Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1071/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2007-04-03 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędziowie Sędzia NSA Anna Świderska (spr.), Asesor WSA Ewa Cisowska-Sakrajda, Protokolant asystent sędziego Krzysztof Rybicki, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 marca 2007 r. przy udziale sprawy ze skargi "A" I. K. i M. K. spółki jawnej z siedzibą w L. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 2.909 (dwa tysiące dziewięćset dziewięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...], Nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł., działając na podstawie przepisów art. 21 § 1 pkt 1, art. 207 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 75 ust. 1 i ust. 3, art. 81 ust. 1, art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29 poz. 257 ze zm.) oraz § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 87 poz. 825 ze zm.), odmówił Spółce jawnej A I. K. i M. K. z siedzibą w L. zwrotu podatku akcyzowego w wysokości 16.957 zł. zapłaconego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Nissan 350 Z, rok produkcji 2005.

W uzasadnieniu decyzji organ celny podniósł, iż w dniu 5 lipca 2005 r. strona złożyła deklarację uproszczoną dotyczącą wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki Nissan 350 Z wraz z wnioskiem o wydanie dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy oraz dokonała wpłaty obliczonego samodzielnie podatku akcyzowego. Natomiast w dniu 10 sierpnia 2005 r. strona złożyła wniosek o zwrot nadpłaconego podatku akcyzowego w kwocie 16.957 zł., obliczonego na podstawie polskich przepisów podatkowych, które zdaniem wnioskodawcy są niezgodne w szczególności z art. 90 Traktatu Ustanawiającego Unię Europejską. Naczelnik Urzędu Celnego wskazał, iż zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega m.in. nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa. Art. 2 pkt 11 powołanej ustawy stanowi, iż przez nabycie wewnątrzwspólnotowe rozumieć należy przemieszczenie wyrobu akcyzowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Podmiot dokonujący takiego nabycia samochodu osobowego niezarejestrowanego w kraju po przywozie go na terytorium kraju jest zobowiązany złożyć deklarację uproszczoną do naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni od dnia nabycia oraz winien zapłacić wymaganą kwotę akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji pojazdu w kraju. W przypadku zaistnienia takiej sytuacji podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest zobowiązany zapłacić za samochód (art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym). Stawka podatku określona w art. 75 ust. 1 w/w ustawy wynosi co do zasady 65 % podstawy opodatkowania. Na podstawie delegacji ustawowej (art. 75 ust. 3 powołanej ustawy) Minister Finansów w drodze rozporządzenia z dnia 22 kwietnia 2004r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. nr 87, poz.825) określił w § 7 ust. 2 tego aktu stawkę podatku akcyzowego dla samochodów osobowych w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego, która wynosi w przypadku nabycia dokonanego przez podatnika 13,6 %. Naczelnik Urzędu Celnego wskazał, iż podatnik zgodnie z obowiązującą w tym zakresie regulacją prawną dopełnił wszelkich nałożonych na niego obowiązków, zachował wszelkie terminy, złożył deklarację i uiścił wymaganą kwotę podatku akcyzowego. Ponieważ dopełnione zostały wszelkie czynności organ celny nie znalazł podstaw do uwzględnienia żądania strony i zwrotu podatku.

W odwołaniu z dnia 12 października 2005 r. podatnik ponownie podniósł niezgodność polskich przepisów podatkowych z art. 90 TWE oraz naruszenie art. 91 Konstytucji RP.

Dyrektor Izby Celnej w Ł., na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), decyzją z dnia [...] Nr [...] uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej podstawy prawnej wydanej decyzji wskazując, iż decyzja powinna być wydana na podstawie przepisów art. 21 § 1 pkt 1, art. 72 § 1, art. 73 § 2, art. 75 § 2 pkt 1 lit. "a" i § 3, art. art. 207 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 75 ust. 1 i ust. 3, art. 81 ust. 1, art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym oraz § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, natomiast w pozostałej części utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Podzielił pogląd organu I instancji, iż w przedmiotowej sprawie nie ma podstaw do zwrotu uiszczonego podatku. Wskazując na treść art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej stwierdził, iż zwrot podatku uzasadniony jest wówczas, gdy mamy do czynienia z nadpłatą, przez którą należy rozumieć kwotę nadpłaconego lub nienależnie uiszczonego podatku. Taka sytuacja nie zaistniała w rozpatrywanym stanie faktycznym, gdyż kwota podatku akcyzowego od nabycia wewnątrzwspólnotowego jest w świetle powołanych przez organ I instancji przepisów prawa polskiego należna, a obowiązek jej uiszczenia wypływa z obowiązujących przepisów prawa polskiego.

