Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt III SA/Lu 454/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2021-10-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6037 Transport drogowy i przewozy
Hasła tematyczne: Transport
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 2; art. 3 ust. 1, ust. 2; ust. 11; art. 5; art. 6; art. 24 ust. 1 pkt 2; art. 24 ust. 3; art. 26 ust. 3;
journal: Dz.U. 2020 poz 859
law: Ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi - t.j.
article: art. 37 ust. 7;
journal: Dz.U. 2021 poz 743
law: Ustawa z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej - t.j.
article: art. 120, art. 121 § 1; art. 187 § 1; art. 210 § 4;
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 12;
journal: Dz.U. 2019 poz 1292
law: Ustawa z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców - tekst jedn.
article: art. 189a § 1
journal: Dz.U. 2021 poz 735
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Jerzy Marcinowski Sędziowie: Asesor WSA Agnieszka Kosowska Sędzia WSA Iwona Tchórzewska (sprawozdawca) po rozpoznaniu w Wydziale III w dniu 26 października 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] maja 2021 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] maja 2021 r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. z dnia [...] lutego 2021 r., nr [...], nakładającą na [...] Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w W. kary pieniężne za naruszenia obowiązków wynikających z ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym.

W dniu [...] kwietnia 2020 r. funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej przeprowadzili na drodze krajowej nr [...] w H. kontrolę pojazdu nr rej. [...], przewożącego olej słonecznikowy surowy klasyfikowany do kodu CN 1512 w ilości 25000 kg netto. Towar przewożono na podstawie zgłoszenia przewozu [...] z dnia [...] kwietnia 2020 r. W trakcie kontroli ustalono, że w zgłoszeniu [...] jako podmiot wysyłający towar wpisano "[...]" [...], [...], [...] oraz jako podmiot odbierający lub odbiorca towaru – [...] Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w W.. Towar miał być dostarczony na adres – ul. [...], [...]. Natomiast w dokumencie wydania zewnętrznego WZ nr [...], wystawionym w dniu [...] kwietnia 2020 r. przez [...] Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Spółkę komandytową w H., jako dostawcę przewożonego towaru wskazano [...] Spółkę z o.o., a jako odbiorcę [...] S.A., [...], ul. [...], [...]. W systemie SENT widnieje inny nadawca niż w dokumencie WZ nr [...] z dnia [...] kwietnia 2020 r. Na okoliczność przeprowadzonej kontroli sporządzono w dniu [...] kwietnia 2020 r. protokół nr [...]

W dniu [...] czerwca 2020 r. funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej przeprowadzili na drodze krajowej nr [...] w H. kontrolę pojazdu nr rej. [...], przewożącego olej słonecznikowy surowy klasyfikowany do kodu CN 1512 w ilości 24000 kg netto. Towar przewożono na podstawie zgłoszenia przewozu [...] z dnia [...] czerwca 2020 r. W trakcie kontroli ustalono, że w zgłoszeniu SENT jako podmiot wysyłający wpisano "[...]" [...], [...], [...] oraz jako podmiot odbierający lub odbiorca towaru – [...] Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w W.. Towar miał być dostarczony na adres – ul. [...], [...]. Natomiast w dokumencie wydania zewnętrznego WZ nr [...], wystawionym w dniu [...] czerwca 2020 r. przez [...] Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Spółkę komandytową w H., jako dostawcę przewożonego towaru wskazano [...] Spółkę z o.o., a jako odbiorcę [...] S.A., [...], ul. [...], [...]. W systemie SENT widnieje inny nadawca niż w dokumencie WZ nr [...] z dnia [...] czerwca 2020 r. Na okoliczność przeprowadzonej kontroli sporządzono w dniu [...] czerwca 2020 r. protokół nr [...]

W dniu [...] czerwca 2020 r. funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej przeprowadzili na drodze krajowej nr [...] w H. kontrolę pojazdu nr rej. [...], przewożącego olej słonecznikowy surowy klasyfikowany do kodu CN 1507 w ilości 25000 kg netto. Towar przewożono na podstawie zgłoszenia przewozu [...] z dnia [...] czerwca 2020 r. W trakcie kontroli ustalono, że w zgłoszeniu SENT jako podmiot wysyłający towar wpisano "[...], [...], a jako podmiot odbierający lub odbiorca towaru – [...] Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w W.. Towar miał być dostarczony na adres – [...] [...], [...]. Natomiast w dokumencie wydania zewnętrznego nr [...], wystawionym w dniu [...] czerwca 2020 r. przez [...] Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Spółkę komandytową w H., jako dostawcę towaru wskazano [...] Spółkę z o.o., a jako odbiorcę [...] Spółkę z o.o., [...] [...], [...]. W systemie SENT widnieje inny nadawca niż w dokumencie WZ nr [...] z dnia [...] czerwca 2020 r.

Stwierdzając, że w przypadku każdego z kontrolowanych zgłoszeń podmiot odbierający wskazany w zgłoszeniu SENT nie był podmiotem, do którego dostarczono towar, Naczelnik L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. wszczął postępowania w sprawie nałożenia na stronę kary pieniężnej w związku z niedopełnieniem obowiązków wynikających z ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2021 r. poz. 1857, dalej jako "ustawa SENT"). Postępowania zostały wszczęte postanowieniami: nr [...] z dnia [...] czerwca 2020 r. (dotyczącym zgłoszenia [...] z dnia [...] kwietnia 2020 r.), nr [...] z dnia [...] czerwca 2020 r. (dotyczącym zgłoszenia [...] z dnia [...] czerwca 2020 r.) oraz nr [...] z dnia [...] września 2020 r. (dotyczącym zgłoszenia [...] z dnia [...] czerwca 2020 r.). Postanowieniem z dnia z dnia [...] listopada 2020 r. nr [...] organ pierwszej instancji połączył wyżej wymienione postępowania i postanowił prowadzić je wspólnie pod numerem [...]

Decyzją z dnia [...] lutego 2021 r., nr [...] Naczelnik L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. nałożył na skarżącą kary pieniężne w wysokości [...] zł każda za podanie w zgłoszeniach: [...] z dnia [...] kwietnia 2020 r., [...] z dnia [...] czerwca 2020 r. oraz [...] z dnia [...] czerwca 2020 r. danych niezgodnych ze stanem faktycznym.

Po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, decyzją z dnia [...] maja 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał powyższą decyzję w mocy.

Organ odwoławczy podzielił ustalenia organu pierwszej instancji.

