Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 1081/11
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2012-01-31 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 12
journal: Dz.U. 2004 nr 68 poz 622
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne
journal: Dz.U.UE.L 1992 nr 302 poz 1 art. 20, art. 220
law: Rozporządzenie Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach, Sędziowie Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Protokolant St. sekretarz sądowy Beata Mahlhofer, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 stycznia 2012 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" sp. j. w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wymiaru należności celnych oddala skargę.


UZASADNIENIE

UZASADNINIE

W dniu [...] r. przez działającą z upoważnienia Strony – "A" Agencję Celną "B" Spółka z o.o. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu towary pochodzące z Chińskiej Republiki Ludowej ujęte w poz.1 do 9 zgłoszenia celnego SAD. Dla towaru w poz.5 SAD (opisanego w polu 31 jako moduły z diodami LED) zadeklarowano kod CN 8541 40 10 (kod Taric 8541 40 10 00) Wspólnej Taryfy Celnej, a w poz.9 SAD dla towaru opisanego jako części diod montowanych w panelu - zadeklarowano kod CN 8541 90 00 (kod Taric 8541 90 00 00). Dla towarów ujętych w obu ww. pozycjach zadeklarowano kwotę cła w wysokości [...] zł (stawka celna dla krajów trzecich /erga omnes/ w wysokości 0%).

Zgłoszenie celne zostało przyjęte na podstawie art. 63 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (dalej WKC ), a towar zwolniono do wnioskowanej procedury.

Organ przywołał art.78 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego –dalej WKC który to stanowi, iż po dokonaniu zwolnienia towarów organy celne mogą, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem oraz późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów. Kontrole te mogą być przeprowadzone u zgłaszającego bądź u każdej osoby bezpośrednio lub pośrednio zainteresowanej zawodowo tymi operacjami, jak również u każdej innej osoby posiadającej dla potrzeb zawodowych wymienione dokumenty i dane. Organy te mogą również przeprowadzić rewizję towarów, o ile istnieje jeszcze możliwość ich okazania. Wskazał też, iż jeżeli z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują, zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują (art. 78 ust.3 WKC).

W oparciu o wyżej cytowane przepisy w związku z wątpliwościami, co do prawidłowości zadeklarowanej klasyfikacji taryfowej importowanego towaru Naczelnik Urzędu Celnego w K. dokonał kontroli zgłoszenia celnego dokonanego na dokumencie SAD nr [...] z dnia [...] r.

W trakcie kontroli organ celny wystąpił do Strony o nadesłanie specyfikacji zawierających dane techniczne oraz materiałów opisujących zasadę działania oraz zastosowanie towarów (poz.5 dokumentu SAD), a także kontraktu lub zamówienia, instrukcji obsługi, katalogów, prospektów.

W odpowiedzi Strona nadesłała specyfikacje z danymi technicznymi i zdjęciami, zamówienia, cenniki, katalog przedstawiający m.in. towary będące przedmiotem zgłoszenia celnego. Nadesłane materiały dotyczyły również wydania wiążących informacji dla ekranów i tablic LED dla innych przedsiębiorców w krajach UE, które jednak nie były przedmiotem zgłoszenia celnego na dokumencie SAD nr [...] z dnia [...] r. Nadesłany materiał dotyczył bowiem dwóch prowadzonych równolegle spraw.

Po przeprowadzeniu postępowania wszczętego postanowieniem [...] w sprawie retrospektywnego zaksięgowania kwoty wynikającej z długu celnego dla towarów ujętych w poz.5 i 9 w/w zgłoszenia celnego SAD organ celny wydał [...] r decyzję nr [...], w której stwierdził, iż importowany towar w poz. 5 SAD, którymi były moduły oświetleniowe LED, oprawy oświetleniowe do modułów LED został nieprawidłowo zaklasyfikowany do kodu 8541 40 10 (kod Taric 8541 40 10 00) Wspólnej Taryfy Celnej obejmującego diody, tranzystory i podobne elementy półprzewodnikowe; światłoczułe elementy półprzewodnikowe, włączając fotoogniwa, nawet zmontowane w moduły lub tworzące panele; diody świecące (elektroluminescencyjne); oprawione kryształy piezoelektryczne, diody, tranzystory i podobne elementy półprzewodnikowe; światłoczułe elementy półprzewodnikowe, włączając fotoogniwa, nawet zmontowane w moduły lub tworzące panele; diody świecące (elektroluminescencyjne); oprawione kryształy piezoelektryczne, diody świecące, włączając diody laserowe.

Organ i instancji uznał również, że towar w pozycji 9 (który stanowiły części modułów oświetleniowych LED) także został nieprawidłowo zaklasyfikowany do kodu CN 8541 90 (kod Taric 8541 90 00 00) Wspólnej Taryfy Celnej obejmującego diody, tranzystory i podobne elementy półprzewodnikowe; światłoczułe elementy półprzewodnikowe, włączając fotoogniwa, nawet zmontowane w moduły lub tworzące panele; diody świecące (elektroluminescencyjne); oprawione kryształy piezoelektryczne - Części.

Naczelnik Urzędu Celnego w K. zaklasyfikował towar w poz.5 SAD do kodu CN 9405 40 39 (kod Taric 9405 40 39 90), a towar w poz.9 SAD do kodu CN 9405 92 00 (kod Taric 9405 92 00 90) Wspólnej Taryfy Celnej - w obu przypadkach ze stawką celną dla krajów trzecich 4,7%, co spowodowało określenie niezaksięgowanej do tej pory kwoty długu celnego w łącznej wysokości [...] PLN (poz.5 - [...] PLN, poz. 9 [...] PLN) i wezwanie strony do zapłaty ww. kwoty wraz z odsetkami za zwłokę.

Pozycja 9405 Wspólnej Taryfy Celnej obejmuje lampy i oprawy oświetleniowe, włączając reflektory poszukiwawcze i punktowe, oraz ich części, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone; reklamy świetlne, podświetlane tablice i znaki informacyjne i podobne, ze źródłem światła zamontowanym na stałe, oraz ich części, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone. Organ wskazał, że ustalony dla towaru w poz.5 SAD kod Taric 9405 40 39 90 obejmuje - pozostałe lampy elektryczne i oprawy oświetleniowe (, - - pozostałe, z tworzyw sztucznych, pozostałe, pozostałe.) Natomiast kod Taric 9405 92 00 90 (dla towaru w poz.9 SAD) - części, - z tworzyw sztucznych - - pozostałe.

W odwołaniu od ww. decyzji pełnomocnik Strony zarzucił organowi niewłaściwą klasyfikację importowanych towarów, podnosząc, iż rozważając przyporządkowanie do poszczególnych pozycji CN importowanych diod, organ powinien wziąć pod uwagę zarówno brzmienie poszczególnych pozycji jak i wszystkie uwagi do działów, które mogą być w tym przypadku zastosowane.

W ocenie odwołującego nie przeprowadzono analizy ani brzmienia pozycji 8541, ani też uwag do działu 94 i 85 Nomenklatury. Podniesiono, iż nie są spełnione przesłanki reguły 2a Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, w związku z czym panele mogą być uznane co najwyżej za części lamp. W takim przypadku (jak podnosi odwołujący) zgodnie z brzmieniem pozycji 9405, do tej pozycji zaliczane są "części gdzie indziej nie wymienione ani niewłączone". Warunkiem zakwalifikowania paneli LED jako części lamp jest ustalenie, czy któraś z uwag do Działów 94 i 85 Nomenklatury nie wyłącza zaliczenia paneli do poz. 9405 CN. Ponadto pełnomocnik Strony podnosił, że organ pominął uwagę "f" do Działu 94 CN, zgodnie z którą dział 94 nie obejmuje lamp lub opraw oświetleniowych, objętych Działem 85 oraz ostatnie zdanie uwagi nr 8 do działu 85 CN. Pełnomocnik Strony wskazał również, iż w niniejszej sprawie brak było podstaw do retrospektywnego zaksięgowania długu celnego. W tym względzie podniósł, że warunkiem retrospektywnego zaksięgowania jest wykazanie, że w danej sprawie nie zachodzą okoliczności określone w art. 220 ust. 2 WKC. Zdaniem odwołujący warunki te zostały w sprawie spełnione, ponieważ funkcjonariusz celny skontrolował treść wszystkich dokumentów w zakresie taryfikacji towarów w poz.1 do 9, co wynika z zapisu w polu J dokumentu SAD. Pełnomocnik Strony wskazał, że analogiczna sytuacja jak w spornej sprawie była rozpatrywana przez ETS w sprawie zakończonej wyrokiem z dnia 12 grudnia 1996r. (bez wskazania sygnatury wyroku), w której to sprawie włoskie organy celne początkowo potwierdziły, że nie przystępują do pobierania należności, a następnie zmieniły zdanie. W ocenie odwołującego również w niniejszej sprawie dopiero po powtórnej kontroli tych samych dokumentów, które były wcześniej przedmiotem kontroli bezpośrednio po przyjęciu zgłoszenia, zmieniły swoje stanowisko w sprawie klasyfikacji towarowej importowanych towarów.

Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją nr [...] z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K., od której wniesiono odwołanie, podzielając stanowisko organu I instancji w sprawie klasyfikacji importowanego towaru.

Podstawą prawną decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. jest art.233 §1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. Nr 8, poz.60 z 2005r. z późn. zm.), art. 73 ust.1 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 z 2004r. z późn. zm), art. 20 ust. 1, ust.3, art.67, art.78 ust.2, ust.3, art.201 ust.1 lit. a, ust.2, ust.3, art. 220 ust.1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992r., str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, roz. 2, t. 4, str. 307, z późn. zm. ), art. 1, art.2, art. 12 ust.1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L Nr 256, z 7.09.1987, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, roz. 2, t. 2, str. 382), art. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L Nr 286, z 31.10.2007.),

Organ odwoławczy wskazał w uzasadnieniu, iż przedmiotem zgłoszenia w poz. 5 SAD (opisanego w zgłoszeniu celnym jako moduły z diodami LED) były moduły świecące LED, taśmy świecące LED, węże świecące LED oraz obudowy do modułów świecących, a klasyfikacji do kodu CN 9405 40 39 (kodu Taric 9405 40 39 90) dokonał mając na uwadze nadesłany przez Stronę materiał dowodowy w postaci katalogu oraz specyfikacji towarów zawierających ich zdjęcia i nazwy katalogowe.

Zdaniem organu odwoławczego z tegoż materiału dowodowego wynikało, że ww. towary używane są do produkcji reklam świetlnych, aranżacji oświetlenia dekoracyjnego, w znakach informacyjnych lub jako żarówki do sygnalizacji świetlnej, natomiast obudowy stanowią oprawy w których na stałe montowane są moduły oświetleniowe.

Dalej organ odwoławczy zauważył, że pozycja 9405 Wspólnej Taryfy Celnej obejmuje lampy i oprawy oświetleniowe, włączając reflektory poszukiwawcze i punktowe, oraz ich części, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone; reklamy świetlne, podświetlane tablice i znaki informacyjne i podobne, ze źródłem światła zamontowanym na stałe, oraz ich części, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone. Organ II instancji zgodził się, z twierdzeniem Naczelnika Urzędu Celnego, że ustalony dla towaru w poz.5 SAD kod Taric 9405 40 39 90 obejmuje - pozostałe lampy elektryczne i oprawy oświetleniowe, - - pozostałe, z tworzyw sztucznych, pozostałe, pozostałe.

Organ odwoławczy zaznaczył, iż spór dotyczył klasyfikacji taryfowej, a nie tożsamości towaru i uzasadniając ustalony dla w/w towaru kod Taric 9405 40 39 90, powołał się na treść reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (zawartej we Wspólnej Taryfie Celnej), która stanowi, iż tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych uwag.

Dyrektor Izby Celnej w K. zauważył, że ustalając klasyfikację taryfową należy w pierwszej kolejności sięgnąć do brzmienia pozycji w Taryfie celnej, których spór dotyczy oraz uwag do działów (reguła 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej). Organ wyjaśnił, że pozycja 8541 Wspólnej Taryfy Celnej obejmuje diody, tranzystory i podobne elementy półprzewodnikowe; światłoczułe elementy półprzewodnikowe, włączając fotoogniwa, nawet zmontowane w moduły lub tworzące panele; diody świecące (elektroluminescencyjne); oprawione kryształy piezoelektryczne.

Zadeklarowany w zgłoszeniu celnym kod CN 8541 40 10 obejmuje natomiast diody, tranzystory i podobne elementy półprzewodnikowe; światłoczułe elementy półprzewodnikowe, włączając fotoogniwa, nawet zmontowane w moduły lub tworzące panele; diody świecące (elektroluminescencyjne); oprawione kryształy piezoelektryczne - diody świecące, włączając diody laserowe.

Dyrektor Izby Celnej w K. zauważył, iż jak z brzmienia pozycji wynika, do ww. do kodu CN klasyfikuje się diody, jednakże kwestia wchodzących w skład pozycji 8541 modułów (paneli) dotyczy wyłącznie elementów półprzewodnikowych. Organ podkreślił, przy tym, że diody świecące (elektroluminescencyjne) stanowią odrębną kategorię diod - co prawodawca wspólnotowy wykazał - umieszczając je odrębnie, jako kolejne z wymienionych w tej pozycji - po średniku.

Zdaniem organu podobnie przedstawia się brzmienie podpozycji HS 8541 40, a sam kod CN 8541 40 10 obejmuje diody świecące (włączając laserowe).

Dyrektor Izby Celnej w K. zauważył również, że importowane moduły świecące, taśmy świecące, węże świecące, jak również obudowy modułów, nie są diodami wykorzystywanymi jako element półprzewodnikowy, co wynika z zgromadzonego materiału dowodowego.

Organ podkreślił, że w pozycji 8541 klasyfikuje się diody świecące, ale stanowiące pojedyncze elementy, tj. takie które służą do montażu.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego pominięcia przy klasyfikacji taryfowej uwagi 8 do działu 85 Dyrektor Izby Celnej w K. wyjaśnił, iż ostatnie zdanie do uwagi 8 do działu 85 dotyczy diod, tranzystorów i innych elementów półprzewodnikowych. Natomiast diody świecące zostały wyszczególnione w pozycji 8541 jako odrębna kategoria diod.

By wykazać niezasadność zarzutu w w/w względzie Dyrektor Izby Celnej podniósł, iż koniecznym jest sięgnięcie do komentarza zawartego w Notach Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów.

W części (A) do komentarza do pozycji 8541 Not wyjaśniających wskazano, że diody, tranzystory i podobne urządzenia półprzewodnikowe zdefiniowano w uwadze 8 (a) do działu 85.

Uwagę 8 (a) do działu 85 Wspólnej Taryfy Celnej stanowi, iż diody, tranzystory oraz podobne elementy półprzewodnikowe są elementami półprzewodnikowymi, których działanie zależy od zmian rezystywności pod wpływem przyłożonego pola elektrycznego.

Następnie komentarz w Notach Wyjaśniających stanowi: Działanie elementów objętych tą grupą jest oparte na elektronicznych właściwościach pewnych materiałów "półprzewodnikowych".

Główną cechą charakterystyczną tych materiałów jest to, że w temperaturze pokojowej ich rezystywność mieści się w zakresie pomiędzy rezystywnością przewodników (metali) a rezystywnością izolatorów. Produkuje się je, na przykład z pewnych rud (np. krystaliczna galena), czterowartościowych pierwiastków chemicznych (german, krzem itp.) lub z połączenia pierwiastków chemicznych (np. pierwiastki trójwartościowe z pięciowartościowymi, takimi jak arsenek galu, antymonek indu).

Materiały półprzewodnikowe składające się z czterowartościowego pierwiastka chemicznego są zazwyczaj monokryształami. Nie używa się ich w ich czystym stanie, ale po bardzo niewielkim domieszkowaniu (w proporcjach wyrażonych w częściach na milion), ściśle określonym "zanieczyszczeniem" (domieszką).

Zanieczyszczeniem dla pierwiastka czterowartościowego może być pięciowartościowy pierwiastek chemiczny (fosfor, arsen, antymon itp.) lub pierwiastek trójwartościowy (bor, glin, gal, ind itp.). W pierwszym przypadku produkuje się półprzewodniki typu n z nadmiarem elektronów (naładowane ujemnie); w drugim przypadku produkuje się półprzewodniki typu p z niedoborem elektronów, to znaczy, że przeważają dziury (naładowane dodatnio).

Materiały półprzewodnikowe łączące pierwiastki chemiczne trójwartościowe i pięciowartościowe są również domieszkowane.

W materiałach półprzewodnikowych produkowanych z rud naturalnie zawarte w rudzie zanieczyszczenia działają jako domieszki.

Elementy półprzewodnikowe objęte tą grupą zawierają zazwyczaj pomiędzy materiałami półprzewodnikowymi typu p i typu n jedno lub więcej "złączy".

Obejmują one:

(I) Diody, które są elementami dwukońcówkowymi z pojedynczym złączem p-n; pozwalają one na przepływ prądu w jednym kierunku (przewodzenie), natomiast mają bardzo dużą rezystancję w kierunku przeciwnym (zaporowy). Są one stosowane do detekcji, prostowania, przełączania itp.

Głównymi typami diod są diody sygnałowe, prostownicze, regulujące napięcie, stabilizujące napięcie.

W konsekwencji przywołanych rozważań Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, że uwaga 8(a) do działu 85 i ostatnie zdanie do uwagi 8 do tego działu pozostają bez związku z towarami importowanymi przez Stronę.

Dalej organ wskazał, iż z kolei zgodnie z dalszą częścią komentarza zawartego w Notach Wyjaśniających do HS /cześć (C ) komentarza do działu 85/ - diody świecące lub elektroluminescencyjne lub diody świecące (na bazie, między innymi, arsenku galu lub fosforku galu) są elementami, które przetwarzają energię elektryczną w promieniowanie widzialne, podczerwone lub nadfioletowe. Stosuje się je, np. do wyświetlania lub przesyłania danych w układach sterujących.

Podsumowując powyższą kwestię organ odwoławczy podkreślił, że diody świecące (LED) są odrębną kategorią diod klasyfikowanych w pozycji 8541, jednakże klasyfikuje się tu diody świecące występujące jako pojedyncze elementy do montażu, natomiast połączenie dwóch lub większej ilości diod z innymi elementami elektrycznymi i nieelektrycznymi (kable, obwody, obudowy itp.) powoduje, że towar taki nie może być klasyfikowany już do pozycji 8541. Całość takiego połączenia różnych elementów powoduje, że towar nabiera charakteru wyrobu gotowego objętego inną pozycją Nomenklatury Scalonej lub podzespołu urządzenia, które również może posiadać charakter wyrobu gotowego.

Zdaniem organu odwoławczego klasyfikacja modułów świecących LED, taśm świecących, węży świecących z wykorzystaniem różnej ilości diod LED, połączonych różnymi elementami elektrycznymi i nieelektrycznymi, a także opraw modułów wykonanych z LED do pozycji 8541 nie byłaby zgodna z brzmieniem tej pozycji.

Uzasadniając klasyfikację w/w towaru do pozycji 9405 Dyrektor Izby Celnej w K. również sięgnął do brzmienia pozycji oraz uwag do działu 94. Dyrektor Izby Celnej w K. zauważył, że obejmuje ona wprost lampy i oprawy oświetleniowe gdzie indziej niewymienione ani niewłączone. W takim przypadku konieczne było przeanalizowanie - czy w którejś ze wcześniejszych pozycji Taryfy celnej nie zostały wyszczególnione takie wyroby jak będące przedmiotem niniejszej sprawy.

Uwaga 1 (f) do działu 94 stanowi, iż niniejszy dział nie obejmuje lamp i opraw oświetleniowych objętych działem 85.

W dziale 85 Wspólnej Taryfy Celnej klasyfikowane są jednak różnego rodzaju lampy - i tak w pozycji 8512 klasyfikuje się elektryczny sprzęt oświetleniowy i sygnalizacyjny (z wyłączeniem artykułów objętych pozycją 8539) w rodzaju stosowanych w rowerach i w pojazdach mechanicznych - a zatem wszelkiego rodzaju lampy samochodowe zarówno zewnętrzne jak i do oświetlenia wewnętrznego pojazdu, lampy rowerowe.

W pozycji 8513 klasyfikuje się przenośne lampy elektryczne przystosowane do zasilania z własnego źródła energii (na przykład suchych baterii, akumulatorów, prądnic), inne niż sprzęt oświetleniowy objęty pozycją 8512 - a zatem latarki, lampy ręczne, lampy górnicze itp.

W pozycji 8539 klasyfikowane są elektryczne lampy żarowe lub wyładowcze, włączając zespoły nierozbieralnych wkładów reflektorów oraz promienniki lampowe nadfioletu lub podczerwieni; lampy łukowe - a zatem przede wszystkim klasyfikowane są tu żarówki, lampy halogenowe, sodowe, rtęciowe, metahalogenkowe, elektronowe ksenonowe i alfanumeryczne, o wyładowaniu spektralnym i jarzeniowe, promienniki lampowe nadfioletu lub podczerwieni.

W pozycji 8540 klasyfikuje się z kolei lampy elektronowe z termokatodą, o zimnej katodzie lub z fotokatodą (na przykład elektronowe lampy próżniowe, z parami lub gazowane, rtęciowe lampy prostownicze, lampy elektronopromieniowe, telewizyjne lampy analizujące).

Wreszcie w pozycji 8541 klasyfikuje się diody świecące, ale jak już to wyjaśniono powyżej przy analizie pozycji 8541 - chodzi tu o pojedyncze diody LED do montażu, a nie wyroby złożone z dwóch lub więcej diod, połączone elementami elektrycznymi i nieelektrycznymi, stanowiące elementy służące do oświetlania (podświetlania) w banerach reklamowych, oświetlenia dekoracyjnego, w znakach informacyjnych lub do sygnalizacji świetlnej.

Ponieważ w sprawie nie mamy do czynienia z lampami z działu 85 stąd w ocenie Dyrektora Izby Celnej w K. chybiony był zatem zarzut pominięcia uwagi 1 (f) do działu 94 podniesiony w odwołaniu. Uwaga ta nie ma w sprawie zastosowania.

Organ podkreślił, w zaskarżonej decyzji, że zarówno dla towarów klasyfikowanych do kodu CN 8541 40 10 (diody świecące), jak i 9405 40 39 (pozostałe lampy i oprawy oświetleniowe - tu wykonane z diod świecących) dostępnych jest na internetowych stronach Komisji cały szereg wiążących informacji taryfowych (ze zdjęciami towarów) wydanych przez różne kraje UE dla innych przedsiębiorców. Na stronach przeglądarki internetowej ISZTAR dodatkowo są dostępne wiążące informacje taryfowe wydane przez polską administrację celną (Dyrektora Izby Celnej w W.). Organ podał przykładowo WIT wydane dla towaru o kodzie CN 9405 40 39 i o kodzie CN 8541 40 10.

Dyrektor Izby Celnej w K. nie podzielił zasadności zarzutu w zakresie braku podstaw do retrospektywnego zaksięgowania długu celnego z uwagi na wpis w dokumencie SAD w polu J., iż funkcjonariusz skontrolował treść wszystkich dokumentów w zakresie taryfikacji od poz. 1 do poz.9. W tym względzie wyjaśnił, że przepis art. 220 ust. 2 lit. b WKC przewiduje, że z wyjątkiem przypadków określonych w art. 217 ust. 1 akapit drugi i trzeci zaksięgowania retrospektywnego nie dokonuje się, gdy: kwota należności prawnie należnych zgodnie z przepisami prawa nie została zaksięgowana w następstwie błędu samych organów celnych, który to błąd nie mógł zostać w racjonalny sposób wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia należności działającą w dobrej wierze i przestrzegającą przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego. Według organu retrospektywne zaksięgowanie kwoty długu celnego nie jest możliwe, gdy zostaną spełnione łącznie cztery warunki: zaniżenie kwoty zaksięgowanej lub brak zaksięgowania było następstwem błędu samych organów celnych, błąd ten nie mógł być w racjonalny sposób wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia należności, osoba zobowiązana powyższa działała w dobrej wierze i osoba zobowiązana przestrzegała przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego. Kwestią kluczową wg organu było ustalenie, czy zaniżenie kwoty zaksięgowanej lub brak zaksięgowania było następstwem błędu samych organów celnych. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w K. - błędu po stronie organu przyjmującego zgłoszenie celne nie było. Organ zauważył, że oprócz szeregu kumulatywnych warunków wymaganych dla zaistnienia wyjątku polegającego na odstąpieniu od retrospektywnego zaksięgowania należności celnych, takich jak dobra wiara podmiotu zgłaszającego, udowodnione akty staranności i jego legalne działanie - podstawowym wymogiem jest popełnienie błędu przez organ celny (podobnie NSA w wyroku z dnia 14.01.2011r. - sygn. akt I GSK 8/10 z 14.01.2011 r., WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 03.08.2009r. - sygn. akt III SA/GI 286/09).

Dyrektor Izby Celnej w K. zwrócił uwagę, że ETS dość konsekwentnie wskazuje, że chodzi o "samodzielny" błąd organu celnego. Wynika z tego, zdaniem ETS, że hipotezą art. 220 ust.2 lit. b WKC nie są objęte sytuacje, gdy organ zostanie wprowadzony w błąd przez zobowiązanego. Dyrektor Izby Celnej w K. zauważył również, że organ przyjmujący zgłoszenie celne faktycznie dokonywał kontroli dokumentów pod kątem taryfikacji towarów w poz. 1 do 9 zgłoszenia celnego, jednakże nie przeprowadzono rewizji celnej. Organ zaznaczył, że organ celny przyjmujący zgłoszenie nie był wstanie ocenić w oparciu o załączone do zgłoszenia dokumenty (tj. w oparciu o opis towaru wskazany w polu 31 SAD (moduły z diodami LED - poz.5 czy też części diod świecących - poz.9) w powiązaniu z załączoną do zgłoszenia celnego fakturą nr [...] z dnia [...] r. - czy deklarowana klasyfikacja taryfowa jest prawidłowa, czy też nie.

Organ zwrócił uwagę, że na dokonanie takiej oceny pozwalała dopiero konfrontacja opisu towaru w zgłoszeniu celnym z opisem towaru na fakturze. Takiej oceny można było dokonać dopiero w ramach kontroli postimportowej przeprowadzonej w trybie art.78 WKC, gdzie organ mógł się zapoznać z folderem, specyfikacjami katalogowymi wraz ze zdjęciami i poznać w jakim celu wykorzystywane są importowane towary oraz jaka jest ich funkcja. W tej sytuacji za chybiony organ uznał zarzut dokonania klasyfikacji taryfowej w oparciu o te same dokumenty które były dołączone do zgłoszenia celnego.

W ocenie organu w stanie faktycznym sprawy nie można było mówić o błędzie organu celnego, tym bardziej, iż w niniejszej sprawie staranność przedsiębiorcy może budzić zastrzeżenia w zakresie opisu towaru w polu 31 poz.5 i 9 SAD. Opis towaru podany przez zgłaszającego w poz.5 SAD "moduły z diodami LED" nie określał towaru bowiem w sposób jednoznaczny. Nie określał rzeczywistego przedmiotu importu (w rzeczywistości były to moduły świecące LED, paski (taśmy) świecące LED, węże świecące LED, oprawy modułów LED), Podobnie w opisie towaru z poz.9 SAD "części diod świecących", podczas gdy w rzeczywistości były to części modułów świecących w postaci węży świecących LED.

Organ zaznaczył, iż jak wynika z bazy danych dotyczącej zgłoszeń celnych w samym jedynie [...] r. strona dokonała [...] zgłoszeń celnych zatem ma doświadczenie w zakresie objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu .

Wskazał także, iż zgodnie z art. 5 WKC każda osoba ma prawo do działania przez przedstawiciela reprezentującego ją przed organami celnymi celem spełnienia wszelkich formalności i czynności przewidzianych przepisami prawa celnego , a przedstawicielstwo może być bezpośrednie i pośrednie. Czynności zaś dokonane przez przedstawiciela w granicach upoważnienia pociągają za sobą skutki bezpośrednio dla osoby która go ustanowiła ( art. 76 ust.2 WKC).W związku z tym, iż zgłoszenia celnego z dnia [...] r. na rzecz strony dokonała Agencja Celna "B" Spółka z o.o. czynności przez nią dokonane pociągają skutki prawne dla strony.

Końcowo organ nie dopatrzył się w działaniu organu I instancji uchybień w realizacji norm wynikających z art. 122 art. 187 Ordynacji podatkowej.

W skardze pełnomocnik Strony postawił organowi odwoławczemu zarzut naruszenia art. 20 ust. 1 i art. 22 ust. 2 lit.b WKC wnioskując o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej i zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi pełnomocnik Strony zakwestionował przyporządkowanie towarów będących przedmiotem importu do kodu CN 94054039. Do którego to zaliczane są lampy i oprawy oświetleniowe. Powołał się na definicję lampy ze słownika Języka Polskiego PWN zgodnie, z którą jest to przedmiot służący do wytwarzania sztucznego oświetlenia za pomocą prądu elektrycznego, lub przez spalanie nafty, oleju spirytusu, gazu). Podniósł także, że w czasach, gdy jedynym źródłem światła bazującym na energii elektrycznej były "żarówki" nazwa lampa używana była na urządzenie umożliwiające przymocowanie żarówki i podłączenie jej do prądu. Lampy i oprawy oświetleniowe objęte poz. 9405 podzielone zostały na mocowane do sufitu, stołowe, biurkowe, nocne lub podłogowe oraz pozostałe lampy elektryczne i oprawy oświetleniowe, a pozostałe oprawy oświetleniowe podzielone na stosowane do lamp żarowych, do świetlówek i pozostałe.

Pełnomocnik skarżącego podniósł, iż podstawową wątpliwością od której rozwiązania zależy przyporządkowanie zaimportowanych wyrobów jest to czy źródła światła winny być klasyfikowane do pozycji 9405, czy też w zależności od jego rodzaju do jednej z pozycji 8539 do 8541. W tym zakresie podniósł, że dotychczas organy nie miały wątpliwości, że zarówno żarówki, lampy halogenowe jak i lampy wyładowcze należy klasyfikować do pozycji 8539 CN.

Pełnomocnik Strony zarzucił, że w zaskarżonej decyzji zacytowano tylko fragment Not Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów do poz. 9405, fragmenty wyrwano z kontekstu, przez co w ocenie Skarżącego nadano im inne brzmienie.

W ocenie pełnomocnika Strony - z Not Wyjaśniających jednoznacznie wynika, że wszystkie źródła światła niezależnie od tego czy są to świece, pochodnie czy też elektryczne źródła światła, wyłączone są z pozycji 9405 CN i powinny być kwalifikowane do właściwej dla tego źródła pozycji.

Strona podniosła, że do niedawno istniejących trzech źródeł światła: żarowego (żarówki i lampy halogenowe), wyładowczego (świetlówki, świetlówki kompaktowe, wysokoprężne lampy rtęciowe, lampy sodowe), łukowego (ksenonowe lampy łukowe) - dołączyły niedawno półprzewodnikowe źródła światła, do których zaliczane są diody elektroluminescencyjne (LED). Skarżący za internetową encyklopedią Wikipedia podał, że lampy LED spełniają takie same funkcje jak tradycyjne żarówki lub nowsze żarówki energooszczędne, które konstrukcyjnie są lampami wyładowczymi. Dla umożliwienia zastępowania jednych źródeł światła innymi zarówno lampy wyładowcze, jak i diody LED produkowane są w kształtach podobnych do tradycyjnych żarówek. Diody LED dodatkowo produkowane są w kształtach umożliwiających zastępowanie lamp halogenowych jak i tzw. neonów w postaci rur o różnych kształtach. Wskazała, iż skoro świetlówka kompaktowa jest kwalifikowana jak źródło światła do kodu CN 8539 a nie do kodu CN 9405 jako lampa to nie istnieje żadne uzasadnienie by lampy LED kwalifikować do kodu CN 9405.Podkreśliła, iż uwaga 1 f do działu 94 CN wyłącza możliwość kwalifikowania do tego działu lamp i opraw oświetleniowych objętych działem 85 i nie ma tu znaczenia w jakiej kształcie jest produkowane źródło światła. Taśmy LED to jedna z form w jakich są produkowane ledowe źródła światła.

Organ odwoławczy uznał zarzuty skargowe za niezasadne i wniósł o oddalenie skargi .

Jednocześnie odnosząc się do podniesionych zarzutów Dyrektor Izby Celnej w K. zauważył, iż zacytowane w zaskarżonej decyzji fragmenty Not Wyjaśniających nie stanowią wbrew twierdzeniom Skarżącego fragmentów Not wyrwanych z kontekstu. Wyjaśnił, iż w zaskarżonej decyzji (podobnie jak Naczelnik Urzędu Celnego w K.) wskazał, że zgodnie z komentarzem w Notach Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 01.06.2006r. (M.P. z 2006r. Nr 86, poz.880) do pozycji 9405 - lampy i oprawy oświetleniowe z niniejszej grupy mogą być zbudowane z dowolnego materiału (wyłącznie z tymi materiałami, które opisano w uwadze 1. do działu 71.) i z zastosowaniem jakiegokolwiek źródła światła (świece, olej, benzyna, parafina (lub nafta oczyszczona), gaz, acetylen, elektryczność itp.). Lampy elektryczne i oprawy oświetleniowe objęte niniejszą pozycją mogą być wyposażone w uchwyty, przełączniki, giętkie przewody izolowane i wtyczki, transformatory itp., lub jak w przypadku opraw mocujących do świetlówek, w zapłonniki lampowe lub stateczniki. Organ podkreślił, że w zaskarżonej decyzji wyjaśniono również (pkt II Not do poz.9405), że niniejsza grupa obejmuje także lampy reklamowe, znaki, podświetlane tablice i tabliczki (włącznie ze znakami drogowymi) i podobne artykuły, takie jak tablice reklamowe i tabliczki z adresem, z dowolnego materiału, pod warunkiem że mają źródło światła zamontowane na stałe. Organ stwierdził, że ten fragment Not Wyjaśniających (pkt II) pełnomocnik Strony w skardze pominął. Organ zaznaczył, że nie wymieniano natomiast przykładowych lamp, które mogą być klasyfikowane do tej pozycji, gdyż wykaz zawarty w Notach Wyjaśniających nie stanowi katalogu zamkniętego. Wymienione tu lampy są jedynie przykładami. Z kolei wyłączenia w punktach (a) do (m) wskazane przez Stronę skarżącą w skardze pozostają natomiast w ocenie Dyrektora Izby Celnej w K. bez związku z niniejszą sprawą, gdyż sporne wyroby nie są towarami wymienionymi w tych punktach.

Organ wskazał, że zdaniem Skarżącego importowane moduły świecące LED, paski LED, węże LED nie mogą być klasyfikowane do pozycji 9405, jednakże w skardze nie wskazano przy tym do jakiej pozycji Wspólnej Taryfy Celnej winny być te towary zaklasyfikowane.

Zdaniem organu wskazanie jako przykładu pozycji 8539 jest chybione bowiem towary ujęte w poz. 5 SAD nie są elektrycznymi lampami żarowymi lub wyładowczymi.

Organ zaznaczył, że taryfa celna nie przewiduje odrębnej pozycji dla lampy zbudowanej z diod, która przybiera kształt tradycyjnej żarówki (fotografię takiego produktu zamieszczono w treści skargi). Źródło światła na, które wskazuje pełnomocnik Strony stanowi dioda, jednakże jak szczegółowo uzasadniono w zaskarżonej decyzji do pozycji 8541 klasyfikuje się pojedyncze diody, do dalszego montażu. Zdaniem organu odwoławczego nawet gdy lampa zbudowana z diod przyjmuje kształt tradycyjnej żarówki klasyfikuje się ją do pozycji 9405, gdyż właśnie do tej pozycji klasyfikowane są we Wspólnej Taryfie Celnej lampy oświetleniowe, gdzie indziej niewymienione.

Organ podkreślił, że lampy wyładowcze mają swój odpowiedni kod CN w pozycji 8539, natomiast lampa zbudowana z diod LED takiej odrębnej pozycji nie posiada, stąd jej klasyfikacja do poz. 9405.

Organ zauważył, że ustalono w przeprowadzonym postępowaniu iż importowane moduły świecące LED, taśmy świecące LED, węże świecące LED mogą być wykorzystywane do wielu celów - mogą być wykorzystane w reklamach świetlnych, znakach informacyjnych, sygnalizacji, do aranżacji oświetlenia dekoracyjnego. Zdaniem organu obudowy liter LED natomiast (zgodnie z wyjaśnieniami Strony nadesłanymi w toku prowadzonego postępowania wyjaśniającego) - stanowią oprawy oświetleniowe, w których montowane są na stałe moduły oświetleniowe. Organ wyjaśnił, że dlatego z tych przyczyn towary te zatem zostały zaklasyfikowane do pozycji 9405 zgodnie z brzmieniem pozycji oraz uwag do działu 94 (reguła 1 ORINS). W konsekwencji klasyfikacji dokonano zatem zgodnie z art. 20 ust. 1 WKC. Organ odwoławczy nie podzielił zarzutu skargi, iż w sprawie zachodziły przesłanki do odstąpienia od retrospektywnego zaksięgowania (art.220 ust.2 lit. b WKC z argumentacją podobną jak w odwołaniu.

Ustosunkowując się do powołanego przez pełnomocnika Strony wyroku WSA w Gdańsku z 29.10.2010 r. Dyrektor Izby Celnej w K. zauważył, iż stan faktyczny, w którym orzekał WSA w Gdańsku nie przystaje do stanu faktycznego sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarg jest niezasadna. Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 jest ona sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zatem Sąd rozpoznaje sprawę rozstrzygniętą w zaskarżonej decyzji ostatecznej z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. – zwanej dalej p.p.s.a.) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jeśli zachodzą przyczyny stanowiące podstawę do stwierdzenia nieważności zaskarżonego aktu, to sąd winien orzec o jego nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Natomiast stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną. Przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem organ odwoławczy przy rozstrzyganiu sprawy nie naruszył obowiązujących przepisów prawa materialnego i procesowego. W niniejszej sprawie organ celny pierwszej instancji zakwestionował klasyfikację celną dwóch towarów objętych zgłoszeniem celnym SAD z dnia [...] r. opisanych w poz. 5 polu 31 SAD, jako moduły z diodami LED , i w poz.9 SAD jako części diod montowanych w panelu. Organ ten zaklasyfikował pierwszy z w/w towarów (poz.5) do kodu CN 9405 40 39 (kod Taric 9405 40 39 90) ze stawką celną 4,7 %; to jest inaczej niż strona, która wskazała w zgłoszeniu celnym kod CN 8541 40 10 ( kod Taric 8541 40 10 00) (stawka celna erga omnes 0 %).

W przypadku części do diod organ zaklasyfikował ten towar do kod CN 94059200 (kod Taric 9405 92 00 90 ze stawką 4,7 %) podczas, gdy strona wskazała w zgłoszeniu celnym kod CN 8541 90 00 (kod Taric 8541 90 00 00) ze stawką celną erga omnes [...] %. Następstwem przyjęcia takiej klasyfikacji było to, że organ celny pierwszej instancji postanowił retrospektywne zaksięgować długu celny w kwocie [...] zł, i wezwał stronę do zapłaty cła w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę, co zostało określone w decyzji i instancji, która to została w całości utrzymana w mocy przez organ odwoławczy sporną obecnie decyzją.

Należy mieć na uwadze, że po przyjęciu zgłoszenia celnego przez organ celny i po zwolnieniu towarów osoba uprawniona do korzystania z procedury może wystąpić do organów celnych z wnioskiem o wydanie decyzji wymagającej zastosowania przepisów prawa celnego, dostarczając przy tym organom wszelkie dane oraz dokumenty niezbędne do jej podjęcia (art. 6 ust. 1 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z dnia 19 października 1992 r. ze zm.). Do decyzji pisemnych, które są decyzjami odmownymi, lub które miałyby konsekwencje niekorzystne dla osób, których dotyczą, organy celne dołączają uzasadnienie oraz wzmiankę o możliwości odwołania - art. 6 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego zwanego dalej WKC .

Po zwolnieniu towarów zgłaszający może również w trybie art. 78 wspomnianego rozporządzenia wnioskować o sprostowanie przez organy celne zgłoszenia, jak również organy celne mogą z urzędu zainicjować postępowanie administracyjne w tym trybie. Natomiast według art. 201 ust. 1, 2 i 3 WKC, dług celny w przywozie powstaje, między innymi, w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom przywozowym, dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Dłużnikiem jest zgłaszający.

Dalej, należy zauważyć, że w przypadku powstania długu celnego wymagane zgodnie z prawem należności określane są na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich zgodnie z art. 20 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny. (Dz. Urz. WE L 302 z dnia 19 października 1992 r. str.1 ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, roz. 2, t. 4, str. 307 z póżn. zm.).

Klasyfikacji towarowej dokonuje się w oparciu o obowiązującą w dniu zgłoszenia Wspólną Taryfę Celną, która została ustanowiona na podstawie rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. Na mocy art. 1 ust. 1 powyższego rozporządzenia została ustanowiona nomenklatura towarowa, zwana Nomenklaturą Scaloną, w skrócie CN, w celu spełnienia w tym samym czasie zarówno wymogów wspólnej Taryfy celnej jak i statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego Wspólnoty. Nomenklatura Scalona została zawarta w załączniku I do tego rozporządzenia i obejmuje:

1) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego,

2) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane podpozycjami CN w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna,

3) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN.

Zgodnie z art. 12 wymienionego rozporządzenia Komisja przyjmuje co roku w formie rozporządzenia pełną wersję Nomenklatury Scalonej wraz z odpowiadającymi autonomicznymi i umownymi stawkami celnymi Wspólnej Taryfy Celnej, wynikającą ze środków przyjętych przez Radę lub Komisję.

Takie rozporządzenie podlega opublikowaniu do 31 października danego roku, a obowiązuje od stycznia roku następnego. W 2008 r. obowiązywało rozporządzenie Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L Nr 286 z 31.10.2007r.).

Jednocześnie na podstawie art. 2 rozporządzenia Rady nr 2658/87 Komisja ustanowiła Zintegrowaną Taryfę Wspólnot Europejskich określaną jako Taric, która została oparta na Nomenklaturze Scalonej, a która obejmuje:

a) dodatkowe podpodziały wspólnotowe nazywane podpozycjami taric konieczne do opisu towarów, z zastrzeżeniem specjalnych środków wspólnotowych wymienionych w załączniku II,

b) stawki opłat celnych i inne obowiązujące opłaty,

c) numery kodowe podane w art. 3 ust. 3 i 4,

d) wszystkie inne informacje konieczne do stosowania lub zarządzania zaangażowanymi środkami wspólnotowymi.

Sama klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega pewnym warunkom, określającym zasady na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę, a o ujęciu towaru w danym kodzie decydują cechy charakteryzujące go w sposób jak najbardziej szczegółowy. W konsekwencji do każdego importowanego towaru jest przypisany odpowiedni kod taryfy.

W celu ustalenia prawidłowego kodu należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej ujętymi w rozporządzeniu Komisji (WE) Nr 1549/2006. Najważniejszą z nich jest reguła 1, która informuje, że dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów i dopiero wówczas, gdy jest to niemożliwe, korzystać z następnych reguł, od 2 do 6, a następnie z Not Wyjaśniających.

Dodatkowo w celu zapewnienia właściwej interpretacji Nomenklatury Scalonej, na podstawie art. 9 ust.1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 wydawane są Noty Wyjaśniające do Scalonej Nomenklatury Wspólnot Europejskich.

Z kolei na podstawie art. 12 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 z 2004r. z późn. zm.) - ogłoszone zostały Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS) stanowiące załącznik do obwieszczenia z dnia 1 czerwca 2006r. (M.P. z 2006r., Nr 86, poz. 880).

Odnosząc się w pierwszej kolejności do stanu faktycznego zaistniałego w sprawie należy przypomnieć, że zaskarżona decyzja została wydana po weryfikacji zgłoszenia celnego w zakresie prawidłowości taryfikacji importowanego towaru zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym w postaci kodów CN 8541 40 10 (kod Taric 8541 40 10 00) dla modułów diodowych LED i kodu CN 8541 90 00 (kod Taric 8541 90 00 00) dla części diod montowanych w panelu w celu określenia kwoty długu celnego. Jako prawidłowy dla importowanego towaru modułów diodowych LED – przyjęto kod CN 9405 40 39 i dla części oświetleniowych modułów diodowych kod CN 9405 92 00 z zastosowaniem stawki celnej w wysokości 4,7 %.

Weryfikując zgłoszenie celne organy celne dysponowały materiałem dowodowym w postaci katalogu i specyfikacji zawierających zdjęcia i nazwy katalogowe towaru. Dysponowały też oświadczeniem strony (bez daty jego sporządzenia z którego to wynikało, że w/w towary są używane do aranżacji oświetlenia dekoracyjnego w znakach informacyjnych lub jako żarówki do sygnalizacji świetlnej, natomiast obudowy stanowią oprawy w których na stałe są montowane moduły oświetleniowe.

Pozycja 8541 Wspólnej Taryfy Celnej obejmuje diody, tranzystory i podobne elementy półprzewodnikowe; światłoczułe elementy półprzewodnikowe, włączając fotoogniwa, nawet zmontowane w moduły lub tworzące panele; diody świecące (elektroluminescencyjne); oprawione kryształy piezoelektryczne.

Natomiast zadeklarowany w zgłoszeniu celnym kod CN 8541 40 10 obejmuje diody, tranzystory i podobne elementy półprzewodnikowe; światłoczułe elementy półprzewodnikowe, włączając fotoogniwa, nawet zmontowane w moduły lub tworzące panele; diody świecące (elektroluminescencyjne); oprawione kryształy piezoelektryczne - diody świecące, włączając diody laserowe.

Z brzmienia pozycji wynika zatem, że do ww. kodu CN klasyfikuje się diody, jednakże wchodzące w skład pozycji 8541 moduły (panele) dotyczą wyłącznie elementów półprzewodnikowych, którymi nie są diody świecące. Stanowią one bowiem odrębną kategorię diod – na co wskazuje ich odrębne po średniku, umieszczenie przez prawodawcę wspólnotowego, jako kolejna kategoria diod w wymienionej pozycji.

Sięgając do komentarza zawartego w Notach Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stwierdzić należy, iż w części (A) do komentarza do pozycji 8541 wskazano, że diody, tranzystory i podobne urządzenia półprzewodnikowe zdefiniowano w uwadze 8 (a) do działu 85.

Uwaga 8 (a) do działu 85 Wspólnej Taryfy Celnej stanowi zaś, iż diody, tranzystory oraz podobne elementy półprzewodnikowe są elementami półprzewodnikowymi, których działanie zależy od zmian rezystywności pod wpływem przyłożonego pola elektrycznego.

Następnie natomiast komentarz w Notach Wyjaśniających stanowi: iż Działanie elementów objętych tą grupą jest oparte na elektronicznych właściwościach pewnych materiałów "półprzewodnikowych". W tej grupie obejmującej elementy półprzewodnikowe głównymi typami diod są: diody sygnałowe, prostownicze, regulujące napięcie, stabilizujące napięcie. Diody te, które są elementami dwukońcówkowymi z pojedynczym złączem p-n; pozwalają na przepływ prądu w jednym kierunku (przewodzenie), natomiast mają bardzo dużą rezystancję w kierunku przeciwnym (zaporowy). Są one stosowane do detekcji, prostowania, przełączania itp.

Zgodnie zaś z dalszą częścią komentarza zawartego w Notach Wyjaśniających do HS /cześć (C) komentarza do działu 85/ - diody świecące lub elektroluminescencyjne lub diody świecące (na bazie, między innymi, arsenku galu lub fosforku galu) są elementami, które przetwarzają energię elektryczną w promieniowanie widzialne, podczerwone lub nadfioletowe. Stosuje się je, np. do wyświetlania lub przesyłania danych w układach sterujących.

Podsumowując zatem podniesione uwagi stwierdzić należy, iż diody świecące (LED) są odrębną kategorią od diod klasyfikowanych w pozycji 8541, gdzie klasyfikuje się tu diody świecące występujące jako pojedyncze elementy do montażu. Połączenie natomiast dwóch lub większej ilości diod z innymi elementami elektrycznymi i nieelektrycznymi (kable, obwody, obudowy itp.) powoduje, że towar taki nie może być klasyfikowany już do pozycji 8541. W tej sytuacji bowiem połączenie różnych elementów powoduje, że towar nabiera charakteru wyrobu gotowego, który to jest objęty inną pozycją Nomenklatury Scalonej lub podzespołu urządzenia, które również może posiadać charakter wyrobu gotowego.

Pozycja 9405 obejmuje natomiast lampy i oprawy oświetleniowe, włączając reflektory poszukiwawcze i punktowe, oraz ich części, gdzie indziej nie wymienione ani nie włączone; reklamy świetlne, podświetlane tablice znaki informacyjne i podobne ze źródłem światła zamontowanym na stałe, oraz ich części, gdzie indziej nie wymienione ani nie niewłączone.

Podpozycja HS 9405 40 390 90 obejmuje – pozostałe lampy elektryczne i oprawy oświetleniowe , a kod Taric - - pozostałe, --- z tworzyw sztucznych , ---- pozostałe.

Z brzmienia pozycji 9405 wynika zatem wprost, iż obejmuje ona lampy i oprawy oświetleniowe gdzie indziej nie wymienione ani nie niewłączone.

Wobec powyższego brzmienia konieczne jest przeanalizowanie - czy w którejś ze wcześniejszych pozycji Taryfy celnej nie zostały wyszczególnione takie wyroby jak będące przedmiotem importu jaki miał miejsce w sprawie.

Uwaga 1 (f) do działu 94 stanowi bowiem, iż niniejszy dział nie obejmuje lamp i opraw oświetleniowych objętych działem 85.

W dziale 85 Wspólnej Taryfy Celnej klasyfikowane są różnego rodzaju lampy.

I tak w pozycji 8512 klasyfikuje się elektryczny sprzęt oświetleniowy i sygnalizacyjny (z wyłączeniem artykułów objętych pozycją 8539) w rodzaju stosowanych w rowerach i w pojazdach mechanicznych - a zatem wszelkiego rodzaju lampy samochodowe zarówno zewnętrzne jak i do oświetlenia wewnętrznego pojazdu, lampy rowerowe.

W pozycji 8513 klasyfikuje się przenośne lampy elektryczne przystosowane do zasilania z własnego źródła energii (na przykład suchych baterii, akumulatorów, prądnic), inne niż sprzęt oświetleniowy objęty pozycją 8512 - a zatem latarki, lampy ręczne, lampy górnicze itp.

W pozycji 8539 klasyfikowane są elektryczne lampy żarowe lub wyładowcze, włączając zespoły nierozbieralnych wkładów reflektorów oraz promienniki lampowe nadfioletu lub podczerwieni; lampy łukowe - a zatem przede wszystkim klasyfikowane są tu żarówki, lampy halogenowe, sodowe, rtęciowe, metahalogenkowe, elektronowe ksenonowe i alfanumeryczne, o wyładowaniu spektralnym i jarzeniowe, promienniki lampowe nadfioletu lub podczerwieni.

W pozycji 8540 klasyfikuje się z kolei lampy elektronowe z termokatodą, o zimnej katodzie lub z fotokatodą (na przykład elektronowe lampy próżniowe, z parami lub gazowane, rtęciowe lampy prostownicze, lampy elektronopromieniowe, telewizyjne lampy analizujące).

Wreszcie w pozycji 8541 klasyfikuje się diody świecące, ale klasyfikuje się tu jak już nadmieniono, pojedyncze diody LED do montażu.

W przedstawionej sytuacji niezasadnym jest zarzut skargowy pominięcia uwagi 1 (f) do działu 94 przy rozstrzyganiu sprawy albowiem uwaga ta nie ma w niej zastosowania, gdyż w sprawie nie mamy do czynienia z lampami z działu 85.

W ocenie Sądu prawidłową jest także klasyfikacja towaru ujętego w poz. 9 SAD tj. części modułów oświetleniowych LED. Kod CN 9405 92 00 (kod Taric 9405 00 90) obejmuje części ,-- z tworzyw sztucznych --- pozostałe, a zatem części lamp klasyfikowanych do pozycji 9405. Skoro towar z pozycji 9 SAD obejmował węże świecące czyli identyfikowalne części do modułów oświetleniowych, to tym samym nie były to części diod świecących klasyfikowanych do kodu Taric 8541 90 00 00.

Nieuzasadnionym jest również twierdzenie strony, iż z Not Wyjaśniających jednoznacznie wynika, że wszystkie źródła światła, niezależnie od tego czy są to świece, pochodnie czy też elektryczne źródła światła, a zatem i półprzewodnikowe źródła światła - diody LED wyłączone są z pozycji 9405 CN i stąd winny być kwalifikowane do właściwej dla tego źródła pozycji, to jest do jednej z pozycji 8539 do 8541. Podobnie nietrafnym jest zarzut, iż w zaskarżonej decyzji zacytowano wybiórczo tylko fragment Not Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów do poz.9405

W spornej decyzji organ odwoławczy wyjaśnił bowiem, że zgodnie z komentarzem w Notach Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 01.06.2006r. (M.P. Nr 86, poz.880) do pozycji 9405 ( lampy i oprawy oświetleniowe) towary te mogą być zbudowane z dowolnego materiału i z zastosowaniem jakiegokolwiek źródła światła (świece, olej, benzyna, parafina (lub nafta oczyszczona), gaz, acetylen, elektryczność itp.). Wskazano też, iż lampy elektryczne i oprawy oświetleniowe objęte niniejszą pozycją mogą być wyposażone w uchwyty, przełączniki, giętkie przewody izolowane i wtyczki, transformatory itp., lub jak w przypadku opraw mocujących do świetlówek, w zapłonniki lampowe lub stateczniki. Wyjaśniono również, iż grupa ta obejmuje także lampy reklamowe, znaki, podświetlane tablice i tabliczki (włącznie ze znakami drogowymi) i podobne artykuły, takie jak tablice reklamowe i tabliczki z adresem, z dowolnego materiału, pod warunkiem że mają źródło światła zamontowane na stałe.

Z uwagi natomiast na okoliczność, iż wykaz zawarty w Notach Wyjaśniających nie stanowi katalogu zamkniętego nie wymieniano przykładowych lamp, które mogą być klasyfikowane do tej pozycji. W Notach tych wymieniono bowiem przykładowo: lampy i oprawy oświetleniowe normalnie używane do oświetlenia pomieszczeń, lampy do oświetlenia zewnętrznego, lampy specjalistyczne, lampy i oprawy oświetleniowe do pojazdów objętych działem 86, do samolotów statków lub łodzi, lampy przenośne, kandelabry, świeczniki, lichtarze świecowe, reflektory poszukiwawcze i punktowe.

Zaimportowane moduły świecące LED, paski LED, węże LED nie mogą być klasyfikowane do pozycji 8539 bowiem towary ujęte w poz. 5 SAD nie są elektrycznymi lampami żarowymi lub wyładowczymi (pozycja 8539). Nie są też lampami elektronowymi z katodą, gorącą katodą, z katodą zimną lub fotokatodą (pozycja 8540). I nie są też diodami, tranzystorami i podobnymi urządzeniami półprzewodnikowymi, włączając fotoogniwa, nawet zamontowane w moduły lub tworzące panele; diody świecące (elektolumniniscencyjne); kryształy piezoelelekryczne w oprawkach (pozycja 8541).

W sytuacji, gdy taryfa celna nie przewiduje odrębnej pozycji dla lampy zbudowanej z diod świecących klasyfikuje się ją do pozycji 9405, gdyż właśnie do tej pozycji klasyfikowane są we Wspólnej Taryfie Celnej lampy oświetleniowe, gdzie indziej niewymienione. Fakt zaś, iż źródłem światła dla takiej lampy jest dioda, nie ma znaczenia dla spornej tu klasyfikacji w sytuacji, gdy jak już wyżej nadmieniono, do pozycji 8541 klasyfikuje się pojedyncze diody, do dalszego montażu.

W opisanym stanie faktycznym i prawnym Sąd nie dopatrzył się naruszenia w sprawie art. 20 WKC albowiem organy celne określając kwotę długu celnego uwzględniły w niej regulacje wynikające z Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich.

Nie jest także trafnym zarzut dotyczący naruszenia art. 220 ust. 2 lit. b rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny przez zaksięgowanie retrospektywne długu celnego w sytuacji, gdy zachodziły przesłanki z tej regulacji uniemożliwiające dokonanie tej czynności przez organy celne. Wadliwe wskazanie w zgłoszeniu celnym kodu Taryfy celnej nie było następstwem działania organu celnego a strony. Nie ulega wątpliwości, że za prawidłowość zgłoszenia celnego, w tym również wskazania właściwego kodu Taryfy celnej, odpowiada zgłaszający. Złożenie zgłoszenia celnego, podpisanego przez zgłaszającego lub jego przedstawiciela, jest równoznaczne ze złożeniem przez zgłaszającego oświadczenia o prawdziwości danych zawartych w zgłoszeniu oraz autentyczności załączonych do niego dokumentów. Okoliczność, że zadeklarowany przez stronę w zgłoszeniu celnym kod CN nie został zakwestionowany przez organ przyjmujący to zgłoszenie, nie daje w ocenie Sądu podstaw do przerzucenia na organ odpowiedzialności za wskazanie w nim wadliwego kodu. Także okoliczność, że w polu J. formularza SAD funkcjonariusz dokonał adnotacji, iż zgłoszenie celne zostało zweryfikowane pod względem taryfikacji towarowej nie może uzasadniać pozbawienia organu prawa do wydania decyzji w przedmiocie długu celnego. Jak wynika z akt w sprawie nie miała bowiem rewizja celna. Organy natomiast dokonały kontroli jedynie dokumentów dołączonych do zgłoszenia celnego (faktura zakupu z [...] r.) i przy uwzględnieniu opisu towaru dokonanego przez zgłaszającego. Dopiero w ramach kontroli postimportowej dostarczone zostały organom celnym dokumenty w postaci folderów , specyfikacji katalogowych wraz ze zdjęciami umożliwiające prawidłowe zgodne z prawem dokonanie klasyfikacji taryfowej towaru.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270, ze zm.), oddalił skargę.