę nadzwyczajności, nieprzewidywalności i niezależności od sposobu postępowania podatnika. Ważny interes podatnika występuje m.in. w sytuacji niemożności regulowania zaległości podatkowych spowodowanej przypadkami losowymi (np. klęską żywiołową czy trwałą niezdolnością zarobkowania wywołaną chorobą). Ponadto zdarzenie, na które powołuje się podatnik wykazując przesłankę udzielenia ulgi, winno zaistnieć w dacie powstania obowiązku podatkowego i uniemożliwić podatnikowi wywiązanie się z obowiązków płatniczych wobec państwa. Organ podkreślił jednocześnie, że podstawową przesłanką podjęcia decyzji w sprawie zastosowania ulgi jest sytuacja podatnika istniejąca w chwili podejmowania decyzji. W związku z tym ustalenie "ważnego interesu podatnika" wymaga zbadania jego sytuacji majątkowej oraz skutków ekonomicznych, jakie wystąpią dla niego i jego rodziny w wyniku realizacji zobowiązania.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazał ponadto, że przesłanka interesu publicznego powinna być oceniana z uwzględnieniem wartości wspólnych dla społeczeństwa: sprawiedliwości, bezpieczeństwa i zaufania do organów państwa. Zobowiązania podatkowe są bowiem podstawą dochodów budżetowych, z których finansowane są potrzeby całego społeczeństwa. Obowiązkiem każdego podatnika jest w pierwszej kolejności zabezpieczyć środki finansowe na spłatę należności podatkowych, gdyż mają one pierwszeństwo przed innymi zobowiązaniami. W ocenie organu, interes publiczny należy rozumieć również jako ograniczenie ewentualnych wydatków z budżetu państwa, np. na pomoc społeczną. Organ podkreślił przy tym, że powyższe rozważania odnoszą się także do dochodów jednostek samorządu terytorialnego, z których finansowane są potrzeby społeczności lokalnej.

1.5 Organ wskazał również, że z protokołu z dnia 15 stycznia 2013 r. wynika, iż skarżąca otrzymuje świadczenie emerytalne w wysokości 1 096,45 zł netto miesięcznie i jest właścicielką domu wolnostojącego, w którym zamieszkuje. Prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z bezrobotnym synem B. S. (lat 43), który pozostaje na utrzymaniu matki. Podatniczka ponosi następujące wydatki: podatek od nieruchomości – 107 zł rocznie, zobowiązania podatkowe w podatku rolnym, leśnym – 45 zł rocznie, opłata za odbiór odpadów komunalnych - 86,40 zł rocznie, opłata za zakup węgla opałowego – 773 zł, opłata za wodę – 36 zł za dwa miesiące. Podatniczka nie posiada majątku ruchomego, a majątek nieruchomy to spadek po mężu. Skarżąca zaciągnęła pożyczkę gotówkową w Credit Agricole Bank Polska S.A. w wysokości 10 299,59 zł, płatną w miesięcznych ratach po 266,31 zł. Leczy się na nadciśnienie tętnicze i stale przyjmuje leki. Na potwierdzenie tych informacji podatniczka przedłożyła kserokopie: decyzji ZUS o przyznaniu emerytury na 2012 r.; aktu własności ziemi o pow. 0,24 ha w P.; postanowienia Sądu Rejonowego w K. o nabyciu spadku; zaświadczenia lekarskiego; faktury wystawionej przez Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji w K.; zawiadomienia o wysokości opłaty za odbiór odpadów komunalnych; dowodu zapłaty za węgiel i za odpady komunalne; decyzji Burmistrza Miasta i Gminy K. ustalającej podatek rolny i od nieruchomości; potwierdzenia wpłat na podatek od nieruchomości i rolny; decyzji Burmistrza Miasta i Gminy K. ustalającej podatek rolny i leśny; dowody wpłat na podatek rolny i leśny; umowy pożyczki gotówkowej z Credit Agricole Bank Polska S.A. wraz z terminarzem i dowodami spłat. W odwołaniu podatniczka wskazała zaś, że jej miesięczne koszty utrzymania wynoszą ok. 550 zł (energia – 90 zł, woda – 36 zł, gaz – 55 zł, rata kredytu - 266,31 zł). Ponadto, zaznaczyła, że ponosi roczne wydatki z tytułu: wywozu śmieci - 86,40 zł, podatku od nieruchomości – 107 zł, podatku leśnego- 15 zł, podatku rolnego – 45 zł, zakupu węgla – 773 zł, zakupu leków – 100 zł.

