Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1380/10
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-10-11 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Administracyjne postępowanie
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 134 § 1; art. 183 § 1; art. 145 § pkt 1 lit c)
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 122; art. 123, art. 190 § 1; art. 191
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Sylwester Marciniak (sprawozdawca), Protokolant Dariusz Rosiak, po rozpoznaniu w dniu 11 października 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 1 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Bd 205/10 w sprawie ze skargi J. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 17 grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty 2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. D. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kwotę 2700 zł (słownie: dwa tysiące siedemset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 1 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 205/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę J.D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 17 grudnia 2009 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty 2004 r.

2. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd I instancji wskazał, że istota sporu w sprawie sprowadza się do przesądzenia, czy będące w posiadaniu skarżącego faktury zakupu opału zostały wystawione przez podmioty istniejące oraz czy dokumentują czynności, które zostały dokonane, a w konsekwencji czy skarżącemu przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w tych fakturach wykazany. Wskazując na treść art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm., dalej u.p.t.u.), jak i na § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a i pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) Sąd I instancji podkreślił, że istotne dla prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest to, aby przyjęta do rozliczenia faktura VAT dokumentowała rzeczywisty obrót. Warunek taki spełniony jest tylko wówczas, gdy dana faktura odzwierciedla zdarzenie gospodarcze dokonane między podmiotami wymienionymi na fakturze, której przedmiotem jest towar bądź usługa opisana w tym dokumencie pod względem ilościowym, jakościowym, wartościowym itp. Innymi słowy między rzeczywistą sprzedażą a jej opisem w fakturze musi istnieć pełna zgodność pod względem podmiotowym, jak i przedmiotowym. Sąd I instancji wskazał, że stanowisko takie jest ugruntowane w orzecznictwie, przywołując szereg wyroków na potwierdzenie zasadności przyjętego przez siebie poglądu. Wojewódzki Sąd Administracyjny podkreślił przy tym, że zastosowanie § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia nie jest uzależnione od zawinienia podatnika, czy też jego dobrej lub złej wiary. Istotne na gruncie tej regulacji jest to, aby transakcje nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego. Również art. 19 ust. 1 u.p.t.u. nie uzależnia prawa do obniżenia podatku od dobrej wiary przyjmującego fakturę.

Zdaniem Sądu I instancji organy podatkowe podejmując rozstrzygnięcie w oparciu o zasadę swobodnej oceny dowodów zasadnie uznały, że zakwestionowane faktury nie dokumentowały czynności dokonanych, a podmioty je wystawiające były podmiotami nieistniejącymi, bądź że transakcji nie dokonano. Ze zgromadzonego materiału dowodowego dość jednoznacznie wynika, że czynności handlu opałem udokumentowane spornymi fakturami nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego. W konsekwencji za bezpodstawny uznano zarzut naruszenia art. 122 w zw. z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej O.p.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny szeroko przedstawił zebrane przez organy podatkowe dowody potwierdzające okoliczności świadczące o tym, że wystawcami szeregu spornych faktur były podmioty nieuczestniczące w rzeczywistości w obrocie prawnym, co w konsekwencji świadczy o zasadności przyjęcia, że skarżący nie nabył od tych podmiotów węgla, a wystawione na jego rzecz faktury nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych. W podsumowaniu tych rozważań Sąd I instancji uznał, mając na uwadze całokształt okoliczności, że ustalenia organu mają oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym. Zwrócono uwagę, że skarżący nie potrafił wskazać np. miejsc odbioru opału, miejscowości i nazw składów opałowych, podmiotów wożących opał. Zasadą jest, że przedsiębiorcy funkcjonujący na rynku są w stanie wykazać konkretnymi dowodami, że dany towar nabyli, a w przypadku weryfikacji tych dowodów przez organy podatkowe potwierdzony jest fakt dostawy.

Zdaniem Sądu I instancji uzasadnienie zaskarżonej decyzji w pełni odpowiada normie art. 210 § 1 pkt 6 O.p. - organ przytoczył wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz dokonał na podstawie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania oceny, czy dana okoliczność została udowodniona. Ponadto analizując transakcje z kontrahentami, których faktury zostały zakwestionowane, organ wskazał dowody na jakich się oparł oraz przyczyny, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności. W tej sytuacji nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i art. 124 O.p.

