Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 514/09
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2009-08-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 146 par. 1, art. 152
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 169 par. 1 w zw. z art. 14h
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (sprawozdawca), Sędzia WSA Hieronim Sęk, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 sierpnia 2009 r. sprawy ze skargi O.. Sp. z o.o. z siedzibą w P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz O. Sp. z o.o. z siedzibą w P. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z 1 września 2008 r. uzupełnionym pismem z dnia 6 października 2008 r. O. Sp. z o.o. (zwana dalej "Skarżącą" albo "Spółką") zwróciła się do Ministra Finansów - organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w W. - o wydanie interpretacji indywidualnej.

We wniosku Skarżąca przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest właścicielem kilku nieruchomości, które w 1997 roku wydzierżawiła. Umowy przewidywały również świadczenie usług związanych z korzystaniem z nieruchomości. Dzierżawca w nieruchomościach tych zaprzestał prowadzenia bezpośredniej działalności gospodarczej w 2005 roku, przy czym z jednej z nich całkowicie zaprzestał korzystać. W związku z przekształceniami własnościowymi po obu stronach umów zaistniał spór prawny odnoszący się do treści umów, podstaw prawnych korzystania przez Dzierżawcę z przedmiotowych nieruchomości, zakresu świadczonych usług oraz zasad wzajemnych rozliczeń z tych tytułów. Mimo sporu Spółka wystawiała faktury VAT dotyczące dzierżawy przedmiotowych nieruchomości i świadczonych usług oraz rozliczała je w bieżących rozliczeniach podatku od towarów i usług płacąc należny podatek od towarów i usług. Dzierżawca rzeczonych faktur nie przyjmował i odsyłał je do Spółki.

Ostatecznie w związku z przedłużającymi się procesami sądowymi strony zawarły ugodę w zakresie wszelkich wzajemnych relacji nawiązanych w dowolnej formie, wszelkich roszczeń powstałych i mogących w przyszłości powstać związanych z przedmiotowymi nieruchomościami. Mocą tej ugody strony zobowiązały się do wycofania wszelkich pozwów i zawarcia ugod sądowych celem zakończenia się toczących postępowań sądowych. Jednocześnie strony wzajemnie zrzekły się dochodzenia obecnie i w przyszłości roszczeń objętych ugodą. Ugodą uregulowano podstawy prawne korzystania z dzierżawionych nieruchomości oraz sposób wzajemnego rozliczenia. Dzierżawca potwierdził, że w okresie od grudnia 2005 roku do marca 2007 roku dzierżawił od Spółki wskazane części nieruchomości wraz z infrastrukturą, które wchodziły w skład Bazy w M. oraz Bazy w S. Strony ustaliły wynagrodzenie Spółki z tego tytułu w łącznej wysokości 2.550.000 zł brutto (tj. kwota ta obejmuje należny podatek od towarów usług). Spółka potwierdziła, że w okresie od grudnia 2005 roku do marca 2007 roku nie świadczyła na rzecz Dzierżawcy na terenie tychże Baz innych niż dzierżawa usług, jak również że Dzierżawca nie korzystał w tym okresie z Bazy w NWW.

Postanowiono również, że Spółka ponownie dostarczy wystawione w okresie od dnia 12 października 2005 roku do dnia 11 czerwca 2007 roku, odesłane przez Dzierżawcę, faktury dotyczące Baz w M., S. i NWW. wraz z korektami wartości tych faktur do zera. Korekta faktur miała być dokonywana po podpisaniu ugod sądowych. Strony ustaliły, iż w terminie 7 dni od odebrania danej faktury korygującej Dzierżawca odeśle zwrotnie do Spółki kopie faktur korygujących podpisane czytelnie przez umocowane do tego osoby.

