Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt I SA/Po 495/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2017-10-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6561
6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Burmistrz Miasta
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 5
journal: Dz.U. 2016 poz 716
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art. 14b § 1, art. 14b § 2 i 3, art. 14c § 1 i 2, art. 14 h, art. 121, art. 124
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna - Kubicka Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Protokolant: st. sekretarz sądowy Katarzyna Fornalik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 06 października 2017 r. sprawy ze skargi [...] na interpretację indywidualną Burmistrza B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Burmistrza B. na rzecz strony skarżącej kwotę 697,- zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Wnioskiem złożonym w dniu [...] stycznia 2017 r. [...] Sp. z o.o. z siedzibą w S. (dalej jako: "spółka", "wnioskodawczyni" lub "skarżąca") wystąpiła do Burmistrza Miasta o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od nieruchomości w zakresie powstania obowiązku podatkowego oraz określenia podstawy opodatkowania od budowli w postaci elektrowni wiatrowej.

Przedstawiając we wniosku opis zdarzenia przyszłego spółka wskazała, że jest właścicielem farmy wiatrowej zlokalizowanej częściowo na terenie B.. W skład farmy wchodzą m.in. elektrownie wiatrowe. Aktualnie spółka nie traktuje, jako przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości, całych elektrowni wiatrowych, a wyłącznie ich części budowlane (tj. fundament oraz wieżę). Wnioskodawczyni podała, że elektrownie wiatrowe nie figurują w jej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jako samodzielne (wyodrębnione) środki trwałe, od których byłyby dokonywane odpisy amortyzacyjne zgodnie z ustawą z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm. - w skrócie: "ustawa o PDOP"). W ewidencji ujęto środki trwałe, których wartości początkowe obejmują swym zakresem m. in. części budowlane elektrowni wiatrowych (tj. fundament i wieżę) jak i urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej (dalej: "urządzenia wiatrowe").

Z dniem 16 lipca 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 961 - w skrócie: "u.i.e.w."), która w art. 2 definiuje elektrownię wiatrową, jako budowlę, na którą składa się fundament, wieża oraz elementy techniczne. Ustawa wyraźnie wskazuje, że elementy techniczne oznaczają wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu.

W przypadku należących do wnioskodawczyni urządzeń wiatrowych w ich wartości początkowej ustalonej dla potrzeb amortyzacji zostały skapitalizowane nie tylko wydatki na wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Na wartość początkową urządzeń wiatrowych składają się także wydatki spółki na inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą, tj. przykładowo na: - oprogramowanie (np. system Scada), które monitoruje działanie oraz pozwala kontrolować pracę urządzenia wiatrowego, - wyciągarkę wraz z olinowaniem, która służy do transportu osób i sprzętu z poziomu gruntu do urządzenia wiatrowego, - oświetlenie ostrzegawcze, - zabezpieczenie odgromowe, - chłodnice i wentylatory, - wiatrowskaz oraz anemometr, które są odpowiedzialne za pomiary prędkości ruchu oraz kierunku wiatru, - wyłączniki awaryjne, które w przypadku wystąpienia zagrożenia dla prawidłowego działania urządzenia wiatrowego pozwalają na awaryjne jego zatrzymanie.

Stosownie do przepisów ustawy o PDOP, spółka do wartości początkowej urządzeń wiatrowych zaliczyła także inne wydatki o charakterze ogólnym (m.in. wydatki na usługi prawne, tłumaczenia, usługi zarządzania projektem, ochronę).

Na tle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego wnioskodawczyni zadała organowi podatkowemu dwa pytania:

1. czy z dniem 1 stycznia 2017 r. powstanie obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od budowli jaką będzie elektrownia wiatrowa składająca się z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych - tj. wirnika z zespołem łopat, zespołu przeniesienia napędu, generatora prądotwórczego, układu sterowania i zespołu gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu?

2. czy począwszy od 1 stycznia 2017 r. podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości należących do spółki budowli w postaci elektrowni wiatrowych będzie stanowić ich wartość rynkowa określona przez spółkę na dzień 1 stycznia 2017 r.?

Zdaniem spółki odpowiedzi na powyższe pytania powinny być twierdzące.

Prezentując własne stanowisko w zakresie pytania nr 1 wnioskodawczyni stwierdziła, że u.i.e.w. wprowadzając na gruncie przepisów prawa budowlanego nowy rodzaj budowli, jakim jest elektrownia wiatrowa, dookreśliła, że elektrownia składa się z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych - tj. wirnika z zespołem łopat, zespołu przeniesienia napędu, generatora prądotwórczego, układu sterowania i zespołu gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Powyższe, według spółki, oznacza, że począwszy od 1 stycznia 2017 r. przedmiotem opodatkowania będzie elektrownia wiatrowa składająca się z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych - tj. wirnika z zespołem łopat, zespołu przeniesienia napędu, generatora prądotwórczego, układu sterowania i zespołu gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Zdaniem wnioskodawczyni, definicja elektrowni wiatrowej wprowadzona przez u.i.e.w. powinna być interpretowana w ścisłej zgodności z jej literalnym brzmieniem.

W zakresie pytania nr 2 wnioskodawczyni wskazała, że elektrownie wiatrowe, w rozumieniu art. 2 u.i.e.w., nie stanowią w jej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych samodzielnych (wyodrębnionych) środków trwałych. Wobec tego uznała, że nie stanowią one budowli, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, a zatem ich podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości powinna stanowić ich wartość rynkowa ustalona przez spółkę na dzień powstania obowiązku podatkowego, tj. na dzień 1 stycznia 2017 r. Potwierdzenia słuszności swojego poglądu spółka upatruje w stanowisku Ministra Finansów wyrażonym w piśmie Dyrektora Departamentu Podatków Lokalnych i Katastru z dnia 15 maja 2003 r. w sprawie zakresu przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości (budowle). Ponadto podniosła, że za powyższym podejściem przemawia także okoliczność, że w wartości początkowej należących do niej środków trwałych odpowiadających urządzeniom wiatrowym oprócz wydatków na elementy techniczne elektrowni wiatrowej, o których mowa w u.i.e.w. ujęto także wydatki na inne elementy i infrastrukturę towarzysząca, które nie mieszczą się w zakresie definicji elektrowni wiatrowej (np. specjalistyczne oprogramowanie, oświetlenie, zabezpieczenie odgromowe, chłodnice i wentylatory).

W interpretacji indywidualnej z dnia [...] stycznia 2017 r., nr [...], Burmistrz Miasta uznał przedstawione we wniosku stanowisko spółki za nieprawidłowe.

Organ podatkowy uważa stanowisko spółki za nieprawidłowe, albowiem zmiana opodatkowania w podatku od nieruchomości, którą organ podatkowy zobowiązany jest zastosować od 1 stycznia 2017 r. wobec elektrowni wiatrowych, wynika bezpośrednio z u.i.e.w. Pojęcie elektrowni wiatrowych użyte w u.i.e.w. nie zostało objęte przez ustawodawcę definicją legalną w ramach u.p.o.l., ale jest definicją wiążącą i regulującą pojęcie nazwy elektrownie wiatrowe. Tym samym uzasadnione staje się stwierdzenie, że ta definicja elektrowni wiatrowych wprowadzona do u.i.e.w. pozwala na przyjęcie poprzez zmianę u.p.o.l. i ustawę Prawo budowlane w systemie prawa za wystarczającą, aby ją zastosować od 1.01.2017 r. do opodatkowania elektrowni wiatrowych jako całość użytkową zgodną z przeznaczeniem. Przy czym ustawodawca w art. 17 u.i.e.w. zawarł wprost odesłanie do u.p.o.l., który stanowi, że od dnia wejścia w życie ustawy do dnia 31 grudnia 2016 r. podatek od nieruchomości dotyczący elektrowni wiatrowych ustala się i pobiera zgodnie z przepisami obowiązującymi przed dniem wejścia w życie ustawy. Argumentem potwierdzającym trafność takiego stanowiska jest pogląd organu, że powyższe przepisy u.i.e.w. stanowią Iex specialis do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i prawa budowlanego. Cel ustawodawcy dotyczący podatku od nieruchomości, nakreślony został w uzasadnieniu do projektu ww. ustawy, gdzie wprowadzone zostały zmiany w Prawie budowlanym, czyli w ustawie, która obok u.p.o.l. jest lex specialis dla organu podatkowego w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości.

W związku z powyższym, opodatkowanie elektrowni wiatrowych od 1 stycznia 2017 r. podatkiem od nieruchomości jedynie od części budowlanych elektrowni wiatrowych, w przypadku braku w ustawodawstwie podziału budowli na część budowlaną i niebudowlaną - byłoby błędem.

Ustawodawca dodatkowo w art. 2 ust.1 i 2 u.i.e.w. wprowadził pojęcia elektrowni wiatrowych oraz elementów technicznych. Elektrownią wiatrową jest budowla w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, która składa się co najmniej z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych, na które składa się wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Ustawodawca użył określenia co najmniej czyli nie wymienił wszystkich elementów technicznych elektrowni składających się na elektrownie wiatrową który zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem w rozumieniu wymienionych przepisów art. 1 a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 1,2,3 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 1 i 3 P.b., który stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budowlę wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Argumentem potwierdzającym brak możliwości pominięcia u.i.e.w. w wymiarze podatku od nieruchomości w 2017 r., jest art. 17 ww. ustawy.

W odniesieniu do pytania wnioskodawcy w sprawie zmian w podatku od nieruchomości w zakresie opodatkowania elektrowni wiatrowych od 1 stycznia 2017 r., organ stwierdził, iż zmiany nie wynikają bezpośrednio z u.p.o.l., ale lex specialis jest u.i.e.w., nawiązująca w swej treści do P.b. i u.p.o.l.

Każda elektrownia wiatrowa połączona jest ze stacją transformatorową należącą do przedsiębiorstwa energetycznego, kablami światłowodowymi służącymi do dwukierunkowej transmisji danych oraz kablami elektrycznymi służącymi do przesyłu niezbędnej do uruchomienia elektrowni wiatrowej, jak również przesyłu energii wytworzonej przez elektrownie wiatrową. Ciągi kablowe łączące elektrownie wiatrową ze stacją transformatorową należą, zgodnie z zawartą umową dzierżawy gruntu do Spółki, a linie kablowe wychodzące ze stacji transformatorowej należą do przedsiębiorstwa energetycznego.

Ustawodawca u.p.o.l. odsyła wprost do pojęcia obiektu budowlanego w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, a więc budowlę należy postrzegać jako całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Nie ma więc podstaw, w ocenie organu, do rozkładania siłowni wiatrowych dla celów opodatkowania na elementy budowlane i niebudowlane. Zatem siłownie wiatrowe jako całość stanowią budowlę, a nie tylko niektóre wybrane jej elementy, ponieważ tylko w takiej sytuacji stanowi ona całość użytkową i tylko jako taką spełnia funkcję, dla której zostały wzniesione. Tak więc podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowej będzie jej wartość określona na podstawie stosownych przepisów dotyczących amortyzacji środków trwałych. Na jej wartość będą się składać wszelkie urządzenia budowlane i techniczne związane z obiektem budowlanym będącym elektrownią wiatrową.

Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od 1.01.2017 r. podlega cała elektrownia wiatrowa jako obiekt budowlany, który zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem w rozumieniu przepisów art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust.1 pkt 1,2,3 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 1 P.b. Właściciel obiektu budowlanego jest podatnikiem podatku od nieruchomości w rozumieniu wyżej cytowanych przepisów wraz z infrastrukturą towarzyszącą, w tym drogi, kable, światłowody z całą infrastrukturą.

Podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowej będzie jej wartość określona na podstawie stosownych przepisów dotyczących amortyzacji środków trwałych czyli wartość początkowa środków trwałych składających się na elektrownie wiatrową, a nie wartość rynkowa na dzień 1.01.2017 r. Wskazując na przepis art. 16 h ustawy PDOP, organ stwierdził, że brak jest podstaw do wyceny na dzień 1.01.2017 r. elektrowni wiatrowej według cen rynkowych, bowiem wystarczy zliczyć wartość części budowlanych i niebudowlanych składających się na całość elektrowni wiatrowej już wcześniej wprowadzonych do środków trwałych według ich wartości początkowej. Powyższe zapisy ustawy są spójne z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W sprawie nie będzie miał zastosowania art. 4 ust. 5 u.p.o.l., bo wnioskodawca dokonywał jednak odpisów amortyzacyjnych od poszczególnych części składających się na elektrownie wiatrowe począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, pismem z dnia [...] marca 2017 r., złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę, w której wniosła o uchylenie powyższej interpretacji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 2 u.i.e.w. w zw. z art. 3 pkt 1 i art. 3 pkt 3 P.b. poprzez ich błędną wykładnię i stwierdzenie, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości będą podlegać również inne elementy elektrowni wiatrowych niż elementy wskazane wprost w u.i.e.w.,

b) art. 4 ust. 5 u.p.o.l. poprzez błędne stwierdzenie, że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowej należącej do spółki nie będzie wartość rynkowa, lecz wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w danym roku,

c) art. 16h ustawy PDOP, poprzez błędną ocenę co do jego zastosowania w sprawie,

d) art. 2 w zw. z art. 84 w zw. z art. 217 Konstytucji RP poprzez dokonanie wykładni rozszerzającej obowiązek podatkowy w sposób sprzeczny z ustawą;

2. przepisów postępowania, tj.:

a) art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. - w skrócie: "O.p.") poprzez poczynienie w interpretacji założeń co do zdarzenia przyszłego niewynikających z treści wniosku oraz brak szczegółowego opisu zdarzenia przyszłego w interpretacji, a tym samym brak zawarcia w interpretacji oceny stanowiska wnioskodawcy w świetle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego;

b) art. 14c § 2 w zw. z art. 121 oraz art. 124 w zw. z art. 14h O.p. poprzez:

- brak uzasadnienia prawnego prawidłowego stanowiska Burmistrza,

- brak odniesienia się do prezentowanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego i stanowiska Ministra Finansów;

c) art. 12o w zw. z art. 14h O.p. poprzez działanie nie znajdujące oparcia w przepisach prawa,

d) art. 14b § 1 i § 3 O.p. poprzez:

- wykroczenie poza zakres przedstawionego zdarzenia przyszłego,

- wykroczenie poza zakres materialnoprawny wniosku;

e) art. 2a O.p. poprzez rozstrzygnięcie występujących w sprawie wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na niekorzyść podatnika.

W obszernej argumentacji skargi strona skarżąca szczegółowo opisała podniesione w petitum zarzuty.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z dnia [...] października 2017 r. skarżąca odniosła się do kwestii proceduralnych przy wydawaniu interpretacji indywidualnych stwierdzając m.in., że naruszenie przez organ przepisów postępowania interpretacyjnego jest tak oczywiste i jaskrawe, że zdecydowanie przesądza ono o zasadności złożonej skargi.

W piśmie procesowym z dnia [...] października 2017 r. Burmistrz Miasta odniósł się do stanowiska skarżącej zawartego w piśmie z dnia [...] października 2017 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W toku sądowej kontroli zaskarżonej interpretacji, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów skargi, istotne okazały się zarzuty naruszenia przepisów postępowania, których zasadność Sąd badał w pierwszej kolejności.

Skarżąca zarzucając organowi naruszenie art. 14c § 1 i 2 O.p. i art. 14b §1 i 3 O.p. w związku z art. 121 O.p. oraz art. 124 O.p. w związku z art. 14 h O.p., wskazała m.in. na brak prawidłowego uzasadnienia zaskarżonej interpretacji oraz wykroczenie przez organ poza zakres przedstawionego zdarzenia przyszłego, w tym poczynienie założeń co do zdarzenia przyszłego niewynikających z treści wniosku.

Na wstępie rozważań zwrócić należy uwagę na charakter postępowania wywołanego wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, cel wydania interpretacji indywidualnej i jej istotne cechy. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się m.in., że indywidualna interpretacja prawa podatkowego nie jest aktem administracyjnym, a więc nie rozstrzyga o prawach i obowiązkach jej adresata. Jest to czynność, która nie dotyczy uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, a tylko o nich się wypowiada. Polega ona bowiem wyłącznie na udzieleniu informacji, nie wiąże się z przyznaniem, stwierdzeniem albo uznaniem uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego nie tworzy w stosunku do jej adresata jakichkolwiek prawnie znaczących uprawnień i/lub obowiązków. Tworzy jedynie stan udzielenia informacji o możliwościach stosowania i wykładni prawa, do której jej adresat może się zastosować, choć niewątpliwie nie ma takiego obowiązku. Na etapie uzyskiwania interpretacji dochodzi jedynie do niewiążącej "wymiany poglądów" na możliwość zastosowania konkretnych przepisów prawa podatkowego do pewnego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 3 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1550/12, dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl i powołane tam orzecznictwo).

Odnosząc się natomiast do charakteru postępowania interpretacyjnego z punktu widzenia podatnika, zwrócić należy uwagę, że w celu zabezpieczenia swojego interesu prawnego, zainteresowany (wnioskodawca) ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwającej wątpliwości regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego. Dlatego w orzecznictwie akcentuje się także, że instytucja indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego pełni dwie funkcje, tj.:

1) informacyjną, ponieważ ma na celu usunięcie ewentualnych wątpliwości, co do prawno-podatkowych skutków dotyczących zastosowania konkretnego przepisu prawa podatkowego w konkretnym stanie faktycznym oraz

2) gwarancyjną, ponieważ chroni podmiot, który zastosował się do wydanej w jego sprawie interpretacji indywidualnej przed ewentualnymi negatywnymi skutkami wynikającymi z zastosowania się do jej treści.

Ponadto wskazuje się też, że wniosek zainteresowanego o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, składany w jego indywidualnej sprawie, może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.). Stosownie zaś do art. 14b § 3 tej ustawy, składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1 - § 2 O.p.). Podkreśla się ponadto, że pojęcie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, którym posługują się przepisy O.p., nie jest tożsame z pojęciem wykładni prawa, ani też nawet interpretacji rozumianej, jako wynik przeprowadzonej wykładni. Postępowanie, które jest prowadzone w sprawie wydania pisemnej interpretacji prawa podatkowego jest postępowaniem, w którym organ uprawiony do jej wydania ma udzielić podatnikowi informacji w zakresie zastosowania i wykładni prawa podatkowego w przedstawionym przez podatnika stanie faktycznym sprawy.

Ponadto należy zaznaczyć, że choć w art. 14b § 1 O.p. mowa jest o tym, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydaje się na wniosek zainteresowanego, w jego indywidualnej sprawie, to błędne jest rozumienie tego przepisu w ten sposób, że każdy wniosek podatnika o wydanie interpretacji podatkowej w jego indywidualnej sprawie zobowiązuje organ podatkowy do wydania takiej interpretacji. Leżące u podstaw wprowadzenia instytucji interpretacji indywidualnych prawo podatnika do uzyskania informacji o sposobie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego nie ma bowiem charakteru absolutnego. Jego realizacja nie jest bezwarunkowa, a wręcz przeciwnie, obwarowana została przez ustawodawcę pewnymi przesłankami, na jakich prawo to może znaleźć swój wyraz w procesowej formie pisemnej interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie podatnika. Warunki te, to nie tylko wymogi formalne wniosku o jej udzielenie, jak obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz przedstawienie własnego stanowiska, ale w równym stopniu także kryteria materialnoprawne, tj. związane m.in. z tym, o co pyta podatnik.

Jak już wyżej wskazano, przepis art. 14b § 3 O.p. nakłada na składającego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązek do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W judykaturze wyrażono pogląd, że wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości, udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Stan faktyczny musi więc być opisany w sposób konkretny i jednoznaczny (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1803/13, dostępny na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Organ podatkowy nie może domniemywać intencji podatnika, ani za podatnika ustalać stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), uzupełniać, zmieniać, weryfikować, czy oceniać jego zgodność z rzeczywistością. Uwaga ta dotyczy również sądu administracyjnego, tym bardziej, że nie jest on organem interpretacyjnym w rozumieniu Ordynacji podatkowej i udzieloną (w określonym stanie faktycznym) interpretację indywidualną tylko kontroluje pod względem zgodności z prawem i legalności postępowania, w którym została wydana. Skutkiem tego, ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę (por. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 12 grudnia 2011 r., II FPS 2/11; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 24 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 268/14; dostępne na stronie internetowej:orzeczenia.nsa.gov.pl).

Wychodząc z powyższych założeń Sąd uznał, że powołane na wstępie zarzuty naruszenia przepisów postępowania są uzasadnione przede wszystkim w zakresie stanowiska organu interpretacyjnego odnoszącego się do pytania nr 2.

Pytanie to dotyczy kwestii zastosowania w sprawie art. 4 ust. 5 u.p.o.l., zgodnie z którym jeżeli od budowli lub ich części , o których mowa w ust. 1 pkt 3 nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego.

Twierdzenie skarżącej o zasadności zastosowania tego przepisu, a zatem uznanie, że w przedstawionych okolicznościach od elektrowni wiatrowej (jako przedmiotu opodatkowania) nie dokonuje się opisów amortyzacyjnych, oparte zostało na podstawowym fakcie, zgodnie z którym, nie istnieje pojedynczy środek trwały o nazwie "elektrownia wiatrowa", który odpowiadałby obiektowi budowalnemu o tej samej nazwie i zdefiniowanemu w u.i.e.w, ani też zbiór środków trwałych, które by temu odpowiadały. Jak wskazała skarżąca w uzasadnieniu wniosku, w przypadku należących do niej urządzeń wiatrowych w ich wartości początkowej ustalonej dla potrzeb amortyzacji zostały skapitalizowane nie tylko wydatki na wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Na wartość początkową urządzeń wiatrowych składają się także wydatki spółki na inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą, tj. przykładowo na: - oprogramowanie (np. system Scada), które monitoruje działanie oraz pozwala kontrolować pracę urządzenia wiatrowego, - wyciągarkę wraz z olinowaniem, która służy do transportu osób i sprzętu z poziomu gruntu do urządzenia wiatrowego, - oświetlenie ostrzegawcze, - zabezpieczenie odgromowe, - chłodnice i wentylatory, - wiatrowskaz oraz anemometr, które są odpowiedzialne za pomiary prędkości ruchu oraz kierunku wiatru, - wyłączniki awaryjne, które w przypadku wystąpienia zagrożenia dla prawidłowego działania urządzenia wiatrowego pozwalają na awaryjne jego zatrzymanie. Skarżąca wskazała ponadto, że stosownie do przepisów ustawy o PDOP, spółka do wartości początkowej urządzeń wiatrowych zaliczyła także inne wydatki o charakterze ogólnym (m.in. wydatki na usługi prawne, tłumaczenia, usługi zarządzania projektem, ochronę).

Organ interpretacyjny uznał natomiast, że w sprawie znajdzie zastosowanie art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w myśl którego podstawę opodatkowania stanowi: dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej z zastrzeżeniem ust. 4-6, wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych – ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano odpisu amortyzacyjnego.

Uznając zatem, że w przepis ten znajdzie zastosowanie organ założył tym samym, wbrew skarżącej, że budowla w postaci "elektrowni wiatrowej", zdefiniowana w u.i.e.w, jest amortyzowana, a podstawą amortyzacji jest wartość tak zdefiniowanej budowli. W uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji organ nie przedstawił jednak przesłanek uzasadniających – w świetle przedstawionego przez spółkę stanu faktycznego – sformułowanie takiego wniosku. Poza przytoczeniem przepisu art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. organ stwierdził tylko, że wnioskodawca dokonywał odpisów amortyzacyjnych od poszczególnych części składających się na elektrownie wiatrowe.

Uzasadnienie stanowiska organu w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 2 nie spełnia ustawowych wymogów z art. 14 § 1 i 2 O.p., a ponadto organ naruszył powołaną na wstępie rozważań, zasadę związania organu stanem faktycznym przedstawionym we wniosku (art. 14 b § 2 i 3 § O.p.).

Jakkolwiek uzasadnienie w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1 jest szersze, to wskazać należy, że nie odnosi się ono przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego.

W interpretacji poczyniono bowiem założenia co do zdarzenia przyszłego, twierdząc m.in., że przy każdej elektrowni wiatrowej wybudowana została infrastruktura towarzysząca , każda elektrownia wiatrowa połączona jest ze stacją transformatorową należącą do przedsiębiorstwa energetycznego, ciągi kablowe łączące elektrownie wiatrową ze stacją transformatorową należą, zgodnie z zawartą umową dzierżawy gruntu do Spółki, a linie kablowe wychodzące ze stacji transformatorowej należą do przedsiębiorstwa energetycznego ( str. 5 interpretacji).

Spółka jednak nie wymieniała tych elementów i w opisie zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku, wskazywała, że "w przypadku należących do Spółki urządzeń wiatrowych w ich wartości początkowej ustalonej dla potrzeb amortyzacji zostały skapitalizowane wydatki na wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem I mechanizmem obrotu." Dalej we wniosku spółka wymienia jedynie przykładowe elementy infrastruktury towarzyszącej, które nie pokrywają się z tymi wymienionymi przez organ. Przytoczone fragmenty interpretacji stanowią założenia organu co do zdarzenia przyszłego, ale nie znajdują pokrycia w opisie przedstawionym we wniosku.

Organ w sposób niewłaściwy odniósł się do wiążącego go opisu zdarzenia przyszłego, wykraczając poza jego zakres i jednocześnie przekroczył zakres wniosku o wydanie interpretacji. W doktrynie i orzecznictwie nie budzi wątpliwości fakt, że organy podatkowe dokonując wykładni przepisów prawa podatkowego w oparciu o prezentowany przez wnioskodawcę stan faktyczny czy opis zdarzenia przyszłego, są związane tym, co wnioskodawca przedstawi we wniosku. Wynika to z braku postępowania dowodowego w przypadku wydawania interpretacji indywidualnych prawa podatkowego oraz przeniesienia odpowiedzialności w zakresie nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego na podatnika. Jest to wynik specyficznej roli, jaką w systemie polskiego prawa podatkowego pełni interpretacja indywidualna prawa podatkowego, realizując funkcję informacyjną oraz funkcję ochronną.

W ocenie Sądu Burmistrz przeprowadził pobieżną analizę kwestii związanych z zadanymi pytaniami, ale w zasadzie nie wyjaśnił szerzej wyciąganych przez siebie wniosków. W szczególności, Burmistrz odwoływał się do nieaktualnego od 28 czerwca 2015 r. brzmienia przepisów Prawa budowlanego, nie odniósł się w żaden sposób do części z powołanych przez spółkę argumentów przemawiających za prawidłowością prezentowanego przez nią stanowiska (vide brak odniesienia się do konieczności ścisłej wykładni definicji elektrowni wiatrowej mimo posłużenia się sformułowaniem "co najmniej" w ustawie o elektrowniach wiatrowych), nie odniósł się do stanowiska Ministerstwa Finansów w kwestii ustalania podstawy opodatkowania budowli w przypadku, gdy pojęcie budowli nie odpowiada pojęciu środka trwałego, które to stanowisko potwierdza podejście spółki, że w takich przypadkach podstawą opodatkowania powinna być wartość rynkowa budowli, nie odniósł się do przytoczonego przez Spółkę wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r. sygn. P 33/09 zawierającego kluczowe twierdzenia odnośnie do sposobu interpretacji dla celów podatku od nieruchomości pojęcia budowli występującego w Prawie budowlanym i innych regulacjach z zakresu prawa budowlanego.

W podsumowaniu sądowej kontroli zaskarżonej interpretacji Sąd uznał, że podlega ona uchyleniu w całości. Mając powyższe na uwadze, Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 146 § 1 w związku z art.145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 200 i art. 205 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz.U. z 2016, poz. 718 ze zm.) w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.).