Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 481/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-12-10 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 14, art. 27
journal: Dz.U. 2012 poz 361
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha, sędzia WSA Jarosław Trelka, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 10 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi H. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2019 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej zwany "Naczelnikiem US") w wyniku ustaleń poczynionych w ramach przeprowadzonej wobec H. M. (dalej zwana "Stroną" lub "Skarżącą") kontroli podatkowej w zakresie rzetelności rozliczenia z budżetem w ramach podatku od towarów i usług za lata 2011-2013 oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2013-2014, a w jej rezultacie postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r., decyzją z dnia [...] kwietnia 2019 r. określił wysokość ww. zobowiązania podatkowego w kwocie 63.422 zł.

Organ pierwszej instancji ustalił, że Strona złożyła w dniu 31 stycznia 2015 r. zeznanie PIT-28 o wysokości uzyskanego przychodu, wysokości dokonanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za 2014 r., w którym wykazała: przychód opodatkowany wg stawki 8,5% z najmu, podnajmu, dzierżawy – 204.000,00 zł; udział proc. przychodów opodat. wg stawki 8,5% w sumie przychodów – 100,00 zł; łączna kwota przychodów po odliczeniach – 204.000,00 zł, podatek obliczony wg stawki ryczałtu 8,5% - 15.810,00 zł, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych – 15.810,00 zł, kwota należnego ryczałtu – 15.810,00 zł. Jednocześnie Strona złożyła drugie zeznanie PIT-28, wskazując przychód 58.000,00 zł.

Naczelnik US w wydanej decyzji potwierdził nieprawidłowości w rozliczeniu podatku dochodowego od osób fizycznych skutkujące naruszeniem przepisów prawa podatkowego, a co za tym idzie określił w decyzji prawidłowe rozliczenie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, uwzględniając informację o dochodach uzyskanych z organu rentowego PIT-40A, nadesłaną w dniu 22 maja 2015 r. do organu podatkowego przez Regionalny Oddział Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego: przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej - 255.691,06 zł, koszty uzyskania przychodów - 22.428,49 zł; dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej -233.262,57 zł, przychód podatnika z emerytur/rent oraz in. kraj. świadczeń - 5.356,62 zł, razem przychód - 261.047,68 zł, razem koszty uzyskania przychodów - 22.428,49 zł, razem dochód - 238.619,19 zł, podstawa opodatkowania - 238.619,00 zł, obliczony podatek - 63.828,14 zł, składki na ubezpieczenie zdrowotne - 406,00 zł, podatek po odliczeniach - 63.422,14, należny podatek - 63.422,00 zł.

Strona odwołaniem z dnia 27 maja 2019 r., nie wskazując konkretnych przepisów, zakwestionowała: wysokość określonego przez organ podatkowy pierwszej instancji przychodu, wysokość kosztów uzyskania przychodów dotyczących wydatków poniesionych na zapłatę podatku od nieruchomości, nieuznanie przez organ pierwszej instancji wydatków w wysokości 10.240,00 zł poniesionych przez Stronę z tytułu kosztów procesowych, nieuznanie za koszt uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od wynajmowanych nieruchomości przy ul. S. w W., informując iż amortyzacja została uzupełniona w późniejszym terminie.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej zwany "Dyrektorem") decyzją z dnia [...] listopada 2019 r. uchylił ww. decyzję Naczelnika US w całości i określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w kwocie 56.663 zł.

W uzasadnieniu odnosząc się do poczynionych ustaleń w zakresie działalności prowadzonej przez Stronę wskazał, że w sytuacji, gdy z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEiDG) wynika, iż Skarżąca prowadziła od dnia 1 marca 1994 r. działalność gospodarczą związaną z wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, rozliczając uzyskany w 2014 r. przychód z najmu nieruchomości, nie mogła zastosować opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na formularzu PIT-28. Według organu, pomimo że złożone w dniu 24 stycznia 2012 r. oświadczenie z dnia 20 stycznia 2012 r., które wskazywało na wybór przez Stronę opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, jednakże z uwagi na to, iż Skarżąca prowadziła działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, który został ujęty w wykazie usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych według polskiej klasyfikacji wyrobów i usług, ww. oświadczenie nie mogło wywołać określonych skutków prawnych.

Mając na uwadze iż w przedmiotowej sprawie Strona nie złożyła ww. oświadczenia, które uprawniałoby ją do skorzystania z opodatkowania na zasadach określonych w art. 30c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej zwana "O.p.") uznał, że Skarżąca prowadziła w 2014 r. działalność gospodarczą opartą na najmie, zaś dochody uzyskane z tego tytułu podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych w myśl art. 27 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz.361 ze zm.; dalej "u.p.d.o.f.").