W przypadku zgłoszenia [...] ustalono, że towar pierwotnie zaimportowano z [...] na podstawie zgłoszenia celnego dopuszczenia do obrotu z dnia [...] kwietnia 2020 r. Następnie spółka [...] (importer) odsprzedała towar na rzecz spółki [...] na podstawie faktury z dnia [...] kwietnia 2020 r. Towar został odebrany z magazynu terminala przeładunkowego spółki [...]. Towar został wydany z magazynu zgodnie z dokumentem wydania zewnętrznego WZ nr [...] z dnia [...] kwietnia 2020 r. W dniu [...] kwietnia 2020r. towar na podstawie zgłoszenia [...] z dnia [...] kwietnia 2020 r. dostarczono do miejsca wskazanego w zgłoszeniu, to jest na ul. [...] w miejscowości K.. Ustaleń dokonano na podstawie dokumentów zgromadzonych w trakcie kontroli w dniu [...] kwietnia 2020 r. oraz faktury zakupu oleju nr [...] z dnia [...] kwietnia 2020 r., dowodu potwierdzającego dokonanie płatności za towar, dokumentu przyjęcia towaru w punkcie wagowym [...] w miejscowości K. oraz potwierdzenia dokonania płatności należności podatkowych związanych z wyżej wskazanym zgłoszeniem SENT, które to dokumenty zostały przesłane przez [...] S.A. na wezwanie organu pierwszej instancji.

Na podstawie wyników kontroli przeprowadzonej dnia [...] czerwca 2020 r. oraz dokumentów przesłanych w toku postępowania przez [...] S.A. - faktury nr [...] z dnia [...] czerwca 2020 r., dowodu potwierdzającego dokonanie płatności za towar, dokumentu przyjęcia towaru w punkcie wagowym [...] w miejscowości K., organ ustalił, że w przypadku zgłoszenia [...] z dnia [...] czerwca 2020 r. towar, który pierwotnie zaimportowano z [...], został odebrany z magazynu terminala przeładunkowego spółki [...]. Towar został wydany z magazynu zgodnie z dokumentem wydania zewnętrznego WZ nr [...] z dnia [...] czerwca 2020 r. W tym samym dniu towar na podstawie zgłoszenia [...] z dnia [...] czerwca 2020 r. dostarczono do miejsca wskazanego w zgłoszeniu, to jest na ul. [...] w miejscowości K..

Także w przypadku zgłoszenia [...] z dnia [...] czerwca 2020 r. ustalono, że podmiot odbierający wskazany w zgłoszeniu SENT ([...] Spółka z o.o.) nie jest podmiotem, do którego dostarczono towar, jak też podmiotem wysyłającym nie jest wskazany w zgłoszeniu [...] [...] z [...], gdyż w dokumencie wydania zewnętrznego WZ nr [...] z dnia [...] czerwca 2020 r. wystawionym przez spółkę [...] [...] jako dostawca towaru widnieje spółka [...], a jako odbiorca [...] Spółka z o.o. W systemie SENT widnieje inny nadawca niż w dokumencie WZ nr [...].

W świetle powyższych ustaleń organ odwoławczy uznał, że nieprawidłowość w sprawie polegała na podaniu w każdym ze skontrolowanych zgłoszeń SENT danych niezgodnych ze stanem faktycznym. W przypadku każdego ze zgłoszeń w systemie SENT widnieje inny nadawca, niż w dokumencie WZ, wskazanym jako list przewozowy. Podmiot odbierający podany w zgłoszeniu nie jest podmiotem, do którego dostarczono towar, jak też podmiotem wysyłającym nie jest podmiot, który faktycznie dokonywał wysyłki towaru. Na podstawie rejestru zgłoszeń SENT ustalono, że spółka [...] samodzielnie dokonywała potwierdzeń odbioru towaru w sytuacji, gdy faktycznie była podmiotem wysyłającym.

Organ podkreślił, że przewozy kontrolowane w dniach: [...] kwietnia 2020 r., [...] czerwca 2020 r. oraz [...] czerwca 2020 r. miały charakter transportu intermodalnego. Zatem przemieszczany towar winien być pierwotnie objęty zgłoszeniem kolejowym SENT po dokonaniu dopuszczenia do obrotu na przejściu granicznym, celem przemieszczenia towaru do bazy przeładunkowej. Obowiązek ten ciąży na podmiocie odbierającym zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy SENT. Następnie zaś niezbędne jest dokonanie kolejnego, nowego zgłoszenia w transporcie drogowym. W tym przypadku podmiotem wysyłającym winna być spółka [...], która była właścicielem towaru w chwili rozpoczęcia przewozu i na którą były wystawiane przez przewoźników faktury za transport. Zgodnie z art. 5 ustawy SENT w przypadku zgłoszenia, którego przewóz rozpoczyna się na terytorium Polski obowiązek zgłoszenia ciąży na podmiocie wysyłającym, którym w okolicznościach sprawy była spółka [...]. Status importera, odbiorcy towarów spółka [...] miała jedynie w odniesieniu do transakcji nabycia towaru z [...], natomiast w odniesieniu do transakcji na terenie Polski miała status dostawcy towaru. W przewozie towarów podlegających systemowi SENT nie występuje sytuacja, gdy za podmiot odbierający mogą zostać uznane dwa różne podmioty dla jednego zgłoszenia. W związku z tym, że przewóz towaru rozpoczynał się na terytorium Polski, na podmiocie wysyłającym, to jest na skarżącej, ciążył obowiązek zgłoszenia przewozu w systemie SENT, w którym skarżąca powinna była wskazać siebie jako podmiot wysyłający.

W konsekwencji organ uznał, że doszło do naruszenia obowiązków przewidzianych w art. 5 ust. 2 pkt 2 i 3 ustawy SENT, co w świetle art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT stanowi podstawę do nałożenia na skarżącą kar pieniężnych w wysokości po [...] zł (łącznie [...] zł) za podanie w każdym ze zgłoszeń SENT danych niezgodnych ze stanem faktycznym, innych niż dotyczących towaru.

Organ podkreślił, że precyzyjne zarejestrowanie wszystkich danych w systemie SENT umożliwia organowi kontrolującemu prawidłową identyfikację towaru, podmiotu odbierającego, przewoźnika i rodzaju wykonywanego przewozu, a podmiot dokonujący rejestracji w elektronicznym systemie danych dotyczących transportu spełniać musi przede wszystkim wymogi ustawy.

Organ odwoławczy podniósł, że stosownie do art. 24 ust. 3 oraz art. 26 ust. 3 ustawy SENT w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli odstąpienie nie stanowi pomocy publicznej albo stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie art. 26 ust. 4.

Wskazując na okoliczności z zakresu sytuacji finansowej skarżącej, w tym wielkość dodatnich wyników finansowych oraz skalę przewozów rejestrowanych w latach 2017-2020 (1720 zgłoszeń SENT, w których skarżąca 1436 razy wystąpiła w roli odbiorcy oraz 284 razy w roli nadawcy), organ odwoławczy uznał, że nie wystąpiły wyjątkowe okoliczności uzasadniające zastosowanie ulgi ze względu na ważny interes strony.

Natomiast organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że w niniejszej sprawie możliwe było odstąpienie od nałożenia kary na skarżącą z uwagi na interes publiczny. Zdaniem organu za odstąpieniem od wymierzenia kary pieniężnej przemawiają okoliczności, w jakich nastąpiło naruszenie oraz postawa podmiotu po przeprowadzeniu kontroli. Ponadto częstotliwość kontroli oraz stwierdzone nieprawidłowości nie świadczą o uporczywym, świadomym nieprzestrzeganiu przepisów ustawy, a raczej o incydentalnym charakterze stwierdzonych nieprawidłowości oraz o nieumyślności postępowania skarżącej. Zdaniem organu, uchybienia skarżącej polegające na niewłaściwym stosowaniu formularzy SENT100 i SENT200 w tym przypadku nie powinny powodować ujemnych następstw, zwłaszcza, że na podstawie dokumentów handlowych zgromadzonych w sprawie potwierdzono dokonanie transakcji sprzedaży i dostawy towarów według kontrolowanych zgłoszeń do odbiorców wskazanych w dokumentach WZ, a więc nie stwierdzono uszczuplenia dochodów podatkowych budżetu państwa.

Jak jednak podkreślił organ, udzielanie ulg w spłacie zobowiązań jest co do zasady traktowane jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo. Pomoc ta jest dopuszczalna tylko w ściśle określonych sytuacjach, a organ udzielając ulgi podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą jest obowiązany zastosować zarówno przepisy krajowe, jak i unijne. W niniejszej sprawie odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej stanowiłoby pomoc publiczną dla skarżącej w postaci pomocy de minimis. Jednakże skarżąca odmówiła przedstawienia stosownych dokumentów, niezbędnych do udzielenia tej pomocy, wobec czego organy nie mogły odstąpić od wymierzenia kary pieniężnej. Zgodnie bowiem z art. 37 ust. 7 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2021 r. poz. 743), do czasu przekazania przez podmiot ubiegający się o pomoc zaświadczeń, oświadczeń lub informacji, o których mowa w ust. 1, 2 i 5, pomoc nie może być udzielona temu podmiotowi.

Odnosząc się do zarzutów strony, wskazujących na rozbieżne stanowiska i praktykę w zakresie stosowania formularzy SENT100 albo SENT200 w przypadku importu towaru z [...], organ odwoławczy wskazał, że podstawowe informacje w zakresie stosowania formularzy opublikowane zostały na Platformie Usług Elektronicznych Skarbowo - Celnych Krajowej Administracji Skarbowej. Zamieszczone tam wyjaśnienia wyrażają stanowisko Ministerstwa Finansów w zakresie tych zagadnień i mają formę odpowiedzi na zadane pytania. Organ przytoczył znajdujące się na platformie pytania i odpowiedzi, które w jego ocenie mogły być pomocne w ustaleniu przez skarżącą, jaki rodzaj formularza SENT powinna była zastosować w omawianych okolicznościach. W konsekwencji organ uznał, że stan faktyczny zaistniały w niniejszej sprawie nie jest skutkiem nadzwyczajnych okoliczności, a jedynie wynikiem nieprawidłowego wypełniania obowiązków rejestracyjnych nałożonych ustawą SENT. Podanie w zgłoszeniach SENT danych niezgodnych ze stanem faktycznym świadczy o braku dołożenia należytej staranności w prowadzonej działalności gospodarczej, przy jednoczesnym bagatelizowaniu obowiązków, jakie ustawa nakłada na podmiot wysyłający jako uczestnika systemu monitorowania drogowego przewozu towarów. Odnosząc się do twierdzenia strony, że we wrześniu 2017 r. pracownik skarżącej w rozmowie telefonicznej i po zapytaniu na Help Desk KAS uzyskał aprobatę na wykorzystanie wyłącznie formularza SENT200 do przewozu towarów z [...], organ stwierdził, że uzyskana przez stronę odpowiedź od Help Desk KAS jest zgodna ze stanowiskiem organu popartymi właściwymi przepisami ustawy SENT. Tym samym organ nie podzielił zarzutu strony o naruszeniu zasady pogłębiana zaufania obywateli do organów państwa.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie [...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zaskarżyła decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, zarzucając zaskarżonej decyzji:

1) naruszenie art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2020 poz. 1325 z późn. zm.), poprzez zaniechanie poddania analizie sytuacji, w których wobec skarżącej zastosowane byłoby odstąpienie od nałożenia kary, zaniechanie przeanalizowania powodów, dla których skarżąca wypełniała formularze SENT ujęte w postępowaniu w określony sposób, możliwości odmiennego ich wypełniania w badanych stanach faktycznych, zaniechanie analizy: okoliczności, dat wprowadzenia i zmiany stanowisk organów fiskalnych w zakresie interpretacji analizowanych przepisów ustawy SENT i wpływu tych kwestii na działania skarżącej, a dodatkowo niezrozumiałe dla strony przyjęcie i uznanie w treści decyzji możliwości odstąpienia od nałożenia kary na skarżącą i jednocześnie w tej samej decyzji zakwestionowanie możliwości odstąpienia od nałożenia kary;

2) naruszenie art. 120 i art. 121 §1 Ordynacji podatkowej poprzez ograniczenie analizy i wykładni informacji, jakich udzielał organ fiskalny skarżącej, zaniechanie analizy uzasadnienia ustawy SENT i celów ustawy w kontekście zachowań skarżącej co do nieuszczuplenia należności fiskalnych przez skarżącą, niezawinionego i incydentalnego popadnięcia w rozbieżności z organem fiskalnym przez skarżącą, nieposługiwanie się przez skarżącą towarem wadliwym, znaczenia i charakteru zarzucanych skarżącej omyłek w formularzach SENT;

3) naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez sporządzenie uzasadnienia decyzji w sposób nieprawidłowy i uniemożliwiający rzeczywistą ocenę decyzji, w szczególności nieodniesienie się do wszystkich okoliczności ujawnionych w sprawie, wielokrotne cytowanie i powtarzanie zapożyczeń z orzeczeń sądowych, innych postępowań, bez odniesienia do stanu faktycznego badanej sprawy, przyjęcie w treści uzasadnienia ustaleń skrajnie wykluczających się co do możliwości odstąpienia od nałożenia kary i konieczności jej nałożenia na skarżącą, nieuzasadnione i niczym nie poparte uznanie, że towar objęty postępowaniem był towarem wrażliwym, sprowadzenie analizy możliwości odstąpienia od nałożenia kary wobec skarżącej wyłącznie do sytuacji majątkowej i pomocy publicznej dla skarżącej, co stoi w sprzeczności z celem ustawy SENT;

4) błędną wykładnię art. 24 ust. 3 ustawy SENT poprzez dokonanie nieprawidłowej subsumpcji przepisu i uznanie występowania po stronie skarżącej ważnego interesu i możliwości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej (z powołaniem okoliczności uzasadniających takie odstąpienie) i jednoczesne uznanie niemożności odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej na skarżącą, wbrew wymogom naruszanego przepisu nie dającego takiej alternatywy, a ponadto zaniechaniem analizy i szczegółowego odniesienia się do interesu publicznego uzasadniającego odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej na skarżącą w świetle stanu faktycznego, dowodów i okoliczności ujawnionych w sprawie;

5) błędną wykładnię art. 26 ust. 3 ustawy SENT poprzez nieprawidłowe zastosowanie, polegające na jednoczesnym uznaniu braku definicji pojęcia pomocy publicznej i posługiwaniu się tą definicją wyłącznie w celu wykazania niezasadności stanowiska skarżącej;

6) błędną wykładnię art. 2 i art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, z pominięciem dyrektyw wykładni celowościowej i funkcjonalnej przepisów ustawy SENT, co skutkowało nałożeniem kary pieniężnej, której wysokość jest niewspółmierna do kwestionowanych przez organ działań skarżącej, podczas gdy nie doszło do żadnych uszczupleń należności publicznoprawnych, obrotem towarami wrażliwymi, a dodatkowo działania podjęte przez skarżącą wynikały z interpretacji organów fiskalnych i korespondencji, jaką skarżąca prowadziła z organem uprawnionym do takiej interpretacji;

7) naruszenie art. 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 z późn. zm.) poprzez jego niezastosowanie w sprawie i nałożenie na skarżącą trzech wysokich kar administracyjnych określonych w jednej decyzji, przy stosowaniu nieprawidłowych i sprzecznych wzajemnie wyjaśnień stanowiska organu, a dodatkowo nieuwzględnieniu całości stanowisk jakie przedstawiała w postępowaniu skarżąca w zakresie, w jakim wyjaśniała ona przyczyny posługiwania się określonymi formularzami SENT, co stoi w sprzeczności z zasadą proporcjonalności wyrażonej również w art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej i wynikającej z orzecznictwa TSUE, zgodnie z którą spośród możliwych do zastosowania środków działania przez administrację podatkową należy dokonywać wyboru tych, które są skuteczne, a zarazem najmniej uciążliwe dla podatników, a w każdym razie są uciążliwe nie bardziej, niż jest to niezbędne do osiągnięcia wskazanych celów, do których środki te zmierzają;

8) naruszenie art. 189a §. 1 k.p.a. w związku z art. 26 ust. 5 ustawy SENT poprzez zaniechanie zastosowania przepisu art. 189a k.p.a. w zakresie szczegółowych zasad nakładania kary pieniężnej i ulg w jej wykonaniu.

Powołując się na powyższe zarzuty, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji Naczelnika L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P. z dnia [...] lutego 2021 r. oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga podlegała oddaleniu.

Zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika L. Urzędu Celno-Skarbowego w B. P., który:

1. po przeprowadzeniu postępowania wszczętego postanowieniem nr [...] z dnia [...] czerwca 2020 r. nałożył na skarżącą karę pieniężną w wysokości [...] zł za podanie w zgłoszeniu [...] danych niezgodnych ze stanem faktycznym;

2. po przeprowadzeniu postępowania wszczętego postanowieniem nr [...] z dnia [...] czerwca 2020 r. nałożył na skarżącą karę pieniężną wysokości [...] zł za podanie w zgłoszeniu [...] danych niezgodnych ze stanem faktycznym;

3. po przeprowadzeniu postępowania wszczętego postanowieniem nr [...] z dnia [...] września 2020 r. nałożył na skarżącą karę pieniężną w wysokości [...] zł za podanie w zgłoszeniu [...] danych niezgodnych ze stanem faktycznym.

Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2021 r. poz. 1857).

Stosownie do art. 3 ust. 1 tej ustawy system monitorowania przewozu i obrotu obejmuje gromadzenie i przetwarzanie danych o przewozie towarów i obrocie paliwami opałowymi, w szczególności z zastosowaniem środków technicznych służących do tego monitorowania, oraz kontrolę realizacji obowiązków wynikających z ustawy.

Systemowi monitorowania przewozu i obrotu podlega przewóz towarów wymienionych w art. 3 ust. 2 pkt 1-3a ustawy. Ponadto w art. 3 ust. 2 pkt 4 ustawy SENT przewidziano, że systemowi monitorowania przewozu i obrotu podlega przewóz towarów innych niż wymienione w pkt 1-3a, w stosunku do których zachodzi uzasadnione prawdopodobieństwo wystąpienia naruszeń przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego, mogących powodować, ze względu na skalę lub częstotliwość obrotu tymi towarami, znaczne uszczuplenia tych podatków - określonych w przepisach wydanych na podstawie ust. 11. Zgodnie zaś z art. 3 ust. 11 ustawy SENT minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, towary inne niż wymienione w ust. 2 pkt 1-3a, których przewóz jest objęty systemem monitorowania przewozu i obrotu, wraz ze wskazaniem masy, ilości, objętości lub wartości tych towarów, oraz przypadki, w których ich przewóz nie podlega temu systemowi, uwzględniając konieczność przeciwdziałania uszczupleniom w zakresie podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego. W oparciu o delegację ustawową wyrażoną w art. 3 ust. 11 ustawy SENT zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 lipca 2018 r. w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz. U. z 2018 r., poz. 1427 z późn. zm.). Zgodnie z § 1 pkt 1 lit. a tego rozporządzenia, które obowiązywało w okresie dokonania zgłoszeń SENT w stanie faktycznym niniejszej sprawy, systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów jest objęty przewóz towarów objętych pozycjami od 1507 do 1516 Nomenklatury Scalonej, zwanej dalej "CN", jeżeli masa brutto przesyłki towarów objętych tymi pozycjami przekracza 500 kg lub jej objętość przekracza 500 litrów.

