Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 20/08
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2008-04-17 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Interpretacje podatkowe
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję i poprzedzające ją postanowienie
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 1; art. 8 ust.1, ust.3; art.27 ust. 1, ust. 2 pkt 3 lit.d, art.113 ust. 1, ust. 9, ust. 13 pkt. 2, ust. 14 pkt 2
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
article: par. 28
journal: Dz.U. 2005 nr 95 poz 798
law: Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku,  wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i  usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Kaczmarczyk – Gawęcka /spr./ Sędzia WSA Marzena Kowalewska Protokolant Edyta Wójtowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 kwietnia 2008 r. sprawy ze skargi E. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzające ją postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...] II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego E. S. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 5 listopada 2007 r. Nr (...), wydaną na podstawie art. 14 b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 i 3, art. 15 ust. 1 i 2, art. 27 ust. 1 oraz art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towaru i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), po rozpatrzeniu zażalenia E. S. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 1 sierpnia 2007 r. o nr (...), Dyrektor Izby Skarbowej w S. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu ww. decyzji organ odwoławczy wskazał, że wnioskiem z dnia

31 maja 2007 r. E. S. zwrócił się do Urzędu Skarbowego w S. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. W uzasadnieniu wnioskodawca podał, że jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i posiada siedzibę oraz stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. W ramach prowadzonej działalności podatnik świadczy usługi związane z przemysłem stoczniowym na terytorium Norwegii, w których skład wchodzą:

- nadzór nad budową nowych kadłubów do statków zaopatrzeniowych,

- nadzór nad pracami związanymi z konstrukcją statków, naprawa statków i ich modernizacja.

Ponadto, E. S. wskazał, że prowadzona przez niego działalność gospodarcza jest sklasyfikowana w PKD 74.14.B jako "zarządzanie i kierowanie w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej", natomiast z dołączonej do wniosku opinii Urzędu Statystycznego w Łodzi z dnia 15 lutego 2007 r. o nr OK.-5672/KU-715/2007 wynika, że dla celów podatkowych świadczone przez podatnika usługi zostały sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 74.14.1, tj. jako "usługi doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania". Do wniosku dołączono też umowę zlecenia z dnia 1 czerwca 2005 r., z której wynika że powyższe usługi podatnik świadczy na rzecz Spółki z o.o. G. z siedzibą w G..

Mając na uwadze powyższe, zdaniem podatnika, świadczone przez niego usługi są usługami na majątku rzeczowym i nie podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju, gdzie są świadczone, tj. na terytorium Norwegii na podstawie art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d ustawy o podatku od towarów. Jednocześnie, w ocenie wnioskodawcy usługi mieszczące się w grupowaniu PKD 74.14.B "zarządzanie i kierowanie w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej" polegające na nadzorowaniu wykonywanych prac są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 i 5 ustawy o podatku od towaru i usług.

W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy wskazał, że rozpatrując powyższy wniosek, decyzją z dnia 1 sierpnia 2007 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. uznał stanowisko podatnika za niezasadne. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji podniósł, że świadczone przez podatnika usługi są usługami doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej, co zdaniem organu wynikało z załączonej do wniosku opinii Urzędu Statystycznego w Łodzi. Wobec tego, zdaniem organu pierwszej instancji, nie znajduje w sprawie zastosowania art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Ponadto, organ wyjaśnił, że z uwagi na świadczenie usług na rzecz podmiotu mającego siedzibę na terytorium kraju, nie znajdują w sprawie zastosowania przepisy art. 27 ust. 4 pkt 3 w związku z art. 27 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego do niniejszego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku będzie miał natomiast zastosowanie przepis art. 27 ust. 1 ww. ustawy. Odnosząc się do kwestii zwolnienia z podatku świadczonych przez podatnika usług organ wskazał, że nie korzystają one ze zwolnień o których mowa w art. 113 ust. 1 i 5 ustawy.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem podatnik złożył zażalenie zarzucając skarżonemu rozstrzygnięciu dokonanie rozszerzającej interpretacji art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT, bez uwzględnienia stanu faktycznego i dokładnej analizy wykonywanych przez podatnika czynności. Podnosząc, że świadczone przez podatnika usługi sklasyfikowane są w PKD 74.14 B jako "zarządzanie i kierowanie w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej", a zaklasyfikowanie tych usług do PKWiU 74.14.1 jako "usługi doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania" oznacza tylko, że podatnik prowadzi działalność mieszczącą się w tym grupowaniu statystycznym, mimo że w zakresie wykonywanych usług nie znalazły się żadne usługi doradcze. Ponadto, w ocenie podatnika, wymienienie w art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT usług doradczych bez przywoływania PKWiU oznacza tylko, że chodziło jedynie o usługi doradztwa, nie zaś konkretne grupowanie statystyczne, w którym przypadkowo znajdują się świadczone przez niego usługi.

