Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 303/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2015-04-22 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: oddalono skargi
Powołane przepisy: article: art. 43 ust 1 pkt 9
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

|Sygn. akt I SA/Kr 303/15 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 22 kwietnia 2015 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek, Sędziowie: WSA Agnieszka Jakimowicz, WSA Urszula Zięba (spr.), Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2015 r., sprawy ze skarg Gminy M., na interpretacje indywidualne Ministra Finansów, z dnia 3 listopada 2014 r. Nr [...],[...], w przedmiocie podatku od towarów i usług, , , - s k a r g i o d d a l a -,


UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2014r. do Dyrektora Izby Skarbowej wpłynął wniosek Gminy M. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczących podatku od towarów i usług. Wniosek ten został uzupełniony pismem z 17 października 2014r, będącym odpowiedzią na wezwanie organu nr [...] z 8 października 2014r.

Gmina wyjaśniła, że jest podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. W latach 2011-2014 Gmina odsprzedawała grunty na rzecz Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w K. pod Zbiornik Wodny Ś. Gmina będzie odsprzedawać grunty na ten cel również w przyszłości.

Utworzenie Zbiornika stanowi inwestycję realizowaną w oparciu o ustawę z dnia 4 marca 2005 r. o ustanowieniu programu wieloletniego "Program budowy Zbiornika Wodnego Ś. w latach 2006-2013" (Dz. U.2005.94.784 ze zm., powoływanej dalej jako: "u.ś.p.").

Gmina posiada miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, przyjęty uchwałą nr XXIX/259/2010 Rady Gminy M. z dnia 12 października 2010r., obowiązujący od 20 stycznia 2000r.

Plan uwzględnia tereny Gminy przeznaczone pod Zbiornik (oznaczone kolorem niebieskim i symbolem WZ) oraz tereny zaplecza technicznego i urządzeń związanych z budową i eksploatacją Zbiornika (oznaczone kolorem różowym i symbolem PTZ). Wnioskodawca podkreślił, że od początku 2009r. do momentu wejścia w życie Uchwały, przeznaczenie terenów, na których powstaje Zbiornik, nie uległo zmianie. W tym zakresie Plan jedynie potwierdził przeznaczenie przedmiotowych terenów. Gmina scharakteryzowała grunty wyróżniając tereny:

- przeznaczone pod Zbiornik (oznaczone kolorem niebieskim i symbolem WZ);

- tereny zaplecza technicznego i urządzeń związanych z budową i eksploatacją Zbiornika (oznaczone kolorem różowym i symbolem PTZ).

Tereny oznaczone jako WZ stanowią grunty przeznaczone do zalania wodą. Są to właściwe tereny Zbiornika. Tereny oznaczone jako PTZ co do zasady nie są przeznaczone do zalania wodą. Są to obszary, na których znajduje się zapora, przepusty, infrastruktura techniczna itp.

Plan nie zawiera definicji terenów przeznaczonych pod zabudowę. Określa on natomiast warunki, jakie musi spełniać teren przeznaczony pod zabudowę.

Obszar Zbiornika nie zostanie wyposażony w kanalizację. Na obszarze Zbiornika nie będą wznoszone budynki, zatem nie jest on de facto przeznaczony pod zabudowę, choć Gmina nie wyklucza, że jeśli będzie to konieczne, na jego terenie zostaną umieszczone obiekty zgodne z przeznaczaniem dopuszczalnym, o którym mowa w Planie.

W dokonanym na żądanie organu uzupełnieniu - odnośnie stanu faktycznego - wnioskodawca podał, że przedmiotowy wniosek dotyczy 7 wyodrębnionych geodezyjnie działek niezabudowanych, których sprzedaż (wg treści aktów notarialnych) w każdym przypadku dotyczyła "nieruchomości niezabudowanej składającej się z działki stanowiącej drogę"

Wnioskodawca dokonał dostawy działek w następujących terminach:

- działka niezabudowana nr 1607/1 w J. - 17 czerwca 2011 r.;

- działka niezabudowana nr 73/1 w J. - 17 czerwca 2011 r.;

- działka niezabudowana nr 157/1 w M. - 18 grudnia 2013 r.;

- działka niezabudowana nr 62/20 w J. - 15 maja 2014 r.;

- działka niezabudowana nr 2263/7 w Z. - 15 maja 2014 r.;

- działka zabudowana nr 2287/3 w Z. - 18 grudnia 2013 r.;

- działka zabudowana nr 1041 w S. - 27 grudnia 2013 r.

