Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 287/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2021-07-28 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 162
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, Sędziowie sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), asesor sądowy WSA Barbara Romanczuk, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 28 lipca 2021 r. w trybie uproszczonym sprawy ze skargi A. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2021 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 rok oraz odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na ten podatek 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. na rzecz skarżącego A. Z. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z [...] listopada 2017 r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. odmówił A. Z.(dalej jako: "skarżący") przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z [...] sierpnia 2017 r., nr [...] (doręczonej pełnomocnikowi skarżącego [...] września 2017 r.), określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. oraz odsetki za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy za 2012 r.

Z uzasadnienia tego rozstrzygnięcia wynika, że pełnomocnik skarżącego, wnosząc [...] października 2017 r. o przywrócenie tego terminu wskazał, że odwołanie nie zostało złożone w terminie z powodu jego choroby. Do wniosku pełnomocnik dołączył kserokopie zwolnień lekarskich za okres od 28 września do 9 października 2017 r. i od 10 do 16 października 2017 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał, że w sprawie nie zostały spełnione wszystkie przesłanki wymienione w art. 162 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm. – dalej jako: "o.p."). Sam fakt przebywania pełnomocnika na zwolnieniu lekarskim nie uzasadnia jeszcze przywrócenia uchybionego terminu. Do okoliczności uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu zalicza się np. nagłą chorobę, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą. Pełnomocnik nie wskazał okoliczności ani argumentów potwierdzających, że choroba była nagła, a dodatkowo była czynnikiem nie do przezwyciężenia. Ponadto w odniesieniu do osób, które występują jako pełnomocnicy należy przyjąć, że są zobowiązane do szczególnej staranności przy wykonywaniu powierzonego zlecenia.

Wyrokiem z 18 kwietnia 2018 r., sygn. I SA/Bk 64/18 (powoływane orzeczenia dostępne w CBOSA, http://orzeczenia.nsa.gov.pl), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę strony na ww. postanowienie organu odwoławczego. W ocenie składu orzekającego, organ zasadnie przyjął, że skarżący (a właściwie jego pełnomocnik) nie uprawdopodobnił, że niedochowanie terminu do wniesienia odwołania było przez niego niezawinione. Choć choroba adwokata powodująca jego niezdolność do pracy obejmowała łącznie okres od 28 września do 16 października 2017 r., to jednocześnie przypadała ona w ciągu jednego tylko dnia terminu ustawowego do złożenia odwołania, tj. [...] września 2017 r. (termin do wniesienia odwołania w związku z doręczeniem decyzji określającej zobowiązanie podatkowe obejmował okres od 15 września do 28 września 2017 r.). Strona nie uprawdopodobniła, że choroba pełnomocnika miała charakter nagły i uniemożliwiała wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków. Fakt, że to pełnomocnik zwlekał ze sporządzeniem i wysłaniem odwołania do ostatniego dnia terminu powoduje przede wszystkim ryzyko dla reprezentowanej strony, ale przez to podważa też przekonanie o staranności w działaniu tegoż pełnomocnika. Nadto ani we wniosku o przywrócenie terminu, ani w skardze nie przedstawiono argumentacji wykluczającej możliwość posłużenia się przez adwokata inną osobą.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 22 grudnia 2020 r., sygn. II FSK 2224/18, uchylił zaskarżony wyrok WSA w Białymstoku oraz postanowienie DIAS z 28 listopada 2017 r. NSA wskazał, że utrwalonym w orzecznictwie jest stanowisko, że zwlekanie z dokonaniem czynności do ostatniego dnia terminu nie jest zawinionym działaniem strony. Dlatego, jeżeli zdarzenia uniemożliwiające dokonanie czynności procesowej w terminie przewidzianym w przepisach prawa nastąpiły nawet w ostatnim dniu tego terminu, niedokonanie czynności jest niezawinione. Skład orzekający podniósł, że skoro w rozpoznanej sprawie pełnomocnik skarżącego jako przyczynę uchybienia terminu do wniesienia odwołania wskazał chorobę trwającą kilkanaście dni i okoliczność tę potwierdził zwolnieniami lekarskimi, to należało przyjąć, że w sprawie wystąpiła okoliczność utrudniająca pełnomocnikowi dokonywanie czynności procesowych w ramach wykonywanego pełnomocnictwa. Wniosek ten uzasadnia niekwestionowana w sprawie przez organ okoliczność, że jak wynika ze zwolnień lekarskich, pełnomocnik w czasie choroby powinien był leżeć. W tej sytuacji organ w celu dokonania prawidłowej i pełnej oceny uprawdopodobnienia braku winy pełnomocnika w niezłożeniu odwołania w terminie, powinien był wezwać go do wyjaśnienia charakteru schorzenia, które u niego wystąpiło oraz wyjaśnienia, czy schorzenie to uniemożliwiało mu podjęcie niezbędnych działań w celu zachowania terminu do wniesienia odwołania. Organ powinien był wyjaśnić, czy pełnomocnik pomimo choroby mógł sam sporządzić i wnieść w terminie odwołanie oraz, czy odwołanie mogło być sporządzone i wniesione przy pomocy innych osób np. innych prawników wykonujących praktykę w tej samej kancelarii co pełnomocnik skarżącego. W rozpoznanej sprawie organ zaniechał wyjaśnienia tych okoliczności, gdyż przyjął, że z art. 162 § 1 o.p. wynika, że organ nie prowadzi postępowania wyjaśniającego w zakresie okoliczności uprawdopodobniających brak winy w uchybieniu terminu, gdyż to na stronie ciąży obowiązek wykazania tych okoliczności. NSA poglądu tego nie podzielił w odniesieniu do sytuacji, gdy strona udowodni, że w postępowaniu wystąpiła przeszkoda, która potencjalnie może stanowić przesłankę stwierdzenia braku winy strony w uchybieniu terminu a dodatkowego wyjaśnienia wymagają tylko dodatkowe okoliczności związane z tą przeszkodą.

Rozpoznając sprawę ponownie, postanowieniem z [...] maja 2021 r., nr [...], DIAS ponownie odmówił przywrócenia terminu do wniesienia ww. odwołania.

W uzasadnieniu organ wskazał, że w związku z ww. wyrokiem NSA, wezwał pełnomocnika strony do wyjaśnienia charakteru schorzenia, które uniemożliwiało mu podjęcie niezbędnych działań w celu zachowania terminu do wniesienia odwołania, do wskazania, czy pomimo choroby mógł on sam sporządzić i wnieść w terminie odwołanie oraz do wyjaśnienia, czy odwołanie mogło być sporządzone i wniesione przy pomocy innych osób, np. innych prawników wykonujących praktykę w tej samej kancelarii. Pismem z [...] kwietnia 2021 r. pełnomocnik skarżącego wyjaśnił, że zwolnienia lekarskie, które zostały załączone do wniosku o przywrócenie terminu, dotyczyły infekcji górnych dróg oddechowych, której towarzyszyła wysoka gorączka. Powyższe, jak również zalecenie lekarza, że chory powinien leżeć, spowodowało, że pełnomocnik nie mógł osobiście sporządzić odwołania. Podał, że choroba nastąpiła ostatniego dnia terminu do wniesienia odwołania, co uniemożliwiło sporządzenie tego odwołania przez innego członka kancelarii.

Organ zauważył, że okolicznością, na którą powołuje się pełnomocnik we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania są dwa zwolnienia lekarskie, z których wynika, że chory powinien był leżeć. W piśmie z [...] kwietnia 2021 r. pełnomocnik wyjaśnił, że od kilkunastu lat choruje na obturacyjną chorobę płuc i zwolnienia lekarskie, które zostały załączone do wniosku o przywrócenie terminu dotyczyły infekcji górnych dróg oddechowych, której towarzyszyła wysoka gorączka, z czego wynika, że niedyspozycja zdrowotna nie była nagła i niemożliwa do przewidzenia.

DIAS zwrócił uwagę na szczególną staranność, jakiej należy oczekiwać od profesjonalnych pełnomocników w realizacji powierzonych im zadań, zaś zwlekanie przez pełnomocnika do ostatniego dnia terminu ze sporządzeniem i wysłaniem odwołania podważa stanowisko o staranności pełnomocnika, jak i wiąże się z ryzykiem dla strony.

