Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 615/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2017-01-19 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżone postanowienie w całości
Powołane przepisy: article: art. 162  par. 1 i 2,  228  par. 1 pkt 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA – Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA – Marta Semiczek, Sędzia WSA – Zbigniew Łoboda, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 19 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi: R. B. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie: odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności jako osoby trzeciej za zaległości A Spółki z o.o. w podatku akcyzowym uchyla zaskarżone postanowienie.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem (Nr [...]) z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej we W. odmówił R. B. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego we W. Nr [...] z dnia [...] r. - orzekającej o solidarnej odpowiedzialności R. B. jako osoby trzeciej za zaległości "A" Spółki z o.o. w podatku akcyzowym za miesiące od lutego do grudnia 2010 roku.

Jak wynikało z akt sprawy, decyzja Naczelnika Urzędu Celnego we W. z [...] r. orzekająca o solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zaległości "A" Spółki z o.o. w podatku akcyzowym za miesiące od lutego do grudnia 2010 roku, została doręczona w dniu 4 stycznia 2016r. na adres strony: [...], [...] a jej odbiór potwierdził osobiście R. B. Decyzja zawierała prawidłowe pouczenie o sposobie i terminie odwołania. Natomiast odwołanie od ww. decyzji (doręczonej 4.01.2016 r.) zostało nadane w Urzędzie Pocztowym w S. w dniu 19 stycznia 2016 r., a zatem z uchybieniem 14 dniowego terminu do wniesienia odwołania (określonego w art. 223 § 2 pkt 1 OP), który upływał 18 stycznia 2016 r. (poniedziałek).

W dniu 29 stycznia 2016 r. wpłynęło do Dyrektora Izby Celnej we W. odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego złożenia. Uzasadniając ten wniosek Strona wskazywała, że z powodu warunków pogodowych (siarczysty mróz) nie miała możliwości dotrzeć do najbliższej placówki pocztowej, która oddalona jest o ok. 10 km od miejsca zamieszkania Strony. Dodatkowo - od stycznia 2016 r. uległy zmianie godziny urzędowania placówki pocztowej, co też ograniczało możliwość dotarcia do niej w godzinach urzędowania. Ponadto, w dniu 18 stycznia 2016 r. rozchorował się w nocy Syn i Strona musiała udać się z nim do lekarza (na potwierdzenie czego dołączyła zaświadczenie od lekarza). Dalej Strona podniosła, że opiekuje się dwójką małych dzieci w wieku 7 i 8 lat i są sytuacje, że ma problem z podróżowaniem z dziećmi, a tym bardziej z chorym dzieckiem, co powodowałoby zagrożenie życia i zdrowia.

Powyższe okoliczności przywołane zostały na potwierdzenie, że uchybienie terminowi do złożenia odwołania nastąpiło bez winy Strony.

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej we W. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Rozważając w uzasadnieniu przesłanki przywrócenia terminu określone w art. 162 § 1 i § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej jako: OP) organ podatkowy wskazał, że przesłankami przywrócenia terminu jest uprawdopodobnienie braku winy w niedochowaniu terminu, dopełnienie czynności dla której termin był ustanowiony i złożenie wniosku o jego przywrócenie w terminie 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu. Odnosząc się do tych przesłanek organ podatkowy stwierdził, że Strona nie wykazała, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jej winy. Organ nie uznał za nadzwyczajne okoliczności - występujących w styczniu "sierczystych mrozów" ani zmiany godzin urzędowania Poczty. Za nadzwyczajną okoliczność nie uznano też choroby dziecka, bowiem nie zostało wykazane, że wizyta ta była spowodowana nagłą i groźną dla zdrowia i życia chorobą. Ponadto organ uzasadniał, że wizyta u lekarza umożliwiała wysłanie przesyłki w najbliższym urzędzie pocztowym. Dodatkowo wskazano, że Strona miała 14 dni na wniesienie odwołania i trudno uznać, że w całym tym okresie występowały nie dające się usunąć przeszkody, uniemożliwiające nadanie odwołania.

