Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2174/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-11-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony wyrok oraz decyzję I i II instancji
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy: article: art. 20 ust. 3
journal: Dz.U. 1991 nr 80 poz 350
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA (del.) Danuta Małysz (sprawozdawca), Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 4 listopada 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L.G. i M.G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 19 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 541/13 w sprawie ze skarg L.G. i M.G. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 29 lipca 2010 r., nr [...], [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżone decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 29 lipca 2010 r. nr [...] i [...] oraz poprzedzające je decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia 13 listopada 2009 r. nr [...] i [...], 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie na rzecz L.G. kwotę 13.771 (trzynaście tysięcy siedemset siedemdziesiąt jeden) złotych oraz na rzecz M.G. kwotę 18.129 (osiemnaście tysięcy sto dwadzieścia dziewięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 19 kwietnia 2013r. w sprawie I SA/Kr 541/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargi L. G. i M. G. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 29 lipca 2010r., nr [...] i nr [...], w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów.

W uzasadnieniu powyższego wyroku Sąd I instancji podał, że decyzjami z dnia 13 listopada 2009r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. ustalił L. G. i M. G. zobowiązania podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w kwotach, odpowiednio, 1003040,00 zł i 1293526,00 zł, zaś wymienionymi wyżej decyzjami z dnia 29 lipca 2010r. Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpatrzeniu odwołań L. G. i M. G., uchylił decyzje organu I instancji w całości i ustalił zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. L. G. w kwocie 438074,00 zł oraz M. G. w kwocie 728561,00 zł. W uzasadnieniach decyzji wyjaśniono, że ze względu na pozostawanie małżonków w 2003r. w ustawowej wspólności majątkowej oraz złożenie przez małżonków wspólnego zeznania o wysokości osiągniętych dochodów za 2003r. organy dokonały łącznego rozliczenia uzyskanych przez małżonków przychodów i poniesionych wydatków w 2003r. dotyczących ich majątku wspólnego, a także rozliczenia przychodów i wydatków w 2003r. M.G. dotyczących jego majątku odrębnego. W zakresie wydatków uwzględnione zostały: - koszty utrzymania w oparciu o dane statystyczne, gdyż podatnicy nie odpowiedzieli na skierowane do nich wezwania do złożenia oświadczeń o poniesionych wydatkach i uzyskanych dochodach za 2003r., - koszty nabycia przez M.G. do jego majątku odrębnego udziałów we współwłasności szeregu nieruchomości, - wpłata raty na mieszkanie, - wpłaty w styczniu i lutym 2003r. na rzecz J. spółki z o.o. tytułem pożyczki udzielonej przez M.G., - cena zapłacona przez M.G. w sierpniu 2003r. za nabycie samochodu marki BMW 745, - wydatki na nabycie 50 udziałów P. spółki z o.o., - wydatki na objęcie w wymienionej spółce 2900 nowych udziałów, wobec faktu, że zgodnie z oświadczeniem zarządu spółki wpłaty na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego zostały w całości wniesione, - kwota wpłacona D. [...], - kwota spłaty pożyczki hipotecznej w B. [...], - wydatki poniesione w 2003r. na zakup samochodu BMW 730D i samochodu Lancia, - wpłaty do fundacji, - darowizny dla L., - wpłaty na rachunek bankowy PKO S.A. Natomiast w zakresie dochodów wskazano, że wypracowany w 2003r. zysk z działalności gospodarczej prowadzonej przez małżonków w ramach P. I.-C. [...] został pozostawiony w całości w spółce (przeznaczono go na zwiększenie kapitału wspólników), L.G. poza dochodami z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej w ramach tej spółki nie deklarowała innych dochodów podlegających opodatkowaniu, zaś M.G. w 2003r. uzyskał nadto dochód z najmu, którego wysokość została przez organy zweryfikowana. Po stronie dochodów zostały także uwzględnione wypłaty z rachunków bankowych, na podstawie danych uzyskanych z banków w trybie art.33a ustawy o kontroli skarbowej. Jako dochody wzięto również pod uwagę: - saldo wzajemnych rozliczeń między M.G. a spółką P. I.-C., - kwotę uzyskaną ze sprzedaży samochodu BMW 745, - cenę otrzymaną z tytułu sprzedaży przez spółkę samochodu Fiat Cinquecento 170, - kwotę będącą efektem transakcji sprzedaży samochodu BMW 730D, - należność ze sprzedaży nieruchomości. Stan początkowy, którym małżonkowie mogli dysponować w 2003r., został ustalony na kwotę 34437,00 zł. Uwzględniając te ustalenia organ II instancji dokonał szczegółowego rozliczenia osiągniętych przez małżonków przychodów i poniesionych wydatków. Odwołując się do art.43 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy wydatki przypisano w równych częściach na oboje małżonków.

