Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 934/12
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-07-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 113 par.1, art. 174, art. 176, art. 183
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 122, art. 187 par. 1, art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kabat-Rembelska Sędzia NSA Janusz Zajda (spr.) Sędzia del. WSA Inga Gołowska Protokolant Sebastian Gajewski po rozpoznaniu w dniu 4 lipca 2013 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w B. z dnia 14 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Bd 85/12 w sprawie ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1) oddala skargę kasacyjną; 2) zasądza od A. S. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w T. 900 (dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. wyrokiem z 14 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Bd 85/12 oddalił skargę A. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z [...] listopada 2011 r., nr [...], w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego.

Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy:

Naczelnik Urzędu Celnego w T. wszczął z urzędu postępowanie wobec A. S. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu marki L., nr nadwozia [...], rok prod. 1999.

Po analizie zgromadzonych w sprawie dokumentów, ustaleniu u generalnego importera samochodów J. i L.- Spółki z o.o. J., że przedmiotowe auto zostało wyprodukowane, jako pojazd osobowy, a także dokonaniu oględzin pojazdu, na co sporządzono stosowny protokół oraz sporządzono dokumentację fotograficzną, przesłuchaniu w charakterze świadka aktualnego właściciela na okoliczność zakupu pojazdu, organ uznał, że przedmiotowy pojazd jest samochodem osobowym.

W związku z tym decyzją z [...] lipca 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego w T. określił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu.

Dyrektor Izby Celnej w T. decyzją z [...] listopada 2011 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: ppsa) stwierdził, że w przeprowadzonym w sprawie przez organy postępowaniu dowodowym, nie zostały pominięte żadne dowody. W szczególności skarżący, poza powoływaną przez siebie decyzją Dyrektora Izby Celnej w T. z [...] marca 2011 r., która - w jego ocenie - przy analogicznym stanie faktycznym potwierdzała prawidłowość stanowiska skarżącego, nie wnioskował o przeprowadzenie innych dowodów na potwierdzenie prezentowanego stanowiska. Zarówno w odwołaniu, jak i skardze skarżący prezentował tę samą argumentację. Organy podatkowe pozyskały z urzędu materiał dowodowy, na którym oparły rozstrzygnięcie.

Sąd stwierdził, że dowody te dokumentują następujące istotne okoliczności faktyczne:

1) skarżący nabył sporne auto 16 czerwca 2006 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pod firmą A.-S. A. Z. S.; pojazd został zarejestrowany w kraju po raz pierwszy 26 czerwca 2006 r.;

2) samochód został sprzedany przez skarżącego 2 stycznia 2007 r. M. P.;

3) w dniu 10 listopada 2008 r. M. P. sprzedał przedmiotowe auto K. Z.;

4) dowód rejestracyjny samochodu wystawiony przez władze belgijskie wskazuje na rodzaj samochodu: ciężarowo-osobowy, taki też typ (samochód ciężarowo-osobowy) wskazany został w fakturze zakupu nr [...] z 16 czerwca 2006 r.;

5) samochód przeszedł badania techniczne 23 czerwca 2006 r. i z treści dokumentu sporządzonego na tę okoliczność wynika, że liczba miejsc siedzących wraz z miejscem kierowcy wynosiła 5;

6) samochód został zarejestrowany decyzją Prezydenta Miasta W. 5 lipca 2006 r., jako samochód ciężarowy;

7) samochód został wyprodukowany, jako samochód osobowy, co potwierdził generalny importer tej marki samochodów;

8) 2 czerwca 2011 r. przeprowadzono oględziny samochodu, z których wynikały cechy fizyczne odpowiadające parametrom samochodu osobowego (pojedyncza zamknięta przestrzeń wewnętrzna dla kierowcy i pasażerów, stałe siedzenia z wyposażeniem zabezpieczającym oraz stałe punkty kotwiące, istnienie tylnych okien dwubocznych paneli, brak stałej przegrody między przednią przestrzenią kierowcy a przestrzenią tylną, w części dla pasażerów - wentylacja, oświetlenie przy bocznych drzwiach, popielniczki, wykładziny, boczne uchwyty dla pasażerów);

9) obecny właściciel samochodu oświadczył do protokołu, że samochód kupił w 2008 r., jako auto osobowe.

W ocenie Sądu, na podstawie przedstawionego materiału dowodowego organy miały podstawę, aby przyjąć, że stan samochodu w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego i w momencie dokonywania oględzin był taki sam w zakresie wyglądu i wyposażenia. Podkreślił, że skarżący nie oferował żadnych dowodów, nie uczestniczył w oględzinach ani przesłuchaniu świadka, co umożliwiłoby mu wskazanie potencjalnych śladów dawnego, innego wyposażenia samochodu, na które się powołuje, w szczególności trwałego braku tylnych siedzeń, oznak istnienia w poprzedniej wersji podwyższonej, a zdemontowanej następnie, podłogi oraz przegrody dzielącej przedział pasażerski od przegrody towarowej, tudzież brak możliwości otwarcia okien w tylnych drzwiach. Dopiero podczas rozprawy w dniu 14 marca 2012 r., skarżący oświadczył, że w samochodzie dokonał przeróbek osobiście i w sposób na tyle fachowy, że brak śladów tej działalności.

Zdaniem Sądu, twierdzenia skarżącego na okoliczność dokonanych przeróbek nie mogły być uwzględnione. Pomijając nawet fakt, że na etapie postępowania administracyjnego skarżący nie powoływał się na taką okoliczność, to materiał dowodowy sprawy nie pozwala na danie wiary takim twierdzeniom. Sąd stwierdził, że na szczególne podkreślenie zasługuje okoliczność, że auto nabyte zostało zagranicą 16 czerwca 2006 r., a już dokonane 23 czerwca 2006 r. badanie techniczne potwierdziło, że samochód ma 5 miejsc. Nie ma sporu co do tego, że obecne wyposażenie pojazdu odpowiada cechom pojazdu, który służy zasadniczo do przewozu osób. Wskazują na to takie elementy jak stałe siedzenia dla pasażerów z tyłu wyposażone w pasy bezpieczeństwa, okna z szybami oraz popielniczkami, oświetleniem służącym ewidentnie części pasażerskiej, a nie towarowej. Skarżący nie wykazał, aby dokonał przeróbek pojazdu zmieniając jego charakter z ciężarowego na osobowy. Nie ma sporu co do okoliczności, że kolejni właściciele również nie dokonywali takich przeróbek. Charakter posiadanego wyposażenia najlepiej kwalifikuje obecny właściciel, który oświadczył, że auto nabył jako samochód osobowy. W ocenie Sądu okoliczności te wskazują, że zasadnie organ uznał, iż stan pojazdu w chwili nabycia go przez skarżącego i dokonywania oględzin nie różnił się w sposób istotny dla potrzeb rozstrzygnięcia.

Organy trafnie także uzasadniły wpływ okoliczności, że samochód został zarejestrowany jako pojazd ciężarowy, a jego kwalifikację określono na potrzeby podatku akcyzowego. Przepisy dotyczące badań technicznych, mających swoje oparcie w ustawie - Prawo o ruchu drogowym, nie mają prawnego przełożenia na przepisy ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.; dalej: upa).

Odnosząc się do zarzutu, że organ z naruszeniem art. 122 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: Op) odmiennie rozstrzygnął sprawę na tle tożsamego stanu faktycznego, Sąd uznał go za nieuzasadniony. Podkreślił, że nie można uznać, iż decyzja, na którą powołuje się skarżący wydana została w tożsamej sprawie. Abstrahując od trafności stanowiska zaprezentowanego przez organ w decyzji z 15 marca 2011 r., Sąd zauważył, że organ wskazał w niej jedynie na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego na okoliczność, jaki był stan pojazdu na moment wewnątrzwspólnotowego nabycia. Tymczasem w rozstrzyganej sprawie takie postępowanie zostało przeprowadzone i zakończyło się ustaleniem, że stan ten był taki sam, jak w czasie dokonywania oględzin. Nie ma więc, wbrew zarzutom skargi, sprzeczności pomiędzy stanowiskami zawartymi w obu rozstrzygnięciach.

Odnosząc powyższe ustalenia faktyczne do stanu prawnego Sąd wskazał, że stosownie do art. 80 ust. 1 upa akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W poz. 59 załącznika nr 1 do upa wskazano, że towarami akcyzowymi są samochody osobowe klasyfikowane w kodzie CN 8703 z wyjaśnieniem, że pozycja ta obejmuje pojazdy samochodowe oraz inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne, niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Treść powołanych wyżej unormowań nie pozostawia wątpliwości, że dla zaliczenia danego przedmiotu, jako wyrobu akcyzowego niezbędne jest przede wszystkim jego prawidłowe zaklasyfikowanie do odpowiedniego kodu Scalonej Nomenklatury (CN), zamieszczonej w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L 256 z 7 września 1987, str. 1, ze zm.; dalej: WTC). Związanie sposobem klasyfikacji przyjętej w Nomenklaturze Scalonej uniemożliwia uwzględnianie klasyfikacji wyrobu przeprowadzonej dla innych celów np. rejestracyjnych. Tym samym dowód rejestracyjny pojazdu nie decyduje o kwalifikacji pojazdu dla celów podatku akcyzowego, spełniając zupełnie inną rolę.

Sąd wskazał także, że z zakresu pozycji CN 8703 wynika, że klasyfikowane do tej pozycji, a w konsekwencji również uznane za samochody osobowe w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, są pojazdy zasadniczo przeznaczone do przewozu osób. Zaznaczył, że określenie "przeznaczone zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd kwalifikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie przewożeniu osób. Może on być bowiem także wykorzystywany do przewożenia towarów, co znajduje potwierdzenie w końcowej części opisu pozycji CN 8703, odnoszącej się do samochodów osobowo - towarowych, czyli kombi.

Zdaniem Sądu prawidłowym było ustalenie przez organy, że pojazd został przez producenta przeznaczony do pełnienia zasadniczej funkcji przewozu osób. W ocenie Sądu organy przeprowadziły postępowanie dowodowe, w toku którego zgromadziły kompletny materiał dowodowy umożliwiający im podjęcie prawidłowego rozstrzygnięcia, w zakresie zaklasyfikowania nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu do kodu 8703 WTC. Przeprowadzone postępowanie w zakresie wymiaru podatku również nie naruszało prawa.

A. S. wniósł skargę kasacyjną, którą zaskarżył wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w B. do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie:

I. przepisów postępowania mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

- art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.; dalej: pusa) w zw. z art. 133 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ppsa w zw. z art. 122, art. 180 oraz art. 191 Op poprzez oddalenie skargi w sytuacji, kiedy z przytoczonych przez skarżącego okoliczności wynikało, iż w sprawie nie zebrano i nie rozpatrzono całego materiału dowodowego;

-art. 1 § 1 w zw. z art. 113 § 1 ppsa polegające na wydaniu przez Sąd pierwszej instancji orzeczenia, bez należytego rozpoznania przytoczonych przez skarżącego argumentów, a mianowicie pominięcie zebranych w postępowaniu celnym dowodów świadczących, że stan przedmiotowego pojazdu w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego i w momencie dokonywania oględzin nie był tożsamy w zakresie wyglądu i wyposażenia,

II. przepisów prawa materialnego tj.: art. 80 ust. 3 pkt 3 w zw. z art. 3 ust. 3 i art. 80 ust. 1 upa, poprzez błędne zastosowanie ww. przepisów, wyrażające się w wadliwym określeniu daty powstania po stronie skarżącego obowiązku podatkowego, nie według stanu pojazdu z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym, jako właściciel, z uwagi na nabycie wewnątrzwspólnotowe, ale według stanu pojazdu po dacie jego rejestracji, jako samochodu ciężarowego decyzją Prezydenta miasta W. z 5 lipca 2006 r.

W uzasadnieniu skarżący wskazał, że Sąd pominął tak istotną okoliczność jak fakt, że Naczelnik Urzędu Celnego w T. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki L. po upływie 5 lat od daty nabycia wewnątrzwspólnotowego tego pojazdu przez skarżącego. Już sam upływ tak znacznego czasu oraz zmiany, jakie nastąpiły w kwestiach własności pojazdu, a przede wszystkim treść przepisów prawa akcyzowego z 2006 r., określających datę powstania obowiązku podatkowego, nakazywały organom celnym dokładne zebranie materiału dowodowego. Rzeczą zasadniczą było ustalenie przez organy stanu pojazdu na chwilę nabycia przez skarżącego prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, a nie kilka lat po tym czasie, z uwzględnieniem ewentualnych zmian, jakie odnośnie wyposażenia i wyglądu pojazdu skarżący przeprowadził w pojeździe nabytym jak auto ciężarowe i tak zarejestrowanym w kraju. Do ustalenia tych okoliczności niezbędny był dowód z przesłuchania strony. Za istotne należało też uznać dowody w postaci badania technicznego, w którym pojazd określony został, jako ciężarowy oraz później tak samo zarejestrowany.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w T. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 174 ppsa, skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego, a także na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem - zgodnie z art. 183 § 1 ppsa - nie rozpoznaje sprawy w jej całokształcie, lecz w granicach skargi kasacyjnej, czyli ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w środku prawnym, w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Sąd ten nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów, czy stawiania hipotez w tym obszarze, sanując zaistniałe braki. W orzecznictwie wielokrotnie podkreślano, że Sąd ten nie może się domyślać argumentacji, czy intencji strony skarżącej. Zgodnie z art. 176 ppsa skarga kasacyjna powinna zawierać więc m.in. przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, czyli wskazanie, które konkretnie przepisy zostały naruszone przez sąd pierwszej instancji oraz wyjaśnienie, na czym to naruszenie polegało. Uwzględniając więc treść przepisu art. 176 w zw. z art. 174 pkt 1 i 2 ppsa stwierdzić należy, że zarzut "błędnej wykładni" lub "niewłaściwego zastosowania" prawa materialnego albo zarzut naruszenia przepisów postępowania wymaga wykazania i wyjaśnienia, na czym polega błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie przepisu prawa materialnego, naruszenie którego zarzuca skarżący, przy jednoczesnym wykazaniu, jaka powinna być jego prawidłowa wykładnia, bądź jak powinien być on stosowany ze względu na stan faktyczny sprawy, a w przypadku zarzutu niezastosowania przepisu, dlaczego powinien być zastosowany, zaś w zakresie odnoszącym się do naruszenia przepisów postępowania wykazanie i wyjaśnienie potencjalnego wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Wnoszący skargę kasacyjną dążąc do skutecznego podważenia zaskarżanego wyroku, powinien zachować więc dbałość o poprawne sformułowanie stawianych zarzutów oraz ich uzasadnienie.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku nie mógł zostać uwzględniony, a to z uwagi na brak usprawiedliwionych podstaw kasacyjnych.

Przede wszystkim za bezzasadny uznać należało zarzut naruszenia art. art. 1 § 1 i § 2 pusa w zw. z art. 133 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ppsa w zw. z art. 122, art. 180 oraz art. 191 Op.

Zgodnie z art. 122 Op organy podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Z przepisem tym łączą się ściśle inne przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące postępowania dowodowego, w tym art. 187 § 1 Op, który nakazuje organowi zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, jak i art. 191 Op formułujący zasadę swobodnej oceny dowodów. Z przepisów tych można wywieść ogólną regułę dowodową, według której obowiązek zgromadzenia dowodów, co do faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy spoczywa na organie podatkowym. Jednakże nałożenie na organy prowadzące postępowanie administracyjne obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego nie zwalnia strony postępowania od współudziału w realizacji tego obowiązku. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony. Nie można założyć, że przy bierności strony, cały ciężar dowodzenia faktów mających przemawiać przeciwko ustaleniom poczynionym przez organy administracji spoczywa na tych organach. Nie jest rzeczą organu administracji wzywanie strony do przedłożenia konkretnych dowodów, o których istnieniu przypuszczać nie może.

W sprawie, uzasadnienie ww. zarzutów w istocie jest jedynie polemiką z ustaleniami i wnioskami organów administracyjnych, że samochód nabyty wewnątrzwspólnotowo był również przeznaczony do przewozu osób. Lakoniczna argumentacja zaprezentowana w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, nie może być uznana za wystarczającą do podważenia ustaleń organu, zaakceptowanych przez Sąd pierwszej instancji, w zakresie budowy samochodu czy jego wyposażenia, które to elementy zadecydowały o określonej klasyfikacji samochodu. W sytuacji gdy organ celny wyprowadził określone ustalenia dotyczące stanu faktycznego z posiadanej dokumentacji, zaś oceny materiału dowodowego dokonano w zgodzie z zasadami logiki, to skuteczne zakwestionowanie ustaleń wymaga przeprowadzenia stosownego przeciwdowodu z inicjatywy strony, co nie miało miejsca. Jeżeli strona faktycznie dokonała przeróbek w budowie czy wyposażeniu pojazdu, które miały wpływ na zmianę jego przeznaczenia, to w razie sporu powinna była przedłożyć organowi podatkowemu dokumenty potwierdzające tę okoliczność, który dokonałby ich oceny zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Nie wystarczy twierdzenie skarżącego, że dokonał przeróbek osobiście i w sposób na tyle fachowy, że brak jest śladów tej działalności.

Zatem stwierdzić należy, że zgromadzony zgodnie z regułami procesowymi materiał dowodowy, stanowił wystarczającą podstawę do ustalenia stanu faktycznego sprawy i wbrew zarzutom skargi kasacyjnej nie doszło do naruszenia wskazanych przez stronę przepisów Ordynacji podatkowej.

Nie mógł również zostać uwzględniony zarzut naruszenia art. 113 § 1 ppsa, który to przepis reguluje jedno z uprawnień i obowiązków przewodniczącego. Naruszenie tej normy prawnej może mieć miejsce jedynie, gdy przewodniczący zamknie rozprawę, pomimo iż w jego ocenie sprawa nie została dostatecznie wyjaśniona lub gdy w ogóle nie zamknie rozprawy, bądź gdy ją zamknie, mimo iż strony nie zostały prawidłowo zawiadomione o terminie rozprawy, bądź też w sytuacji gdy złożyły uzasadnione wnioski o jej odroczenie z uwagi na przeszkody niemożliwe do usunięcia i znane sądowi (por. wyrok NSA z 20 grudnia 2012 r. sygn. akt II OSK 1580/11, dostępny na http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Przedstawione wyżej okoliczności nie zaistniały, a tym samym zarzut uchybienia tej normie nie był zasadny.

Odnosząc się natomiast do zarzutów naruszenia prawa materialnego wskazać należy, że z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, iż strona upatruje naruszenia przepisów prawa materialnego w niewłaściwym zastosowaniu tych przepisów do błędnie, zdaniem autora skargi kasacyjnej, ustalonego stanu faktycznego sprawy. Jednak jak już wyżej wskazano stan faktyczny sprawy został ustalony prawidłowo. Organy podatkowe dokonały ustaleń w oparciu o wyczerpująco zebrany i właściwie rozpatrzony materiał dowodowy (art. 187 § 1 Op). Odniosły się do każdego dowodu lub grupy dowodów znajdujących się w aktach sprawy, dokonując ich oceny we wzajemnym powiązaniu. Zatem zarzut naruszenia prawa materialnego w kształcie, jaki został zaprezentowany w uzasadnieniu skargi kasacyjnej należy uznać za chybiony.

Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 ppsa oddalił skargę kasacyjną, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 ppsa w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).