W okolicznościach sprawy kontroli poddano przewozy: oleju słonecznikowego surowego o kodzie CN 1512 w ilości 25000 kg netto według zgłoszenia przewozu [...] z dnia [...] kwietnia 2020 r., oleju słonecznikowego paszowego o kodzie CN 1512 w ilości 24000 kg netto według zgłoszenia przewozu [...] z dnia [...] czerwca 2020 r. oraz oleju sojowego paszowego o kodzie CN 1507 w ilości 25000 kg netto według zgłoszenia przewozu [...] z dnia [...] czerwca 2020 r. Wbrew zatem zarzutowi sformułowanemu w skardze nie budzi wątpliwości, że towary, których przewozu dotyczyło postępowanie, były towarami podlegającymi systemowi monitorowania zgodnie z ustawą SENT. Przemawiają za tym jednoznacznie zarówno rodzaj towarów, oznaczonych wskazanymi wyżej kodami CN oraz ilości, w jakich je przewożono, Zauważyć należy, że z tych właśnie względów dokonano stosownych zgłoszeń przewozu przedmiotowych towarów w systemie SENT.

Art. 2 pkt 16 ustawy SENT definiuje zgłoszenie jako zgłoszenie do rejestru zgłoszeń przewozu towaru obejmującego przewóz określonej ilości tego samego rodzaju towaru albo określonych ilości różnych rodzajów towaru przewożonych od jednego nadawcy towaru do jednego odbiorcy towaru, do jednego miejsca dostarczenia towaru, jednym środkiem transportu (lit. a) albo obrotu paliwami opałowymi (lit. b).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy SENT za podmiot odbierający uważa się a) osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, prowadzącą działalność gospodarczą, dokonującą wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu towarów lub nabycia towarów w przypadku dostawy towarów w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 20202021 r. poz. 106685, z późn. zm.) albo b) zużywający podmiot olejowy nieprowadzący działalności gospodarczej.

Natomiast podmiotem wysyłającym w rozumieniu ustawy jest zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy SENT osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, prowadząca działalność gospodarczą, dokonująca:

a) dostawy towarów w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług:

– ostatniej przed rozpoczęciem przewozu towarów - w przypadku gdy jest dostawcą towaru, a po wydaniu towaru jest on przewożony na rzecz podmiotu odbierającego,

– uprawnioną do rozporządzania towarami jak właściciel w momencie rozpoczęcia przewozu - w przypadku gdy dostarcza towary na rzecz podmiotu odbierającego w celu dokonania dostawy towarów po zakończeniu przewozu towarów,

b) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w rozumieniu ustawy, o której mowa w lit. a,

c) eksportu towarów w rozumieniu ustawy, o której mowa w lit. a.

Przepis art. 6 ust. 1 ustawy SENT przewiduje, że w przypadku przewozu towaru z terytorium państwa członkowskiego albo z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju podmiot odbierający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi.

Stosownie do ust. 2 art. 6 ustawy SENT, zgłoszenie zawiera:

1) dane podmiotu odbierającego obejmujące:

a) imię i nazwisko albo nazwę,

b) adres zamieszkania albo siedziby;

2) dane nadawcy towarów obejmujące:

a) imię i nazwisko albo nazwę,

b) adres zamieszkania albo siedziby;

3) numer identyfikacji podatkowej podmiotu odbierającego, numer, za pomocą którego podmiot odbierający jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług albo podatku od wartości dodanej, albo numer PESEL, a jeżeli nie został nadany, nazwę i numer dokumentu stwierdzającego tożsamość osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej będącej podmiotem odbierającym;

4) w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług numer, za pomocą którego nadawca towarów jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej;

4a) w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw opałowych informację, czy podmiot odbierający jest zużywającym podmiotem olejowym lub pośredniczącym podmiotem olejowym;

5) dane adresowe miejsca dostarczenia towaru;

6) dane dotyczące towaru będącego przedmiotem przewozu, w szczególności rodzaju towaru, pozycji CN, ilości, masy brutto lub objętości towaru;

7) w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw opałowych oświadczenie, o którym mowa w art. 89 ust. 5c pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

Zgodnie zaś z art. 5 ust. 1 ustawy SENT, w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. W przypadku dostawy towarów w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej "dostawą towarów" podmiot wysyłający jest obowiązany również przekazać numer referencyjny podmiotowi odbierającemu.

Stosownie do art. 5 ust. 2 ustawy SENT, w przypadku dostawy towarów zgłoszenie zawiera:

1) planowaną datę rozpoczęcia przewozu;

2) dane podmiotu wysyłającego obejmujące:

a) imię i nazwisko albo nazwę,

b) adres zamieszkania albo siedziby;

3) dane podmiotu odbierającego obejmujące:

a) imię i nazwisko albo nazwę,

b) adres zamieszkania albo siedziby;

4) numer identyfikacji podatkowej podmiotu wysyłającego albo numer, za pomocą którego podmiot wysyłający jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług albo podatku od wartości dodanej;

4a) informację, czy:

a) podmiot wysyłający jest pośredniczącym podmiotem olejowym,

b) dostawa jest realizowana w ramach umowy, o której mowa w art. 89 ust. 5e albo 5f ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowy

- jeżeli dostawa dotyczy paliw opałowych;

5) numer identyfikacji podatkowej podmiotu odbierającego, numer, za pomocą którego podmiot odbierający jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług albo podatku od wartości dodanej, albo numer PESEL, a jeżeli nie został nadany, nazwę i numer dokumentu stwierdzającego tożsamość osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej będącej podmiotem odbierającym;

6) dane adresowe miejsca załadunku towaru;

7) dane dotyczące towaru będącego przedmiotem przewozu, w szczególności rodzaju towaru, pozycji CN, ilości, masy brutto lub objętości towaru.

Art. 24 ustawy SENT w ust. 1 stanowi, że w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik: 1) nie wykona obowiązku, o którym mowa w art. 8 ust. 1, 2) zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru

- odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości [...] zł.

Jak wynika z uzasadnienia projektu ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów, ustawa ta ma za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. W uzasadnieniu projektu wyjaśniono, że kary przewidziane w ustawie są sankcjami o charakterze pieniężnym nakładanymi przez organ administracji publicznej w następstwie naruszenia prawa polegającego na niedopełnieniu ustawowego obowiązku przez osobę zobowiązaną. Administracyjną karę pieniężną należy rozumieć jako określone w ustawie ujemne skutki prawne, które następują, gdy adresat normy prawnej nie zastosuje się do ustanowionego nakazu. Nieuchronność, katalog i wysokość kar mają przede wszystkim oddziaływać prewencyjne na podmioty dokonujące przewozu towarów.

Stan faktyczny niniejszej sprawy nie jest w istocie sporny. Z prawidłowych ustaleń organów wynika, że wszystkie trzy kontrolowane zgłoszenia SENT dotyczyły przewozów rozpoczynających się na terenie kraju, w bazie spółki [...] w H.. Zgodnie z dokumentami wydania zewnętrznego wystawionymi przez spółkę [...], we wszystkich trzech przypadkach dostawcą była skarżąca, a odbiorcami były inne podmioty na terenie kraju, a mianowicie [...] S.A. [...] w miejscowości K. oraz [...] Spółka z o.o. w miejscowości [...] [...]. Nie jest przy tym kwestionowane, że opisane przewozy do wskazanych podmiotów zostały zrealizowane. Okoliczności te potwierdzają również zgromadzone w toku postępowania dokumenty.

Natomiast w sytuacji, gdy przewozy rozpoczynały się na terytorium kraju, zastosowanie znajdował przepis art. 5 ust. 1 ustawy SENT, nakładający na podmiot wysyłający, przed rozpoczęciem przewozu towaru, obowiązek przesłania do rejestru zgłoszenia, uzyskania numeru referencyjnego dla tego zgłoszenia i przekazania tego numeru przewoźnikowi. Wynikająca z art. 5 ust. 2 ustawy SENT treść zgłoszenia, w szczególności w zakresie określenia zgodnie z pkt 2 i 3 danych podmiotu wysyłającego oraz danych podmiotu odbierającego, powinna odpowiadać stanowi faktycznemu dotyczącemu tych przewozów rozpoczynających się na terytorium kraju, nie zaś wcześniejszych przewozów towaru z terytorium państwa trzeciego, które to przewozy zakończyły się na terytorium kraju przed rozpoczęciem przewozów kontrolowanych. Zatem, jak zasadnie stwierdziły organy, w przypadku wszystkich trzech kontrolowanych przewozów rozpoczynających się na terytorium kraju to skarżąca spółka [...] powinna być wpisana w zgłoszeniach jako podmiot wysyłający.

Powyższej oceny nie zmienia akcentowana w skardze okoliczność, że wystawienie faktury handlowej, a tym samym przeniesienie prawa własności towaru następowało dopiero po dostarczeniu towaru do ostatecznego odbiorcy w kraju. W świetle bowiem przywołanego wyżej art. 2 pkt 7 ustawy SENT podmiotem wysyłającym jest także podmiot uprawniony do rozporządzania towarami jak właściciel w momencie rozpoczęcia przewozu - w przypadku gdy dostarcza towary na rzecz podmiotu odbierającego w celu dokonania dostawy towarów po zakończeniu przewozu towarów. Także w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że w kontrolowanych przypadkach podmiotem wysyłającym winna być spółka [...], która była właścicielem towaru w chwili rozpoczęcia przewozu.

Niewątpliwie zaś w każdym z trzech kontrolowanych zgłoszeń skarżąca nie była wskazana jako podmiot wysyłający, ale jako podmiot odbierający, którym także w ustalonych okolicznościach sprawy nie była. Jak zasadnie stwierdziły organy, skarżąca spółka [...] miała status importera i tym samym odbiorcy towarów jedynie w zakresie transakcji dotyczących nabycia towarów z [...]. Natomiast w przypadku przewozów rozpoczynających się na terytorium kraju, skarżąca realizując dostawy towarów była podmiotem wysyłającym w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy SENT i zgodnie z tym stanem winno być wypełnione zgłoszenie SENT oparte na treści art. 5 ustawy SENT (zgłoszenie SENT100).

W sytuacji, gdy bezsprzecznie w kontrolowanych zgłoszeniach SENT zarówno podmiot wysyłający, jak i podmiot odbierający nie zostały wskazane zgodnie ze stanem faktycznym, zachodziły podstawy do stwierdzenia, że po stronie skarżącej doszło do naruszenia obowiązków określonych w art. 5 ust. 2 pkt 2 i 3 ustawy SENT. Jak wskazano zaś wyżej, przypadek zgłoszenia danych niezgodnych ze stanem faktycznym, innych niż dotyczące towaru, jest sankcjonowany karą pieniężną w wysokości [...] zł, nakładaną - odpowiednio – na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika (art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT).

Przedstawionej oceny nie mogą podważyć skutecznie argumenty skarżącej powołujące się na okoliczność, że w przypadku innych zgłoszeń skarżąca stosowała wyłącznie formularz SENT200 (właściwy w odniesieniu do przewozów, o których mowa w art. 6 ustawy SENT, a zatem rozpoczynających się poza terytorium kraju), co nie było wówczas kwestionowane przez organy Krajowej Administracji Skarbowej, a nadto, że skarżąca ugruntowała swoją praktykę w związku z odpowiedzią uzyskaną po zapytaniu na Help Desk Krajowej Administracji Skarbowej, która zdaniem skarżącej potwierdzała prawidłowość jej działania. Wymaga podkreślenia, że stan faktyczny niniejszej sprawy, poddanej kontroli Sądu administracyjnego, nie budzi wątpliwości. Okoliczności sprawy jednoznacznie wskazują na wypełnienie kontrolowanych w tej sprawie zgłoszeń, dotyczących przewozów rozpoczynających się na terytorium kraju, niezgodnie ze stanem faktycznym w zakresie danych podmiotu wysyłającego i podmiotu odbierającego, co w świetle ustawy SENT stanowi naruszenie jej przepisów sankcjonowane karą pieniężną. Argumentacja skarżącej nie może zmienić ustalonego w sprawie stanu faktycznego, który przesądza o zaistnieniu naruszeń w zakresie zgłoszeń dotyczących, co wymaga jeszcze raz podkreślenia, przewozów rozpoczynających się na terytorium kraju.

Bez wpływu na ustalenie faktu zaistnienia naruszeń pozostają również podnoszone przez skarżącą okoliczności nieposługiwania się towarem wadliwym oraz nieuszczuplenia należności publicznoprawnych, a także niezawinionego w ocenie skarżącej charakteru naruszenia. Wymaga zaznaczenia, że naruszenie przewidziane w art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT ma niewątpliwie charakter formalny, a określona w tym przepisie sankcja służy realizacji przywołanych wyżej celów ustawy SENT. Podkreślić także należy, że kara administracyjna przewidziana w ustawie SENT ma charakter obiektywny i jest niezależna od winy.

