Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 734/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2011-02-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 6 pkt 2, art. 7 ust. 1, art. 108 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 2 ust. 1, art. 14 ust. 1, art. 203
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
article: art. 14k, art 14m
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Kręcisz, Sędziowie NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk,, WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), Protokolant Asystent sędziego Monika Bartmińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 lutego 2011 r. sprawy ze skargi "A" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2008 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz "A" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w L. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

I SA/Lu 734/10

UZASADNIENIE

1. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]2010 r., określającą Spółce / "A" w L. / zobowiązanie w podatku od towarów i usług za listopad 2008 r. w wysokości 2.149 zł.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie między innymi produkcji i sprzedaży kostki brukowej, krawężników i obrzeży, bloczków betonowych oraz prefabrykatów betonowych. W listopadzie 2008 r. sprzedała kostkę brukową, palety, usługi transportowe na rzecz firmy "B", [...] Z., ul. [...] oraz na rzecz firmy "C", [...] W., ul. [...]. Spółka nie otrzymała od tych podmiotów należności objętych fakturami: (S) FS-805/08/L, FS-133/08/SU, (S) FS-802/08/L, FS-132/08/SU. Podjęła bezskuteczne próby windykacji tych należności. Następnie zawiadomiła Policję o próbie wyłudzenia towaru. Z dokumentów uzyskanych od Policji / postanowienie w przedmiocie dowodów rzeczowych z dnia 3.03.2009 r. i postanowienie o umorzeniu śledztwa z dnia 15.06.2009 r. / wynika, że te firmy / nabywcy / nie istnieją. Wszystkie dane identyfikujące te firmy / imiona, nazwiska, adresy / są fikcyjne. Te ustalenia potwierdziły kontrole krzyżowe przeprowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. i Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. Policja, w rezultacie przeprowadzonych czynności, przekazała Spółce 272 palety kostki brukowej, sprzedanej na podstawie wymienionych faktur. Odzyskany towar o wartości netto 64.968 zł i podatek VAT 14.292,96 zł został wprowadzony do ewidencji magazynowej Spółki i ponownie sprzedany innym nabywcom w kwietniu i maju 2009 r. W grudniu 2009 r. Spółka dokonała korekty deklaracji VAT-7 za listopad 2008 r. Zmniejszyła kwoty sprzedaży opodatkowanej stawką 22% i kwoty podatku należnego o te wartości. Wskazała, że przyczyną korekty był zwrot towaru przez Policję. Spółka do wymienionych faktur sprzedaży nie wystawiła faktur korygujących. Takie działanie Spółki było niezgodne z indywidualną interpretacją Ministra Finansów, wydaną Spółce w dniu 27.10.2009 r.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej Spółka naruszyła art. 29 ust. 4a oraz art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług / Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. – ustawa VAT /. W okolicznościach sprawy nie ma zastosowania art. 6 ust. 2 ustawy VAT, który obejmuje tylko takie czynności, które nie mogą być w ogóle dokonywane i nie powinny być przedmiotem opodatkowania. Nie ma znaczenia rozróżnienie czynności na legalne i nielegalne z wyjątkiem tych, w przypadku których nie jest możliwa jakakolwiek konkurencja między sektorem legalnym a nielegalnym oraz mających za przedmiot towary, które nie mogą być w ogóle wprowadzone na rynek do obrotu publicznego / za stanowiskiem w sprawach: C-3/97, C-455/98, C-294/82, C-289/86 oraz w literaturze przedmiotu: A. Bartosiewicz i R. Kubacki, VAT, Komentarz, Lex, 2009, wyd. III do art. 6 /. Czynności wykazane przez Spółkę w fakturach podlegają przepisom ustawy VAT, bo nawet prawnie nieskuteczna czy nieważna czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli odpowiada w swojej istocie takim samym czynnościom wykonywanym skutecznie przez podatników. Spółka nie otrzymała zapłaty, dane kontrahenta okazały się fikcyjne. Jednak sama dostawa miała miejsce i została udokumentowana fakturami. Nie można zgodzić się ze Spółką, że dokonanie dostawy i wystawienie faktury było wynikiem przestępstwa. Dopiero po transakcji sprzedaży okazało się, że kontrahent Spółki podał fikcyjne dane, nie uiścił zapłaty za towar. Zdarzenie gospodarcze w postaci dostawy towarów zaistniało. Faktury wprowadzono do obrotu prawnego. Sprzedaż została dokonana zgodnie z wszelkimi wymogami prawnymi i spełnia warunki do uznania ją za sprzedaż w rozumieniu ustawy VAT. Transakcja przeprowadzona prawidłowo w rozumieniu ustawy VAT, udokumentowana fakturą, podlega opodatkowaniu.

W tych okolicznościach ma zastosowanie art. 108 ust. 1 ustawy VAT. Zakwestionowane faktury zostały wprowadzone do obrotu prawnego przez doręczenie kontrahentowi, adresatowi faktur. Spółka nie posiada ich oryginałów. Wystawienie faktury z wykazanym w niej podatkiem należnym to źródło powstania obowiązku zapłaty podatku wykazanego w fakturze. Regulacja zawarta w art. 108 ustawy VAT jest zgodna z art. 203 Dyrektywy 2006/112/WE. Wynika ze szczególnej roli faktury we wspólnym systemie VAT. Wynika z faktu, że dla podatnika otrzymującego fakturę staje się ona zwykle podstawą do obniżenia podatku należnego czy wręcz do żądania zwrotu podatku. "W przypadku wystawienia faktury zawierającej wykazaną kwotę podatku, nawet jeżeli faktura taka nie ma odzwierciedlenia w stanie faktycznym, istnieje istotne ryzyko, że adresat takiej faktury potraktuje wykazany w niej podatek jako podatek naliczony podlegający odliczeniu, a władze skarbowe nie wykryją tej nieprawidłowości, zobowiązanie wystawcy faktury do zapłaty podatku bez względu na jego związek z czynnością opodatkowaną stanowi swego rodzaju ograniczenie możliwości dokonywania nadużyć prawa do odliczenia podatku." / por. J. Fornalik, Dyrektywa VAT, pod red. K Sachsa, R. Namysłowskiego /.

Z art. 96 ust. 13 ustawy VAT wynika, że Spółka miała możliwość sprawdzenia swoich kontrahentów. Zaniechaniem tej czynności naraziła się na podatkowe konsekwencje, przewidziane prawem.

2. Spółka złożyła skargę na ostateczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. Zarzuciła naruszenie art. 6 ust. 2 ustawy VAT przez przyjęcie, że przepisy tej ustawy stosuje się do czynności dostawy i wystawienia faktury, dokonanych w wyniku doprowadzenia przez inne osoby do niekorzystnego rozporządzenia mieniem za pomocą wprowadzenia w błąd. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Uzasadniała, że stan faktyczny przyjęty przez Dyrektora Izby Skarbowej nie jest sporny. W tych okolicznościach decyzja organu podatkowego pierwszej instancji i zaskarżona zostały wydane z naruszeniem art. 6 ust. 2 ustawy VAT. Opodatkowane zdarzenie stanowi w istocie przestępstwo. Zachowanie osób, które posługując się fałszywymi danymi, zamówiły dostawę towarów z odroczonym terminem płatności, a następnie nie zapłaciły za dostawę, dostarczone towary miały zamiar przywłaszczyć, stanowi przestępstwo oszustwa / art. 286 § 1 Kodeksu karnego /. Osoby podające się za kontrahentów, nabywców, w celu osiągnięcia korzyści majątkowej doprowadziły Spółkę do niekorzystnego rozporządzenia własnym mieniem przez wprowadzenie w błąd. Popełnienie takiego przestępstwa stwierdziła Policja, a prowadzone postępowanie karne zostało umorzone wobec niewykrycia sprawców. W tych okolicznościach nie doszło do dostawy towarów / w spornym zakresie /, bo towary zostały zwrócone Spółce przez Policję. W konsekwencji nie mogło dojść do zaburzenia konkurencji. Faktury wprowadzone przez Spółkę do obrotu nie posłużą nikomu do obniżenia podatku należnego o podatek w nich wykazany, bo opiewają na nieistniejące podmioty. Po zwrocie towarów faktury zostały anulowane. Z celowościowego punktu widzenia w ustalonym stanie faktycznym nie ma zastosowania art. 108 ustawy VAT. Celem tego przepisu jest wyeliminowanie ryzyka odliczenia podatku naliczonego przez otrzymującego fakturę w sytuacjach, w których nie towarzyszy odliczeniu obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług u wystawcy faktury. W okolicznościach rozpatrywanej sprawy w fakturach figuruje jako nabywca podmiot nieistniejący / fikcyjny /. Dlatego nie ma żadnego zagrożenia, że anulowane przez Spółkę faktury posłużą komukolwiek do odliczenia podatku naliczonego w nich wykazanego. Spółka domaga się wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy towarów zwróconych przez Policję. Wskazała stanowisko prawne w sprawach: I SA/Kr 1264/09; I SA/Łd 1521/08, I SA/Ol 443/07. Z tego stanowiska prawnego wyprowadzała zakaz opodatkowania czynności, stanowiących przestępstwa.

3. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko, argumenty prawne, przedstawione w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

4. Zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu.

5. Stan faktyczny przyjęty u podstaw zaskarżonej decyzji nie był kwestionowany. Został przyjęty u podstaw sądowej kontroli legalności.

W tym stanie faktycznym Spółka wykonała dwa zamówienia na dostawę kostki brukowej dla firm: "B" i "C". W wykonaniu tych zamówień towar został dostarczony do miejsc wskazanych przez zamawiających. Towar został odebrany przez zamawiających. Umówiony termin płatności był odroczony. Spółka z towarem przekazała faktury, dokumentujące dostawę towaru. Pomimo upływu terminu płatności, cena nie została zapłacona. Spółka podjęła próby nawiązania kontaktu z nabywcami towaru i uzyskania zapłaty, które okazały się nieskuteczne. W następstwie powiadomiła Policję. W wyniku czynności Policji Spółka odzyskała część towaru. Przekazane faktury nie zostały odzyskane. Policji nie udało się wykryć sprawców i z tego powodu śledztwo zostało umorzone. Towary zwrócone Spółce przez Policję zostały wprowadzone do ewidencji magazynowej i sprzedane w późniejszych okresach rozliczeniowych podatku od towarów i usług. Następnie Spółka dokonała korekty deklaracji podatku od towarów i usług za listopad 2008 r. o wartość sprzedaży towarów zwróconych przez Policję. Deklaracja korygująca została zakwestionowana przez organ podatkowy.

6. Co do zasady ma rację Dyrektor Izby Skarbowej kiedy stwierdza, że transakcje w obrocie gospodarczym, mające za przedmiot kostkę brukową nie są objęte wyłączeniem z art. 6 pkt 2 ustawy VAT. Jednak w okolicznościach rozpatrywanej sprawy podatkowej tylko ta konstatacja nie przemawia za legalnością zaskarżonej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej pominął, że art. 6 pkt 2 ustawy VAT stanowi o czynnościach, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Prawidłowa wykładnia art. 6 pkt 2 ustawy VAT prowadzi do stanowiska, że przepis ten obejmuje wyłączeniem czynności, które noszą jedynie zewnętrzne znamiona czynności z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, gdy w rzeczywistości stanowią działania wykluczone ze sfery swobody umów.

7. Stosownie do art. 2 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej / Dz.Urz.UE.L. Nr 347, s.1 ze zm. / opodatkowaniu VAT podlegają transakcje, w tym pod lit. a/ odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze. Stosownie do art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE co do zasady dostawa towarów oznacza przeniesienie prawa do rozporządzenia rzeczą jak właściciel. W prawie krajowym dostawę towarów co do zasady definiuje art. 7 ust. 1 ustawy VAT. Wykładnia pojęcia dostawy towarów w prawie krajowym / w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy VAT / powinna uwzględniać brzmienie i cel Dyrektywy 2006/112/WE.

