Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 1003/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2013-02-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2 i ust. 3
journal: Dz.U. 2004 nr 29 poz 257
law: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym
article: art. 21 par. 3, art. 21 ust. 1 pkt 1, art. 180, art. 188, art. 199, art. 210 par. 4
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie NSA Anna Kwiatek, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (sprawozdawca), Protokolant Asystent sędziego Karolina Orłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 lutego 2013 r. sprawy ze skargi M. T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [... w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu - oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania M. T., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] określającą zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu.

Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i akt sprawy wynika, że postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki VOLKSWAGEN GOLF o numerze nadwozia [...]. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, organ ten wydał decyzję z dnia [...] określającą stronie zobowiązanie

w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki VOLKSWAGEN GOLF o numerze nadwozia [...], rok produkcji 2000, w kwocie 697 zł.

Decyzja Naczelnika Urzędu Celnego została uchylona przez Dyrektora Izby Celnej, który za zasadne uznał przeprowadzenie dodatkowych dowodów w sprawie.

Po uzupełnieniu materiału dowodowego, decyzją z [...]Naczelnik Urzędu Celnego ponownie określił M. T. zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu, w kwocie 697 zł.

Od powyższej decyzji M. T. odwołał się do Dyrektora Izby Celnej, podnosząc kwestię przedawnienia roszczeń organu oraz zawyżenie wartości pojazdu. Zarzucił naruszenie:

- art. 65 ust. 7 ustawy z dnia 19 marca 2004r. - Prawo Celne (Dz. U. Nr 68, poz. 662 ze zm.) w zw. z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012r. poz. 749), poprzez określenie zobowiązania w podatku akcyzowym pomimo przedawnienia obowiązku podatkowego z mocy prawa,

- art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów i uznanie, że przedmiotowy pojazd jest pojazdem osobowym, a nie ciężarowym,

- art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez dokonanie oceny zebranego materiału dowodowego w sposób fragmentaryczny i pominięcie części znajdujących się w aktach sprawy dowodów,

- art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez niesprostanie przez organ obowiązkowi zebrania i rozpatrzenia wszelkich dowodów koniecznych do rozpatrzenia niniejszej sprawy,

- art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa, przez bezpodstawne uznanie, iż okoliczności sprawy zostały stwierdzone innymi dowodami i niedopuszczenie wnioskowanych przez Skarżącego dowodów, tj. przesłuchania go jako strony oraz z opinii biegłego,

- art. 3 ust. 2 w zw. z art. 100 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym, poprzez niewłaściwe ich zastosowanie w efekcie czego organ uznał zastosowanie kodu CN 8703 dla przedmiotowego pojazdu, a co za tym idzie, że nabyty samochód jest samochodem osobowy.

Obok zarzutów wobec decyzji organu pierwszej instancji, pełnomocnik strony wniósł o dopuszczenie dowodów:

- z opinii biegłego z zakresu mechaniki samochodowej i ruchu drogowego na okoliczność sporządzenia pisemnej opinii czy przedmiotowy pojazd mógł być pojazdem ciężarowym w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

- z przesłuchania strony - M. T. na okoliczność stanu, wyposażenia pojazdu oraz jego cech identyfikacyjnych jako pojazdu ciężarowego w chwili jego wewnątrzwspółnotowego nabycia i przemieszczenia na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów z uwagi na fakt, że przedmiotem dowodów miały być okoliczności wystarczająco stwierdzone innymi dowodami.

Następnie, decyzją z [...] Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W pierwszej kolejności organ zwrócił uwagę, na istotę sporu w niniejszej sprawie, to jest, czy nabyty wewnątrzwspólnotowo przez M. T. pojazd powinien podlegać opodatkowaniu akcyzą na mocy ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym, zatem kwestią sporną jest klasyfikacja samochodu marki VOLKSWAGEN GOLF o numerze nadwozia [...] dla celów podatkowych. Zdaniem strony przedmiotowy samochód jest samochodem ciężarowym.

Następnie organ powołał się na regulacje ustawowe, mające zastosowanie w sprawie: art. 4 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym, zgodnie z którym opodatkowaniu akcyzą podlega nabycie wewnątrzwspólnotowe, przy czym przez nabycie wewnątrzwspólnotowe rozumie się przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (definicja ustawowa, art. 2 pkt 11) oraz art. 80 ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, że akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Organ wskazał też na art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym stanowiący, że dla celów poboru akcyzy w nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN), a nie przepisy prawa o ruchu drogowym.

