Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 412/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2010-01-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 9 ust.1, art. 20 ust. 3, art. 30 ust. 1 pkt 7
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 191, art. 220, art. 229
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędziowie Sędzia NSA Joanna Kuczyńska (spr.) Sędzia WSA Marzena Łozowska Protokolant sekretarz sądowy Maria Żymańczyk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 stycznia 2010r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 8 lipca 2009r. nr [...] w przedmiocie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2003 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu decyzją z 30 sierpnia 2006 r. ustalił Skarżącemu M.K. zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003 r. w kwocie 301.845,00 zł od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości 402.460,00 zł oraz z dnia 9 lutego 2009r., którą zmieniono w wyniku wymiaru uzupełniającego wskazaną decyzję, podwyższając wymiar tego podatku do kwoty 324.698 zł.

Organ pierwszej instancji ustalił, że w 2003 r. pozostając w rozdzielności majątkowej z żoną E. K. podatnik poniósł wydatki gotówkowe związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w kwocie 1.339.025,68 zł. Ponoszone wydatki związane były m.in. z zakupem towarów handlowych, ponoszonymi opłatami leasingowymi i kosztami związanymi z utrzymaniem pojazdów, wynagrodzeniem pracowników w przedsiębiorstwie P.UH. "[...]" w wysokości 18.725,36 zł, zapłatą opłaty skarbowej od zaciągniętych pożyczek w kwocie 4.248,60 zł., zapłatą opłat i prowizji bankowych w kwocie 4.634,50 zł, zakupem udziałów w Spółce "[...]" s. c. w kwocie 150.000,00 zł, podwyższeniem wartości kapitału zakładowego w Spółce "[...]" w kwocie 230.000 zł, zwrotem pożyczki wraz z odsetkami od H.P. w wysokości 154.000 zł, zajęciem komorniczym w wyniku niezapłaconego podatku od nieruchomości w wysokości 17.489,99 zł, zapłaconym podatkiem od czynności cywilno-prawnych w kwocie 610,60zł, zapłaconym podatkiem od czynności cywilno-prawnych w kwocie 3.638,00zł.

Do wydatków organ I instancji przyjął również szacunkową wartość kosztów utrzymania w kwocie 7.860,48zł, wynikającą z danych statystycznych Głównego Urzędu Statystycznego dotyczących przeciętnych kosztów utrzymania w 2003r. oraz kosztów utrzymania dzieci w wysokości 7.200zł .

Suma tak ustalonych wydatków za 2003r. wyniosła 1.937.433,21 zł. Uwzględniono także, iż podatnik posiadał na dzień 31 grudnia 2003r. środki pieniężne na rachunku bankowym w wysokości 9.318,39 zł.

Jednocześnie organ I instancji ustalił, iż w badanym okresie na sfinansowanie w/w wydatków i mienia podatnik dysponował środkami pieniężnymi w łącznej kwocie 1.543.828,06 zł, na co składały się wynagrodzenie faktycznie otrzymane uzyskane ze stosunku pracy w przedsiębiorstwie "[...]" sp. z o.o. w wysokości 12.603,34, z działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie produkcji i sprzedaży automatów do gier i środków czystości, sprzętu komputerowego, wyposażenia technicznego, mebli itp., a także świadczenia usług niematerialnych, ustalony w oparciu o rejestr sprzedaży VAT, a także wykaz operacji na rachunku bankowym prowadzonym dla celów działalności gospodarczej w wysokości 1.032.895,25 zł (brutto), udziały w Spółce "[...]" w wysokości 54.436,65 zł, oprocentowania środków zgromadzonych na rachunku bankowym w wysokości 4,43 zł, najem w kwocie 1.388,39 zł, zaciągnięta od p. A. R. pożyczka w wysokości 30.000,00 zł, zaciągnięta od p. K. Z. pożyczka w wysokości 180.000,00 zł, otrzymane zabezpieczenie od [...] S.A. celem realizacji zawartej umowy o dzieło w wysokości 200.000,00 zł a także sprzedaż udziałów Spółki "[...]" sp. z o.o. w wysokości 20.000,00 zł; oraz sprzedaży samochodu marki "Seicento" w wysokości 12.500,00 zł.

Nadto organ ten ustalił, iż stan środków pieniężnych na rachunku bankowym podatnika z 31 grudnia 2002r. na 1 stycznia 2003r. wynosił 464,01zł.

W konsekwencji w decyzji z dnia 30 sierpnia 2006r. organ I instancji stwierdził, iż w 2003r. wysokość dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu wynosi 402.459,53 zł co stanowiło podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - stawką 75%, powodując powstanie zobowiązania podatkowego w wysokości 301.845,00 zł.

Organ nie uwzględnił argumentów zgłaszanych w toku postępowania, według których w 2003r. podatnik dysponował dodatkowo kwotą 400.000zł, jaką miał otrzymać tytułem zaliczki na poczet sprzedaży Spółce "[...]" sp. z o.o. w roku 2004 za kwotę 800.000zł nieruchomości położonej w N.przy ul. [...].

W ocenie tego organu za takim rozstrzygnięciem przemawiał fakt, iż zarówno w umowie przedwstępnej z dnia 28 sierpnia 2003r., jak i w umowie sprzedaży z dnia 16 stycznia 2004r. nie wskazano, że na poczet sprzedaży nieruchomości została przekazana jakakolwiek zaliczka pieniężna. Przeciwnie, w akcie notarialnym z dnia 16 stycznia 2004r. wskazano, że cała należna cena zostanie przekazana po podpisaniu aktu notarialnego.

