Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 189/06
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2007-02-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 9 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 51
journal: Dz.U. 2000 nr 54 poz 654
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
Teza: W celu zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków związanych z używaniem dla celów służbowych samochodów niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych należy - oprócz ewidencji przebiegu pojazdów - posiadać dokumenty źródłowe potwierdzające poniesienie tych wydatków.

TEZY

W celu zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków związanych z używaniem dla celów służbowych samochodów niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych należy - oprócz ewidencji przebiegu pojazdów - posiadać dokumenty źródłowe potwierdzające poniesienie tych wydatków.


SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Edyta Anyżewska (sprawozdawca), Sędzia NSA Grzegorz Borkowski, Sędzia NSA del. Elżbieta Rischka, Protokolant Katarzyna Golemba, po rozpoznaniu w dniu 8 lutego 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. /Ośrodek Zamiejscowy w W,/ od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 8 września 2005 r. sygn. akt I SA/Wr 404/04 w sprawie ze skargi "U." sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. /Ośrodek Zamiejscowy w W./ z dnia 19 stycznia 2004 r. (...) w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. 1) oddala skargę kasacyjną; 2) odstępuje od zasądzenia od organu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym do NSA wyrokiem z dnia 8 września 2005 r., I SA/Wr 404/04, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, po rozpoznaniu skargi Przedsiębiorstwa Usług, Handlu i Produkcji Różnej "U." sp. z o.o. w Ś., uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 19 stycznia 2004 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia 20 października 2003 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r.

Organ odwoławczy utrzymał spornym aktem prawnym w mocy decyzję organu I instancji, powołując w podstawie prawnej rozstrzygnięcia art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /t.j. Dz.U. 2000 nr 54 poz. 654 ze zm./, oraz art. 233 par. 1 pkt 1 i art. 21 par. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./.

Organy podatkowe pomniejszyły zadeklarowane przez spółkę koszty uzyskania przychodów o:

- wydatki poniesione na rzecz udziałowca, tj. wynagrodzenie prezesa zarządu i związane z tym składki na ubezpieczenie społeczne - na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

- koszty podróży służbowych i ryczałty - na podstawie 16 ust. 1 pkt 51 ustawy /z uwagi na brak dokumentów źródłowych - faktur, rachunków - dokumentujących poniesione wydatki/;

- odpisy na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych nieprzekazane na odrębny rachunek bankowy funduszu - na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. "b" ustawy;

- ubezpieczenia majątkowe firmy i samochodu dotyczące 2002 r. - na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy;

- naliczone lecz nie zapłacone odsetki dotyczące nieterminowego regulowania zobowiązań wobec kontrahentów - na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy;

- odsetki z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych - na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy.

W skardze złożonej do Sądu I instancji strona wniosła o uchylenie w całości decyzji organów podatkowych obydwu instancji, zarzucając naruszenie art. 203 i art. 235 rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 27 czerwca 1934 r. Kodeks handlowy /Dz.U. nr 57 poz. 502 ze zm./, dalej Kh oraz art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i art. 122, art. 180 par. 1 i art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej. Podnosząc zarzuty niedostatecznego ustalenia stanu faktycznego sprawy strona zarzuciła w szczególności, że żądanie udowodnienia poniesionych wydatków dotyczących używania prywatnego samochodu dla potrzeb działalności podatnika, poza przedłożonymi ewidencjami przebiegu pojazdów używanych przez prezesa i poleceniami wyjazdów służbowych, jest nieuzasadnione.

W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie podtrzymując wyrażone w zaskarżonej decyzji stanowisko.

