Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 318/07
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2007-12-04 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.122 i 187
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art.145
journal: Dz.U. 2003 nr 60 poz 535
law: Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Asesor WSA Danuta Oleś (spr.), Protokolant Referent Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 grudnia 2007r. sprawy ze skargi firma "A" S.A. w upadłości z siedzibą w Ż. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia[...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, październik, listopad i grudzień 2001 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku przez syndyka masy upadłości A. S.A. w upadłości z siedzibą w G. (poprzednia nazwa B. S.A.) jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, październik, listopad i grudzień 2001 r.

Podstawą wydanej decyzji był ustalony w sprawie, następujący stan faktyczny:

W wyniku kontroli przeprowadzonej w Spółce Akcyjnej B. z siedzibą w G. dotyczącej prawidłowości rozliczenia z budżetem za 2001 r. w zakresie podatku od towarów i usług ustalono, że jednostka w prowadzonych rejestrach zakupu oraz w deklaracjach VAT-7 ujęła następujące faktury zakupu wystawione przez C.:

- nr [...] z dnia [...] wartość netto 1.000.000 zł, podatek VAT 220.000 zł, za doprowadzenie do sprzedaży sprzętu komputerowego dla D. S.A. w W. zgodnie z umową o współpracy,

- nr [...] z dnia [...] wartość netto 1.000.000 zł, podatek VAT 440.000 zł, za doprowadzenie do sprzedaży sprzętu komputerowego zgodnie z umową o współpracy i aneksem nr 2,

- nr [...] z dnia [...] wartość netto 1.750.000 zł, podatek VAT 385.000 zł, za doprowadzenie do sprzedaży sprzętu komputerowego,

- nr [...] z dnia [...] wartość netto 400.000 zł, podatek VAT 88.000 zł za przedstawienie klientów na zakup udziałów E. spółka z o.o.

Kontrolującym przedłożono umowę o współpracy z dnia 1 sierpnia 1997 r. zawartą przez C. reprezentowane przez T. W. i B. S.A. reprezentowaną przez S. M., gdzie skarżąca Spółka zleciła Wydawnictwu pośrednictwo w zakresie okablowania strukturalnego i sprzedaży sprzętu komputerowego oraz prowadzenie negocjacji z instytucjami takimi jak Siemens, IBM, Compaq, Hewlett Packard, towarzystwa leasingowe i inne podmioty. Umowa ta uzupełniana była kolejnymi aneksami: nr 1 z dnia 21.12.1998 r., nr 2 z dnia 18.06.1999 r. oraz nr 3 bez daty.

Kontrolujący zakwestionowali powyższe faktury gdyż uznali, że dokumentują czynności, które nie zostały wykonane, a zatem należało zastosować przepis § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245 ze zm. – zwanego dalej "rozporządzeniem z dnia 22 grudnia 1999 r.").

Powyższe kontrolujący ustalili m.in. na podstawie zeznań złożonych w trakcie postępowania kontrolnego przez Z. B., który kierował Wydawnictwem w okresie objętym kontrolą skarbową oraz na podstawie złożonych w Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego wyjaśnień B. i T. W. Przesłuchany w charakterze świadka B. przyznał, że na prośbę Prezesa Zarządu B. S.A. S. M. w 2001 r. wystawione zostały faktury za niezrealizowane usługi.

Ponadto w prowadzonych rejestrach zakupu oraz w deklaracjach VAT-7 spółka ujęła faktury zakupu pochodzące od firmy F. A. G. oraz PHU G. W. D. za styczeń, luty, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, listopad i grudzień 2001 r. wystawione za konfigurację, montaż i transport sprzętu komputerowego oraz za usługi serwisowe.

Kontrola uznała, że faktury wystawione przez firmę F. i PHU G. również dokumentują czynności, które nie zostały wykonane. Powyższe ustalono na podstawie protokołu przesłuchania w charakterze świadka A. G. sporządzonego w dniu 6.11.2002 r., protokołu przesłuchania w charakterze świadka W. D. sporządzonego w dniu 6.11.2002 r., a także akt wymiarowych i kontrolnych dotyczących W. D. z Urzędu Skarbowego.

Właścicielka firmy F. A. G. zeznała, że przedmiotem działalności prowadzonej przez nią firmy jest pośrednictwo handlowo-usługowe w zakresie naprawy sprzętu komputerowego, składania komputerów i transportu. Odnośnie usług serwisowych świadczonych przez jej firmę na rzecz B. S.A. A. G. oświadczyła, że nie posiada kwalifikacji zawodowych ani uprawnień do naprawy sprzętu komputerowego. Usługi te wykonywał W. D. prowadzący firmę G. Usługi komputerowo-elektroniczne, któremu po otrzymaniu konkretnego zlecenia od B. S.A. przekazywała od razu do wykonania. Sama nie wiedziała, gdzie wykonywane były te usługi. Zeznała również, ze nie orientuje się zupełnie w obsłudze i naprawie komputerów. .

Z kolei z protokołu zeznań W. D. wynika, iż posiada on słabą znajomość sprzętu komputerowego i nie potrafił podać żadnych okoliczności związanych z zakwestionowanymi fakturami oraz nie posiadał żadnej dokumentacji w tym zakresie.

Kolejne ustalenia dotyczyły dwóch faktur pochodzących od Kancelarii Patentowej J. P. – nr [...]z dnia [...] i nr [...]z dnia [...]– wystawionych za badanie zdolności rejestrowej znaków towarowych i przedstawienie pisemnego sprawozdania z prowadzonych badań. Kontrolujący uznali, iż wydatki wynikające z powyższych faktur związane były z działalnością innego podmiotu i dlatego nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów według przepisów o podatku dochodowym, gdyż dotyczyły rejestracji znaków towarowych i graficznych, których właścicielem była spółka z o.o. E.

Następnie na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 3 lit. b ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.- zwanej dalej "ustawa o VAT") nie uznano prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego związanego z usługami hotelowymi i gastronomicznymi, zakupionymi na podstawie faktury nr [...] z dnia [...] wystawionej przez I. spółka z o.o. oraz faktury nr [...] z dnia [...] wystawionej przez J. S.A. Ośrodek Szkoleniowo-Wypoczynkowy w K.

W rozliczeniu za czerwiec 2001 r. zakwestionowano odliczenie podatku naliczonego w wysokości 350.246,63 zł wynikającego z faktury nr [...] z dnia [...] wystawionej przez K. S.A. z siedzibą w W. za zakup przełączników typu 2109-S16. Z informacji uzyskanej z Urzędu Skarbowego W.-Ś. wynikało, iż spółka K. nie prowadziła działalności pod wskazanym adresem i nie składała deklaracji i zeznań podatkowych. W związku z tym uznano, iż w sprawie znajduje zastosowanie § 50 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia z dnia 22 grudnia 1999 r., gdyż faktura pochodziła od podmiotu nieuprawnionego do jej wystawienia.

Dalej kontrola wykazała, że w marcu, kwietniu, maju, sierpniu, październiku, listopadzie i grudniu 2001 r. Spółka odliczała podatek naliczony w miesiącu wystawienia faktur, a nie w miesiącu ich otrzymania, co stanowiło naruszenie art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT.

Następne ustalenie dotyczyło dokonanych w lipcu, wrześniu, październiku i grudniu 2001 r. zakupów, które Spółka zaliczyła do środków trwałych związanych wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną. W ocenie kontrolujących, charakter zakupionych środków trwałych wskazywał, iż nie można ich uznać za związane wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną i dlatego należało zastosować przepis art. 20 ust. 1, 3 i 4 ustawy o VAT.

W oparciu o powyższy materiał dowodowy Naczelnik Urzędu wydał w dniu [...] decyzje w których dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług w sposób odmienny od wykazanego w złożonych przez Spółkę deklaracjach VAT-7 :

- za styczeń 2001 r. określił kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług w wysokości 802.192 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 68.000 zł;

- za luty 2001 r. określił kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług w wysokości 743.077 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 137.058 zł;

- za kwiecień 2001 r. określił kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług w wysokości 100.688 zł;

- za maj 2001 r. określił kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług w wysokości 2.126.150 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 3.084 zł;

- za czerwiec 2001 r. określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 569.156 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 202.192 zł;

- za lipiec 2001 r. określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 324.324 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 4.831 zł;

- za sierpień 2000 r. określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 164.223 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 6.271 zł;

- za wrzesień 2001 r. określił kwotę różnicy podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 97.889 zł;

- za październik 2001 r. określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 32.192 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 24.062 zł;

- za listopad 2001 r. określił kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług w wysokości 128.036 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 18.789 zł;

- za grudzień 2001 r. określił kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług w wysokości 1.244.222 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 1.611 zł.

