Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 164/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2017-08-31 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1, art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
article: art. 2, art. 7, art. 91 ust. 3
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
article: art. 122, art. 127, art. 180, art. 187, art. 188, art. 210 par. 1 pkt 6, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, Sędziowie sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 31 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi J, G, na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B, z dnia ,,, listopada 2016 r. nr ,,, w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od października do grudnia 2013 roku oddala skargę


UZASADNIENIE

W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wydał decyzję nr [...] z dnia [...] czerwca 2016 r., w której dokonał panu J. G. (dalej powoływany także jako Skarżący) rozliczenia podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2013 r. w sposób odmienny, aniżeli zadeklarowano oraz za październik i grudzień 2013 r. określił podatek od towarów i usług do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej powoływana jako u.p.t.u.).

W oparciu o zebrany materiał dowodowy organ kontroli skarbowej stwierdził, iż w wyniku wykazania transakcji z P. Sp. z o.o. Sp. komandytowa, które w rzeczywistości nie zostały dokonane (zarówno po stronie zakupu jak i sprzedaży), Skarżący zawyżył podatek naliczony w październiku, listopadzie i grudniu 2013 r. o łączną kwotę 516.017,56 zł, oraz zawyżył podatek należny w październiku i grudniu 2013 r. o łączną kwotę 372.386,33 zł. Jednocześnie organ pierwszej instancji stwierdził, iż podatek wykazany na fakturach VAT wystawionych przez Skarżącego na rzecz Spółki P., które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, podlega zapłacie na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. za październik 2013 r. w kwocie 204.884 zł, a za grudzień 2013 r. w kwocie 167.502 zł. Ponadto, organ kontroli skarbowej stwierdził, że w listopadzie 2013 r. Skarżący zaniżył podatek należny o kwotę 178.961,90 zł na skutek niezasadnego opodatkowania 0% stawką podatku VAT (zamiast 23 %) dostawy towarów, która w rzeczywistości nie została dokonana na rzecz podmiotu francuskiego C. Jednocześnie organ wskazał, że ustalenia te nie są przez Skarżącego kwestionowane i zostały objęte korektami deklaracji VAT-7, złożonymi przez Skarżącego za listopad i grudzień 2013 r.

W odwołaniu od powyższej decyzji, w części dotyczącej zakwestionowania transakcji ze spółką P., pełnomocnik Skarżącego, zarzucił naruszenie zarówno przepisów prawa materialnego jaki procesowego. Zdaniem pełnomocnika, organ błędnie uznał, że nie miały miejsca transakcje pomiędzy Skarżącym a spółką P., gdyż w niepełny sposób zgromadził materiał dowodowy. Wniósł o przeprowadzenie szeregu dowodów, w tym ponowne przesłuchanie p. K. B. (prezesa spółki P. i właściciela W.– firmy transportowej, która miała świadczyć usługi transportowe).

Dyrektor Izby Skarbowej w B., decyzją z dnia [...] listopada 2016 r., Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Zdaniem organu odwoławczego, zebrane w sprawie dowody oraz przedstawione okoliczności dają podstawę do stwierdzenia, że faktury wystawione przez Spółkę P. na rzecz Skarżącego, a także faktury wystawione przez Skarżącego na rzecz Spółki P. nie potwierdzają dokonania pomiędzy tymi podmiotami czynności, które zostały na nich wykazane. Przede wszystkim wskazać należy, że w toku postępowania nie przedłożono żadnych dokumentów (oprócz wystawionych faktur), które mogłyby potwierdzić obrót parafiną pomiędzy tymi podmiotami. Pomimo wykazywania wielomilionowych transakcji, w dokumentacji księgowej Skarżącego nie stwierdzono umów handlowych, uzgodnień, zleceń, zamówień, ani ofert potwierdzających fakt realizowania współpracy w zakresie obrotu parafiną ze spółką P. Brak jest również jakichkolwiek dowodów na to, że miał miejsce transport towarów ujętych na zakwestionowanych fakturach.

Organ wskazał, że z zeznań pana K. B. (współwłaściciela i Prezesa Spółki P.), towary ujęte na zakwestionowanych fakturach, wystawionych pomiędzy Skarżącym a Spółką P., miały być w przeważającej części transportowane przez firmę W., której był on właścicielem. Usługi transportowe firma W. miała świadczyć na rzecz Spółki P. W odpowiedzi na wezwanie organu kontroli skarbowej, o wskazanie okoliczności związanych z transportem towarów, miejscem dostawy bądź odbioru, dokumentacji potwierdzających przewóz towarów, K. B. w piśmie z dnia [...] lutego 2016 r. oświadczył, że w okresie objętym postępowaniem kontrolnym nigdy nie dokonywał żadnych transakcji ze Skarżącym. Organ zaznaczył, że w wyjaśnieniach z dnia [...] czerwca 2016 r., K. B. potwierdził jednak, że usługi na trasie G. były jednak przez jego firmę realizowane, jednakże nie przedłożył żadnych dokumentów potwierdzających ten fakt oraz nie wskazał danych osobowych kierowców, którzy mieliby rzekome usługi świadczyć. Nie bez znaczenia jest również to, że według wyjaśnień K. B. zawartych w piśmie z [...] czerwca 2016 r., rzekome usługi transportowe miałyby być wykonywane przy pomocy wynajmowanych środków transportu, a nie jak wskazywał on wcześniej własnymi środkami transportu, należącymi do firmy W. Dlatego też, zdaniem organu, firma W. nie świadczyła usług przewozu towarów pomiędzy firmą PHPU J. a Spółką P. W przeciwnym razie przedłożyłaby na tę okoliczność stosowną dokumentację oraz wskazała osoby świadczące te usługi. Organ znaczył również, że Skarżący w toku postępowania nie przedłożył żadnych dokumentów (np. listów przewozowych) potwierdzających transport towarów uwidocznionych na fakturach VAT wystawionych pomiędzy nim a Spółką P. Nie okazał żadnych dokumentów wskazujących, kto, kiedy i jakim środkiem transportu dostarczył zamówiony towar. Powyższe jest wyjątkiem, gdyż w stosunku do pozostałych, niekwestionowanych transakcji, dokumenty transportowe potwierdzają transport towarów.