W kwestii niezgodności polskich przepisów podatkowych z unormowaniem art. 23, art. 25 i art. 90 TWE, organ podniósł, iż zgodnie z prawem wspólnotowym państwa członkowskie w stosunku do wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych (a do takich należą samochody) zachowały prawo do wprowadzania i utrzymania podatków zgodnie z własną polityką fiskalną. Zasady opodatkowania tych wyrobów nie są ujednolicone i w poszczególnych państwach stosowane są różne opłaty i podatki ich dotyczące. Dyrektor podkreślił również, iż nie posiada kompetencji do oceny zgodności obowiązującego prawa z prawem wspólnotowym.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zarzucił jej naruszenie art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 75 ust. 1 i ust. 3, art. 81 ust. 1, art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym w związku z art. 9, art. 87 i art. 91 ust. 1 i ust. 2 Konstytucji RP oraz art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską a także naruszenie art. 72 § 1, art. 73 § 2 pkt 2, art. 75 § 2 pkt 1 lit. "a" ustawy – Ordynacja podatkowa. Uzasadniając skargę skarżący podniósł, iż zasadą obowiązującą we Wspólnocie jest, że wszystkie towary podlegają tym samym normom oraz wymogom certyfikacyjnym i powinny być obłożone takimi samymi podatkami. Produkty importowane nie mogą być opodatkowane wyżej niż te same produkty krajowe. Odmienne traktowanie przez prawo polskie samochodów sprowadzanych z państw członkowskich i samochodów nabywanych na terenie Polski stanowi w ocenie skarżącego naruszenie zasady zakazu dyskryminacji wyrażonej w art. 90 TWE. Zdaniem skarżącego błędne jest stanowisko organu odwoławczego jakoby organy podatkowe nie mogły odmówić stosowania przepisu krajowego z uwagi na jego sprzeczność z ustawodawstwem wspólnotowym. Upoważnia go do tego art. 91 Konstytucji RP, tzw. zasada bezpośredniości, zgodnie z którą w razie sprzeczności ustawy krajowej z ratyfikowaną umową międzynarodową umowa ma pierwszeństwo przed ustawą.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości swoje stanowisko i argumenty wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zaskarżona decyzja podlega uchyleniu.

Już na wstępie należy stwierdzić, iż uchylenie zaskarżonej decyzji następuje wyłącznie z powodu naruszenia przepisów postępowania, tj. braku przeprowadzenia odpowiednich ustaleń i rozpatrzenia sprawy również z uwzględnieniem przepisów prawa Unii Europejskiej, co nie przesądza o merytorycznej zasadności skargi strony. Materialnoprawną podstawę wydania zaskarżonej decyzji dotyczącej odmowy dokonania stronie skarżącej zwrotu podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego stanowiły przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz.257 ze zm.) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2005r. Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt. 5 wymienionej ustawy, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega m.in. nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa wyrobów akcyzowych. Samochody osobowe są niewątpliwie wyrobami akcyzowymi niezharmonizowanymi, bowiem zostały wymienione w art. 2 pkt.1 w zw. z zał. nr 1 poz. 59 ustawy. Podatnicy dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych są obowiązani po dokonaniu przywozu na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego oraz dokonać zapłaty akcyzy w terminie 5 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego (art. 76 ust. 1 ustawy). Akcyzie podlegają samochody osobowe nie zarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych nie zarejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, są obowiązane po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną i dokonać zapłaty podatku (art. 81 ust. 1). Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt.2 tej ustawy w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za pojazd. Stawki podatkowe odnoszące się do samochodów osobowych - nowych i używanych - zarówno sprzedawanych w kraju, jak i sprowadzanych z krajów Unii Europejskiej są określone procentowo od podstawy opodatkowania. Obniżone stawki określone zostały w cytowanym wyżej rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r., które określa stawki podatku - dla podobnych samochodów używanych i nowych, sprzedawanych w kraju i nabywanych wewnątrzwspólnotowo, a podstawowym kryterium wysokości stawek jest wiek i pojemność skokowa silnika samochodu.