Organ wyjaśnił przy tym, że klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz głównym regułom zapewniającym jednolitą interpretację. Oznacza to, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji, z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Wskazał, że w Taryfie Celnej pojazdy samochodowe objęte są działem 87 od pozycji 8701 do 8705, do których klasyfikowane są różne rodzaje pojazdów, w tym pojazdy samochodowe i pozostałej pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób włącznie z samochodami osobowo- towarowymi (kombi) - pozycja 8703 oraz pojazdy do transportu towarowego - pozycja 8704. Różnica między przeznaczeniem samochodów kwalifikowanych do pozycji 8703 i 8704 Taryfy Celnej polega na tym, że pojazdy mechaniczne z tej ostatniej pozycji służą do transportu towarowego. Pozycja ta obejmuje między innymi zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.), ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju, ciężarówki wyposażone w różnorodne urządzenia. Przy tym nie ma mowy o tym, że pojazdy te służą również do przewozu osób. Natomiast zgodnie z Notami Wyjaśniającymi do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich pozycja 8703 Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi obejmuje "pojazdy wielofunkcyjne", takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary. Pozycja ta obejmuje również samochody typu pickup oraz typu van (z wyjątkami). Pojazdy te służą zasadniczo do przewozu osób, tzn. podstawowym, najważniejszym, ale nie jedynym ich przeznaczeniem jest przewóz osób, ponieważ samochodami tymi można przewozić również towary.

Organ wyraził stanowisko, że kryterium rozstrzygającym o zastosowaniu klasyfikacji taryfowej w przypadku pojazdów samochodowych, zgodnie z obowiązującą Nomenklaturą CN, są cechy zewnętrzne np. obecność bądź brak okien, miejsc siedzących z wyposażeniem zabezpieczającym (pasy bezpieczeństwa), tapicerka, punkty kotwiące do zamontowania foteli, punkty mocowania przewożonego towaru, płyta oddzielająca przestrzeń pasażerską od ładunkowej. Podkreślił, że o wyborze właściwej pozycji decyduje główna funkcja pojazdu, której pełnienie wynika między innymi z jego budowy i wyposażenia oraz przeznaczenia.

W dokumentach przedmiotowego w sprawie pojazdu jako rodzaj pojazdu widnieje zapis samochód ciężarowy, jednak zarejestrowanie samochodu jako ciężarowy, czy to poza granicami kraju, czy też na jego terytorium, nie ma znaczenia, bo istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN. (m.in. wyroki z dnia 25 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Ol 631/10, oraz z dnia 22 czerwca 2011 r. o sygn.: I SA/Ol 333/11, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Celem prawidłowego zaklasyfikowania spornego pojazdu jako samochód osobowy czy ciężarowy, organ pierwszej instancji w toku prowadzonego postępowania w dniu [...] przesłuchał W. Ś. - obecnego właściciela pojazdu - na okoliczność ustalenia stanu wyposażenia niniejszego samochodu oraz dokonał oględzin pojazdu VOLKSWAGEN GOLF o numerze nadwozia [...] dnia [...] kwietnia 2012r., przesłuchał G. M., który jako pierwszy kupił od strony samochód, oraz przesłuchał w dniu [...] K. M., który uczestniczył w transakcji kupna ww. pojazdu. Organ przesłuchał też T. P. - diagnostę, który wystawił pierwsze zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu na terenie Polski nr [...]. Do protokołów z tych czynności, podatnik nie wnosił uwag. Wystosowano również pismo do głównego Importera "A" Sp. z o.o. w P., celem ustalenia parametrów samochodu marki VOLKSWAGEN GOLF o numerze nadwozia [...].

Z przeprowadzonych oględzin wynikało, że ww. samochód jest pojazdem przeszklonym dookoła oprócz bocznych okien w części bagażowej, gdzie w miejscu okien zamontowano od zewnątrz tworzywo sztuczne, od wewnątrz wyłożone materiałem w kolorze czarnym. Pojazd jest samochodem typu kombi - pięciodrzwiowym, posiadającym wahadłowe drzwi boczne (4 szt.) i podnoszone do góry drzwi tylne, oraz nie posiada stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią przednich siedzeń a częścią tylną.

