Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 588/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-01-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Minister Pracy i Polityki Społecznej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: 116§ 1-2, 118§ 1, 187§ 1, 122
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Owsiak, sędzia WSA Radosław Teresiak, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 26 stycznia 2021 r. sprawy ze skargi C. W. na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz pozostałymi członkami zarządu oraz spółką za zaległości spółki z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. i 2014 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

C. W. (dalej: "Strona" lub "Skarżący") wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej (dalej: "Minister", "Organ odwoławczy") z [...] grudnia 2019 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz pozostałymi członkami zarządu oraz spółdzielnią za zaległości spółdzielni z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej: "PFRON") za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. i 2014 r.

Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy.

1.1. Decyzją z [...] września 2019 r. Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej: "Prezes PFRON", "Organ pierwszej instancji"):

1) orzekł o odpowiedzialności Skarżącego, jako członka zarządu Spółdzielni Inwalidów "S." w S.(dalej: "Spółdzielnia"), solidarnie ze Spółdzielnią oraz z R. S. oraz R. W. za zaległości Spółdzielni z tytułu wpłat na PFRON za okres:

- 2013/12 w kwocie głównej: 2 704,00 zł, w odsetkach 1 266,00 zł;

- 2014/01 w kwocie głównej: 2 470,00 zł, w odsetkach 1 136,00 zł;

- 2014/03 w kwocie głównej: 2 915,28 zł, w odsetkach 1 292,00 zł;

- 2014/04 w kwocie głównej: 2 463,00 zł, w odsetkach 1 072,00 zł;

- 2014/05 w kwocie głównej: 3 287,00 zł, w odsetkach 1 403,00 zł, naliczonych na dzień wydania decyzji przez Organ pierwszej instancji.

2) umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie ustalenia odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Spółdzielni z tytułu wpłat na PFRON za okres: 2013/08-11, 2014/06-12.

Od powyższej decyzji Strona złożyła odwołanie, wnosząc o jej uchylenie. Nie zgadzając się z zapadłym w sprawie rozstrzygnięciem Skarżący podniósł, że od 1 czerwca 2012 r. przestał pełnić funkcję społecznego członka zarządu Spółdzielni. W dniu 8 lutego 2012 r. Skarżący otrzymał wypowiedzenie umowy o pracę wskutek czego przestał być pracownikiem Spółdzielni od 1 czerwca 2012 r. Zgodnie ze statutem Spółdzielni nie mógł być członkiem zarządu Spółdzielni.

Jednocześnie Strona powołała się na postanowienie Sądu Okręgowego w K. [...] Wydział Gospodarczy z [...] listopada 2018 r. Na etapie postępowania odwoławczego w piśmie z 5 grudnia 2019 r. Strona podtrzymała swoje stanowisko oraz dołączyła kopię ww. postanowienia.

1.2. Decyzją z [...] grudnia 2019 r. Minister utrzymał w mocy decyzję Organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że Spółdzielnia była zobowiązana do składania deklaracji i dokonywania wpłat na PFRON. Pracodawcy są zgodnie z art. 49 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1172, ze zm., dalej: "ustawa o rehabilitacji") zobowiązani do dokonania wpłat w terminie do 20 dnia następnego miesiąca, po którym zaistniał obowiązek wpłaty.

Spółdzielnia złożyła deklaracje DEK-II-A:

- w dniu 7 kwietnia 2014 r. za okres 2013/12 na kwotę 2 704,00 zł,

- w dniu 7 kwietnia 2014 r. za okres 2014/01 na kwotę 2 470,00 zł,

- w dniu 5 grudnia 2014 r. za okres 2014/03 na kwotę 3 091,00 zł,

- w dniu 5 grudnia 2014 r. za okres 2014/04 na kwotę 2 463,00 zł,

- w dniu 5 grudnia 2014 r. za okres 2014/05 na kwotę 3 287,00 zł, nie dokonała jednak wpłaty zobowiązania wskazanego w powyższych deklaracjach.

Pozostałe do spłacenia zaległości zostały objęte tytułami wykonawczymi znak: [...]i [...] z 14 listopada 2014 r., z 11 kwietnia 2016 r. W trakcie postępowania egzekucyjnego uzyskaną kwotę w części rozliczono na zaległość za okres 2014/03 w kwocie głównej oraz na odsetki. Pozostała do spłaty zaległość za ten okres w kwocie 2.915,28 zł.

Wobec powyższego Organ odwoławczy stwierdził, że członkowie organów zarządzających osób prawnych odpowiadają za zaległości z tytułu wpłat na PFRON. Zgodnie z art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: "O.p.") organ podatkowy był zobowiązany do ustalenia odpowiedzialności za zaległości Spółdzielni z tytułu wpłat na PFRON.

