Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 711/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2014-12-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 1 ust. 1-3, art. 4a pkt 14, art. 25
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 4 ust. 1 i  ust. 2, art. 11
journal: Dz.U. 2013 poz 1387
law: Ustawa z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób  fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym
article: art. 3 ust. 1 pkt 9
journal: Dz.U. 2013 poz 330
law: Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości - tekst jednolity
article: art. 5a pkt 26
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity
article: art. 146 par. 1, art. 200, art. 205 par. 2 i par. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. sp. komandytowo-akcyjna [...] na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej [...] na rzecz skarżącej spółki kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

W dniu [...] lutego 2014 r. A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna w [...] (dalej: wnioskodawca, Spółka, skarżąca) złożyła wniosek, uzupełniony pismem z [...] kwietnia 2014 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku:

- zamknięcia przez spółkę komandytowo-akcyjną ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r.

- zapłaty zaliczki przez spółkę komandytowo-akcyjną na podatek dochodowy od osób prawnych za styczeń 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną z siedzibą w Polsce.

Zgodnie ze statutem Spółki rokiem obrotowym Spółki jest okres kolejnych 12 miesięcy od [...] października do [...] września. Zatem rok obrotowy Spółki, zgodnie z obecnym brzmieniem jej statutu, trwa od dnia [...] października do dnia [...] września kolejnego roku.

Zgodnie ze statutem obecnie trwający rok obrotowy Spółki nie zakończył się w dniu [...] grudnia 2013 r. Obecnie trwający rok obrotowy, zgodnie ze statutem, zakończy się po dniu [...] stycznia 2014 r.

Walne Zgromadzenie Spółki nie dokonało od [...] grudnia 2013 r. zmiany przyjętego przez Spółkę w statucie roku obrotowego.

W związku z tym żadna zmiana roku obrotowego Spółki nie została i nie zostanie też zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców KRS w tym czasie.

Pismem uzupełniającym z [...] kwietnia 2014 r. wnioskodawca udzielił odpowiedzi na tak zadane pytania:

1. Czy co najmniej jednym ze wspólników wnioskodawcy jest osoba fizyczna?

Wnioskodawca wyjaśnił, iż według jego wiedzy na dzień [...] kwietnia 2014 r. akcje w Spółce posiadają osoby fizyczne, zaś ujawnionym w Krajowym Rejestrze Sądowym komplementariuszem jest osoba prawna. Wiedzę tą Spółka opiera na tym, iż nie zgłosił się do niej dotychczas nowy akcjonariusz, tj. nabywca akcji z wnioskiem o wpis w księdze akcyjnej o przeniesieniu akcji. Istotne jest, że skuteczność przeniesienia własności akcji oraz uzyskanie statusu akcjonariusza nie jest zależne od ujawnienia tego faktu w księdze akcyjnej.

Wnioskodawca dodaje, iż akcje w Spółce, jak w każdej spółce komandytowo-akcyjnej, podlegają swobodnemu obrotowi i ani nowy, ani dotychczasowy akcjonariusz nie ma obowiązku zgłaszać Spółce faktu zbycia i nabycia akcji, ani też fakt ten nie podlega ujawnieniu w Krajowym Rejestrze Sądowym. W każdym zatem momencie może dojść do zbycia akcji przez akcjonariuszy na rzecz osób fizycznych lub prawnych, np. już w dniu [...] kwietnia 2014 r.

2. Czy obecnie trwający rok obrotowy wnioskodawcy obejmuje okres od [...] października 2013 r. do [...] września 2014 r. ?

Wnioskodawca wyjaśnił, iż zgodnie ze Statutem Spółki (§ 41):

"1. Rokiem obrotowym Spółki jest okres kolejnych 12 miesięcy od [...] października do [...] września następnego roku podatkowego.

2. Trwający w momencie dokonywania zmiany Statutu Spółki rok obrotowy zakończy się [...] października 2013 r.

Zatem obecnie trwający rok obrotowy obejmuje okres od dnia [...] listopada 2013 r. do dnia [...] września 2015 r. Zmiana statutu w zakresie zmiany roku obrotowego Spółki została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu [...] października 2013 r. Pierwszy po zmianie rok obrotowy jest obecnie trwającym rokiem obrotowym wnioskodawcy i obejmuje okres od dnia [...] listopada 2013 r. do dnia [...] września 2015 r.

Spółka dodatkowo uzupełniła wniosek wskazując, iż wspólnik wnioskodawcy będący komplementariuszem ma rok obrotowy niebędący rokiem kalendarzowym, który pokrywa się z rokiem obrotowym Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy wnioskodawca zgodnie z przepisem art. 4 ust. 2 ustawy z 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. 2013, poz. 1387; dalej: "ustawa zmieniająca") ma obowiązek zamknąć księgi rachunkowe na dzień 31 grudnia 2013 r.?

2. Czy wnioskodawca zgodnie z przepisem art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej ma obowiązek zapłacić na konto właściwego urzędu skarbowego zaliczkę, o której mowa w art. 25 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – dalej: "u.p.d.o.p.") za miesiąc styczeń 2014 r.?

W zakresie pytania nr 1 wnioskodawca wyraził stanowisko, że nie ma on obowiązku zamykania ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r.

W zakresie pytania nr 2 wnioskodawca wyraził stanowisko, że w związku z przyjęciem w statucie roku obrotowego trwającego od dnia [...] października do dnia [...] września następnego roku kalendarzowego nie ma on obowiązku zapłaty zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc styczeń 2014 r. do dnia [...] lutego 2014 r.

W interpretacji indywidualnej z [...] maja 2014 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko wnioskodawcy w zakresie obowiązku:

- zamknięcia przez spółkę komandytowo-akcyjną ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r. za nieprawidłowe,

- zapłaty zaliczki przez spółkę komandytowo-akcyjną na podatek dochodowy od osób prawnych za styczeń 2014 r. za nieprawidłowe.

Zdaniem organu w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2014 r., a więc przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej spółka komandytowo-akcyjna nie była podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami podatków dochodowych, w zależności od statusu cywilno-prawnego, byli wspólnicy tych spółek.

W myśl art. 1 ust. 1 u.p.d.o.p. ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 tej ustawy: przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Obecnie obowiązująca treść tych przepisów została nadana ustawą zmieniającą. Co do zasady więc od 1 stycznia 2014 r. spółki komandytowo-akcyjne stały się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Jednakże na podstawie regulacji art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej objęcie zakresem ustawy w stosunku do niektórych spółek komandytowo-akcyjnych zostało przesunięte w czasie. Zgodnie z tym przepisem: w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Okoliczność ta dotyczy tych spółek, których rok obrotowy nie zakończył się z dniem 31 grudnia 2013 r. W odniesieniu do takich spółek komandytowo-akcyjnych ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych znajdzie zastosowanie z początkiem tego roku obrotowego, który rozpocznie się po tym dniu.

Organ wskazał, że opodatkowanie dochodów osób fizycznych reguluje ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. – dalej: "u.p.d.o.f."), która nie zawiera odrębnych regulacji prawych co do określenia roku podatkowego. Zatem dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych rokiem podatkowym zawsze jest rok kalendarzowy.

Natomiast w myśl art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity: Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm. - dalej: "ustawa o rachunkowości" rokiem obrotowym jest rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Jednak należy zauważyć, że ustawa o rachunkowości nie jest ustawą podatkową, zatem nie może zawierać odmiennych zasad w przedmiocie określenia roku obrotowego, niż rok, który - w świetle ustawy podatkowej - jest rokiem podatkowym.

Biorąc pod uwagę okoliczności, że wspólnik spółki komandytowo-akcyjnej będący osobą fizyczną nie miał prawa do przyjęcia roku podatkowego innego niż kalendarzowy, to - stosownie do powołanego art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości - spółka komandytowo- akcyjna (jak każda spółka niebędąca osobą prawną), gdy co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna, zobligowana była przyjąć za rok obrotowy rok kalendarzowy, tj. rok podatkowy obowiązujący osoby fizyczne. Z uwagi na to, że spółka komandytowo-akcyjna nie była podatnikiem podatku dochodowego (ani od osób fizycznych, ani od osób prawnych), lecz podatnikami byli jej poszczególni wspólnicy, to na nich spoczywał obowiązek stosowania odpowiednich przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dotyczy wspólników będących osobami fizycznymi). Spółka komandytowo-akcyjna powinna zatem prowadzić księgi rachunkowe w taki sposób, aby umożliwić prawidłową realizację obowiązków podatkowych przez wspólników takiej spółki.

Biorąc pod uwagę przedstawiony na wstępie opis sprawy, zgodnie z którym wspólnikami Spółki są zarówno osoby fizyczne i osoba prawna, należy stwierdzić, że w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. Spółka (posiadająca siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej) nie miała prawa do przyjęcia roku obrotowego innego niż rok kalendarzowy. Spółka nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Podatnikami w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. byli poszczególni wspólnicy, którzy byli zobowiązani stosować właściwe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zależności od cywilno-prawnego statusu. Innymi słowy, skoro Spółka powstała w 2013 r., to jej rok obrotowy skończył się 31 grudnia 2013 r.

Wobec tego pierwszy rok obrotowy Spółki zakończył się 31 grudnia 2013 r., a to oznacza, że Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: podatnicy, z zastrzeżeniem ust. Ib. 2a. 3-6a oraz art. 21 i 22. są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Zaliczki miesięczne, o których mowa w ust. 1, podatnik wpłaca w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni, z zastrzeżeniem ust. 2a. Zaliczkę za ostatni miesiąc roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 dnia pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 (art. 25 ust. 1a ww. ustawy).

Fakt uzyskania z 1 stycznia 2014 r. statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych powoduje po stronie Spółki obowiązek stosowania w pełnym zakresie regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym w zakresie obowiązku płacenia zaliczek w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni.

W podsumowaniu interpretacji organ wskazał, że Spółka miała obowiązek zamknąć księgi rachunkowe na dzień 31 grudnia 2013 r. Ponadto na Spółce - jako podatniku podatku dochodowego od osób prawnych od 1 stycznia 2014 r. - ciąży obowiązek odprowadzenia na konto właściwego urzędu skarbowego zaliczki na ten podatek za styczeń 2014 r.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, pismem z dnia [...] czerwca 2014 r. wniosła skargę, której zarzuciła naruszenie:

1) art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej, poprzez błędną wykładnię tego przepisu polegającą na uznaniu, że spółki komandytowo-akcyjne (dalej "SKA"), których wspólnikami były w 2013 r. osoby fizyczne, miały obowiązek zamknięcia roku obrotowego na dzień 31 grudnia 2013 r. bez względu na rok obrotowy przyjęty przez nie w statucie, a tym samym nie mogą korzystać z przepisu przejściowego ustawy zmieniającej i od dnia 1 stycznia 2014 r. stają się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zdaniem skarżącej prawidłowa wykładnia tego przepisu powinna opierać się na jego literalnym brzmieniu, które nie przewiduje żadnych zastrzeżeń odnośnie składu wspólników SKA i w konsekwencji prowadzić do przyjęcia, że Spółka zgodnie z brzmieniem tego przepisu nie stała się od dnia 1 stycznia 2014 r. podatnikiem podatku od osób prawnych, a do wymienionych w tym przepisie sytuacji, do końca roku obrotowego Spółki nadal stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.;

2) art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej przez błędną i rozszerzającą wykładnię tego przepisu polegającą na wprowadzeniu dodatkowych warunków, niewymienionych w treści przepisu, które zobowiązywałyby Spółkę do zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 i oraz rozpoczęcia roku podatkowego takiej spółki od dnia 1 stycznia 2014 r. i opłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych począwszy od stycznia 2014 r.;

3) art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej "O.p.") przez niezastosowanie tego przepisu i działanie przez organ nie na podstawie przepisów prawa, lecz dowolnie wymyślonych przez niego pozaustawowych przesłanek stosowania wymienionych wyżej przepisów ustawy zmieniającej;

4) art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 14a § 1 O.p. oraz w zw. z art. 14b § 1 O.p. przez brak zastosowania tego przepisu i działanie przez organ w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych zarówno wobec wydania interpretacji, która w swojej treści jest niezgodna z treścią przepisów prawa (w tym art. 4 ust. 1-2 ustawy zmieniającej) i wypacza ich sens, jak również zaprzecza powszechnie przyjętej zasadzie interpretacyjnej przepisów prawa, tj. zasadzie racjonalności ustawodawcy;

5) art. 32 ust. 1 oraz art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.– dalej: "Konstytucja RP") przez naruszenie zasady równości wobec prawa oraz zasady równego traktowania przez władze publiczne oraz naruszenie zasady określania podmiotów opodatkowanych w drodze ustawy.

Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna, bowiem w zaskarżonej interpretacji organ dokonał błędnej wykładni przepisu art. 4 ust. 1 i 2 ustawy z 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2014 r., przy czym z mocy art. 11 ustawy zmieniającej przepis art. 4 ust. 2 tej ustawy wszedł w życie 12 grudnia 2013 r.

Na wstępie wskazać należy, że celem wprowadzenia omawianego przepisu przejściowego było przeciwdziałanie tworzeniu spółek (zmiany roku obrotowego) wyłącznie w celu skorzystania z przedłużonego okresu obowiązywania preferencyjnych zasad opodatkowania i z tego powodu przepisy dotyczące skrócenia roku obrotowego dotyczą wyłącznie tych spółek, które powstały lub zmieniły rok obrotowy po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia ustawy zmieniającej (por. druk sejmowy nr 1725). Z uzasadnienia zmiany ustawy nie wynika natomiast aby intencją ustawodawcy było wyłączenie możliwości stosowania przepisów poprzednich, ze względu na to - jak wywodzi organ podatkowy - czy wspólnikami SKA są osoby fizyczne czy osoby prawne.

Wiodącą kwestią w rozpoznawanej sprawie jest pytanie o możliwość określenia przez spółkę komandytowo-akcyjną, której akcjonariuszami są osoby fizyczne, a komplementariuszem osoba prawna, roku obrotowego innego niż rok kalendarzowy, a w konsekwencji ustalenia, czy taka spółka nie będzie zobligowana do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2013 r. i stosowania przepisów u.p.d.o.p. na podstawie art. 4 ustawy zmieniającej, w brzmieniu nadanym tą ustawą. Ponadto czy wnioskodawca zgodnie z przepisem art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej ma obowiązek zapłacić na konto właściwego urzędu skarbowego zaliczkę, o której mowa w art. 25 u.p.d.o.p. za miesiąc styczeń 2014 r.

W analogicznie zakreślonym przedmiocie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (wyrok z 9 lipca 2014 r., I SA/Gd 650/14, wyrok z 14 listopada 2014r. I SA/Gd 989/14, wyrok z 13 listopad 2014r. I SA/Gd 1057/14, wyrok z 19 sierpnia 2014r. I SA/Gd 722/14, wyrok z 2 września 2014r. I SA/Gd 707/14), Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (wyrok z dnia 07 listopada 2014r. I SA/Wr 2019/14, wyrok z 6 listopada 2014r. I SA/Wr 2018/14), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy (wyrok z dnia 22 października 2014r. I SA/Bd 779/14), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (wyrok z dnia 21 października 2014r. I SA/Wa 2061/14), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku (wyrok z 15 października 2014 r., I SA/Bk 340/14), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (wyrok z dnia 26 listopada 2014 r., I SA/Po 710/14) - wszystkie wyroki dostępne na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl.

Podzielając zaprezentowaną w wymienionych wyrokach linię orzeczniczą, stwierdzić należy, że zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3. Zgodnie z art. 1 ust. 3 u.p.d.o.p. przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

1. spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

2. spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r., a więc przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej, SKA nie była podatnikiem podatku dochodowego, a więc traktowana była jako spółka niebędącą osobą prawną w rozumieniu art. 4a pkt 14 u.p.d.o.p. oraz art. 5a pkt 26 u.p.d.o.f. Opodatkowaniu podlegały przychody (dochody) wspólnika takiej spółki.

Na podstawie ustawy zmieniającej, z dniem 1 stycznia 2014 r. SKA zostały objęte podatkiem dochodowym od osób prawnych. Opodatkowanie tym podatkiem ma zastosowanie od pierwszego dnia roku obrotowego takiej spółki, rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. Obecnie więc SKA płacą podatek dochodowy, tak jak spółki kapitałowe.

Stosownie do postanowień art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej, w przypadku SKA posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium RP oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej, spółka, o której mowa w ust. 1, która:

1. powstała po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu, a jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. lub

2. dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu

- jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

Pojęcie roku obrotowego zostało zdefiniowane w ustawie o rachunkowości, która w art. 3 pkt 9 stanowi, że rokiem obrotowym jest rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Wnioskodawca w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym wskazał, że zgodnie ze statutem Spółki rokiem obrotowym Spółki jest okres kolejnych 12 miesięcy od [...] października do [...] września. Rok obrotowy Spółki, zgodnie z obecnym brzmieniem jej statutu, trwa od dnia [...] października do dnia [...] września kolejnego roku. Zgodnie ze statutem obecnie trwający rok obrotowy Spółki nie zakończył się w dniu 31 grudnia 2013 r. Obecnie trwający rok obrotowy obejmuje okres od dnia [...] listopada 2013 r. do dnia [...] września 2015 r. Zmiana statutu w zakresie zmiany roku obrotowego Spółki została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu [...] października 2013 r. Pierwszy po zmianie rok obrotowy jest obecnie trwającym rokiem obrotowym wnioskodawcy i obejmuje okres od dnia [...] listopada 2013 r. do dnia [...] września 2015 r.

Stanowisko organu podatkowego zaprezentowane w skarżonej interpretacji nie znajduje oparcia w przepisach prawa. Regulacje przejściowe, wynikające z ustawy zmieniającej, wyraźnie bowiem odnoszą się do roku obrotowego, nie zaś podatkowego, jako momentu wejścia w życie przepisów względem istniejących SKA. Zasady określania roku obrotowego reguluje ustawa o rachunkowości i ma ona zastosowanie także do SKA. Skoro do końca 2013 r. spółki komandytowo-akcyjne nie były podatnikami podatku dochodowego, mimo że miały określony w umowie spółki rok obrotowy, przyjęty przez nie rok obrotowy był obojętny podatkowo. Dochodów akcjonariuszy SKA, będących osobami fizycznymi, nie ustalało się do końca 2013 r. na podstawie ksiąg rachunkowych, lecz wyłącznie w oparciu o uchwały o wypłacie dywidendy (por.: uchwały NSA z 16 stycznia 2012 r., II FPS 1/12 oraz z 20 maja 2013 r., II FPS 6/12; opubl.: w CBOSA). A skoro tak, to nie mogło odnosić się do niej zastrzeżenie z przytoczonego wcześniej art. 3 ust. 9 ustawy o rachunkowości, co do roku obrotowego "stosowanego również do celów podatkowych".

Przede wszystkim jednak rację ma skarżąca, że prawidłowa wykładnia art. 4 ustawy zmieniającej powinna opierać się na jego literalnym brzmieniu, które nie przewiduje żadnych zastrzeżeń odnośnie składu wspólników SKA.

Nie bez znaczenia jest również fakt, że przepis art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej dotyczy w sposób wyraźny u.p.d.o.f. i u.p.d.o.p., zatem ustawodawca wprost przewidział sytuację, że do osób fizycznych będących akcjonariuszami w SKA należy stosować przepisy u.p.d.o.f. w brzmieniu z 31 grudnia 2013 r. w zakresie m.in. ustalania przychodów i kosztów z tytułu uczestnictwa w takiej spółce. Tym samym, ustawodawca przewidział istnienie SKA, które w 2014 r. nie będą podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, a akcjonariuszami tych spółek będą osoby fizyczne.

Rok podatkowy wspólnika SKA, odmienny od roku obrotowego spółki, może co prawda nieco utrudniać prawidłowe wywiązanie się przez tego wspólnika z obowiązków podatkowych, ale go nie uniemożliwia. Podkreślenia wymaga również, że SKA jest podmiotem odrębnym od wspólników i trudno mówić o konieczności dostosowania roku obrotowego spółki do roku wspólników (akcjonariuszy).

W konsekwencji powyższego z uwagi na brzmienie art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej, który stanowi, że w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem przepisu art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w przepisie art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. - skarżąca nie będzie miała obowiązku odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za styczeń 2014 r.

Reasumując Sąd uznał, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku Spółka nie ma obowiązku zamykania ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013r. Tym samym Spółka nie ma obowiązku otwarcia ksiąg rachunkowych na dzień 1 stycznia 2014 r. Wnioskodawca nie ma obowiązku rozpoczęcia roku podatkowego od 1 stycznia 2014 r. W związku z tym faktem na skarżącej nie ciąży również obowiązek odprowadzenia na konto właściwego urzędu skarbowego zaliczki, o której mowa w przepisie art. 25 u.p.d.o.p. za miesiąc styczeń 2014 r. do dnia 20 lutego 2014 r.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny zobowiązany będzie do uwzględnienia zaprezentowanej w niniejszym rozstrzygnięciu wykładni przepisów, a zatem uzna stanowisko skarżącej w powyższym zakresie za prawidłowe.

W tym stanie rzeczy na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) uchylono zaskarżoną interpretację. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 200 i 205 § 2 i § 4 w/w ustawy.