Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 1857/05
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2006-02-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję w części

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Barbara Mleczko-Jabłońska (spr.), Sędzia WSA - Jolanta Bożek, Sędzia WSA - Mirosława Pindelska, Protokolant - Tomasz Zawiślak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lutego 2006 r. sprawy ze skargi S. P. Sp. z o.o. w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia (...) maja 2005 r. Nr (...) w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżoną decyzję w części obejmującej pozycję 6 SAD i ogólnej wartości podatku od towarów i usług, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz S. P. Spółki z o.o. w G. kwotę 160 (sto sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja w uchylonej części nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.


UZASADNIENIE

W dniu (...) września 2001 r. dokonano zgłoszenia celnego zawartego w formularzu SAD nr (...)- w celu objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym m.in. towarów określonych w pozycji 1 SAD jako wyroby ze styropianu: listwy wykończeniowe styropianowe - 239 kartonów, styropian izolacyjny - 40 kartonów, rozety styropianowe - 60 kartonów, płyty ocieplające pod tapetę - 45 kartonów, kasetony styropianowe - 35 kartonów wpisując im kod PCN 3925 90 80 0, ze stawką celną obniżoną 0%, ze stawką podatku od towarów i usług - 7%.

Dyrektor Urzędu Celnego w W. przyjął ww. zgłoszenie celne jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 64 § 1 i 2 Kodeksu celnego, co spowodowało z mocy prawa objęcie towaru procedurą dopuszczenia do obrotu i określenia kwoty wynikającej z długu celnego. Towar został następnie zwolniony dla wykorzystania go w celu określonym przez procedurę celną, którą został objęty.

W wyniku przeprowadzonej kontroli postimportowej ustalono, iż importowane przez spółkę towary były zgłaszane do odprawy celnej z zastosowaniem nieprawidłowego kodu taryfy celnej.

Decyzją z dnia (...) września 2004 r. nr (...), Naczelnik Urzędu Celnego (...) w W. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji towarowej importowanego towaru oraz zastosowanej stawki podatku od towarów i usług i wymiaru tego podatku w stosunku do towarów z poz. 1 SAD klasyfikując listwy wykończeniowe styropianowe do kodu PCN 3916 90 59 0 - poz. 1, ze stawką podatku od towarów i usług - 22%, styropian izolacyjny, płyty ocieplające pod tapetę, rozety styropianowe, kasetony styropianowe do kodu 3920 30 00 - poz. 5 ze stawką podatku od towarów i usług - 22%.

Orzekając w sprawie na skutek odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej w W. zaskarżoną decyzją z (...) maja 2005r. Nr (...) uchylił decyzję w części dotyczącej podstawy prawnej, klasyfikacji towarowej, zastosowanej stawki i wymiaru podatku od towarów i usług w stosunku do towarów z pozycji 1 oraz 5 i w tym zakresie orzekł. Ponadto uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej odsetek za zwłokę od podatku i w tym zakresie umorzył postępowanie, w pozostałej części utrzymał decyzję Naczelnika Urzędu Celnego (...) w W. w mocy.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej w W. wskazał, iż w świetle opinii technicznej z dnia (...) grudnia 2002 r. przedstawione w katalogu i oferowane na rynku materiałów budowlanych wyroby polistyrenowe firmy "S." tj. płyty sufitowe - kasetony, profile ozdobne i rozety, należy uznać za produkty gotowe do montażu przez co nie są półfabrykatami - produktami wyjściowymi do produkcji. Biorąc powyższe pod uwagę, pozycja 3916 wskazana przez organ I instancji dla listew styropianowych nie jest właściwa, gdyż obejmuje kształtowniki z tworzyw sztucznych otrzymywane podczas jednego procesu, obrobione powierzchniowo przez polerowanie, wykończenie matowe itp. lecz niepodane innej obróbce i otrzymywane podczas innych procesów technologicznych (zazwyczaj wytłaczania). Dodatkowo organ odwoławczy stwierdził, iż nieprawidłowo zaklasyfikował organ I instancji także rozety i kasetony styropianowe wykonane z polistyrenu komórkowego do pozycji 3920 30 00 0, ponieważ pozycja 3920 obejmuje pozostałe płyty, arkusze, folie i pasy z tworzyw sztucznych niekomórkowych. Natomiast przedmiotowy towar ma budowę komórkową. W tej sytuacji zdaniem organu prawidłowym kodem PCN dla powyższych towarów winna być pozycja 3925 - zadeklarowana przez Stronę w zgłoszeniu celnym.

Zdaniem organu celnego II instancji w zaskarżonej decyzji I instancji nieprawidłowo zaklasyfikowano płyty styropianowe ocieplające pod tapetę oraz izolacje styropianowe pod panele podłogowe do kodu 3920 30 00 0. Płyty ocieplające wykonane są z polistyrenu ekspandowanego (EPS) zwanego powszechnie styropianem. Styropian posiada zwartą budowę komórkową, w związku z tym bezpodstawna jest klasyfikacja do pozycji 3920 obejmującej "Pozostałe płyty, arkusze, folie i pasy z tworzyw sztucznych niekomórkowych, niewzmocnionych, nielaminowanych, nie na podłożu ani nie połączonych podobnie z innym materiałem". Podobna sytuacja występuje w przypadku izolacji pod panele podłogowe w postaci płyt, które są wykonane ze styropianu ekstradowanego - polistyrenu komórkowego (XPS). W obu przypadkach zgodnie z regułą 1 ORINS prawidłowym kodem do zaklasyfikowania niniejszych towarów jest kod 3921 11 00 0, obejmujący "Pozostałe płyty, arkusze, folie i pasy z tworzyw sztucznych, komórkowe, z polimerów styrenu".

Dodatkowo Dyrektor Izby Celnej w W. zauważył, iż w polu 31 JDA SAD nie zostały wymienione, chociaż figurowały na fakturze, osłony termiczne w postaci rur o długości 1 m wykonane z polietylenu. W związku z tym, że ich wartość została ujęta w polu 42 SAD (poz. 1), a także w decyzji organu I instancji, to powinny były znaleźć się w pozycji 1 tego dokumentu i należało ustalić ich prawidłowa klasyfikacją. Zdaniem organu odwoławczego właściwym kodem dla tych rur wykonanych z polietylenu, giętkich, o średnicy 15 mm, 18 mm, 22 mm, 28 mm, 42 mm i długości 1 m jest kod PCN 3926 90 99 0 obejmujący "Pozostałe artykuły z tworzyw sztucznych oraz artykuły z innych materiałów objętych pozycjami od 3901 do 3914; Pozostałe; Pozostałe; Pozostałe". Natomiast klasyfikacja importowanych osłon termicznych do kodu 3925 90 80 0 (proponowanego przez Stronę) obejmująca "Artykuły budowlane z tworzyw sztucznych gdzie indziej niewymienione ani niewłączone" byłaby niezgodna z uwagą 11 do działu 39.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. w części dotyczącej klasyfikacji towarowej, zastosowanej stawki oraz wymiaru podatku od towarów i usług w stosunku do towarów - osłon termicznych na rury z polietylenu, określonych w pozycji 6 decyzji, zarzucając naruszenie:

1. przepisów art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego oraz art. 73 Prawa celnego

2. Części II, sekcji VII Załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej,

3. Części I sekcji VII Załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 sierpnia 1999 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej,

4. Sekcji VII Załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000 r. w sprawie Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarów w Handlu Zagranicznego,

5. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej

Rozwijając w motywach skargi zarzuty skarżąca wskazała, iż zaskarżona decyzja w części objętej skargą w istocie nie zawiera uzasadnienia faktycznego i prawnego. Zdaniem pełnomocnika skarżącej Dyrektor Izby Celnej w W. w ogóle nie uzasadnił motywów klasyfikacji osłon termicznych do grupy PCN 3926 90 99 0.

Pełnomocnik spółki wskazał, iż sporny towar klasyfikowany był do grupy 1365-79 Systematycznego Wykazu Wyrobów (SWW), odpowiadającemu grupie PCN 3925, a zatem grupie, do której klasyfikowała Spółka towary dokonując ich importu w badanym okresie. Prawidłowość tej klasyfikacji do grupy SWW i stosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług została potwierdzona przez Urząd Skarbowy w P.. Zdaniem pełnomocnika organy celne uprawnione są do samodzielnego określenia kodów statystycznych towarów jedynie dla potrzeb wywiązywania się importera z obowiązków celnych. Natomiast w zakresie podatku od towarów i usług zobowiązane są kierować się wskazaniami wynikającymi z opinii i decyzji organów podatkowych, a określenie kodu PCN w imporcie musi być pochodną klasyfikacji towaru dokonanej dla potrzeb sprzedaży tego towaru na rynku krajowym. W związku z tym stanowisko organu odwoławczego prezentowane w zaskarżonej decyzji prowadzi do naruszenia zasady zaufania podatnika do organów podatkowych.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko oraz rozszerzając argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji odnośnie przyczyn nie zaklasyfikowania spornego towaru do kodu zadeklarowanego przez stronę w zgłoszeniu celnym tylko do kodu PCN 3926 90 99 0. Mianowicie organ odwoławczy wskazał, iż nie można zgodzić się z pełnomocnikiem skarżącej, iż importowane osłony termiczne na rury należy zaklasyfikować do kodu 3925 90 80 0, tylko dlatego, że są to artykuły budowlane do "ocieplania i ozdabiania fasad budynków, jak i wnętrz wykonane z polistyrenu", ponieważ importowane osłony służą wyłącznie do ocieplania rur i nie są przeznaczone do ocieplania i ozdabiania fasad budynków i wnętrz. Poza tym niniejsze osłony nie są, jak twierdzi pełnomocnik skarżącej, wykonane z polimerów styrenu lecz polimerów etylenu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Na wstępie zauważyć należy, że sądy administracyjne w tym sąd wojewódzki, sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, która jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - patrz art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269). Uzupełnieniem tego zapisu jest treść art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), w którym wskazano, iż owe sądy stosują środki określone w ustawie (akt ten cyt. jest dalej jako p.p.s.a.).

Powyższe regulacje określają podstawową funkcję sądownictwa i toczącego się przed nim postępowania. Jest nią - bez wątpienia - sprawowanie wymiaru sprawiedliwości poprzez działalność kontrolną nad wykonywaniem administracji publicznej. Nie ulega też wątpliwości, że podstawowym celem tejże kontroli jest eliminowanie z porządku prawnego aktów (zwłaszcza decyzji i postanowień), a także czynności organów administracji publicznej niezgodnych z prawem i dążenie do przywrócenia stanu, który nie będzie z nim pozostawał w sprzeczności. Ta funkcja kontroli sądowej jest istotna zarówno z punktu widzenia podmiotu skarżącego, jak i całego aparatu administracyjnego państwa, który winien być żywo zainteresowany w eliminowaniu z obrotu prawnego niezgodnych z prawem aktów i czynności swoich funkcjonariuszy.

Prawidłowość podejmowanych działań, a tym samym legalność działania organów administracyjnych, stanowi bowiem istotny element efektywności i ważną przesłankę istnienia społecznej akceptacji działania aparatu administracyjnego państwa. Stopień zaś akceptacji owego działania organów administracji rządowej, jak też samorządowej, przenoszony jest na ocenę funkcjonowania całego państwa.

Skarga jest uzasadniona, jakkolwiek nie wszystkie jej zarzuty podlegają uwzględnieniu.

Odnosząc się do argumentu pełnomocnika skarżącej, dotyczącego zastosowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, zgodzić należy się z Dyrektorem Izby Celnej w W., iż klasyfikacja i nazewnictwo zawarte w Systematycznym Wykazie Wyrobów (SWW) oraz Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, nie mają wpływu na przyporządkowanie poszczególnych towarów do właściwych kodów PCN wyszczególnionych w Taryfie celnej. Stosownie bowiem do treści przepisu art. 13 § 1 Kodeksu celnego, cła określa się na podstawie taryfy celnej. Taryfę celną ustanawia Rada Ministrów, w drodze rozporządzeni (art. 13 § 6). Klasyfikację towarów w taryfie celnej określa kod taryfy celnej (art. 13 § 5), zgodnie z Polską Scaloną Nomenklaturą Towarową Handlu Zagranicznego PCN (nomenklatura towarowa) (art. 13 § 3 pkt 1). W tym miejscu wskazać należy również na regulacje dotyczące dokonywania zgłoszenia celnego towaru do procedury dopuszczenia do obrotu na Jednolitym Dokumencie Administracyjnym SAD. Nie ulega wątpliwości, iż zgłoszenie celne winno zostać dokonane zgodnie z obowiązkami wynikającymi z przepisów prawa celnego. Wymogi, jakie powinno spełniać zgłoszenie celne, wzory formularzy oraz dokumenty, jakie należy do niego dołączyć, zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. Nr 104, poz. 1193 ze zm.). Zgodnie z Załącznikiem Nr 6 do tego rozporządzenia, stanowiącym "Instrukcję wypełniania i stosowania dokumentu SAD", w pierwszej części pola 33 JDA SAD, należy wpisać 8 znaków, a w części drugiej - ostatni znak z 9-cyfrowego kodu towaru według aktualnej taryfy celnej, opartej na Polskiej Scalonej Nomenklaturze Towarowej Handlu Zagranicznego (PCN) (Część V Załącznika Nr 6). Wskazać należy również, na treść art. 72 § 2 Kodeksu celnego, zgodnie z którym, jeżeli zgłoszenie celne obejmuje kilka pozycji towarowych, zgłoszeniem w rozumieniu § 1 jest każda odrębna pozycja klasyfikowana według kodu taryfy celnej tego zgłoszenia (podobnie również w art. 86 Kodeksu celnego). Tym samym, organy celne w sposób prawidłowy przyjęły klasyfikację towaru w oparciu o zawartą w Taryfie celnej - Polską Scaloną Nomenklaturą Towarową Handlu Zagranicznego PCN.

Oczywiście nieuzasadnione jest ponadto twierdzenie skarżącej, jakoby organy celne były uprawnione do samodzielnego określania kodów statystycznych towarów jedynie dla potrzeb wywiązania się importera z obowiązków celnych, natomiast w zakresie podatku od towarów i usług zobowiązane są kierować się wskazaniami wynikającymi z opinii i decyzji organów podatkowych. Przede wszystkim, zauważyć należy, iż znajdujący się w aktach administracyjnych sprawy Wynik Kontroli o numerze (...) z (...).12.1999 r., sporządzony przez Inspektora Kontroli Skarbowej w UKS w W., Ośrodek Zamiejscowy w R. - E. U. - na który powołuje się Spółka, nie stanowi aktu administracyjnego w rozumieniu przepisów postępowania administracyjnego i jako taki nie ma mocy wiążącej. Tym samym, ustalenia i wnioski zawarte w wyniku kontroli nie są wiążące dla organów administracji publicznej podejmujących czynności w prowadzonym w odrębnym przedmiocie indywidualnym postępowaniu administracyjnym, w niniejszej sprawie w postępowaniu celnym. Za takim stanowiskiem przemawia zarówno treść przepisu art. 24 ust. 2 pkt 2 ustawy o kontroli skarbowej, stanowiącego podstawę wydania przedmiotowego "wyniku", jak również treść art. 26 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej. Zgodnie z art. 24 ust. 2 pkt 2 cytowanej ustawy, inspektor kontroli wydaje wynik kontroli - gdy ustalenia dotyczą nieprawidłowości innych niż wymienione w pkt 1 (podatków i innych należności budżetowych, których określanie lub ustalanie należy do właściwości urzędów skarbowych) lub gdy nieprawidłowości nie stwierdzono. Jednocześnie, w myśl art. 26 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, jednostce kontrolowanej nie przysługuje prawo do wniesienia odwołania od wyniku kontroli.

Niezależnie od powyższego zaznaczyć należy, iż uprawnienia organów celnych w zakresie określania prawidłowej taryfikacji importowanych towarów, w szczególności w zakresie określania kodów PCN, ze swej istoty nie ograniczają się jedynie do "wywiązywania się importera z obowiązków celnych", jak to podnosi pełnomocnik skarżącej. Organ celny przeprowadzając weryfikację zgłoszenia celnego, jeżeli stwierdzi, iż wskazany przez zgłaszającego kod towarowy (PCN) nie jest prawidłowy ma obowiązek przyporządkowania towaru do kodu właściwego. Stosownie bowiem do przepisu art. 65 § 4 pkt 2 lit. c Kodeksu celnego, po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny może z urzędu wydać decyzję, w której zmienia elementy zawarte w zgłoszeniu celnym. Takiego ustalenia kodu PCN nie można natomiast ograniczać jedynie do określenia kwoty wynikającej z długu celnego, bowiem kwotę podatku od towarów i usług ustala się właśnie w oparciu o wartość celną towaru określoną w zgłoszeniu celnym powiększoną o należne cło. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 4 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), obowiązującej w dacie powstania długu celnego, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło; jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Natomiast uprawnienie organu celnego do określenia tego podatku, zawarte zostało w art. 33 ust 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - który powinien być zastosowany w przedmiotowej sprawie - jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Mając na uwadze powyższe, twierdzenia pełnomocnika Spółki okazują się oczywiście nieuzasadnione, bowiem przyporządkowanie towaru do właściwego kodu (PCN) nie następuje w związku z powstaniem obowiązku podatkowego. Niezależnie od tego, iż skarżąca nie przywołuje ani orzecznictwa ani właściwych opinii czy decyzji organów podatkowych, na które powołuje się w skardze, stwierdzić należy, iż organy celne mają obowiązek określić taryfikację towaru zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa celnego i nie są w tym zakresie związane "wskazaniami wynikającymi z opinii i decyzji organów podatkowych".

Natomiast, Sąd uznając zaskarżoną decyzję za wadliwą podzielił stanowisko pełnomocnika Spółki, iż organy celne orzekające w niniejszej sprawie nie wykazały, iż dokonana przez Spółkę klasyfikacja jest niewłaściwa a co więcej nie wskazały dlaczego uznając za nieprawidłową klasyfikację skarżącej, przyporządkowały towar do określonego kodu taryfowego (PCN).

Zgodnie z zasadami prawidłowo prowadzonego postępowania administracyjnego, decyzja powinna wskazywać ustalony przez organ administracyjny stan faktyczny, określać przesłanki zastosowania tej a nie innej kwalifikacji prawnej i ustalać jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają którym z fragmentów normy prawnej zastosowanej w sprawie. (art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej). Tylko w przypadku gdy decyzja w całości uwzględnia żądanie Strony można odstąpić od jej uzasadnienia (art. 210 § 5 Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej uzasadnienie faktyczne decyzji powinno w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Niedopuszczalne jest więc ogólnikowe powołanie się na cały materiał dowodowy, zamiast przytoczenia znaczących dowodów jako podstawy poszczególnych faktów.

Uzasadnienie decyzji spełnia bardzo ważną funkcję procesową, gdyż z jednej strony pozwala osobie zainteresowanej na właściwą ochronę swych praw, poprzez pełniejszą możliwość przedstawienia w skardze zarzutów wobec wydanego rozstrzygnięcia, a z drugiej strony daje sądowi pogląd na prawidłowość działań organów. Tak więc tylko prawidłowe uzasadnienie decyzji pozwala na ocenę przez sąd podstawy faktycznej i prawnej oraz motywów rozstrzygnięcia.

W uzasadnieniu decyzji powinno znaleźć się pełne odzwierciedlenie i ocena zebranego materiału dowodowego oraz wyczerpujące wyjaśnienie przesłanek dokonanego rozstrzygnięcia. Uzasadnienie to winno przekonywać zarówno do prawidłowości oceny stanu faktycznego i prawnego, jak i co do zasadności treści rozstrzygnięcia.

Nie kwestionując prawidłowości rozstrzygnięcia co do zastosowanej klasyfikacji do kodu PCN Sąd zauważa, iż zaskarżona decyzja nie spełnia powyższych wymagań, ponieważ organ drugiej instancji w zaskarżonej decyzji nie wykazał szczegółowo przyczyn dla których towar w postaci osłon termicznych na rury został nieprawidłowo zaklasyfikowany przez spółkę do kodu PCN 3925 oraz przyczyn dla których ten towar powinien zostać zaklasyfikowany do kodu PCN 3926 90 99 0.

Wprawdzie organ II instancji w treści odpowiedzi na skargę z dnia 18 lipca 2005 r. wskazał z jakich przyczyn nie można zaklasyfikować spornego towaru do kodu PCN 3925 - zadeklarowanego przez stronę, jednak nie wskazał żadnych powodów dlaczego towar w postaci osłon termicznych na rury powinien zostać zaklasyfikowany do kodu PCN 3926 90 99 0. Należy w tym miejscu podkreślić, iż zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa, "...próba uzasadnienia wydanej decyzji w piśmie procesowym, jakim jest odpowiedź na skargę, złożonym po zakończeniu postępowania administracyjnego, nie może zastąpić uzasadnienia rozstrzygnięcia określonego w art. 107 § 3 kpa. W odpowiedzi na skargę organ orzekający winien odnieść się do podniesionych w niej zarzutów, a nie dokonywać brakujących ustaleń faktycznych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, tym bardziej pod kątem pominiętych przepisów prawa materialnego, których zastosowanie mogło mieć decydujący wpływ na wynik sprawy." (v. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 października 2003 r., Sygn. akt V S.A. 467/03).

Z tych przyczyn i na podstawie przepisu art.145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) należało orzec jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie 206 cyt. ustawy.