Wyrok NSA, sygn. akt FSK 2323/04
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2005-10-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatki inne
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 145 par. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: par. 41, par. 43 ust. 1, par. 65 ust. 4 pkt 1-3
journal: Dz.U. 1997 nr 92 poz 568
law: Rozporządzenie Ministra Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 18 lipca 1997 r. w sprawie wysokości stawek dotacji dla rolnictwa oraz  szczegółowych zasad i trybu ich udzielania w 1997 r. /Dz.U. nr 92 poz. 568 ze zm./
article: art. 93 ust. 1-4
journal: Dz.U. 1998 nr 155 poz 1014
law: Ustawa z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych.
article: art. 180 par. 1, art. 188, art. 190 par. 1-2, art. 194 par. 1-2
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Nowak, Sędziowie NSA Grzegorz Borkowski, Jan Rudowski (spr.), Protokolant Natalia Prałat, po rozpoznaniu w dniu 25 października 2005 r. na rozprawie w Wydziale II Izby Finansowej skargi kasacyjnej Marcina K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 czerwca 2004 r., sygn. akt III SA 13/03 w sprawie ze skargi Marcina K. na decyzję Izby Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w R. z dnia 29 listopada 2002 r. (...) w przedmiocie zwrotu dotacji 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Marcina K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 2.700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 3 czerwca 2004 r. III SA 13/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Marcina K. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 29 listopada 2002 r. (...) w przedmiocie dotacji.

W uzasadnieniu wyroku opisując dotychczasowy przebieg postępowania wyjaśniono, że w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony w toku kontroli skarbowej przeprowadzonej od stycznia do kwietnia 1998 r. oraz ponownie w okresie od 5 grudnia 2000 r. do 31 grudnia 2001 r. w firmie "Produkcja i Dystrybucja Wapna Nawozowego" Marcin K., a także materiały dowodowe przekazane organowi pierwszej instancji przez Prokuraturę Okręgową w R., Inspektor Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 4 września 2001 r. (...) określił kwotę do zwrotu nienależnie pobranej dotacji do nawozów wapniowych. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano, że przy sprzedaży dotowanych nawozów wapniowych udowodniono przypadki wystawiania dowodów sprzedaży bez dokonania faktycznej sprzedaży producentom rolnym nawozów wapniowych. Powyższe postępowanie naruszało dyspozycję przepisu par. 40 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 18 lipca 1997 r. w sprawie wysokości stawek dotacji dla rolnictwa oraz szczegółowych zasad i trybu ich udzielania w 1997 r. /Dz.U. nr 92 poz. 568 ze zm./. Przepis ten stanowi, iż dotacja do nawozów wapniowych spełniających wymogi określone w par. 39, może być udzielona po ich sprzedaży producentom rolnym do wysiewu na użytkach rolnych i gruntach pod stawami.

Od powyższej decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej Marcin K. złożył odwołanie.

Izba Skarbowa w W. Ośrodek Zamiejscowy w R. postanowieniem z dnia 16 listopada 2001 r. (...) na podstawie art. 230 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ zwróciła zaskarżoną decyzję Inspektorowi Kontroli Skarbowej w celu dokonania przez ten organ wymiaru uzupełniającego. W postanowieniu tym zalecono także dokonanie ponownej analizy zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie.

Decyzją z dnia 25 lutego 2002 r. (...) Inspektor Kontroli Skarbowej określił kwotę zwrotu nienależnie pobranej dotacji do nawozów wapniowych za 1997 r. w wysokości 100.926,64 zł. Od powyższej decyzji Marcin K. złożył odwołanie.

Izba Skarbowa w W. decyzją z dnia 12 czerwca 2002 r. (...) uchyliła decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej w całości i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia ze względu na niewykonanie przez Inspektora Kontroli Skarbowej poprzednich zaleceń Izby, a także wydanie nowej decyzji, a nie dokonanie jej zmiany na podstawie art. 230 Ordynacji podatkowej.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego w sprawie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją z dnia 9 sierpnia 2002 r. (...) określił wysokość nienależnie pobranych dotacji do nawozów wapniowych, z tytułu sprzedaży producentom rolnym nawozów wapniowych do wysiewu na użytkach rolnych za rok 1997 podlegającą zwrotowi w kwocie 100.926,64 zł wraz z należnymi odsetkami.

Zwiększenie kwoty nienależnie otrzymanych dotacji, było spowodowane zakwestionowaniem dalszych dowodów sprzedaży, ze względu na wykorzystanie przez odbiorców dotowanych nawozów wapniowych na inne cele niż wskazane w szczególnych przepisach. W toku postępowania podatkowego oparto się na dokumentacji zebranej przez Prokuraturę Okręgową w R. w postaci przesłuchań rolników na okoliczność odbioru nawozów wapniowych.

Od powyższej decyzji Marcin K. wniósł odwołanie do Izby Skarbowej w W., które zostało rozpatrzone przez organ odwoławczy łącznie z odwołaniem złożonym przez stronę w dniu 20 września 2001 r. od decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 4 września 2001 r. W uzasadnieniu odwołania Marcin K. zarzucił organom orzekającym rażące naruszenie przepisów ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej /Dz.U. 1999 nr 54 poz. 572 ze zm./, w szczególności naruszenie przepisów normujących procedurę kontroli skarbowej i uprawnienia strony postępowania kontrolnego, a także przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa zwłaszcza dotyczących uprawnień strony postępowania, dowodów, ich oceny i wniosków. Odwołujący podniósł również, że w przedmiotowej sprawie organy podatkowe naruszyły przepisy rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 19 lipca 1997 r. w sprawie wysokości stawek dotacji dla rolnictwa oraz szczegółowych zasad i trybu ich ustalania w 1997 r.

W odwołaniu podnoszono ponadto, że decyzje w sprawie zwrotu nienależnie pobranej dotacji do nawozów wapniowych powinien wydawać Minister Rolnictwa, a nie organy podatkowe.

Izba Skarbowa w W. decyzją z dnia 29 listopada 2002 r. (...) utrzymała w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia 9 sierpnia 2002 r. (...) w sprawie określenia do zwrotu nienależnie pobranej dotacji do nawozów wapniowych za rok 1997 w wysokości 100.926,64 zł wraz z należnymi odsetkami. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Izba Skarbowa stwierdziła, że stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 5 stycznia 1991 r. - Prawo budżetowe /Dz.U. 1993 nr 72 poz. 344 ze zm./, z budżetu państwa mogły być udzielone dla różnych przedsiębiorców, niezależnie od ich przynależności sektorowej dotacje na finansowanie zadań budżetowych rolnictwa, kalkulowane według stawek jednostkowych. Podstawa prawna udzielania dotacji na dofinansowanie nawozów wapniowych oraz zasady i tryby ich udzielania w 1997 r. zostały określone w rozporządzeniu Ministra Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 18 lipca 1997 r. w sprawie wysokości stawek dotacji dla rolnictwa oraz szczegółowych zasad i trybu ich udzielania w 1997 r. wydanego w wykonaniu upoważnienia zawartej w art. 19a ust. 3 ustawy budżetowej.

Zgodnie z przepisami powołanego wyżej rozporządzenia dotacje do sfinansowania nawozów wapniowych, mogły być udzielone przedsiębiorcom produkującym lub pozyskującym nawozy wapniowe lub magnezowe po spełnieniu szczegółowych warunków określonych w par. 40 ust. 1 i 4 oraz par. 42 ust. 1 i 3 rozporządzenia.

Zgodnie z par. 41 rozporządzenia sprzedaż nawozów wapniowych powinna być potwierdzona dokumentem /fakturą lub rachunkiem uproszczonym/ zawierającym m.in. informację o ilości sprzedanego nawozu.

Zatem podstawą udzielenia dotacji dla firmy Marcina K., zgodnie z przepisami powyższego rozporządzenia było wystawienie faktury lub rachunku uproszczonego potwierdzającego dokonanie sprzedaży nawozów wapniowych, oraz faktyczne dokonanie tej sprzedaży we właściwych ilościach w przeliczeniu na czysty składnik CaO.

Izba Skarbowa po przeprowadzeniu postępowania w sprawie stwierdziła jednak, że strona postępowania wystawiała rachunki uproszczone - i przedkładała je we wnioskach o udzielenie dotacji - dla producentów rolnych, który w ogóle nie nabyli nawozów, bądź nabyli je w innej ilości niż wynikająca z tychże rachunków. Organ odwoławczy wskazał także na przypadki sprzedaży nawozów i składania wniosków o udzielenie dotacji bez przestrzegania ilości w przeliczeniu na czysty składnik CaO w stosunku do posiadanych przez producenta rolnego użytków rolnych.

Izba podniosła, że w uzasadnieniach wydanych przez organy decyzji zawarto szczegółowe wykazy producentów rolnych, którzy nie potwierdzili zakupu nawozów, jak i tych, u których przekroczono dopuszczalne ilości wapnia na 1 ha gruntu uprawniające do ubiegania się o dotację. Ustaleń powyższych organy orzekające dokonały między innymi na podstawie zeznań świadków, a także po przeprowadzeniu analizy wystawionych rachunków sprzedaży. Zbadały również składane przez stronę wnioski oraz miesięczne zestawienia, w których obok szczegółowych danych odbiorów nawozu wapniowego zawarto także areał użytków rolnych posiadanych przez danego rolnika. Wykazy miesięczne w części posiadanego areału były potwierdzane przez właściwe urzędy gmin. Znaczną część wykorzystanego w sprawie materiału stanowił materiał zgromadzony i przekazany organom podatkowym przez Prokuraturę Okręgową w R.

Potwierdzając właściwość organu kontroli skarbowej do wydania decyzji w sprawie dotacji do nawozów wapniowych organ odwoławczy wskazał na przepisy art. 24 ust. 2 pkt 1 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o kontroli skarbowej. Wyjaśniono również, iż oparcie rozstrzygnięcia o materiał dowodowy zebrany w toku postępowania przygotowawczego prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową w R., w tym zeznania świadków było zgodne z treścią art. 181 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Marcin K. domagał się uchylenia tych decyzji zarzucając naruszenie przepisów postępowania poprzez faktyczne pozbawienie go prawa do czynnego uczestniczenia w postępowaniu, w którym wykorzystano dowody z zeznań świadków przesłuchanych w postępowaniu karnym bez jego udziału i nie zrealizowano składanych wniosków dowodowych o ponowne przesłuchanie tych świadków. W wyniku tych uchybień ustalono błędnie stan rzeczywisty sprawy, który nie uzasadniał stwierdzenia nieprawidłowości przy udzielaniu dotacji do nawozów wapniowych. W szczególności zarzucił naruszenie przepisów art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, art. 64 ust. 1, art. 16 ust. 1 i 2, art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o kontroli skarbowej oraz art. 122, art. 123 par. 1, art. 187 par. 1, art. 188, art. 190 par. 1 i 2 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Kwestionował również zasadność i wysokość naliczonych odsetek za zwłokę.

Nie podzielając tych zarzutów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odwołał się do treści mających zastosowanie w sprawie przepisów par. 41, par. 43 ust. 4 i par. 66 ust. 4 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 18 lipca 1997 r. i wyjaśnił, że podstawą do przyznania dotacji obok zestawień sporządzonych przez podmiot ubiegający się o nią były dokumenty /faktura, rachunek uproszczony/ zawierające informacje o ilości i cenie sprzedanych nawozów. W przypadku gdy dokumenty te nie potwierdzały rzeczywistego stanu rzeczy uzasadnione było stwierdzenie nienależnego pobrania dotacji, co skutkowało koniecznością jej zwrotu.

W ocenie Sądu taki przypadek, jak trafnie przyjęły organy orzekające obu instancji, wystąpił w rozpoznawanej sprawie. W szczególności w ocenie Sądu do takiego stwierdzenia upoważniała ocena materiału dowodowego zebranego w toku postępowania przygotowawczego prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową w R. zakończonego postanowieniem z dnia 31 stycznia 2001 r. (...) o umorzeniu postępowania. Materiały te mogły być wykorzystane jako dowód w postępowaniu o zwrot dotacji w oparciu o przepis art. 180 par. 1 Ordynacji podatkowej. Z kolei postanowienie Prokuratury Rejonowej w R. z dnia 31 stycznia 2001 r. należało uznać za dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 par. 1 Ordynacji podatkowej.

Sąd uznał również, iż organy orzekające nie naruszyły art. 188 Ordynacji podatkowej odmawiając powtórnego przesłuchania świadków, którzy złożyli zeznania w postępowaniu karnym pod rygorem odpowiedzialności za złożenie fałszywych zeznań. W tym bowiem wypadku w ocenie Sądu zebrany materiał dowodowy był wystarczający do stwierdzenia, że dokumentacja, w oparciu o którą złożono wystąpienie o dotacje była nierzetelna. Sąd nie podzielił ponadto zarzutu o naruszeniu zasady czynnego udziału strony w postępowaniu w takim stopniu, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stronie przed wydaniem decyzji umożliwiono bowiem zapoznanie się z treścią zgromadzonych materiałów dowodowych.

W uzasadnieniu wyroku wyjaśniono również, iż podstawę prawną do naliczenia odsetek za zwłokę stanowiły przepisy art. 93 ust. 1 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych /Dz.U. nr 155 poz. 1014 ze zm./ w związku z art. 54 par. 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

W skardze kasacyjnej złożonej przez pełnomocnika Marcina K. domagając się uchylenia tego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji zarzucono naruszenie przepisów postępowania art. 141 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ w stopniu, który miał wpływ na wynik sprawy przez to, że Sąd nie uwzględnił skargi pomimo naruszenia przez organy podatkowe w toku postępowania administracyjnego przepisów art. 121 par. 1, art. 122, art. 123 par. 1, art. 181, art. 187 par. 1, art. 188, art. 190, art. 192, art. 194 Ordynacji podatkowej.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej ponowiono zarzut, iż z naruszeniem zasad postępowania w sprawie nie doszło do prawidłowego ustalenia jej stanu faktycznego. Wbrew bowiem wymogom tego postępowania nie przeprowadzono dowodu z zeznań świadków w obecności strony. Pozbawiono tym samym stronę prawa do czynnego udziału w postępowaniu. Zeznania te złożone w postępowaniu karnym miały istotne znaczenie dla ustalenia stanu faktycznego sprawy przyjętego za podstawę jej rozstrzygnięcia. W ocenie autora skargi kasacyjnej nie znajdowało również oparcia w treści art. 194 par. 1 Ordynacji podatkowej przyznanie mocy dowodowej dokumentu urzędowego postanowieniu Prokuratury Rejonowej w R. z dnia 31 stycznia 2001 r. Motywy uzasadnienia tego postanowienia nie mogły przesądzać o tym czy w sprawie doszło do nienależnego pobrania dotacji do nawozów wapniowych. Postanowienie to przesądzało wyłącznie o tym, iż Marcin K. nie popełnił zarzucanego mu czynu lub brak dowodów uzasadniających zarzut popełnienia czynu zabronionego i powinno być rozpatrywane wyłącznie na gruncie przepisów prawa karnego. W toku postępowania poprzedzającego wydanie tego postanowienia nie przeprowadzono konfrontacji świadków rolników i producentów rolnych z kierowcami, którzy w imieniu Marcina K. dostarczali kwestionowane nawozy wapniowe. Nie przeprowadzono badań grafologicznych rachunków sprzedaży nawozu wapniowego w celu ustalenia, kto jako nabywca podpisał rachunek. W takiej sytuacji za uzasadnione należało uznać ponowne przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków w obecności strony.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie, gdyż nie zawierała usprawiedliwionych podstaw.

Do uwzględnienia skargi kasacyjnej nie mógł w szczególności doprowadzić podniesiony w niej zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm. - zwanej dalej p.p.s.a./ w związku z przepisami art. 121 par. 1, art. 122, art. 123 par. 5, art. 181, art. 187 par. 1, art. 188, art. 190, art. 192 i art. 194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./.

Zarzuty podane w skardze kasacyjnej sprowadzały się do podważenia dokonanych przez organy orzekające /Izbę Skarbową w W. i Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W/ i uznanych przez Sąd w zaskarżonym wyroku za prawidłowe i wystarczające do rozstrzygnięcia sprawy ustaleń faktycznych, na podstawie których określono stan faktyczny sprawy. W szczególności w ocenie autora skargi kasacyjnej nie było dopuszczalne oparcie się na materiale dowodowym zebranym w toku odrębnego postępowania w sprawie karnej, w którym obowiązywały inne reguły postępowania niż te, według których prowadzone jest postępowanie administracyjne.

Odnosząc się do tak sformułowanego zarzutu w pierwszej kolejności należało przypomnieć, iż stosownie do art. 183 par. 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami /art. 174 p.p.s.a./ i wnioskami skargi /art. 176 p.p.s.a./. Związanie granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że Sąd odwoławczy nie jest władny badać, czy sąd pierwszej instancji naruszył inne jeszcze przepisy niż wskazane w skardze kasacyjnej. Dodać należy, iż zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania /art. 183 par. 2 p.p.s.a./, której w niniejszej sprawie się nie stwierdza.

Odnosząc się do podstawy skargi kasacyjnej dotyczącej naruszenia przepisów postępowania, należy wskazać, że nie wystarczy przytoczenie naruszonych przepisów, lecz niezbędne jest także uzasadnienie przez wskazanie na czym naruszenie polegało i czy mogło mieć wpływ na wynik sprawy /art. 174 pkt 2 i art. 176 p.p.s.a./.

Zgodnie z treścią objętego zarzutem skargi kasacyjnej przepisu art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla je w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania /inne niż dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego - art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "b" oraz stwierdzenia nieważności - art. 145 par. 1 pkt 2/ w takim stopniu, iż mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przepis ten zatem normuje powinność wydania oraz treść rozstrzygnięcia sądu administracyjnego pierwszej instancji w przypadku stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania. Naruszenie przepisów postępowania może polegać w szczególności na niedopełnieniu wynikających z tych przepisów obowiązków organu lub uniemożliwieniu stronie skorzystania z przysługujących jej uprawnień procesowych albo błędnej wykładni tych przepisów /por. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2004, s. 210-211/.

Warunkiem uwzględnienia skargi z tego powodu jest ustalenie, że stwierdzone naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przez możliwość istotnego wpływania na wynik sprawy należy rozumieć prawdopodobieństwo oddziaływania naruszeń prawa procesowego na treść decyzji lub postanowienia, a więc ukształtowanie w nich stosunku administracyjnoprawnego materialnego lub procesowego. Sąd uchylając z tych powodów decyzję lub postanowienie musi wykazać, że gdyby nie było stwierdzonego w postępowaniu sądowym naruszenia przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej mogłoby być inne /por. J. P. Tarno, op.cit., s. 211 oraz T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Postępowanie sądowoadministracyjne, Warszawa 2004, s. 305/.

Ocena prawna prowadząca sąd do stwierdzenia istnienia podstawy do uchylenia zaskarżonego aktu administracyjnego z powodów podanych w omówionym przepisie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" powinna stanowić element uzasadnienia wyroku. Ponadto w tym uzasadnieniu, zgodnie z treścią art. 141 par. 4 p.p.s.a., sąd powinien podać wskazania co do dalszego postępowania. Przedstawienie w uzasadnieniu wyroku przesłanek jakimi kierował się sąd obok tego, że stanowi gwarancję, iż sąd dołoży należytej staranności przy podejmowaniu rozstrzygnięcia, to również umożliwia sądowi odwoławczemu ocenę czy przesłanki, na których oparł się sąd niższej instancji były trafne.

W przypadku braku podstaw do stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania w takim stopniu, iż mogło mieć to istotny wpływ na wynik sprawy i jeżeli w sprawie brak jest innych podstaw do wzruszenia zaskarżonej decyzji, sąd skargę oddala /art. 151 p.p.s.a./.

Dokonując oceny prawidłowości zaskarżonego wyroku ze względu na treść omówionych przepisów oraz kierując się treścią uzasadnienia zaskarżonego wyroku stwierdzić należy, iż Sąd wykazał, że w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania /art. 122, art. 123 par. 1, art. 187 par. 1, art. 190 par. 1 i par. 2, art. 191 Ordynacji podatkowej/ w takim stopniu, iż mogło to mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Nie wykazano bowiem braku należytej staranności w prowadzeniu sprawy przez organy orzekające obu instancji wyrażającym się w jej rozstrzygnięciu bez pełnej znajomości jej stanu faktycznego oraz materiału dowodowego występującego w sprawie. Jak trafnie przyjął Sąd w zaskarżonym wyroku nie doszło do tego rodzaju naruszenia przepisów postępowania w zakresie przeprowadzonych dowodów dla pełnego wyjaśnienia sprawy i to w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na jej wynik. Przedstawiane w skardze oraz obecnie ponowione zarzuty dotyczące wadliwego zebrania materiału dowodowego z naruszeniem zasad czynnego udziału strony w postępowaniu, poprzez wykorzystanie w nim materiałów z zeznań świadków zebranych przez Prokuraturę Okręgową należało, jak to uczynił Sąd, rozpatrywać w kontekście przepisów materialnoprawnych, mających podstawowe znaczenie dla wyniku tej sprawy.

Ponownie przypomnieć należało, iż przepisami materialnoprawnymi, w oparciu o które w 1997 r. następowało dofinansowanie ze środków budżetu Państwa nawozów wapniowych i wapniowo-magnezowych przy ich sprzedaży producentom rolnym do wysiewu na użytkach rolnych i gruntach pod stawami były przepisy rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 18 lipca 1997 r. w sprawie wysokości stawek dotacji dla rolnictwa oraz szczegółowych zasad i trybu ich udzielania w 1997 r. /Dz.U. nr 92 poz. 568 ze zm./. Stosownie do przepisu par. 43 ust. 1 tego rozporządzenia podmioty zainteresowanie korzystaniem z dotacji, a do takich zaliczał się skarżący, były zobowiązane do:

- złożenia wniosku do właściwej terytorialnie Izby Skarbowej,

- uzgodnienia dokumentowania oraz ewidencjonowania tej działalności,

- przedstawiania w okresach miesięcznych zestawień należnych dotacji i niezbędnej dokumentacji.

Z oczywistych względów dokumentacja, o której mowa powinna być zgodna ze stanem rzeczywistym i potwierdzać wykorzystanie dotacji wyłącznie na cele określone w par. 40 rozporządzenia. Jednym z warunków udzielenia dotacji do sprzedaży nawozów wapniowych i wapniowo-magnezowych było potwierdzenie tego faktu dokumentem /fakturą lub rachunkiem uproszczonym/ zawierającym informacje o ilości i cenie sprzedanych nawozów /par. 41 rozporządzenia/. Jednocześnie kwota dotacji nienależnie pobranych podlegała zwrotowi /par. 65 ust. 4 pkt 1-3 rozporządzenia/ na zasadach uregulowanych w art. 93 ust. 1-4 obowiązującej od 1 stycznia 1999 r. ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych /Dz.U. nr 155 poz. 1014 ze zm./.

Z tych względów dochowanie warunków korzystania ze środków publicznych przez podmioty do tego uprawnione podlegało weryfikacji, w tym wypadku w toku kontroli skarbowej prowadzonej w oparciu o przepisy ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej /Dz.U. 1999 nr 54 poz. 572 ze zm./. Jeżeli wynik tej kontroli wskazywał na naruszenie obowiązujących zasad przy korzystaniu z dotacji organy te były zobowiązane do ustalenia kwoty nienależnie pobranej dotacji oraz spowodowanie jej zwrotu wraz z należnymi odsetkami.

Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej zebrany w sprawie materiał dowodowy, jak słusznie ocenił to Sąd w zaskarżonym wyroku, był wystarczający do przyjęcia, iż skarżący nie dysponował dokumentacją, która odpowiadając ustalonym wymogom formalnym potwierdzała sprzedaż nawozów wapniowych na cele, które uzasadniały przyznanie dotacji.

W zakresie bowiem ustalonym w decyzjach organów orzekających przedstawione do wniosków o przyznanie dotacji rachunki uproszczone nie potwierdzały sprzedaży nawozów wapniowych producentom rolnym do wysiewu na użytkach rolnych i gruntach pod stawami. Rachunki te bowiem zawierały dane, które jak się okazało w oparciu o inne dowody nie były zgodne ze stanem rzeczywistym. Świadczy o tym zebrany obszerny materiał dowodowy samodzielnie w toku kontroli skarbowej przez organ pierwszej instancji oraz materiał dowodowy zebrany w toku postępowania w sprawie karnej. Ustalenia obu tych postępowań, co do istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności były zbieżne.

Umarzając postępowanie postanowieniem z dnia 31 stycznia 2001 r. (...) o przestępstwo z art. 286 par. 1 Kk i art. 271 par. 1 i par. 3 Kk Prokuratura Okręgowa w R. stwierdziła, że ustalony stan faktyczny pozwalał na przyjęcie, że tak Marcin K. jak i Stanisław K. składając wykazy producentów rolnych, na podstawie których do sprzedaży nawozów wapniowych wypłacono dotację Marcinowi K. zawierał w nich niezgodne z rzeczywistością dane. O umorzeniu śledztwa zdecydowało to, iż nie ustalono okoliczności, które mogłyby wskazywać, iż Marcin K. miał świadomość ich nieprawdziwości, a tym samym celowo wprowadził w błąd przedstawicieli Izby Skarbowej /s. 21 uzasadnienia postanowienia/. Do podobnych stwierdzeń w oparciu o całość materiału dowodowego doszły organy orzekające obu instancji dokonując oceny przedstawionych wykazów.

Odmiennie jednak niż w postępowaniu w sprawie karnej w postępowaniu administracyjnym "świadomość" osób uprawnionych do otrzymania dotacji, co do tego, że wykazy były sporządzone w oparciu o dokumenty podrobione nie miała istotnego znaczenia. Decydujące bowiem znaczenie miał sam fakt istnienia obiektywnego stanu oparcia wykazów o podrobione dokumenty. Stwierdzenie to było wystarczające do przyjęcia, iż dotacje nie zostały przyznane zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie uwolnienie się od odpowiedzialności z tytułu prawidłowego /zgodnego z przepisami prawa wykorzystania dotacji/ nie mogło nastąpić w drodze zawarcia umów cywilnoprawnych, w tym wypadku na transport wapna. Podmiot uprawniony do otrzymania dotacji w dalszym ciągu /pomimo zawarcia takich umów/ był zobowiązany do przedstawienia wykazów opartych o prawidłową /odpowiadającą określonym wymogom/ i rzetelną /zgodną ze stanem rzeczywistym/ dokumentację. Od tej odpowiedzialności nie mógł się uwolnić wskazując na nieprawidłowości, których mogły się dopuścić podmioty z nim współpracujące w zakresie transportu wapna. Dla wyniku tego postępowania nie było bowiem istotne, na którym etapie doszło do sporządzenia dokumentów /rachunków uproszczonych/ potwierdzających dane niezgodne z rzeczywistością co do ilości dostarczonego wapna, wielkości gruntów objętych nawożeniem czy też przeznaczenia na cele uzasadniające w ogóle przyznanie dotacji. Istotne było wyłącznie to, że występując o dotację uprawniony podmiot posłużył się tego rodzaju dokumentacją. Z tego względu pozbawione uzasadnienia było dalsze prowadzenie postępowania dowodowego, które mogło doprowadzić do wyjaśnienia, które z osób /producenci rolni, pracownicy przedsiębiorstw transportujących/ miały wpływ na sporządzenie tych rachunków uproszczonych, które nie zawierały danych zgodnych ze stanem rzeczywistym.

Mając na względzie przedstawione kryteria oceny, którymi powinny kierować się organy orzekające przy podejmowaniu decyzji należało uznać, iż ocena ta była trafna w zakresie uznającym zebrany materiał dowodowy za wystarczający do podjęcia ostatecznej oceny stosownie do przepisów art. 122, art. 187 par. 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Całość zebranego materiału dowodowego - ewidencje, wykazy, rachunki uproszczone, zeznania świadków /producentów rolnych i kierowców/ potwierdzała ostatecznie, iż wykazy stanowiące podstawę do udzielenia dotacji zostały oparte o rachunki uproszczone, które zostały sporządzone tylko w tym celu i nie potwierdzając rzeczywistego stanu były nierzetelne. Z tego względu ocenę zawartą w zaskarżonym wyroku, iż w sprawie nie doszło do naruszenia przez organy orzekające wskazanych przepisów postępowania należało uznać za prawidłową.

Nie zachodziła również potrzeba uzupełnienia tego materiału dowodowego, w kierunkach wskazywanych przez stronę skarżącą, tj. ponownego przesłuchania tych samych świadków /art. 188, art. 190 par. 1 i 2 Ordynacji podatkowej/. Za taką oceną przemawiały trafnie wskazane przez Sąd okoliczności sprawy. Przede wszystkim materiał dowodowy zebrany w postępowaniu karnym /w tym głównie zeznania świadków oraz dokumentacja, na podstawie której przyznano dotację/ był tylko częścią materiału dowodowego. O możliwości wykorzystania tego rodzaju dowodów w postępowaniu o zwrot dotacji rozstrzygał art. 180 par. 1 Ordynacji podatkowej. Z kolei postanowienie Prokuratury Okręgowej w R. z dnia 31 stycznia 2001 r. trafnie uznano za równorzędne pod względem mocy wiążącej z dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 par. 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z tym przepisem dokumentem urzędowym są dokumenty sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy administracji publicznej jak również przez inne jednostki, jeżeli są uprawnione na mocy odrębnych przepisów do ich wydania. Za tego rodzaju dokument urzędowy należało uznać postanowienie Prokuratury Okręgowej w R. wydane na podstawie przepisów art. 17 par. 1 pkt 2 i art. 322 par. 1 Kpk. Do jego zmiany lub uchylenia mogło dojść wyłącznie w trybie i na zasadach określonych przez odrębne przepisy, w tym wypadku Kpk.

Dokument ten stanowił zatem dowód tego co zostało w nim urzędowo stwierdzone i mogło mieć wpływ na rozstrzygnięcie rozpoznawanej sprawy, a dotyczyło oceny rzetelności przedstawionej dokumentacji związanej z udzieleniem dotacji. Również nie budzi zastrzeżeń ocena Sądu, iż odmawiając powtórnego przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków złożonych w postępowaniu karnym organy orzekające nie naruszyły zasad określonych w art. 188 Ordynacji podatkowej.

Dodatkowo podkreślić należy, iż ogólnie sformułowane żądanie, w tym wypadku kilkakrotnie składane w toku postępowania /zastrzeżenia do protokołu kontroli skarbowej, odwołanie od decyzji I instancji/ nie odpowiadało wymogom określonym w przepisie art. 188 Ordynacji podatkowej.

Do realizacji uprawnień strony określonych w tym przepisie niezbędne było zaistnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze przedmiotem dowodu musi być okoliczność mająca znaczenie dla sprawy, po drugie mająca znaczenie prawne dla rozstrzygnięcia sprawy. Równocześnie przedmiotem dowodu nie może być okoliczność stwierdzona wystarczająco innymi dowodami. Formułując żądanie na żadnym z etapów postępowania skarżący nie wskazał, w których zeznaniach /konkretnych świadków/ dopatrywał się okoliczności nieodpowiadających stanowi rzeczywistemu. Nie podano ponadto tych okoliczności, które mogły podważyć wiarygodność świadków czy też wykluczających ich wiedzę o rzeczywistym przebiegu zdarzeń opisanych w zeznaniach. Domagając się konfrontacji świadków nie podano, o których świadków chodziło. W szczególności nie podano, które z zeznań producentów rolnych niepotwierdzających odbioru nawozów wapniowych powinny zostać skonfrontowane z zeznaniami kierowców dostarczających te nawozy.

Precyzyjne przedstawienie żądania w tym zakresie było tym bardziej niezbędne wobec przyznania przez część kierowców dostarczających nawozy, iż dopuściła się fałszerstwa dokumentów /por. s. 8 i 9 uzasadnienia postanowienia Prokuratury Okręgowej w R. z dnia 31 stycznia 2001 r./.

Sformułowane w ogólny sposób żądanie ponownego przeprowadzenia wszystkich dowodów nie odpowiadając wymogom określonym w art. 188 Ordynacji podatkowej nie mogło służyć podważeniu całego dotychczas zebranego materiału dowodowego w obu toczących się postępowaniach - kontroli skarbowej i postępowania karnego. Wpływ na ocenę wiarygodności zeznań świadków składanych w postępowaniu karnym z oczywistych względów miało również to, iż złożone zostały po uprzedzeniu o odpowiedzialności za składanie fałszywych zeznań. Z akt sprawy nie wynika również, iż w sprawie pozbawiono strony prawa uprawnienia do czynnego w nim udziału /art. 123 par. 1 Ordynacji podatkowej/. Strona skarżąca miała bowiem możliwość zapoznania się z całością zebranego materiału dowodowego, w tym również zebranego w postępowaniu karnym na każdym etapie postępowania przed wydaniem decyzji. Składając jednak zastrzeżenia do przedstawionego jej materiału dowodowego ograniczała ich treść do podważenia tych materiałów w całości i domagania się powtórnego przeprowadzenia całości postępowania dowodowego.

Formułowane w ten sposób zastrzeżenia nie mogły odnieść zamierzonego skutku. Nie prowadziło to jednak do wniosku, że stronę pozbawiono prawa do czynnego udziału w postępowaniu.

Wobec przedstawionych okoliczności potwierdzających trafność oceny podjętej przez Sąd, iż w sprawie nie doszło do naruszenia przez organy orzekające zasad postępowania w zakresie wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy w sposób umożliwiający podjęcie prawidłowej oceny należało uznać, iż zarzut naruszenia przepisu art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. nie miał usprawiedliwionych podstaw.

Z tych względów skarga kasacyjna podlegała oddaleniu w oparciu o art. 184 p.p.s.a.

O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. Wysokość kosztów postępowania kasacyjnego wyznaczono na podstawie par. 14 ust. 2 pkt 2 lit. "c" w związku z par. 6 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (...) /Dz.U. nr 163 poz. 1349 ze zm./.