Dyrektor przechodząc z kolei do ustaleń w zakresie przychodów z działalności gospodarczej, wskazał, że uzyskane przez Skarżącą w 2014 r. przychody w kwocie:

– 87.000,00 zł - z tytułu najmu budynku położonego przy ul. S. o powierzchni ok. 400 m2, znajdującego się na ogrodzonej działce o pow. ok. 2.000 m2, na podstawie umowy zawartej w dniu 4 maja 2009 r. z A. C. oraz M. I. (aneksem nr 1 zmieniono dane najemcy na: "A. C., M. I. s.c., ul. S. , [...] W., NIP [...]");

– 209.500,00 zł - z tytułu najmu zabudowanej nieruchomości gruntowej zlokalizowanej w W. przy ul. S., na podstawie umowy zawartej w dniu 8 sierpnia 2013 r. z J. G. prowadzącą działalność gospodarczą pod nazwą S. P. J. G. z siedzibą przy ul. H. w W.;

– 18.000,00 zł - z tytułu najmu zabudowanej nieruchomości gruntowej zlokalizowanej w W. przy ul. S. , na podstawie umowy zawartej w dniu 1 sierpnia 2014 r. z M. P. P. S.A. w organizacji z siedzibą w W. przy ul. S. w W.

stanowią przychody uzyskane z pozarolniczej działalności gospodarczej w 2014 r. o łącznej kwocie 314.500,00 zł.

Według Dyrektora zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, pomimo złożenia przez Skarżącą w dniu 26 czerwca 2008 r. w Urzędzie Skarbowym W. VAT-R, rezygnując ze zwolnienia przysługującego na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej "u.p.t.u."), natomiast w dniu 3 sierpnia 2010 r. złożyła VAT-Z, zgłaszając zaprzestanie wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, dał podstawy do uznania, że Strona nie miała prawa do skorzystania ze zwolnienia przysługującego na podstawie art. 113 ust. 1 u.p.t.u., gdyż w poprzednich lata Skarżąca została uznana za czynnego podatnika VAT, w dalszym ciągu świadczyła usługi najmu i nie skorzystała z możliwości zwolnienia z podatku VAT. Tym samym organ odwoławczy biorąc pod uwagę przychody Strony uzyskane z tytułu najmu nieruchomości przy ul. S. w W. w 2014 r. w kwocie 314.500,00 zł, wyliczył wartość netto ww. przychodu w kwocie 255.691,06 zł, a podatku należnego VAT w wysokości 58.808,94 zł. Do wyliczenia ww. wartości przyjęto wartości wynikające bezpośrednio z zawartych przez Stronę umów najmu oraz dokumentów potwierdzających otrzymane w związku ze świadczeniem powyższych usług należności. W związku z powyższym stwierdził, iż łączny przychód osiągnięty przez Stronę w 2014 r. wyniósł 255.691,06 zł.

Odnosząc się do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej podniósł, iż z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] maja 2017 r. w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r., utrzymanej w mocy przez organ odwoławczy, wynika iż Strona od stycznia 2012 r. nie prowadziła księgi przychodów i rozchodów. Jednocześnie jak ustalono w toku postępowania w 2014 r. Strona nie prowadziła również ewidencji przychodów, o których mowa w § 2 ust. 1 i § 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 219, poz. 1836 ze zm.), jak również nie prowadziła żadnej innej ewidencji dotyczącej kosztów, mogącej stanowić dowód w postępowaniu podatkowym.

W dalszej części uzasadnienia co do wydatków dotyczących zakupu materiałów i usług remontowo-budowlanych wskazał, iż przedłożone w toku postępowania podatkowego kserokopie 21 faktur za 2014 r. na łączną kwotę 6.880,19 zł, dotyczące zakupu materiałów i usług remontowo-budowlanych oraz paragon nr P/000016/14 wystawiony w dniu 10 kwietnia 2014 r. przez A. P. Sp. z o.o. o wartości 265,00 zł, dokumentujący zakup akumulatora 12 V 24 Ah prawy + w sposób wystarczający dokumentują wydatki poniesione na materiały budowlane i usługi remontowo-budowlane w związku ze świadczeniem usług najmu. Zatem według Dyrektora wydatki w łącznej kwocie 7.145,19 zł (6.880,19 zł + 265,00 zł) na mocy art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. stanowią koszty uzyskania przychodów. Organ natomiast nie uwzględnił kwoty 2.999,00 zł, udokumentowanej paragonem oraz dokumentem potwierdzającym wydanie towaru z uwagi na fakt, iż paragon nie zawiera danych nabywcy i nie może stanowić dowodu poniesienia wydatku z tytułu zakupu towarów handlowych.

Dyrektor odnosząc się do kosztów poniesionych przez Stronę z tytułu spłaty należności wynikających z postępowań egzekucyjnych w postaci: zawiadomienia Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla W. R. W., sygn. akt [...] o zajęciu rachunku bankowego i zakazie wypłat z dnia 21 października 2013 r. wraz z potwierdzeniami dokonania z powyższego tytułu wpłat w 2013 i 2014 r. w łącznej kwocie 2.840,00 zł, zawiadomienie Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla W. A. M. sygn. akt [...] o zajęciu rachunku bankowego i zakazie wypłat z dnia 6 listopada 2013 r. wraz z potwierdzeniami dokonania z powyższego tytułu wpłat w 2013 i 2014 r. w łącznej kwocie 7.400,00 zł; opłaty dotyczącej realizacji zajęcia rachunku sygn. akt [...] w kwocie 1.614,85 zł oraz sygn. akt [...] w kwocie 1.655,66 zł na rzecz Komornika przy Sądzie Rejonowym, ul. W., [...] W. tytułem spłaty należności wraz z kopią potwierdzenia dokonania przelewu z tego tytułu, zauważył, iż zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.f. za koszty uzyskania przychodów nie uważa się kosztów egzekucyjnych związanych z niewykonaniem zobowiązań. Ponadto zaznaczył, iż wpłaty były dokonywane nie tylko w roku podatkowym, którego dotyczy przedmiotowe postępowanie podatkowe, ale również w roku 2013. W związku z powyższym uznał, iż zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., wydatki w łącznej kwocie 13.510,51 zł (2.840,00 zł + 7.400,00 zł + 1.614,85 zł + 1.655,66 zł) nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Dyrektor uznał ponadto, że zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., podatek od nieruchomości, wykorzystywanych przez Stronę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w 2014 r. wyliczony w łącznej wysokości 5.906,30 zł (1.957,55 zł + 890,00 zł + 2.898,75 zł + 160,00 zł), na podstawie obowiązującej decyzji Prezydenta W. z dnia [...] listopada 2014 r., stanowi koszt uzyskania przychodów.

Odnosząc się natomiast do kosztów postępowań sądowych i usług prawniczych, stanął na stanowisku, iż kwoty wpłacone w 2014 r. w wysokości 19.000 zł (opłata od apelacji w sprawie o sygn. [...]) oraz kwotę 15.000,00 zł (opłata za sporządzenie i wniesienia skargi kasacyjnej przeciwko E. oraz reprezentacji przed Sądem Najwyższym w W. (dołączona kopia faktury VAT [...] z dnia [...] czerwca 2018 r.) oraz 18.450,00 zł z tytułu reprezentacji w postępowaniu sądowym, sygn. akt [...] (dołączona kopia faktury VAT [...] z dnia [...] czerwca 2018 r.), wyjaśnił, że koszty obsługi prawnej w łącznej kwocie 33.450,00 zł (15.000,00 zł + 18.450,00 zł), które zostały udokumentowane fakturami wystawionymi w 2018 r., nie mają wpływu na wymiar podatku dochodowego za 2014 r. Strona mimo zapewnienia, iż wpłat dokonała w 2014 r., nie przedstawiła celem potwierdzenia żadnych innych dowodów, które wskazywałyby inny dzień poniesienia tych wydatków. Ponadto według organu odwoławczego należna kwota od apelacji z uwagi na zwróconą nadpłatę w kwocie 776 zł wyniosła 18.224,00 zł, tym samym wydatek związany z opłatą od apelacji stanowi koszt pośredni prowadzonej działalności gospodarczej w myśl art. 22 ust. 6b u.p.d.o.f. i został poniesiony celem ochrony interesów Strony w sporze z najemcą, przy czym nie został wymieniony w art. 23 u.p.d.o.f. Mając z kolei na uwadze opłaty uiszczone w sprawach: sygn. akt [...] w kwocie 600,00 zł, sygn. akt [...] w kwocie 575,00 zł, sygn. akt [...] w kwocie 1.200,00 zł zauważył, iż nie wskazują one na poniesienie jakichkolwiek kosztów, nie stanowią zatem dowodów poniesienia kosztów uzyskania przychodów. Strona nie wyjaśniła także jaki związek z prowadzoną działalnością, miało postępowanie sądowe zakończone wyrokiem Sądu Okręgowego w W., [...] Wydział Cywilny-Odwoławczy z dnia [...] lipca 2013 r., sygn. akt [...] ani też nie przedłożyła dokumentów, które stanowiłyby dowód poniesienia przez Stronę zasądzonej kwoty. W związku z powyższym organ uznał, iż zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., koszt uzyskania przychodów stanowi wydatek poniesiony przez Stronę z tytułu opłaty od apelacji w sprawie o sygn. akt [...] w kwocie 18.224,00 zł.

Dyrektor odnosząc się do odsetek od kredytu budowlano-hipotecznego na budowę domu tzw. "pałacyk" uznał, iż wydatki w łącznej kwocie 12.275,75 zł poniesione przez Stroną na pokrycie odsetek od zapłaconych rat kredytu, zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., należy uznać za koszty uzyskania przychodów.

W dalszej części uzasadnienia przechodząc do kwestii odpisów amortyzacyjnych zwrócił uwagę, iż sposób amortyzacji przyjęty przez Stronę był już badany w ramach postępowania podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. Z treści decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2015 r. wynikało, iż podczas przesłuchania w charakterze Strony w dniu 25 marca 2013 r. Skarżąca zeznała, że nie prowadziła ewidencji środków trwałych. Powyższe doprowadziło do stwierdzenia, iż także egzemplarz ewidencji środków trwałych przedłożony przez Stronę w dniu 11 sierpnia 2015 r. został utworzony w późniejszym okresie. Z kolei przyjęty przez Stronę sposób wyliczania odpisów amortyzacyjnych nie znajduje oparcia w przepisach prawa.