Nie może być mowy o transakcji jeżeli przekazywanie towarów nie odbywa się w ramach stosunku prawnego rozumianego w sposób właściwy dla prawa podatkowego / z odejściem od zasad rządzących prawem zobowiązań /. Z tego stosunku prawnego muszą wynikać prawa i obowiązki każdej ze stron. Stosunek prawny, którego istnienie jest warunkiem uznania, że dochodzi do zaistnienia opodatkowanej transakcji należy oceniać w świetle ekonomicznych skutków do jakich prowadzi między uczestnikami. Istotne jest aby jeden uczestnik tego stosunku czuł się wobec drugiego zobowiązany do wykonania świadczenia, drugi z nich oczekiwał wykonania tego świadczenia na swoją korzyść i aby te oczekiwania były uzasadnione konsensusem, do jakiego doszło między stronami. Prawna ważność, skuteczność nie ma znaczenia. Brak stosunku prawnego wyklucza stwierdzenie, że doszło do czynności opodatkowanej w postaci transakcji, nawet jeżeli zewnętrzne znamiona mogą świadczyć o wykonywaniu takiej czynności. Dostawca towaru zgodnie z osiągniętym, zawartym konsensusem czuje się zobowiązany do wydania towarów i uprawniony do uzyskania zapłaty, na warunkach objętych tym konsensusem kontrahentów. Nabywca czuje się zobowiązany do zapłaty za towar i uprawniony do przyjęcia towaru, na warunkach objętych tym konsensusem kontrahentów.

W tym stanie prawnym opodatkowanie podatkiem od towarów i usług co do zasady ma u podstaw transakcję. Transakcja zakłada istnienie stosunku umownego, istnienie relacji między dwoma podmiotami, które zgodnym zamiarem obejmują określone świadczenie, określone zachowanie jednego podmiotu w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa na rzecz drugiego, ich wzajemne prawa i obowiązki. Definiowanie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług co do zasady jako transakcji oznacza, że określone działanie, zachowanie podatnika w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa na rzecz drugiej strony transakcji, kontrahenta, ma być objęte zgodnym zamiarem stron transakcji, kontrahentów, wyrażonym w ich oświadczeniach woli. Oświadczenia woli stron transakcji mają określać przedmiot świadczenia, zakres świadczenia, warunki świadczenia, jego wykonawcę i adresata. / Por. szerzej: Dyrektywa VAT 2006/112/WE pod red. J. Martiniego, UNIMEX 2010 r. do powołanych przepisów /.

Przy takiej wykładni czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług / w tej sprawie jest istotny art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT / zgodne oświadczenia woli Spółki i jej kontrahenta są podstawą oceny prawnej, kwalifikacji podatkowoprawnej zdarzenia zaistniałego w obrocie gospodarczym, dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

8. W niespornym stanie faktycznym ustalonym przez organ podatkowy i przyjętym u podstaw sądowej kontroli legalności nie miała miejsca sprzedaż, dostawa towaru rozumiana jako transakcja, której treść nadaje konsensus kontrahentów. Spółka działała z zamiarem odpłatnego przeniesienia własności towaru na nabywcę w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa, prowadzonej działalności handlowej. Nabywca z takim zamiarem nie działał. Pozorował swoim zachowaniem status kontrahenta w obrocie gospodarczym w celu doprowadzenia Spółki do wydania towaru z jej uszczerbkiem majątkowym. W rzeczywistości nie występował jako uczestnik stosunku prawnego, strona transakcji w obrocie gospodarczym. Wyraził wolę otrzymania towaru pod tytułem własności, ale nie podjął rzeczywistego zobowiązania zapłaty za otrzymany towar. Stworzył jedynie pozory zawierania transakcji w ramach działalności gospodarczej dla uwiarygodnienia swej pozycji kontrahenta, dla doprowadzenia Spółki do niekorzystnego rozporządzenia mieniem. Taki nabywca to w istocie rzekomy kontrahent. W tym stanie faktycznym Spółka i rzekomy kontrahent / kontrahenci / nie działali w zgodnym zamiarze, który konstytuuje transakcję, nadaje jej treść.

Dla prawidłowej oceny prawnej stanu faktycznego rozstrzygający był zamiar towarzyszący zdarzeniu, natomiast nie późniejszy moment, w którym Spółka dowiedziała się o rzeczywistym zamiarze rzekomego kontrahenta. Okoliczność, że Spółka powzięła wiedzę o rzeczywistym zamiarze rzekomego kontrahenta po wydaniu towaru, wystawieniu faktury, przed uzyskaniem zapłaty, sama nie podważa rzeczywistego zamiaru, w jakim działali rzekomi kontrahenci Spółki / rzeczywistym zamiarem nie było odpłatne nabycie towaru /. Okoliczność, że rzeczywisty zamiar rzekomych kontrahentów został ujawniony po wydaniu towaru, po wystawieniu faktur, sama nie uzasadnia twierdzenia, że mamy do czynienia z opodatkowaną transakcją. Późniejsze ujawnienie okoliczności, że nabywcy to podmioty nieistniejące, że nie ma możliwości uzyskania zapłaty za towar, że tylko część towaru można odzyskać, należało postrzegać jedynie jako podstawę stwierdzenia przez Spółkę, że nie doszło do dostawy towarów, czynności opodatkowanej rozumianej jako transakcja; że tylko zamiarem Spółki była dostawa towarów; że rzeczywistym zamiarem rzekomych kontrahentów nie było odpłatne nabycie towarów; że tylko zewnętrzne znamiona transakcji nie odpowiadały rzeczywistej treści zamiaru rzekomych kontrahentów. W tym zakresie należy podzielić zasadność toku argumentacji Spółki.

W dotychczasowym postępowaniu Dyrektor Izby Skarbowej nie wykazał, by rzekomy nabywca towaru miał działać w rzeczywistym zamiarze odpłatnego nabycia towaru i dopiero później ten zamiar zmienił. W tych okolicznościach, przy tym uzasadnieniu nie ma racji Dyrektor Izby Skarbowej, kiedy stwierdza, że doszło do dostawy towaru. Z okoliczności kiedy Spółka uzyskała wiedzę o rzeczywistym zamiarze rzekomych kontrahentów Dyrektor Izby Skarbowej wyprowadził wnioski, które nie mają potwierdzenia w zgromadzonych dowodach i ustaleniach faktycznych, przez to są dowolne na tym etapie postępowania.

Interpretację indywidualną, jej treść i skutki, Dyrektor Izby Skarbowej powinien odnieść do art. 14k do art 14m o.p. i ocenić w kontekście tych unormowań.

9. Dla zastosowania art. 108 ust. 1 ustawy VAT nie wystarczy sytuacja, w której rzekomy kontrahent Spółki w rzeczywistości działa w zamiarze wykluczonym ze sfery swobody umów / pozostającym poza sferą zawierania transakcji w obrocie gospodarczym /, dla zrealizowania tego zamiaru stwarza jedynie pozory zawarcia transakcji i tylko dla zachowania tych pozorów, dla uwiarygodnienia swego statusu kontrahenta w obrocie gospodarczym, doprowadza Spółkę do wystawienia faktury. Zakres stosowania art. 108 ust. 1 ustawy VAT jest wyznaczony brzmieniem i celem art. 203 Dyrektywy 2006/112/WE. / Por. szerzej Dyrektywa VAT 2006/112/WE pod red. J. Martiniego, UNIMEX 2010 r. do powołanego przepisu /. Tym celem jest wyeliminowanie ryzyka osiągania nieuzasadnionych korzyści podatkowych, wynikających z odliczenia przez odbiorców takich faktur kwot wykazanych błędnie jako podatek VAT / gdy po stronie wystawcy nie powstał obowiązek zapłaty tej kwoty jako podatku VAT /. Nieuzasadniona korzyść podatkowa jest powiązana wyłącznie z wystawieniem faktury i wykazaniem w niej kwoty, która podlega odliczeniu a nie jest podatkiem VAT. Unormowanie art. 108 ust. 1 ustawy VAT należy postrzegać jako instrument gwarantujący realizację zasady neutralności VAT. W tej części należy zgodzić się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej. Jednak tej treści stanowisko prawne Dyrektor Izby Skarbowej w sposób nieadekwatny odniósł do niespornego stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy podatkowej.

W dotychczasowym postępowaniu Dyrektor Izby Skarbowej nie wyjaśnił w czym upatruje istnienie ryzyka nieuprawnionego odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez Spółkę. W tych fakturach figuruje jako nabywca podmiot fikcyjny, nieistniejący, który nie składał deklaracji dla podatku od towarów i usług, nie odliczał kwot podatku naliczonego. Dyrektor Izby Skarbowej nie wyjaśnił w czym upatruje związek między wystawieniem faktury przez Spółkę z wykazanym w niej podatkiem a uzyskaniem nieuzasadnionych korzyści podatkowych przez rzekomego kontrahenta. Dotychczas ustalony stan faktyczny wskazuje, że działania rzekomych kontrahentów nie zmierzały do uzyskania nieuzasadnionych korzyści podatkowych / przez niezasadne odliczenie czy zwrot podatku /. Wskazuje, że te działania zmierzały do uzyskania korzyści majątkowych przez objęcie we władanie cudzych rzeczy. Uzyskanie faktur było wpisane w zrealizowanie tego właśnie zamiaru. Dyrektor Izby Skarbowej nie wyjaśnił dlaczego organ podatkowy miałby być pozbawiony możliwości stwierdzenia nieuprawnionego odliczenia podatku wykazanego w fakturach, w których jako nabywca figuruje podmiot nieistniejący, który sam tego odliczenia nie dokonuje. Podsumowując, na dotychczasowym etapie postępowania Dyrektor Izby Skarbowej nie wykazał, by w ustalonych okolicznościach wystawienie faktur przez Spółkę skutkowało istnieniem ryzyka uzyskania nieuzasadnionych korzyści podatkowych przez otrzymującego. Istnienie takiego ryzyka warunkuje istnienie obowiązku zapłaty kwoty, która wynika tylko z faktury, nie wynika z obowiązku podatkowego. Zastosowanie rozważanej instytucji każdorazowo jest uwarunkowane zasadnym przyjęciem / wykazaniem / istnienia ryzyka uszczuplenia należności podatkowych przez wystawienie faktury i wprowadzenie jej do obrotu.

Dyrektor Izby Skarbowej, stwierdził, że Spółka nie dokonała korekty faktur wystawionych rzekomym kontrahentom. Tego stwierdzenia nie odniósł do zakresu prawa korekty faktur, przewidzianego rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług / Dz. U. Nr 95, poz. 798 dla stanu prawnego obowiązującego do końca listopada 2008 r.; w stanie prawnym od 1 grudnia 2008 r. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm. /. Dyrektor Izby Skarbowej pominął, że co do zasady prawo korekty faktur dotyczy faktur wystawionych w obrocie gospodarczym / w warunkach swobody umów /. W tej kwestii nie można pomijać stanowiska Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej / zgodnie z nomenklaturą przyjętą w związku z wejściem w życie Traktatu z Lizbony – w dalszych rozważaniach Trybunał / w sprawie C-454/98, w której Trybunał wskazuje na konieczność respektowania w krajowym porządku prawnym prawa podatnika korekty faktur wystawionych w warunkach art. 203 Dyrektywy VAT 2006/112/WE, gdy zostało całkowicie wyeliminowane ryzyko uszczuplenia należności podatkowych. Wymaga tego zasada neutralności. Tej treści stanowisko prawne z kolei implikuje stwierdzenie, że okoliczność, że krajowy prawodawca nie przewidział w określonych sytuacjach reżimu prawnego anulowania / korekty / faktury sama nie może prowadzić do nakładania obowiązku zapłaty kwot, niepowiązanych z obowiązkiem podatkowym, ponad treść i cel przepisu prawa krajowego art. 108 ust. 1 ustawy VAT, wykładanego i stosowanego w sposób zgodny z treścią i celem prawa wspólnotowego art. 203 Dyrektywy 2006/112/WE, przy uwzględnieniu orzecznictwa Trybunału / por. szerzej C-342/87, C-566/07 /.

10. Z tych względów zaskarżona decyzja podlegała uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ i c/ przy zastosowaniu art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. /. Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 i art. 205 § 2 – 4 tej ustawy.