Rozpoznając powyższe zażalenie, powołaną na wstępie decyzją z dnia

5 listopada 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w S. uznał za prawidłową interpretację prawa podatkowego dokonaną przez organ pierwszej instancji.

W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, odnosząc się do zarzutów zażalenia, organ odwoławczy uznał za błędne stanowisko podatnika, zgodnie z którym zaklasyfikowanie usług świadczonych przez podatnika do PKWiU 74.14.1 "usługi doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania" oznacza tylko, że podatnik prowadzi działalność mieszczącą się w tym grupowaniu statystycznym i nie oznacza to, że w zakresie wykonywanych przez podatnika usług znalazły się usługi doradcze, a w rzeczywistości wykonuje usługi zarządzania.

Ponadto organ wskazał, że stosownie do art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT, zwolnień o których mowa w ust. 1 i 9 powołanego artykułu, nie stosuje się m.in. do usług w zakresie doradztwa. Wobec faktu szerokiego zakreślenia ram niniejszego wyłączenia, nie podając konkretnego symbolu klasyfikacyjnego usług w zakresie doradztwa, zdaniem organu, ustawodawca odniósł je do wszystkich usług o tym charakterze. W tej sytuacji organ odwoławczy wysnuł wniosek, zgodnie z którym wyłączenie obejmuje również świadczenie usług doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania mieszczących się w grupowaniu PKWiU 74.14.1. W związku z powyższą argumentacją, Dyrektor Izby Skarbowej w S. uznał za nieznajdujący poparcia pogląd podatnika o dokonaniu rozszerzającej interpretacji art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT.

Reasumując, organ odwoławczy uznał za trafne stanowisko organu pierwszej instancji wskazujące, że nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d ani art. 27 ust. 4 pkt 3 w zw. z art. 27 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług odnośnie określenia miejsca świadczonych przez podatnika usług doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania na rzecz G. sp. z o.o. z siedzibą w G. W ocenie organu odwoławczego, prawidłowo organ pierwszej instancji określił miejsce świadczenia tych usług na podstawie art. 27 ust.1.

Kwestionując zasadność powyższego rozstrzygnięcia E. S. złożył na nie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. wnosząc o jego uchylenie, a także przeprowadzenie dowodów powołanych w uzasadnieniu skargi.

Ponadto, w uzasadnieniu skargi podatnik zarzucił naruszenie art. 7 oraz art. 75 Kodeksu postępowania administracyjnego, poprzez nieprzeprowadzenie wyczerpującego postępowania dowodowego oraz pobieżną analizę zgromadzonego materiału dowodowego, a tym samym niezupełne i niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Powyższe naruszenie, zdaniem podatnika, doprowadziło do przyjęcia, że podatnik świadczy usługi doradztwa, podczas gdy świadczy on jedynie usługi zarządzania na majątku ruchomym na terytorium Norwegii.

Ponadto, skarżący zarzucił naruszenie § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.), poprzez przyjęcie, że grupowanie PKWiU 74.14.1 obejmuje usługi doradztwa w zakresie działalności gospodarczej oraz usługi doradztwa w zakresie zarządzania, podczas gdy zarówno wykładnia językowa, jak i systemowa, jednoznacznie przesądzają, iż grupowanie to obejmuje usługi doradztwa w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej oraz usługi zarządzania.

Skarżący podniósł także błędne zastosowanie przez organ art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2007 r. o podatku od towaru i usług, gdy należało zastosować art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d tej ustawy, z uwagi na miejsce świadczenia usług. Dalej podatnik wskazał, że w zakresie usług na majątku ruchomym mieszcząc się nie tylko te które wykonują osoby bezpośrednio przyczyniające się swoją fizyczną pracą do zmiany lub ulepszenia rzeczy istniejącej, ale też odnosi się do usług świadczonych przez osoby organizujące wykonanie tychże prac, sprawujących kierownictwo lub nadzór, których działanie jest równie niezbędne jak działanie tych pierwszych usługodawców.

W ocenie skarżącego organ błędnie zastosował także art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT poprzez jego rozszerzającą wykładnię, bowiem w ocenie podatnika nie znajduje on zastosowania, z uwagi na przepis § 28 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), w związku z art. 113 ust. 14 pkt 2 powyższej ustawy.

Reasumując, skarżący podniósł, że powyższe uchybienia skutkowały rażącym naruszeniem art. 6 Kodeksu postępowania administracyjnego, tj. wydaniem zaskarżonego rozstrzygnięcia bez podstawy prawnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o oddalenie skargi oraz powtórzył argumentację przytoczoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. zważył, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) Sąd dokonuje kontroli zgodności ostatecznych decyzji administracyjnych z prawem. Niezgodność z prawem może dotyczyć zarówno naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, jak też procesowego, jeżeli to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku stwierdzenia powyższych naruszeń Sąd orzeka o uchyleniu zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - dalej zwanej w skrócie p.p.s.a.