Organ wskazał, że wyposażenie wnętrza pojazdu wskazuje na zasadnicze przeznaczenie samochodu do przewozu osób (wentylacja, oświetlenie wnętrza samochodu, tapicerka). W części pasażerskiej znajdują się dwa rzędy siedzeń z pięcioma miejscami siedzącymi, które wyposażone są w pasy bezpieczeństwa i oryginalne zagłówki. Siedzenia i pasy mocowane są w fabryczne kotwiczenia. Ponadto samochód posiada 4 szt. uchwytów dla pasażerów. W części towarowej stwierdzono obecność tapicerki na podłodze oraz na bokach bagażnika takiej samej jak w pozostałej części pojazdu. Samochód posiada również podsufitkę.

Świadek W. Ś. (obecny właściciel) potwierdził, iż nie dokonywał żadnych zmian konstrukcyjnych w niniejszym samochodzie oprócz zdemontowania kratki na potrzeby zwiększenia powierzchni ładunkowej. Podobny stan wyposażenia wynika również z zeznania G. M. (pierwszego nabywcy ww. samochodu), który potwierdził, iż przedmiotowy samochód posiada podsufitkę, tapicerkę, głośniki przy pierwszym rzędzie siedzeń, klimatyzację manualną, tempomat, 4 poduszki powietrzne oraz że ww. pojazd posiadał również punkty kotwiące do mocowania siedzeń i pasów bezpieczeństwa umieszczone pod blachą w części bagażowej.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej zarówno wynik oględzin, załączona dokumentacja fotograficzna oraz pozostałe zgromadzone w sprawie dokumenty wskazują, że kupiony przez stronę samochód na dzień nabycia należy kwalifikować do pozycji CN 8703 Taryfy Celnej. Jego cechy konstrukcyjne jednoznacznie determinują zasadnicze przeznaczenie samochodu do przewozu osób niezależnie od tego, że pojazd może być używany także do przewozu towarów.

W odniesieniu do zarzutów odwołania, iż oględziny z dnia [...].i zeznanie W. Ś. nie mogą stanowić dowodu w niniejszej sprawie, organ wyjaśnił, że w wyniku oględzin poddano analizie nie tylko aktualny stan pojazdu, ale również zbadano, czy w pojeździe tym istniały ślady wcześniejszych przeróbek. Porównanie obecnego stanu oraz jego stanu na dzień powstania obowiązku podatkowego opisywanego przez stronę i świadka, pozwoliło na stwierdzenie, że dokonane w spornym samochodzie zmiany miały charakter wyłącznie tymczasowy i zostały usunięte. Prawidłowość powyższych wniosków potwierdza zaświadczenie o badaniu technicznym pojazdu.

Odnośnie zeznania świadka K. M. i G. M., na które powoływała się strona na potwierdzenie zasadności zakwalifikowania samochodu marki Volkswagen Golf do pozycji 8704 CN jako samochodu ciężarowego, organ wskazał, że zeznany brak drugiego rzędu siedzeń i zamontowana przegroda w dniu powstania obowiązku podatkowego nie świadczą o tym, iż pojazd przeznaczony jest wyłącznie do przewozu towarów. Przeczy temu obecność stałych punktów kotwiących do zamontowania dodatkowych siedzeń i zdemontowana przegroda (nie mająca charakteru stałej, konstrukcyjnej przegrody pomiędzy częścią pasażerską, a częścią przeznaczoną do przewozu towarów). Stanowisko organu znajduje też potwierdzenie w piśmie "A" Sp. z o.o. z dnia [...]. i pozostałe wyposażenie auta: punkty kotwiące do zamocowania pasów bezpieczeństwa i foteli w tylnej części pojazdu oraz punkty oświetleniowe w całej kabinie pojazdu.

Twierdzeniom strony iż "wszelkie modyfikacje w postaci dołożenia tylnych siedzeń dokonali późniejsi właściciele pojazdu" przeczy zaświadczenie uprawnionego diagnosty T. P. wydane na zlecenie strony, z którego wynika, iż przedmiotowy samochód w dniu badania technicznego (tj. dzień przed pierwszą rejestracją w kraju) posiadał pięć miejsc siedzących. Miejsca te musiały więc mieć zapewnione pasy bezpieczeństwa i dostęp do okna. Samochód został więc po raz pierwszy zarejestrowany przez stronę na terenie kraju z pięcioma miejscami siedzącymi w dniu [...] i również z pięcioma miejscami został zarejestrowany przez kolejnego właściciela - G. M., co wynika z jego zeznań.