Organ odwoławczy wskazał, że w sprawie nie udało się przeprowadzić czynności sprawdzających w Spółce P., bowiem ta korzystała z biura wirtualnego, nie udało się również dotrzeć do dokumentacji księgowej firmy, z uwagi iż K. B., mimo posiadania wiedzy gdzie się ona znajduje, nie poinformował o tym organów kontroli skarbowej.

Organ zwrócił uwagę również na rozliczenia Skarżącego ze Spółką P., z której wynika, że podmioty te dokonywały pomiędzy sobą wzajemnych przelewów, w tych samych kwotach, w krótkich odstępach czasu. Zamknięty obrót środków pieniężnych może w konkretnej sprawie jedynie wskazywać na to, że nie dotyczył on faktycznych płatności, lecz miał na celu wyłącznie uwiarygodnienie transakcji handlowych, które w rzeczywistości nie miały miejsca.

Organ odwoławczy zwrócił również uwagę na niezgodność zeznań Skarżącego z dokumentami źródłowymi jego firmy. W toku przesłuchania J. G. zeznał bowiem, że sprzedaż parafiny miała charakter znikomy, zaś głównym przedmiotem jego działalności była sprzedaż świec i zniczy, podczas gdy z dokumentacji przedłożonej przez podatnika (tj. faktur VAT) wynika, że ok. 40% całości sprzedaży firmy Skarżącego dotyczyła sprzedaży parafiny na rzecz Spółki P.

Mając na uwadze powyższe, organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że w okresie od października do grudnia 2013 r. Skarżącemu nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez P. Sp. z o.o. Sp. komandytowa w łącznej kwocie 516.017,56 zł.

Odwołując się do brzmienia art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. organ stwierdził, że tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że Skarżący świadomie posłużył się pustymi fakturami w celu niezasadnego odliczenia podatku VAT.

Natomiast podatek należny wykazany na 6 fakturach VAT wystawionych przez Skarżącego na rzecz Spółki P. w łącznej kwocie 372.386,33 zł podlega zapłacie na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. Z brzmienia tego przepisu wynika jednoznacznie, iż sam fakt wystawienia przez podatnika faktury i wykazania podatku należnego, powoduje powstanie obowiązku jego zapłaty, albowiem zdarzeniem rodzącym obowiązek jego zapłaty nie jest wykonanie określonej czynności, ale sam fakt wystawienia faktury, w której została wykazana kwota podatku. Przepis art. 108 u.p.t.u. ustanawia samoistny obowiązek zapłaty podatku niezwiązany z regulacjami dotyczącymi powstawania obowiązku podatkowego i zobowiązania podatkowego w tym podatku.

Organ odwoławczy za niezasadne uznał zarzuty podniesione w odwołaniu, wskazując że organ I instancji podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W szczególności organ pierwszej instancji przesłuchał w charakterze strony J. G. oraz w charakterze świadka wspólnika Spółki P. Ponadto uzyskano wyjaśnienia od firmy W., biura rachunkowego A. oraz od pracownika firmy "F. " - pana S. C. Między innymi, na podstawie w/w dowodów ustalono, że faktury wystawione pomiędzy P. a Skarżącym dotyczą czynności, które nie zostały wykonane.

Na powyższą decyzję, pełnomocnik Skarżącego wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, wnosząc o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją wydanie decyzji organu I instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

– błędną wykładnię i zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) i art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 108 ust. 1 u.p.t.u., polegającą na uznaniu, że okoliczności wskazane w decyzji, w szczególności zawarte na stronach od 4 do 6 uzasadnienia decyzji mogą stanowić podstawę uznania, że czynności stwierdzone fakturami VAT nie miały miejsca,

– naruszenie art. 2, art. 7 i art. 91 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. poprzez niedopuszczalną, rozszerzającą wykładnię wyjątków od zasady neutralności podatku VAT, w szczególności z pominięciem treści prawa wspólnotowego oraz wydanych na jego podstawie orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, tj. uznanie, że faktury wystawione przez kontrahenta Skarżącego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na tych fakturach z uwagi na rzekome nieprawidłowości, które organ ustalił bez przeprowadzenia właściwego postępowania dowodowego, co stanowi niedopuszczalne działanie organów władzy publicznej w demokratycznym państwie prawnym;

– naruszenie art. 122 i 187 w zw. z art. 188 i 180 o.p., polegające na zaniechaniu zebrania i przeprowadzenia wszystkich istotnych dowodów w sprawie, w tym w szczególności nieprzeprowadzenie dowodów zawnioskowanych przez podatnika w zakresie: (1) ustalenia osób wykonujących faktycznie, jako kierowcy, przewozy towarów dostarczanych zgodnie z fakturami wystawionymi przez P. sp. z o.o. sp. k. na rzecz Skarżącego w okresie od października do grudnia 2013 r. i potwierdzenia przez nie faktu wykonania przewozów do Skarżącego objętych fakturami, (2) dokumentów wystawionych przez P. sp. z o.o. sp. k, a potwierdzających dostawy towarów objętych spornymi fakturami do Skarżącego, a znajdujących się w posiadaniu H. S.A., (3) dokumentów potwierdzających współpracę H. S.A. z P. sp. z o.o. sp. k. na okoliczność warunków finansowania P. sp. z o.o. sp. k. i potwierdzenia wskazanych przez K. B. warunków współpracy z H. z P. determinujących określony sposób rozliczeń podatnika ze Spółką P., (4) przesłuchania uzupełniającego K. B., wspólnika P. sp. z o.o. sp. k. w czasie dokonywania transakcji oraz właściciela W. i potwierdzenia wykonania przewozów towarów pomiędzy Spółką P. a Skarżącym, wskazanie osób wykonujących przewozy (kierowców), w tym również wyjaśnienia rozbieżności i wątpliwości wynikających z jego oświadczeń i zeznań, przedłożenia dokumentów potwierdzających przewozy z P. do Skarżącego, a także wyjaśnienia wątpliwości organu dotyczących rozliczeń pomiędzy Skarżącym a P., (5) przesłuchania uzupełniającego Skarżącego;