Postanowieniem z [...] lutego 2017 r., doręczonym 14 lutego 2017 r. Prezes PFRON wszczął postępowanie mające na celu ustalenie odpowiedzialności za zaległości Spółki.

W trakcie postępowania ustalono, na podstawie uchwały 18/2007 Rady Nadzorczej Spółdzielni, że Skarżący od 1 października 2007 r. pełni funkcję członka zarządu w Spółdzielni, a jak wynika z akt rejestrowych Spółdzielni pozyskanych z Sądu Rejonowego w K. Skarżący podpisywał i składał pieczęć członka zarządu do 30 czerwca 2014 r. i w tym zakresie odpowiada za powstałe zaległości za okresy 2013/12-2014/05 zgodnie z art. 116 § 1 i § 2 O.p.

Odnosząc się do argumentów Strony, iż od 1 czerwca 2012 r. przestała pełnić funkcję społecznego członka zarządu Spółdzielni, Minister wskazał, że Skarżący jako członek zarządu Spółdzielni wspólnie z pozostałymi dwoma członkami zarządu podpisał poniższe dokumenty stanowiące materiał dowodowy:

- w dniu 28 czerwca 2013 r. sprawozdanie zarządu Spółdzielni: "Sprawozdanie z działalności rehabilitacyjno-gospodarczej za 2012 r.",

- w dniu 31 marca 2014 r. bilans, rachunek zysków i strat Spółdzielni,

- w dniu 30 czerwca 2014 r. sprawozdanie zarządu Spółdzielni: "Sprawozdanie z działalności rehabilitacyjno-gospodarczej za 2013 r." oraz protokół z posiedzenia Walnego Zgromadzenia Członków Spółdzielni odbytego w dniu 30 czerwca 2014 r. Ponadto sporządził i podpisał jako członek zarządu sprawozdania finansowe m.in. za lata 2012-2013, których obowiązek złożenia ekspirował odpowiednio w latach 2013-2014, tj. w trakcie powstania zaległości wobec PFRON.

Na wykonanych kopiach powyższych dokumentów widoczne są jednak dwa podpisy przy pieczęci główny księgowy oraz członek zarządu.

Co więcej, zdaniem Ministra, z materiału dowodowego wynika bezspornie, iż Strona podejmowała czynności jako członek zarządu Spółdzielni do 30 czerwca 2014 r., co potwierdzają ww. dowody. Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 24 października 2018 r. sygn. akt I FSK 1702/16 "Z uwagi na literalne brzmienie art. 116 § 2 O.p. zakres odpowiedzialności uregulowanej w tym przepisie wyznacza pojęcie "pełnienia obowiązków członka zarządu". Pojęcie to należy odnosić do kontekstu faktycznego sprawy i nie można go sprowadzać tylko i wyłącznie do aspektów formalnych. Innymi słowy, po wygaśnięciu mandatu członka zarządu istotne jest, czy doszło do rzeczywistej zmiany sposobu zarządzania spółką. W sytuacji, gdy osoba, której mandat wygasł na mocy art. 202 § 1 Kodeksu spółek handlowych, dalej prowadzi sprawy spółki jako członek jej zarządu - nie może się ona skutecznie powołać się na tę okoliczność".

Odnosząc się do drugiej przesłanki odpowiedzialności solidarnej Skarżącego, tj. bezskuteczności egzekucji wobec Spółdzielni, Minister wskazał, że postanowieniem z [...] września 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. umorzył postępowanie egzekucyjne wobec Spółdzielni. Naczelnik wyjaśnił, iż postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu tym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego Naczelnik dokonał różnych czynności egzekucyjnych mających na celu wyegzekwowanie należności wynikających z ww. tytułów wykonawczych. Czynności te okazały się tylko częściowo skuteczne i nie doprowadziły do wyegzekwowania obowiązku zapłaty. W wyniku podjętych działań Naczelnik ustalił, że nieruchomość znajdująca się w S. ul. [...] stanowiąca siedzibę Spółdzielni oraz jej własność została zbyta w 2015 r. osobie fizycznej. Z tego też powodu pod wskazanym adresem nie jest prowadzona już produkcja. Tym samym pomimo tego że Spółdzielnia figuruje w KRS jako podmiot aktywny, faktycznie nie prowadzi już działalności gospodarczej. Ponadto organ egzekucyjny ustalił, że dłużnik nie posiada czynnych rachunków bankowych oraz brak jest możliwości prowadzenia egzekucji z innych praw majątkowych w tym wierzytelności pieniężnych z powodu zaprzestania produkcji, w tym sprzedaży. Jednocześnie Naczelnik poinformował, że wobec braku środków trwałych oraz maszyn, które w trakcie postępowań egzekucyjnych zostały zbyte, nie ma możliwości wszczęcia egzekucji do tych składników majątkowych. Zdaniem Organu odwoławczego bezsporne jest to, że w okresie, kiedy Skarżący pełnił funkcję członka zarządu istniała zaległość z tytułu obowiązkowych wpłat na PFRON Spółdzielni. Jednocześnie egzekucja z majątku Spółdzielni okazała się nieskuteczna.

