Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 966/05
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2006-07-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 22a ust. 1 pkt 2, art. 22n ust. 2
journal: Dz.U. 2000 nr 14 poz 176
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 31 stycznia 2000 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
article: par. 2 ust. 1, par. 11 ust. 2
journal: Dz.U. 1997 nr 6 poz 35
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak (spr.), Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia del. WSA Tomasz Kolanowski, Protokolant Marta Sarnowiec, po rozpoznaniu w dniu 11 lipca 2006 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Tomasza K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 22 marca 2005 r. sygn. akt I SA/Łd 152/05 w sprawie ze skargi Tomasza K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 3 grudnia 2004 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Tomasza K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. kwotę 600 /słownie: sześćset/ złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 22 marca 2005 r., I SA/Łd 152/05 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę Tomasza K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 3 grudnia 2004 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r.

W uzasadnieniu wyroku podano, że kontrola podatkowa przeprowadzona w firmie Tomasza K. wykazała zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 26.851,19 zł w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. poprzez zawyżenie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych - samochodów ciężarowych marki "Mercedes Sprinter" i "Mercedes Vito 110". Wskazano, że pierwszy z pojazdów został nabyty w dniu 8 listopada 1999 r. w Niemczech za cenę 6.000 DM. W deklaracji SAD jego wartość określono na kwotę 19.334,60 zł. Drugi zaś samochód zakupiono w dniu 22 lipca 2002 r. za kwotę 24.400 zł. Oba pojazdy zostały przyjęte jako środki trwałe do używania odpowiednio w dniu 26 listopada 1999 r. i w dniu 30 września 2002 r., przy czym wartość początkową "Mercedesa Sprinter" w wysokości 88.650 zł i "Mercedesa Vito 110" w wysokości 76.300 zł skarżący ustalił na podstawie wycen sporządzonych przez rzeczoznawcę branży motoryzacyjnej.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. decyzją z dnia 14 maja 2004 r. określił Tomaszowi K. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. w kwocie 14.770,50 zł.

Z uwagi na brak pełnego uzasadnienia decyzji oraz nieokreślenie wysokości odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy za poszczególne miesiące 2002 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił powyższą decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji.

Decyzją z dnia 10 września 2004 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. ponownie określił Tomaszowi K. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. w kwocie 14.770,50 zł oraz wysokość odsetek od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek w łącznej kwocie 1.501,60 zł.

Decyzją z dnia 3 grudnia 2004 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. Tomasz K. zarzucił naruszenie art. 22 ust. 1 w związku z art. 22a ust. 1, art. 22g ust. 8, 9 i 16 i art. 22n ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176 ze zm./ oraz par. 2 ust. 1, par. 6 ust. 6, 7 i 16 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych /Dz.U. nr 6 poz. 35 ze zm./, art. 51 par. 1 i 2, art. 53 i art. 53a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ w związku z art. 45 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 193 par. 3 Ordynacji podatkowej w związku z par. 11 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2000 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów /Dz.U. nr 116 poz. 1222 ze zm./.

W uzasadnieniu skargi zakwestionowano sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych na podstawie ceny ich nabycia. Zdaniem skarżącego, nie ulega bowiem wątpliwości, że w momencie zakupu samochody ciężarowe były uszkodzone, niezdatne do użytku i wymagały napraw. Pojazdy nie spełniały zatem warunków zakwalifikowania ich do środków trwałych. Zdaniem Tomasza K. ustalenie wartości początkowej na podstawie wyceny biegłego było uprawnione i zgodne z art. 22g ust. 8 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skarżący podniósł, iż ani ustawa ani rozporządzenie nie przewidują nakazu zlecenia napraw innym podmiotom gospodarczym. Nie ma zatem przeszkód, aby doprowadzenie pojazdu do stanu używalności nastąpiło, tak jak w rozpatrywanym przypadku, przy wykorzystaniu umiejętności i doświadczenia zawodowego skarżącego.

Skarżący nie zgodził się także z twierdzeniem organu odwoławczego jakoby samochody już w momencie ich nabycia były przeznaczone dla celów prowadzonej działalności gospodarczej.

Podkreślono, iż przepisy podatkowe nie zawierają urzędowego wzoru ewidencji środków trwałych. Funkcję ewidencji może spełniać nawet odręcznie prowadzony dokument, wystarczy aby zawierał on elementy wymienione w art. 22n ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i poprzednio par. 11 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Zatem użyte w przepisach sformułowanie "przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu" odnosi się do konkretnego środka trwałego, a nie ewidencji w postaci książki założonej i prowadzonej dla wygody podatnika od początku działalności gospodarczej i obejmującej wszystkie środki trwałe niezależnie od daty ich wprowadzenia do używania.