Sąd administracyjny, sprawując powyższą kontrolę, na podstawie art. 3 § 2 pkt 1 ustawy p.p.s.a., w sprawach skarg na decyzje administracyjne, wydane na podstawie art. 14 b § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), jest obowiązany do kontroli takich decyzji również z punktu widzenia poprawności merytorycznej dokonanych w nich interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 stycznia 2007 r., sygn. I FPS 1/2006, opubl. LEX 09/2008).

Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji ostatecznej, dokonana według kryterium zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego, doprowadziła do stwierdzenia, że skarga w części zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie, odnosząc się do wniosku zawartego w skardze o przeprowadzenie przesłuchania wskazanych osób w charakterze świadków, należy wyjaśnić, że postępowanie sądowoadministracyjne, którego istota polega wyłącznie na kontroli rozstrzygnięć administracyjnych pod względem legalności, czyli zgodności z prawem nie dopuszcza przeprowadzania postępowania dowodowego, za wyjątkiem sytuacji przewidzianej w art. 106 § 3 ustawy p.p.s.a., kiedy to z urzędu lub na wniosek stron Sąd może przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej w dalszej części ustawą o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług, zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymywania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o VAT usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się po pierwsze do kwestii określenia miejsca świadczenia usług przez podatnika, a także do wskazania, czy świadczone przez niego usługi podlegają zwolnieniu od podatku VAT.

Odnosząc się do pierwszej kwestii należy wskazać, że podatek od towarów i usług jest tzw. podatkiem terytorialnym, czyli określenie miejsca świadczenia tych usług jest istotne dla określenia miejsca opodatkowania. Szczególne znaczenie ma określenie miejsca świadczenia w przypadku usług, których świadczenie odbywa się między podmiotami z różnych państw, a zasadą jest, że dana czynność powinna być opodatkowana w jednym tylko państwie.

Generalna zasada ustalania miejsca świadczenia usług została wyrażona w treści przepisu art. 27 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym jest to miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi – miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika jest on jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i posiada siedzibę oraz stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. W ramach prowadzonej działalności podatnik świadczy usługi związane z przemysłem stoczniowym na terytorium Norwegii na rzecz G. Sp. z o.o. z siedzibą w G.

Mając zatem na uwadze powyższe, za błędne uznać należy stanowisko skarżącego polegające na uznaniu, że wykonywane przez niego usługi są tzw. usługami na majątku ruchomym, należącymi do grupy usług, powodujących wyłączenie stosowania zasady ogólnej przy ustalaniu miejsca świadczenia usług i uzasadniających zastosowanie reguły szczególnej, wynikającej z art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d ustawy o VAT, stosownie do której, miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone, z zastrzeżeniem art. 28. Mimo, że w ustawie o VAT brak jest definicji świadczenia usług na ruchomym majątku, to w doktrynie zalicza się do takich usług czynności polegające na "uszlachetnianiu" tych rzeczy, które wykonywane są przez podatników z jednego państwa członkowskiego na rzecz podatników z drugiego państwa członkowskiego, przy czym faktyczne wykonywanie usługi ma miejsce na terytorium tego pierwszego państwa (por. A. Bartosiewicz i in., Komentarz do ustawy o VAT, wyd. Wolters Kluwer Polska 2007r., s. 381). Wobec powyższego należy podkreślić, że nie można usług świadczonych przez E. S., polegających na nadzorze nad budową kadłubów do statków zaopatrzeniowych, a także nadzorze nad pracami związanymi z konstrukcją statków, zaliczyć do wykonywanych na majątku ruchomym. Dodatkowo, jak zostało wskazane powyżej, nie można przypisać tym usługom takiego charakteru z uwagi na siedzibę usługodawcy i usługobiorcy, gdyż w niniejszej sprawie oba te podmioty mają swoją siedzibę na terytorium jednego państwa członkowskiego, mimo że usługi te faktycznie są wykonywane na terytorium państwa trzeciego, czyli państwa spoza Unii Europejskiej.

Odnosząc się do kolejnej kwestii, polegającej na interpretacji przepisów ustawy o VAT, dotyczącej zwolnień podmiotowych, należy wskazać, że z zebranego w sprawie materiału wynika, że działalność gospodarcza skarżącego została sklasyfikowana w PKD 74.14.B jako "zarządzanie i kierowanie w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej". Natomiast świadczone przez niego usługi na rzecz Spółki z o.o. G. z siedzibą w G., w ramach umowy zlecenia na terytorium Norwegii, zostały dla celów podatkowych sklasyfikowane do grupowania PKWiU 74.14.1 jako "usługi doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania", co wynika z opinii Urzędu Statystycznego w Łodzi, w której stosownie do treści § 2 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 89, poz. 844) – do celów podatku od towarów i usług stosuje się rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.), jednak nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2007 r. Powyższe usługi, jak wynika z treści § 2 umowy zlecenia (k.24), polegały m.in. na:

- czuwaniu nad prawidłową realizacją kontraktu i wypełnianiem przez zleceniodawcę jego zobowiązań z kontraktu tego wynikających,

- przestrzegania spełniania wymagań jakościowych przez osoby zatrudnione lub współpracujące ze zleceniodawcą,

- realizacji harmonogramu prac, przyjętego przez zleceniodawcę,

- sporządzania dokumentacji kontraktowej,

- nadzoru nad współpracownikami G. Sp. z o.o.

W tym miejscu należy wskazać, że z istoty podatku od towaru i usług wynika zasada powszechności opodatkowania tym podatkiem, jednakże przepisy ustawy o VAT, w art. 113, przewidują wyjątki od tej zasady polegające na zwolnieniu podmiotowym niektórych podatników w wymienionych okolicznościach. Jednakże w art. 113 ust. 13 wskazano, że zwolnień o których mowa w ust. 1 i 9 powyższego artykułu nie stosuje się do importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla których podatnikiem jest ich nabywca oraz podatników świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie (art. 113 ust. 13 pkt 2 ww. ustawy). Następie, w ust. 14 pkt 2 powyższego artykułu zawarto odesłanie, stosownie do którego, Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia listę towarów i usług, o których mowa w ust. 13 pkt 1 lit. a i pkt 2, z uwzględnieniem klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Stosownie do treści § 28 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005 r. Nr 95, poz. 798) – określającego listę towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku, określone w art. 113 ust. 1 i 9 ww. ustawy, stanowiące załącznik do rozporządzenia, wskazano w pozycji 37 "rzeczoznawstwo", z wyłączeniem doradztwa rolniczego związanego z uprawą roślin i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego.

W tym miejscu należy podnieść, że organy podatkowe analizując materiał dowodowy zgromadzony w niniejszej sprawie wyprowadziły wniosek, zgodnie z którym E. S. wykonujący usługi zakwalifikowane do PKWiU 74.14.1 jako "usługi doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania" świadczy de facto usługi doradztwa, które nie podlegają zwolnieniu podatkowemu stosownie do treści art. 113 ust. 13 pkt 2, wywodząc że ustawodawca zakreślając szeroko ramy niniejszego wyłączenia i nie podając konkretnego symbolu klasyfikacyjnego usług w zakresie doradztwa, odniósł je do wszystkich usług o tym charakterze. Mając na uwadze powyższe stanowisko, stwierdzić należy, że organy podatkowe niedostatecznie odniosły się do zebranego w sprawie materiału dowodowego, bowiem w przytoczonym powyżej przepisie § 28 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. zawierającego listę towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia, o których mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT wskazano, że zwolnieniu nie podlegają usługi rzeczoznawstwa. Zdaniem Sądu, orzekającego w niniejszej sprawie, "rzeczoznawstwo", stanowi odmienny termin od użytego w przepisie art. 113 ust. 13 pkt terminu "świadczenia usług w zakresie doradztwa", a zatem niezrozumiałe jest przywołanie przez organ odwoławczy klasyfikacji PKWiU 74.14.1, do której zostały zaliczone świadczone przez skarżącego usługi z pominięciem treści rozporządzenia zawierającego konkretną listę towarów i usług, ustaloną z uwzględnieniem klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Zdaniem Sądu, powyższe stanowiło naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Tak więc, ponownie rozpatrując niniejszą sprawę organy podatkowe powinny ponownie dogłębnie przeanalizować stan faktyczny sprawy z uwzględnieniem przedstawionych przez podatnika dokumentów, w tym głównie umowy zlecenia z 1 czerwca 2005 r. zawartej przez E. S. ze Spółką z o.o. G. z siedzibą w G., co, zdaniem Sądu, pozwoli na ustalenie faktycznego rodzaju i charakteru wykonywanych przez niego czynności w świetle obowiązujących przepisów, uwzględniając także sygnały płynące m.in. ze strony Komisji Europejskiej, które kwestionują bezkrytyczne stosowanie przez polskie organy podatkowe klasyfikacji PKWiU przy ustalaniu zasad opodatkowania podatkiem VAT oraz uznanie, że przy ustalaniu wysokości tego podatku (a zatem także przysługujących zwolnień) decyduje numer PKWiU, a nie rodzaj świadczonej usługi.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi, polegających na naruszeniu przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, należy wskazać, że powołane przepisy nie znajdują zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem w sprawach podatkowych, w tym wydawania przez organy interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej.

Mając powyższe na względzie orzeczono o uchyleniu zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającego ją postanowienia organu pierwszej instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy p.p.s.a. W przedmiocie kosztów orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ww. ustawy.