W odwołaniu pełnomocnik podatnika żądał uchylenia decyzji w całości – zarzucając jej rażące naruszenie prawa poprzez przyjęcie, iż podatnik na dzień 31.12.2002r. posiadał zaledwie 464,01 zł oszczędności. Podnosił nadto, iż zaskarżona decyzja zawiera liczne istotne błędy, które powodują jej wadliwość, a mianowicie błędne ustalenie stanu faktycznego przejawiające się między innymi nieuwzględnieniem umowy pożyczki z dnia 9 września 2003r., sprzecznym z obowiązującym kodeksem rodzinnym i opiekuńczym przyjęciem, iż p. M. K. był osobą wyłącznie zobowiązaną do utrzymywania dzieci, nadto przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów czego przykładem jest nieuznanie za dochód środków pochodzących z umowy pożyczki z dnia 9 września 2003r.

Zarzucał wydanie decyzji bez rozpatrzenia i ustosunkowania się do podniesionych przez stronę uwag i zastrzeżeń do zgromadzonego materiału dowodowego a także ignorowanie prawa strony do zapoznania się z materiałami poprzez nie przekazanie pełnomocnikom kserokopii całości akt sprawy.

W uzasadnieniu odwołania zakwestionował pełnomocnik sposób przesłuchania świadka p. K. S., podważając jednocześnie jego wiarygodność. Dodatkowo wyraził pogląd, że materiał dowodowy w sprawie został zmanipulowany, a jego część zatajono przed stroną.

Ponadto pełnomocnik kwestionuje zasadność nieuwzględnienia przez organ kontrolny przedłożonej umowy pożyczki z dnia 9 września 2003r., na podstawie której podatnik nabył prawo dysponowania kwotą 400.000zł przekazaną tytułem zaliczki na poczet umowy sprzedaży nieruchomości. Zdaniem pełnomocnika umowa ta została potwierdzona zeznaniami kilku osób, znalazła swoje odbicie w księgach rachunkowych Spółki "[...]".

Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym stwierdził, iż zobowiązanie podatkowe z tytułu nieujawnionych źródeł przychodów wynikające z decyzji z dnia 30 sierpnia 2006r. zostało ustalone w nieprawidłowej (niższej) kwocie, niż to wynikało z obowiązujących przepisów prawa podatkowego - art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W kwocie wydatków poniesionych w 2003r. przez podatnika nie ujęto zapłaconych zaliczek na podatek dochodowy wynikających z PIT-5 za 2003r. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości 11.098,00zł, jak również kwoty 5.642,60zł uiszczonej w dniu 30.04.2003r. na poczet podatku należnego wynikającego z zeznania rocznego PIT-36 za 2002r.

Nie zostały również uwzględnione wydatki mieszkaniowe w wysokości 15.662,67zł. Nadto nie uwzględniono także składek zdrowotnych w wysokości 1.427,23zł opłaconych przez podatnika w związku z prowadzeniem samodzielnej działalności gospodarczej pod nazwą P.H.U. "[...]" M. Ko. oraz w s.c. "[...]", a także nieprawidłowo ustalono wynik finansowy z tytułu udziału podatnika w spółce "[...]" s.c., co spowodowało przyjęcie dochodu z tego tytułu w zawyżonej wielkości, obniżając go z kwoty 54.436,65zł do kwoty53.548,15zł..

Postanowieniem z dnia 29 grudnia 2008r. działając w oparciu o przepis art. 230 § 1 Ordynacji podatkowej - sprawę przekazano Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu celem dokonania wymiaru uzupełniającego i zmiany dotychczasowej decyzji.

Decyzją z dnia 9 lutego 2009r. uwzględniając wskazania organu odwoławczego, dokonano wymiaru uzupełniającego i zmiany decyzji z dnia 30 sierpnia 2006r. w ten sposób, że ustalono zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2003r. w wysokości 324.698,00zł, przyjmując podstawę opodatkowania w kwocie 432.930,00zł (1.967.015,11zł-1.542.939,56zł-464,01zł+9.318,39zł).

W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik, podtrzymując stanowisko wyrażone w odwołaniu z dnia 13 września 2006r. wskazuje jednocześnie, iż Inspektorzy UKS negując fakt przekazania zaliczki, na podstawie której podatnik miał nabyć prawo dysponowania kwotą 400.000zł, pomijają okoliczność, że podatnik po akcie notarialnym otrzymał kwotę ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości pomniejszoną o zaliczkę .

Ponadto pełnomocnik wskazuje, iż akt notarialny nie jest w rozumieniu przepisów ustawy -Ordynacja podatkowa dokumentem urzędowym. Zdaniem pełnomocnika organowi I instancji znany jest dokument urzędowy - orzeczenie Sądu zasądzające od Pana M.K. na rzecz p. J. S. określoną kwotę pieniężną, które zostało zaopatrzone w klauzulę wykonalności.

Zdaniem pełnomocnika do obliczenia faktycznego przychodu z działalności gospodarczej podatnika niewystarczające są zapisy wyłącznie rejestrów VAT i obroty na koncie bankowym, ponieważ w wyniku powyższego pominięte zostały transakcje gotówkowe. Dokumentów kasowych firmy organ nie uwzględnił przy dokonywaniu rozliczenia przychodów za 2003r.

Rozpatrując - zgodnie z przepisem art. 230 § 4 Ordynacji podatkowej - odwołanie z dnia 13 września 2006r. oraz odwołanie wniesione pismem z dnia 24 lutego 2009r., Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu decyzją z 8 lipca 2009 r. utrzymał zaskarżone rozstrzygnięcie w mocy, nie znajdując podstaw do uwzględnienia zarzutów podnoszonych w odwołaniach.

Postanowieniem z dnia 26 marca 2007r. Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu, po rozpatrzeniu wniosku z dnia 23 lutego 2007r, odmówił zawieszenia postępowania w sprawie, z przyczyn podanych w uzasadnieniu tego postanowienia. Motywując wniosek o zawieszenie postępowania pełnomocnik stwierdził, że do Sądu Okręgowego w Opolu złożony został pozew o wydanie w postępowaniu upominawczym nakazu zapłaty przez J. S. kwoty 250.000zł, w związku z zawartą między stronami w dniu 18 grudnia 2000r. umową depozytu nieprawidłowego. Według pełnomocnika wydanie przez Sąd orzeczenia w tej sprawie stanowi zagadnienie wstępne od rozstrzygnięcia którego uzależnione jest wydanie decyzji w sprawie podatkowej.

Podaniem z dnia 18 kwietnia 2007r. ponownie pełnomocnik zwrócił się do organu o zawieszenie postępowania argumentując, że Prokuratura Okręgowa w Krakowie prowadzi postępowanie w sprawie składania fałszywych zeznań przez p. K. S., który był przesłuchiwany w toku postępowania kontrolnego skarbowego. Zdaniem pełnomocnika rozstrzygnięcie o fałszywości zeznań świadka stanowi zagadnienie wstępne, od rozstrzygnięcia którego uzależnione jest wydanie decyzji w niniejszej sprawie. Postanowieniem z dnia 18 maja 2007r. Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu, również odmówił zawieszenia postępowania, z przyczyn podanych w jego uzasadnieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, wyrokami z dnia 5 września 2007r. sygn. akt I SA/Op 223/07 oraz z dnia 1 października 2007r. sygn. akt I SA/Op 287/07 skargi oddalił.

Od wyroku z dnia 1 października 2007r. złożona została przez pełnomocnika podatnika skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 22 października 2008r. sygn. akt II FSK 1941/07 skargę kasacyjną oddalił.

W tym stanie rzeczy organ odwoławczy przeprowadził postępowanie umożliwiające merytoryczne rozpatrzenie sprawy, jako podstawę prawną rozstrzygnięcia powołując z art. 9 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), art. 10 ust. 1 ustawy, w tym w pkt 9 oraz art. 20 ust. 3 ustawy.

Dokonując ustaleń faktycznych zwrócono uwagę na przebieg postępowania dotyczącego rozliczenia tego samego podatku za 2002 r.

Decyzją z dnia 30 września 2008r. Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Opolu z dnia 30 marca 2006r obejmującą rozstrzygnięcie w zakresie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego w kwocie 101.319 zł od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2002r. Wskazana decyzja została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, który wyrokiem z dnia 30 stycznia 2009r. skargę oddalił (sygn. akt I SA/Op 389/08).

Powyższe oznacza, że w 2002r. wystąpił niedobór środków płatniczych na sfinansowanie wydatków tego roku, skutkiem czego w 2003r. nie było możliwe pokrycie wydatków z dochodów i mienia z okresów poprzednich (poza środkami na rachunku bankowym).

Zasadniczą kwestią sporną, podnoszoną zarówno w toku postępowania przed organem I instancji, jak i postępowania odwoławczego było nieuwzględnienie umowy pożyczki z dnia 9 września 2003r. w kwocie 400.000,00zł, na podstawie której podatnik miał otrzymać w/w kwotę do dyspozycji tytułem zaliczki na poczet sprzedaży nieruchomości. Przy czym w odwołaniu z dnia 24 lutego 2009r. dodatkowo wskazano na nieujęcie przez organ I instancji, pomimo przyjęcia metody kasowej, w wyliczeniach związanych z działalnością gospodarczą strony rozliczeń kasowych, lecz oparcie się wyłącznie na rejestrach VAT i operacjach na rachunkach bankowych.

Ponadto zakwestionowano ustalenia organu I instancji dotyczące utrzymania dzieci, zgodnie z którymi podatnik był osobą zobowiązaną do uczestniczenia w utrzymywaniu swoich dzieci, a także przyjęcia, iż na dzień 31.12.2002r. posiadał zaledwie 464,01zł oszczędności.

Poddano szczegółowej analizie zasadność twierdzeń odnoszących się do przedmiotowej pożyczki. W tym celu zbadano i oceniono wszystkie dowody dotyczące tej kwestii.

Podatnik przedłożył umowę pożyczki zawartą w dniu 9 września 2003r. pomiędzy Spółką "[...]" reprezentowaną przez Prezesa Zarządu p. J. R. a p. J.S. udziałowcem w/w spółki. Na mocy zawartej umowy p. J. S. zobowiązała się do udzielenia spółce "[...]" pożyczki inwestycyjnej w kwocie 400.000,00 zł, na okres 20 miesięcy, oprocentowanej w wysokości 4,5 % w stosunku rocznym. Spółka "[...]" zobowiązała p. J. S. do dokonania wpłaty w kwocie 400.000,00 zł bezpośrednio podatnikowi -Panu M. K.. Z jej treści umowy wynikało, że podatnik nie składał oświadczenia woli, a jedynie w § 6 umowy oświadczył o zamiarze zawarcia ze spółką "[...]" umowy sprzedaży należącej do niego nieruchomości położonej w N. przy ul. [...] (KW nr [...]), w terminie i na warunkach określonych w umowie przedwstępnej, mającej stanowić załącznik do umowy pożyczki z dnia 9 września 2003r. W świetle § 9 umowy pożyczki - potwierdził podatnik odbiór kwoty 400.000,00 zł, stanowiącej zaliczkę na poczet sprzedaży przedmiotowej nieruchomości (§ 7 umowy).

Opisana umowa pożyczki z dnia 9 września 2003r. została zaksięgowana w księgach rachunkowych spółki "[...]" dopiero dowodem PK nr 5/14/04 z dnia 29 kwietnia 2004r. ( na kontach 249-02 "inne rozliczenia -różne" i 252-"pożyczki otrzymane"), bowiem zgodnie z oświadczeniem Prezesa Zarządu p. J. R. z dnia 1 czerwca 2005r.- została cyt. "zawieruszona wśród innych dokumentów, a po jej znalezieniu przekazana do działu księgowości" .

Spłata pożyczki wraz z odsetkami w kwocie 30.000,00 zł nastąpiła - jak wynikało z dowodu wypłaty KW nr 2/05/05 - w dniu 9 maja 2005r.

Poza przedmiotową umową pożyczki, do akt sprawy przedłożono umowę przedwstępną kupna sprzedaży nieruchomości położonej w N. przy ul. [...] z dnia 28 sierpnia 2003r., zawartą przez podatnika i p. J. R., działającego w imieniu i na rzecz Spółki "[...]". Zgodnie z postanowieniami umowy, podatnik zobowiązał się do sprzedaży przedmiotowej nieruchomości za kwotę nie wyższą niż 800.000,00 zł, w terminie nie późniejszym niż 14 dni od dnia powiadomienia Spółki o zakończeniu prac remontowych. W umowie przewidziano karę umowną w wysokości 50.000,00 zł, w przypadku gdyby umowa definitywna nie doszła do skutku z winy którejkolwiek ze stron. W przedmiotowej umowie nie zawarto natomiast jakichkolwiek postanowień dotyczących zaliczek, czy zadatków na poczet zakupu nieruchomości.

Zgodnie z odpisem aktu notarialnego z dnia 16 stycznia 2004r. Repertorium A nr 173/2004 podatnik sprzedał ostatecznie Spółce "[...]" nieruchomość położoną w N. przy ul. [...], stanowiącą grunt o pow. 5 arów i 70 m2, zabudowany wolnostojącym, dwukondygnacyjnym, niepodpiwniczonym budynkiem biurowo-produkcyjnym wraz z parkingiem. Nieruchomość została sprzedana za kwotę 800.000,00 zł, przy czym zgodnie z § 5 aktu notarialnego p. J. R. w imieniu reprezentowanej Spółki zobowiązał się zapłacić sprzedawcy całą należną cenę gotówką niezwłocznie po podpisaniu umowy lub przelewem na wskazane przez niego konto bankowe.

W celu ustalenia jaką kwotę faktycznie zapłaciła Spółka z o.o. "[...]" w wykonaniu umowy sprzedaży nieruchomości z dnia 16 stycznia 2004r., a także w jaki sposób zapłata nastąpiła - w ramach postępowania wyjaśniającego prowadzonego przez tut. organ odwoławczy - za pośrednictwem organu I instancji zwrócono się do w/w Spółki o przedłożenie dokumentów księgowych potwierdzających dokonanie stosownych księgowań w tym zakresie. Na podstawie przedłożonych przez Spółkę dokumentów ustalono, iż wydatki Spółki z tytułu zakupu przedmiotowej nieruchomości dotyczyły roku 2004.

Z ustalonego na podstawie wyżej omówionych dowodów źródłowych stanu faktycznego sprawy wynika, iż podatnik sprzedał Spółce "[...]" w 2004r. za kwotę 800.000,00 zł nieruchomość, zakupioną w 2001r. za kwotę 103.557,00 zł. Zarówno w umowie przedwstępnej z dnia 28 sierpnia 2003r., jak i w umowie sprzedaży z dnia 16 stycznia 2004r., nie wskazano, że na poczet sprzedaży nieruchomości zostanie przekazana jakakolwiek zaliczka pieniężna. Przeciwnie, jak już wyżej wskazano, w akcie notarialnym z dnia 16 stycznia 2004r. jednoznacznie napisano, że cała należna cena zostanie przekazana po podpisaniu aktu notarialnego. Przesłuchiwana w dniu 17.06.2005r. na tę okoliczność p. J. S. zeznała, że w dniu zawarcia przedmiotowej umowy pożyczki w siedzibie Spółki "[...]"w Opolu przekazała bezpośrednio podatnikowi kwotę 400.000,00zł, a obecny przy podpisaniu p. J. R., w oświadczeniu z dnia 01.06.2005r., potwierdził te zeznania, niemniej jednak należy wskazać zdaniem organu odwoławczego, iż powyższe zeznania, z których wynikają inne okoliczności niż stwierdzone umową notarialną, nie mogą stanowić podstawy do uznania przebiegu zdarzeń wbrew zapisom aktu notarialnego.

Powoływanie się przez podatnika na fakt otrzymania zaliczki, podczas gdy z aktu notarialnego wynika okoliczność przeciwna, nie zasługuje na uwzględnienie. Dodatkowym argumentem przemawiającym za słusznością podjętego stanowiska jest fakt, iż mało prawdopodobnym jest, by Prezes Zarządu p.R. podpisując umowę w imieniu Spółki, nie pamiętał, że połowa należnej ceny została już zapłacona cztery miesiące wcześniej, jak również to, iż rzekoma umowa pożyczki została zaksięgowana w księgach rachunkowych Spółki "[...]" dopiero po upływie czterech miesięcy od zakupu przez Spółkę przedmiotowej nieruchomości.

Potwierdzeniem powyższego jest również fakt, iż od wyżej wymienionej umowy pożyczki jak ustalono na podstawie systemu POL TAX - nie uiszczono podatku od czynności cywilnoprawnych, ani też nie złożono stosownej deklaracji (PCC-l).

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż słusznie organ I instancji nie uznał za przychód w 2003r. kwoty 400.000,00 zł z tytułu opisanej wyżej umowy.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego stanu posiadanych przez podatnika oszczędności na dzień 31 grudnia 2002r., organ odwoławczy stwierdził, że ustalona przez organ I instancji kwota oszczędności w wysokości 464,01zł wynika z przeprowadzonej analizy złożonego przez w dniu 18 kwietnia 2005r. oświadczenia majątkowego oraz uzyskanych w latach poprzednich (2000, 2001, 2002) przychodów, jak i ponoszonych za ten okres wydatków, co znalazło odzwierciedlenie w wydanych przez organ I i II instancji za te lata decyzjach.

Przyjęty w decyzji stan środków pieniężnych, będący w posiadaniu podatnika na dzień 31 grudnia 2002r. udokumentowany zaświadczeniem instytucji finansowej, wynosił 464,01zł. Z uwagi na fakt, iż nie przedłożył wiarygodnych dowodów na okoliczność, posiadania na dzień 1 stycznia 2003r. innych oszczędności.

Również zarzut dotyczący wysokości ponoszonych przez podatnika wydatków na utrzymanie dzieci organ uznał za chybiony, bowiem w piśmie z dnia 12 grudnia 2005r.podatnik wykazał, iż wydatki ponoszone na własne potrzeby w latach 2000-2003, kształtowały się w granicach 10.000,00 zł - 15.000,00 zł rocznie. Organ I instancji nie twierdził, że podatnik był jedynym zobowiązanym do świadczenia na rzecz utrzymania dzieci. Wobec nieprecyzyjnie podanych kosztów utrzymania własnego przyjęto statystyczne koszty utrzymania jednej osoby w 2003r. na poziomie 655,04zł miesięcznie, powiększając je o oświadczone koszty utrzymania dzieci (7.860,48zł + 7.200 zł = 15.060,48zł).

Nietrafny jest również zarzut, iż organ I instancji, pomimo przyjęcia metody kasowej przy rozliczeniach związanych z działalnością gospodarczą oparł się wyłącznie na rejestrach VAT i operacjach na rachunkach bankowych, albowiem wysokość uzyskiwanych w 2003r. przychodów, jak również ponoszonych w tym roku wydatków z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej ustalono także na podstawie innych dowodów m. in. takich jak: deklaracje i zeznania podatkowe, podatkowa księga przychodów i rozchodów, listy płac, rejestry środków trwałych, tabele amortyzacyjne. Prowadzoną przez podatnika działalność rozliczono przy zastosowaniu tzw. metody kasowej.

Chybiony jest także zdaniem organu odwoławczego zarzut pełnomocnika w kwestii ograniczenia prawa strony do uczestnictwa w postępowaniu przez zignorowanie wniosku pełnomocnika o sporządzenie i przesłanie kserokopii całości akt sprawy. Wniosek ten został złożony przed sporządzeniem protokołów z kontroli .

Uwzględniając żądanie strony organ doręczył pełnomocnikowi protokoły kontroli, zawierające jako załączniki wszelkie dowody, które miały jakikolwiek wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Dodatkowo pełnomocnik został zapoznany w dniu 22 grudnia 200Sr. z całością zebranego materiału dowodowego, znajdującego się w aktach sprawy, przy czym zgodnie ze złożonym wnioskiem o wydanie kserokopii - otrzymał żądane kopie 4 dodatkowych dowodów .

Także zarzut wydania decyzji przez organ I instancji bez uwzględnienia podniesionych przez pełnomocnika uwag i zastrzeżeń nie jest zasadny, w istocie nie wniósł, ani też nie wskazał żadnych nowych dowodów w spawie. Zarzuty sprowadzały się do wskazania braków i omyłek w protokole kontroli, a także do odmiennej oceny materiału dowodowego i stwierdzonych w sprawie okoliczności.

Wskazał Dyrektor Izby Skarbowej, że zarzuty dotyczący obowiązków kontrolujących w zakresie informowania organów ścigania o fakcie składania fałszywych zeznań przez p. K. S. nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Zeznania tego świadka nie mają związku z niniejszą sprawą, natomiast zostały przeanalizowane i ocenione w decyzjach za lata 2000-2002. Dodatkowo należy podkreślić, iż dla poczynionych przez organy ustaleń zeznania tego świadka traktowane były jak każdy inny dowód w tych postępowaniach.

Bezpodstawnym jest również zarzut, że materiał dowodowy został przez kontrolujących zmanipulowany, a część dokumentów zatajono.

Dokonane ustalenia w pełni uzasadniały wydanie decyzji określającej wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów .

Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu stała się podstawą skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu.

W skardze pełnomocnik żąda uchylenia zaskarżonych decyzji w całości i wnosi o przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania.

Zaskarżonym decyzjom pełnomocnik zarzuca błąd w ustaleniach faktycznych oraz naruszenie prawa materialnego poprzez przyjęcie, że Skarżący nie ujawnił źródeł przychodów, naruszenie przepisów postępowania a to art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów wyrażające się w nieuznaniu, że uzyskano przychód ze środków pochodzących z zaliczki na poczet sprzedaży nieruchomości a także poprzez przyjęcie, że dowodem na fikcyjność pożyczki jest nieuiszczenie podatku od czynności cywilnoprawnych. Zarzuca również naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy a to art. 127, 220 § 1 oraz 229 Ordynacji podatkowej polegające na ograniczeniu prawa strony do dwuinstancyjnego postępowania poprzez przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do uzupełnienia.

Zarzuca również błąd w ustaleniach faktycznych przejawiający się w przyjęciu pozornego charakteru umów depozytu zawartych w latach poprzednich, co spowodowało, że stan oszczędności Skarżącego na dzień 1 stycznia 2003 r. wynosił 0 zł. Stanowisko takie stoi w sprzeczności z wyrokiem WSA w Opolu z dnia 24.07.2009 r. o sygn. akt I SA/Op 248/09 odnoszącym się do identycznego stanu faktycznego.

Kolejny zarzut dotyczy naruszenia przepisów postępowania a to art. 187 Ordynacji podatkowej, poprzez niezebranie i nierozpatrzenie całości materiału dowodowego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu podtrzymuje swoje stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wnosząc o oddalenie skargi.

W dodatkowym piśmie procesowym z 12.10.2009 r. pełnomocnik Skarżącego przesłał kopię aktu oskarżenia skierowanego przez Prokuraturę Okręgową w Krakowie o sygn. akt V Ds.68/09 na okoliczność, iż K.S. zeznał nieprawdę na okoliczność zawarcia umowy przechowania środków pieniężnych /umowa depozytu/.

W odpowiedzi na powyższe pismo procesowe Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu wyjaśnił, iż kwestia składania fałszywych zeznań przez Pana S. nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, bowiem nie jest związana z badanym rokiem podatkowym. Została omówiona i rozstrzygnięta w decyzji wymiarowej dotyczącej roku 2001.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269, ze m.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2).

Badając przedmiotową sprawę według przedstawionych kryteriów Sąd takiego naruszenia się nie dopatrzył.

Okolicznością poprzedzającą opodatkowanie podatkiem dochodowym od dochodów ze źródeł nieujawnionych w oparciu o art. 9 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), art. 10 ust. 1 ustawy, w tym w pkt 9 oraz art. 20 ust. 3 ustawy, jest wystąpienie znamion zewnętrznych, a mianowicie wydatków poniesionych w roku podatkowym oraz zgromadzonego mienia, których wysokość organ podatkowy uprawniony jest zestawić i porównać z uzyskanymi w roku podatkowym opodatkowanymi bądź zwolnionymi z podatku przychodami oraz z wartością zasobów, jakie podatnik z takich źródeł zgromadził wcześniej, w latach poprzednich. W konsekwencji, gdy poniesione wydatki nie znajdą pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oraz w zasobach wcześniej zgromadzonych opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania - organy podatkowe mogą zasadnie domniemywać, iż podatnik osiągnął przychody ze źródeł, których nie ujawnił.

Dokonane przez organy skarbowe ustalenie faktyczne poparte zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym prowadzą do stwierdzenia, że w 2003r. wystąpił u Skarżącego niedobór środków płatniczych na sfinansowanie wydatków tego roku. Podobnie przedstawiała się sytuacja w latach poprzednich tj. 2000-2002. Wbrew twierdzeniom Skarżącego ustalenia organów poczynione w powyższych kwestiach obejmujące wskazane lata były już przedmiotem rozważań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu (wyroki z dnia 28.l2.2007r. sygn. akt I SA/Op 283/07, z dnia 25.06.2008r. Sygn. akt I SA/Op 161/08 i z dnia 30 stycznia 2009r. sygn. akt I SA/Op 389/08), który skargi oddalił. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 22 października 2008r. (sygn. akt II FSK 477/08) oddalił skargę kasacyjną Pana M. K. złożoną od w/w wyroku z dnia 28.12.2007r. - w sprawie dot. 2000r.

Mówiąc o zgromadzonych przedtem zasobach majątkowych, ustawodawca miał na względzie takie zasoby majątkowe zgromadzone w latach poprzedzających rok podatkowy poniesienia wydatków, które to zasoby, wcześniej zgromadzone, istnieją także w roku ponoszenia wydatków, skoro mają to być - w myśl cyt. przepisu art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - zasoby, z jakich wydatki danego roku podatkowego są pokrywane. Dla ustalenia zatem, że poniesione przez podatnika w roku podatkowym wydatki znajdują pokrycie zgromadzonych przedtem zasobach majątkowych nie jest wystarczające wykazanie przez tegoż podatnika, iż w latach poprzedzających dany rok podatkowy osiągał on określone dochody, lecz konieczne jest wykazanie, że dochody te utworzyły określony zasób majątkowy istniejący nadal co najmniej w chwili nadejścia roku podatkowego poniesienia wydatków. Ewentualne stawianie znaku równości między uzyskaniem w okresie wcześniejszym określonych dochodów - z jednej strony i posiadaniem uzyskanego z tych dochodów zasobu majątkowego mogącego pokrywać wydatki danego roku podatkowego - z drugiej strony, oznaczałoby pomijanie w zupełności niewątpliwego faktu ponoszenia przez podatnika wydatków także w okresie poprzedzającym dany rok podatkowy. W toku postępowania podatkowego prowadzonego przez organ podatnik ma pełne uprawnienia, aby wykazać, iż poniesione wydatki znajdują pokrycie w określonym źródle albo zasobach. Wyjaśnienia te stanowią dowód w postępowaniu, podlegający weryfikacji i ocenie organu podatkowego na zasadzie art. 191 Ordynacji podatkowej. Ciężar dowodu spoczywa w takiej sytuacji przede wszystkim na podatniku, bowiem to głównie podatnik może dysponować dowodami albo wiedzą na temat pochodzenia majątku oraz źródeł finansowania ponoszonych wydatków. Jeżeli podatnik nie wykaże, iż posiadał inne legalne środki, oprócz znanych organowi, na sfinansowanie stwierdzonych wydatków z danego roku, organ podatkowy tak jak to miało miejsce w rozpoznawanej sprawie, od obliczonej różnicy wymierzy 75% podatek zryczałtowany, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów związanych z udzieloną Skarżącemu pożyczką z dnia 9 września 2003r. w kwocie 400.000,00zł, w wyniku której podatnik miał otrzymać w/w kwotę do dyspozycji tytułem zaliczki na poczet sprzedaży nieruchomości.

Zdaniem Sądu przeprowadzone w tym celu postępowanie dowodowe jednoznacznie pozwalało ustalić i ocenić wszystkich okoliczności dotyczące tej kwestii.