Z informacji o konstrukcji i przeznaczeniu pojazdu autoryzowanego dealera (importera) samochodów marki Volkswagen – "A" Sp. z o.o. w P., o którą wystąpił organ wynika, że pojazd Volkswagen Golf o podanym numerze nadwozia został wyprodukowany z dwoma miejscami do siedzenia, bez fabrycznej przegrody oddzielającej przestrzeń pasażerską od towarowej, szyby boczne ma na całej długości pojazdu, punkty mocowania siedzeń tylnych niedostępne, niderlandzkie świadectwo homologacji samochodu - ciężarowy.

Z przeprowadzonych dowodów, w ocenie organu, wynika jednak, że podatnik nabył samochód w stanie zasadniczo zmienionym w stosunku do stanu fabrycznego (przestrzeń dla kierowcy i pasażerów oddzielona od części przeznaczonej do transportu towarów przegrodą, dwa miejsca siedzące z pasami bezpieczeństwa, jednakże w części bagażowej punkty kotwiące na dodatkowe trzy siedzenia oraz możliwość zainstalowania dodatkowych pasów bezpieczeństwa, wyposażenie wnętrza pojazdu zasadniczo jak do przewozu osób, samochód wyposażony w oświetlenie, popielniczki, wentylację, tapicerkę jednolitą w całym pojeździe). Powyższe cechy samochodu wskazują na zasadnicze jego przeznaczenie do przewozu osób i nie ma znaczenia, że właściciel mógł przystosować go i wykorzystywać również do przewozu towarów. Wykorzystywanie pojazdu na własny użytek nie zmienia faktu, że zgodnie z Nomenklaturą Scaloną powinien zostać zaklasyfikowany do kodu 8703.

Co do wyglądu samochodu w momencie jego wewnątrzwspółnotowego nabycia Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że przeprowadzone zmiany przeznaczenia danego pojazdu nie mają wpływu na ustalenie kodu CN wykorzystywanego w celu poboru akcyzy. Znajdujące się w aktach sprawy dokumenty potwierdzające, że przedmiotowy pojazd jest samochodem ciężarowym mogą być brane pod uwagę jedynie w odniesieniu do sposobu jego wykorzystania, tj. przewożenia towarów na własny użytek, a nie w odniesieniu do konstrukcji pojazdu, która zgodnie z postanowieniami Taryfy Celnej jest typowa dla samochodów osobowych (w tym osobowo-towarowych), które podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Zarzucany przez stronę art. 100 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004r. nie ma zaś zastosowania w niniejszej sprawie.

Organ zgodził się przy tym ze stroną, że dla zakwalifikowania pojazdu do kodu 8703 nie decyduje wyposażenie kabiny pojazdu, (mniej czy bardziej komfortowe) - kryterium wyposażenia samochodu, stanowi jedynie element pomocniczy przy dokonywaniu klasyfikacji taryfowej.

Za nieuprawniony uznano zarzut co do naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, bo ustalenia faktyczne w sprawie zostały poczynione na podstawie wszystkich dowodów istotnych dla jej rozstrzygnięcia. Zdaniem organu w toczącym się postępowaniu została zrealizowana zasada prawdy obiektywnej, podjęto wszelkie działania zmierzające do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy w ramach przysługującej organowi swobody w kształtowaniu zakresu postępowania wyjaśniającego (art. 191 ustawy Ordynacji podatkowej). Ocena ta była zgodna z regułami logicznego rozumowania, zasadami doświadczenia życiowego oraz wiedzy.

Nie uwzględniono też zarzutu przedawnienia. Dyrektor Izby Celnej w wyjaśnił, że zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Artykuł ten przewiduje również szereg okoliczności, których wystąpienie skutkuje przerwaniem lub zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny (art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej). W niniejszej sprawie bieg terminu przedawnienia został przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego. W dniu [...] poborca skarbowy na podstawie tytułu wykonawczego o nr [...] dokonał zajęcia ruchomości w postaci samochodu marki Citroen Jumper 2,0L, rok produkcji 2000 (protokół zajęcia i odbioru ruchomości z dnia 15.12.2011 r. - str. 92 akt). W związku z powyższym zobowiązanie podatkowe w niniejszej sprawie nie uległo przedawnieniu.

