Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 675/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2014-02-21 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6560
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 146 par. 1, art. 200, art. 205 par. 4
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 15 ust. 1 ust. 2
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
journal: Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1  art. 9 ust. 1, art. 12 ust. 1
law: Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Protokolant: sekr. sąd. Monika Wiza po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lutego 2014 r. sprawy ze skargi [...] na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w [...] na rzecz skarżącego kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia [...] stycznia 2013r. A.B zwrócił się do Dyrektora Izby Skarbowej w [...], działającego jako organ upoważniony przez Ministra Finansów, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.

W opisie zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wnioskodawca wskazał, że w 2007r. zakupił od osoby fizycznej grunt, celem przeznaczenia go w przyszłości na potrzeby własne - budowa domu jednorodzinnego oraz zabudowa obiektem dla prowadzenia hodowli królików. Zainteresowany grunt zakupił wraz z żoną do majątku wspólnego, jako współwłasność majątkowa małżeńska (wspólność łączna). Po zakupie ww. nieruchomości znacznie pogorszyło się zdrowie wnioskodawcy i z tej przyczyny zrezygnował z powyższego zamierzenia. Z powodu stanu zdrowia postanowił on przeznaczyć grunt na sprzedaż. W momencie zakupu przedmiotowa działka była nieuzbrojona i taka pozostaje nadal. Nigdy nie były na niej prowadzone żadne inwestycje. Ponieważ zainteresowany zrezygnował z prowadzenia hodowli królików ze względu na swój stan zdrowia, zakupiona działka była za duża na budowę tylko domu jednorodzinnego, więc ze względów ekonomicznych została podzielona na siedem mniejszych działek, które przeznaczył do sprzedaży.

Pierwsza sprzedaż nastąpiła w 2010 r., w tym czasie małżonka prowadziła działalność gospodarczą i była czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca nie prowadził żadnej działalności (jest rencistą, osobą niepełnosprawną) i nigdy nie był podatnikiem VAT. Nie posiada również statusu rolnika ryczałtowego, zaś z przedmiotowych działek nie były dokonywane dostawy produktów rolnych. Wartość dwóch sprzedanych w 2010r. działek wynosiła brutto [...],- zł. Podatek dochodowy od ww. transakcji każdy z małżonków odprowadził oddzielnie od swojej części doliczając do własnych dochodów. Notariusz przy sporządzeniu aktu notarialnego sprzedaży błędnie naliczył podatek VAT od całej kwoty sprzedaż.

W 2011 r. zainteresowany sprzedał wraz z żoną cztery działki, uzyskując łączny przychód brutto [...] zł. Przy sporządzaniu aktu notarialnego, notariusz ponownie błędnie naliczył VAT od całości sprzedaży.

W przyszłości wnioskodawca zamierza sprzedać jeszcze jedną działkę powstałą z podziału pierwotnej nieruchomości gruntowej. Działka przeznaczona do sprzedaży stanowi teren pod zabudowę. Zainteresowany nie ponosił żadnych nakładów w celu przygotowania gruntu do sprzedaży, uzyskał jedynie warunki budowy i zagospodarowania terenu. Wnioskodawca nie udostępniał i nie udostępnia gruntu innym podmiotom.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy sprzedaż gruntu niezabudowanego, nieuzbrojonego dokonana w latach poprzednich (2010-2011) przez zainteresowanego wspólnie z małżonką była czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, w sytuacji, gdy tylko małżonek prowadzi działalność gospodarczą, lecz transakcja sprzedaży określona powyżej nie pozostawała w jej zakresie?

2. Czy podatek VAT powinien zostać naliczony i zapłacony od połowy ceny sprzedaży działki gruntu, w przypadku, gdy tylko jeden małżonek jest podatnikiem podatku VAT z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej?

3. Czy przyszłe transakcje sprzedaży gruntu niezabudowanego i nieuzbrojonego, jakich zamierza dokonać wnioskodawca będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem wnioskodawcy, sprzedaż niezabudowanych działek gruntu wchodzących w skład wspólności majątkowej małżeńskiej nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż taka transakcja wchodzi w zakres zarządu majątkiem osobistym zainteresowanego i jego małżonki.

