Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1222/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-02-18 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 6
journal: Dz.U. 2003 nr 188 poz 1840
law: Ustawa z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw
article: art. 17 ust. pkt 34
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Anna Sękowska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Protokolant referent stażysta Magdalena Gajewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lutego 2015 r. sprawy ze skargi E. Sp. z o.o. z siedzibą w J. na zmianę interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 10 grudnia 2013 r. nr DD10/033/154/MZB/13/RWPD-48654/13/RD-127992/13 w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę


UZASADNIENIE

Skarżąca – E. Sp. z o.o. z siedzibą w J. (dalej również "Spółka"), zwróciła się o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą na terenie K. na podstawie zezwolenia z 16 marca 1999 r. (dalej również: Zezwolenie) udzielonego do 8 sierpnia 2016 r.. Skarżąca należy zatem do tzw. "starych inwestorów", którym początkowo przysługiwało zwolnienie podatkowe w związku z prowadzeniem działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: SSE) nielimitowane wysokością poniesionych wydatków kwalifikowanych w całym okresie ważności zezwolenia. W dniu 1 maja 2004 r., a zatem w momencie wprowadzenia – w związku z akcesją Polski do Unii Europejskiej – zmian dotyczących zasad udzielania i korzystania z pomocy publicznej, Skarżąca posiadała status średniego przedsiębiorcy.

Zezwolenie Skarżącej zostało zmienione decyzją Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] stycznia 2004 r. (tzw. konwersja zezwolenia) oraz decyzją z dnia [...] lipca 2006 r.. Po przeprowadzeniu ww. zmian, w aktualnym brzmieniu Zezwolenie obejmuje działalność produkcyjną handlową i usługową w zakresie wyrobów wytworzonych na terenie strefy, określonych w następujących pozycjach PKWiU: w sekcji D, podsekcji DH, dział 25 klasa 25.2 – wyroby z tworzyw sztucznych; w sekcji D, podsekcji DI, dział 26 klasa 26.61 – wyroby z betonu dla budownictwa; w sekcji D, podsekcji DG, dział 24 klasa 24.12 – barwniki i pigmenty; w sekcji D, podsekcji DH, dział 25 klasa 25.1 – wyroby z gumy; w sekcji D, podsekcji DJ, dział 26 klasa 26.40 – cegły, dachówki i pozostałe ceramiczne materiały budowlane; w sekcji D, podsekcji DJ, dział 28 klasa 28.11 – konstrukcje metalowe; w sekcji D, podsekcji DJ, dział 28 klasa 28.21 – cysterny, metalowe zbiorniki i pojemniki; w sekcji D, podsekcji DL, dział 30 klasa 30.02 – komputery i inne urządzenia do przetwarzania informacji; w sekcji D, podsekcji DA, dział 15 klasa 15.87 – przyprawy; w sekcji D, podsekcji DG, dział 24 klasa 24.16 – tworzywa sztuczne w formach podstawowych; w sekcji D, podsekcji DM, dział 35 grupa 35.1 – statki, łodzie i konstrukcje pływające z wyłączeniem działalności określonej w § 2 pkt 13 Rozporządzenia RM z dnia 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 222, poz. 2251 ze zm.); w sekcji D, podsekcji DM, dział 35 grupa 35.2 dziesięciocyfrówka 35.20.40-59.00 – urządzenia sygnalizacyjne, bezpieczeństwa i sterowania ruchem drogowym, na wodach śródlądowych, miejscach parkingowych, w portach lub na lotniskach; w sekcji D, podsekcji DN, dział 36 klasa 36.14 – meble pozostałe.

Ostateczne warunki prowadzenia działalności na terenie SSE obejmują: poniesienie wydatków inwestycyjnych o wartości 4.600.000 zł w terminie do 31 grudnia 2008 r.; zatrudnienie pracowników na terenie strefy wyniesie docelowo 170 pracowników w terminie do 31 grudnia 2005 r. i utrzymanie zatrudnienia na tym poziomie do 31 grudnia 2006 r.

Skarżąca wskazała, że powyższe warunki zostały spełnione.

