Wyrok WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 187/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu
Data orzeczenia: 2018-08-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 33 par.1 pkt 2, pkt 6,pkt 8, art.6 par.1
journal: Dz.U. 2017 poz 1201
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska Sędziowie Sędzia WSA Marta Wojciechowska Sędzia WSA Anna Wójcik (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 22 sierpnia 2018 r. sprawy ze skargi A Spółki z o.o. w [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 8 maja 2018 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne oddala skargę.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia 8 maja 2018 r. wydanym na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1257 z późn. zm.- dalej "K.p.a.") oraz art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017r., poz. 1201 z późn. zm. – dalej "u.p.e.a."), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu, po rozpoznaniu zażalenia A Sp. z o.o. w [...] (dalej określana jako: skarżąca, strona, Spółka) na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 22 marca 2018r. w sprawie zarzutów na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] - utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego.

Zaskarżone postanowienie wydano na podstawie następujących okoliczności faktycznych i ich oceny prawnej.

W ramach prowadzonego przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu postępowania egzekucyjnego wobec Spółki, na podstawie własnego tytułu wykonawczego z dnia 5 stycznia 2018r. Nr [...], obejmującego zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2017r. w kwocie 476.976,00 zł, organ ten zawiadomieniem z dnia 9 stycznia 2018r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w B S.A. w [...]. Zawiadomienie (wraz z odpisem tytułu wykonawczego) doręczono Spółce i dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniach odpowiednio: 11 stycznia 2018r. i 9 stycznia 2018r. Wobec zawiadomienia przez bank o zbiegu egzekucji administracyjnej z Komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym w [...] organ egzekucyjny dniu 29 stycznia 2018r. dokonał aktualizacji w/w zawiadomienia o zajęciu.

Pismem z dnia 17 stycznia 2018r. Spółka, na podstawie art. 33 § 1 pkt 2, pkt 6 i pkt 8 u.p.e.a., wniosła zarzuty na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie ww. tytułu wykonawczego domagając się:

- "uchylenia tytułu wykonawczego Nr [...] z dnia 5 stycznia 2018r. w całości",

- umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 u.p.e.a. w wyniku rozpoznania zarzutów, czego skutkiem jest uchylenie wszelkich czynności egzekucyjnych.

- zawieszenia na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a. postępowania egzekucyjnego "prowadzonego pod sygnaturą [...]" do czasu rozpoznania zarzutów i uchylenie zajęć wszelkich wierzytelności w tym zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego Spółki w B S.A.

W uzasadnieniu wskazała, że należność objęta w/w tytułem wykonawczym stanowi przedmiot wniosku Spółki z dnia 27 listopada 2017r. o rozłożenie na raty, a postępowanie w tej sprawie nie zostało zakończone, co powoduje brak podstaw do wystawienia tytułu wykonawczego i wszczęcia w oparciu o ten tytuł postępowania egzekucyjnego. Wniosek o rozłożenie na raty (zobowiązania podatkowego a nie zaległości podatkowej) został skierowany do wierzyciela w dacie terminowego złożenia deklaracji VAT-7 za październik 2017r. z propozycją realnych spłat zobowiązania podatkowego. W reakcji na przesłane upomnienie Spółka niezwłocznie poinformowała wierzyciela o złożonym wniosku o rozłożenie na raty, co powinno powstrzymać go przed podjęciem jakichkolwiek czynności egzekucyjnych do czasu zakończenia postępowania o rozłożenie na raty podatku. Wystawienie tytułu wykonawczego było więc przedwczesne, o czym świadczą wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 czerwca 2014r. sygn. akt II FSK 1705/12 i z dnia 12 czerwca 2014r. sygn. akt II FSK 1722/12. Takie działanie narusza przepis art. 7 § 2 u.p.e.a., gdyż na jego podstawie organ egzekucyjny powinien być szczególnie ostrożny i powstrzymywać się od pochopnego wszczynania postępowania egzekucyjnego, a w przypadku uznania, że podatnik nie uchyla się od spełnienia swojego obowiązku - zrezygnować z prowadzenia przymusowej egzekucji. Przyjęcie takiego rozwiązania spowodowane jest koniecznością przeciwdziałania nakładania na zobowiązanych bezpodstawnie kosztów egzekucyjnych zgodnie z zasadą, że "zobowiązanego obciążają tylko koszty niezbędne do celowego prowadzenia egzekucji administracyjnej". Następnie stwierdzono, że egzekucja nie może być "ustalana" tylko i wyłącznie w oparciu o sam fakt upływu terminu wykonania obowiązku, otrzymania upomnienia, czy tytułu wykonawczego, albowiem muszą zajść jeszcze dodatkowe przesłanki, świadczące o "świadomym złym nastawieniu zobowiązanego".

Zdaniem Spółki, złożenie wniosku o rozłożenie na raty zobowiązania czyniło niedopuszczalnym wszczęcie postępowania egzekucyjnego.

Zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego zobowiązana uzasadniła wolą spłaty przez nią zobowiązania przejawiającą się w fakcie dokonania spłaty zaległości wynikających z tytułów wykonawczych z dnia 3 sierpnia 2015r. Nr [...], z dnia 30 marca 2016r. Nr [...]i z dnia 24 listopada 2016r. Nr [...], które objęte były również zawiadomieniem o zajęciu z dnia 9 stycznia 2018r. Nr [...]. Na potwierdzenie spłaty zaległości dołączono do pisma potwierdzenie wpłaty w kwocie 663,00 zł.

Zdaniem Spółki, zasadny jest również wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego w wyniku rozpoznania zarzutów na podstawie art. 59 § 1 u.p.e.a., wskutek czego uchylone zostaną wszelkie czynności egzekucyjne. Ponadto, wobec obowiązku zawieszenia przez organ egzekucyjny z urzędu postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a. w związku z wniesionymi zarzutami, zasadne jest również uwzględnienie wniosku o uchylenie zajęć wszelkich wierzytelności, w tym zajęcia wierzytelności z zajętego rachunku bankowego w B S.A. Zajęcie tego rachunku jako przeznaczonego do prowadzenia bieżącej działalności gospodarczej powoduje utratę płynności finansowej Spółki, skutkującej zagrożeniem realizacji wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu postanowieniem z dnia 22 marca 2018r. uznał za nieuzasadnione zarzuty oparte na przesłankach określonych w art. 33 § 1 u.p.e.a.: pkt 2 (odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej); pkt 6 (niedopuszczalności egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego) i pkt 8 tej ustawy (zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego).

W uzasadnieniu wskazał, że postępowanie o rozłożenie na raty zaległości wynikających z braku zapłaty zobowiązania w podatku VAT zadeklarowanego w deklaracji VAT-7 za październik 2017 r. nie zostało skutecznie wszczęte z powodu nieuzupełnienia w terminie braków formalnych podania, wobec czego postanowieniem z dnia 21 grudnia 2017r. pozostawiono je bez rozpatrzenia. Wniesione przez stronę zażalenie jest rozpoznawane przez organ odwoławczy. Wystosowane upomnienie, doręczone w dniu 18 grudnia 2017 r., zawierało pouczenie o obowiązku dokonania wpłaty na poczet zaległości podatkowej pod rygorem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego. Termin do uregulowania zaległości upłynął z dniem 26 grudnia 2017r., stąd w dniu 5 stycznia 2018r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu (jako wierzyciel) wystawił tytuł wykonawczy, na podstawie którego wszczęto egzekucję. Został on więc wystawiony po 18 dniach od dnia doręczenia Spółce upomnienia oraz już po wydaniu przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu postanowienia z dnia 21 grudnia 2017r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku w sprawie rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za październik 2017r.

Zarzut niedopuszczalności prowadzenia egzekucji administracyjnej w związku ze złożeniem wniosku o rozłożenie na raty należności pieniężnej jest niezasadny z tego powodu, że samo złożenie wniosku o ulgę w spłacie należności nie stanowi przeszkody do podjęcia działań egzekucyjnych. Brak jest bowiem przepisu, który z tym faktem łączyłby obowiązek wstrzymania wszczęcia egzekucji.

Odnośnie powołanego przez Spółkę argumentu o jej dobrej woli wywiązania się z obowiązku, o której miała świadczyć wpłata kwoty 663 zł na poczet należności wobec Burmistrza [...] organ egzekucyjny stwierdził, że okoliczność ta nie ma wpływu na rozpatrzenie sprawy, gdyż ustawa egzekucyjna nie wyróżnia tego typu przesłanek do uznania zarzutów za uzasadnione. Organ wskazał na ciążące na Spółce zaległości za wcześniejsze okresy tj. podatek VAT za kwiecień 2011r. (należność główna - 8.169,96 zł i odsetki za zwłokę - 5.560,00 zł) i podatek dochodowy od osób prawnych za 2010r. (należność główna - 66.808,64 zł i odsetki za zwłokę - 46.785,00 zł). Stwierdził, że ocena rzetelności podatnika nie może być poparta jednorazowym zdarzeniem, w tym przypadku złożeniem wniosku o raty w podatku od towarów i usług za październik 2017r., podczas gdy ocena całokształtu działań podatnika – ze względu na wcześniejsze zaległości podatkowe generowane przez Spółkę – daje podstawę do uzasadnionego przypuszczenia, że będzie się ona uchylać również od uregulowania tego zobowiązania. Prowadzone przez organ egzekucyjny postępowania wskazują, że Spółka od wielu lat zalega wobec różnych wierzycieli publicznoprawnych, głównie samorządowych organów podatkowych.

W zażaleniu na to postanowienie skarżąca zarzuciła naruszenie:

- art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. wobec uznania, że organ egzekucyjny właściwie zastosował środki egzekucyjne, pomimo złożenia wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowej, co uzasadnia zaniechanie prowadzenia czynności egzekucyjnych;

- naruszenie art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. wobec nieuwzględnienia zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego w sprawie, pomimo uporczywości prowadzonego postępowania względem Spółki z uwagi na wolę ratalnej spłaty przez Spółkę wymagalnego zobowiązania.

W uzasadnieniu zwróciła uwagę na nową istotną dla sprawy okoliczność, a mianowicie fakt uchylenia przez organ odwoławczy postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku Spółki o rozłożenie na raty należnego podatku VAT za październik 2017 r., ze wskazaniem na konieczność jego merytorycznego rozpatrzenia. W tej sytuacji podejmowanie czynności zmierzających do przymusowego wyegzekwowania należności należy uznać za przedwczesne i nieuzasadnione oraz naruszające zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Wskazując na przepisy art. 219 w zw. z art. 226 § 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018r. poz. 800 z późn. zm. - dalej "O.p."), wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości.

Wskazanym na wstępie postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Opisując kolejność czynności podejmowanych w sprawie przez wierzyciela, który tytuł wykonawczy poprzedzony upomnieniem z dnia 12 grudnia 2017 r. wystawił w dniu 5 stycznia 2018 r., a wcześniej postanowieniem z dnia 21 grudnia pozostawił bez rozpatrzenia wniosek spółki o rozłożenie na raty podzielił stanowisko organu egzekucyjnego o bezzasadności wniesionych zarzutów, opartych na przesłankach wskazanych w art. 33 § 1 pkt 2 (rozłożenie na raty należności podatkowej), art. 33 § 1 pkt 6 (niedopuszczalność egzekucji administracyjnej) oraz art. 33 § 1 pkt 8 ustawy egzekucyjnej (zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego).

Odnośnie pierwszego z tych zarzutów egzekucyjnych organ nadzoru wskazał, że samo złożenie wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowej nie stanowi podstawy do uwzględnienia zgłoszonego zarzutu. Jedynie pozytywna decyzja wierzyciela w tym zakresie skutkowałaby zawieszeniem postępowania egzekucyjnego i może stanowić podstawę skutecznej obrony zobowiązanego w toku postępowania egzekucyjnego. Ani na dzień wystawienia tytułu wykonawczego (5 stycznia 2018 r.), ani na dzień złożenia przez zobowiązaną Spółkę pisma z dnia 17 stycznia 2018 r. zawierającego zarzuty nie została wydana przez wierzyciela decyzja o rozłożeniu zaległości na raty. Zatem brak było podstaw prawnych do uznania za trafny zarzutu z art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a.

Jako niezasadny ocenił również zarzut niedopuszczalności egzekucji oparty na treści art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., gdyż nie zachodzi jej niedopuszczalność ani podmiotowa ani przedmiotowa. Badanie dopuszczalności egzekucji powinno obejmować przede wszystkim ustalenie, czy egzekucja administracyjna oznaczonego obowiązku jest dopuszczalna, czy tytuł wykonawczy jest prawidłowo wystawiony i czy doręczone zostało upomnienie. Złożenie przez Spółkę wniosku o rozłożenie na raty zaległości w podatku od towarów i usług za październik 2017r. nie stanowi o niedopuszczalności egzekucji, gdyż zgodnie z art. 6 § 1 u.p.e.a. egzekucja jest podejmowana obligatoryjnie. Przepis ten nie pozostawia wierzycielowi wyboru, nakładając na niego prawny obowiązek podjęcia odpowiednich kroków w celu wszczęcia egzekucji w przypadku zaistnienia przesłanek w nim wskazanych. "Uchylanie się zobowiązanego od wykonania obowiązku" oznacza – w przypadku egzekucji należności pieniężnych – nieuiszczenie w terminie należności. Skutkiem podjętych przez wierzyciela działań, tj. wystawienia tytułu wykonawczego, jest powstanie obowiązku wszczęcia przez organ egzekucyjny egzekucji (art. 26 § 1 u.p.e.a.). Ma to zapobiec sytuacji, w której zobowiązany mógłby poprzez wnioskowanie o przyznanie ulgi płatniczej odraczać rozpoczęcie przymusowego ściągania zaległości w związku z koniecznością oczekiwania na ostateczną decyzję w sprawie takiego wniosku. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 grudnia 2016r. sygn. akt II FSK 3197/14 stwierdzono, że wierzyciel może odstąpić od czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych w sytuacji złożenia wniosku o rozłożenie na raty, o ile nie stoi temu na przeszkodzie interes publiczny (np. obawa bezskuteczności egzekucji w wypadku zwłoki w jej wszczęciu). W tej sprawie taka obawa zachodzi, gdyż Spółka posiada również inne, wcześniejsze zaległości, względem Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu (tj. w podatku od towarów i usług za kwiecień 2011r. w kwocie 8.169,96 zł i odsetki za zwłokę w kwocie 5.666,00 zł; w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010r. w kwocie 66.808,64 zł i odsetki za zwłokę w kwocie 47.649,00 zł; w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007r i 2008r. w łącznej kwocie 169.682,38 zł i odsetki za zwłokę w wysokości 176.952,00 zł oraz w podatku od towarów i usług za 2009r. w kwocie głównej 12.952,53 zł i odsetki za zwłokę w wysokości 12.089,00 zł.). Fakt dobrowolnej wpłaty przez Spółkę w dniu 17 stycznia 2018r. kwoty 663 zł na poczet zaległości wobec Burmistrza [...] nie może być uznany za przejaw dobrej woli spłaty zaległości w podatku od towarów i usług za październik 2017r., i stanowić podstawy uwzględnienia tego zarzutu. Wskazane przez stronę wyroki NSA: z dnia 10 czerwca 2014r. sygn. akt II FSK 1705/12 i z dnia 12 czerwca 2014r. sygn. akt II FSK 1722/12 zapadały w stanach faktycznych odmiennych od zaistniałego w rozpatrywanej sprawie, przedstawionego powyżej..

Za niezasadny uznał Dyrektor Izby zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, gdyż zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego Spółki stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych szczególnie w porównaniu - na przykład - do egzekucji z ruchomości lub nieruchomości. Z pisma banku z dnia 9 stycznia 2018r. wynikało, że rachunek ten objęty jest wcześniejszym zajęciem dokonanym przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w [...] i środki znajdujące się na rachunku przekazywane będą przez Bank do tego Komornika Sądowego. Z informacji uzyskanej od organu egzekucyjnego wynika, że nie przekazał on stosownych dokumentów do Komornika Sądowego tak, aby mógł on prowadzić egzekucję z rachunku bankowego również na rzecz Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu. Dyrektor Izby przywołał w tym zakresie przykłady orzeczeń sądów administracyjnych (np. wyrok z dnia 17 października 2013r. sygn. akt III SA/Wa 82/13, z dnia 18 czerwca 2014r. sygn. akt I SA/Po 1209/13, z dnia 26 marca 2015r. sygn. akt III SA/Łd 31/15, z dnia 17 lutego 2016r. sygn. akt I SA/Sz 1069/15, z dnia 13 września 2017r. sygn. akt I SA/Wr 611/17 i z dnia 9 marca 2016r. sygn. akt II FSK 259/14).

Kolejno stwierdził, iż w sprawie brak jest podstaw do uchylenia zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, dokonanego na podstawie zawiadomienia z dnia 9 stycznia 2018r. oraz do umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułu wykonawczego, bowiem żaden z podniesionych zarzutów nie okazał się uzasadniony. Natomiast zawieszenie postępowania egzekucyjnego nastąpiło z mocy prawa w oparciu o art. 35 § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym zgłoszenie przez zobowiązanego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 ustawy egzekucyjnej skutkuje zawieszeniem postępowania egzekucyjnego do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu, o ile wierzyciel po otrzymaniu zarzutu nie wystąpi z uzasadnionym wnioskiem o podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego. W przedmiotowej sprawie zawieszenie nastąpiło z dniem 22 stycznia 2018r., tj. z dniem wpływu zarzutów do organu egzekucyjnego i od tego dnia organ nie podjął żadnych czynności w celu dalszego prowadzenia egzekucji na podstawie ww. tytułu wykonawczego.

We wniesionej na to postanowienie skardze Spółka zarzuciła naruszenie:

- art. 122 i art. 187 O.p. poprzez brak podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, tym samym naruszenie zasady ogólnej prowadzenia postępowania podatkowego - zasady prawdy obiektywnej;

- art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. wobec nieuwzględnienia zarzutu niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, pomimo, iż zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2017r. w kwocie 476.976,00 zł objęta jest odrębnym wnioskiem skarżącej o rozłożenie na raty, który to wniosek nie został rozpoznany; tym samym wadliwe stwierdzenie braku wpływu wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowej na prowadzenie egzekucji administracyjnej, skutkujące niedopuszczalnością egzekucji;

- art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. wobec nieuwzględnienia zarzutu zastosowania przez organ zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, pomimo, iż należności organu z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2017 r. została objęta odrębnym wnioskiem skarżącego o rozłożenie na raty zapłaty tej zaległości, który to wniosek nie został rozpoznany; tym samym egzekucja prowadzona jest w sposób uporczywy i nieadekwatny do okoliczności stanu faktycznego sprawy.

Mając powyższe na uwadze Spółka wniosła na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1303 – dalej jako: "P.p.s.a.") o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 22 marca 2018r. Nr [...] a także o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W uzasadnieniu powtórzyła argumentację z odwołania, nie zgadzając się ze stanowiskiem organu odwoławczego zaprezentowanym w zaskarżonym postanowieniu odnośnie do wszystkich ww. kwestii spornych.

W odpowiedzi na skargę organ Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Opolu wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga uzasadniona nie jest, gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa w zakresie i w stopniu określonym w art. 145 § 1 pkt 1 i 2 P.p.s.a., a zatem nie narusza przepisów prawa materialnego lub procesowego w stopniu – odpowiednio – mającym lub mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy ani także nie narusza prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania. Brak jest też podstaw do stwierdzenia, aby przy jego wydaniu doszło do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do stwierdzenia nieważności zaskarżonego aktu.

Stan faktyczny nie jest sporny, gdyż rodzaj i kolejność czynności podejmowanych w sprawie przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu (działającego jako wierzyciel i jako organ egzekucyjny) jak też wnioski składane przez skarżącą wprost wynikają ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów.

Sporną w sprawie kwestią stało się natomiast zagadnienie skuteczności zarzutów egzekucyjnych wniesionych przez skarżącą Spółkę, opartych na treści art. 33 § 1 pkt 2, pkt 6 i pkt 8 u.p.e.a. Negatywne w tym względzie stanowisko organów obu instancji skarżąca usiłuje podważyć stawiając w skardze zarzuty niezasadnego, w jej ocenie, niezastosowania tych przepisów pomimo spełnienia zawartych w nich przesłanek, co w konsekwencji winno prowadzić do uznania skuteczności tych zarzutów i zatamowania biegu egzekucji administracyjnej.

W ocenie Sądu rację w tym sporze należy przyznać organom administracji.

Przywołany przez skarżącą jako podstawa wniesionych zarzutów przepis art. 33 § 1 stanowi, że podstawą tą jest: - odroczenie terminu wykonania obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku (pkt 2); - niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego (pkt 6); - zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (pkt 8).

W zakresie tego pierwszego zarzutu, spośród wymienionych tam przypadków, skarżąca wskazała na przesłankę rozłożenia na raty należności pieniężnej, co jej zdaniem uzasadnione jest faktem złożenia wniosku datowanego na dzień 27 listopada 2017 r. o rozłożenie na raty, równocześnie ze złożeniem (drogą elektroniczną) deklaracji VAT-7 za październik 2017 r. z wykazaną tam kwotą zobowiązania podatkowego. Jak wskazały organy, wniosek o rozłożenie na raty wpłynął do organu w dniu 29 listopada 2017 r., termin płatności zobowiązania upłynął w dniu 25 listopada 2017 r. i do dnia rozpatrzenia zarzutów nie funkcjonowało w obiegu prawnym postanowienie organu (wierzyciela) o rozłożeniu na raty należności podatkowej.

Na tle takiej sytuacji, tj. wpływu złożonego wniosku o zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych na postępowanie egzekucyjne (tak w aspekcie jego wszczęcia, jak i kontynuowania) w licznych orzeczeniach sądy administracyjne zajmowały stanowisko o braku – co do zasady – wpływu samego złożenia wniosku na bieg postępowania egzekucyjnego. Wskazuje się zatem (por. wyrok WSA w Kielcach z dnia 22 grudnia 2016 r., I SA/Ke 572/16 - dostępny, podobnie jak wszystkie przywoływane w uzasadnieniu orzeczenia, na stronie internetowej NSA http//:orzeczenia.nsa.gov.pl), że "złożenie wniosku o zastosowanie ulgi nie jest przesłanką odstąpienia od podjęcia przez wierzyciela działań wskazanych w art. 6 § 1 u.p.e.a. jak również nie stanowi podstawy zgłoszenia zarzutu z art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a., gdyż jego złożenie nie wstrzymuje, nie odracza terminu wykonania obowiązku. Tylko wydanie decyzji w przedmiocie zastosowania ulgi może stanowić podstawę zarzutu określonego w tym przepisie. Ratio legis takiej regulacji wiąże się z zapobieżeniem sytuacji, w której zobowiązany mógłby poprzez wnioskowanie o przyznanie ulgi płatniczej w sposób niczym nieograniczony odraczać rozpoczęcie przymusowego ściągania należności lub przerywać prowadzone już przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne". Tym samym, w ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę podzielającego przytoczony wyżej pogląd, nie jest zasadny zarzut skarżącego, że rozpatrzenie wniosku złożonego w organie dnia 27 listopada 2017 r. obligowało wierzyciela do powstrzymania się od wystawienia tytułów wykonawczych, a jeśli już do tego doszło – winno spowodować uwzględnienie zarzutu i umorzenie postępowania egzekucyjnego. Nie ulega wątpliwości, że legalność działania wierzyciela podatkowego w zakresie podjęcia czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych oceniać należy w świetle przepisów ustawy egzekucyjnej. W wyroku z dnia 19 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1957/10, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż "w przypadku wszczęcia przez zobowiązanego postępowania w przedmiocie rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej, wierzyciel może odstąpić od podjęcia czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych, o ile nie stoi temu na przeszkodzie interes publiczny (na przykład obawa bezskuteczności egzekucji w wypadku zwłoki w jej wszczęciu), ale nie ma prawnego obowiązku odstąpienia od podjęcia takich czynności".

Organy rozpatrujące w tej sprawie zarzuty skarżącej rozważyły również i tę, wynikającą ze wskazanego orzeczenia NSA okoliczność, dochodząc do trafnego, wyprowadzonego ze stanu faktycznego tej sprawy wniosku, że – jak to szczegółowo przedstawiono w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia – zdarzenia występujące w tej sprawie były zasadniczo odmienne od tych, jakie legły u podstaw ww. orzeczeń NSA. Organ odwoławczy trafnie dostrzegł te zasadnicze różnice w stanach faktycznych tamtych spraw oraz sprawy niniejszej, sprowadzające się do dwóch istotnych okoliczności: 1) wnioski o rozłożenie na raty zobowiązań były składane jeszcze przed upływem terminu płatności należności oraz 2) podatnicy dokonywali częściowej spłaty zobowiązania. O ile zatem w tamtych sprawach, co podkreślał NSA, zobowiązanym nie można było przypisać zamiaru uchylenia się od wykonania obowiązku, to zgoła odmienna sytuacja miała miejsce w przypadku Spółki. W sprawie niniejszej termin płatności podatku od towarów i usług za październik 2017r. w kwocie 476.976,00 zł upływał z dniem 27 listopada 2017r., wniosek Spółki o rozłożenie na raty tego zobowiązania wpłynął do organu podatkowego w dniu 29 listopada 2017r., tj. w dniu kiedy zobowiązanie to stanowiło już zaległość podatkową, a Spółka miała przymiot "zobowiązanego" (zgodnie z art. 1a pkt 20 u.p.e.a.), gdyż nie wykonała w terminie obowiązku o charakterze pieniężnym. Równocześnie na podstawie informacji uzyskanych od organu egzekucyjnego ustalono, że zobowiązana posiada również inne, wcześniejsze i znaczne, zaległości względem Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu (tj.: w podatku od towarów i usług za kwiecień 2011r. w kwocie 8.169,96 zł + odsetki za zwłokę 5.666,00 zł; w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010r. w kwocie 66.808,64 zł i odsetki za zwłokę 47.649,00 zł; w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007r i 2008r. w łącznej kwocie 169.682,38 zł i odsetki za zwłokę w wysokości 176.952,00 zł oraz w podatku od towarów i usług za 2009r. w kwocie głównej 12.952,53 zł i odsetki za zwłokę w wysokości 12.089,00 zł.). Tym okolicznościom skarżąca nie zaprzecza.

W kontekście ww. stanu zaległości Spółki nie realizowanych i generowanych przez nią na przestrzeni wielu lat a przy tym wobec różnych wierzycieli publicznoprawnych, nie sposób nie zgodzić się ze stanowiskiem organu odwoławczego o braku podstaw do stawiania wierzycielowi wymagania, aby odstąpił od podjęcia czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych. W tej sprawie takiemu odstąpieniu niewątpliwie stoi na przeszkodzie interes publiczny, przejawiający się – wobec wielości zobowiązań i kwoty zadłużenia ciążącego na Spółce – oczywistą obawą bezskuteczności egzekucji w wypadku zwłoki w jej wszczęciu. Tego wniosku i oceny nie może w jakimkolwiek stopniu podważyć wskazywany przez skarżącą, jako zasadniczy argument, fakt dobrowolnej wpłaty przez nią w dniu 17 stycznia 2018r. kwoty 663 zł na poczet zaległości wobec Burmistrza [...] .

Nade wszystko jednak, czego skarżąca zdaje się nie dostrzegać, takie odstąpienie od uruchomienia postępowania egzekucyjnego jest uprawnieniem, a nie obowiązkiem wierzyciela.

Tym samym nie jest też uzasadniony zarzut skarżącej, że rozpatrzenie wniosku o odroczenie terminu płatności zaległości warunkowało wystawienie tytułów wykonawczych i uruchomienie egzekucji.

W pełni uprawnione jest także stanowisko organów o braku podstaw do utożsamiania okoliczności sprawy niniejszej z tymi, które legły u podstaw wypowiedzi NSA zawartych w przytoczonych przez skarżącą wyrokach tego Sądu z dnia 10 czerwca 2014r. sygn. akt II FSK 1705/12 i z dnia 12 czerwca 2014r. sygn. akt II FSK 1722/12, a mianowicie, że wniosek o rozłożenie na raty może świadczyć o tym, że podatnik nie zamierza uchylać się od spełnienia swego obowiązku, co zdaniem skarżącej oznacza, że prowadzenie przeciwko niej postępowania egzekucyjnego jest niedopuszczalne i narusza zasadę pogłębiania zaufania do organów oraz zasadę celowości i niezbędności postępowania egzekucyjnego wyprowadzaną z art. 7 § 2 u.p.e.a.

W ocenie Sądu organ egzekucyjny uznając podniesiony zarzut za chybiony prawidłowo rozważył jego zasadność w kontekście przesłanki określonej w art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Treść tej normy prawnej wprost wskazuje, że zobowiązany musi wykazać fakt odroczenia terminu płatności należności pieniężnej, a zatem, że samo złożenie wniosku o odroczenie płatności nie wyczerpuje hipotezy art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a.. Przepis ten stanowi jednoznacznie, że podstawą zarzutu jest odroczenie terminu wykonania obowiązku. Dotyczy więc tylko sytuacji, gdy w sprawie, w której toczy się postępowanie egzekucyjne, została wydana decyzja odraczająca wykonanie obowiązku (tu: np. rozłożenie płatności na raty). Poza sporem jest, że taka sytuacja nie miała miejsca w przedmiotowej sprawie. Nie ma natomiast podstaw do upatrywania braku możliwości prowadzenia egzekucji z tej przyczyny, że zostało zainicjowane postępowanie o rozłożenie na raty płatności należności i zostało uchylone postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie mającej za przedmiot odroczenie terminu płatności należności (wniosek złożony dnia 29 listopada 2017 r.). Zarówno w dacie orzekania przez organ egzekucyjny jak i organ odwoławczy do rozłożenia na raty tych należności nie doszło.

Zdaniem Sądu, nie może budzić wątpliwości zasadność stanowiska, że z żadnego przepisu ustawy egzekucyjnej nie wynika, aby złożenie tego rodzaju wniosku i trwanie procedury związanej z jego załatwieniem (a nie - legitymowanie się ostatecznym rozstrzygnięciem w tym przedmiocie) stanowiło przeszkodę do wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Istotą kontrolowanego postępowania było rozpatrzenie zasadności zgłoszonych zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, w tym m.in. zarzutu odroczenia terminu wykonania obowiązku (rozłożenia na raty). Na dzień wydania skarżonego postanowienia takie rozstrzygnięcie (pozytywne dla strony) nie zostało wydane, a toczące się postępowanie w tamtej sprawie nie mogło mieć wpływu na ocenę podniesionego zarzutu. Jedynie pozytywna decyzja wierzyciela w tym zakresie skutkowałaby zawieszeniem postępowania egzekucyjnego i może stanowić podstawę skutecznej obrony zobowiązanego w toku postępowania egzekucyjnego. Te kwestie zostały ocenione przez organy administracji w sposób prawidłowy a przeciwne stanowisko skarżącej nie jest zasadne.

Skarżąca z kwestią nierozpatrzenia wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowej łączy zarzut skargi o naruszeniu art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. polegającym, jej zdaniem, na wadliwym stwierdzeniu przez organy braku wpływu wniosku o rozłożenie na raty na prowadzenie egzekucji administracyjnej. Negując to stanowisko strona twierdzi, że takie działalnie skutkuje niedopuszczalnością egzekucji. Dalej, przywołując te same argumenty, tj. pominięcie faktu złożenia wniosku o rozłożenie na raty, podnosi kolejny zarzut skargi, oparty na treści art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. i opisywany jako zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego.

Odnosząc się do pierwszego z tych zarzutów wskazać należy, że w przepisie art. 33 § 1 pkt 6 ustawy, zgodnie z którym podstawą zarzutu może być niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego, chodzi o niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, a nie merytorycznych, o których mowa w punktach 1 i 2 tego artykułu. Przepis art. 33 § 1 pkt 6 normuje taką niedopuszczalność egzekucji, która – jak wskazuje się w orzecznictwie - ma charakter generalny i bezwarunkowy, niezależny od konkretnego postępowania i aktualny zawsze, w każdym postępowaniu (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 12 kwietnia 2017 r., III SA/Wr 1400/16). Naczelny Sąd Administracyjny jako przykład takiej sytuacji wskazuje dopuszczalność egzekucji sądowej w stosunku do danego obowiązku, czy też niemożność jej prowadzenia z uwagi na posiadany przez zobowiązanego immunitet. W taki właśnie sposób organ odwoławczy w zaskarżonym postanowieniu wyjaśnił treść tego przepisu, wskazując zarówno na przesłanki podmiotowe jak i przedmiotowe niedopuszczalności egzekucji administracyjnej – przy czym te ostatnie odnoszą się do przedmiotu i podstaw egzekucji. Niedopuszczalność egzekucji musi więc wynikać w przepisów prawa wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji obowiązków w drodze egzekucji administracyjnej bądź prowadzenia egzekucji w stosunku do osoby posiadającej konkretne przymioty (por. np. wyroki NSA: z dnia 4 kwietnia 2012 r. sygn. II FSK 2615/10 oraz z dnia 26 sierpnia 2011 r. sygn. akt II FSK 461/10). Z przedstawionych powyżej okoliczności sprawy nie wynika, by miała miejsce tak rozumiana niedopuszczalność egzekucji administracyjnej. Natomiast przewidziany w art. 29 § 1 u.p.e.a. obowiązek organu badania z urzędu dopuszczalności egzekucji administracyjnej obejmuje przede wszystkim ustalenie, czy egzekucja administracyjna oznaczonego obowiązku jest dopuszczalna, czy tytuł wykonawczy jest prawidłowo wystawiony i czy doręczone zostało upomnienie. Skoro żadna z tych okoliczności nie wystąpiła, egzekucję należy uznać za dopuszczalną, a zarzuty strony podważające to stanowisko – za bezzasadne. Fakt złożenia wniosku o rozłożenie na raty należności w podatku od towarów i usług za październik 2017 r. nie stanowi o niedopuszczalności egzekucji prowadzonej na podstawie ww. tytułu wykonawczego. Obowiązek podjęcia egzekucji został na wierzyciela nałożony przepisem art. 6 § 1 u.p.e.a. i samo złożenie wniosku o udzielenie ulgi w spłacie należności pieniężnych obowiązku tego nie znosi. Sąd w pełni podziela dokonaną przez organ wykładnię tego przepisu, a zwłaszcza sposobu rozumienia użytego w nim wyrażenia ("wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych"), jako równoznacznego z obowiązkiem a nie jedynie uprawnieniem wierzyciela do podjęcia tego rodzaju działań. Bez wątpienia niewykonanie wymagalnego obowiązku nakłada na wierzyciela obowiązek rozpoczęcia działań zmierzających do jego wyegzekwowania, tj. wystawienia tytułu wykonawczego, którego skutkiem jest powstanie obowiązku wszczęcia przez organ egzekucyjny egzekucji (art. 26 § 1 u.p.e.a.). Stan braku uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku można uznać za udowodniony jedynie, gdy okaże się, że zobowiązany nie ma żadnej wiedzy o nałożeniu na niego obowiązku lub też nie ma wiedzy o upomnieniu go do jego realizacji. W realiach tej sprawy wierzyciel skierował do skarżącej upomnienie z dnia 12 grudnia 2017r., zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego. Mimo upływu terminu płatności podatku w podatku od towarów i usług za październik 2017r. oraz przesłania upomnienia, Spółka nie spełniła ciążącego na niej obowiązku zapłaty należnego podatku, chociaż termin jego płatności upłynął z dniem 27 listopada 2017r. i od tego dnia pozostawała w zwłoce z zapłatą zobowiązania. Samo złożenie wniosku o ulgę podatkową obowiązku zapłaty należności nie zniosło.

Natomiast bez wątpienia w sprawie zachodziła dopuszczalność zastosowanego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego dłużnika (art. 80 i nast. u.p.e.a.).

Również za niezasadny Sąd uznaje zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a.) wywodzony z treści art. 7 § 2 tej ustawy, zgodnie z którym organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Przepis art. 7 § 1 u.p.e.a. istotnie wskazuje, że wybór środka egzekucyjnego przez organ egzekucyjny powinien być dokonany w taki sposób, aby doprowadzić do wykonania obowiązku, bez potrzeby stosowania kolejnych, wymienionych w katalogu zawartym w art. 1a pkt 12 lit. a tiret czwarte ustawy, środków egzekucyjnych, które są uszeregowane od najmniej do bardziej uciążliwych. Jak trafnie przyjął organ odwoławczy w ślad za stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych, zajęcie wierzytelności z rachunków bankowych stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych i realizuje zasadę celowości opisaną w art. 7 par. 2 u.p.e.a. (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 listopada 2007 r., III SA/Wa 1462/07, wyrok WSA w Kielcach z dnia 11 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Ke 600/17), zwracając przy tym uwagę, iż aby organ mógł zastosować najmniej uciążliwy środek, musi mieć w tym zakresie wybór.

W niniejszej sprawie skarżąca podnosząc ww. zarzut nawet nie usiłowała wskazać, jaki – z jej punktu widzenia mniej uciążliwy - środek egzekucyjny mógłby organ zastosować, np. egzekucję z ruchomości, z innego prawa majątkowego itp., który w jej przypadku byłby mniej uciążliwy W tym względzie ograniczyła się wyłącznie do zanegowania w ogóle zastosowania jakiegokolwiek środka egzekucyjnego.

Zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. art. 122 i art. 187 O.p. w sposób opisany w skardze w jakimkolwiek stopniu nie znajdują potwierdzenia w aktach administracyjnych będących podstawą orzekania przez organy i także kontroli sądowej (art. 133 P.p.s.a.). Skarżąca nie wskazuje, jakich konkretnie działań niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy organy nie podjęły a dla uwzględnienia tego zarzutu niezbędnym jest nie tylko wykazanie faktu naruszenia wskazanych przepisów ale także, iż uchybienie to mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. To w żaden sposób nie zostało przez skarżącą wykazane.

W świetle wszystkich przedstawionych okoliczności Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi i dlatego oddalił ją na podstawie art. 151 P.p.s.a.