Wyrok WSA w Kielcach, sygn. akt I SA/Ke 125/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Data orzeczenia: 2014-04-29 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
6391 Skargi na uchwały rady gminy w przedmiocie ... (art. 100 i 101a ustawy o samorządzie gminnym)
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Rada Gminy
Treść wyniku: Stwierdzono nieważność uchwały w części
Powołane przepisy: article: art. 18 ust. 2 pkt 8, art. 94 ust. 1, art. 40 ust,. 1,
journal: Dz.U. 2001 nr 142 poz 1591
law: Ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym - t. jedn.
article: art. 6 ust. 13,
journal: Dz.U. 2010 nr 95 poz 613
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity.
article: art. 6a ust. 11
journal: Dz.U. 2006 nr 136 poz 969
law: Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r, o podatku rolnym - tekst jednolity
article: art. 6 ust. 9,
journal: Dz.U. 2002 nr 200 poz 1682
law: Ustawa z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym.
article: art. 233 par. 1, 6,
journal: Dz.U. 1997 nr 88 poz 553
law: Ustawa z dnia 6 czerwca 1997 r. - Kodeks karny.
article: art. 53 par. 3, art. 147 par. 1, art. 161 par. 1 pkt 3, art. 125
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 168, art. 7,
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi Prokuratora Rejonowego w Końskich na uchwałę Rady Gminy Smyków z dnia 30 grudnia 2010 r. nr 9/III/10 w sprawie określenia wzorów formularzy informacji i deklaracji na podatek leśny, rolny i od nieruchomości 1. stwierdza nieważność uchwały Rady Gminy Smyków z dnia 30 grudnia 2010 r. nr 9/III/10 w sprawie określenia wzorów formularzy informacji i deklaracji na podatek leśny, rolny, od nieruchomości w zakresie obejmującym postanowienia załącznika nr 1 pozycja H w zakresie ,,Uprzedzony/a o odpowiedzialności karnej z art. 233 § 1 KK oświadczam, że podane przeze mnie dane są zgodne z prawdą"; 2. określa, że zaskarżona uchwała w zakresie wskazanym w pkt 1 nie może być wykonana.


UZASADNIENIE

Uchwałą nr 9/III/10 z dnia 30 grudnia 2010 r. w sprawie określenia wzorów formularzy informacji i deklaracji: na podatek leśny, rolny, od nieruchomości Rada Gminy Smyków określiła m.in: wzór informacji w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego, leśnego stanowiący załącznik nr 1 do uchwały. We wskazanym załączniku

w pozycji H zatytułowanej "Oświadczenie i podpis składającego / osoby reprezentującej składającego" zawarto zapis o treści: "Uprzedzony/a

o odpowiedzialności karnej z art. 233 § 1 KK oświadczam, że podane przeze mnie dane są zgodne z prawdą".

W podstawie prawnej uchwały powołano: art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia

8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (j. t. Dz. U. z 2001 r. nr 142, poz. 1591 ze zm.) w związku z art. 6 ust. 13 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach

i opłatach lokalnych (j. t. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), zwanej dalej "u.p.o.l.", art. 6a ust. 11 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym

(j. t. Dz.U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.), zwanej dalej "u.p.r." oraz art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz.U. Nr 200, poz. 1682 ze zm.), zwanej dalej "u.p.l.".

Skargę na uchwałę Rady Gminy w Smykowie nr 9/III/10 z dnia 30 grudnia 2010 r. złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach Prokurator Rejonowy w Końskich. Uchwale zarzucił rażące naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 6a ust. 11 u.p.r., art. 6 ust. 13 u.p.o.l. i art. 6 ust. 9 u.p.l., polegające na nałożeniu na podatnika obowiązku składania oświadczenia zawierającego pouczenie o odpowiedzialności określonej w art. 233 ustawy z dnia

6 czerwca 1997 r. Kodeks karny (Dz.U. z 1997 r. nr 88 poz. 553 ze zm.) w załączniku nr 1 uchwały – bez umocowania prawnego i podstawy ustawowej. Prokurator wniósł o stwierdzenie nieważności ww. uchwały w części obejmującej postanowienia załącznika nr 1 poz. H w zakresie zapisu: "Uprzedzony/a o odpowiedzialności karnej z art. 233 § 1 kodeksu karnego".

W uzasadnieniu skargi wskazano, że ustalony w załączniku

nr 1 do skarżonej uchwały obowiązek składania oświadczenia zawierającego pouczenie o odpowiedzialności z art. 233 § 1 kodeksu karnego nie ma podstawy

w przepisach obowiązującego prawa, a w szczególności w tych, które zostały powołane jako podstawa prawna podjęcia kwestionowanej uchwały. Rada Gminy – podejmując przedmiotową uchwałę – nie miała zatem umocowania prawnego do nałożenia na podatników obowiązku składania oświadczenia zawierającego

ww. pouczenie.

Prokurator dodał również, że skarżona uchwała jest aktem prawa miejscowego, gdyż skierowana została do wszystkich mieszkańców Gminy – właścicieli nieruchomości, którzy mają obowiązek podatkowy. Wniesienie zaś skargi przez prokuratora na akt prawa miejscowego organu jednostki samorządu terytorialnego nie jest ograniczone jakimkolwiek terminem.

W odpowiedzi na skargę Rada Gminy Smyków wniosła o umorzenie postępowania, o odstąpienie od obciążania jej kosztami postępowania oraz

o przeprowadzenie rozprawy także pod nieobecność przedstawiciela organu. Rada przyznała, że w załączniku nr 1 do skarżonej uchwały faktycznie znajdował się kwestionowany zapis. Wskazała jednak, że został on usunięty z jej inicjatywy przez podjęcie w dniu 25 listopada 2011 r. uchwały nr 82/VIII/2011 w sprawie określenia wzorów formularzy informacji i deklaracji na podatek: leśny, rolny, od nieruchomości. Przywołana uchwała w § 2 uchyliła bowiem uchwałę nr 9/III/10. Od 2011 r. we wzorach informacji i deklaracji na podatek leśny, rolny, od nieruchomości nie jest zatem używana klauzula o odpowiedzialności karnej lub karno-skarbowej. W ocenie organu, w tym stanie rzeczy zachodzi okoliczność, o której mowa w art. 161 § 1 pkt 3 ustawy p.p.s.a.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Skarga jest zasadna.

Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej jako "ustawa p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Stosownie zaś do treści

art. 3 § 2 pkt 5 ustawy p.p.s.a. kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach skarg na akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego.

Na podstawie art. 53 § 3 ustawy p.p.s.a. prokurator jest uprawniony do wniesienia skargi, przy czym - w przypadku skargi na akty prawa miejscowego - nie jest ograniczony terminem. Uchwała Rady Gminy w Smykowie nr 9/III/10 z dnia

30 grudnia 2010 r. w sprawie określenia wzorów formularzy informacji i deklaracji na podatek leśny, rolny, od nieruchomości - jako skierowana do wszystkich podatników, na których ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, podatku leśnym i podatku rolnym - jest niewątpliwie aktem prawa miejscowego. Nie ma także przeszkód, aby - w razie stwierdzenia naruszenia prawa - sąd mógł stwierdzić jej nieważność, mimo że od daty podjęcia aktu upłynął ponad rok (por. art. 147 § 1 ustawy p.p.s.a. w związku z art. 94 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Na wstępie należy rozważyć czy - wobec tego, że zaskarżona uchwała utraciła moc na podstawie § 2 uchwały Rady Gminy w Smykowie nr 82/VIII/2011 z dnia

25 listopada 2011 r. w sprawie określenia wzorów formularzy informacji i deklaracji na podatek: leśny, rolny, od nieruchomości - postępowanie sądowe stało się bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 161 § 1 pkt 3 ustawy p.p.s.a. W ocenie Sądu, nie zachodzi bezprzedmiotowość postępowania sądowego w tym zakresie. Należy bowiem podnieść, że zarówno zmiana jak i utrata mocy uchwał oznacza wyeliminowanie odpowiednich przepisów ze skutkiem od daty uchylenia lub zmiany (ex nunc). Stwierdzenie nieważności uchwały (lub jej poszczególnych zapisów) wywołuje natomiast skutki od chwili jej podjęcia (ex tunc). W tej ostatniej sytuacji uchwałę należy zatem traktować tak, jakby nigdy nie została podjęta. Ma to swoje znaczenie dla czynności prawnych podjętych na podstawie takiej uchwały. Trybunał Konstytucyjny w uchwale z dnia 14 września 1994 r. (W 5/94, OTK 1994, cz. II, poz. 44) zawierającej wykładnię art. 101 ust. 1 ustawy o samorządzie terytorialnym przyjął, a pogląd ten podziela skład orzekający, że zmiana lub uchylenie zaskarżonej do sądu uchwały nie czyni zbędnym wydania przez sąd wyroku, jeżeli zaskarżona uchwała może być zastosowana do sytuacji z okresu poprzedzającego uchylenie lub zmianę. Jakkolwiek, w związku z wejściem w życie Konstytucji RP z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. z 1997 r., poz. 78 Nr 483 ze zm.), uchwały Trybunału Konstytucyjnego zawierające wykładnię przepisów prawnych utraciły moc powszechnie obowiązującą, to ich treść, stanowi wskazówkę interpretacyjną, którą należy uwzględniać przy stosowaniu prawa. Dotyczy to także sądowej kontroli administracji publicznej dokonywanej przez sądy administracyjne.

Tak więc nawet uchylenie lub zmiana zakwestionowanego zapisu przed wydaniem wyroku nie czyni bezprzedmiotowym rozpoznania skargi na tą uchwałę.

W okresie obowiązywania skarżonego zapisu podatnicy mogli złożyć oświadczenia po uprzedzeniu o treści art. 233 § 1 kodeksu karnego, których skutki mogą wystąpić po uchyleniu zaskarżonej uchwały.

Dokonując kontroli uchwały objętej skargą w zakresie wskazanym, stwierdzić trzeba, że brak było podstaw prawnych (upoważnienia ustawowego) do zawarcia

w jej załączniku nr 1 zakwestionowanego zapisu dotyczącego pouczenia

o odpowiedzialności karnej wynikającej z art. 233 § 1 kodeksu karnego. Organ

w podstawie prawnej tej uchwały wskazał bowiem na art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym, art. 6a ust. 11 u.p.r., art. 6 ust. 13 u.p.o.l. oraz

art. 6 ust. 9 u.p.l. Przesądzało to o konieczności stwierdzenia nieważności skarżonej uchwały (art. 147 § 1 ustawy p.p.s.a. w związku z art. 94 ust. 1 ustawy

o samorządzie gminnym) w zakresie tego rodzaju zapisu zawartego w załączniku

nr 1 w pozycji H.

Z art. 168 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wynika prawo jednostek samorządu terytorialnego do uchwalania wysokości podatków i opłat lokalnych w zakresie ustalonym w ustawie. Konkretyzację tego prawa – poza uregulowaniami szczególnymi – zawiera, w odniesieniu do gminy, art. 40 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zgodnie z którym gminie przysługuje prawo stanowienia aktów prawa miejscowego obowiązującego na obszarze gminy, przy czym - w myśl

art. 18 ust. 2 pkt 8 tej ustawy - podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat należy do wyłącznej właściwości rady gminy, lecz tylko w granicach określonych

w odrębnych ustawach.

Przepis art. 6 ust. 13 u.p.o.l. nakłada na radę gminy obowiązek ustalenia obowiązującego wzoru informacji i deklaracji na podatek od nieruchomości, w których zawarte będą dane dotyczące podmiotu i przedmiotu opodatkowania niezbędne do wymiaru i poboru podatku. Analogiczne upoważnienie dla organu stanowiącego gminy zawiera przepis art. 6a ust. 11 u.p.r. oraz art. 6 ust. 9 u.p.l.

W myśl art. 233 § 6 kodeksu karnego sprawca odpowiada za podanie nieprawdy lub zatajenie prawdy w oświadczeniu, które ma służyć za dowód w postępowaniu prowadzonym na podstawie ustawy, jeżeli przyjmujący oświadczenie, działając w zakresie swoich uprawnień, nadanych przez tę ustawę, uprzedził oświadczającego o odpowiedzialności karnej za fałszywe oświadczenie. Z unormowania tego wynika, że przestępstwem jest złożenie fałszywego oświadczenia, na przykład w kwestionariuszach lub formularzach. Warunkiem jednak odpowiedzialności za złożenie fałszywego oświadczenia jest to, by przepis ustawy, na podstawie której oświadczenie jest składane, przewidywał możliwość odebrania oświadczenia pod rygorem odpowiedzialności karnej.

Jeżeli ustawodawca zamierza nadać wymaganym oświadczeniom składanym przez zainteresowane podmioty rygor odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych oświadczeń (zeznań), to rygor ten wprowadza wprost do ustawy i dopiero wówczas, w razie przeniesienia kompetencji do określenia przez organ samorządu wzoru informacji i deklaracji, winien przewidzieć w treści upoważnienia wymóg pouczenia o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych oświadczeń (zeznań).

Tymczasem przepisy u.p.o.l., u.p.r. czy u.p.l. nie przewidują takiej możliwości. Nawet, gdyby przyjąć, że przez "przepisy ustawy" w rozumieniu art. 233 kodeksu karnego należy rozumieć zarówno przepis samej ustawy, jak również przepis uchwały organu gminy wydanej na podstawie upoważnienia ustawowego, to ze wskazanego jako podstawa prawna uchwały upoważnienia do ustalenia obowiązującego wzoru informacji i deklaracji na podatek od nieruchomości, podatek rolny i podatek leśny nie można wyprowadzić podstawy prawnej do określenia aktem prawa miejscowego obowiązku składania oświadczeń pod rygorem odpowiedzialności karnej. Ustawowego upoważnienia dla rady nie można zaś domniemywać, szczególnie stosować dla ustalenia zakresu upoważnienia wykładni celowościowej.

Mając na uwadze powyższe, należy podzielić stanowisko Prokuratora, że żaden z przepisów przywołanych jako podstawa prawna zaskarżonej uchwały, jak też obowiązujących w dacie jej podjęcia, nie zawierał upoważnienia do zamieszczenia we wzorach informacji i deklaracji obowiązku składania oświadczenia pod rygorem z art. 233 kodeksu karnego. Organy władzy publicznej, do których zalicza się organy samorządu terytorialnego, zgodnie z art. 7 Konstytucji RP działają na podstawie

i w granicach prawa. Mogą działać w granicach wyznaczonych przez normy prawne określające ich kompetencje, zadania i tryb postępowania, zatem tylko tam i o tyle,

o ile upoważnia prawo.

Mając na uwadze brak podstaw prawnych (upoważnienia ustawowego) do zawarcia we wzorach formularzy informacji i deklaracji podatkowych zapisu dotyczącego odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia, należało - na podstawie art. 147 § 1 ustawy p.p.s.a. - stwierdzić nieważność uchwały w części obejmującej oświadczenie o uprzedzeniu o odpowiedzialności karnej z art. 233 § 1 kodeksu karnego.

Orzeczenie zawarte w punkcie 2 wyroku znajduje oparcie w art. 152 ustawy p.p.s.a.