Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 1127/13
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-07-02 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1 pkt 1b
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 1 par. 1-2
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1269
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych.
article: art. 3 par. 1-2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, , Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 2 lipca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 16 listopada 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 400/12 w sprawie ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 22 grudnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe stowarzyszenia w podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z dnia 16 listopada 2012 r., sygn. akt: III SA/Gl 400/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę M. S. (dalej: "strona", "skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 22 grudnia 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług (odpowiedzialności osoby trzeciej).

1.2. Przedstawiając stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia 3 października 2011 r. orzekającą o solidarnej odpowiedzialności skarżącego wraz z pozostałymi członkami zarządu – J. P. i J. L. za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług Miejskiego Klubu Sportowego G. (dalej: "klub") za sierpień 2008 r. oraz czerwiec, sierpień i grudzień 2009 r. w łącznej kwocie 51.349 zł wraz z odsetkami w wynoszącymi do dnia 3 października 2011 r. 13.394 zł i kosztami egzekucyjnymi w kwocie 1.623,74 zł.

W uzasadnieniu powyższej decyzji organ odwoławczy powołując się na treść art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm – dalej: "O.p.") stwierdził, że wykazano istnienie pozytywnych przesłanek odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania klubu. Niewątpliwym jest zdaniem organu, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu klubu w momencie kiedy upływał termin płatności przedmiotowych zobowiązań, które następnie przekształciły się w zaległość podatkową.

Organ odwoławczy uznał, że została również spełniona druga przesłanka odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu klubu, tj. bezskuteczność egzekucji wobec majątku tego klubu, bowiem postępowanie egzekucyjne dotyczące zaległości tego klubu za okres objęty zaskarżoną decyzją przeprowadzone na podstawie wystawionego przez wierzyciela tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 10 października 2008 r., nr [...] z dnia 13 sierpnia 2009 r., nr [...] z dnia 19 października 2009 r. i nr [...] z dnia 12 grudnia 2010 r. nie doprowadziło do zaspokojenia zaległych zobowiązań. Dyrektor Izby Skarbowej odwołując się do pisma organu egzekucyjnego z dnia 23 marca 2011 r. podkreślił, że wyczerpano także inne możliwości wyegzekwowania kwot zaległości spółki. Zwrócił uwagę, że organ ten podejmował szereg czynności egzekucyjnych, oprócz egzekucji z rachunków bankowych dokonał także zajęć wierzytelności z tytułu przekazywanych środków pieniężnych w ramach dotacji, umów sponsorskich i innych wzajemnych rozliczeń w spółce jednak nie doprowadziły one do zaspokojenia z mienia tego klubu.

Dyrektor Izby Skarbowej dokonując analizy sytuacji finansowej klubu stwierdził, że przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość istniały co najmniej od 2006 r., bowiem według bilansu klubu za 2006 r.: majątek obrotowy wynosił 20.278.36 zł, a zobowiązania 277.312,71 zł zatem majątek ten nie pokrywał zobowiązań w kwocie 257.034,35 zł. Z bilansu wynikało również, iż klub zaprzestał spłacania swoich długów - zobowiązania klubu z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń i innych świadczeń wynosiły 256.387,85 zł. W tych okolicznościach organ uznał, że zaistniały równocześnie dwie przesłanki zgłoszenia upadłości osoby prawnej, w postaci trwałego zaprzestania spłacania długów oraz niewystarczalności majątku na ich zaspokojenie. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył także, że w kolejnym roku sytuacja finansowa klubu uległa dalszemu pogorszeniu (aktywa klubu wynosiły 102.252,60 zł, zobowiązania - 490.305,92 zł a klub nie spłacał swoich zobowiązań - w tym podatkowych - kwota zobowiązań z tego tytułu wynosiła 399.869,32 zł). Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy stwierdził, że przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość klubu istniały już przed datą powołania skarżącego na członka zarządu. Okoliczność ta jednak nie zwalniała – w ocenie organu – członka zarządu, tj. skarżącego od odpowiedzialności za zaległości podatkowe klubu w sytuacji, gdy nie wykazał on natychmiast po objęciu funkcji i zorientowaniu się w sytuacji finansowej klubu, że podjął działania zmierzające do ogłoszenia upadłości. Wobec tego organ odwoławczy podkreślił, że skoro skarżący na posiedzeniu w dniu 18 czerwca 2008 r., a zatem w dniu powołania go na członka zarządu, dowiedział się o trudnej sytuacji finansowej klubu w związku z tym, aby uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości tego klubu zobowiązany był do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie przewidzianym w art. 21 ust. 1 prawo upadłościowe i naprawcze, a skoro tego nie uczynił – ponosi odpowiedzialność podatkową.