Dyrektor podniósł jednocześnie, iż powyższe stanowisko zgodne jest ze stanowiskiem przedstawionym w wyroku WSA w Warszawie z dnia 12 maja 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 3239/13 wydanym w sprawie dotyczącej określenia Stronie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. W uzasadnieniu Sąd zgodził się z organami podatkowymi, że na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym zeznań i pisemnych wyjaśnień skarżącej, nie można przyjąć, że Skarżąca podjęła decyzję o amortyzowaniu wynajmowanych budynków. Na okoliczność tę skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów. Przy czym za niezrozumiały uznał dokonywany przez Stronę sposób dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Tym samym, zdaniem Sądu organy podatkowe nie mogły uwzględnić odpisów amortyzacyjnych od wynajmowanych przez Skarżącą budynków przy ustalaniu kosztów podatkowych za 2009 r. Reasumując stosownie do art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f., nie znalazł podstaw do uznania za koszt uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wynajmowanych nieruchomości, położonych przy ul. S. w W.

Dyrektor biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, doszedł do przekonania, iż zobowiązanie podatkowe Strony w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. wynosi 56.663,00 zł, co wynika z wyliczenia: przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej - 255.691,06 zł, koszty uzyskania przychodów - 43.551,24 zł; dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej – 212.139,82 zł, przychód/dochód z emerytur/rent krajowych - 5.356,62 zł, razem przychód - 261.047,68 zł, razem koszty uzyskania przychodów – 43.551,24 zł, razem dochód – 217.496,44 zł, składki na ubezpieczenie społeczne – 0,00 zł, dochód po odliczeniu składek – 217.496,44 zł, podstawa obliczenia podatku – 217.496,00 zł, obliczony podatek wg skali – 57.068,78 zł, składki na ubezpieczenie zdrowotne - 406,00 zł, podatek po odliczeniach – 56.662,78 zł, podatek należny – 56.663 zł.

W skardze z 25 stycznia 2020 r. Strona, nie wskazując naruszenia konkretnych przepisów prawa, nie zgodziła się z ww. decyzją Dyrektora, zwracając uwagę na następujące naruszenia:

1) niezaliczenie do kosztów uzyskania przychodów:

a) kosztów egzekucyjnych w łącznej wysokości 7.400,00 zł;

b) opłat w kwocie 600,00 zł, 575,00 zł, 1.200,00 zł;

2) zaliczenie do przychodów dochodu z emerytur i rent - PIT 40A w kwocie 5.356,62 zł, mimo iż KRUS odprowadza podatek bezpośrednio do Urzędu Skarbowego, co skutkuje tym, iż podatek jest płacony podwójnie;

3) błędne wyliczenie przez organ odwoławczy podatku od nieruchomości;

4) niezaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych;

przy czym Strona nie wskazała naruszenia konkretnych przepisów prawa.

Ponadto Skarżąca wskazała, iż przychód w 2014 r. wyniósł 289.500,00 zł.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i powtórzył przedstawione w niej argumenty. Zarzuty skargi uznał za niezasadne.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP, w związku z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., zwanej dalej: "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności decyzji lub postanowienia – w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy.

Sprawując kontrolę w oparciu o powołane kryterium zgodności z prawem sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy administracyjnej, biorąc pod uwagę stan faktyczny i prawny istniejący w dacie wydania ocenianej decyzji, nie uwzględniając okoliczności, które zaistniały w okresie późniejszym. Należy przy tym podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (por. wyrok NSA z 6 lutego 2008r., sygn. akt II FSK 1665/06, opublikowany - podobnie jak pozostałe przywołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych - w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://cbois.nsa.gov.pl).

Jednocześnie, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015r.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a. (który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania).

W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że "niezwiązanie granicami skargi" oznacza, że Sąd ma prawo, a jednocześnie obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze (por. wyrok NSA z dnia 28 marca 2018r. I FSK 1000/16, LEX nr 2486221) z tym, że nie może swoimi ocenami prawnymi wkraczać w sprawę nową w stosunku do tej, która była albo powinna być przedmiotem postępowania administracyjnego i wydawanych w nim decyzji administracyjnych.

Badając legalność zaskarżonej decyzji w świetle powyższych kryteriów Sąd stwierdził, że skarga podlega oddaleniu albowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu, zaś zarzuty skargi są bezpodstawne.

Na wstępie Sąd porządkowo wyjaśnia, iż niniejszą sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 z późn. zm.).

Zgodnie z treścią art. 15zzs4 ust. 2 tej ustawy, w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich, wojewódzkie sądy administracyjne oraz Naczelny Sąd Administracyjny przeprowadzają rozprawę przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, z tym że osoby w niej uczestniczące nie muszą przebywać w budynku sądu, chyba że przeprowadzenie rozprawy bez użycia powyższych urządzeń nie wywoła nadmiernego zagrożenia dla zdrowia osób w niej uczestniczących.

Natomiast w myśl ust. 3 ww. art. 15zzs4 przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

W okolicznościach niniejszej sprawy Sąd stwierdza, że stosowne zarządzenie o rozpoznaniu sprawy w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ww. ustawy zostało wydane przez Przewodniczącego w dniu 13 listopada 2020 r. (k. 38 akt postępowania sądowego).

W punkcie wyjścia rozważań Sąd zauważa, że w niniejszej sprawie niesporny jest fakt i wysokość przychodów osiąganych przez Skarżącą z najmu należących do niej nieruchomości. W toku całego postępowania w sprawie, jak też w skardze wniesionej do sądu, Skarżąca kwestionowała ustalenia organów podatkowych wyłącznie w tym zakresie, który odnosił się do kosztów uzyskania przychodów. Nie kwestionowała ona ustaleń organów dotyczących samych przychodów i ich wysokości. Te ustalenia nie budzą również wątpliwości sądu.

