Wyrok NSA, sygn. akt I GSK 1791/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2016-06-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 101 ust. 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym
article: art. 121, art. 187 par. 1, art. 188, art. 191, art. 192, art. 197 par. 1, art. 199, art. 199a par. 3, art. 247 par. 1 pkt 5
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hanna Kamińska Sędzia NSA Henryk Wach (spr.) Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski Protokolant asystent sędziego Marta Woźniak po rozpoznaniu w dniu 17 czerwca 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej W. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. z dnia 10 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 635/14 w sprawie ze skargi W. K. na decyzje Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] stycznia 2014 r., nr [...] i nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od W. K. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w K. 1800 (tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. wyrokiem z 10 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 635/14 oddalił skargę W. K. (dalej: skarżąca) na decyzje Dyrektora Izby Celnej w K. (dalej: Dyrektor IC) z [...] stycznia 2014 r. nr [...], nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego.

Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy.

Naczelnik Urzędu Celnego w K. (dalej: Naczelnik UC) decyzją z [...] października 2013 r. określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki V. T. o nr VIN [...] w wysokości 20.482 zł. Natomiast decyzją z dnia [...] października 2013 r. określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki V. T. o nr VIN [...] w wysokości 19.225 zł.

W wyniku rozpoznania odwołań skarżącej, Dyrektor IC decyzją z [...] stycznia 2014 r., nr [...] uchylił w całości decyzję Naczelnika UC określającą zobowiązanie podatkowe w kwocie 20.482 zł i określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie 20.225 zł. Natomiast decyzją z dnia [...] stycznia 2014 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika UC.

Zdaniem organu odwoławczego, przedmiotowe pojazdy są samochodami zasadniczo przeznaczonymi do przewozu osób i należy je klasyfikować do kodu CN 8703, o którym mowa w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 1987.256.1), a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm., dalej: u.p.a.).

Dyrektor IC stwierdził, że w ramach prowadzonych postępowań dokonano oględzin pojazdów oraz przesłuchano świadków, a także pozyskano dokumenty od autoryzowanego importera marki V. W protokołach oględzin z [...] lipca 2013 r. opisano szczegółowo cechy spornych pojazdów, które wskazują, że posiadał cechy konstrukcyjne stosowane w pojazdach objętych pozycją C 8703, a zatem ich zasadniczym przeznaczeniem był przewóz osób. Sporne samochody wyprodukowany zostały jako samochody osobowe, 5-miejscowe, z rodzajem nadwozia kombi przystosowane przede wszystkim do przewozu osób, a nie transportu towarów i takim były w dacie powstania obowiązku podatkowego. Ewentualne dokonanie jakichś bliżej niesprecyzowanych przeróbek jest bez znaczenia dla sprawy, gdyż nie wpłynęłyby one na zasadnicze przeznaczenie pojazdów, o którym zdecydował producent, z uwagi na nietrwałość i odwracalność takich zmian.

Odnosząc się do zarzutów odwołania, Dyrektor IC wyjaśnił, że bezsporne jest, iż stronami umowy kupna używanego pojazdu samochodowego o nr [...] z [...] marca 2009 r. dokumentującej nabycie samochodu są J. B. (jako sprzedający) i PPH "[...]" W. K. (jako kupujący). Natomiast stronami umowy kupna pojazdu o nr [...] są B. H.-H. (jako sprzedający) oraz PPH "[...]" W. K. (jako kupujący). Fakt, że umowę tą w imieniu nabywcy podpisał J. K. nie oznacza, że tym samym nabył on prawo do rozporządzania ww. samochodami jak właściciel. Z dokumentów przekazanych przez Urząd Miasta jednoznacznie wynika, że to podatniczka była właścicielką spornego pojazdu, ona również dokonała późniejszej odsprzedaży pojazdów na rzecz Z. F., udokumentowanej fakturą VAT nr [...] z [...] maja 2009 r. oraz na rzecz J. P., udokumentowanej fakturą nr [...] z [...] marca 2009 r. .

Dyrektor IC podkreślił, że zarzuty dotyczące braku ewentualnego pełnomocnictwa nie były podnoszone na etapie postępowania przed organem I instancji (a podatniczka ustanowiła profesjonalnego pełnomocnika), co oznacza, że żadna ze stron postępowania nie kwestionowała faktu dokonania przez skarżącą wewnątrzwspólnotowego nabycia, zatem zarzut naruszenia art. 199a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej: o.p.), organ uznał za niezasadny. Z treści odwołania nie wynika, by skarżąca kwestionowała umocowanie własnego męża we wskazanym zakresie.

Sąd I instancji wyrokiem z 10 czerwca 2014 r. oddalił skargi.

Sąd I instancji wskazał, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu u.p.a., decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. W art. 3 ust. 1 u.p.a. określono, że do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L. 256 z 7 września 1987 r., str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382 ze zm.). Pozycja CN 8703, do której odwołuje się w swojej treści art. 100 ust. 4 u.p.a. definiujący samochody osobowe obejmuje "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją C 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Zatem poza sporem pozostaje okoliczność, że zarówno z treści u.p.a., jak i z treści kodu CN 8703 wynika, że zasadniczym krytetrium wyróżniającym jest przeznaczenie klasyfikowanych tam pojazdów zasadniczo do przewozu osób. okonując klasyfikacji towaru do danego kodu CN należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), które zostały zawarte w załączniku nr I do rozporządzenia Rady nr 2658/87 oraz uwzględniać Noty Wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej oraz Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, które stanowią część opisową do Scalonej Nomenklatury (CN). Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu (vide: wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007r. w sprawie C-486/06, Lex nr 337569).

W ocenie Sądu, stwierdzone przez organy podatkowe cechy spornych pojazdów dowodzą, że ich główną funkcją użytkową jest przewóz osób, a funkcję taką nadał im sam producent. Z pism importera marki V. z [...] listopada 2012 r. i [...] grudnia 2012 r. wynika, iż sporne samochody zostały wyprodukowane jako osobowy, z nadwoziem rodzaju KOMBI, 5-miejscowym, bez przegrody stałej, przeszklonym, z drzwiami: 2 lewych + 2 prawych + klapa tylna przeszklona, z jednolicie tapicerowanym wnętrzem. Okoliczności te potwierdziły oględziny samochodów przeprowadzone 11 lipca 2013 r. Sąd I instancji zwrócił uwagę, iż skarżąca w toku postępowania nie wskazywała na żadne cechy spornych pojazdów, które mogłyby kwalifikować je do samochodów ciężarowych. Jedynym argumentem skarżącej mającym przemawiać za tym, iż przedmiotowe pojazdy to pojazdy o charakterze ciężarowym są zapisy w dokumentacji związanej z rejestracją pojazdu (dowód rejestracyjny, karta pojazdu, dokumenty o przeprowadzonym badaniu technicznym). Sąd zaznaczył, że dokumenty, na które powołuje się skarżąca, a z których wynikało, że sporne pojazdy są uznane za samochód ciężarowy, zostały wydane w oparciu o inne niż podatkowe przepisy. Zarejestrowanie samochodu jako ciężarowy, czy to poza granicami kraju, czy też na jego terytorium, dla powstania obowiązku podatkowego nie ma znaczenia.