Za bezzasadny organ odwoławczy uznał zarzut dotyczący wydania przez organ pierwszej instancji decyzji o odpowiedzialności podatkowej skarżącego pomimo braku podstawowych dokumentów potwierdzających jej zasadność, w szczególności opinii biegłego ds. rachunkowości, finansów i badania ksiąg. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że skoro organ pierwszej instancji mógł podnoszone przez skarżącego okoliczności ustalić na podstawie innych dokumentów, tj. analizy bilansów klubu za poszczególne lata podatkowe w związku z tym nie było konieczności przeprowadzenia tych dowodów.

Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił również, że bez wpływu na odpowiedzialność skarżącego jako członka zarządu pozostawał fakt, że funkcję tę pełnił społecznie bez pobierania wynagrodzenia.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżący zarzucił organom błąd w ustaleniach faktycznych, które stały się podstawą wydania zaskarżonej decyzji oraz błąd w ocenie zgromadzonego materiału dowodowego a także naruszenie art. 116 § 1 pkt 1b O.p. poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji błędne obciążenie skarżącego odpowiedzialnością za długi klubu.

2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznając zarzuty skargi za niezasadne i powołując się na treść art. 116 O.p. za bezsporną w przedmiotowej sprawie uznał okoliczność, iż skarżący pełnił funkcję członka zarządu klubu, na którą został powołany uchwałą Walnego Zebrania Członków Stowarzyszenia klubu w dniu 18 czerwca 2008 r. (wpis w KRS został dokonany 19 września 2008 r.) w okresie, w którym powstało zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień 2008 r., czerwiec, sierpień i grudzień 2009 r., które następnie przekształciło się w zaległość podatkową.

Przechodząc do drugiej przesłanki warunkującej przeniesienie odpowiedzialności na członka zarządu klubu Sąd pierwszej instancji w pełni podzielił stanowisko organów podatkowych, że egzekucja z majątku stowarzyszenia była nieskuteczna. W tym zakresie Sąd wskazał, że zastosowane środki egzekucyjne w postaci zajęć rachunków bankowych, czy wierzytelności klubu nie przyniosły rezultatu. Także z protokołów o stanie majątkowym klubu wynikało, że praktycznie nie posiadał on majątku nieruchomego, środków transportu, czy ruchomości podlegających egzekucji a od 1 lipca 2010 r. zaprzestał także prowadzenia działalności gospodarczej. Powyższe – zdaniem Sądu – znajduje także odzwierciedlenie w znajdującym się w aktach sprawy postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia 20 lipca 2011 r. umarzającym postępowanie egzekucyjne wobec klubu.

Odnosząc się natomiast do przesłanek egzoneracyjnych, Wojewódzki Sąd Administracyjny podkreślił, że błędne jest zapatrywanie skarżącego, który swój brak winy upatrywał w tym, że to nie on był odpowiedzialny za sprawy finansowe tylko prezes zarządu. Sąd pierwszej instancji powołując się na przepis art. 116 § pkt 1a O.p., z którego wynika, że za zaległości m. in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie, całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości układowej zwrócił uwagę na konieczność analizy zawartego w tym przepisie stwierdzenia "we właściwym czasie". W pierwszej kolejności Sąd podkreślił, że nie ulega wątpliwości, że w niniejszej sprawie przesłanka do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości klubu zaistniała już na koniec 2006 r., a ujawniona została w bilansie sporządzonym 31 marca 2007 r., a zatem w czasie kiedy skarżący nie pełnił jeszcze funkcji członka zarządu tego klub. W ocenie Sądu nie do zaakceptowania jednak byłaby sytuacja, w której późniejsze, w stosunku do powstania przesłanek ogłoszenia upadłości, powołanie na członka zarządu klubu zwalniałoby go z odpowiedzialności za niezapłacone zobowiązania podatkowe powstałe w czasie trwania kadencji osoby trzeciej. Zatem niewątpliwym jest, że taka osoba nie zostaje zwolniona z obowiązku dochowania należytej staranności w zarządzaniu i prowadzenia spraw klubu, w szczególności tych finansowych.

W świetle powyższych okoliczności Sąd pierwszej instancji w pełni zaakceptował stanowisko organu odwoławczego, że kwestię winy skarżącego za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie należy rozważać kontekście daty powołania go na członka zarządu. W ocenie Sądu skarżący już w dacie tej przy zachowaniu miary należytej staranności miał możliwość poznania złej, pogarszającej się sytuacji klubu, w którym brakowało majątku na bieżące płacenie zobowiązań, a wartość zobowiązań przekraczała wartość majątku klubu tym bardziej, że podczas Walnego Zebrania Członków Stowarzyszenia złożone zostały sprawozdania, w tym m.in. sprawozdanie księgowej dotyczącej sytuacji finansowej klubu. Dalej Sąd wywodził, że skarżący jako nowy członek zarządu powinien mieć jednak czas na poznanie dokumentów i dokładną analizę sytuacji. Wobec tego Sąd pierwszej instancji stanął na stanowisku, że właściwym czasem na zapoznanie się z całością spraw klubu, w tym między innymi, z możliwością zapłaty zobowiązania w podatku od towarów i usług za czerwiec 2008 r., którego termin płatności przypadał na 25 lipca 2008 r. był okres jednego miesiąca od momentu, w którym skarżący zaczął pełnić funkcję członka zarządu, co oznacza, że termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości klubu biegłby od 19 lipca 2008 r. Jednocześnie Sąd podkreślił, że odmienna od organu odwoławczego w tej części ocena Sądu nie miała wpływu na wynik sprawy.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Strona zaskarżyła powyższy wyrok w całości zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie:

- art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r., nr 153, poz. 1269 ze zm. – dalej: "P.u.s.a."), oraz art. 3 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: "P.p.s.a."), które miało istotny wpływ na treść zaskarżonego wyroku i wynik sprawy albowiem Sąd pierwszej instancji nie dokonał w niniejszej sprawie kontroli działań administracji publicznej w sposób prawidłowy, akceptując bezkrytycznie ustalenia organu skarbowego w zakresie odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania klubu;

- art. 116 § 1 pkt 1b O.p., poprzez błędną jego wykładnię i uznanie, że brak złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości podmiotu przez członka zarządu w sytuacji, gdy wniosek ten nie miałby żadnych szans na zainicjowanie skutecznego postępowania upadłościowego wobec braku majątku oraz wysokości zadłużenia danego podmiotu, nie wypełnia znamion ww. przepisu i nie prowadzi do konieczności uznania, iż brak złożenia takiego wniosku nastąpił bez winy członka zarządu oraz uznanie, że wewnętrzy podział zadań pomiędzy członkami zarządu i powierzenie spraw finansowych tylko jednemu z nich nie zwalnia pozostałych członków zarządu z odpowiedzialności za sprawy finansowe.

4.2. Przy tak sformułowanych zarzutach skarżący wniósł o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania.

4.3. Dyrektor Izby Skarbowej nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

5.1. Przed merytorycznym ustosunkowaniem się do zarzutów skargi kasacyjnej należy przypomnieć pewne istotne i oczywiste kwestie. Bez wątpienia skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym wysoce sformalizowanym. Zgodnie bowiem z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego.

5.2. Sformułowanymi zarzutami kasacyjnymi autor środka zaskarżenia odwołał się zarówno do naruszenia przepisów prawa procesowego jak i materialnego.

5.3. W punkcie wyjścia, przed przystąpieniem do oceny zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej, zauważyć należy, że przedmiotem postępowania podatkowego oraz sądowoadministracyjnego było przeniesienie odpowiedzialności na skarżącego za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług Miejskiego Klubu Sportowego G. za sierpień 2008 r. oraz czerwiec, sierpień i grudzień 2009 r.

5.4. Na obecnym etapie postępowania istota sprawy sprowadza się do ustalenia, czy zaistniała przesłanka egzenoracyjna, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1b O.p. Zgodnie z tym przepisem "za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy". Jednocześnie należy zauważyć, że w sprawie nie pozostaje kwestią sporną okoliczność, że przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość klubu istniały jeszcze przed powołaniem M. S. na członka zarządu.

W ocenie autora skargi kasacyjnej skoro M. S. został powołany na członka zarządu już po zaistnieniu przesłanek do ogłoszenia upadłości to wykluczona jest jego wina.

Natomiast w ocenie Sądu pierwszej instancji późniejsze, w stosunku do powstania przesłanek ogłoszenia upadłości, powołanie na członka zarządu stowarzyszenia samo w sobie nie uwalnia od odpowiedzialności za niezapłacone zobowiązania podatkowe powstałe w czasie trwania kadencji osoby trzeciej w zarządzie. Nie zostaje ona zwolniona z obowiązku zachowania należytej staranności w zarządzaniu i prowadzeniu klubu sportowego działającego w formie stowarzyszenia, w szczególności w prowadzeniu spraw finansowych. Niedopuszczalna byłaby sytuacja generowania długów - niezapłaconych zobowiązań podatkowych przekształconych w zaległości - bez ryzyka poniesienia odpowiedzialności za ich zapłatę.

5.5. Powyższą interpretację Sądu pierwszej instancji podziela również Naczelny Sąd Administracyjny jednak dla rozstrzygnięcia tej kwestii spornej istotne jest wyjaśnienie pojęcia winy, o której mowa art. 116 § 1 pkt 1b O.p.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że "winą w rozumieniu tego przepisu jest każda postać winy, a zatem także niedbalstwo, tj. powinność i możliwość przewidywania, że nastąpi skutek w postaci trwałego zaprzestania długów w określonym terminie. Należy przy tym mieć na względzie, że rozważając kryterium braku winy, jako przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Osoba zainteresowana (w tym członek zarządu) winna wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niej niezależne. Taką okolicznością może być obłożna choroba uniemożliwiająca złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości."(por. wyrok NSA z dnia 25.01.2012r., sygn. akt I FSK 385/11).

5.6. Jednocześnie w tym miejscu należy wyraźnie zaznaczyć, że w realiach rozpoznawanej sprawy zasadnicze znaczenie miał ustalony stan faktyczny, zgodnie z którym podstawy do ogłoszenia upadłości powstały przed objęciem przez skarżącego funkcji członka zarządu.

Mając na uwadze tę okoliczność należy stwierdzić, że o braku winy nie może świadczyć sam fakt, że podstawy do ogłoszenia upadłości powstały przed objęciem funkcji przez skarżącego. W orzecznictwie wyrażono już pogląd, że zaistnienie przesłanek do ogłoszenia upadłości w czasie, gdyż członek zarządu nie miał jeszcze wpływu na tego rodzaju kroki nie oznacza, że takich kroków nie może podjąć później, po objęciu swej funkcji. Okoliczność, że przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości zaistniały wcześniej nie oznacza, że ten wniosek nie mógł być zgłoszony po objęciu przez skarżącego funkcji członka zarządu (por. wyrok NSA z 23.10.2012, I FSK 1854/11; wyrok NSA z 11.10.2011 r., II FSK 656/10, publ. w CBOSA).

Zatem z punktu widzenia odpowiedzialności przewidzianej w omawianym przepisie nie jest bowiem istotne, kiedy konkretnie nastąpiła utrata płynności finansowej spółki, czy też w rozpatrywanym przypadku stowarzyszenia, tylko to, że w dniu obejmowania funkcji przez skarżącego stowarzyszenie pozostawało niewypłacalne, co stanowi obiektywną przesłankę do zgłoszenia wniosku o upadłość. Podkreślenia także wymaga, że skarżący nie twierdzi, że sytuacja klubu była na tyle dobra, że nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o upadłość, ale wręcz przeciwnie, że była ona na tyle zła, że cel postępowania nie zostałby osiągnięty, a wniosek przez sąd oddalony. Przyjmując taki tok rozumowania, skarżący nie tylko stara się obarczyć odpowiedzialnością za zaległości powstałe za jego kadencji poprzedników, ale sam feruje rozstrzygnięcie, które zarezerwowane jest dla Sądu. Umknęło bowiem uwadze skarżącego, że przepis art. 13 ust. 1 prawa upadłościowego i naprawczego zgodnie z którym, sąd oddali wniosek o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, jest adresowany do Sądu, a zatem jedynie on może skorzystać z możliwości oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Z kolei skarżący zobowiązany był do zgłoszenia wniosku o upadłość we właściwym czasie, lub wykazać, że nie ponosi winy w jego niezgłoszeniu. W tym zakresie winien kierować się przepisami prawa upadłościowego i naprawczego a nie subiektywnym przekonaniem. Jak zauważył to Sąd pierwszej instancji "właściwy czas" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości według art. 116 § 1 O.p. nie może być wcześniejszy niż upływ dwutygodniowego terminu liczonego od dnia zaprzestania płacenia długów lub od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów. Zatem początek biegu terminu przewidzianego na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest wyznaczony przez zwroty niedookreślone takie, jak "zaprzestanie płacenia długów", co oznacza, że nie można sformułować jednolitych kryteriów oceny w tym przedmiocie, a więc data trwałego zaprzestania płacenia długów może być ustalona jedynie w kontekście konkretnych okoliczności sprawy. Trwałe zaprzestanie płacenia długów oznacza, że dłużnik nie tylko obecnie nie płaci długów, ale także nie będzie tego czynił w przyszłości z powodu braku niezbędnych środków. Zaprzestanie płacenia długów zachodzi wtedy, gdy dłużnik z braku środków płatniczych nie płaci przeważającej części swoich wymagalnych długów. Sytuacja taka będzie mieć miejsce także wówczas, gdy dłużnik nie zaspokaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność.

Skoro zatem istniał stan niewypłacalności, to skarżący zobowiązany był do złożenia stosownego wniosku w ciągu dwóch tygodni od dnia objęcia funkcji w zarządzie. Rozważając bowiem kryterium braku winy, na które powołuje się skarżący, należy mieć na uwadze obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy oraz to czy uchybienie obowiązkowi było od niej niezależne. Przerzucenie odpowiedzialności za zły stan finansowy spółki nie zwalnia skarżącego z odpowiedzialności za zaległości podatkowe, szczególnie że powstały one za jego kadencji. Nie ulega także wątpliwości, że skarżący nie wykazał okoliczności, które uniemożliwiły mu podjęcie kroków do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Taką okolicznością nie jest z całą pewnością to, że niewypłacalność wystąpiła już przed objęciem przez skarżącego funkcji członka zarządu.

Trafne jest stanowisko organu odwoławczego oraz Sądu pierwszej instancji, że kwestię winy skarżącego za niezgłoszenie wniosku we właściwym czasie należy rozważać w kontekście daty powołania go na członka zarządu, wynikającego z tego faktu zakresu obowiązków członka zarządu wynikającego ze Statutu klubu oraz ustawy Prawo o stowarzyszeniach. Istotne jest to na co zwrócono uwagę w wyroku Sądu pierwszej instancji, że w trakcie Walnego zebrania członków stowarzyszenia G. prezes klubu, Komisja Rewizyjna oraz główna księgowa złożyli sprawozdania. Sprawozdanie księgowej dotyczyło sytuacji finansowej klubu. Nikt nie zażądał dodatkowych wyjaśnień. Na tym zebraniu wybrano skarżącego do zarządu klubu.

W tej sytuacji zgodzić się należy z Sądem pierwszej instancji, że jeżeli skarżący dochowałby miary staranności, to upewniłby się nie tylko co do skutków swojej decyzji o wyrażeniu zgody na powołanie go do zarządu klubu, ale także co do zakresu swoich statutowych obowiązków, z których nie wyłączono spraw finansowych klubu. Zatem już w dniu wyboru miał możliwość, przy zachowaniu miary należytej staranności, poznania złej, pogarszającej się sytuacji klubu w którym brakowało majątku na bieżące płacenie zobowiązań, a wartość zobowiązań przekraczała wartość majątku klubu. Godząc się na wejście do zarządu klubu wziął na siebie, wynikające z opisanych wyżej przepisów prawa ryzyko odpowiedzialności za wyniki, także finansowe, klubu.

Skarżący zobowiązany był zbadać w jakiej zależności pozostają środki, którymi dysponowała spółka w stosunku do istniejących zaległości a następnie zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszcząć postępowanie temu zapobiegające, czego nie dokonał. Tym bardziej, że przemawia za tym profesjonalizm, a także wynikająca z niego podwyższona staranność, które powinny cechować członka zarządu. Stan niewypłacalności powstał już w 2006 r.,bowiem według bilansu klubu za 2006 r.: majątek obrotowy wynosił 20.278.36 zł, a zobowiązania 277.312,71 zł zatem majątek ten nie pokrywał zobowiązań w kwocie 257.034,35 zł. Powyższe nie zwalniało skarżącego z obowiązku monitorowania sytuacji finansowej spółki w chwili objęcia stanowiska członka zarządu. Ta zaś, co jak wyżej wskazano była na tyle niekorzystna, że istniały podstawy do zgłoszenia wniosku o upadłość. Brak takiego wniosku doprowadził bowiem do sytuacji, w której spółka generowała kolejne długi, czego dowodem są choćby powstałe w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu zaległości podatkowe.

5.7. Wpływu na wynik sprawy nie mogła mieć również podnoszona w skardze kasacyjnej okoliczność, że członkostwo w zarządzie klubu miało wyłącznie formalny charakter i skarżący nigdy nie zajmował się sprawami finansowymi klubu.

Tymczasem podkreślić należy, że wewnętrzny podział obowiązków między członkami zarządu, czy też mniej lub bardziej aktywne uczestnictwo danej osoby w pracy tego organu jest bez znaczenia w świetle art. 116 O.p., tj. w świetle odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe w tym przypadku klubu.

Pogląd o tym, że podział obowiązków w zarządzie nie może uwolnić członka zarządu od odpowiedzialności, gdyż przepisy nie przewidują takiej sytuacji, stanowiąc jednoznacznie, iż odpowiedzialność ta rozciąga się na każdego członka organu zarządzającego, został wyrażony m.in. w wyroku NSA z dnia 15 grudnia 2009 r., I FSK 1278/08 (dostępny w CBOSA, zob. też przywołane tam orzecznictwo).

Tym samym podnoszona przez autora skargi kasacyjnej okoliczność, że skarżący nigdy nie zajmował się finansami klubu nie może prowadzić do wyłączenia jego odpowiedzialności.

Dodatkowo warto zwrócić uwagę na pogląd wyrażony w uchwale z dnia 10 sierpnia 2009 r. II FPS 3/09 (dostępna w CBOSA), w której Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził m.in., że członek zarządu spółki nie może powoływać się na nieznajomość stanu jej finansów, jako przyczynę niezgłoszenia wniosku o upadłość lub niewszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). Członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów (zob. też przytoczone na uzasadnienie tego stanowiska wyroki Sądu Najwyższego). Tymczasem, jak zauważył to Sąd pierwszej instancji, skarżący przyznał, że nie interesował się finansami klubu, że tym zajmował się prezes. Nie wykazał także, ani nawet tego nie zgłaszał, by miał faktycznie wyłączony dostęp do dokumentów finansowych klubu, ze chciał się z nimi zapoznać, ale mu to uniemożliwiono.

5.8. W konsekwencji powyższego zarzut naruszenia art. 116 § 1 pkt 1b O.p. poprzez błędną jego wykładnię nie zasługiwał na uwzględnienie.

5.9. Za nie trafny należy także uznać zarzut naruszenia przepisów art. 1 § 1 i 2 P.u.s.a., oraz art. 3 § 1 i 2 P.p.s.a. W ocenie autora skargi kasacyjnej do naruszenia tych przepisów miało dojść w ten sposób, że Sąd pierwszej instancji nie dokonał w niniejszej sprawie kontroli działań administracji publicznej w sposób prawidłowy, akceptując bezkrytycznie ustalenia organu skarbowego w zakresie odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania klubu.

5.10. W odniesieniu do takiego uzasadnienia naruszenia przepisów prawa procesowego przypomnieć należy, że zgodnie art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną w jej granicach (z niezachodzącym w przedmiotowej sprawie wyjątkiem zaistnienia przesłanek nieważności postępowania), nie mając uprawnień do uzupełniania bądź precyzowania zarzutów podnoszonych przez stronę, czy formułowanej na ich poparcie argumentacji. Zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 i art. 176 P.p.s.a. wynika, że to do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten sąd rozważone czy ocenione. Nieprecyzyjne i zbyt ogólnikowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia skutkuje niemożnością pełnego zanalizowania, a tym samym zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny toku rozumowania zaprezentowanego przez wojewódzki sąd administracyjny czy działające w sprawie organy podatkowe. Dotyczy to zwłaszcza takich przypadków jak ten, z którym mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. Przepisami, których naruszenie zarzuca zaskarżonemu wyrokowi autor rozpatrywanej skargi kasacyjnej są bowiem art. 1 § 1 i 2 P.u.s.a oraz art. 3 § 1 i 2 P.p.s.a., czyli przepisy określające zakres właściwości rzeczowej sądu administracyjnego, tj. zakres i kryterium kontroli działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne. Skarżący podnosząc te zarzuty w istocie zmierza do podważenia oceny prawnej poczynionej przez Sąd pierwszej instancji, co jednak nie może być skuteczne, bowiem przepisy te zakreślają jedynie zakres sądowej kontroli działalności organów administracji, natomiast sposób przeprowadzania tej kontroli regulowany jest w dalszych przepisach ustawy P.p.s.a., bez powołania których nie można uznać zarzutów naruszenia art. 1 § 1 i 2 P.u.s.a oraz art. 3 § 1 i 2 P.p.s.a. za umożliwiające przeprowadzenie pełnej kontroli kasacyjnej orzeczenia Sądu pierwszej instancji.

6. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznając, że orzeczenie Sądu pierwszej instancji odpowiada prawu, na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (j.t. Dz. U. z 2013 r., poz. 490).