Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 134/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2015-09-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 86 ust.1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska, Sędzia WSA Bolesław Stachura, Protokolant starszy sekretarz sądowy Beata Radomska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 września 2015 r. sprawy ze skargi W.V. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad, grudzień 2009 r. i styczeń 2010 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w S., po rozpoznaniu odwołania V. W. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia [...]r., utrzymał w mocy decyzję określającą Podatnikowi w podatku od towarów i usług za:

– listopad 2009 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym - kwotę do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez Podatnika w wysokości [...] zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł,

– grudzień 2009 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym - kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł

– styczeń 2010 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym - kwotę do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez Podatnika w wysokości [...]zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł.

Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy wskazał, że Skarżący

w okresie od listopada 2009 r. do stycznia 2010 r. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą "[...]" V.W., a w jej ramach sklep stacjonarny zajmujący się sprzedażą programów komputerowych, sklep internetowy oraz sprzedaż internetową za pośrednictwem serwisu Allegro.

Podatnik złożył w [...] Urzędzie Skarbowym w K. deklaracje podatkowe dla podatku od towarów i usług VAT-7 za:

- listopad 2009 r. (podatek należny [...] zł, kwotę podatku naliczonego do odliczenia [...]zł,, nadwyżka podatku naliczonego nad należnym [...] zł, w tym do zwrotu [...] zł, do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy [...] zł),

- grudzień 2009 r. (podatek należny [...] zł, podatek naliczony do odliczenia

[...] zł, nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy [...] zł,

- styczeń 2010 r. (podatek należny [...] zł, podatek naliczony do odliczenia [...] zł, nadwyżka podatku naliczonego nad należnym [...] zł, w tym: do zwrotu na rachunek podatnika [...] zł, do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy

[...] zł.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. wszczął z urzędu i przeprowadził wobec Strony, w dniach od 22 marca 2010 r. do 28 lipca 2010 r., postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2009 r. oraz za styczeń 2010 r.

Analiza dokumentów źródłowych wykazała, że w okresie od listopada 2009 r. do stycznia 2010 r. podatnik zakupił od firmy "[...]" Spółka z o.o. łącznie [...] sztuk gier komputerowych o nazwie "[...]" na łączną wartość netto [...] zł (VAT – [...] zł) na podstawie faktur VAT, które ujęte zostały w rejestrach zakupów prowadzonych dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz rozliczone w deklaracjach podatkowych VAT-7.

Na podstawie dokumentów sprzedaży przedłożonych przez Stronę organ kontroli skarbowej ustalił, że Podatnik nie dokonywał sprzedaży gier komputerowych nabytych od firmy "[...]" Spółka z o.o. z siedzibą w W., nie posiadał przedmiotowych gier w ofercie prowadzonego sklepu internetowego, jak i nie wystawiał tych gier do sprzedaży na aukcjach w serwisie Allegro.

W toku postępowania przeprowadzono oględziny towarów (gier) w miejscu prowadzenia przez Podatnika działalności gospodarczej.

W trakcie oględzin stwierdzono, że w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej nie było gier komputerowych, które jak wyjaśniał do protokołu oględzin V. W. zostały w całości zlikwidowane. Podatnik w związku z tym przedłożył fakturę VAT nr [...] z dnia 2 kwietnia 2010 r. dokumentującą przekazanie magnetycznych i optycznych nośników informacji do Przedsiębiorstwa Gospodarki Komunalnej (w skrócie "PGK"), w celu ich utylizacji oraz poinformował,

że nie sporządzono wewnętrznego protokołu zniszczenia przedmiotowych gier. Ponadto, Strona podała, że towar był pełnowartościowy i nie posiadał uszkodzeń.

W piśmie z dnia 29 kwietnia 2010 r. Podatnik uzupełnił wyjaśnienia dotyczące likwidacji gier komputerowych i wskazał, że był to towar pełnowartościowy, nieuszkodzony, jednakowego rodzaju, zakupiony od oficjalnego dystrybutora gry

w Polsce firmy "[...]" Spółka z o.o. z siedzibą w W. Towar został zakupiony celem dalszej hurtowej odsprzedaży w oparciu o ustną umowę przyrzeczenia jego kupna z wiarygodnym kontrahentem, jednakże z przyczyn niezależnych od Strony, nie doszło do transakcji. W związku z tym Podatnik podjął próby sprzedaży towaru w obrocie detalicznym, jednakże bez powodzenia. Strona nie podejmowała prób zwrotu gier dystrybutorowi.

W związku z powyższym, pismem z dnia 5 maja 2010 r. organ kontroli skarbowej wystąpił do dystrybutora gier z prośbą o udzielenie m.in. następujących informacji: kiedy odbyła się w Polsce premiera przedmiotowych gier, czy zakupiona przez Stronę gra jest nadal towarem aktualnym, czy na dzień 1 kwietnia 2010 r. gra ta mogła już utracić walor handlowy, czy możliwy byłby zwrot zakupionych gier i w jakim zakresie. W odpowiedzi dystrybutor poinformował, że premiera gry w Polsce odbyła się w dniach 2-9 listopada 2009 r., gra cały czas posiada walory handlowe, a Podatnik może dokonać nawet całkowitego zwrotu zakupionego towaru do sprzedawcy.

W toku postępowania przeprowadzono również czynności sprawdzające w PGK w zakresie prawidłowości udokumentowania przyjętych do utylizacji magnetycznych i optycznych nośników informacji oraz tworzyw sztucznych od Skarżącego w okresie od listopada 2009 r. do kwietnia 2010 r. Ustalono, że w zbiorach dokumentów PGK znajduje się faktura VAT nr [...] z 2 kwietnia 2010 r. dokumentująca przyjęcie odpadu - magnetycznych i optycznych nośników informacji i tworzywa sztucznego od Podatnika na wartość netto [...] zł (podatek od towarów i usług [...] zł). W przedmiocie przyjęcia ww. odpadów wyjaśnienia złożyli pracownicy PGK.

Świadkowie wskazali, że odpad był w kartonach, część opakowań od gier była rozfoliowana, a w opakowaniach, które były sprawdzone nie znajdowały się żadne instrukcje czy też dokumenty. Wymienione odpady zostały przewiezione w dniu

12 kwietnia 2010 r. do Zakładu Odzysku Odpadów w S. transportem PGK.

Pracownik zatrudniony na stanowisku kierownika w Zakładu Odzysku Odpadów w S., w piśmie z dnia 18 maja 2010 r. wyjaśnił, że przyjął jeden kontener odpadów elektronicznych zawierający płyty z grą elektroniczną. Odpad zmagazynowano w Magazynie Odpadów Niebezpiecznych gdzie nadal pozostaje.

W dniu 7 czerwca 2010 r. w Zakładzie Odzysku Odpadów w S. przeprowadzono oględziny przedmiotowych odpadów. Ponadto ustalono, że gry dostarczono w kartonach po [...] sztuk.

W dniu [...] r. decyzję nr [...] wydał organ I instancji.

Organ kontroli skarbowej stanął na stanowisku, że dokonywanych przez Skarżącego w okresie od listopada 2009 r. do grudnia 2009 r. oraz styczniu 2010 r. zakupów przedmiotowej gry komputerowej nie można uznać za czynności związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zakupienie znacznych ilości gier, a następnie przekazanie ich do zniszczenia nie można bowiem uznać za działalność zarobkową.

W związku z powyższym nie uznano zakupów gier komputerowych dokonanych na podstawie faktur VAT, ujętych w rejestrach zakupów prowadzonych dla potrzeb podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2009 r. i styczeń 2010 r., za towary wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Strona, pismem z dnia 24 sierpnia 2010 r., odwołała się od ww. decyzji wnosząc o jej uchylenie.

W uzasadnieniu odwołania Podatnik zarzucił organowi kontroli skarbowej, że ten nie dokonał rozliczenia ilościowego gier składowanych w PGK, przez co błędnie zakwalifikował do zlikwidowanych gier także gry zakupione w styczniu 2010 r.

Te natomiast zostały sprzedane odbiorcy z R.C. na postawie faktury VAT nr [...] z dnia 1 czerwca 2010 r. Ponadto, Podatnik wskazał, że organ kontroli nie uwzględnił wyjaśnień składanych przez niego w toku postępowania.

Dyrektor Izby Skarbowej w S. po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] r., nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej.

Na powyższą decyzję Podatnik złożył skargę, wnosząc o jej uchylenie w całości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, wyrokiem z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 85/11, skargę oddalił.

Następnie, na skutek wniesionej skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny, podzielając stanowisko Skarżącego, wyrokiem z dnia 4 lipca 2012 r., sygn. akt I FSK 1216/11 uchylił zaskarżony wyrok Sądu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia Naczelny Sąd Administracyjny wskazał,

że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w S. została wydana

z naruszeniem art. 121,art. 122, art. 124 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej bowiem niedokładnie wyjaśniono, czy w istocie gra komputerowa "[...]" nabyta przez podatnika w ramach prowadzonej działalności w okresie od listopada 2009 r. do stycznia 2010 r. w ilości [...] sztuk, została w całości oddana do utylizacji,

a nie w części, brak wyjaśnienia okoliczności sprzedaży tej gry w sklepie internetowym

i stacjonarnym, nie przesłuchano świadków – pracowników PGK na okoliczność nadpisania przez pracownika ilości gier oddanych do utylizacji na kartach odpadów, jak i samego podatnika na okoliczność wycofania się kontrahenta z C. z transakcji zakupu. Ponadto, organ kontrolny nie załączył w poczet materiału dowodowego paragonów za okres luty i marzec 2010 r. świadczących o sprzedaży gier, jak również dokumentów w postaci dowodów dostawy gry "[...]" do C. w dniu 26 kwietnia 2010 r. w ilości [...] sztuk, jak też pominięto, bez wyjaśnienia, oświadczenie podatnika. Nadto, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzuty niedokładnego ustalenia stanu faktycznego dotyczą także warunków i kosztów przechowywania tych gier oraz możliwości ich zwrotu.

Decyzją z dnia [...]r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w S. uchylił w całości decyzję organu odwoławczego

z dnia [...] r., znak: [...] oraz poprzedzającą ją decyzję organu kontroli skarbowej z dnia [...]r., nr [...] i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez ten organ.

W konsekwencji powyższego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S., po ponownym przeprowadzeniu postępowania, decyzją z dnia [...] r.

nr [...] określił Skarżącemu w podatku od towarów i usług za:

- listopad 2009 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu

na rachunek bankowy podatnika w kwocie [...] zł oraz di przeniesienia

na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł,

- grudzień 2009 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia

na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...]zł,

- styczeń 2010 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu

na rachunek bankowy podatnika w kwocie [...]zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł.

Po przeprowadzeniu postępowania oraz uzupełnieniu materiału dowodowego, organ kontroli skarbowej stanął na stanowisku, że nie miał prawa do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikających z faktur dokumentujących dostawy gier komputerowych, w łącznej ilości [...] szt., dokonane w listopadzie i grudniu 2009 r.

Skarżący nie zgodził się z zawartym w wymienionej powyżej decyzji rozstrzygnięciem i złożył od niej odwołanie, w którym wniósł o jej uchylenie w całości

w związku z naruszeniem zarówno przepisów prawa procesowego, jak i materialnego oraz o orzeczenie co do istoty sprawy.

Jak wskazano na wstępie, Dyrektor Izby Skarbowej w S., po zapoznaniu się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie i rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia [...] r., nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Organ odwoławczy, dokonując analizy zgromadzonego materiału dowodowego zaaprobował stanowisko organu kontroli skarbowej, że prawidłowo i zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług określono podatnikowi w podatku od towarów i usług za:

- listopad 2009 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w kwocie [...] zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł,

- grudzień 2009 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł,

- styczeń 2010 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w kwocie [...] zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł.

Skarżący zaskarżył ww. decyzję wnosząc o jej uchylenie w całości

i orzeczenie istnienia po stronie Skarżącego nadpłaty w podatku od towarów i usług

w kwocie [...] zł oraz uznanie braku podstaw do ustalenia podatku należnego

w kwocie [...] zł na podstawie art. 188 u.p.p.s.a., lub uchylenie ww. decyzji

w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Skarżący, składając powyższe wnioski podniósł zarzuty naruszenia:

1) przepisów prawa materialnego:

– art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt. l lit. a, a w konsekwencji art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług - dalej powoływanej jako: "u.p.t.u.", poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji błędne zastosowanie, polegające na odmowie wypłaty podatku od towarów i usług naliczonego w deklaracjach VAT-7 od czynności polegających na zakupie gier komputerowych "[...]"

w sposób ciągły w celach zarobkowych w okresie od listopada do grudnia 2009 r.

w ilości [...]sztuk, tj. podatku w kwocie [...]zł za listopad 2009 r.,

w kwocie [...] zł za grudzień 2009 r. i w kwocie [...] zł za styczeń 2010 r., poprzez odmowę uznania faktu, że towar został zakupiony przez podatnika z przeznaczeniem do dalszej hurtowej odsprzedaży, pomimo odpowiednio udokumentowanej likwidacji towarów niemających wartości handlowej wskazujących na zamiar dokonania

w przyszłości czynności opodatkowanej - podczas gdy nie ma podstawy prawnej do sformułowania takiego rozstrzygnięcia;