Odnosząc się do zarzutu, że nie zostało wykazane, iż węgiel nie był niezbędny do hodowanych przez skarżącego roślin Sąd I instancji wskazał, że organy stoją na stanowisku, iż transakcje z podmiotami wskazanymi w uzasadnieniu decyzji nie miały miejsca, co nie oznacza, że skarżący w ogóle żadnego opału nie nabywał. Organ dokonawszy analizy zebranych dowodów zakwestionował wyłącznie te czynności, które okazały się fikcyjne. Sąd I instancji zauważył, że w sytuacji, gdy dowody wykazały, że węgiel w ilościach wskazanych na fakturach (15.467 ton opału, co skutkuje przyjęciem, iż w badanym okresie spalano w piecach dziennie ponad 128 ton opału) nie został w ogóle zakupiony, brak było podstaw do analizy i ewentualnej polemiki w zakresie możliwości spalania węgla w piecach będących w posiadaniu skarżącego. Podobnie odniesiono się do opinii załączonej do skargi, jako niemającej znaczenia dla oceny zaskarżonej decyzji.

Odnosząc się do zarzutu niezbadania przez organy specyfiki rynku związanego z obrotem węglem oraz zarzutu, iż brak faktur za transport nie oznacza braku transakcji zakupu, Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że organy bardzo rzetelnie przeanalizowały zebrany materiał mając również na uwadze specyfikę dokonywanych transakcji. Wskazano też, że w sytuacji tak dużej ilości faktur dokumentujących zakup opału, brak jakiegokolwiek śladu korzystania z usług transportowych przy braku własnego zaplecza do przewozu opału nie pozwala przyjąć, iż skarżący faktycznie stosował nieopodatkowany, "przygodny" transport w celu obniżenia kosztów działalności.

W związku z zarzutami dotyczącymi naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu Sąd I instancji podkreślił, że skarżący (jego pełnomocnik) przed wydaniem decyzji mógł zapoznać się z zebranym materiałem dowodowym i złożyć stosowne dowody na poparcie swojej argumentacji.

W kwestii braku zawiadomień lub wadliwych zawiadomień o przesłuchaniu świadków (art. 190 § 1 O.p.) Wojewódzki Sąd Administracyjny zaznaczył, że organ odwoławczy przyznał wystąpienie tej wadliwości proceduralnej w niektórych przypadkach, wskazując przy tym, że dowody przeprowadzone z uchybieniem przepisom proceduralnym zostały pominięte. Niezależnie od tego Sąd I instancji zwrócił uwagę, że materiał dowodowy obejmuje nie tylko zeznania złożone w charakterze świadków w postępowaniu podatkowym, czy kontrolnym, lecz także oświadczenia, zeznania złożone w toku śledztwa prowadzonego przez policję, protokoły z czynności sprawdzających, informacje organów i innych podmiotów np. kopalń – materiał ten może stanowić dowód w postępowaniu na podstawie art. 180 § 1 i art. 181 O.p. Zgromadzone np. w postępowaniu karnym dowody w postaci zeznań świadków i włączone do postępowania podatkowego mogą zostać w tym postępowaniu ocenione jak każdy inny dowód, nawet w sytuacji, gdy podatnik nie brał udziału w postępowaniu karnym. Ustawodawca odstępując od zastosowania zasady bezpośredniości przeprowadzania dowodów dał pierwszeństwo zasadzie prawdy obiektywnej. Niemożność uczestniczenia podatnika (strony postępowania podatkowego) w przeprowadzanych dowodach, gdyż z przyczyn oczywistych nie mógł on brać udziału np. w czynnościach postępowania karnego, nie pozbawia wartości dowodowej zgromadzonych w tym postępowaniu dowodów. Stosownie do postanowień art. 191 O.p., obowiązkiem organów podatkowych jest poddanie ocenie tak uzyskanych dowodów. Jeśli ta ocena jest niemożliwa, nie ma żadnych przeszkód, aby przeprowadzić w tym zakresie stosowne postępowanie dowodowe celem wyjaśnienia w sposób niebudzący wątpliwości stanu faktycznego. Skoro w trakcie postępowania skarżący nie złożył żadnego konkretnego dowodu potwierdzającego dokonanie transakcji zakupu węgla, to nie można czynić organom podatkowym zarzutu nienależytego przeprowadzenia postępowania i naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym.