Odnosząc się do przesłanki egzoneracyjnej odpowiedzialności solidarnej Skarżącego za zaległości Spółdzielni, Organ odwoławczy zaznaczył, że z posiadanych dokumentów finansowych Spółdzielni w tym bilansu za 2013 r. sporządzonego 31 marca 2014 r. wynika, że zobowiązania Spółdzielni w kwocie 1 736 061,00 zł przewyższyły jej aktywa w kwocie 674 813,24 zł. Z uwagi na powyższe zarząd Spółdzielni powinien zwołać walne zgromadzenie, w którego porządku zamieściłby sprawę dalszego istnienia Spółdzielni do 14 kwietnia 2014 r. Niezależnie od powyższego z ww. sprawozdania wynika również, iż ujemny kapitał własny został wykazany już za 2012 r. (zobowiązania w wysokości 1 541 555,75 zł, aktywa w wysokości 716 556,08 zł). Strona nie przesłała żadnych dokumentów potwierdzających, że na walnym zgromadzeniu była stawiana sprawa zgłoszenia wniosku do sądu o ogłoszenie upadłości Spółdzielni.

Niezwołanie zgromadzenia w tym czasie, trybie i z takim przedmiotem obrad przesądza o winie członków zarządu w niezgłoszeniu upadłości "we właściwym czasie". Również Sąd Najwyższy w wyroku z 6 września 2011 r., sygn. akt I UK 61/11 wskazuje, że obowiązki zarządu sprowadzają się w postępowaniu wewnątrzspółdzielczym w sprawie ogłoszenia upadłości spółdzielni do zwołania we właściwym czasie walnego zgromadzenia oraz do niezwłocznego zgłoszenia wniosku do sądu o ogłoszenie upadłości o podjęciu uchwały przez walne zgromadzenie o postawieniu spółdzielni w stan upadłości. Dopiero uchybienie tym obowiązkom przez zarząd może prowadzić do przyjęcia, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło z winy jego członków (art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p.). Niezwołanie przez zarząd spółdzielni walnego zgromadzenia w sytuacji, gdy stan majątkowy spółdzielni uzasadniał postawienie jej w stan upadłości, nie może prowadzić do wyłączenia winy członka zarządu za nieterminowe zgłoszenie wniosku o upadłość w sądzie. Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do podejmowania działań sprzecznych z prawem, które pozwalałoby uniknąć odpowiedzialności przewidzianej w art. 116 O.p.

Odnosząc się natomiast do treści postanowienia z [...] listopada 2018 r., na które powołała się Strona, Organ odwoławczy podkreślił, że dotyczy ono obowiązku złożenia sprawozdania za lata 2014-2015. Sąd Okręgowy przyznał, że 26 maja 2014r. Spółdzielnia złożyła do Sądu rejestrowego wniosek o wpis zmiany poprzez wykreślenie Skarżącego z funkcji społecznego członka zarządu, co potwierdza, iż po tym dniu nie mógł złożyć tego sprawozdania. Zaskarżona decyzja dotyczy natomiast okresu od grudnia 2013 r. do maja 2014 r. Postanowienie to nie ma więc wpływu na przedmiotowe postępowanie.

Natomiast rozwiązanie spółdzielczej umowy o pracę nie zmienia stosunku organizacyjnoprawnego łączącego członka zarządu ze Spółdzielnią, nie świadczy o utracie członkostwa oraz o utracie statusu członka zarządu. Po rozwiązaniu takiej umowy członek zarządu nadal jest członkiem Spółdzielni i może być zatrudniony w ramach innego stosunku pracy. Sąd Apelacyjny w Warszawie w wyroku z 19 października 2017 r. sygn. akt III AUa 1608/15 stwierdził, że "artykuł 52 § 1 zd. 1 ustawy z 1982 r. - Prawo spółdzielcze nie przewiduje obowiązku pozostawania przez członka zarządu spółdzielni mieszkaniowej w stosunku pracy z tą spółdzielnią ani nie ustanawia fikcji prawnej, zgodnie z którą każde zatrudnienie członka zarządu spółdzielni mieszkaniowej w tej spółdzielni jest - bez względu na jego cechy in concreto - zatrudnieniem na podstawie umowy o pracę. Członek zarządu spółdzielni mieszkaniowej może zatem pozostawać w stosunku członkostwa w organie spółdzielni bez jednoczesnego pozostawania w stosunku pracy z tym podmiotem. Tak więc, treścią stosunku członkostwa w zarządzie Spółdzielni jest uprawnienie i obowiązek współdziałania z pozostałymi członkami zarządu w wykonywaniu wszystkich czynności, które w myśl ustawy - Prawo spółdzielcze i statutu należą do kompetencji tego organu".

2.1. Na powyższą decyzję Organu odwoławczego Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o umorzenie postępowania w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Spółdzielni z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okres od 2013/12 r. do 2014/05 r.

2.2. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku kontroli sądu administracyjnego decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. - Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, zwanej dalej: "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

4. Istotą sporu jest kwestia tego, czy Skarżący pełnił obowiązki członka zarządu Spółdzielni w czasie powstawania zobowiązań objętych decyzją.

5. Zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Skarżący pełnił funkcję w zarządzie, gdy przypadał termin płatności zobowiązań, za które orzeczono jego odpowiedzialność. Organ wykazał więc bezskuteczność egzekucji. Spółdzielnia stała się niewypłacalna za rządów w niej Strony. Nie podjęto procedury zmierzającej do wnioskowania o ogłoszenie upadłości mimo istnienia takiej powinności.

6.1. Wyjaśniając podstawy prawne wyroku wskazać należy regulacje art. 116 O.p. odnoszą się bezpośrednio do odpowiedzialności podatkowej członków zarządu spółek kapitałowych. Jednak (mocą art. 116a § 1 O.p.) te reguły znajdują też odpowiednie zastosowanie w zakresie odpowiedzialności członków organów zarządzających innych osób prawnych, w tym spółdzielni.

6.2. Istotą postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółek kapitałowych (odpowiednio też członka zarządu spółdzielni) jest badanie przesłanek pozytywnych i negatywnych mających znaczenie dla określenia istnienia odpowiedzialności konkretnego członka zarządu. Przesłanki odpowiedzialności osób trzecich - członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tych spółek określa art. 116 § 1 O.p. Według postanowień tego przepisu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości lub postępowanie układowe (od 1 stycznia 2016 r. także, że w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

6.3. Pozytywną przesłanką obciążenia odpowiedzialnością członka zarządu jest nieskuteczna w całości lub w części egzekucja z majątku spółki. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, przy czym może to nastąpić jedynie po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2008 r., II FPS 6/08 - wyroki sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej też CBOSA, pod adresem "orzeczenia.nsa.gov.pl"). Zatem o bezskuteczności postępowania egzekucyjnego, w rozumieniu art. 116 O.p., nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz wydanie, w jego konsekwencji, postanowienia w sprawie umorzenia tego postępowania. Mogą za tym przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Muszą one jednak nie pozostawiać żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 lutego 2007 r., II FSK 233/06 i wyrok Sądu Najwyższego z 23 marca 2012 r., II UK 152/11).

6.4. Aby członkowi zarządu spółki kapitałowej można było przypisać odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, spółka w okresie tym musi znajdować się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Wynika to z treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09, w świetle której członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe).

6.5. W powołanej wyżej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził też, że:

1) w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p.;

2) odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości;

3) z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie; w każdym przypadku należy zatem ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony;

4) jeśli w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu nie zachodziły przesłanki do ogłoszenia upadłości, to późniejsze pogorszenie się sytuacji finansowej spółki w okresie, kiedy już tej funkcji nie pełnił, powoduje uwolnienie tego członka zarządu od odpowiedzialności ukształtowanej w art. 116 § 1 O.p.;

5) w decyzji podjętej na podstawie art. 116 § 1 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest wskazać istnienie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe oraz zbadać, czy nie zachodziły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. W przypadku orzeczenia odpowiedzialności byłych członków zarządu tych spółek, badanie przesłanek wyłączających tę odpowiedzialność z uwagi na podstawy ogłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego może dotyczyć wyłącznie okresu, w którym osoby te pełniły obowiązki członka zarządu i dotyczyć zobowiązań podatkowych powstałych w tym okresie (art. 116 § 2 O.p.);

6) badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustaloną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy.

Przesłanki związane z odpowiedzialnością osób trzecich można więc podzielić na dwie kategorie:

a) przesłanki pozytywne orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe,

b) przesłanki negatywne (egzoneracyjne), które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności.