Organ odwoławczy zaznaczył, że w toku postępowania wezwał skarżącą do złożenia wyjaśnień czy informacje zawarte w protokole z dnia 15 stycznia 2013 r., nie uległy zmianie oraz do ewentualnego przedstawienia i udokumentowania tych zmian. Organ zwrócił uwagę na konieczność szczególnego wyjaśnienia kwestii uzyskiwania pożytków z gruntów rolnych oraz aktualnej sytuacji materialnej, zawodowej i zdrowotnej B. S.. W odpowiedzi na wezwanie skarżąca - odnośnie posiadanych gruntów rolnych - poinformowała, że nie uzyskuje z nich żadnych pożytków, a ziemia leży ugorem. Podatniczka podała, że sytuacja zarówno jej, jak i syna nie uległa zmianie; syn nadal jest bezrobotny, a ona w dalszym ciągu leczy się na nadciśnienie i zwyrodnienie kręgosłupa. Nadto oświadczyła, że nie jest w stanie zapłacić podatku w kwocie 876 zł, gdyż ledwie starcza jej na wyżywienie. Do w/w pisma skarżąca załączyła dwie faktury VAT wystawione przez Tanią Aptekę "M." s.c. w K. na kwoty 111,56 zł i 63,50 zł, kserokopię zaświadczenia Powiatowego Urzędu Pracy w K. z dnia 29 maja 2013 r. potwierdzającego, że B. S. jest osobą bezrobotną bez prawa do zasiłku, kserokopię decyzji ZUS z dnia 13 marca 2013r. o waloryzacji emerytury (obecna wysokość świadczenia emerytalnego netto: 1 138,79 zł).

1.6 Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że sytuacja finansowa i zdrowotna skarżącej – choć trudna - nie stanowi "ważnego interesu podatnika" w rozumieniu art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Ponadto zauważył, że pozostający z podatniczką we wspólnym gospodarstwie domowym syn aktualnie nie pracuje, lecz jest osobą w sile wieku, a podatniczka nie wykazała, że istnieją przeszkody zdrowotne uniemożliwiające mu podjęcie pracy zarobkowej. Pomoc materialna udzielana przez podatniczkę synowi nie może zatem stanowić argumentu przemawiającego za umorzeniem zaległości podatkowej. Nadto organ zauważył, że skarżąca wraz z synem jest współwłaścicielką gruntów rolnych i lasu znajdujących się w M. oraz P., a pożytki, które przynoszą tego typu grunty mogą być wsparciem domowego budżetu.

Organ zaznaczył także, że podane przez skarżącą stałe miesięczne wydatki (poza kosztami wyżywienia, których nie określiła) - nie potwierdzają wystąpienia w przedmiotowej sprawie ważnego interesu podatnika. Ponadto obciążenie o charakterze cywilnoprawnym (pożyczka w banku), nie może być traktowane priorytetowo w stosunku do obciążeń podatkowych. Obowiązkiem każdego podatnika jest bowiem w pierwszej kolejności zabezpieczyć środki na zapłatę podatku, gdyż ma on pierwszeństwo przed innymi zobowiązaniami. W obecnej sytuacji sposobem zabezpieczenia środków na podatek (przy ich ograniczonej puli) jest np. renegocjacja warunków spłaty zadłużenia wobec banku.

Organ stwierdził ponadto, że - choć obecnie sytuacja materialna skarżącej jest trudna, to istnieją realne podstawy do jej poprawy. Sama zaś dolegliwość płatnicza (obowiązek uregulowania zaległego podatku) nie jest przesłanką, o której mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W ocenie organu, nie bez znaczenia dla sprawy jest również fakt, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. umorzył synowi podatniczki zaległość w podatku od spadków i darowizn. Stanowi to wymierną korzyść finansową dla wspólnego gospodarstwa domowego podatniczki i jej syna.

Organ podkreślił nadto, że obowiązek zapłaty podatku od spadków i darowizn wiąże się z nabyciem przez podatniczkę praw majątkowych w drodze spadku (udziału 1/3 części w niezabudowanej nieruchomości o pow. 0,46 ha, położonej w Modliszewicach oraz udziału 1/3 części w nieruchomości o pow. 0,5116 ha zabudowanej budynkiem mieszkalnym, położonej w K.). W związku z w/w. nabyciem sytuacja materialna podatniczki uległa zatem poprawie i za bezzasadne należy uznać twierdzenie, że obciążenie tego prawa podatkiem jest krzywdzące.