Organ zauważył, że pełnomocnik skarżącego w terminie do wniesienia odwołania prowadził ze wspólnikami czteroosobową kancelarię prawną. Brak możliwości posłużenia się inną osobą w zakresie zarówno czynności sporządzenia odwołania, jak i jego nadania w placówce pocztowej, zdaniem organu należy ocenić jako wątpliwy, nawet w sytuacji zaleceń lekarskich co do leżenia. Sam fakt skomplikowanego charakteru sprawy oraz nieznajomość szczegółów postępowania, w ocenie organu nie jest okolicznością uniemożliwiająca innemu profesjonalnemu prawnikowi, wykonującemu praktykę w tej samej kancelarii co pełnomocnik, sporządzenie odwołania, które jest odformalizowanym środkiem zaskarżenia.

Zaskarżając powyższe postanowienie w całości, pełnomocnik skarżącego zarzucił obrazę art. 162 o.p., poprzez jego niewłaściwą wykładnię skutkująca przyjęciem, że załączenie do wniosku o przywrócenie terminu zwolnienia lekarskiego ze wskazaniem (chory musi leżeć) wydane ostatniego dnia terminu zawitego nie stanowi uprawdopodobnienia, że uchybienie terminowi nastąpiło bez winy pełnomocnika strony, jak również bezpodstawne przyjęcie, że pełnomocnik mógł posłużyć się innymi osobami wykonującymi zawód adwokata w tej samej kancelarii, co w ocenie skarżącego było niemożliwe uwagi na skomplikowany charakter sprawy i nieznajomość szczegółów postępowania.

W związku z powyższym pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia DIAS w B. i zasądzenie na rzecz strony skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego wg norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna, a zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu.

Materialnoprawną podstawę do rozważań stanowi art. 162 o.p. Z § 1 tego przepisu wynika, że w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Z kolei § 2 stanowi, że podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin.

Spór w sprawie sprowadza się przede wszystkim do oceny, czy skarżący (a właściwie jego profesjonalny pełnomocnik) uprawdopodobnił brak winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji, tj. czy spełniona została przesłanka z § 1 powoływanego wyżej przepisu. Poza sporem pozostaje bowiem to, czy wniosek został wniesiony w przewidzianym do tego terminie, jak też to, że wraz z nim pełnomocnik przedłożył przedmiotowe odwołanie.

Przypomnieć przy tym należy, że sprawę organ rozpatrywał po raz drugi, a to po uchyleniu przez NSA wyroku tut. sądu oddalającego skargę na pierwotne postanowienie o odmowie skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. NSA zobligował jednocześnie organ do wyjaśnienia jakiego rodzaju chorobę, utrudniającą mu wykonywania powierzonych w ramach pełnomocnictwa czynności, przebył pełnomocnik, i jaki miała ona wpływ na możliwości podejmowania przez niego czynności procesowych w przepisanym do tego terminie.

Wypełniając zalecenia NSA, organ ustalił, że dwa zwolnienia lekarskie (za okres od 28 września do 9 października 2017 r. i za okres od 10 do 16 października 2017 r., ze wskazaniami, że chory musi leżeć) dotyczyły infekcji górnych dróg oddechowych z wysoką gorączką, które w połączeniu z obturacyjną chorobą płuc poskutkowały wskazaniami lekarza co do pozostania chorego w łóżku. W związku zaś z tym, że do infekcji doszło ostatniego dnia terminu przewidzianego do wniesienia odwołania, pełnomocnik skarżącego nie mógł powierzyć jego sporządzenia innej osobie. Organ uznał jednak argumentację pełnomocnika za niewystarczającą do uznania, że do uchybienia terminu doszło bez jego winy.

Z takim stanowiskiem organu nie zgadza się skład orzekający w niniejszej sprawie.

Przywrócenie terminu jest dopuszczalne wyłącznie w przypadku, gdy jego uchybienie nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. W przypadku, gdy strona jest reprezentowana przez pełnomocnika, sąd musi mieć na uwadze działania pełnomocnika. Dodatkowo, gdy jest to pełnomocnik profesjonalny, przy ocenie możliwości przywrócenia terminu należy uwzględniać wiedzę i konieczność zachowania należytej staranności przez tego pełnomocnika (por. postanowienie NSA z 23 września 2014 r., sygn. II GZ 523/14). Do niezawinionych przyczyn uchybienia terminu zalicza się m.in.: stany nadzwyczajne, takie jak problemy komunikacyjne, klęski żywiołowe (powódź, pożar), czy nagłą chorobę strony lub jej pełnomocnika, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą. Na okoliczność zaistnienia nagłej choroby uniemożliwiającej prowadzenie spraw i dokonywanie czynności powinno być przedstawione stosowne zaświadczenie lekarskie (por. postanowienie NSA z 26 sierpnia 2014 r., sygn. I FZ 248/14).

Na profesjonalnym pełnomocniku ciąży niewątpliwie obowiązek dochowania należytej staranności wymaganej od profesjonalisty i taki też miernik należy przyjąć jako wzorzec oceny zawinienia w przekroczeniu terminu do dokonania czynności procesowej. Szczególne wymogi stawiane osobom umocowanym do występowania w imieniu strony skarżącej nie mogą jednak z góry wykluczać możliwości przywrócenia terminu. Uwzględnienie zgłoszonego w tym zakresie żądania wymaga bowiem każdorazowo analizy wskazanych przez wnioskującego okoliczności w kontekście przesłanek przewidzianych w art. 162 o.p.

W argumentacji usprawiedliwiającej żądanie pełnomocnik wyjaśnił, że z powodu nagłej choroby (infekcja górnych dróg oddechowym wraz z gorączką) nie był w stanie sporządzić i wnieść odwołania w terminie. Dodatkowo w skardze wywiódł, że przedmiotowej sprawy nie mógł przekazać pełnomocnikowi substytucyjnemu na dzień przed upływem terminu do złożenia środka zaskarżenia z uwagi na organizację pracy kancelarii. Pełnomocnik przedstawił w celu uprawdopodobnienia przywoływanych przez siebie okoliczności zwolnienia lekarskie, wyjaśnił także, że wbrew stanowisku organu obturacyjna choroba płuc nie miała nic wspólnego z przebytą infekcją górnych dróg oddechowych, a jedynie mogła negatywnie wpłynąć na cięższy przebieg choroby.

Mając na względzie powyższe, sąd ocenił, że niedochowanie terminu do wniesienia odwołania było w rozpatrywanym przypadku niezawinione.

Po pierwsze, twierdzenie pełnomocnika o nagłej chorobie uniemożliwiającej podjęcie określonych czynności zostało uwiarygodnione przedłożonym zaświadczeniem lekarskim, jak też wyjaśnieniami samego pełnomocnika. Przedstawiona przez pełnomocnika dokumentacja lekarska potwierdza, że pozostawał on niezdolny do pracy w dniach od 28 września do 16 października 2017 r. Nie mogło zatem ulegać wątpliwości, że zaistniała w niniejszym przypadku obiektywna i nagła przeszkoda w działaniu i podejmowaniu czynności przez ustanowionego w sprawie pełnomocnika, kwalifikowana w orzecznictwie jako przykład przesłanki mogącej uzasadniać przywrócenie terminu (zob. w szczególności postanowienia NSA: z 27 sierpnia 2014 r., sygn. I OZ 610/14 i z 7 sierpnia 2014 r., sygn. I GZ 237/14).

Po drugie, wskazana przez reprezentującego stronę adwokata choroba, rozważana na tle innych okoliczności sprawy, usprawiedliwiała opóźnienie we wniesieniu środka odwoławczego. Istotne pozostawały bowiem zarówno termin dokonania czynności procesowej, jak i jej charakter. Uwzględnienia wymagało bowiem, że czas pozostały do sporządzenia i wniesienia odwołania był bardzo krótki (1 dzień), zaś czynności zmierzające do skutecznego zaskarżenia rozstrzygnięcia organu obejmowałyby konieczność powierzenia sprawy innemu pełnomocnikowi i udzielenie mu umocowania, zapoznanie się z aktami sprawy i jej analizę, przygotowanie pisma procesowego i jego wniesienie, przy czym postępowanie prowadzone było poza miejscem siedziby kancelarii pełnomocnika.

Nie ma przy tym wpływu na stanowisko sądu stwierdzenie, że pełnomocnik nie podjął się sporządzenia odwołania aż do ostatniego dnia terminu (28 września 2017 r., będący jednocześnie pierwszym dniem choroby pełnomocnika). W orzecznictwie Sądu Najwyższego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalony jest bowiem pogląd, zgodnie z którym nie można poczytać za zawinione zwlekanie z dokonaniem czynności procesowej do ostatniego dnia terminu. Nastąpienie zdarzenia uniemożliwiającego zachowanie terminu nawet w ostatnim dniu przed jego upływem musi być uznane za okoliczność usprawiedliwiającą przywrócenie terminu i nie można czynić stronie zarzutu, że powinna była dokonać czynności wcześniej (por. postanowienia SN: z 9 października 1986 r., sygn. IV PZ 82/86, OSNCP 1988, nr 1, poz. 15 oraz z 20 marca 1969 r., sygn. III CRN 461/68, LEX nr 6477; postanowienia NSA: z 11 marca 2008 r., sygn. II GZ 169/07).

Skład orzekający nie uznał za słuszną także szerokiej argumentacji organu dotyczącej możliwości powierzenia sporządzenia i wniesienia odwołania pełnomocnikowi substytucyjnemu czy też innemu pracownikowi kancelarii pełnomocnika strony, będącej spółką cywilną. Co było już wyżej komentowane, każdorazowe sporządzenie środka odwoławczego, nawet niekorzystającego z przymusu adwokacko-radcowskiego, wiąże się z szeregiem czynności związanych chociażby z zapoznaniem się z aktami sprawy i jej dotychczasowym przebiegiem, przygotowaniem stosownej argumentacji, napisaniem środka zaskarżenia i jego wniesienia. Trudno wobec tego wymagać, by pełnomocnik ostatniego dnia terminu do wniesienia odwołania odpowiedzialnością tą obarczył inną osobę, nawet profesjonalistę, pracującą w ramach struktury kancelarii i mającą także inne obowiązki. Sporządzenie odwołania, nawet obarczonego brakami, by tylko wnieść je z zachowaniem terminu, jak sugeruje organ, nie godziłoby się z profesjonalizmem, jakiego oczekuje się od zawodu adwokata, jak też etyką zawodową. Negatywnie wobec tego należy ocenić stanowisko organu, jakoby korzystniej byłoby wnieść jakiekolwiek odwołanie, oby tylko zrobić to w terminie, zamiast – w przypadku nagłej choroby – wystąpić z wnioskiem o przywrócenie tego terminu, składając jednocześnie skrupulatnie przygotowany środek odwoławczy.

W świetle zasad zdrowego rozsądku i doświadczenia życiowego należało więc przyjąć, że w przedstawionym stanie faktycznym pełnomocnik uprawdopodobnił brak możliwości osobistego działania lub wyręczenia się inną osobą w dokonaniu czynności procesowej w sposób pozwalający na rzetelną obronę interesów skarżącego. Tym samym powoływany w skardze zarzut naruszenia art. 162 o.p. okazał się uzasadniony.

Rozpoznając sprawę ponownie, organ zastosuje się do oceny prawnej wyrażonej w niniejszym orzeczeniu.

Mając na uwadze powyższe, WSA w Białymstoku orzekł o uchyleniu zaskarżonego postanowienia w myśl art. 145 § 1pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). O kosztach postępowania sądowego sąd orzekł zgodnie z art. 200 i 205 § 2 tej ustawy w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.). Na koszty sądowe w niniejszej sprawie składały się: wpis od skargi w wysokości 100 zł, wynagrodzenie pełnomocnika w wysokości 480 zł oraz opłata skarbowa od złożonego pełnomocnictwa w wysokości 17 zł.