Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1025/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2018-02-27 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 121 par 1 w zw. z art. 14h, art. 125 par. 1 w zw. z art. 14h,
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 86 ust. 2a, art. 15 ust. 2 i 3
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Artur Kuś, Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Cezary Ciwiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lutego 2018 r. sprawy ze skargi C. na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 21 listopada 2016 r. nr IPPP1/4512-690/2016-2/KC w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę


UZASADNIENIE

1.1. W dniu 26 sierpnia 2016 r. wpłynął wniosek Centralnego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej (dalej "Skarżący", "Wnioskodawca", "CODGiK") o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku ustalania proporcji przez instytucję gospodarki budżetowej, o której mowa w art. 86 ust 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. z 2011 r. poz. 1054 ze zm. – dalej "u.p.t.u."). Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 2 listopada 2016 r.

We wniosku Skarżący przedstawił następujący stan faktyczny:

Skarżący jest instytucją gospodarki budżetowej utworzoną zarządzeniem Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji, wpisaną do Rejestru Przedsiębiorców. Stosownie do ww. zarządzenia oraz statutu, nadanego CODGiK przez Głównego Geodetę Kraju zarządzeniem, funkcje organu założycielskiego w stosunku do CODGiK wykonuje Główny Geodeta Kraju, a przedmiotem działalności podstawowej CODGiK jest między innymi wykonywanie czynności materialno-technicznych służących realizacji zadań publicznych przypisanych Głównemu Geodecie Kraju i określonych przepisami ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2015 r. poz. 520 ze zm.) w zakresie gromadzenia i udostępniania centralnej części państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego, stanowiącego własność Skarbu Państwa, między innymi poprzez:

1) udostępnianie informacji, danych i materiałów państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego na wniosek lub w związku ze zgłoszeniem prac geodezyjnych i kartograficznych oraz obsługa wniosków dotyczących usług teleinformatycznego systemu ASG-EUPOS, a także przekazywanie danych starostom i marszałkom województw na podstawie ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne;

2) prowadzenie ewidencji materiałów zasobu, rejestru zgłoszeń prac geodezyjnych i kartograficznych i rejestru wniosków o udostępnienie materiałów zasobu, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Administracji i Cyfryzacji z dnia 5 września 2013 r. w sprawie organizacji i trybu prowadzenia państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego (Dz. U. poz. 1183),

3) przetwarzanie materiałów zasobu występujących w postaci nieelektronicznej do postaci elektronicznej.

Przedmiot działalności podstawowej Skarżącego został określony zarówno w zarządzeniu Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji jak i w statucie CODGiK w sposób tożsamy z tym, w jaki był on określony we wniosku Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji do Rady Ministrów o wyrażenie zgody na utworzenie CODGiK. W dniu 31 grudnia 2015 r. CODGiK zawarł ze Skarbem Państwa - Głównym Geodetą Kraju umowę, przedmiotem której jest świadczenie na rzecz Głównego Geodety Kraju usług w zakresie przedmiotu działalności podstawowej CODGiK.

Za wykonane usługi, w tym wykonywanie czynności materialno-technicznych służących realizacji zadań publicznych przypisanych Głównemu Geodecie Kraju i określonych przepisami ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne w zakresie gromadzenia i udostępniania centralnej części państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego, stanowiącego własność Skarbu Państwa, CODGiK wystawia comiesięczne faktury i otrzymuje wynagrodzenie wypłacane nie później niż 14 dnia od dostarczenia prawidłowo wystawionej faktury.

Skarżący wykonuje na rzecz Głównego Geodety Kraju, na podstawie umowy z nim zawartej, wyodrębnione zadania umożliwiające Głównemu Geodecie Kraju realizowanie jego zadań publicznych. CODGiK odpłatnie (za wynagrodzeniem) zapewnia, w zakresie ustalonym umową, techniczno - organizacyjną bazę dla wykonywania przez Głównego Geodetę Kraju powierzonych mu zadań.

Rozpoznając wniosek Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji o wyrażenie zgody na utworzenie CODGiK Rada Ministrów zapoznawała się z przedmiotem działalności podstawowej CODGiK, gdyż zgodnie z art. 23 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885, ze zm.) przedmiot ten określony był we wniosku Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji. Poprzez wyrażenie zgody na utworzenie CODGiK Rada Ministrów uznała, że czynności wskazane we wniosku jako stanowiące przedmiot działalności podstawowej CODGiK są (będą) czynnościami wykonywanymi w celu realizacji zadań publicznych, a jednocześnie stanowią wyodrębnione zadania, które mogą być wykonywane odpłatnie.

Jako instytucja gospodarki budżetowej CODGiK utworzony został w ściśle określonym celu - w celu odpłatnego wykonywania na rzecz Głównego Geodety Kraju określonych czynności w celu realizacji zadań publicznych Głównego Geodety Kraju. Finansowanie usług świadczonych przez CODGiK na rzecz Głównego Geodety Kraju następuje ze środków publicznych - ze środków budżetu Państwa oraz w części dotyczącej usług związanych z gromadzeniem, prowadzeniem i udostępnianiem państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego - ze środków Funduszu Gospodarki Zasobem Geodezyjnym i Kartograficznym.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 2 listopada 2016 r. Spółka wskazała, że jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług z tytułu wykonywania następujących czynności: 1) odpłatnej dostawy towarów, rozumianej jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, 2) odpłatnego świadczenia usług, rozumianego jako każde świadczenie na rzecz innego podmiotu, które nie jest dostawą towarów, 3) eksportu i importu towarów, 4) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, 5) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Skarżący doprecyzował, że w dniu 31 grudnia 2015 r. zawarł ze Skarbem Państwa - Głównym Geodetą Kraju umowę zmienioną następnie aneksem Nr 1 zawartym w dniu 16 maja 2016 r. oraz aneksem Nr 2 zawartym w dniu 26 lipca 2016 r. przedmiotem której jest odpłatne świadczenie na rzecz Głównego Geodety Kraju usług w zakresie przedmiotu działalności podstawowej CODGiK.

Za wykonane usługi, w tym wykonywanie czynności materialno - technicznych służących realizacji zadań publicznych przypisanych Głównemu Geodecie Kraju i określonych przepisami ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne w zakresie gromadzenia i udostępniania centralnej części państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego, stanowiącego własność Skarbu Państwa, CODGiK wystawia comiesięczne faktury VAT, opodatkowane stawką podstawową podatku od towarów i usług i otrzymuje wynagrodzenie za wykonywanie tych czynności, wypłacane nie później niż 14 dnia od dostarczenia prawidłowo wystawionej faktury VAT.

Realizacja zadań publicznych przypisanych Głównemu Geodecie Kraju i określonych przepisami ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne w zakresie gromadzenia i udostępniania centralnej części państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego, stanowiącego własność Skarbu Państwa wpisuje się w umowę zawartą pomiędzy Głównym Geodetą Kraju a CODGiK z tytułu której CODGiK pobiera wynagrodzenie i odprowadza podatek należny w stawce właściwej.

Wszystkie zakupy towarów i usług, dokonywane w Centralnym Ośrodku Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej, służą wyłącznie prowadzonej działalności gospodarczej, opodatkowanej stawką właściwą, polegającej na realizacji zadań publicznych przypisanych Głównemu Geodecie Kraju oraz na świadczeniu usług w ramach działalności innej niż działalność podstawowa, która również podlega opodatkowaniu stawką właściwą. Na przestrzeni 2015 r. CODGiK nie wystawił żadnej faktury VAT w stawce zwolnionej.

Jednocześnie nadmienić należy, iż zgodnie z przepisami ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne centralna część państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego udostępniana jest:

1) po wniesieniu przez wnioskodawcę opłaty publicznoprawnej w wysokości określonej odrębnymi przepisami,

2) nieodpłatnie, na mocy art. 15 ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne

Opłaty publicznoprawne wyłączone są spod regulacji u.p.t.u.

Wpływy z opłat za udostępnienie zbiorów danych oraz innych materiałów z zasobu centralnego oraz za czynności urzędowe związane z prowadzeniem tego zasobu stanowią przychody Funduszu Gospodarki Zasobem Geodezyjnym i Kartograficznym - państwowego funduszu celowego (art. 41 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne). Wszystkie pobierane w ramach świadczonych dla Głównego Geodety Kraju usług opłaty publicznoprawne są przez CODGiK bez zbędnej zwłoki odprowadzane na rachunek bankowy Funduszu Gospodarki Zasobem Geodezyjnym i Kartograficznym i w żadnym momencie nie generują dla CODGiK przysporzenia z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 u.p.t.u., ani też z działalności nie będącej działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: "Czy w opisanym powyżej stanie faktycznym Skarżący ma obowiązek ustalać proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2 a u.p.t.u."

Zdaniem Skarżącego, odpłatne udostępnianie centralnej części państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego w ramach usług świadczonych przez CODGiK na rzecz Głównego Geodety Kraju nie podlega regulacji przywołanego powyżej art. 86 ust. 2a u.p.t.u. Zadania Głównego Geodety Kraju określone w ustawie Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz w ustawie z dnia 4 marca 2010 r. o infrastrukturze informacji przestrzennej są zadaniami publicznymi. Realizując przypisane mu zadania publiczne, ze względu na złożoność tych zadań, w tym ich złożoność techniczną, Główny Geodeta Kraju wykonywać musi szereg czynności, w tym również wysoce specjalistycznych czynności materialno - technicznych zleconych CODGiK w ramach zawartej umowy.

1.2. Organ wydał w dniu 21 listopada 2016 r. interpretację indywidualną, w której stanowisko Skarżącego uznano za nieprawidłowe.

Zdaniem organu, wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, wynikające z ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne, polegające na udostępnieniu zbiorów danych oraz innych materiałów z zasobu centralnego oraz za czynności urzędowe związane z prowadzeniem tego zasobu należą do kategorii spraw z zakresu administracji rządowej. Tym samym opisane czynności, wynikające z zapisów ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne wpisują się w dyspozycję art. 15 ust. 6 u.p.t.u. Przedmiotowe czynności mają zatem charakter publicznoprawny, a nie cywilnoprawny i tym samym opłaty pobierane za ww. czynności, nie są objęte podatkiem od towarów i usług. Skoro zatem zakres działań Skarżącego nie dotyczy wyłącznie czynności podlegających opodatkowaniu i działania w charakterze podatnika VAT, to należy stwierdzić, że w przypadku nabyć dokonywanych przez Skarżącego, nie można mówić o wyłącznym wykorzystywaniu ich do działalności gospodarczej sensu stricte. W sytuacji gdy przypisanie tych zakupów w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

1.3. Na wydaną interpretację, w dniu 7 grudnia 2016 r. Skarżący złożył wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa pismem z dnia 3 stycznia 2017 r. biorąc pod uwagę przedstawione zarzuty, nie znaleziono podstawy do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

2.1. Skarżący w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 lutego 2017 r. zaskarżył ww. interpretację indywidualną zarzucając jej naruszenie:

1) art. 121 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm. - dalej "O.p.) prowadząc postępowanie w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych;

2) 125 § 1 w związku z art. 14h O.p., nie dążąc do wyjaśnienia, czym podyktowane są wątpliwości Skarżącego dotyczące stosowania przepisu art. 86 ust. 2a u.p.t.u.

3) art. 14c § 1 O.p. poprzez niepowiązanie oceny stanowiska Skarżącego z elementami przedstawionego we wniosku stanu faktycznego;

4) art. 14c § 2 O.p., poprzez nie wskazanie w interpretacji prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym;

oraz dokonanie błędnej wykładni przepisów prawda materialnego:

1) art. 86 ust. 2a u.p.t.u., poprzez przyjęcie, że w sposobie określenia proporcji, o jakim mowa w tym przepisie powinny zostać uwzględnione przychody Funduszu Gospodarki Zasobem Geodezyjnym i Kartograficznym,

2) art. 41 ust. 2 pkt 1 - 4 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne poprzez przyjęcie, że wpływy z opłat stanowiących przychody Funduszu Gospodarki Zasobem Geodezyjnym i Kartograficznym są przychodami Skarżącego,

3) art. 86 ust. 2c w związku z art. 86 ust. 2a u.p.t.u., poprzez przyjęcie, że wpływy z opłat stanowiących przychody Funduszu Gospodarki Zasobem Geodezyjnym i Kartograficznym powinny być uwzględnione przez Skarżącego przy wyborze sposobu określenia proporcji;

a także dokonanie błędnej oceny co do zastosowania w sprawie art. 86 ust. 2a u.p.t.u., a w konsekwencji zastosowanie w sprawie art. 86 ust. 2a tej ustawy, podczas gdy norma stanowiona tym przepisem nie ma w sprawie zastosowania.

Wobec powyższego Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego oraz zasądzenie od organu kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm obowiązujących.

2.2. W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie podtrzymując prezentowane w sprawie stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

3. Na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. - Dz. U. z 2016, poz. 718, zwanej dalej: "P.p.s.a."), Sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a. stosuje się odpowiednio. Zatem interpretacja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c P.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Natomiast w myśl art. 57a P.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

4. Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy kwestii, czy Skarżący, wykonując czynności materialno-techniczne służące realizacji zadań publicznych przypisanych Głównemu Geodecie Kraju i określonych przepisami ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, wykonuje je ramach prowadzonej działalności gospodarczej czy jest to inna działalność niż gospodarcza, w rozumieniu art. 86 ust. 2a up.t.u.

5. Zaskarżona interpretacja jest zgodna z prawem. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

6. 1. W pierwszej kolejności Sąd uważa za konieczne ustalenie granic sprawy interpretacyjnej oraz ustalenie zakresu rozstrzygania jej przez Sąd.

6.2. Na podstawie art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Treść zastrzeżenia odwołującego się do art. 57a P.p.s.a. nie zmienia jednak treści art. 134 § 1 P.p.s.a. ab initio.

Jak stwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 227/17 (dostępny w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej "CBOSA") - nakaz "rozstrzygnięcia w granicach danej sprawy", oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem oceny innej sprawy administracyjnej, niż ta w której wniesiono skargę. Zaskarżenie decyzji oznacza, że przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego – niejako za jej pośrednictwem – staje się ta sama sprawa, która została w decyzji rozstrzygnięta. Wszystkie jej istotne elementy identyfikacyjne zakreślające jej tożsamość określają normy administracyjnego prawa materialnego obowiązujące w momencie wydawania zaskarżonej decyzji. Badając legalność zaskarżonej decyzji, sąd administracyjny wraca do materialnego stosunku administracyjnoprawnego, który stanowił przesłankę wszczęcia i prowadzenia postępowania administracyjnego oraz wydania decyzji. W rezultacie więc to stosunek administracyjnoprawny wyznacza przedmiot postępowania sądowoadministracyjnego i ramy tego postępowania, a badanie prawidłowości konkretyzacji tego stosunku stanowi istotę postępowania sądowoadministracyjnego i stwierdzenie spełnienia wszystkich istotnych (zarówno materialnych, jak i procesowych) wymagań tego procesu konkretyzacji stanowi w postępowaniu sądowoadministracyjnym podstawowy warunek uznania zaskarżonej decyzji za legalną (por. Naczelny Sąd Administracyjny w: wyroku z dnia 20 lipca 2005 r., sygn. akt I FSK 68/05, wyroku z dnia 25 listopada 2010 r., sygn. akt I OSK 854/10, wyroku z dnia 9 grudnia 2010 r., sygn. akt I GSK 715/09 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 5 czerwca 2014 r., sygn. akt III SA/Kr 1323/13 – CBOSA oraz T.Woś (red.), Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. VI. Wolters Kluwer 2016).

Sąd orzekający w niniejszej sprawie zgadza się wyżej przedstawionymi poglądami i przyjmuje je jako własne.

Na tle komentowanego przepisu szczególnego znaczenia nabiera więc zagadnienie tożsamości sprawy administracyjnej. Mimo, że powyższe wywody dotyczą spraw rozstrzyganych decyzjami, to jednak znajdują też analogiczne odniesienie do spraw rozstrzyganych wydaniem interpretacji indywidualnej.

6.3. Jak wskazuje art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Stosownie do art. 14c § 1 O.p., interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Postępowanie "interpretacyjne" opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę. Tylko w stosunku do tak określonego stanu faktycznego lub hipotetycznego wyrażana jest ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ podatkowy (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 11 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 128/12 - CBOSA).

Podany we wniosku stan faktyczny jest dla organu podatkowego oraz sądu administracyjnego wiążący. Nie podlega on uzupełnieniu przez organ. Zatem indywidualna interpretacja, bez względu na to, czy podany we wniosku stan faktyczny jest zgodny z rzeczywistością, czy też jest pełny, stanowi podstawę do udzielenia interpretacji (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 stycznia 2012 r., sygn. akt I FSK 1828/11 - CBOSA).

Organ nie jest uprawniony do jakiegokolwiek ingerowania w stan faktyczny przedstawiony we wniosku o interpretację. Innymi słowy - organ nie może stanu faktycznego przedstawionego we wniosku własnymi ocenami podważać, ustalać, uzupełniać ani też zmieniać w jakimkolwiek zakresie, nawet wówczas, gdyby w oparciu o inne źródła, czy wiedzę znaną mu z urzędu, miał uzasadnione wątpliwości, co do zgodności przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego z obiektywną rzeczywistością. Instytucja interpretacji podatkowej nie daje bowiem organowi w tym względzie stosownych uprawnień dowodowych, co ma swoje uzasadnienie w zupełnie innej roli, jaką ma do spełnienia ten organ w tym postępowaniu (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 140/11 - CBOSA).

6.4. Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy zaznaczyć, że z treści wniosku o interpretację wynika, że jego przedmiotem Skarżący uczynił zagadnienie, czy odpłatne udostępnianie centralnej części państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego w ramach usług świadczonych przez CODGiK na rzecz Głównego Geodety Kraju podlega bądź nie podlega art. 86 ust. 2a u.p.t.u., a więc czy jest to działalność, którą należy kwalifikować jako inną działalność niż działalność gospodarcza.

Na podstawie stanu faktycznego i stanowiska przedstawionego we wniosku o interpretację organ słusznie więc przyjął, że stanowisko CODGiK odnosi się do obowiązku ustalania sposobu określenia proporcji, a nie do metod ustalenia proporcji.

6.5. Wbrew zarzutom skargi organ interpretacyjny uwzględniał fakt odprowadzania przez Skarżącego, bez zbędnej zwłoki, wszelkich środków z tytułu opłat na rzecz Funduszu Gospodarki Zasobem Geodezyjnym i Kartograficznym, uwzględniał też to, że środki te w żadnym momencie nie generują dla CODGiK przysporzenia z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 u.p.t.u. ani też z działalności nie będącej działalnością gospodarczą jak i to, że nie są one objęte regulacją ustawy o podatku VAT.

Skarżącemu umyka jednak, że organ uwzględniał te okoliczności tylko w kontekście kwalifikacji działalności Skarżącego jako działalności gospodarczej lub innej działalności. Organ nie oceniał relacji tych opłat oraz wpływu gospodarki finansowej Skarżącego na wybór metody ustalania proporcji i parametry jej ustalania, bo nie było to przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Żaden inny przepis niż art. 86 ust. 2a u.p.t.u. nie był przedmiotem wniosku, a organ nie mógł z urzędu rozszerzyć zakresu postępowania interpretacyjnego.

Odnosząc się do wywodu skargi, należy wskazać organ interpretacyjny nie ma obowiązku wskazywać jak prawidłowo powinien zachować się Skarżący ustalając proporcję, skoro Skarżący o to nie pytał.

6.6. W ocenie Sądu zawarte w skardze wywody, że odpłatne udostępnianie centralnej części państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego w ramach usług świadczonych przez CODGiK na rzecz Głównego Geodety Kraju nie podlega regulacji art. 86 ust. 2a u.p.t.u. "w tym sensie, że samo pobieranie przez Skarżącego, w imieniu Głównego Geodety Kraju (w wykonaniu zadań należących do przedmiotu działalności podstawowej Skarżącego) i przekazywanie na Fundusz Gospodarki Zasobem Geodezyjnym i Kartograficznym opłat stanowiących przychody Funduszu Gospodarki Zasobem Geodezyjnym i Kartograficznym nie stanowi o obowiązku ustalania sposobu określenia proporcji, o jakim mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku, a także w tym sensie, że środki te nie powinny być uwzględniane przez CODGiK przy wyborze sposobu określenia proporcji" wykraczają poza zakres sprawy będącej przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, kładąc nacisk nie na kwalifikację działalności Skarżącego, ale na ale wpływ jego gospodarki finansowej na sposób ustalania proporcji.

6.7. Z tego względu Sąd stwierdza, że nie są trafne zarzuty dokonania błędnej wykładni przepisów prawa materialnego:

- art. 86 ust. 2a u.p.t.u., poprzez przyjęcie, że w sposobie określenia proporcji, o jakim mowa w tym przepisie powinny zostać uwzględnione przychody Funduszu Gospodarki Zasobem Geodezyjnym i Kartograficznym,

- art. 41 ust. 2 pkt 1-4 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, poprzez przyjęcie, że wpływy z opłat stanowiących przychody Funduszu Gospodarki Zasobem Geodezyjnym i Kartograficznym są przychodami Skarżącego,

- art. 86 ust. 2c w związku z art. 86 ust. 2a u.p.t.u., poprzez przyjęcie, że wpływy z opłat stanowiących przychody Funduszu Gospodarki Zasobem Geodezyjnym i Kartograficznym powinny być uwzględnione przez Skarżącego przy wyborze sposobu określenia proporcji.

Co się z tym wiąże nie są też zasadne zarzuty naruszenia przepisów postępowania tj. art. 121 § 1 w związku z art. 14h O.p., art. 125 § 1 w związku z art. 14h O.p., art. 14c § 1 i 2 O.p.

7. Przechodząc do rozstrzygnięcia istoty sporu należy wskazać, że na mocy art. 86 ust. 2a u.p.t.u., w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Dla uporządkowania kluczowych elementów sprawy, wskazać trzeba, że hipoteza normy ujętej w powołanym przepisie określa kilka przesłanek, które muszą zostać spełnione łącznie:

- podatnik wykonuje czynności opodatkowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u.,

- podatnik prowadzi inną działalność niż działalność gospodarcza,

- podatnik nabywa towary i usługi wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z pewnymi wyjątkami, które są bez znaczenia w realiach tej sprawy),

- przypisanie tych nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe.

Rdzeniem tego przepisu jest więc jednoczesne wykonywane obu działalności (gospodarczej i innej działalności - niegospodarczej) oraz niemożność przypisania dokonywanych zakupów towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika.

8. 1. Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 10 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2016 r. poz. 1629) mówiąc o państwowym zasobie geodezyjnym i kartograficznym - rozumie się przez to zbiory danych prowadzone na podstawie ustawy przez organy Służby Geodezyjnej i Kartograficznej, utworzone na podstawie tych zbiorów danych, opracowania kartograficzne, rejestry, wykazy i zestawienia, dokumentację zawierającą wyniki prac geodezyjnych lub prac kartograficznych lub dokumenty utworzone w wyniku tych prac, a także zobrazowania lotnicze i satelitarne.

W art. 6 ust. 1 tej ustawy stwierdza się, że centralnym organem administracji rządowej właściwym w sprawach geodezji i kartografii jest Główny Geodeta Kraju. Zgodnie z art. 6a ust. 1 lit. a) tej ustawy, do Służby Geodezyjnej i Kartograficznej należy Główny Geodeta Kraju. W myśl art. 40 ust. 3 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, gromadzenie i prowadzenie państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego, kontrola opracowań przyjmowanych do zasobu oraz udostępnianie tego zasobu zainteresowanym jednostkom oraz osobom prawnym i fizycznym należy do Głównego Geodety Kraju - w zakresie zasobu centralnego.

8.2. Zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.t.u., nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Organ interpretacyjny prawidłowo przyjął więc, że z powołanych wyżej przepisów wynika, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, wynikające z ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, polegające na udostępnieniu zbiorów danych oraz innych materiałów z zasobu centralnego oraz czynności urzędowe związane z prowadzeniem tego zasobu należą do kategorii spraw z zakresu administracji rządowej. Tym samym opisane czynności, wynikające z zapisów ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne wpisują się w dyspozycję art. 15 ust. 6 u.p.t.u. Przedmiotowe czynności mają zatem charakter publicznoprawny, a nie cywilnoprawny. Skarżący jest podmiotem prawa publicznego i wykonuje działalność jak organ władzy publicznej, w powierzonym mu zakresie, pobierając opłaty publicznoprawne lub wykonując te zadania nieodpłatnie. Skarżący nie decyduje więc, czy i w jakim zakresie te zadania wykona lub nie, oraz nie decyduje, czy i w jakiej wysokości opłaty pobierze. Działalność podstawowa Skarżącego jest ściśle związana z wykonywaniem prerogatyw władztwa publicznego.

Cele wynikające ze wskazanych przepisów prawa i aktów powołujących Skarżącego nie mogą być rozpatrywane w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 u.p.t.u., co zostało wskazane również w zaskarżonej interpretacji. Świadcząc działania zlecone z zakresu administracji rządowej, Skarżący wykonuje odrębną działalność, która nie mieści się w ramach faktycznie wykonywanej działalności gospodarczej.

8.3. Przenosząc powyższe na grunt art. 86 ust. 2a u.p.t.u. należy stwierdzić, że Skarżący w zakresie opisanych wyżej zadań prowadzi inną działalność niż działalność gospodarczą. A tą inną działalnością jest odpłatne udostępnianie centralnej części państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego w ramach usług świadczonych przez CODGiK na rzecz Głównego Geodety Kraju. Podkreślić tu należy, że przedmiotem tej działalności nie jest udostępnianie przez Skarżącego centralnego zasobu Głównemu Geodecie Kraju, bo Skarżący nie jest właścicielem tego zasobu – właścicielem jest Skarb Państwa. Chodzi więc o udostępnianie centralnego zasobu innym podmiotom uprawnionym, za co pobierane są w niektórych przypadkach daniny publiczne.

9.1. Aby można było uznać, że inna działalność Skarżącego podlega regulacji art. 86 ust. 2a u.p.t.u. należy jednocześnie ustalić, czy Skarżący wykonuje także czynności opodatkowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 u.p.t.u.

9.2. Jak wynika z opisanego stanu faktycznego, CODGiK wykonuje na rzecz Głównego Geodety Kraju, na podstawie umowy z nim zawartej, wyodrębnione zadania umożliwiające Głównemu Geodecie Kraju realizowanie jego zadań publicznych. CODGiK odpłatnie (za wynagrodzeniem) zapewnia, w zakresie ustalonym umową, techniczno-organizacyjną bazę dla wykonywania przez Głównego Geodetę Kraju powierzonych mu zadań. Bez wątpienia te czynności są wykonywane w celu umożliwienia efektywnego wykonywania zadań publicznych, ale jako takie są wyodrębnione od zadań publicznych. Za wykonane usługi, w tym wykonywanie czynności materialno-technicznych służących realizacji zadań publicznych przypisanych Głównemu Geodecie Kraju i określonych przepisami Prawa geodezyjnego i kartograficznego w zakresie gromadzenia i udostępniania centralnej części państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego, stanowiącego własność Skarbu Państwa, CODGiK wystawia comiesięczne faktury VAT, opodatkowane stawką podstawową podatku od towarów i usług i otrzymuje wynagrodzenie za wykonywanie tych czynności.

Zatem, usługa opodatkowana zostanie wykonana przez Skarżącą jeżeli zostanie zapewniona techniczno-organizacyjna baza dla Głównego Geodety Kraju, według umówionej specyfikacji i kryteriów, a nie wtedy, gdy centralny zasób zostaje udostępniony.

9.3. Poza zadaniami publicznymi, nie będącymi działalnością gospodarczą, Skarżący wykonuje więc czynności opodatkowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 u.p.t.u. Oznacza to, że spełnione są przesłanki wynikające z art. 86 ust. 2a u.p.t.u. do zastosowania proporcji.

10. Kolejnym elementem niezbędnym do zastosowania proporcji jest dokonywanie zakupów.

W stanie faktycznym Skarżący wskazuje, że wszystkie zakupy towarów i usług, dokonywane w Centralnym Ośrodku Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej, służą wyłącznie prowadzonej działalności gospodarczej, opodatkowanej stawką właściwą, polegającej na (i) realizacji zadań publicznych przypisanych Głównemu Geodecie Kraju oraz (ii) na świadczeniu usług w ramach działalności innej niż działalność podstawowa, która również podlega opodatkowaniu stawką właściwą.

A zatem Skarżący sam identyfikuje u siebie dwa rodzaje działalności: działalność gospodarczą oraz inną działalność niż działalność podstawowa, a nadto identyfikuje zakupy jako wspólne dla obu rodzajów działalności. Co do pierwszego rodzaju działalności, nawiązując do wcześniejszych wywodów należy wskazać, że nie jest to działalność gospodarcza ale właśnie ta inna działalność, polegająca na wykonywaniu zadań publicznych. Poza tym Skarżący przyznaje, że świadczy "usługi w ramach działalności innej niż działalność podstawowa, która również podlega opodatkowaniu stawką właściwą", a treść stanu faktycznego wskazuje, że jest to usługa świadczona w ramach działalności gospodarczej. W ramach tej "usługi w ramach działalności innej niż działalność podstawowa" mieści się więc usługa w ramach działalności gospodarczej polegająca na zapewnieniu, w zakresie ustalonym umową, techniczno-organizacyjnej bazę dla wykonywania przez Głównego Geodetę Kraju powierzonych mu zadań. Nie jest wykluczone, że w ramach "usługi w ramach działalności innej niż działalność podstawowa" mogą się mieścić jeszcze inne usługi, ale stan faktyczny wniosku tego już nie opisuje.

11. Odnosząc się do istoty sporu, Sąd stwierdza, że w opisanym stanie faktycznym są spełnione przesłanki wskazane w art. 86 ust. 2a u.p.t.u.:

- podatnik wykonuje czynności opodatkowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. tj. Skarżący odpłatnie (za wynagrodzeniem) zapewnia, w zakresie ustalonym umową, techniczno-organizacyjną bazę dla wykonywania przez Głównego Geodetę Kraju powierzonych mu zadań,

- podatnik prowadzi inną działalność niż działalność gospodarcza – wykonując zadania publiczne polegające na udostępnieniu zasobu centralnego,

- podatnik nabywa towary i usługi wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza,

- ze stanu faktycznego nie wynika, że jest możliwe przypisanie tych nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej.

Stanowisko Skarżącego zawarte w wniosku o wydanie interpretacji, że odpłatne udostępnianie centralnej części państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego w ramach usług świadczonych przez CODGiK na rzecz Głównego Geodety Kraju nie podlega regulacji przywołanego powyżej art. 86 ust. 2a u.p.t.u. jest chybione.

Zaskarżona interpretacja indywidualna jest więc prawidłowa, a zarzut dokonania przez organ interpretacyjny błędnej oceny co do zastosowania w tej sprawie art. 86 ust. 2a u.p.t.u. jest nietrafny.

12. Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., skargę oddalił.