W odniesieniu do określenia podstawy opodatkowania organ wskazał, że górną granicę podatku akcyzowego stanowi kwota podatku zawarta w wartości rynkowej podobnego samochodu, który został już wcześniej zarejestrowany w Polsce i w tym celu organy posłużyły się publikacją "INFO- EKSPERT" Pojazdy samochodowe." Organ zwrócił przy tym uwagę, że M. T. był dwukrotnie wzywany (w dniu 09.05.12r. i w dniu 13.06.12r.) w celu określenia stanu technicznego samochodu, w tym ewentualnego zakresu uszkodzeń. W odpowiedzi pełnomocnik strony pismem z dnia 22.06.2012r. poinformował, iż podatnik nie jest w stanie udzielić żadnych informacji w zakresie napraw niniejszego samochodu. Strona poza drobnymi naprawami lakierniczymi nie dokonywała żadnych przeróbek w tym pojeździe. Dlatego prawidłowo organ I instancji dla wyliczenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym przyjął średnią wartość 28 000 zł. wynikającą z katalogu - system INFO-EKSPERT, styczeń 2006, dla samochodu VOLKSWAGEN GOLF, rok produkcji 2000.

Przyjmując za podstawę opodatkowania kwotę jaką nabywca jest zobowiązany zapłacić z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego prawidłowo został wyliczony podatek akcyzowy w wysokości 7.252 zł oraz kwota rezydualnego podatku akcyzowego w wysokości 697 zł. Takie działanie organ uznał za zgodne z wyrokiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-313/05.

W konkluzji, w oparciu o powołane obowiązujące uregulowania prawne oraz na podstawie zebranych materiałów dowodowych, Dyrektor Izby Celnej przyjął, że przedmiotowy samochód marki VOLKSWAGEN GOLF mieści się w grupie samochodów osobowych, zatem podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Na decyzję Dyrektora Izby Celnej M. T., reprezentowany przez radcę prawnego, złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, wnoszę o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz decyzji ją poprzedzającej.

W skardze zarzucił naruszenie:

I. przepisów prawa procesowego:

- art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004r. - Prawo Celne (Dz.U. Nr 68, poz. 662 z późn zm.) w zw. z art. 121 § 1 i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, poprzez nie uwzględnienie zebranych przez organ w sprawie wszystkich dowodów, które świadczą o tym, że przedmiotowy pojazd w dacie sprowadzenia go na terytorium RP, zarejestrowania oraz sprzedaży był samochodem ciężarowym,

- art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, w szczególności poprzez nieuwzględnienia całego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i przyjęcie, że przedmiotowy pojazd był w dacie sprowadzenia go na terytorium RP, zarejestrowania oraz sprzedaży pojazdem osobowym a nie ciężarowym,

- art. 180 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej, w wyniku bezpodstawnego niedopuszczenia dowodów zawnioskowanych przez skarżącego dowodów w postaci wyjaśnień strony - M. T. i opinii biegłego,

- art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego i odmowę przeprowadzenia zawnioskowanych dowodów mimo tego, że żądanie dotyczyło zasadnych tez dowodowych, które nie zostały stwierdzone na korzyść Skarżącego,

- art. 188 Ordynacji podatkowej przez bezpodstawne uznanie, iż okoliczności sprawy zostały stwierdzone innymi dowodami i niedopuszczenie wnioskowanych przez Skarżącego dowodów, tj. przesłuchania go jako strony oraz z opinii biegłego,

II. prawa materialnego:

- art. 100 ust. 1 i 4 w zw. z art. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym przez ich błędną wykładnie i niewłaściwe zastosowanie,

- art. 3 ust. 2 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym, poprzez uznanie przedmiotowego pojazdu za osobowy, w efekcie czego w sposób nieuzasadniony nastąpiło zastosowanie kodu CN 8703,

- art. 4 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym poprzez jego niezastosowanie i oparcie przedmiotowej decyzji na środkach dowodowych nie pozwalających na ustalenie stanu technicznego i wyposażenia pojazdu w chwili jego wewnątrzwspólnotowego nabycia,

- art. 80 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym poprzez jego błędną wykładnię, w efekcie czego w sposób nieuzasadniony nastąpiło zastosowanie kodu CN 8703.

W ocenie pełnomocnika strony, organy bezzasadnie odmówiły przesłuchania M. T. oraz dopuszczenia dowodu z opinii biegłego na okoliczność stanu pojazdu i jego cech w momencie wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Zdaniem autora skargi zarówno oględziny jak i zeznania świadków, czy też informacje importera prowadzą do odmiennych, niż przyjęte przez organ, wniosków.