Dla żadnej z działek nie wydano decyzji o warunkach zabudowy.

W uzupełnieniu - odnośnie zdarzenia przyszłego - wnioskodawca podał, że przedmiotowy wniosek dotyczy również jednej wyodrębnionej geodezyjnie działki, której dostawy wnioskodawca zamierza dokonać w 2015r., choć z przyczyn obiektywnych nie można wykluczyć, że transakcja będzie miała miejsce w terminie późniejszym. Dla tej działki nie wydano i nie będą wydane decyzje o warunkach jej zabudowy.

W odpowiedzi na rozbudowane wezwanie organu wyjaśniono też, że Zbiornik nie jest ani budynkiem ani też budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego oraz Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). Zbiornik nie posiada więc symbolu PKOB. W momencie dokonywania dostaw na działkach znajdowały się obiekty budowlane (w rozumieniu Prawa budowlanego). Na działce nr 1041 w S. - elementy infrastruktury kolejowej, własność PKP S.A. stanowiące obiekty liniowe. Na działce nr 2287/3 w Z. - droga asfaltowa, stanowiąca obiekt liniowy w rozumieniu art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego. Droga asfaltowa była trwale związane z gruntem. Na każdej z pozostałych działek znajdowała się droga gruntowa, będąca obiektem liniowym w rozumieniu art. 3 pkt. 3a Prawa budowlanego. W rozumieniu przepisów Prawa budowlanego przedmiotowe obiekty stanowiły obiekty liniowe, a zatem były budowlami. W rozumieniu PKOB poszczególne obiekty wymagają odrębnego rozpatrzenia:

- obiekty posadowione na działce nr 1041 w S. stanowiły drogi szynowe kolejowe;

- obiekty posadowione na pozostałych działkach stanowiły ulice i drogi pozostałe.

Przedmiotowe obiekty nie stanowiły budynku ani budowli w rozumieniu PKOB. Stanowiły one natomiast obiekt inżynierii lądowej i wodnej (na działce nr 1041 w S.: infrastruktura transportu - drogi szynowe, drogi kolei napowietrznych lub podwieszanych drogi szynowe kolejowe; na pozostałych działkach: - infrastruktura transportu - autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe - ulice i drogi pozostałe).

Obiekty były sklasyfikowane następującymi symbolami schematu klasyfikacji PKOB: na działce nr 1041 w S.: sekcja: 2; dział: 21; grupa: 212; klasa: 2121.

Na pozostałych działkach: sekcja: 2; dział: 21: grupa: 211; klasa: 2112.

W rozumienie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT pierwsze zasiedlenie nie nastąpiło. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków lub budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które były równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej danego budynku lub budowli. Ze względu na wskazany brak pierwszego zasiedlenia, nie można uznać, aby upłynął jakikolwiek okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem każdego budynku lub budowli a ich dostawą.

Wnioskodawca wskazał też, że w momencie zakupu lub ewentualnej budowy budynków, budowli lub ich części nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym wnioskodawca powziął wątpliwość:

1) czy grunty przeznaczone pod Zbiornik, które w Planie zostały oznaczone symbolem WZ a których dostawy już dokonano (w szczególności pierwotnie wskazana działka nr 1041 w S.) oraz działka, której dostawy planuje się dokonać, stanowią tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt. 33 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm., powoływanej dalej jako "u.p.t.u.")?

2) czy dostawa gruntów, których dotyczy pyt. nr 1, korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.?

Udzielając negatywnej odpowiedzi na pierwsze pytanie wskazano, że w świetle art. 2 pkt 33 u.p.t. postanowienia Planu mają rozstrzygające znaczenie dla ustalenia, czy grunty przeznaczone pod Zbiornik, które w Planie zostały oznaczone symbolem WZ, stanowią grunty przeznaczone pod zabudowę.

Tymczasem, jak już wskazano, Gmina posiada Plan. Tereny Zbiornika oznaczone na rysunku Planu symbolem WZ zostały wyznaczone zgodnie z § 36 Uchwały. W treści Planu brak jest definicji terenów przeznaczonych pod zabudowę. Należy jednak zwrócić uwagę na § 9 ust. l pkt l lit. c Uchwały, zgodnie z którym dla całego obszaru objętego planem, znajdującego się w obszarze Głównego Zbiornika Wód Podziemnych ustala się obowiązek docelowego wyposażenia terenów przeznaczonych pod zabudowę w kanalizację. Ponieważ jak wskazano w stanie faktycznym będące przedmiotem niniejszego wniosku tereny Zbiornika nie będą wyposażone w kanalizację, zgodnie z Planem tereny te nie są terenami przeznaczonymi pod zabudowę.

W związku z brakiem jednoznacznego zapisu w treści Planu, rozstrzygnięcie przedmiotowej kwestii nie jest możliwe w oparciu o wykładnię gramatyczną jego zapisów. W takiej sytuacji znajduje zastosowanie wykładnia celowościowa. Gmina jako podmiot przyjmujący Plan w zgodzie z postanowieniami art. 18 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jednolity: Dz. U. z 2013r., poz. 594 ze zm.) jednoznacznie stwierdza, że jej intencją nie było przeznaczenie terenów Zbiornika oznaczonych jako WZ pod zabudowę, Powyższe twierdzenie znajduje odzwierciedlenie w treści Planu: Gmina dokonała wyodrębnienia dwóch kategorii terenów Zbiornika, oznaczonych odpowiednio PTZ i WZ, który to podział ma służyć rozróżnieniu docelowo zabudowanych terenów przemysłowych i technicznych Zbiornika (PTZ) od terenów zalanych wodą (WZ).

W myśl § 36 ust. 3 Uchwały dopiero jego przeznaczenie dopuszczalne obejmuje obiekty budowlane związane z budową i eksploatacją zbiornika Ś.. Jest to więc ewentualność dopuszczona przez Gminę ze względu na specyfikę terenów wodnych i bezpieczeństwo terenów sąsiadujących, a nie przeznaczenie tych terenów. Podkreślenia wymaga, że nawet wśród dopuszczalnych sposobów zagospodarowania przedmiotowych gruntów nie przewidziano możliwości wznoszenia budynków.

Dodatkowymi przesłankami interpretacyjnymi są również przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. z 2010r., nr 242, poz. 1622) grunty pod wodami znajdującymi się w jeziorach i zbiornikach sztucznych, z których cieki wypływają lub do których wpływają, zalicza się do kategorii gruntów pod wodami. Grunty te stanowią odrębną kategorię od gruntów zabudowanych i zurbanizowanych w rozumieniu RKŚT. Można przy tym uznać, że grunt przeznaczony pod zabudowę lub budowlany to taki, który docelowo stanie się gruntem zabudowanym. Jako że tereny Zbiornika będą docelowo gruntami pod wodami, a nie zabudowanymi w rozumieniu RKŚT, nie powinno się ich traktować jako budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę.

Ponadto wnioskodawca zwrócił uwagę na konsekwencje, do jakich prowadziłoby przyjęcie stanowiska przeciwnego, tj. uznanie zalanych wodą terenów o powierzchni ponad 10 kilometrów kwadratowych za przeznaczone pod zabudowę wyłącznie dlatego, że ze względu na wymogi związane z bezpieczeństwem przeciwpowodziowym i specyfiką Zbiornika dopuszcza się umiejscowienie na tych obszarach niezbędnych budowli hydrotechnicznych. Na zasadzie analogii można by wówczas uznać, że terenami przeznaczonymi pod zabudowę są również w skali całego kraju:

- tereny leśne (ze względu na dopuszczenie takich obiektów budowlanych jak np. paśniki czy ambony);

- tereny rolne (ze względu na dopuszczenie takich obiektów budowlanych jak np. drogi gruntowe czy sieci energetyczne);

- tereny morskie (ze względu na dopuszczenie takich obiektów budowlanych jak np. falochrony czy molo);

- tereny górskie (ze względu na dopuszczenie takich obiektów budowlanych jak np. bacówki czy piorunochrony).

Dla potwierdzenia swego stanowiska Gmina odwołała się do indywidualnych interpretacji wydanych w podobnych stanach faktycznych oraz orzecznictwa NSA i TSUE.

Udzielając pozytywnej odpowiedzi na drugie pytanie wskazano, że skoro przedmiotowe grunty nie stanowią terenów budowlanych, to spełnione są przesłanki zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.

W indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego z dnia 3 listopada 2014r. o numerach [...] i [...] Dyrektor Izby Skarbowej działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wskazano, że sprzedając działkę nr 1041 w S. pod Zbiornik Wodny, jak również zamierzając sprzedać działkę niezabudowaną położoną na terenach przeznaczonych pod Zbiornik Wodny, Gmina działa jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.t.u. wykonujący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. W związku z tym przedmiotowa czynność, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie organ zważył, że w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. opodatkowane są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 u.p.t.u.

Skoro więc przedmiotem dostawy ze strony wnioskodawcy w obu przypadkach był czy ma być sam grunt położony na terenie przeznaczonym pod Zbiornik Wodny (oznaczony w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem WZ), na którym zgodnie z tym planem przeznaczenie dopuszczalne obejmuje obiekty budowlane związane z budową i eksploatacją Zbiornika, a ponadto dopuszcza się:

- budowle hydrotechniczne niezbędne dla realizacji statutowych zadań związanych z utrzymaniem wód, ochroną przeciwpowodziową oraz zabezpieczeniem przeciwerozyjnym,

- sieci i urządzenia infrastruktury technicznej,

- lokalizację w strefie nadbrzeżnej urządzeń związanych z wypoczynkiem i turystyką, to położone na terenach oznaczonych symbolem WZ działki, stanowią teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 u.p.t.u.

Tym samym dostawa przedmiotowych działek jako gruntu przeznaczonego pod zabudowę nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., lecz jest objęta 23% stawką VAT.

Organ zaznaczył, że na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie może wpłynąć powołane przez wnioskodawcę orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 października 2014 r. (sygn. I FSK 1115/13), bowiem stanowi ono rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie, osądzonej w określonym stanie faktycznym, poza tym orzeczenie to odnosi się do wpływu wzniesienia obiektu małej architektury na przeznaczenie danego terenu.

W wezwaniach do usunięcia naruszenia prawa Gmina działając za pośrednictwem swego pełnomocnika zakwestionowała stanowisko organu raz jeszcze odwołując się do orzecznictwa sądów administracyjnych oraz ponawiając dotychczasową argumentację.

W odpowiedziach na wezwania do usunięcia naruszenia prawa organ stwierdził brak podstaw do zmiany zakwestionowanych indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W skargach skierowanych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie pełnomocnik Gminy zarzucił organowi podatkowemu naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności naruszenie art. 2 pkt. 33 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt. 9 u.p.t.u. poprzez ich błędną interpretację prowadzącą do wniosku, że przedmiotowe działki stanowią teren budowlany, a w rezultacie ich dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z opodatkowania, lecz będzie objęta 23% stawką VAT.

W konsekwencji tak sformułowanych zarzutów zażądano uchylenia zaskarżonych interpretacji indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów, w całości.

W odpowiedziach na skargi organ podtrzymując w całości swe dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skarg.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog zawiera art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej p.p.s.a.). W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach w kognicji sądów administracyjnych mieści się m. in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.).

W ramach tak wyznaczonej kompetencji Sąd stwierdza, że skargi nie zasługiwały na uwzględnienie.

Przedmiotem interpretacji było rozstrzygnięcie, czy dokonana oraz planowana dostawa gruntów przeznaczonych pod Zbiornik Ś. , które w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego zostały oznaczone symbolem WZ, jest dostawą terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt. 33 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.) oraz czy w konsekwencji powyższego dostawa gruntów, których dotyczy pyt. nr 1, korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 tej ustawy.