– naruszenie art. 187 i 191 o.p. poprzez nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący zgromadzonego materiału dowodowego i błędną ocenę dowodów, naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, w tym w szczególności poprzez: (1) wadliwą ocenę zeznań K. B. złożonych w dniu [...] stycznia 2016 r., jego oświadczenia z dnia [...] lutego 2016 r. oraz wyjaśnień z dnia [...] czerwca 2016 r. i ich bezzasadne pominięcie, w szczególności błędne uznanie, że z dowodów tych wynika, że firma W. nie świadczyła na rzecz Spółki P. usług transportowych w związku z dostawami do Skarżącego, udokumentowanymi fakturami VAT, wystawionymi przez P. w okresie od października do grudnia 2013 r., (2) wadliwą ocenę zeznań J. G., a w konsekwencji błędne uznanie, że dostawy towarów z P. do Skarżącego nie miały miejsca, w szczególności błędne uwzględnienie, jako istotnej okoliczności procentowego udziału parafiny w sprzedaży Skarżącego ogółem w okresie październik - grudzień 2013 r., (3) błędną ocenę zeznań Skarżącego w charakterze strony w zakresie zasad rozpatrywania reklamacji i wywiedzenie z tych okoliczności wniosków sprzecznych z logiką i zasadami doświadczenia życiowego, (4) błędną ocenę zeznań Skarżącego i K. B. wobec faktu, że organ w treści decyzji nie wskazał, że uznał te zeznania za niewiarygodne, przeciwnie, opierając na nich swoje rozstrzygnięcie uznał je w sposób dorozumiany za wiarygodne, (5) wywodzenie dla Skarżącego negatywnych konsekwencji w związku z brakiem oczekiwanych przez organ dowodów, pomimo nie przeprowadzenia wnioskowanych przez Skarżącego dowodów, (6) błędne uznanie, że brak możliwości dokonania przez organ weryfikacji dokumentacji dostawcy Skarżącego może mieć negatywne skutki w ocenie postępowania Skarżącego, (7) ustalenie niespójności w zeznaniach świadka K. B. i oparcie rozstrzygnięcia i ustaleń faktycznych na zeznaniach, które zostały uznane za niespójne, a w konsekwencji błędne uznanie, że nie miały miejsca transakcje między Skarżącym a Spółką P., udokumentowane fakturami VAT wystawionymi w okresie od X-XII 2013 r.,

– naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 o.p. poprzez nie wyjaśnienie podstawy faktycznej, poprzez nie wskazanie na jakich dowodach organ się oparł oraz nie wskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia w szczególności w zakresie przesłanek uznania, że kwestionowane czynności nie miały miejsca,

– art. 127 o.p. poprzez brak prawidłowego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego przez Dyrektora Izby Skarbowej, a w szczególności zaniechania rozpatrzenia poszczególnych zarzutów strony wnoszonych w odwołaniu od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej zarówno co do ustaleń w zakresie stanu faktycznego, oceny dowodów i zastosowania przepisów prawa podatkowego, a tym samym pozbawienia strony prawa do niezależnego rozstrzygania sprawy w dwóch instancjach.

W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu jest ocena prawidłowości stwierdzenia przez organy, że faktury wystawione przez Spółkę P. na rzecz Skarżącego, a także faktury wystawione przez Skarżącego na rzecz Spółki P. nie potwierdzają dokonania pomiędzy tymi podmiotami czynności, które zostały na nich wykazane.

W ocenie Sądu każdej ze spornych kwestii rację należy przyznać organom.

Oceniając przeprowadzone w sprawie postępowanie Sąd podkreśla, że na organy nałożony został obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 o.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 o.p.). Dowodem jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 o.p.). Przykładowy katalog dowodów wymieniony został w art. 181 o.p. Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być zatem w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Posłużenie się przez organ materiałami pochodzącymi z innych postępowań, w tym postępowania karnego, jest zatem dopuszczalne. Wykorzystanie takich materiałów jest niewątpliwie odejściem od zasady bezpośredniości, nie narusza jednak co do zasady podstawowych zasad prowadzenia postępowania podatkowego, w tym zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym. Powtórzenie określonych czynności dowodowych (np. zeznań świadków) przeprowadzonych w toku innych postępowań jest niezbędne jedynie wówczas, gdy ocena tych dowodów dokonana w powiązaniu z materiałem dowodowym zebranym w postępowaniu podatkowym uniemożliwia jednoznaczne i prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie (podobnie WSA w Białymstoku sygn. I SA/Bk 547/07, opubl. w LEX 462645). Przeprowadzane dowody powinny być przydatne do dokładnego ustalenia stanu faktycznego i mają zbliżać sprawę do jej wyjaśnienia. Żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem (art. 188 o.p.). Pamiętać przy tym trzeba, że organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów, ale w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia - procesowego odtworzenia stanu faktycznego - adekwatne i wystarczające są inne dowody (zob. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2010 r. sygn. II FSK 1313/08).

Zdaniem Sądu organy nie uchybiły wymienionym regułom postępowania podatkowego. Przede wszystkim przeprowadzone postępowanie doprowadziło do trafnych wniosków, że zakup i sprzedaż parafiny od i na rzecz P. Sp. z o.o. Sp. komandytowa w W., który został udokumentowany 10 fakturami VAT o łącznej wartości netto 2.243.554,50 zł i podatku VAT 516.017,56 zł, a sprzedaż została udokumentowana 6 fakturami VAT o łącznej wartości netto 1.619.071,00 zł i podatku VAT 372.386,33 zł nie miały w rzeczywistości miejsca w sposób udokumentowany na fakturach VAT.

Należy zgodzić się z organem, co zresztą wynika z oceny akt administracyjnych, że w toku postępowania nie przedłożono żadnych dokumentów (oprócz wystawionych faktur), które mogłyby potwierdzić obrót parafiną pomiędzy tymi podmiotami. Pomimo wykazywania wielomilionowych transakcji, w dokumentacji księgowej podatnika nie stwierdzono umów handlowych, uzgodnień, zleceń, zamówień, ani ofert potwierdzających fakt realizowania współpracy w zakresie obrotu parafiną ze Spółką P.

W przedmiotowej sprawie brak jest również jakichkolwiek dowodów na to, że miał miejsce transport towarów ujętych na zakwestionowanych fakturach.

Jak wynika z zeznań pana K. B. (współwłaściciela i Prezesa Spółki P.), towary ujęte na zakwestionowanych fakturach, wystawionych pomiędzy Skarżącym a Spółką P., miały być w przeważającej części transportowane przez firmę W., której był on właścicielem. Usługi transportowe firma W. miała świadczyć na rzecz Spółki P.

Przesłuchany w dniu [...].01.2016 r. K. B. - zapytany o transport towarów ujętych m.in. na zakwestionowanych fakturach - wskazał, że cyt. "Usługi dla P. świadczył W., który zajmował się świadczeniem usług transportowych. Na tę chwilę nie ma już żadnego samochodu ale w tamtym okresie było ok. 10 samochodów. Firma J. dostarczała również własnym środkiem transportu. W zdecydowanej większości koszty transportu ponosił P. Były wystawiane na to oddzielne faktury przez W. na rzecz P. Na fakturze nie ma wyszczególnionych kursów do firmy J. tylko są wszelkie dostawy do kontrahentów."

Mając na uwadze treść zeznań K. B., organ kontroli skarbowej zwrócił się do firmy W. z prośbą o wskazanie okoliczności związanych z transportem towarów, gdzie miejscem dostawy, bądź odbioru był adres firmy PHPU J., tj. G. ul. [...] oraz o przedłożenie dokumentacji transportowej dotyczącej transportu towarów do/z J. (np. listów przewozowych), za wskazaniem kto konkretnie dokonywał przewozu przedmiotowych towarów (dane kierowców), jakimi konkretnie środkami transportu z podaniem ich numerów rejestracyjnych oraz gdzie następował załadunek i rozładunek towarów.

W odpowiedzi z dnia [...].02.2016 r. K. B. - jako właściciel firmy W. wskazał, że w okresie objętym postępowaniem kontrolnym nigdy nie dokonywał żadnych transakcji ze Skarżącym.

A zatem organ prawidłowo wywiódł, że firma W. nie świadczyła usług przewozu towarów pomiędzy firmą PHPU J. a Spółką P. W przeciwnym razie przedłożyłaby na tę okoliczność stosowną dokumentację oraz wskazała osoby świadczące te usługi.

Powyższego nie może zmienić przedłożone pisemne wyjaśnienia K. B. z dnia [...].06.2016 r., w których stwierdza, że usługi transportowe na trasie G. były jednak przez jego firmę realizowane. K. B. nie przedłożył bowiem żadnych dokumentów potwierdzających ten fakt oraz nie wskazał danych osobowych kierowców, którzy mieliby rzekome usługi świadczyć. Nie bez znaczenia jest również to, że według wyjaśnień K. B. zawartych w piśmie z [...].06.2016 r., rzekome usługi transportowe miałyby być wykonywane przy pomocy wynajmowanych środków transportu, a nie jak wskazywał on wcześniej własnymi środkami transportu, należącymi do firmy W.

Wskazać również należy, że także Skarżący w toku postępowania nie przedłożył żadnych dokumentów (np. listów przewozowych) potwierdzających transport towarów uwidocznionych na fakturach VAT wystawionych pomiędzy nim a Spółką P. Nie okazał żadnych dokumentów wskazujących, kto, kiedy i jakim środkiem transportu dostarczył zamówiony towar.

Co ważne, organ słusznie zwrócił uwagę, że powyższe jest wyjątkiem, gdyż w stosunku do pozostałych, niekwestionowanych transakcji, dokumenty transportowe potwierdzają transport towarów.

Mając na uwadze fakt nie przedłożenia zarówno przez Skarżącego jak i przez K. B. żadnych dowodów, które mogłyby potwierdzić transport towarów udokumentowanych spornymi fakturami, stwierdzić należy, że usługi transportowe na trasie G. w rzeczywistości nie miały miejsca.

Organ pomimo podjęcia próby, nie zdołał przeprowadzić czynności sprawdzających w Spółce P.

W tym miejscu należy podkreślić, że rolą organu kontrolnego nie jest i nie może być nieustające poszukiwanie materiału dowodowego świadczącego na korzyść Skarżącego. Z akt administracyjnych sprawy wynika, że Skarżący w tym względzie wykazywał się biernością, a mając czas na przedstawienie odpowiednich w sprawie dowodów potwierdzających wykonanie transportu – dowodów tych nie przedstawił.

W dniu [...].07.2015 r. pracownicy organu kontroli skarbowej udali się do siedziby Spółki P. przy ul. [...] w W. i stwierdzili, że pod tym adresem znajduje się firma "F.", świadcząca usługi tzw. "wirtualnego biura". Obecny w biurze pracownik firmy F. - pan S. C.- wyjaśnił, iż w ramach zawartej umowy firma "F. " odbiera korespondencję przychodzącą do Spółki P., skanuje i przesyłają w formie elektronicznej na adres e-mail wskazany przez Spółkę. Jednocześnie wskazał, że pod adresem przy ul. [...] w W. nie jest przechowywana dokumentacja księgowa Spółki P.

Pismem z [...].07.2015 r. organ kontroli skarbowej zwrócił się do Spółki P. z prośbą o wskazanie aktualnego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz miejsca przechowywania dokumentacji księgowej prowadzonej przez ten podmiot. Pismo to pozostało bez odpowiedzi.

W dniu [...].01.2016 r. organ pierwszej instancji dokonał przesłuchania jednego ze wspólników Spółki P. - pana K. B., który zeznał, że dokumentacja księgowa Spółki P. dotycząca okresu 2013-2014 r. znajdowała się w biurze rachunkowym A. w W. przy ul. [...], a gdzie się teraz znajduje nie wie.

W celu pozyskania ksiąg rachunkowych Spółki P. organ pierwszej instancji wystąpił do biura rachunkowego A. w W., ul. [...]. Pismem z [...].02.2016 r. biuro rachunkowe A. poinformowało, że w związku z rozwiązaniem z dniem [...].12.2014 r. umowy na prowadzenie ksiąg rachunkowych dla Spółki P., dokumenty księgowe za 2013 r. zostały przekazane w dniu [...].11.2014 r. panu K. B., zaś za 2014 r. panu P. N. D. w dniu [...].02.2015 r. (co zostało potwierdzone ich własnoręcznymi podpisami na protokołach zdawczo-odbiorczych).

W dniu [...].06.2016 r. K. B. złożył wyjaśnienia, z których wynika, że dokumentacja Spółki P. za 2013 r. została w listopadzie 2014 r. przewieziona do spółki i w związku z jego rezygnacją z funkcji Prezesa Zarządu z dniem [...].11.2014 r., została przekazana nowemu Prezesowi.

Organ prawidłowo ocenił, że K. B. cały czas miał wiedzę o miejscu przechowywania dokumentacji księgowej Spółki P., a składanie przez niego niespójnych zeznań w tym zakresie miało na celu utrudnienie organowi pozyskanie tej dokumentacji.

Organ słusznie wziął też pod rozwagę formę rozliczeń finansowych pomiędzy J. G. a Spółką P., z której wynika, że podmioty te dokonywały pomiędzy sobą wzajemnych przelewów, w tych samych kwotach, w krótkich odstępach czasu. I tak na przykład [...].11.2013 r. na konto Skarżącego wpływa kwota 50.000 zł od Spółki P., a [...].11.2013 r. Skarżący przelewa kwotę 50.000 zł na rzecz Spółki P., [...].11.2013 r. na konto Skarżącego wpływa kwota 300.000 zł od Spółki P., a [...].11.2013 r. Skarżący przelewa kwotę 300.000 zł na rzecz Spółki P., [...].11.2013 r. na konto Skarżącego wpływa kwota 100.000 zł, a [...].11.2013 r. kwota 50.000 zł od Spółki P., a [...].11.2013 r. Skarżący przelewa kwotę 150.000 zł na rzecz Spółki P., [...].12.2013 r. na konto Skarżącego wpływa kwota 100.000 zł od Spółki P., a [...].12.2013 r. Skarżący przelewa kwotę 100.000 zł na konto Spółki P.

Zamknięty obrót środków pieniężnych może w konkretnej sprawie jedynie wskazywać na to, jak zasadnie wskazuje organ, że nie dotyczył on faktycznych płatności, lecz miał na celu wyłącznie uwiarygodnienie transakcji handlowych, które w rzeczywistości nie miały miejsca.

Kolejnym argumentem potwierdzającym trafność wniosków zaprezentowanych przez organy było wykazanie niezgodności zeznań Skarżącego z treścią dokumentów źródłowych jego firmy. W toku przesłuchania ww. zeznał bowiem, że sprzedaż parafiny miała charakter znikomy, zaś głównym przedmiotem jego działalności była sprzedaż świec i zniczy, podczas gdy z dokumentacji przedłożonej przez Skarżącego (tj. faktur VAT) bezsprzecznie wynika, że ok. 40 % całości sprzedaży firmy Skarżącego dotyczyła sprzedaży parafiny na rzecz Spółki P.

W ocenie Sądu, wszystkie opisane wyżej okoliczności i fakty, traktowane łącznie i we wzajemnym powiązaniu jednoznacznie wskazują, że faktury wystawione przez Spółkę P. na rzecz Skarżącego, a także faktury wystawione przez Skarżącego na rzecz Spółki P. stwierdzają czynności, które w rzeczywistości nie zostały dokonane, oraz, że podatnik świadomie uczestniczył w procederze posługiwania się "pustymi fakturami" w celu niezasadnego odliczenia podatku VAT. A zatem "współpraca" ww. podmiotów sprowadzała się jedynie do wystawiania faktur. W toku postępowania nie przedłożono żadnych dokumentów (oprócz wystawionych faktur), które mogłyby potwierdzić obrót parafiną.

Mając na uwadze powyższe, zgodzić się należy ze stanowiskiem organów, że w okresie od października do grudnia 2013 r. Skarżącemu nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez P. Sp. z o.o. Sp. k.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest w systemie podatku od towarów i usług fundamentalnym prawem podatnika. W ten sposób realizowana jest zasada neutralności tego podatku przez podatników, która znajduje odzwierciedlenie w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Z ww. przepisu wynika, że tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku.

W ocenie Sądu organ celnie zauważa, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług nie jest prawem samoistnym, lecz jest to prawo warunkowe, tj. nie wynika ono z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towaru lub usługi. Faktura potwierdzająca uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego musi zatem odzwierciedlać prawdziwy przebieg zdarzeń gospodarczych. Okoliczność ta jest niezbędną przesłanką faktyczną warunkującą skorzystanie z prawa określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, a fakt, czy między stronami wykazanymi na fakturze doszło do rzeczywistej operacji gospodarczej, podlega ocenie organów podatkowych analizujących wiarygodność przedłożonych dokumentów i zgromadzonych w sprawie dowodów (por. wyrok NSA z dnia 20 maja 2008 r., sygn. akt I FSK 1029/07, wyrok NSA z dnia 18 kwietnia 2008 r., sygn. akt I FSK 1210/06, wyrok WSA z dnia 26 sierpnia 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 445/08).

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że Skarżący świadomie posłużył się pustymi fakturami w celu niezasadnego odliczenia podatku VAT.

W świetle powyższego za niezasadny uznać należy zarzut, dotyczący naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) oraz art. 86 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u., poprzez ich błędną wykładnię i zastosowanie, a także uznanie, że okoliczności wskazane w decyzji organu mogą stanowić podstawę uznania, że czynności stwierdzone fakturami VAT nie miały miejsca.

Dokonana przez organy ocena w żaden też sposób nie godzi w Konstytucyjne wartości wynikające z art. 2, art. 7 i art. 91 ust. 3 ustawy zasadniczej. Sąd nie dopatrzył się bowiem niedopuszczalnej, rozszerzającej wykładni wyjątków od zasady neutralności podatku VAT, czy też pominięcia reguł prawa wspólnotowego. Stan faktyczny sprawy wprost odpowiada bowiem normom prawnym dającym uprawnienie organom do zakwestionowania prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez Spółkę P.

Biorąc powyższe pod uwagę, nie ulega wątpliwości, że podatek należny wykazany na 6 fakturach VAT wystawionych przez Skarżącego na rzecz Spółki P. podlega zapłacie na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. W myśl bowiem tego przepisu, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest zobowiązana do jego zapłaty. Z brzmienia przywoływanego przepisu wynika jednoznacznie, iż sam fakt wystawienia przez podatnika faktury i wykazania podatku należnego, powoduje powstanie obowiązku jego zapłaty, albowiem zdarzeniem rodzącym obowiązek jego zapłaty nie jest wykonanie określonej czynności, ale sam fakt wystawienia faktury, w której została wykazana kwota podatku. Przepis art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług ustanawia samoistny obowiązek zapłaty podatku niezwiązany z regulacjami dotyczącymi powstawania obowiązku podatkowego i zobowiązania podatkowego w tym podatku.

Przepis art. 108 ust. 1 u.p.t.u. znajduje zastosowanie wtedy, gdy została wystawiona faktura VAT z wykazanym podatkiem, który nie może być elementem rozliczenia w oparciu o art. 99 ustawy, tj. gdy czynność, która została w niej wykazana nie była w ogóle zrealizowana lub nie była objęta obowiązkiem podatkowym albo była zwolniona od podatku i nakłada na wystawcę takiej faktury obowiązek zapłaty wykazanego w niej podatku.

Na uwzględnienie nie zasługuje też zarzut dotyczący naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 o.p., poprzez niewyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia, w szczególności w zakresie przesłanek uznania, że kwestionowane czynności nie miały miejsca. Decyzje organów, stosownie do treści art. 210 § 1 o.p. zawierają wszystkie wymagane prawem elementy, w tym uzasadnienie faktyczne i prawne. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika Skarżącego uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawiera umotywowaną ocenę stanu faktycznego w świetle obowiązujących przepisów prawa oraz wskazuje, jaki zachodzi związek pomiędzy tą oceną a treścią rozstrzygnięcia. Decyzja ta zawiera zatem wskazanie przesłanek faktycznych i prawnych, którymi kierował się organ przy wydaniu rozstrzygnięcia.

Sąd nie dopatrzył się również naruszenia art. 122 i 187 w zw. z art. 188 i 180 o.p., poprzez zaniechanie zabrania wszystkich istotnych dowodów w sprawie, w tym w szczególności nieprzeprowadzenia dowodów zawnioskowanych przez Skarżącego, a także niewyjaśnienia rozbieżności przyjętych przez organ, pomimo zgłoszenia wniosków dowodowych przez Skarżącego.

W szczególności organ przesłuchał w charakterze strony Skarżącego oraz w charakterze świadka wspólnika Spółki P. – K. B. Ponadto uzyskano wyjaśnienia od firmy W., biura rachunkowego A. oraz od pracownika firmy "F." - pana S. C. Między innymi, na podstawie ww. dowodów ustalono, że faktury wystawione pomiędzy P. sp. z o.o. sp. komandytowa a PHPU J. dotyczą czynności, które nie zostały wykonane.

Zgromadzony w ten sposób materiał dowodowy został poddany wszechstronnej ocenie, a wnioski wyprowadzone z tej oceny są spójne, logiczne i zgodne z zasadami doświadczenia życiowego. Swobodna ocena dowodów oznacza, że organ podatkowy według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych oraz wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Rozpatrzeniu podlegają więc nie tylko poszczególne dowody odrębnie, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności. Istotny zatem staje się tzw. punkt widzenia, który w rozpatrywanej sprawie został przekonująco uzasadniony.

W ocenie Sądu organ pierwszej instancji miał podstawy do odmowy przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów, tj. wystąpienia do H. SA, do W. oraz do Sądu Rejonowego w W. XIII Wydział Gospodarczy KRS, oraz przesłuchania świadków (K. B. oraz kierowców zatrudnionych w W.), a także przesłuchania strony –J. G.

Na postawie art. 188 ustawy o.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innymi dowodami.

Przyczyną nie uwzględnienia przez organ wniosku o wystąpienie do H. SA (który świadczył usługi finansowe na rzecz P. sp. z o.o. sp. komandytowa, w tym usługi faktoringowe) celem pozyskania faktur VAT oraz załączonych do nich dokumentów (m.in. dowodów WZ) było stwierdzenie, iż bank nie dokonuje weryfikacji konkretnych transakcji pod kątem ich faktycznej realizacji, a opiera się wyłącznie na przedłożonych mu dokumentach, które stanowią podstawę wystawienia odpowiednich tytułów płatniczych. Natomiast w niniejszej sprawie zakwestionowano właśnie faktyczną realizację transakcji wynikających z faktur VAT wystawionych pomiędzy PHPU J., a P. sp. z o.o. sp. komandytowa. Ponadto, organ wskazał, że w toku postępowania kontrolnego nie kwestionowano faktu, że P. Sp. z o.o. Sp. komandytowa posiadała zawartą umowę faktoringową z H. SA oraz że Spółka ta wystawiła na rzecz PHPU J. faktury VAT. Wniosek w zakresie pozyskania faktur VAT wystawionych pomiędzy PHPU J., a P. sp. z o.o. sp. komandytowa nie zasługiwał na uwzględnienie z tego faktu, że przedmiotowe faktury VAT znajdowały się w aktach sprawy.