W skardze Strona wnioskowała o uchylenie zaskarżonego postanowienia, polemizując z argumentacją organu uzasadniającego odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Strona podniosła, że dlatego nie złożyła odwołania wcześniej, lecz dopiero planowała jego złożenie w ostatnim dniu terminu, ponieważ nie jest prawnikiem i zbierała informacje potrzebne do jego napisania, co zajęło jej prawie dwa tygodnie a świadczy to zdaniem Strony, że w jej przypadku nie można mówić o niedbalstwie, tylko o szczególnym zaangażowaniu w sporządzeniu pisma i chęci jak najdokładniejszego przedstawienia swojego stanowiska. Dalej strona kwestionowała twierdzenia organu podatkowego, że skoro dzień po terminie zostało złożone odwołanie, to znaczy, że nie istniały powody jego niedotrzymania. Powody uchybienia terminu istniały nie ustały, gdyż dziecko Strony nadal było chore, jednak po udzieleniu mu pomocy medycznej i podaniu leków, kiedy sytuacja była w miarę stabilna, można było zostawić je pod opieką innych osób i zająć się sporządzeniem odwołania. Za nieprawdziwe uznała Strona również twierdzenia organu, że w czasie przypadającym do złożenia odwołania było maksymalnie około -6 0C, gdyż z informacji uzyskanych ze stacji meteorologicznej P. dobowa temperatura wynosiła -13 0C (dołączono zaświadczenie), a w oddalonej o 10 km od stacji miejscowości, w której zamieszkuje Strona temperatura ta wynosiła -17 0C. Ponadto Strona wskazała, że pomimo powyższych problemów robiła wszystko aby nadać list, jednakże z przyczyn od niej niezależnych nie była w stanie tego zrobić, m. inn. z powodu zmiany godzin urzędowania poczty, na co Strona przedłożyła zaświadczenie z poczty. Strona wskazała też, że uchybienie terminowi było nieznaczne – zaledwie jeden dzień, a Strona podjęła wszelkie starania aby terminu dochować.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu, jednakże głównie z innych przyczyn niż podnoszone w skardze, choć i te – w ocenie Sądu zostały przez organ ocenione zbyt surowo. Okoliczności jakie podniosła strona we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, potwierdzone dowodami (w tym zaświadczeniem o chorobie dziecka, złych warunkach atmosferycznych i zmianie godzin urzędowania Poczty) uwiarygodniają brak winy Strony w uchybieniu (o 1 dzień) terminu do wniesienia odwołania. Przyjmując tak rygorystyczne kryteria dla oceny ustawowej przesłanki "braku winy" – przepis art. 162 Ordynacji podatkowej stałby się martwym przepisem, niemożliwym do zastosowania nawet w wyjątkowych sytuacjach, gdyż kryterium "braku winy" jest kryterium podlegającym każdorazowo indywidualnej ocenie. Tymczasem ustawodawca, wprowadzając możliwość przywrócenia uchybionego terminu uwzględnił, że są takie sytuacje życiowe – jak choćby choroba strony, czy najbliższego członka rodziny (szczególnie małego dziecka), które usprawiedliwiają niedochowanie terminów procesowych. Zatem organ, w którego gestii leży taka ocena – rozpoznając ponownie wniosek Strony - powinien rozważyć, czy okoliczności podniesione przez Stronę (potwierdzone załączonymi dowodami) nie uzasadniają braku winy Strony w uchybieniu terminu, tym bardziej, że spóźnienie wynosiło tylko jeden dzień.

Wracając jednak do zasadniczego powodu uchylenia zaskarżonego postanowienia podkreślić należy, że jego powodem jest istotne naruszenie procedury.

W opinii Sądu kwestią zasadniczą jest odpowiedź na pytanie czy w świetle art. 162 § 1 oraz art. 228 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, możliwe jest rozpatrzenie wniosku podatnika o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania przed wydaniem postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia tego odwołania. Odpowiadając na tą wątpliwość należy przywołać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 sierpnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1443/11 (publ. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej CBOSA), którego tezy Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela, że rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 OP jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 OP, niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony (po wniesieniu odwołania, czy jednocześnie z nim).