Od powyższych decyzji spółka A. pismami z dnia 26 września 2005 r. złożyła odwołania wnosząc o ich uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie lub ewentualnie uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Od decyzji za wrzesień 2001 r. Spółka nie wniosła odwołania.

Zaskarżonym decyzjom Spółka zarzuciła naruszenie art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm. - zwanej w dalszej części "Ordynacją podatkową") poprzez wydanie decyzji w oparciu o materiały, które zgodnie z obowiązującym od 1.09.2005 r. brzmieniem przepisu art. 181 Ordynacji podatkowej nie mogą stanowić podstawy do ustalenia stanu faktycznego. Zarzucono również naruszenie szeregu przepisów postępowania, w tym art. 120 -124, art. 187, art. 188 i art. 190 Ordynacji podatkowej przez działanie z naruszeniem zasady prawdy materialnej, wadliwe ustalenie stanu faktycznego, naruszenie zasady czynnego udziału strony, posługiwanie się nielegalnymi materiałami i niewiarygodnymi dowodami, co skutkowało wydaniem decyzji na podstawie błędnie przedstawionego i dowolnie ustalonego stanu faktycznego. W odniesieniu do decyzji za luty, czerwiec i październik 2001 r. podniesiono też zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie postępowania bez wcześniejszego prawomocnego zakończenia sprawy karnej osób związanych z C.. Spółka postawiła także zarzut naruszenia art. 180 i art. 181 Ordynacji podatkowej poprzez ustalenie stanu faktycznego sprawy w oparciu o nie mające wartości i zdolności dowodowej, bezprawnie uzyskane materiały dowodowe pochodzące z akt toczącego się postępowania karnego. Wskazane naruszenia przepisów proceduralnych skutkowały zdaniem strony wydaniem decyzji z naruszeniem § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia z dnia 22 grudnia 1999 r. i art. 19 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołań wydał w dniu [...] decyzję, którą uchylił zaskarżone decyzje w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego i w tym zakresie umorzył postępowanie oraz utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, październik, listopad i grudzień 2001 r. Uchylenie decyzji w części dotyczącej dodatkowego zobowiązania podatkowego nastąpiło z uwagi na upływ terminu przedawnienia.

Z uwagi na fakt, iż z dniem 11 sierpnia 2006 r. została ogłoszona upadłość A. S.A. z siedzibą w G., decyzja organu II instancji została skierowana na ręce J. K. Syndyka Masy Upadłości Spółki.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazując na właściwość Naczelnika Urzędu Skarbowego przywołał przepisy art. 5 ust. 9a i 9b ustawy o urzędach i izbach skarbowych, a także przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 listopada 2003 r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib naczelników urzędów skarbowych i dyrektorów izb skarbowych (Dz. U. Nr 209, poz. 2027).

Przechodząc do merytorycznego rozpoznania zarzutów podniesionych w odwołaniach, Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się z zarzutem naruszenia § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia z dnia 22 grudnia 1999 r. i art. 19 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. Organ wskazał, iż zgodnie z art. 19 ust. 1 o VAT podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Zgodnie z ust. 2 tego artykułu kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Z przepisu tego jasno wynika, że uprawnienie w nim określone służy podatnikowi wtedy, gdy nabywa on towary lub usługi. Zatem w sytuacji wystawienia faktur za wykonanie fikcyjnych usług, nie występuje w rzeczywistości ich nabycie wymagane normą wynikającą z ww. przepisu. Zgodnie bowiem z przepisem § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia z dnia 22 grudnia 1999 r., w przypadku gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub d9kumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Odnosząc się do faktur wystawionych przez firmy F. i G. organ odwoławczy uznał, iż ze stanu faktycznego wynika, że potwierdzają one czynności, które nie zostały wykonane przez wystawców faktur. Organ uznał za niewiarygodne twierdzenia Strony, jak również zeznania pana W. D., który stwierdził, że prace wykonywał.

Organ powołał się na zeznania A. G. złożone podczas przesłuchania w dniu 6.11.2002 r. z których wynika, że nie posiada ona kwalifikacji zawodowych ani uprawnień do naprawy sprzętu komputerowego i oświadczyła, że usługi serwisowe na rzecz B. S.A. wykonywał W. D. prowadzący firmę L.. Świadek nie wiedziała, gdzie odbywały się te usługi oraz zeznała, że nie orientuje się zupełnie w obsłudze i naprawie komputerów.

Z kolei z protokołu przesłuchania W. D. z dnia 6.11.2002 r. wynika, że posiada on słabą znajomość sprzętu komputerowego, nie zna nazw podstawowych części standardowego zestawu komputerowego, zasad jego montażu, parametrów oprogramowania i serwerów, nie potrafił podać żadnych okoliczności związanych z usługami wymienionymi w fakturach tj. podać miejsca wykonywanych przez siebie usług konfiguracji sprzętu komputerowego, określić precyzyjnie ich zakresu, czasu, jaki zajmowało wykonanie poszczególnej usługi, nie potrafił nazwać i określić parametrów obsługiwanego sprzętu, jego typu, oprogramowania, części składowych, nie pamiętał nawet osoby ze spółki B., która przekazywała mu instrukcje. Nie posiadał również żadnej dokumentacji związanej z tymi usługami. Świadek nie zatrudniał pracowników, natomiast w badanym okresie jego jednoosobowa firma G. wystawiała jednocześnie faktury na rzecz innych podmiotów.

W związku tym organ odwoławczy uznał, że prace konfiguracyjne i montażowe na rzecz Spółki nie były wykonywane przez wskazane podmioty. Strona nie przedstawiła żadnych wiarygodnych dowodów, że usługi fakturowane przez W. D. były faktycznie przez niego wykonywane na rzecz B. S.A. Twierdzenia Spółki uznał za gołosłowne i niepoparte żadnymi dowodami.

Dla Dyrektora Izby Skarbowej niewiarygodna jest sytuacja, że renomowana firma informatyczna powierza obsługę sprzętu o dużej wartości, jego montaż czy podłączenie u klienta osobie, która nie potrafi wskazać nazw części składowych zestawu komputerowego lub wyjaśnić pojęć i parametrów związanych ze sprzętem i jego oprogramowaniem. Spółka oprócz protokołów odbioru robót nie posiadała dowodów mogących dokumentować sposób ustalania ceny usługi, oświadczyła również, że nie interesowała się sposobem, w jaki podwykonawcy (G. i F.) wykonują zlecone im usługi.

W zakresie faktur wystawionych przez C., a dokumentujących w ocenie organu I instancji czynności fikcyjne, organ podzielił stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Za podstawę ustaleń w tym zakresie przyjął zeznania Z. B. - pełnomocnika T. ds. C., złożone w dniu 29.04.2003 r. w Urzędzie Kontroli Skarbowej oraz w dniach 21 i 27.02.2003 r. w Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego. Wystawianie fałszywych faktur dla B. S.A. potwierdzały także zeznania kierującego do dnia 15.03.2000 r. C. T. W., złożone w Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego w dniu 2.04.2003 r. i w dniu 11.04.2003 r.

W 2001 r. T. W. nie kierował już Wydawnictwem, ale to on podpisał ze spółką B. umowę o współpracy i zeznał o okolicznościach nawiązania współpracy z B. S.A. w uzyskiwaniu tzw. faktur kosztowych. Według jego zeznań to on zaproponował S. M. uzyskanie faktur kosztowych i uzgodnił wysokość prowizji dla Wydawnictwa z tytułu takich faktur. O tych uzgodnieniach z M. wiedział również Z. B., który miał świadomość, że wystawiane dla B. faktury dotyczące usług o charakterze niematerialnym nie mają odzwierciedlenia w rzeczywiście świadczonych usługach i że z tego tytułu B. pozyskuje potrzebne im koszty, a uzyskuje prowizję za wystawione faktury i zwrócone pieniądze wynikające z tych faktur. Prowizja ta była ustalona na poziomie 8-10 % w zależności od wysokości faktury. Pieniądze wynikające z tych faktur, świadek W. wypłacał z rachunku Wydawnictwa i zazwyczaj przewoził do siedziby B. S.A., gdzie przekazywał je bezpośrednio do rąk S. M., bez obecności czy udziału innych osób.