W przypadku sprzedaży samochodów osobowych na terytorium kraju oraz sprowadzonych w drodze nabycia wewnątrzwspólnotowego (par. 7 ust. 2), po upływie 2 lat kalendarzowych od daty ich produkcji, do obliczenia stawki stosuje się wzór wskazany w rozporządzeniu, przy czym stawka akcyzy nie może być wyższa niż maksymalna - 65 %. Dla pojazdów rocznych i dwuletnich stawka wynosi 3,1% lub 13,6% podstawy opodatkowania w zależności od pojemności silnika.

Należy jednakże zauważyć, że z dniem przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, to jest z dniem 1 maja 2004 r., częścią polskiego porządku prawnego stały się przepisy Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, powoływanego dalej jako TWE.

W ocenie Sądu przy rozpatrywaniu niniejszej sprawy niezbędnym jest ustalenie wzajemnego stosunku pomiędzy ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi, których Rzeczpospolita Polska jest jedną ze stron, a prawem wewnętrznym. Ponadto koniecznym jest także rozważenie możliwości dokonania przez organy administracji publicznej samodzielnej oceny, czy przepisy prawa krajowego są zgodne z normami prawa traktatowego, w tym wypadku z normami prawa wspólnotowego, a w razie stwierdzenia istniejącej niezgodności - możliwości bezpośredniego zastosowania przez organ administracji normy wspólnotowej, przy jednoczesnej odmowie zastosowania przepisu ustawy krajowej. Zasadnicze znaczenie dla określenia źródeł prawa powszechnie obowiązującego w Rzeczypospolitej Polskiej oraz hierarchii poszczególnych aktów normatywnych ma ustawa z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja RP. Zgodnie z treścią art. 87 ust. 1 ustawy zasadniczej źródłami prawa powszechnie obowiązującego są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia, a w zakresie ograniczonym przedmiotowo i terytorialnie – akty prawa miejscowego. Szczególną rangę Konstytucja przyznaje ratyfikowanym umowom międzynarodowym, które zgodnie z art. 91 ust. 1, po ich ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, stanowią część krajowego porządku prawnego i są bezpośrednio stosowane, chyba że ich stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy. Nadto ust. 2 art. 91 Konstytucji RP jednoznacznie przesądza o nadrzędności umów międzynarodowych ratyfikowanych za zgodą wyrażoną w ustawie nad ustawami krajowymi w sytuacji, gdy ustawy nie da się pogodzić z umową, a więc gdy nie jest możliwa taka interpretacja treści ustawy, która dałaby się pogodzić z postanowieniami umowy międzynarodowej, ani też nie dokonano stosownej nowelizacji ustawy.

