Wyrok NSA, sygn. akt I FSK 531/14
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2014-06-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 70 par. 1 i par. 8
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 84
journal: Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
law: Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Hieronim Sęk, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 4 czerwca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej we W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 13 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 798/13 w sprawie ze skargi W. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 27 marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji oraz przedstawiony przez ten Sąd przebieg postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z dnia 13 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 798/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, w wyniku skargi W. P., uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 27 marca 2013 r., oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 14 listopada 2012 r., wydane wobec skarżącego w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r.

1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy, określającą skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r., decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W.

1.2.1. Podstawą powyższych rozstrzygnięć było ustalenie, że skarżący – prowadząc działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej (eksport na Ukrainę) haczyków wędkarskich, igieł maszynowych, łożysk, podzespołów elektronicznych i innych oraz w zakresie usług budowlanych, graficznych i reklamowych – w 2005 r., wystawił faktury eksportowe dla [...] M. i [...] T., które nie dokumentowały transakcji zawartych pomiędzy tymi podmiotami a podatnikiem.

1.2.2. Zakwestionowano ponadto transakcję nabycia przez skarżącego więźby dachowej od E. spółka z o.o. z siedzibą w W., udokumentowaną fakturami z dnia 31 stycznia 2005 r. Jak bowiem ustaliły organy E. nie prowadziła w 2005 r. działalności gospodarczej, a podatnik nie pamiętał komu sprzedał zakupioną więźbę dachową i nie przedstawił żadnych dokumentów potwierdzających taki zakup.

1.3. Dyrektor Izby Skarbowej rozpoznając sprawę ponownie, na skutek odwołania strony, wskazał że zebrany w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do jej rozstrzygnięcia i w sposób jednoznaczny wskazywał, że podatnik nie dokonał w styczniu 2005 r. eksportu towarów handlowych na Ukrainę i nie nabył więźby dachowej od E.

1.3.1. W ocenie organu odwoławczego nie doszło również do przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącego. W tym kontekście organ odnotował, że w sprawie zastosowano środki egzekucyjne, w rozumieniu art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r., Nr 137, poz. 926 ze zm., dalej również jako: "Ordynacja podatkowa" lub "O.p."), skutecznie przerywające bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego - tj. dokonano zabezpieczania na majątku podatnika (zajęcie ruchomości) na podstawie zarządzenia zabezpieczenia nr [...] z dnia 26 września 2008 r. Zarządzenia zabezpieczenia wydano na podstawie decyzji o zabezpieczeniu z dnia 26 września 2008 r. nr [...] za okres od stycznia do grudnia 2005 r. Jednocześnie skierowano wniosek do Sądu Rejonowego dla W. IV Wydział Ksiąg Wieczystych o dokonanie wpisu hipoteki przymusowej na podstawie ww. zarządzenia zabezpieczenia. Sąd zawiadomieniem z dnia 26 listopada 2008 r. poinformował o dokonaniu wpisu w księdze wieczystej hipoteki przymusowej kaucyjnej na wartość 354.618 zł tytułem należności w podatku od towarów i usług za okres od 12/2004 do 12/2005 objęty zarządzeniami zabezpieczenia o numerach od [...] do [...].

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. Kwestionując powyższe rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej, podatnik w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając naruszenie w nim przepisów Ordynacji podatkowej, nie zgodził się z ustalonym w sprawie przez organy przebiegiem zdarzeń gospodarczych.

2.2. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał skargę za zasadną, aczkolwiek nie z przyczyn w skazanych w tym środku zaskarżenia. Zdaniem Sądu organy podatkowe wydały decyzję określającą skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r. po upływie terminu przedawniania, czym naruszyły przepisy art. 70 § 1 i art. 70 § 4 O.p.

3.2. W pisemnych motywach wyroku Sąd pierwszej instancji nie odnosił się do zarzutów skargi, gdyż uznał to za zbędne z uwagi na fakt przedawnienia zobowiązania podatkowego strony.

3.3. W kwestii przedawnienia natomiast WSA we Wrocławiu doszedł do wniosku, iż w sprawie nie doszło do zastosowania środka egzekucyjnego, ale jak wynika z jej akt, do zajęcia zabezpieczającego.

3.3.1. Jak wyjaśnił Sąd decyzją z dnia 26 września 2008 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W. określił skarżącemu przybliżoną kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r. i zabezpieczył ją na majątku skarżącego, w trybie art. 33 O.p. Decyzja o zabezpieczeniu była podstawą do wydania w dniu 26 września 2008 r. zarządzenia o zabezpieczeniu. Powołując się na zarządzenie o zabezpieczeniu, skierowano wniosek do Sądu Rejonowego dla W. IV Wydział Ksiąg Wieczystych o dokonanie wpisu hipoteki przymusowej. Sąd o dokonaniu wpisu hipoteki przymusowej kaucyjnej poinformował w dniu 26 listopada 2008 r. Dokonany wpis miał charakter zajęcia zabezpieczającego, o którym mowa w art. 1a pkt 19 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm., dalej również jako: "ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji" lub "u.p.e.a.").

3.3.2. Jak dalej odnotował Sąd pierwszej instancji zajęcie zabezpieczające, zgodnie z art. 154 § 4 pkt 1 u.p.e.a., przekształca się w zajęcie egzekucyjne z dniem wystawienia tytułu wykonawczego, pod warunkiem że nastąpiło nie później niż przed upływem 2 miesięcy od dnia doręczenia ostatecznej decyzji lub innego orzeczenia podlegającego wykonaniu w sprawie, w której dokonano zabezpieczenia, bądź doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Dopiero w dniu przekształcenia się zajęcia zabezpieczającego, o którym mowa w art. 154 § 4 pkt 1 u.p.e.a. i powiadomienia o tym podatnika, powstają skutki związane z zastosowaniem środka egzekucyjnego (art. 154 § 7 u.p.e.a.).

3.3.3. Tymczasem w sprawie po wydaniu zarządzenia o zabezpieczeniu i po wpisaniu hipoteki przymusowej kaucyjnej Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia 30 kwietnia 2009 r. określił skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r. Decyzja ta została jednak uchylona i sprawę przekazano organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 14 grudnia 2009 r., wydaną na podstawie art. 233 § 2 O.p. Kolejna decyzja organu I instancji została wydana w dniu 14 listopada 2012 r., to jest po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 70 1 O.p.), tut. po dniu 31 grudnia 2010 r., zaś ostateczna decyzja, będąca przedmiotem skargi, została wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w dniu 27 marca 2013 r.

3.3.4. Uwzględniając zatem także to, że z akt sprawy nie wynika, aby przed upływem terminu przedawnienia zostało wydane postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r., nie było możliwe, według Sądu pierwszej instancji, aby przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r., zajęcie zabezpieczające przekształciło się w zajęcie egzekucyjne.

3.4. Organy podatkowe, zdaniem Sądu, nie mogły też, z uwagi na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12, skutecznie powoływać się, w zakresie przedawnienia zobowiązania podatkowego strony, na fakt dokonania wpisu hipoteki przymusowej kaucyjnej, na podstawie zarządzania zabezpieczającego.

3.4.1. W ocenie WSA chociaż w wymienionym wyroku Trybunał orzekł o niezgodności art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., z art. 64 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, to ze względu na nowelizację art. 70 Ordynacji podatkowej – dokonaną ustawą z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 169, poz. 1387) – w wyniku, której uregulowanie dotyczące przedawnienia zobowiązań podatkowych, zabezpieczonych hipoteką zamieszczone zostało w § 8 art. 70 Ordynacji podatkowej, który to przepis otrzymał tożsame brzmienie, co poprzednio obowiązujący art. 70 § 6 O.p., orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego będzie miało zastosowanie także do przepisu art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu, zastępowany przez pełnomocnika, będącego radcą prawnym, wywiódł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Kwestionując w niej w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucił mu – na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej również jako "P.p.s.a.") - naruszenie:

I. przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w związku z § 2 i art. 135 P.p.s.a. w związku z przepisem art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez wadliwe uznanie, że organy podatkowe naruszyły wyżej wskazany przepis i wydały przedmiotowe decyzje po upływie terminu przedawnienia i w następstwie tego, że powstały przesłanki do uchylenia decyzji organów podatkowych obydwu instancji;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w związku z § 2 P.p.s.a. w związku z przepisem art. 70 § 4 O.p., poprzez wadliwe uznanie, że w sprawie doszło do naruszenia przepisu art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, a więc przyjęcie, że decyzja ostateczna w niniejszej sprawie została wydana po upływie terminu przedawnienia;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w związku z § 2 P.p.s.a. w związku z przepisem art. 70 § 8 O.p. - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. - poprzez wadliwe uznanie, że w sprawie przepis ten nie miał zastosowania, tj. przyjęcie, że w ustalonym stanie faktycznym, mimo zabezpieczenia zobowiązania ustanowioną hipoteką, doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, zaś organy podatkowe nie mogły w przedmiotowej sprawie skutecznie powołać się na ww. przepis art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w związku z § 2 w związku z art. 134 P.p.s.a., poprzez wyjście poza granice skargi i uznanie, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12 ma bezpośrednie zastosowanie w niniejszej sprawie, tj. że ma zastosowanie także do przepisu art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r.;

- art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2012 roku, poz. 270 ze zm., dalej również jako "P.u.s.a."), poprzez wadliwe wykonanie kontroli rozstrzygnięcia organu podatkowego pod względem jego zgodności z prawem i uznanie, że rozstrzygnięcie zapadłe w sprawie zostało podjęte z naruszeniem przepisów prawa i uwzględnienie skargi, podczas gdy skarga winna być oddalona na podstawie przepisu art. 151 P.p.s.a., co doprowadziło do wyeliminowania z obrotu prawnego rozstrzygnięć organów podatkowych zgodnych z prawem.

II. przepisów prawa materialnego, tj.:

- niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 70 § 8 O.p. - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r., polegające na przyjęciu, iż ustalony stan faktyczny nie podlegał subsumcji pod normę wynikającą z tego przepisu;

- niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, polegające na przyjęciu, że ustalony stan faktyczny podlegał subsumcji pod normę wynikającą z tego przepisu;

- niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 70 § 4 O.p., polegające na przyjęciu, że ustalony stan faktyczny nie podlegał subsumcji pod normę wynikającą z tego przepisu.

Wskazując na powyższe zarzuty w skardze kasacyjnej wniesiono o:

- uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania;

- zasądzenie od strony skarżącej na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych.

4.2. Podatnik nie skorzystał z prawa do złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawierała usprawiedliwionych podstaw i jako taka podlegała oddaleniu.

5.1. W rozpoznanej sprawie nie było w żadnej mierze kwestionowane (skądinąd słusznie), że na podstawie art. 70 § 1 O.p. przedawnia się nie tylko zobowiązanie podatkowe, ale także nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy. Przedmiot sporu w pierwszej kolejności sprowadzał się zatem do tego, czy w niniejszej sprawie z końcem 2010 r. mogło dojść do przedawnienia w zakresie podatku VAT za styczeń 2005 r., w sytuacji, gdy w 2008 r. doszło do dokonania wpisu hipoteki przymusowej kaucyjnej na skutek wcześniejszego wydania decyzji o zabezpieczeniu z dnia 26 września 2008 r. i zarządzenia o zabezpieczeniu obejmujących wskazany okres rozliczeniowy. Problem prawny obejmował zatem przede wszystkim ocenę znaczenia w rozpoznanej sprawie art. 70 § 8 O.p. w kontekście wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12.

5.2. Zgodnie z art. 70 § 8 O.p. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. i odnoszącym się do stanu niniejszej sprawy) nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu. Przepis ten stanowi powtórzenie oraz rozszerzenie normy prawnej (o zastaw skarbowy) zawartej wcześniej w art. 70 § 6 O.p. Na ten element zwrócił uwagę Trybunał Konstytucyjny w powołanym wyżej wyroku stwierdzając, że art. 70 § 6 O.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji. W ocenie Trybunału o niekonstytucyjności tego przepisu zadecydowało w szczególności to, że różnicuje on w istotny sposób zakres czasowy odpowiedzialności podatników w zależności od arbitralnego i przypadkowego kryterium, tj. posiadania lub nieposiadania składników majątkowych pozwalających na ustanowienie zabezpieczenia w formie hipoteki przymusowej. Posiadanie zaś majątku i jego forma (nadająca się do założenia hipoteki przymusowej lub nie) najczęściej nie ma związku z genezą zobowiązania podatkowego - stosowanie tej instytucji nie jest bowiem zastrzeżone dla należności z tytułu podatku od nieruchomości, podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z nabyciem przedmiotu hipoteki, podatku spadkowego od odziedziczonej nieruchomości albo podatku dochodowego z tytułu najmu nieruchomości, lecz może służyć wykonaniu wszystkich bez wyjątku zobowiązań podatkowych zabezpieczanych na podstawie Ordynacji podatkowej. Nie ma też powodu, aby akurat właściciele nieruchomości mieli dożywotnio odpowiadać za należności podatkowe, albowiem brak jest wartości konstytucyjnych przemawiających za bardziej rygorystycznym traktowaniem podatników je posiadających, zwłaszcza, że ich ogólna sytuacja finansowa może również być gorsza niż podmiotów, których należności są zabezpieczone gwarancją bankową, czy zajęciem wierzytelności na rachunkach bankowych i wygasają po upływie ustawowych terminów (por. art. 70 O.p.). Zdaniem Trybunału badany przepis powoduje, że przedawnienie w odniesieniu do podatników, których należności zabezpieczono hipoteką przymusową w toku kontroli podatkowej, staje się instytucją pozorną i wydrążoną z treści, co jest bezwzględnie niedopuszczalne. Tymczasem skoro ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie instytucji przedawnienia zobowiązań podatkowych, to przy określaniu zasad działania tej instytucji (w szczególności tych o charakterze gwarancyjnym, takich jak długość terminu przedawnienia, zasady jego zawieszania, przerywania i wyłączania), powinien przestrzegać standardów konstytucyjnych, zwłaszcza że Konstytucja zakłada powszechność i równość opodatkowania (por. art. 84 Konstytucji RP). Ustalone naruszenie zasady równości ochrony praw majątkowych podatników - w ocenie Trybunału - ma charakter kwalifikowany i niebudzący wątpliwości, co powoduje konieczność uznania niekonstytucyjności art. 70 § 6 O.p., pomimo że brak przedawnienia zobowiązań podatkowych korzystnie przyczynia się do egzekwowania obowiązku płacenia podatków (por. art. 84 Konstytucji RP).

5.3. Na tle stanu faktycznego niniejszej sprawy, tj. okoliczności ustanowienia hipoteki, należało podkreślić, że w tym zakresie art. 70 § 8 O.p., obowiązujący od dnia 1 stycznia 2003 r., oraz art. 70 § 6 O.p., w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. i ocenianym przez Trybunał Konstytucyjny, zawierają tożsamą normę prawną. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, identyczne i jednoznaczne zastrzeżenia konstytucyjne - jak wyżej zauważone - wywołuje art. 70 § 8 O.p. Wbrew zatem temu, co uważa Dyrektor Izby Skarbowej, Sąd pierwszej instancji trafnie uznał, że w realiach rozpoznanej sprawy z przyczyn konstytucyjnych nie było możliwe jego zastosowanie. W takim ujęciu wskazanie przez ten Sąd na ww. wyrok Trybunału Konstytucyjnego należy odczytywać nie wprost jako rozstrzygnięcie, które wyeliminowało z porządku prawnego art. 70 § 8 O.p., bo takiej mocy ów wyrok nie posiada (rozstrzygał o art. 70 § 6 O.p.), lecz jako zawierający argumentację, która świadczy o oczywistej niezgodności tego kolejnego przepisu z Konstytucją. Orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne (art. 190 ust. 1 Konstytucji RP). Mają także charakter prawotwórczy, co oznacza, że tylko przepis, którego niezgodność z Konstytucją stwierdził Trybunał traci moc powszechnie obowiązującą w zakresie stwierdzonej niezgodności. Z uwagi jednak na tożsamość ustalonych wyżej norm prawnych można mówić o tzw. skutku niekonstytucyjności wtórnej art. 70 § 8 O.p. Przepis zaś oceniony w ramach uprawnień sądu administracyjnego w konkretnej sprawie jako niekonstytucyjny, nie może zostać uznany za zgodną z prawem podstawę rozstrzygnięcia sprawy podatkowej przez organ podatkowy. Podobnie wypowiedział się Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 17 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1197/12.

5.4. Powyższe spostrzeżenia znajdują swoje potwierdzenie w motywach z punktu 5.5. ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Wskazano tam bowiem, że "choć zakwestionowany przepis [art. 70 § 6 O.p.] od 1 stycznia 2003 r. nie miał już zastosowania do nowych zabezpieczeń należności podatkowych z uwagi na utratę mocy obowiązującej, zawarta w nim norma prawna została powtórzona i rozszerzona (o zastaw skarbowy) w art. 70 § 8 ordynacji podatkowej. Ten ostatni przepis nie był wprawdzie formalnie przedmiotem orzekania (...), lecz w sposób oczywisty mają do niego odpowiednie zastosowanie te same zastrzeżenia konstytucyjne, które zostały podniesione w niniejszym wyroku. Z punktu widzenia Konstytucji, podczas kontroli podatkowej nie jest dozwolone ani uzależnianie terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych od tego, w jaki sposób zostały one zabezpieczone, ani dopuszczenie do sytuacji, w której zobowiązania tak wyodrębnionej kategorii podatników nigdy się nie przedawniają. Uzasadnia to konieczność podjęcia przez ustawodawcę w ramach realizacji niniejszego wyroku pilnych działań zmierzających do wyeliminowania z systemu prawnego art. 70 § 8 ordynacji podatkowej z przyczyn wskazanych wyżej."

5.5. Dodać jeszcze trzeba, że oczywista niezgodność przepisu z Konstytucją wraz z uprzednią wypowiedzią Trybunału Konstytucyjnego stanowią wystarczającą podstawę do odmowy zastosowania przez sąd administracyjny przepisu ustawowego. W takim bowiem przypadku nie sposób oczekiwać, aby sąd miał obowiązek uruchomienia procedury pytania prawnego (zob. R. Hauser, A. Kabat, glosa do wyroku NSA z dnia 14 lutego 2002 r., sygn. akt I SA/Po 461/01, OSP z 2003 nr 2, poz.17, uchwała NSA z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt I FPS 2/06, ONSAiWSA z 2007/1/3).

5.6. Wobec powyższego pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej, jako zasadzające się na ścisłym związku z zarzutem naruszenia art. 70 § 8 O.p., do którego w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie doszło, nie mogły mieć wpływu na wynik wyrokowania.

5.7. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma usprawiedliwionych podstaw, o czym stanowi art. 184 ab initio P.p.s.a. Na tej podstawie orzeczono zatem jak w sentencji.

O kosztach postępowania nie orzekano z uwagi na brak ku temu podstaw faktycznych.