Warunkiem sine qua non orzeczenia względem konkretnej osoby odpowiedzialności za zaległości spółki kapitałowej jest wykazanie przez organy obu przesłanek pozytywnych. Dopiero wówczas, gdy obie te przesłanki są spełnione, należy dodatkowo rozważyć czy dana osoba nie uwolniła się od odpowiedzialności poprzez złożenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wskazała majątek spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowej w całości lub w znacznej części.

6.6. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 kwietnia 2011 r., I GSK 1033/12, ciężar wykazania istnienia przesłanek negatywnych odpowiedzialności członka zarządu spółki spoczywa na osobie, która zmierza do uwolnienia się od odpowiedzialności. Istnienie lub nieistnienie przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. nie ma charakteru okoliczności uzupełniającej, lecz jest okolicznością zasadniczą, która podlega badaniu na etapie postępowania zakończonego decyzją organu, a następnie jest w postępowaniu sądowym kontrolowana, zaś ciężar dowodu ich istnienia spoczywa wyłącznie na członku zarządu (por. wyrok Sądu Najwyższego z 10 grudnia 2009 r., III UK 51/09, LEX nr 578159; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 515/12).

Z powyższego wynika m.in., że organ tylko wtedy może wydać decyzję o odpowiedzialności członka zarządu, gdy wykaże, że wystąpiły okoliczności uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości i z winy członka zarządu taki wniosek nie został złożony. Dlatego też, określając zakres obowiązków dowodowych organów podatkowych w rozpoznanej sprawie, których niespełnienie zarzucał Skarżący, Sąd wziął również pod uwagę konieczność wykazania istnienia przesłanek upadłości Spółki w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji w zarządzie.

7. Mając na uwadze wynikający z art. 116a § 1 O.p. obowiązek odpowiedniego stosowania art. 116 tej ustawy, zwrócić należy uwagę na art. 130 § 2 ustawy z 16 września 1982 r. - Prawa spółdzielczego (dalej "P.s.") w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy – Prawo upadłościowe i naprawcze (dalej "P.u.n.") oraz okoliczność, że w przypadku spółdzielni obowiązek "zgłoszenia w sądzie wniosku" o upadłość zastępowany jest przez obowiązek zwołania walnego zgromadzenia z postawieniem w porządku dziennym sprawy dalszego istnienia spółdzielni.

Zagadnienie to szczegółowo analizował Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z 22 września 2017 r., sygn. akt II FSK 1423/15, a poglądy w nim zaprezentowane Sąd podziela, uznaje je za własne i do nich się odwołuje w tej części uzasadnienia.

Otóż zgodnie z art. 130 § 1 P.s., ogłoszenie upadłości spółdzielni następuje w razie jej niewypłacalności. Jeżeli według sprawozdania finansowego spółdzielni ogólna wartość jej aktywów nie wystarcza na zaspokojenie wszystkich zobowiązań, zarząd powinien niezwłocznie zwołać walne zgromadzenie, na którego porządku obrad zamieszcza sprawę dalszego istnienia spółdzielni (art. 130 § 2). Pomimo niewypłacalności spółdzielni walne zgromadzenie może podjąć uchwałę o dalszym istnieniu spółdzielni, jeżeli wskaże środki umożliwiające wyjście jej ze stanu niewypłacalności (art. 130 § 3). W razie podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały o postawieniu spółdzielni w stan upadłości, zarząd spółdzielni obowiązany jest niezwłocznie zgłosić do sądu wniosek o ogłoszenie upadłości (art. 130 § 4). Z kolei art. 137 P.s. stanowi, że do postępowania upadłościowego w sprawach nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy prawa upadłościowego.

W oparciu o powyższe należy stwierdzić, że przepis art. 130 § 2 P.s. jest regulacją szczególną w stosunku do przepisów ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, i z jej uwzględnieniem art. 21 ust. 1 i 2 tego aktu prawnego należy odnosić wyłącznie do podstawy ogłoszenia upadłości spółdzielni, jaką jest wynikający ze sprawozdania finansowego spółdzielni stan, z którego wynika, że ogólna wartość jej aktywów nie wystarcza na zaspokojenie wszystkich zobowiązań. O ile więc przepisy ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze zobowiązują dłużnika (jego reprezentanta) do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości w terminie 14 dni od wystąpienia każdej z dwóch podstaw upadłości, a więc gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych oraz gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje, o tyle w przypadku spółdzielni obowiązek ten jest powiązany z wystąpieniem stanu nadwyżki pasywów nad aktywami. Podstawa ta jednocześnie określa "właściwy czas" na zgłoszenie przez spółdzielnię wniosku o upadłość w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. (A. Stefaniak, Prawo spółdzielcze. Ustawa o spółdzielniach mieszkaniowych. Komentarz, LEX 2014).

Treść art. 130 P.s. nie pozostawia wątpliwości, że zwołanie przez zarząd walnego zgromadzenia, w którego porządku obrad postawiona została sprawa dalszego istnienia spółdzielni w związku z jej niewypłacalnością, determinuje konieczność podjęcia uchwały w zakresie stanowiącym wybór jednej możliwości z alternatywy:

- postawienie spółdzielni w stan upadłości, co skutkuje obowiązkiem niezwłocznego jej zgłoszenia przez zarząd do sądu (art. 130 § 4) albo

- podjęcie uchwały o dalszym istnieniu spółdzielni, przy czym w takim przypadku powinny zostać jednocześnie wskazane środki umożliwiające wyjście jej ze stanu niewypłacalności (art. 130 § 3).

W przypadku podjęcia uchwały o dalszym istnieniu spółdzielni, przy jednoczesnym wskazaniu środków umożliwiających jej wyjście ze stanu niewypłacalności, zarząd spółdzielni będzie zwolniony z obowiązku zgłoszenia wniosku o upadłość w sądzie. Podkreślenia przy tym wymaga, że art. 130 § 2 P.s. w sposób jednoznaczny określa, iż walne zgromadzenie winno być zwołane niezwłocznie, w sytuacji, gdy ze sprawozdania finansowego spółdzielni wynika, że ogólna wartość aktywów nie wystarcza na zaspokojenie wszystkich zobowiązań.

Z punktu odpowiedzialności osoby trzeciej, istotne znaczenie ma zatem ustalenie, kiedy wystąpiła sytuacja niewypłacalności podatnika. Od tego momentu rozpoczyna się bowiem bieg terminu do zgłoszenia upadłości, o którym mowa w art. 21 ust. 1 P.u.n. W przypadku spółdzielni wymóg ten należy uznać za spełniony, jeżeli w tym terminie, liczonym od momentu pojawienia się sytuacji, w której ogólna wartość aktywów spółdzielni nie wystarcza na zaspokojenie wszystkich jej zobowiązań, zarząd tej spółdzielni zwoła walne zgromadzenie, na którego porządku obrad zamieści sprawę dalszego jej istnienia.

8. Przenosząc na grunt rozpatrywanej sprawy powyższe poglądy odnośnie do prawa materialnego, które Sąd podziela i przyjmuje za własne, podkreślenia wymaga to, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności osób trzecich (w tym członków zarządu) toczy się z uwzględnieniem zasad ogólnych Ordynacji podatkowej. Oznacza, to, że organ podatkowy prowadzący postępowanie obowiązany jest do podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.), a także do wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.).

Dotyczy to także ustalenia przesłanki bezskuteczności egzekucji w całości lub w części oraz pełnienia obowiązków członka zarządu, z uwzględnieniem oceny dowodów stwierdzających lub podważających tę przesłankę, a także ustalenia okoliczności "właściwego czasu" na wystąpienie o ogłoszenie upadłości (art. 191 O.p.).

9. 1. Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym rozstrzygnięciu.

9.2. Zobowiązanie Spółdzielni nie było przedawnione w dacie orzekania odpowiedzialności Strony. Orzeczono odpowiedzialność przed upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 118 § 1 O.p.

9.3. Niesporne jest, że Skarżący od października 2007 r. pełnił funkcję członka zarządu w Spółdzielni. Organ twierdzi, że do 30 czerwca 2014 r. Skarżący pełnił obowiązki członka zarządu Spółdzielni, a więc także w czasie powstania zobowiązań Spółdzielni objętych skarżoną decyzją. Twierdzenie organu jest poparte licznymi dowodami z akt rejestrowych Spółdzielni pozyskanych z Sądu Rejonowego w K. Wynika z nich, że Skarżący podpisywał i składał pieczęć członka zarządu Spółdzielni do dnia 30 czerwca 2014 r. Skarżący podpisywał także deklaracje w imieniu Spółdzielni, z których wynikają zaległości objęte decyzją. Jeszcze 31 marca 2014 r. Skarżący podpisał się jako członek zarządu Spółdzielni pod oświadczeniem o braku konieczności badania sprawozdania finansowego Spółdzielni w trybie ustawy o rachunkowości (akta administracyjne, karta nr 94). Skarżący jest podpisany pod protokołem z Walnego Zgromadzenia Członków Spółdzielni z datą 30 czerwca 2014r. – jako członek zarządu (akta administracyjne, karta nr 97).