Ponadto zgodnie z treścią art. 91 ust. 3 Konstytucji RP, jeżeli wynika to z ratyfikowanej przez Polskę umowy konstytuującej organizację międzynarodową, prawo przez nią stanowione jest stosowane bezpośrednio, mając pierwszeństwo w przypadku kolizji z ustawami. Na mocy tego przepisu Konstytucji, od chwili przystąpienia Polski do Unii Europejskiej prawo traktatowe (wspólnotowe Unii) obowiązuje także na terenie naszego kraju i powinno być bezpośrednio stosowane przez organy polskiej władzy publicznej, w tym organy administracji oraz ma ono pozycję zwierzchnią w stosunku do ustawodawstwa wewnątrzkrajowego. Podpisanie w dniu 16 kwietnia 2003 r. w Atenach Traktatu pomiędzy Państwami Członkowskimi Unii Europejskiej, a Republiką Czeską, Republiką Estońską, Republiką Cypryjską, Republiką Łotewską, Republiką Węgierską, Republiką Malty, Rzeczpospolitą Polską, Republiką Słowenii i Republiką Słowacką o przystąpieniu wymienionych wyżej państw do Unii Europejskiej (Dz.U. z 2004 r., Nr 90, poz. 864) oznacza, iż od dnia przystąpienia do Unii, Polska związana jest postanowieniami Traktatów założycielskich i aktów przyjętych przez instytucje Wspólnot. Traktat o przystąpieniu do Unii został ratyfikowany przez Prezydenta RP w dniu 23 lipca 2003 r. i wszedł w życie w dniu 1 maja 2004 r. Skutkiem powyższego jest to, iż normy prawa wspólnotowego od dnia 1 maja 2004 r. stały się automatycznie częścią polskiego porządku prawnego, bez konieczności ich inkorporacji. W myśl przepisu art. 3 TWE, celem realizacji założeń Wspólnoty określonych w art. 2 TWE, działalność Wspólnoty obejmuje między innymi zakaz opłat celnych i ograniczeń ilościowych pomiędzy Państwami Członkowskimi przy przywozie i wywozie towarów, jak również zakaz stosowania wszelkich innych środków o podobnym skutku. Również rynek wewnętrzny winien charakteryzować się zniesieniem między Państwami Członkowskimi przeszkód w swobodnym przepływie towarów, osób, usług i kapitału oraz systemem zapewniającym niezakłóconą konkurencję na tym rynku. Stosownie do art. 10 TWE państwa członkowskie zobowiązują się do podjęcia wszelkich właściwych środków o charakterze ogólnym lub szczególnym, aby zapewnić wykonanie zobowiązań wynikających z Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską oraz do powstrzymywania od podejmowania wszelkich środków, które mogłyby zagrozić osiągnięciu celów Traktatu.

Realizacja celów TWE w sferze podatkowej wyrażona została w szczególności w art. 90 Traktatu. Z treści tego przepisu wynika, że Państwa Członkowskie nie nakładają bezpośrednio lub pośrednio na towary pochodzące z innych Państw Członkowskich jakichkolwiek podatków wewnętrznych wyższych od tych, które nakładają bezpośrednio lub pośrednio na podobne towary krajowe. Państwa Członkowskie nie nakładają na towary pochodzące z innych Państw Członkowskich podatków wewnętrznych, które mają na celu ochronę pewnych rodzajów własnej produkcji. Z wyżej określonego przepisu wynika zatem nakaz równego traktowania przez wszystkie kraje Unii Europejskiej towarów pochodzących z jakichkolwiek państw członkowskich. Nakaz równego traktowania, a więc zakaz dyskryminacji podatkowej oznacza, że nie powinno się stosować w sferze podatkowej rożnych zasad w odniesieniu do porównywalnych sytuacji lub porównywalnych towarów. Należy mieć na uwadze, że wynikający z art. 90 TWE zakaz dyskryminacji podatkowej dotyczy zarówno dyskryminacji bezpośredniej, jak i dyskryminacji pośredniej, ukrytej – polegającej na tym, że wewnętrzne przepisy podatkowe formalnie traktują jednakowo podatników własnych i podatników z państw obcych, jednakże nie uwzględniają faktu, iż obie grupy podatników znajdują się w odmiennej sytuacji faktycznej, co w rezultacie prowadzi do odmiennych rezultatów.

Norma prawna wynikająca z art. 90 TWE jest jasna i bezwarunkowa, a zatem organy podatkowe (organy celne w odniesieniu do akcyzy) mają nie tylko prawo ale i obowiązek stosując krajowe prawo podatkowe ocenić, czy prawo to nie jest sprzeczne z przepisami TWE, które to przepisy w razie wystąpienia sprzeczności mają charakter nadrzędny.

Stąd też ocena zgodności z prawem obciążenia strony skarżącej podatkiem akcyzowym wynikającym z wymienionych na wstępie krajowych aktów prawnych z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia przez stronę samochodu używanego wymaga dokonania oceny zgodności uregulowań krajowych z przepisami unijnymi, a w szczególności z art.90 TWE. Brak dokonania w powyższym zakresie jakiejkolwiek oceny oraz wynikający z uzasadnienia zaskarżonej decyzji pogląd, iż organy celne nie są uprawnione do rozpatrzenia niniejszej sprawy przy zastosowaniu się również do uregulowań zawartych w przepisach TWE powoduje, iż Sąd uznał za konieczne uchylenie zaskarżonej decyzji.

W toku ponownego rozpatrywania sprawy należy w szczególności mieć na uwadze stanowisko zaprezentowane przez Trybunał Sprawiedliwości WE w znanym wyroku z dnia 18 stycznia 2007 r., sygn. C-313/05, w którym Trybunał na wniosek Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie dokonał wykładni art. 25, art. 28 i art. 90 Traktatu oraz art. 3 ust. 1 i 3 dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz.U. L 76, str. 1).

Powyższym wyrokiem Trybunał orzekł m.in. że:

1) podatek akcyzowy, taki jak ustanowiony w Polsce ustawą z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym, który nie jest nakładany na pojazdy osobowe w związku z przekroczeniem przez nie granicy, nie stanowi cła przywozowego ani opłaty o skutku równoważnym w rozumieniu art. 25 TWE.

2) art. 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane starsze niż dwa lata, nabyte w państwie członkowskim innym niż to, które wprowadziło taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w państwie członkowskim, które nałożyło podatek, a do sądu krajowego należy zbadanie, czy uregulowanie sporne, a w szczególności stosowanie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, ma taki skutek.

3) art. 28 TWE nie znajduje zastosowania do deklaracji uproszczonej, takiej jak przewidziana w art. 81 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, a art. 3 ust. 3 dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. nie sprzeciwia się takiej deklaracji, jeżeli sporne uregulowanie można interpretować w ten sposób, że deklarację tę należy złożyć z chwilą nabycia prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy istotne są wynikające z dokonanej przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości w trybie prejudycjalnym wykładni art.90 TWE stwierdzenia, z których wynika, że nałożenie obowiązku zapłaty podatku akcyzowego na transakcję nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych nie jest z samego założenia działaniem dyskryminacyjnym. Nadto ważne jest stwierdzenie, że opodatkowanie akcyzą wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów osobowych używanych w okresie dwóch lat od daty ich produkcji /co ma miejsce w rozpoznawanej sprawie/, nie jest niezgodne z powyższym przepisem TWE z uwagi na fakt, że są one opodatkowane zgodnie z powołanym wyżej rozporządzeniem, podatkiem akcyzowym obliczanym według tej samej stawki, co samochody nabywane na rynku krajowym. Jednakże w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu używanego mającego mniej niż dwa lata /od daty produkcji/ warunkiem uznania zgodności unormowania krajowego z przepisem art.90 TWE jest ustalenie i wykazanie przez organ orzekający, że zastosowanie tej samej stawki prowadziło do obciążenia równego kwocie rezydualnej podatku zawartej w wartości rynkowej podobnego pojazdu zarejestrowanego w Polsce /zobacz pkt 36 wymienionego wyżej wyroku TS/. Reasumując stwierdzić należy, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym i przepisy wykonawcze do tego aktu są sprzeczne z art. 90 TWE tylko w takim zakresie, w jakim przewidują obowiązek zapłaty większej kwoty podatku akcyzowego od nabycia wewnątrzwspólnotowego, niż wynosi kwota rezydualna tego podatku tkwiąca w cenie płaconej za podobny pojazd nabywany w kraju. Biorąc pod uwagę powyższe rozważania Sądu i treść wskazanego wyżej wyroku Trybunału Sprawiedliwości, organ podatkowy w toku ponownego rozpatrzenia sprawy powinien zbadać, czy nabyty przez stronę skarżącą w kraju członkowskim Wspólnoty samochód został obciążony z tytułu podatku akcyzowego kwotą równą kwocie podatku rezydualnego zawartego w wartości rynkowej podobnych pojazdów osobowych zarejestrowanych w Polsce, czy też kwotą wyższą. Przeprowadzenie ustaleń w powyższym zakresie pozwoli na stwierdzenie, czy obciążenie skarżącego podatkiem akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu zostało dokonane z uwzględnieniem art. 90 TWE, co jednocześnie będzie miało bezpośredni wpływ na sposób załatwienia wniosku skarżącego o zwrot ewentualnej nadpłaty.

Z tych wszystkich względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 200, ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji.