Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2548/17
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2019-06-26 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne: Ulgi podatkowe
Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej~Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1 g, art. 18 ust 1-3,
journal: Dz.U. 2010 nr 80 poz 526
law: Ustawa z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego - tekst jednolity
article: art. 67a par 1 pkt 3
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 15 par 2, art. 262 paar 2, art. 269 par 1
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik (sprawozdawca), Protokolant Agnieszka Kulesza, po rozpoznaniu w dniu 26 czerwca 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej małoletniego K. C. reprezentowanego przez przedstawiciela ustawowego M. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 16 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1506/16 w sprawie ze skargi małoletniego K. C. reprezentowanego przez przedstawiciela ustawowego M. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 sierpnia 2016 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od małoletniego K. C. reprezentowanego przez przedstawiciela ustawowego M. C. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 16 maja 2017 r. o sygn. I SA/Po 1506/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę małoletniego K. C. reprezentowanego przez przedstawiciela ustawowego M. C. (dalej: skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 sierpnia 2016r. o nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległego podatku od spadków i darowizn.

2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

2.1. Skargę kasacyjną od wyroku WSA w Poznaniu złożył pełnomocnik skarżącego. Zaskarżając wyrok postawił mu zarzuty naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 134 § 1 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz.718 z pózn.zm., dalej "p.p.s.a.") w związku z art. 52 § 3 i art. 3 §2 pkt 2 p.p.s.a. - poprzez brak kontroli legalności przy rozpatrywaniu skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej postanowienia Prezydenta Miasta P. z dnia 21 kwietnia 2016 r

2) art. 269 §1 p.p.s.a. poprzez nie przedstawienie zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi, co spowodowało, że przyjęte stanowisko jest nieuprawnione i nielegalne.

Pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Poznaniu oraz orzeczenie o kosztach postępowania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, że w świetle art.67 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201, dalej "O.p.") organ samorządowy w istocie przesądza w pierwszej i ostatniej instancji o przyznaniu lub odmowie przyznania ulgi a organy podatkowe, po uzyskaniu wydanego w tym trybie prejudykatu pozbawione są możliwości odmiennej oceny stanu faktycznego. Zdaniem skarżącego w świetle art. 3 § 2 pkt 2 w zw. z art. 52 § 3 p.p.s.a, na omawiane postanowienie organu samorządowego przysługiwała stronie skarga do sądu administracyjnego, złożona po uprzednim wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, o czym strona powinna być w postanowieniu pouczona (art. 217 § 1 pkt 7 O.p.). Brak pouczenia bądź pouczenie niepełne nie może wywoływać ujemnych skutków dla strony (art. 219 w zw. z art. 214 O.p.). Przyjęcie innego stanowiska aniżeli prezentowane, powoduje iż brak kontroli legalności postanowienia przewodniczącego zarządu wydającego rozstrzygnięcie dotyczące istoty sprawy narusza art. 3 §2 pkt 2 p.p.s.a.

Autor skargi kasacyjne podkreśla, że znana jest mu treść uchwały NSA z dnia 1 marca 2010 II FPS 9/09, jednak z uwagi na rozbieżne rozstrzygnięcia sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji powinien na podstawie art. 269 p.p.s.a. skierować ponowne pytanie do NSA, w celu podjęcia ponownej uchwały. Mając powyższe na uwadze, przyjęte stanowisko w zaskarżonym przedmiotową skargą kasacyjną wyroku WSA w Poznaniu narusza zdaniem skarżącego przepisy postępowania w stopniu istotnie wpływającym na wynik sprawy, bowiem pozbawia stronę skarżącą realnej możliwości obrony swoich praw.

2.2. Organ w odpowiedzi na skargę kasacją wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

3.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i podlega oddaleniu.

Stosownie do art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015 r., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera jedynie ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Z uwagi na datę wszczęcia w rozpatrywanej sprawie postępowania sądowoadministracyjnego (tj. datę wniesienia skargi) znajduje on zastosowanie w tej sprawie. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a. Mając to na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny może sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań oceniających zarzuty postawione wobec zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji.

3.2. Pełnomocnik skarżącego podniósł zarzut naruszenia przepisów: art. 3 §2 pkt 2 p.p.s.a. (regulującego zasadę kontroli postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym), art.52 § 3 p.p.s.a. (stanowiącego o możliwości złożenia skargi po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa), art. 134 p.p.s.a. (regulującego granice orzekania sądu) oraz art.135 p.p.s.a. (stanowiącego o możliwości usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy) upatrując ich uchybienia w braku pouczenia skarżącego o możliwości złożenia skargi do sądu administracyjnego na postanowienie Prezydenta Miasta P. z dnia 21 kwietnia 2016 r. znak [...], w którym nie wyraził on zgody na umorzenie zaległości podatkowej.

Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Stosownie do art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz.U. 2010 r. Nr 80 poz. 526 ze zm., dalej "u.d.j.s.t."), do udzielania ulg podatkowych, umarzania, rozkładania na raty i odraczania terminów płatności należności z tytułu podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego, a także zwalniania z obowiązku pobrania bądź ograniczenia poboru tych należności mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

W myśl art. 18 ust. 2 i 3 u.d.j.s.t., w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Na postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulg, o których mowa w ust. 1, nie przysługuje zażalenie. Na zasadzie art. 4 ust. 1 pkt 1 g u.d.j.s.t., wpływy z podatków od spadków i darowizn są źródłami dochodów własnych gminy.

Zgodnie z art. 209 § 1 O.p., jeżeli przepis prawa uzależnia wydanie decyzji od zajęcia stanowiska przez inny organ, w tym wyrażenia opinii lub zgody albo wyrażenia stanowiska w innej formie, decyzję wydaje się po zajęciu stanowiska przez ten organ. Organ samorządowy zajmuje stanowisko na podstawie zebranego przez naczelnika urzędu skarbowego materiału dowodowego, a jedynie może przeprowadzić w razie potrzeby postępowanie wyjaśniające (art. 209 § 4 O.p.). Bierze on pod uwagę m.in. przesłanki umorzenia płatności. Jego zgoda jest tylko jedną z przesłanek materialnoprawnych, bez spełnienia której rozstrzygnięcie wydane następnie przez organ, któremu powierzono ostateczne załatwienie sprawy będzie niezgodne z prawem. Nie wyrażenie zgody przez przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego skutkuje niemożnością wydania przez organ podatkowy decyzji pozytywnej dla podatnika (płatnika) z uwagi na brak jednej z przesłanek udzielenia ulgi (por. wyrok NSA z dnia 15 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1713/10).

3.3. Skarżący co prawda wskazuje w pkt 1 skargi kasacyjnej, że Sąd pierwszej instancji nie dokonał oceny postanowienia wydanego przez Prezydenta Miasta P., ale jednocześnie nie wiąże tego zarzutu z naruszeniem art.67a §1 O.p., lecz w uzasadnieniu podnosi jedynie, że nie został pouczony o prawie złożenia skargi do sądu administracyjnego na to postanowienie. Jak wskazano natomiast powyżej ww. postanowienie nie podlega zaskarżeniu do organu drugiej instancji, ani do sądu administracyjnego, nie oznacza to, że jest ono całkowicie wyłączone spod kontroli. Możliwość oceny legalności postanowienia przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego istnieje - stosownie do art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a. - w ramach rozpoznawania skargi na decyzję dyrektora izby skarbowej, w przedmiocie zastosowania ulgi płatniczej odnośnie podatków i opłat, o których mowa w art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t. W powyższym zakresie podjęta została przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 1 marca 2010 r. sygn. II FPS 9/09 uchwała abstrakcyjna w trybie art. 264 § 2 w zw. z art. 15 § 1 pkt 2 p.p.s.a., stanowiąca, że "Postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulgi podatkowej, o którym mowa w art. 18 ust. 3 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (tekst jednolity Dz.U. z 2008 r., Nr 88, poz. 539 ze zm.) nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Sąd administracyjny winien jednak dokonać kontroli jego legalności przy rozpoznawaniu skargi na decyzję dyrektora izby skarbowej, stosownie do art. 134 § 1 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.)″. Wskazać w tym miejscu należy, że uchwała składu siedmiu sędziów posiada w innych sprawach sądowoadministracyjnych ogólną moc wiążącą, na co wskazuje art. 269 § 1 p.p.s.a. Stosownie do powołanego przepisu, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 p.p.s.a. stosuje się odpowiednio. Ogólna moc wiążąca uchwały powoduje, iż wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis (por. A. Skoczylas, Działalność uchwałodawcza Naczelnego Sądu Administracyjnego, Warszawa 2004, s. 221 i nast.). Podkreślić zatem należy, że postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego podlega ocenie łącznie z decyzją organu podatkowego w przedmiocie ulgi podatkowej, przy czym kontrola taka dokonywana jest w oparciu o przesłanki ustawowe określone w art.67a §1 O.p.

Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji ocenił wydane w tej sprawie postanowienie Prezydenta Miasta P. oraz decyzje organów podatkowych obu instancji i uznał, że ww. organy wszechstronnie na podstawie zebranego materiału dowodowego przeanalizowały sytuację rodzinną i finansową skarżącego w kontekście przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Podkreślił, że organy podatkowe nie kwestionując trudnej sytuacji rodzinnej skarżącego (śmierć ojca) prawidłowo oceniły, że jego sytuacja finansowa jest stabilna. Małoletni skarżący i członkowie jego rodziny pozostający we wspólnym gospodarstwie (matka, siostra) dysponują stałym miesięcznym dochodem. Skarżący uzyskuje dochody z tytułu renty po zmarłym ojcu a ponadto w drodze spadku nabył udziały: w dwóch nieruchomościach, w roszczeniu z tytułu mieszkania, w środkach finansowych oraz w samochodzie. Skarżący posiada znaczny majątek, który pozwala na uregulowanie zaległości podatkowej. W skardze kasacyjnej nie zakwestionowano prawidłowości dokonanej przez Sąd pierwszej instancji oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego.

3.4. Skarżący zarzuca Sądowi pierwszej instancji, że w sytuacji występowania rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych powinien w trybie art.269 p.p.s.a. wystąpić z pytaniem prawnym celem podjęcia przez Naczelny sąd administracyjny kolejnej uchwały w powyższym zakresie. Odnosząc się do tego zarzutu zauważyć na wstępie należy, że wszystkie przywołane w skardze kasacyjnej wyroki mające wskazywać na owe rozbieżności zostały wydane przed podjęciem uchwały z dnia 1 marca 2010 r. (sygn. akt : I SA/Wr 70/06 z dnia 8 sierpnia 2006 r., I SA/Wr 414/06 z dnia 21 sierpnia 2006 r., III SA/Wa 1012/07 z dnia 16 października 2006 r. , III SA/Wa 187/08 z dnia 22 lutego 2008 ., I SA/Go 321/08 z dnia 27 maja 2008 r., I SA/Kr 1222/08, I SA/Po 1076/07 z dnia 13 listopada 2007 r., I SA/Go 641/08 z dnia 13 listopada 2008 r., I SA/GI 631/08 z dnia 1 grudnia 2008 r. , III SA/Wa z 26 maja 2009 r. oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FSK 293/07 z dnia 18 kwietnia 2008 r.). Podkreślić także należy, że jedynie wówczas, gdy sąd rozpoznający sprawę nie podziela poglądu zawartego w uchwale może w trybie art.269 §1 p.p.s.a. przedstawić powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Naruszenie art.269 §1 p.p.s.a. przez sąd pierwszej instancji nie może być zatem podstawą samodzielnego zarzutu skargi kasacyjnej.

4. Mając na względzie wyżej zaprezentowaną argumentację, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.