Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 522/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2013-07-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1a ust. 1 pkt 1-3, art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 2 ust. 2, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a
journal: Dz.U. 2006 nr 121 poz 844
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Dnia 09 lipca 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Ewa Cisowska – Sakrajda (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant Przemysław Cieślarek po rozpoznaniu w dniu 09 lipca 2013 roku na rozprawie sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Innowacyjno-Wdrożeniowego A Spółki z o.o. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2007 rok. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. uchyliło decyzję Wójta Gminy U. z dnia [...] r. w części dotyczącej określenia A z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007r. w kwocie 185.768,00 zł i umorzyło postępowanie w tej sprawie; w pozostałym zakresie, tj. w zakresie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2007r. w kwocie 4.172,00 zł i odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2007r. w kwocie 123.056,00 zł stwierdziło, że decyzja nie ulega zmianie.

W uzasadnieniu tej decyzji organ drugiej instancji wskazał, że organ podatkowy pierwszej instancji określił A Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2007r. w kwocie 185.768,00 zł, stwierdził nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2007r. w kwocie 4.172,00 zł i odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2007r. w kwocie 123.056,00 zł. Z uzasadnienia decyzji wynika, iż w dniu 27 grudnia 2011r. spółka złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007r., wykazując grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 2.340,00 m2, grunty pozostałe o powierzchni 75.015,00 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 2.316,00 m2, budynki pozostałe o powierzchni 3.732,00 m2, budowle o wartości 114.120,00 zł. Wysokość zadeklarowanego podatku od nieruchomości, po dokonaniu korekty, wyniosła 62.712,00 zł. Ponadto spółka wykazała grunty o powierzchni 2.500 m2 i o powierzchni 90 m2, budynki o powierzchni 90 m2 i budowle o wartości 12.496,00 zł jako zwolnione z podatku od nieruchomości na podstawie uchwały Rady Gminy U. nr [...] z dnia [...] r. Jednocześnie spółka złożyła deklarację na podatek leśny za 2007r., w której wykazała lasy o powierzchni 37,8777 ha. Uzasadniając korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007r. spółka wskazała, że jej podstawą jest błędna interpretacja przepisów prawa, bezpodstawne ujęcie i opodatkowanie w pierwotnej deklaracji gruntów leśnych. Ponadto błędnie były deklarowane i opodatkowane budynki, które są zdewastowane i w złym stanie technicznym. W 2004r. spółka utraciła koncesję na wytwarzanie materiałów wybuchowych i amunicji, co spowodowało, że nie mogła prowadzić działalności gospodarczej. Organ pierwszej instancji ustalił, iż spółka jest podmiotem gospodarczym utworzonym w 1989r., prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie produkcji konstrukcji metalowych, maszyn i urządzeń, handlu, wynajmu nieruchomości, prac badawczo – rozwojowych w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych. Od 2004r. spółka nie prowadzi działalności w zakresie wytwarzania i obrotu materiałami wybuchowymi z uwagi na wygaśnięcie koncesji udzielonej przez Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji. W 2007r. spółka była użytkownikiem wieczystym gruntów położonych w obrębie geodezyjnym U. oznaczonych jako działki nr 1230/2 o powierzchni 21,49 ha (sklasyfikowanej w ewidencji gruntów jako las) i nr 1230/41 o powierzchni 24,3822 ha (sklasyfikowanej w ewidencji gruntów jako: las – 16,3877 ha, Tr – 0,7055 ha, dr – 0,8629 ha, Tk – 2,3051 ha i Ba – 4,1210 ha). Prawo użytkowania wieczystego gruntów i własność znajdujących się na nich budynków i budowli spółka nabyła aktem notarialnym Rep. [...] nr [...] z dnia [...] r. Las o powierzchni 13,00 ha i hala produkcyjna o powierzchni 2.340 m2 wydzierżawiane były od dnia 1 lipca 2005r. do dnia 31 lipca 2010r. do celów prowadzenia działalności gospodarczej przez B S.A. w upadłości likwidacyjnej. Komory magazynowe o powierzchni 1.075 m2 wydzierżawiane były od dnia 2 listopada 2005r. do dnia 30 września 2009r. spółce z o.o. C. W dniach 15 lutego i 14 marca 2012r. dokonano oględzin nieruchomości i stwierdzono, że działki nr 1230/2 i 1230/41 znajdują się w obszarze leśnym, zabudowanym i zurbanizowanym. Na działce nr 1230/2 znajduje się 6 budynków (magazynów). W budynkach brak jest stolarki okiennej i drzwiowej. Budynki otoczone są wałami o wysokości około 10 m. Ponadto na nieruchomości znajduje się: ogrodzenie z metalowej siatki (przerwane i zdemontowane na niektórych odcinkach), 2 zbiorniki wody p.poż., wartownia, hala produkcyjna nr 70 o powierzchni 2.315,70 m2 (w dobrym stanie technicznym, ogrzewana, posiada niezbędne instalacje, 2 pomieszczenia biurowe wynajmuje inny podmiot), dwie hale produkcyjne z czerwonej cegły (posiadają dach, okna w nienaruszonym stanie), hala produkcyjna nr 82 z białej cegły (zdewastowana), której integralną częścią są ekrany betonowe, magazyn zagłębiony w ziemi, 3 schrony zagłębione w ziemi oraz schron, w którym znajduje się podstacja elektryczna, przejście do budynku firmy D (obiekt zagłębiony w ziemi), magazyny obwałowane z białej cegły (2 budynki, w których brak szyb), rampa kolejowa oraz przepompownia ścieków i studnie kanalizacyjne. W budynkach nie znajdowały się żadne maszyny. Na całej nieruchomości widnieją ślady świadczące o uzbrojeniu terenu w różne media (sieć elektryczna, kanalizacyjna, wodociągowa, telefoniczna). Obiekty są zdewastowane. Biorący udział w oględzinach przedstawiciel podatnika nie posiadał informacji na temat ewentualnych decyzji organu nadzoru budowlanego dotyczących stanu technicznego budynków oraz zakazu ich użytkowania. W piśmie z dnia 20 kwietnia 2012r. spółka wskazała, iż hala produkcyjna (budynek nr 70) została w deklaracji wykazana jako obiekt przeznaczony na działalność gospodarczą. Pozostałe budynki są pozbawione wszelkiej instalacji i całkowicie zdewastowane, zawilgocone, w oknach brak szyb, na ścianach są ślady przeciekań i przemarzania. Ogrodzenie terenu jest szczątkowe, z zardzewiałej siatki drucianej (zdemontowane w około 85%). Budynek wartowni nie spełnia warunków umożliwiających wykorzystanie go do jakichkolwiek celów. Budynki obwałowane ziemią i schrony nigdy nie były i nie są przez spółkę wykorzystywane do działalności gospodarczej, a ocena ich stanu technicznego nie jest możliwa ze względu na ich trwałe zasypanie i zamknięcie oraz wieloletnie nieużytkowanie. Zły stan techniczny budynków potwierdza opinia techniczna Inspektora Nadzoru, Kierownika Budowy i Robót. Komisja Techniczna spółki, po dokonaniu oględzin, dokonała zlikwidowania 14 pozycji budowli ze względu na stan techniczny lub ich brak, pozostawiając w ewidencji 5 szt. budowli o wartości 27.084,60 zł, co zostało ujęte w załączniku do deklaracji na podatek od nieruchomości za 2010r. i 2011r. Pomiędzy ustaleniami zawartymi w protokole oględzin, a oceną prezentowaną przez spółkę występują rozbieżności co do stanu technicznego obiektów. W piśmie z dnia 12 listopada 2012r. spółka podtrzymała informacje zawarte w wyjaśnieniach do korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007r., określiła wartość rampy kolejowej (budowli) na kwotę 8.960,30 zł oraz przedłożyła kserokopię umowy dzierżawy z Firmą C Sp. z o.o., dotyczącą pomieszczeń magazynowych. Przedstawiła ponadto dokumenty LT – likwidacja środka trwałego dotyczące magazynów o powierzchni: 490,80 m2, 343,40 m2, 491,40 m2, 492,00 m2, 491,40 m2 oraz opinie sporządzone w styczniu 2011r. przez mgr inż. M. Sz. – T. dotyczące 3 budynków znajdujących się na działce nr 1230/41, tj. hali magazynowej i 2 hal produkcyjnych, z których wynika, iż budynki są zagrzybione, brak jest w nich szyb, występują nieszczelności dachu, wymagają przeprowadzenia prac remontowych. Organ pierwszej instancji powołał się na ustalenia zawarte w opinii opracowanej przez powołanego biegłego – rzeczoznawcę budowlanego mgr inż. R. G., z której wynika, iż w dacie jej sporządzania, tj. w listopadzie 2012r., infrastruktura znajdująca się na działce nr 1230/2 była zdewastowana. W środku działki znajduje się droga wewnętrzna z nawierzchnią asfaltowo – betonową z dojazdami do znajdujących się na niej do budynków i budowli. Teren porośnięty jest drzewami (liczne samosiejki). Zachodnia i środkowa część działki nr 1230/41 zajęta jest pod drogi wewnętrzne z nawierzchnią asfaltowo – betonową z dojazdami do budynków i budowli. Teren porośnięty jest drzewami (liczne samosiejki), infrastruktura zdewastowana. Na działce usytuowane są budynki produkcyjne, schrony obrony cywilnej, magazyn z nasypem ziemnym, zbiornik p.poż., budynek trafo z nasypem ziemnym. Przy budynkach produkcyjnych znajdują się żelbetowe tarcze ochronne i nasypy ziemne zabezpieczające przed rozprzestrzenianiem się skutków ewentualnego wybuchu materiałów w budynkach i magazynach. Z przedstawionej ekspertyzy wynika, iż tylko w odniesieniu do budynków magazynowych, oznaczonych na załączonej do opinii mapie nr: 3 – 7, 12 (budynek produkcyjny "82") oraz nr 14 (budynek produkcyjny), na dzień jej sporządzenia, tj. listopad 2012r., można stwierdzić ich zły stan techniczny. Budynki te są zdewastowane, z uszkodzonymi trwale konstrukcjami ścian. W 2007r. obiekty te były trwale związane z gruntem, posiadały zewnętrzne przegrody budowlane, tj. ściany i dach. Pozostałe budynki znajdują się w stanie umożliwiającym, po dokonaniu określonych prac remontowych, wykonywanie w nich działalności gospodarczej. Świadczy to o tym, że stan techniczny tych budynków w 2007r. nie mógł być gorszy. Budowle znajdują się w stanie technicznym miernym. Rzeczoznawca określił wartość budowli (rampy kolejowej) na 10.410,00 zł (wartość odtworzeniowa). W tabeli przedstawił zestawienie powierzchni użytkowej poszczególnych budynków (łącznie 8.373,26 m2) oraz powierzchni gruntu zajętego pod zabudowę (ogółem 71.254,50 m2, w tym na działce nr 1230/2 – 26.254,50 m2, na działce nr 1230/41 – 45.000,00 m2). Z przedstawionej przez podatnika ekspertyzy technicznej ze stycznia 2011r., sporządzonej na podstawie oględzin z grudnia 2010r., wynika, że oceniane budynki mają pewne mankamenty, tj. zagrzybione ściany, brak szyb, poobrywane rynny, nieszczelności w dachu i wymagają zabezpieczenia przed dalszą dewastacją oraz przeprowadzenia generalnego remontu. "Mankamenty" budynków nie mają jednak charakteru trwałego i spowodowane są zaniedbaniami ze strony przedsiębiorcy. Na podstawie ekspertyzy dokonującej oceny budynków według stanu w grudniu 2010r., nie można wyciągnąć wniosków, co do stanu technicznego tych budynków w 2007r. Do przedstawionych dokumentów likwidacji środka trwałego (LT) nie załączono dowodów źródłowych, na podstawie których zostały one sporządzone (np. decyzji organu nadzoru budowlanego, ekspertyzy biegłego, itp.), jak również informacji dotyczącej kwalifikacji, uprawnień i fachowości członków komisji likwidacyjnej. Organ zatem uznał, że nie mogą one stanowić wiarygodnego dowodu w sprawie. Opinia sporządzona przez powołanego przez niego biegłego potwierdza, iż znajdujące się na działkach nr 1230/2 i nr 1230/41 budynki posiadają wady fizyczne (brak drzwi, okien, elementów wykończenia, mediów), jednak nie narusza to konstrukcji tych budynków (z wyjątkiem budynku produkcyjnego "82", budynków magazynowych oznaczonych nr 3, 4, 5, 6, 7 i budynku produkcyjnego oznaczonego nr 14, które są zdewastowane, z uszkodzonymi trwale konstrukcjami ścian, a więc "w złym stanie technicznym"). Wady budynków stanowią przeszkodę przejściową w ich wykorzystaniu do prowadzenia działalności gospodarczej i są konsekwencją braku bieżących remontów i napraw. Dokonanie określonych prac remontowych umożliwi prowadzenie w nich działalności gospodarczej. Nie można mówić o względach technicznych, gdy budynki faktycznie wykorzystywane są do prowadzonej działalności gospodarczej. Bez znaczenia jest przy tym, czy wykorzystuje je podatnik, czy też inny podmiot, któremu je wydzierżawia, co też miało miejsce w rozpatrywanej sprawie. W załączniku nr 4 do ekspertyzy przedstawiona została dokumentacja fotograficzna budynków i budowli według stanu sprzed 2008r. Z dokumentacji tej nie wynika, jakoby zachodziła przesłanka "względów technicznych", na co wskazywał podatnik w wyjaśnieniach do korekty deklaracji na 2007r. Dokonując wymiaru podatku od nieruchomości za 2007r. za podstawę opodatkowania organ przyjął powierzchnię użytkową budynków określoną przez biegłego w sporządzonej przez niego w listopadzie 2012r. opinii, uznając ją za miarodajną. Powołując się na ustalenia biegłego organ przyjął też, iż zadaszona rampa kolejowa nie stanowi budynku w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz.U. z 2010r. nr 95, poz. 613 z późn. zm.), zwanej dalej u.p.o.l., (nie ma ścian zewnętrznych – przegród budowlanych bocznych), a jest budowlą. Do podstawy opodatkowania tej budowli organ przyjął wartość wskazaną przez podatnika w piśmie z dnia 12 listopada 2012r., tj. 8.960,30 zł. W odniesieniu do gruntów organ wskazał, iż grunty sklasyfikowane jako Tr, dr, Tk i Ba, będące w posiadaniu przedsiębiorcy, obciążone są najwyższą stawką podatku od nieruchomości, co wynika z art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Grunty leśne podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdy są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej (art. 2 ust. 2 u.p.o.l.). Jeżeli zatem na gruncie leśnym znajdują się obiekty i urządzenia budowlane, to niewątpliwie w tej części (faktycznie zabudowanej) grunt jest fizycznie zajęty na wykonywanie działalności gospodarczej. Organ ustalił, opierając się na opinii biegłego, że na działce nr 1230/2 sklasyfikowanej jako las, faktyczne zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej (część lasu, na której znajdują się budynki, budowle i inne przedmioty stanowiące element składowy przedsiębiorstwa) dotyczy 26.254,50 m2. W pozostałej części, nie zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej, grunty leśne podlegają opodatkowaniu podatkiem leśnym. Po określeniu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007r. w kwocie 185.768,00 zł organ stwierdził nadpłatę w kwocie 4.172,00 zł (spółka uiściła bowiem podatek od nieruchomości za 2007r. w kwocie 189.940,00 zł) i odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za ten rok w kwocie 123.056,00 zł, co wynika z tego, że spółka w złożonej korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007r. wykazała kwotę należnego podatku w wysokości 62.712,00 zł.

