Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 896/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2015-03-24 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Uchylono zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 76 w zw. z  art. 70 par. 8
journal: Dz.U. 2012 poz 749
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Bożena Pindel, Teresa Randak (spr.), Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 marca 2015 r. sprawy ze skargi A. N. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zaliczenia nadpłaty z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. na poczet zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) orzeka, że uchylone postanowienie nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] nr [...] działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 76 i 76 a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm., dalej O.p.) Dyrektor Izby Skarbowej w K. po rozpatrzeniu zażalenia A.N. z dnia [...] na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nr [...] w sprawie zaliczenia nadpłaty z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych z rok 2012, powstałą w wyniku złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty), PIT- 36L w kwocie [...] zł, mocą którego postanowiono zaliczyć z urzędu na poczet zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 rok na: należność główną kwotę [...] zł oraz odsetki za zwłokę kwotę [...] zł (od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 grudnia 2009 r.)- utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy na wstępie wyjaśnił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. działając na podstawie art. 76 i art. 76a O.p. zaliczył nadpłatę z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 rok, powstałą w wyniku złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty), PIT- 36L w kwocie [...] zł na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 rok, t.j. na: należność główną kwotę [...] zł i odsetki za zwłokę kwotę [...] zł naliczone od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 grudnia 2009 r.

W zażaleniu wniesionym od powyższego rozstrzygnięcia strona zarzuciła organowi I instancji zastosowanie się przez organ podatkowy do zapisów art. 70 § 8 O.p. pomimo wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., o którym mowa w postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] znak [...], a także zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości przedawnionej, ale zabezpieczonej wpisem hipoteki przymusowej kaucyjnej w świetle przepisu art. 70 § 8 O.p. o możliwości egzekwowania zaległości przedawnionej tylko z przedmiotu hipoteki.

Dalej organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie zgodnie z brzmieniem art. 76 § 1 O.p. nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. W ocenie organu z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że kwota nadpłaty podlega bezpośredniemu zwrotowi na rzecz podatnika tylko wtedy, gdy na jego koncie nie występują zaległości podatkowe. W sytuacji ustalenia, że zaległość występuje w pierwszej kolejności nadpłaty podlegają zaliczeniu na poczet zaległych i bieżących zobowiązań podatkowych. Jest to tryb stosowany z mocy prawa, związany automatycznie ze stwierdzeniem (wykazaniem) nadpłaty. Zaliczenie na zaległości podatkowe uwzględniać musi też odsetki za zwłokę.

Następnie Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że w przedmiotowej sprawie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 rok zostało zabezpieczone przed upływem terminu przedawnienia hipoteką przymusową kaucyjną w dniu 19 listopada 2009 r. na nieruchomości opisanej w księdze wieczystej [...]. Termin przedawnienia zobowiązania upłynął z dniem 31 grudnia 2009 r. Zgodnie z art. 70 § 8 O.p. nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu.

W niniejszej sprawie, w ocenie organu, bezspornym jest istnienie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2012, do której prawo posiada strona oraz zabezpieczenie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 rok hipoteką przymusową w 2009 roku. Kwestionowane jest natomiast przez odwołującego istnienie możliwości zaliczenia nadpłaty na jej poczet, gdyż jej zdaniem wygasło ono poprzez upływ terminu przedawnienia.

Odnosząc się do zarzutów przedawnienia zaległości podatkowej podnoszonych w zażaleniu organ stwierdził, że z dyspozycji przepisu art. 70 § 8 O. p. wynika, że nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że z uwagi na zabezpieczenie zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 rok hipoteką przed upływem terminu przedawnienia tych zaległości, niezasadne jest twierdzenia, że doszło do ich wygaśnięcia przez przedawnienie, skoro z treści art. 70 § 8 O. p. wynika wprost, że zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteka nie ulegają przedawnieniu. Zatem organ nie znalazł podstaw do podzielnia zarzutu strony, że w niniejszej sprawie organ podatkowy I instancji bezprawnie zaliczył nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2012 na poczet zobowiązań podatkowych strony. Organ podkreślił również, że zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych nie można utożsamiać z postępowaniem egzekucyjnym prowadzonym na podstawie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Środki egzekucyjne wymienione zostały w art. 1a pkt 12 tej ustawy, natomiast zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych reguluje art. 76 O.p. Sporne w sprawie zaliczenie nadpłaty podatkowej na poczet zaległości podatkowej nie stanowi zatem egzekucji zobowiązania podatkowego, do którego to pojęcia odwołuje się art. 70 § 8 O.p. W niniejszej sprawie, zdaniem organu, nie znajduje więc zastosowania ograniczenie wynikające z treści art. 70 § 8 O.p., że po upływie terminu przedawnienia zobowiązania zabezpieczone hipoteką mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zaległość za 2003 rok nie jest przedawniona, ponieważ zgodnie z art. 70 § 8 O. p. nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu. Dalej organ wywiódł, że w przedmiotowej sprawie zaległości mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki, jednakże zaliczenie nie oznacza egzekwowania. Istnieje zatem możliwość zaliczenia z urzędu wykazanej nadpłaty na poczet zaległości objętej hipoteką.

Na koniec organ poinformował, że Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia

8 października 2013 r. orzekł, że art. 70 § 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym od

1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r. jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji. Jednakże przedmiotowa sprawa dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2003, zatem nie może podlegać pod rygor orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. Art. 70 § 8 Ordynacji nie został zmieniony przez ustawodawcę, co oznacza, że obowiązuje i należy go stosować.

W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skardze A.N. wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie art. 76 § 1 oraz 76a § 1 w zw. z art. 70 § 8 ustawy O.p. poprzez zaliczenie przez organy podatkowe nadpłaty z tytułu podatku na poczet zaległości podatkowej, zabezpieczonej hipoteką, a tym samym poprzez egzekwowanie zobowiązań podatkowych zabezpieczonych hipoteką nie z przedmiotu hipoteki, art. 64 ust. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 70 § 8 O. p. poprzez zaliczenie przez organy podatkowe nadpłaty na poczet zaległości podatkowej z uwzględnieniem regulacji, która to regulacja jest niezgodna z wynikającej z ustawy zasadniczej zasady równego traktowania obywateli oraz art. 187, art. 191 w zw. z art. 121 O.p. poprzez rozpatrzenie przez organ podatkowy I i II instancji zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie w sposób niewyczerpujący, a tym samym poprzez niepodjęcie przez organ podatkowy I i II instancji wystarczających czynności zmierzających do prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W motywach uzasadnienia skarżący podniósł, że organy podatkowe I i II instancji w sposób nieprawidłowy przyjęły, że podjęte przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. czynności polegające na zaliczeniu powstałej nadpłaty na poczet zaległości podatkowej nie stanowią egzekwowania należności. Zdaniem strony organy mylnie przypisały wymienione w ustawie czynności "egzekwowania" zobowiązania jako przypisane jedynie i wprost do czynności egzekucyjnych dokonywanych w oparciu o ustawę o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Skarżący wskazał, że organ podatkowy I instancji dokonując zaliczenia nadpłaty za 2012 rok na poczet przedmiotowej zaległości podatkowej za rok 2003 doprowadził swoim działaniem do spełnienia zobowiązania podatkowego strony, a tym samym doprowadził do egzekwowania zobowiązania zabezpieczonego hipoteką, czego dokonał wbrew regulacji art. 70 § 8 O. p. Zdaniem skarżącego sporne w sprawie zaliczenie nadpłaty podatkowej na poczet zaległości podatkowej stanowi egzekucję zobowiązania podatkowego.

Skarżący zaznaczył również, że zobowiązanie podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym nie ulegają przedawnieniu jedynie w takim zakresie w jakim nastąpiło ich zabezpieczenie i wyłącznie do tego składnika majątku dłużnika, na którym go dokonano. W odniesieniu do pozostałych składników majątku zobowiązanego, o ile upłynął ustawowy termin przedawnienia- w pełni będą miały zastosowanie wszelkie skutki wynikające z wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. Dalej skarżący podniósł, że instytucja przedawnienia związana jest ze zobowiązaniem podatkowym i odnosi skutek do zobowiązania podatkowego, powodując jego wygaśnięcie. Nie jest natomiast dopuszczalne odnoszenie instytucji przedawnienia do poszczególnych składników majątkowych. Odnosząc powyższe do swojej sytuacji A.N. wskazał, że organ podatkowy nie mógł za pomocą innego niż objęta hipoteką kaucyjną nieruchomość środka powodować spełnienia zobowiązania podatkowego strony. Nadpłata w podatku (środki pieniężne) należąca do podatnika nie mogła zostać zaliczona na poczet zaległości podatkowej zabezpieczonej hipoteką. W stosunku bowiem do składnika majątkowego strony jakimi są środki pieniężne należące do podatnika tytułu nadpłaty w podatku- przedmiotowe nieprzedawnione zabezpieczone hipoteką zobowiązanie podatkowe nie istniało. Tym samym dokonane przez organ podatkowy I instancji zaliczenie nie mogło zostać skutecznie dokonane.

