Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 94/22
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2022-05-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Wójt Gminy
Treść wyniku: Uchylono zaskarżony akt
Powołane przepisy: article: art. 1
journal: Dz.U. 2021 poz 137
law: Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - t.j.
article: arrt. 3 par 1 i par 2 pkt 4a, 57a, 145 par 1 pkt 1 lit. a, art. 146 par 1, art. 200 i art. 205 par 2
journal: Dz.U. 2022 poz 329
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
article: art. 1a ust. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.
article: art. 3 pkt 1
journal: Dz.U. 2020 poz 1333
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak Sędzia WSA Mirosław Surma (spr.) Protokolant Starszy inspektor sądowy Michał Gajda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 maja 2022 r. sprawy ze skargi K.-K. S.. z o.o. w K. na interpretację indywidualną Wójta Gminy [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną interpretację w całości; 2. zasądza od Wójta Gminy na rzecz spółki K.-K. S..z o.o. w K. kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. W indywidualnej interpretacji w zakresie podatku od nieruchomości z [...] nr [...] Wójt Gminy stwierdził, że nieprawidłowe jest stanowisko K. K. S. z o.o. w K. , dalej: "spółka" lub "skarżąca", odnośnie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku w zakresie pytania: Czy instalacja adsorpcyjno-katalitycznego utleniania lotnych związków organicznych do redukcji LZO jest budowlą i czy w związku z powyższym powinien być naliczany podatek od nieruchomości.

1.1 We wniosku przedstawiono stan faktyczny, zgodnie z którym spółka zamówiła instalację adsorpcyjno-katalitycznego utleniania lotnych związków organicznych do redukcji LZO oraz podpisała umowę leasingu na jej sfinansowanie. Instalacja jest w trakcie produkcji, a jej dostawa jest zaplanowana na pierwszy kwartał 2022 r. W umowie leasingowej zawarto zapis zobowiązujący spółkę do podjęcia i dokonania wszelkich czynności w terminie 60 dni od zawarcia umowy leasingu do uzyskania interpretacji prawa podatkowego. Treść wniosku o wydanie interpretacji dla podatku od nieruchomości ma w pełni odwzorowywać przedmiot leasingu. Korzystający ma również do 31 grudnia 2021 r. uzyskać lokalną interpretację prawa podatkowego i kopię interpretacji przekazać Finansującemu w terminie 7 dni od dnia jej uzyskania’’.

Spółka wskazała, że przedmiotem leasingu jest instalacja adsorpcyjno-katalitycznego utleniania lotnych związków organicznych do redukcji LZO. Instalacja będzie służyła ochronie środowiska poprzez zmniejszenie substancji, które będą emitowane w atmosferę. Instalacja LZO zbudowana jest w formie kontenerowej, nie będzie posiadała fundamentu wobec czego nie będzie na stałe związana z gruntem.

1.2 Zdaniem spółki, planowana inwestycja w postaci instalacji LZO nie posiada znamion budowli, wobec czego nie powinna być obciążona podatkiem od nieruchomości. Instalacja nie będzie na stałe związana z gruntem oraz nie ma konieczności uzyskania pozwolenia na budowę. Nadto instalacja adsorpcyjno-katalitycznego utleniania lotnych związków organicznych do redukcji LZO została sklasyfikowana jako KŚT 669 pozostałe urządzenia nieprzemysłowe.

1.3 Uznając stanowisko spółki za nieprawidłowe organ interpretacyjny wskazał, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.), dalej: "u.p.o.l.", opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty, 2) budynki lub ich części, 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Normatywna definicja budowli zawarta jest w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., którego organ treść przytoczył.

Definicja budowli opiera się na pojęciu obiektu budowlanego w rozumieniu ustawy - Prawo budowlane. Zatem w celu ustalenia, czy dany obiekt ("rzecz" lub "zespół rzeczy") podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowla, należy ustalić, czy jest on obiektem budowlanym w rozumieniu prawa budowlanego. W przypadku odpowiedzi twierdzącej należy przejść do definicji budowli zawartej w u.p.o.l. Stwierdził, że definicja budowli zawarta w u.p.o.l. jest szersza od definicji zawartej w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2020, poz.1333 ze zm.), dalej: "p.b." ponieważ urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów tej ustawy, związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Definicję zawartą w prawie budowlanym na gruncie opodatkowania podatkiem od nieruchomości stosuje się zatem pomocniczo. Podkreśla się przy tym, że budowla w rozumieniu p.b. jest zawsze budowlą w rozumieniu prawa podatkowego.

1.4 Następnie organ interpretacyjny przytoczył treść art. 3 pkt 1 i 5 p.b. Wywiódł, że przedstawiona definicja budowli ma charakter otwarty, zawiera jedynie przykładowy katalog obiektów, które należy uznać za budowle. Oznacza to, że mogą istnieć także inne obiekty budowlane, które są budowlami. Ustawodawca, definiując budowlę na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jeszcze w poprzednim stanie prawnym trafnie wskazywał, że za obiekt budowlany należy uznać budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Zatem za budowlę należy uznać wszystkie elementy składowe określonego obiektu, tj. zarówno te, które posiadają budowlany charakter (np. fundamenty), jak i nieposiadające takiego charakteru (np. maszyny i urządzenia techniczne). Jeżeli pomiędzy elementami, o których mowa wyżej, istnieje powiązanie techniczno-użytkowe, to składają się one na jeden obiekt budowlany - budowlę. Prawo budowlane nie wyjaśnia, kiedy z taką sytuacją mamy do czynienia. Posługując się regułami wykładni językowej, wskazuje się, że z całością techniczno-użytkową będziemy mieć do czynienia, gdy elementy obiektu budowlanego stanowią - część składową jednej rzeczy złożonej, o czym rozstrzyga obiektywna ocena gospodarczego znaczenia istniejącego między nimi fizycznego i funkcjonalnego powiązania.

1.5 Związek techniczny to fizyczne połączenie wynikające ze sposobu wykonania obiektu. Natomiast związek użytkowy należałoby rozumieć jako funkcjonalne powiązanie elementów, dzięki któremu mogą być one wykorzystywane do realizacji celu, dla którego powstał dany obiekt. Zatem wykazanie związku o charakterze techniczno-użytkowym pozwala na opodatkowanie podatkiem od nieruchomości - jako budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. - obiektu budowlanego składającego się z części budowlanych (np. fundamenty) oraz niebudowlanych (np. maszyny i urządzenia techniczne). Nie znajduje uzasadnienia podział tego rodzaju obiektów na poszczególne elementy i opodatkowywanie podatkiem od nieruchomości jedynie części budowlanych, ponieważ wszystkie "składniki" obiektu stanowią budowlę jako całość - jedynie przy wykorzystaniu wszystkich elementów, fizycznie połączonych (np. poprzez przykręcenie), dany obiekt może realizować swoje funkcje. Reasumując, do opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli będącej obiektem składającym się z części budowlanych oraz niebudowlanych konieczne jest wykazanie powiązania techniczno-użytkowego pomiędzy częścią budowlaną (będącą najczęściej budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 p.b.) a częściami niebudowlanymi. Idąc dalej - wartość wszystkich elementów składających się na budowlę (jako całość techniczno-użytkową) powinna być brana pod uwagę przy ustalaniu podstawy opodatkowania budowli związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej.

1.6 Organ interpretacyjny podkreślił, że urządzenie, jakim jest instalacja adsorpcyjno-katalitycznego utleniania LZO, zbudowana w formie kontenerowej, nie jest trwale związane z gruntem i może być w każdej chwili odłączone i zainstalowane w innym miejscu. Instalacja redukcji emisji LZO zostanie zlokalizowana na utwardzonym terenie w bezpośrednim sąsiedztwie ściany hali produkcyjnej, za którą znajdują się urządzenia emitujące LZO. Szafa prądowo-sterownicza instalacji LZO umieszczona zostanie w hali w bezpośrednim sąsiedztwie instalacji redukcji emisji LZO. Do kolektora zbiorczego instalacji redukcji emisji LZO zostaną podłączone instalacje wyciągowe powietrza odlotowego zawierającego LZO z dwóch kabin malarskich. Zawarte w powietrzu odlotowym LZO zostają zaadsorbowane w złożu węgla aktywnego, a wolny od LZO strumień powietrza odlotowego kierowany jest do kolektora zbiorczego i następnie odprowadzany do powietrza przez emitor Ea. Przy przestrzeganiu założonych parametrów pracy instalacja redukcji LZO zapewnia, że sumaryczne stężenie LZO w przeliczeniu na całkowity Węgiel organiczny w emitorze Ea, będzie niższe od 50 mg/m3, czyli będzie spełniać wymogi Rozporządzenia Ministra Klimatu z dnia 24 września 2020 roku w sprawie standardów emisyjnych dla niektórych rodzajów instalacji, źródeł spalania paliw oraz urządzeń spalania lub współspalania odpadów (Dz.U. z 2020, poz.1860).

Z powyższego wynika, że dopiero w sytuacji zamontowania (zainstalowania) instalacji i połączeniu jej z istniejącymi już budowlami (budynkami) dany obiekt będzie mógł spełniać funkcję, dla której zostanie zakupiony. Z brzmienia przywołanych przepisów wynika, że instalacja adsorpcyjno-katalitycznego utleniania lotnych związków organicznych do redukcji LZO będzie budowlą w rozumieniu u.p.o.l. - związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej, stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, które zapewnią możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

W konsekwencji organ stwierdził, że instalację adsorpcyjno-katalitycznego utleniania lotnych związków organicznych do redukcji LZO należy zaliczyć do budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

2. Na powyższą interpretację spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniosła o jej uchylenie i zarzuciła:

1. błąd w ustaleniach faktycznych prowadzący do uznania, że instalacja adsorpcyjno- katalitycznego utleniania lotnych związków organicznych do redukcji LZO stanowi budowlę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości oraz ocena, że stanowisko wnioskodawcy jest błędne, podczas gdy instalacja znajduje się w kontenerze, który nie zostanie trwale przyłączony do gruntu oraz został sklasyfikowany w Klasyfikacji Środków Trwałych pod pozycją 669 – pozostałe urządzenia nieprzemysłowe wobec czego nie powinien być w ogóle rozpatrywany w kategorii budowli,

2. błąd w ustaleniach faktycznych poprzez brak uwzględnienia inicjatywy spółki do podnoszenia jakości lokalnego powietrza poprzez zakup urządzenia filtrującego, a wręcz zapowiedź zwiększenia zobowiązania podatkowego spółki za działania proekologiczne;

3. naruszenie przepisów prawa materialnego to jest art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu niewłaściwego zakresu znaczeniowego pojęć "budynek" i "budowla", w rozumieniu tych przepisów, co doprowadziło do błędnego uznania, że instalacja LZO stanowi urządzenie budowlane, będące elementem istniejącego już przecież obiektu budowlanego to jest hal do lakierowania, zapewniającym możliwość użytkowania tych hal zgodnie z przeznaczeniem podczas gdy do tej pory hale funkcjonowały bez tego urządzenia, instalacja LZO znajdować będzie się poza halą, a szafa prądowo-sterownicza zostanie umieszczona na hali po to by ułatwić korzystanie z instalacji przez pracowników wykonujących lakierowanie.

2.1 W ocenie spółki instalacja adsorpcyjno - katalitycznego utleniania lotnych związków organicznych do redukcji LZO pozostaje indywidualnym, odrębnym urządzeniem, które nie jest stricte wykorzystywane w procesie produkcji, a ma jedynie niwelować negatywne skutki wykorzystywanych lakierów na środowisko i poprawić jakość powietrza w okolicy. Błędnym pozostaje przyjęcie, że instalację LZO należy zaliczyć do budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, z uwagi na usytuowanie kontenera w bezpośrednim sąsiedztwie hali przeznaczonej do lakierowania, a na terenie hali znajduje się szafa prądowo-sterownicza. Logicznym jest, że z uwagi na ograniczenia wielkości nieruchomości - działki należącej do spółki siłą rzeczy posiadane przez nią budynki, urządzenia, pojazdy będą pozostawały ze sobą w bezpośrednim sąsiedztwie i okoliczność ta nie może determinować uznawania każdego znajdującego się tam urządzenia za element budowli.

2.2 Zdaniem spółki instalacja LZO stanowi indywidualne urządzenie, sklasyfikowane według Klasyfikacji Środków Trwałych pod pozycją 669. Jej specyfikacja i budowa pozwala na jej przenoszenie i wykorzystywanie w dowolnie wybranych miejscach, nie tylko przy lakierowaniu na halach. Wobec powyższego nie można mówić o związku użytkowo-technicznym z budynkiem postawionym na nieruchomości spółki.

Spółka wskazała na treść art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Wskazała, że art. 3 pkt 3 p.b. zawiera przykładowy katalog budowli, który ma charakter otwarty. W orzecznictwie wskazuje się, że można wskazać na pewną cechę wspólną obiektów będących budowlami, jaką jest trwałe związanie z gruntem. Nie ma zatem racji organ twierdząc, że w odniesieniu do budowli ustawodawca nie używa sformułowania "trwale związany z gruntem", co oznacza, że nie jest to warunek przesądzający o zakwalifikowaniu danego obiektu do kategorii budowle. Zagadnienie to zostało jednoznacznie przesądzone w orzecznictwie zatem nie powinno budzić najmniejszych wątpliwości, że immanentną cechą budowli jest jej trwałe połączenie z gruntem (w przeciwieństwie do tymczasowego obiektu budowlanego). Z tego punktu widzenia jednoznacznie wynika, że wskazane we wniosku o interpretację części techniczne nie mogą być uznane za budowle. Nie są one bowiem trwale związane z gruntem. W katalogu zawartym w art. 3 pkt 3 p.b. ustawodawca wprost uznał, że za budowle uważa się części budowlane urządzeń technicznych (np. kotłów, pieców przemysłowych pod maszyny i urządzenia).

2.3 Spółka zarzuciła, że organ nie ma racji twierdząc, że pojęcie budowli na gruncie u.p.o.l. nie jest tożsame z pojęciem używanym na gruncie p.b. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. wyraźnie odwołuje się do przepisów p.b (gdzie definiując pojęcie budowla posłużono się taką samą definicją jak w prawie podatkowym). Nie ma zatem podstaw przypisywać pojęciom innych znaczeń, niż te, które wynikają wprost z ustawy. W definicji budowli zawartej w p.b. nie ma mowy o tym, że budowla jest obiektem budowlanym stanowiącym całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. P.b. wskazuje natomiast, że budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury (ustawa wskazuje także na przykładowy katalog). Obiektami budowlanymi w rozumieniu p.b. są budynki, budowle i obiekty małej architektury. Zatem budowlą jest obiekt, który nie jest budynkiem lub obiektem małej architektury. Nie można zatem uznać, że budowlą są także instalacje i urządzenia, ponieważ nie stanowią one w rozumieniu p.b. obiektu budowlanego. W orzecznictwie wypracowano regułę zgodnie z którą, dany obiekt może być uznany za budowlę, jeśli jest trwale związany z gruntem. Z kolei urządzenie budowlane to w myśl art. 3 pkt 9 p.b. urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Na gruncie powołanych przepisów części techniczne nie mogą być z pewnością uznane, za budowle. Instalacje nie mogą być uznane za urządzenia budowlane, gdyż to nie one zapewniają możliwość użytkowania fundamentów zgodnie z ich przeznaczeniem.

Spółka powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 13 września 2011 r., sygn. P 33/09 oraz orzecznictwo i poglądy doktryny, wywodząc że do kategorii budowli, objętych opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości, jako przedmiot opodatkowania, mogą zostać zaliczone tylko te obiekty, które zostały wyszczególnione w ustawie, w tym przede wszystkim w art. 3 pkt 3 p.b. Z kolei po uwzględnieniu nazwy wymienionych w art.3 pkt 3 p.b. obiektów budowlanych można wnioskować, że niektóre z nich mogą być identyfikowane podwójnie, tzn. również jako budynek z uwagi na posiadanie cech budynku wymienionych w art. 3 pkt 2 tej ustawy.

2.4 Organ interpretacyjny w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko oraz argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

3.1 Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 137) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m.in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy

z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329), dalej ,,p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane

w indywidualnych sprawach.

W myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczenia się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany w tym przypadku zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co wynika z brzmienia art. 134 § 1 tej ustawy, zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami

i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Stosownie do obecnego brzmienia art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego (art. 3 § 2 pkt 4a), uchyla interpretację, a art. 145 § 1 pkt 1 ustawy stosuje się odpowiednio.

3.2 Analiza postawionych w skardze zarzutów oraz powołanej podstawy prawnej wskazuje, że rozpoznaniu mógł podlegać wyłącznie, jako prawidłowo postawiony, zarzut dotyczący naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu niewłaściwego zakresu znaczeniowego pojęć "budynek" i "budowla". Zarzut ten zasługiwał na uwzględnienie. Sąd potwierdza prawidłowość wyrażonego w skardze stanowiska, że w definicji budowli zawartej w prawie budowlanym nie ma mowy o tym, że budowla jest obiektem budowlanym stanowiącym całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami.

Ustawą z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy - Prawo budowlane oraz niektórych innych ustaw z mocą obowiązującą od dnia 28 czerwca 2015 r., dokonano zmian w art. 3 pkt 1 p.b. nadając mu nowe brzmienie.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Z przepisu tego wynika, że ustawa podatkowa do budowli zalicza dwie kategorie obiektów: po pierwsze, obiekty budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędące budynkami lub obiektami małej architektury i po drugie, urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Pierwsza kategoria budowli została zdefiniowana w art. 3 pkt 1 p.b. Zgodnie z tym przepisem, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Przepis ten od 28 czerwca 2015 r. nie posługuje się już pojęciem "urządzenia technicznego", z którymi obiekt budowlany (budowla) ma stanowić "całość techniczno-użytkową". Wpływa to zasadniczo na sposób rozumienia pojęcia budowli na gruncie prawa podatkowego. Skoro pojęcia tego nie definiuje się już z użyciem kryterium całości techniczno-użytkowej wraz z urządzeniami, które w ogóle nie stanowią obecnie elementu budowli, w realiach niniejszej sprawy, nie można było procesu interpretacyjnego przeprowadzić w oparciu o to kryterium. Nowelizacja prawa budowlanego doprowadziła do zmiany przedmiotu opodatkowania na gruncie u.p.o.l., co wynika wprost ze zmienionej treści art. 3 pkt 1 p.b. przez fakt wyłączenia z ujętej w nim definicji pojęcia "urządzeń technicznych", z którymi obiekt budowlany ma stanowić "całość techniczno-użytkową". Kryterium to, w postaci "całości techniczno-użytkowej", jaką obiekt stanowi wraz z urządzeniami (i instalacjami), uznawano za przesądzające o opodatkowaniu pewnej kategorii obiektów przed wskazaną nowelizacją, tj. do 28 czerwca 2015 r. Skoro przesłanka "całości techniczno-użytkowej" z woli ustawodawcy została usunięta z definicji legalnej obiektu budowlanego, który odnosi się również do budowli, nie można w procesie wykładni się na nią powoływać, co uczynił organ w zaskarżonej interpretacji. Oznacza to, że nieaktualne już argumenty prezentowane w orzecznictwie z powołaniem się na tę kluczową przesłankę, nie mogą być przedstawiane na uzasadnienie stanowiska co do zaliczenia określonego obiektu do budowli w obecnym stanie prawnym.

Zmiana art. 3 pkt 1 p.b. poprzez wyłączenie z definicji obiektu budowlanego "urządzeń technicznych" z którymi obiekt budowlany ma stanowić "całość techniczno-użytkową", zapewniła spójność tego przepisu z art. 3 pkt 3 tej ustawy. Odtąd jako budowla opodatkowaniu podlegają obiekty budowlane niebędące budynkami lub obiektami małej architektury wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesione z użyciem wyrobów budowlanych. Nie podlegają natomiast opodatkowaniu urządzenia techniczne, chyba że są to urządzenia techniczne wolnostojące. Jeżeli natomiast urządzenia techniczne posiadają części budowlane, wówczas opodatkowaniu podlegają te części budowlane. W przypadku zaś, gdy urządzenie budowlane posadowione jest na fundamencie, jako odrębnej pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową, opodatkowaniu podlegają jedynie fundamenty. Przy badaniu czy dany obiekt może stanowić budowlę w rozumieniu prawa budowlanego nie sposób pominąć też wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 13 września 2011 r. sygn. akt P 33/09. Trybunał rozstrzygając o zgodności art. 2 ust. 1 pkt 3 p.b. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. z zasadą ustawowej określoności regulacji podatkowych i zasadą poprawnej legislacji, wywodzonymi z art. 217 w związku z art. 84 i art. 2 Konstytucji, zwrócił uwagę na to, że skoro regulacja ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zakresie definicji "budowli" odsyła do przepisów prawa budowlanego, to obie te ustawy obarczają te same mankamenty i niejasności legislacyjne.

3.3 Uwzględniając zmianę prawa budowlanego, którą usunięto zapis o "całości techniczno-użytkowej" budowli z "urządzeniami", organ ponowi swój proces interpretacyjny i rozważy również w świetle tez powyższego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, czy opisana we wniosku o interpretację instalacja odpowiada którejś z kategorii budowli podlegających opodatkowaniu.

3.4 W tym stanie rzeczy sąd na podstawie art. 146 § 1 w zw. Z art. 145 § 1 pkt 1 lit a p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.