Zgodnie bowiem z art. 162 § 1 i § 2 OP - podanie o przywrócenie terminu składa się po ziszczeniu okoliczności faktycznej, polegającej na jego uchybieniu (ustaniu przyczyny uchybienia), przy czym takie przywrócenie następuje "w razie uchybienia terminu" (o ile zainteresowany uprawdopodobni brak winy w uchybieniu). Instytucja przywrócenia terminu została zatem przewidziana do takich sytuacji, w których już doszło do uchybienia terminu. Właśnie bowiem to uchybienie daje możliwość zawnioskowania o przywrócenie terminu. Jeśli zatem na tak postrzeganą instytucję prawną nałoży się, powszechnie akceptowany w orzecznictwie, obowiązek orzekania w sprawie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania (wniosek taki płynie wystarczająco jednoznacznie z brzmienia art. 228 § 1 pkt 2 OP, aczkolwiek pojawiają się też wyroki czyniące odstępstwa w tym względzie), to nie powinno budzić większych i uzasadnionych wątpliwości, która ze spraw powinna obejmować badanie kwestii prawidłowości doręczenia, ustalenia daty początku biegu i końca terminu odwoławczego oraz ustalenia daty wniesienia odwołania, a następnie przełożenia tych ustaleń na odpowiedni do nich język procesowy. Wyniki takiego badania stanowią o dochowaniu lub przekroczeniu terminu, co w tym ostatnim przypadku musiało skutkować stwierdzeniem uchybienia terminowi do wniesienia odwołania.

Natomiast inną sprawą jest, aczkolwiek także mającą rację bytu i związek z tą pierwszą, dalsze procedowanie nad wnioskiem o przywrócenie terminu w płaszczyźnie dla niego kluczowej, a mianowicie z punktu widzenia oceny braku zawinienia w zakresie uchybienia terminu, którego wniosek dotyczy, oczywiście przy spełnieniu wymogów formalnych oraz co do właściwego czasu jego złożenia. Te właśnie zagadnienia są istotne dla przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej z punktu widzenia art.162 § 1 i § 2 w związku z § 3 OP.

Stwierdzenie więc uchybienia terminowi (art. 228 § 1 pkt 2 OP) musi mieć pierwszeństwo przed rozpatrzeniem wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania (art. 162 § 1 i § 2 OP).

Argumentem dodatkowym jest też bezwarunkowy charakter art. 228 § 1 pkt 2 OP wynikający między innymi ze zwrotu "organ odwoławczy stwierdza". Dodać więc należało i to, że stwierdzenie uchybienia terminowi następuje w trybie działania z urzędu (aczkolwiek w sensie sprawczym z impulsu wnioskodawczego - inicjacji w postaci wniesionego odwołania), zaś przywrócenie terminu tylko na wniosek zainteresowanego.

