Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2525/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-05-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 1 i pkt 2, art. 14h, art. 165a § 1
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędziowie sędzia WSA Dominik Gajewski (sprawozdawca), sędzia WSA Sławomir Kozik, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 22 maja 2017 r. sprawy ze skargi "I." sp. z o.o. z siedzibą w J. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej oddala skargę


UZASADNIENIE

Skarżąca – I. sp. z o.o. z siedzibą w J. (dalej: "Skarżąca", Spółka") zwróciła się do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przechowywania dokumentów w formie elektronicznej.

Z opisanego stanu faktycznego wynikało, że wraz z innymi podmiotami I. Sp. z o.o., I. Sp. z o.o., I. Sp. z o.o. oraz I. SA korzystają z dwóch systemów archiwizacji dokumentów: TEC i Basware. S. Sp. z o.o., B, Sp. z o.o., E. Sp. z o.o., W. Sp. z o.o., E. Sp. z o.o. oraz E. Sp. z o.o. korzystają z jednego systemu - Basware. Wszystkie ww. podmioty wchodzą w skład grupy

Grupa I. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej mebli, sprzętu oświetleniowego i artykułów użytku domowego, a także doradztwa w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, magazynowania i przechowywania towarów, działalności rachunkowo-księgowej, najmu i zarządzania nieruchomościami oraz produkcji energii z odnawialnych źródeł. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej poszczególne Spółki otrzymują znaczną ilość faktur, rachunków oraz biletów, dokumentujących zakup towarów bądź usług, których przechowywanie w formie papierowej wiąże się z wysokimi kosztami. Celem minimalizacji kosztów, w Grupie wdrożono zmianę praktyki w zakresie procedowania dokumentów otrzymywanych w formie papierowej, a także elektronicznej. Archiwizacja w formie elektronicznej (tj. skanów) dotyczy faktur, paragonów, dowodów księgowych oraz innych dokumentów, w tym m.in. służących za podstawę zwrotu poniesionych przez pracowników kosztów, stwierdzających wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p.").

Skarżąca opisała sposób wprowadzanie dokumentów do elektronicznego systemu przechowywania w ramach bazy Basware wskazując, iż w przypadku otrzymania dokumentu w formie papierowej w związku z zakupem towaru bądź usługi, dostawca wysyła dokument stwierdzający daną transakcję bezpośrednio na adres skrytki pocztowej spółki. Zewnętrzny względem Grupy podmiot prowadzący profesjonalną działalność w zakresie archiwizacji i przetwarzania dokumentów (dalej: "Usługodawca"), odbiera ze skrytki pocztowej przesłane dokumenty, wykonuje ich skany (powstają dokumenty elektroniczne w formacie PDF). Następnie skan otrzymanego dokumentu jest wprowadzany do bazy Basware w sposób uniemożliwiający dokonywanie jakichkolwiek zmian w jego treści.

Z kolei w przypadku otrzymania dokumentu w formie elektronicznej w związku z zakupem towaru bądź usługi, dostawca przesyła za pośrednictwem korespondencji elektronicznej dokument w formacie PDF na adres e-mail Usługodawcy. Ten natomiast otrzymany dokument w formacie PDF jest wprowadzany do bazy Basware w sposób uniemożliwiający dokonywanie jakichkolwiek zmian w jego treści.

Wprowadzanie dokumentów do elektronicznego systemu przechowywania (baza TEC) dokonywane jest w trakcie raportowania przez pracownika Spółki wydatku poniesionego w ramach wykonywania obowiązków służbowych dokument jest załączany przez pracownika w formie skanu w systemie wewnętrznym TEC. Skan jest przechowywany w formacie .png, .jpg, .jpeg, .pdf, .html, .tif, .tiff bądź innym. Pracownik wprowadzający dokument do systemu odpowiada za czytelność oraz kompletność skanu, natomiast osoba odpowiedzialna na podstawie przepisów Kodeksu pracy za akceptację wydatków oraz zwrot kosztów weryfikuje i potwierdza kompletność i czytelność skanów. Skany są archiwizowane jako załączniki do wydatków raportowanych. Dostęp do poszczególnych skanów jest ograniczony do pracowników, którzy wprowadzili je do systemu, osób mogących akceptować wydatki, a także - w zależności od potrzeby - osób z określonych działów spółek wchodzących z w skład Grupy (np. z działu Kontroli Wewnętrznej);

Spóła zaznaczyła, iż ustawienia systemowe uniemożliwiają usunięcie załączników (skanów) po zaaprobowaniu wydatków. Ponadto zapewniona jest możliwość wydruku skanów, a także możliwość zapisania ich na nośniku danych.

Skan każdego z dokumentów w ramach obu systemów zostaje oznaczony indywidualnym numerem indentyfikacyjnym. Ponadto, skany dokumentów mogą być wyszukiwane np. wg indywidualnego numeru pracownika (system TEC), albo według dostawcy (system Basware).

Zarówno Basware jak i TEC zapewniają łatwy i bezzwłoczny dostęp do skanów dokumentów, a także autentyczność pochodzenia i integralność treści. Nie ma natomiast możliwości ingerencji w treść dokumentów. W celu uniemożliwienia modyfikacji danych wdrożone zostały stosowane procedury. Skany mają odpowiednią jakość zapewniającą wyraźny odczyt danych na fakturze.Całość archiwizowanych dokumentów jest przechowywana w podziale na okresy rozliczeniowe w sposób zapewniający ich łatwe odszukiwanie od momentu ich otrzymania do momentu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Na żądanie organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej będzie możliwy bezzwłoczny dostęp oraz pobór i przetwarzanie danych zawartych w zarchiwizowanych dokumentach.

W związku z tym Skarżąca zadała pytanie, czy w przypadku dokumentów stwierdzających wydatki spełniające definicję kosztów uzyskania przychodów wynikającą z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. jest uprawniona do zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli dokumenty te są przechowywane w formie elektronicznej, zgodnie z opisaną procedurą?

Skarżącą udzieliła odpowiedzi twierdzącej.

Odwołując się do treści art. 15 ust. 1 oraz art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.) art. 180 § 1 i art. 181 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. dalej: "O.p.") stwierdziła, iż obowiązujące przepisy nie wymagają przechowywania dokumentów w formie papierowej. Prezentowany we wniosku sposób przechowywania dokumentów nie wpłynie na prawo do zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Wyjaśniła, iż w świetle ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: "ustawa VAT"), dopuszczalny jest elektroniczny sposób archiwizacji dokumentów i są oparte na Dyrektywie Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE (dalej: "Dyrektywa") w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Ponadto stosowane kontrole biznesowe w odniesieniu do skanowanych dokumentów gwarantują wiarygodny audyt otrzymanego od dostawcy dokumentu oraz powiązanie go z dostawą towarów lub świadczeniem usług. Zapewniają zatem autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność otrzymywanych dokumentów w rozumieniu odnośnych przepisów.

W konsekwencji uznała, iż przechowywanie papierowych dokumentów w formie obrazów elektronicznych tj. skanów, przy zapewnieniu autentyczności pochodzenia oraz integralności treści i czytelności tych faktur, a także pozostałych warunków określonych w art. 106m i art. 112 ustawy VAT jest zgodne z powyższymi przepisami.

Minister Finansów postanowieniem z dnia 2 czerwca 2016 r., na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 1 oraz 14r i art. 14h O.p. odmówił wszczęcia postępowania argumentując, iż z treści wniosku nie wynikał problem związany z wykładnią, czy też rozumieniem treści powołanych przez spółkę przepisów prawa podatkowego w zakresie u.p.d.o.p.

W ocenie organu, zagadnienie poruszone we wniosku - przechowywanie dokumentów - nie ma związku z powstaniem lub wysokością zobowiązań podatkowych Skarżącej wynikających z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto wskazano, iż przepisy u.p.d.o.p. w żaden sposób nie odnosi się do kwestii przechowywania dokumentów, organ podatkowy nie ma żadnych uprawnień do rozstrzygania, czy takie przechowywanie (archiwizacja) na gruncie tej ustawy jest dopuszczalne.

Końcowo organ skonstatował, że Skarżąca nie oczekiwała wykładni przepisów prawa podatkowego w zakresie u.p.d.o.p., a wyłącznie potwierdzenia opisanych zasad przechowywania (archiwizacji) dokumentacji.

Skarżąca w zażaleniu na ww. postanowienie wniosła o jego uchylenie, zarzucając naruszenie art. 14b § 1, 14c § 1 i 14g § 1 oraz art. 120 O.p., a także art. 14b § 6 O.p. w zw. z § 2 i § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643).

Odwołując się do treści art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. Skarżąca wskazała, iż, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku, elementem obliczenia podatku jest ustalenie wysokości kosztów uzyskania przychodów, które zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy oraz dorobkiem orzecznictwa powinny być rozumiane jako wydatki należycie udokumentowane, przez co organ miał obowiązek zająć stanowiska w przedmiotowej sprawne.

Zdaniem Skarżącej w świetle przepisów ustawy Ordynacji podatkowej organ nie miał prawa odmówić wszczęcia postępowania.

Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] lipca 2016 r. utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia [...] czerwca 2016 r.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia możliwości merytorycznego rozpoznania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w trybie określonym w art. 14b § 1 O.p. w sprawie przechowywania dokumentów w formie elektronicznej, potwierdzenia mocy dowodowej wymienionych kategorii dokumentów.

Organ odwoławczy odwołując się do art. 165a § i w zw. z art. 14h O.p., wskazał, że w sytuacji gdy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został wniesiony przez osobę niebędącą zainteresowanym lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie w sprawie wydania interpretacji nie może być wszczęte, organ wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Zdaniem Organu odwoławczego ocena stanowiska Skarżącej i wydanie interpretacji indywidualnej, byłoby możliwe wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego. Natomiast z treści wniosku nie wynikał żaden problem związany z wykładnią, czy też rozumieniem treści powołanych przepisów. Skarżąca żądała jedynie potwierdzenia opisanych zasad przechowywania (archiwizacji) dokumentacji a nie rozumienia (wykładni) powołanych przepisów prawa podatkowego. Przedmiotem zapytania nie był przepis prawa podatkowego ale "sposób przechowywania dokumentów". Organ podkreślił, że w przedmiotowej sprawie w istocie musiałby być poddany ocenie (zinterpretowany) stan faktyczny, a nie przepis prawa podatkowego. Tymczasem to przepis prawa, a nie stan faktyczny jest przedmiotem interpretacji.

Zaznaczył, iż organ podatkowy nie dokonuje przy tym władczych działań zmierzających do wskazania arbitralnych rozwiązań, a jego rola sprowadza się do rozumienia danej normy prawnej przepisu prawa podatkowego. Zatem Skarżąca w istocie oczekuje zaakceptowania zmiany w modelu archiwizacji przez nią wprowadzonych dokumentów. Ponadto podstawą dla dokonania odpowiedzi na pytanie Strony musiałaby więc być ocena dokumentów na podstawie których ewidencjonowane są koszty uzyskania przychodów

Tym samym skoro u.p.d.o.p. nie odnosi się do kwestii przechowywania dokumentów, organ podatkowy nie ma żadnych uprawnień do rozstrzygania, czy takie przechowywanie (archiwizacja) na gruncie tej ustawy jest dopuszczalne.

Zdaniem Ministra Finansów powyższe wskazuje, że zagadnienie poruszone we wniosku - przechowywanie dokumentów - nie ma związku z powstaniem lub wysokością zobowiązań podatkowych Strony wynikających z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zasadnie organ podatkowy w trybie wydawania interpretacji indywidualnych na podstawie art. 14b § 1 O.p. uznał, że nie jest do tego ani zobowiązany ani uprawniony.

Końcowo organ potwierdził zasadność przyczyną odmowy wydania interpretacji stanowił zakres przedmiotowy wniosku i zagadnienie w nim zawarte.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie ww. postanowienia Ministra Finansów w całości oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

- art. 14b § 1 O.p. w związku z art. 3 pkt 1 i 2 O.p. przez nie wydanie interpretacji indywidualnej;

- art. 14g § 1 w związku z art. 14b § 3 O.p. przez jego zastosowanie i wydanie postanowienia utrzymującego w mocy postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiocie wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej w okolicznościach, gdy nie było to uzasadnione i gdy Organ podatkowy powinien był wydać interpretację;

- art. 120 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. przez naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych poprzez odmowy wydania interpretacji.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu sprzeczność z przepisami Ordynacji podatkowej oraz z samą istotą interpretacji indywidualnych. Podkreśliła, iż jej intencją było otrzymanie odpowiedzi na pytanie, czy przechowywanie dokumentów w formie elektronicznej, we wskazany we wniosku sposób, ma wpływ na spełnienie ww. przesłanki "należytego udokumentowania" wydatków. Przedmiot zapytania Skarżącej dotyczył uznania szczegółowo opisanego sposobu archiwizowania dokumentów za dokumentujący zdarzenia w sposób właściwy w świetle u.p.d.o.p.

Spółka wskazała na treść art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., który literalnie nakazuje prowadzenie ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami: tj. podatnicy są obowiązani doprowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji Środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Odrębne przepisy, o których mowa w art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., to przede wszystkim wspomniana w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej ustawa o VAT oraz ustawa o rachunkowości.

Zdaniem Skarżącej do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej jest obecnie uprawniony wyłącznie Minister Finansów a nie Dyrektor Izby Skarbowej w W.

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje wcześniejsze stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest niezasadna.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, ze zm., zwana dalej: "P.p.s.a."), sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem.

W ocenie Sądu zaskarżone postanowienie oraz dokonana w nim wykładnia przepisów prawa mających zastosowanie w sprawie była prawidłowa.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia, czy organ podatkowy miał prawo do merytorycznego rozpoznania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w trybie określonym w art. 14b § 1 O.p., w którym Skarżąca poddała w rzeczywistości ocenie własne stanowisko w sprawie przechowywania dokumentów w formie elektronicznej, w kontekście potwierdzenia mocy dowodowej wymienionych kategorii dokumentów.

Przechodząc do oceny poszczególnych zarzutów skargi.

W pierwszej kolejności Sąd za bezzasadny uznaje zarzut naruszenia przez Ministra Finansów w zaskarżonym postanowieniu – utrzymującym w mocy postanowienia odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie – art. 14b § 1 O.p. w związku z art. 3 pkt 1 i 2 O.p.

Sąd stwierdza, że Spółka może żądać interpretacji przepisów prawa podatkowego w każdej sprawie indywidualnej, która może kształtować jej prawa i obowiązki na gruncie prawa podatkowego dopiero, gdy istnieje przepis prawa normujący pewną kwestię, możliwe jest udzielenie interpretacji indywidualnej. Brak przepisu prawa podatkowego, co miało miejsce w niniejszej sprawie, który normuje pewną kwestię prawną uniemożliwia Ministrowi Finansów udzielenie interpretacji indywidualnej.

Sąd stwierdza ponadto, że Minister Finansów w ramach instytucji interpretacji przepisów prawa w indywidualnej sprawie opisanej w stanie faktycznym wniosku o interpretację nie został powołany do tworzenia norm prawnych.

Minister Finansów w interpretacji indywidualnej nie został też powołany do oceny konkretnych dowodów czy dokumentów, z powodu ich przydatności w konkretnym prowadzonym postępowaniu podatkowym czy kontrolnym, w sytuacji, gdy zakresu pytania zadanego przez Spółkę nie można powiązać z przepisami, które Spółka wskazała we wniosku o interpretację.

Skarżąca Spółka zapytała: czy w świetle w przypadku dokumentów stwierdzających wydatki spełniające definicję kosztów uzyskania przychodów wynikającą z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. jest uprawniona do zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli dokumenty te są przechowywane w formie elektronicznej, zgodnie z opisaną procedurą?

Skarżąca Spółka uznał, że w świetle ww. przepisów będzie uprawniona do rozpoznawania wydatków rozliczanych w opisanym systemie elektronicznym, jako kosztów uzyskania przychodów (o ile wydatki spełniają przesłanki z art. 15 ust.1 u.p.d.p. i nie będą kwalifikowały się do kategorii wymienionych w art. 16 u.p.d.p., na podstawie "dokumentów" przechowywanych na elektronicznych nośnikach pamięci (bez przechowywania form papierowych), po spełnieniu przez takie nośniki określonych wymogów (m.in. co do ich trwałości, możliwości odtwarzania danych), przewidzianych przepisami prawa, w tym ustawy o rachunkowości.

Zdaniem Sądu należało w świetle postanowionego przez Spółkę pytania i udzielonej na nie odpowiedzi, w pierwszej olejności zastanowić się czy powołane przepisy prawa pozwalają na udzielenie takiej odpowiedzi czy też nie.

Przepis art. 7 u.p.d.o.p. zawiera definicję i istotne postanowienia kształtujące jeden z elementów konstrukcyjnych podatku dochodowego od osób prawnych - przedmiot opodatkowania. Przedmiotem opodatkowania tym podatkiem jest dochód, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich ten dochód został osiągnięty. Dochodem tym jest natomiast, co do zasady, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W sytuacji gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, powstała w ten sposób różnica stanowi stratę (art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p.). Ustawodawca przewidział ponadto normę umożliwiającą rozliczenie przez podatnika straty przez odliczenie jej od dochodu podatnika w następnych latach podatkowych.

Przepis art. 9 u.p.d.o.p. nakłada na podatników obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami - w szczególności z uwzględnieniem zasad wyznaczonych przez u.r. i przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie - w sposób zapewniający możliwość określenia wysokości dochodu (bądź ewentualnie straty), podstawy opodatkowania oraz w konsekwencji wysokości należnego podatku. Przepis ten stanowi jednocześnie normatywną podstawę obowiązku prowadzenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zapewniającej możliwość obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych stosownie do przepisów art. 16a-16m u.p.d.o.p.

Przepisy art. 15 i art. 16 u.p.d.o.p. odwołują się natomiast do kosztów uzyskania przychodów (poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków z woli ustawodawcy nieuważanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.). Na podstawie definicji zawartej w art. 15 u.p.d.o.p. w doktrynie i orzecznictwie wskazuje się, że dany wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodów, jeśli spełnia łącznie następujące przesłanki: 1) został faktycznie poniesiony, 2) jego poniesienie nastąpiło w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, 3) nie znajduje się w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt, wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

W ocenie Sądu wskazane przepisy nie normują kwestii wątpliwych zawartych we wniosku o interpretację. Przepisy te nie dotyczą - z czego zdaje sobie sprawę skarżąca Spółka, z uwagi na przedstawioną argumentacją zażalenia i skargi, technicznych wymogów dokumentacji podatkowej, stanowiącej podstawę prawidłowego przygotowanie do rozliczeń podatkowych, w szczególności nie odnoszą się do kwestii przechowywania dokumentów na elektronicznych nośnikach pamięci (bez przechowywania form papierowych). Ustawodawca w żadnym z przepisów O.p. nie odwołuje się do definicji dokumentu. Nie wskazuje również jego formy, w której powinien być przechowywany. Jedynie powołany przez skarżącą Spółkę przepis art. 9 u.p.d.o.p. odsyła do odrębnych przepisów prawa, zgodnie z którymi podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Przepisy ustawy o rachunkowości nie stanowią jednak przepisów podatkowych, do których odwołuje się art. 3 pkt 2 O.p. Minister Finansów, że w trybie instytucji interpretacji indywidualnych, nie jest więc uprawniony do dokonywania wykładni tychże przepisów.

Tym samym zdaniem Sądu prawidłowe było uznanie przez Ministra Finansów, że stanowisko Spółki, które nie ma oparcia w przepisach prawa, nie może być przedmiotem merytorycznego rozpatrzenia. Wbrew twierdzeniom Spółki wykładnia literalna wskazuje, że przepisy prawa wskazane przez Spółkę we wniosku o interpretację indywidualną nie odnoszą się do formy przechowywania "dokumentacji" do celów podatku dochodowego od osób prawnych. W tym kontekście prawidłowe było odwołanie się przez Ministra Finansów w zaskarżonym postanowieniu do tez zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 grudnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1032/09.

Sąd - biorąc pod uwagę sformułowane przez Spółkę pytanie, opis stanu faktycznego oraz przepisy powołane we wniosku o interpretację indywidualną, jak również stanowisko Skarżącej, że w świetle ww. przepisów podatkowych dopuszczalne jest przechowywanie przez Spółkę "dokumentów" na nośnikach elektronicznych, po spełnieniu przez takie nośniki – stwierdza dodatkowo, że prawidłowe było uznanie przez Ministra Finansów, że w sprawie - zamiast wydania interpretacji indywidualnej w zakresie przepisów wskazanych we wniosku, konieczna byłaby ocena (interpretacja) stanu faktycznego, a nie przepisów prawa, które stanowią przedmiotem interpretacji.

W tym miejscu warto jeszcze raz zwrócić uwagę, że skarżąca Spółka w trakcie postępowania przed Ministrem Finansów – w zażaleniu – dostrzegała brak unormowań prawnych odnoszących się do zadanego przez nią pytania, jak również do opisanego przez nią stanu faktycznego. W tym kontekście nie sposób uznać, że możliwe byłoby udzielenie przez Ministra Finansów interpretacji indywidualnej – w sytuacji, gdy nie ma normy prawnej, której wykładni można dokonać – w odniesieniu do zdarzenia przyszłego – opisanego we wniosku o interpretację indywidualną.

Sąd przyznaje ponadto rację Ministrowi Finansów, że Skarżąca formułując pytanie i opisując swoje stanowisko zmierza de facto – wobec braku normy prawnej podlegającej interpretacji, niejako na zasadzie analogii z unormowań prawnych dotyczących podatku VAT – do tego, aby Minister Finansów dokonał oceny dokumentów, przechowywanych w innej niż papierowa formie - na podstawie których Spółka zamierza ewidencjonować koszty uzyskania przychodów w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku o interpretację indywidualną. Nie temu jednak służy instytucja interpretacji indywidualnych – na co prawidłowo zwrócił uwagę Minister Finansów w zaskarżonym postanowieniu, utrzymującym w mocy postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Instytucja interpretacji indywidualnych służy wykładni przepisów obowiązującego prawa.

Przepis art. 165a § 1 O.p. stanowi, że gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Zdaniem Sądu, zgodnie z treścią art. 165a § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p., Minister Finansów ma zatem obowiązek odmówić wszczęcia postępowania interpretacyjnego, w sytuacji, gdy stwierdzi, że brak jest przepisu prawa, którego wykładni można dokonać, w odniesieniu do zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku o interpretację indywidualną. Skoro w rozpoznawanej sprawie taka sytuacja zaszła, niezasadne było uznanie, że Minister Finansów, wydając zaskarżone postanowienie naruszył ww. przepisy.

W ocenie Sądu, w świetle ww. przepisu art. 165a § 1 O.p., odmowa wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o interpretację indywidualną, jest również możliwa, gdy Minister Finansów uzna, że na gruncie przepisów podatkowych innych niż wskazane w ww. wniosku, zamiast udzielenia interpretacji indywidualnej przepisów podatkowych, będzie możliwe dokonanie jedynie ocen elementów stanu faktycznego. W tym kontekście również niezasadny był zarzut skargi o naruszeniu ww. przepisu art. 165a § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p. (strona 10 skargi).

Sąd zgadza, że ze stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym w zaskarżonym postanowieniu, że bez sięgnięcia do treści przepisów działu IV O.p., a w szczególności do treści art. 187 § 1, art. 191, art. 180 § 1, art. 193 § 1, art. 194 § 1 O.p. – o interpretację których skarżąca Spółka nie występowała, nie byłaby możliwa ocena dokumentów, na podstawie których Spółka zamierza ewidencjonować koszty uzyskania przychodów, w stanie faktycznym opisanym we wniosku o interpretację indywidualną. Minister Finansów musiałoby zatem – do czego nie został uprawniony – poddać ocenie elementy stanu faktycznego, a nie normę prawną i stanowisko spółki wyrażone na podstawie tej normy.

Skoro brak jest przepisu prawa podatkowego, który określałby formę przechowywania dokumentów na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych, na nośnikach pamięci (bez przechowywania form papierowych) – Minister Finansów, nie może udzielić interpretacji indywidualnej z tego zakresu. Nie może też zastępować organu podatkowego bądź kontrolnego w wyrażaniu ocen czy "Dokumenty", opisane we wniosku o interpretację indywidualną mogą stanowić podstawę do dokonania zapisów w księgach, stosownie do przepisów art. 187 § 1, art. 191, art. 180 § 1, art. 193 § 1, art. 194 § 1 O.p., gdyż przepisy te nie mają zastosowania przy dokonywaniu interpretacji indywidualnych, zgodnie z art. 14h O.p.

Tym samym Minister Finansów nie miał obowiązku odnosić się do prawidłowości czy nieprawidłowości stanowiska, którego sama Spółka nie wyraziła. Rolą Ministra Finansów na mocy art. 14c O.p. w związku z art. 14b § 3 O.p. - wbrew stanowisku Spółki wyrażonemu w uzasadnieniu skargi, że pytanie z wniosku o interpretację indywidualną, odnoszące się do stanu faktycznego, należy odczytywać w kontekście treści wniosku, lecz nie wyłącznie z uwzględnieniem wskazanych wyraźnie przepisów prawa, z których płyną skutki prawno-podatkowe – nie jest dociekanie dlaczego Spółka wystąpiła o interpretację tych, a nie innych przepisów prawa. Minister Finansów - przy jasno i klarownie opisanym zdarzeniu przyszłym oraz po wskazaniu przez wnioskodawcę przepisów prawa, które mają podlegać ocenie organu podatkowego – nie ma także obowiązku stosowania art. 169 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p.

W ocenie Sądu, w świetle treści przepisu art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 165a § 1 O.p., nie budzi również wątpliwości stwierdzenie Ministra Finansów zawarte w zaskarżonym postanowieniu, że nie ma on obowiązku wskazania właściwego trybu do dokonania oceny prawnej wniosku, ani obowiązku udzielania porad prawnych, tym bardziej, że kompetencje z tego zakresu nie wynikają z norm obowiązującego prawa.

Sąd stwierdza również, że Minister Finansów jest związany zarówno stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, które strona skarżąca przedstawiła we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, bierze ponadto pod uwagę przepisy obowiązującego prawa, które Skarżąca przedstawiła we wniosku o interpretację indywidualną (art. 14b § 1-3 w związku z art. 14c § 1 i 2 O.p.). Ustawodawca nie nałożył na organ udzielający interpretacji indywidualnych obowiązku poszukiwania przepisu prawa, który może mieć zastosowanie w sprawie. Tym samym Minister Finansów, przed merytorycznym rozpatrzeniem sprawy, powinien sprawdzić czy wskazane przez stronę Skarżącą przepisy pozwalają na zajęcie merytorycznego stanowiska w sprawie. W rozpoznawanej sprawie – na co wskazuje treść uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, jak również poprzedzającego go postanowienia – dokonał ustaleń czy możliwe jest wydanie interpretacji indywidualnej. Tym samym nie sposób uznać, że doszło do naruszenia art. 121 § 1 O.p. w związku z odmową wszczęcia postępowania w sprawie.

Wydanie również odmiennego rozstrzygnięcia, od oczekiwanego przez stronę, nie narusza art. 121 § 1 O.p. Sąd stwierdza, że w sytuacji, gdy Minister Finansów wydaje zgodne z obowiązującym prawem postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o interpretację indywidualną, nie sposób uznać, że narusza on zasadę zaufania do organów podatkowych, w stopniu powodującym uchylenie zaskarżonego postanowienia, nawet, gdy w odniesieniu do innych podatników w odmiennych, acz zbliżonych, stanach faktycznych wyraził stanowisko przeciwne. Organ podatkowy nie może bowiem powielać ewentualnego błędu popełnionego w innej sprawie. Sąd podziela w tym zakresie poglądy prezentowane w dotychczasowym orzecznictwie sądowym (por. wyroki NSA z: 8 grudnia 1999 r. sygn. akt SA/Sz 1775/98, Serwis podatkowy 2001/4/12, 19 kwietnia 2005 r. sygn. akt FSK 1660/04, Gazeta Prawna 2005/77/6, wyroki WSA w: Gliwicach z 14 kwietnia 2008 r. sygn. akt I SA/Gl 848/07, Łodzi z 18 listopada 2008 r. sygn. akt I SA/Łd 907/08).

Skład orzekający stwierdza, że skoro Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazała wprawdzie przepisy prawa podatkowego, w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p., ale niemożliwe było ich przyporządkowanie do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz postawionego pytania, prawidłowe było zatem utrzymanie w mocy przez Ministra Finansów w zaskarżonym postanowieniu, wydanego w pierwszej instancji, postanowienia odmawiającego wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o interpretację indywidualną, zarówno ze względu na treść art. 165a § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p., jak również z uwagi na treść art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p. w związku z art. 14b § 1-3 O.p.

Nie uszło uwadze Sądu, iż stanowisko organu zostało w pełni potwierdzone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 14 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2159/12. Wyrok ten zapadł w tożsamym stanie faktycznym, tj. przedmiotem rozstrzygnięcia była kwestia dokumentowania wydatków.

Reasumując zdaniem Sądu, Minister Finansów prawidłowo odmówił wszczęcia postępowania z wniosku Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej. W związku z powyższym nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia art. 14b § 1 O.p w zw. z art. 3 pkt 1 i 2 O.p., art. 14g § 1 w związku z art. 14b § 3 O.p. oraz art. 120 i art. 121 § 1 w związku z art. 14h O.p.

Sąd z tych wszystkich względów, na podstawie art. 151 P.p.s.a., skargę oddalił.