Natomiast Z. B. podczas przesłuchania w dniu 29.04.2003 r. w Urzędzie Kontroli Skarbowej zeznał, że faktury były wystawione za niezrealizowane i niewykonane usługi. Faktury te wypisywane były na prośbę prezesa zarządu B. S.A. S. M., co uzgadniane było najczęściej telefonicznie. Płatności za faktury odbywały się w formie przelewów bankowych. Po dokonaniu płatności na konto C. osoby wchodzące w skład zarządu B. S.A. S. M. lub F. M. otrzymywali w gotówce kwotę równą 90 % wartości netto faktury, a Wydawnictwu pozostawało 10 % wartości netto faktury. Podczas przesłuchania w ABW w dniu 21.02.2003 r. Z. B. przyznał, że część dokumentacji dot. rzekomo realizowanych przez C. usług została sfabrykowana.

Organ II instancji dokonał również oceny dowodów z zeznań J. W. i E. K., którzy byli odpowiedzialni za kontakty handlowe z kontrahentami. Na podstawie protokołów z ich przesłuchań ustalono, że w okresie ich zatrudnienia w spółce B. nikt z nich nie wiedział o współpracy pomiędzy B. S.A. a C. oraz o zawartych umowach czy o uczestnictwie przedstawicieli C. w zawieraniu i realizacji transakcji z kontrahentami Spółki.

Organ odwoławczy podkreślił, że zeznań tych osób nie traktował jako głównego dowodu przesądzającego o niewykonywaniu usług fakturowanych przez C., jednak jego zdaniem pośrednio wskazują one, że usługi z zakwestionowanych faktur były fikcyjne. Świadkowie J. W. i E. K. nie byli szeregowymi pracownikami Spółki, tylko osobami zajmującymi kierownicze stanowiska w dziale handlowym i zajmowali się kontraktami z firmami, w których rzekomo miało lobbować C..

Dyrektor Izby Skarbowej uzanał, że twierdzenia strony o świadczeniu usług pośrednictwa przez C. nie są poparte żadnymi dowodami, Spółka nie potrafiła wskazać, w jaki sposób te usługi zostały wykonane i czy były świadczone na rzecz B. S.A. Odnośnie zarzutu Spółki, że organ podatkowy nie poszukiwał prawdy materialnej i nie wyjaśnił wszystkich okoliczności sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że w ocenie strony zgodna z prawdą materialną jest tylko jej wersja oparta na gołosłownych zapewnieniach, których Strona nie potrafiła udokumentować.

Pomimo tego, iż w odwołaniach nie kwestionowano pozostałych ustaleń mających wpływ na wysokość zobowiązania organ odwoławczy odniósł się do nich i uznał, że prawidłowa jest ocena organu I instancji w zakresie faktur pochodzących od Kancelarii Patentowej J. P., wystawionych za badanie zdolności rejestrowej znaków towarowych i przedstawienie pisemnego sprawozdania z prowadzonych badań, gdyż w istocie dotyczyły rejestracji znaków towarowych i graficznych, których Spółka nie była właścicielem.

Podzielił też stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego dotyczące faktury pochodzącej od spółki K., gdyż wykazane zostało, że nie prowadziła ona działalności pod wskazanym adresem i nie składała deklaracji i zeznań podatkowych, w związku z czym w odniesieniu do wystawionej przez ten podmiot faktury znalazł zastosowanie § 50 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia z dnia 22 grudnia 1999 r., gdyż faktura pochodziła od podmiotu nieuprawnionego do jej wystawienia. Aby uzasadnić zarzut w tym zakresie, organ odwoławczy prześledził poprzednie etapy transakcji wynikającej z zakwestionowanej faktury oraz uwzględnił treść rozstrzygnięcia wydanego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r.

Jego zdaniem prawidłowe było uznanie przez organ I instancji, iż w marcu, kwietniu, maju, sierpniu, październiku, listopadzie i grudniu 2001 r. Spółka odliczała podatek naliczony w miesiącu wystawienia faktur, a nie w miesiącu ich otrzymania, co stanowiło naruszenie art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT.

Pismem z dnia z dnia 1 lutego 2007 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku została wniesiona skarga na powyższą decyzję.

Pełnomocnik skarżącej wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji organu II instancji i poprzedzających ją decyzji organu I instancji ponieważ, w jej ocenie, były one wydane z rażącym naruszeniem prawa, ewentualnie o uchylenie decyzji II instancji i poprzedzającej ją decyzji I instancji jako sprzecznych z prawem z uwagi na naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, jak również z uwagi na naruszenia prawa materialnego, które miały wpływ na wynik sprawy.

Zaskarżeniem objęto część decyzji Dyrektora Izby Skarbowej tj. wszystkie jej elementy poza uznaniem, iż naliczenie przez organ I instancji dodatkowego zobowiązania w VAT było nieprawidłowe i w tym zakresie zmianą decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Zdaniem skarżącej Spółki organ podatkowy naruszył przepis art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez to, że nie poszukiwał prawdy materialnej i nie wyjaśnił wszystkich okoliczności sprawy.

W jej ocenie, podstawowym dowodem w sprawie winno być przesłuchanie S. M. i F. M., członków byłego zarządu Spółki. Bez przeprowadzenia tych dowodów nie da się bowiem ustalić prawdy obiektywnej i wszystkich okoliczności sprawy. Podkreślono, że skarżąca bezskutecznie wnioskowała o przesłuchanie S. M. w celu udowodnienia, że usługi miały charakter rzeczywisty. Organ podatkowy rażąco naruszając przepis art. 188 Ordynacji podatkowej oddalał wnioski dowodowe twierdząc, że okoliczność, iż usługi były fikcyjne, jest już dostatecznie udowodniona innymi dowodami. Spółka stwierdziła, że odrzucić należy argumentację Dyrektora Izby Skarbowej, że ponieważ w postępowaniu karnym S. M. wybrał odmowę składania wyjaśnień, to niecelowe jest jego przesłuchanie w sprawie podatkowej. Nie ma bowiem w Ordynacji podatkowej przepisu, który uprawniałby organ podatkowy do odmowy przeprowadzenia dowodu z uwagi na jego rzekomą niecelowość uzasadnioną zachowaniem potencjalnego świadka.

Zarzucono też organowi odwoławczemu, że zaskarżoną decyzję oparto na ocenie, iż kontrahentem B. S.A. było C., a nie U. Argumentując swoją tezę organy wskazują na twierdzenia B. i W. rzekomo potwierdzone okolicznościami, że inne przeprowadzone dowody nie ujawniły wiedzy przesłuchiwanych osób o usługach T. Skarżąca wielokrotnie wskazywała, że usługi były najprawdopodobniej wykonywane w W., a podejrzani B. i W. podają nieprawdę pomawiając swoich kontrahentów, w celu uniknięcia odpowiedzialności za kradzież majątku T.

Brak wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy polegał również na twierdzeniu przez organ II instancji, że nie zgadza się z przedstawioną przez stronę tezą, że kontrahentem B. S.A. nie było C., tylko T. Powyższe ma zdaniem strony obrazować, że całość postępowania była prowadzona z rażącym naruszeniem prawa polegającym na zaprzeczaniu i nie zgadzaniu się z oczywistymi faktami. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej kontrahentem B. S.A. było C., które stanowiło nieposiadającą osobowości prawnej jednostkę organizacyjną kościelnej osoby prawnej. Organ ten nie tłumaczy przy tym, jak jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości, działająca w ramach osoby prawnej może stanowić "odrębnego" i "samodzielnego" kontrahenta. Strona podkreśla, że jej kontrahentem była U. w G. prowadząca działalność na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej Prezydenta Miasta nr [...] pod nazwą C..

Zdaniem skarżącej, w toku postępowania nastąpiło rażące naruszenie przepisu art. 122 i art. 181 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez twierdzenie, że to stronę obciąża "ciężar dowodu" w postępowaniu podatkowym. Przepisy nakładają obowiązek dotarcia do prawdy materialnej wyłącznie na organy podatkowe. W niniejszej sprawie organy podatkowe prezentowały natomiast twierdzenie, że to skarżąca winna dysponować dowodem wykonania usługi przez swojego kontrahenta i że to ją obciąża ciężar dowodu wykonania usług. Organ odwoławczy próbując załagodzić twierdzenia organu I instancji o obciążającym stronę ciężarze dowodu, tłumaczył, iż należy go rozumieć jako obowiązek współdziałania z organami podatkowymi, a Spółka rzekomo z nimi nie współpracowała. Jednocześnie jednak organy podatkowe oddalały wszelkie mające potwierdzić prawdziwość wykonania usług wnioski dowodowe składane przez stronę. Zdaniem Spółki, prezentowanie przez organy podatkowe rażąco wadliwych poglądów w zakresie obowiązku dotarcia do prawdy materialnej w całości uzasadnia jej wniosek o stwierdzenie nieważności zaskarżonych decyzji.