Na to Skarżący twierdzi, że jego mandat w zarządzie wygasł z dniem 1 czerwca 2012 r., gdy otrzymał wypowiedzenie umowy o pracę w Spółdzielni. Z tego wywodzi, że nie będąc pracownikiem Spółdzielni nie mógł być też członkiem jej zarządu.

W tym sporze rację ma organ. Jak wynika z art. 116 § 2 O.p. zakres odpowiedzialności uregulowanej w tym przepisie wyznacza pojęcie "pełnienia obowiązków członka zarządu". Na gruncie odpowiedzialności znaczenie ma aspekt faktyczny wykonywania funkcji członka zarządu. Oceniając odpowiedzialność solidarną konkretnej osoby za zaległości podatkowe jednostki organizacyjnej, którą zarządza istotne znaczenie ma więc ustalenie, czy w danym czasie Strona podejmowała aktywne działania z zakresu prowadzenia spraw Spółdzielni. Należy podkreślić, że istota odpowiedzialności solidarnej członków zarządu za zaległości podatkowe nie opiera się wyłącznie na formalnym piastowaniu danego stanowiska, lecz również na ponoszeniu konsekwencji działań lub zaniechań. Za związaniem odpowiedzialności członków zarządu z rzeczywistym sprawowaniem tej funkcji opowiedziało się wielokrotnie i jednolicie orzecznictwo sądów administracyjnych.

Nawet więc gdyby mandat Skarżącego w zarządzie skutecznie wygasł pod względem formalnym to jego aktywność i faktyczne wykonywanie obowiązków członka zarządu nakazują rozpoznawać go jako osobę odpowiadającą za zobowiązania Spółdzielni.

9.4. Niezależnie od tego, zdaniem Sądu, organ trafnie wnioskuje z treści postanowienia Sądu Okręgowego w Kielcach z 21 listopada 2018 r., sygn. akt VII Gx 267/18, na które powołuje się Strona, że dotyczy ono obowiązku złożenia sprawozdania za lata 2014-2015. Oczywistym jest, że obowiązek złożenia tych sprawozdań przypadał później niż w 2014 r.; rok bilansowy Spółdzielni 2014 r. kończył się z końcem grudnia 2014 r. Z postanowienia Sądu Okręgowego wynika więc, że Skarżący nie może być karany za niezłożenie (w 2015 r.) sprawozdania finansowego za 2014 r. oraz niezłożenie (w 2016 r.) sprawozdania finansowego za 2015 r.

Organ trafnie zauważa, że zaskarżona decyzja dotyczy natomiast okresu od grudnia 2013 r. do maja 2014 r. Postanowienie Sądu Okręgowego dotyczy zaś braku obowiązków Strony w zarządzie Spółdzielni, ale dla późniejszych okresów, a więc nie ma wpływu na przedmiotowe postępowanie. Postanowienie Sądu Okręgowego nie wypowiada się co do obowiązków Strony w zarządzie Spółdzielni w okresie do czerwca 2014 r. i wcześniej, a to przecież jest istotą niniejszej sprawy.

Sąd orzekający w tej sprawie zwraca też, uwagę że skoro wskazane postanowienie przyznaje, że 26 maja 2014 r. Spółdzielnia złożyła do Sądu rejestrowego wniosek o wpis zmiany poprzez wykreślenie Strony z funkcji społecznego członka zarządu, to nie można jednocześnie wywodzić, że mandat do pełnienia tej funkcji wygasł (na skutek wypowiedzenia umowy o pracę) o blisko dwa lata przed złożeniem wniosku o wykreślenie. Spółdzielnia nie mogłaby skutecznie wnioskować w 2014 r. o wykreślenie Strony z funkcji społecznego członka zarządu, gdyby mandat do tej funkcji wygasł w 2012 r., jak twierdzi Skarżący.

9.5. Nie ma więc sprzeczności między postanowieniem Sądu Okręgowego, które wypowiada się o formalnym statusie Strony w Spółdzielni w 2015 r. i później, a treścią badanej decyzją Ministra, która wypowiada się o "pełnieniu obowiązków członka zarządu" (art. 116 § 2 O.p.) przez Stronę w Spółdzielni do czerwca 2014 r.

9.6. Sąd aprobuje też wywody organu wraz z orzecznictwem powołanym w uzasadnieniu skarżonej decyzji co do tego, że samo rozwiązanie spółdzielczej umowy o pracę nie zmienia stosunku organizacyjnoprawnego łączącego członka zarządu ze Spółdzielnią, nie świadczy o utracie członkostwa oraz o niemożności wypełniania funkcji członka zarządu. Po rozwiązaniu takiej umowy członek zarządu nadal jest członkiem spółdzielni i może wypełniać funkcje powierzone mu w ramach spółdzielni, także nieodpłatnie. Akta sprawy wskazują, że Stronie faktycznie powierzono obowiązki członka zarządu spółdzielni a Strona te obowiązki aktywnie wypełniała.