Z treści przedłożonej przez Skarżącego umowy pożyczki zawartej w dniu 9 września 2003r. pomiędzy Spółką "[...]" reprezentowaną przez Prezesa Zarządu p. J. R.a p. J.S. udziałowcem w/w spółki wynika, że p. J. S. zobowiązała się do udzielenia spółce "[...]" pożyczki inwestycyjnej w kwocie 400.000,00 zł, na okres 20 miesięcy, oprocentowanej w wysokości 4,5 % w stosunku rocznym.

Spółka "[...]" zobowiązała p. J. S. do dokonania wpłaty w kwocie 400.000,00 zł bezpośrednio Skarżącemu. Z § 6 wskazanej umowy wynikał zamiar zawarcia ze spółką "[...]" umowy sprzedaży należącej do Skarżącego nieruchomości położonej w N. przy ul. [...] (KW nr [...]), w terminie i na warunkach określonych w umowie przedwstępnej, mającej stanowić załącznik do umowy pożyczki z dnia 9 września 2003r. W § 9 umowy pożyczki Skarżący potwierdził odbiór kwoty 400.000,00 zł, stanowiącej zaliczkę na poczet sprzedaży przedmiotowej nieruchomości (§ 7 umowy).

Mając na uwadze powyższe, szereg okoliczności przemawia jednak za przyjęciem tezy postawionej przez organ, że faktycznie nie doszło do wykonania zawartej umowy. Jak prawidłowo wskazały organy opisana umowa pożyczki z dnia 9 września 2003r. została zaksięgowana w księgach rachunkowych spółki "[...]" dopiero z dniem 29 kwietnia 2004r. Mało przekonujące jest twierdzenie Prezesa Zarządu p. J. R. że została cyt. "zawieruszona wśród innych dokumentów, a po jej znalezieniu przekazana do działu księgowości" .

Kolejnym argumentem przemawiającym za nieuznaniem w ramach zgromadzonych środków pieniężnych kwoty 400.000.zł z tytułu opisanej pożyczki jest treść umowy przedwstępnej kupna sprzedaży nieruchomości położonej w N. przy ul. [...] z dnia 28 sierpnia 2003r., zawartej przez podatnika i p. J. R. działającego w imieniu i na rzecz Spółki "[...]". Zgodnie z postanowieniami tej umowy, Skarżący zobowiązał się do sprzedaży nieruchomości za kwotę nie wyższą niż 800.000,00 zł, nie zawarto natomiast jakichkolwiek postanowień dotyczących zaliczek, czy zadatków na poczet zakupu nieruchomości.

Koronnym dowodem w tej kwestii również jest odpis aktu notarialnego z dnia 16 stycznia 2004r. z treści którego wynika, że nieruchomość została sprzedana za kwotę 800.000,00 zł, przy czym zgodnie z § 5 aktu notarialnego p. J. R. w imieniu reprezentowanej Spółki zobowiązał się zapłacić sprzedawcy całą należną cenę gotówką niezwłocznie po podpisaniu umowy lub przelewem na wskazane przez niego konto bankowe. Dowód z dokumentu urzędowego w tym wypadku z aktu notarialnego stanowi jeden z najważniejszych środków dowodowych. Powoduje to, iż dowody z zeznań świadków i przesłuchania stron przeciwko osnowie lub ponad osnowę takiego dokumentu, nie mogą zmienić postanowień w akcie notarialnym zawartych. Osnowę dokumentu stanowi jego treść.

Organy prawidłowo ustaliły, kwotę faktycznie zapłaconą przez Spółka z o.o. "[...]" w wykonaniu umowy sprzedaży nieruchomości z dnia 16 stycznia 2004r., a także to w jaki sposób zapłata nastąpiła na podstawie przedłożonych przez Spółkę dokumentów ustalono, iż wydatki Spółki z tytułu zakupu przedmiotowej nieruchomości dotyczyły roku 2004 a nie 2003.

Nie zmienia trafności ustaleń organu przesłuchanie w dniu 17.06.2005r. na tę okoliczność p. J.S. która zeznała, że w dniu zawarcia przedmiotowej umowy pożyczki w siedzibie Spółki "[...]"w Opolu przekazała bezpośrednio podatnikowi kwotę 400.000,00zł, a obecny przy podpisaniu p. J. R. w oświadczeniu z dnia 01.06.2005r., potwierdził te zeznania. Powyższe zeznania, z których wynikają inne okoliczności niż stwierdzone umową notarialną, nie mogą stanowić podstawy do uznania przebiegu zdarzeń wbrew zapisom aktu notarialnego.

Powoływanie się przez podatnika na fakt otrzymania zaliczki, podczas gdy z aktu notarialnego wynika okoliczność przeciwna, nie zasługuje na uwzględnienie. Dodatkowym argumentem przemawiającym za słusznością podjętego stanowiska jest fakt, iż mało prawdopodobnym jest, by Prezes Zarządu p. J. R. podpisując umowę w imieniu Spółki, nie pamiętał, że połowa należnej ceny została już zapłacona cztery miesiące wcześniej.

Dowodem kolejnym jest również fakt, iż od wyżej wymienionej umowy nie uiszczono podatku od czynności cywilno-prawnych, ani też nie złożono stosownej deklaracji (PCC-l) mimo, że w przypadku innych pożyczek taki podatek odprowadzano.

W świetle tak dokonanych ustaleń należy stwierdzić, iż prawidłowo organy nie uznały za przychód w 2003r. kwoty 400.000,00 zł z tytułu opisanej umowy pożyczki.

Nie dopatrzył się Sąd naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej, bowiem organy podatkowe właściwie bez przekraczania granic swobodnej oceny dowodów poddały analizie cały zebrany materiał dowodowy i wykazały, że dana okoliczność została udowodniona.

Wskazał Sąd powyżej, że w latach 2000-2002 miał miejsce u Skarżącego niedobór środków płatniczych, zatem w sytuacji, kiedy nie przedłożono żadnych dowodów na okoliczność posiadania oszczędności na początku roku 2003 należało przyjąć za wiarygodną kwotę wskazaną przez organy skarbowe.