Ugoda przewidywała ponadto, że Spółka po podpisaniu ugod sądowych wystawi nowe faktury z tytułu dzierżawy Bazy w S. za okresy: grudzień 2005 roku, od stycznia do grudnia 2006 roku oraz od stycznia do marca 2007 roku z terminem płatności 14 dni od daty wystawienia, na łączną kwotę 2.450.000,00 PLN brutto; w tym za grudzień 2005 roku na kwotę 153.000,00 PLN brutto, za okres od stycznia do grudnia 2006 roku na kwotę 1.837.00000 PLN brutto, a za okres od stycznia do marca 2007 roku na kwotę 460.000,00 PLN brutto. Tytułem dzierżawy Bazy w M. Spółka zobowiązała się wystawić po podpisaniu ugod sądowych faktury za okresy: IV kwartału 2006 roku oraz I kwartału 2007 roku z terminem płatności 14 dni od daty wystawienia, na łączną kwotę 100.000,00 PLN brutto; przy czym za okres IV kwartału 2006 roku na kwotę 70.000,00 PLN brutto, a za okres I kwartału 2007 roku na kwotę 30.000,00 PLN brutto. Spółka potwierdziła, że w okresie od grudnia 2005 roku do marca 2007 roku Dzierżawca nie korzystał z Bazy w NWW.

Skarżąca podała, że ustalone ugodą wynagrodzenie za dzierżawę przedmiotowych nieruchomości jest niższe niż wynikające z wystawianych w okresie od 12 października 2005 roku do 11 czerwca 2007 roku faktur.

W związku z powyższym zadano pytania czy:

• korekta faktur VAT do "zera" wystawionych na podstawie nieistniejącego stosunku prawnego, a następnie wystawienie prawidłowych faktur dokumentujących mającą miejsce dzierżawę jest prawidłowe;

• Spółka będzie uprawniona do uwzględnienia faktur korygujących do "zera" w miesiącu, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę;

• uwzględnienie prawidłowo wystawionych faktur VAT na podstawie przedmiotowej ugody nastąpi zgodnie z terminem określonym w ugodzie.

Zdaniem Skarżącej w spornym okresie wzajemne relacje Spółki oraz Dzierżawcy w zakresie dzierżawy nieruchomości oraz świadczonych usług nie były jasno uregulowane, co przekładało się na wątpliwości co do zasadności wystawiania faktur VAT. Po pierwsze istniały wątpliwości co do tego, kto jest podmiotem umów i na rzecz kogo powinny być wystawiane faktury VAT oraz kto jest zobowiązany do ich uregulowania. Następnie strony nie zgadzały się co do tego, jakiego charakteru i czy w ogóle świadczone są usługi. Strony nie zgadzały się również w kwestii wysokości wynagrodzenia.

Skarżąca argumentowała, że powyższe okoliczności oraz treść art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), a nadto przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) w szczególności § 9 tego rozporządzenia, pozwalają uznać, że niemożliwe było prawidłowe wystawienie faktur VAT dokumentujących te czynności. Wskazane przepisy bowiem nakazują wystawienie faktury stwierdzającej dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, a także między innymi NIP nabywcy i sprzedawcy, nazwę usługi, jednostkę miary i rodzaj wykonanych usług, cenę jednostkową usługi bez podatku, wartość wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż. Skoro więc nie wszystkie elementy niezbędne do wystawienia faktury VAT były znane nie można było wystawić prawidłowej faktury VAT.

Skarżąca dowodziła, że na mocy zawartej ugody strony ponownie uregulowały wzajemne stosunki, a przede wszystkim ustaliły treść łączącego je stosunku prawnego wraz z zasadami jego rozliczenia uchylając wszelkie poprzedzające tę ugodę porozumienia i uzgodnienia, zarówno pisemne jak i ustne. Oznacza to według Skarżącej, iż odpadła podstawa wystawienia przez Spółkę w okresie od 12 października 2005 roku do 11 czerwca 2007 roku faktur VAT. Tym samym niezbędnym stało się wyeliminowanie ich z obrotu prawnego. Pozostawienie powyższych faktur w obrocie oznaczałoby, iż przedmiotowe faktury dokumentują czynności - usługi, które nigdy nie zostały wykonane, ponadto niemające oparcia w jakiejkolwiek podstawie.

Zdaniem Skarżącej wyeliminowanie błędnych faktur jest możliwe albo poprzez "anulowanie" faktury bądź poprzez korektę faktury do "zera". Pierwsza możliwość w niniejszym przypadku nie jest dopuszczalna, gdyż przedmiotowe faktury VAT zostały wprowadzone do obrotu, bowiem Spółka ujmowała wszystkie wystawiane faktury w bieżących rozliczeniach dla potrzeb podatku od towarów i usług. Pozostaje zatem jedynie skorygowanie przedmiotowych faktur do "zera".

Skarżąca podniosła, że do takich wniosków dochodzi się również analizując stanowisko prezentowane przez Ministerstwo Finansów, wyrażone w piśmie z dnia 08 czerwca 1996 roku znak PP1-7201-220/95/ER, gdzie zostało wyjaśnione, że "jeżeli do realizacji umowy sprzedaży nie doszło, wystawione dokumenty (oryginał i kopie faktury VAT) należy anulować (np.: poprzez dokonanie na nich adnotacji uniemożliwiających ich powtórne wydanie) i zachować w aktach". Nie jest to oczywiście uregulowane i przewidziane przez żadne przepisy, niemniej jednak jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 grudnia 2000 r. sygn. akt III SA 1715/99 "możliwość anulowania faktur (...), mimo że nie jest dopuszczona wyraźnie przez ustawę o VAT, należy zaaprobować jako praktyczną i realną drogę wycofania się podatnika z błędnego wystawienia dokumentu rozliczeniowego. Jednak powinna ona dotyczyć wyłącznie tych dokumentów rozliczeniowych (...), które nie zostały wprowadzone przez podatnika do obrotu prawnego (...) Natomiast w przypadku wprowadzenia takich dokumentów do obrotu prawnego, pozostaje jedynie możliwość dokonania korekt faktur (...) na zasadach określonych przepisami."

Według Skarżącej, jeżeli w obrocie prawnym nie funkcjonują przedmiotowe błędne faktury, gdyż zostały skorygowane do "zera", a jednocześnie ugoda wykreowała pomiędzy stronami nowy stosunek prawny konieczne jest wystawienie faktur VAT, które będą realizacją i urzeczywistnieniem wykonanych usług, określonych w ugodzie. Ugoda kształtuje bowiem na nowo stosunek prawny między stronami, w szczególności określa podstawowe elementy umowy (podmiot, przedmiot, cenę). Co spełnia przesłanki określone w art. 106 ust. 1 ustawy o VAT oraz § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r.

W rezultacie skorygowania faktur do "zera" Spółce będzie przysługiwało prawo do uwzględnienia powyższych faktur korygujących zgodnie z § 16 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w miesiącu, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Obowiązana będzie odprowadzić należny podatek od towarów i usług (ujęcie i uwzględnienie w bieżącej deklaracji VAT-7) wynikający z wystawianych prawidłowo faktur zgodnie z powstaniem obowiązku podatkowego w oparciu o art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT, czyli z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie (w niniejszym przypadku w terminie określonym w ugodzie, czyli 14 dni od daty wystawienia faktury).

Interpretacją indywidualną z dnia [...] listopada 2008 r. Minister Finansów stwierdził, że stanowisko Skarżącej, przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku od towarów i usług w zakresie fakturowania świadczonych usług – jest nieprawidłowe.

W uzasadnieniu stanowiska przywołał treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 106 ust. 1 i ust. 3 oraz art. 108 ust. 1 ustawy o VAT i stwierdził, że podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub usługi oraz w przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego. Przywołał treść art. 108 ust. 1 ustawy o VAT - w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Według organu wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie w/w dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Podniósł, że jak wynika z treści wniosku przedmiotowe faktury VAT zostały wprowadzone do obrotu, bowiem Spółka ujmowała wszystkie wystawiane faktury w bieżących rozliczeniach dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz przekazywała je usługobiorcy. Fakt zwrotu przedmiotowych faktur potwierdza wyłącznie okoliczności prawno-faktyczne z tymi dokumentami związane i nie pozwala uznać, że dokumenty te nie zostały wprowadzone do obrotu gospodarczego. Nie zachodzi zatem możliwość wyeliminowania takich faktur z obrotu poprzez ich anulowanie.