Uwzględniając skargę Sąd zauważył, że z art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można wywieść dwie przesłanki jego zastosowania, a mianowicie przesłankę niepozostawania udziałowca w stosunku pracy oraz przesłankę w postaci jednostronności świadczeń spółki dokonywanych na rzecz udziałowca. Oznacza to, że jeżeli spółka z o.o. poniosła wydatki związane z dokonywaniem świadczeń na rzecz udziałowca, nie będącego jej pracownikiem, to dopiero stwierdzenie, że świadczenia te miały charakter jednostronny, upoważnia do niezaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Zdaniem Sądu w tym zakresie organy skarbowe nie przeprowadziły stosownych ustaleń, naruszając tym samym art. 122, art. 180 i art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej. Wykazanie nieważności umowy o pracę pomiędzy skarżącą spółką, a jej udziałowcem spowodowało spełnienie się tylko jednej przesłanki niezaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów /niepozostawanie udziałowca w stosunku pracy/. Brak jest natomiast jakichkolwiek ustaleń, czy świadczeniom skarżącej spółki na rzecz jej udziałowca, w postaci wynagrodzenia, odpowiadało wzajemne świadczenie tego udziałowca na rzecz spółki, w postaci pracy.

Odnosząc się do wydatków ponoszonych w związku z używaniem przez prezesa zarządu samochodów prywatnych /art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy/, Sąd nie podzielił poglądu organów podatkowych, iż obok posiadanych przez stronę - ewidencji przebiegu pojazdu oraz poleceń wyjazdów służbowych - do zaliczenia powyższych wydatków do kosztów uzyskania przychodów niezbędne jest przedstawienie dowodów źródłowych, potwierdzających fakt poniesienia wydatków związanych z eksploatacją tych samochodów. Taki obowiązek nie wynika z ww. przepisu. Posiadanie tego typu dokumentów źródłowych może być pomocne w stwierdzeniu poniesienia stosownych wydatków w razie braku u strony wymaganej ewidencji przebiegu pojazdu, co nie miało miejsca w przedmiotowej sprawie.

W skardze kasacyjnej od powyższego orzeczenia Dyrektor Izby Skarbowej w W. Ośrodek Zamiejscowy w W. wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego, zarzucając w jej podstawach naruszenie art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości /Dz.U. nr 121 poz. 591 ze zm./, polegające na uznaniu, że do zaliczenia wydatków, ponoszonych w związku z używaniem przez prezesa zarządu samochodów prywatnych, do kosztów uzyskania przychodów, nie jest niezbędne przedstawienie dowodów źródłowych potwierdzających fakt poniesienia wydatków związanych z eksploatacją tych samochodów. Ponadto zarzucono naruszenie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a" i "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, wskutek wydania orzeczenia uchylającego decyzje organów podatkowych.

W motywach środka odwoławczego organ podatkowy wskazał, że według utrwalonego orzecznictwa NSA, obowiązkiem podatnika jest prowadzenie dokumentacji w taki sposób, aby można było ustalić, czy faktycznie poniósł on dane wydatki. W świetle wykształconych na tle art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poglądów judykatury słuszne jest stanowisko organów podatkowych, iż prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu ma na celu wyznaczenie limitu, do wysokości którego podatnik ma prawo obciążyć koszty uzyskania przychodów faktycznie poniesionymi wydatkami związanymi z eksploatacją samochodów. W związku z tym podatnik ma obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu według określonego wzoru oraz udokumentowania tych wydatków w sposób przewidziany przez prawo.