Ponadto organ odwoławczy uznał za nieuzasadniony zarzut przedawnienia. Podniósł, że decyzje organu I instancji ustalające zobowiązanie podatkowe zostały doręczone w dniu 13.11.2009r., tj. przed upływem 5 letniego terminu przedawnienia. Wyjaśnił także, że w świetle art.20 ust.3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006r. wartość zgromadzonego mienia ustala się w roku podatkowym, niezależnie od tego, czy wydatki nastąpiły przed zgromadzeniem, czy po zgromadzeniu tego mienia.

W skargach wniesionych na powyższe decyzje L. G. i M. G. (skarżący) zarzucili naruszenie: - art.68 § 4 oraz art.247 § 1 pkt 2, 3, 6, 7 Ordynacji podatkowej przez wydanie decyzji bez podstawy prawnej, z rażącym naruszeniem prawa, obarczonej trwałą niewykonalnością od dnia wydania oraz zawierającą wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, gdyż z uwagi na przedawnienie zobowiązanie nie powstało, - art.120 Ordynacji podatkowej przez wydanie decyzji na podstawie nieobowiązujących przepisów prawa - ustawy o zobowiązaniach podatkowych, - art.121 § 1 Ordynacji podatkowej przez wydanie decyzji w oderwaniu od obowiązujących przepisów i stanu faktycznego, a także błędne ustalenie stanu faktycznego i prawnego.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o oddalenie obu skarg.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie postanowił połączyć sprawy ze skarg, o których mowa wyżej, oznaczone sygnaturami akt I SA/Kr 541/13 i I SA/Kr 542/13, do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia - na podstawie art.111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r. poz.270 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a.".

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie o oddaleniu skargi Sąd I instancji nie podzielił poglądów skarżących co do wydania zaskarżonych decyzji z naruszeniem art.247 § 1 pkt 2, 3, 6 i 7 w związku z art.68 § 4 Ordynacji podatkowej. Wyjaśnił, że stosownie do treści ostatniego z wymienionych przepisów zobowiązanie z tytułu opodatkowania dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku, w którym upłynął termin złożenia zeznania rocznego dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, za rok podatkowy, którego dotyczy decyzja, w sprawie zaś niesporna jest okoliczność doręczenia decyzji organu I instancji w dniu 13.11.2009r., a więc przed upływem terminu, o którym mowa w art.68 § 4 Ordynacji podatkowej. Decyzje te, mające charakter konstytutywny, wykreowały - z chwilą ich doręczenia - zobowiązanie podatkowe z tytułu opodatkowania dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych za 2003r. Wydane następnie - na skutek postępowania odwoławczego - reformatoryjne decyzje organu II instancji nie kreują tego zobowiązania po raz kolejny, a tylko zmniejszyły jego wysokość. Sąd I instancji stwierdził, odwołując się do poglądów prezentowanych w uzasadnieniach orzeczeń sądu administracyjnego, że doręczenie zaskarżonych decyzji po upływie terminu przedawnienia nie stanowi naruszenia art.68 § 4 Ordynacji podatkowej, upływ 5 letniego terminu do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe nie jest przeszkodą do uchylenia przez organ odwoławczy, w całości lub w części, zakwestionowanej decyzji i orzeczenia co do istoty sprawy w przypadku, gdy decyzja organu I instancji została wydana przed upływem tego terminu, a przytoczone w skargach obszerne fragmenty orzeczeń sądów administracyjnych nie mogą skutecznie podważyć przedstawionego stanowiska, gdyż dotyczą art.70 § 1 Ordynacji podatkowej, który reguluje kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego, a nie przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art.68 § 4 Ordynacji podatkowej.

Dalej Sąd I instancji stwierdził, że podstawą materialnoprawną wydania zaskarżonych decyzji był art.20 ust.3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz.176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2003r. zwanej dalej "u.p.d.o.f.". Stosownie przy tym do art.20 ust.1 u.p.d.o.f. za przychody z innych źródeł, o których mowa w art.10 ust.1 pkt 9, uważa się między innymi przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach, a wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania (art.20 ust.3 u.p.d.o.f.). W oparciu o powołane przepisy organy podatkowe dokonują porównania wysokości wydatków, jakie podatnik poniósł w ciągu roku podatkowego, z wartością opodatkowanych bądź zwolnionych z opodatkowania zasobów finansowych, jakie zgromadził w tym roku oraz zasobów, które zgromadził przed jego rozpoczęciem. Z treści powyższych przepisów wynika, że posiadane przedtem zasoby finansowe muszą pochodzić z ujawnionych źródeł - opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania.

Sąd I instancji podkreślił, że jeżeli w toku postępowania podatkowego zostanie stwierdzone poniesienie wydatków przekraczających zeznany dochód, to na podatniku ciąży wykazanie, że wydatki te znajdują pokrycie w określonych źródłach lub posiadanych zasobach. Stwierdził przy tym, że chociaż jest oczywiste, że stanowiące przedmiot postępowania ustalenia dotyczące wysokości przychodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzącego z nieujawnionych źródeł należą do obowiązków prowadzącego to postępowanie organu podatkowego, na którym też spoczywa ciężar dowodzenia faktów wskazujących na wysokość poniesionych w roku podatkowym przez podatnika wydatków oraz wartość zgromadzonego przezeń w tymże roku mienia (art.122 i art.187 § 1 Ordynacji podatkowej), to jednak z natury rzeczy i charakteru prawnopodatkowej instytucji opodatkowania "nieujawnionych przychodów" wynika, że ciężar dowodzenia tego, że wydatki te i wartości znajdują pokrycie w mieniu zgromadzonym także w latach poprzednich, które pochodzi z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, przerzucony został na podatnika, bowiem tylko on jest dysponentem pełnej wiedzy na temat przychodów w tych latach uzyskanych. Innymi słowy, o przejęciu ciężaru dowodzenia przez stronę można mówić dopiero w momencie stwierdzenia różnicy, która wskazuje na niedeklarowanie wszystkich przychodów, natomiast do momentu stwierdzenia powyższej dyferencji ciężar dowodu spoczywa na organie podatkowym. Jednocześnie Sąd podkreślił, że restrykcyjne uregulowanie przewidziane w art.30 ust.1 pkt 7 u.p.d.o.f. w zakresie opodatkowania dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów w wysokości 75 % dochodu wymaga, aby przepis ten był stosowany po szczególnie starannie przeprowadzonym postępowaniu, mającym na celu dokładne wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności faktycznych i sprawdzeniu prawidłowości wyjaśnień podatnika. Jeżeli zatem podatnik uprawdopodobni, że posiadał lub mógł posiadać kwestionowane kwoty pieniędzy, a materiał ten jest niepełny lub sprzeczny z innymi dowodami, nawet zgłoszonymi wcześniej przez podatnika, to na organach podatkowych ciąży obowiązek uzupełnienia go z własnej inicjatywy, aż do uzyskania pewności co do istnienia określonego stanu faktycznego i prawnego. W tym aspekcie szczególne wymagania związane są z postępowaniem dowodowym. Powinno ono cechować się zachowanie zasad wyrażonych w art.187 § 1 i art.191 Ordynacji podatkowej.

Uwzględniając powyższe Sąd I instancji stwierdził, że w zaskarżonych decyzjach zostało ustalone, iż w 2003r. poniesione przez skarżących wydatki przekroczyły o kwotę 1168197,87 zł wartość uzyskanych przychodów i ustalenie to ocenił jako dokonane prawidłowo, a nawet ze szczególną starannością - wszystkie okoliczności dotyczące źródeł finansowania wydatków były w sposób wręcz drobiazgowy przeanalizowane i stały się przedmiotem rzetelnej, kompleksowej i pełnej oceny, w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji dokonane zostało szczegółowe rozliczenie poniesionych w 2003r. wydatków oraz posiadanych przez skarżących dochodów. Zarzuty podniesione w skargach Sąd uznał za nieuzasadnione.

Zdaniem Sądu I instancji, ustalenie przez organ podatkowy określonego stanu faktycznego skutkowało zastosowaniem do niego normy wynikającej z art.20 ust.3 u.p.d.o.f., a zatem także podanego tam mechanizmu obliczenia wysokości dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących z nieujawnionych źródeł przychodów, natomiast niezastosowanie tych przepisów prawa materialnego do prawidłowo ustalonego stanu faktycznego oznaczałoby naruszenie zasady legalizmu z art.120 Ordynacji podatkowej.

Jako podstawę prawną oddalenia skarg Sąd I instancji wskazał art.151 p.p.s.a.

L. G. i M. G., reprezentowani przez pełnomocnika - radcę prawnego, zaskarżyli powyższy wyrok skargą kasacyjną, w której zarzucili jego wydanie z naruszeniem:

➢ przepisów prawa materialnego - art.20 ust.3 u.p.d.o.f. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że skarżący czynili wydatki ze środków pochodzących z przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych,

➢ przepisów postępowania: - art.145 § 1 p.p.s.a. w związku z art.247 § 1 pkt 2, 3, 6 i 7 Ordynacji podatkowej przez przyjęcie, że zaskarżone decyzje nie zostały wydane po upływie terminu wskazanego w art.68 § 4 Ordynacji podatkowej,

- art.145 § 1 p.p.s.a. w związku z art.187 § 1 i art.191 Ordynacji podatkowej przez nieuchylnie zaskarżonych decyzji pomimo braku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego oraz pomimo dowolnej oceny dowodów, w szczególności przez przyjęcie, że spłacając kredyt i zawierając umowę pożyczki M.G. nie korzystał z tych samych środków pieniężnych, które posłużyły do pokrycia objętych przez niego udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym P.,

- art.145 § 1 p.p.s.a. w związku z art.123 § 1 Ordynacji podatkowej przez nieuchylenie zaskarżonych decyzji pomimo niezapewnienia czynnego udziału w postępowaniu M.G. przebywającemu w wieloletnim areszcie tymczasowym.

W oparciu o powyższe skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor podkreślił, że skarżący nie akceptują oceny dokonanej przez Sąd I instancji, iż brak dokumentów w Krajowym Rejestrze Sądowym świadczy, że skarżący nie sfinansował wydatków na udzielenie pożyczki i spłatę rat kredytu ze środków wypłaconych z kapitału zakładowego spółki P. Pomimo bowiem, że nie dokonano wypłat z kapitału zakładowego, M.G., jako prezes zarządu, miał w dyspozycji środki obrotowe będące własnością spółki i mógł się nimi posłużyć, choćby do sfinansowania operacji wykonanych we własnym imieniu. Przy prawidłowym zastosowaniu art.187 § 1 i art.191 Ordynacji podatkowej organy mogły z łatwością stwierdzić, że kwota środków obrotowych w wysokości 1,5 mln zł pochodząca z podniesienia kapitału zakładowego i sfinansowana przez M.G. przez kilka następnych lat była wykazywana w bilansach spółki jako gotówka w kasie, co przy uwzględnieniu zasad doświadczenia życiowego nie znajduje racjonalnego uzasadnienia. Przy tym, żaden przepis prawa nie zabrania dokonania wpłaty na udziały w podwyższonym kapitale zakładowym jeszcze przed objęciem udziałów. Organy nie zbadały jednak ksiąg spółki, nie przesłuchały księgowych ani samego skarżącego. Podkreślone także zostało, że skarżący przez większość czasu, w którym toczyło się postępowanie, przebywał w areszcie tymczasowym i nie miał możliwości czynnego udziału w postępowaniu, a po opuszczeniu przez niego miejsca izolacji musiał upłynąć konieczny czas do "odnalezienia się" w zastanej rzeczywistości.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej. Zauważył, że w wyroku z dnia 18 lipca 2013r., sygn.akt SK 18/09, Trybunał Konstytucyjny stwierdził, iż art.20 ust.3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998r. do 31 grudnia 2006r., jest niezgodny z art.2 w związku z art.64 ust.1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, jednak w czasie, gdy wydawano w sprawie decyzje podatkowe, art.20 ust.3 u.p.d.o.f. pozostawał w obrocie prawnym i korzystał z domniemania zgodności z Konstytucją.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna zasługiwała na uwzględnienie.

Wśród zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej mieści się zarzut naruszenia art.20 ust.3 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2003r. Jak trafnie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w K. w odpowiedzi na skargę kasacyjną, przepis, o którym mowa, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998r. do 31 grudnia 2006r., został uznany wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013r., sygn.akt SK 18/09, za niezgodny z art.2 w związku z art.64 ust.1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (sentencję ogłoszono w dniu 27 sierpnia 2013r. - Dz.U. poz.985). Fakt ten zwalnia z oceny zasadności pozostałych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej i stwarza podstawę do uchylenia zarówno zaskarżonego wyroku Sądu I instancji, jak i uwzględnienia wniesionych do niego skarg poprzez uchylenie zaskarżonych decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 29 lipca 2010r., nr [...] i nr [...] oraz poprzedzających je decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia 13 listopada 2009r., nr [...] i nr [...]. Niekonstytucyjność przepisu tworzącego umocowanie do wydania decyzji w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów jest bowiem okolicznością, która przesądza o wadliwości (niezgodności z prawem) podjętych rozstrzygnięć podatkowych, a w konsekwencji – także wyroku Sądu I instancji oddalającego skargi. Naczelny Sąd Administracyjny, będąc związany sentencją powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, obowiązany był wziąć pod uwagę niekonstytucyjność przepisu tworzącego podstawę do wydania decyzji w przedmiocie wymiaru podatku. Stan, o którym mowa, istniał w czasie podjęcia rozstrzygnięcia przez organ podatkowy. Bez znaczenia dla przeprowadzonej oceny prawnej jest zatem fakt utraty przez art.20 ust.3 u.p.d.o.f. mocy obowiązującej dopiero z dniem ogłoszenia wyroku Trybunału Konstytucyjnego w Dzienniku Ustaw.

Biorąc powyższe pod uwagę, na podstawie art.188 p.p.s.a. orzeczono jak w pkt 1 i 2 sentencji.

Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania znajduje uzasadnienie w art.200 i art.205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust.2 pkt 1 lit.a i § 6 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz.1349; od dnia 23.04.2013r. - Dz.U. z 2013r. poz.490) (w sprawie ze skargi L. G.: wpis od skargi 4381 zł, wynagrodzenie pełnomocnika 7200 zł, wpis od skargi kasacyjnej 2190 zł, w sprawie ze skargi M. G.: wpis od skargi 7286 zł, wynagrodzenie pełnomocnika 7200 zł, wpis od skargi kasacyjnej 3643 zł), a także w art.207 § 2 p.p.s.a., zgodnie z którym odstąpiono od zwrotu części kosztów postępowania kasacyjnego. Za przypadek szczególnie uzasadniony w rozumieniu tego przepisu Sąd uznał okoliczność, że w dacie orzekania zarówno przez organ podatkowy, jak i Sąd I instancji, art.20 ust.3 u.p.d.o.f. pozostawał w obrocie prawnym i korzystał z domniemania zgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej.