Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 673/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2020-10-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 § 1 pkt 2, art. 59 7 1 pkt 2 i 7
journal: Dz.U. 2019 poz 1438
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.
article: art. 21 § 1 i 2, art. 239e, art. 215 § 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 6 ust. 9 pkt 3
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel (spr.), Sędzia WSA Agata Ćwik – Bury, Asesor WSA Katarzyna Stuła - Marcela, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 20 października 2020 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w C. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oraz odmowa umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem z [...] r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Częstochowie, działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 123 i art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1257; dalej K.p.a.) oraz art. 2 § 1 pkt 10, art. 6 § 1, art. 7 § 2, art. 17, art. 18, art. 34 § 1, § 4 i § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1996 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1438 ze zm.; dalej: u.p.e.a.) ‒ po rozpoznaniu zażalenia A Sp. z o.o. w C. (dalej: Spółka, zobowiązana lub skarżąca) na postanowienie Prezydenta Miasta C. (dalej organ egzekucyjny) z dnia [...] r., nr [...], w którym uznano za nieuzasadnione zarzuty na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] r., nr [...] ‒ utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie.

Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny i prawny.

Decyzją z [...] r. organ podatkowy (Prezydent Miasta C.) określił Spółce zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za 2014 r., od której Spółka wniosła odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie (dalej SKO, Kolegium). Decyzją z [...] r. SKO uchyliło decyzję organu I instancji i określiło wysokość zobowiązania podatkowego za 2014 r. w kwocie [...] zł, stwierdzając, że podatek jest "płatny w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji podatkowej".

Postanowieniem z [...] r. Kolegium sprostowało oczywistą omyłkę pisarską w decyzji z [...] r., poprzez usunięcie sformułowania o 14-dniowym terminie płatności należnego podatku z sentencji ww. decyzji.

Organ podatkowy w dniu [...] r. wystawił tytuł wykonawczy o nr [...] obejmując zaległość podatkową wynikającą z ww. decyzji SKO i przekazał do organu egzekucyjnego w celu przymusowego ściągnięcia wierzytelności.

Przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny stwierdził dopuszczalność egzekucji administracyjnej, którą wszczął w dniu [...] r. poprzez doręczenie zawiadomienia z [...] r. o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej z tytułu zwrotu podatku dochodowego, VAT oraz innych wzajemnych rozliczeń, dłużnikowi zajętej wierzytelności tj. Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego w C. Doręczenie zobowiązanemu odpisu administracyjnego tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem z [...] r. nastąpiło w dniu [...] r.

W toku postępowania egzekucyjnego zobowiązana Spółka pismem z 27 grudnia 2019 r. wniosła zarzuty na podstawie art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. wskazując na brak wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym.

Organ egzekucyjny na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a. zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec zobowiązanej do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonych zarzutów.

Postanowieniem z [...] r. organ egzekucyjny odmówił uwzględnienia zarzutów Spółki. Uznał, że ostateczna decyzja SKO potwierdza wymagalność zobowiązania objętego wystawionym tytułem wykonawczym. Organ egzekucyjny stwierdził jednocześnie, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły również żadne inne przesłanki wnoszenia zarzutów wynikające z art. 33 u.p.e.a. i na podstawie art. 34 § 4 tej ustawy odmówił uwzględnienia zarzutów.

Spółka w zażaleniu zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu:

- naruszenie art. 34 § 4 w zw. z art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. poprzez bezzasadną odmowę uwzględnienia zarzutu zobowiązanego dotyczącego wszczęcia postępowania egzekucyjnego pomimo braku wymagalności obowiązku podatkowego określonego w decyzji SKO z [...] r., będącej podstawą wystawienia zaskarżonego tytułu, albowiem ww. decyzja określająca wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości określała jednocześnie termin wykonania tego obowiązku, jako 14 dni od dnia doręczenia decyzji podatkowej, a uwzględniając fakt doręczenia decyzji podatnikowi w dniu [...] r., czternastodniowy termin zapłaty podatku upływał w dniu [...] r., w konsekwencji czego tytułu wystawiony i doręczony przed tym dniem był wadliwy, albowiem brak było podstaw do przymusowej realizacji obowiązku podatkowego przed dniem jego wymagalności;

- naruszenie art. 6, art. 7, art. 8, art. 11, art. 77 § 1, art. 107 § 1 i § 3 oraz art. 144 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. w wyniku błędnego ustalenia stanu taktycznego i prawnego sprawy oraz wadliwego uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonego postanowienia;

- naruszenie art. 1a pkt 20 u.p.e.a. przez bezpodstawne uznanie, że skarżąca była zobowiązana ‒ w rozumieniu tego przepisu ‒ do wykonania obowiązku o charakterze pieniężnym, które na dzień wystawienia tytułu wykonawczego nie było jeszcze wymagalne;

- naruszenie art. 29 § 1 i 2 w zw. z art. 59 § i pkt 7 u.p.e.a. poprzez wszczęcie postępowania egzekucyjnego i prowadzenie egzekucji na podstawie wadliwie wystawionego tytułu wykonawczego;

- naruszenie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. przez bezzasadną odmowę wniosku o umorzenie postępowania w oparciu o przesłankę nieistnienia obowiązku w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego.

Spółka wniosła o zmianę ww. postanowienia i umorzenie postępowania egzekucyjnego, ewentualnie o jego uchylenie.

Wskazała, że skutki wszczęcia postępowania egzekucyjnego pomimo braku wymagalności zobowiązania podatkowego należy ocenić, w okolicznościach niniejszej sprawy, jako niemożliwe do zaakceptowania z punktu widzenia praworządności i wymagań stawianych organom praworządnego państwa. Zwróciła uwagę, że wszczęcie egzekucji przerywa bieg terminu przedawnienia zobowiązania, jedynie wówczas, gdy jest to wszczęcie egzekucji zgodne z prawem. Tak rażąco naruszające podstawowe zasady prawna wszczęcie egzekucji, pomimo braku istnieniu "zaległości" nie powoduje skutku w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia.

Spółka wskazała również, że organ wydając tytuł wykonawczy, ma obowiązek uwzględniać stan prawny i faktyczny na moment wszczęcia egzekucji. Organ ma obowiązek stosować się do treści decyzji. Zauważyła, że w dniu [...] r. istniała decyzja SKO z [...] r., doręczona podatnikowi [...] r., która określała termin zapłaty podatku jako 14 dni od dnia jej doręczenia. Fakt sprostowania decyzji przez organ ją wydający w dniu [...] r. nie zmienia tego, albowiem organ egzekucyjny nie mógł w chwili wszczynania egzekucji wiedzieć, że za dwa tygodnie SKO wyda postanowienie prostujące decyzje. Reasumując uznała, że na dzień [...] r. (dzień wystawienia tytułu), zobowiązanie nie było wymagalne, a co za tym idzie tytuł był wadliwy. Późniejsza zmiana decyzji nie konwaliduje tej wady.

Postanowieniem z [...] r. SKO utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu wskazało, że przepis art. 33 § 1 pkt 1 - 10 u.p.e.a. przewiduje zamknięty katalog sytuacji, które mogą być podstawą do wniesienia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego.

Zwróciło uwagę, że na podstawie art. 215 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej O.p.) Kolegium postanowieniem z [...] r. sprostowało oczywistą omyłkę pisarską w decyzji z [...] r., usuwając zapis o 14-to dniowym terminie płatności należnego podatku z sentencji przedmiotowej decyzji. Wyjaśniło, że w punkcie 2 sentencji decyzji błędnie wskazano termin zapłaty podatku, a pomyłka nastąpiła w trakcie sporządzania treści decyzji na skutek nieuwagi przy redagowaniu tekstu poprzez pozostawienie fragmentu tekstu z innej decyzji.

Spółka złożyła zażalenie od powyższego postanowienia i zaskarżyła je w całości, zarzucając mu rażące naruszenie art. 215 § 1 O.p. poprzez niedopuszczalne sprostowanie decyzji w zakresie rozstrzygnięcia prowadzące w konsekwencji do zmiany orzeczenia Kolegium. Po rozpatrzenia zażalenia SKO postanowieniem z [...] r. utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie

Zdaniem organu, uznać należy, że ostateczna decyzja Kolegium z [...] r. potwierdza wymagalność zobowiązania objętego tytułem wykonawczym nr [...], który obejmuje zaległość z tytułu podatku od nieruchomości za cały 2014 r. Terminy płatności podatku od nieruchomości określa art. 6 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm., dalej u.p.o.l.). Natomiast wynoszący 14 dni termin płatności podatku odnosi się do decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wyłącznie do osób fizycznych. Poza sporem pozostawało, że zobowiązana podlega opodatkowaniu według zasad obowiązujących osoby prawne.

W tak istniejącym stanie faktycznym i prawnym przedmiotowej sprawy SKO stwierdziło, że zarzut wniesiony na podstawie przesłanki braku wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym nie zasługuje na uwzględnienie.

W skardze pełnomocnik zobowiązanej Spółki (będąca adwokatem) wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia zarzucając mu naruszenie:

- art. 34 § 4 w zw. z art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. poprzez błędne utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji, bezzasadnie odmawiającego uwzględnienia zarzutu zobowiązanego w zakresie wszczęcia postępowania egzekucyjnego, pomimo braku wymagalności obowiązku podatkowej określonego w decyzji SKO z [...] r. będącej podstawą wystawienia zaskarżonego tytułu, albowiem ww. decyzja określająca wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości określała jednocześnie termin wykonania tego obowiązku jako 14 dni od dnia doręczenia decyzji podatkowej, a uwzględniając fakt doręczenia decyzji podatnikowi w dniu [...] r., czternastodniowy termin zapłaty podatku upływał w dniu [...] r., w konsekwencji czego tytułu wystawiony i doręczony przed tym dniem był wadliwy, albowiem brak było podstaw do przymusowej realizacji obowiązku podatkowego przed dniem jego wymagalności;

- art. 6, art. 7, art. 8, art. 11, art. 77 § 1, art. 107 § 1 i § 3 oraz art. 144 K.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. w wyniku błędnego ustalenia stanu faktycznego i prawnego sprawy w chwili wszczęcie egzekucji;

- art. 1a pkt 20 u.p.e.a. przez bezpodstawne uznanie, że skarżąca była zobowiązana ‒ w rozumieniu tego przepisu ‒ do wykonania obowiązku o charakterze pieniężnym, które na dzień wystawienia tytułu wykonawczego nie było jeszcze wymagalne;

- art. 29 § 1 i 2 w związku z art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji odmawiającego uwzględnienia zarzutu zobowiązanego i umorzenia egzekucji, pomimo iż postępowanie to zostało wszczęte i prowadzone na podstawie wadliwie wystawionego tytułu wykonawczego;

- art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. przez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji, pomimo bezzasadnej odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego przez ten organ, w oparciu o przesłankę nieistnienia obowiązku w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego.

W uzasadnieniu skargi powtórzono dotychczasowe stanowisko, podkreślono ponownie, że skoro decyzja SKO określała termin do zapłaty (14 dni), to dla podatnika było to gwarancją braku przymusowego ściągnięcia należności przez ten okres.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie podtrzymując uprzednio prezentowaną argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga jest niezasadna.

Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 w związku z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej P.p.s.a.) – podlegało postanowienie organu odwoławczego utrzymujące w mocy rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego uznające za nieuzasadnione zarzuty skarżącego na prowadzone postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego z [...] r. i odmawiające umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Zgodnie z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje w terminie 7 dni od dnia doręczenia tytułu wykonawczego prawo do zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego. Skarżąc zgłosiła w terminie zarzut w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a., podnosząc brak wymagalności obowiązku podatkowego określonego w decyzji SKO z dnia [...] r. będącej podstawą wystawienia zaskarżonego tytułu, w dniu jego wystawienia.

Przechodząc do oceny zasadności skargi, na wstępie należy podkreślić, że postępowanie zainicjowane zgłoszeniem zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej ma charakter wpadkowy i szczególny w stosunku do toczącego się postępowania egzekucyjnego i w przypadku zgłoszenia przez zobowiązanego zarzutów, organy egzekucyjne rozpoznają sprawę w ich granicach (por. wyrok WSA w Gliwicach z 28 czerwca 2017 r., I SA/Gl 424/17 i przywołane tam orzecznictwo; dostępny na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Przedmiot wniesienia zarzutów został enumeratywnie określony przez ustawodawcę w art. 33 § 1 u.p.e.a. (w brzmieniu sprzed 30 lipca 2020 r., zgodnie z art. 25 ustawy z dnia 11 września 2019 roku o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw, Dz. U. 2019 poz. 2070), zgodnie z którym podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być:

1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku;

2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej;

3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4;

4) błąd co do osoby zobowiązanego;

5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym;

6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego;

7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1;

8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego;

9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny;

10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy.

Z powyższego wynika, że zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego są sformalizowanym środkiem prawnym, a ich wniesienie wszczyna postępowanie zmierzające do ich rozpoznania; podniesione w nich okoliczności, zakreślają granice sprawy rozpoznawanej przez organ egzekucyjny, właściwy do rozpoznania tego środka prawnego.

Spór w sprawie sprowadza się do ustalenia czy wierzyciel był uprawniony do wystawienia tytułu wykonawczego i wszczęcia postępowania egzekucyjnego dotyczącego zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za 2014 r.

Skarżąca stanęła na stanowisku, że należność wynikająca z decyzji SKO z [...] r. będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego nie była jeszcze wymagalna, bowiem określała ona nie tylko wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości, ale również termin wykonania tego obowiązku ‒ 14 dni od dnia doręczenia decyzji podatkowej, którą doręczono podatnikowi w dniu [...] r., zatem termin zapłaty podatku upływał ‒ jej zdaniem ‒ dopiero w dniu [...] r., zaś tytuł wykonawczy mógł zostać wystawiony dopiero po tej dacie.

W niniejszej sprawie wątpliwości nie budził fakt, że skarżąca będąca osobą prawną, podlega opodatkowaniu według zasad obowiązujących osoby prawne. Zgodnie z art. 6 ust. 9 pkt. 3 u.p.o.l. osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe są obowiązane wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości – bez wezwania – na rachunek właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15. każdego miesiąca, a za styczeń do dnia 31 stycznia. Osoby prawne są również zobowiązane uiścić podatek niezwłocznie po otrzymaniu ostatecznej decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości.

Decyzja określająca osobie prawnej zobowiązanie w podatku od nieruchomości jest decyzją deklaratoryjną (art. 6 ust. 9 u.p.o.l. w zw. z art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 O.p.), a nie konstytutywną (art. 6 ust. 7 u.p.o.l. w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 O.p.). Aby decyzja ostateczna organu podatkowego wywołała wyrażony w niej skutek określenia zobowiązania podatkowego w kwocie innej niż zadeklarowana przez podatnika, musi zostać wydana i doręczona przed upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p. Dotyczy to ‒ w przypadku decyzji określającej ‒ zarówno decyzji organu pierwszej, jak i drugiej instancji, w odróżnieniu od decyzji ustalającej, gdzie obowiązek jej doręczenia przed upływem terminu przedawnienia dotyczy w zasadzie decyzji organu pierwszej instancji.

W myśl art. 21 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem: zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (pkt 1); doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania (pkt 2). Z art. 21 § 3 O.p. wynika z kolei, że jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

Podkreślić przy tym trzeba, że zgodnie z art. 239e O.p. decyzja ostateczna podlega wykonaniu, chyba że wstrzymano jej wykonanie. W rozpatrywanej sprawie nie wstrzymano wykonania decyzji z [...] r. To oznacza, że właściwy organ mógł skutecznie egzekwować wydaną decyzję – ostateczną; także wniesienie skargi na taką decyzję do sądu administracyjnego nie niweczy przymiotu ostateczności decyzji i jej wykonalności.

Decyzja SKO z [...] r. była zatem decyzją ostateczną i podlegała wykonaniu bez potrzeby nadania jej klauzuli wykonalności. Organ przyznał, że omyłkowo przekopiował do treści tej decyzji sformułowanie dotyczące płatności podatku od nieruchomości za 2014 r. ‒ w terminie 14 dni. Omyłkę, którą SKO uznało za oczywistą, sprostowało w trybie art. 215 § 1 O.p. ‒ postanowieniem z [...] r. Na skutek wniesionego przez skarżącą zażalenia, SKO działając jako organ II instancji postanowieniem z dnia [...] r. utrzymało rozstrzygnięcie w mocy. Na postanowienie wydane w II instancji skarżąca nie wniosła skargi do sądu administracyjnego.

W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że oczywistość omyłki wynikać powinna bądź z natury samego błędu, bądź z porównania rozstrzygnięcia z uzasadnieniem, z treścią wniosku, czy też innymi okolicznościami. Mowa tutaj o oczywistym przeoczeniu, czy zastosowaniu niewłaściwego słowa lub omyłce pisarskiej o charakterze elementarnym. Zatem, sprostowaniu podlega oczywista omyłka zawarta zarówno w rozstrzygnięciu (sentencji), jak i w uzasadnieniu decyzji. Przy czym, sprostowanie omyłki nie może prowadzić do zmiany merytorycznej orzeczenia, czy ponownego rozstrzygnięcia sprawy w sposób odmienny od pierwotnego (por. także wyroki NSA: z 20 grudnia 2011 r., II FSK 1158/10 oraz z 13 czerwca 2014 r., I FSK 1046/13).

Podsumowując, wskazać należy, że postanowienie o sprostowaniu błędu w decyzji staje się jej nierozłączną częścią i treść decyzji musi być oceniana wraz z treścią postanowienia. Oznacza to, że skoro ww. postanowienie o sprostowaniu oczywistej omyłki stało się ostateczne i prawomocne, to stało się zarazem integralną częścią wydanej decyzji z dnia [...] r. To zaś oznacza, że poprzez sprostowanie oczywistej omyłki został wyeliminowany (usunięty) wadliwy zapis dotyczący płatności podatku w terminie 14 dni, ze skutkiem na dzień jej wydania.

Niezależnie podkreślenia wymaga, że skarżącej ‒ będącej osobą prawną, podmiotem prowadzącym działalność i profesjonalnie uczestniczącym w obrocie gospodarczym ‒ winny być znane przepisy obowiązującego prawa, w tym wyżej wskazanych ustaw: Ordynacja podatkowa oraz o podatkach i opłatach lokalnych, dotyczących sposobu i terminu płatności podatków, w tym od nieruchomości, zarówno wynikających ze złożonej przez siebie deklaracji, jak również z wydanych przez organy podatkowe decyzji w obu instancjach. Oceny tej nie zmienia omyłka popełniona przez organ II instancji, o charakterze oczywistym. Zatem ponownie należy zaakcentować, że decyzja administracyjna (podatkowa), doręczona skarżącej [...] r., wywołała skutki prawne od daty jej doręczenia, co oznacza ‒ wbrew zarzutom skargi ‒ że określone nią zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2014 r. było wymagalne.

Skarżąca złożyła zarzut polegający na braku wymagalności obowiązku, o którym mowa w art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. (sprzed nowelizacji). Wymagalność, o której stanowi ww. przepis oznacza taką cechę obowiązku, która pozwala wierzycielowi domagać się od zobowiązanego jego wykonania, a w przypadku odmowy tego wykonania ze strony zobowiązanego, także wystąpić do organu egzekucyjnego o zastosowanie przymusu w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Tak rozumianą wymagalność, na gruncie prawa podatkowego, wiązać trzeba z upływem terminu płatności oznaczonego podatku. Odnośnie wymagalności obowiązku, o której mowa w art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. wskazuje się, że oznacza istnienie stanu, w którym zobowiązany powinien już wykonać ciążącą na nim skonkretyzowaną powinność, a mimo to uchyla się od jej wykonania, a właściwe organy mają wobec takiej postawy zobowiązanego możliwość żądania przymusowego spełnienia ciążącej na nim powinności.

Natomiast o braku wymagalności obowiązku decydują takie okoliczności, jak odroczenie terminu wykonania obowiązku, czy rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnych. Przepis używa także sformułowania "brak wymagalności obowiązku z innego powodu". Usytuowanie tego zapisu w art. 33 § 1 pkt 2 ustawy wskazuje, że podstawą zarzutu mogą być też inne zdarzenia, które powodują, że zobowiązanie nie może być egzekwowane. Niewątpliwie muszą one mieć charakter tego rodzaju, co wymienione w tym przepisie, czyli odroczenie terminu bądź rozłożenie na raty i należeć będą do tych okoliczności takie zdarzenia, jak wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji (por. wyroki WSA w Poznaniu z 24 stycznia 2020 r., I SA/Po 928/19 i z 30 czerwca 2020 r., III SA/Po 181/20 i powołane tam orzecznictwo sądów administracyjnych).

Powyższe rozważania świadczą o tym, że obowiązek objęty tytułem wykonawczym był wymagalny i podlegał egzekucji. Skarżąca zaś wypełnia przesłanki do określenia jej jako zobowiązanej na podstawie art. 1a pkt 20 u.p.e.a., zgodnie z którym przez ilekroć w ustawie jest mowa o zobowiązanym rozumie się przez to osobę prawną albo jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej albo osobę fizyczną, która nie wykonała w terminie obowiązku o charakterze pieniężnym lub obowiązku o charakterze niepieniężnym, a w postępowaniu zabezpieczającym - również osobę lub jednostkę, której zobowiązanie nie jest wymagalne albo jej obowiązek nie został ustalony lub określony, ale zachodzi obawa, że brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić skuteczne przeprowadzenie egzekucji, a odrębne przepisy na to zezwalają. Powoduje to także uznanie zarzutu naruszenia art. 59 § 1 pkt 2 i 7 u.p.e.a. za bezzasadny, bowiem skoro wszczęcie i prowadzenia postępowania egzekucyjnego było prawidłowe, to nie mogły zajść przyczyny do jego umorzenia.

Przechodząc do rozpoznania podniesionych w skardze zarzutów natury procesowej stwierdzić należy, że konsekwencją przyjęcia zaprezentowanej wykładni wyżej omówionych przepisów, zaaprobować należy podjęte przez organ czynności. Stąd zarzuty naruszenia przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego należy uznać za chybione.

Wobec powyższego, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 P.p.s.a.