– art. 5 ust. 1 pkt 1, art.7 i art. 29 u.p.t.u., poprzez błędne naliczenie podatku należnego, z tytułu czynności dokonywanych przez Skarżącego w serwisie aukcyjnym Allegro poprzez konto Moonqq w zakresie sprzedaży gier komputerowych pudełkowych, gier konsolowych, podkładek, myszek komputerowych, figurek i inne, z pominięciem faktu, iż opisany towar został zakupiony i sprzedany w ramach prowadzonej przez Skarżącego działalności gospodarczej pod nazwą [...] V. W. oraz opodatkowany podatkiem od towarów i usług w deklaracjach VAT-7 w kwocie [...] zł za listopad 2009 r., w kwocie [...] zł za grudzień 2009 r. i w kwocie [...] zł za styczeń 2010 r. oraz naliczono podatek należny do zapłaty w kwocie [...] zł za listopad 2009 r., w kwocie [... zł za grudzień 2009 r. i w kwocie [...] zł za styczeń 2010 r. z tytułu sprzedaży na serwisie aukcyjnym Allegro usług w postaci kodów do gier, opodatkowanej podatkiem od towarów i usług na terytorium C.

w deklaracjach za listopad 2009 r., grudzień 2009 r. i styczeń 2010 r. w oparciu o fakt, iż sprzedaż usług miała miejsce od roku 2008 r., co rodziło obowiązek podatkowy po stronie c., której obywatelem i płatnikiem podatku od towarów i usług jest Skarżący, mający stałe zameldowanie, zamieszkanie, trwałe związki osobiste

i służbowe na terytorium C. w związku z czym w tamtym czasie był zobligowany do odprowadzenia podatku od towarów i usług, jak i podatku dochodowego w związku miejscem prowadzenia działalności na mocy c. ustawy o VAT (CZVAT)

i rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w art. 10, art. 12 i art. 13;

– art. 13 u.p.t.u., poprzez błędne zastosowanie i przyjęcie, że czynność dokonana przez Skarżącego nie wypełnia dyspozycji tej normy i nie należy jej uznać za wewnątrzwspólnotową dostawę gier komputerowych do C.,

– art. 4 pkt 3 i art. 5 ust. 1 ustawy o języku polskim, poprzez załączenie w poczet materiału dowodowego nieprzetłumaczonych z języka angielskiego na język polski faktur sprzedaży usług z firmy [...] s. r. o. w O. w związku z czym, w wyniku ich nie przetłumaczenia organ pierwszej instancji wysnuł niezgodne z prawdą wnioski co do stanu faktycznego;

– art. 1 ust. 2 i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE,

– art. 17 ust 2 VI Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku poprzez nieuznanie związku pomiędzy zakupionymi grami "[...]", a prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

– przepisów prawa proceduralnego:

– art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – dalej powoływanej jako: "O.p.", poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji, prowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego, w szczególności poprzez rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości w sprawie na korzyść organu podatkowego zamiast podatnika,

– art. 122 O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji pogwałcenie zasady prawdy obiektywnej, w szczególności poprzez rażąco niespójne i nielogiczne wnioskowanie z wybiórczo zebranego materiału dowodowego i uznanie za stan faktyczny okoliczności opartych na domniemaniach organu, na wyłączny użytek toczącego się postępowania, mające istotny wpływ na treść zaskarżonego postanowienia wydanego na niekorzyść podatnika, co nie znajduje potwierdzenia

w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym,

– art. 122 i art. 124 O. p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji naruszenie zasady przekonywania, w szczególności poprzez przemilczenie po raz kolejny treści dokumentów (faktury zakupu reklamy gry "[...]" od firmy [...] z K.) dołączonych w pierwszym postępowaniu podatkowym zakończonym prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 lipca 2012 r., sygn. akt I FSK 1216/11 uchylającym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia

27 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 85/11, a co za tym idzie okoliczności z nich wynikających oraz osobiście zgłaszanych przez podatnika, nieustosunkowanie się do ważnych okoliczności wynikających z dokumentów, faktur sprzedaży reklam, odpowiedzi firmy "[...]" Spółka z o. o. oraz zeznań świadków mających wpływ na wynik sprawy;

– nieuwzględnienie w swoim postępowaniu zasady bezstronności oraz okoliczności korzystnych dla Strony, wynikających z pominięcia dokumentów czy zeznań świadków, co spowodowało, że po stronie organu pojawiły się nieuzasadnione niejasności i wątpliwości wynikające z oceny stanu faktycznego, które rozstrzygnięto na niekorzyść podatnika;

– art. 191 O.p. w związku z art. 122 O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie

i dokonanie zabronionej, dowolnej oceny dowodów polegającej na nieuzasadnionym wnioskowaniu z przeciwieństw, bazowanie na domniemaniach i przypuszczeniach, wynikających z nieznajomości specyfiki działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącego, a co za tym idzie braku wiedzy i doświadczenia życiowego w tym zakresie,

– art. 180 O.p. poprzez wykorzystanie niewiarygodnych zeznań świadka P. R. - pracownika Przedsiębiorstwa Gospodarki Komunalnej Spółka z o.o. jako podstawy ustalenia stanu faktycznego dotyczącego okoliczności, ilości i stanu gier komputerowych "[...]" w momencie ich przekazania przez podatnika do utylizacji - świadek podczas przesłuchania przed organami kontrolnymi przyznał się do kłamstwa we wskazanym wyżej zakresie oraz poprzez użycie jako dowodu w sprawie nieprzetłumaczonych na język polski faktur zagranicznego kontrahenta,

– art. 187 § 1 O.p. ustawy z uwagi powinność zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, poprzez niezałączenie w jego poczet dowodów z dokumentów przemawiających na korzyść Skarżącego.

W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, iż organy określając na nowo kwoty podatku należnego i kwoty podatku naliczonego naruszyły ogólne zasady postępowania podatkowego. Ponadto szeroko opisał różnice pomiędzy programem komputerowym, a grą na komputer osobisty, czy grą na konsolę.

Skarżący wskazał następnie, że ustalenia poczynione przez organ I instancji

i następnie powielone przez organ odwoławczy w zakresie ilości i zbycia zakupionej gry komputerowej "[...]" w roku 2009 i 2010 r.

są nieprawidłowe i dokonane w oparciu o dowody w postaci spisu z natury z 2009 r.

i 2010 r., paragonów sprzedaży dołączonych postanowieniem z dnia [...] r. dowodów zakupu gry "[...]" PC od firmy [...]" Spółka z o.o. i N.A. L.

W treści uzasadnienia Skarżący zakwestionował przyjęte na potrzeby rozstrzygnięcia przez organy dane dotyczące ilości, okoliczności związanych ze sprzedażą, warunków przechowywania i kosztów przechowywania przedmiotowych gier, a także okoliczności przekazania gier do utylizacji.