W ocenie skarżącego wobec wykazania, iż odpisy amortyzacyjny były wyliczone prawidłowo, nieuznanie za dowód podatkowej księgi przychodów i rozchodów jest nieuprawnione. Stanowisko organów opiera się bowiem na dowolnym przyjęciu, iż podatnik naruszył par. 11 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów poprzez zaliczenie w koszty uzyskania przychodu kwoty odpisów amortyzacyjnych w zawyżonej wysokości.

Dodano, iż określona w decyzji wysokość odsetek jest sprzeczna z art. 45 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 51 par. 1, art. 53 i art. 53a Ordynacji podatkowej. Jednocześnie uznano, iż art. 53a nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ zakwestionowanie prawidłowości rozliczenia podatkowego miało miejsce po złożeniu zeznania i wpłacie w całości podatku w kwocie zgodnej z tym zeznaniem.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko zajęte w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w uzasadnieniu wyroku przywołał treść par. 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podnosząc, że z powołanych przepisów nie wynika, aby podatnik prowadzący działalność gospodarczą nie mógł nabyć na cele tej działalności maszyn i urządzeń niekompletnych i niezdatnych do użytku, a następnie dokonać ich remontu. Takie maszyny i urządzenia nie mogą być jedynie środkami trwałymi i nie podlegają amortyzacji.

Wskazano, iż ustalenie wartości początkowej środka trwałego ma znaczenie dopiero przy wprowadzeniu go do ewidencji. Jeżeli nabycie nastąpiło w drodze kupna, to, zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i par. 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, za wartość początkową środka trwałego uznaje się cenę nabycia. Warunki dopuszczalności ustalenia wartości początkowej w oparciu o wycenę dokonaną przez podatnika określa natomiast art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i odpowiednio par. 6 ust. 6 wspomnianego wyżej rozporządzenia. W ocenie Sądu na gruncie niniejszej sprawy brak przesłanek do zastosowania powołanego art. 22g ust. 8. Organy podatkowe ustaliły, iż skarżący nabył środki trwałe w drodze kupna, a ich przekazanie do używania w prowadzonej działalności gospodarczej nastąpiło w bardzo krótkim czasie od dnia zakupu.

W dalszej części rozważań skład orzekający odniósł się do wydatków poczynionych na remont pojazdów. Wbrew twierdzeniom organu odwoławczego uznano, iż wydatki te nie mogłyby zwiększyć wartości początkowej samochodów. Koszty remontu nie powiększają kosztów związanych z zakupem, a wartość początkową środka trwałego powiększa się jedynie o sumę wydatków na ich ulepszenie /art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i odpowiednio par. 6 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych/. Sąd odwołując się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 lipca 1999 r., I SA/Łd 2131/98 zwrócił uwagę, iż ulepszenie należy odróżnić od remontu, który oznacza czynności zmierzające do przywrócenia pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego łącznie z wymianą zużytych składników technicznych. Wydatki w tym zakresie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów niezależnie od ich wielkości. Podkreślono jednocześnie, iż zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodów nie uważa się m. in. wartości własnej pracy podatnika. W konsekwencji należy przyjąć, że skarżący, który dokonał remontów we własnym zakresie i nie posiada dowodów poniesienia związanych z tym wydatków, nie może skorzystać z możliwości ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów.

Wskazano również, iż z brzmienia art. 22n ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wynika, iż w ust. 2 tego przepisu mowa jest o jednej ewidencji środków trwałych wykorzystywanych w działalności gospodarczej. Zatem twierdzenie skarżącego, że ewidencję taką zakłada się oddzielnie dla każdego środka trwałego jest nieuprawnione.

Sąd nie podzielił argumentacji skarżącego dotyczącej naruszenia art. 193 par. 3 Ordynacji podatkowej w związku z par. 11 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wyjaśniono, iż zapisy księgi podatkowej nie odzwierciedlały rzeczywistego stanu odpisów amortyzacyjnych, co świadczy o nierzetelności księgi. Mimo, iż organ pierwszej instancji stwierdził wadliwość podatkowej księgi przychodów i rozchodów za 2002 r., to błąd ten nie miał wpływu na rozstrzygnięcie. Stwierdzono, że podstawa prawna nieuznania księgi podatkowej za dowód w sprawie została określona prawidłowo.

Ustosunkowując się do zarzutu nieprawidłowego wyliczenia odsetek, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zacytował treść art. 51 par. 1 i par. 2 i art. 53 par. 1 i par. 2 oraz art. 53 par. 4 Ordynacji podatkowej i par. 2 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2002 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, dokonywania zaokrągleń oraz zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach /Dz.U. nr 240 poz. 2063/.

W skardze kasacyjnej od omówionego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi Tomasz K. wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy temu Sądowi do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:

1/ naruszenie przepisów prawa materialnego:

- przez błędną wykładnię art. 22a ust. 1 pkt 2 i art. 22n ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz par. 2 ust. 1 i par. 11 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wskutek przyjęcia, że zakupując w stanie niekompletnym i niezdatny do użycia samochody ciężarowe, skarżący nabył środki trwałe oraz miał obowiązek prowadzenia jednej ewidencji środków trwałych obejmującej wszystkie środki trwałe od początku uruchomienia działalności gospodarczej,

- przez niewłaściwe zastosowanie art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz par. 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przez przyjęcie, że wartością początkową wprowadzonych następnie do ewidencji środków trwałych samochodów, po uprzednim doprowadzeniu ich do stanu używalności, jest cena nabycia, to jest kwota należna zbywcy za pojazdy w stanie niekompletnym i niezdatny do użycia;

- przez błędną wykładnię art. 53 par. 2 i par. 4, art. 53a Ordynacji podatkowej, art. 45 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz par. 2 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, dokonywania zaokrągleń oraz zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach w wyniku przyjęcia, że organy podatkowe są uprawnione do naliczania odsetek od zaniżonych zaliczek na podatek za okres, gdy w następstwie złożenia zeznania podatkowego ustał byt prawny zaliczek a stał się wymagalny podatek;

2/ mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, naruszenie przepisów postępowania, to jest:

- art. 141 par. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ przez sprzeczność w ustaleniach faktycznych i w konsekwencji nie wyjaśnienie podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia;

- art. 134 par. 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przez wydanie orzeczenia w części rozstrzygającej o nierzetelności podatkowej księgi przychodów i rozchodów, na niekorzyść skarżącego.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej powtórzono argumentację przedstawioną w skardze do Sądu pierwszej instancji. Skarżący podniósł, iż nie nabył środków trwałych, a zatem zapłacona przez niego cena nie może stanowić wartości początkowej, od której dokonywane są odpisy amortyzacyjne. Zwrócono uwagę, iż organy podatkowe odmówiły przeprowadzenia postępowania w celu wyjaśnienia zakresu wykonanych czynności i rodzaju zamontowanych części składowych, które miały doprowadzić samochody ciężarowe do stanu używalności. W ocenie autora skargi kasacyjnej w rozpatrywanej sprawie nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych w sposób przewidziany w art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a wobec braku ustaleń co do zakresu i rodzaju nakładów poczynionych na uszkodzone pojazdy, nie można ustalić czy w tym przypadku znajdzie zastosowanie ust. 8 czy ust. 9 art. 22g powołanej ustawy i odpowiednio par. 6 ust. 6 lub ust. 7 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Ustalenie wartości początkowej powinno zatem nastąpić według wyceny rzeczoznawcy.

Zwrócono uwagę, iż Sąd popadł w sprzeczność stwierdzając z jednej strony, iż niekompletne i niezdatne do użytku maszyny i urządzenia nie mogą być uznane za środki trwałe, a z drugiej traktując nabycie niekompletnych urządzeń i maszyn jako zakupu środków trwałych.

Podkreślono ponadto, iż zakończenie roku podatkowego powoduje, że z mocy prawa powstaje zobowiązanie podatkowe za cały rok w kwocie wynikającej z zeznania podatkowego lub decyzji organu, a ustaje byt prawny zaliczek na podatek. W konsekwencji odsetki od nieuiszczonych w terminie zaliczek na podatek mogą być naliczane do dnia 30 kwietnia roku następnego bowiem w razie niezapłacenia podatku rocznego od dnia 1 maja biegną odsetki od rocznej zaległości podatkowej. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżący powołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 maja 2004 r., FSK 149/04 /POP 2005 nr 1 poz. 12/.

W odniesieniu do podatkowej księgi przychodów i rozchodów stwierdzono, iż wskazane przez Sąd błędy, o ile zaistniały, nie dyskwalifikują księgi jako rzetelnej.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie na jego rzecz kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.

Pierwszy z zarzutów skargi dotyczy naruszenia przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię przepisów art. 22a ust. 1 pkt 2 i art. 22n ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz par. 2 ust. 1 i par. 11 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, że naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię polega na mylnym rozumieniu treści określonej normy prawnej /patrz np. J. P. Tarno - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Wyd. 2 Wyd. Prawnicze LexisNexis Warszawa 2006, str. 367/. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził, aby takim uchybieniem obarczony był zaskarżony wyrok.

Wskazać przede wszystkim trzeba, że warunkiem uznania danego środka transportu za środek trwały jest jego kompletność i zdatność do użytku. Z powołanego wyżej przepisu art. 22a ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej wynika w sposób nie budzący wątpliwości, że warunek ten powinien być spełniony w dniu przyjęcia danego środka transportu do używania a nie, jak to wynika ze skargi kasacyjnej, w dniu jego zakupu. Jako środki trwałe mogą być bowiem traktowane zarówno nabyte jak i wytworzone we własnym zakresie; dotyczy to między innymi i środków transportu. Jakkolwiek więc nabyte przez skarżącego pojazdy były niekompletne i nie nadawały się do użytku w dniu ich nabycia, to opisany wyżej warunek spełniały w dniu przyjęcia do używania.