Zdaniem Sądu I instancji nabycie samochodu z kratką zamontowaną za tylnym rzędem siedzeń czy też ewentualne późniejsze dokonanie jakichś bliżej niesprecyzowanych "przeróbek" jest bez znaczenia dla sprawy, albowiem okoliczności te nie mają wpływu na zasadnicze przeznaczenie pojazdu, o którym zadecydował producent, z uwagi na nietrwałość i odwracalność takich zmian. Tym bardziej, że przeróbki a następnie przywrócenie pojazdu do stanu pierwotnego musiałoby się dokonać, co do pierwszego samochodu, w okresie między 24 a 27 marca 2009 r., a co do drugiego samochodu, w okresie między 12 a 16 marca 2009 r. (w tych dwóch datach pojazdy bezspornie posiadały 4 miejsca siedzące), co wydaje się całkowicie irracjonalne. Z zeznań J. K. nie wynika, iżby w spornych pojazdach były dokonywane jakiekolwiek przeróbki poza dokupieniem tylnej rolety do jednego z nabytych wewnątrzwspólnotowo samochodów. Niewątpliwie zatem miejsca fabrycznie przystosowane do zamontowania elementów służących do przewozu osób były obecne w samochodach po opuszczeniu fabryki, jak również po dniu dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego co oznacza, że nigdy nie zostały usunięte, a pojazdy w takim stanie znajdowały się w dacie powstania obowiązku podatkowego. Kolejni nabywcy samochodów też zaprzeczyli, by takowych kiedykolwiek dokonywali, a jedynie zmiany o takim charakterze mogłyby wpłynąć na inną kwalifikację spornych pojazdów. Skarżąca stwierdziła również ogólnikowo, że przeróbki miały miejsce nie konkretyzując ich. W ocenie Sądu słusznie organy nie prowadziły dowodów na okoliczność zmian dokonanych w pojazdach przez J. K. i P. K.. Z tego samego powodu nieistotne dla rozstrzygnięcia było przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego techniki i mechaniki samochodowej na okoliczność ustalenia, czy deklarowane zmiany w pojazdach mogły być dokonane przez J. K. i P. K..

W ocenie WSA, postępowanie w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone z poszanowaniem wszelkich zasad wynikających z Ordynacji podatkowej, organy orzekające zgromadziły pełny materiał dowodowy i dokonały jego oceny w sposób rzetelny i wyczerpujący w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 o.p., a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji sporządzonym zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 § 4 o.p.

Zdaniem Sądu I instancji, organy prawidłowo określiły moment powstania obowiązku podatkowego. Wobec tego, że w rozpoznawanej sprawie brak było wiarygodnych dotyczących tego, kiedy nastąpiło przemieszczenie pojazdu, organy zasadnie przyjęły, iż momentem powstania obowiązku podatkowego był dzień pierwszego badania technicznego co do samochodu V. T. nr nadwozia [...] tj. [...] marca 2009 r. Słusznie jednak, respektując regułę postępowania podatkowego z art. 121 § 1 O.p., organ odwoławczy przyjął, co do nabycia samochodu o nr nadwozia [...], datę powstania obowiązku na dzień 24 marca 2009 r. (niższy średni kurs euro), skutkiem czego jest określenie zobowiązania podatkowego kwocie niższej, co w konsekwencji przełożyło się na niższa kwotę odsetek.

Odnosząc się do kwestii niewyjaśnienia przez organy okoliczności podmiotu faktycznie dokonującego nabycia wewnątrzwspólnotowego, Sąd podkreślił, że podatniczka na żadnym etapie postępowania przed organem I instancji i w żadnym miejscu nie została zgłoszona wątpliwość co do osoby dokonującej zakupu spornego samochodu. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika, kwestia podpisu figurującego po umową sprzedaży pojazdu została podniesiona dopiero na etapie odwołania. Ponadto, z treści skargi nie wynika, by skarżąca przeczyła istnieniu ewentualnego pełnomocnictwa dla męża do występowania w jej imieniu w transakcjach nabycia samochodów. Zdaniem WSA, organy nie miały przesłanek, by kwestionować strony spornej transakcji, zwłaszcza że namowach zakupu przedmiotowych pojazdów określono stronę kupującą jako PPH [...] W. K., podobnie w umowach sprzedaży przedmiotowych samochodów na rzecz Zbigniewa F. i J. P. Niezależnie więc od tego, czyj podpis faktycznie figuruje na powyższych dokumentach, przyjąć należy, że osoba, która posługuje się pieczątką firmy skarżącej miała stosowne upoważnienie do działania w jej imieniu. Do momentu wniesienia odwołania podatniczka uważała się za stronę toczącego się względem niej postępowania podatkowego, dlatego obecne twierdzenia o braku tego uprawnienia po jej stronie należy uznać za nieuzasadnione. W konsekwencji Sąd uznał za chybiony zarzut naruszenia art. 199a § 3 o.p. W ocenie Sądu organy nie miały podstaw do powzięcia wątpliwości dotyczących podmiotów zawierających umowy kupna spornych pojazdów.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła W. K., wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, ewentualnie uchylenie wyroku i rozpoznanie sprawy co do istoty, oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:

1. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 p.u.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 5 o.p. poprzez brak stwierdzenia nieważności decyzji, skierowanej do osoby niebędącej stroną postępowania, bowiem nabycia wewnątrzwspólnotowego nie dokonała skarżąca, co wynika wprost z załączonych do akt sprawy dokumentów, a czego nie skontrolował ani Dyrektor Izby Celnej w K., ani WSA z urzędu, pomimo przysługujących sądowi kompetencji nadzorczych, i które to uchybienie winno skutkować stwierdzeniem nieważności zaskarżonej decyzji w całości.

b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 188 w zw. z art. 191 w zw. z art. 121 o.p. poprzez oddalenie skargi w sytuacji braku zgromadzenia przez organ I i II instancji całości materiału dowodowego w sprawie oraz nieuwzględnieniu wniosków dowodowych, zgłaszanych przez skarżącą w tym pominięcie ich na etapie postępowania przed WSA, czego konsekwencją było błędne ustalenie obowiązku podatkowego, błędne ustalenie momentu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu, błędne ustalenie osoby, która dokonała nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz błędne określenie mementu ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu, które to uchybienia winny skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji;

2. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 32 Konstytucji, poprzez nierówne traktowanie podmiotów dokonujących nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdów, poprzez odmienne oceny dotyczące tych samych typów pojazdów o tych samych parametrach i zasadniczym przeznaczeniu

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca wskazała argumentację przemawiającą za zasadnością podniesionych zarzutów.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie jest zasadna i podlega oddaleniu.

Zgodnie z treścią art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania.

Wobec takich regulacji poza sporem winna pozostawać okoliczność, iż wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, a uzasadnione jest odniesienie się do poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych.

Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie została oparta na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a.

W związku z takim sformułowaniem podstaw kasacyjnych rozpatrzeniu w pierwszej kolejności podlegają zarzuty naruszenia przepisów postępowania, ponieważ zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego, co do zasady, mogą być oceniane przez Naczelny Sąd Administracyjny wówczas, gdy stan faktyczny sprawy stanowiący podstawę wydanego wyroku został ustalony bez naruszenia przepisów postępowania.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących naruszeń proceduralnych, wskazać należy, że przedmiotem kontroli kasacyjnej jest wyrok, którym Sąd I instancji oddalił skargę podatnika uznając, że określenie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych marki V. T. było zgodne z prawem. Sąd podzielił stanowisko organu, że zebrany materiał dowodowy nie pozostawił wątpliwości co do tego, że sprowadzone samochody ze względu na wyposażenie oraz konstrukcję należało zaklasyfikować do pozycji 8703. Z czym nie zgadza się skarżąca twierdząc, że sporne pojazdy są zasadniczo przeznaczony do przewozu towarów i winny być objęte pozycją 8704.

W ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. (w punkcie 1 lit. a petitum skargi kasacyjnej) kasator sformułował najdalej idące zarzuty dotyczące naruszenia; art. 145 § 1 pkt 2 w zw. z art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 p.u.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 5 o.p. które miały polegać na tym, że decyzje organów podatkowych zostały skierowane do osoby niebędącej stroną postępowania. Ma to wynikać z tego, że nabycia wewnątrzwspólnotowego spornych pojazdów nie dokonała skarżąca W. K., lecz J. K., który podpisał umowy kupna pojazdów z [...] marca 2009 r. i z [...] marca 2009 r.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że są to zarzuty nieusprawiedliwione. Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Stosownie do art. 101 ust. 2 pkt 1 ustawy obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem:

1.przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju;

2.nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 9 nabycie wewnątrzwspólnotowe to przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Przepisy te jasno wskazują, że ustawa o podatku akcyzowym nie opodatkowuje samego nabycia samochodu osobowego za granicą, a obowiązek podatkowy powstaje dopiero w momencie przemieszczenia tego pojazdu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Oznacza to, że dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy nie tyle istotne było kto podpisał umowę kupna spornego pojazdu, lecz to, kto dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego tego pojazdu w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Mając to uwadze Sąd I instancji słusznie wywiódł, że fakt podpisania umowy sprzedaży w imieniu nabywcy (W. K. przez J. K. nie oznacza, że tym samym nabył on prawo rozporządzania spornym samochodem osobowym jak właściciel. O tym, że tak nie jest, świadczą prawidłowo wskazane w zaskarżonym wyroku dokumenty przekazane przez Urząd Miasta K. Z dokumentów tych, wystawionych dla W. K, m.in. decyzje o rejestracji pojazdu nr [...] z [...] marca 2009 r., nr [...] z [...] kwietnia 2009 r., wystawione upoważnienia z [...] marca 2009 r. dla J. K. do dokonania czynności związanych z rejestracją pojazdu, faktury późniejszej sprzedaży pojazdów VAT nr [...] i nr [...] jasno wynika, że podmiotem, który dokonał nabycie wewnątrzwspólnotowego była skarżąca i to wobec niej, jako strony, prawidłowo przeprowadzone zostało postępowanie podatkowe. W związku z tym, Sąd I instancji – wbrew zarzutom kasatora – należycie uznał, że w sprawie nie zachodziła przesłanka do stwierdzenia nieważności decyzji podatkowych z art. 247 § 1 pkt 5 o.p.

Wskazać także należy, że Sąd I instancji właściwie wyjaśnił, w jakich okolicznościach organy podatkowe korzystają z uprawnienia o jakim mowa w art. 199a § 3 o.p. i zasadnie przyjął, że w niniejszej sprawie nie występują wątpliwości, co do podmiotów zawierających umowę kupna spornego pojazdu, a przede wszystkim określenia podmiotu, który dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu.

Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny zarzuty z punktu 1 lit. a petitum skargi kasacyjnej uznał za niezasadne.

Kasator w punkcie 1 lit. b petitum skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 c, w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 188 o.p. w zw. z art. 191 w zw. z art. 121 o.p. z uwagi na zaakceptowanie przez Sąd I instancji tego, że w sprawie zaniechano zgromadzenia przez organy całości materiału dowodowego w sprawie oraz nieuwzględnieniu wniosków dowodowych, zgłaszanych przez skarżącą, w tym pominięcie ich na etapie postępowania przed Sądem I instancji, czego konsekwencją było błędne ustalenie: obowiązku podatkowego, momentu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu, osoby dokonującej nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz zasadniczego przeznaczenia pojazdu.

Odnosząc się do powyższych zarzutów, w pierwszym rzędzie należy podkreślić, że wojewódzki sąd administracyjny, stosowanie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., uwzględnia skargę na decyzję, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Oznacza to, że uchylenie zaskarżonej decyzji przez wojewódzki sąd administracyjny następuje w sytuacji, gdy istnieje potencjalny związek przyczynowy między uchybieniem proceduralnym a wynikiem postępowania podatkowego. W tym wypadku nie chodzi zatem o to, że ewentualne uchybienie mogło mieć jakikolwiek wpływ na wynik sprawy, lecz wpływ istotny.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd I instancji trafnie uznał, że w sprawie nie doszło do naruszeń przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy. Organy podatkowe zgromadziły bowiem wystarczający materiał dowodowy do ustalenia stanu faktycznego sprawy, który sprowadzał się do wyjaśniania jakimi cechami charakteryzowały się sporne pojazdy w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego. Dowody te to m.in.: dokumentacja pojazdów w postaci karty pojazdu, dowody rejestracyjne polskie i zagraniczne, umowy kupna, badania techniczne, oględziny pojazdów, informacji autoryzowanego dealera marki V. Stąd Sąd I instancji trafnie przyjął, że organ podatkowy, na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, prawidłowo dokonał klasyfikacji przedmiotowych samochodów do kodu CN 8703 jako zasadniczo przeznaczonych do przewozu osób.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela również stanowisko zawarte w zaskarżonym wyroku, że odmowa przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącą dowodów nie naruszyła przepisów art. art. 187 § 1, art. 188, art. 192, art. 191, art. 121 o.p.

Wniosek dowodowy o przesłuchanie skarżącej został zgłoszony po raz pierwszy dopiero na etapie postępowania odwoławczego i nie dotyczył okoliczności związanych z weryfikacją pełnomocnictwa dla J. K. czy też ustalenia strony postępowania. We wniosku wskazano, że przedmiotowe przesłuchanie "prawdopodobnie umożliwiłoby organowi ustalenie stosunku prawnego na podstawie którego doszło do nabycia wewnątrzwspólnotowego". Zarówno na etapie postępowania kontrolnego jak i postępowania podatkowego prowadzonego przed organem I instancji wątpliwości w omawianym zakresie nigdy nie były podnoszone. Tym bardziej, że skarżąca za pośrednictwem pełnomocnika brała udział w postępowaniu podatkowym. Skarżąca miała możliwość ustosunkowania się do zgromadzonych w sprawie dowodów, dlatego też zasadnie stwierdził Sąd I instancji, że brak jest podstaw, aby te kwestie miałyby być wyjaśnione wyłącznie w drodze przesłuchania skarżącej w trybie art. 199 o.p. Zasadnie również organy oddaliły przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków na okoliczność zmian dokonywanych w pojeździe przez J. K. i P. K., skoro skarżąca nie wskazała o jakie konkretnie przeróbki chodzi i o jakim charakterze, a z materiału dowodowego w postaci oględzin samochodu wynikało, że nie zostały dokonane przeróbki ingerujące w cechy konstrukcyjne pojazdu. Z tego samego powodu nieistotne dla rozstrzygnięcia sprawy było przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego techniki i mechaniki samochodowej na okoliczność ustalenia, czy deklarowane zmiany w pojeździe mogły być dokonane przez J. K. i P. K. Ponadto zgodnie z art. 197 § 1 o.p. w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii, przy czym ocena o potrzebie przeprowadzenia takiego dowodu pozostawiona została woli organu podatkowego. Skoro jednak ze stanu sprawy wynikało, że zgromadzono w niej wszelkie niezbędne informacje o stanie przedmiotowego pojazdu w dniu wewnątrzwspólnotowego nabycia, to rozstrzygnięcie mogło zostać wydane bez konieczności zasięgania opinii biegłego. Nie jest zatem uzasadnione stanowisko o konieczności dopuszczenia takiego dowodu w każdym przypadku, gdy występują rozbieżności w klasyfikacji towarów między organem a stroną.

W toku całego postępowania podatkowego skarżąca nie wskazała daty powstania obowiązku podatkowego. Skoro zatem brak było wiarygodnych danych co do tego, kiedy nastąpiło przemieszczenie pojazdu na terytorium kraju, to organy zasadnie przyjęły, iż momentem powstania obowiązku podatkowego co do pojazdu o nr nadwozia [...] był dzień pierwszego badania technicznego na terytorium Polski, tj. [...] marca 2009 r., które odbyło się przed rejestracją pojazdu w kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Natomiast w przypadku pojazdu o nr nadwozia [...] organ jak moment powstania obowiązku podatkowego przyjął dzień [...] marca 2009 r. w którym odbyło się badanie techniczne pojazdu. Jednak z uwagi na brak jednoznacznych danych w omawianym zakresie i ze względu na respektowanie reguły postępowania podatkowego wyrażonej w art. 121 par. 1 O.p. organ jako moment powstania przemieszczenia pojazdu przyjął [...] marca 2009 r. (niższy średni kurs euro), skutkiem czego jest określenie zobowiązania podatkowego w kwocie niższej, co w konsekwencji przełożyło się na niższą kwotę odsetek. Skarżąca, kwestionując przyjętą przez organy podatkowe datę, nie wskazała innej daty, a mogła to uczynić, jak zasadnie zauważył Sąd I instancji, w toku postępowania, co czyni zarzut braku przesłuchania w charakterze strony na tę właśnie okoliczność całkowicie chybionym.

W tym stanie rzeczy – zebrania w sprawie wyczerpującego materiału dowodowego – organy podatkowe, a za nimi Sąd I instancji trafnie przyjęły, że zbędnym było przeprowadzenie wnioskowanych przez stronę skarżącą dowodów. Tym bardziej, że autor skargi kasacyjnej nie przedstawił żadnych konkretnych zarzutów, podważających przyjęty przez Sąd I instancji stan faktyczny sprawy, a odnoszących się do cech spornego pojazdu, kwestii pełnomocnictwa oraz momentu powstania obowiązku podatkowego.

Podsumowując powyższe wywody, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że autor skargi kasacyjnej nie podważył skutecznie dokonanej w dozwolonych granicach oceny poszczególnych dowodów, ani też wniosków z nich wynikających. Negując ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe, poprzez wytknięcie rzekomych naruszeń proceduralnych w toku postępowania podatkowego, nie przedstawił w istocie – mimo pozornej wielości – dostatecznie przekonującej argumentacji, która mogłyby podważyć ustalenia faktyczne będące podstawą decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. i zaakceptowanych przez Sąd I instancji. Tym samym nie doszło do zarzucanych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszeń przepisów postępowania opisanych w jej petitum. Oznacza to równocześnie, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionej podstawy z art. 174 pkt 2 p.p.s.a., ponieważ stan faktyczny przyjęty przez Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy i nie został skutecznie podważony przez autora skargi kasacyjnej.

Przechodząc do oceny zarzutu dotyczącego naruszenia prawa materialnego, wskazać należy, że i ten zarzut jest nieusprawiedliwiony. Autor skargi kasacyjnej zarzucił bowiem naruszenie art. 32 Konstytucji RP poprzez jego niezastosowanie, co przejawia się nierównym traktowaniem podmiotów dokonujących nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdów, poprzez odmienne oceny dotyczące tych samych typów pojazdów o tych samych parametrach i zasadniczym przeznaczeniu. Wskazać należy, że nie można z góry założyć, że każdy pojazd marki V. T. będzie zawsze klasyfikowany do kodu CN 8703. Istnieje bowiem możliwość, że pojazd tej marki zostanie w sposób trwały konstrukcyjnie zmodyfikowany, tak iż będzie spełniał kryteria klasyfikacyjne pojazdu o zasadniczym charakterze towarowym taryfikowanym do kodu 8704. Stąd też wynika konieczność każdorazowego przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie ustalenia jego cech w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego takiego samochodu. Będą więc to sytuacje nieadekwatne, o różnym stanie faktycznym. Nie można zatem wywodzić z przepisu art. 32 Konstytucji RP, że opodatkowanie akcyzą spornego samochodu narusza zasadę równości wobec prawa z uwagi na wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej co do samochodu tej samej marki.

Z tych wszystkich względów skarga kasacyjna jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw podlegała oddaleniu. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.