10. 1. Ewidentnie spełniona jest też pozytywna przesłanka odpowiedzialności członka zarządu Spółdzielni w postaci bezskuteczności egzekucji przeciwko samej Spółdzielni.

Pojęcie "bezskutecznej egzekucji" w rozumieniu art. 116 § 1 Op, to sytuacja, w której nie zachodzi możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki. Bezskuteczność egzekucji oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucji skierowanej do majątku podatnika (spółki), nie doszło do przymusowego zaspokojenia roszczeń wierzyciela. Zgodnie natomiast z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2008 r., II FPS 6/08, stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu.

10.2. Organ przekonująco wykazał, że z zajętych środków nie udało się zaspokoić całości zaległości Spółdzielni. Ustalenia organu egzekucyjnego wskazują, że Spółdzielnia nie ma mienia nadającego się do egzekucji i nie prowadzi produkcji. Nie ma żadnych szans na zaspokojenie zaległości z majątku Spółdzielni Organ miał podstawy, aby uznać bezskuteczność egzekucji wobec Spółdzielni.

11. Wypowiedzi Sądu wymaga też kwestia prawidłowości decyzji co do negatywnych kryteriów odpowiedzialności, tj. niezgłoszenia we właściwym czasie wniosku o upadłość.

Na podstawie dokumentów finansowych Spółdzielni, w tym bilansu za rok 2013 i 2012 r. organ wykazał, że zobowiązania Spółdzielni około dwukrotnie przewyższyły jej aktywa w obu tych latach. Zarząd Spółdzielni, którego – jak wyżej wskazano - Skarżący był członkiem, powinien zwołać walne zgromadzenie, w którego porządku należało zamieścić sprawę dalszego istnienia Spółdzielni. Jak słusznie wskazuje organ należało to zrobić do dnia 14 kwietnia 2014 r., tj. po sporządzeniu bilansu za 2013 r. powielającego złe wyniki finansowe z roku poprzedniego. W tym czasie można mówić o trwałej niewypłacalności Spółdzielni.

Zdaniem Sądu organ prawidłowo ustalił właściwy czas, gdy wobec obiektywnego stanu niewypłacalności Spółdzielni należało wnioskować o jej upadłość. Strona nie potrafi udowodnić, że na walnym zgromadzeniu była stawiana sprawa zgłoszenia wniosku do sądu o ogłoszenie upadłości Spółdzielni. Strona nie potrafi chociażby wykazać, że domagała się postawienia sprawy upadłości Spółdzielni, ale do wnioskowania o ogłoszenie upadłości nie doszło bez jej winy.

12. Reasumując, organ wykazał, że w czasie faktycznego współzarządzania Spółdzielnią przez Skarżącego istniały przesłanki do wnioskowania o ogłoszenie upadłości, czego Skarżący jednak nie uczynił.

Aby zanegować podstawy swojej odpowiedzialności podatkowej Skarżący winien udowodnić istnienie negatywnych przesłanek, uzasadniających zwolnienie z odpowiedzialności. Wskazują na to wyraźnie sformułowania użyte w przepisie art. 116 § 1 O.p. "członek zarządu nie wykazał", "członek zarządu nie wskazuje". Wymieniony przepis przenosi więc ciężar dowodu z organu na stronę, która zobowiązana jest w związku z tym pozyskiwać i przedstawiać organowi administracji dowody na poparcie swoich twierdzeń. Skarżący nie potrafił takich okoliczności wskazać i udowodnić.

Sąd stwierdza, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, tj. pełnienie przez Stronę obowiązków w zarządzie w czasie powstania i w terminie płatności zobowiązania Spółdzielni oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej do jej majątku. Organ wykazał, że właściwy czas na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości przypadał podczas zarządzania Spółdzielnią przez Skarżącego.

Strona nie wykazała przesłanek egzoneracyjnych, których wystąpienie mogłoby uwolnić ją od obciążenia odpowiedzialnością za zaległość podatkową Spółdzielni, tj. nie wykazała, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszeniu upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jej winy, ani nie wskazała mienia Spółdzielni, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części.

13. 1. Sąd nie znajduje powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonej decyzji naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności naruszenia przepisów zarzuconych przez Skarżącego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy.

Sąd nie dopatruje się wystąpienia okoliczności naruszających prawo i mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd nie znajduje też przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości lub w części.

13.2. Z tych względów, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., należało skargę oddalić.

14. Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374).