O ciężarowym charakterze przedmiotowego samochodu świadczy jego wyposażenie, jak również jego stan techniczny opisany przez K. M. i G. M. Z zeznań tych świadków wynikało, że w dacie wewnątrzwspolnotowego nabycia samochód wyposażony był jedynie w dwa miejsca siedzące, a w tylnej części samochodu nie było żadnych siedzeń. Samochód posiadał ścianę grodziową, podłoże w części bagażowej było pokryte sklejką wodoodporną. W miejscu okien w części bagażowej nie było szyb, tylko blacha w kolorze nadwozia, brak było klimatyzacji. Wszelkich modyfikacji dokonali późniejsi właściciele.

W ocenie strony organy nie ustaliły stanu technicznego i wyposażenia samochodu na dzień wewnątrzwspólnotowego nabycia. Podjęte przez organ ustalenia są absurdalne, bo istnienie w samochodzie pięciu miejsc siedzących nie jest tożsame z istnieniem przy nich pasów bezpieczeństwa i dostępu do okna. Przykręcenia fotela dla trzech osób i zamontowania pasów dokonał świadek G. M. Wyprodukowanie przedmiotowego samochodu jako ciężarowego i niedostępność mocować tylnych siedzeń potwierdził importer samochodu.

Zdaniem skarżącego wszelkie wątpliwości w sprawie zostały rozstrzygnięte na niekorzyść skarżącego.

Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi argumentując jak w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga jest bezzasadna, bowiem zaskarżona decyzja zgodna jest z prawem.

W sprawie stanowiącej przedmiot orzekania, istota sporu prawnego odnosi się do kwestii oceny prawidłowości określenia skarżącemu zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia w dniu [...] stycznia 2006r. samochodu marki VOLKSVAGEN GOLF, o numerze nadwozia [...], rok produkcji 2000, w kwocie 697 zł.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż zgodnie z art. 80 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.) , która to ustawa ze względu na moment powstania obowiązku podatkowego miała w sprawie zastosowanie, akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terenie kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, zarówno nowe jak i używane. Podatnikami akcyzy od samochodów osobowych są importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego (art. 80 ust. 2 pkt 2 ustawy), a obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów osobowych powstaje z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 80 ust. 3 pkt 3 ustawy). Podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych, niezarejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, są obowiązane po przywozie na terytorium kraju złożyć deklarację uproszczoną do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz dokonać zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju (art. 81 ust. 1 ustawy). Stanowiący integralną część ustawy o podatku akcyzowym Załącznik nr 1 zawiera wykaz wyrobów akcyzowych i wskazuje wśród nich, w poz. 59, samochody osobowe klasyfikowane do kodu CN 8703, tj. pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte poz. 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

Trafnie przy tym podnosi organ odwoławczy, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze CN, zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym).

Zgodnie z obowiązującą w dacie powstania obowiązku podatkowego Nomenklaturą CN, wprowadzoną w życie rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1789/2003 z dnia 11 września 2003r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, klasyfikacja taryfowa pojazdów samochodowych zależna jest od ich cech zewnętrznych oraz głównej funkcji pojazdu wynikającej między innymi z jego budowy i wyposażenia (kryterium klasyfikacji taryfowej w przypadku pojazdów samochodowych są takie cechy zewnętrzne, jak np.: brak okien, tapicerka, punkty mocowania przewożonego towaru; o wyborze właściwej pozycji decyduje główna funkcja pojazdu, która wynika między innymi z jego budowy i wyposażenia oraz przeznaczenia). Klasyfikacja ta podlega określonym i konkretnym warunkom oraz szczegółowym zasadom, których celem jest jej jednolitość, co w konsekwencji umożliwia klasyfikowanie danego towaru zawsze do jednej i tej samej pozycji i podpozycji, z wyłączeniem wszystkich innych (por. treść Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz treść uwag do sekcji i działów Taryfy Celnej).

W związku z powyższym, jak również w związku z zasadą autonomii prawa podatkowego podkreślić należy, że dla grupowania i klasyfikowania pojazdów i nadawania im poszczególnych kodów CN nie mają znaczenia obowiązujące w systemie prawnym przepisy o ruchu drogowym oraz przepisy w sprawie warunków technicznych, które pojazdy samochodowe powinny spełniać.

W kontekście istoty sporu w sprawie wskazać należy, że w Taryfie Celnej pojazdy samochodowe objęte są działem 87, a między innymi w pozycji 8702 klasyfikowane są pojazdy do przewozu dziesięciu lub więcej osób razem z kierowcą np. autobusy, w pozycji 8703 pojazdy samochodowe i pozostałej pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi), zaś w pozycji 8704 pojazdy do transportu towarowego.

Ustalenia faktyczne sprawy powinny zatem zmierzać do stwierdzenia, czy przedmiotowy samochód w momencie powstania obowiązku podatkowego (styczeń 2006r.) spełniał określone cechy, do ustalenia głównej funkcji pojazdu wynikającej między innymi z jego budowy i wyposażenia.

Z analizy akt sprawy wynika, iż wbrew zarzutowi naruszenia przepisów postępowania, organy podatkowe w toczącym się postępowaniu realizowały zasadę prawdy obiektywnej podejmując wszelkie działania zmierzające do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. Ich aktywność wyrażała się w zebraniu i wyczerpującym rozpatrzeniu całego materiału dowodowego, z uwzględnieniem zasady swobodnej oceny dowodów. Na uwagę zasługuje fakt, iż uznając zebrany w sprawie materiał dowodowy za niepełny, Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...]uchylił decyzję organu pierwszej instancji, zalecając przeprowadzenie dodatkowych dowodów celem ustalenia rzeczywistego rodzaju pojazdu. Organ pierwszej instancji przeprowadzając ponowne postępowanie podatkowe wystąpił o informacje do importera samochodów tej marki, przesłuchał w charakterze świadka G. M., który [...] kwietnia 2006 r. kupił od M. T. przedmiotowy pojazd (k.122-123), T. P., który [...] lutego 2006r. wydał zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu diagnostycznym (k. 125-126), W. Ś. (k.128), przeprowadził oględziny pojazdu, z których protokół z dokumentacją fotograficzną znajduje się w aktach sprawy (k. 132-145). Do złożenia wyjaśnień w zakresie określenia stanu technicznego pojazdu na dzień przemieszczenia pojazdu na terytorium Polski, został wezwany również sam podatnik (k.151). Z wyjaśnień pełnomocnika skarżącego wynikało, że skarżący nie dokonywał żadnych przeróbek w przedmiotowym samochodzie, poza drobnymi naprawami lakierniczymi, a ewentualne modyfikacje dokonali jego późniejsi właściciele.

Z akt sprawy wynika, że organy podatkowe ustalenia faktyczne w sprawie poczyniły na podstawie wszystkich dowodów istotnych dla jej rozstrzygnięcia, rozważyły każdy dowód z osobna i we wzajemnej łączności. Wnioski wyciągnięte z ustalonych faktów są zgodne z zasadami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego. Dokonując oceny materiału dowodowego zebranego w sprawie, organy podatkowe nie przekroczyły więc granic swobodnej oceny dowodów, co wynika z uzasadnienia decyzji sporządzonego zgodnie z wymogami art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

W ocenie sądu, organy podatkowe prawidłowo, w oparciu o informację uzyskaną od importera, dokumenty rejestracyjne pojazdu, dokument badania technicznego, dokument identyfikacyjny pojazdu, dowód z oględzin przedmiotowego pojazdu (do którego strona nie wnosiła uwag) oraz zeznania nabywców samochodu ustaliły, iż przedmiotowy samochód spełnia warunek "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób". Trafnie przy tym zauważył organ odwoławczy, iż warunek ten nie dotyczy faktycznego przeznaczenia samochodu przez użytkownika w toku eksploatacji, lecz możliwości jego użytkowania przez abstrakcyjnego użytkownika.

Organy podatkowe w oparciu o ww. dokumenty i w toku oględzin ustaliły cechy i wygląd samochodu w dniu oględzin. Ustalenia te odniosły jednak do dowodów identyfikujących sporny samochód na dzień powstania obowiązku podatkowego. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika zaś, iż w momencie badania technicznego (dzień przed pierwszą rejestracją w kraju) pojazd posiadał pięć miejsc siedzących. Wniosek organu, że w stosunku do każdego z tych miejsc istniała możliwość zamocowania pasów bezpieczeństwa nie jest – wbrew twierdzeniom skarżącego – absurdalny, ponieważ takie informacje wynikają z zeznań diagnosty T. P. Przyjętemu przez organy podatkowe stanowi faktycznemu co do wyglądu i konstrukcji przedmiotowego pojazdu nie przeczą też, wbrew argumentacji skargi, zeznania G. M. – okoliczność, iż przykręcał on fotel dla trzech osób czy też montował pasy bezpieczeństwa świadczy tylko o tym, że konstrukcja i wyposażenie samochodu umożliwiały domontowanie tych części, że mechanizmy do ich alternatywnego montowania istniały.

