Wyrok NSA, sygn. akt III SA 991/97
NSA w Warszawie (przed reformą)
Data orzeczenia: 1998-11-12 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 611  Podatki  i  inne świadczenia pieniężne, do  których   mają zastosowanie przepisy Ordynacji  podatkowej, oraz egzekucja t
Powołane przepisy: article: art. 11
journal: Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486
law: Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 1 września 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o zobowiązaniach podatkowych.
Teza: Wykorzystanie przez organy podatkowe art. 11 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ nie jest formą kary, ponieważ znajduje on zastosowanie wówczas gdy brak jest danych niezbędnych dla ustalenia podstawy opodatkowania. Brak takich danych wynikać może z bardzo różnych sytuacji, i to zarówno zawinionych przez podatnika np. brak zgłoszenia prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu, jak i niezawinionych przez niego, czego przykładem jest wyłączenie z opodatkowania ryczałtowego, przy którym przepisy nie przewidują obowiązku dokumentowania całej działalności.

TEZY

Wykorzystanie przez organy podatkowe art. 11 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ nie jest formą kary, ponieważ znajduje on zastosowanie wówczas gdy brak jest danych niezbędnych dla ustalenia podstawy opodatkowania. Brak takich danych wynikać może z bardzo różnych sytuacji, i to zarówno zawinionych przez podatnika np. brak zgłoszenia prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu, jak i niezawinionych przez niego, czego przykładem jest wyłączenie z opodatkowania ryczałtowego, przy którym przepisy nie przewidują obowiązku dokumentowania całej działalności.


UZASADNIENIE

Decyzja z dnia 21.09.1994 r. - wydana przez Urząd Skarbowy w G. w sprawie wyłączenia Andrzeja G. z opodatkowania w formie karty podatkowej od dnia 1 stycznia 1993 r. od której nie było wniesione odwołanie, została unieważniona przez Izbę Skarbową w Warszawie decyzją nadzorczą z dnia 10.03.1995 r.

Ponowna decyzja w tym przedmiocie z 10.01.1996 r. utrzymana została w mocy przez Izbę Skarbową w W. decyzją z dnia 10.06.1996 r. Powodem wyłączenia z opodatkowania w formie karty podatkowej było prowadzenie hurtowego handlu wyrobami tytoniowymi. Skarga na decyzję ostateczną w tym przedmiocie została odrzucona postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 marca 1997 r. w sprawie III SA 1070/96.

Dwoma decyzjami z dnia 3.12.1995 r. ustalono Andrzejowi G. wymiar podatku obrotowego za I-VI.1993 r. na kwotę 54.131.000 zł oraz podatku dochodowego za cały rok w kwocie 1.216.712.000 zł. Obrót za miesiące marzec-grudzień 1993 r. ustalono na podstawie dokumentów przedłożonych przez podatnika. Za styczeń i luty na podstawie szacunku wobec braku stosownej dokumentacji. Za luty szacunek ten dokonany został na podstawie wartości zakupionych w oparciu o dwie faktury papierosów w Urzędzie Celnym w P. powiększoną o średnią z rachunków marżą zysku 21,73 procent.

Za styczeń przyjęto średnią z dalszych 11 miesięcy.

Decyzją z dnia 28.04.1997 r. Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy obie decyzje wymiarową.

Ostateczną decyzję Izby w przedmiocie wymiaru podatków obrotowego i dochodowego zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego Andrzej G., wnosząc o stwierdzenie nieważności decyzji obu instancji. W ocenie skarżącego decyzje wymiarowe zapadły w sytuacji, gdy nie został on skutecznie wyłączony z opodatkowania w formie karty podatkowej. Decyzja Urzędu Skarbowego w tym przedmiocie została unieważniona przez Izbę Skarbową. Niezależnie od tego sam wymiar dokonany został po umorzeniu postępowania podatkowego.

W dalszej części skargi stwierdził, że ponieważ jego skarga na decyzję o wyłączeniu z ryczałtowanej formy opodatkowania została odrzucona ze względów proceduralnych bez merytorycznego badania przez Sąd, przeto domaga się obecnie kontroli legalności tamtego rozstrzygnięcia, które stało się podstawą zaskarżonej decyzji o wymiarze podatków.

Zakwestionował w tym przedmiocie ustalenie, że prowadził handel hurtowy papierosami powołując się na brak legalnej definicji granic handlu detalicznego i hurtowego.

W uzasadnieniu decyzji wymiarowych, niesłusznie zarzuca mu się brak dokumentów. Jako opodatkowany ryczałtowo nie był zobowiązany ich przechowywać.

Podniósł także pozbawienie go możliwości czynnego udziału w postępowaniu odwoławczym. Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona.

Nie tylko brak jest przesłanek do stwierdzenia nieważności decyzji obu instancji wobec braku szczególnych wad prawnych określonych w art. 156 par. pkt 1-7 Kpa, ale także nie występuje w sprawie także naruszenia prawa, które nakazywałoby uchylenie zaskarżonej decyzji.

Przede wszystkim wskazać należy, iż sąd administracyjny rozpoznaje skargę na konkretną decyzję administracyjną /art. 16 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./. Bada legalność /zgodność z prawem/ tej decyzji, postępowania, które doprowadziło do jej wydania i innych aktów i czynności prowadzonych w granicach tej konkretnej sprawy /art. 21-29 ustawy o NSA/. Kryterium sprawy administracyjnej jest zakończenie jej decyzją /art. 104 Kpa/. W niniejszej sprawie Sąd bada wyłącznie decyzję dotyczącą ustalenia zobowiązania w podatku dochodowym i obrotowym za 1993 r.

Wyłączenie Andrzeja G. z opodatkowania w formie karty podatkowej jest odrębną sprawą administracyjną, dla której prawo przewiduje wydanie samodzielnej decyzji rozstrzygającej tę sprawę. Ostateczna decyzja w tym przedmiocie wydana została przez Izbę Skarbową w W. z dnia 10.06.1996 r. Ponieważ była to decyzja odwoławcza, to z mocy art. 15 i art. 16 Kpa zyskała przymiot ostateczności. Po odrzuceniu skargi na tę decyzję postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 marca 1997 r. w sprawie III SA 1070/98 stała się ona również prawomocna. Wbrew oczekiwaniom skargi w niniejszym postępowaniu Sąd nie może badać legalności decyzji o wyłączeniu z opodatkowania, w formie karty podatkowej.

Z tego powodu przeważająca część zarzutów zawartych w skardze które odnoszą się do tamtej właśnie decyzji jest w niniejszej sprawie bezprzedmiotowa.

Jako zarzuty skierowane przeciwko decyzji wymiarowej odczytać należy dwa elementy skargi: zakwestionowanie żądania przez organy podatkowe dokumentacji dotyczącej działalności gospodarczej w 1993 r. oraz pozbawienie możliwości brania udziału w postępowaniu odwoławczym, zapoznania się z aktami i wypowiedzenia się co do zgromadzonych w sprawie dowodów.

Zarzuty te nie mogą stanowić podstawy uwzględnienia skargi. Skarżący istotnie był wezwany do przedłożenia dokumentacji dotyczącej prowadzonej w 1993 r. działalności gospodarczej. Nie była to jednak żadna forma napiętnowania jego niewłaściwego postępowania. Za miesiące, za które podatnik przedłożył zgromadzoną dokumentację podatki zostały mu wymierzone zgodnie z obrotem i dochodem wynikającym z tych dokumentów. Za miesiące styczeń i luty podstawy obliczenia podatków ustalone zostały w drodze szacunkowej na podstawie art. 11 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.

Wykorzystanie przez organa podatkowe tego przepisu nie jest formą kary, ponieważ znajduje on zastosowanie wówczas gdy brak jest danych niezbędnych dla ustalenia podstawy opodatkowania. Brak takich danych wynikać może z bardzo różnych sytuacji i to zarówno zawinionych przez podatnika np. brak zgłoszenia prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu, jak i niezawinionych przez niego, czego przykładem jest właśnie wyłączenie z opodatkowania ryczałtowego gdy przepisy nie przewidują obowiązku dokumentowania całej działalności.

Formalne naruszenie art. 10 par. 1 Kpa, a więc zasady zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu przed organem II instancji istotnie miało miejsce. Uchybienie to nie miało jednak żadnego wpływu na wynik postępowania, co jest warunkiem aby uchybienie takie mogło być podstawą skargi /art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o NSA cyt. wyżej/. Przede wszystkim w postępowaniu odwoławczym Izba Skarbowa nie zbierała dowodów ani też żadnych materiałów przeto podatnik nie miał przedmiotu wymagającego ustosunkowania się. Natomiast na etapie zbierania materiału dowodowego przez Urząd Skarbowy pełnomocnik skarżącego był trzykrotnie wzywany przez ten Urząd celem ustosunkowania się do zebranych materiałów i na wezwania te nie reagował.

Wydanie decyzji II instancji poprzedzone było wyłącznie procesem analizy dowodów zebranych w I instancji. Proces ten mógł być przez podatnika dowolnie inspirowany pismami i własnymi sugestiami co do interpretacji zebranego materiału.

Po rozważeniu powyższego Naczelny Sąd Administracyjny stanął na stanowisku o braku uzasadnionych podstaw skargi Andrzeja G. i dlatego oddalił ją na podstawie art. 27 ust. 1 cyt. ustawy o NSA.