W ocenie wnioskodawcy nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z punktu widzenia ustawy o VAT i oceny przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego kluczowe jest bowiem, aby czynność ta była wykonana przez podmiot, który jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawy o VAT .

Zdaniem strony, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, które powinny wyczerpywać znamiona działalności gospodarczej, w szczególności zaś powinny wskazywać na "zamiar wykonywania tych czynności w sposób częstotliwy". Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia "zamiar", a to właśnie wyrażenie jest kluczowe dla rozstrzygnięcia statusu zainteresowanego w związku ze sprzedażą posiadanych nieruchomości.

W ocenie wnioskodawcy, "zamiar wykonywania w sposób częstotliwy" należy rozumieć, jako intencję podmiotu dokonującego tej czynności do zachowania pewnej ciągłości i powtarzalności w jej wykonywaniu, w celu osiągania z tego tytułu dochodu. Przejawem tej intencji jest zazwyczaj odpowiednie zorganizowanie działalności w sposób typowy dla podmiotów zajmujących się profesjonalnie aktywnością gospodarczą, która występuje na każdym etapie jej wykonywania, tj. już od chwili zaangażowania się podmiotu w tą działalność. Nie wyłączając przy tym incydentalności czynności takie działania podmiotu, które wprawdzie powtarzają się w określonym przedziale czasu, ale z którym z ich natury nie towarzyszy zamiar utrzymania ciągłości w celach zarobkowych. Do tych czynności z całą pewnością należy rozporządzanie składnikami majątku prywatnego. O kwestii częstotliwości nie decyduje zatem czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest zamiar zachowania powtarzalności czynności. Dlatego też w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją podmiotu wykonującego określoną czynność, z którą łączą się skutki podatkowoprawne, było dokonywanie tej czynności wielokrotnie i w okolicznościach noszących znamiona działalności gospodarczej.

W opinii strony z przedstawionego opisu sprawy w sposób jednoznaczny wynika, że od momentu nabycia gruntów w 2007 r. nie przyświecały wnioskodawcy intencje zaangażowania się w profesjonalny obrót nieruchomościami, a jedynie podejmował on działania wynikające z zarządu majątkiem prywatnym. Zainteresowany dokonał zakupu nieruchomości gruntowej na własne potrzeby w celu budowy domu jednorodzinnego oraz zabudowy obiektem dla prowadzenia hodowli królików i w chwili zakupu nie miał zamiaru jej przeznaczenia do odsprzedaży. Przesłanki zmiany decyzji wnioskodawcy miały charakter wyłącznie osobisty (pogorszenie stanu zdrowia). U ich podstaw nie leżały zatem okoliczności mogące wskazywać na chęć zaangażowania się w profesjonalny obrót nieruchomościami. Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów w celu przygotowania gruntu do sprzedaży, a uzyskał jedynie warunki zabudów i zagospodarowania terenu. Podział gruntu na 7 działek był wynikiem racjonalnej ekonomicznie decyzji zmierzającej do efektywnego rozporządzenia majątkiem małżonków. W ocenie strony trudno oczekiwać, aby podmioty prywatne (niewykonujące działalności gospodarczej) miały podejmować decyzje dotyczące zarządzania własnym majątkiem w oderwaniu od jakichkolwiek kryteriów ekonomicznych, a sama tylko racjonalność ich działań i chęć osiągnięcia korzyści czyniła z nich przedsiębiorców.

Na potwierdzenie powyższego wnioskodawca powołał wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Slaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) - publ. LEX nr 898576 oraz szereg orzeczeń polskich sądów administracyjnych.

Ponadto wnioskodawca zwrócił uwagę, że w dniu 1 kwietnia 2013 r. weszła w życie nowelizacja ustawy o VAT., na mocy której została zmieniona treść art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W wyniku nowelizacji wykreślony zostanie zapis stanowiący, iż działalność gospodarcza obejmuje również czynność wykonaną jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania tej czynności w sposób częstotliwy. Strona podkreśliła, że nowe brzmienie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jednoznacznie wskazuje, że nie jest realizowana opcja uznania za podatnika każdego, kto dokonuje określonych transakcji związanych z działalnością gospodarczą w sposób okazjonalny. W konsekwencji doprecyzowanie definicji działalności gospodarczej pozwoli łatwiej ocenić podmiotowi, czy wykonując określone czynności staje się on podatnikiem VAT.

W ocenie wnioskodawcy, wprowadzenie powyższej zmiany do ustaw o VAT potwierdza również słuszność takiej wykładni jej obecnych przepisów, która wyklucza uznanie za podatnika VAT osoby fizycznej dokonującej okazjonalnej sprzedaży działek gruntu w ramach zarządu majątkiem osobistym.

Wszystkie powołane okoliczności, w ocenie zainteresowanego jednoznacznie wskazują, że podejmowanym i planowanym przez niego działaniom nie sposób przypisać znamion profesjonalnego obrotu nieruchomościami i zamiaru ich wykonywania w sposób częstotliwy. Tym samym, należy uznać, że sprzedaż gruntu niezabudowanego wchodzącego w skład wspólności majątkowej małżeńskiej nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Minister Finansów w wydanej w dniu [...] kwietnia 2013r. indywidualnej interpretacji uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, stwierdzając, że dokonywana przez stronę sukcesywna sprzedaż działek (dotychczasowa sprzedaż 6 działek oraz planowana sprzedaż kolejnej działki) stanowi czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a on z tytułu tych dostaw jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ww. ustawy. Sprzedaż gruntu będącego przedmiotem pytania, dokonana przez zainteresowanego wspólnie z małżonką była czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W ocenie organu, istotnym elementem, przesądzającym w przedmiotowej sprawie o uznaniu dokonanych i planowanych przez zainteresowanego działań (tj. dostawy działek) za prowadzenie działalności gospodarczej, są czynności przygotowawcze, jakich dokonano w związku z transakcją sprzedaży, tj. podział nabytej w 2007r. nieruchomości na 7 mniejszych. Podział działek wskazuje na zamiar sprzedaży działek z zyskiem i w sposób częstotliwy, w przeciwnym bowiem razie przygotowanie terenu pod budowę, tj. podział nieruchomości na mniejsze działki, uzyskanie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu, byłoby niecelowe. Zatem, wykonanie ww. czynności wskazuje na podjęcie przez wnioskodawcę świadomych działań zmierzających do sprzedaży działek w celu osiągnięcia korzyści finansowych.

Organ wskazał również, że z opisanej przez zainteresowanego sytuacji nie wynika, by przy nabyciu w 2007 r. nieruchomości gruntowej przyświecał cel związany z wykorzystaniem jej na potrzeby osobiste. Wnioskodawca wskazał, iż zamiarem zakupu nieruchomości (uprzednio jako całości) było prowadzenie hodowli królików. Zatem zakup nieruchomości w tak sprecyzowanym celu, oznacza zakup celem odzyskania zainwestowanych środków w przyszłości. W ocenie organu sam zamiar wykorzystania przedmiotowego gruntu dla celów zarobkowych, podjęto już w momencie nabycia ww. gruntu.

Ponadto organ wskazał, że nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie fakt, że małżonka wnioskodawcy prowadzi działalność gospodarczą. Podatek VAT powinien zostać naliczony i zapłacony od całej kwoty uzyskanej z tytułu sprzedaży gruntu. Przyszła transakcja sprzedaży gruntu, jakiej zamierza dokonać zainteresowany (1 działka) również będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Pismem z dnia [...] maja 2013r. strona wezwała Dyrektora Izby Skarbowej w [...] działającego w imieniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej.

W odpowiedzi na wezwanie do naruszenia prawa organ podatkowy stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji w przedmiotowej sprawie.

W skardze z dnia [...] czerwca 2013r. strona skarżąca zarzuciła wydanej interpretacji naruszenie:

• art. 15 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w niniejszej sprawie i przyjęcie, iż skarżący jest podatnikiem VAT wykonującym samodzielnie działalność gospodarczą, podczas gdy okoliczności przedstawione w opisie stanu faktycznego wyraźnie wskazują, że dokonywana przez niego sprzedaż nie podlega dyspozycji ww. przepisu,

• art. 15 ust. 2 ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie, gdyż sprzedaż przez skarżącego nieruchomości stanowiącej jego majątek osobisty nie jest prowadzeniem działalności gospodarczej z uwagi na swój incydentalny charakter.

• art. 14a oraz art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.)- dalej O.p. poprzez pominięcie orzecznictwa sądów administracyjnych w analogicznych sprawach i nie odniesienie się do całości argumentacji strony.

Strona skarżąca wnosząc o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego podtrzymała w uzasadnieniu skargi przytoczone dotychczas argumenty.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

Kwestią sporną pomiędzy stronami jest, czy w konkretnych okolicznościach opisu zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, zaprezentowanych przez A.B we wniosku o udzielenie interpretacji, można uznać go za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie dostaw działek.

W rozstrzygnięciu tego zagadnienia niewątpliwie pomocne są tezy wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") z dnia 15 września 2011 r., w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) – publ. LEX nr 898576 - stwierdzające, że:

1) Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r. (dalej dyrektywą 112), niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

2) Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 112, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

3) Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112, należy uznać ją za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

Jak stwierdził w tym wyroku Trybunał, art. 12 ust. 1 dyrektywy 112 (odpowiednik art. 4 ust. 3 VI dyrektywy) pozwalał państwom członkowskim uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy, w szczególności pojedynczej dostawy terenu budowlanego. Na wątpliwości co do prawidłowości implementacji tego unormowania w ramach ustawy o podatku od towarów i usług, wskazywał już NSA w wyroku składu siedmiu sędziów z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, który wprawdzie uznał, że realizacja opcji określonej w art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy nastąpiła w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, lecz uczyniono to w sposób wysoce niedoskonały i budzący wątpliwości interpretacyjne.

Obecnie wywodzenie z normy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, że Polska skorzystała z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy 112 (poprzednio art. 4 ust. 3 VI dyrektywy) – nie jest możliwe w świetle orzecznictwa ETS i samego sformułowania art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jak bowiem wynika z orzeczenia Trybunału z dnia 4 czerwca 2009 r. w sprawie C-102/08 SALIX Grundstücks-Vermietungsgesellschaft, korzystając z opcji przewidzianej w dyrektywie VAT państwo członkowskie musi to uczynić w przepisie ustawowym, mającym bezwzględną moc wiążącą, który będzie odpowiadał wymogom szczegółowości, precyzji i jasności koniecznym dla zagwarantowania pewności sytuacji prawnych i kontroli sądów krajowych. Oznacza to, że państwo członkowskie musi sformułować wyraźnie unormowanie, aby mogło powoływać się na przewidziane w art. 12 ust. 1 dyrektywy 112 (poprzednio art. 4 ust. 3 VI dyrektywy) prawo, według którego za podatnika można uznać każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy, w szczególności pojedynczej dostawy terenu budowlanego.

W ustawie o VAT brak jest jednak takiego jednoznacznego i precyzyjnego unormowania, z którego wynikałoby, że Polska skorzystała z uprawnienia określonego w art. 12 ust. 1 dyrektywy 112 (poprzednio art. 4 ust. 3 VI dyrektywy), na podstawie którego za podatnika należy uznać każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w szczególności dokonującego pojedynczej dostawy terenu budowlanego.

W powołanym już wyroku Trybunału w sprawach C-180/10 i C-181/10, stwierdzono, że transpozycja dyrektywy do prawa krajowego nie wymaga koniecznie literalnego powtórzenia jej przepisów w wyraźnej i specjalnie do tego przeznaczonej normie prawa, a wystarczy ogólny kontekst prawny, jeżeli skutecznie zapewnia on zastosowanie dyrektywy w pełni, w sposób jasny i precyzyjny. Jednak jedynie z brzmienia art. 15 ust. 2 ustawy o VAT w jego części stanowiącej, że "działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców [...], również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy [...]" nie można – w sposób jasny i precyzyjny – wywieść, że na jego podstawie za podatnika należy uznać każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w szczególności dokonującego pojedynczej dostawy terenu budowlanego, pojęcia którego nota bene niezdefiniowano w ustawie.

Jak bowiem trafnie stwierdzono w wyroku NSA z dnia 7 października 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1289/10), nie ma jakichkolwiek podstaw, aby z powyższej treści art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wywodzić, że norma ta obejmuje także transakcje okazjonalne, o których stanowi art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, opodatkowane niezależnie od ustalenia takiej okoliczności jak zamiar wykonywania tych czynności w sposób częstotliwy.

W tej sytuacji należy ustalić, czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Minister Finansów prawidłowo uznał, że skarżący w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług. Jak bowiem stwierdził ETS w przywołanym wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, w wypadku stwierdzenia, że Rzeczpospolita Polska nie skorzystała z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, należy zbadać, czy transakcje będące przedmiotem sporu w postępowaniach głównych podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 9 ust. 1 dyrektywy 112, czyli będącego jego odpowiednikiem w Polsce – art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w których to przepisach pojęcie podatnika definiuje się w związku z pojęciem działalności gospodarczej.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane w tych normach obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i usługodawców, w tym wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. O tym, że dokonujący sprzedaży gruntu budowlanego działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykonując prawo własności, decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej.

W tym zakresie w pełni aktualne są tezy zawarte w wyroku NSA z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07 oraz następujących po tym wyroku orzeczeniach NSA (np. wyrok z dnia 27 października 2009 r., sygn. akt I FSK 1043/08) wskazujące, że stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Nie jest możliwe przyjęcie z góry konkretnych założeń, modelowego rozwiązania, mającego zastosowanie w każdym przypadku.

Jak wskazano wyżej, aby ocenić, czy dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku to tego gruntu, zatem wymaga ustalenia, że działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji) oraz zorganizowaną. Nie uznaje się za działalność handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych,

W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Również okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, sama z siebie nie jest przesądzająca, że podmiot taki działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Aby uznać działanie dokonującego transakcji sprzedaży gruntu za podjęte w ramach działalności gospodarczej należy wziąć pod uwagę całokształt okoliczności związanych z transakcjami. Bez wątpienia fakt podjęcia takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną, Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Odnosząc powyższe uwagi do opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego stanu faktycznego należy stwierdzić, że sprzedaż opisanych działek nie mieści się w zakresie pojęcia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Wynikające z tej sprawy opisane przez podatnika okoliczności faktyczne, które towarzyszyły sprzedaży już dokonanej w odniesieniu do 6 działek i ewentualnej sprzedaży jeszcze 1 działki, w żadnym zakresie nie wskazują, że aktywność skarżącego i jego małżonki związana ze zbyciem przedmiotowych gruntów jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. W ocenie Sądu organy naruszyły obowiązujące prawo uznając, że skarżący wraz z małżonką, sprzedając działki budowlane, działali w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą, ponieważ dokonali podziału działki na siedem mniejszych w celu ich sprzedaży w przeciągu kilku lat i wystąpili o warunki zabudowy.

Jak wynika z treści wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa, wnioskodawca nie dokonywał wraz z żoną żadnych nakładów w celu przygotowania wskazanych działek do sprzedaży. Działki te nie są uzbrojone, skarżący ani jego małżonka nie prowadzili działalności związanej z obrotem nieruchomościami.

W opinii Sądu, wystąpienie o warunki zabudowy oraz dokonanie z własnej inicjatywy podziału nieruchomości na mniejsze działki gruntu nie przesądza, że skarżący staje się w odniesieniu do tych transakcji profesjonalnym handlowcem. Działania te mieszczą się w ramach zarządu własnym majątkiem. Wiadomym jest powszechnie, że przed zbyciem jakiegokolwiek składnika majątku, każdy rozsądnie działający podmiot dąży do podniesienia jego wartości i uzyskania jak najwyższej ceny. Nie jest to natomiast przesłanka automatycznie kwalifikująca działanie jako zawodowe jego wykonywanie.

Reasumując, należy więc stwierdzić, że Minister Finansów, wydając zaskarżoną interpretację, dokonał wadliwej wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT uznając, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego skarżący jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości. Organ wydając ponownie indywidualną interpretację winien uwzględnić ocenę prawną wyrażoną w uzasadnieniu niniejszego orzeczenia.

W związku z powyższym, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. dalej P.p.s.a) orzeczono, jak w sentencji wyroku. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 4 P.p.s.a.