Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt III SA/Wr 413/10
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2010-09-15 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6114 Podatek od spadków i darowizn
Hasła tematyczne: Podatek od spadków i darowizn
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1035, art. 669, art. 680-689
journal: Dz.U. 1964 nr 43 poz 296
law: Ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego.
article: art. 1 ust. 1, art. 5, art. 6, art. 7 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 142 poz 1514
law: Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Sędziowie : Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz, Sędzia WSA Bogumiła Kalinowska (sprawozdawca), Maciej Guziński, , Protokolant: Renata Pawlak, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 15 września 2010 r. sprawy ze skargi K. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania w podatku od spadków i darowizn oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej we W. po rozpatrzeniu odwołania K. K. (dalej jako skarżący) od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W.- [...] z dnia [...] r. Nr [...],[...] ustalającej skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w kwocie [...] zł z tytułu nabycia spadku po zmarłej dnia [...] r. T. K. - utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego l instancji.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ II instancji przytoczył, że zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego dla W.- [...] Wydział [...] Cywilny z dnia [...] r. sygn. akt [...], prawo do spadku po zmarłej w dniu [...] r. T. K. na podstawie ustawy nabyli: córka A. K., syn W. K. oraz syn K.K., po [...] każde z nich. Powyższe postanowienie stało się prawomocne z dniem [...] r. W dniu [...] r. spadkobiercy złożyli w Urzędzie Skarbowym W.- [...] zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (druki SD-Z1), w których zgłosili udział [...] spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, poł. W. ul. P.Ś. [...] o wartości udziału [...] zł oraz udział [...]nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, pół. D. G.- S. ul. W. [...] o wartości udziału [...] zł. Postanowieniem z dnia [...] r., sygn. akt [...] Sąd Rejonowy dla W. [...] ustalił, że w skład spadku po zmarłej wchodzi spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego (położone pod podanym wyżej adresem) o wartości [...]zł. Dokonując częściowego działu spadku wymienione spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego - przyznał na wyłączną własność wnioskodawczyni A. K. bez obowiązku spłat na rzecz uczestników W. i K. K. Orzeczenie sądu stało się prawomocne z dniem [...] r.

W dniu [...] r. organ I instancji wydał opisaną wyżej decyzję wskazując, iż z uwagi na brak w sprawie dokumentów potwierdzających fakt, że spadkodawczyni posiadała prawo własności do nieruchomości pół. w D. G.-S., nie przyjęto do opodatkowania zgłoszonego w dniu [...] r. nabytego w tej nieruchomości udziału. Z kolei biorąc pod uwagę zgromadzony w sprawie materiał dowodowy Naczelnik Urzędu Skarbowego W.- [...] przyjął operat szacunkowy dotyczący ustalenia wartości rynkowej lokalu mieszkalnego położonego we W., jako podstawę ustalenia wartości rynkowej przedmiotu spadku. Zgodnie z oceną organu podatkowego operat został sporządzony rzetelnie, z należytą starannością, z zastosowaniem z uwagi na cel wyceny, jakim jest ustalenie wartości rynkowej dla potrzeb podatku od spadków i darowizn, właściwej metody - w podejściu porównawczym, metodą korygowania ceny średniej, z uwzględnieniem stanu lokalu z dnia zgonu i jej wartości na moment uprawomocnienia się postanowienia Sądu. Operat szacunkowy również w sposób czytelny wskazywał na uwzględnienie wszystkich elementów przewidzianych przepisem art. 8 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, składających się na pojęcie wartości rynkowej. Sporządzona w przedmiotowej sprawie opinia biegłego, przyjęta zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej - jako jeden z dowodów w sprawie, została oceniona w świetle zebranego materiału dowodowego i wartość w niej ustaloną uwzględniono przy ustalaniu podstawy opodatkowania w podatku.

Od powyższej decyzji wpłynęło do Dyrektora Izby Skarbowej we W. złożone w ustawowym terminie odwołanie skarżącego, kwestionujące zasadność ustalenia zobowiązania podatkowego, ponieważ skarżący nie posiada żadnych praw do przedmiotowego lokalu mieszkalnego albowiem na mocy postanowienia Sądu Rejonowego dla W. [...] o częściowym dziale spadku spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego przyznano A.K. bez obowiązku spłaty na rzecz braci. Zdaniem skarżącego wywiązał się on ze swych powinności dokonując zgłoszenia.

Podatnik zauważył, iż decyzja odnosi się tylko do jednego postanowienia sądu (stwierdzającego nabycie praw do spadku), ignorując drugie (o dział spadku) - kluczowe w kontekście całości sprawy, co w rezultacie skutkuje, iż wydana decyzja nie uwzględnia bezwzględnych faktów prawnych istniejących przed dniem wszczęcia postępowania podatkowego. Jego zdaniem decyzja jest błędna skoro nakłada na stronę zobowiązanie podatkowe dotyczące wartości materialnych, których podatnik nie posiada, nie posiadał i nie będzie posiadał, albowiem został ich pozbawiony prawomocnym wyrokiem sądu.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. po zapoznaniu się z aktami sprawy oraz zarzutami zawartymi w złożonym odwołaniu, stwierdził, że art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222, póz. 1629) stanowi, że do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które - jak w rozpatrywanej sprawie - nastąpiło przed dniem jej wejścia w życie (tj. przed 1 stycznia 2007 r.), stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy ją zmieniającej (tj. na 31 grudnia 2006 r.). Przechodząc zatem na grunt przepisów obowiązujących przed dniem wejścia w życie regulacji nowych (nabycie tj. śmierć spadkodawczyni miała miejsce w [...] r.) organ odwoławczy zauważył, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1

ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jednolity Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 i Nr 146, poz. 1546 oraz z 2005 r. Nr 143, poz. 1199 i Nr 169, poz. 1418) stanowi, że podatkowi temu podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem spadku. Obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze spadku powstaje, w myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 w/w ustawy, z chwilą przyjęcia spadku. Artykuł 6 ust. 4 tej ustawy stanowi, że jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu obowiązek podatkowy powstaje z chwila uprawomocnienia się orzeczenia i - w myśl art. 5 ustawy - ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). Natomiast art. 8 ust. 1 i 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowi, że wartość nabytych rzec i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, określonej na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju z dnia powstania obowiązku podatkowego. W przypadku, gdy nabywca nie określił wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych lub wartość podana przez nabywcę według oceny naczelnika urzędu skarbowego nie odpowiada ich wartości rynkowej, organ ten wezwie nabywcę do określenia wartości rzeczy i praw lub podwyższenia tej wartości w terminie nie krótszym niż 14 dni. W razie nieudzielania odpowiedzi lub podania wartości nieodpowiadającej wartości rynkowej, naczelnik urzędu skarbowego ustali wartość z uwzględnieniem opinii biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób przekroczy o [...] % wartość podaną przez nabywcę, koszty opinii biegłych ponosi nabywca (art. 8 ust. 4 ustawy).

Odpowiadając na zarzuty odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej argumentował, że nabycie spadku i dział spadku są odrębnymi instytucjami prawa cywilnego. W obu przypadkach inna jest bowiem podstawa nabycia prawa majątkowego. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny odrębnie reguluje pojęcia: "nabycie spadku" oraz "dział spadku". Przepis art. 922 § 1 tej ustawy stanowi, iż prawa i obowiązki zmarłego przechodzą z chwilą śmierci na jedną lub kilka osób, powołanych do dziedziczenia, zaś dyspozycją art. 1037 § 1 tej ustawy - dział spadku może nastąpić na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Nabycie spadku stwierdza sąd na wniosek osoby mającej w tym interes prawny (art. 1025 Kodeksu cywilnego). O tym, w jakiej części dany spadkobierca nabywa prawa do spadku, tj. do własności rzeczy i praw majątkowych składających się na masę spadkową rozstrzyga postanowieniem sądu o stwierdzeniu nabycia spadku (art. 677 Kodeksu postępowania cywilnego). Prawomocne postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, czy dziale spadku jest wiążące nie tylko dla osób, które brały udział w sprawie, ale również dla wszystkich innych podmiotów tym też organów podatkowych. W związku z powyższym organy podatkowe nie mogą przyjąć odmiennego, niż dokonany przez Sąd, podziału udziałów w majątku spadkowym. Dlatego też, określone w postanowieniu Sądu o sygn. akt [...]z dnia [...] r. udziały w spadku stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, stosownie do powołanego wyżej art. 1 ust. 1 przedmiotowej ustawy.

Źródłem nabycia praw majątkowych w przypadku działu spadku nie jest natomiast dziedziczenie, ale orzeczenie sądu bądź umowa między wszystkimi spadkobiercami (art. 1037 Kodeksu cywilnego).

Dyrektor Izby Skarbowej we W. wyjaśnił następnie, że organ podatkowy przy wymiarze podatku z tytułu nabycia spadku nie jest związany postępowaniem toczącym się w sprawie działu spadku. Z powyższego jednoznacznie wynika, że dział spadku jest czynnością odrębną i zarazem wtórną w stosunku do nabycia spadku. Podobnie traktują to przepisy prawa materialnego bowiem:

- nabycie spadku podlega ustawie z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jednolity Dz. U. z 2004 r. Nr 142 poz. 1514 ze zm.),

- odpłatny dział spadku pozostaje pod rządami ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2007 r. Nr 68 poz. 450 ze zm.).

Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej we W. zauważył, że podatkowi od spadków i darowizn, z mocy art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy w drodze spadku, natomiast o nabyciu praw do spadku stwierdza Sąd postanowieniem w tym przedmiocie. Takie postanowienie zostało wydane przez Sąd Rejonowy dla W.- [...] Wydział [...] Cywilny w dniu [...] r. W orzeczeniu tym Sąd Rejonowy stwierdził, iż spadek po zmarłej w dniu [...] r. T. K. na podstawie ustawy nabyli: córka A. K., syn W. K. oraz syn K. K., po [...] każdy z nich. Przepis art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego przyjmuje jako zasadę, że wszystkie prawa i obowiązki majątkowe zmarłej przechodzą na spadkobierców z chwilą jej śmierci. Takim prawem było więc także spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego we W. Dziedziczenie tego prawa nastąpiło w proporcjach wynikających z postanowienia o stwierdzeniu praw do spadku, a więc po [...]. Nie jest zatem zasadny zarzut skarżącego podniesiony w odwołaniu, że prawo do wchodzącego do spadku spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego otrzymała wyłącznie siostra A.K. Nastąpiło to dopiero na skutek orzeczenia sądu z dnia [...] r., które to nie ma znaczenia dla wysokości wymiaru podatku od spadków i darowizn bowiem późniejszy dział spadku stanowił odrębne rozporządzenie już nabytym w drodze spadku prawem. Strona nie zgadzając się z postanowieniem z dnia [...] r. (a zwłaszcza jak podnosi pozbawienia jej praw do spadku) miała możliwość jego zaskarżenia, czego jednak nie uczyniła.

Wywodząc skargę na to ostateczne w administracyjnym toku instancji rozstrzygnięcie, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości jako naruszającej prawo. Zarzucił, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej we W. nałożył obowiązek uiszczenia podatku od prawa majątkowego, którego nie nabył. W tej konkretnej sprawie spełnił wszelkie obowiązki wynikające z powstałego stanu faktycznego - zgłosił obowiązek podatkowy, wynikający z otwarcia spadku, oraz uprzedził o wszczętym postępowaniu, mającym na celu ostateczne ustalenie przez sąd przedmiotu dziedziczenia, a więc ustalenie właściwej podstawy ewentualnego opodatkowania. Organ podatkowy uznał jednak, że postanowienie Sądu z dnia [...], przyznające wyłączne prawo do dziedziczenia spółdzielczego prawa własności do lokalu przez siostrę skarżącego, jest dla sprawy bez znaczenia. W ten sposób organ podatkowy zakwestionował kompetencje Sądu do prawomocnego określenia, jakie i komu prawa majątkowe przysługują z tytułu dziedziczenia. W ten sposób, zdaniem skarżącego, powstała kuriozalna i sztuczna prawnie sytuacja, że jako osoba wykluczona z dziedziczenia ma obowiązek uiszczać podatek, tak jakby nabył prawo majątkowe. Kłóci to się w sposób ewidentny z zasadami państwa prawa, które stoi straży reguł nie pozwalających nakładania ciężarów na osoby, które nie mają ani dochodów ani żadnego przysporzenia majątku. Organ podatkowy dokonał swobodnej, nie opartej na przepisach prawa, oceny stanu faktycznego oraz prawnego i wydał decyzję bezprawną, niesprawiedliwą oraz sprzeczną z odpowiednimi dyrektywami Unii Europejskiej.

W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy). Zakres kontroli administracyjnej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne, na co wskazuje treść art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej p.p.s.a., w tym także na decyzje wydawane przez organy podatkowe.

Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzji administracyjnych uchybiających prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 §1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), jak też rozstrzygnięć dotkniętych wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. b przywołanego aktu), a także wydanych bez zachowania reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c ustawy).

Uwzględniając przytoczone zasady oceny dokonywanej przez sądy administracyjne, należy stwierdzić, że skarga nie mogła zostać uwzględniona z powodu braku naruszeń prawa. Wbrew bowiem zarzutom skargi, zarówno zaskarżona decyzja, jak i utrzymane przez nią w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne, są prawidłowe i w niczym nie naruszają norm prawa procesowego lub prawa materialnego. Do rozpatrywanego przypadku nie znajduje w ogóle zastosowanie prawo wspólnotowe, zatem zarzut naruszenia dyrektyw jest całkowicie bezzasadny.

Opodatkowanie podatkiem od spadków i darowizn zostało uregulowane w ustawie z dnia 28.07.1983 roku o podatku od spadków i darowizn (j.t. Dz. U. z 2004 r. nr 142, poz. 1514, z późniejszymi zmianami, w wersji obowiązującej w stanie prawnym sprawy) - dalej w skrócie jako "u.p.s.d."

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 u.p.s.d. podatkowi od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, między innymi. tytułem dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego. Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych (art. 5 u.p.s.d.). W art. 6 u.p.s.d. określono moment powstania obowiązku podatkowego w omawianym podatku, różnicując go zależnie od sposobu nabycia rzeczy i praw majątkowych. I tak przy nabyciu w drodze dziedziczenia obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przyjęcia spadku (ust.1 pkt 1 art. 6). Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia (art. 6 ust.4), przy czym chodzi tu ewidentnie o prawomocne postanowienie sądu powszechnego stwierdzające nabycie spadku.

Na tle takiej regulacji, obowiązek podatkowy w u.p.s.d. nie jest wobec tego - jak utrzymuje skarżący - związany z działem spadku.

Według art. 1035 kodeksu cywilnego z chwilą przyjęcia spadku powstaje pomiędzy spadkobiercami wspólność majątku spadkowego, do którego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Spadkobiercy nabywają spadek w chwili jego otwarcia i z tą chwilą powstaje pomiędzy nimi wspólność majątku spadkowego. Wspólność ta powstaje z mocy prawa i dotyczy majątku spadkowego traktowanego jako całość, spadkobierca ma udział w spadku, a nie w poszczególnych składnikach spadku. Wspólność praw i obowiązków spadkowych spadkobierców istnieje do chwili dokonania działu spadku. Spadkobierca, w wyniku przyjęcia spadku staje się współwłaścicielem majątku spadkowego razem z innymi spadkobiercami i może rozporządzać swoim udziałem w spadku.

Tym samym wypełniona zostaje hipoteza normy art. 1 ust. 1 u.p.s.d., czyli dochodzi do "nabycia rzeczy lub praw majątkowych".

Przechodząc do rozpatrywanej sprawy, podatnik zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn, z chwilą uprawomocnienia się postanowienia Sądu stwierdzającego nabycie prawa do spadku miał obowiązek podatkowy i z tą chwilą obowiązany był do zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych, co uczynił. W myśl art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy, podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów, ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. W tej dacie przedmiotowe prawo do lokalu wchodziło w skład masy spadkowej, podlegało więc opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Tym samym bezsprzecznie z litery ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że przedmiotowy podatek zależny jest od nabycia spadku w drodze dziedziczenia a nie od działu spadku. Dział spadku ma charakter następczy w stosunku do nabycia spadku, jak słusznie zauważył organ podatkowy. Nabycie praw lub rzeczy należących do spadku przez jednego ze spadkobierców w drodze działu spadku (umownego lub sądowego) następuje przecież w drodze uprzedniego nabycia spadku, o którym orzeka Sąd w postanowieniu o stwierdzeniu nabycia spadku. Jeżeli przy dziale spadku spadkobierca nie zostanie uwzględniony nie wpływa to już na jego obowiązek podatkowy określony w u.p.s.d., gdyż ustawa ta w tym względzie nie przewiduje takiej możliwości.

W tym stanie rzeczy kwestia dokonanego częściowego działu spadku prawomocnym postanowieniem Sądu, w wyniku którego spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego przyznano na wyłączną własność siostrze skarżącego bez obowiązku spłat - nie ma znaczenia prawnego dla powstania obowiązku podatkowego i odpowiedzialność z tego tytułu pozostałych spadkobierców, w tym skarżącego.

Należy ponadto podkreślić, że zagadnienie odniesienia działu spadku na sytuację prawną podatników podatku od spadku i darowizn było przedmiotem rozpoznawania sądów administracyjnych obu instancji i w tej materii panuje całkowita zgodność poglądu, że dział spadku nie wpływa na powstanie obowiązku podatkowego z omawianego tytułu. Należy choćby w tym miejscu przytoczyć tezy z następujących wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego:

Postępowanie spadkowe należy do zakresu działalności sądów powszechnych i dzieli się na dwa etapy. W pierwszym etapie Sąd spadku wydaje postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku (art. 669 kpc i następne), zaś w drugim etapie dokonuje działu spadku w myśl art. 680-689 kpc. Spadkobierca, który nabył prawo do spadku, stwierdzone prawomocnym postanowieniem sądu, zobowiązany jest do uiszczenia podatku od spadków i darowizn określonego w ustawie z dnia 28 lipca 1983 r. - o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. Nr 45, poz. 207 ze zm.). Powyższą kwestię reguluje art. 5 i 6 ust. 1 cyt. ustawy, który stanowi, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przyjęcia spadku przy nabyciu w drodze dziedziczenia (wyrok z dnia 10 lutego 1995 r., sygn. III SA 898/94, LEX nr 26556). W przypadku nabycia prawa do spadku, stwierdzonego prawomocnym postanowieniem sądu, spadkobierca jest zobowiązany do uiszczenia podatku od spadków i darowizn zgodnie z przepisami ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn. Obowiązek w tej mierze powstaje z chwilą przyjęcia spadku przy nabyciu w drodze dziedziczenia. Do celów wymiaru podatku od spadków i darowizn nie ma istotnego znaczenia dział spadku, który z kolei podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, w części dotyczącej spłat lub dopłat. (wyrok z dnia 12 października 2004 r., sygn. FSK 476/04, LEX nr 529494). Dla ustalenia chwili powstania obowiązku podatkowego od spadku nie ma znaczenia fakt, że wartość spadku nie jest jeszcze znana. Wniesienie sprawy o dział spadku nie ma wpływu na tok postępowania w sprawie podatkowej (wyrok z dnia 12 lutego 2008 r., II FSK 1673/06, LEX nr 471081).

Ze wskazanych wyżej powodów Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa, wobec czego na mocy art. 151 p.p.s.a. zobowiązany był skargę oddalić.