Także twierdzenie dotyczące posiadania w 2003 r. środków pochodzących z depozytów należy w świetle powołanych wcześniej wyroków uznać za niezasadne. Pełnomocnik Skarżącego zarzucił organom nierespektowanie wyroku Sądu w sprawie cywilnej, gdzie dochodzono w postępowaniu upominawczym zapłaty roszczenia dotyczącego depozytów.

Prawidłowo organy wskazały, że Sąd w sprawach w postępowaniu upominawczym ustala zasadność pozwu i wydaje nakaz zapłaty kierując się przesłankami z art. 497-505 kpc, nie jest natomiast w jego kompetencji ocena dowodów zebranych w postępowaniu administracyjnym. Podstawą wydania nakazu zapłaty, przy braku sprzeciwu pozwanego, stanowią przytoczone w pozwie twierdzenia powoda dotyczące istnienia i zasadności roszczenia, natomiast rolą organów skarbowych jest gromadzenie dowodów w celu dokonania ustaleń z punktu widzenia sprawy podatkowej. Odparcie powyższego zarzutu czyni zatem bezzasadnym kolejny zarzut dot. naruszenia art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwa ocenę materiału dowodowego.

Nie jest też naruszeniem art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych pominięcie czy też przypisanie innego znaczenia niż by tego chciał Skarżący, faktu ujawnienia umów depozytu nieprawidłowego w postępowaniu przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w Nysie jeszcze na 2 lata przed wszczęciem przedmiotowego postępowania. Podatnik w ramach postępowania o udzielenie pozwolenia na prowadzenie gier na podstawie ustawy z dnia 29.07.1992 r. o grach losowych i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 1998 r. Nr 102 poz. 650 ze zm.) zwracał się do tego organu o wydanie zaświadczenia o pokryciu udziałów w spółce z o.o. "[...]", wskazując jako źródło pochodzenia kapitału m.in. umowy depozytu nieprawidłowego. W ramach tamtego postępowania nie było podstaw do badania materialnej prawdziwości złożonych umów, gdyż bazowano jedynie na dokumentach przedłożonych przez stronę wnioskującą, zaś organ badał jedynie ich poprawność formalną. Tym samym okazanie takich dokumentów nie może mieć przesądzającego znaczenia w postępowaniu takim jak niniejsze, w którym badany jest rzeczywisty przepływ środków pieniężnych.

Podobnie nietrafny jest zarzut wiążący naruszenie prawa strony do zapoznania się z materiałami dowodowymi z nieprzekazaniem pełnomocnikom kopii całości akt sprawy, gdyż brak jest co do tego wyraźnego umocowania prawnego. Skarżący nie wykazał, by nierozpatrzenie wniosku o doręczenie kopii całości akt sprawy miało jakikolwiek wpływ na zapadłe w sprawie rozstrzygnięcie.

Nie dopatrzył się również Sąd naruszenia art. 220, 229 Ordynacji podatkowej skoro skarżący od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji odwołał się i uzyskał rozstrzygnięcie drugoinstancyjne. Podobnie bezzasadny jest zarzut naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania przedstawiany jako konieczność uchylenia decyzji organu I instancji a nie - przeprowadzenia postępowania dowodowego przez organ odwoławczy na podstawie art. 229 Ordynacji podatkowej .

Sąd stwierdza, że możliwość uchylenia decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji stanowią wyjątek od zasady merytorycznego rozpatrzenia sprawy przez organ odwoławczy i może być stosowana tylko wtedy, gdy organ I instancji w ogóle nie przeprowadził postępowania lub przeprowadził je w tak ograniczonym zakresie, że nie jest możliwe rozpatrzenie sprawy a równocześnie nie ma przesłanek do zastosowania uzupełnienia postępowania. Biorąc pod uwagę okoliczności rozpoznawanej sprawy Sąd uznaje, że nie wystąpiły w nim okoliczności, sprzeciwiające się zastosowaniu art. 229 O.p., gdyż zlecone dodatkowe czynności nie służyły ustaleniu nowych, istotnych dla rozstrzygnięcia faktów, ale odnosiły się do uzupełnienia materiału dowodowego, także wskutek uwzględnienia wniosków skarżącego. O bezzasadności tożsamego zarzutu podniesionego w sprawie I SAlOp 283/07 wypowiedział się NSA w Warszawie w wyroku z dnia 22.10.2008 r. sygn. akt II FSK 477/08 stwierdzając, iż art. 229 o.p. stwarza możliwość przeprowadzenia przez organ odwoławczy "dodatkowego postępowania", co wyrażono słowami "może uzupełnić".

W konkluzji Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja nie została wydana z takim naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W szczególności nie doszło do błędu w ustaleniach faktycznych, stanowiących podstawę skarżonego rozstrzygnięcia i do błędnej oceny stanu faktycznego wskutek przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów, zastrzeżonej organom podatkowym z mocy art. 191 O.p. Organ odwoławczy odniósł się w zaskarżonej decyzji do wszystkich zarzutów podniesionych w odwołaniu i wyjaśnił przyczyny ich nieuwzględnienia, nadto w sposób szeroki i nader szczegółowy rozważył wszystkie zebrane w sprawie dowody, wskazał, jaki stan faktyczny uznał za podstawę rozstrzygnięcia i przytoczył adekwatnie do przedmiotu sprawy przepisy prawa materialnego i procesowego, przedstawiając pełna argumentacje prawną .

Pełnomocnik Skarżącego skorzystał z prawa zapoznania się ze zgromadzony w sprawie materiałem dowodowym zgodnie z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej.

Reasumując, Sąd postanowił jak w sentencji wyroku skargę oddalić a to na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./.