Zdaniem organu dokonującego interpretacji, przedmiotowa czynność, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług skoro w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. opodatkowane są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 u.p.t.u. a przedmiotem dostawy ze strony wnioskodawcy w obu przypadkach był czy ma być sam grunt położony na terenie przeznaczonym pod Zbiornik Wodny, na którym zgodnie z tym planem przeznaczenie dopuszczalne obejmuje obiekty budowlane związane z budową i eksploatacją Zbiornika, a ponadto dopuszcza się:

- budowle hydrotechniczne niezbędne dla realizacji statutowych zadań związanych z utrzymaniem wód, ochroną przeciwpowodziową oraz zabezpieczeniem przeciwerozyjnym,

- sieci i urządzenia infrastruktury technicznej,

- lokalizację w strefie nadbrzeżnej urządzeń związanych z wypoczynkiem i turystyką,

Oznacza to – w ocenie organu – że położone na terenach oznaczonych symbolem WZ działki, stanowią teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 u.p.t.u.

Natomiast w ocenie podatnika doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, a w szczególności art. 2 pkt. 33 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt. 9 u.p.t.u. poprzez ich błędną interpretację prowadzącą do wniosku, że przedmiotowe działki stanowią teren budowlany, a w rezultacie ich dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z opodatkowania, gdy tymczasem grunt przeznaczony pod zabudowę lub budowlany to taki, który docelowo stanie się gruntem zabudowanym. Tej cechy nie spełniają działki zbywane przez skarżącego skoro tereny zbiornika docelowo będą gruntami pod wodami, a dopiero ich przeznaczenie dopuszczalne obejmuje obiekty budowlane związane z budową i eksploatacją zbiornika Ś.. Jest to więc ewentualność dopuszczona przez Gminę ze względu na specyfikę terenów wodnych i bezpieczeństwo terenów sąsiadujących, a nie przeznaczenie tych terenów. Kluczowym tego dowodem jest, iż w planie wśród dopuszczalnych sposobów zagospodarowania przedmiotowych gruntów nie przewidziano możliwości wznoszenia budynków oraz budowy kanalizacji.

Analizując zasadność argumentów podnoszonych przez strony postępowania w kontekście mających zastosowanie przepisów prawa (wnioskodawca wnosił o przedstawienie interpretacji przepisów w brzmieniu obowiązującym w dacie składania wniosku o interpretację) oraz przedstawionego stanu faktycznego i przyszłego Sąd uznał, iż stanowisko podatnika oraz wspierające je argumenty nie zasługują na akceptację.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do treści przepisów prawa materialnego, których sposób interpretacji był sporny w niniejszej sprawie powołać należy dwa przepisy; art. 43 ust 1 pkt 9 ustawy o VAT zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz art. 2 pkt 33 ustawy o VAT stanowiący legalną definicję terenów budowlanych określając je jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przedstawionego przez skarżącego stanu faktycznego w sposób niewątpliwy wynikało, iż przedmiotem dokonanych czy mających być dokonane transakcji były każdorazowo grunty stanowiące tereny niezabudowane oraz, iż na terenie Gminy M. grunty te objęte były obowiązującym, miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Przedmiotem rozstrzygnięcia w kontekście możliwości skorzystania ze zwolnienia podatkowego statuowanego przez art. 43 ust 1 pkt 9 ustawy o VAT było więc stwierdzenie, czy przedmiotem transakcji były – świetle ustaleń tego planu – tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Przystępując do analizy tej kwestii należy podkreślić, że zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania.

Akcesja Polski do Unii Europejskiej i akceptacja jej porządku prawnego wymaga, aby zakres opodatkowania VAT - a więc i zakres stosowanych zwolnień od tego podatku - był taki sam we wszystkich państwach członkowskich. Tylko w niektórych przypadkach prawo wspólnotowe pozostawia państwom członkowskim swobodę co do wprowadzenia określonego zwolnienia, ewentualnie co do doprecyzowania jego zakresu. Należy przy tym zauważyć, że w wielu sprawach, jakie Komisja Europejska wytaczała przed ETS niektórym państwom członkowskim, Trybunał podkreślał konieczność bezwzględnego podporządkowania się zakresowi udzielanych w prawie krajowym zwolnień z podatku oraz konieczność ścisłej, a nie rozszerzającej interpretacji obowiązujących przepisów.

Badając kwestię przedmiotowego zwolnienia w tym także kontekście i rozstrzygając czy przedmiotem opisanych transakcji były tereny budowlane czyli – zgodnie z definicją ustawową – grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, Sąd odniósł się wyłącznie do wskazanych przez stronę skarżącą ustaleń tego planu bowiem w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej Sąd nie analizuje żadnych dokumentów i nie prowadzi postępowania dowodowego, opierając się w całości na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę.

W celu ustalenia, czy opisane grunty przeznaczone są pod zabudowę, czyli czy istnieje możliwość posadowienia na nich obiektów budowlanych, należało więc odnieść się do opisanych przez stronę zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 647) ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przesądza więc o tym, że teren zostanie uznany za budowlany na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług skoro świadczy on o prawnej możliwości wykorzystania terenu na potrzeby zabudowy.

W ocenie Sadu, organ udzielający interpretacji zasadnie stwierdził, że teren oznaczony w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem WZ stanowi teren przeznaczony pod zabudowę, skoro plan ten dopuszcza na tym terenie wznoszenie budowli takich jak; obiekty budowlane związane z budową i eksploatacją zbiornika, budowle hydrotechniczne niezbędne dla realizacji statutowych zadań związanych z utrzymaniem wód, ochroną przeciwpowodziową oraz zabezpieczeniem przeciwerozyjnym, sieci i urządzenia infrastruktury technicznej oraz lokalizację w strefie nadbrzeżnej urządzeń związanych z wypoczynkiem i turystyką.

Co istotne – jak wskazuje skarżący - dla całego obszaru objętego planem, znajdującego się w obszarze Głównego Zbiornika Wód Podziemnych ustala się obowiązek docelowego wyposażenia terenów przeznaczonych pod zabudowę w kanalizację. Skarżąca uznaje te zapisy planu za niejednoznaczne i dokonując ich wykładni celowościowej uznaje, że tereny oznaczone symbolem WZ przeznaczone pod sam zbiornik czyli docelowo zalane wodą, w taką kanalizację wyposażone nie będą co jej zdaniem oznacza, iż interpretując a contrario zapisy planu uznać je należy za nieprzeznaczone pod zabudowę. Opiera to stanowisko na założeniu, że intencją Gminy, jako podmiotu przyjmującego plan nie było przeznaczenie terenów Zbiornika oznaczonych jako WZ pod zabudowę

. W ocenie Sądu, stanowisko to nie ma uzasadnienia prawnego, niejednoznaczność zapisów planu nie stwarza bowiem możliwości jego dowolnej interpretacji także w sytuacji gdy w treści planu brak jest definicji terenów przeznaczonych pod zabudowę. Kontestowanie zapisów przyjętego planu nie może prowadzić do zmiany ich treści bez zachowania stosownej procedury. O przeznaczeniu nieruchomości decydują bowiem akty prawa miejscowego, nie zaś interpretacje tych aktów, nawet te dokonywane przez podmiot przyjmujący plan.

Wyjaśnienia, czy przedmiotem transakcji jest teren budowlany lub szerzej przeznaczony pod zabudowę należy zatem szukać wyłącznie w zapisach miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Rola Sądu w wyjaśnieniu powyższej kwestii w sposób przesądzający stan prawny wynikający z planu jest jednak wielce utrudniona z uwagi na specyfikę postępowania interpretacyjnego, wykluczającego możliwość bezpośredniego zapoznania się z tym dokumentem. Taka możliwość mogłaby zostać wykorzystana w razie zainicjowania przez stronę postepowania podatkowego, w szczególności w kwestii ewentualnej nadpłaty w podatku VAT, na którą skarżąca wskazywała w jednym z pism procesowych. Jedynie w tym trybie może być przeprowadzona tak pogłębiona analiza natomiast w postępowaniu w sprawie udzielenia interpretacji indywidualnej, Sąd opierając się jedynie na stanie faktycznym wskazanym przez stronę stwierdzić musiał, iż przedmiotem dostawy był co prawda teren niezabudowany lecz przeznaczony pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, co wykluczało stwierdzenie, iż stronie skarżącej przysługuje bądź przysługiwać będzie prawo do zwolnienia podatkowego opisanego w art. 43 ust 1 pkt 9 tej ustawy.

Z tych względów Sąd nie znalazł podstaw do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonych interpretacji i na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł o oddaleniu skarg.