Odnosząc się do przyczyn powstania zaległości podatkowej, organ zauważył, że niewiedza o obowiązujących przepisach prawa podatkowego nie przemawia za uwzględnieniem wniosku podatniczki. Możliwość zgłoszenia nabycia spadku w zakreślonym terminie i zwolnienia z opodatkowania, wynika bowiem wprost z przepisów prawa powszechnie obowiązującego i prawidłowo opublikowanego. W interesie podatnika leży natomiast zapoznanie się z tym prawem.

Zdaniem organu, skarżąca nie wykazała również przesłanki interesu publicznego, uzasadniającej udzielenie ulgi. Natomiast umorzenie jej zaległości podatkowej, byłoby niesprawiedliwe wobec podatników, którzy - mimo niejednokrotnie trudnej sytuacji - terminowo wywiązują się z obowiązku podatkowego. Udzielenie ulgi byłoby również sprzeczne z interesem publicznym bowiem oznaczałoby rezygnację z wpływów budżetowych do jednostki samorządu terytorialnego. Równocześnie, organ podkreślił, że odmowa przyznania ulgi nie wpłynie bezpośrednio na korzystanie przez podatniczkę z pomocy społecznej.

Organ wyjaśnił również, że zgoda przewodniczącego jednostki samorządu terytorialnego na udzielenie ulgi, która miała miejsce w przedmiotowej sprawie, nie wiąże organów podatkowych przy odmowie udzielenia ulgi. Przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego wydaje jedynie opinię w sprawie wniosku, zaś rozstrzygnięcie, co do istoty sprawy należy do naczelnika urzędu skarbowego.

2. Skarga do Sądu

2.1 Na powyższą decyzję A. S. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wniosła w niej o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie zobowiązania podatkowego oraz o zwolnienie od kosztów postępowania sądowego.

W motywach skargi skarżąca wskazała, że jej sytuacja materialna po śmierci męża znacznie się pogorszyła. Obecnie gospodarstwo domowe jest utrzymywane jedynie z jej emerytury. Ponadto, zaciągnęła kredyt na wymianę dachu, gdyż dach ten był eternitowy i mocno przeciekał. Nie można było go wyremontować ze względu na liczne pęknięcia i wykruszenia eternitu. Podkreśliła przy tym, że jej wydatki na utrzymanie domu wynoszą 550 zł miesięcznie. Na jej i syna utrzymanie pozostaje kwota 588,79 zł, która nie zabezpiecza podstawowych potrzeb w zakresie wyżywienia, środków czystości i uzupełnienia bielizny osobistej. Dodała, że miesięczne wydatki na lekarstwa wynoszą ok. 80 zł, niezbędne środki czystości - ponad 70 zł, a uzupełnienie bielizny, ubrań i obuwia kosztuje co najmniej 50 zł miesięcznie.

Skarżąca wskazała również, że uprawa działek rolnych nie jest opłacalna, bo koszt wynajęcia sprzętu rolniczego znacznie przekracza jej dochody. Podkreśliła przy tym, że umorzenie jej podatku od spadku pozwoliłoby na życie na dotychczasowym minimalnym poziomie. Dodała, że zapłacenie podatku z odsetkami spowoduje, że zmuszona będzie dokonać wyboru czy kupić leki, czy niezbędne środki spożywcze oraz zmusi ją do zaprzestania udzielania pomocy synowi, który do czasu znalezienia pracy będzie korzystał z pomocy społecznej, co nie będzie dobrym rozwiązaniem dla interesu społecznego. Skarżąca dodała, że jest osoba starszą i nie ma szans na pracę. Jej syn również jest ofiarą bezrobocia. Stwierdziła przy tym, że jej sytuacja materialna w przyszłości nie poprawi się.

2.2 W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie skargi oraz podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

2.3 W piśmie z dnia 3 września 2013 r. skarżąca wskazała, że grunty po jej zmarłym mężu są nieobsiewane od 30 lat. W mieszkaniu, w którym skarżąca wraz z synem mają udział, mieszka jedna siostra wraz z byłym mężem. Zajmują oni górę mieszkania. Na dole są dwa pokoje z kuchnią, które niszczeją, bo siostra nie chce dokonać sprzedaży tej części mieszkania ani jej wynająć. Skarżąca podkreśliła, że z powyższych względów mieszkanie, w którym ma udział nie przynosi jej korzyści, a mimo to musi płacić podatek.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje:

3.1 Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

3.2 Analiza procesu decyzyjnego organów podatkowych wskazuje, że narusza on przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, co uzasadnia wyeliminowanie zaskarżonej oraz poprzedzającej ją decyzji z obrotu prawnego.

3.3 W niniejszej sprawie przedmiotem sporu jest rozstrzygnięcie podjęte w warunkach art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Z brzmienia tego przepisu wynika, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Użycie zwrotu "może" w tym przepisie oznacza, że decyzje organów podatkowych dotyczące udzielania ulg podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego. Nawet w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazujących na istnienie chociażby jednej z przesłanek, o jakich mowa w powołanym przepisie ("ważny interes podatnika" lub "interes publiczny") organ nie jest bezwzględnie zobowiązany do umorzenia wnioskowanych zaległości. Rozstrzygnięcie organu nie może mieć jednak charakteru dowolnego, lecz musi być wynikiem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, wszechstronnego zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Ponadto oceniając zgromadzony materiał dowodowy organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej. Z kolei sądowa kontrola tego rodzaju decyzji sprowadza się do oceny, czy organ zbadał sprawę pod kątem wystąpienia przesłanek wymienionych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, tj. istnienia w danej sprawie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Sądową kontrolą nie jest natomiast objęte rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania przez organ wyboru. Sądy administracyjne nie są bowiem uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej.

3.6. Podstawowym kryterium oceny zasadności udzielenia ulgi jest istnienie "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", przy czym są to pojęcia nieostre, co oznacza, że ich treść musi być ustalona w konkretnej sprawie. Dla organu podatkowego oznacza to, że w każdej rozpatrywanej sprawie indywidualnie musi on ustalić i ocenić na czym polega ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Kryterium "ważnego interesu podatnika" wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które uniemożliwiają wywiązanie się z ciążących obowiązków podatkowych bez doraźnej pomocy ze strony organów podatkowych. Z kolei nakaz uwzględnienia "interesu publicznego" oznacza dyrektywę postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego.

Wydanie decyzji, w warunkach art.67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej musi więc być poprzedzone wyjaśnieniem okoliczności sprawy w zakresie przesłanek umorzenia i ich analizą - z zachowaniem wymogów proceduralnych, co winno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Przy czym należy brać pod uwagę sytuację, w jakiej znajduje się podatnik w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w sprawie. Organy podatkowe powinny zatem dokonać wszechstronnej i aktualnej w odniesieniu do daty wydania decyzji analizy zdolności płatniczej strony oraz aktualnych warunków jej egzystencji.

3.7 Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd stwierdził, że proces decyzyjny organów nie wypełnia w całości nałożonych na organy podatkowe obowiązków procesowych.

Dokonując kwalifikacji sytuacji ekonomicznej wnioskodawczyni, w aspekcie omówionych wyżej przesłanek przyznania ulgi, organy podatkowe pominęły wysokość niezbędnych kosztów utrzymania (zakup żywności, środków czystości, odzieży itp.). Zarówno organ I instancji, opierając się o treść protokołu z dnia 15 stycznia 2013 r., jak również organ II instancji, dodatkowo opierając się o oświadczenie podatniczki potwierdzające aktualność danych w tymże protokole (oświadczenie z dnia 31 maja 2013 r. w odpowiedzi na wezwanie organu z 27 maja 2013 r.) ograniczyły się jedynie do uwzględnienia wydatków na utrzymanie domu (opłaty eksploatacyjne). Przy tym należy zauważyć, że wnioskodawczyni m.in. w odwołaniu wskazywała, iż "pozostała kwota z emerytury wystarcza jedynie na zaspokojenie minimum potrzeb w zakresie wyżywienia i ubrania." To twierdzenie nie zostało poddane ocenie organu, nie dokonano też ustaleń odmiennych.

W związku z powyższym organy dopuściły się naruszenia art. 122, 187 § 1 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

W ponownym postępowaniu organ podatkowy, mając na uwadze powyższe wywody, zrealizuje swe obowiązki procesowe, w tym poczyni ustalenia dotyczące aktualnej sytuacji życiowej wnioskodawczyni z uwzględnieniem koniecznych wydatków, a następnie oceni ten stan w aspekcie przesłanek z art.67a §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, czemu da wyraz w uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia.

3.8 Mając na uwadze powyższe, Sąd działając na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. "c", art.135 oraz art. 152 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.