Wydając zaskarżoną decyzję Samorządowe Kolegium Odwoławcze powołało się na orzecznictwo sądów administracyjnych i stwierdziło, że zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za 2007r. przedawniło się z dniem 31 grudnia 2012r. Upływ terminu przedawnienia nie oznacza jednak, że wniosek o nadpłatę złożony przed upływem tego terminu, nie może zostać rozpatrzony. Skoro w niniejszej sprawie wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2007r. został złożony przez podatnika w dniu 27 grudnia 2011r., a więc przed upływem terminu przedawnienia, zasadnym było jego rozpatrzenie. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, ze zgromadzonego materiału dowodowego bezspornie wynika, iż w 2007r. spółka była użytkownikiem wieczystym położonych w obrębie U. działek o nr ewid. 1230/2 o powierzchni 21,4900 ha i nr ewid. 1230/41 (poprzednio oznaczonej nr 1230/30) o powierzchni 24,3822 ha, których grunty sklasyfikowane zostały jako: Tr, dr, Tk, Ba oraz Ls (symbolem Ls oznaczona została cała działka nr 1230/2 i część działki nr 1230/41 o powierzchni 16,3877 ha) oraz właścicielem znajdujących się na wskazanych działkach budynków i budowli. Prawo użytkowania wieczystego gruntów i własność znajdujących się na niej obiektów budowlanych (5 hal produkcyjnych, podstacji elektrycznej, magazynu i 2 schronów – położonych na działce nr 1230/30 oraz 7 magazynów, wartowni i wiaty na rampie kolejowej – położonych na działce nr 1230/2), spółka nabyła w dniu 19 grudnia 2000r. W dniu 23 października 2006r. spółka sprzedała halę produkcyjną o powierzchni 2.022,60 m2, znajdującą się na działce nr 1230/30, innemu podmiotowi gospodarczemu. Gramatyczna wykładania art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. prowadzi do wniosku, że każda nieruchomość lub obiekt budowlany zakupiony przez przedsiębiorcę, bez względu na sposób ich faktycznego wykorzystywania, podlega opodatkowaniu według najwyższych stawek podatkowych ze względu na związek tychże nieruchomości/obiektów budowlanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Obowiązujące przepisy regulujące opodatkowanie podatkiem od nieruchomości nie dają możliwości wyłączenia z opodatkowania tym podatkiem budynków będących w złym stanie technicznym i przez to niewykorzystywanych przy prowadzonej działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Jeżeli nieruchomość nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, to nie oznacza, że nie będzie ona w ogóle podlegała opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Takie budynki podlegają opodatkowaniu, jednakże należy do nich zastosować niższą stawkę niż przewidzianą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, tzn. przewidzianą dla tzw. budynków pozostałych. Wskazując na ocenę stanu technicznego 3 budynków usytuowanych na działce nr 1230/41, sporządzoną w styczniu 2011r. przez Inspektora Nadzoru, Kierownika Budowy i Robót mgr inż. M. Sz.– T., "Orzeczenie o stanie technicznym" dotyczące budynków magazynowych nr 2 i nr 3, hali produkcyjnej nr 82, wartowni oraz innych obiektów i budowli stanowiących własność spółki, opinię techniczną sporządzoną przez biegłego – rzeczoznawcę budowlanego mgr inż. R. G. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, iż budynki i budowle, których stan w 2012r. określono jako "mierny", nie mogły być w 2007r. w stanie gorszym, uniemożliwiającym prowadzenie w nich działalności gospodarczej. Pomieszczenia w budynku produkcyjnym "nr 70" (którego stan techniczny w listopadzie 2012r. określony został jako "mierny"), były w 2007r. wydzierżawiane innemu podmiotowi bądź wykorzystywane "na cele administrowania nieruchomością", jak wskazała to spółka w wyjaśnieniach z dnia 15 grudnia 2011r. Ponadto w 2007r. spółka wydzierżawiała firmie C Sp. z o.o. 2 pomieszczenia – komory magazynowe o powierzchni 1.075 m2 w magazynie o nr inwentarzowym [...]. Zgodnie z przedłożoną przez spółkę ewidencją środków trwałych, według stanu na dzień 31 grudnia 2007r., pod wskazanym nr ewidencyjnym ujęty jest magazyn (budynek obwałowany ziemią) na działce nr 1230/2. Skoro pomieszczenia magazynowe były przedmiotem umowy dzierżawy i były wykorzystywane przez inny podmiot, to z pewnością nie zaistniały "względy techniczne" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. uniemożliwiające wykorzystanie tego budynku do prowadzenia działalności gospodarczej. W sporządzonej opinii rzeczoznawca budowlany mgr inż. R. G. zaznaczył, iż spółka nie przedstawiła dokumentów związanych z przedmiotowymi obiektami, tj. ksiąg obiektów, zgłoszeń rozbiórki, wyłączenia z użytkowania, decyzji organów nadzoru budowlanego, które wskazywałyby na ich zły stan techniczny. Hala produkcyjna nr 70, budynek magazynowy, a także budynek produkcyjny nr 82, hale produkcyjne nr 2 i nr 3, magazyn obwałowany ziemią, wartownia, magazyn zagłębiony w ziemi i 2 schrony figurują w ewidencji środków trwałych spółki według stanu na dzień 31 grudnia 2007r. W ewidencji tej znajdują się także budowle o wartości początkowej 126.616,20 zł, w tym 2 zbiorniki wody p.poż., przepompownia, sieci kanalizacyjne, drogi, latarnie oświetlenia terenu, ogrodzenie terenu. W korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007r., złożonej w dniu 27 grudnia 2011r., podobnie jak w deklaracji pierwotnej, spółka jako przedmiot opodatkowania wskazała budowle o wartości 114.120,00 zł, a budowle o wartości 12.496,00 zł (2 zbiorniki p.poż. o wartości 6.248,10 zł każdy) wykazała jako zwolnione na podstawie § 2 ust. 1 uchwały Rady Gminy U. nr [...] z dnia [...] r. Organ pierwszej instancji, opierając się na opinii rzeczoznawcy budowlanego, do budowli zaliczył również wiatę na rampie kolejowej, której wartość księgową spółka określiła na kwotę 8.960,30 zł. Stąd wartość budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w 2007r. wynosiła w zaokrągleniu 123.080,00 zł. Spółka niezasadnie przyjmuje, iż należące do niej budynki (z wyjątkiem budynku nr 70), winny, ze względów technicznych, podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według niższej stawki, jako budynki pozostałe. Względy techniczne oznaczają trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystywaniu budynku bądź budowli do prowadzenia działalności gospodarczej. Przejściowe niewykorzystywanie nieruchomości lub jej części nie daje podstaw do tego, by do opodatkowania nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Dewastacja obiektów znajdujących się na działkach nr 1230/2 i 1230/41, której ulegały przez kilka lat, była skutkiem braku odpowiedniego dozoru zabezpieczenia przez samego właściciela, terenu zabudowanej nieruchomości przed dostępem osób trzecich. Zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwala na stwierdzenie, że stan obiektów w 2007r. pozwalał na ich wykorzystanie bądź na dokonanie remontów, które pozwoliłyby na ich eksploatację. Jedynie od podjętej w tym zakresie przez samego przedsiębiorcę decyzji zależało, czy będzie faktycznie wykorzystywał obiekty dla celów działalności gospodarczej. Mimo wezwań, podatnik nie przedstawił żadnej decyzji organu nadzoru budowlanego, która potwierdzałaby, że którykolwiek z będących jego własnością obiektów budowlanych był w 2007r. w złym stanie technicznym, bądź decyzji zakazujących użytkowania obiektów ze względów bezpieczeństwa i zagrożenia życiu lub zdrowia ludzi. Ogólna dewastacja budynków (brak okien, drzwi, instalacji, przecieki dachu, zawilgocenie ścian) nie dyskwalifikuje ich w ogóle z możliwości wykorzystania w prowadzonej działalności gospodarczej, a ogranicza te możliwości i często wymaga dodatkowych nakładów na prace remontowe, co zaznaczali biegli w sporządzonych opiniach. O "względach technicznych" nie można też mówić w odniesieniu do 5 budynków magazynowych znajdujących się na działce nr 1230/2, których likwidacja została potwierdzona dowodami LT z dnia 31 grudnia 2001r. i które nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych według stanu z 2007r. Spółka nie przedstawiła dokumentów źródłowych (np. decyzji organu nadzoru budowlanego, ekspertyzy biegłego), na podstawie których zostały wystawione dowody LT - likwidacja środka trwałego. Rzeczoznawca budowlany mgr inż. R. G., opisując stan techniczny 5 budynków magazynowych znajdujących się na działce nr 1230/2 (oznaczonych na załączonej do opinii mapce nr 3 – 7), według ich stanu w listopadzie 2012 r., wprawdzie stwierdził, iż konstrukcja tych budynków jest trwale uszkodzona i zagrażają one bezpieczeństwu, jednakże dołączona do opinii technicznej dokumentacja fotograficzna tych budynków według stanu przed 2008r., nie daje podstaw do przyjęcia, iż w odniesieniu do tych budynków wystąpiły w 2007r. względy techniczne (na zdjęciach wyraźnie widać, iż budynki te są z cegły ceramicznej, mają rynny, okna, kraty ościenne, wrota). Poza tym rzeczoznawca stwierdził, iż przed 2008r. w budynkach i budowlach znajdujących się na działkach nr 1230/2 i nr 1230/41 nie nastąpiło naruszenie konstrukcji powodujące nieodwracalne skutki, uniemożliwiające prowadzenie w nich jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Wbrew stanowisku skarżącej, w przypadku obiektów budowlanych znajdujących się na działkach nr 1230/2 i nr 1230/41 obręb U., nie wystąpiły względy techniczne, które mogłyby wyłączyć spod opodatkowania budowle oraz spowodować, że budynki podlegałyby opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budynki pozostałe. Na działce nr 1230/2, obręb U. o powierzchni 21,49 ha, sklasyfikowanej w całości jako las (Ls), znajdują się drogi dojazdowe, 7 budynków magazynowych, wartownia, zbiornik na wodę, rampa kolejowa, co potwierdza załączony do opinii technicznej sporządzonej przez rzeczoznawcę budowlanego mgr inż. R. G. wyrys z mapy z zaznaczonymi obiektami. Różnice w powierzchniach zabudowy i powierzchni terenu objętego zabudową wynikają z tego, iż jako powierzchnię "zajętą pod zabudowę" biegły w sporządzonej opinii (na którego opierał się organ pierwszej instancji), przyjął nie tylko grunt znajdujący się bezpośrednio pod budynkiem, ale również grunt przyległy, na którym znajdują się ekrany, nasypy, wały ziemne, infrastruktura. Powszechnie przyjmuje się, iż grunty pod zabudowaniami to grunty pod obiektami budowlanymi wraz z gruntem przyległym umożliwiającym właściwe i swobodne korzystanie z tych obiektów oraz grunty zapewniające dojazd i dostęp. Wskazując na treść art. 2 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 u.p.o.l. organ drugiej instancji stwierdził, że zasadnie organ pierwszej instancji przyjął, iż opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jako związane z działalnością gospodarczą, podlegają w 2007r. grunty o powierzchni 103.609,50 m2, tj. grunty działki nr 1230/41 sklasyfikowane jako: Tr, dr, Tk i Ba o łącznej powierzchni 79.945,00 m2 oraz grunty działki nr 1230/2 sklasyfikowane jako Ls, a faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, tj. objęte zabudową, których powierzchnię biegły określił na 26.254,50 m2. Opodatkowaniu nie podlegały grunty o powierzchni 90,00 m2 i 2.500,00 m2, które jak podała skarżąca, zajęte są pod zbiorniki p.poż i schrony oraz korzystają ze zwolnienia na podstawie uchwały nr [...] Rady Gminy U. z dnia [...] r. Organ uwzględnił, iż zabudowania znajdujące się na działce nr 1230/41 (przed zmianą działka nr 1230/30) nie są położone na terenie gruntów leśnych, dlatego też podatek od nieruchomości został wymierzony tylko od tej części działki, która została sklasyfikowana jako Tr, dr, Tk i Ba. Pozostała powierzchnia, sklasyfikowana jako Ls (16,3877 ha), podlega opodatkowaniu podatkiem leśnym.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że w przypadku obiektów budowlanych znajdujących się na działkach nr 1230/2 i nr 1230/41 nie zaistniały w 2007r. "względy techniczne", które rzutowałyby na inny sposób opodatkowania tych obiektów, niż przyjął to organ pierwszej instancji. Nie może też być mowy, aby całość gruntów, sklasyfikowanych jako las, podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, skoro była ona zajęta pod zabudowę. W konsekwencji zaskarżoną decyzję, w części dotyczącej stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2007r. jedynie w kwocie 4.172,00 zł i odmowy stwierdzenia nadpłaty w kwocie 123.056,00 zł uznało za zasadną. Istotą wszczynanego na wniosek podatnika, postępowania o stwierdzenie nadpłaty jest ustalenie, czy podatek został uiszczony nienależnie lub w wysokości wyższej niż wynika to z obowiązujących przepisów. W korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007r. spółka zmniejszyła pierwotnie wykazaną powierzchnię gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej do 2.340 m2, wykazując część tych gruntów jako grunty pozostałe (75.015,00 m2), a grunty o powierzchni 37,8777 ha jako podlegające opodatkowaniu podatkiem leśnym (w pierwotnej deklaracji spółka wykazała jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej grunty o powierzchni 57.426 m2 oraz grunty pozostałe o powierzchni 401.296 m2). Jako budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej wykazane zostały budynki o powierzchni 2.340,00 m2 (w pierwotnej deklaracji wykazane były budynki o powierzchni 6.047,80 m2), a budynki o powierzchni 3.732,00 m2 wykazane zostały jako budynki pozostałe. Uwzględniając okoliczność, iż spółka uiściła podatek od nieruchomości za 2007r. w kwocie 189.940,00 zł wynikającej z pierwotnej deklaracji, a faktycznie winien być uiszczony podatek w kwocie 185.768,00 zł od: gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 103.609,50 m2, budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 8.283,26 m2, budowli o wartości 123.080,00 zł, powstała nadpłata w tym podatku w kwocie 4.172,00 zł. Zasadnym była natomiast odmowa stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2007r. w kwocie 123.056,00 zł stanowiącej różnice pomiędzy podatkiem wynikającym z deklaracji pierwotnej a podatkiem wynikającym z korekty (189.940,00 zł – 4.172,00 zł -62.712,00 zł).

W skardze na powyższą decyzję spółka wniosła o jej uchylenie zarzucając naruszenie:

1.art. 2 ust. 2 u.p.o.l. polegające na opodatkowaniu tym podatkiem lasów nie zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej;

2. art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c i pkt 2 lit. e u.p.o.l. poprzez opodatkowanie budynków stawką odpowiadającą budynkom związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, w sytuacji gdy ze względów technicznych budynki te powinny być opodatkowane stawką przewidzianą dla budynków pozostałych.

W uzasadnieniu skargi spółka stwierdziła, iż cała powierzchnia gruntów leśnych powinna być opodatkowana podatkiem leśnym. Zarzuciła błędne ustalenia faktyczne wskazując, że ustalono przykładowo, iż budynek magazynowy o powierzchni zabudowy 1.199.45 m2 zajmuje 7.908 m2 gruntu, co jest niemożliwe, dotyczy to także innych budynków. Grunty pod budynkami nie były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Budynki znajdujące się na działkach nr 1230/30 i 1230/2 poza 2 budynkami, które były wynajęte, ze względów technicznych nie nadają się do prowadzenia działalności gospodarczej. Sytuacja taka miała miejsce już około 2006r., gdyż brak dozoru (strona nie prowadzi działalności gospodarczej poza najmem od 2003r.) spowodował, iż wszystkie budynki i budowle zostały zniszczone (pozbawione części metalowych).

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej ppsa, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może uchylić ją, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 ppsa, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 ppsa, skarga zgodnie z art. 151 ppsa podlega oddaleniu. Wedle przepisu art. 134 § 1 ppsa rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 ppsa).

Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną decyzję, Sąd doszedł do przekonania, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, w sprawie nie doszło bowiem do mającego wpływ na wynik sprawy naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2006r., Nr 121, poz. 844 ze zm.), zwanej dalej u.p.o.l., jak też mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 z póź. zm.), zwanej dalej Op.

Sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (wyrok NSA z 6 lutego 2008r., II FSK 1665/06). W tej sprawie Sąd w swoich rozważaniach przyjął ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny, a to dlatego, że został on ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Organ stosownie do tych reguł zgromadził dowody w zakresie, jaki był niezbędny do ustalenia stanu faktycznego. Na podstawie tych dowodów dokonał niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, a następnie zgodnie z art. 191 Op (zasadą swobodnej oceny dowodów) organ podatkowy rozważył wartość poszczególnych dowodów, jak również sformułował wnioski na podstawie całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, nie będąc przy tym związany żadnymi sztywnymi regułami określającymi wartość poszczególnych dowodów, kierując się jednocześnie własnym przekonaniem, uwzględniając wiedzę, doświadczenie życiowe, prawa logiki, informacje wynikające z wzajemnych relacji między poszczególnymi dowodami. Granice swobodnej oceny dowodów nie zostały przez organ orzekający przekroczone. Stąd Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Analiza materiału dowodowego dowodzi, iż w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe przeprowadziły szczegółowe postępowanie wyjaśniające, zgromadziły z udziałem strony i wszechstronnie rozpoznały zgodnie z art. 187 Op materiał dowodowy, czego potwierdzeniem są szczegółowe i analityczne uzasadniania decyzji obu instancji. Organy – wobec faktu znacznego upływu czasu między zdarzeniem skutkującym opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości a prowadzeniem postępowania – wyczerpały swoje możliwości dowodowe ustalenia innego stanu technicznego budynków niż przyjęty w zaskarżonej decyzji. Zasadność ocen i wniosków poczynionych przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze na podstawie tak zebranego materiału dowodowego, w świetle zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, nie budzi wątpliwości, a dokonana ocena dowodów nie wykracza także poza granice wynikające z art. 191 O.p., nie nosi cech dowolności, czy powierzchowności.

Sąd nie podziela zarzutów skargi naruszenia prawa materialnego poprzez opodatkowanie podatkiem od nieruchomości lasów nie zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej oraz budynków związanych z działalnością gospodarczą wyższą stawka podatkową w sytuacji ich złego stanu technicznego.

W myśl art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości zgodnie z tym przepisem stanowią: grunty, budynki lub ich części, budowlane lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przepis ust. 2 tegoż artykułu wprowadza natomiast zasadę, zgodnie z którą nie podlegają podatkowi od nieruchomości użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na gruntach rolnych lub lasy. Od tej zasady ustawodawca wprowadza wyjątek, wedle którego tego rodzaju grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Unormowanie to koresponduje z przepisami art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (tj. Dz.U. z 2006r., nr 136, poz. 969 z późn. zm.) oraz art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 października 2002r. o podatku leśnym (Dz.U. nr 200, poz. 1682 z późn. zm.). Podstawową funkcję tych przepisów stanowi ustalenie zasad rozgraniczenia zakresu przedmiotowego podatków obciążających grunty. W wyniku ich zastosowania ten sam grunt nie może zostać obciążony równocześnie podatkiem od nieruchomości i podatkiem rolnym lub podatkiem leśny. Przepisy te stanowią bowiem, iż grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolnicza lub leśna podlegają podatkowi od nieruchomości. Natomiast stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l. zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej.

Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. definiuje z kolei pojęcie gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jako grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. W wyroku z dnia 14 lipca 2010r., II FSK 400/09, NSA zwrócił uwagę, że ustawodawca posłużył się w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. pojęciem "grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej", a w art. 2 ust. 2 u.p.o.l. pojęciem "grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej". Nie można zatem, dokonując wykładni językowej i przyjmując działanie ustawodawcy za racjonalne uznać, że pojęcie użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na gruntach rolnych lub lasy "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" jest tożsame z pojęciem gruntu "związanego z działalnością gospodarczą". Wykładnię taką potwierdza również wykładnia systemowa wewnętrzna – pojęciem gruntu, budynku czy budowli związanych z działalnością gospodarczą ustawodawca posługuje się bowiem przy określeniu przedmiotu opodatkowania (w stosunku do budowli – art. 2 ust. 1 u.p.o.l.) i stawek opodatkowania (w odniesieniu do gruntów – art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. i budynków – art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l.). Cecha w postaci związku z działalnością gospodarczą przesądza więc o powstaniu obowiązku podatkowego tylko w przypadku budowli, zaś w przypadku gruntów i budynków wyłącznie o wysokości podatku. Wobec tego w pierwszej kolejności należy ustalić, czy dany grunt w ogóle podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, czy też podatkowi rolnemu lub podatkowi leśnemu, a dopiero wówczas, gdy zostanie stwierdzone, że grunt ten podlega podatkowi od nieruchomości (a więc nie odpowiada hipotezie art. 2 ust. 2 u.p.o.l.), dla wysokości stawki opodatkowania znaczenie będą miały okoliczności wymienione w art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Tym samym w odniesieniu do gruntów ujętych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na gruntach rolnych lub lasy dla potrzeb opodatkowania ich podatkiem od nieruchomości należy ustalić, co oznacza pojęcie "grunt zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej". W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny jednocześnie wyjaśnił, że zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej będzie polegać na faktycznym jego wykorzystywaniu w tej działalności. Między innymi może to polegać na traktowaniu danego gruntu, jako pewnego rodzaju przestrzeni służącej wykonywaniu określonego rodzaju działalności gospodarczej. Wbrew zatem twierdzeniom skargi, powierzchnia gruntu, na której znajdowały się budynki i budowle oraz powierzchnia służąca ich obsłudze, stanowi grunt wykorzystywany na prowadzenie działalności gospodarczej.

Pojęcie działalność gospodarcza definiuje powołany w skardze art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. jako działalność, o której mowa w przepisach Prawa działalności gospodarczej, obecnie ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (tj. Dz.U. z 2010r., nr 220, poz. 1447 z późn. zm.). Ustawa ta w art. 2 definiuje działalność gospodarczą jako zarobkową działalność wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodową, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły. Za działalność gospodarczą w rozumieniu u.p.o.l. w myśl jej art. 1a ust. 2 nie uważa się: 1) działalności rolniczej lub leśnej; 2) wynajmu turystom pokoi gościnnych w budynkach mieszkalnych znajdujących się na obszarach wiejskich przez osoby ze stałym miejscem pobytu w gminie położonej na tym terenie, jeżeli liczba pokoi przeznaczonych do wynajęcia nie przekracza 5. Działalność rolnicza w rozumieniu ustawy o podatku rolnym zaś to produkcja roślinna i zwierzęca, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwa, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowla ryb (art. 2 ust. 2). Za działalność leśną, w rozumieniu ustawy o podatku leśnym, uważa się działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania – z wyjątkiem skupu – drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym (art. 1 ust. 3).

Tym samym za użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na gruntach rolnych lub lasy zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej uznać należy takie grunty, ich przestrzeń służącą podatnikowi do wykonywania zarobkowej działalności. Podjęcie takich działań na tych gruntach powoduje tego rodzaju ingerencję, iż nie jest możliwe jego wykorzystywanie jako gruntu rolnego lub leśnego.

Podstawowym kryterium związku nieruchomości z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie danej nieruchomości przez prowadzący działalność gospodarczą podmiot. Związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza przy tym także związek pośredni, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. Wymaga to przede wszystkim wykazania, że nieruchomość służy lub może służyć choćby pośrednio prowadzonej działalności gospodarczej. O tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza przy tym to, czy działalność gospodarcza jest w danym obiekcie i w danym czasie rzeczywiście prowadzona. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej lub okresowe wykorzystanie jej na innego rodzaju działalność niż gospodarcza, nie daje zatem podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości, nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 6 czerwca 2006r., I SA/Gd 481/05, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 30 maja 2006r., I SA/Bk 95/06, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 marca 2006r., I SA/Gd 49/04 czy L.Etel, Komentarz do art. 1a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, Lex). O tym, czy podmiot jest przedsiębiorcą, czy też nie, przesądza wpis do rejestru przedsiębiorców, pojęcie posiadanie nie może zaś być odnoszone tylko i wyłącznie do posiadania w rozumieniu art. 336 kc, władanie nieruchomością na innej podstawie niż określone w kc jest posiadaniem w rozumieniu przepisów u.o.p.l. Niektórzy przedstawiciele doktryny wręcz podkreślają, iż ustawodawca posługuje się tym terminem w celu oznaczenia ekonomicznego władztwa nad rzeczą, pozwalającego na korzystanie z niej bez względu na to, czy władztwo to jest wyrazem prawa, czy też nie jest z takim prawem związane. Sam fakt wykorzystywania nieruchomości przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że to przedsiębiorca staje się posiadaczem tejże nieruchomości, a w związku z tym staje się ona związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodzić się więc należy z organem podatkowym, wedle którego sam fakt posiadania nieruchomości innej niż leśna/rolna przez przedsiębiorcę jest wystarczający do ich zaliczenia do związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i opodatkowania ich wyższymi stawkami podatkowymi. W niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości i zresztą nie jest sporne miedzy stronami to, że skarżąca spółka w 2007r. była podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w objętym zaskarżoną decyzją okresie. Jak bowiem wynika z załączonych akt została utworzona w 1989r., a jej przedmiotem działania jest produkcja konstrukcji metalowych, maszyn i urządzeń, handlu, wynajmu nieruchomości, prac badawczo-rozwojowych w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych, a do 2004r. również wytwarzanie i obrót materiałami wybuchowymi. Oznacza to, że strona skarżąca co do zasady w stosunku do będących w jej posiadaniu w 2007r. gruntów, budynków, budowli - była podatnikiem podatku od nieruchomości. Sam bowiem fakt posiadania przez przedsiębiorcę gruntu, budynku lub budowli przesądza o zakwalifikowaniu ich jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – niezależnie od tego, czy i jak korzysta z nich bieżąco przedsiębiorca.

Nie sposób jednakże zarzucić organowi błędnej wykładni wskazanych przepisów poprzez przyjęcie, iż opodatkowanie nieruchomości będącej w posiadaniu przedsiębiorcy podlega wyższym stawkom podatkowym niezależnie od przeznaczenia i sposobu wykorzystania nieruchomości. Zasada opodatkowania budynków, gruntów i budowli będących w posiadaniu przedsiębiorcy wyższymi stawkami podatkowymi doznaje wyjątków w przypadkach określonych w art. 1a ust. 3, jak i art. 2 ust. 2 i art. 7 u.o.p.l. Obejmują one po pierwsze, budynki mieszkalne i zajęte pod nie grunty oraz grunty pod jeziorami i zajęte na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych; po drugie, są to grunty, budynki i budowle nie mogące być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych; po trzecie, są to w sposób enumeratywny wymienione w ostatnim ze wskazanych przepisów grunty i budynki. Spośród nich istotne znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ma sporne między stronami wyłączenie spod opodatkowania budynków i budowli ze względów technicznych (art. 1a pakt 3 in fine u.o.p.l.). Okoliczność, że przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych musi zostać indywidualnie zbadana i wykazana w postępowaniu podatkowym przy uwzględnieniu stanu faktycznego danej sprawy (por. wyrok NSA z 1 czerwca 2011r., II FSK 151/10). Uzyskanie wyłączenia konkretnej nieruchomości z zakresu opodatkowania jako związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, wiąże się z korzystniejszą dla podatnika stawką opodatkowania, zatem ciężar dowodu wykazania, że w sprawie występują względy techniczne uniemożliwiające teraz i w przyszłości wykorzystywanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej spoczywa na podatniku, gdyż wywodzi on z niej określone skutki prawne (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 8 grudnia 2010r., III SA/Wr 639/10).

Wobec nie zdefiniowania w ustawie u.o.p.l. pojęcia stanu technicznego, przyjąć należy, iż ratio legis wprowadzenia przepisu art. 1a pakt 3 u.o.p.l. wynikało z przyjęcia przez ustawodawcę za zasadne zmniejszenia obciążeń podatkowych tych podmiotów, które nie wykorzystują i nie mogą wykorzystywać posiadanych nieruchomości dla celów gospodarczych, z przyczyn całkowicie od nich niezależnych, a związanych z naturą danego przedmiotu opodatkowania. Innymi słowy analizowany przepis może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 5 października 2004r., I SA/GL 2227/03). Niższe stawki znajdują zastosowanie tylko wówczas, gdy działalność nie jest prowadzona. Jeśli natomiast podatnik działalność prowadzi, chociaż z powodu względów technicznych nie powinna być ona prowadzona, to płaci podatek według stawek najwyższych (L.Etel, Komentarz do art. 1a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, Lex). Potwierdza to też potoczne rozumienie tego pojęcia oraz pomocniczo prawo budowlane. Jeśli stan techniczny budynku jest katastrofalny i grozi zawaleniem, bez odwoływania się do prawa budowlanego można stwierdzić, iż nie może być w nim prowadzona działalność gospodarcza. Niekiedy jednak konieczne będzie odwołanie się do prawa budowlanego, nie zawsze bowiem względy techniczne są łatwe do ustalenia. Podstawą do takiego stwierdzenia nie może być przy tym li tylko decyzja organów nadzoru budowlanego (wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 23 marca 2006r., I SA/Rz 517/05). W razie wątpliwości co do stanu technicznego organ podatkowy obowiązany jest ustalić, czy względy techniczne faktycznie występują czy to poprzez odwołanie do właściwego rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie czy opinii biegłego, który stwierdzi stan techniczny budynku. Tym samym wyłączenie o jakim mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.o.p.l. nie obejmuje sytuacji, gdy brak możliwości wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej wynika z przyczyn leżących po stronie posiadającego daną nieruchomość przedsiębiorcy. Wskazuje na to przede wszystkim użyte przez ustawodawcę w analizowanym przepisie sformułowanie "nie są i nie mogą być wykorzystywane". Nieodpowiedni stan techniczny budynku nie dyskwalifikuje go w ogóle z prowadzenia działalności gospodarczej, lecz jedynie ogranicza wysokość, uzyskiwanych z tego budynku bezpośrednio dochodów w danym roku (wyrok NSA z dnia 16 lutego 2006r., II FSK 301/05). Przeprowadzenie remontu w budynku nie oznacza pozbawienia budynku związku z działalnością gospodarczą w szerokim znaczeniu. Pojęcie "względy techniczne" nie obejmuje swoim zakresem przyczyn technologicznych, ekonomicznych czy finansowych (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 17 czerwca 2005r., I SA/GL 760/04).

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy organy podatkowe, w ocenie Sądu, rozważyły wszystkie okoliczności faktyczne niezbędne do wykazania, czy zachodzi tak rozumiana przesłanka wyłączająca opodatkowanie budynków według stawek przewidzianych dla przedmiotu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej i zasadnie uznały, iż względy techniczne nie uzasadniały wyłączenia budynków spółki spod opodatkowania tymi stawkami. Przede wszystkim zgodzić się należy z organami, które zauważają, iż zgromadzone w tej sprawie dwie opinie co do stanu technicznego budynków i budowli skarżącej spółki – poprzedzone oględzinami nieruchomości – zbieżne są ze sobą co do stanu technicznego, potwierdzają one w szczególności fakt, iż nieruchomości są zdewastowane, mają uszkodzone sieci techniczne, dachy budynków przeciekają, ściany są zawilgocone, zdewastowana jest stolarka okienna i drzwiowa, niektóre budynki magazynowe mają uszkodzoną konstrukcję ścian, ubytki muru co zagraża bezpieczeństwu, itp. Nie kwestionując tej okoliczności organy podniosły jednakże, że opinie te zostały sporządzone; jedna w listopadzie 2010, druga w grudniu 2012r., co oznacza, iż wnioski z nich wynikające dotyczą aktualnego w dacie ich sporządzania stanu technicznego budynków i budowli oraz możliwości ich użytkowania na ten moment, nie mogą natomiast znajdować odniesienia do stanu faktycznego zaistniałego w 2007r. Zauważyć bowiem należy, iż opodatkowanie należy wiązać z konkretnymi zdarzeniami faktycznymi, z zaistnieniem których ustawodawca wiąże skutki podatkowe i zdarzenia te, jak i ich skutki należy oceniać wedle stanu faktycznego w dacie ich zaistnienia, w tej sprawie na rok 2007. Skoro zatem stan nieruchomości wskutek zaniedbań właściciela ulegał stopniowej degradacji, co w konsekwencji doprowadziło do miernego stanu technicznego nieruchomości w 2012r., to skutków tych zaniechań zaistniałych wiele miesięcy później nie można odnosić do okresu wcześniejszego. Zasadnie też organy wyciągnęły wniosek, iż stan techniczny obiektów w 2011 i 2012r. określony przez biegłego jako mierny nie mógł być w 2007r. w stanie gorszym, uniemożliwiającym prowadzenie działalności gospodarczej. Uwzględniając natomiast dane wynikające z dokumentów, w tym sporządzonych w 2007r. przez spółkę, organ w zaskarżonej decyzji wskazał, iż niektóre pomieszczenia znajdujące się w budynku (np. budynku produkcyjnym nr 70 czy komory magazynowe o nr inwentarzowym [...]), którego stan biegły ocenił w 2012r. jako mierny były w 2007r. wydzierżawione innemu podmiotowi, niektóre (tj. budynku produkcyjnym nr 70) zaś wykorzystywane przez samą spółkę – jak sama ona wskazała w piśmie z dnia 15 grudnia 2011r. - "na cele administrowania nieruchomością", niektóre budynki (tj. np. budynek produkcyjny nr 70, nr 82, inne hale czy magazyny obwarowane ziemią), jak i budowle (tj. np. zbiorniki przeciwpożarowe, latarnie, ogrodzenie terenu) figurowały w dniu 31 grudnia 2007r. w ewidencji środków trwałych spółki. Niektóre obiekty, których stan techniczny spółka obecnie kwestionuje, wskazała zarówno w korekcie deklaracji, jak i deklaracji pierwotnej jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Powyższe okoliczności faktyczne uzasadniają tezę organu, wedle którego skoro niektóre pomieszczenia były przedmiotem umowy dzierżawy i były wykorzystywane przez inne podmioty, to z pewnością – pomimo stwierdzonego przez biegłych stanu w 2011/2012r. – nie istniały względy techniczne wyłączające ich wykorzystywanie w prowadzonej działalności gospodarczej, która – co należy dodatkowo dodać obejmowała swoim zakresem również najem nieruchomości. Okoliczność, iż nie były one wykorzystywane przez samą spółkę jest przy tym bez znaczenia. Skoro bowiem były one używane przez inne podmioty gospodarcze a użyczenie ich mieściło się w zakresie działalności spółki, to ta sama okoliczność przeczy twierdzeniom spółki o względach technicznych wyłączających ich wykorzystanie. Ale gdyby nawet – wbrew powyższym okolicznościom – przyjąć, iż obiekty mogły się w 2007r. znajdować w stanie wyłączającym ich bezpieczne użytkowanie, to wobec ich faktycznego użytkowania odpadła jedna z kumulatywnych przesłanek wyłączenia, wyrażona zwrotem "nie były wykorzystywane". Skoro zatem nie mogły być (bo nie powinny były być) wykorzystywane ze względów technicznych, a mimo to były wykorzystywane, to podlegają opodatkowaniu wyższą stawką podatkową. Ponadto zasadnie organ zauważył, że skoro sporne obiekty były ujęte w ewidencji środków trwałych, to musiały one być kompletne, zdatne do użytkowania i przeznaczone na potrzeby jednostki, bo tylko obiekty spełniające te warunki mogły być zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych wpisane do tej ewidencji. Dodatkowo zauważyć należy, iż środki trwałe podlegają amortyzacji, co oznacza, że poniesione na ich zakup wydatki są wliczane w koszty uzyskania przychodu przez określony okres czasu. Zaakceptowanie stanowiska spółki prowadziłoby do sytuacji, w której te same środki trwałe w tym samym okresie na gruncie podatku dochodowego uznawane byłyby za środki służące działalności gospodarczej i ich posiadanie przynosiłoby spółce korzyści w postaci optymalizacji opodatkowania, na gruncie podatku majątkowego nie byłyby zaś uznawane za służące temu samemu celowi, gdyż wiązałyby się z dodatkowymi obciążeniami podatkowymi spółki. Nie bez znaczenia ma i ta okoliczność, iż twierdzenia spółki w zakresie stanu technicznego budynków i budowli są gołosłowne, spółka nie przedłożyła bowiem żadnego dokumentu (tj. książka obiektu, zgłoszenie do rozbiórki, decyzja o wyłączeniu z użytkowania itp.), potwierdzającego zły stan techniczny na 31 grudnia 2007r. czy likwidacji środka trwałego, choć leżało to w jej interesie i spółka powinna była to uczynić skoro powoływała się na tę okoliczność. Dowodem likwidacji nieujętych w środkach trwałych w 2007r. magazynów nie mogą stanowić dowody LT z dnia 31 grudnia 2001r., gdyż brak dowodów źródłowych owej likwidacji, a z opinii biegłego R. G. (pomimo, iż stwierdził on trwałe naruszenie konstrukcji w 2012r.) wynika, iż przed 2008r. w budynkach tych nie nastąpiło naruszenie konstrukcji powodujące nieodwracalne skutki, uniemożliwiające prowadzenie w nich jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Likwidacji budowli ze względów technicznych spółka dokonało faktycznie dopiero w 2010r. i 2011r., pozostałe pięć jednakże nadal pozostawiła w ewidencji środków trwałych. Twierdzeniom spółki przeczą też choćby wyjaśnienia samej spółki zawarte w piśmie z dnia 15 grudnia 2011r. czy złożone korekty. Zasadnie też organ zauważył, że względy techniczne wyłączają opodatkowanie obiektów wyższymi stawkami wtedy gdy mają charakter trwały i obiektywny, takiego charakteru nie sposób przypisać obiektom skarżącej spółki. Ich dewastacja jest – jak zauważył organ – skutkiem wieloletniego braku odpowiedniego nadzoru i zabezpieczenia obiektów i terenu przez właściciela przed dostępem osób trzecich. Zresztą w skardze sama spółka przyznała, iż stan obiektów jest konsekwencją braku już od około 2006r. dozoru. Oznacza to, iż stopniowo pogarszający się od kilku lat stan obiektów jest zawiniony przez spółkę, przy czym ich stan w 2007r. pozwalał – jak słusznie podniósł organ – na ich wykorzystanie bądź na dokonanie remontów, które pozwoliłyby na dalszą ich eksploatację. Jedynie od decyzji właściciela zależały dalsze losy obiektów, a więc to, czy będzie remontował obiekty, czy doprowadzi do ich degradacji, do czego doszło w 2012r. Ponadto zgodzić się należy z organem, wedle którego ogólna dewastacja obiektów prowadząca do braku okien, drzwi, instalacji, przecieków dachu czy zawilgocenia ścian nie dyskwalifikuje ich w ogóle z możliwości wykorzystania w prowadzonej działalności, a jedynie ogranicza tę możliwość i często wymaga poczynienia dodatkowych nakładów na prace remontowe, na co wskazali biegli w swoich opiniach, decyzja w tym zakresie należy jednakże do właściciela. Nie ma to bowiem charakteru trwałego, po dokonaniu remontu obiekty nadają się do wykorzystania w działalności. Nie sposób też zgodzić się ze skarżącą spółką, która w uzasadnieniu skargi zarzuca organom wadliwe ustalenie powierzchni budynków, jak bowiem podaje przykładowo w skardze "budynek magazynowy o powierzchni zabudowy 1.199.45m2 zajmuje 7.908m2, co jest niemożliwe". Wbrew temu, z zawartej w uzasadnieniu decyzji pierwszoinstancyjnej wynika, iż powierzchnia tego budynku wynosi "1.199,45m2" (,), a wartość ta jest zdecydowanie mniejsza niż grunt pod tym budynkiem wraz z powierzchnią niezbędną do jej korzystania zgodnie z jego przeznaczeniem podanym w tej tabeli w wysokości "7.908,00 m2". Z porównania tych wartości wynika jednoznacznie, iż organ nie przyjął mniejszej powierzchni gruntu niż budynku, zaś w skardze zamiast przecinka przed "45" błędnie wpisano kropkę, która to kropka zmieniła wartość powierzchni zawyżając ją, zresztą "45" wskazuje na wartość dziesiętną nie zaś setną jak w przypadku wartości "199" zawartej w "1.199.45m2" (.).

Z kolei grunty leśne będące w posiadaniu spółki podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko w części zajętej na prowadzoną działalność gospodarczą. I tak, działka nr 1230/41 składała się z gruntów sklasyfikowanych jak las (o pow. 16,3877 ha), gruntów oznaczonych jako Tr, Tk i Ba (o łącznej pow. 7,9945 ha co stanowi 79.945,00 m2). Spośród nich grunty sklasyfikowane jako Tr, dr, Tk i Ba, będące w posiadaniu spółki podlegały opodatkowaniu najwyższą stawką na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 5 ust. 1 pkt. 1 lit. a u.o.p.l. Zasadnie zatem powierzchnię tej działki o wartości 79.945,00 m2 organ, jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, opodatkował podatkiem od nieruchomości. Spod opodatkowania tym podatkiem organy wyłączyły tę część działki, na której znajdował się las, gdyż jak wynikało z ustaleń na tej części działki nie znajdowały się zabudowania. Ta część działki podlegała, jak wskazał w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ, opodatkowaniu podatkiem leśnym. Natomiast grunty leśne stanowiące działkę nr 1230/2 o całkowitej pow. 21,49 ha podlegają opodatkowaniu tym podatkiem tylko w części zajętej na prowadzenie działalności gospodarczej. Skoro bowiem z opinii biegłego wynika, że na działce nr 1230/2 sklasyfikowanej jako las znajdowały się budynki, budowle i inne przedmioty stanowiące element składowy zabudowy, tj. choćby drogi dojazdowe czy infrastruktura techniczna, w tym ekrany, nasypy, wały ziemne o wskazanej przez biegłego powierzchni 26.254,50m2, to grunt znajdujący się pod nimi, jak i ta część gruntu umożliwiająca korzystanie z nich zgodnie z ich przeznaczeniem stanowi część zajętą na prowadzenie działalności gospodarczej, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, pozostała zaś część podlega regulacji ustawy o podatku leśnym. W tej sprawie podatkiem od nieruchomości organy opodatkowały – jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji - tylko część gruntów leśnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, tj. o powierzchni wskazanej przez biegłego jako zajętej na prowadzoną działalność. Ponadto spod opodatkowania organy wyłączyły grunty zajęte pod zbiorniki przeciwpożarowe i schrony jako że tego rodzaju obiekty stosownie do uchwały Rady Gminy U. podlegały zwolnieniu spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Niezasadny jest zatem zarzut skargi, wedle którego cała powierzchnia gruntów leśnych powinna być opodatkowana podatkiem rolnym. Wydaje się, iż zarzut ten jest – choć nie zostało to wprost i wyraźnie wyartykułowane w zarzucie, ale zdaje się wynikać z uzasadnienia skargi – wynikiem odmiennej kwalifikacji stanu technicznego budynków znajdujących się na nieruchomościach skarżącej spółki. Skoro bowiem spółka uważa, iż budynki te z uwagi na zły stan techniczny nie powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości to w konsekwencji i grunty leśne na których one się znajdowały nie powinny temu podatkowi podlegać. Tego stanowiska z przyczyn wyżej wskazanych jednakże nie sposób podzielić. Budynki – choć z złym stanie technicznym – oraz znajdujące się pod nimi grunty wraz z niezbędną do korzystania z budynków powierzchnią podlegały podatkowi od nieruchomości.

Biorąc powyższe okoliczności pod uwagę oraz uwzględniając treść pierwotnej deklaracji, tj. wysokość wskazanego przez spółkę podatku od nieruchomości, nie budzi wątpliwości, iż dokonana korekta tej deklaracji za 2007r. jest nieprawidłowa. Prawidłowa wysokość tego podatku jest – jak przyjęły organy - mniejsza jedynie o kwotę 4.172,00 zł od wskazanej w pierwotnej deklaracji. A skoro, jak wynika z wyjaśnień spółki do korekty deklaracji, jedyną przyczyną korekty pierwotnej deklaracji była w przekonaniu spółki okoliczność zgłoszenia do opodatkowania obiektów i gruntów nie podlegających z uwagi na względy techniczne obiektów opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości to zgodzić się należy z organem, iż spółka uiściła podatek w zawyżonej w pierwotnej deklaracji o kwotę 4.172,00 zł, która stanowi nadpłatę, pozostała kwota została natomiast uiszczona należnie (art. 72 § 1 pkt 1 Op).

Z powyższych względów sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. skargę oddalił.

D. B.