Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 589/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2009-10-14 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
Hasła tematyczne: Podatek od czynności cywilnoprawnych
Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 21 par. 3, art. 123 par. 1, art. 178, art. 179, art. 293, art. 294
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 2 pkt 1, art. 43 ust. 6
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: art. 1 ust. 1 pkt 1, art. 2 pkt 4 lit. a
journal: Dz.U. 2005 nr 41 poz 399
law: Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Adamczewska – Wasilewicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Najda – Ossowska Sędzia WSA Teresa Liwacz Protokolant Asystent sędziego Agnieszka Kujawa po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 października 2009 r. sprawy ze skargi B. K. i A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2008 r. B. K. i A. K. na podstawie aktu notarialnego Rep. A nr [...] nabyli od M. M. i K. M. nieruchomość zabudowaną budynkiem konferencyjno-szkoleniowym, położoną w Ś. przy ul. [...]. Wartość nieruchomości została ustalona na kwotę [...] zł brutto, z wyszczególnieniem ceny gruntu w kwocie [...] zł i budynku w kwocie [...] zł. W związku z oświadczeniem sprzedającego, odnośnie dokonanej czynności, że zostały spełnione przesłanki z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) oraz nie zaistniały ograniczające to zwolnienie przesłanki z art. 43 ust. 6 powołanej ustawy, notariusz pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł.

W dniu 26 lutego 2008 r. skarżący wystąpili do Naczelnika Urzędu Skarbowego

w Ś. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych, w kwocie [...] zł. Podatnicy stwierdzili, że transakcja z dnia 14 stycznia 2008 r. powinna podlegać podatkowi od towarów i usług, gdyż nie zostały spełnione okoliczności wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym

w związku z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2005 r. Nr 41, poz. 399 ze zm.) nabycie wskazanej nieruchomości nie powinno podlegać opodatkowaniu tym ostatnio wymienionym podatkiem.

Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł podając, że przedmiotowa transakcja jest zwolniona od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Od decyzji organu I instancji strona wniosła odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła nierzetelne przeprowadzenie postępowania dowodowego z uwagi na niedokonanie oględzin budynku konferencyjno-szkoleniowego przy ul. [...], niewystąpienie o przesłuchanie B. K. i A. K. oraz niewezwanie ich do złożenia wyjaśnień w sprawie oraz brak możliwości zapoznania się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Skarżący wnieśli o ponowne przeprowadzenie postępowania podatkowego i ustalenie czy transakcja sprzedaży wskazanej nieruchomości powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a tym samym zwolniona od podatku od czynności cywilnoprawnych.

Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił w całości decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, gdyż rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.

Po przeprowadzeniu postępowania, w dniu [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. wydał decyzję nr [...] odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości [...] zł. Organ wskazał w uzasadnieniu, że budynek przy ul. [...] korzysta ze zwolnienia przewidzianego dla towarów używanych w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a ograniczenie do korzystania z tego zwolnienia zawarte w art. 43 ust. 6 ww. ustawy nie ma w tym przypadku zastosowania.

Od decyzji organu I instancji strona wniosła odwołanie. Podatnicy podnieśli zarzut niezbadania przez organ podatkowy I instancji czy zachodzą przesłanki do zastosowania art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zarzucając naruszenie art. 200 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U.

z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) wskazali na pozbawienie ich możliwości wniesienia uwag i zastrzeżeń do zebranego materiału dowodowego. Zarzucili również organowi nieprzeprowadzenie dowodu z oględzin budynku i przesłuchania strony. W ocenie podatników, zaskarżona decyzja narusza również art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niepodanie jakichkolwiek udowodnionych faktów. Strona wniosła o uznanie,

że przedmiotowa transakcja powinna być opodatkowana podatkiem VAT oraz zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu organ wskazał, że w treści aktu notarialnego sporządzonego

w dniu [...] Repertorium [...], zawarte jest oświadczenie sprzedających, Państwa M., iż sprzedaż nieruchomości położonej w Ś. przy ul. [...] jest zwolniona w związku z wystąpieniem przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz nie wystąpiły przesłanki ograniczające to zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 6 ustawy.

Organ badając wniesione przez stronę żądanie, przeprowadził kontrolę w firmie U. obejmującą swym zakresem wypełnianie obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego, w tym z tytułu sprzedaży nieruchomości. W toku kontroli zbadano zasadność korzystania tej firmy ze zwolnienia przedmiotowego od podatku od towarów i usług przy sprzedaży nieruchomości. W efekcie kontroli nie podważono rzetelności oświadczenia sprzedających, jakie złożyli przed notariuszem. Stwierdzono, że przedmiotowy budynek korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług dla towarów używanych, a ograniczenie dla korzystania z tego zwolnienia zawarte w art. 43 ust. 6 wymienionej ustawy nie ma w tym przypadku zastosowania. W toku kontroli ustalono w szczególności, że budynek został przekazany do użytkowania w dniu 18 grudnia 2002 r. W okresie używania firma kontrahenta ponosiła szereg nakładów na ten środek trwały, ale nakłady te miały charakter remontowy, a nie ulepszający. O sposobie zakwalifikowania nakładów na przedmiotowy środek trwały przez kontrahenta świadczą również zapisy w ewidencji środków trwałych, z których wynika, że wartość początkowa budynku konferencyjno-szkoleniowego nie została podwyższona o wartość poczynionych nakładów. Kontrola nie stwierdziła nieprawidłowości w tym zakresie.

Organ podał, że zgodnie z obowiązującymi przepisami wysokość podatku,

w tym i podatku od towarów i usług, wynika bądź z deklaracji, bądź też z decyzji administracyjnej określającej lub ustalającej jego wysokość. O zakresie obowiązków podatkowych podatnika podatku od towarów i usług rozstrzyga organ podatkowy właściwy w tej sprawie z udziałem strony ewentualnego postępowania, tj. podatnika, którego interesu prawnego dotyczą ewentualne czynności organu. Kwestia zasadności opodatkowania bądź też zastosowania zwolnienia przedmiotowego od podatku dotyczy sprawy podatku od towarów i usług innego podatnika. Zatem ewentualna skuteczna weryfikacja wysokości podatku należnego, w tym obejmująca ustalenie, że dana czynność jest opodatkowana podatkiem VAT musiałaby wynikać z deklaracji bądź z efektów odrębnego postępowania w sprawie podatku VAT innego podatnika (decyzji określającej podatek w innej wysokości), co w sprawie nie miało miejsca. W postępowaniu w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych organ nie orzeka o wysokości podatku innego podatnika. Wykraczałoby to poza zakres uprawnień organu, który wyznaczony jest zakresem przedmiotowym postępowania. Organ orzekający w sprawie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z zastosowaniem kolizyjnego przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w tej części, która dotyczy obowiązków innego podatnika, opiera się na ustaleniach, jakie zostały poczynione

w sprawie tego podatnika i jest związany oceną, jaka wynika z efektów badania dokumentów kontroli czy też postępowania podatkowego w innej sprawie. Powyższe dotyczy również przedmiotowej sprawy, gdzie w efekcie czynności przeprowadzonych w firmie kontrahentów (sprzedającego) nie została zakwestionowana rzetelność jego oświadczenia w zakresie zasadności korzystania ze zwolnienia przedmiotowego od podatku VAT, ani nie ustalono, że z tytułu tej czynności wystąpił podatek VAT.

Ponadto z analizy wyników kontroli przeprowadzonej u kontrahenta wynika, że kwestia zmiany sposobu użytkowania budynku została przez kontrolujących uwzględniona, podobnie jak zakres planowanych i wykonywanych robót. Stwierdzono, że nakłady poniesione na nieruchomość miały charakter remontowy, a nie ulepszający środek trwały. Potwierdza to analiza projektu budowlanego dotyczącego zmiany sposobu użytkowania obiektu (z budynku administracyjno-biurowego na konferencyjno-szkoleniowy), jak i analiza poniesionych wydatków.

Organ zaznaczył, że wszystkie wskazane przez podatników w odwołaniu okoliczności dotyczące ewentualnego zaistnienia przesłanek wyłączających zastosowanie przedmiotowego zwolnienia podlegają ocenie i weryfikacji organu podatkowego. Kwestią oceny jest też charakter nakładów na środek trwały. Jednak ocena taka, w tym weryfikacja sposobu kwalifikacji nakładów wchodzi w zakres odrębnego postępowania w sprawie podatku od towarów i usług, a nie obecnie prowadzonego.

Niezależnie od powyższego, organ odwoławczy nie podzielił poglądu strony wyrażonego w odwołaniu, że sama okoliczność zmiany przeznaczenia budynku

z administracyjno-biurowego na konferencyjno-szkoleniowy determinuje zaliczenie poniesionych na ten budynek nakładów jako wydatków zwiększających jego wartość początkową w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla zwiększenia wartości środka trwałego w związku ze zmianą przeznaczenia konieczne jest poniesienie wydatków np. na adaptację, tj. na przystosowanie, nadanie nowych zmieniających cech użytkowych, a ulepszenie musi spowodować mierzalny wzrost wartości użytkowej środka trwałego. Dla zakwestionowania prawidłowości kwalifikacji nakładów poczynionych przez sprzedającego na jego środek trwały w związku z prowadzoną przez niego działalnością, ocenie podlegać musiałby całokształt okoliczności faktycznych odrębnej sprawy dotyczącej podatku VAT czy też podatku dochodowego kontrahenta, co nie może mieć miejsca w obecnie prowadzonym postępowaniu. W ocenie organu, nie znajduje uzasadnienia przeprowadzenie wnioskowanych przez stronę dowodów, w tym dowodu z oględzin przedmiotowej nieruchomości sprzedającego, jak i wydanie ekspertyzy co do zgodności dowodów księgowych sprzedającego z zakresem poniesionych przez niego wydatków - w ramach prowadzonego obecnie postępowania. Dowód z oględzin świadczyłby jedynie o aktualnym stanie nieruchomości, ale nie mógłby w tym postępowaniu przesądzić o wyłączeniu zastosowania zwolnienia od podatku VAT u sprzedającego. Również ocena rzetelności dowodów księgowych firmy sprzedającego dokumentujących zdarzenia gospodarcze, jakie miały miejsce

w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, wykracza zdaniem organu, poza zakres postępowania organu w niniejszej sprawie.

Rozpatrując wniosek o przesłuchanie strony organ podał, że podatnicy nie wskazali, na jaką okoliczność miałby zostać przeprowadzony taki dowód. W ocenie organu, wszystkie istotne dla sprawy okoliczności zostały wyjaśnione. Strona zaś na każdym etapie postępowania mogła składać pisemne wyjaśnienia, oświadczenia czy też inne środki dowodowe.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących nieudostępnienia stronie przez organ

I instancji całości materiału dowodowego, Dyrektor Izby Skarbowej w B. uznał je za niezrozumiałe. Wskazał, że organ podatkowy zastosował się do wymogów wynikających z art. 200 Ordynacji podatkowej.

Podsumowując organ stwierdził, że podatek od czynności cywilnoprawnych

z tytułu nabycia nieruchomości został prawidłowo pobrany przez notariusza, a tym samym brak jest podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji organu I instancji.

Na decyzję organu II instancji B. K. i A. K. wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Zaskarżonej decyzji podatnicy zarzucili: 1) naruszenie art. 122 w związku z art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nieprawidłowe wyjaśnienie stanu faktycznego oraz naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, skutkujące przyjęciem, że sprzedaż nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; 2) naruszenie art. 123 § 1

i art. 178 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z ich niezastosowaniem oraz przepisu art. 179 § 2 tej ustawy w związku z niewłaściwym zastosowaniem skutkującym odmową zapoznania skarżących z materiałem dowodowym zebranym w toku postępowania kontrolnego prowadzonego wobec M. i K. M. w celu ustalenia, czy sprzedaż nieruchomości objęta umową z dnia [...] nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; 3) niezastosowanie art. 2 ust. 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niewłaściwe zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 43 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisu art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skutkujące przyjęciem, że sprzedaż ww. nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w związku z tym nie ma do niej zastosowania zwolnienie przedmiotowe w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem skarżących, kontrolujący postawili tezę, iż kontrolowani ponosili od daty przyjęcia nieruchomości do ewidencji środków trwałych, szereg nakładów na ten środek trwały, ale nakłady te miały charakter remontowy, a nie ulepszający. Tezę tę organ postawił na skutek ograniczenia kontroli jedynie do formalnej oceny dokumentacji księgowej, faktur, rejestrów zakupów itp. Zaniechano natomiast analizy poniesionych wydatków w kontekście dyspozycji art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności poprzez zbadanie, czy wydatki poniesione przez M. i K. M. spowodowały wzrost wartości użytkowej nieruchomości w stosunku do jej wartości z dnia przyjęcia do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą i kosztami ich eksploatacji.

W ocenie skarżących Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. nie przeprowadził prawidłowo postępowania kontrolnego w tym zakresie. Zwłaszcza zaniechał oględzin budynków znajdujących się na nieruchomości oraz analizy aktu notarialnego obejmującego umowę sprzedaży nieruchomości zawartą pomiędzy A. a M. i K. M. w celu ustalenia stanu budynków w dniu ich sprzedaży w 2002 r. i stanu w dniu [...]. Organy powinny również zbadać dokumenty znajdujące się w posiadaniu A., a dotyczące przedmiotowej nieruchomości.

Skarżący wskazali ponadto, iż organy podatkowe zaniechały ustalenia stanu faktycznego w niniejszej sprawie, sprowadzając postępowanie dowodowe do analizy

z góry założonej tezy, zaś wątpliwości zinterpretowały na niekorzyść skarżących.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Wstępnie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c) p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności

(art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Spór sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy zgodna z prawem jest odmowa stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł.

Zdaniem organu, czynność sprzedaży zabudowanej nieruchomości z dnia [...] jest zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych stosownie do art. 1 ust. 1

pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Nie zachodzi wyłączenie z opodatkowania tym podatkiem na podstawie art. 2 pkt 4

lit. a) wymienionej ustawy. W ocenie strony skarżącej, stanowisko organu jest błędne albowiem wymieniona czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji nienależnie pobrany podatek od czynności cywilnoprawnych przez notariusza stanowi nadpłatę.

Mając na uwadze powyższe, należy rozstrzygnąć, czy ww. czynność sprzedaży nieruchomości dnia [...] (wg. aktu notarialnego [...]) jest zwolniona od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy podać, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się budynki i budowle lub ich części - jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat.

W przedmiotowej sprawie organ ustalił, a strona skarżąca tego nie kwestionowała, że budynek został wybudowany częściowo w 1948 r. i częściowo

w 1980 r. Nie budzi zatem wątpliwości, że został spełniony warunek uznania budynku za towar używany w rozumieniu podanego przepisu art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy

o podatku od towarów i usług.

W dalszej natomiast kolejności ustalić należy, czy występują przeszkody do zwolnienia wymienionego w art. 43 ust. 6 ww. ustawy, na podstawie którego zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie stosuje się do dostawy towarów wymienionych

w ust. 2 pkt 1, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub

w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej,

a podatnik:

1) miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków;

2) użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Podkreślić w tym miejscu należy, że organ I instancji przeprowadził kontrolę

w firmie U. obejmującą swym zakresem wypełnienie obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego (wskazując jako rodzaj podatku podlegający kontroli – podatek od towarów i usług), w tym z tytułu sprzedaży nieruchomości - kontrola przeprowadzona po uchyleniu pierwszej decyzji organu I instancji z dnia [...] (k. nr 34-41 akt administracyjnych). Ponadto przeprowadzono kolejne czynności na zlecenie Dyrektora Izby Skarbowej w zakresie sprawdzenia prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych przez skarżących (k. nr 63 i 86-94 akt administracyjnych).

W aktach administracyjnych znajduje się analiza wyników kontroli przeprowadzonej

w firmie U. (k. nr 35), zestawienie wydatków remontowo-budowlanych (k. nr 41), projekt budowlany (k. nr 37-40), zgłoszenie planowanej zmiany sposobu użytkowania obiektu budowlanego (k. nr 36), wyciąg z protokołu czynności sprawdzających (k. nr 93-94).

W wyniku przeprowadzonej kontroli u kontrahentów skarżących organ nie znalazł podstaw do podważenia prawa do zwolnienia od podatku od towarów i usług sprzedaży nieruchomości dokonanej dnia [...]. Organ w oparciu o ewidencję środków trwałych ustalił, że budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i przekazany do użytkowania dnia 18 grudnia 2002 r. Nakłady, które czyniono na środek trwały miały charakter remontu, a nie ulepszenia. Organ wyjaśnił, że o sposobie zakwalifikowania nakładów na przedmiotowy środek trwały przez kontrahenta, świadczą również zapisy w ewidencji środków trwałych, z których wynika, że wartość początkowa budynku konferencyjno-szkoleniowego nie została podwyższona o wartość poczynionych nakładów. Kontrola nie stwierdziła nieprawidłowości w tym zakresie.

Konkluzja organu podatkowego sprowadza się do braku podstaw do kwestionowania deklaracji podatkowej kontrahentów w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług, jak również zeznań podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ podatkowy jednoznacznie podzielił stanowisko podatnika-kontrahenta, że sprzedaż nieruchomości korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie znalazł podstaw do zakwalifikowania poczynionych nakładów jako ulepszenia w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać w tym miejscu należy, że na podstawie art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości.

Stosownie natomiast do art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy wynikający z zeznania jest podatkiem należnym od dochodów podatnika uzyskanych w roku podatkowym, chyba że właściwy organ podatkowy lub właściwy organ kontroli skarbowej wyda decyzję,

w której określi inną wysokość podatku.

Zgodnie z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej "Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego."

Z przywołanych przepisów jednoznacznie wynika, że zasadą jest, iż zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku przyjmuje się w wysokości w jakiej podatnik wykazał w deklaracji. Dane wykazane w deklaracji korzystają z domniemania prawdziwości i rzetelności. Nikt nie ma prawa podważać danych w deklaracji podatnika, wyłącznie uprawniony mocą ustawy organ administracji publicznej i to w trybie ustalonym ustawą. W konsekwencji naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej poprzez wydanie decyzji i określenie zobowiązania podatkowego w innej wysokości niż wynikająca z deklaracji (zeznania) są uprawnieni do obalenia domniemania jej rzetelności i prawdziwości. Przy czym następuje to w formie przewidzianej ustawą, czyli poprzez wydanie decyzji administracyjnej z prawem jej zaskarżenia.

Jeżeli zatem organ nie wyda decyzji i nie zakwestionuje deklaracji, w tym także wykazanego zwolnienia od podatku, to deklaracja jest wiążąca. W państwie prawa wyłącznie uprawniony organ ma prawo podważać rozliczenie podatkowe dokonane przez podatnika i przy udowodnieniu przez organ wystąpienia nieprawidłowosci.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy, należy stwierdzić, że skoro organ podatkowy nie znalazł podstaw do zakwestionowania deklaracji VAT, zeznania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych kontrahentów, to wiążące są deklaracje VAT-7 i zeznania przez nich złożone.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należy podać, iż na podstawie art. 2 pkt 4 nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

a) opodatkowana podatkiem od towarów i usług,

b) zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

– umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach (...).

W związku z tym, że czynność sprzedaży w przedmiotowej sprawie była zwolniona od podatku od towarów i usług, jednakże przedmiotem sprzedaży była nieruchomość, tym samym obowiązek w podatku od czynności cywilnoprawnych ciążył zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – stosownie do którego, podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy

i praw majątkowych.

Nie narusza prawa argumentacja organu - w przedmiocie żądania przeprowadzenia oględzin nieruchomości - wskazująca, że dowód z oględzin stanowiłby wyłącznie o aktualnym stanie nieruchomości, stąd nie ma znaczenia dla rozstrzygania przedmiotowej sprawy.

Odnośnie nieudostępnienia przez organ całości materiałów z kontroli i czynności sprawdzających u kontrahenta transakcji sprzedaży nieruchomości należy stwierdzić, że zarzuty dotyczące naruszenia art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej (zasada czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym) są bezzasadne. Na podstawie art. 178 Ordynacji podatkowej strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów. Prawo to przysługuje również po zakończeniu postępowania (art. 178 § 1).Czynności określone w § 1 dokonywane są w lokalu organu podatkowego w obecności pracownika tego organu (art. 178 § 2). Strona może żądać uwierzytelnienia odpisów lub kopii akt sprawy lub wydania jej z akt sprawy uwierzytelnionych odpisów (art. 178 § 3).

Jednakże w art. 179 § 1 Ordynacji ustawodawca zawarł wyłączenie w udostępnieniu akt sprawy stanowiąc, że "Przepisów art. 178 nie stosuje się do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów objętych ochroną tajemnicy państwowej, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Odmowa umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami, o których mowa w § 1, sporządzania z nich notatek, kopii i odpisów, uwierzytelniania odpisów

i kopii lub wydania uwierzytelnionych odpisów następuje w drodze postanowienia

(art. 179 § 2). Na postanowienie, o którym mowa w § 2, służy zażalenie (art. 178 § 3).

Sąd zauważa, że zarówno na postanowienie z dnia 23 czerwca 2009r.

w przedmiocie wyłączenia z akt sprawy niektórych dokumentów, jak również na postanowienie z dnia 24 czerwca 2009r. w sprawie odmowy wydania niektórych kopii dokumentów przysługiwało prawo wniesienia zażalenia.

Dodatkowo Sąd zwraca uwagę na regulację prawną zawartą w Dziale VII Ordynacji podatkowej nazwanym "Tajemnica skarbowa". W art. 293 Ordynacji ustawodawca postanowił, że indywidualne dane zawarte w deklaracji oraz innych dokumentach składanych przez podatników, płatników lub inkasentów objęte są tajemnicą skarbową (art. 293 § 1). Przepis ten stosuje się również do danych zawartych m.in. w aktach dokumentujących czynności sprawdzające oraz w aktach postępowania podatkowego, kontroli podatkowej oraz aktach postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (art. 293 § 2). Stosownie natomiast do art. 294 § 1 Ordynacji do przestrzegania tajemnicy skarbowej obowiązani są m.in. pracownicy urzędów skarbowych oraz izb skarbowych.

W świetle powyższych uregulowań nie można wymagać od organu podatkowego, aby udostępniał materiały z kontroli innego podatnika ponad to, co jest niezbędne, konieczne, ale zarazem wystarczające do rozstrzygnięcia sprawy. Z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. W aktach administracyjnych znajdują się stosowne dokumenty z kontroli kontrahenta w pełni wystarczające do oceny sprawy. Trudno zaakceptować sytuację - z uwagi na przywołane przepisy prawa - w której podatnicy będą decydowali o zakresie, kierunku kontroli oraz ocenie zebranego materiału dowodowego i końcowych wnioskach, jakie powinien postawić organ podatkowy innym podatnikom, będącym ich kontrahentami. Zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym nie można rozumieć jako prawo jednego podatnika do ingerowania w odrębne postępowanie prowadzone w stosunku do drugiego podatnika, gdy organ w ramach swoich kompetencji i właściwości dokonuje oceny deklaracji i zeznań podatkowych, która to ocena nie satysfakcjonuje tego pierwszego podatnika.

Podkreślić należy, iż ww. postanowieniem z dnia 24 czerwca 2009r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. odmówił skarżącym wydania kopii dokumentów z kontroli u kontrahentów, jednakże wydano te kopie, które obejmowały swym zakresem informacje niewykraczające poza przedmiot toczącego się postępowania (k. nr 95 akt administracyjnych).

Ponadto skarżącym wyznaczono na podstawie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego z możliwością zapoznania się z aktami sprawy (postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej

w B. – k. nr 80 akt administracyjnych). Skarżący skorzystał z tego prawa.

W konsekwencji nie doszło wbrew zarzutom skargi do naruszenia art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji.

I. Najda – Ossowska H. Adamczewska – Wasilewicz T. Liwacz