Przyczyną odmowy przeprowadzenia dowodu uzupełniającego z zeznań świadka K. B. było to, iż okoliczności wskazane we wniosku - dotyczące transakcji pomiędzy Skarżącym a Spółką P. - zostały już stwierdzone w toku przesłuchania K. B. w dniu [...].01.2016 r.

Z kolei wniosek strony o przesłuchanie pracowników W. odnośnie świadczenia usług transportowych z miejscem dostawy, bądź odbioru z/do PHPU J. (tj. na trasie G.) nie zasługiwał na uwzględnienie, gdyż z pisma z [...].02.2016 r. otrzymanego od firmy W. wynikało, że firma ta w okresie objętym postępowaniem, nie dokonywała ze Skarżącym żadnych transakcji.

Organ miał także podstawy do nie uwzględnienia wniosku Skarżącego o jego przesłuchanie w ramach dowodu uzupełniającego, bowiem był już w ramach postępowania kontrolnego dwukrotnie przesłuchiwany ([...] i [...] marca 2016 r.), w tym w zakresie wskazanym we wniosku. W toku tych przesłuchań Skarżący udzielił szczegółowych wyjaśnień w zakresie prowadzonej działalności w ramach PHPU J., w tym transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi przez Spółkę P.

Okoliczności wskazane we wniosku o wystąpienie do Sądu Rejonowego w W. XIII Wydział Gospodarczy KRS można było ustalić w oparciu o ogólnodostępne dane wynikające z Krajowego Rejestru Sądowego.

Na uwzględnienie nie zasługiwał ponowny wniosek Skarżącego z [...].07.2016 r. o wystąpienie do H. SA, do W., do Sądu Rejonowego w W. XIII Wydział Gospodarczy KRS oraz do Urzędu Skarbowego w P. (w celu uzyskania deklaracji VAT-7 Spółki P.), o przesłuchanie świadków (K. B. oraz kierowców zatrudnionych w W.), a także przesłuchanie strony – J. G. Okoliczności wskazane we wniosku - jak wynika z powyższego - zostały stwierdzone innymi dowodami.

Wskazać należy, że z przepisu art. 188 o.p. wynika, że organ podatkowy jest zobowiązany do gromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne dla ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne.

Rację ma organ wskazując, że opisane w uzasadnieniu decyzji organu pierwszej i drugiej instancji dowody zawierają w swej treści wszystkie informacje pozwalające na ustalenie stanu faktycznego. Wskazać również należy, że większość okoliczności wskazanych we wniosku została stwierdzona innymi dowodami, w tym m.in.: protokołem przesłuchania K. B. z dnia [...] stycznia 2016 r., pismem firmy W. z dnia [...] lutego 2016 r., protokołami przesłuchania J. G. z [...] i [...] marca 2016 r., danymi z Krajowego Rejestru Sądowego.

Ponadto, wskazać należy, że ewentualne pozyskanie deklaracji VAT-7 z Urzędu Skarbowego w P. dotyczących Spółki P. celem potwierdzenia, że spółka ta prowadziła działalność znacznych rozmiarów pozostałoby bez wpływu na rozstrzygnięcie zapadłe w przedmiotowej sprawie. Dane zawarte w deklaracjach VAT-7 (wobec braku dokumentacji źródłowej Spółki P.) nie mogłyby również potwierdzić tego, że sporne faktury dokumentują rzeczywiste transakcje, ani także tego, że podatek z tych faktur wynikający został przez Spółkę P. w deklaracjach VAT-7 uwzględniony.

Na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut dotyczący naruszenia art. 187 i 191 o.p., poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący zgromadzonego materiału dowodowego i naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, w tym w szczególności poprzez: błędne uznanie, że brak jest możliwości dokonania przez organ weryfikacji dokumentacji "dostawcy" podatnika, ustalenie niespójności w zeznaniach świadka K. B. i oparcie rozstrzygnięcia oraz ustaleń faktycznych na tych zeznaniach, błędną i sprzeczną z dowodami ocenę zeznań świadka K. B., błędne uznanie, że podatnik sprzedając towary parafinowe prowadził działalność nie objętą przedmiotem działalności wpisanym w ewidencji działalności gospodarczej, błędne uznanie, że wskazanie przykładowego sposobu załatwienia reklamacji jest reprezentatywne dla wszystkich reklamacji, niezależnie od rodzaju wad, a w konsekwencji błędne uznanie, że nie miały miejsca transakcje pomiędzy podatnikiem, a P. Sp. z o.o. Sp. komandytowa, udokumentowane fakturami VAT wystawionymi w okresie X-XII 2013 r.

W ramach przeprowadzonego postępowania kontrolnego organ pierwszej instancji nie mógł potwierdzić u kontrahenta J. G.- tj. w P. sp. z o.o. sp. komandytowej transakcji wynikających z zakwestionowanych faktur. W przedmiotowej sprawie wystąpiła obiektywna niemożność nawiązania kontaktu ze Spółką P. oraz pozyskania od niej dokumentów związanych z obrotem towarowym. Wynikało to z nieudzielania przez ten podmiot odpowiedzi na skierowane do niego wezwanie, czy też z braku dokumentacji księgowej pod wskazanym adresem. W kwestii dokonania weryfikacji dokumentacji w Spółce P. organ kontroli skarbowej podejmował stosowne czynności, które okazały się bezskuteczne.

Sąd zgadza się ze stanowiskiem organu, że nie można zgodzić się z zarzutem dotyczącym naruszenia przez organy zasady swobodnej oceny dowodów poprzez oparcie rozstrzygnięcia na zeznaniach K. B., które organ uznał za niespójne i nie mające oparcia w materiale dowodowym. Wskazać bowiem należy, że organ kontroli skarbowej poddał ocenie zeznania K. B. i m.in. na ich podstawie stwierdził, że faktury wystawione pomiędzy PHPU J. a P. Sp. z o.o. Sp. komandytowa, nie potwierdzają faktycznych zdarzeń gospodarczych. Wbrew twierdzeniem odwołującego ocena zeznań K. B. nie mogła wpłynąć na pominięcie ich jako dowodu w sprawie.

Odnosząc się zaś do zarzutu dotyczącego błędnego uznania przez organy, że Skarżący sprzedając towary parafinowe prowadził działalność nie objętą przedmiotem działalności wpisanym w ewidencji działalności gospodarczej, należy zauważyć, że w zaskarżonej decyzji organ pierwszej instancji w ogóle nie wypowiadał się w tej kwestii.

Na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut Skarżącego dotyczący błędnego uznania, że wskazany przez Skarżącego przykładowy sposób załatwienia reklamacji jest miarodajny dla pozostałych reklamacji.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że w toku przesłuchania Skarżącego w charakterze strony organ szczegółowo sprecyzował pytanie w zakresie występowania w miesiącach X-XII 2013 r., I-V 2014 r. i VII-XII 2014 r. reklamacji towarów nabywanych od P. sp. z o.o. sp. komandytowa. A zatem pytanie dotyczyło precyzyjnie zakrojonego przedziału czasowego, konkretnego podmiotu oraz towaru. J. G. zeznał, że nie pamięta, czy reklamowany był towar mający być przedmiotem rzekomej sprzedaży przez P. sp. z o.o. sp. komandytowa, czy towar rzekomo zakupiony przez ten podmiot. Jednocześnie, szczegółowo przedstawił mechanizm kontroli jakości towaru oraz metody reklamacji. Wyjaśnił, że w przypadku, gdy towar przyjeżdżał do J. mógł być on poddawany kontroli jakości polegającej na próbie palenia i barwie produktu. W przypadku, gdy kontrola jakości nie występowała, to Skarżący brał towar na własną odpowiedzialność i gdy stwierdził gorszą jakość nabytego towaru to nic z tym nie robił lub starał się wynegocjować niższą cenę na następnej dostawie (np. o 100 zł niżej na cenie tony produktu). Ponadto, Skarżący zeznał, że oceniał jakość nabytego towaru na bieżąco, najpóźniej do tygodnia. Czasami kupował towar gorszej jakości z uwagi na braki na rynku, bądź podtrzymanie relacji biznesowych z dostawcą.

W świetle takich zeznań Skarżącego organy miały podstawę do uznania za niewiarygodne, że wystawione w lipcu 2014 r. przez Spółkę P. faktury korygujące, w których wykazano obniżkę ceny o 1 975,00 zł na tonie parafiny (tj. o połowę wartości wynikającej z pierwotnej faktury VAT) dotyczyły faktur wystawionych 7 miesięcy wcześniej przez tę Spółkę na rzecz J. G. Mając na uwadze zeznania Skarżącego, że ewentualne reklamacje, jeżeli w ogóle miały miejsce, to następowały na bieżąco nie później niż w ciągu tygodnia od daty przyjęcia towaru oraz polegały na próbie negocjacji większych rabatów na przyszłych dostawach, trudno było uznać, że po przeszło pół roku uznano wadliwość nabywanych przez podatnika produktów.

Należy zgodzić się również z organem, że pozostałe ustalenia zawarte w decyzji organu pierwszej instancji (dotyczące wewnątrzwspólnotowej dostawy świec i wkładów na rzecz podmiotu francuskiego C.), które nie są przez podatnika kwestionowane w odwołaniu i skardze, są zgodne z przepisami prawa i znajdują swoje odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym.

Pomimo, tego że Skarżący zgodził się z tymi ustaleniami organu pierwszej instancji i złożył w tym zakresie korekty deklaracji VAT-7 za listopad i grudzień 2013 r., stwierdzić należy, że organ kontroli skarbowej miał obowiązek dokonania ustaleń w zakresie transakcji handlowych udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi na rzecz podmiotu C. w decyzji administracyjnej. Stosownie do treści art. 24 ust. 1 pkt 2 lit. c powołanej ustawy o kontroli skarbowej organ kontroli kończy postępowanie wynikiem kontroli, gdy kontrolowany złożył zgodnie z art. 14c ust. 2 deklarację korygującą obejmującą w całości stwierdzone nieprawidłowości. Mając na uwadze fakt, iż strona dokonała jedynie częściowej korekty deklaracji podatkowych, a nie korekty obejmującej całość stwierdzonych w protokole badania ksiąg nieprawidłowości, organ był zobowiązany do zakończenia postępowania decyzją.

Końcowo, odnosząc się do dokumentów przedłożonych na rozprawie, tj. wyciągu z protokołu kontroli podatkowej przeprowadzonej w Spółce P. w 2014 r. na okoliczność, że w okresie poprzedzającym dostawy w 2013 r. Spółka P. i K. B. – W. dysponowali środkami transportu, a także kopii porozumienia z [...] października 2013 r. pomiędzy P. sp. z o.o. sp. komandytowa, a Skarżącym i K. Z. na okoliczność, że Skarżący był dłużnikiem Spółki P. z tytułu wcześniejszych dostaw, a także, że kredyt kupiecki udzielony przez Spółkę determinował sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, Sąd uznał, że dokumenty te nie mogą stać się podstawą do zmiany oceny prawidłowości stanowiska organów w kontekście całego zebranego w sprawie materiału dowodowego. Po pierwsze dlatego, że nie zostały przedłożone w toku prowadzonych procedur administracyjnych, a po drugie dlatego, że w przypadku protokołu kontroli jest on poza zakresem czasowym przeprowadzonego postępowania, a w przypadku porozumienia brak jest wspólnego związku z transakcjami wykazanymi w decyzji, z których wynika, że to Spółka P. dokonywała wpłat na konto Skarżącego, który z powrotem te środki przelewał.

W tym stanie rzeczy, uznając za chybione zarzuty skargi i stwierdzając brak innych naruszeń prawa warunkujących uchylenie zaskarżonej decyzji, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).