Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 43/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2013-03-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 120
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędziowie: Sędzia WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca.), Sędzia WSA Marta Semiczek, Protokolant: Lucyna Barańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 marca 2013 r. sprawy ze skargi G. I. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 5 listopada 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2007 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi G. I. (dalej: podatnik/skarżący/strona) jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 5 listopada 2012 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia 7 sierpnia 2012 r. nr [...] określającą za okresy od stycznia do grudnia 2007 r. kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług: styczeń – 2.522zł, luty – 1.832 zł, marzec – 2.339 zł, kwiecień – 1.426 zł, maj 2.281 zł, czerwiec – 1.982 zł, lipiec – 2.863 zł, sierpień – 1.483 zł, wrzesień – 3.396 zł, październik – 3.196 zł, listopad – 3015 zł, grudzień – 5.499 zł.

Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy organ I instancji zakwestionował poprawność zadeklarowanego przez skarżącego rozliczenia podatku od towarów i usług zarówno w zakresie podatku naliczonego jak i należnego.

Organ stwierdził zawyżenie podatku naliczonego przez nieuprawnione odliczenie podatku z 12 faktur dokumentujących nabycie części samochodowych oraz usług do różnych marek samochodów na łączną kwotę podatku 1.828,77 zł, uznając że nie mają związku z zaewidencjonowana sprzedażą.

Organ ponadto stwierdził zawyżenie podatku naliczonego o kwotę 254,07 zł za listopad 2007 r. z powodu rozliczenia tego podatku z duplikatu faktury wystawionej dopiero 3 stycznia 2008 r. przez firmę A Spółka z o.o. za usługi kurierskie.

W zakresie podatku należnego organ zakwestionował poprawność zastosowanej procedury opodatkowania dokonywanych za pośrednictwem portalu B dostaw artykułów wielobranżowych, głównie sprzętu AGD i RTV w systemie VAT marża. Podatnik korzystał z systemu VAT - marża podczas, gdy nie zostały spełnione warunki pozwalające na zastosowanie tego rodzaju opodatkowania.

Organ stwierdził także zaniżenie przez skarżącego podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na kwotę 190,06 zł. W rozliczeniu za styczeń 2007 r. dokonano obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, jednocześnie nie wykazując podatku należnego z tego nabycia.

W odniesieniu do podatku należnego organ stwierdził również, że podatnik nie zaewidencjonował dokonanych przez siebie wszystkich dostaw towarów. Ujawniono, że skarżący dokonywał dostaw towarów za pośrednictwem portalu B z kont o nazwach "C " oraz "D ", przy czym dostawy oferowane na drugim z wymienionych kont nie zostały wykazane w prowadzonych ewidencjach.

Po rozpatrzeniu odwołania – w którym strona twierdziła, że prowadzi działalność polegającą głównie na sprzedaży towarów używanych - organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Organ II instancji za prawidłowe uznał stanowisko organu I instancji o nieuprawnionym odliczeniu podatku naliczonego z faktu dokumentujących nabycie części samochodowych oraz usług do różnych marek samochodów. Według wyjaśnień strony powołane wydatki dotyczyły gwarancyjnych napraw samochodów sprzedawanych przez podatnika w latach poprzednich oraz napraw samochodów wynajmowanych przez stronę służących jej do prowadzenia działalności gospodarczej. W ocenie organu odwoławczego słusznie nie dano wiary wyjaśnieniom podatnika co do uzasadnienia poniesionych wydatków. Jak ustalono bowiem w trakcie postępowania w roku 2006r. podatnik złożył tylko jedną deklarację VAT-24 w związku ze sprowadzeniem z Niemiec jednego samochodu (Opel Astra - 19.04.2006r.). Podatnik sprowadzał również samochody z Niemiec nabywane od osób fizycznych w latach poprzednich, tj. 2005 i 2004. Nie dał wiary, aby wydatki na naprawę i zakup części ponoszone w roku 2007 miały związek z dostawami realizowanymi w latach poprzednich. W ocenie organu jest to zbyt odległy okres, aby można było mówić o związku wydatków z wcześniejszą sprzedażą. Podatnik sprzedawał samochody używane, dlatego mało prawdopodobne jest aby udzielał na te samochody gwarancji. Również analiza samych faktur wskazuje, że duża część wydatków ma związek z bieżącą eksploatacją pojazdów i ich normatywnym zużyciem. Przykładowo kwestionowana faktura [...] dotyczy między innymi wydatków związanych z wymianą oleju, filtra oleju, filtra powietrza, tłumika, szczęk hamulcowych, cylinderka. Wymiany powyższych części samochodowych i płynów dokonuje się okresowo po przejechaniu określonej liczby kilometrów lub po upływie określonego czasu, albo też wynikają ze zużycia części w ramach normalnej eksploatacji: tłumik, hamulce. Dlatego twierdzenia o związku wydatków z koniecznością dokonywania napraw gwarancyjnych są niewiarygodne. Wymienione wydatki nie mają związku z gwarancjami udzielanymi zwyczajowo przez sprzedawców pojazdów.

Organ nie dał wiary twierdzeniom podatnika, że wydatki mogły dotyczyć samochodów wynajmowanych od innych podmiotów, które służyły stronie do działalności gospodarczej. W trakcie prowadzonego postępowania ustalono, że podatnik nie miał obowiązku dokonywać napraw wynajmowanych samochodów. Trudno zatem dać wiarę twierdzeniom, że dokonywał napraw na własny koszt, pomimo braku takiego obowiązku. Jak ustalono podatnik nie zgłaszał również wynajmującym wystąpienia awarii, które miałyby związek z poniesionymi wydatkami. Zauważono, że niektóre ponoszone wydatki nie wskazują, aby mogły dotyczyć konieczności dokonania naprawy w trybie awaryjnym.

W świetle powyższego brak związku z prowadzoną działalnością powoduje, że na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) –dalej ustawa o VAT należało orzec o braku prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Jako prawidłowe ocenił organ odwoławczy również rozstrzygnięcie w zakresie w jakim organ I instancji stwierdził, zawyżenie podatku naliczonego w rozliczeniu za listopad 2007r. Podatnik dokonał bowiem rozliczenia podatku naliczonego, podczas gdy będący podstawą odliczenia dokument - w tym przypadku duplikat faktury - pochodzi z 3 stycznia 2008r. Z powodu braku odrębnych regulacji prawo do rozliczenia podatku z duplikatu faktury należy rozpatrywać w kontekście art. 86 ust. 10 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem prawo do obniżenia podatku należnego powstaje za okres w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Podatnik w listopadzie 2007r. nie mógł otrzymać omawianego dokumentu ponieważ wystawiony został dopiero w styczniu 2008r. W związku z powyższym organ zakwestionował prawo do rozliczenia podatku z tego dokumentu.

Zaaprobował organ odwoławczy rozstrzygnięcie w zakresie stwierdzenia zaniżenia przez stronę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Podatnik dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towaru, ale nie wykazał podatku należnego z tytułu powołanego wyżej nabycia. W związku powyższym podatnik uchybił postanowieniom przepisu art. 20 ust. 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym powinien wykazać podatek należny z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego towaru.

Organ II instancji nie uznał prawidłowości stosowanego przez podatnika rozliczania podatku należnego w systemie VAT-marża. Podatnik korzystał z systemu VAT - marża podczas, gdy nie zostały spełnione warunki pozwalające na zastosowanie tego rodzaju opodatkowania. Po pierwsze wbrew twierdzeniom strony dokonywane dostawy towarów nie dotyczyły towarów używanych, a tylko dostawy takich towarów mogłyby być opodatkowane w ten sposób. W świetle art. 120 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym w 2007r.) przez towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt. 1-3 art. 120 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienia szlachetne (...). Organ odwoławczy zgodził się z argumentacją organu pierwszej instancji, że oferowane za pośrednictwem portalu B towary nie były towarami używanymi. Skarżący dokonywał dostaw towarów za pośrednictwem portalu B z kont o nazwach "C " oraz "D ". Dostawy dokonywane za pośrednictwem wymienionych kont głównie dotyczyły tych samych co do rodzaju towarów, jak towary podlegające zaewidencjonowaniu, czyli towarów pochodzących w większości z tzw. "retury". Towary oferowane do sprzedaży opisywane były jako nowe, albo jako używane, ale pojęcie towaru używanego było najczęściej w opisie aukcji wyjaśniane jako oferta dotycząca towaru pochodzącego z ekspozycji posiadającego drobne rysy czy uszkodzenia w stu procentach sprawnego. W ocenie organu odwoławczego nie można mówić w takich przypadkach o towarze używanym bowiem towar z ekspozycji, przeznaczony do oglądania przez potencjalnych nabywców zwykle nosi ślady używania (jeżeli chodzi o wygląd zewnętrzny - zadrapania, rysy), ale nie jest towarem używanym zgodnie z przeznaczeniem i właściwościami. Załączone do protokołu badania ksiąg (zał. nr 6 na płycie CD) przykładowe opisy aukcji organ podatkowy zamieścił dla potwierdzenia, że sprzedawany towar był nowy. Natomiast dostęp do archiwalnych aukcji jest możliwy w każdej chwili poprzez stronę E. Nie tylko opisy aukcji wskazują na sprzedaż nowych towarów, lecz również ich ilości. Według wykazu przekazanego przez właściciela portalu B w 2007 roku strona sprzedała łącznie 1.177 przedmiotów o łącznej wartości 157.023 zł.

Ponadto strona nie udowodniła w trakcie postępowania kontrolnego, że wykonywała czynności polegające na sprzedaży towarów używanych, nabytych wcześniej w celu dalszej odsprzedaży od jednego z podmiotów wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy, co skutkuje brakiem przesłanek do zastosowania opodatkowania w systemie VAT marża. Podatnik nie wykazał również, aby nabywał towary od podmiotów będących osobami fizycznymi, a analiza dostawców strony wskazuje, że nabywane towary nie były towarami opodatkowanymi w systemie marży lub zwolnione co wyklucza możliwość spełnienia przesłanek określonych w przepisie art. 120 ust 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Główni dostawcy podatnika to dwa podmioty pochodzące z Niemiec, które opodatkowały dostarczane towary na zasadach dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowych. Z dokumentacji zgromadzonej w sprawie wynika, że podmioty niemieckie traktowały dostawy jak dostawy wewnątrzwspólnotowe, a G. I. wykazywał dostawy jako nabycia wewnątrzwspólnotowe. W toku kontroli przeprowadzono czynności sprawdzające u polskiego kontrahenta strony - K. K. z S., gdzie stwierdzono dostawy na rzecz G. I. nowych towarów (figury ogrodowe), które następnie były odsprzedawane za pośrednictwem portalu B .

Organ nie uwzględnił twierdzeń skarżącego, że dokonywał dostaw towarów na rzecz kontrahentów z Ukrainy wobec czego dostawy te należało opodatkować 0% stawką podatku. Sam podatnik, dokonując samodzielnego rozliczenia, opodatkował te dostawy stosując system marży. Poza tym nie spełnił warunków określonych w art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, nie posiadał dokumentów potwierdzających wywóz towaru z krajów Unii Europejskiej. Wobec czego przedmiotowe dostawy należało traktować jak dostawy krajowe i opodatkować na zasadach ogólnych.

Organ za prawidłowe uznał również ustalenia organu w zakresie niezaewidencjonowania wszystkich dostaw towarów. Przeprowadzone postępowanie pozwalało stwierdzić, że skarżący dokonywał dostaw towarów za pośrednictwem portalu B z kont o nazwach "C " oraz "D ", przy czym dostawy oferowane na drugim z wymienionych kont nie zostały wykazane w prowadzonych ewidencjach.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie:

1.art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu i pozbawienie skarżącego odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, ponieważ zakupione części i usługi miały zostać zużyte do naprawy samochodów wynajmowanych;

2.art. 233 § 1 1 O.p. przez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, która wydana została z naruszeniem:

-art. 180 § 1 O.p. przez uchybienie zasadzie równej mocy środków dowodowych, przejawiające się wprowadzeniem ograniczeń, co do rodzaju dowodów, którym należy przyznać pierwszeństwo w ustaleniu istnienia danego faktu i nie wskazanie dowodu, dlaczego nie daje się wiary wyjaśnieniom skarżącego, jego dokumentom i ewidencjom, dlaczego nie prowadzono postępowania dowodowego w celu ustalenia czy dostawa towarów na Ukrainę podlegała opodatkowaniu stawką 0%;

-art. 191 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu i dokonanie oceny i uznanie za udowodnione, że skarżący zakupił części samochodowe, których nie wykorzystał do działalności gospodarczej związanej ze sprzedażą opodatkowaną, gdy faktycznie części te zakupione zostały do naprawy samochodów wynajmowanych, a kontrolujący w żaden sposób nie wykazali, że tak nie było, jak również nie wskazali, w jaki inny sposób części te zostały wykorzystane. Nie przeprowadzono dowodu w zakresie dostawy towaru na Ukrainę;

-art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie, gdyż organ nie dokonał należytej oceny zebranych dowodów którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom w tym wyjaśnieniom skarżącego nie daje wiary, co doprowadziło do niewłaściwego określenia stanu faktycznego, podstawy opodatkowania i wysokości podatku;

-art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie przez organy podatkowe bez wykazania żadnych dowodów, że wyjaśnienia strony odnośnie zakupionych części zamiennych od których zakupu organ podatkowy pozbawił stronę prawa do odliczenia, nie odpowiadają stanowi faktycznemu wykazanemu w prowadzonych ewidencjach w firmie skarżącego, co spowodowało, że skarżący nie miał możliwości udowodnić swoich racji, a organ podatkowy nie wyjaśnił wszechstronnie przedmiotowej sprawy.

W uzasadnieniu skargi strona ponadto wskazała, że organ nie powinien czynić podatnikom zarzutu naruszenia przepisów, jeżeli wykładnia przepisów budzi wątpliwości i są one niejednoznaczne, a podatnik wybrał jedno z możliwych stanowisk.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w sprawie.

W piśmie procesowym z dnia 28 lutego 2013 r. skarżący zarzucił także organom nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego, gdyż strona w kontrolowanym okresie sprzedawała swoje towary niepełnowartościowe, które były kupowane jako towar niepełnowartościowy pochodzący z odpadów przy produkcji tych towarów i traktowany jako wybrakowany towar nieodpowiadający wymaganiom jakościowym , stanowiący odpad.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2002 r. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U .z 2012 r. 270 ze zm.).

Rozpoznając skargę we wskazanym wyżej zakresie Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego, ani przepisów procedury w stopniu wpływającym na wynik sprawy.

Przedmiotem sporu między stronami jest pozbawienie strony skarżącej prawa do podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących zakup usług i części samochodowych oraz stwierdzone nieprawidłowości w zakresie podatku należnego, w związku z konsekwencją ustaleń w zakresie braku podstaw do opodatkowania sprzedanych na B towarów (sprzęt AGD) w systemie VAT – marża oraz nie zastosowania 0% stawki podatku z tytułu dostaw towarów na rzecz kontrahentów z Ukrainy.

Rozpatrując w pierwszej kolejności podnoszone przez skarżącego głównie zarzuty natury procesowej należy wskazać, że niewątpliwie to na organach podatkowych spoczywa obowiązek przeprowadzenia postępowania podatkowego, zgodnie z obowiązującymi zasadami wyrażonymi m.in. w art. 120,121,122, 187 oraz 191ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. , poz. 749) - dalej O.p.

Z powołanych przepisów wynika, że organy podatkowe powinny działać na podstawie przepisów prawa a postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Ponadto w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy i ocenić na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. A więc dowody powinny zostać zebrane i ocenione bezstronnie, w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a ich analiza i ocena winna być dokonana w całokształcie i wzajemnym powiązaniu. Powyższe powinno znaleźć odzwierciedlenie w wydanej decyzji, a zwłaszcza w jej uzasadnieniu faktycznym i prawnym, stosownie do art. 210 § 1 pkt 6 i 4 O.p.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że organy podatkowe uczyniły zadość wskazanym wyżej przepisom. Przeprowadziły bowiem skrupulatne postępowanie podatkowe, które wykazało w sposób niewątpliwy, że skarżący w sposób nieuprawniony odliczał podatek naliczony z faktur dokumentujących nabycie części samochodowych oraz usług do różnych marek samochodów.

W kwestii zarzutu nie prowadzenia przez organ podatkowy postepowania wyjaśniającego w zakresie związku ponoszonych wydatków na usługi i części do samochodów należy wskazać, że to sama strona twierdziła, że powołane wydatki dotyczyły gwarancyjnych napraw samochodów sprzedawanych przez podatnika w latach poprzednich oraz napraw samochodów wynajmowanych przez stronę służących jej do prowadzenia działalności gospodarczej. Jednak prawidłowo organ odwoławczy nie dał wiary wyjaśnieniom podatnika co do uzasadnienia poniesionych wydatków. Jak ustalono bowiem w trakcie postępowania w roku 2006r. podatnik złożył tylko jedną deklarację VAT-24 w związku ze sprowadzeniem z Niemiec jednego samochodu. Podatnik sprowadzał również samochody z Niemiec nabywane od osób fizycznych w latach poprzednich, tj. 2005 i 2004. Nie sposób jednak dać wiarę, aby wydatki na naprawę i zakup części ponoszone w roku 2007 miały związek z dostawami realizowanymi w latach poprzednich. Istotnie jest to zbyt odległy okres, aby można było mówić o związku wydatków z wcześniejszą sprzedażą. Podatnik sprzedawał samochody używane, dlatego mało prawdopodobne jest aby udzielał na te samochody gwarancji. Również analiza samych faktur wykazała, że duża część wydatków miała związek z bieżącą eksploatacją pojazdów i ich normatywnym zużyciem. Dlatego twierdzenia o związku wydatków z koniecznością dokonywania napraw gwarancyjnych są niewiarygodne. Wymienione wydatki nie mają związku z gwarancjami udzielanymi zwyczajowo przez sprzedawców pojazdów.

Nie można zarzucić organowi dowolności w przyjęciu, że wydatki te nie mogły także dotyczyć samochodów wynajmowanych od innych podmiotów. W trakcie prowadzonego postępowania, skierowano zapytania do firm wynajmujących samochody skarżącemu i ustalono, że podatnik nie tylko nie miał obowiązku dokonywać napraw wynajmowanych samochodów, ale bez zgody wynajmującego nie miał prawa dokonywać żadnych napraw. Trudno zatem dać wiarę twierdzeniom, że dokonywał napraw na własny koszt, pomimo braku takiego obowiązku. Jak ustalono podatnik nie zgłaszał również wynajmującym wystąpienia awarii, które miałyby związek z poniesionymi wydatkami. Ponadto niektóre ponoszone wydatki jako wydatki typowo eksploatacyjne nie wskazują, aby mogły dotyczyć konieczności dokonania naprawy w trybie awaryjnym.

W ocenie Sądu organ podatkowy miał podstawy do stwierdzenia braku związku ww wydatków z prowadzoną działalnością co powoduje, że na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej ustawa o VAT, mógł orzec o braku prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Zgodnie z powołanym przepisem w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Skoro nie stwierdzono związku z prowadzoną działalnością, prawo to podatnikowi nie przysługiwało.

Wbrew zarzutom skargi – z powodu braku jakichkolwiek innych dowodów przedstawionych przez skarżącego, organ nie miał obowiązku wyjaśniać w jaki sposób zostały wykorzystane zakupione części. W prowadzonym postepowaniu podjęto próbę wyjaśnienia tej kwestii żądając wyjaśniań od skarżącego jednak wyjaśnienia skarżącego okazały się niewiarygodne, co zostało przez organ wyczerpująco przedstawione w zaskarżonej decyzji.

Za bezzasadny należy uznać zarzut skarżącego dotyczący niewyjaśnienia stanu faktycznego sprawy w zakresie pozbawienia podatnika możliwości rozliczenia dostawy towarów w systemie VAT – marża.

Wbrew twierdzeniu strony skarżącej organy przeprowadziły wnikliwe postępowanie podatkowe, które wykazało w sposób niewątpliwy, że podatnik korzystał z systemu VAT - marża podczas, gdy nie zostały spełnione warunki pozwalające na zastosowanie tego rodzaju opodatkowania. Po pierwsze dokonywane dostawy towarów nie dotyczyły towarów używanych, a tylko dostawy takich towarów mogłyby być opodatkowane w ten sposób. Zgodnie z treścią art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku dostawy miedzy innymi towarów używanych podstawą opodatkowania jest marża stanowiąca różnicę pomiędzy całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia pomniejszoną o kwotę podatku. W świetle art. 120 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy przez towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt. 1-3 art. 120 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienia szlachetne.

Jak prawidłowo wywiódł organ podatkowy opodatkowanie w systemie VAT marża występuje głównie, gdy źródło nabycia określonego towaru używanego jest nieopodatkowane - sprzedający nie jest podatnikiem bądź jest podatnikiem, ale dana czynność korzysta ze zwolnienia od podatku lub jest opodatkowana w systemie VAT marża. W żadnym z tych wypadków nie występuje podatek naliczony z tytułu nabycia określonego towaru. Wskazać zatem należy, iż w przedłożonej przez stronę w toku postępowania dokumentacji nie stwierdzono dowodów potwierdzających nabycie towarów w warunkach określonych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, co wypełniałoby przesłanki do uznania kwestionowanego obrotu za podlegający opodatkowaniu w systemie VAT marża. Zgodnie z art. 120 ust. 10 przepisy ust. 4 i 5 (opodatkowanie marży) dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

-osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;

-podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

-podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;

-podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

-podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Zastosowanie szczególnej procedury w zakresie opodatkowania dostaw towarów używanych, możliwe jest jedynie w przypadku spełnienia przez podatnika łącznie warunków o których mowa w art. 120 ust. 1 pkt 4, ust. 4 oraz ust. 10 ustawy o VAT. Wobec tego, że strona nie udowodniła, że wykonywała czynności polegające na sprzedaży towarów używanych, nabytych wcześniej w celu dalszej odsprzedaży od jednego z podmiotów wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy, skutkuje to brakiem przesłanek do zastosowania opodatkowania w systemie VAT marża.

Jak wynika bowiem ze zgromadzonego materiału dowodowego oferowane za pośrednictwem portalu B towary nie były towarami używanymi. Skarżący dokonywał dostaw towarów za pośrednictwem portalu B . Dostawy dokonywane za pośrednictwem kont głównie dotyczyły tych samych co do rodzaju towarów, jak towary podlegające zaewidencjonowaniu, czyli towarów pochodzących w większości z tzw. "retury". Towary oferowane do sprzedaży opisywane były jako nowe, albo jako używane, ale pojęcie towaru używanego było najczęściej w opisie aukcji wyjaśniane jako oferta dotycząca towaru pochodzącego z ekspozycji posiadającego drobne rysy czy uszkodzenia w stu procentach sprawnego. Prawidłowe są wnioski organu, że nie można mówić w takich przypadkach o towarze używanym bowiem towar z ekspozycji, przeznaczony do oglądania przez potencjalnych nabywców zwykle nosi ślady używania (jeżeli chodzi o wygląd zewnętrzny - zadrapania, rysy), ale nie jest towarem używanym zgodnie z przeznaczeniem i właściwościami. Załączone do protokołu badania ksiąg (zał. nr 6 na płycie CD) przykładowe opisy aukcji organ podatkowy zamieścił dla potwierdzenia, że sprzedawany towar był nowy. Wyrywkowe porównanie zamieszczonych opisów aukcji związanych z 2 kontami akcyjnymi wskazuje, że opisy towarów są zbliżone. Podatnik oferował towary nowe bądź używane, ale z zastrzeżeniem, że chodzi o drobne rysy i zadrapania powstałe np. w wyniku eksponowania towaru. Strona sprzedawała zatem co do zasady towary nowe dlatego brak było podstaw zakładać, że część tych towarów to przedmioty używane w rozumieniu art. 120 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie tylko opisy aukcji wskazują na sprzedaż nowych towarów, lecz również ich ilości.

Podatnik nie wykazał również, aby nabywał towary od podmiotów będących osobami fizycznymi, a analiza dostawców strony wskazuje, że nabywane towary nie były towarami opodatkowanymi w systemie marży lub zwolnione co wyklucza możliwość spełnienia przesłanek określonych w przepisie art. 120 ust 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Główni dostawcy podatnika to dwa podmioty pochodzące z Niemiec, które opodatkowały dostarczane towary na zasadach dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowych. Z dokumentacji zgromadzonej w sprawie wynika, że podmioty niemieckie traktowały dostawy jak dostawy wewnątrzwspólnotowe, a skarżący wykazywał dostawy jako nabycia wewnątrzwspólnotowe. Wbrew zarzutom skargi skarżący nie wykazał także, aby na etapie dokonywania przez niego rozliczeń podatkowych za badane okresy istniały wątpliwości co do sposobu interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Odnosząc się do zarzutu skargi dotyczącego nieprzeprowadzenia przez organy postępowania dowodowego w celu ustalenia czy dostawa towarów na Ukrainę podlegała opodatkowaniu stawką 0% należy wskazać, że organ podatkowy nie ma nieograniczonego obowiązku poszukiwania środków dowodowych w sytuacji, gdy podatnik wywodzi określone skutki podatkowe. W przypadku dostaw towarów dla kontrahentów z Ukrainy sam skarżący uznał je za sprzedaż krajową. Ponadto jak wynika z treści art. 41 ust. 4,5,6 i 11 ustawy o VAT stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się w przypadku posiadania przez podatnika dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a w przypadku wywozu dokonanego przez nabywcę musi to być kopia dokumentu w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdzi wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Definicja eksportu towarów zawarta została w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT i zgodnie z jej treścią przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonywany przez dostawcę lub na jego rzecz, lub nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz z pewnymi wyłączeniami. Jak wynika z ustalonego przez organ stanu faktycznego skarżący nie przedstawił dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej o których mowa w przytoczonych wyżej przepisach, a także sam potraktował tę dostawę jako dostawę krajową.

W świetle powyższych wywodów, dotyczących obowiązku respektowania zasad prowadzenia postępowania podatkowego, nie można podzielić zarzutów naruszenia art. 122, art. 121, art. 122, art. 180, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Op, gdyż zostały uwzględnione i ocenione wszystkie fakty istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, wydana decyzja zawiera zarówno uzasadnienie faktyczne jak prawne. Analizując zgromadzony w sprawie materiał dowodowy należy stwierdzić, że został zebrany w sposób wyczerpujący, a ponadto szeroko i szczegółowo przedstawiony w uzasadnieniu spornej decyzji.

Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, wobec czego skargę, jako nieuzasadnioną należało oddalić na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.