Jednocześnie Sąd stwierdza, że przychody Skarżącej z pozarolniczej działalności gospodarczej znajdują potwierdzenie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, zwłaszcza w postaci umów najmu zawieranych przez Skarżącą.

W ocenie sądu, organy podatkowe słusznie uznały, że osiągane przez Skarżącą przychody z najmu należących do niej nieruchomości, winny zostać opodatkowane na tzw. zasadach ogólnych, przewidzianych w art. 27 u.p.d.o.f.

Zasadnie organy podatkowe uznały również, że Skarżąca nie mogła opodatkować przedmiotowych przychodów w formie ryczałtu. Zgodnie bowiem z treścią art. 2 ust. 1a ustawy z 20 listopada 1998 roku o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Skarżąca nie spełniała – w roku podatkowym 2014 – warunku przewidzianego w tym przepisie. Skarżąca wynajmowała budynki na nieruchomości przy ul. S. w W. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Poza sporem pozostaje w niniejszej sprawie, że Skarżąca od 1994 roku prowadzi działalność gospodarczą związaną z wynajmem i zarządzeniem nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

W niniejszej sprawie istotne są również przepisy art. 14 u.p.d.o.f.

Zgodnie z treścią ustępu 1 tego artykułu, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Stosownie do treści art. 14 ust. 1c cyt. ustawy, za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi nie później niż dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności.

W świetle art. 14 ust. 2 pkt 11 u.p.d.o.f. przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W związku z działalnością gospodarczą prowadzoną w 2014 roku Skarżąca była zobowiązana do rozliczenia podatku VAT. Okoliczność, że w tym okresie, wobec Skarżącej nie znajduje zastosowania regulacja zawarta w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT tj. zwolnienie od podatku VAT ze względu na limit kwoty obrotu została potwierdzona w prawomocnym wyroku tutejszego sądu z 9 maja 2019 roku w sprawie sygn. akt III SA/Wa 2783/18. Powyższa ocena sądu jest wiążąca w sprawie niniejszej na podstawie art. 153 p.p.s.a.

W świetle powyższego, organy podatkowe prawidłowo – dla potrzeb ustalenia przychodu osiąganego przez skarżącą z pozarolniczej działalności gospodarczej -pomniejszyły go o należny podatek VAT. Prawidłowo zatem zostało ustalone, że w 2014 roku Skarżąca osiągnęła przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie 255.691,06 zł. Zaskarżona decyzja organu odwoławczego, w tym zakresie w pełni odpowiada prawu.

Przechodząc do oceny zaskarżonej decyzji w zakresie odnoszącym się do spornych w sprawie kosztów uzyskania przychodu, Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyłączeniem kosztów wymienionych w art. 23.

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z 31 stycznia 2019 roku we sprawie sygn. akt II FSK 288/17, a który to pogląd Sąd w składzie orzekającym traktuje jako własny, warunkiem rozpoznania danego wydatku jako koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

- faktyczne poniesienie wydatku przez podatnika;

- istnienie związku z prowadzoną działalnością;

- poniesienie go w celu uzyskania przychodu, jego zwiększenia bądź zachowania źródła przychodu.

Dodatkowo – jak wskazał NSA w powołanym orzeczeniu - wydatek musi być poniesiony i udokumentowany, bowiem zdarzeń gospodarczych nie można domniemywać, muszą być one wykazane. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego jednolicie przyjmuje się też, że w przypadku transakcji udokumentowanych za pomocą faktur lub dowodów zakupu nieodzwierciedlających rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych - określone w nich wydatki nie mogą stanowić kosztu podatkowego (por. wyroki NSA z dnia: 19 grudnia 2007 r., II FSK 1438/06; 7 czerwca 2011 r., II FSK 462/11; 12 lutego 2012 r., II FSK 627/12; 7 października 2014 r., II FSK 2436/12; 13 kwietnia 2017 r., II FSK 791/15; 17 maja 2017 r., II FSK 1056/15; 19 maja 2017 r., II FSK 3009/15 i FSK 1187/15); także i w tym przypadku Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, przyjmuje tę argumentację jako własną.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy odniósł się szczegółowo do większości wydatków wskazywanych przez Skarżącą jako koszty uzyskania przychodu.

W ocenie sądu, w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, organ odwoławczy zasadnie uznał, że część z wydatków poniesionych przez Skarżącą w 2014 roku spełnia przedstawione wyżej kryteria wynikające z treści art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

Słusznie zatem uznał, że koszty uzyskania przychodu przez Skarżącą w 2014 roku stanowią:

- wydatki na zakup materiałów budowlanych i usług remontowo – budowlanych, wynikające z dokumentów (21 faktur) załączonych do pism Skarżącej z 27 lutego 2015 roku oraz z 1 grudnia 2015r. na łączną kwotę 6.880,19 zł;

- podatek od nieruchomości – dotyczący nieruchomości wykorzystywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w łącznej wysokości 5.906,30 zł;

- wydatki z tytułu korzystania przez Skarżącą z usług prawniczych w związku z postępowaniem w sprawie [...] z tytułu opłaty od apelacji w kwocie 18.224 zł;

- wydatki z tytułu odsetek od zapłaconych rat kredytu budowlano – hipotecznego w łącznej kwocie 12.275,75 zł;

Jednocześnie, zdaniem sądu, organ odwoławczy (podobnie jak organ pierwszej instancji) prawidłowo uznał, że niektóre z wydatków wskazywanych przez Skarżącą, co stanowi oś sporu między stronami, jako koszty uzyskania przychodu, kosztami takimi nie mogą być w świetle przytoczonego wyżej przepisu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

I tak: jako chybione ocenić należało zarzuty skargi wskazujące na naruszenie przez Organ art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.f. poprzez niezaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kosztów egzekucyjnych w łącznej wysokości 7.400,00 zł oraz opłat w kwocie 600,00 zł, 575,00 zł, 1.200,00 zł;

Sąd przypomina, że Strona w toku postępowania podatkowego (przy piśmie z dnia 01.12.2015r.) przedłożyła zawiadomienie Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla W. R. W., sygn. akt [...] o zajęciu rachunku bankowego i zakazie wypłat z dnia 21.10.2013 r. wraz z potwierdzeniami dokonania z powyższego tytułu wpłat w 2013 i 2014 r. w łącznej kwocie 2.840,00 zł oraz zawiadomienie Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla W. A. M. sygn. akt Km [...] , o zajęciu rachunku bankowego i zakazie wypłat z dnia 06.11.2013 r. wraz z potwierdzeniami dokonania z powyższego tytułu wpłat w 2013 i 2014 r. w łącznej kwocie 7.400,00 zł – z wnioskiem o zaliczenie kwot wynikających z tych zawiadomień do kosztów podatkowych związanych z prowadzoną działalnością.

Niezależnie od powyższego, w odwołaniu z dnia 10.06.2019 r. wniosła także o "doliczenie do kosztów uzyskania przychodu" opłaty dotyczącej realizacji zajęcia rachunku sygn. akt [...] w kwocie 1.614,85 zł oraz sygn. akt [...] w kwocie 1.655,66 zł na rzecz Komornika przy Sądzie Rejonowym, ul. W., [...] W. tytułem spłaty należności wraz z kopią potwierdzenia dokonania przelewu z tego tytułu.

W związku z powyższym, Organ I instancji pismem z dnia 9.04.2018r. wezwał Stronę do przedłożenia dokumentów potwierdzających związek powyższych wydatków z uzyskanym przychodem z działalności gospodarczej bądź wykazania celowości ich poniesienia w związku z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródeł przychodu. Z akt sprawy wynika, że Skarżąca, pomimo powyższego wezwania, nie przedłożyła stosownych dowodów potwierdzających zajmowane przez siebie stanowisko, iż "wydatki te są celowe i oczywiście są związane z działalnością gospodarczą ".

W tym stanie rzeczy, w ocenie sądu, stanowisko organów uzna należy za prawidłowe, gdyż – jak wyjaśniono to już wcześniej – ustawodawca w kategorii kosztu podatkowego ujmuje tylko wydatki, które rzeczywiście zostały poniesione przez podatnika na rzecz ujawnionego kontrahenta, mające przy tym charakter ostateczny. Istotny jest również cel poniesienia wydatku. Celem tym powinno być co do zasady osiągnięcie przychodu. Podatnik ma obowiązek wykazania, że poniósł określone wydatki, które zaliczył do kosztów uzyskania przychodów, a nadto, że poniesienie określonych wydatków nastąpiło w celu osiągnięcia przychodów. Na podatniku spoczywa nadto obowiązek zgodnego z prawem udokumentowania poszczególnych wydatków, w sposób wykluczający wątpliwości zarówno co do ich faktycznego poniesienia, jak i związku tych wydatków z przychodami.

Sąd zauważa, że także w skardze wniesionej do sądu Skarżąca ograniczyła się wyłącznie do wskazania, że "koszta egzekucyjne w łącznej wysokości 7.400 zł stanowią koszty uzyskania przychodu", gdyż "(...) ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodu".

Skarżąca nie wskazała jednak żadnych danych odnoszących się do postępowań egzekucyjnych, a w szczególności nie wyjaśniła, z jakich tytułów prawnych wynikały należności dochodzone od niej w postępowaniach egzekucyjnych, nie przedstawiła choćby kopii tytułów egzekucyjnych czy tym bardziej ich związku przyczynowo-skutkowego z osiąganymi przychodami. Tymczasem wskazać należy, że to na Skarżącej spoczywa ciężar wykazania danych niezbędnych dla przeprowadzenia rozliczeń z tytułu należności podatkowych, w tym dowodowego wykazania poniesienia kosztów, w rozumieniu w/w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. i dlatego powinna posiadać i przedstawić na żądanie organu podatkowego dowody, które świadczyłyby jednoznacznie o poniesieniu kosztów w celu uzyskania przychodów z działalności gospodarczej

W świetle wskazanych okoliczności, prawidłowo więc organ odwoławczy wskazał, powołując się na art. 23 ust. 1 pkt 14 u.p.d.o.f., że wskazane wyżej koszty egzekucyjne w łącznej kwocie 7.400 zł nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu Skarżącej albowiem zgodnie z treścią tego przepisu, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, kosztów egzekucyjnych związanych z niewykonaniem zobowiązań.

Analogicznie, skoro Skarżąca nie wykazała w zakresie opłat w kwocie 600,00 zł, 575,00 zł, 1.200,00 zł, iż powyższe kwoty (600,00 zł + 575,00 zł), wynikające z przedłożonych przy odwołaniu wezwań, nie wskazują na poniesienie jakichkolwiek kosztów, to nie można było przyjąć za wnioskiem Strony, że stanowią one dowód poniesienia kosztów uzyskania przychodów tylko z tego powodu, że Skarżąca "prowadzi działalność gospodarczą".

Skarżąca nie wyjaśniła też, jaki związek z prowadzoną działalnością, miało postępowanie sądowe zakończone wyrokiem Sądu Okręgowego w W., [...] Wydział Cywilny-Odwoławczy z dnia [...].07.2013 r., sygn. akt [...], zasądzającym od Strony kwotę 1.200,00 zł tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego w instancji odwoławczej ani też nie przedłożyła dokumentów, które stanowiłyby dowód poniesienia przez Stronę zasądzonej kwoty.

Tym samym zaakceptować należy stanowisko Organu, że nie było podstaw do zaliczenia ww. kwot do kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.

Sąd po raz kolejny wskazuje, że wykładnia gramatyczna sformułowania "koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów" pozwala na zmniejszenie przychodu o poniesione koszty pod tym jednak warunkiem, że istnieje bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Te okoliczności wymagają należytego udokumentowania, co stanowi obowiązek podatnika.

Zdaniem sądu, organ odwoławczy słusznie również uznał, iż z ogólnej z ogólnej kwoty 7.648,00 zł (7.065,00 zł + 583,00 zł) jedynie kwota 5.906,30 zł dotyczyła nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą (tj. budynki - 1.957,55 zł, grunty - 890,00 zł, budynki pozostałe: 375 m2 x 7,73 zł = 2.898,75 zł, budowle - 160,00 zł).

Tym samym, zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., podatek od nieruchomości, wykorzystywanych przez Skarżącą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w 2014 r. wyliczony w łącznej wysokości 5.906,30 zł, na podstawie obowiązującej decyzji Prezydenta W. z dnia [...].11.2014 r., stanowi koszt uzyskania przychodów.

Jak bowiem wynika z akt sprawy, wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2014 została ustalona decyzją Prezydenta W. nr [...] z dnia [...].11.2014 r., w której został wyszczególniony podatek od nieruchomości w łącznej kwocie 7.065,00 zł oraz podatek rolny w kwocie 583,00 zł. podkreślenia wymaga, iż z ogólnej kwoty 7.648,00 zł (7.065,00 zł + 583,00 zł) jedynie kwota 5.906,30 zł dotyczyła nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą (tj. budynki - 1.957,55 zł, grunty - 890,00 zł, budynki pozostałe: 375 m2 x 7,73 zł = 2.898,75 zł, budowle - 160,00 zł).

W tej sytuacji, zgodnie z art. 22 ust. 6b u.p.d.o.f. za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu. W przypadku zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości można je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w momencie wydania decyzji przez właściwy organ, gdyż decyzja taka stanowi dowód księgowy w rozumieniu ustawy z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.), będący podstawą księgowania.

Zdaniem sądu, niezasadne są również podniesione w skardze zarzuty odnoszące się do stanowiska organu odwoławczego w przedmiocie amortyzacji. Stanowisko organu w omawianym zakresie jest – w ocenie sądu – prawidłowe.

W świetle okoliczności niniejszej sprawy, organ odwoławczy prawidłowo ustalił, że ewidencja środków trwałych złożona przez Skarżącą przy piśmie z 11 sierpnia 2015 roku, musi pochodzić z późniejszego okresu, niż wynikające z tego dokumentu daty przyjęcia środków trwałych do używania (31 grudnia 2009 roku i 31 sierpnia 2013 roku).

Organ odwoławczy słusznie zwrócił uwagę, że w toku postępowania podatkowego dotyczącego roku 2009, pomimo skierowanego do niej wezwania, do 3 sierpnia 2015 roku Skarżąca nie złożyła ewidencji środków trwałych. Co więcej podczas przesłuchania w tej sprawie, 25 marca 2013 roku, skarżąca zeznała, że nie prowadziła ewidencji środków trwałych.

W świetle powyższego, nie można uznać za wiarygodną ewidencję przedstawioną przy piśmie 1 sierpnia 2015 roku. Gdyby ewidencja taka była przez skarżącą prowadzona, to – w świetle zasad doświadczenia życiowego – skarżąca przedstawiłaby ją w toku postępowań podatkowych dotyczących innych (wcześniejszych) lat podatkowych. Prawidłowe jest zatem ustalenie organów podatkowych, że w roku 2014 Skarżąca nie prowadziła ewidencji środków trwałych.

Dodatkowo należy wskazać, że w skardze wniesionej do sądu, skarżąca nie zakwestionowała powyższego ustalenia dotyczącego czasu utworzenia przez nią ewidencji środków trwałych. Kwestionując prawidłowość zaskarżonej decyzji w zakresie amortyzacji skarżąca podnosiła, że budynki były wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Podniosła, że prowadziła ewidencję środków trwałych i zaliczyła odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodu. Nie podała jednak daty, od której prowadziła ewidencję środków trwałych. Ani w skardze, ani na żadnym wcześniejszym etapie postępowania w niniejszej sprawie skarżąca nie twierdziła, że ewidencja (złożona przez nią przy piśmie z 8 sierpnia 2015 roku) została założona w roku 2013, bądź w okresie wcześniejszym.

W konsekwencji powyższego organ odwoławczy prawidłowo ustalił, że odpisy amortyzacyjne dokonywane przez skarżącą nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodu. Organ odwoławczy słusznie wskazał, że sam fakt posiadania nieruchomości i dokonywania odpisów jest niewystarczający. Zasadnie podniósł, że w świetle treści art. 22n ust. 6 u.p.d.o.f., dokonywane przez Skarżącą odpisy amortyzacyjne nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie bowiem z treścią tego przepisu, w razie braku ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywane odpisy amortyzacyjne nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Natomiast – jak zasadnie zostało podniesione w zaskarżonej decyzji – w myśl art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f., kosztem uzyskania przychodu, są odpisy amortyzacyjne, dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a – 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stanowisko w myśl którego wpis do ewidencji jest warunkiem materialnoprawnym amortyzacji środków trwałych jest utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych. Poza powołanym w decyzji organu odwoławczego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (II FSK 2898/14), tytułem przykładu można przytoczyć także prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 17 grudnia 2018 roku w sprawie sygn. akt I SA/Gl 820/18.

Sąd wskazał w tym orzeczeniu, że oczywistym jest, że wyłącznie odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z regułami wprowadzonymi w art. 22a-22o ustawy o PIT, udokumentowane w oparciu o ewidencję zapewniającą realizację tych reguł mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów. Prowadzona ewidencja – wskazał sąd - musi zapewniać wskazanie zgodnie z tymi przepisami m.in. rodzaju środka trwałego, jego wartości początkowej, przyjętej metody amortyzacji oraz wielkości przypadających na dany okres rozliczeniowy odpisów z tytułu zużycia środka trwałego. Sąd jednoznacznie stwierdził, że obok innych niezbędnych danych dla środków trwałych wymienionych w art. 22a-22o u.p.d.o.f., wpis do ewidencji stanowi warunek materialnoprawny ich amortyzacji.

Organ odwoławczy słusznie również stwierdził, że w omawianych okolicznościach niniejszej sprawy nie ma znaczenia argumentacja przedstawiona w powoływanym przez skarżącą wyroku tutejszego sądu z 11 grudnia 2018 roku w sprawie sygn. akt III SA/Wa 566/18. Wyrok ten - jak zasadnie podniósł organ odwoławczy – dotyczył sporu o możliwość zmiany wstecz stawek amortyzacyjnych. Jak wynika ze stanu faktycznego tamtej sprawy, przytoczonego w uzasadnieniu powołanego wyroku, podatnik prowadził ewidencję środków trwałych i dokonywał odpisów amortyzacyjnych środków trwałych od ich wartości początkowej, od następnego miesiąca po wprowadzeniu środków trwałych do ewidencji. Jest to zatem stan fatyczny odmienny od okoliczności niniejszej sprawy.

Sąd nie stwierdził również naruszenia przez organy podatkowe przepisów dotyczących zaliczenia do przychodu kwoty wynikającej z informacji o dochodach uzyskanych od organu rentowego PIT-40A.

Odnosząc się do powyższego zarzutu wskazać należy, iż zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Natomiast w myśl art. 9a ust. 1 u.p.d.o.f. co do zasady dochody osiągnięte przez podatników z pozarolniczej działalności gospodarczej są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27 u.d.p.o.f. (tzw. zasady ogólne), chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Warto zaznaczyć, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 i 3 do źródeł przychodów zalicza się stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta oraz pozarolniczą działalność gospodarcza.

Oznacza to, iż w przypadku gdy podatnik uzyskuje dochody opodatkowane na zasadach ogólnych z wielu źródeł, przedmiotem opodatkowania jest suma dochodów ze wszystkich źródeł.

Tym samym Strona miała obowiązek opodatkowania zarówno dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej, jak i z emerytur/rent krajowych na

zasadach określonych w art. 27 u.p.d.o.f., zatem zarzut w tym przedmiocie jest niezasadny. Ponadto rozliczenie przez KRUS dochodu oraz jego ujęcie w rocznym zeznaniu podatkowym nie świadczy o jego podwójnym opodatkowaniu. Zauważyć bowiem należy, że oprócz uwzględnienia powyższego świadczenia w postawie opodatkowania, zaliczeniu na poczet należnego podatku podlegają także zaliczki na podatek pobrane przez płatnika-KRUS.

Reasumując dotychczasowe ustalenia i rozważania, Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy, ani też naruszeń przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie stwierdził też naruszeń prawa dających podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, ani też okoliczności powodujących stwierdzenie nieważności objętych kontrolą decyzji.

W tym stanie rzeczy, skargę jako nieuzasadnioną, należało w oparciu o art. 151 p.p.s.a. oddalić.