Do skargi załączono szereg dokumentów na poparcie przywołanych w niej argumentów.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy, podtrzymując zawarte

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stanowisko, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje:

Po dokonanej kontroli legalności zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że decyzja ta nie narusza prawa. W ocenie Sądu, zebrany w postępowaniu kontrolnym i podatkowym materiał dowodowy został w sposób wyczerpujący rozpatrzony, przy uwzględnieniu zasady swobodnej oceny dowodów, a więc w oparciu również o zasady wiedzy

i doświadczenia życiowego.

Nadto, wskazać należy, że organy obydwu instancji przeprowadziły obszerne postępowanie dowodowe, mające na celu dokładne ustalenie, w świetle powoływanych przez Skarżącego zarzutów, ilości gier przekazanych do utylizacji lub sprzedanych oraz wszelkich, mających znaczenie dla sprawy, okoliczności prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej.

W tym miejscu wskazać należy, że specyfika postępowania dowodowego

w sprawach podatkowych przejawia się w sposobie wykorzystania poszczególnych środków dowodowych, hierarchii ich ważności oraz w ustaleniu domniemań faktycznych i prawnych.

W myśl art. 122 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U.

z 2012 r., poz. 749 ze zm.) organ podatkowy zobowiązany został do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Oznacza to, że główny ciężar dowodowy spoczywa na organie podatkowym prowadzącym postępowanie podatkowe. Wskazany przepis nie oznacza jednak, że podatnik - będący stroną postępowania podatkowego - nie może współdziałać z organem podatkowym w celu rzetelnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy bowiem to na podatniku ciąży obowiązek wskazania istnienia faktów, które uzasadniałyby jego twierdzenia, kwestionujące ustalenia organu podatkowego.

Ponadto, należy wskazać, że stosownie do regulacji art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy (organ kontroli skarbowej) ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W przepisie tym wyrażona została zasada swobodnej oceny dowodów oznaczająca,

że organ podatkowy, prowadząc postępowanie podatkowe, przy ocenie wiarygodności zgromadzonych dowodów nie jest skrępowany żadnymi regułami i dokonuje oceny

w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na zebranym materiale dowodowym. Strona zaś, w celu uniknięcia negatywnych dla siebie konsekwencji, ma prawo korzystać w pełni z prawa do obrony i składać wyjaśnienia.

Podkreślenia wymaga również fakt, że nałożenie na organy prowadzące postępowanie obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, nie zwalnia strony postępowania od współudziału w realizacji tego obowiązku. Bowiem to na podatniku ciąży obowiązek wykazania istnienia faktów, które uzasadniałyby jego twierdzenia kwestionujące ustalenia organów podatkowych.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że w postępowaniu odwoławczym podatnik nie podniósł kwestii pominięcia dowodu w postaci faktury od firmy R., czy też materiałów pozyskanych przez Stronę z Sądu Rejonowego

w K. i załączonych do skargi, tj. pisma Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej

w S. z dnia [...] r., znak: [...] skierowanego do Komendanta Miejskiego Policji w K., formularza "SCAC 2004", deklaracji podatku od wartości dodanej za pierwszy kwartał 2011 r., pisma obrońcy z dnia 11 stycznia 2013 r., czy też materiałów w postaci zaświadczenia o zarejestrowaniu pobytu obywatela Unii Europejskiej, c. dowodu osobistego podatnika i paszportu.

W odwołaniu Podatnik jednoznacznie wskazał natomiast, że materiał dowodowy nie wymaga uzupełnienia.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że składanie, dopiero na etapie skargi do Sądu, kolejnych dokumentów, wymagających przeprowadzenia analizy

w powiązaniu z pozostałymi dowodami zgromadzonymi w sprawie, należy ocenić jako spóźnione oraz niezrozumiałe wobec trwającego od kilku lat postępowania w niniejszej sprawie.

Przywołanych okoliczności i dokumentów organ nie miał sposobności ocenić

w zaskarżonej decyzji, która jest niniejszym rozstrzygnięciem Sądu weryfikowania pod kątem zgodności z prawem, a zatem nie mogą być one także przedmiotem wiążącej oceny dokonanej w postępowaniu sądowym.

Organy obydwu instancji, w celu ustalenia stanu faktycznego, dokonały przesłuchania świadków i zgromadziły wszelki materiał dowodowy dostępny w sprawie. Dodatkowo, Podatnik, pismem z dnia 21 maja 2013 r., znak: [...], został prawidłowo zawiadomiony o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym, przed każdym przesłuchaniem był zawiadamiany o miejscu i czasie przeprowadzenia przesłuchania, miał też możliwość uczestniczenia w każdym etapie postępowania oraz wnoszenia nowych dowodów i uwag.

Mając powyższe na uwadze nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Strony,

że organ odwoławczy naruszył regulację art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej, bowiem rozstrzygnięcie przyjęte w zaskarżonej decyzji zostało poprzedzone prawidłową analizą całości zebranego materiału dowodowego.

Na podstawie tak zebranego i ocenionego materiału dowodowego

– z powołaniem się na art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm.) - w zaskarżonej decyzji zasadnie odmówiono skarżącemu Podatnikowi prawa do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego w fakturach, dokumentujących nabycie w okresie od listopada 2009 r. do grudnia 2009 r. [...] szt. gier komputerowych, a w konsekwencji – w oparciu o przepis art. 99 ust. 12 tej ustawy – określono Podatnikowi w tej decyzji w podatku od towarów

i usług za listopad 2009 r., grudzień 2009 r. i styczeń 2010 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oraz kwoty do zwrotu na rachunek bankowy Podatnika albo do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 wymienionej ustawy, "w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

o kwotę podatku naliczonego, (...)", przy czym – w myśl ust. 2 pkt 1 lit. a tego artykułu - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Przepis art. 99 ust. 12 tej ustawy stanowi natomiast, że: "Zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej

z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości".

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT ustanawia zatem ogólną zasadę dotyczącą prawa podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego – zgodną z dyrektywami unijnymi. Zasada ta, zwana zasadą neutralności, określa fundamentalne prawo podatnika do odliczania podatku naliczonego, tj. podatku jaki został uiszczony przez niego przy nabyciu towarów i usług, od podatku należnego.

Zasadnie więc w zaskarżonej decyzji wyjaśniono, że podstawowym warunkiem powstania takiego prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest przeznaczenie nabytych towarów i usług oraz cel ich wykorzystania. Zatem, aby podatnik mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony musi zaistnieć związek nabytych towarów i usług ze sprzedażą opodatkowaną przedmiotowym podatkiem.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy - podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, a przez taką dostawę towarów rozumie się przede wszystkim (art. 7 ust. 1 ustawy) przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Wyjaśnić też należy, że podatnikami - w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, natomiast działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 tego artykułu - obejmuje "wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności

w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych".

Prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje więc podatnikowi jedynie "w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych". Wynika z tego, iż prawo takie dotyczyć może jedynie nabytych towarów lub usług – rzeczywiście wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych.

Odnosząc taki stan prawny do okoliczności faktycznych przedmiotowej sprawy, Sąd uznał, że przepisy te nie zostały naruszone w zaskarżonej decyzji.

Niesporne jest w sprawie, że Skarżący w okresie od listopada 2009 r. do stycznia 2010 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (handlowej) nabył [...] szt. gier komputerowych pod nazwą "[...]" i faktury dokumentujące ich nabycie ujął w ewidencji zakupu, a naliczony podatek od towarów

i usług wykazał w deklaracjach podatkowych za te miesiące.

Z akt sprawy wynika też, że w dniu 1 kwietnia 2010 r. Skarżący przekazał do utylizacji gry komputerowe o łącznej wadze wykazanej w dokumentach wystawionych przez firmę przyjmującą towar do utylizacji – gry te nie były liczone ani przez tą firmę, ani przez organ kontroli skarbowej. Dodatkowo ustalono, że w dniu dokonania oględzin miejsca prowadzonej przez Podatnika działalności gospodarczej (tj. 29 kwietnia 2010 r.) w lokalu Podatnika nie było żadnych gier, a do protokołu kontroli oświadczył on, że gry zostały w całości zlikwidowane.

Analizując zgromadzone w sprawie dowody wskazać należy,

że z przedstawionych przez Stronę dokumentów, tj. faktury VAT nr [...] z dnia 2 kwietnia 2010 r. oraz kart przekazania odpadu nr 1 i nr 2 z dnia 1 kwietnia 2010 r. wynika, że w dniu 1 kwietnia 2010 r. przekazano odpad w postaci magnetycznych

i optycznych nośników informacji wraz z opakowaniami (tworzywo sztuczne) do Przedsiębiorstwa Gospodarki Komunalnej Spółka z o.o. w K., w celu ich utylizacji. Powyższe przekazanie towarów do likwidacji w toku podjętych przez organ kontroli skarbowej czynności - oględzin miejsca składowania odpadu oraz oświadczeń pracowników przyjmujących odpad - zostało potwierdzone.

Odnosząc się do liczby zutylizowanych gier w ilości [...] szt., wskazać należy, że przedstawione przez Stronę w trakcie kontroli podatkowej dowody w postaci kart przekazania odpadu nr 1 i nr 2 z dnia 1 kwietnia 2010 r. różnią się od kart przedłożonych w trakcie przeprowadzonych czynności sprawdzających

w Przedsiębiorstwie Gospodarki Komunalnej. Na kartach przedstawionych przez Stronę w rubryce "Rodzaj odpadu" obok jego określenia dopisana jest jego ilość ([...] szt. opakowań), czego brak jest na kartach przedstawionych przez PGK Spółka z o.o. Podczas przyjmowania odpadu gier nie liczono, tylko przyjęto ich łączną wagę. Potwierdzają to pracownicy ww. spółki przyjmujący odpad. Również pkt 5.1 Instrukcji IZS-02 "Zasady przyjmowania odpadów" wskazuje na wagowy system przyjmowania odpadów. Zasadnie zatem nie uznano, że dopisana ilość gier [...] szt. (na kopii podatnika) jest zgodna ze stanem faktycznym. Liczba ta również nie zgadza się

z ilością zakupionych w listopadzie i grudniu 2009 r. gier, bowiem w tych miesiącach nabyto ich łącznie [...] szt., z czego 11 szt. sprzedano co wynika z paragonów z kasy rejestrującej (trzy gry pozostały na zakończenie roku i zostały ujęte przez stronę

w spisie z natury na dzień 31 grudnia 2010 r.).

Odnosząc się do zarzutów skargi i sprzedaży części spornych gier wskazać należy, że organ odwoławczy zasadnie nie uwzględnił podnoszonej przez Skarżącego okoliczności sprzedania gier nabywcy z R. C. na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia 1 czerwca 2010 r. w ilości m.in. [...] szt. Skarżący podnosił, że gry te dostarczył w dniu 26 kwietnia 2009 r. Poza fakturą nie przedstawił żadnych innych dowodów (w tym wymaganych przepisem art. 42 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług), jak np. międzynarodowego listu przewozowego, specyfiki towaru, potwierdzenia otrzymania zapłaty, szczegółowego rozliczenia sprzedanego towaru, umowy zawartej z kontrahentem, bądź też złożonego przez niego zamówienia. Powyższa transakcja budzi uzasadnione wątpliwości także wobec faktu wystawienia faktury z datą późniejszą, tj. 1 czerwca 2010 r., co miałoby być uzasadnione możliwością zwrotu towaru wciągu 30 dni od jego wydania. Towar według twierdzenia Strony wywieziono bowiem przeszło miesiąc wcześniej, bo dnia 26 kwietnia 2010 r.,

a zatem faktura powinna być wystawiona dnia 26 maja 2010 r., a nie w dniu 1 czerwca 2010 r.

Podkreślenia wymaga, na co zwrócił uwagę także organ odwoławczy,

że podatnik nie tylko nie przedstawił dowodów potwierdzających dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy, ale dodatkowo z materiału dowodowego wynika,

że O. R. nie potrafił wskazać faktycznego terminu zakupu gier, co pozwała wysnuć wniosek, że takiej transakcji nie zawierał. Ww. przesłuchiwany w dniu

27 września 2012 r. w charakterze świadka zeznał, że odebrał osobiście dostawę

3 tysięcy gier komputerowych w drugiej połowie 2010 r., co należy wykluczyć, gdyż podczas oględzin dokonanych w dniu 29 kwietnia 2010 r. nie stwierdzono żadnych gier w miejscu prowadzenia działalności przez Stronę. Ponadto, Skarżący oświadczył, że dostawę zrealizowano 26 kwietnia 2010 r. Zauważyć należy, że Podatnik stwierdził, że przedmiotem dostawy było [...] gier, a O. R., że [...]. Powyższe rozbieżności, w świetle kolejnych ustaleń organu dotyczących ilości utylizowanych gier wskazują, że zeznania tych osób w powyższym zakresie nie są wiarygodne.

W tym miejscu należy także przypomnieć, że o przedmiocie postępowania kontrolnego (rzetelność deklarowanych podstaw opodatkowania i prawidłowości rozliczania podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2009 r. oraz za styczeń 2010 r.) Podatnik został w dniu 22 marca 2010 r. pisemnie powiadomiony. O zamiarze przeprowadzenia oględzin towarów handlowych w miejscu prowadzonej działalności powiadomiono w dniu 23 kwietnia 2010 r. pełnomocnika Podatnika (prowadzącego obsługę księgową) i na prośbę pełnomocnika przyspieszono termin oględzin tych towarów (na 29 kwietnia 2010 r.). W trakcie oględzin lokalu Podatnika nie stwierdzono żadnych gier komputerowych, a Podatnik oświadczył, że towary te zostały w całości zlikwidowane. Oględziny zostały przeprowadzone w obecności Podatnika i jego pełnomocnika, mieli też oni faktyczną możliwość przygotowania się do oględzin

i ustalenia stanu faktycznego towarów. Podatnik nie przedłożył wówczas organowi żadnych dowodów potwierdzających wskazana powyżej transakcję.

W tym miejscu wskazać jednak należy, że kwestia wewnątrzwspólnotowej dostawy gier do c. kontrahenta pozostawała poza zakresem niniejszego postępowania, gdyż podatnik nie deklarował wewnątrzwspólnotowych dostaw w okresie objętym postępowaniem. Ponadto, organ kontroli skarbowej wydając ponownie decyzję odstąpił od stanowiska, że do utylizacji przekazano również [...]szt. gier zakupionych w styczniu 2010 r., które rzekomo były przedmiotem dostawy do czeskiego kontrahenta. Tym samym, podatek naliczony związany z zakupem tych gier nie został zakwestionowany.

Mając na uwadze powyższe, zarzut naruszenia przez organ odwoławczy art. 13 ustawy o podatku od towarów i usług nie mógł zostać uwzględniony.

Zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, w zaskarżonej decyzji zasadnie przyjęto, że ilość gier oddanych do utylizacji wyniosła [...] szt.

Jednocześnie, wskazać należy, że także w skardze Podatnik potwierdził prawidłowość stanowiska organu pierwszej instancji odnośnie tego, że zutylizowano [...] szt. gier.

Głównymi przyczynami likwidacji gier - jak sam Podatnik zaznaczył w piśmie

z dnia 29 kwietnia 2010 r. - pełnowartościowego i nieuszkodzonego towaru (gier komputerowych) było wycofanie się kontrahenta Podatnika, któremu miał sprzedać hurtową ilość przedmiotowych gier na podstawie ustnej umowy, brak zainteresowania ze strony indywidualnych nabywców ww. grą, a także brak miejsca na przechowywanie towaru. W piśmie tym Skarżący stwierdził również, że co do zasady w branży gier komputerowych towar nie podlega zwrotowi do dystrybutora, a z jego wieloletniego doświadczenia wynika, że stare wersje gier nie znajdują zainteresowania u odbiorców w przypadku, gdy na rynek wchodzą nowe gry. Z tego też względu nie starał się zwrócić spornych gier do dystrybutora, tj. "[...]" Spółka z o.o.

Powyższe twierdzenia Skarżącego nie zasługują na wiarę, bowiem nie zostały potwierdzone w toku prowadzonego postępowania.

Organ kontroli skarbowej ustalił, że premiera gry "[...]" w Polsce odbyła się w dniach 2-9 listopad 2009 r., a gra ta biła rekordy popularności nie tylko w pierwszych miesiącach jej sprzedaży, ale również w trakcie prowadzenia postępowania kontrolnego i stale znajdowała się w obrocie gospodarczym. Organ pierwszej instancji ustalił także, że przedmiotowa gra zdobyła różnego rodzaju tytuły, jak np. tytuł gry roku 2009.

Ponadto, wskazać należy, że z pisma "[...]" Spółka

z o.o. z dnia 10 maja 2010 r. wynika, że na dzień 1 kwietnia 2010 r. gra zakupiona przez firmę "[...]" V. W. jest aktualna i w dalszym ciągu posiada walory handlowe, a firma Podatnika mogła dokonać nawet całkowitego zwrotu zakupionego towaru.

Mając na uwadze powyższe, wobec udowodnionej przez organ kontroli skarbowej aktualności gry komputerowej "[...]" zakupionej przez podatnika w listopadzie i grudniu 2009 r. od "[...]" Spółki z o.o., a także posiadania przez nią w dniu 1 kwietnia 2010 r. wciąż waloru handlowego, podzielić należy stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji,

że oddanie gier do utylizacji nie nosi znamion działalności handlowej.

Ustosunkowując się do zarzutu, że organ odwoławczy pominął dowód w postaci pisma od "[...]" Spółka z o.o. z dnia 7 grudnia 2012 r. zauważyć należy, że nie wskazano tam na brak możliwości zwrotu gier, a jedyne wyjaśniono, że zwrot towaru, jeżeli podlega on zwrotowi, jest każdorazowo negocjowany.

Bezspornym w sprawie jest, że Skarżący nie podjął żadnych negocjacji związanych ze zwrotem zakupionych gier.

Zgodnie z cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w przypadku istnienia związku pomiędzy sprzedażą opodatkowaną, a dokonanymi zakupami. Oznacza to, że brak takiego związku w sposób jednoznaczny przesądza o braku prawa do odliczenia podatku naliczonego.

V. W. nie dokonał sprzedaży gier komputerowych, tzn. nie wykonał czynności, z którymi ustawa o podatku od towarów i usług wiąże powstanie obowiązku podatkowego.

Dowody zebrane w sprawie jednoznacznie wskazują zatem,

że pełnowartościowe, nieuszkodzone gry komputerowe (co podkreśla sama Strona) oddane do likwidacji w dniu ich przekazania Przedsiębiorstwu Gospodarki Komunalnej Spółka z o.o. w K. znajdowały się w obrocie gospodarczym, były popularne i zdobywały najwyższe miejsca w czołowych rankingach.

Zgodzić zatem należy się ze stanowiskiem zaprezentowanym w zaskarżonej decyzji, że działania Podatnika nie miały znamion racjonalności, a decyzja o likwidacji gier nie została podjęta w warunkach bezwzględnej konieczności. Przy dokonywaniu tej czynności nie zachowano także należytej staranności, brak jest bowiem wewnętrznego udokumentowania czynności likwidacji towaru. Nie podjęto też jakichkolwiek prób zwrócenia gier do sprzedawcy. Powyższe przesądza zatem, że hurtowe zakupy towaru handlowego (gier komputerowych) dokonane przez Skarżącego w listopadzie i grudniu 2009 r. ([...] sztuk), a uwzględnione przez Podatnika w deklaracjach dla podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2009 r. nie mogą być uznane za czynności związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Brak jest bowiem logicznego uzasadnienia konieczności utylizacji tak dużej ilości niewadliwego i zdatnego do sprzedaży towaru.

W konsekwencji zaaprobować należy stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej

w S., że zakupu gier komputerowych udokumentowany fakturami VAT, dokumentującymi dostawy zrealizowane na rzecz Strony w listopadzie i grudniu 2009 r. nie można uznać za zakup w warunkach określonych w art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Podatnik nie miał więc prawa do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikających z faktur dokumentujących nabycie gier komputerowych w łącznej ilości [...] sztuk dokonane w listopadzie i grudniu 2009 r., a zatem zasadne było określenie Skarżącemu podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2009 r. oraz styczeń 2010 r., jak w zaskarżonej decyzji.

Tym samym, jako niezasadny ocenić należy zarzut naruszenia art. 5 ust. 1

i ust. 2, art. 15 ust. 2, art. 86 ust. 1 i art. 99 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów

i usług oraz art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich 77/388/EWG.