Przyjęcie zatem przez organy podatkowe, iż sporny samochód, którego wygląd i cechy ustalone zostały na podstawie ww. dokumentów wystawionych w związku z jego wewnątrzwspólnotowym nabyciem oraz oględzin, w momencie powstania obowiązku podatkowego był samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób – kod CN 8703 prawa nie narusza.

W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej wskazać należy, że środki dowodowe w postępowaniu podatkowym mogą być klasyfikowane na podstawie różnych kryteriów. Kryterium dopuszczalności środka dowodowego, pozwala na wyodrębnienie środków dowodowych podstawowych, tj. takich, których przeprowadzenie nie jest obwarowane określonymi przesłankami (np. dowód z ksiąg, z deklaracji), oraz posiłkowych, tj. takich, których dopuszczalność jest uzależniona od spełnienia określonych przesłanek (np. przesłuchanie strony w trybie art. 199 Ordynacji.podatkowej) P.Pietrasz, Komentarz do art. 180 Ordynacji podatkowej, SIP Lex)

Z treści art. 199 Ordynacji podatkowej, uprawniającego organ do skorzystania ze środka dowodowego w postaci przesłuchania strony wynika, że przepis ten daje organowi podatkowemu uprawnienie do przesłuchanie podatnika w charakterze strony, co jednak nie jest obowiązkowe. O naruszeniu tego przepisu można mówić wówczas, gdy z zebranego materiału dowodowego wynika konieczność przeprowadzenia tego rodzaju dowodu, czego jednak organ podatkowy nie czyni.

W tym kontekście zauważyć należy, że gromadzenie materiału dowodowego nie może polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń. Organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Tym samym organ podatkowy, na podstawie art. 188 Ordynacji podatkowej nie jest zobowiązany do uwzględniania wszystkich wniosków dowodowych strony postępowania, jeżeli okoliczności mające znaczenie dla sprawy stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

Skarżący w toku postępowania miał możliwość składania wyjaśnień, uczestniczenia w zeznaniach świadków. Wzywany był też do złożenia wyjaśnień na okoliczność stanu technicznego samochodu z momentu jego nabycia. Odpowiedź pełnomocnika na to wezwanie z dnia 22 czerwca 2012 r. znajduje się w materiale dowodowym sprawy. W toku dalszego postępowania innych oświadczeń i wyjaśnień skarżący nie składał.

Nie były też w sprawie potrzebne wiadomości specjalne, które byłyby niezbędne dla wyjaśnienia sprawy, wobec czego zasadnie organ nie skorzystał ze środka dowodowego w postaci opinii biegłego. Zarzut naruszenia art. 188 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej jest zatem chybiony.

Reasumując, skoro samochód marki VOLKSWAGEN GOLF o numerze nadwozia [...] jest samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób (innym niż objęte pozycją 8702), co uzasadniało klasyfikowanie go do pozycji 8703, to uzasadnione było określenie skarżącemu zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia przedmiotowego samochodu. W kontekście normatywnej treści przepisów art. 80 ust. 2 pkt 2 i art. 80 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym w związku z art. 21 ust. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poza sporem jest, iż zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie zobowiązania – tj. z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, co skutkuje obowiązkiem podmiotu dokonującego nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych, niezarejestrowanych na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, po przywozie na terytorium kraju, do złożenia deklaracji uproszczonej do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 5 dni, licząc od dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz dokonania zapłaty akcyzy nie później niż z chwilą rejestracji tego pojazdu w kraju. Skoro więc skarżący mimo ciążącego na niej obowiązku nie zapłacił podatku oraz nie złożył deklaracji podatkowej, to organy podatkowe uprawnione i zobowiązane były do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, (art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej).

Jak słusznie natomiast wskazał organ podatkowy w zaskarżonej decyzji, art. 100 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym nie miał zastosowania w rozpatrywanej sprawie, nie doszło więc do jego naruszenia.

W tej sytuacji, skoro zarzuty skargi są bezzasadne, a zaskarżona decyzja prawa nie narusza, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm./ należało orzec jak w sentencji.