Nie można też zarzucić zaskarżonemu wyrokowi błędnej wykładni art. 22n ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca w tym przepisie posługuje się sformułowaniem, że "podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów są obowiązani do prowadzenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zawierającej,...". Podkreślić należy, że wyraz "ewidencji" użyty został w liczbie pojedynczej, co potwierdza posłużenie się w omawianym przepisie wyrazem "zawierającej". Nadto nie można podzielić twierdzenia skarżącego co do prowadzenia oddzielnej ewidencji dla każdego środka trwałego odrębnie, skoro w przepisie art. 22n ust. 2 ustawy użyto wyrażenia "środków trwałych", a więc w liczbie mnogiej. Brak jest zatem podstaw do uznania, że przepis ten został mylnie zrozumiany przez Sąd pierwszej instancji.

Drugi w kolejności zawarty w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia prawa materialnego polega na niewłaściwym zastosowaniu art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i par. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Uchybienie prawu materialnemu przez niewłaściwe zastosowanie polega na tzw. błędzie w subsumcji, który sprowadza się do tego, że stan faktyczny ustalony w sprawie błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej albo, że ustalony stan faktyczny błędnie nie "podciągnięto" pod hipotezę określonej normy prawnej /op.cit./. Takiej wady nie można przypisać zaskarżonemu wyrokowi.

Powołane wyżej przepisy przewidują bowiem, że za wartość początkową środka trwałego uważa się cenę nabycia w razie jego nabycia w drodze kupna. Nie było sporne w sprawie, ani na etapie postępowania podatkowego ani też postępowania sądowego, że skarżący przedmiotowe środki transportowe zakupił. Cena ich nabycia była znana, nie były również wytworzone we własnym zakresie /art. 22g ust. 8 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych/, toteż nie zachodziły, jak to trafnie przyjęto w zaskarżonym wyroku, podstawy do ustalenia wartości początkowych przedmiotowych środków trwałych według wyceny podatnika ani też biegłego.

Zarzut błędnej wykładni art. 53 par. 2 i 4, art. 53a Ordynacji podatkowej, art. 46 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz par. 2 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2002 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, dokonywania zaokrągleń oraz zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach /Dz.U. nr 240 poz. 2063/ nie może być uznany za zasadny. Z treści uzasadnienia nie wynika, aby Sąd pierwszej instancji dokonał rozstrzygnięcia w tym przedmiocie, ograniczając się w istocie do zacytowania wskazanych wyżej przepisów prawa. Dlatego też można w tym wypadku raczej mówić o naruszeniu przepisu postępowania sądowego, a mianowicie art. 141 par. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./. Jednak zarzut naruszenia tego przepisu w omawianym aspekcie sprawy w skardze kasacyjnej podniesiony nie został, a więc rozpoznany być nie może przez Naczelny Sąd Administracyjny z mocy art. 183 par. 1 powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Pozostałe zarzuty odnoszące się do naruszenia przepisów postępowania nie zasługują na uwzględnienie. Treść uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie potwierdza wywodów autorki skargi kasacyjnej w zakresie nie wyjaśnienia podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia /art. 141 par. 4 cytowanego Prawa/. Powołano w motywach właściwe przepisy prawa materialnego i procesowego, stanowiące taką podstawę a także odniesiono się do stanu faktycznego ustalonego przez organy podatkowe w trakcie prowadzonego przez nie postępowania.

Analogicznie należy ocenić zarzut naruszenia art. 134 par. 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Rozważania Sądu pierwszej instancji dotyczyły naruszenia przepisów art. 193 par. 3 i 4 Ordynacji podatkowej. Ten ostatni przepis nakazuje organowi podatkowemu nieuznanie za dowód w postępowaniu podatkowym ksiąg prowadzonych nierzetelnie lub w sposób wadliwy. W tej sytuacji zarówno nierzetelność ksiąg jak i ich wadliwość powoduje analogiczny skutek prawny. Nie ma zatem podstaw do wywodzenia, że rozważania Sądu co do tego czy księgi w sprawie niniejszej były wadliwe czy też nierzetelne mogły mieć wpływ na wynik sprawy, a tym bardziej rozważania te nie mogą być uznane za naruszające zasadę zakazu orzekania na niekorzyść skarżącego. Podkreślenia przy tym wymaga okoliczność, że w decyzjach organów podatkowych powołano prawidłową podstawę prawną rozstrzygnięcia w tym względzie, a więc art. 193 par. 4 Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na uwadze, skoro zarzuty skargi kasacyjnej okazały się nieusprawiedliwione, na podstawie przepisów art. 184 i art. 204 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku.