Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 471/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2017-10-12 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
6561
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Wójt Gminy
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 4 ust. 5
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 17
journal: Dz.U. 2016 poz 961
law: Ustawa z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Jacek Surmacz Sędziowie WSA Piotr Popek / spr./ WSA Kazimierz Włoch Protokolant sekr. sąd. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 września 2017 r. sprawy ze skargi spółki "A" Sp. z o.o. w W. na interpretację indywidualną Wójta Gminy z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Wójta Gminy na rzecz skarżącej spółki "A" Sp. z o.o. w W. kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną indywidualną interpretacją przepisów prawa podatkowego z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...], Wójt Gminy [...] (zwany dalej: Wójtem Gminy/ organem interpretacyjnym), po rozpatrzeniu wniosku "A" Sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwanej dalej wnioskodawcą bądź Skarżącą albo Spółką) w przedmiocie opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowej, uznał stanowisko wnioskodawcy zawarte we wniosku o interpretację z dnia [...] marca 2017 r. za nieprawidłowe.

Z akt sprawy wynika, że Skarżąca skierowała do Wójta Gminy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie podatku od nieruchomości wskazując, że wniosek ten dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, a interpretacja odnosi się do przepisów art. 2 ust. 1 pkt 3) w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz art. 4 ust. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 716 ze zm. – zwana dalej u. p.o.l.) w zw. z art. 2 pkt 1) i pkt 2) oraz art. 17 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 961 – zwana dalej ustawą o inwestycjach).

Przedstawiając stan faktyczny Spółka wyjaśniała, że jest rezydentem podatkowym w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 – zwana dalej: ustawą o CIT). Głównym przedmiotem działalności wnioskodawcy jest prowadzenie projektów związanych z energetyką wiatrową w Polsce. Wnioskodawca jest właścicielem elektrowni wiatrowej położonej na terenie Gminy. Jak wyjaśniała – elektrownie wiatrowe nie figurują w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki jako samodzielne (wyodrębnione) środki trwałe. W ewidencji ujęto natomiast środki trwałe, których wartości początkowe obejmują swym zakresem m. in. części budowlane elektrowni wiatrowych (tj. fundament i wieże) jak i urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej – urządzenia wiatrowe.

Spółka objaśniła dalej, że należące do Spółki urządzenia wiatrowe, w ich wartości początkowej ustalonej dla potrzeb amortyzacji zostały skapitalizowane nie tylko wydatki na wirnik z zespołem łopat, zespołem przeniesienia napędy, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Do wartości początkowej Spółka wlicza również wydatki na inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą, m.in. oprogramowanie kontrolujące prace urządzenia wiatrowego, wciągarkę łańcuchową, oświetlenie w turbinie.

Spółka uzasadniała, że w sensie konstrukcyjnym całość zespołu prądotwórczego wraz z gondolą jest elementem, który podlega łatwej wymianie bez uszkodzenia czy uszczerbku dla konstrukcyjnych części elektrowni wiatrowej, czyli wieży i fundamentu, jak i również dla ich funkcjonalności. Wieża natomiast jest stalowym elementem konstrukcji elektrowni wiatrowej posadowionym na fundamencie, która to posiada również drabinę i windę, które umożliwiają dostęp do gondoli w celu jej obsługi lub naprawy.

Spółka, do końca 2016 r. zgłaszała do opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jako budowle wieże i fundamenty elektrowni wiatrowej. Podstawą opodatkowania dla zgłaszanych budowli była ich wartość początkowa ustalona dla potrzeb amortyzacji CIT bez pomniejszania jej o wartość odliczonych odpisów amortyzacyjnych. Spółka podkreślała, że zgodnie z przepisami ustawy o inwestycjach poprzez elektrownię wiatrową należy rozumieć "budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, składającą się co najmniej z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych, o mocy większej niż moc mikroinstalacji w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1148). Poprzez elementy techniczne rozumieć należy "wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu" (dalej zwana elektrownią wiatrową).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego sformułowano następujące pytanie: w jaki sposób wnioskodawca powinien określić podstawę opodatkowania elektrowni wiatrowej podatkiem od nieruchomości od 1 stycznia 2017 r.?

W ocenie Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym, w szczególności w związku z okolicznością, iż Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych od pojedynczych środków trwałych oraz nie posiada w księgach podatkowych elektrowni wiatrowej jako samodzielnego środka trwałego, to do określenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości będzie musiała zastosować art. 4 ust. 5 u.p.o.l. i określić wartość budowli na dzień 1 stycznia 2017 r. Spółka dalej uzasadniała, że nie będzie w praktyce dokonywała odpisów amortyzacyjnych od elektrowni wiatrowej jako całości, ale tylko od pojedynczych środków trwałych, które zostały ujawnione w jej księgach podatkowych. W związku z tym, podstawę do opodatkowania elektrowni wiatrowej należy określić, zgodnie z art. 4 ust. 5 w zw. z art. 6 ust. 1 u.o.p.l., na dzień powstania obowiązku podatkowego, tj. na 1 stycznia 2017 r. Na uzasadnienie zajętego stanowiska, Spółka wskazała, że poniosła ona wydatku na elementy składowe elektrowni wiatrowej, które nie stanowią jej części w rozumieniu nowych przepisów, a które zgodnie z obowiązującymi dotychczas przepisami nie zostały wyodrębnione i ujawnione w rejestrze jako osobne środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne. Spółka dodała, że nie jest możliwe osobne określenie wartości elementów składających się na elektrownię wiatrową w inny sposób niż poprzez wycenę jej wartości rynkowej.

Na potwierdzenie zajętego stanowiska, Spółka wskazała na oficjalne pismo Dyrektora Departamentu Podatków Lokalnych i Katastru z Ministerstwa Finansów z dnia 15 maja 2003 r. (sygn. LK-727/MM/03), w którym wskazano, że w przypadku gdy od danej budowli opodatkowanej podatkiem od nieruchomości nie dokonuje się odrębnie odpisów amortyzacyjnych, to taka budowla powinna zostać opodatkowania podatkiem od nieruchomości od jej wartości rynkowej na podstawie art. 4 ust. 5 u.p.o.l..

Interpretacją indywidualną opisaną jak na wstępie, Wójt Gminy uznał stanowisko Spółki za niezasadnie. Jak wyjaśniał, konsekwencją zmiany polegającej na uznaniu z dniem 1 stycznia 2017 r. całej elektrowni wiatrowej za budowlę dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jest konieczność ustalenia wartości stanowiącej podstawę opodatkowania tym podatkiem. Organ interpretacyjny wyjaśniał, że stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6, podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości stanowi ich wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiącą podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych – ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Wyjątki wskazane w tym przepisie dotyczą wskazywania podstawy opodatkowania w przypadku budowli będących przedmiotem leasingu (art. 4 ust. 4 u.p.o.l.), od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych (art. 4 ust. 5 u.p.o.l.) oraz od budowli ulepszonych w zakresie, których dokonano aktualizacji środka trwałego (art. 4 ust. 6 u.o.p.l.). Jak wyjaśniał organ interpretacyjny – zmiana wartości budowli wiąże się z ostatnią ze wskazanych sytuacji, to jednak przepis ten nie może znaleźć zastosowania przy nowych zasadach opodatkowania elektrowni wiatrowych. Zmiana wartości nie była bowiem wynikiem sytuacji, o której mowa w art. 4 ust. 6 u.p.o.l. Jak wskazał organ nie ma miejsca również sytuacja ujęta w art. 4 ust. 5 u.p.o.l., gdyż dokonane były odpisy amortyzacyjne od zaewidencjonowanych środków trwałych, które składają się na budowlę, jaką jest elektrownia wiatrowa. Podstawa opodatkowania powinna być, zatem ustalona według ogólnej zasady wynikającej z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l..

Organ interpretacyjny wyjaśniał, że w przypadku, kiedy podatnik dokonuje odpisów amortyzacyjnych od elementów składających się na elektrownię wiatrową (części budowli), to podstawą opodatkowania będzie wartość takiej elektrowni, na którą składają się fundament i wieża oraz elementy techniczne t.j.: wirnik z zez posłem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Będzie to więc wartość, która wynika z prowadzonej przez podatnika ewidencji środków trwałych. Organ podkreślił, że wskazana powyżej zasada opodatkowania nie ulega zmianie przez fakt, iż elektrownia wiatrowa nie stanowi jednego środka trwałego w prowadzonej przez podatnika ewidencji, lecz ujęto w niej poszczególne elementy tej elektrowni. Na potwierdzenie zajętego stanowiska, organ przywołał tezę z orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 stycznia 2016 r. sygn. II FSK 2243/15.

Spółka reprezentowana przez doradcę podatkowego, po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa wynikającego z wydania interpretacji indywidualnej, wniosła skargę do tut. Sądu. Wydanej interpretacji zarzuciła naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego poprzez dopuszczenie się błędy wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu, tj.:

a. art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 2 ustawy o inwestycjach w zw. z art. 3 pkt 1 i art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 290 z e zm., dalej: Prawo budowlane) w powiązaniu z art. 2 w zw. z art. 84 w zw. z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. nr 78 poz. 483, dalej: Konstytucja) poprzez błędną wykładnię i uznanie, że elementy nie stanowiące budowli powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a tym samym dokonanie wykładni rozszerzającej obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w sposób sprzeczny z ustawą;

b. art. 4 ust. 5 u.o.p.l. poprzez błędne stwierdzenie, że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowej należącej do spółki nie będzie wartość rynkowa, lecz wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w danym roku.

2. Przepisów postępowania w sprawach o wydanie interpretacji indywidualnych, tj.:

a. art. 14c § 1 O.p. poprzez poczynienie w interpretacji założeń, co do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niewynikających z treści wniosku złożonego przez wnioskodawcę, a tym samym brak zawarcia w Interpretacji oceny stanowiska wnioskodawcy w świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego;

b. art. 14c § 2 w zw. z art. 121 oraz art. 124 w zw. z art. 14h O.p. poprzez brak wskazania dostatecznego uzasadnienia prawnego stanowiska wójta, w szczególności, poprzez niespójną wykładnię przepisów oraz brak oceny całości stanowiska spółki we wniosku;

c. art. 120 w zw. z art. 14h O.p. poprzez działanie nieznajdujące oparcia w przepisach prawa i dokonanie wykładni rozszerzającej obowiązek podatkowy w sposób sprzeczny z ustawą;

d. art. 14b § 1 oraz § 3 O.p. poprzez wykroczenie przez organ poza zakres wniosku, wyznaczony opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, przedstawionego przez Spółkę;

e. art. 2a O.p. poprzez rozstrzygnięcie występujących w sprawie wątpliwości, co do treści przepisów prawa podatkowego, na niekorzyść podatnika.

Podnosząc powyższe, Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Spółka podniosła w skardze, że błędne jest stanowisko organu interpretacyjnego, w myśl którego w skład przedmiotu opodatkowania jakim od 1 stycznia 2017 r. jest elektrownia wiatrowa mogą wchodzić oprócz elementów wprost wymienionych w ustawie o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych także inne elementy, które wnioskodawca wymienił w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego i które znajduje się w ewidencji Spółki. Na potwierdzenie powyższego Skarżąca wskazała na wydane interpretacje indywidualne

w analogicznych sprawach przez inne organy interpretacyjne.

Zdaniem skarżącej w związku z wejściem w życie przepisów ustawy o inwestycjach wiatrowych z dniem 1 stycznia 2017r. powstał obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od nowego przedmiotu opodatkowania, jakim stała się elektrownia wiatrowa zdefiniowana wprost w przepisach ww. ustawy. Biorąc pod uwagę definicję elektrowni wiatrowej zawartą w ustawie o inwestycjach za budowlę podlegającą w podatku od nieruchomości powinna być uznawana elektrownia wiatrowa składająca się tylko z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych - tj. wirnika z zespołem łopat, zespołu przeniesienia napędu, generatora prądotwórczego, układu sterowania i zespołu gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Definicja budowli w postaci elektrowni wiatrowej dla potrzeb jej opodatkowania w podatku od nieruchomości powinna być bowiem interpretowana ściśle z jej definicją zawartą w ustawie o inwestycjach. Takie wnioski płyną bowiem z zasad wykładni przepisów dla celów podatkowych oraz rozważań Trybunału Konstytucyjnego zawartych w wyroku z dnia 13 września 2011r. sygn. P 33/09.

Spółka uzasadniała, że podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości budowli w postaci elektrowni wiatrowych stanowi ich wartość rynkowa określona przez Spółkę na dzień 1 stycznia 2017r. W przypadku Spółki, podstawy opodatkowania nie może stanowić wartość początkowa, tj. wartość, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., gdyż stanowiąca przedmiot opodatkowania elektrownia wiatrowa nie jest konkretnym i zindywidualizowanym środkiem trwałym ujętym w ewidencji środków trwałych Spółki. Przyjęcie odmiennego podejścia oznaczałoby również opodatkowanie w podatku od nieruchomości innych elementów elektrowni wiatrowych, które nie zostały wskazane w definicji elektrowni wiatrowej, zawartej w ustawie o inwestycjach, a tym samym nie stanowią przedmiotów opodatkowania w podatku od nieruchomości - co skutkowałoby ustaleniem podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości elektrowni wiatrowej w zawyżonej wysokości.

Wobec powyższego skarżąca stoi na stanowisku, że począwszy od 1 stycznia 2017r. przedmiot opodatkowania w podatku od nieruchomości, jako elektrownie wiatrowe stanowią tylko te ich elementy, które zostały wprost wskazane w ustawie o elektrowniach wiatrowych. Z uwagi na okoliczność, że wartości początkowe środków trwałych Spółki obejmujących swym zakresem fundament i wieżę, jak i urządzenia wiatrowe, obejmują także wydatki na inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą (niż te wymienione wprost w ustawie o elektrowniach wiatrowych) oraz wydatki o charakterze ogólnym. Dokonanie zsumowania ich wartości początkowych skutkowałoby ustaleniem podstawy opodatkowania w zawyżonej wysokości.

Podsumowując, zdaniem Spółki właśnie w takich sytuacjach jak wskazana we wniosku znajduje zastosowanie dyspozycja art. 4 ust. 5 u.p.o.l., który wskazuje na konieczność odwołania się do wartości rynkowej jako podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości. Zgodnie z art. 4 ust. 5 u.p.o.l., określenie wartości rynkowej budowli powinno być dokonane na moment powstania w stosunku do niej obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. W związku z powyższym od 1 stycznia 2017r. podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości należących do wnioskodawcy budowli w postaci elektrowni wiatrowych, stanowi ich wartość rynkowa określona przez Spółkę na dzień 1 stycznia 2017r..

Spółka po zapoznaniu się z interpretacją nie uzyskała ponadto konkretnej odpowiedzi na zadane we wniosku pytania, a jednocześnie nie został usunięty przez organ interpretacyjny stan niepewności Spółki, co do prawidłowego traktowania posiadanych przez nią elektrowni wiatrowych. W ocenie Spółki, interpretacja nie zawiera dostatecznie spójnego i szczegółowego uzasadnienia, którego obowiązek zawarcia przewidują art. 14c § 1 i 2 O.p. oraz ogólne zasady postępowania podatkowego.

W odpowiedzi na skargę Wójt Gminy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył co następuje:

Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych orzeczeń z prawem. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity Dz.U. z 2016 r., poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. Z 2017r., poz. 1369.; dalej: p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

W myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Ponadto z istoty postępowania dotyczącego udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (art. 14b i 14c O.p.) wynika, że organ interpretacyjny, a następnie także i sąd administracyjny w ramach kontroli zaskarżonej interpretacji, są związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega bowiem przede wszystkim na tym, że organ wydający interpretację porusza się niejako tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej.

W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej - w zakresie i według kryteriów określonych powołanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest metodologia ustalenia podstawy opodatkowania budowli w postaci elektrowni wiatrowej, w sytuacji, gdy taka budowla, jako całość, nie jest ujęta w ewidencji środków trwałych. Zdaniem Skarżącej, jest to metoda określona w art. art. 4 ust. 5 u.p.o.l., i podstawa opodatkowania powinna być określona w oparciu o wartość rynkową budowli na dzień postania obowiązku podatkowego, tj. na dzień 1 stycznia 2017 r., bowiem w ewidencji majątkowej Skarżącej nie występuje taka budowla jako pojedynczy środek trwały, ani też nie występują takie środki trwałe, których zbiór w całości odpowiada wskazanemu przedmiotowi opodatkowania.

Z kolei organ interpretacyjny uznał, że w sprawie znajdzie zastosowanie metoda określona w art. art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., gdyż przepis art. 4 ust. 5 u.p.o.l. dotyczy budowli, od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych w ogóle, tak więc w danym wypadku, skoro budowla podlegała amortyzacji, podstawę opodatkowania stanowi wartość początkowa z ewidencji środków trwałych.

Ażeby Sąd mógł rozstrzygnąć ten spór, należałoby poznać pełne stanowisko organu, uwzględniające wszystkie elementy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Tymczasem uzasadnienie zaskarżonej interpretacji pomija istotne elementy tego stanu faktycznego, które zdaniem Skarżącej czynią niemożliwym zastosowanie metody wskazanej przez organ. Rozstrzyganie na tym etapie sporu przez Sąd oznaczałoby, że to Sąd wchodziłby w rolę organu interpretacyjnego, co wypaczałoby sens wydawania interpretacji indywidualnej.

Można się zgodzić ze stanowiskiem organu interpretacyjnego, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle a nie środki trwałe i bynajmniej ustawa podatkowa nie przewiduje warunku, aby dana budowla stanowiła jeden środek trwały, a więc kwestia kwalifikacji składników majątku przez podatnika dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, jest w zasadzie obojętna dla organu podatkowego. Jeżeli więc podatnik nie ewidencjonuje budowli jako jeden środek trwały, lecz jako kilka środków trwałych, odpowiadających częściom takiej budowli, które tworzą całość odpowiadającą budowli, to zdaniem Sądu nie ma przeszkód faktycznych i prawnych, aby opodatkować tę budowlę, w istocie przez opodatkowanie części tej budowli, w odniesieniu do wartości początkowych środków trwałych stanowiących tak rozumiane części budowli. Potwierdzeniem tego stanowiska jest przywołany w skarżonej wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 2243/15), w którym stwierdzono, iż możliwie jest opodatkowanie budowli, na którą składa się kilka środków trwałych ujętych w ewidencji podatnika.

Niemniej jednak, organ odniósł się do sytuacji idealnej, nie wynikającej z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, kiedy poszczególne części budowli, wyodrębnione jako samodzielne środki trwałe, tworzą budowlę jako całość, bez reszty. Tymczasem Skarżąca wyraźnie zaznaczyła, że do wartości początkowej poszczególnych środków trwałych odpowiadających częściom budowli, skapitalizowano nadto wydatki na te komponenty, które nie stanowią części składowych budowli jako przedmiotu opodatkowania. Ujęcie tych komponentów w podstawie opodatkowania, zdaniem Skarżącej, prowadzi do bezpodstawnego rozszerzenia zakresu opodatkowania, które nie znajduje umocowania w zasadach opodatkowania elektrowni wiatrowych obowiązujących po wejściu w życie ustawy o inwestycjach.

Próżno doszukiwać się w uzasadnieniu skarżonej interpretacji stanowiska organu w tej kwestii, zdaniem Sądu fundamentalnej. Nie wiadomo więc, czy organ, wbrew stanowisku Skarżącej, uznał że owe komponenty (np. oprogramowanie, wciągarka itp.) wchodzą w zakres opodatkowania budowli – elektrowni wiatrowej, gdyż tworzą wraz z pozostałymi elementami budowli funkcjonalno-techniczną całość albo, że mieszczą się w definicji budowli określonej w art. 2 ustawy o inwestycjach wiatrowych, ale znów czy jako składnik elementarny (art. 2 pkt 1 w/w ustawy), czy też jako składnik jednego z wymienionych tam elementów technicznych (art. 2 pkt 2). Z kolei, gdyby organ uznał, że te kwestie nie mają żadnego znaczenia dla oceny zagadnienia przedstawionego we wniosku, winien to wyraźnie wskazać i należycie uzasadnić, podając jednocześnie wnioskodawcy sposób ustalenia podstawy opodatkowania, z uwzględnieniem atypowej sytuacji, gdy proste przeniesienie danych z ewidencji środków trwałych nie jest możliwe.

Bez odniesień się w skarżonej interpretacji do tych elementów stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, skarżąca formułuje zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego niejako intuicyjnie, antycypując pogląd organu. Z tego powodu ocena tych zarzutów skargi przez sąd, jawi się na tym etapie jako przedwczesna.

Pozostaje także nierozważona kwestia związania organu w postępowaniu o wydanie interpretacji stanowiskiem wnioskodawcy, że w posiadanej ewidencji środków trwałych, nie ujmuje takich części budowli, których zbiór bez reszty odpowiada budowli jako przedmiotu opodatkowania. Jest to specyfika tego postępowania, w którym odmiennie aniżeli w postepowaniu wymiarowym, organ nie może czynić własnych ustaleń.

Jak się rzekło, niniejsze postępowanie dotyczy wydania interpretacji podatkowej, w którym to postępowaniu, co wyżej podkreślono, organ interpretacyjny jest związany granicami stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i zajmując własne stanowisko, ani nie może pomijać niektórych elementów stanu faktycznego ani też przyjmować ustaleń niemających tam zakorzenienia.

Zgodnie z art. 14 b § 3 O.p. składający wniosek o interpretację jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie, a z tym obowiązkiem skorelowany jest obowiązek organu interpretacyjnego wynikający z art. 14 c § 1 O.p. przedstawienia oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Dodatkowo w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy, interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14 c § 2 O.p.). Z istoty i celu interpretacji indywidualnej wynika, że uzasadnienie prawne powinno zawierać wyjaśnienie przepisów prawa podatkowego objętych interpretacją oraz wskazanie ich prawidłowej wykładni i sposobu zastosowania. Przy czym, jeżeli w ocenie organu interpretacyjnego wnioskodawca zakwalifikował stan faktyczny na podstawie nieadekwatnego w odniesieniu do danego przedmiotu przepisu prawna, organ podatkowy winien przeprowadzić analizę możliwości jego zastosowania i wykazać dlaczego przepis ten nie znajduje zastosowania w przedstawionym przez wnioskodawcę stanie faktycznym. Jako naruszenie przepisów art. 14c § 1 i 2 O.p. kwalifikować należy, nie tylko brak praktycznie żadnego, konkretnego odniesienia się organu interpretacyjnego do stanowiska wnioskodawcy, ale także lakoniczne i niewyczerpujące przedstawienie uzasadnienia prawnego przedstawionego stanu faktycznego, w sytuacji gdy – zdaniem organu interpretacyjnego - stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe (por. wyroki NSA z dnia 15 listopada 2012 r., sygn. akt I GSK 36/12, z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 333/11 czy z dnia 14 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 1297/14).

Uzasadnienie prawne stanowiska organu interpretacyjnego w takich przypadkach musi stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie dane przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Uzasadnienie tego stanowiska musi być na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy. Nie czyni zadość temu obowiązkowi taki sposób postępowania organu interpretacyjnego, który ewidentnie pomija, że wnioskodawca we wniosku o interpretację wyraźnie wskazał, że w ewidencji środków trwałych, nie ujmuje takich części budowli, które po zestawieniu tworzą (bez reszty) całość stanowiącą budowlę w postaci elektrowni wiatrowej, bowiem takie części jako odrębne środki trwałe, obejmują inne jeszcze komponenty, które nie mieszczą się (nie zawierają się) w pojęciu takiej budowli, a nie są odrębnie ewidencjonowane a, co też należy podkreślić, nie było dotychczas takiego obowiązku.

Wskazać należy ponadto, iż poprzez odesłanie zawarte w art. 14 h O.p. organ podatkowy jest zobowiązany do odpowiedniego stosowania w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej przepisu art. 121 § 1 O.p., określającego zasadę zaufania do organów podatkowych. Wynika z niej wymóg praworządnego i sprawiedliwego prowadzenia postępowania i rozstrzygnięcia sprawy w tym w zakresie, dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy oraz konkretnego ustosunkowania się do twierdzeń stron (tak wyrok NSA z dnia 14 stycznia 2016 roku, sygn. akt II FSK 3072/13).

Z przedstawionych powyżej powodów zgodzić się należy ze Skarżącą, że przedmiotowa indywidualna interpretacja podatkowa narusza przepisy prawa procesowego, a przede wszystkim art. 14c § 1 i 2 O.p., a także art. 14 b § 2 i 3 O.p. statuującego zasadę związania organu stanem faktycznym przedstawionym we wniosku w stopniu mającym wpływ na treść rozstrzygnięcia, co odpowiada dyspozycji art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w zw. z art. art. 146 p.p.s.a. i implikuje jej uchylenie.

W toku powtórnego postępowania obowiązkiem organu będzie uwzględnienie przytoczonych wyżej rozważań Sądu oraz wyeliminowanie stwierdzonych naruszeń, poprzez ustosunkowanie się do całości stanu faktycznego podanego we wniosku o wydanie interpretacji i należyte uzasadnienie zajętego stanowiska.

O zwrocie kosztów postępowania sądowego, sąd postanowił w oparciu o art. 200 i art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. z 201r., nr 31, poz. 153). Kwota kosztów postępowania zasądzona od organu podatkowego obejmuje wpis od skargi (200 zł) wynagrodzenie doradcy podatkowego (240 zł) oraz opłata skarbowa od uiszczonego pełnomocnictwa (17 zł).