Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 82/04
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2006-04-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Skarżony organ: Izba Skarbowa
Treść wyniku: Uchylono decyzje I i II instancji

SENTENCJA

Sygn. akt I SA/Kr 82/04 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 13 kwietnia 2006r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek (spr), Sędziowie: WSA Urszula Zięba, WSA Ewa Michna, Protokolant: Dominika Janik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 kwietnia 2006r., sprawy ze skarg T. i K. S., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 8 stycznia 2004r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2000 i 2001., I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących solidarnie koszty postępowania w kwocie 636,40 zł (sześćset trzydzieści sześć złotych 40/100).


UZASADNIENIE

Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] stycznia 2004 r. o numerach PD-[...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]października 2003 r. o numerach [...] określające T. i K. S.:

zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w wysokości 48.369,40 zł, zaległość podatkową w wysokości 16.333,60 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę,

zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. w wysokości 13.882,70 zł, zaległość podatkową w wysokości 3.660,20 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę.

Podstawą wszczęcia postępowania podatkowego i wydania powyższych decyzji był wynik kontroli podatkowej przeprowadzonej przez Urząd Skarbowy w Przedsiębiorstwie Przemysłowo-Handlowym "P." w K.. Kontrola ustaliła, że K. S. w 2000 r. sprzedał 15 udziałów spółki z o.o. "P." na rzecz tej spółki po cenie 10.000,00 zł za każdy udział, zaś w 2001 r. sprzedał 5 udziałów po cenie 10.000,00 zł za każdy udział. Spółka jako płatnik od uzyskanego dochodu w 2000 r. w kwocie 150.000,00 zł i w 2001 r. w kwocie 50.000,00 zł pobrała i odprowadziła zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych według stawki odpowiednio 20% i 15% na podstawie art. 41 ust. 4 pkt 2 w związku z art. 30 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm./.

Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego dochód uzyskany ze sprzedaży udziałów powinien być opodatkowany na zasadach ogólnych. Ponieważ podatnik nie wykazał dochodu ze sprzedaży udziałów w zeznaniach podatkowych PIT-36, organ podatkowy pierwszej instancji wszczął z urzędu postępowanie podatkowe, dokonał weryfikacji złożonych zeznań podatkowych za 2000 i 2001 rok i decyzjami wydanymi w trybie art. 45 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określił należny podatek za w/w lata podatkowe z uwzględnieniem dochodu z tytułu sprzedaży udziałów spółki "P.".

Od powyższych decyzji zostały złożone odwołania z dnia [...] października 2003 r., w których zarzucono naruszenie przepisów art. 14 § 6, art. 121 § 1, art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

W uzasadnieniu odwołań podniesiono, że decyzje Urzędu Skarbowego oparte zostały na interpretacji prawa odmiennej od tej, którą zawarł w pouczeniu prawnym udzielonym w trybie art. 14 § 4 w piśmie z dnia [...]października 1999r. Nr -[...] W powyższym piśmie skierowanym do spółki "P.l" Urząd Skarbowy stwierdził m.in., że "jeżeli udziałowcami spółki są osoby fizyczne, wówczas płatnik powinien pobrać podatek dochodowy w wysokości 20 % uzyskanego przychodu".

W ocenie odwołujących się orzeczenie po latach zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę narusza również ustanowioną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Nie może być mowy o zaufaniu do organów podatkowych, gdy zastosowanie się do dokonanej przez nie interpretacji prawa podatkowego rodzi po kilku latach orzeczenie zaległości podatkowych.

Wydanym decyzjom zarzucono również naruszenie zasady demokratycznego państwa prawa sformułowanej w art. 2 Konstytucji RP w świetle, której podatnik nie może ponosić negatywnych konsekwencji, gdy zastosował się do błędnej informacji udzielonej mu przez urząd skarbowy w trybie art. 14 § 4 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołań i przeanalizowaniu całości akt sprawy nie znalazł podstaw do uchylenia decyzji organu podatkowego pierwszej instancji.

W uzasadnieniu swoich rozstrzygnięć organ odwoławczy wskazał, że w przedmiotowej sprawie kwestią sporną jest kwalifikacja źródła przychodów z tytułu sprzedaży przez udziałowca udziałów w spółce z o.o. w celu ich umorzenia. Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym sprzedaż i zamiana praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 wyżej powołanej ustawy za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się m. in. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego przeniesienia tytułu własności udziałów w spółkach, akcji oraz innych papierów wartościowych.

W rozpatrywanej sprawie w momencie zawarcia umowy sprzedaży doszło do przeniesienia tytułu własności. Udziały stały się własnością kupującego tj. spółki "P.", a podatnik uzyskał przychód ze źródła, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych. W związku z tym podatnik był zobowiązany stosownie do przepisu art. 44 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wpłacić zaliczkę w wysokości 19 % uzyskanego ze sprzedaży udziałów dochodu /przychodu pomniejszonego o ewentualne koszty uzyskania przychodu/ w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym został uzyskany dochód i w tym terminie złożyć urzędowi skarbowemu deklarację PIT-13. Natomiast po zakończeniu roku podatkowego przychody z powyższego tytułu należało wykazać w zeznaniu rocznym.

W opinii organu odwoławczego nie można zgodzić się z argumentem, że przychód uzyskany ze sprzedaży udziałów należy opodatkować podatkiem zryczałtowanym. Przychodów ze sprzedaży udziałów nie można zaliczyć do źródła przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. do przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, gdyż jest to odrębna kategoria przychodu, jakim jest odpłatne przeniesienie tytułu udziałów w spółkach. W przedmiotowej sprawie tytułem prawnym uzyskania przychodu nie jest udział wniesiony do kapitału spółki, lecz czynność rozporządzająca prawem do tego podziału, czyli umowa kupna - sprzedaży, na podstawie, której dochodzi do zbycia udziałów. W tym stanie rzeczy należy uznać, że dochód osiągnięty przez podatnika z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów poprzez ich sprzedaż nie jest dochodem z udziału w zyskach osób prawnych, lecz z tytułu zbycia udziałów opodatkowanym na zasadach ogólnych.

Podatnik powołując się na pismo Urzędu Skarbowego z dnia[...] września 1999 r. skierowane do spółki "P.", z którego wynika, iż dochody uzyskane z tytułu umorzenia udziałów powinny być opodatkowane podatkiem zryczałtowanym - zdaniem organu drugiej instancji - pominął fakt, że powyższa interpretacja nie stanowi źródła prawa, należy ją traktować jako informację o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach. Jeżeli podatnik w wyniku błędnej informacji udzielonej mu przez organ popadł w zwłokę w zapłacie należnego podatku, to ewentualne usunięcie negatywnych dla podatnika konsekwencji takiego zdarzenia może mieć miejsce w odrębnym postępowaniu np. w przedmiocie umorzenia odsetek za zwłokę.

Na decyzje ostateczne Dyrektora Izby Skarbowej zostały wniesione skargi z dnia [...] stycznia 2004 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w których zarzucono niezgodność z prawem zaskarżonych decyzji, wyrażającą się naruszeniem art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, art. 14a § 4 w zw. z art. 14 § 3, art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 41 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W skargach podniesiono, że sporna kwestia opodatkowania dochodu z tytułu zbycia udziałów spółki "P." w celu ich umorzenia była przedmiotem interpretacji udzielonej przez Urząd Skarbowy w piśmie z dnia [...] września 1999 r. Nr -[...], który stwierdził, że jeżeli udziałowcami są osoby fizyczne, wówczas płatnik winien pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 20 % uzyskanego przychodu zgodnie z art. 41 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Płatnik zastosował się do powyższej interpretacji i pobrał należny podatek, a zatem zdaniem skarżących nie mieli obowiązku wykazywać tego dochodu w zeznaniu rocznym.

Zmiana stanowiska organów podatkowych w kwestii opodatkowania dochodów osiągniętych z tytułu zbycia udziałów stanowi według skarżących naruszenie zasady demokratycznego państwa prawa zawartej w art. 2 Konstytucji RP oraz zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedziach na skargi z dnia [...] lutego 2004 r. w całości podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonych decyzjach i wniósł o oddalenie skarg.

W piśmie procesowym z dnia [...] kwietnia 2004 r. skarżący zauważyli, że wątpliwości interpretacyjne w kwestii będącej przedmiotem postępowania sądowego rozstrzygnął ustawodawca zapisem art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych ustaw. Nowe brzmienie przywołanego przepisu potwierdza prawidłowość interpretacji udzielonej przez Urząd Skarbowy w piśmie z dnia [...]września 1999 r. skierowanym do spółki "P.", do której zastosowali się dokonując rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 i 2001 rok.

W kolejnym piśmie procesowym z dnia [...] lutego 2006 r. skarżący zwrócili się z prośbą o uwzględnienie w sprawie wyjaśnień zawartych w Biuletynie Informacyjnym Dla Służb Ekonomiczno-Finansowych z dnia 20 sierpnia 1999r., które potwierdzają stanowisko zaprezentowane w skargach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Skargi są zasadne.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. /, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 w/w ustawy wynika zaś, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Przedmiotem sporu w rozpoznawanych sprawach jest kwestia zakwalifikowania z punktu widzenia skutków podatkowych zbycia udziałów spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w celu ich umorzenia.

Stan faktyczny ustalony przez organy podatkowe jest bezsporny. Skarżący w 2000 i 2001 r. zbył na rzecz spółki z o.o. "P." udziały w celu umorzenia /umowy z dnia [...] lipca 2000 r.,[...] listopada 2000 r.,[...] grudnia 2000 r.,[...] października 2001 r. /. Spółka jako płatnik od uzyskanego przychodu pobrała i wpłaciła na konto właściwego urzędu skarbowego zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych.

Według organów podatkowych przychody ze sprzedaży udziałów należało opodatkować na zasadach ogólnych, ponieważ takich przychodów nie można zaliczyć do źródła przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. do przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, gdyż tytułem prawnym uzyskania przychodów nie jest posiadanie udziału, lecz czynność rozporządzająca prawem przeniesienia własności udziałów. W tym przypadku kwota /cena/ uzyskana z tytułu zbycia udziału w celu umorzenia jest dla osoby fizycznej przychodem podatkowym, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Sądu stanowisko organów podatkowych nie zasługuje na akceptację.

Obowiązujący do końca 2000 r. Kodeks handlowy przewidywał umorzenie udziałów w drodze obniżenia kapitału zakładowego, zezwalając na niestosowanie przepisów o obniżeniu kapitałów, jeżeli umorzenia następowały z czystego zysku / art. 363 § 2 i art. 193 § 2 KH /. Umorzenie udziałów dokonywało się na podstawie uchwał zgromadzenia wspólników. Kodeks handlowy nie stanowił wprost o konieczności ustalenia wynagrodzeń dla udziałowców w uchwałach umorzeniowych oraz o zasadach ustalania takich wynagrodzeń, pozostawiając te kwestie umowom dopuszczającym możliwość umorzenia udziałów. Umowy spółek mogły postanawiać o odpłatnym nabywaniu własności udziałów własnych w celu ich umorzenia oraz o zasadach ustalenia wynagrodzeń za nabywane udziały.

W następstwie powyższych uregulowań prawnych, a głównie umownych, co do dopuszczalności i trybu umorzenia udziałów, wspólnicy otrzymywali wynagrodzenie umorzeniowe za umorzone udziały, przy czym wynagrodzenia te były im wypłacane bądź na podstawie właściwych uchwał zgromadzeń wspólników, bądź w wyniku czynności prawnych przenoszących własność udziałów na spółki w celu ich umorzenia.

Przepisy Kodeksu handlowego, co prawda dokonują rozróżnienia pomiędzy umorzeniem udziałów / art. 193 KH /, a zbyciem udziałów w celu umorzenia /art. 194 § 1 KH/, to jednakże rozróżnienie to miało jedynie charakter techniczny, sprowadzający się do odmiennych procedur zmierzających do takiego samego celu, jakim jest umorzenie udziału. Zgodnie z obowiązującymi w 2000 r. przepisami spółka z ograniczoną odpowiedzialnością mogła nabywać swoje udziały jedynie w celu ich egzekucji lub umorzenia.

Kodeks spółek handlowych obowiązujący od 1 stycznia 2001 r. bardziej szczegółowo reguluje procedury umarzania udziałów.

Dobrowolne umorzenie udziałów może nastąpić tylko za zgodą zainteresowanych wspólników "w drodze ich nabycia przez spółkę" na podstawie uchwał zgromadzeń wspólników, których koniecznym elementem jest między innymi w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością - ustalenie wynagrodzenia umorzeniowego, które nie może być niższe od wartości księgowej umarzanych udziałów, przy czym odstępstwo od tej zasady jest możliwe tylko za zgodą zainteresowanych wspólników / art. 193 § 1-3 KSH /.

Dobrowolne umorzenie udziałów zdaje się być zawsze poprzedzone ich nabyciem przez spółkę w celu ich umorzenia, na co wskazuje art. 359 § 1 i art. 199 § 1 KSH postanawiając, że udziały mogą być umorzone za zgodą wspólników "w drodze ich nabycia przez spółkę"

Kodeks spółek handlowych nie reguluje formy takiego nabycia, co skutkuje możliwością nabycia udziałów własnych w celu umorzenia w wyniku każdej czynności prawnej.

Jeżeli więc czynnościom prawnym, przenoszącym na spółkę własność udziałów własnych w celu umorzenia, nadawana jest forma umów kupna - sprzedaży, to uwidocznione w takich umowach ceny są w rzeczywistości wynagrodzeniami umorzeniowymi, gdyż nie występuje tu zasada ekwiwalentności świadczeń wzajemnych, niezbędna dla bytu umów kupna - sprzedaży.

Istota czynności prawnych odpłatnych, w wyniku, których następuje przeniesienie własności udziałów na spółkę w celu ich umorzenia, zdecydowanie odróżnia je od czynności prawnych przenoszących własność udziałów na inne podmioty, albowiem w tym drugim przypadku wszystkie prawa udziałowe tj. majątkowe i korporacyjne - związane ze zbywanymi udziałami - przechodzą na nabywców, a podstawą dla ustalenia ceny stanowi ich wartość rynkowa. Podkreślić również należy, że umowy przenoszące własność udziałów na spółkę w celu ich umorzenia odróżniają się od umów kupna - sprzedaży lub innych czynności prawnych przenoszących własność udziałów na osoby trzecie, tym przede wszystkim, że dobrowolne umorzenie udziałów skutkuje równoczesnym "umorzeniem" części majątku spółki, która to część odpowiada wypłaconemu wynagrodzeniu umorzeniowemu.

Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w wyroku WSA z dnia 26 maja 2004 r. sygn. akt III SA 3402/02 /LEX nr 158473/, że "nabycie celem umorzenia udziałów nie jest równoznaczne z cywilnoprawną czynnością sprzedaży i kupna. Nabycie celem umorzenia udziałów jest bowiem pojęciem szerszym i innym od kupna i sprzedaży tego rodzaju praw majątkowych. Nie można więc stawiać między nimi znaku równości".

Istotnie, jak zauważyły w uzasadnieniu swoich decyzji organy podatkowe, w przedmiotowej sprawie doszło do zbycia udziałów, a następnie ich umorzenia w trybie określonym w KH i KSH.

W ocenie Sądu sposób opodatkowania nie może być uzależniony od technicznych szczegółów transakcji, pozostających bez wpływu na jej istotę. Prawo podatkowe regulujące opodatkowanie dochodów oparte jest na założeniu, że ekonomicznie uzyskana korzyść majątkowa, w warunkach określonych przez ustawodawcę, powinna zostać obłożona daniną publicznoprawną. Interpretując zasady opodatkowania należy więc odnosić się bardziej do ekonomicznego rozumienia charakteru transakcji, dokonując całościowej interpretacji nawet kilku kolejno następujących po sobie czynności, o ile zmierzają do ściśle określonego ekonomicznie celu.

W przedmiotowej sprawie stan faktyczny, w szczególności cel zbycia udziałów tj. umorzenie udziałów - został prawidłowo ustalony przez organy podatkowe i nie był kwestionowany przez skarżących. Niedopuszczalnym jest, aby tylko z tego powodu, że umorzenie udziałów nastąpiło po zbyciu udziałów, a nie bezpośrednio wobec udziałowców, wystąpiły różnice w opodatkowaniu i to tak diametralne, że praktycznie powodujące opodatkowanie uzyskanych przychodów dwukrotnie wyższą stawką podatkową. Przepisy podatkowe powinny w sposób jasny regulować zasady powstawania obowiązku podatkowego i zasady określania należnego podatku w stosunku do transakcji o tym samym charakterze.

Należy podkreślić, że umorzenie udziałów należy do szeroko pojętej sfery działalności gospodarczej, prowadzonej w celu osiągnięcia zysku. Prowadząc tego typu działalność podatnicy dążąc do końcowego efektu uzyskania zysku z tytułu posiadanych udziałów w zyskach osób prawnych mogą podejmować szereg różnych działań różniących się w technicznych szczegółach, których jednak ostateczny cel pozostaje niezmieniony. Ustawodawca przewidział to nie zamykając katalogu rodzajów przychodów wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej, zdefiniowanym ogólnie jako przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

W zaskarżonych decyzjach organy podatkowe nie wskazały czy techniczny sposób przeprowadzenia umorzenia udziałów w postaci pierwotnego ich zbycia, a następnie ich umorzenia, zmienił ekonomiczny charakter całej operacji, w szczególności, dlaczego zbycie udziałów w celu ich umorzenia miało inny ekonomicznie charakter niż ich pierwotne umorzenie.

Od 1 stycznia 2003 r. ustawodawca doprecyzował regulacje prawne w tym zakresie wprowadzając do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zapis, według którego dochodem /przychodem/ z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód /przychód/ faktycznie uzyskany z tego udziału w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów / art. 24 ust. 5 pkt 2 /.

Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie również przed 1 stycznia 2003 r. ze względu na rzeczywisty charakter zbycia udziałów w celu ich umorzenia należało ten rodzaj przychodów kwalifikować jako przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające ryczałtowemu opodatkowaniu na zasadzie art. 30 ust. 1 pkt 1 oraz art. 41 ust. 4 pkt 2 tejże ustawy. Pogląd ten zgodny jest także z dotychczasową linią orzecznictwa tut. Sądu reprezentowaną wyrokami z dnia 15 lipca 2005 r. sygn. akt I SA/Kr 2854/02 oraz z dnia 29 grudnia 2005 r. sygn. akt I SA/Kr 6/04.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skarg w kontekście udzielonej przez Urząd Skarbowy pisemnej informacji, co do stosowania prawa podatkowego w zakresie opodatkowania odpłatnego zbycia udziałów spółce z o.o. w celu ich umorzenia z dnia [...] grudnia 1999 r. Nr [...], Sąd uznaje za uzasadniony pogląd, że w świetle art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i art. 121 Ordynacji podatkowej, podatnik nie może ponosić negatywnych konsekwencji, gdy zastosował się do błędnej informacji udzielonej przez urząd skarbowy /por. wyrok NSA z dnia 4 grudnia 2000 r. sygn. akt I SA/Ka 1414/99, ONSA 2002/1/99 /.

Z treści przepisu art. 2 Konstytucji RP wynika zasada pewności prawa podatkowego oraz zasada sprawiedliwości. Przez pewność prawa należy rozumieć bezpieczeństwo prawne rozpatrywane z punktu widzenia ochrony praw jednostki. Wyrazem pewności prawa jest możliwość jego jednolitego rozumienia i stosowania, co na gruncie wykładni prawa oznacza możliwość przewidywania, że podmioty stosujące prawo wydadzą rozstrzygnięcie mieszczące się w granicach zakreślonych przez obowiązujące prawo. Pewność i sprawiedliwość opodatkowania są wartościami niekwestionowanymi, a często uważa się, że zasada pewności prawa ma służyć realizacji zasady sprawiedliwości podatkowej w procesie stosowania prawa / R. Mastalski: Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, str. 99 /.

W tym kontekście istotnego znaczenia nabiera art. 121 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organy podatkowe w postępowaniu podatkowym są obowiązane na wniosek strony udzielać niezbędnych informacji o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. A zatem jedną z podstawowych zasad postępowania, zawartych w Ordynacji podatkowej, jest zasada pogłębiania zaufania obywateli do całego aparatu podatkowego oraz zasada udzielania informacji.

Obydwie zasady wynikające z art. 121 Ordynacji podatkowej stanowią komponent konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawa. Za naruszenie powyższych zasad należy uznać sytuację, gdy organ podatkowy w postępowaniu "wymiarowym" stosuje odmienną interpretację prawa podatkowego od uprzednio sformułowanej i zawartej w pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - orzekł jak w sentencji.

O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 w/w ustawy.