Skarżący podkreślił także naruszenie przez organ art. 121 O.p., jak również podtrzymał wyrażone w odwołaniu stanowisko dotyczące zastosowania przez organy art. 70 § 8 O. p. pomimo wyroku Trybunału Konstytucyjnego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K., podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, wniósł o jego oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego orzeczenia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, zwaną dalej p.p.s.a.). Ponadto Sąd orzeka w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami oraz powołaną podstawą prawną - art. 134 § 1 p.p.s.a.

Kontroli Sądu w niniejszej sprawie podlegało postanowienie DIS - u, o zaliczeniu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. na zaległość podatkową oraz odsetki za zwłokę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w sytuacji, gdy zobowiązanie to zabezpieczone było hipoteką.

W ocenie strony skarżącej zaliczenie takie naruszało prawo, gdyż po upływie terminu przedawnienia zobowiązanie może być egzekwowane wyłącznie z przedmiotu hipoteki co wynika z art. 70 § 8 O.p.

W ocenie organów podatkowych przepis art. 76 O.p. w zw. z art. 76 a O.p. nie dotyczy egzekucji, a więc ograniczenie wynikające z art. 70 § 8 O.p. nie miało zastosowania w sprawie.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela w tak zarysowanym sporze stanowisko strony skarżącej. O tożsamym zagadnieniu prawnym wypowiadał się tut. Sąd w wyroku z dnia 8 kwietnia 2014 r., sygn. akt III SA/Gl 2056/13. Wywiedziony w tym wyroku pogląd skład orzekający popiera w całej rozciągłości z tej też przyczyny odwoła się do jego treści w pełnym zakresie.

Podobnie jak w w/w wyroku istotę zagadnienia prawnego stanowi wzajemna relacja uregulowań zawartych w art. 70 § 8 O.p. i art. 76 § 1 O.p.

Pierwszy z powołanych przepisów stanowi, że nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu.

Zgodnie zaś z treścią drugiego, nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2.

Zdaniem organu podatkowego skoro zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym skarżącego za 2003 r. nie wygasło w wyniku upływu terminu przedawnienia na skutek jego zabezpieczenia hipotecznego, to wobec faktu, że organ dokonując zarachowania nie stosuje żadnego środka egzekucyjnego spośród przewidzianych w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, to zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowej jest obligatoryjne.

Zdaniem Sądu orzekającego stanowisko organu podatkowego nie jest prawidłowe, albowiem nie można dokonywać wykładni art. 76 § 1 O.p. w oderwaniu od art. 70 § 8 tej ustawy lecz powołane przepisy należy wykładać we wzajemnej łączności. Skoro bowiem ustawodawca wprowadził w Ordynacji podatkowej regulację wskazującą, że po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie może być przymusowo ściągnięte inaczej niż tylko poprzez egzekucję z nieruchomości, na której została ustanowiona hipoteka, to nie jest możliwe zaaprobowanie poglądu, że może to także nastąpić w innym trybie, który - z punktu widzenia strony i skutków jakie dla niej wywiera - w istocie jest tożsamy z postępowaniem egzekucyjnym, albowiem zarówno jeden jak i drugi tryb jest od woli strony niezależny. Dlatego Sąd orzekający wyraża pogląd, że przez użyty w art. 70 § 8 O.p. zwrot "mogą być egzekwowane" należy rozumieć nie tyle zastosowanie przez organ środka egzekucyjnego, lecz jakiegokolwiek instrumentu prawnego skutkującego zaspokojeniem wierzyciela publicznego wbrew woli podatnika.

Nie pozbawia to oczywiście podatnika prawa do dobrowolnego uregulowania zaległości podatkowej zabezpieczonej hipotecznie np. w celu wykreślenia obciążenia hipotecznego z księgi wieczystej.

Na prawidłowość powyższego wniosku wskazuje analiza podstaw odpowiedzialności podatnika za zobowiązania podatkowe przed upływem terminu przedawnienia i po tym terminie w sytuacji, gdy nastąpił wpis hipoteki w czasie, gdy zobowiązanie jeszcze nie wygasło.

W pierwszym wypadku odpowiedzialność podatnika ma charakter osobisty, co oznacza, że zobowiązanie może być egzekwowane tylko w stosunku do zobowiązanego (podatnika) w każdy prawnie dopuszczalny sposób, a w stosunku do osób trzecich tylko wyjątkowo w sytuacjach wyraźnie przewidzianych w przepisach rozdziału 15, działu III O.p. - Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich.

Natomiast w przypadku zabezpieczenia hipotecznego odpowiedzialność ma charakter rzeczowy. Zgodnie bowiem z art. 244 § 1 k.c. ograniczonymi prawami rzeczowymi są: użytkowanie, służebność, zastaw, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu oraz hipoteka.

Na tej podstawie można wysnuć wniosek, że upływ terminu przedawnienia powoduje przekształcenie odpowiedzialności osobistej w rzeczową. Skoro zaś tak jest, to po owym przekształceniu możliwe jest jedynie zastosowanie środków wynikających z odpowiedzialności rzeczowej tj. danym składnikiem majątkowym niezależnie od tego czyją stał się własnością i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela. Co do nieruchomości zasadę tę wyraża art. 65 ust. 1 ustawy z 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 707 z późn. zm.), zaś co do rzeczy ruchomej - art. 306 § 1 k.c.

Niezależnie od w/w spostrzeżeń przyjdzie wskazać na ugruntowane orzecznictwo NSA dotyczące art. 70 § 8 O.p. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 16 września 2014 r., sygn. akt I FSK 317/14 "Wykładnia przepisu art. 70 § 8 o.p. - przy uwzględnieniu zastrzeżeń Trybunału Konstytucyjnego w wyroku z 8 października 2013 r. (SK 40/12) co do zgodności art. 70 § 6 o.p. z art. 64 ust. 2 Konstytucji - nie może prowadzić do takiego rezultatu, iż w przypadku zobowiązań podatkowych zabezpieczonych hipoteką przymusową na podstawie niekonstytucyjnej normy art. 70 § 6 o.p. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r., zabezpieczenie to nie wywołuje żadnych skutków prawnych w zakresie biegu terminu przedawnienia, a w sytuacji zobowiązań podatkowych zabezpieczonych taką hipoteką na podstawie obowiązującej od dnia 1 stycznia 2003 r. analogicznej normy prawnej ujętej w ramach art. 70 § 8 o.p. - wywołany jest skutek w postaci nieprzedawniania się tych zobowiązań". Podobny pogląd został też wyrażony w wyroku NSA z dnia 18 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 1173/13 2014-07-18, w którym sformułowano tezę, że "Stwierdzona przez Trybunał Konstytucyjny cecha niekonstytucyjności odnosi się także do art. 70 § 8 O.p. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. Oczywistość niezgodności przepisu z Konstytucją oraz z uprzednią wypowiedzią Trybunału stanowią wystarczające przesłanki do odmowy przez sąd zastosowania przepisów ustawy" (pub. http//orzeczenia.nsa.gov.pl; LEX nr 1517661).

Wojewódzkie sądy administracyjne także przyjmują, że art. 70 § 8 O.p. nie może być interpretowany bez uwzględnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego, czego przykładem jest wyrok WSA w Poznaniu z dnia 23 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Po 925/13, w którym zawarto tezę, że "Artykuł 70 § 8 o.p. nie zapewnia skutku, polegającego na wyłączeniu przedawnienia zabezpieczonych należności podatkowych. Stwierdzona przez Trybunał Konstytucyjny niezgodność z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP normy prawnej zawartej w art. 70 § 6 o.p. w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2002 r., a od dnia 1 stycznia 2003 r. w art. 70 § 8 o.p. oznacza, że w okresie zabezpieczenia zobowiązań podatkowych hipoteką biegł termin ich przedawnienia, a jeżeli upłynął w tym okresie termin ich przedawnienia - to wygasły one z mocy prawa (art. 59 § 1 pkt 9 w związku z art. 70 § 1 o.p.). Zatem zabezpieczenie hipoteką zobowiązań podatkowych nie wywołało skutku braku ich przedawnienia" (pub. http//orzeczenia.nsa.gov.pl).

Rozpoznając ponownie sprawę DIS uwzględni powyższe poglądy i wyda rozstrzygnięcie czyniące im zadość. Przede wszystkim zaś organ podatkowy uwzględni fakt, że nie jest prawnie dopuszczalne zaliczenie nadpłaty na zobowiązanie zabezpieczone hipoteką, które to zobowiązanie po upływie terminu przedawnienia – w świetle art. 70 § 8 O.p. – może być zaspokojone wyłącznie z nieruchomości.

Uznając, że zaskarżone orzeczenie narusza prawo w sposób uzasadniający wyeliminowanie go z obrotu prawnego, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit 1 p.p.s.a. uchylił postanowienie. Uwzględniając treść art. 152 w/w ustawy orzeczono o niewykonywaniu uchylonego postanowienia do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 p.p.s.a.