Organ wskazał, że jak wynika z okoliczności przestawionych we wniosku Spółka świadczy usługi dzierżawy budynków, których jest właścicielem. Świadczenie usług odbywa się na podstawie umów zawartych w roku 1997r. Z powodu sporu prawnego należności za faktury za okres grudzień 2005r. – marzec 2007r. nie zostały uregulowane. Jednakże czynności dzierżawy w tym okresie uznać należy także za odpłatne świadczenie usług. Spółka w sposób ciągły świadczyła bowiem usługę dzierżawy, za którą domagała się zapłaty - czego efektem były wystawiane faktury VAT. Nie można więc uznać faktur dokumentujących zaistniałe faktycznie zdarzenie gospodarcze za faktury błędne. Ponadto w myśl art. 5 ust. 2 ustawy o VAT czynności określone w cytowanym wyżej art. 5 ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Organ podniósł ponadto, że czynności, które są nieważne na gruncie prawa cywilnego z powodu niezachowania wymaganej formy, mogą podlegać opodatkowaniu. Czynności opodatkowane na gruncie VAT zostały bowiem oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Decydujące znaczenie ma bowiem nie tyle prawny (na gruncie prawa cywilnego), co ekonomiczny aspekt transakcji. Czynność nieważna na gruncie prawa cywilnego może być uznana za wywołującą skutki na gruncie ustawy VAT. Z tego powodu wyeliminowanie powyższych faktur z obrotu poprzez skorygowanie ich do "zera", jest w przedmiotowej sprawie niedopuszczalne; tym bardziej, że w warunkach opisanych we wniosku, fakt dzierżawy nieruchomości potwierdza również zawarta pomiędzy stronami ugoda. Organ podkreślił, że obowiązki podatkowe, w tym dotyczące wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż, są skutkiem transakcji gospodarczych. Zawarcie ugody nie decyduje o ważności przeprowadzonych transakcji gospodarczych.

W interpretacji wskazano, że "ugoda" to zgodnie z językowym znaczeniem tego wyrażenia porozumienie kończące spór, osiągane wskutek wzajemnych lub jednostronnych ustępstw. Zgodnie z art. 917 Kodeksu cywilnego przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo, by uchylić spór istniejący lub mogący powstać. Organ stwierdził, że relacje między podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą – w przedmiotowej sprawie świadczenie usług dzierżawy i innych usług - nie mogą być zastąpione zawartą przed sądem ugodą, gdyż celem ugody nie jest omówienie relacji gospodarczych, lecz umówienie się co do rezultatów. W przedstawionej sprawie, gdy przedmiotem sporu były takie elementy jak: własność nieruchomości, nieważność umów dzierżawy ze względu na umocowanie prawne osób podpisujących te umowy, sztuczne zawyżenie wynagrodzenia za świadczone usługi - ugoda potwierdziła te elementy prawne zaistniałej transakcji gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie Spółka powinna skorygować faktury dotyczące spornego okresu w zakresie prawidłowej podstawy opodatkowania świadczonych w tym okresie usług dzierżawy budynków na rzecz Dzierżawcy. Albowiem z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług wynika, że podstawową formą korygowania faktury jest - w myśl § 16 i § 17 - wystawienie faktury korygującej, a w niektórych przypadkach zgodnie z § 18 cyt. rozporządzenia - noty korygującej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie art. 14b § 1 w związku z art. 14b § 3, art. 14 c § 1 i § 2, art. 120, art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz naruszenie § 17 rozporządzenia Ministra Finansów z 25 maja 2005 r.

