Wyrok WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 55/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Data orzeczenia: 2020-10-23 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 1 a ust. 1 pkt 1
journal: Dz.U. 2019 poz 1170
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.), asesor sądowy WSA Marcin Kojło, Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 października 2020 r. sprawy ze skargi M. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] października 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] maja 2014 r., nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. uchyliło decyzję Wójta Gminy N. z dnia [...] czerwca 2013 r., nr [...], ustalającą M. i W. G. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2013 w wysokości 43.502,00 zł; oraz ustaliło wymiar podatku od nieruchomości na 2013 rok w kwocie 37.999,21 zł.

Wyrokiem z dnia 16 lutego 2015 r., I SA/Bk 367/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylił ww. decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz poprzedzającą jej wydanie decyzję Wójta Gminy N. z dnia [...] czerwca 2013 r., uznając, że organy podatkowe obu instancji nie ustaliły w sposób prawidłowy stanu faktycznego sprawy, naruszając tym samym przepisy art. 122 oraz art. 187 § 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako o.p.) w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd zalecił, aby ponownie rozpoznając sprawę organy podatkowe ustaliły w sposób prawidłowy stan budynków należących do podatników, aktualny na 2013 rok. W odtworzeniu stanu budynków na powyższą datę organy, stosownie do art. 180 o.p., zobligowane będą wykorzystać wszelkie dostępne środki dowodowe, w szczególności materiały i informacje zebrane w wyniku ponownych oględzin.

Po ponownym przeprowadzeniu sprawy, w tym przeprowadzeniu w dniu [...] lipca 2015 r. oględzin nieruchomości, Wójt Gminy N. decyzją z dnia [...] listopada 2015 r., znak: [...]ustalił M. i W. G. zobowiązanie w podatku od nieruchomości na 2013 r. w kwocie 38.230,00 zł. Organ I instancji jako podstawę opodatkowania przyjął budynki mieszkalne o pow. 791 m2 pow. użytkowej, budynki pozostałe o pow. do 300 m2 - 537,00 m2 pow. użytkowej, od budynków pozostałych o pow. powyżej 300 m2 - 2.716,00 m2 pow. użytkowej oraz grunty oznaczone jako "B" i "Bi" o pow. 30.809 m2.

Od powyższej decyzji, podatnicy złożyli odwołanie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w części ustalającej wysokość podatku w kwocie 23.811,76 zł (od budynków tzw. pozostałych) położonych na działce nr geod. [...].

Decyzją z dnia [...] czerwca 2016 r., Nr [...] SKO w B. uchyliło zaskarżoną decyzję oraz ustaliło zobowiązanie w podatku od nieruchomości na 2013 rok w kwocie 37.999,00 zł.

W uzasadnieniu Kolegium podkreśliło, że istota sporu sprowadza się do ustalenia zobowiązania podatkowego od powierzchni budynków znajdujących się na działce [...] na terenach oznaczonych jako "B" i "Bi". Budynki położone na działce [...]oznaczonej jako "użytki rolne" - nie zostały opodatkowane.

Na podstawie powołanych dokumentów Kolegium ustaliło, że Skarżący nabyli od Fundacji "P." działkę o nr geod. [...] zabudowaną budynkami nr: 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 17, 19, 20, 29, 30, 125 oraz działkę o nr geod. [...]zabudowaną budynkami nr: 18, 123, 134, 144. Opisane działki wchodziły wcześniej w skład działki o nr geod [...], która w dniu [...] września 2010 r. została nabyta przez Fundację "P." od Agencji Mienia Wojskowego.

Z treści protokołu zdawczo - odbiorczego sporządzonego w dniu [...] września 2010 r. organ wywiódł, że sprzedawane przez Agencję budynki nie miały charakteru mieszkalnego, a były to m.in. wartownia, budynek biurowo-sztabowy, koszarowy, kuchnia, magazynowy, warsztatowy, pralnia itp. W protokole zawarto uwagi, że część budynków wymaga remontu, niektóre obiekty mogą wymagać rozbiórki ze względu na stan techniczny oraz że budynki nie posiadają ustalonych w formie świadectw charakterystyk energetycznych. Przy kwalifikowaniu budynku jako mieszkalnego powinny zostać uwzględnione warunki określone przez prawo budowlane. Dlatego też, w takiej sytuacji organ powinien zbadać czy z dokumentacji budowlanej wynika, iż dany budynek jest budynkiem mieszkalnym - wówczas należy opodatkować go podatkiem od nieruchomości ze stawką jak od budynków mieszkalnych lub ich części. Natomiast jeżeli z dokumentów urzędowych (przede wszystkim pozwolenia na budowę) nie wynika mieszkalny charakter budynku, budynek ten należy opodatkować podatkiem od nieruchomości ze stawką jak od budynków lub części budynków pozostałych.

Kolegium zaznaczyło, że poprzednio rozpoznając sprawę ustalono, że poprzednik prawny Skarżącej – Fundacja "P.", w dniach [...] sierpnia 2011 r., [...] października 2011 r. oraz [...] lutego 2012 r. dokonała stosownych zgłoszeń zmiany sposobu użytkowania budynków, które stały się skuteczne po upływie 30 dni od daty ich zgłoszenia. Zgłoszenia te dotyczą 5 budynków: biurowo-sztabowego nr 9, biurowego nr 8, pralni nr 17, wartowni nr 7, agregatowni nr 125 (szósty wymieniony budynek w tym piśmie - stajnia nr 18 nie podlega opodatkowaniu na mocy niniejszej decyzji).

Kolegium podkreśliło, że dokumenty otrzymane ze Starostwa Powiatowego, w myśl art. 194 § 1 o.p. stanowią dowód tego co zostało w nich stwierdzone. Odwołując się do przepisów Prawa budowalnego regulujących kwestie zmiany sposobu użytkowania budynków, SKO stwierdziło, że w sytuacji, gdy właściwy organ potwierdza stosownymi urzędowymi dokumentami, że zgłoszenie zostało wniesione skutecznie, to organ podatkowy nie może dokonywać oceny charakteru budynku lub prawidłowości zastosowanych procedur, wbrew wyżej zgromadzonym dowodom. Zaznaczyło również, że aktach sprawy znajduje się decyzja Wójta Gminy o warunkach zabudowy z dnia [...] maja 2011 r. dotycząca warunków zabudowy m.in. dla budynku nr 7, 8, 9, 17, 25, w której Wójt Gminy pouczył Stronę o obowiązku wystąpienia do Starostwa Powiatowego w sprawie zmiany sposobu użytkowania. SKO mając na uwadze przeprowadzone oględziny nieruchomości w dniu 8 lipca 2015 r. i porównując je z oględzinami przeprowadzonymi 2011 r., kiedy to właścicielem budynków była jeszcze Fundacja "P." stwierdziła, że wszystkie przyjęte do opodatkowania budynki istnieją, posiadają konstrukcyjne elementy budynku: fundamenty, ściany i dach, elementy te posiadają także te budynki, które są fazie remontu.

Budynki te istniały także w 2010 r., gdy zostały sprzedane przez Agencję Mienia Wojskowego, istniały też w dacie sprzedaży przez Fundację P. w 2012 r. Państwu G. (wszystkie były wymienione w akcie notarialnym), żaden z opodatkowanych budynków nie był zgłoszony do rozbiórki. Stan i jakość budynków, a także podejmowane działania remontowo-budowlane można ustalić na podstawie opisów zawartych w oględzinach: kolejno z [...] lipca 2011 r. oraz z dnia [...] lipca 2015 r. Fakt odnawiania budynków, remontowania nie pozbawił ich przez ten okres cech budynku. Nawet przejściowe rozebranie któregoś elementu nie pozbawia budynku jego pierwotnych cech, gdyż jest to naturalna kolej rzeczy, że w celu ułożenia nowego materiału należy zdjąć poprzedni materiał np. przy pękniętej ścianie, stropie, więźbie dachowej itp. (tak jak w przypadku budynku nr 10, częściowo pozbawiony dachu, na zdjęciach uwidoczniono prace budowlane w tym zakresie, w toku oględzin z 2011 r. nie wskazywano braku dachu, zdjęcia z 2011 r. ukazują budynek z dachem, pomieszczenia w środku z sufitem). Ponadto, został uwzględniony wniosek Stron z dnia [...] stycznia 2013 r. o wyłączenie z opodatkowania budynków nr 12 o pow. 574 m2 i nr 30 o pow. 177 m2 ze względu na zawalenie się dachu i ścian. Także budynki nr 11- 563 m2 oraz nr 13 - 457 m2 zostały opisane w oględzinach jako ruiny i nie podlegają opodatkowaniu.

Kolegium nie podzieliło poglądu organu I instancji, co do stawki opodatkowania budynku nr 125 (dawnej agregatowni). Z akt wynika, że 29 lutego 2012 r. dokonano skutecznego zgłoszenia do Starostwa Powiatowego zmiany sposobu użytkowania tego budynku, zatem - tak jak w przypadku pozostałych zgłoszeń - niezależnie od przebiegu prac adaptacyjnych, budynek podlega opodatkowaniu według stawki jak za budynki mieszkalne. Dlatego też, zachodziła konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji i dokonania ponownego wymiaru zobowiązania zgodnie z sentencją decyzji.

Organ odwoławczy za niezasadne uznał zarzuty odwołania za wyjątkiem dotyczącego budynku nr 125. W tym zakresie organ zweryfikował obliczenie podatku uwzględniając stawkę jak dla budynku mieszkalnego. Odnośnie zarzutu sporządzenia protokołu z oględzin niezgodnie z prawem rzekomo z uwagi na brak wpisów przy budynkach, że są to budynki mieszkalne, Kolegium wyjaśniło, że takie zapisy znajdują się w protokole przy budynkach nr 7,8,9,17,125. Jednakże należy zauważyć, że celem oględzin był opis związany z przedstawieniem faktycznego stanu danych budynków i ich cech takich jak elementy konstrukcyjne: ściany, fundamenty, dach. Funkcje budynku (mieszkalny czy pozostały) zostały ocenione na podstawie zebranej dokumentacji ze Starostwa Powiatowego. Podkreślono, że twierdzenia pełnomocnika Skarżących, jakoby budynek nr 10 był budynkiem mieszkalnym, gdyż Starostwo Powiatowe udzieliło pozwolenia na rozbudowę i przebudowę już istniejącego budynku mieszkalnego, a ponadto na terenie koszar znajdowały się budynki mieszkalne, nie znajduje oparcia w zgromadzonym w sprawie materialne dowodowym. Fakt ten nie znajduje potwierdzenia w pismach nadesłanych przez Starostwo Powiatowe.

Na powyższą decyzję M. i W. G. wywiedli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, wnosząc o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją wydanie decyzji organu I instancji z powodu naruszenia przepisów prawa – art. 120, 121, 122, 130, 133, 187, 191, 192, 247 o.p.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie podtrzymując w całości stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Postanowieniem z dnia 21 września 2016 r. Sąd odrzucił skargę W. G.

Wyrokiem z dnia 31 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Bk 805/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę M. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] czerwca 2016 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2013 rok

WSA w Białymstoku stwierdził, że istota sporu w sprawie dotyczy prawidłowości ustaleń faktycznych, które doprowadziły organy podatkowe do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013 r. Spór dotyczył przy tym zaliczenia przez organy podatkowe do budynków pozostałych obiektów budowlanych, w szczególności oznaczonych nr 10 i 14.

Organy podatkowe obu instancji zastosowały się prawidłowo do wskazań oraz oceny prawnej zawartych w wyroku WSA w Białymstoku z 16 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Bk 367/14. Dla stwierdzenia, czy dany obiekt budowlany jest budynkiem czy też nie jest, nie są wymagane wiadomości specjalne z zakresu budownictwa, nie ma potrzeby powoływania biegłego czy sporządzania specjalistycznych ekspertyz, lecz wystarczającym jest obiektywny ogląd stanu faktycznego danego obiektu budowlanego. Zaznaczyć przy tym należy, że ten ogląd ma dotyczyć wyłącznie ustawowych parametrów budynku, a zatem trwałego związania obiektu z gruntem, wydzielenia z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadania fundamentów oraz dachu. Podkreślić przy tym należy, że nie ma znaczenia w jakim stanie technicznym znajdują się poszczególne elementy konstrukcyjne budynku, czy są zniszczone, uszkodzone, spróchniałe, istotne jest jedynie, czy występują w danym obiekcie budowlanym czy też nie. Dlatego też, dla potrzeb podatku od nieruchomości, przy ustalaniu czy dany obiekt budowlany jest budynkiem, nie ma znaczenia, czy są w nim okna, drzwi (w jakim są stanie technicznym), czy fundament jest wykruszony lub spękany, czy brakuje części ściany obiektu, bądź też czy więźba dachowa czy strop są spróchniałe. Oznacza to, że dołączone do akt sprawy przez pełnomocnika Skarżącej opinia techniczna z dnia [...] stycznia 2017 r. oraz ekspertyza techniczna konstrukcji budowlanych, sporządzonych nota bene przez samego pełnomocnika Skarżącej, nie mogły mieć żadnego wpływu na ocenę zgodności z prawem podjętych rozstrzygnięć. W trakcie ponownie przeprowadzonego postępowania podatkowego, wykonując zalecenie Sądu wynikające z wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., I SA/Bk 367/14, organ I instancji przeprowadził dowód z oględzin nieruchomości stanowiących własność Skarżącej i jej męża. Powyższe dokumentuje nie tylko protokół z przeprowadzonych oględzin, ale również bogata dokumentacja fotograficzna znajdująca się w aktach sprawy – ponad 120 zdjęć. W ocenie Sądu, mając na uwadze treść protokołu wraz z bogatą dokumentacją fotograficzną oraz uprzednio przeprowadzone oględziny spornej nieruchomości w 2011 r. oraz wyjaśnienia strony skarżącej, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwalał na ustalenie, które z obiektów budowlanych stanowiących własność Skarżącej i jej męża, istniały w 2013 r. i spełniały definicję budynków w rozumieniu u.p.o.l. Zdaniem Sądu, w zakresie obiektów budowlanych opodatkowanych przez Kolegium jako budynki pozostałe, sporządzona dokumentacja fotograficzna potwierdza, iż spełniały one definicję budynków w rozumieniu u.p.o.l.

Wyrok ten został w całości zaskarżony do Naczelnego Sądu Administracyjnego przez M. G.

Wyrokiem z dnia 19 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 947/17 NSA uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Białymstoku.

W konkluzji NSA podkreślił, że za uprawniony należało uznać jedynie podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. przez jego niewłaściwe zastosowanie do obiektu budowlanego nr 20 i w konsekwencji - niewłaściwe zakwalifikowanie do kategorii budynku. Zatem, także zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. zasługiwał na uwzględnienie, gdyż skarga skarżącej powinna była zostać uwzględniona, na podstawie art. 145 §1 pkt lit. a) p.p.s.a., a nie oddalona.

W piśmie z dnia 21 czerwca 2019 r. Wójt Gminy N. poinformował, że nie jest w stanie udowodnić, kiedy frontowa ściana budynku Nr 20 uległa częściowemu zniszczeniu. Zdjęcia stanowiące załącznik do protokołu oględzin wskazują jedynie, ze w dniu 08 lipca 2015 r. frontowa ściana budynku nr 20 była częściowo zniszczona. Obecnie nie ma możliwości stwierdzenia kiedy ściana budynku nr 20 uległa częściowemu zniszczeniu na wskutek demontażu drzwi z futryną z 2015 r.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, WSA w Białymstoku, wyrokiem z dnia 26 czerwca 2019 r., sygn. I SA/Bk 262/19, uchylił zaskarżoną decyzję. WSA stanął na stanowisku, że z zarzutów skargi uprawniony był jedynie podniesiony zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. przez jego niewłaściwe zastosowanie co do kwalifikacji obiektu nr 20 do kategorii budynku. Sąd wskazał, że w protokole oględzin sporządzonym [...] lipca 2015 r., w opisie tego obiektu przedstawionym w decyzjach organów podatkowych wskazano, że obiekt ten posiadał zniszczoną (wybitą) ścianę frontową, lecz nie uległ zawaleniu. Zatem, skoro koniecznym elementem konstrukcyjnym obiektu budowlanego zaliczanego do kategorii budynku, w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, jest trwałe związanie takiego obiektu z gruntem, wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowalnych oraz posiadanie fundamentów i dachu, to ustalona w sprawie okoliczność, iż obiekt ten nie posiadał ściany frontowej, nie dawała podstaw do jego zaliczenia do kategorii budynku. Ściana frontowa, to jedna z przegród budowlanych, która wydziela budynek z przestrzeni. Jej zniszczenie (wybicie) skutkuje brakiem części jednego z elementów konstrukcyjnych budynku. Zatem, taki obiekt budowlany nie może być zaliczony do kategorii budynku, gdyż nie spełnia wszystkich elementów konstrukcyjnych budynku.

Decyzją z dnia [...] października 2019 r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i ustaliło wymiar podatku od nieruchomości na 2013 rok w kwocie 37.450 zł – płatny w terminie 14 dni od daty doręczenia niniejszej decyzji.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, W. i M. G. wnieśli skargę do tut. Sądu zarzucając, że przedmiotowa decyzja Kolegium wydana została z naruszeniem prawa procesowego i materialnego. Domagano się przekazania skargi do rozpatrzenia przez wojewódzki sąd administracyjny w innym województwie, uchylenia tej decyzji oraz "decyzji Wójta z dnia [...].07.2017 r. [...] odnośnie kwoty podatku 37.450,00 zł", a po uwzględnieniu skargi - przekazania przedmiotowej sprawy podatkowej do rozpatrzenia kolegium odwoławczemu w innym województwie.

W ocenie pełnomocnika Skarżących, Kolegium nie rozpatrywało "odwołania co do sedna ww. sprawy", a także nie poczyniło "żadnych kroków w ustanowieniu stanu faktycznego", czym miałoby naruszyć §14 Regulaminu SKO oraz art. 121, 122, 180 i inne artykuły Ordynacji Podatkowej. Jego zdaniem, naruszeniem prawa było też to, że nie przeprowadzono rozprawy, o co Skarżący wnosili (jeszcze przed wszczęciem postępowania odwoławczego) twierdząc, że przemawia za tym zawiły charakter sprawy.

Postanowieniem z dnia 22 kwietnia 2020 r. tut. Sąd odrzucił skargę W. G. z uwagi na nieuzupełnienie braków formalnych skargi w zakreślonym terminie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna i nie zasługiwała na uwzględnienie.

1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm.), oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, dalej: "p.p.s.a.") sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Przy czym, jak stanowi art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

2. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

3. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów należy uznać, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

4. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy organ słusznie opodatkował nieruchomości położone na terenie gminy N., tj. grunty o powierzchni 24,0156 ha (działki nr [...] i [...]) oraz budynków na niej posadowionych, przy czym kwestionowane jest głównie ustalenie skarżącej wysokości podatku w kwocie 23.548,56 zł od tzw. budynków pozostałych położonych na działce nr [...].

Na wstępie do rozważań podnieść należy, przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. są budynki lub ich części. W myśl zaś z art. 1a ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Przytoczona wyżej definicja budynku na gruncie u.p.o.l. zbieżna jest z rozumieniem tego samego pojęcia w przepisach ustawy - Prawo budowlane, której art. 3 pkt 2 stanowi, że ilekroć w tej ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Nie ulega zatem wątpliwości, że takie elementy obiektu budowalnego jak trwałość związania z gruntem, wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadania fundamentów i dachu, powinny być oceniane przez pryzmat Prawa budowlanego (zob. np. wyrok NSA z 15 stycznia 2016 r., sygn. II FSK 2974/13; powoływane orzeczenia dostępne w CBOSA, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Tym samym, ustalenie czy dany obiekt budowlany spełnia wymogi pojęcia "budynku" w rozumieniu u.p.o.l. powinno się opierać o obiektywne fakty, z uwzględnieniem technicznej konstrukcji takich obiektów.

Dodać więc należy, że budynkiem będzie każdy obiekt budowlany, spełniający cechy o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, bez względu na to czy został wybudowany na podstawie pozwolenia na budowę, czy został ujęty w księdze wieczystej czy też ewidencji gruntów i budynków. Argumenty, że nabyte od Fundacji "P." budynki po byłych koszarach wojskowych nie spełniają norm prawa budowlanego, nie miały żadnej dokumentacji technicznej dotyczącej ich budowy i oddania do użytkowania, że zostały wzniesione w latach pięćdziesiątych ubiegłego wieku z przeznaczaniem na pięcioletni okres użytkowania, nie ma znaczenia dla ustalenia, czy stanowią przedmiot podatku od nieruchomości. Dla sprawy znaczenie ma bowiem jedynie to, czy spełniają wymogi stawiane przez art. 1a ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l., czyli są obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, trwale związanym z gruntem, wydzielonym z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadającym fundamenty i dach.

Przypomnienia wymaga, że na mocy zawartej w formie aktu notarialnego umowy z [...] marca 2012 r. p. G. nabyli od Fundacji "P." nieruchomości o nr geod. [...] zabudowaną budynkami nr: 7, 8, 9,10, 11, 12, 13, 14, 15, 17,19, 20, 29, 30, 125 oraz działkę o nr geod. [...] zabudowaną budynkami nr: 18, 123, 134, 144. W akcie notarialnym wskazano powierzchnię każdego budynku. Nieruchomość ta wchodziła wcześniej w skład działki o nr geod [...], ta zaś została nabyta [...] września 2010r. przez Fundację "P." od Agencji Mienia Wojskowego. Z protokołu zdawczo-odbiorczego z [...] września 2010 r. wynika, że sprzedawane przez Agencję budynki nie miały charakteru mieszkalnego, były to m.in.; wartowania, budynek biurowo-sztabowy, koszarowy, kuchnia, magazynowy, warsztatowy, pralnia itp. W protokole zawarto uwagi, że część budynków wymaga remontu, niektóre obiekty mogą wymagać rozbiórki ze względu na stan techniczny oraz, że budynki nie posiadają ustalonych w formie świadectw charakterystyk energetycznych.

5. W tym miejscu należy się odwołać do uchwały składu siedmiu sędziów NSA z 27 kwietnia 2009 r., sygn. II FPS 1/09, który to stwierdził, że budynki koszarowe podlegają opodatkowaniu według stawek pozostałych. NSA wskazał tam jednocześnie, ż biorąc pod uwagę art. 21 ust. 1 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne, organ podatkowy nie powinien dokonywać samodzielnej klasyfikacji funkcji budynku, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Jeżeli więc budynek nie został wpisany do ewidencji gruntów i budynków, to w takiej sytuacji organy podatkowe są uprawnione, a zarazem zobowiązane, do ustalenia charakteru (klasyfikacji) budynku do celów podatkowych. Zdaniem składu siedmiu sędziów, do czego przychyla się sąd orzekający w tej sprawie, nie ulega bowiem wątpliwości, że budynki niewpisane do ewidencji również podlegają opodatkowaniu, bowiem u.p.o.l. nie uzależnia obowiązku podatkowego od wpisania budynku do ewidencji. NSA zauważył także, że w przypadku braku takich informacji w ewidencji gruntów i budynków rodzaj budynku powinien zostać określony na podstawie dokumentacji budowlanej, takiej m.in., jak pozwolenie na budowę czy decyzja o dopuszczeniu budynku do użytkowania. Zgodnie bowiem z art. 194 § o.p., dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy administracji publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone.

W związku z powyższym, jeżeli z dokumentacji budowlanej wynika, że dany budynek jest budynkiem mieszkalnym, należy opodatkować go podatkiem od nieruchomości ze stawką jak od budynków mieszkalnych lub ich części. Natomiast jeżeli z dokumentów urzędowych (przede wszystkim pozwolenia na budowę) nie wynika mieszkalny charakter budynku, budynek ten należy opodatkować podatkiem od nieruchomości ze stawką jak od budynków lub części budynków pozostałych.

6. W realiach niniejszej sprawy, tj. opodatkowania w roku 2013, kluczowe jest jeszcze, że w roku tym nie obowiązywał już przepis obligujący do uzyskania pozwolenia na zmianę sposobu użytkowania budynku. Według wówczas obowiązującego art. 71 Prawa budowlanego, wystarczającym do prawnie skutecznego przekształcenia budynku kwalifikowanego jako budynek pozostały w budynek mieszkalny jest upływ ustawowego terminu na zgłoszenie przez właściwy organ sprzeciwu od zgłoszenia takiego właśnie zamiaru zmiany sposobu użytkowania istniejącego budynku.

7. W rozpatrywanej sprawie organ pierwszej instancji zwrócił się pismem z 5 kwietnia 2013 r. do Wydziału Architektoniczno-Budowlanego Starostwa Powiatowego w S. z pytaniem, czy p. G. zwracali się z wnioskiem o zmianę sposobu użytkowania budynków znajdujących się na działkach nr [...] i [...]. Z odpowiedzi Starostwa wynika, że takie wnioski nie zostały złożone. Co więcej, SKO pismami z: [...] stycznia 2014 r., [...] lutego 2014 r., [...] marca 2014 r. i [...] listopada 2014 r., zwróciło się z zapytaniem o wyjaśnienie kwestii dokonania zgłoszenia przez poprzedniego właściciela, tj. Fundację "P.", stosownego wniosku i wskazania, czy zgłoszenie zostało uznane za skuteczne. Starostwo, w odpowiedziach z: [...] stycznia 2014 r., [...] marca 2014 r., [...] kwietnia 2014 r. i [...] listopada 2014 r. poinformowało, że w dniach: [...] sierpnia 2011 r., [...] października 2011 r., [...] lutego 2012 r. dokonano stosownych zgłoszeń, które stały się skuteczne po upływie 30 dni od daty ich zgłoszenia (dot. 5 budynków: biurowo-sztabowego nr 9, biurowego nr 8, pralni nr 17, wartowni nr 7, agregatowni nr 125 (szósty wymieniony budynek w tym piśmie - stajnia nr 18 nie podlegał opodatkowaniu na mocy zaskarżonej decyzji).

8. Nawiązując do poprzednich wywodów i uchwały składu siedmiu sędziów NSA, wskazać trzeba, że ww. dokumenty otrzymane od Starostwa Powiatowego w S. stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone, w zgodzie z art. 194 § 1 o.p. Starosta S. nie skorzystał w niniejszej sprawie z uprawnienia do wniesienia sprzeciwu, na mocy art. 71 ust. 3 i ust. 5 Prawa budowlanego, a z jego pism wynika, że uznał ww. zgłoszenie za skuteczne. Skoro więc, co słusznie zauważyło SKO, zgłoszenie zostało wniesione skutecznie, to organ nie był uprawniony do oceny charakteru budynku lub prawidłowości zastosowanych procedur, w opozycji do zgromadzonych dowodów. Podkreślić przy tym należy, że samowolna zmiana sposobu użytkowania budynku z niemieszkalnego na mieszkalny, bez odpowiedniego zgłoszenia w odpowiednim organie nadzoru budowlanego, nie oznacza, że mamy do czynienia z budynkiem mieszkalnym w rozumieniu u.p.o.l. Podobnie, za niemającą w tej kwestii znaczenia należałoby ocenić decyzję udzielającą pozwolenia na rozbudowę i przebudowę istniejących budynków czy zgłoszenie rozpoczęcia prac budowanych, zmierzających dopiero do zmiany przeznaczenia budynku na mieszkalny. W sprawie kontrolowanym okresem jest rok 2014, toteż ustalenia protokołu kontroli z lipca 2015 r., w którym stwierdzono np., że budynek nr 17 był zamieszkiwany przez 5 osób, nie przesądza o zmianie charakteru tego budynku w roku poprzednim.

9. W tym miejscu należy przytoczyć główne ustalenia wynikające z oględzin przeprowadzonych [...] lipca 2015 r. i fotografii budynków. Na marginesie dodać trzeba, że z oględzin przeprowadzonych [...] lipca 2011 r. (w postępowaniu wobec Fundacji "P.") wynika, że niżej wymienione budynki były w gorszym stanie; dopiero były porządkowane i przygotowywane do remontu, w większości stanowiły pustostan, jednak posiadały także wtedy fundamenty, ściany i dach.

Jeśli chodzi o budynki, co do których nastąpiła zmiana sposobu użytkowania na mieszkalne, to: budynki o nr. 7, 8 i 9 – są to budynki murowane, kryte blachą trapezową, wyposażone w elektryczność, wodę bieżącą, centralne ogrzewanie, zamieszkałe, na zdjęciach widoczne odnowione budynki; budynek nr 17 – jest w częściowym remoncie, murowany, kryty papą, w części kryty blachą trapezową, posiada wszystkie media: energia elektryczna, woda bieżąca, centralne ogrzewanie, kocioł elektryczny, kanalizacja, zamieszkały przez 5 osób, na zdjęciach nowe okna, nowa elewacja w części, polbruk pod domem; budynek nr 125 – jest w remoncie bieżącym, kryty papą, wszystkie media - energia elektryczna, woda bieżąca, kanalizacja -szambo, ogrzewanie elektryczne, zamieszkały przez wolontariusza.

W zakresie budynków, tzw. pozostałych, stwierdzić można, że: budynek nr 10 – jest murowany, kryty blachą trapezową, jest w rozbudowie i nadbudowie, powierzchnia z dnia zakupu 562 m, w projekcie 822 m2, na zdjęciach widoczny dach, nowe okna, podłogi, taras.; budynek nr 14 - jest w rozbudowie, nadbudowie, na 3/4 budynku nie ma dachu, ze zdjęć wynika, że trwają prace remontowe na dachu, więźba przygotowana; budynek nr 15 - murowany, kryty papą, jest to obecnie budynek gospodarczy; na zdjęciach widoczny budynek w całości, nie remontowany oprócz dachu; budynek nr 19 - murowany, posiada dach, na zdjęciach widoczny budynek w całości, nie remontowany; budynek nr 20 - murowany, kryty papą, zniszczony, ściany i strop posiadają pęknięcia, rozbita ściana frontowa; na zdjęciu widoczne wybicie przedniej ściany; budynek nr 29 - murowany, w remoncie, kryty papą, stolarka okienna niewymieniona, nowe drzwi, media: energia elektryczna, woda bieżąca, kanalizacja, ogrzewanie elektryczne; zgłoszono zmianę sposobu użytkowania na mieszkalny, ale dopiero [...] lutego 2015 r.; na zdjęciach widoczny: dach, wykonane ocieplenie styropianem.

10. Nie ulega wątpliwości, że wszystkie ww. obiekty budowlane odpowiadają definicji budynku w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., a zatem skoro nie są to budynki mieszkalne, słusznie zostały opodatkowane jako budynki pozostałe, według stawek obowiązujących w 2013 r. na terenie gminy N.

Przyjęte do opodatkowania budynki istnieją i posiadają wszystkie elementy konstrukcyjne, konieczne do uznania ich za budynek. Budynki te istniały także w 2010 r., gdy zostały sprzedane przez Agencję Mienia Wojskowego, istniały też w dacie sprzedaży przez Fundację "P." w 2012 r. p. G. (wszystkie były wymienione w akcie notarialnym), żaden z opodatkowanych budynków nie był zgłoszony do rozbiórki. Stan i jakość budynków, a także podejmowane działania remontowo-budowlane można ustalić na podstawie opisów zawartych w oględzinach. Rację należy przyznać organowi, że fakt odnawiania budynków, remontowania nie pozbawił ich przez ten okres cech budynku. Nawet przejściowe rozebranie któregoś elementu nie pozbawia budynku jego pierwotnych cech, gdyż jest to naturalna kolej rzeczy, że w celu ułożenia nowego materiału należy zdjąć poprzedni materiał np. przy pękniętej ścianie, stropie, więźbie dachowej itp.

11. Dodać jeszcze trzeba, że słusznie został uwzględniony wniosek strony skarżącej z [...] stycznia 2013 r. o wyłączenie z opodatkowania budynków nr 12 i nr 30 ze względu na zawalenie się dachu i ścian. Także budynki nr 11 i nr 13 zostały opisane w protokołach z oględzin jako ruiny i nie podlegają opodatkowaniu. Z kolei budynek nr 20 został wyłączony z opodatkowania z uwagi na brak jednej z przegród oddzielenia (ściany frontowej).

12. W opinii składu orzekającego, organ dokonał prawidłowego wymiaru podatku od nieruchomości za 2013 r. Tym samym za nieznajdujące uzasadnienia należy uznać zarzuty strony skarżącej dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. m.in. art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 ust. 2 Prawa budowlanego , art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że wszystkie poddane opodatkowaniu zaskarżoną decyzją obiekty budowlane są budynkami.

13. Całkowicie bezzasadny jest przy tym zarzut naruszenia art. 6 ust. 1 i 2 u.p.o.l. Zdaniem strony skarżącej, skoro w stosunku do części budynków poddanych opodatkowaniu, wydano pozwolenie na budowę, to nie podlegają one opodatkowaniu. Strona nie dostrzegła jednak, że przepis art. 6 ust. 2 odnosi się do sytuacji, w których podlegające opodatkowaniu budynki lub ich części nie istnieją. Jeżeli istnieją, a pozwolenie na budowę dotyczy ich przebudowy i rozbudowy, dyspozycja tego przepisu odnosi się wyłącznie do tych części takich budynków, które powstaną w wyniku dozwolonych robót budowlanych. Przedmiotowa decyzja nie objęła opodatkowaniem takich części budynków, a ograniczona została jedynie do powierzchni budynków istniejących.

14. Zarzut naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 14 u.p.o.l. również należy uznać za bezpodstawny. Samo zawarcie umowy użyczenia między podatnikami a fundacją nie daje podstaw do uznania, że nieruchomości zostały zajęte na cele, o których mowa w zwolnieniu podatkowym. Konieczne byłoby bowiem przedstawienie konkretnych dowodów i argumentów wskazujących na rzeczywiste wykorzystywanie spornego terenu na cele statutowe przez organizację pożytku publicznego, a także ocena, czy stan budynków umożliwiał rzeczywiste prowadzenie działań statutowych Fundacji (por. wyrok WSA w Białymstoku z 11 września 2019 r., sygn. I SA/Bk 365/19).

15. Za bezpodstawne należało także uznać zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego. Wbrew twierdzeniom skargi, w sprawie nie mogły być naruszone przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, albowiem akt ten nie ma zastosowania w postępowaniach prowadzonych przez organy podatkowe.

16. Organy podatkowe nie naruszyły również wskazanych przepisów o.p., w szczególności art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 123, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 197 § 1 o.p. Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów postępowania, w szczególności nie dopatrzył się błędów w przeprowadzonym postępowaniu dowodowym przez organy obu instancji.

W ocenie sądu w badanej sprawie organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne czynności dla prawidłowego i obiektywnego ustalenia podstawy opodatkowania, w odniesieniu do budynków znajdujących się w posiadaniu skarżącej i jej męża w 2013 r. Jako dowód w sprawie dopuszczono wszystko, co mogło przyczynić się do jej wyjaśnienia, a oceny, czy dana okoliczność została udowodniona, dokonano na podstawie całego zebranego w sprawie materiału dowodowego. Podjęta ocena materiału dowodowego, niewątpliwie mieści się w granicach wyznaczonych przez art. 191 o.p. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawierało także dostateczne uzasadnienie faktyczne i prawne.

17. Odnosząc się do kwestii uwzględniania w zgromadzonym materiale dowodowym protokołu z oględzin nieruchomości z 2011 r. wskazać należy, że istotnie NSA w wyroku z 15 stycznia 2016 r., sygn. II FSK 2974/13, stwierdził, że na jego podstawie nie można jednoznacznie ustalić, czy dany obiekt budowlany jest budynkiem w rozumieniu u.p.o.l., tym niemniej, na podstawie tego protokołu można było ustalić, które z obiektów budowlanych istniały w 2011 r. Te dane, w porównaniu ze szczegółową dokumentacją fotograficzną sporządzoną w trakcie oględzin w 2015 r. oraz innymi dowodami zgromadzonymi w sprawie, w tym wyjaśnieniami strony oraz informacjami nadesłanymi ze Starostwa Powiatowego, pozwoliły na ustalenie, które obiekty budowlane w 2013 r. istniały, w jakim były stanie technicznym i czy na przestrzeli lat były względem nich przeprowadzane jakieś prace budowlano-remontowe.

Przesłanką do nieuwzględnienia jako dowodu protokołu z oględzin nieruchomości sporządzonych w 2010 i 2011 r. nie może być również, podnoszona przez pełnomocnika skarżącej, kwestia uczestniczenia w tychże dowodach p. P. M. – pracownika organu pierwszej instancji oraz p. D. K. – Prezesa SKO w B. Wbrew twierdzeniom skargi, w odniesieniu do tychże pracowników organów nie zachodziły przesłanki do ich wyłączenia od załatwienia sprawy. Zaznaczyć należy, że zastosowanie art. 130 § 1 pkt 6 o.p. ma miejsce w sytuacji, gdy pracownik, biorący udział w wydaniu decyzji w pierwszej instancji, bierze następnie udział w wydaniu decyzji przez organ odwoławczy. W sytuacji uchylenia decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia, pracownicy danego organu podatkowego mogą uczestniczyć w ponownie przeprowadzanych czynnościach procesowych oraz wydawać po raz kolejny decyzje. Jak wskazał NSA w wyroku z 23 sierpnia 2016 r., sygn. II FSK 2078/14, nie ma podstaw do takiej wykładni art. 130 § 1 pkt 6 o.p., która rozciągałaby jego zastosowanie również na sytuacje, gdy organ odwoławczy rozpoznaje sprawę ponownie na skutek bądź to uprzedniego uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia temu organowi, bądź też uchylenia decyzji organu odwoławczego w postępowaniu sądowoadministracyjnym i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi drugiej instancji. Dlatego też zarzuty skargi, nieuprawnionego uczestniczenia w czynnościach procesowych P. M., zaś przy wydawaniu decyzji przez SKO – D. K. nie znajdują oparcia w obowiązujących przepisach.

18. Niesłuszne są wobec tego wywody strony skarżącej, jakoby SKO nie rozpatrzyło odwołania co do sedna sprawy, jak też nie podjęło wszelkich czynności niezbędnych do ustalenia prawidłowego stanu faktycznego. O właściwej ocenie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego świadczy również fakt, że organy, wydając decyzje, nie uwzględniły jako przedmiot opodatkowania tych obiektów budowlanych, które bądź zostały rozebrane, bądź nie spełniały legalnej definicji budynku w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Tym samym, nie można zarzucić organom jakoby przy ustalaniu stanu faktycznego w sprawie nie uwzględniały dowodów korzystnych dla podatników. Z kolei odwoływanie się przez skarżącą do ocen wyrażonych przez sądy w stosunku do wcześniejszych (uchylanych) decyzji organów i ich błędów proceduralnych należy uznać za niemające znaczenia dla sprawy.

19. Na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut naruszenia § 14 Regulaminu organizacyjnego SKO. Przepis ten nie zawiera dyspozycji obligującej do przeprowadzenia rozprawy w zaistniałej sytuacji (nie reguluje on w ogóle tej materii, a normujący kwestie trybu rozpoznawania spraw § 7 ww. regulaminu jednoznacznie przewiduje, zgodnie z ustawą o SKO, wydawanie rozstrzygnięć albo po przeprowadzeniu rozprawy, albo po odbyciu posiedzenia niejawnego). Odstąpienie od uwzględnienia wniosku strony skarżącej w tym zakresie nie mogło być uznane za naruszenie art. 45 i 176 Konstytucji RP. Z tego powodu nie doszło bowiem do naruszenia prawa jednostki do sprawiedliwego i jawnego rozpatrzenia sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki przez właściwy, niezależny, bezstronny i niezawisły sąd w dwuinstancyjnym postępowaniu sądowym. P. G. pouczono prawidłowo o ich prawie do wniesienia skargi do sądu.

20. Skład orzekający zauważa, że istotną część obszernego uzasadnienia skargi jej autor opiera na zarzutach naruszenia praw człowieka, prawa do sądu czy prawa do obrony. Niejednokrotnie wskazuje na niezgodne z prawem i niemoralne działanie członków organów czy opieranie się przez nich na fałszywych dowodach. Zauważyć wobec tego trzeba, że to, że strona skarżąca nie zgadza się z zaskarżonym rozstrzygnięciem, nie przesądza jednocześnie o jego niesłuszności czy nielegalności działań podjętych przed jego wydaniem. Wskazywanie natomiast na uzyskiwanie przez organ dowodów w wyniku przestępstwa, strona winna poprzeć stosownym prawomocnym orzeczeniem sądu powszechnego.

W rozstrzyganej sprawie strona skarżąca jednak takich orzeczeń nie przedstawiła. Skoro skarżąca uważa, że organy administracyjne, wydając decyzje w przedmiotowej sprawie oparły się na sfałszowanych opiniach biegłych, czy też innych fałszywych dowodach, to powinna zawiadomić organy ścigania. Jeżeli ewentualne postępowanie karne wykaże, że rzeczywiście doszło do popełnienia przestępstwa, to prawomocne rozstrzygniecie karne w tym przedmiocie będzie podstawą do wznowienia postępowania podatkowego w niniejszej sprawie (art. 240 § 1 pkt 1 o.p.). Tymczasem twierdzenia strony w powyższym zakresie, niepoparte prawomocnym wyrokiem, należy uznać jedynie za gołosłowną polemikę z działaniami organów, wynikającą z niezadowolenia z ich niekorzystnego dla strony efektu.

21. Mając na uwadze powyższe, sąd orzekł o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a..