Wyrok WSA w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 1396/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Data orzeczenia: 2019-03-28 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 9 ust. 1 , art. 10 ust 1 pkt 9, art. 20 ust 1
journal: Dz.U. 2018 poz 1509
law: Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst. jedn,

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek (spr.) Sędzia: WSA Inga Gołowska Sędzia: WSA Wiesław Kuśnierz Protokolant: sekr. sąd. Aleksandra Osipowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 marca 2019 r. sprawy ze skargi E. C. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] listopada 2018 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych - skargę oddala -


UZASADNIENIE

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 27 listopada 2018 r. nr [...] stwierdził, że stanowisko wnioskodawczyni E. C. przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2018 r. , uzupełnionym pismem z dnia 20 listopada 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odsetek od zadośćuczynienia – jest nieprawidłowe.

W jej uzasadnieniu organ wskazał, że we wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 7 stycznia 2012 r. w wyniku wypadku komunikacyjnego śmierć poniosła matka wnioskodawczyni. Do zdarzenia doszło w miejscowości G. na skutek przekroczenia dopuszczalnej prędkości i niezachowania należytej ostrożności przez S. G., kierującego samochodem [...], który był ubezpieczony przez Towarzystwo Ubezpieczeń wzajemnych "[...]" w W..

W dniu 21 listopada 2013 r. zapadł w przedmiotowej sprawie wyrok uznający S. G. za winnego popełnienia zarzucanego mu przestępstwa. W związku z zaistniałą sytuacją, a przede wszystkim krzywdą, jaką doznała wnioskodawczyni i jej rodzina w związku ze stratą żony i matki, dnia 31 maja 2013 r. wnioskodawczyni zgłosiła szkodę osobową w "[...]", w celu uzyskania odpowiedniego zadośćuczynienia, odszkodowania za istotne pogorszenie sytuacji życiowej.

W toczącym się postępowaniu szkodowym, ww. zakład ubezpieczeń tytułem zadośćuczynienia za krzywdę związaną ze śmiercią matki wnioskodawczyni przyznał na jej rzecz jedynie kwotę [...]zł. Ubezpieczyciel przyjął również bezzasadnie 70% przyczynienia się matki wnioskodawczyni do zdarzenia, zmniejszając stosunkowo kwotę przyznanego świadczenia. Konsekwencją takiego rozliczenia szkody było przyjęcie przez ubezpieczyciela jedynie swojej częściowej odpowiedzialności za zdarzenie. Takie stanowisko nie znajdowało żadnego uzasadnienia w niniejszej sprawie. Kwota przyznana przez ubezpieczyciela była całkowicie nieadekwatna do rozmiaru krzywdy i szkody, jaką poniosła wnioskodawczyni w związku ze śmiercią matki. Wnioskodawczyni wskazała, że była bardzo silnie związana ze swoją matką, wspólnie z ojcem oraz rodzeństwem tworzyli zgraną i kochającą się rodzinę. Po śmierci matki cały czas towarzyszyło i do dnia dzisiejszego towarzyszy jej poczucie osamotnienia i cierpienia, a każde wspomnienie matki stanowi dla niej źródło poważnego stresu.

W związku z uchylaniem się "[...]" od pełnej odpowiedzialności za szkodę, wnioskodawczyni zdecydowała się walczyć o swoje prawa przed sądem. W dniu 2 kwietnia 2015 r. złożyła pozew o zapłatę do Sądu Okręgowego w K., domagając się zasądzenia od "[...]" kwoty [...]zł tytułem zadośćuczynienia za krzywdę spowodowaną śmiercią matki wraz z odsetkami ustawowymi liczonymi od dnia 1 lipca 2012 r. do dnia zapłaty, kwoty [...]zł tytułem odszkodowania za istotne pogorszenie sytuacji życiowej w związku ze śmiercią matki wraz z odsetkami ustawowymi liczonymi od dnia 1 lipca 2013 r.

Postępowanie I instancyjne zakończyło się w dniu 28 października 2016 r., Sąd zasądził od pozwanego "TUW" na rzecz wnioskodawczyni kwotę [...]zł tytułem zadośćuczynienia z odsetkami ustawowymi od dnia 7 stycznia 2014 r. do dnia zapłaty. Wnioskodawczyni dodatkowo wskazała, że zobowiązana została do pokrycia kosztów zastępstwa procesowego pozwanego, które wyniosły [...] zł. Od wyroku tego zarówno wnioskodawczyni i pozwany wnieśli apelację. Sąd Apelacyjny w dniu 18 października 2017 r. wydał wyrok w przedmiotowej sprawie, w którym oddalił dwie apelacje i ponownie obciążył wnioskodawczynię kosztami zastępstwa procesowego pozwanego w kwocie [...]zł.

Biorąc pod uwagę powyższe, kwota jaka została przyznana wnioskodawczyni tytułem zadośćuczynienia uległa znacznemu pomniejszeniu, a ściśle rzecz ujmując koszty jakie poniosła w związku z dochodzeniem swoich praw przed sądem, a także koszty jej leczenia praktycznie pochłonęły przyznaną wnioskodawczyni sumę wraz z odsetkami. Wnioskodawczyni podkreśliła, że zasadniczo w ogóle nie otrzymała odsetek za zwłokę ubezpieczyciela z uwagi na zasądzone na rzecz przeciwnika koszty, który pomniejszyły należną jej wypłatę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy biorąc pod uwagę powyższe okoliczności wnioskodawczyni jest zobowiązana do uiszczenia podatku dochodowego od odsetek od przedmiotowego zadośćuczynienia?

Zd. wnioskodawczyni, w przedmiotowym przypadku odsetki związane są z zadośćuczynieniem, zastosowanie znajdzie więc art. 21 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. – odsetki to integralna część przychodu.

Wobec powyższego, jeżeli kwota zadośćuczynienia jest zwolniona od podatku to również zwolnieniu takiemu podlegają odsetki. Na poparcie swoich twierdzeń wnioskodawczyni wskazała, że takie też jest stanowisko NSA – wyrok z dnia 17 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 289/12. Zd. wnioskodawczyni w opisanej sytuacji, nie jest zobligowana do zapłaty podatku dochodowego od odsetek od zasądzonego jej zadośćuczynienia.

Zd. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej , w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Po przywołaniu treści art. 9 ust. 1, 10 ust. 1pkt 9, 20 ust. 1i art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.), a także art. 481 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj.Dz.U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.) organ stwierdził, że nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z odszkodowaniem, zadośćuczynieniem czy innym świadczeniem (np. naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego.

Z tych względów zwolnienie od podatku należności głównej (np. odszkodowania czy zadośćuczynienia) nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zwolnienia od podatku – co do zasady - odsetek od ww. świadczeń; zwalnia od opodatkowania jedynie należność główną, tj. świadczenia polegające na naprawieniu szkody na rzecz poszkodowanego. Jednocześnie organ zwrócił uwagę, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu zwolnień przedmiotowych wymieniono wprost odsetki wolne od podatku, co oznacza, że ustawodawca wyraźnie odróżnia je od odszkodowania i zadośćuczynienia, a zatem ustawodawca nie pomija odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w jego ocenie zasługują na szczególną ochronę.

Zatem, zd. organu, otrzymane przez wnioskodawczynię na podstawie wyroku sądowego odsetki nie podlegają zwolnieniu, ponieważ zarówno przepis art. 21 ust. 1 pkt 4, jak również pozostałe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych takiego zwolnienia nie przewidują. W konsekwencji, skoro ustawodawca nie zamieścił w katalogu zwolnień odsetek przysługujących od zasądzonego odszkodowania czy zadośćuczynienia, to należy stwierdzić, że odsetki te podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie ze wskazaną powyżej regułą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ stwierdził, że kwoty zasądzonych na rzecz wnioskodawczyni wyrokiem sądu ustawowych odsetek za zwłokę od zadośćuczynienia, jako niewymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych stanowią przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Tym samym, wnioskodawczyni jest zobowiązana do uiszczenia podatku dochodowego od odsetek zasądzonych od przedmiotowego zadośćuczynienia.

Odnosząc się do przywołanego przez wnioskodawczynię wyroku NSA organ wskazał, że orzeczenie to dotyczyło rozstrzygnięcia kwestii, do jakiego źródła przychodu zakwalifikować należało odsetki od zaległości w zapłacie należności za zbycie nieruchomości, a nie kwestii zwolnienia z opodatkowania ustawowych odsetek za zwłokę od zadośćuczynienia zasądzonych wyrokiem sądu oraz, że istnieją liczne orzeczenia negujące prawidłowość stanowiska zainteresowanej, a prezentujące stanowisko zbieżne z poglądem organu, które na wstępie swoich rozważań przytoczył.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie E. C. zarzuciła powyższej interpretacji naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i nienależyte zastosowanie oraz przepisów postępowania, mające wpływ na treść interpretacji, a to art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz art. 9 ust. 1, art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wobec :

-nieuzasadnionej interpretacji podstawy obliczenia podatku w nin. sprawie, obejmującej środki, których skarżąca nie otrzymała od ubezpieczyciela,

-pominięcia wszystkich okoliczności szczegółowo opisanych wre wniosku, a zwłaszcza faktu braku wypłaty środków przez ubezpieczyciela na rzecz skarżącej(podatnika), mających stanowić podstawę opodatkowania, a tym samym brak przychodu i wobec tego jakiejkolwiek podstawy do naliczenia podatku,

-zaniechanie prawidłowego uzasadnienia podstawy prawnej i faktycznej rozstrzygnięcia.

Z uwagi na powyższe skarżąca wniosła o:

1.zmianę interpretacji indywidualnej dotyczącej jej osoby, w zakresie przepisów podatku dochodowego od osób fizycznych;

2.uchylenie interpretacji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 – dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. – następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Zgodnie z art. 146 § 1 p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę, uchyla interpretację, zaś w razie braków podstaw do uwzględnienia skargi – oddala ją, co wynika z art. 151 p.p.s.a.

Ponadto trzeba podnieść, że zgodnie z treścią art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując zatem kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawione wyżej zasady orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że akt ten nie narusza prawa w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Bezspornym było w sprawie nin. że kwota należności głównej zasądzonej z tytułu zadośćuczynienia na rzecz skarżącej na podstawie wyroku sądu powszechnego i wypłacona jej w wykonaniu tego orzeczenia korzysta ze zwolnienia podatkowego.

Natomiast kwestią sporną wymagającą rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie było to, czy odsetki od kwoty zasądzonej wyrokiem sądu powszechnego tytułem zadośćuczynienia podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zd. skarżącej, w okolicznościach faktycznych przedstawionych we wniosku, skoro ubezpieczyciel z zasądzonych odsetek od zadośćuczynienia dokonał potracenia zasądzonych na jego rzecz kosztów postępowania sądowego (I i II instancja) i de facto skarżąca nie otrzymała żadnej kwoty z tyt. tych odsetek to nie jest zobowiązana do zapłaty od zasądzonych odsetek podatku dochodowego od osób fizycznych , bowiem faktycznie nie uzyskała przychodu.

Zd. organu, zasądzone na rzecz skarżącej odsetki od przyznanego zadośćuczynienia stanowią przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.- dalej jako u.p.d.o.f.), a tym samym skarżąca jest zobowiązana do uiszczenia podatku dochodowego od odsetek zasądzonych od zadośćuczynienia.

Zd. Sądu uprawnionym w nin. sporze jest stanowisko organu.

Przede wszystkim należy wskazać, że prawidłowo organ interpretacyjny przyjął, że otrzymane przez skarżącą odsetki są przychodem w rozumieniu przepisów u.p.d.o.f.

Stosownie bowiem do art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c u.p.d.o.f. oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. źródłami przychodów są także "inne źródła". Przepis art. 20 ust. 1 zawiera jedynie przykładowe wyliczenie "innych źródeł" przychodów, na co wskazuje użyte w nim sformułowanie "Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 uważa się w szczególności (...)". Do tej kategorii przychodów należą między innymi odszkodowania oraz zadośćuczynienia.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 3a - 3c u.p.d.o.f. stanowi, że wolne od podatku dochodowego są: odszkodowania otrzymane na podstawie przepisów o uznaniu za nieważne orzeczeń wydanych wobec osób represjonowanych za działalność na rzecz niepodległego bytu państwa polskiego (pkt 3a), inne odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań: otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, odszkodowań dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (pkt 3b), odszkodowania w postaci renty otrzymane na podstawie przepisów prawa cywilnego w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia, przez poszkodowanego, który utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej, albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość (pkt 3c).

Przywołany przepis statuuje zatem zwolnienie przedmiotowe od podatku dochodowego od osób fizycznych obejmujące odszkodowania oraz zadośćuczynienia, niezdefiniowane w prawie podatkowym.

Wyjaśnić w tym miejscu należy, że podstawowa różnica między odszkodowaniem, a zadośćuczynieniem polega na tym, iż odszkodowanie ma za zadanie naprawienie szkód materialnych a zatem wymiernych, zaś zadośćuczynienie stanowi rekompensatę za szkody niematerialne ( tzw. krzywdę) - niewymierne.

Istotą odszkodowania jest naprawienie szkody poniesionej przez poszkodowanego. Zasady ogólne dotyczące odszkodowania określone zostały w art. 361-363 Kodeksu cywilnego. Znajdują one zastosowanie do wszystkich stosunków zobowiązaniowych, których treścią jest obowiązek naprawienia szkody, chyba że co innego wynika z przepisów ustawy lub umowy. Stosuje się je zatem do stosunków objętych zarówno reżimem deliktowym (art. 415 k.c.), jak i kontraktowym (art. 471 k.c.). Pojęcie odszkodowania ustawodawca przybliża w art. 361 k.c., w którym wskazuje, że naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Naprawienie szkody powinno zatem zmierzać do zapewnienia poszkodowanemu całkowitej kompensaty doznanego uszczerbku (art. 361 w zw. z art. 363 k.c.). Jeżeli przepisy szczególne lub umowa nie stanowią inaczej, naprawienie szkody obejmuje, zarówno straty jakie poszkodowany poniósł, jak i korzyści, które mógł osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Wysokość szkody wyznacza rozmiar obowiązku odszkodowawczego, a zasada restytucji wyklucza dopuszczalność wzbogacenia się poszkodowanego wskutek uzyskania odszkodowania.

Z kolei jeśli chodzi o zadośćuczynienie, to wskazać należy na regulacje art. 445 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym w wypadkach przewidzianych w artykule poprzedzającym sąd może przyznać poszkodowanemu odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę. Przepis art. 444 § 1 k.c. stanowi natomiast, że osobie poszkodowanej, która w wyniku wyrządzonej jej szkody doznała uszkodzenia ciała lub rozstroju zdrowia sąd może przyznać odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę.

Roszczenie o odsetki (wynikające z art. 481 k.c.) przysługuje natomiast wierzycielowi w związku z samym faktem opóźnienia w spełnieniu świadczenia pieniężnego, nie jest ono zależne od winy dłużnika i jest zasadne także wtedy, gdy po stronie wierzyciela nie wystąpiła jakakolwiek szkoda. W orzecznictwie sądów powszechnych przyjmuje się, że roszczenie o zapłatę odsetek za opóźnienie ma względem roszczenia zasadniczego charakter akcesoryjny, a odszkodowanie i odsetki za opóźnienie z chwilą ich powstania stanowią odrębne i niezależne od siebie roszczenia i nie mogą na siebie wzajemnie oddziaływać (por. wyrok SA w Łodzi z dnia 23 lipca 1998 r., sygn. akt I ACa 343/1997, publ. Wokanda 1998/12/48). "Roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 k.c.) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe" (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r. III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). "Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnym sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej" (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72).

Mając zatem na uwadze przybliżony powyżej charakter odsetek, które pozostając w pewnym związku z należnością główną, zaspokajają odrębne roszczenie, którego podstawową przesłanką nie jest szkoda trudno przyjąć, że odsetki są odszkodowaniem (zadośćuczynieniem) sensu stricte i jako takie objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych przewidzianym dla odszkodowań. Okoliczność, że odsetki mogą stanowić swoistą rekompensatę wynikającą z czasokresu jaki upłynął pomiędzy zaistnieniem zdarzeń skutkujących wypłatą zadośćuczynienia czy odszkodowania, a skonkretyzowaniem obowiązku naprawienia szkody czy też krzywdy w wyroku sądu powszechnego nie jest wystarczająca do przyjęcia wskazywanej przez skarżącą tezy, że wolą ustawodawcy było zwolnienie odsetek z opodatkowania.

Przeciwnie, zasadność wyłączenia odsetek od zadośćuczynienia ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznać należy za zgodną z intencją ustawodawcy, który nie wprowadza w stosunku do konstrukcji podatku dochodowego od osób fizycznych szerokiego, tj. uniwersalnego, rozumienia pojęcia odszkodowania czy też zadośćuczynienia lecz nadaje im wąskie i konkretne ich rozumienie. Oznacza to, że pojęciu odszkodowania oraz zadośćuczynienia na gruncie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 u.o.p.d.f. nadano inne znaczenie aniżeli w przepisach kodeksu cywilnego oraz innych ustaw (w odniesieniu do pojęcia odszkodowania por. A. Hanusz A. Niezgoda, Glosa do wyroku NSA z dnia 12 maja 2000 r., III SA 1016/99, Orzecznictwo Sądów Polskich 2001/12/174). Wskazaną intencję ustawodawcy potwierdza także posłużenie się w zapisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. jedynie pojęciem "odszkodowania" oraz "zadośćuczynienia", bez użycia słowa "odsetki" co powoduje, że jedynie te pierwsze (odszkodowania, zadośćuczynienia), a nie te ostatnie (odsetki), mogą być uznane za zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych (por. wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2007 r., sygn. akt II FSK 36/2006).

Należy także zwrócić uwagę, że ustawodawca w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f. wyodrębnił odsetki, czyniąc je np. przedmiotem regulacji zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 52 u.p.d.o.f. (odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe - Dz. U. Nr 156, poz. 776), art. 21 ust. 1 pkt 119 u.p.d.o.f. (odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta), art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f. (odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy (stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta), art. 21 ust.1 pkt 130 u.p.d.o.f. ( odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a),

A zatem, ustawodawca, gdyby chciał zwolnić z opodatkowania odsetki, uczynił by to wyraźnie wymieniając je w przepisie, tak jak uczynił to we wskazanych przykładach. Ponieważ tak się nie stało, stwierdzić należy, że odsetki inne niż wskazane precyzyjnie w poszczególnych jednostkach redakcyjnych art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f. nie korzystają automatycznie ze zwolnienia od podatku przewidzianego dla należności głównej, w związku z którą zostały wypłacone.

Podsumowując stwierdzić zatem należy, że otrzymane w wykonaniu zobowiązania cywilnoprawnego odsetki są przychodem opodatkowanym na zasadach ogólnych albo zryczałtowanym podatkiem dochodowym od przychodów ewidencjonowanych (w odniesieniu do podatników tego ryczałtu), które należy wykazać w zeznaniu rocznym w pozycji "inne przychody".

Jak już to podkreślono art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., nie wskazuje wprost, co jest przychodem z innych źródeł. Ustawodawca w art. 20 ust. 1 wspomnianej ustawy, posługując się zwrotem "w szczególności" wskazuje przykładowy (a nie zamknięty jak twierdzą skarżący) katalog przychodów z innych źródeł i obejmuje nim nie tylko przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Oznacza to, że odsetki, których opodatkowanie stanowi przedmiot sporu w niniejszej sprawie, mimo, iż nie wymieniono ich wprost w art. 20 ust. 1 ustawy zasadnie są uznawane przez organy podatkowe za przychód z innych źródeł.

Uzupełniając powyższy wywód dodać jeszcze trzeba, że w żadnej jednostce redakcyjnej przepisu art. 21 u.p.d.o.f. nie została zakodowana norma o charakterze szczególnym statuująca zwolnienie podatkowe obejmujące wyżej opisane odsetki za zwłokę. Normy takiej nie ma również w innych regulacjach wchodzących w skład systemu prawa obowiązującego. W przepisie art. 21 u.p.d.o.f. zostały natomiast zawarte zwolnienia podatkowe dotyczące innego rodzaju odsetek. Wynik wnioskowania a contrario wskazuje, że odsetki, które nie zostały wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, podlegają opodatkowaniu. Dokonując interpretacji należy mieć na względzie i tę okoliczność, że zwolnienia podatkowe stanowią odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, co powoduje, że niedopuszczalne byłoby poszerzanie zakresu zwolnień w drodze wykładni; w szczególności wbrew jednoznacznej woli ustawodawcy wyrażonej w przepisie.

Kończąc i podsumowując rozważania prawne zauważyć należy, że wątpliwości co do podatkowej kwalifikacji odsetek niejednokrotnie były przedmiotem orzeczeń , tak wojewódzkich sadów administracyjnych , jak i NSA ( vide:wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 145/13, wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2626/14, wyroki WSA w Poznaniu z dnia 27 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 1446/16, z dnia 19 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 719/16, z dnia 4 sierpnia 2016 r. sygn. akt I SA/Po 764/16, czy też WSA we Wrocławiu z dnia 8 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 685/16 oraz I SA/Wr 686/16, a także z dnia 16 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 1265/16 oraz WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 23 czerwca 2016 r. sygn. akt I SA/Go 160/16, a także z dnia 21 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Go 419/15, wyroki WSA w Krakowie z dnia 19 listopada 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1275/15, z dnia 5 grudnia 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 1205/16, z dnia 26 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Kr 1059/17, wyroki NSA z dnia 24 stycznia 2008 r. syg. Akt II FSK 1629/06, z dnia 12 kwietnia 2018 r. sygn. akt II FSK 968/16, w których zawarte zostało stanowisko tożsame z przedstawionym wyżej , w rozpoznawanej sprawie, ale wątpliwości co do podatkowej kwalifikacji odsetek zostały ostatecznie rozstrzygnięte przez NSA w uchwale siedmiu sędziów NSA podjętej 6 czerwca 2016r. w sprawie o sygn. akt II FPS 2/16 i co prawda ww. uchwała została podjęta na tle sprawy, w której spór dotyczył opodatkowania odsetek za nieterminowe uiszczenie ceny za zbyte akcje, ale nie ulega wątpliwości, iż zajęte w niej stanowisko można odnieść do wszystkich sytuacji zapłaty odsetek od należności głównej, w przypadku braku w ustawie o p.d.o.f. uregulowań co do skutków podatkowych w tym zakresie.

Mając na uwadze przytoczone wyżej względy Sąd uznał , że zaskarżona interpretacja nie narusza przepisów prawa materialnego.

Sąd nie dopatrzył się także żadnego ze wskazanych w skardze naruszeń przepisów prawa procesowego. Należy podkreślić, iż wbrew twierdzeniom skargi organ interpretujący wydając zaskarżoną interpretację wziął pod uwagę wszystkie istotne dla oceny prawnej okoliczności faktyczne przytoczone we wniosku. Istotna dla rozstrzygnięcia jest wysokość kwoty zasądzonych wyrokiem sądu powszechnego odsetek od zadośćuczynienia, która stanowi, jak wskazał organ przychód z innych źródeł. Bez znaczenia dla tego stanowiska pozostaje przywołana przez skarżącą okoliczność, iż zasądzona jej kwota uległa znacznemu pomniejszeniu, wobec potracenia przez ubezpieczyciela zasądzonych na jego rzecz od skarżącej kosztów postępowania za I i II instancję. Realnie rzecz bowiem biorąc, gdyby koszty te nie zostały potracone z zasądzonych odsetek, to i tak skarżąca byłaby zobowiązana je pokryć czy to z własnych oszczędności czy przychodów z innych źródeł np. ze stosunku pracy. Zatem z tytułu zasądzonych odsetek skarżąca realnie uzyskała przysporzenie majątkowe, którym to przysporzeniem zostały pokryte zasądzone koszty postępowania sądowego. Stosownie do treści art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6,9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f , są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze. Otrzymane pieniądze to i wypłacona gotówka, jak i kwota , która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika. Zaś postawionymi do dyspozycji są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik ma możliwość włączyć do swojego władztwa, a zatem ma możliwość skorzystania z nich i nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji. Powstanie przychodu następuje nie tylko wówczas , gdy podatnik faktycznie otrzyma określoną ilość środków pieniężnych, ale także wtedy gdy zostaną mu one udostępnione w ten sposób, ze będzie mógł nimi rozporządzać. We wskazanych we wniosku okolicznościach faktycznych tak sytuacja właśnie wystąpiła, bowiem z kwoty zasądzonych na rzecz skarżącej odsetek od zadośćuczynienia , skarżąca pokryła zasądzone na rzecz ubezpieczyciela koszty postępowania sądowego.

Mając na uwadze, że zaskarżona interpretacja nie narusza prawa materialnego, a przeprowadzone postępowanie zainicjowane wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego spełnia określone w Ordynacji podatkowej wymogi postępowania interpretacyjnego, Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.