Podniosła fakt zafałszowania przez organ przedstawionego we wniosku stanu faktycznego; pominięcie niektórych wątków; nieodniesienie się do wszystkich argumentów Skarżącej; niespójność i wewnętrzną sprzeczność uzasadnienia. Zarzuciła błędną interpretację przepisów rozporządzenia odnośnie braku uprawnienia do skorygowania faktur w zakresie podstawy opodatkowania do zera.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga zasługiwała na uwzględnienie, aczkolwiek zupełnie z innych przyczyn niż w niej wskazane.

I. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej "P.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, o czym stanowi art. 134 § 1 ww. ustawy. Może zatem wyeliminować z obrotu prawnego zaskarżony akt także z powodów, które w skardze nie zostały podniesione a stanowią o wydaniu aktu z naruszeniem prawa.

II. Przedmiotem zaskarżenia była interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2008 r. W myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Paragraf 7 ww. artykułu stanowi natomiast, że minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór wniosku, o którym mowa w § 1, który zawiera dane identyfikujące wnioskodawcę oraz dane wskazane w § 2-5, oraz sposób uiszczenia opłaty, o której mowa w art. 14f.

We wzorze wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, stanowiącym załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie wzoru wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz sposobu uiszczenia opłaty od wniosku (Dz. U. Nr 112, poz. 771), wskazano na konieczność podania w nim imienia i nazwiska osoby legitymowanej do jego złożenia oraz opatrzenia go podpisem tej osoby (pola 55 i 56). Jednocześnie w przypisie do opisu pola 55 ww. wzoru wyjaśniono, że w przypadku, gdy z wnioskiem występuje osoba upoważniona, należy dołączyć pełnomocnictwo lub inny dokument, z którego wynika prawo do występowania w imieniu wnioskodawcy z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego.

Przypis ten koresponduje z treścią art. 135 - art. 137 Ordynacji podatkowej, które w zakresie zdolności prawnej i zdolności do czynności prawnych w sprawach podatkowych odwołują się do przepisów prawa cywilnego, w tym dotyczących sposobu reprezentowania osób fizycznych i innych podmiotów (m.in. osób prawnych), jak również wprost stanowią o działaniu strony przez pełnomocnika.

Jeśli więc wnioskodawca działa z wyboru przez pełnomocnika lub też z uwagi na swój status prawny przez upoważnione do tego organy, wówczas ma obowiązek dołączyć do wniosku dokument, który będzie stanowił o jego umocowaniu do reprezentowania wnioskodawcy w zakresie obejmującym wystąpienie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. Tylko bowiem w przypadku, gdy zachowane zostały zasady reprezentacji osoby prawnej uznać można, że wniosek rzeczywiście pochodzi od tej osoby prawnej. Co więcej, tylko prawidłowo podpisany wniosek skutecznie wszczyna postępowanie dotyczące podmiotu, w imieniu którego został on złożony. Dołączenie takiego dokumentu stanowi warunek formalny wniosku.

III. Stwierdzić zatem należało, że niedochowanie powyższego warunku skutkuje powstaniem po stronie organu wydającego interpretację indywidualną obowiązku wezwania wnioskodawcy do usunięcia braków złożonego wniosku. Organ podatkowy nie może przystąpić do merytorycznego załatwienia wniosku w sytuacji, gdy wniosek ten owych wymogów nie spełnia.

Usunięcie braku formalnego następuje w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podanie bez rozpatrzenia. Nie usunięcie takiego braku w wyznaczonym terminie uniemożliwia merytoryczne procedowanie nad złożonym wnioskiem, gdyż nie można kontynuować sprawy nie dysponując w jej aktach potwierdzeniem umocowania osoby podpisującej wniosek do działania za wnioskodawcę.

IV. W rozpoznanej sprawie we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jako wnioskodawcę wskazano Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością O.. Spółka tego rodzaju jest osobą prawną (osobowość prawną nabywa z chwilą wpisu do rejestru – art. 12 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych, Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: "K.s.h."). Osoba prawna działa przez swoje organy w sposób przewidziany w ustawie i w opartym na niej statucie, o czym stanowi art. 38 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 201 K.s.h. zarząd spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest jej organem i prowadzi sprawy spółki oraz reprezentuje ją na zewnątrz (§ 1); zarząd składa się z jednego albo większej liczby członków (§ 2). Pojęcie reprezentacji obejmuje dokonywanie wszelkich czynności na zewnątrz. Reprezentacja spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wiąże się z działaniem organów, przedstawicieli ustawowych lub pełnomocników, które dokonywane są "za" bądź "w imieniu spółki" i dotyczy wszelkich spraw związanych z przedmiotem jej działania ze skutkiem na zewnątrz (patrz: Komentarz do art. 201 K.s.h. [w:] A. Kidyba, Kodeks spółek handlowych. Tom I. Komentarz do art. 1-300 K.s.h., LEX, 2007, wyd. V). Z treści art. 205 § 1 K.s.h. wynika natomiast, że jeżeli zarząd spółki jest wieloosobowy, to sposób reprezentowania określa umowa spółki, a jeżeli umowa spółki nie zawiera żadnych postanowień w tym przedmiocie, to do składania oświadczeń w imieniu spółki wymagane jest współdziałanie dwóch członków zarządu albo jednego członka zarządu łącznie z prokurentem.

Z akt podatkowych wynika, a wspomnieć trzeba, że w świetle art. 133 § 1 P.p.s.a. Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy, że wniosek z dnia 1 września 2008r. o wydanie interpretacji indywidualnej został podpisany przez W. W. i D. P. ze wskazaniem poprzez odcisk pieczęci, że pierwsza z osób jest prezesem zarządu, a druga członkiem zarządu. Do wniosku nie dołączono jednak żadnego dokumentu wskazującego na skład zarządu Spółki w dacie jego złożenia oraz sposób reprezentacji, w tym obejmującej reprezentowanie w sprawie, której dotyczył wniosek. Tak złożony wniosek obarczony był zatem brakiem formalnym, o którego usunięcie Minister Finansów powinien był wezwać we wskazanym wyżej trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej. Nie czyniąc tego naruszył wskazane przepisy.

Jak już wspomniano, dokument wykazujący umocowanie osoby albo osób działających w imieniu osoby prawnej jest niezbędny do tego, aby ustalić, że złożone podanie jest skuteczne, pochodzi od strony (wnioskodawcy). Temu celowi służy właśnie wykazanie legitymacji określonej osoby fizycznej (osób fizycznych) do występowania w charakterze organu spółki mającej osobowość prawną. Organ podatkowy nie może ani prowadzić postępowania, ani też podjąć w sprawie merytorycznego rozstrzygnięcia, jeżeli wniosek nie został złożony przez stronę lub osobę przez nią do tego umocowaną. Jest to warunek dopuszczalności wszczęcia postępowania i w efekcie rozpatrzenia wniosku.

V. W ponownie prowadzonym postępowaniu Minister Finansów obowiązany będzie, przed przystąpieniem do merytorycznego rozpatrzenia wniosku, usunąć jego braki formalne w trybie przez Sąd już wskazany.

Wobec stwierdzonych uchybień, Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, nie mógł ocenić legalności zaskarżonej interpretacji pod względem merytorycznym oraz odnieść się do zarzutów podniesionych w skardze.

VI. Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a P.p.s.a., uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności, o czym stanowi art. 146 § 1 P.p.s.a. W razie uwzględnienia skargi Sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane, a rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku, co wynika z art. 152 P.p.s.a.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie wskazanych przepisów, orzekł zatem jak w sentencji.

VII. Odnośnie do wniosku o zwrot kosztów, Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 200 P.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Do kosztów tych zalicza się między innymi koszty sądowe, w tym wpis, a także koszty zastępstwa procesowego, o czym stanowi art. 205 § 1 i 4 oraz art. 212 § 1 P.p.s.a.

Wniosek o zwrot kosztów Sąd rozstrzygnął zatem w oparciu o wskazane przepisy, zasądzając na rzecz Skarżącej kwotę 440 zł, stanowiącą sumę uiszczonego w sprawie wpisu sądowego (200 zł) i wynagrodzenia ustanowionego w sprawie radcy prawnego (240 zł).