Podkreślono przy tym, że art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy nie można interpretować w oderwaniu od art. 9 ust. 1, stosownie do którego podatnik zobowiązany jest do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami /ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości/, w sposób zapewniający ustalenie dochodu, podstawy opodatkowania i należnego podatku. Stąd na potwierdzenie wydatków określanych mianem kosztów uzyskania przychodów podatnik powinien posiadać dowody księgowe, które definiuje art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Sąd I instancji nie zastosował dwóch ostatnio wymienionych przepisów, opierając swoje rozstrzygnięcie jedynie na literalnej treści art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym bezzasadnie uznał, iż wyłączenie przez organ podatkowy z kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z używaniem przez prezesa zarządu prywatnych samochodów, jest nieprawidłowe. Tymczasem sama ewidencja przebiegu, wobec braku dokumentów źródłowych, spełniających wymogi dokumentu księgowego, nie jest w ocenie organu podatkowego wystarczająca. Stanowisko organów podatkowych potwierdza też orzecznictwo NSA.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną spółka wniosła o jej oddalenie podnosząc, że jedynie naruszenie przez skarżącą rygorów dokumentowania, wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy podatkowej, pozbawiłoby ją możliwości zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Wystarczająca jest więc w tym względzie ewidencja, której rzetelności organy nie kwestionowały. Wskazano też, w odpowiedzi na zarzut niezastosowania odpowiednich przepisów ustawy o rachunkowości, na przyjęte w orzecznictwie stanowisko, iż przepisów o rachunkowości nie należy stosować wprost do rozstrzygania spraw podatkowych, a zakres obowiązku podatkowego może być określany tylko ustawami podatkowymi. Nie podzielono również stanowiska organu, co do zarzutu naruszenia art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a" i "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Na rozprawie w NSA pełnomocnik organu popierał skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarżący organ podatkowy kwestionuje na etapie postępowania kasacyjnego rozstrzygnięcie Sądu w zakresie, w jakim stwierdza się w nim, iż do zaliczenia wydatków, ponoszonych w związku z używaniem przez prezesa zarządu samochodów prywatnych, do kosztów uzyskania przychodów, nie jest niezbędne przedstawienie dowodów źródłowych, potwierdzających fakt poniesienia wydatków związanych z eksploatacją tych samochodów /wystarczająca w tym względzie jest jedynie prawidłowo prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu/.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. dokonana przez Sąd I instancji wykładnia art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uwzględnia pozostałych uregulowań tej ustawy, w szczególności treści art. 9 ust. 1.

Powyższy pogląd, zaprezentowany w środku odwoławczym, należy podzielić. W orzecznictwie ugruntowane jest stanowisko, przyjęte także w uchylonej przez Sąd I instancji decyzji, iż ewidencja przebiegu pojazdu ma znaczenie wyłącznie dla określenia limitu wydatków związanych z eksploatacją prywatnego samochodu na potrzeby działalności gospodarczej, czyli dla określenia granicy, do jakiej wydatki te mogą stanowić koszt uzyskania przychodu. /por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 6 maja 2004 r., I SA/Wr 619/02 - Lex nr 143808; wyrok NSA z dnia 4 września 1998 r., SA/Sz 1896/97 - Lex nr 34789/.

Wynika to wprost z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30 /wydatki ponoszone na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika/, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych nie stanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić, według obowiązującego wzoru, ewidencję przebiegu pojazdu.

Wyżej cytowana regulacja wyłącza z kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione w związku z używaniem samochodu, nie stanowiącego własności osoby prawnej /podatnika/, w części w jakiej przekraczają one kwotę określoną według odpowiedniego przelicznika /liczba kilometrów w związku z określoną przez prawodawcę w odpowiednich przepisach wykonawczych stawką za jeden kilometr przebiegu/. A contrario unormowanie to dopuszcza zaliczanie omawianych wydatków, z uwzględnieniem zasad wynikających z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów uzyskania przychodów, do wysokości w jakiej nie przekraczają one kwoty wynikającej z przyjętego przez ustawodawcę przelicznika.

Aby móc ustalić, które wydatki mieszczą się /a które nie/ w wyznaczonym przez art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych limicie, niezbędne jest - w myśl z tego przepisu -prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu, zgodnej z wzorem określonym w odpowiednich przepisach wykonawczych. Ustanowienie w tym unormowaniu wymogu prowadzenia stosownej ewidencji w związku z określeniem w nim limitu dopuszczalnych kosztów uzyskania przychodów, związanych z eksploatacją prywatnego samochodu na rzecz działalności gospodarczej podatnika, wyraźnie wskazuje na cel wskazanego wymogu, którym jest umożliwienie weryfikacji tego limitu u danej osoby prawnej /podatnika/. Stąd też brak właściwej ewidencji lub wadliwe jej prowadzenie wyklucza zaliczenie wydatków z tytułu używania nie będącego własnością podatnika pojazdu na potrzeby działalności gospodarczej, do kosztów uzyskania przychodów /wyrok NSA z dnia 4 lutego 1997 r., SA/Sz 3190/95 - Lex nr 28526; wyrok z dnia 26 listopada 1997 r., I SA/Lu 1162/96 - Lex nr 31749/. Niemożliwa jest bowiem konfrontacja poniesionych wydatków z ograniczeniami ustanowionymi przez art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Nie do przyjęcia jest jednak teza, iż zapisy w ww. ewidencji ujęte, są wystarczające do uznania wydatków tam wskazanych za koszt uzyskania przychodu. W dotychczasowej judykaturze NSA powszechnie akceptowany jest pogląd, iż art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pozwala na zakwalifikowanie do kosztów uzyskania przychodu jedynie wydatków poniesionych w celu jego osiągnięcia, tj. rzeczywistych i z nim związanych /por. szerzej wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2004 r. FSK 358/04 - Przegląd Podatkowy 2005 nr 9 poz. 56; wyrok NSA z dnia 25 listopada 2004 r., FSK 671/04 - Przegląd Podatkowy 2005 nr 9 str. 57; wyrok NSA z dnia 9 września 1994 r. III SA 30/94 - Monitor Podatkowy 1995 nr 1 str. 18/. Weryfikacji tego, czy dany wydatek został faktycznie przez podatnika poniesiony, służy ewidencja rachunkowa, do której prowadzenia osoba prawna jest zobligowana na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak stanowi ww. przepis, ewidencja ta prowadzona być powinna zgodnie z odrębnymi przepisami /ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości/ i "w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu /straty/, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy". Oznacza powyższe, że prowadzona w sposób odpowiadający stosownym przepisom /w szczególności mowa tu jest o art. 20 i art. 21 ustawy o rachunkowości/ dokumentacja księgowa, stanowi potwierdzenie rzeczywistego poniesienia wydatku i tym samym pozwala określić podstawę opodatkowania i należny za dany rok podatkowy podatek.

W związku z tym, aby wydatek z tytułu używania przez podatnika, będącego osobą prawną, samochodu, nie będącego jego własnością, mógł zostać zakwalifikowany jako koszt uzyskania przychodu, musi mieścić się w limicie wyznaczonym przez art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy podatkowej, co ustala się na podstawie właściwej ewidencji. Ponadto wydatek ten musi mieć związek z zadeklarowanym przychodem, co podatnik może wykazywać przy pomocy różnych środków dowodowych. Jednak powyższe przesłanki można badać tylko przy jednoczesnym stwierdzeniu, że dany koszt jest udokumentowany prawidłowym dowodem księgowym. Jak bowiem stwierdził Sąd kasacyjny w orzeczeniu z dnia 7 grudnia 2005 r. /II FSK 10/05 - Lex nr 187723/, podatnik może przy pomocy innych środków dowodowych wyjaśnić wątpliwości co do związku kosztu udokumentowanego prawidłowym dowodem z przychodem, jednakże posiadanie dowodów odpowiadających warunkom dowodów księgowych jest konieczne, co wynika z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Sama więc ewidencja przebiegu pojazdu - wobec braku dokumentów źródłowych, spełniających wymogi dokumentu księgowego - nie jest wystarczająca.

W konkluzji należało zauważyć, że wnioski wyprowadzone przez Sąd I instancji z literalnej wykładni art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uwzględniają całokształtu uregulowań analizowanej ustawy podatkowej /wyłączają zastosowanie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości/. Pamiętać trzeba, że ustawa podatkowa jest z założenia systemem norm prawnych zupełnym i niesprzecznym. Żadnego więc przepisu tej ustawy nie można interpretować w oderwaniu od jej pozostałych przepisów /por. uchwała NSA z dnia 29 maja 2000 r., FPS 2/00 - ONSA 2001 Nr 1 poz. 2/, a interpretator powinien dążyć do takiego tłumaczenia norm, które by tworzyło spójny z prakseologicznego punktu widzenia system /por. uchwała TK z dnia 25 stycznia 1995 r., W 14/94 - OTK 1995 nr 1 poz. 19; podobnie SN w uchwale z dnia 16 marca 2000 r., I KZP 53/99 - OSNKW 2000 nr 3-4 poz. 21; por. też J. Wróblewski, Sądowe stosowanie prawa, Warszawa 1988, str. 139/. Art. 16 ust. 1 pkt 51 analizowanej ustawy nie stanowi regulacji szczególnej względem jej art. 9 ust. 1, wobec czego jego interpretacja nie może prowadzić do negacji zastosowania ostatnio wymienionego przepisu. Tak natomiast by się stało w przypadku zaakceptowania poglądu prezentowanego przez skład orzekający Sądu I instancji.

Warto w tym miejscu podkreślić, że stanowisko zbieżne z przyjętym przez skład orzekający w niniejszej sprawie, było już - odnośnie do przedmiotowej kwestii spornej - prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych /por. przytaczany wyżej wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 6 maja 2004 r., I SA/Wr 619/02 - Lex nr 143808; wyrok NSA z dnia 29 października 1999 r., I SA/Gd 443/98 - Lex nr 40138/.

Sąd odwoławczy podzielił w konsekwencji zarzuty niniejszej skargi kasacyjnej /w tym niewłaściwego zastosowania art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, poprzez uwzględnienie skargi w ww. zakresie/, niemniej - wbrew wnioskowi organu - orzekł o jej oddaleniu. Stosownie bowiem do art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, NSA oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma ona usprawiedliwionych podstaw albo jeżeli zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu. Ze sformułowania "oddala skargę kasacyjną (...) jeżeli mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu" wynika, iż naruszenie przepisów prawa nie prowadzi do uwzględnienia skargi kasacyjnej, gdy nie ulega wątpliwości, że po usunięciu błędów zawartych w uzasadnieniu, rozstrzygnięcie wyroku Sądu I instancji, wskazane w jego sentencji, nie uległoby zmianie /por. A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, B. Dauter, B. Gruszczyński, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz; Zakamycze 2005/.

Taka natomiast sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie. W przypadku bowiem przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, rozstrzygnięcie podjęte przez Sąd I instancji byłoby takie samo, jak obecnie zaskarżone. Pamiętać bowiem trzeba, że przedmiotowy wyrok uchylał sporną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, także na podstawie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z uwagi na uchybienia procesowe /niedostateczne ustalenie stanu faktycznego sprawy w kwestii świadczeń skarżącej spółki na rzecz jej udziałowca - art. 122, art. 180 i art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej/, a w tej części orzeczenie to nie zostało w środku odwoławczym zakwestionowane /mimo formalnego wskazania na naruszenie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/.

W tym stanie rzeczy, gdyby doszło do uchylenia orzeczenia Sądu I instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, rola tego Sądu ograniczałaby się do poprawienia wadliwej części uzasadnienia wyroku /co wynika z treści art. 190 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - związanie wojewódzkiego sądu administracyjnego wykładnią prawa dokonaną przez NSA/ ponieważ rozstrzygnięcie nie uległoby zmianie /por. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, praca zbiorowa pod red. T. Wosia, Warszawa 2005; podobnie wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2005 r. FSK 1952/04 - nie publ.; wyrok NSA z dnia 24 marca 2006 r., II FSK 527/05 - nie publ. - zob. uwaga/.

Podzielenie przez Sąd odwoławczy argumentacji zwartej w skardze kasacyjnej, mimo jej oddalenia, będzie miało znaczenie przy ponownym rozpatrywaniu sprawy przez organy podatkowe.

W zakresie niezakwestionowanym skargą kasacyjną będą one - stosownie do art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - związane poglądem prawnym i wskazaniami co do dalszego postępowania, zawartymi w wyroku I instancji, natomiast odnośnie do zakresu objętego skargą kasacyjną - stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Mając powyższe na uwadze, stosownie do art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd II instancji orzekł jak w sentencji.

Z uwagi na to, że skarga kasacyjna została oddalona mimo trafności zarzutu naruszenia wskazanych w niej przepisów prawa materialnego, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 207 par. 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi odstąpił od zasądzenia od organu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego poniesionych przez skarżącą spółkę.