W związku z zarzutami dotyczącymi nałożenia kar za stwierdzone naruszenia w pierwszym rzędzie wskazać należy na niezasadność zarzutu błędnego w ocenie skarżącej niezastosowania art. 189a k.p.a. W przedmiotowej sprawie przepisy k.p.a. nie znajdują bowiem zastosowania, gdyż zgodnie z art. 26 ust. 5 ustawy SENT w zakresie nieuregulowanym w ustawie do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 października 2021 r., sygn. akt II GSK 885/21).

W ustawie SENT ustawodawca nie udzielił także organom uprawnienia do miarkowania kar ani ich zmiany w zależności od uznania administracyjnego (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 maja 2020 r., sygn. akt II GSK 220/20 oraz z dnia 13 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3478/18).

Tym niemniej uznanie administracyjne znajduje ograniczone zastosowanie przy ocenie przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej. W przepisie art. 24 ust. 3 ustawy SENT przewidziano bowiem możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, podmiotu nabywającego albo przewoźnika lub interesem publicznym. Instytucja odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej jest wyrazem tendencji ustawodawcy do łagodzenia odpowiedzialności administracyjnoprawnej.

Odpowiednikiem administracyjnoprawnego odstąpienia od nałożenia kary jest w prawie karnym instytucja darowania kary. Wymaga ono uprzedniego ustalenia, że doszło do naruszenia prawa, a następnie – przy niezmienionej negatywnej ocenie popełnionego czynu – stwierdzenia niecelowości ukarania sprawcy. Taki sam charakter przypisać należy odstąpieniu od wymierzenia kary pieniężnej. Ocena, czy ukaranie karą pieniężną jest w konkretnym przypadku celowe, czy też nie, jest niewątpliwie kwestią uznania administracyjnego. O niecelowości ukarania sprawcy, a zatem o potrzebie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, mogą przesądzać różne okoliczności. Chodzi oczywiście o takie przyczyny, które mieszczą się w ustawowych ramach "przypadków uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym" (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 maja 2020 r., sygn. akt II GSK 220/20 i powołane tam poglądy doktryny).

Pojęcia ważnego interesu przewoźnika oraz interesu publicznego nie zostały zdefiniowane w ustawie. Użycie słowa "ważny" akcentuje wyjątkowy charakter interesu przewoźnika i wiąże się z wystąpieniem nadzwyczajnych okoliczności, które mogą go uzasadniać, na co trafnie zwróciły uwagę organy obu instancji. O istnieniu ważnego interesu przewoźnika uprawniającego do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej nie decyduje subiektywne przekonanie strony, ale kryteria zobiektywizowane, w każdym przypadku inne, uwzględniające różnorodne aspekty sprawy. Ważny interes przewoźnika wiąże się z wystąpieniem nadzwyczajnych okoliczności, mogą go uzasadniać także trudności finansowe, lecz tylko takie, które w okolicznościach sprawy wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego. Pojęcie interesu publicznego to dyrektywa postępowania nakazująca respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego itp. Pojęcia te mają cechy charakterystyczne dla klauzul generalnych, których indywidualne zastosowanie wymaga odniesienia do konkretnej sprawy i sytuacji, w jakiej organ podejmuje decyzje. Niemożność jednoznacznego zdefiniowania tych pojęć powoduje, że w każdym indywidualnym przypadku ich znaczenie może uwzględniać różne aspekty.

Oczywiście niezasadny jest podniesiony w skardze zarzut błędnej wykładni art. 24 ust. 3 ustawy SENT poprzez dokonanie nieprawidłowej subsumpcji przepisu i uznanie występowania po stronie skarżącej ważnego interesu oraz możliwości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, z powołaniem okoliczności uzasadniających takie odstąpienie i jednoczesne uznanie niemożności odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej na skarżącą, wbrew wymogom naruszanego przepisu, który nie daje takiej alternatywy, a także poprzez zaniechanie analizy i szczegółowego odniesienia się do interesu publicznego uzasadniającego odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej na skarżącą w świetle stanu faktycznego, dowodów i okoliczności ujawnionych w sprawie.

Przede wszystkim treść decyzji organów obu instancji wskazuje, że organy prawidłowo zinterpretowały zarówno pojęcie ważnego interesu podmiotu wysyłającego, jak też interesu publicznego, z których wystąpieniem art. 24 ust. 3 ustawy SENT wiąże możliwość odstąpienia od wymierzenia kary.

Wbrew zarzutowi sformułowanemu w skardze organy nie uznały wystąpienia ważnego interesu po stronie podmiotu wysyłającego, a to z uwagi na stabilną sytuację finansową skarżącej, która też wcześniej korzystała z pomocy publicznej oraz miała doświadczenie w rejestracji zgłoszeń SENT. Ocena ta w pełni zasługuje na podzielenie.

Natomiast organy doszły do przekonania, że za odstąpieniem od nałożenia kary na skarżącą przemawia interes publiczny. Organy wyjaśniły również przesłanki, którymi kierowały się w tym zakresie. Organy zwróciły uwagę na okoliczności, w jakich nastąpiło naruszenie, postawę podmiotu po przeprowadzeniu kontroli, brak cech uporczywego i świadomego nieprzestrzegania przepisów ustawy SENT, incydentalny charakter stwierdzonych nieprawidłowości oraz nieumyślność postępowania skarżącej. Organy uznały, że uchybienia polegające na niewłaściwym stosowaniu formularzy SENT100 i SENT200 nie powinny w tym przypadku powodować ujemnych następstw, zwłaszcza, że w sprawie potwierdzono dokonanie transakcji sprzedaży i dostawy towarów objętych kontrolowanymi zgłoszeniami i nie stwierdzono uszczuplenia dochodów podatkowych państwa.

Jednakże, mimo wystąpienia przesłanki interesu publicznego, prawidłowo organy stwierdziły, że nie zostały spełnione warunki przyznania ulgi w postaci odstąpienia od nałożenia kary.

Zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy SENT, którego uwzględnienie nakazuje art. 24 ust. 3 ustawy, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie:

1) nie stanowi pomocy publicznej albo

2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo

3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4.