Organ podatkowy, w ocenie skarżącej, rażąco naruszył przepis art. 123 Ordynacji podatkowej statuujący fundamentalne prawo podatnika - gwarancję elementarnej praworządności postępowania - prawo do czynnego udziału strony w postępowaniu poprzez wykorzystanie jako dowodu kserokopii materiałów pochodzących z postępowania karnego pomimo, że strona w żadnym z przesłuchań nie uczestniczyła, co skutkuje naruszeniem przepisu art. 190 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej, wadliwe jest rozumowanie Dyrektora Izby Skarbowej, że prawa strony do czynnego udziału nie zostały naruszone, gdyż przesłuchania świadków i podejrzanych w postępowaniu przygotowawczym nie stanowiły elementu postępowania podatkowego. Wadliwość tego rozumowania, zdaniem Spółki obnaża fakt, że w momencie włączenia protokołów z przesłuchań do akt postępowania podatkowego i uznania ich za dowód w sprawie stały się one elementem postępowania podatkowego. Posłużenie się "kserokopią zeznań" z innego postępowania stanowi "obejście" tego fundamentalnego prawa i jako rażące naruszenie prawa skutkuje nieważnością postępowania.

Zarzucono również naruszenie art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z wykorzystaniem jako dowodów w sprawie kserokopii z protokołów przesłuchań sporządzonych i przekazanych przez Prokuraturę Apelacyjną w G. z naruszeniem art. 156 k.p.k. mając na uwadze, że organ podatkowy nie jest stroną postępowania karnego. Za niedopuszczalną uznała skarżąca Spółka sytuację, w której organ podatkowy posługuje się przekazanymi mu w sposób naruszający k.p.k. materiałami ze śledztwa, ujawniając tych materiałów podatnikowi, który nie jest stroną postępowania karnego. Postanowienie dowodowe organu podatkowego jest rażąco wadliwe, gdyż przepis art. 180 Ordynacji podatkowej zabrania uznać za dowód w sprawie materiał, który powstał w sposób sprzeczny z prawem.

Spółka zarzuciła również, że decyzje organów obu instancji zostały wydane z rażącym naruszeniem prawa materialnego wynikającym z wadliwego ustalenia stanu faktycznego:

1) art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez przyjęcie, że podstawą uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego kwotę podatku naliczonego przy nabyciu usług niematerialnych jest posiadanie przez podatnika fizycznego dowodu wykonania usługi,

2) § 54 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. (w uzasadnieniu decyzji powołano przepis § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym) poprzez przyjęcie, że będzie miał on zastosowanie w niniejszej sprawie.

W ocenie skarżącej, przepis art. 19 ustawy o VAT nie nakłada na podatnika żadnego obowiązku dowodowego, a w szczególności posiadania dowodu pisemnego. W postępowaniu podatkowym, wbrew twierdzeniu wyrażonemu w niektórych orzeczeniach NSA nie obowiązuje zasada, że to na podatniku spoczywa obowiązek udokumentowania powoływanych okoliczności. Jednocześnie skarżąca wskazała, że skoro organ kwestionuje rzeczywistość wykonania usług, to powinien on wykazać i udowodnić, że umowy, faktury i inne dokumenty mają charakter bezprawny lub pozorny. Nie może natomiast poddawać w wątpliwość faktu dokonania usług przez reprezentantów T., opierając się wyłącznie na wyjaśnieniach osób podejrzanych w karnym postępowaniu przygotowawczym

Zgodnie z brzmieniem art. 180 i art. 182 Ordynacji podatkowej przy ocenie materiału dowodowego organ podatkowy winien jest brać pod uwagę wszystkie dostępne i zgodne z prawem źródła informacji, które mogą przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a zatem niezbędne było przesłuchanie jako świadka S. M. W opinii skarżącej, podnoszony przez organ podatkowy wymóg dowodzenia rzeczywistego wykonania przedmiotu umowy konsultingowej, spoczywający rzekomo na podatniku, nie może odnosić się do obowiązku materialnego udokumentowania rzeczywistości świadczenia usług, ale wyłącznie do prawidłowego (zgodnego z obowiązującymi przepisami) udokumentowania poniesionego wydatku.

Spółka zauważyła, że przyjęta w polskim prawie zasada samoobliczenia podatku zakłada prawdziwość i prawidłowość tej czynności podatnika, dopóki organ nie ustali w trybie przepisów Ordynacji, obiektywnie prawdziwy (prawda materialna) stan faktyczny przeczący twierdzeniom podatnika, a wątpliwości w tym zakresie nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść podatnika.

Końcowo Spółka stwierdziła, iż w przypadku uznania przez Sąd, że z przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o VAT wynika, iż to podatnika obciąża ciężar dowodu, co do wykazania faktu wykonania usług stwierdzonych fakturami, zarzuca ona naruszenie tego przepisu poprzez jego niewłaściwe zastosowanie przez przyjęcie, iż skarżąca nie wskazała dowodów, z których wynika, iż uprawniona jest ocena, że wydatki były poniesione w celu uzyskania przychodu, i tym samym przyjęcie, że skarżąca nie udowodniła, że usługi były rzeczywiste. Uzasadniając ten zarzut Spółka wskazała na składane w trakcie postępowania wnioski dowodowe m.in. o przesłuchanie S. M., J. A. – głównego księgowego C. czy T. G.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Na rozprawie w dniu 18 września 2007 r. pełnomocnik strony skarżącej podkreślił, że przez pominięcie wniosku o przesłuchanie S. M. doszło do naruszenia zasad postępowania dowodowego, co stoi w sprzeczności z orzecznictwem sądów, w szczególności w sprawach III SA/ Wa 287/05 i III SA/Wa 1837/05. Nadto sformułował nowy zarzut naruszenia art. 145 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze, gdyż toczy się jednocześnie postępowanie sądowo-administracyjne i to w trybie postępowania upadłościowego. Adresatem decyzji Dyrektora Izby Skarbowej była spółka w upadłości, gdy tymczasem nie zostało zakończone postępowanie w trybie art. 145 prawa upadłościowego i naprawczego. Pełnomocnik poinformował, że organ podatkowy jako wierzyciel nie zaskarżył listy wierzytelności, na której nie uwzględniono jego wierzytelności.

W piśmie procesowym z dnia 20 września 2007 r. pełnomocnik skarżącej uzasadniając zarzut naruszenia art. 145 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze powołał się na orzeczenie Sądu Najwyższego z dnia 2 lutego 2006 r., sygn. akt II CK 391/05 (publ. Lex nr 192024) uznając, iż zachowuje ono aktualność także w odniesieniu do postępowania podatkowego. Dalej stwierdził, że nie wyczerpanie trybu dochodzenia wierzytelności przewidzianego ustawą prawo upadłościowe i naprawcze powoduje, że skoro Urząd Skarbowy nie zaskarżył listy wierzytelności, to utracił prawo do poszukiwania zaspokojenie przypisywanych sobie wierzytelności z masy upadłości w drodze wydania decyzji podatkowej względem syndyka, a postępowanie podatkowe winno być zawieszone z chwilą ogłoszenia upadłości i będzie mogło być podjęte po jej umorzeniu lub zakończeniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) stwierdzić należy, iż decyzja ta wbrew zarzutom skargi nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie.

Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi, należy wskazać, że w tym samym stanie faktycznym sprawy rozpatrywane były skargi strony m.in. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. oraz w zakresie podatku od towarów i usług za styczeń, luty, kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i grudzień 2000 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 30 maja 2006 r., sygn. akt I SA/Gd 199/05 oddalił skargę strony na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r., a wyrokiem z dnia 12 września 2006 r., sygn. akt I SA/Gd 477/05 oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej wydaną w sprawie podatku od towarów i usług za styczeń, luty, kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i grudzień 2000 r. W powyższych sprawach Sąd odniósł się do wszystkich kwestionowanych również na gruncie rozpoznawanej sprawy transakcji. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela poglądy wyrażone w uzasadnieniach cytowanych powyżej wyroków.

Na wstępie Sąd pragnie odnieść się do nie podnoszonego wcześniej zarzutu naruszenia art. 145 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. Nr 60, poz. 535 ze zm. – zwanej dalej "prawo upadłościowe") i stwierdzić, iż przepis ten nie został w rozpatrywanej sprawie naruszony, a zatem zarzut nie zasługuje na uwzględnienie.

Z art. 145 ust. 1 prawa upadłościowego wynika, że postępowanie sądowe lub administracyjne w sprawie wszczętej przeciwko upadłemu przed dniem ogłoszenia upadłości o wierzytelność lub inne należności, które podlegają zaspokojeniu z masy upadłości, może być podjęte przeciwko syndykowi, jednak tylko w przypadku, gdy w postępowaniu upadłościowym wierzytelności te po wyczerpaniu trybu określonego ustawą nie zostały umieszczone na liście wierzytelności.

Sąd pragnie wskazać na pogląd wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 13 czerwca 2005 r., sygn. akt I SA/Bd 233/05 (publ. POP 2006/2/34), iż "do wydania decyzji w sprawie podatku od towarów i usług, gdy w trakcie prowadzonego postępowania nastąpiło ogłoszenie upadłości, uprawnione były organy kontroli skarbowej, nie zaś sędzia-komisarz. Ogłoszenie upadłości nie pozbawia upadłego statusu podatnika podatku od towarów i usług".

Pogląd powyższy stanowi kontynuację stanowiska prezentowanego na tle wcześniej obowiązującego stanu prawnego, które to stanowisko Sąd popiera i uważa, iż nadal zachowuje aktualność. W wyroku z dnia 9 listopada 1999 r., sygn. akt I SA/Wr 659/97 (publ. ONSA 2000/4/166) Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że "zakaz wszczęcia po ogłoszeniu upadłości postępowania przeciwko syndykowi z tytułu wierzytelności podlegającej zgłoszeniu do masy upadłości (argument a contrario art. 62 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo upadłościowe - Dz. U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512) nie dotyczy postępowania podatkowego wszczętego w celu udokumentowania decyzją podatkową wierzytelności upadłego z tytułu zobowiązania podatkowego, powstałego z mocy prawa przed ogłoszeniem upadłości; decyzja taka stanowi jedynie formalne potwierdzenie powstania tej wierzytelności podatkowej przed ogłoszeniem upadłości, umożliwiające organowi podatkowemu dokonanie jej zgłoszenia do masy upadłości sędziemu – komisarzowi".

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej poglądy Sąd pragnie stwierdzić, iż przepis art.145 prawa upadłościowego nie stanowił przeszkody do prowadzenia postępowania i wydania przez organ odwoławczy orzeczenia w sprawie. Podkreślić należy, iż organ II instancji powziąwszy wiadomość o ogłoszeniu z dniem 11 sierpnia 2006 r. upadłości spółki A., swoje późniejsze postępowanie prowadził z udziałem ustanowionego przez sąd syndyka masy upadłości, zapewniając tym samym upadłej Spółce należytą reprezentację. Zaskarżoną decyzję z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej wydał na Spółkę w upadłości i prawidłowo skierował ją na ręce syndyka J. K.

Dodatkowo wskazać należy, że przepis art. 201 § 1 Ordynacji podatkowej nie wymienia ogłoszenia upadłości wśród przesłanek obligujących organy podatkowe do zawieszenia postępowania podatkowego. Natomiast zgodnie z art. 174 § 1 kodeksu postępowania cywilnego sąd zawiesza postępowanie z urzędu, jeżeli ogłoszono upadłość, a spór dotyczy przedmiotu wchodzącego w skład masy upadłości. Porównując oba cytowane przepisy należy dojść do przekonania, że ustawodawca wyraźnie określa, które postępowania wraz z ogłoszeniem upadłości podlegają zawieszeniu. Skoro zatem nie ma przepisu, który nakazywałby zawiesić postępowanie podatkowe, to organy są obowiązane do ich kontynuowania, gdyż w tym zakresie rozwiązanie na gruncie Ordynacji podatkowej jest odmienne od unormowania zawartego w kodeksie postępowania cywilnego.

Z tego względu chybione jest powoływanie się przez pełnomocnika skarżącej na postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 2 lutego 2006 r., sygn. akt II CK 391/05 (publ. Lex nr 192024), gdyż odnosi się ono wyłącznie do postępowania sądowego.

Podniesiona przez pełnomocnika strony skarżącej okoliczność, iż organ podatkowy nie zaskarżył listy wierzytelności, na której nie została uwzględniona wierzytelność objęta zaskarżoną decyzją, również nie ma w ocenie Sądu wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawy. Należy bowiem odróżnić etap, na którym organ podatkowy wydaje rozstrzygnięcie stanowiące podstawę do dochodzenia wynikającej z niej wierzytelności z tytułu nie zapłaconego podatku, od etapu późniejszego dochodzenia wierzytelności w ramach prowadzonego postępowania upadłościowego.

Przechodząc następnie do zarzutów odnoszących się do przedmiotu sporu należy wskazać, iż pomimo tego, że decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] zaskarżono w całości (z wyjątkiem rozstrzygnięcia w zakresie dodatkowego zobowiązania podatkowego) to zasadniczo zarzuty skargi odnoszą się wyłącznie do ustaleń organów podatkowych dotyczących transakcji udokumentowanych fakturami wystawionymi przez C.

Z akt sprawy wynika, że w dniu 1 sierpnia 1997 r. zawarta została pomiędzy B. S.A. a C. umowa na podstawie której strona skarżąca zleciła Wydawnictwu wykonanie usług polegających na pośrednictwie i pozyskiwaniu rynku sprzedaży w zakresie okablowania strukturalnego i sprzedaży sprzętu komputerowego, w tym do negocjacji z instytucjami takimi jak IBM, Siemens, Compaq, Hewlett Pacard, Avista. Aneksami do umowy poszerzono przedmiot umowy o usługi współpracy z ostatecznym odbiorcą sprzętu komputerowego, wyprodukowanego przez wyżej wymienione firmy, nawiązanie kontaktów handlowych z nowo pozyskanymi firmami, pośrednictwo w sprzedaży dla D. S.A., pośrednictwo pomiędzy Ł. w W. a Przedsiębiorstwami Grupy M. SA, N., O., P. i R.

Z ustalonego stanu faktycznego wynika jednak, że C. nie pośredniczyło w zawieraniu kontraktów na rzecz skarżącej Spółki. Okoliczności te wynikają nie tylko z zeznań Z. B. i T. W. lecz również z zeznań świadków nie związanych ze C.. I tak np. z zeznań H. M. – kierownika Wydziału Negocjacji – wynika, że podpisanie wszystkich umów pomiędzy D. S.A. (dalej D. S.A.) a skarżącą Spółką poprzedzone było przetargami i nie było w tych kontraktach miejsca dla pośrednika. Podkreślić w tym miejscu należy, iż zawarte ze stroną skarżącą umowy ramowe podpisane zostały w wyniku przetargów zorganizowanych przez D. S.A., zaś skarżąca uczestniczyła w nich jako autoryzowany partner firm IBM i Xerox, wygrywając te przetargi.

Z zeznań J. A. (księgowego w C.), którego podpis figurował m.in. na fakturze nr [...] wynika, że nigdy nie uczestniczył on w żadnych rozmowach związanych z realizacją transakcji na rzecz skarżącej, nigdy też nie spotkał się z S. M. Z zeznaniami tymi korespondują również zeznania Z. B. podającego, iż sporne faktury zostały wystawione za niewykonane usługi.

Z. B. zeznał też w dniu 29 kwietnia 2003 r. przed organem podatkowym pierwszej instancji, jaki był tryb postępowania w sytuacji wystawienia przez faktur za niewykonane usługi. Otóż po dokonaniu przez stronę skarżącą płatności należności wynikających z tych faktur na konto Wydawnictwa, członkowie zarządu skarżącej spółki S. M. i F. M. odbierali w gotówce kwotę stanowiącą równowartość 90% wartości netto danej faktury, a pozostałe 10 % zatrzymywało C. Dalej świadek B. zeznał, iż uzyskiwał od skarżącego telefonicznie informację na jakie kwoty należy wystawić fakturę.

Również dowód z zeznań świadków J. W. i E. K. - osób które w Spółce były odpowiedzialne za kontakty handlowe z kontrahentami – świadczy o braku udziału C. w zawieraniu kontraktów przez skarżącą.

Zdaniem Sądu, organy podatkowe obu instancji dokonały właściwej oceny stanu faktycznego sprawy. Brak jest bowiem podstawy do przyjęcia, iż gdyby nie udział C. jako pośrednika, nie doszłoby do zawarcia transakcji pomiędzy stroną skarżącą a D. S.A.

Również za prawidłowe należy uznać ustalenia organów w zakresie faktury nr [...] z dnia [...] wystawionej za doprowadzenie do sprzedaży sprzętu komputerowego na rzecz R. S.A., gdyż z akt sprawy nie wynika, aby w tej transakcji pośredniczyło C.. Sprzedaż dla R. S.A. realizowana była na podstawie umowy z dnia 27.04.2001 r., a realizacja kontraktu poprzedzona była szeregiem porozumień pomiędzy producentem, dostawcami sprzętu i ostatecznym odbiorcą sprzętu czyli pomiędzy S. S.A., B. S.A., R. S.A. i J. S.A.

Nie można zgodzić się z zarzutem skargi, iż organy podatkowe nieprawidłowo ustalił podmiot będący kontrahentem Spółki. Ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego daje Sądowi podstawę do uznania za prawidłowe stanowiska organów podatkowych, że kontrahentem skarżącej Spółki było wyłącznie C.. Podkreślić należy, że organy podatkowe nie zanegowały faktu, iż C. stanowiło nieposiadającą osobowości prawnej jednostkę organizacyjną prowadzącą działalność gospodarczą, wydzieloną i funkcjonującą w ramach kościelnej osoby prawnej jaką jest T. Na to jednoznacznie wskazuje udzielone T.W. pełnomocnictwo dla kierowania działalnością wyżej wymienionej jednostki i prowadzenia jej spraw. Nie oznacza to jednak, aby umowy zawierane przez T. W. można było traktować jako zawierane w imieniu T. Umowy te dotyczyły bowiem działalności gospodarczej (w tym również w postaci rzekomej działalności usługowej) prowadzonej przez wydawnictwo i tylko w zakresie udzielonego pełnomocnictwa. Jest oczywiste, że dla prowadzenia działalności gospodarczej nie jest konieczne posiadanie osobowości prawnej oraz to, że wskazanym na fakturach ich wystawcą pozostawało każdorazowo C.. Wobec powyższego, w ocenie Sądu za bezpodstawny należy uznać zawarty w skardze zarzut błędnego ustalenia stanu faktycznego poprzez nie uwzględnienie okoliczności, że faktycznym wystawcą faktur pozostawała T. Zbieżne stanowisko wyrażone zostało w sprawie ze skargi A. S.A. w przedmiocie podatku od towarów i usług od lutego do września 1998 r. (sygn. akt I SA/Gd 197/05) oraz w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług za styczeń, luty, kwiecień, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i grudzień 2000 r. ( sygn. akt I SA/Gd 477/05).

Za niczym nie poparte uznał Sąd twierdzenia skargi, iż organy podatkowe prowadziły postępowanie podatkowe pod z góry przyjętą tezę, że C. nie wykonało faktycznie usług w zakresie przedstawionych umów. Zdaniem Sądu, wskazane w skardze argumenty nie dają podstaw do uznania, iż C. rzeczywiście wykonało na rzecz skarżącej Spółki usługi pośrednictwa lub lobbingu i że były w związku z tym podstawy do wystawienia spornych faktur. Wprost przeciwnie, z niezmiernie obszernego materiału dowodowego zgromadzonego przez organy podatkowe wynika, że zakwestionowane faktury nie dokumentują faktycznie wykonanych czynności. W tym miejscu przypomnieć należy, iż pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony, podatnik może dokonać tylko w przypadku, gdy usługi zostały faktycznie wykonane, a w przypadku wątpliwości winien udowodnić każde swe twierdzenie. Bardzo obszerne, jednak nazbyt ogólne wywody skargi, pomimo wielokrotnych powtórzeń kolejnych argumentów, dowodu takiego nie stanowią.

Reasumując powyższe i odnosząc się do ustalonego w sprawie stanu faktycznego stwierdzić trzeba, że w ocenie Sądu strona skarżąca w toku całego postępowania podatkowego nie wykazała, aby usługi zostały faktycznie wykonane.

Podstawą prawną rozstrzygnięcia w powyższym zakresie był § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, zgodnie z którym w przypadku, gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Z kolei zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Zdaniem Sądu, w świetle przedstawionych powyżej rozważań nieuzasadniony jest zarzut dotyczący naruszenia zarówno art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, a także § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia z dnia 22 grudnia 1999 r.

Sąd w tym zakresie stoi na stanowisku, że określone w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, przysługuje tylko w sytuacji rzeczywistego obrotu gospodarczego i nie może mieć miejsca w sytuacji, gdy jedynym celem tego obrotu było uzyskanie nienależnych zysków związanych z odliczeniem podatku naliczonego. Sąd podziela tym samym pogląd zaprezentowany w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lutego 2006 r., sygn. akt I FSK 530/05 (niepubl.), zgodnie z którym celem przepisu art. 19 ustawy o VAT "było zapewnienie zasady neutralności podatku od towarów i usług dla podatników, którzy dokonywali obrotu towarami i usługami i przerzucenie ciężaru tej daniny na konsumenta. Sprzeczne z tym celem, jak również z zasadą wynikającą z art. 84 Konstytucji, byłoby wykorzystanie prawa wynikającego z tego przepisu i konstrukcji obniżenia czy zwrotu podatku do uzyskania korzyści z budżetu państwa w przypadku czynności, które jedynie z pozoru stanowiły nabycie towarów. W rzeczywistości bowiem takiego charakteru nie miały, bowiem miały stanowić jedynie podstawę do uzyskania zwrotu podatku na rachunek bankowy podatnika. Wykorzystanie zasady neutralności podatku od towarów i usług w celu uzyskania korzyści podatkowych nie mających związku z normalnymi działaniami gospodarczymi stanowi nadużycie prawa. Dlatego też czynności prawne podejmowane w ramach takich operacji gospodarczych mogą być kwalifikowane (...) jako sprzeczne z zasadami współżycia społecznego, co skutkowało brakiem możliwości uznania ich za nabycie towarów i usług w rozumieniu art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o VAT." Choć wyrok ten dotyczył stanu faktycznego, który wskazywał na dokonywanie czynności pozornych, zdaniem Sądu zachowuje swoją aktualność również w rozpoznawanej sprawie.

Na gruncie obowiązujących w 2001 r. przepisów regulujących zasady opodatkowania podatkiem VAT nie do zaakceptowania jest bowiem pogląd, że w sytuacji gdy nie wykazano rzeczywistego wykonania czynności, które miałyby związek z transakcjami gospodarczymi, podatnikowi przysługiwałoby prawo do dokonania obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Wbrew stanowisku strony skarżącej materiał dowodowy zebrany w sprawie nie dawał podstaw do uznania, że Spółka była stroną transakcji wynikających z zakwestionowanych przez organy podatkowe faktur. Bez znaczenia jest w tym wypadku ewentualny przepływ środków pieniężnych za rzekomo wykonywane usługi, tym bardziej, że z materiału dowodowego wynika, iż w rzeczywistości środki pieniężne były skarżącej zwracane, co potwierdzają wcześniej cytowane zeznania świadka Z.B.

Również wiceprezes zarządu skarżącej Spółki F. M., zeznała przed organem I instancji, iż otrzymywała od prezesa zarządu informacje jakie kwoty mają zostać zafakturowane z tytułu umów z Wydawnictwem. Kontaktowała się w tej sprawie również z T. W. i Z. B., który zostawiał jej dużą kopertę z prośbą o przekazanie prezesowi M.

W świetle dotychczasowych spostrzeżeń nie można podzielić zarzutów podniesionych w skardze. Sprowadzają się one bowiem jedynie do ogólnych twierdzeń o istnieniu związku przyczynowego pomiędzy działaniami C. a zawarciem transakcji przez B. S.A.

Sąd podziela jednocześnie stanowisko wyrażone m.in. w wyroku NSA z dnia 20 maja 1998 r., sygn. akt I SA/Ka 1605/96 czy w wyroku NSA z dnia 1 czerwca 1999 r., sygn. akt III SA 5688/98, w których wskazano, iż zasada, że na organie podatkowym ciąży obowiązek zebrania materiału dowodowego pozwalającego na ustalenie faktów istotnych dla rozstrzygnięcia danej sprawy nie jest całkowicie nieograniczona w związku z istnieniem obowiązku współdziałania podatnika z organem. W omawianym zakresie możemy więc mówić o obowiązku współdziałania organu i podatnika w dochodzeniu do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe niewątpliwie poszukiwały środków dowodowych, które mogły służyć poparciu twierdzeń strony. Skoro bowiem zakwestionowane faktury miały dokumentować czynności faktycznie wykonane, mając na uwadze charakter tych usług tj. pośrednictwo, krąg podmiotów dysponujących wiedzą o ich wykonaniu nie powinien ograniczać się tylko do spółki B. i C., ale obejmować również te podmioty, które dzięki wykonaniu przedmiotowych usług podjęły współpracę handlową ze spółką B.. Jak wskazano wyżej, żadna z przesłuchanych w sprawie osób nie potwierdziła jednak faktu pośrednictwa C. w zakresie działalności prowadzonej przez spółkę B.. W tym miejscu podkreślenia wymaga jednocześnie, że zgodnie z ww. zasadą współdziałania, na organy podatkowe nie można nakładać nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających twierdzenia strony (zaistnienie związku przyczynowego pomiędzy wydatkami a uzyskanym przychodem), jeżeli argumentów tych nie dostarczył sam podatnik. Mając na uwadze, że organy podatkowe posłużyły się w przedmiotowej sprawie pojęciem "ciężaru dowodu" właśnie w takim znaczeniu, brak jest podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Ponadto z tych też względów za niezasadny należy uznać zarzut dotyczący nieprzeprowadzenia w sprawie dowodu z zeznań S. M., które w ocenie skarżącej jednoznacznie przesądziłyby o uznaniu okoliczności wykonania usług za udowodnioną. Podkreślić należy, iż ze wszystkich zgromadzonych dowodów wynikało, iż zakwestionowane faktury wystawione przez Wydawnictwo dokumentowały fikcyjne czynności. W konsekwencji zaistniałej w tym zakresie sytuacji organ posiadał wystarczające podstawy do oddalenia także innych wniosków dowodowych Spółki, mając na uwadze, że jak wynika z treści art. 188 Ordynacji podatkowej, żądania przeprowadzenia dowodu nie uwzględnia się, jeżeli będące przedmiotem dowodu okoliczności mające znaczenie dla sprawy, zostały już wystarczająco stwierdzone innym dowodem.

Zgodnie z dyspozycją art. 180 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. dowodem mogą być również księgi podatkowe oraz inne dowody, zeznania świadków, opinie biegłych oraz materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin.

Przepis ten nie został naruszony ani poprzez dołączenie do akt sprawy dowodów zebranych w innych postępowaniach (karnych i podatkowych), ani poprzez nie przesłuchanie w charakterze świadka byłego członka zarządu skarżącego S.M., a także T. G.

Zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. – zwana dalej "p.p.s.a.") Sąd uchyla decyzję, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przez możliwość istotnego wpływu na wynik sprawy należy rozumieć, co podkreślają komentatorzy do ww. ustawy, prawdopodobieństwo oddziaływania naruszeń prawa procesowego na treść decyzji; w tej kategorii mieści się brak należytej staranności wykazany przez organ podatkowy w prowadzeniu sprawy, a wyrażający się w rozstrzygnięciu o niej bez pełnej znajomości jej stanu faktycznego oraz materiału dowodowego występującego w sprawie (wyrok NSA z dnia 20 września 2005 r. w sprawie FSK 2127/04 ). Mając to na uwadze, jak i argumentację organu odwoławczego oraz argumentację Sądu zaprezentowaną powyżej, nie przeprowadzenie dowodu z przesłuchania wnioskowanych osób w charakterze świadków nie stanowi, w rozpoznanej sprawie, naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

Podsumowując należy stwierdzić, że przyjęcie przez organy podatkowe materiału zebranego w rozpoznawanej sprawie jako materiału dowodowego wystarczającego do wydania decyzji, nie narusza w tej sprawie przepisów postępowania.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania należy wskazać, iż Sąd uznaje, że organy podatkowe miały podstawy do włączenia w poczet dowodów postępowania podatkowego materiałów z postępowania karnego i nie naruszyły w tym zakresie przepisów postępowania.

Zgodnie z art. 181 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 września 2005 r.) dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 2 i art. 288 § 2 Ordynacji podatkowej, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Zatem na włączenie materiałów z postępowania karnego pozwalał organom podatkowym cytowany przepis Ordynacji podatkowej, gdyż w dacie orzekania przez organ I instancji nie zawierał jakichkolwiek ograniczeń, co do wykorzystania materiałów pochodzących z postępowania karnego. W szczególności, nie ograniczał on możliwości organów podatkowych do oparcia się wyłącznie na materiałach, które zostały zgromadzone w prawomocnie zakończonym postępowaniu karnym, bowiem takie ograniczenie obowiązuje dopiero od dnia 1 września 2005 r. Tym samym pomimo tego, że toczące się przeciwko osobom kierującym C. postępowanie karne nie zostało prawomocnie zakończone w chwili, gdy było prowadzone postępowanie podatkowe, to rozstrzygając kwestię wysokości podatku od towarów i usług za 2001 r., organy miały prawo włączenia materiałów pochodzących z tego postępowania do akt sprawy oraz mogły dokonać ich oceny w powiązaniu z pozostałymi zgromadzonymi w sprawie dowodami.

Dodatkowo podkreślenia wymaga, że w przypadku materiałów pochodzących z postępowania karnego mamy do czynienia z jednym, tożsamy rodzajowo dowodem tj. dowodem z dokumentu. Okoliczność, że wydając zaskarżone rozstrzygnięcie organ oparł się na zeznaniach odebranych w postępowaniu karnym nie oznacza bowiem, że w postępowaniu podatkowym przeprowadzono i uwzględniono dowód z zeznań świadków, a jedynie tyle, że przeprowadzono i powołano się na dowód z dokumentu.

W kontekście powyższego, za niezasadny należy również uznać kolejny zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. W ocenie Sądu, stronie skarżącej została zapewniono czynne uczestnictwo w toczącym się postępowaniu, w tym możliwość składania wyjaśnień i wniosków dowodowych oraz brania udziału w czynnościach przesłuchania świadków. Nie stanowi naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu brak zawiadomienia strony oraz brak jej obecności przy przesłuchaniu świadków, w sytuacji, gdy ich zeznania zostały odebrane w ramach innego postępowania, w tym wypadku postępowania karnego. Treść tych zeznań jest bowiem wykorzystywana przez organ podatkowy jako dowód z dokumentu, a nie jako dowód z przesłuchania świadka. Tym samym w sprawie nie doszło także do naruszenia art. 190 Ordynacji podatkowej. Zgodnie ze wskazanym przepisem, storna powinna być zawiadomiona o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, opinii biegłych lub oględzin na 7 dni przed terminem oraz ma prawo brać udział w przeprowadzeniu dowodu, może zadawać pytania świadkom i biegłym oraz składać wyjaśnienia. Ciążący na organie obowiązek zawiadomienia strony o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu dotyczy więc wyłącznie przeprowadzenia środków dowodowych wymienionych w komentowanym artykule. Natomiast organ podatkowy jest zwolniony z ww. obowiązku, jeżeli przeprowadza inne dowody w tym m.in. dowód z dokumentu.

Odnosząc się do zarzut naruszenia art. 156 k.p.k. Sąd stwierdza, że nie miał on w sprawie zastosowania. Przepis ten stanowi, iż stronom, podmiotowi określonemu w art. 416, obrońcom, pełnomocnikom i przedstawicielom ustawowym udostępnia się akta sprawy sądowej i daje możność sporządzenia z nich odpisów. Za zgodą prezesa sądu akta te mogą być udostępnione również innym osobom. Samodzielną podstawę dającą organom podatkowym możliwość włączenia do materiału dowodowego sprawy materiałów pochodzących z prowadzonego postępowania karnego, stanowił art. 181 Ordynacji podatkowej. Z tego względu należy uznać, iż w okolicznościach rozpoznawanej sprawy chybiony jest zarzut naruszenia art. 156 k.p.k.

Sąd nie podziela również pozostałych zarzutów naruszenia przepisów postępowania podatkowego tj. dyspozycji art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 188 Ordynacji podatkowej.

Z mocy art. 120 i 122 Ordynacji podatkowej organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa (zasada praworządności), zaś w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (zasada prawdy obiektywnej). Podstawowym narzędziem realizacji zasady prawdy obiektywnej jest postępowanie dowodowe w celu przesądzenia o zastosowaniu jakiejś normy prawa materialnego. Zgodnie z brzmieniem art. 180 i 182 Ordynacji podatkowej przy ocenie materiału dowodowego organ podatkowy winien jest brać pod uwagę wszystkie dostępne i zgodne z prawem źródła informacji, które mogą przyczynić się do wyjaśnienia sprawy.

Na podstawie art. 191 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy ocenia bowiem - na podstawie całego zebranego materiału dowodowego - czy dana okoliczność została udowodniona.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przekształciła się w samowolę musi być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz z zachowaniem określonych reguł tej oceny, a więc organy podatkowe winny opierać się na materiale dowodowym zebranym w sprawie, ocena tego materiału dowodowego winna opierać się na wszechstronnej ocenie całego materiału dowodowego a ponadto organ podatkowy winien dokonać oceny znaczenia i wartości dowodów dla toczącej się sprawy oraz mocy dokumentów urzędowych, które mają szczególną moc dowodową - zgodnie z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Stosownie do przepisów Ordynacji podatkowej postępowanie dowodowe prowadzi w sprawie organ podatkowy, na którym ciąży obowiązek wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187). Podkreślić przy tym należy, że prawa strony w postępowaniu podatkowym gwarantowane są w omawianym zakresie zarówno przez zasady ogólne wynikające z rozdziału 1 działu IV Ordynacji podatkowej, jak też przez przepis art. 192 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy prowadzący postępowanie musi dążyć do ustalenia prawdy materialnej i według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania ocenić wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności.

W wyroku z dnia 20 września 2005 r., sygn. akt FSK 2127/04 (publ. Lex nr 173171), Naczelny Sąd Administracyjny postawił tezę, iż zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, iż organ podatkowy nie jest krępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Aby w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów winien m. in. kierować się przy ich ocenie prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności oceny, co w tej sprawie organ drugiej instancji dochował.

W tym miejscu podkreślić należy obszerność zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a jego analiza dokonana przez Sąd pozwoliła uznać go za pełny i wyczerpujący. Organy podatkowe obu instancji dokonały oceny każdego z zebranych w sprawie dowodów, odniosły się do każdego z nich jak również do twierdzeń strony skarżącej, także tych zawartych w pismach składanych w toku postępowania odwoławczego. Organy podatkowe dokonały analizy każdego dowodu z osobna, jak również oceniły je w relacji z innymi dowodami oraz na tle całego materiału dowodowego.

Uwzględnienie przedstawionych wyżej okoliczności powoduje, że nie można organowi odwoławczemu skutecznie zarzucić błędnej oceny zebranego materiału dowodowego, gdyż organ ten ustaleń faktycznych dokonał po wszechstronnym rozważeniu całości dowodów, nie pomijając żadnego z jego elementów, a dokonana ocena tego materiału nie przekracza zastrzeżonych mu granic zasady swobodnej oceny dowodów.

Zdaniem Sądu w rozpatrywanej sprawie nie została naruszona zasada swobodnej oceny dowodów, przeprowadzone rozumowanie oparto na wszechstronnej znajomości i ocenie materiału dowodowego, zgodnie z wiedzą i zasadami życiowego doświadczenia. Dokonano oceny znaczenia i wartości zebranych w sprawie dowodów jak również dokonano ich odniesienia do każdego z twierdzeń strony skarżącej,

W swym orzecznictwie zarówno Naczelny Sąd Administracyjny jak i Sąd Najwyższy wypowiadał się przeciwko stosowaniu w sprawach podatkowych zasady in dubio pro fisco, stwierdzając, że wszelkie niejasności czy wątpliwości i rozbieżności, nie mogą w żadnej mierze być rozstrzygane na niekorzyść podatnika. W rozpoznawanej sprawie również zasada zaufania do organów państwa nie została naruszona. Tym bardziej, iż strona skarżąca uczestnicząc w toku postępowania mogła stwierdzić, że organ podatkowy ustalając zakres postępowania dowodowego dopuszcza wszystkie dowody zmierzające do właściwego ustalenia stanu faktycznego i prawnego sprawy. Nie został w sprawie narzucony prymat interesu publicznego, w tym również - co w tej sprawie należy wyraźnie podkreślić - poprzez zakres dopuszczonych dowodów w sprawie.

Podsumowując należy stwierdzić, że organy podatkowe prawidłowo zakwestionowały prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez C.. Faktury te nie są bowiem związane z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, gdyż jak wynika z prawidłowo przeprowadzonego postępowania, usługi nie zostały faktycznie wykonane, a zatem nie mogły stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Pomimo braku zarzutu w tym zakresie, Sąd nie stwierdza również istnienia nieprawidłowości w pozostałych ustaleniach organów podatkowych mających wpływ na wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2001 r. Ustalenia te poparte zostały materiałem dowodowym, a jego ocena dawała podstawy do wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Za niezasadne należało uznać zarzuty podniesione w odwołaniach od decyzji organu I Instancji odnoszące się do zakupu usług w zakresie montażu sprzętu komputerowego, usługi transportowe, pośrednictwa i pozyskiwania rynku sprzedaży w zakresie okablowania strukturalnego i sprzedaży sprzętu komputerowego od A. G. prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą F. Pośrednictwo Handlowo Usługowe w G., czy co do świadczenia usług przez W. D. Organy podatkowe obu instancji dokonały właściwej oceny dowodu z zeznań przesłuchanych w charakterze świadków A. G. i W. D. Zasadnie organy wskazały na sprzeczności wynikające ze stanowiska skarżącej oraz z wyjaśnień wskazanych świadków, poddając je logicznej i spójnej analizie oraz prawidłowo zastosowały normę § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r., gdyż wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, a zatem faktury te nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego.

Prawidłowa jest również ocena organów podatkowych w zakresie faktur pochodzących od Kancelarii Patentowej J. P., wystawionych za badanie zdolności rejestrowej znaków towarowych i przedstawienie pisemnego sprawozdania z prowadzonych badań, gdyż w istocie dotyczyły rejestracji znaków towarowych i graficznych, których skarżąca Spółka nie była właścicielem.

Sąd podziela też stanowisko organów podatkowych, iż w sprawie wykazano, że spółka K. nie prowadziła działalności pod wskazanym adresem i nie składała deklaracji i zeznań podatkowych, w związku z czym w odniesieniu do wystawionej przez ten podmiot faktury znalazł zastosowanie § 50 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia z dnia 22 grudnia 1999 r., gdyż faktura pochodziła od podmiotu nieuprawnionego do jej wystawienia. Podkreślić trzeba, iż dokonując rozstrzygnięcia w tym zakresie, organy podatkowe nie tylko prześledziły poprzednie etapy transakcji wynikającej z zakwestionowanej faktury, lecz także wzięły pod uwagę rozstrzygnięcie wydane w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r.

Prawidłowe było uznanie, iż w marcu, kwietniu, maju, sierpniu, październiku, listopadzie i grudniu 2001 r. Spółka odliczała podatek naliczony w miesiącu wystawienia faktur, a nie w miesiącu ich otrzymania, co stanowiło naruszenie art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT.

W ocenie Sądu organy słusznie uznały, że charakter zakupionych przez Spółkę w lipcu, wrześniu, październiku i grudniu 2001 r. środków trwałych wskazywał, iż nie można ich było uznać za związane wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną i dlatego należało zastosować przepis art. 20 ust. 1, 3 i 4 ustawy o VAT.

Za prawidłowe należy też uznać, uwzględnienie przez organ odwoławczy w swoim rozstrzygnięciu upływu terminu przedawnienia wynikającego z art. 68 ust. 1 Ordynacji podatkowej i uchylenie w związku z tym decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za styczeń, luty, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, październik i listopad 2001 r. oraz umorzenie postępowania w tym zakresie.

Sąd dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji nie stwierdził naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a p.p.s.a.); Sąd nie stwierdził również naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania ani też innego naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. b i c p.p.s.a.).

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny, w Gdańsku nie stwierdzając przy wydaniu zaskarżonej decyzji naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.