Nie sposób zgodzić się także ze Skarżącym, że zakup hurtowy gier w celu ich dalszej hurtowej odsprzedaży "wiarygodnemu kontrahentowi", a następnie ich utylizacja, w sytuacji gdy gry nadal są pełnowartościowym towarem posiadającym atrybuty handlowe - jest działalnością handlową. Oprócz powoływania się na "ustną umowę" oraz na "wiarygodnego kontrahenta" podatnik nie przedstawił żadnych dowodów na to, że takie zdarzenie miało miejsce. Bliżej nie określił nawet okoliczności towarzyszących prowadzonym rozmowom i ustaleniom co do odsprzedaży gier komputerowych, czasu prowadzenia rzekomych rozmów, czy daty powzięcia informacji o kłopotach finansowych kontrahenta. Nie udokumentował także jakichkolwiek prób przekazania gier kontrahentowi.

Niewątpliwie wątpliwości co do racjonalności działań Skarżącego budzi również okoliczność, że w sytuacji, gdy kontrahent czeski wycofał się pod koniec lutego 2010 r., w marcu i kwietniu 2010 r. kupował on kolejne partie tych samych gier. W marcu

i kwietniu 2010 r. Podatnik zakupił [...] egzemplarzy gry posiadając zatem wiedzę

o wycofaniu się kontrahenta i braku możliwości ich sprzedaży, bo jak sam stwierdził pomimo intensywnych działań reklamowych gra nie sprzedawała się. Jeżeli Skarżący

w marcu wiedział, że w dniu 26 kwietnia 2010 r. dokona wewnątrzwspólnotowej dostawy tych gier, to trudno wyjaśnić, dlaczego nie wykorzystał towaru zakupionego wcześniej lecz oddał go do utylizacji w dniu 1 kwietnia 2010 r.

W tym miejscu wskazać także należy, że nie zasługują na uwzględnienie zarzuty dotyczące pozostałych czynników decydujących o likwidacji towaru, tj. braku miejsca na przechowywanie przedmiotowych gier, reorganizacja działalności podatnika i likwidacja sklepu detalicznego oraz chęć zminimalizowania kosztów zakupu gier, pozostają one bowiem w sprzeczności ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym.

W trakcie oględzin przeprowadzonych w dniu 29 kwietnia 2010 r. w miejscu prowadzenia przez Stronę działalności - w K. przy ul. [...] - ustalono,

że Podatnik posiadał miejsce na przechowywanie towaru. Działań podjętych przez Skarżącego nie wyjaśnia także zmiana profilu działalności, na którą powołuje się Podatnik bowiem, w ofercie handlowej zawartej na stronie internetowej sklepu podatnika ([...]) na dzień 6 września 2010 r. nadal oferowano do sprzedaży gry komputerowe, a w ofercie internetowej firmy na dzień 28 października 2010 r. znalazła się gra "[...]".

Ponadto, podzielić należy uwagi organu odwoławczego, że skoro z zeznań świadków wynika, że [...] szt. gier zawieziono do utylizacji wynajętą taksówką,

a O. R. przyjechał po odbiór [...] szt. gier samochodem osobowym, trudno uznać za wiarygodne twierdzeń, że przechowywanie [...] szt. gier wymagało wygospodarowania znacznej powierzchni i oznaczało generowanie wysokich kosztów składowania.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi wskazać należy, że w toku ponownego rozpatrzenia sprawy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. wystąpił do Grupy Allegro Spółka z o.o. o udostępnienie informacji dotyczących: aktualnych i historycznych danych teleadresowych właściciela ników rejestrowanych na V.W., historii powiadomień wysyłanych przez właściciela ników po zakończeniu aukcji, elektronicznego rejestru transakcji dokonanych za pośrednictwem serwisu aukcyjnego allegro.pl, elektronicznego rejestru prowizji zapłaconych na rzecz serwisu allegro.pl przez niki, którymi posługiwał się Podatnik.

Z otrzymanej w dniu 14 marca 2013 r. odpowiedzi wynikało, że w okresie od listopada 2009 r. do stycznia 2010 r. Podatnik prowadził sprzedaż na platformie handlowej allegro.pl za pośrednictwem konta M. Jako użytkownik M. Skarżący dokonywał sprzedaży między innymi kluczy do gier, akcesoriów związanych

z grami (figurek), myszy, podkładek, koszulek.

Z zestawienia sprzedaży dokonanego dla użytkownika M. wynikało,

że w okresie od dnia 1 listopada 2009 r. do dnia 31 stycznia 2010 r. sprzedał on [...] przedmiotów.

Jak prawidłowo przyjął organ odwoławczy, czynności wykonywane przez Skarżącego w zakresie sprzedaży prowadzonej za pośrednictwem konta M. należy uznać za czynności związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, które podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie

z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 15 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie były dokonywane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Skarżącego na terytorium kraju.

Tym samym, zarzut naruszenia ww. przepisu oraz art. 7 i art. 29 powołanej ustawy należy uznać za bezzasadny.

Odnośnie zarzutu naruszenia art. 4 pkt 3 i art. 5 ust. 1 ustawy z dnia

7 października 1999 r. o języku polskim (Dz. U. z 2011 r. Nr 43, poz. 224 ze zm.) poprzez nieprzetłumaczenie faktur wystawionych przez firmę [...] E. P. L.

z S. zauważyć należy, że brak tłumaczenia nie wpływa na prawidłowość dokonanych ustaleń stanu faktycznego. W uzasadnieniu skargi Skarżący jednoznacznie bowiem wskazał, że "z treści znajdujących się w aktach sprawy faktur wyraźnie wynika, która konkretna firma co sprzedawała". Z treści faktur bezspornie wynika też, że firma M. s.r.o. kupowała kody aktywacyjne, co potwierdził w swoich zeznaniach O. R. W związku z tym fakt nie przetłumaczenia spornych dokumentów nie miał wpływu na treść zapadłego rozstrzygnięcia.

Co do zarzutu, że w rozstrzygnięciu wykorzystano zeznania P.R., który zdaniem Strony dopuścił się krzywoprzysięstwa, wskazać należy, że dokonując oceny stanu faktycznego sprawy organy nie mogą pomijać żadnych dowodów. Organ, dysponując sprzecznymi zeznaniami świadka, co do ilości przekazanych do utylizacji płyt z grami, odmówił wiarygodności tym zeznaniom i dokonał rozliczenia ilości tych płyt w oparciu dowody księgowe. Takie postępowanie organu ocenić należy jako prawidłowe.

Nie można zgodzić się z zarzutem, że organ odwoławczy nie rozróżnia programu komputerowego od gry komputerowej, czy gry na konsolę. W zaskarżonej decyzji zawarto opis sprzedaży udokumentowanej paragonami z kasy rejestrującej oraz dokonano jednoznacznego podziału na gry komputerowe i gry na konsole. Ponadto, nie ulega wątpliwości, że "[...]" też jest programem komputerowym. Strona powołując definicję programu komputerowego nie wskazała odmiennej definicji gry komputerowej lub gry na konsole.

Należy zauważyć, że Skarżący stawiając zarzut nieprawidłowego wyliczenia ilości sprzedanych gier, które zostały zakupione w 2009 r. przedstawił błędne dane.

Z opisu sprzedaży dokumentowanej paragonami z kasy rejestrującej przedstawionego przez Podatnika w skardze wynika, że sprzedano 11 gier, a więc w ilości zgodnej

z ustaleniami. Podatnik bezpodstawnie przyjmuje jednak, że sprzedano [...] gier,

a następnie wskazuje, że w spisie z natury sporządzonym na dzień 31 grudnia 2010 r. ujęto jedną grę w sytuacji, gdy z dokumentów wynika, że w spisie ujęto 3 gry.

Z wyliczeń skarżącego wynika, że zakupił on w styczniu i grudniu 2009 r. [...] szt. gier, co nie jest zgodne z rzeczywistością, bowiem z materiału dowodowego wynika,

e Skarżący w listopadzie i grudniu zakupił [...] szt. Z partii zakupionego towaru

[...] szt. gier skarżący przekazał do utylizacji, [..] gier sprzedał, i [...] gry zostały uwzględnione w spisie z natury sporządzonym na dzień 31 grudnia 2010 r.

A zatem, także wywody skargi w tym zakresie uznać należy za chybione.

Niezrozumiały jest również zarzut pominięcia w wyliczeniach gier zakupionych od N.A.L. bowiem kwestia ta została opisana w zaskarżonej decyzji.

Wbrew zarzutom skargi, organ odwoławczy w skarżonej decyzji nie zawarł stanowiska, że podatnik nie dokonał sprzedaży opodatkowanej gier komputerowych

i nie posiadał tych gier w ofercie sklepu internetowego, jak również nie wystawiał gier na aukcjach w serwisie Allegro. W uzasadnieniu decyzji stwierdzono tylko, że Skarżący nie posiadał gier w ofercie sklepu internetowego.

Wbrew zarzutom skargi w zaskarżonym rozstrzygnięciu wzięto pod uwagę kwestię reklamy zamówionej w firmie R. Z materiału dowodowego wynika bowiem, że Podatnik zakupił [...] plakatów gry o wartości brutto [...] zł. Pozostałe pozycje wymienione we wskazanych przez stronę fakturach dotyczą zakupu wizytówek oraz promocji sklepu i szkoły tańca. W świetle przedstawionych okoliczności nie można zgodzić się więc ze stanowiskiem, że Skarżący poniósł wysokie nakłady na promocję gry "[...]".

Ponadto, w uzasadnieniu skargi Podatnik postawił zarzut, że nie włączono

w poczet materiału dowodowego dokumentów i zeznań świadków M. S., M. L., S. W. i I. W., którzy to świadkowie, jak sam Skarżący wskazuje " nie byli przesłuchiwani przez Sąd Rejonowy w K. Wydział Karny w sprawie XK [...] na okoliczność sprzedaży towaru na Allegro.pl i w sklepie internetowym, gdyż to nie było przedmiotem postępowania sądowego, ale postępowania podatkowego".

Mając na uwadze powyższe, zarzut ten ocenić należy jako niezrozumiały.

Ponadto wskazania wymaga, że organ odwoławczy, wbrew zarzutom Skarżącego, zgodnie ze stanowiskiem zawartym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 lipca 2012 r., sygn. akt I FSK 1216/11 oraz dyspozycją wynikającą z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...]., znak: [...] w sposób wyczerpujący zbadał okoliczności:

- sprzedaży detalicznej gier "[...]" stwierdzając,

że skarżący dokonał sprzedaży [...] sztuk gier zakupionych od [...] A. L.; dopisania na kartach przekazania odpadów ilości dostarczonych do utylizacji gier stwierdzając, że zapisów dokonano wyłącznie na egzemplarzach kart będących

w posiadaniu Skarżącego na życzenie jego pracowników; warunków i kosztów dalszego przechowywania niesprzedanego towaru stwierdzając, że podatnik posiadał lokale umożliwiające dalsze przechowywanie płyt; a także przesłuchał Stronę oraz świadka

w osobie pracownika P. G. K. – P. R.

Odnośnie zarzutu, że błędnie opodatkowano sprzedaż towaru dokonywaną przez konto M. na portalu Allegro wskazać należy, że przedmiotem opodatkowania była sprzedaż dokonywana przez Podatnika w listopadzie i grudniu 2009 r. oraz styczniu 2010 r., w którym to okresie prowadził on działalność na terytorium Polski.

Jak już wskazywano powyżej, organ kontroli skarbowej wystąpił do Grupy Allegro Spółka z o.o. z zapytaniem o dane ników rejestrowanych na Podatnika, a z otrzymanej odpowiedzi wynikało, że Skarżący prowadził sprzedaż poprzez konto M.

i w badanym okresie sprzedał [...] przedmiotów.

Do określenia wartości obrotów przyjęto wpływy na rachunki bankowe, w opisie których znajdowały się informacje o nickach, numerach aukcji lub nazwie towaru.

W wyniku analizy ewidencji sprzedaży za badany okres ustalono, że sprzedaż ta nie została opodatkowana. Skoro Podatnik w listopadzie i grudniu 2009 r. oraz styczniu 2010 r. był czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług na terytorium Polski, to w związku z tym, prowadząc działalność i dokonując dostawy towarów na terytorium Polski, zobowiązany był rozliczyć podatek od towarów i usług w Polsce.

W świetle przedstawionych okoliczności i wcześniejszych zeznań Strony stanowisko, że sprzedaż poprzez konto M. częściowo została opodatkowana na terytorium C., gdyż tam była realizowana w 2008 r., a częściowo w Polsce poprzez uwzględnienie jej w deklaracjach dla podatku od towarów i usług za ww. okresy rozliczeniowe należy uznać za niewiarygodną.

Podatnik wskazał w skardze także zarzut naruszenia art. 1 ust. 2 i art. 168 Dyrektywy Rady Europy 2006/112/WE (Dz. U. UE.L. z 2006 r., Nr 347, poz. 1 ze zm.), bowiem art. 1 ust. 2 ww. Dyrektywy wskazuje na zasadę wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a art. 168 reguluje zasadę opodatkowania towarów i usług wykorzystywanych na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika oraz odliczenia podatku VAT.

Jak już wskazano powyżej podatnik nie wykorzystał zakupionego towaru do wykonywania czynności opodatkowanych lecz przekazał go do utylizacji, a zatem także ten zarzut nie mógł zostać uwzględniony.

Nie znajdując zatem w tych warunkach podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja narusza prawo procesowe w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bądź prawo materialne w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.) skargę oddalił.