W związku z koniecznością uwzględnienia warunków dopuszczalności udzielenia skarżącej pomocy publicznej organ pierwszej instancji pismem z dnia [...] stycznia 2021 r. wezwał skarżącą do przedłożenia zaświadczenia o pomocy do minimis, jakie strona otrzymała w latach 2018-2020 albo oświadczenia o wielkości pomocy de minimis otrzymanej w tym okresie, albo oświadczenia o nieotrzymaniu takiej pomocy w tym okresie oraz informacji niezbędnych do udzielenia pomocy de minimis, dotyczących w szczególności wnioskodawcy i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz przeznaczenia pomocy publicznej. Jednocześnie organ poinformował skarżącą, że zakres informacji niezbędnych do udzielenia pomocy de minimis oraz wzór wniosku znajduje się w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 29 marca 2010 r. w sprawie zakresu informacji przedstawianych przez podmiot ubiegający się o pomoc de minimis (Dz. U. Nr 53, poz. 311 z późn. zm.). Ponadto organ pouczył skarżącą o treści art. 37 ust. 7 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2021 r. poz. 743).

Zgodnie z art. 37 ust. 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej podmiot ubiegający się o pomoc de minimis jest zobowiązany do przedstawienia podmiotowi udzielającemu pomocy, wraz z wnioskiem o udzielenie pomocy: 1) wszystkich zaświadczeń o pomocy de minimis oraz pomocy de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, jakie otrzymał w roku, w którym ubiega się o pomoc, oraz w ciągu 2 poprzedzających go lat podatkowych, albo oświadczenia o wielkości tej pomocy otrzymanej w tym okresie, albo oświadczenia o nieotrzymaniu takiej pomocy w tym okresie; 2) informacji niezbędnych do udzielenia pomocy de minimis, dotyczących w szczególności wnioskodawcy i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz wielkości i przeznaczenia pomocy publicznej otrzymanej w odniesieniu do tych samych kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą, na pokrycie których ma być przeznaczona pomoc de minimis. Z kolei zgodnie z ust. 2 art. 37 powołanej ustawy podmiot ubiegający się o pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie jest zobowiązany do przedstawienia podmiotowi udzielającemu pomocy, wraz z wnioskiem o udzielenie pomocy: 1) wszystkich zaświadczeń o pomocy de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie oraz pomocy de minimis, jakie otrzymał w roku, w którym ubiega się o pomoc, oraz w ciągu 2 poprzedzających go lat podatkowych, albo oświadczenia o wielkości tej pomocy otrzymanej w tym okresie, albo oświadczenia o nieotrzymaniu takiej pomocy w tym okresie; 3) informacji niezbędnych do udzielenia pomocy de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, dotyczących w szczególności wnioskodawcy i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz wielkości i przeznaczenia pomocy publicznej otrzymanej w odniesieniu do tych samych kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą, na pokrycie których ma być przeznaczona pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie.

Na mocy art. 37 ust. 5 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej podmiot ubiegający się o pomoc inną niż pomoc de minimis lub pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie jest zobowiązany do przedstawienia podmiotowi udzielającemu pomocy, wraz z wnioskiem o jej udzielenie, informacji dotyczących wnioskodawcy i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz informacji o otrzymanej pomocy publicznej, zawierających w szczególności wskazanie dnia i podstawy prawnej jej udzielenia, formy i przeznaczenia, albo oświadczenia o nieotrzymaniu pomocy.

Jednocześnie ust. 7 art. 37 powołanej ustawy jednoznacznie stanowi, że do czasu przekazania przez podmiot ubiegający się o pomoc zaświadczeń, oświadczeń lub informacji, o których mowa w ust. 1, 2 i 5, pomoc nie może być udzielona temu podmiotowi.

Natomiast, mimo wezwania, skarżąca nie przedstawiła dokumentów niezbędnych do udzielenia ulgi w postaci odstąpienia od nałożenia kary, a w piśmie z dnia [...] stycznia 2021 r., które wpłynęło do organu pierwszej instancji w dniu [...] lutego 2021 r., jednoznacznie odmówiła ich przedstawienia.

W takiej sytuacji organy nie miały podstaw do uznania zaistnienia po stronie skarżącej przesłanek do udzielenia jej ulgi, która uwarunkowana jest spełnieniem wymogów przewidzianych w art. 26 ust. 3 ustawy SENT, skoro skarżąca, mimo wezwania, nie udzieliła wyjaśnień niezbędnych do zastosowania ulgi w postaci odstąpienia od nałożenia kary. Odmowa skarżącej udzielenia stosownych wyjaśnień w tym zakresie skutkowała negatywnym dla skarżącej rozstrzygnięciem. Wbrew zarzutom skarżącej organy wyjaśniły przyczyny, dla których pomoc w postaci możliwego odstąpienia od nałożenia na skarżącą kary na podstawie ustawy SENT stanowi pomoc publiczną. Ocenie organów nie można odmówić słuszności.

Nieuprawniony jest także sformułowany w skardze zarzut naruszenia przepisu art. 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 z późn. zm.) poprzez jego niezastosowanie w sprawie i nałożenie na skarżącą trzech wysokich kar administracyjnych określonych w jednej decyzji. Trzeba bowiem zwrócić uwagę, że kary, których łączna suma wynosi [...] zł, nałożono za trzy odrębne naruszenia, ujawnione podczas różnych kontroli, w związku z treścią różnych zgłoszeń SENT.

Nie można też zgodzić się ze skarżącą, że organ nie prowadził postępowania zgodnie z powołanym ostatnio przepisem, to jest w sposób budzący zaufanie przedsiębiorców do władzy publicznej, kierując się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania.

Także zgodnie z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organy podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 Ordynacji podatkowej). Zgodnie z art. 120 ordynacji podatkowej organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Zgodnie zaś z art. 191 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Wbrew zarzutom skargi okoliczności faktyczne sprawy nie budziły wątpliwości, a ustalenia poczynione w sprawie znajdują swoje uzasadnienie i podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym oraz zostały dokonane w granicach wyznaczonych zasadami prowadzonego postępowania, o których mowa w powołanych wyżej przepisach proceduralnych, jakie miały zastosowanie w tej sprawie. Również uzasadnienia decyzji organów obu instancji w pełni odpowiadają wymogom art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Zawierają one wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, a także wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W żadnym razie nie zasługują na podzielenie argumenty o licznych niespójnościach i wzajemnych rozbieżnościach w treści zaskarżonej decyzji. Argumentacja skarżącej w tym zakresie ma przy tym charakter wyłącznie ogólnikowy

Z tych wszystkich względów Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W konsekwencji i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm., dalej jako "p.p.s.a.") Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę.

Sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 2 p.p.s.a. W myśl tego przepisu, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy. W niniejszej sprawie wniosek o rozpoznanie sprawy w postępowaniu uproszczonym został zgłoszony przez organ w odpowiedzi na skargę. Po doręczeniu w dniu [...] września 2021 r. odpowiedzi na skargę pełnomocnikowi skarżącej, strona skarżąca nie zażądała przeprowadzenia rozprawy