W rozpoznawanej sprawie organ podatkowy naruszył kolejność wydawanych rozstrzygnięć, bowiem 25 marca 2016 r. orzekł w przedmiocie wniosku strony o przywrócenie terminu, a dopiero 29 marca 2016 r. orzekał o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. W opinii Sądu brak podstaw do aprobowania stanowiska, iż w pierwszej kolejności winno zostać wydane postanowienie w przedmiocie przywrócenia terminu (a tak się stało w rozpoznawanej sprawie), a dopiero po odmowie przywrócenia terminu należy wydać postanowienie stwierdzające jego uchybienie. Takie procedowanie powoduje wątpliwość czy podstawą faktyczną postanowienia w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia odwołania jest tylko to, że nie przywrócono terminu i dlatego jest on uchybiony, czy też to, że rzeczywiście był uchybiony, bo z dat prawnie istotnych czynności wynika, iż odwołanie wniesiono po czasie dla niego przewidzianym, czy i jedno i drugie. W tym ostatnim jednak przypadku, ocena przez pryzmat określonych dat i czynności mających w nich miejsce staje się dwukrotna, albowiem w sprawie przywrócenia terminu przesądzone zostaje istnienie uchybienia na użytek tegoż wniosku, które ponownie jest w takiej sytuacji procesowej rozważane na użytek rozstrzygnięcia o stwierdzeniu uchybienia terminowi. Tymczasem ocena czy odwołanie wniesiono w terminie winna być sednem sprawy, w której organ odwoławczy stwierdza uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, a zatem ustalenia, w jakim dniu miało miejsce prawidłowe doręczenie decyzji oraz ustalenie kiedy zostało wniesione odwołanie od tej decyzji (odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie - art. 223 § 2 pkt 1 OP). Organ odwoławczy niezwłocznie po otrzymaniu odwołania wraz z aktami sprawy podatkowej ma obowiązek dokonać wstępnych ustaleń, czy nie zachodzą powody wyłączające możliwość załatwienia sprawy co do istoty, w tym obowiązek weryfikacji, czy odwołanie zostało wniesione w ustawowym terminie. Dopiero zatem postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania stanowi formalne potwierdzenie zaistnienia okoliczności faktycznej, o której mowa w art. 228 § 1 pkt 2 OP. Postanowienie takie rozstrzyga również ewentualne wątpliwości co do zachowania terminu do wniesienia odwołania. W szczególności dotyczy to sytuacji, gdy strona uważa, że środek zaskarżenia został przez nią wniesiony w terminie. Dopiero kolejnym krokiem jest rozpoznanie wniosku o przywrócenie terminu.

W praktyce zdarza się też, że strona jednocześnie ze złożonym - w jej ocenie w ustawowym terminie - odwołaniem, "z ostrożności procesowej" składa prośbę o przywrócenie terminu. Jeżeli zatem, w ramach wstępnego badania kwestii związanej z terminem wniesienia odwołania od decyzji pierwszoinstancyjnej, organ podatkowy dojdzie do przekonania, że odwołanie wniesiono z zachowaniem terminu wskazanego w art. 223 § 2 OP, przystępuje do rozpatrzenia odwołania. W takim przypadku rozpatrzenie wniosku o przywrócenie terminu staje się bezprzedmiotowe.

Zasadna jest zatem konstatacja, że w pierwszej kolejności niezbędne jest każdorazowe ustalenie, czy środek odwoławczy został wniesiony w terminie przewidzianym ustawą. Jeżeli ustalenie to jest negatywne należy stwierdzić uchybienie terminowi do jego wniesienia. W żadnym razie nie stoi temu na przeszkodzie złożony wniosek o przywrócenie terminu. Okoliczność, że organ podatkowy postanowieniem wydanym na podstawie art. 162 § 1 OP uwzględnił prośbę strony i przywrócił termin do wniesienia odwołania nie oznacza zarazem, iż nie wystąpiła obiektywna okoliczność polegająca na uchybieniu terminu, lecz to, że stronie termin do wniesienia odwołania został przywrócony.

Przenosząc te uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że organ podatkowy w pierwszej kolejności orzekał w przedmiocie wniosku o przywrócenie terminu, a dopiero po tym fakcie stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Postąpił zatem odwrotnie niż to wskazano w przedstawionych rozważaniach, co uchybia przepisom art. 162 § 1 i § 2 oraz art. 228 § 1 pkt 2 OP i skutkować musiało uchyleniem zaskarżonego orzeczenia jako wydanego przedwcześnie.

Mając powyższe na uwadze, uznając, że zaskarżone postanowienie narusza powołane wyżej przepisy prawa procesowego w stopniu uzasadniającym jego uchylenie, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.

W ponownie prowadzonym postępowaniu, mając już przesądzoną kwestię uchybienia terminu (wynikającą z postanowienia wydanego na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 OP) organ podatkowy przedmiotem swoich rozważań powinien ponownie uczynić ocenę przesłanek z art. 162 OP - mając przy tym na względzie cel tego przepisu w kontekście okoliczności przedstawionych we wniosku Strony o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania.