Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1191/09
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2011-01-14 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Celne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art 134 par 1, art 174
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art 120, art 121, 122, 240 par 1
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Sulimierski (spr.) Sędzia NSA Janusz Zajda Sędzia NSA Marzenna Zielińska Protokolant Marcin Chojnacki po rozpoznaniu w dniu 14 stycznia 2011 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej T.K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 3 września 2009 r. sygn. akt I SA/Go 197/09 w sprawie ze skargi T.K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] stycznia 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz kwoty podatku od towarów i usług po wznowieniu postępowania oddala skargę kasacyjną


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 3 września 2009 r., sygn. akt I SA/Go 197/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalił skargę T.K. (prowadzącego działalność gospodarczą jako Firma Handlowa A.) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] stycznia 2009 r., nr [...], w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji dotyczącej określenia kwoty długu celnego oraz kwoty podatku od towarów i usług po wznowieniu postępowania. Decyzją tą Dyrektor Izby Celnej w R. utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] września 2008 r., w której – po wznowieniu postępowania – odmówił skarżącemu uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] maja 2005 r. o numerze [...].

Sąd pierwszej instancji oparł swoje rozstrzygnięcie na ustaleniach faktycznych organu celnego, który stwierdził, że pismem z dnia 14 września 2007 r. T.K. wniósł między innymi o wznowienie postępowania celnego i podatkowego w sprawie dotyczącej decyzji ostatecznej wydanej przez Dyrektora Izby Celnej w R. w dniu [...] maja 2005 r., przy czym jako podstawę wznowienia wskazał art. 240 § 1 pkt 1 oraz art. 246 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.). Organ celny wznowił postępowanie, a następnie odmówił uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] maja 2005 r. Organ wskazał, że przesłanki wznowienia postępowania podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane rozszerzająco, a zatem postępowanie wznowieniowe nie może być wykorzystywane do pełnej, merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym, ponieważ nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego. W ocenie organu celnego, wskazane przez skarżącego we wniosku o wznowienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej były niezasadne. Organ wskazał, że w sprawie wystąpiła taka sytuacja, iż dowody, na których oparł się w postępowaniu administracyjnym zwykłym - okazały się fałszywe i z tego powodu już wcześniej wznowiono postępowanie i wydano stosowną decyzję. Według organu w tych okolicznościach wniosek strony o powołanie biegłego celem potwierdzenia lub obalenia tezy organów celnych np. o sfałszowaniu świadectwa pochodzenia jest niezasadny. Zdaniem organu celnego, nie ma podstaw do uchylenia decyzji w trybie przepisów o wznowieniu, na podstawie dowodu, który był znany organowi w momencie wydania decyzji, której uchylenia domaga się strona i na podstawie którego wznowiono pierwotne postępowanie celne. Organ wskazał ponadto, że kwestie objęte wnioskiem o wznowienie postępowania zostały poddane kontroli sądowej, w ramach której skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. została oddalona.

Sąd pierwszej instancji stwierdził, że instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną. Jego celem zasadniczym jest jednak stwierdzenie, czy postępowanie zwykłe nie było dotknięte którąś z wad, enumeratywnie określonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, nie prowadzi natomiast do kolejnego merytorycznego rozpoznania sprawy w całości. Przedmiotem postępowania wznowieniowego nie może być ocena prawidłowości przeprowadzenia postępowania dowodowego w postępowaniu zwykłym, w tym np. prawidłowość uwzględnienia wniosków dowodowych strony, gdyż taka ocena może być dokonywana jedynie przez organ drugiej instancji w postępowaniu odwoławczym (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 maja 2005 r., sygn. akt FSK 1752/04).

Sąd wskazał, że niniejsze postępowanie toczyło się z wniosku skarżącego w którego treści strona zakreśliła wiążącą dla organu granicę badania przesłanek wznowienia, mianowicie art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe. Sąd pierwszej instancji przyjął że skarżący upatruje przyczyny wzruszenia decyzji w związku z przeprowadzoną weryfikacją świadectw pochodzenia towaru, w wyniku której odpowiedni organ obcego państwa stwierdził, że świadectwo "jest sfałszowane".

Sąd wskazał, że weryfikacja świadectwa pochodzenia towaru, to szczególny, przewidziany prawem, tryb sprawdzania autentyczności takiego dokumentu. W przypadku negatywnego wyniku weryfikacji, nawet gdy będzie on przedstawiony przy użyciu takich sformułowań, jak "świadectwo podrobione" czy np. "świadectwo sfałszowane" - nie będzie możliwe utożsamienie takiej sytuacji z przesłanką fałszywych dowodów, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu pierwszej instancji, organy zasadnie zatem uznały, iż w rozpatrywanej sprawie nie zachodzi przesłanka wskazana przez skarżącego, która uzasadniałaby uwzględnienie wniosku i uchylenie w odpowiednim zakresie decyzji ostatecznej.

Sąd pierwszej instancji podkreślił ponadto, że decyzja, której wzruszenia domaga się skarżący jest decyzją prawomocną, gdyż Sąd w wyroku z dnia 19 grudnia 2006 r. oddalił skargę na decyzję z dnia 13 maja 2005 r., a zgodnie z art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; powoływana dalej jako: p.p.s.a.) orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, ale również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Istotną treścią wyroku oddalającego skargę na decyzję jest ustalenie, że nie była ona prawnie wadliwa z punktu widzenia ustanowionych w tym przepisie kryteriów zgodności z prawem decyzji administracyjnej.

Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji złożył T.K., zaskarżając to orzeczenie w całości. Wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm.

Zaskarżonemu wyrokowi wnoszący skargę kasacyjną zarzucił naruszenie:

1. prawa materialnego w rozumieniu art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie normy prawnej określonej w art. 120, art. 121, art. 122 Ordynacji podatkowej, polegającą na tym, że Sąd uznał, iż organ celny działając w zgodzie z przepisami prawa dokonał wszelkich czynności procesowych w zakresie weryfikacji świadectwa pochodzenia, nie dokonując jednocześnie analizy Protokołu 4 do Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczypospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi, z drugiej strony, sporządzonym w Brukseli w dniu 16 grudnia 1991 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 11, poz. 38 ze zm.), z którego to aktu wynika, że organy celne dokonały naruszenia art. 32 tego przepisu, bowiem w art. 32 Protokołu w ust. 1 mówi się, że: "Dodatkowa weryfikacja dowodów pochodzenia jest przeprowadzana wyrywkowo lub wtedy, gdy władze celne kraju importu mają uzasadnione wątpliwości co do autentyczności tych dokumentów, statusu pochodzenia sprawdzanych produktów lub wypełnienia innych wymogów tego Protokołu" natomiast w ust. 2 tego artykułu mówi się, że "w celu realizacji punktu 1 władze celne kraju importu zwracają świadectwo przewozowe EUR.1 i fakturę, jeśli była przedłożona...",

Stan taki spowodował, iż w rzeczywistości Sąd usankcjonował działania organu celnego, który wydał skarżoną decyzję z obrazą wyżej powołanych przepisów prawa.

2. przepisów postępowania, polegające na tym, że Sąd pierwszej instancji, nie będąc przecież związany zarzutami i wnioskami zawartymi w skardze (art. 134 § 1 p.p.s.a.), rozstrzygał wyłącznie w granicach skargi, tym samym dopuścił się tego, iż to błędne postępowanie miało istotny wpływ na nieprawidłowy w istocie wynik sprawy i wydane rozstrzygnięcie (art. 174 pkt 2).

W uzasadnieniu wnoszący skargę kasacyjną nie zgodził się z twierdzeniem Sądu pierwszej instancji, że podniesione w skardze zarzuty postawione są w rzeczywistości wobec decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Zdaniem strony, Sąd ten nieprawidłowo ocenił wady wskazane w zaskarżonej decyzji, bowiem niedopełnienie przez organ celny norm prawa zawartych w art. 187 § 1 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej stanowi o tym, że spełnione zostają przesłanki z art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie wnoszącego skargę kasacyjną, Sąd pierwszej instancji naruszył normy prawa materialnego, bowiem uznał wspomniane czynności za zgodne z prawem i pozostające bez znaczenia dla wydanej decyzji, mimo wyraźnych regulacji prawnych odnośnie zasad postępowania w przypadku weryfikacji świadectwa pochodzenia, zawartych w art. 32 Protokołu 4 do Układu Europejskiego. Zdaniem strony, Sąd w zaskarżonym orzeczeniu przekroczył granice swobodnej oceny dowodów, w szczególności nie wyjaśnił wszystkich okoliczności sprawy, nie rozpatrzył całego materiału dowodowego, nie wskazał na czym polegało sfałszowanie świadectwa pochodzenia przedłożonego wraz ze zgłoszeniem celnym. Ponadto, Sąd pierwszej instancji nie zakwestionował sposobu weryfikacji autentyczności świadectw pochodzenia, podczas gdy postępowanie organu zostało przeprowadzone w tym zakresie bez zachowania jakichkolwiek reguł postępowania określonych w Ordynacji podatkowej. Ani organ celny, ani Sąd pierwszej instancji nie wykazały czy Dyrektor Izby Celnej w R. zwrócił się do właściwego organu państwa obcego i zgodnie z obowiązującą w tym zakresie procedurą postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż nie znajduje ona usprawiedliwionych podstaw. Wobec tego skarga ta podlega oddaleniu.

Badanie zasadności powołanych w skardze kasacyjnej podstaw poprzedzić należy przypomnieniem, że skarga ta jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia, którego elementy konstrukcyjne i treściowe wyznaczają granice jej rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.).

Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że Naczelny Sąd Administracyjny jest władny badać jedynie naruszenie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą.

Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych cech skargi kasacyjnej. W myśl art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany.

Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych należy rozumieć dokładne wskazanie takiej podstawy oraz określenie tych przepisów prawa, które zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną uległy naruszeniu przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych polega na wskazaniu konkretnych przepisów prawa, które zostały naruszone z podaniem numeru artykułu, paragrafu, ustępu, punktu (ewentualnie innych jednostek redakcyjnych) oraz na czym to naruszenie polegało (art. 176 p.p.s.a.). Dopełnienie tych wymogów jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi związany jest Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.).

Nie bez znaczenia dla przeprowadzenia kontroli wyroku wydanego w pierwszej instancji pozostaje także fakt, iż orzeczenie to zostało wydane w związku z kontrolą decyzji wydanej w postępowaniu celnym prowadzonym w jednym z trybów nadzwyczajnych, a mianowicie po wznowieniu postępowania zakończonego decyzją ostateczną.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarówno przytoczone podstawy kasacyjne jak też ich uzasadnienie są nieadekwatne do zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji właśnie z powodu tego, że Sąd ten nie dokonywał weryfikacji decyzji wydanej w trybie postępowania zwykłego, ale przedmiotem kontroli Sądu była decyzja wydana w następstwie wznowienia postępowania.

Odnosząc się do poszczególnych zarzutów, w pierwszej kolejności należy wskazać, że zarzut naruszenia prawa materialnego w rozumieniu art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie normy prawnej określonej w art. 120, art. 121, art. 122 Ordynacji podatkowej w związku z art. 32 Protokołu 4 do Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczypospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi, z drugiej strony, sporządzonym w Brukseli w dniu 16 grudnia 1991 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 11, poz. 38 ze zm.), w żadnej mierze nie odnosił się i nie mógł się odnosić do oceny Sądu pierwszej instancji dokonanej w zaskarżonym orzeczeniu w zakresie zastosowania norm prawa materialnego i procesowego przez organy celne w decyzji odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej po wznowieniu postępowania. W tym zakresie zarówno podstawa kasacyjna, jak też uzasadnienie zmierzają bowiem do podważenia wyroku poprzez zakwestionowanie prawidłowości przeprowadzenia postępowania dowodowego, będącego elementem postępowania organów celnych w trybie zwykłym. Kasator pomija całkowicie fakt, iż przedmiotem postępowania prowadzonego w trybie nadzwyczajnym jest weryfikacja ostatecznej decyzji administracyjnej, zaś przedmiotem postępowania prowadzonego w trybie zwykłym jest, ogólnie rzecz ujmując, wydanie decyzji rozstrzygającej sprawę indywidualną. Argumentacja w skardze kasacyjnej nawet pośrednio nie odnosi do jakiejkolwiek przesłanki wznowienia postępowania, określonej art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej ani też do procedury związanej z badaniem wystąpienia tej przesłanki.

Należy zwrócić uwagę na to, że charakterystyczną cechą sądowej kontroli decyzji wydanej w trybie nadzwyczajnym, np. po wznowieniu postępowania administracyjnego, jest to, że diametralnie ulega ograniczeniu zakres stanu faktycznego i prawnego ocenianego (badanego) przez sąd administracyjny pierwszej instancji w porównaniu do stanu faktycznego i prawnego będącego przedmiotem takiej analizy w sytuacji kontroli decyzji administracyjnej wydanej w trybie zwykłym. Okoliczności tej nie zmienia wynikająca z art. 134 § 1 p.p.s.a. zasada niezwiązania sądu granicami skargi. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. "Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną".

Powyższe spostrzeżenie wiąże się z tym, że postępowanie prowadzone po wznowieniu nie może być wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Granice sprawy zakreśla bowiem wniosek o wznowienie postępowania oraz postanowienie organu o wznowieniu postępowania. We wstępnej fazie tego postępowania (tj. bezpośrednio po wznowieniu) organ administracyjny ustala - wyłącznie - czy w ogóle wystąpiły przesłanki uzasadniające wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji ostatecznej. Pamiętać jednak należy, że przesłanki te mają charakter kwalifikowany, zaś ich katalog jest zamknięty. Stwierdzenie braku wystąpienia tych przesłanek, tak jak w przedmiotowej sprawie, wiąże się nieodzownie z koniecznością odmowy uchylenia ostatecznej decyzji.

Uwzględniając powyższe nie można zgodzić się zatem z kolejnym zarzutem, zgodnie z którym Sąd pierwszej instancji naruszył przepisy postępowania, co polegało na tym, że Sąd ten, nie będąc związany zarzutami i wnioskami zawartymi w skardze, rozstrzygał wyłącznie w granicach skargi, a tym samym dopuścił się tego, iż to błędne postępowanie miało istotny wpływ na nieprawidłowy w istocie wynik sprawy i wydane rozstrzygnięcie.

Niezależnie od przedstawionego wyżej stanowiska w kwestii specyfiki zasady niezwiązania sądu pierwszej instancji granicami sprawy w przypadku kontroli decyzji wydanej w trybie nadzwyczajnym, nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem wyrażonym w skardze kasacyjnej jakoby art. 134 § 1 p.p.s.a. wyrażający zasadę niezwiązania sądu pierwszej instancji granicami skargi jest odpowiednikiem zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej przez ustawodawcę w postępowaniu administracyjnym. Otóż sąd administracyjny nie dokonuje swobodnej oceny dowodów zgromadzonych na etapie postępowania administracyjnego przez organy administracyjne. Sąd ten dokonuje natomiast weryfikacji, czyli oceny procesu swobodnej oceny dowodów przeprowadzonego przez te organy. Uprawnienia ani też obowiązku dokonywania przez sąd swobodnej oceny dowodów nie reguluje - wbrew stanowisku Kasatora - art. 134 § 1 p.p.s.a. Ze względu natomiast na powołaną wcześniej zasadę niezwiązania sądu pierwszej instancji granicami skargi, sąd ten każdorazowo dokonuje weryfikacji przeprowadzonej przez organ administracyjny swobodnej oceny dowodów, ilekroć kontroluje akt administracyjny wydany w jurysdykcyjnym postępowaniu administracyjnym (podatkowym).

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.