Sąd I instancji zauważył także, że organ nie poprzestał na twierdzeniach kierowców, podejmując dalsze czynności mające na celu sprawdzenie, np. czy rzeczywiście węgiel był odbierany przez stronę skarżącą, bądź wskazane podmioty. Żadna z kopalń nie potwierdziła faktu odbioru węgla przez skarżącego, czy też przez inny podmiot w jego imieniu. Skarżący natomiast nie dysponuje żadnymi dokumentami źródłowymi dotyczącymi choćby korzystania z usług transportowych na przywóz węgla w tak znacznych ilościach, czy potwierdzeniami odbioru węgla z kopalni. Żaden też spośród kierowców, którzy byli przesłuchiwani w obecności pełnomocnika, nie potwierdził przewozu węgla, ani znajomości ze skarżącym. Twierdzenia strony są gołosłowne i nie zostały poparte żadnymi dowodami. Pomimo tego zatem, że organy nie ustrzegły się błędów w postępowaniu – co przyznał Dyrektor Izby Skarbowej – zaskarżone rozstrzygnięcie w świetle całokształtu materiału dowodowego należało zdaniem Sądu I instancji ocenić jako zgodne z prawem.

3. W skardze kasacyjnej strona zaskarżyła powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej P.p.s.a.), a mianowicie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c przez jego niewłaściwe zastosowanie i wydanie wyroku na podstawie wadliwie wydanej decyzji organu II instancji o utrzymaniu w mocy decyzji organu I instancji, polegające na mylnym przyjęciu, iż organ nie naruszył przepisów postępowania, albowiem nie dostrzeżono nieprawidłowości w działaniu organu II instancji i uznaniu, że zaskarżona decyzja organu I instancji nie została wydana z naruszeniem art. 123 w zw. art. 190 § 1 O.p. przez zebranie materiału dowodowego niezgodnie z obowiązującymi przepisami (rażącym naruszeniem przepisów postępowania), co organ odwoławczy potwierdził i z czym się zgodził, przez co strona nie mogła brać czynnego udziału w całym etapie postępowania i chronić swych praw.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor wskazał, że Wojewódzki Sąd Administracyjny potwierdził występowanie uchybień w zakresie postępowania prowadzonego przez organy i naruszenie art. 190 § 1 O.p., stwierdził jednocześnie, że organ odwoławczy przyznał wystąpienie tej wadliwości proceduralnej w niektórych przypadkach, co już jest podstawą do uznania decyzji za wadliwą. W ocenie skarżącego wynikające z uzasadnienia organu wydającego decyzję jak i uzasadnienia zaskarżonego wyroku sanowanie rażącego naruszenia prawa nie znajduje podstawy prawnej i dodatkowo narusza zasadę demokratycznego państwa prawa (art. 2 Konstytucji RP). Zdaniem strony sytuacja, w której organ w sposób oczywisty łamie przepisy postępowania odnoszące się w szczególności do uprawnień strony do uczestniczenia w istotnych przesłuchaniach świadków, rzucać musi negatywne światło na dokonane przez organ ustalenia. Strona wyraziła pogląd, zgodnie z którym nie ulega najmniejszej wątpliwości, również dla organu wydającego zaskarżoną decyzję, że co najmniej duża część postępowania w sprawie obarczona była rażącym naruszeniem prawa. Sprzeciw strony budzi przy tym arbitralne stwierdzenie ze strony organu, że czynności, w których z powodów naruszenia przepisów postępowania nie uczestniczył skarżący, nie miały kluczowego znaczenia dla dokonanego rozstrzygnięcia. Stwierdzenie takie implikuje, że te dowody jakieś znaczenie dla rozstrzygnięcia miały, mimo że zostały przeprowadzone bezprawnie. Zdaniem strony nie można zaakceptować tego, że organ odnosi się lakonicznie do zarzutów skarżącego w swoich pismach – z perspektywy skarżącego działania organu wyglądają na uzasadnianie post factum przyjętej a priori tezy, do tego też sprowadza się istota zarzutów skarżącego, który wskazuje na to, iż wiele z dowodów nie zostało przeprowadzonych. W ocenie skarżącego jeżeli organ podatkowy nie uwzględnił części materiału dowodowego, to należało wskazać, które dowody zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej niewłaściwie ocenił organ I instancji, bo jeżeli takie naruszenie organ odwoławczy zauważył, to prawdopodobnie błędem samoistnie z tego wypływającym będzie obciążona reszta materiału. Strona podkreśliła, że o ile słusznie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na zasadę prawa organu kontrolnego do swobodnej oceny materiału dowodowego, to równocześnie potraktował tę zasadę niezobowiązująco i pozwolił sobie na jej nadużycie, posługując się stwierdzeniami niemającymi pokrycia w faktach bądź naciągając interpretację zgromadzonych dowodów do z góry założonych tez o przestępczych działaniach podatnika. Jeżeli Dyrektor Izby Skarbowej w swojej decyzji deklaruje niebranie któregoś z dowodów pod uwagę, nie winien powoływać się na nie i konsekwentnie prowadzić wywód dowodowy bez ich uwzględnienia.

Zdaniem skarżącego doszło w toku postępowania do wielokrotnego ewidentnego złamania procedury w zakresie przesłuchiwania świadków i zawiadamiania stron o przeprowadzeniu poszczególnych dowodów. Autor skargi kasacyjnej szczegółowo wymienił przypadki naruszenia przepisów w tym zakresie w odniesieniu do poszczególnych świadków (s. 5-9 skargi kasacyjnej). Jego zdaniem wskazane uchybienia proceduralne doprowadziły do naruszenia prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Dopuszczenie się tych uchybień stworzyło bowiem stan, w którym odmówiono podatnikowi prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług w zakresie w jakim towary te są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, a kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot określonych na fakturach otrzymanych przez podatnika.

Skarżący zarzucił też, że Sąd I instancji przeszedł nad powyższą argumentacją strony do porządku dziennego. Tymczasem nawet jeśli, zgodnie z twierdzeniem Sądu I instancji, okoliczności wynikające z dowodów przeprowadzonych bezprawnie zostały uprawdopodobnione innymi dowodami, to w dalszym ciągu mamy do czynienia z rażącym niezrozumieniem zasad postępowania administracyjnego i przyczyn ustanowienia gwarancji praworządności i działania organów administracyjnych zgodnie z prawem. Strona ma prawo uważać, że rażące naruszenia ze strony organu prowadzącego postępowanie muszą implikować nieważność jego decyzji do czasu prawidłowego przeprowadzenia dowodu. Tymczasem w przedmiotowej sprawie organ bezprawnie przeprowadził kilkadziesiąt dowodów, które następnie (w odpowiedzi na skargę) uznał za nieistotne, a które z kolei Sąd I instancji uznał za poszlaki. Przeprowadzenie drobiazgowego postępowania wyjaśniającego nie oznacza, że zostało ono przeprowadzone właściwie. Zdaniem strony Sąd I instancji pozostał głuchy na jej argumenty, wskazując np. że żadna z kopalń nie potwierdziła faktu odbioru węgla przez skarżącego, podczas gdy skarżący nigdy nie twierdził, że odbierał węgiel bezpośrednio.

Nadto Sąd I instancji, niezależnie od sanowania bezprawnych działań organu, odniósł się również do zarzutu ustalenia przez organ, iż część z kontrahentów została uznania za podmioty nieistniejące, mimo że wszelkie obiektywne i weryfikowalne przez podatnika fakty (rejestracja w KRS, NIP itp.) wskazywały na niemożność takiego ustalenia przez podatnika. Takie podejście przede wszystkim obezwładnia zasadę bezpieczeństwa obrotu. Zdaniem strony ustalenie, że podmiot jest nieistniejący powinno być poparte wskazaniem, jak podatnik mógłby się ustrzec przed transakcjami z tego typu podmiotem, w przeciwnym razie mamy do czynienia z arbitralnością działania organów. W ocenie skarżącego absurdem byłoby w epoce transakcji internetowych żądanie weryfikacji przez podatnika kontrahenta poprzez sprawdzenie jego fizycznej siedziby. Wnioski organów i Sądu I instancji w tym zakresie są sprzeczne z prawem i nielogiczne, gdyż racjonalny ustawodawca nie może traktować raz danego podmiotu jako istniejącego (rejestracja w odpowiednim rejestrze), a drugi raz jako nieistniejącego (kwestionując dokonane przez niego transakcje).

Zdaniem strony nie sposób przyjąć, że Wojewódzki Sąd Administracyjny zbadał zaskarżoną decyzję pod kątem jej zgodności z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa i zasadnie stwierdził brak wskazanych przez stronę naruszeń. Charakter podnoszonych przez stronę naruszeń uzasadnia twierdzenie, że w sprawie mamy do czynienia z rażącym naruszeniem naczelnych zasad konstytucyjnych, gdyż nie sposób zrozumieć, jak można uznać, że ponad 60 świadków przesłuchanych niezgodnie z prawem nie stanowi rażącego naruszenia przepisów postępowania administracyjnego.

4. Organ nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną, a reprezentujący go w toku rozprawy kasacyjnej pełnomocnik wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

6. Wskazać przede wszystkim należy, że zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie (niewystępującą w niniejszej sprawie) nieważność postępowania. Związanie granicami skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny nie ma kompetencji do konkretyzowania czy uzupełniania zarzutów kasacyjnych bądź argumentacji przywoływanej na ich uzasadnienie, a stanowisko Sądu I instancji, które nie zostało podważone w drodze precyzyjnie sformułowanych podstaw kasacyjnych nie może zostać przez Sąd kasacyjny zakwestionowane.

Norma z art. 183 § 1 P.p.s.a. ma kluczowe znaczenie w przedmiotowej sprawie, bowiem w rozpatrywanej skardze kasacyjnej jej autor ogranicza się w istocie do zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 123 i art. 190 § 1 O.p. Ogólnikowe uwagi przedstawione w uzasadnieniu skargi kasacyjnej np. wskazujące lakonicznie na naruszenie prawa materialnego, czy nieodniesienie się przez Sąd I instancji do niektórych kwestii podnoszonych w toku postępowania przez stronę, nie mogą zostać uznane za wystarczająco sprecyzowane, by możliwe było ich rozpatrzenie pod względem merytorycznym. Podkreślić trzeba, że to do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy sformułowanie tego szczególnego pisma procesowego w taki sposób, by wynikało z niego, jakie przepisy i w jaki konkretnie sposób zostały przez Sąd I instancji naruszone. Brak takiego wskazania uniemożliwia kontrolę kasacyjną zaskarżonego orzeczenia w danym zakresie.

7. Nieczytelna jest intencja strony w powołaniu w petitum skargi kasacyjnej, jako przepisu naruszonego przez Sąd I instancji, art. 134 § 1 P.p.s.a. Przepis ten stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Brak jakiegokolwiek uzasadnienia tego zarzutu, a zwłaszcza brak wskazania, że Sąd np. rozstrzygnął poza granicami sprawy albo nie wyszedł – mimo takiego obowiązku – poza zarzuty skargi, uniemożliwia związanemu skargą kasacyjną Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu zbadanie zasadności tego zarzutu. Skoro strona nie wykazała, że w istocie Sąd I instancji przepis ten naruszył, zarzut naruszenia art. 134 § 1 P.p.s.a. nie może zostać uwzględniony.

8. Strona zarzuca Sądowi I instancji, iż nie dostrzegł naruszenia w toku postępowania podatkowego art. 123 w zw. z art. 190 § 1 O.p. Pierwszy z tych przepisów nakłada na organ podatkowy obowiązek zapewnienia stronom czynnego udziału w każdym stadium postępowania. W okolicznościach sprawy autor skargi kasacyjnej upatruje naruszenia powyższego przepisu w szeregu nieprawidłowości w zakresie czynności podjętych przez organ w związku z przeprowadzaniem dowodów z przesłuchania świadków, co uniemożliwiło stronie uczestniczenie w tych przesłuchaniach. Wskazane szczegółowo w skardze kasacyjnej wadliwości postępowania dowodowego w tym względzie obejmują: brak prawidłowego powiadomienia o terminie przesłuchania, niedotrzymanie 7-dniowego terminu powiadomienia strony, brak protokołu przesłuchania, nieuwzględnienie wniosku o wyznaczenie nowego terminu przesłuchania, doręczenie pisma powiadamiającego o terminie przesłuchania osobie nieuprawnionej do odbioru korespondencji, brak zwrotek.

Badając zasadność zarzutu naruszenia art. 123 w zw. z art. 190 § 1 O.p. w kontekście argumentacji przedstawionej przez stronę podkreślić przede wszystkim należy, że nie każde uchybienie przepisom procedury przez organy skutkuje koniecznością automatycznego uchylenia zaskarżonej decyzji. Autor skargi kasacyjnej zdaje się uważać, że pewne wadliwości postępowania dowodowego, których istnienie przyznał organ i potwierdził Sąd I instancji, powinny prowadzić do uwzględnienia skargi, nawet jeśli okoliczności wynikające z tak przeprowadzonych dowodów zostały uprawdopodobnione innymi dowodami. Stanowisko takie nie może zostać podzielone, jako sprzeczne z treścią art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. Mimo powołania się w petitum skargi kasacyjnej na ten właśnie przepis strona nie uwzględniła w swej argumentacji, że zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 c P.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla takie rozstrzygnięcie w całości albo w części tylko wtedy, jeżeli stwierdzi inne (niż dające podstawę do stwierdzenia nieważności bądź wznowienia postępowania administracyjnego) naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ustawodawca nie przewidział zatem absolutnego obowiązku uwzględnienia skargi w przypadku stwierdzenia jakiegokolwiek naruszenia przepisów postępowania przez organy - by możliwe było uchylenie zaskarżonej decyzji konieczne jest ustalenie, że naruszenie takie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tak więc jeśli w danej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której ewentualne uchybienia proceduralne nie mogły mieć istotnego wpływu na wynik sprawy (a więc stwierdzono, że przy braku tychże uchybień rozstrzygnięcie organów byłoby identyczne), brak jest przesłanek do zastosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.

Dokonując szerokiej analizy dowodów zebranych w przedmiotowej sprawie Sąd I instancji uznał, że mimo tego, iż "organy nie ustrzegły się błędów w postępowaniu (...) zaskarżone rozstrzygnięcie w świetle całokształtu materiału dowodowego należało ocenić jako zgodne z prawem". Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego "Ze zgromadzonego materiału dowodowego dość jednoznacznie wynika, że czynności handlu opałem udokumentowane spornymi fakturami nie odzwierciedlały stanu rzeczywistego." W konsekwencji Sąd I instancji za bezzasadny uznał zarzut naruszenia art. 122 i art. 191 O.p., uzasadniając swoje stanowisko w tym zakresie. Z uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia wynika zatem wyraźnie, że w ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego stwierdzone uchybienia przepisom procedury podatkowej nie mogły mieć istotnego wpływu na wynik sprawy, co powodowało, że brak było podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.

Dla podważenia powyższego poglądu i uznania zasadności stanowiska strony o konieczności zastosowania w okolicznościach sprawy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. niezbędne było wykazanie, że podnoszone w skardze kasacyjnej wadliwości w zakresie postępowania dowodowego – wbrew ocenie Sądu I instancji – mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Takiego wywodu w rozpatrywanej skardze kasacyjnej brak. Strona nie zakwestionowała przede wszystkim treści zeznań świadków, w przesłuchaniu których dopatrzyła się uchybień. Koncentrując się wyłącznie na kwestiach nieprawidłowości związanych z zawiadomieniami o przesłuchaniach strona nie wskazała, w jaki sposób prawidłowe zawiadomienie jej o tychże przesłuchaniach wpłynęłoby na wynik sprawy. Brak podważenia treści zeznań, nieodniesienie się do pozostałych dowodów zebranych w sprawie, które Sąd I instancji uznał za potwierdzające stanowisko organów o nieodzwierciedlaniu przez sporne faktury rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, jak również niewskazanie np., że błędnie Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał brak naruszenia w toku postępowania podatkowego art. 122 i art. 191 O.p., prowadzi w konsekwencji do tego, że w rozpatrywanej skardze kasacyjnej jej autor nie zakwestionował stanowiska Sądu I instancji co do tego, że organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (art. 122 O.p.), a zebrany materiał dowodowy oceniły zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.). W takiej sytuacji nie zostało wykazane, że kwestie dotyczące ewentualnego naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 123 i art. 190 § 1 O.p. mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a zatem zarzuty te nie mogą zostać uwzględnione. W konsekwencji nie sposób również uznać zasadności powiązanego z powyższymi zarzutami twierdzenia strony o naruszeniu art. 2 Konstytucji RP.

9. Skoro strona nie podważyła tego, że organy zebrały materiał dowodowy w zakresie koniecznym do rozstrzygnięcia sprawy, ani tego, że wnioski wyciągnięte przez organy z tego materiału dowodowego są prawidłowe, a przy tym zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, stwierdzić należy, że nie został skutecznie zakwestionowany ustalony w sprawie stan faktyczny, a Naczelny Sąd Administracyjny jest tak ustalonym i przyjętym przez Sąd I instancji stanem faktycznym związany. W okolicznościach sprawy oznacza to związanie ustaleniem, że sporne faktury nie dokumentują czynności, które zostały dokonane.

10. Brak podniesienia w rozpatrywanej skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia prawa materialnego skutkuje niemożnością podważenia stanowiska Sądu I instancji, iż w ustalonym w sprawie stanie faktycznym skarżącemu nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w spornych fakturach.

11. Ze wskazanych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

12. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono w myśl art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 i 3 tej ustawy w związku z § 6 pkt 6 i § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).

-----------------------

11