W związku z powyższym Skarżąca zadała m.in. pytanie czy po dniu 31 grudnia 2010 r., korzystając ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na zasadach obowiązujących małych i średnich przedsiębiorców w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej, kalkulując wysokość dostępnego zwolnienia podatkowego, powinna uwzględnić pomoc uzyskaną w związku ze zwolnieniem dochodu osiągniętego do dnia 31 grudnia 2010 r. (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1).

Zdaniem Skarżącej, po 31 grudnia 2010 r. korzystając ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na zasadach obowiązujących małych i średnich przedsiębiorców w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej, kalkulując wysokość dostępnego zwolnienia podatkowego, powinna uwzględnić pomoc uzyskaną do dnia 31 grudnia 2010 r.. Zdaniem Skarżącej wynika to ze zmian przepisów podatkowych. Skarżąca wyjaśniła, że przedsiębiorcy, którzy uzyskali zezwolenie strefowe przed dniem 1 stycznia 2001 r. (tzw. "starzy inwestorzy") korzystali według ówczesnego prawa z nielimitowanego zwolnienia podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: PDOP). W okresie pierwszych 10 lat całość dochodu tych przedsiębiorców z działalności gospodarczej prowadzonej w SSE na podstawie zezwolenia była zwolniona z opodatkowania PDOP, natomiast po tym okresie dochód taki mógł podlegać zwolnieniu z PDOP w części nie przekraczającej 50% jego wysokości (bez ograniczeń wynikających z kwot poniesionych wydatków).

W wyniku zmian przepisów o pomocy publicznej, wprowadzonych m.in. ustawą z dnia 30 czerwca 2000 r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej (Dz. U. Nr 60, poz. 704 ze zm., dalej: ustawa o pomocy publicznej), które weszły w życie 1 stycznia 2001 r., przedsiębiorcy, którzy otrzymali zezwolenia strefowe po tej dacie (tzw. "nowi inwestorzy"), korzystają z pomocy publicznej limitowanej wysokością poniesionych wydatków inwestycyjnych (ew. kosztów zatrudnienia nowych pracowników) i dopuszczalną intensywnością pomocy dla danego regionu. W związku z wejściem Polski do Unii Europejskiej pojawiła się potrzeba wprowadzenia dalszych zmian w celu dostosowania przepisów o pomocy publicznej w SSE do wymogów wspólnotowych. Mimo argumentu o prawach nabytych za niezgodną z art. 87 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz. U. z 2004 r., Nr 90, poz. 864/2; dalej: TWE) uznano możliwość korzystania przez starych inwestorów strefowych z nielimitowanej pomocy publicznej. Zasady te zostały zawarte w ustawie z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz. U. Nr 188, poz. 1840 ze zm.; dalej: ustawa zmieniająca z 2003 r.). Na mocy postanowień ustawy zmieniającej z 2003 r., która weszła w życie 1 maja 2004 r., w odniesieniu do starych inwestorów wprowadzono szczególne zasady korzystania z pomocy publicznej, przy czym poszczególne rozwiązania były zróżnicowane w zależności od statusu (wielkości) danego inwestora strefowego.

Zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy zmieniającej z 2003 r., dochody uzyskane przez przedsiębiorcę nie posiadającego w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej statusu średniego bądź małego przedsiębiorcy uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia wydanego przed dniem 1 stycznia 2001 r., są zwolnione z podatku dochodowego do określonego poziomu maksymalnej dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej.

Wyjątkowo potraktowano tych inwestorów, którzy w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej posiadali status średniego bądź małego przedsiębiorcy w rozumieniu rozporządzeń unijnych. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003 r. przedsiębiorca, który posiada zezwolenia uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001 r., zachowuje prawo do zwolnień podatkowych określonych w art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2000 r. (Dz. U. z 1994 r., Nr 123, poz. 600, ze zm.; dalej: ustawa o SSE); w okresie do dnia 31 grudnia 2011 r. - jeżeli był on w dniu wejścia w życie ustawy zmieniającej małym przedsiębiorcą; w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. - jeżeli był on w dniu wejścia w życie ustawy zmieniającej średnim przedsiębiorcą. Powyższe oznacza, że starzy mali i średni przedsiębiorcy przez wskazany w ustawie zmieniającej okres mieli możliwość korzystania z pomocy publicznej nielimitowanej wysokością poniesionych wydatków ani dopuszczalną intensywnością pomocy dla danego regionu. Ponieważ w dniu wejścia w życie ustawy zmieniającej z 2003 r., tj. 1 maja 2004 r., Spółka posiadała status średniego przedsiębiorcy, to na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy, Spółka zachowała prawo do korzystania z pomocy publicznej na starych zasadach (tj. do pomocy nielimitowanej wysokością poniesionych wydatków inwestycyjnych) do końca 2010 r.. W konsekwencji, Skarżąca w okresie pierwszych 10 lat prowadzenia działalności na terenie SSE zwolniła 100% dochodu uzyskanego w tym okresie (dochód za lata 1999 - 2008), a w kolejnym roku - 50% uzyskanego dochodu.

W związku z tym, że od początku 2011 r. nie będzie już możliwe korzystanie ze zwolnienia na preferencyjnych warunkach wprowadzonych ustawą zmieniającą z 2003 r., Skarżąca korzystać będzie z przysługującego jej zwolnienia na zasadach ogólnych, tj. tych obowiązujących małych i średnich przedsiębiorców w dniu wejścia Polski do Unii Europejskiej. Zdaniem Skarżącej, korzystając ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na zasadach obowiązujących małych i średnich przedsiębiorców w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej, kalkulując wysokość dostępnego zwolnienia podatkowego, powinna obniżyć przysługującą jej pulę pomocy o kwotę pomocy otrzymaną w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r., a zatem w okresie, kiedy jej wysokość nie podlegała ograniczeniom.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. , działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), wydał w dniu 28 kwietnia 2011 r. interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku w zakresie pytana nr 1 za prawidłowe i na podstawie art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) odstąpił od uzasadnienia prawnego.

Minister Finansów 10 grudnia 2013r. wydał zmianę interpretacji indywidualnej, w której stwierdził, że stanowisko Skarżącej odnośnie pytania oznaczonego nr 1 jest nieprawidłowe.

Minister odwołał się do art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600 ze zm.) - dalej "ustawa o SSE", § 5 ust. 1 i § 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia katowickiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 88, poz. 397 ze zm.) - dalej: "rozporządzenie z 1996 r." oraz art. 5 ustawy z dnia 16 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 117, poz. 1228 ze zm.) - dalej "ustawa zmieniająca z 2000 r.". Wskazał, że ustawa zmieniająca z 2000 r. wprowadziła w art. 17 ust. 1 u.p.d.o.p. zwolnienie przedmiotowe z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Organ stwierdził następnie, że dostosowując przepisy krajowe do wymogów związanych z akcesją Polski do UE oraz mając na celu rekompensatę związanych z tą zmianą utraconych przez przedsiębiorców korzyści, ustawodawca dokonał kolejnej zmiany ustawy o SSE – ustawą zmieniającą z 2003 r.. W sposób szczególny potraktowano tych inwestorów, którzy w dniu akcesji Polski do UE posiadali status średniego bądź małego przedsiębiorcy w rozumieniu rozporządzeń unijnych. Odwołał się przy tym do art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003 r. i podkreślił, że przepis ten dotyczy zarówno zasad ustawowych, jak również zapisów rozporządzeń. W konsekwencji, mali i średni przedsiębiorcy posiadający zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001 r. zachowali prawo do zwolnień określonych w art. 12 ustawy o SSE oraz w przepisach wykonawczych do tej ustawy, w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r..

Minister zauważył ponadto, że art. 3 ustawy zmieniającej z 2003 r. uchylił art. 5 ustawy zmieniającej z 2000 r., który przewidywał zachowanie, przez okres ważności zezwolenia, prawa do zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 12 ustawy o SSE w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r. przez tych podatników, którzy posiadają zezwolenia wydane przed 1 stycznia 2001 r.. Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003 r., przedsiębiorca, który uzyskał zezwolenie przed dniem 1 stycznia 2001 r., może wystąpić z wnioskiem do ministra właściwego do spraw gospodarki o jego zmianę polegającą na zastosowaniu do tego przedsiębiorcy przepisów dotyczących zwolnień podatkowych określonych w art. 5 w miejsce przepisów art. 12 ustawy o SSE, w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r.. Termin złożenia wniosku, o którym mowa w ust. 1 upłynął w dniu 31 grudnia 2007 r..

W ocenie Ministra Skarżąca miała takie same uprawnienia, jak inni przedsiębiorcy w obrębie danej kategorii, dlatego nie została pozbawiona możliwości wyboru stosowania zwolnienia podatkowego na nowych bądź starych zasadach. Miała możliwość wystąpienia z wnioskiem o zmianę zezwolenia, polegającą na zastosowaniu do niej przepisów dotyczących zwolnień podatkowych określonych w art. 5 ustawy zmieniającej z 2003 r., w miejsce przepisów art. 12 ustawy o SSE w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2000 r..

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie wynika jednak, aby Skarżąca złożyła taki wniosek. Skarżąca nie występując o zmianę warunków zezwolenia zgodnie z art. 6 ustawy zmieniającej z 2003 r., wybrała korzystanie ze zwolnień od podatku dochodowego na "starych" zasadach, co oznacza dostosowanie działalności do stanu prawnego obowiązującego w dniu 31 grudnia 2000 r.. Jednocześnie konsekwencją takiego wyboru jest utrata na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003 r. zwolnienia w terminach określonych w tym przepisie, tj. w przypadku Skarżącej po dniu 31 grudnia 2010 r.

Według Ministra analiza regulacji prawnych odnoszących się do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji, w tym prześledzenie procesu zmian stanu prawnego – nowelizacji przepisów, na które powołała się Skarżąca prowadzi do wniosku, iż zachowała ona prawo do zwolnienia podatkowego określonego w art. 12 ust. 1 ustawy o SSE w brzmieniu obowiązującym do końca 2000 r.. Brak jest zatem podstaw do uznania, że Skarżąca, będąca średnim "starym przedsiębiorcą", która nie dokonała zmiany zezwolenia w trybie art. 6 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003 r., ma prawo do zwolnienia podatkowego z tytułu działalności prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej po dniu 31 grudnia 2010 r..

W konsekwencji Minister nie zgodził się ze Skarżącą, iż korzystając od 1 stycznia 2011 r. z przysługującego jej zwolnienia na zasadach ogólnych w miejsce dotychczasowego preferencyjnego zwolnienia, powinna uwzględnić wartość pomocy publicznej otrzymanej do dnia 31 grudnia 2010 r.. Skarżąca po dniu 31 grudnia 2010 r. utraciła bowiem prawo do korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.. Podkreślił przy tym, że poza unormowaniami zawartymi w art. 5 i art. 6 ustawy zmieniającej z 2003 r., brak jest innych przepisów, które określałyby prawo "starych przedsiębiorców" do korzystania z pomocy publicznej. Małych i średnich "starych przedsiębiorców" nie obejmuje żaden program pomocowy notyfikowany, czy zgłoszony UE. Stanowisko takie zbieżne jest z poglądem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym m. in. w wyrokach z dnia 11 grudnia 2008 r. o sygn. akt II FSK 1279/07 i z dnia 1 kwietnia 2010 r. o sygn. akt II FSK 1919/08.

Minister Finansów, w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, skierowane przez Skarżącą, stwierdził brak podstaw do zmiany powyższej zmiany interpretacji indywidualnej.

W skardze Skarżąca wniosła o uchylenie w całości powyższej zmiany interpretacji indywidualnej z 10 grudnia 2013r. oraz o zasądzenie od Ministra Finansów zwrotu kosztów postępowania.

Zmianie interpretacji zarzuciła naruszenie:

1. art. 14b § 3 oraz art. 121 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że ze stanu faktycznego przedstawionego przez nią we wniosku z dnia 24 stycznia 2011 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych nie wynika, jakoby Spółka wystąpiła z wnioskiem do ministra właściwego do spraw gospodarki o zmianę zezwolenia, polegającą na zastosowaniu do niej przepisów dotyczących zwolnień podatkowych określonych w art. 5 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw w miejsce przepisów art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych i rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia katowickiej specjalnej strefy ekonomicznej w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2000 r.;

2. art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawną zmianę interpretacji indywidualnej z dnia 28 kwietnia 2011 r..

Skarżąca podkreśliła, że pomimo iż ustawa zmieniająca z 2003 r. weszła w życie 1 maja 2004 r., to jednak - zgodnie z brzmieniem art. 12 tej ustawy - art. 6 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003 r. wszedł w życie już po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia tej ustawy, tj. już w dniu 6 grudnia 2003 r..

Powyższe oznacza, że Skarżąca mogła formalnie występować do ministra właściwego do spraw gospodarki o konwersję posiadanego zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie K. już od 6 grudnia 2003 r., co w niniejszej sprawie nastąpiło 8 grudnia 2003 r. Skarżąca podniosła ponadto, że w przypadku gdyby informacja podana w opisie stanu faktycznego we wniosku o wydanie interpretacji, iż w stosunku do niej miała miejsce konwersja zezwolenia była dla Ministra Finansów niejasna, to powinien on był wezwać Skarżącą - na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej - do doprecyzowania/wyjaśnienia stanu faktycznego. Takie działanie byłoby zgodne z zasadą wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 Lipca 2002 r. Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm. - dalej p.p.s.a.), Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w zakresie swojej właściwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, Przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi, iż kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a., kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne Interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w Indywidualnych sprawach.

Natomiast na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., Sąd uwzględniając skargę na – inny niż decyzja lub postanowienie – akt lub czynność z zakresu administracji publicznej, uchyla akt albo stwierdza bezskuteczność czynności.

W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej interpretacji – w zakresie i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami – Sąd stwierdza, że przy jej wydaniu nie doszło do naruszenia prawa, a wobec podzielania przez Skład orzekający stanowiska organu interpretacyjnego skargę należało oddalić.

Zaskarżona zmiana interpretacji dotyczy pierwszego z dwu postawionych we wniosku powiązanych ze sobą pytań - tj.: czy po dniu 31 grudnia 2010 r., korzystając ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na zasadach obowiązujących małych i średnich przedsiębiorców w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej, kalkulując wysokość dostępnego zwolnienia podatkowego, powinna uwzględnić pomoc uzyskaną w związku ze zwolnieniem dochodu osiągniętego do dnia 31 grudnia 2010 r.?

Jednakże zasadniczy spór w sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w ramach przedstawionego we wniosku o interpretację indywidualną stanu faktycznego dochód Skarżącej uzyskany po dniu 31 grudnia 2010 r. podlega zwolnieniu przedmiotowemu na zasadach określonych w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p..

Zdaniem Sądu rację ma Minister Finansów, że stanowiska Spółki - wyrażonego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej potwierdzonego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 28 kwietnia 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. , nie można uznać za prawidłowe. Albowiem Skarżąca po 31 grudnia 2010 r. nie miała już prawa do zwolnienia z podatku dochodowego w związku z działalnością w SSE.

Zasady i tryb ustanawiania specjalnych stref ekonomicznych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zarządzania strefami oraz szczególne zasady i warunki prowadzenia na ich terytorium działalności gospodarczej określiła ustawa o SSE.

Minister w uzasadnieniu zaskarżonej zmiany interpretacji właściwie opisał zmiany przepisów podatkowych dot. zwolnień z tytułu działalności na terenie SSE, wskazując, że obecnie (a także w 2011 r., którego dotyczy interpretacja) na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. dalej: u.p.d.o.p.), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zwolnienia z podatku dochodowego w okresie obowiązywania ustawy o SSE ulegały zmianom; i tak stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o SSE, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r., dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą mogły być, w drodze rozporządzenia Rady Ministrów, całkowicie zwolnione odpowiednio od podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych w okresie równym połowie okresu, na jaki ustanowiona została strefa. W dniu uzyskania przez Skarżącą zezwolenia, tj. 24 listopada 1998 r. obowiązywało dot. spółki rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia katowickiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 88, poz. 397, ze zm., dalej: rozporządzenie z 1996 r.). Na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenia z 1996 r. zwolnieniu od podatku dochodowego w okresie 10 lat podlegał dochód podmiotu uzyskany z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu, a po upływie tego okresu zwolnieniu podlegała połowa dochodu (§ 6 rozporządzenia).

Przepisy powyższe zostały następnie zmienione ustawą z dnia 16 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 117, poz. 1228, ze zm., dalej: ustawa zmieniająca SSE z 2000 r.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2001 r. wprowadzając w art. 17 ust. 1 u.p.d.o.p. zwolnienie przedmiotowe z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Stosownie do art. 5 ustawy zmieniającej SSE z 2000 r., przedsiębiorcy, którzy przed dniem wejścia w życie ustawy uzyskali zezwolenia na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, zachowali przez okres ważności zezwolenia prawo do zwolnień i preferencji podatkowych określonych w art. 12 ustawy o SSE, w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją.

Kolejna zmiana ustawy o SSE związana była z dostosowaniem przepisów krajowych do wymogów związanych z akcesją Polski do Unii Europejskiej. W sposób szczególny potraktowano tych inwestorów, którzy w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej posiadali status średniego bądź małego przedsiębiorcy w rozumieniu rozporządzeń unijnych.

Na mocy art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej SSE z 2003 r., przedsiębiorca, który posiadał zezwolenie uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001 r., zachowywał prawo do zwolnień podatkowych określonych w art. 12 ustawy o SSE, w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r.:

1) w okresie do dnia 31 grudnia 2011 r. - jeżeli był on w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy małym przedsiębiorcą,

2) w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. - jeżeli był on w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy średnim przedsiębiorcą.

Omawiany art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej SSE z 2003 r., dotyczy zarówno zasad ustawowych, jak również zapisów rozporządzeń. W konsekwencji, mali i średni przedsiębiorcy posiadający zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej w SSE uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001 r. zachowali prawo do zwolnień określonych w art. 12 ustawy o SSE oraz w przepisach wykonawczych do tej ustawy, w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r., ale tylko do upływu okresów wskazanych wyżej.

Jednocześnie art. 3 ustawy zmieniającej SSE z 2003 r. uchylono art. 5 ustawy zmieniającej SSE z 2000 r., który przewidywał zachowanie, przez okres ważności zezwolenia, prawa do zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 12 ustawy o SSE w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r. przez tych podatników, którzy posiadają zezwolenia wydane przed 1 stycznia 2001 r..

Zgodnie natomiast z brzmieniem art. 6 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003 r., przedsiębiorca, który (tak jak Skarżąca) uzyskał zezwolenie przed dniem 1 stycznia 2001 r., mógł wystąpić z wnioskiem do ministra właściwego do spraw gospodarki o zmianę warunków zezwolenia, polegającą na zastosowaniu do tego przedsiębiorcy przepisów dotyczących zwolnień podatkowych określonych w art. 5 w miejsce przepisów art. 12 ustawy o SSE, w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r.. Termin złożenia wniosku, o zmianę warunków zezwolenia upływał w dniu 31 grudnia 2007 r. (art. 6 ust. 5 ustawy zmieniającej z 2003 r.).

Jak wynika ze stanu faktycznego Spółka prowadząc działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej - na podstawie zezwolenia z 1999 r. - w dniu wejścia w życie ustawy zmieniającej z 2003 r. była średnim przedsiębiorcą, o którym mowa w art. 5 ust. 1 tej ustawy. Skarżąca miała możliwość wystąpienia z wnioskiem o zmianę zezwolenia, polegającą na zastosowaniu do niej przepisów dotyczących zwolnień podatkowych określonych w art. 5 ustawy zmieniającej z 2003 r., w miejsce przepisów art. 12 ustawy o SSE, w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2000 r. jednakże z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby Skarżąca złożyła taki wniosek. Skarżąca nie występując o zmianę warunków zezwolenia, wybrała korzystanie ze zwolnień od podatku dochodowego na "starych" zasadach. Jednakże konsekwencją takiego wyboru jest utrata zwolnienia po dniu 31 grudnia 2010 r. zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy zmieniającej SSE z 2003 r..

Reasumując Skarżąca zachowała prawo do zwolnienia podatkowego określonego art. 12 ust. 1 ustawy o SSE w brzmieniu obowiązującym do końca 2000 r.. Jednakże prawo to zostało ograniczone w czasie; jako średniemu "staremu przedsiębiorcy", który nie dokonał zmiany zezwolenia w trybie art. 6 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003 r., zwolnienie przysługiwało do dnia 31 grudnia 2010 r.

Zatem nie można zgodzić się ze Skarżącą, że od 1 stycznia 2011 r. Skarżąca powinna pomniejszyć wysokość przysługującego jej zwolnienia podatkowego po dniu 31 grudnia 2010 r. o wartość pomocy publicznej otrzymanej do tego dnia, ponieważ Skarżąca po dniu 31 grudnia 2010 r. utraciła prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 12 ustawy o SSE, a nie dokonując zmiany zezwolenia nie ma prawa do zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela zatem stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone m.in. w wyrokach z dnia 11 grudnia 2008 r. sygn. akt II FSK 1279/07 i z dnia 1 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1919/08.

Jednocześnie – słusznie wskazał Minister - poza regulacjami zawartymi w ww. art. 5 i art. 6 ustawy zmieniającej z 2003 r. brak jest innych przepisów, które określałyby prawo "starych przedsiębiorców" do korzystania z pomocy publicznej. Małych i średnich "starych przedsiębiorców" nie obejmuje żaden program pomocowy notyfikowany, czy zgłoszony Unii Europejskiej.

Odnosząc się do podniesionych przez Skarżącą twierdzeń, w zakresie dokonania zmiany posiadanego przez Spółkę zezwolenia, wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Opisany we wniosku przez zainteresowanego stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone skutki prawne.

W ocenie Sądu, przedstawiony przez Skarżącą we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego stan faktyczny nie budził wątpliwości. W szczególności treść wniosku nie wskazywała, że w stosunku do Skarżącej dokonano zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie K. SSE w trybie art. 6 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw. Przepis ten bowiem precyzuje w jakim zakresie winna zostać dokonana zmiana. Mianowicie, zmiana dokonana w tym trybie polegać miała na zmianie warunków posiadanego zezwolenia, w ten sposób, że do przedsiębiorcy będą miały zastosowanie przepisy dotyczące zwolnień podatkowych określonych w art. 5 w miejsce przepisów art. 12 ustawy o SSE, w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r.. Zatem, aby uznać że Skarżącej nadal przysługuje prawo do zwolnienia, konieczne było dokonanie zmiany zezwolenia we wskazanym zakresie w przewidzianym prawem terminie. Natomiast z treści wniosku o udzielenie interpretacji, wynika, że zmiana zezwolenia dotyczyła wyłącznie rodzaju prowadzonej przez Skarżącą działalności gospodarczej na terenie K. SSE, nie zaś kwestii które przepisy w zakresie zwolnień podatkowych mają znaleźć zastosowanie wobec Spółki.

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, podziela stanowisko wyrażone w wyrokach tutejszego Sądu z dnia 4 grudnia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 1475/14 oraz III SA/Wa 1476/14, iż o dokonaniu zmiany zezwolenia w trybie art. 6 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw nie może świadczyć użycie przez Skarżącą terminu "konwersja zezwolenia". Powyższemu terminowi ustawodawca nie nadał szczególnego znaczenia, które mogłoby wskazywać o zastosowaniu wzmiankowanego trybu zmiany zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE.

Z powyższych względów, zdaniem Sądu, Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji zasadnie przyjął, iż w stosunku do Skarżącej nie doszło do zmiany zezwolenia w trybie art. 6 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw.

W tym stanie rzeczy należy stwierdzić, iż brak jest w rozpoznawanej sprawie przesłanek do uwzględnienia skargi i w związku z tym należało ją oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.).