Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 2564/15
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2017-10-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 15 ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 141 § 4, art. 183 § 1, art. 184
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 4
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia WSA (del.) Paweł Dąbek (sprawozdawca), Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 13 października 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A[...] sp. z o.o. z siedzibą w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 15 października 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 797/14 w sprawie ze skargi A[...] sp. z o.o. z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 14 maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A[...] sp. z o.o. z siedzibą w [...] na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 3600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 15 października 2014r., sygn. akt I SA/Łd 797/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (dalej: Sąd I instancji) oddalił skargę A. sp. z o.o. w [...] (dalej: strona skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (dalej: Dyrektor lub organ odwoławczy) z dnia 14 maja 2014r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011r.

Z przedstawionego przez Sąd I instancji stanu faktycznego sprawy wynika, że wyżej opisaną decyzją Dyrektor utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, którą określono stronie skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011 r. w wysokości 74.770,00 zł. Organ odwoławczy wskazał, że strona skarżąca w roku 2011 dokonała zaniżenia podstawy opodatkowania wykazanej w zeznaniu CIT-8 o kwotę 389.250,00 zł, na skutek zawyżenia kosztów uzyskania przychodów, poprzez zaliczenie do nich wydatków w wysokości: 385.800,00 zł - jako wydatku poniesionego na zakup usługi montażu reklam, zgodnie z fakturami wystawionymi przez [G] G. G. oraz 3.450,00 zł jako wydatku z tytułu depozytu leasingowego. Dyrektor uznał, że wystawione przez tę firmę faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Powołując się na zgromadzone w toku postępowania dowody wskazał, że firma ta nie miała możliwości wykonywania usług wykazanych w zakwestionowanych fakturach.

Wobec powyższego organ odwoławczy uznał, że wydatek zaliczony przez stronę skarżącą do kosztów uzyskania przychodów w wysokości 385.800,00 zł nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu na podstawie przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. – dalej u.p.d.o.p.). Zakup usług montażu reklam jest zdarzeniem gospodarczym o skutkach podatkowych, to jednak takiej doniosłości nie można przypisać przedłożeniu samych dokumentów w postaci faktur, które mogą być nawet poprawne pod względem formalnym, ale nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu transakcji. Udokumentowanie wydatku jedynie fakturami VAT nie stanowi automatycznie podstawy do zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, bo w istocie chodzi o to, aby zdarzenie gospodarcze, którego wydatek dotyczy, rzeczywiście zaistniało, a wydatek był poniesiony w celu osiągnięcia przychodu i w określonym związku z tym przychodem.

W skardze złożonej do WSA w Łodzi pełnomocnik strony skarżącej wniósł o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

- przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., poprzez zakwestionowanie zaliczenia przez stronę skarżącą do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie usług montażowych od [G] G. G., pomimo że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwalał na przyjęcie, że transakcje miały charakter fikcyjny;

- przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm. – dalej: O.p.), poprzez: naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie organów podatkowych, poprzez rozstrzyganie wątpliwości wynikających z materiału dowodowego na niekorzyść strony skarżącej; przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego, która przybrała cechy oceny dowolnej - w zakresie oceny zeznań G. G. złożonych na okoliczność świadczenia usług na rzecz strony skarżącej; brak wyjaśnienia wszystkich okoliczności istotnych dla sprawy w zakresie transakcji realizowanych z [G]; rozstrzygniecie w oparciu o niepełny materiał dowodowy, który dodatkowo został w znacznej części zgromadzony w toku innych postępowań; brak uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji, które ma charakter ograniczony do przytoczenia okoliczności, które w ocenie organu kontroli skarbowej przesądzają o naruszeniu przez podatnika przepisów prawa podatkowego z jednoczesnym świadomym pominięciem okoliczności potwierdzających stanowisko korzystne dla podatnika.

W uzasadnieniu skargi strona skarżąca wskazała, że usługi świadczone przez [G] realizowane były w toku zamówień otrzymanych przez stronę skarżącą od jej kontrahentów i stanowiły element wykonania tych zamówień. Znamiennym jest fakt, że organ podatkowy nie zakwestionował rzeczywistego wykonania usług przez stronę skarżącą na rzecz zamawiających. Wykonanie tych usług było niemożliwe bez zaangażowania [G]. Kwestionując prawdziwość przedmiotowych transakcji organ podatkowy jednocześnie nie wskazuje w jaki sposób i przy użyciu jakich środków miałyby zostać wykonane zobowiązania strony skarżącej względem zamawiających.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Oddalając skargę WSA w Łodzi powołał się na wyrok tego Sądu z dnia 13 czerwca 2014 r. o sygn. akt I SA/Łd 33/14 oddalający skargę strony skarżącej w zakresie podatku od towarów i usług, w którym również zakwestionowano dokonanie tych samych czynności. Stwierdzono w nim, że sporne faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, gdyż [G] G. G. - podmiot widniejący na nich, jako ich wystawca - w rzeczywistości nie mógł wykonać dla strony skarżącej spornych usług montażu reklam. Powyższe ustalenia znalazły potwierdzenie w obszernym materiale dowodnym zgromadzonym w toku poddanego kontroli Sądu postępowania podatkowego. W tej mierze decydujące znaczenie mają informacje udzielone przez kontrahentów strony skarżącej, na zlecanie których sporne usługi były wykonywane, nie potwierdzające wykonania ich przez podwykonawcę, tj. [G] G. G. oraz prawidłowo ocenione przez organy podatkowe zeznania świadka G. G., który nie potrafił wskazać żadnych bliższych informacji dotyczących sposobu i miejsc wykonania spornych usług, nie posiadał żadnych dokumentów wskazujących na podejmowanie działań zmierzających do ich wykonania (faktur lub dowodów zapłaty za wynajem podnośnika, za usługi hotelowe z miejsc realizacji rzekomo wykonanych usług znajdujących się w różnych miastach na terenie kraju, faktur od firm poligraficznych za druk montowanych reklam). Jego firma nie posiadała zaplecza kadrowo-organizacyjnego umożliwiającego ich wykonanie. Sam G. G. w prowadzonym w stosunku do niego postępowaniu zeznał także, że w 2011 roku wystawił na rzecz strony skarżącej faktury VAT o numerach wskazanych w ewidencji sprzedaży VAT za okres 01.04.2011 - 31.12.2011, numery tych faktur zostały ustalone przypadkowo, a faktury o brakujących numerach nie zostały wystawione. Wnioski organu podatkowego znajdują oparcie także w prawidłowej analizie racjonalności zachowań strony skarżącej, jako zamawiającego usługi od [G] G. G.. Sąd zgodził się z organem podatkowym, że odformalizowanie transakcji z G. G. - poprzez brak ujawnienia go jako podwykonawcy w stosunkach z kontrahentami, dokonywanie płatności tylko gotówką bez potwierdzeń zapłaty, w sytuacji dokonywania rozliczeń z innymi kontrahentami za pośrednictwem rachunku bankowego, brak zawarcia pisemnych umów na potrzeby rękojmi za możliwe usterki przy montażu oraz niewspółmiernie wysoka cena zakupionych usług w porównaniu do wartości tych usług sprzedanych finalnym odbiorcom - wskazują na ich fikcyjny charakter.

Wobec powyższego należało uznać, że organy podatkowe dokonały prawidłowych ustaleń faktycznych i wbrew wywodom strony skarżącej, przy ustalaniu stanu faktycznego sprawy nie naruszyły przepisów art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p.

Następnie Sąd I instancji wskazał na dyspozycję art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., z którego wynika, że dotyczy on kosztach poniesionych, czyli wydatków, które mają charakter rzeczywisty, a ponadto niezbędne jest istnienie ich związku z przychodami.

WSA w Łodzi zwrócił również uwagę, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowany jest pogląd, iż do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. W celu uwzględnienia wydatku w kosztach uzyskania przychodu podatnik powinien udokumentować dane, skonkretyzowane zdarzenie, z którego wywodzi skutki prawnopodatkowego, a nie inną transakcję i wynikające z niej wydatki. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe prawidłowo dowiodły, że zrealizowane roboty montażowe, ujęte w zakwestionowanych fakturach, nie mogły zostać zrealizowane przez [G] G. G.. Nie odzwierciedlają one wobec powyższego rzeczywistych transakcji i jako takie nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

W złożonej skardze kasacyjnej, strona skarżąca zarzuciła powyższemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej: p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, tj.

A/ art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., poprzez pominięcie przez sąd I instancji naruszeń przepisów postępowania podatkowego, jakich w toku postępowania dopuściły się organy w postaci:

- art. 121 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób sprzeczny z zasadą budzenia zaufania do organów podatkowych, w rezultacie rozstrzygania wątpliwości wynikających z materiału dowodowego na niekorzyść strony skarżącej,

- art. 191 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego, która przybrała cechy oceny dowolnej — w zakresie oceny zeznań G. G. złożonych na okoliczność świadczenia usług na rzecz strony skarżącej, oraz oceny wyjaśnień kontrahentów strony skarżącej na okoliczność korzystania przez nią z podwykonawców,

- art. 122 O.p. poprzez brak wyjaśnienia wszystkich okoliczności istotnych dla sprawy w zakresie transakcji realizowanych z [G] G. G.,

- art. 187 § 1 O.p. poprzez rozstrzygnięcie w oparciu o niepełny materiał dowodowy, który dodatkowo został w znacznej części zgromadzony w toku innych postępowań,

- art. 210 § 4 O.p. poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, które ma charakter ograniczony do przytoczenia okoliczności, które w ocenie organów podatkowych przesądzają o naruszeniu przez podatnika przepisów prawa podatkowego, z jednoczesnym świadomym pominięciem okoliczności potwierdzających stanowisko korzystne dla podatnika,

B/ art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak należytego uzasadnienia zaskarżonego wyroku, które ma charakter ogólnikowy, ograniczony jedynie do przytoczenia argumentów organu podatkowego, a pomija szereg okoliczności podnoszonych przez skarżącą spółkę, związanych ze zgłoszonymi zarzutami w skardze.

Ponadto na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi strona skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie omawianego przepisu i wyłączenie możliwości zaliczenia przez stronę skarżącą do kosztów uzyskania przychodów wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez [G] G. G., pomimo że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwalał na przyjęcie, że faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i nie dokumentują rzeczywiście poniesionych wydatków.

W oparciu o tak przedstawione zarzuty, które zostały rozwinięte w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA w Łodzi oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna jest niezasadna i dlatego podlega oddaleniu.

Wprawdzie zarzuty skargi kasacyjnej oparto na obu podstawach wymienionych w art. 174 p.p.s.a., to jednak zmierzały one w istocie do podważenia prawidłowości przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia przez organy podatkowe oraz przez Sąd I instancji ustaleń faktycznych. Zarzut naruszenia prawa materialnego – art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. - a zwłaszcza jego uzasadnienie wskazywał bowiem na to, że za jego pomocą autor skargi kasacyjnej podjął próbę podważenia kluczowych dla zastosowania tego przepisu ustaleń faktycznych, w których przyjęto, że faktury wystawione przez [G] G. G. nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Jednakże ocena prawidłowości tych ustaleń faktycznych nie może następować na podstawie zarzutu naruszenia prawa materialnego. Biorąc to pod uwagę należało przyjąć, że zarzut naruszenia prawa materialnego miał charakter wtórny względem zarzutów naruszenia przepisów postępowania. Sposób oraz treść obu zarzutów skargi kasacyjnej uzasadniała zatem ich łączne rozpoznanie.

Po tych uwagach o charakterze porządkowym Naczelny Sąd Administracyjny, jako chybiony ocenił podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Wbrew bowiem temu zarzutowi uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełniało wymogi i standardy, o których stanowi powołany wyżej przepis. Przedstawiono w nim stan faktyczny sprawy, zrelacjonowano sformułowane w skardze zarzuty oraz wskazano podstawę prawną oddalenia skargi. To, że stanowisko zajęte przez Sąd I instancji było odmienne od prezentowanego przez wnoszącego skargę kasacyjną, nie oznaczało, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawierało wady konstrukcyjne oraz nie poddawało się kontroli kasacyjnej.

Przypomnieć należy, że na gruncie uchwały 7 sędziów NSA z dnia 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 9/09 (ONSAiWSA 2010/3/39) przyjmuje się, iż art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną tylko wtedy, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Ponadto, aby zarzut taki mógł stanowić samodzielną podstawę skargi kasacyjnej, wskazana wada uzasadnienia musi być na tyle istotna, że może to mieć istotny wpływ na wynik sprawy (wyrok NSA z dnia 13 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1479/09 – orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej: CBOSA), a samo uchybienie musi uniemożliwiać kontrolę kasacyjną zaskarżonego wyroku (wyrok NSA z dnia 28 września 2010 r., sygn. akt I OSK 1605/09 - CBOSA).

Nie były uzasadnione także podniesione w skardze kasacyjnej pozostałe zarzuty naruszenia przepisów postępowania, w tym zwłaszcza zarzut naruszenia art. 210 § 4 O.p., którego powtórzeniem w skardze kasacyjnej jest oceniony wyżej zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Podkreślić trzeba, że charakter i zakres rozpoznania sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny jest odmienny od zakresu rozpoznania sprawy przez wojewódzki sąd administracyjny, jako sąd I instancji. Przedmiotem kontroli w postępowaniu kasacyjnym przed Naczelnym Sądem Administracyjnym jest ocena orzeczenia wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny w granicach wyznaczonych przez art. 183 § 1 p.p.s.a., tj. w granicach skargi kasacyjnej a nie zaskarżonej do tego sądu ostatecznej decyzji kończącej postępowanie administracyjne (podatkowe). Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny nie jest władny badać czy zaskarżony wyrok nie narusza innych przepisów niż wskazane w podstawach, na których ten środek odwoławczy oparto.

Ponadto, skuteczne podniesienie w ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzutów naruszenia przepisów postępowania wymaga nie tylko wykazania błędu, który popełnił sąd administracyjny przy ocenie zgodności z prawem zaskarżonego aktu (tu decyzji) lecz także wykazania istnienia związku przyczynowego między wskazanym w skardze kasacyjnej naruszeniem przepisów postępowania, a treścią rozstrzygnięcia. Tymczasem lektura uzasadnienia wniesionej w rozpoznawanej sprawie skargi kasacyjnej prowadzi do wniosku, że nie wykazano w niej jaki był wpływ zarzucanych naruszeń przepisów postępowania na wynik sprawy. Sformułowano w niej bowiem zarzuty będące w istocie powtórzeniem zarzutów zawartych w odwołaniu a następnie w skardze wniesionej do Sądu I instancji. Nie wykazano natomiast na czym polegał błąd w przeprowadzonej przez Sąd I instancji ocenie zgodności z prawem wydanej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny jako nieuzasadnione ocenił także podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przez Sąd I instancji zasad ogólnych postępowania podatkowego, tj. działania w zaufaniu do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.) oraz prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.), gdyż sąd ten zasadnie ustalił, że organy podatkowe działały na podstawie obowiązujących przepisów prawa i podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, o naruszeniu wskazanych wyżej zasad ogólnych postępowania podatkowego nie może stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyrok NSA z 20 marca 2013r., I GSK 1419/11 - CBOSA).

Nie były także zasadne podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia art. 187 § 1 i art. 191 O.p. W uzasadnieniu tych zarzutów skoncentrowano się przede wszystkim na próbie podważenia przyjętej przez Sąd I instancji oceny prawidłowości przyjętych w postępowaniu podatkowym ustaleń faktycznych, z których wynikało, że faktury wystawione przez [G] G. G. nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych.

Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że kwestionując przyjętą przez Sąd I instancji ocenę dotyczącą powyższych ustaleń faktycznych i stawiając zarzut naruszenia art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. strona skarżąca nie wykazała w uzasadnieniu skargi kasacyjnej w czym upatruje niekompletności zebranego materiału dowodowego i jakie środki dowodowe powinny zostać przeprowadzone w sprawie. Tymczasem Ordynacja podatkowa zawiera przepis regulujący bezpośrednio kwestię gromadzenia dowodów wnioskowanych przez stronę, tj. art. 188, zgodnie z którym żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Zarzut naruszenia tego przepisu nie został w skardze kasacyjnej sformułowany, co z uwagi na przywołaną już zasadę związania granicami skargi kasacyjnej uniemożliwiło ocenę zaskarżonego wyroku w odniesieniu do kompletności zebranego materiału dowodowego.

Stawiając w skardze kasacyjnej zarzut oparcia ustaleń faktycznych na materiale dowodowym, który został zgromadzony w toku innych postępowań, pomięto także treść art. 181 O.p. Przepis ten dopuszcza, aby w postępowaniu podatkowym były wykorzystywane dowody i materiały zgromadzone w innych postępowaniach podatkowych i postępowaniach karnych, i w konsekwencji powoduje, że nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie tych dowodów.

Reasumując: powołanie się w realiach rozpoznawanej sprawy wyłącznie na naruszenie art. 187 § 1 i art. 191 O.p. oraz pominięcie zarzutu naruszenia art. 181 i art. 188 O.p. uniemożliwiało merytoryczną analizę argumentacji podniesionej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.

W podsumowaniu tej części wywodów Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej oraz sposób ich uzasadnienia nie mogły doprowadzić do podważenia przyjętej przez Sąd I instancji oceny zgodności zaskarżonej decyzji ze wskazanymi w skardze kasacyjnej przepisami postępowania. Wbrew bowiem jej wywodom przyjęta przez ten sąd ocena opierała się na całokształcie zgromadzonych w sprawie dowodów i nie miała cech dowolności. Zasada swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.) zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, może swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Jeżeli w skardze kasacyjnej kwestionowana jest prawidłowość ustaleń faktycznych z uwagi na przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, należy wskazać nie tylko na istniejące sprzeczności w zebranym materiale dowodowym lecz również na to, jaki wpływ te sprzeczności lub niejasności mogą mieć na rozstrzygnięcie sprawy, czyli na możliwość dokonania ustaleń faktycznych sprawy, które nie pozwalałyby organom skarbowym na zastosowanie wobec skarżącego norm prawa materialnego.

W kontekście tego co zostało wyżej powiedziane nie sposób pominąć tego, że w żaden sposób nie podważono skutecznie w skardze kasacyjnej ustań faktycznych, z których wynikało, że [G] G. G. – wystawca zakwestionowanych faktur nie miał technicznych, organizacyjnych, ani też kadrowych możliwości wykonania usług, które te faktury dokumentowały.

Powyżej zaprezentowane stanowisko zostało wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 czerwca 2016r. (sygn. akt I FSK 1990/14 – CBOSA), w którym rozpatrywane było tożsame zarzuty strony skarżącej na gruncie podatku od towarów i usług za ten sam okres. Orzekający w sprawie Sąd w pełni podziela wywody prawne wynikające z wyżej wskazanego wyroku.

Na zakończenie podkreślić należy, że uzasadnienie skargi kasacyjnej jest niezwykle ogólnikowe i w istocie opiera się na twierdzeniach, które nie są poparte wskazaniami dowodów, które twierdzenia te by potwierdzały. Autor skargi kasacyjnej poprzez próbę podważania wiarygodności poszczególnych dowodów, usiłuje podważyć ustalenia faktyczne organów podatkowych, uznanych przez Sąd I instancji za prawidłowe. Nie podjął on jednak nawet próby przedstawienia własnej wersji zdarzeń, znajdującej potwierdzenie w materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu. Tymczasem organy podatkowe poddały ocenie wszystkie zgromadzone w toku postępowania dowody i na tej podstawie dokonały zrekonstruowania stanu faktycznego sprawy, który doprowadził je do ustalenia, że sporne prace nie zostały wykonane przez [G] G. G..

W skardze kasacyjnej zabrakło również argumentów, które wskazywałyby, dlaczego ocena dowodów przeprowadzona przez organy podatkowe i zaakceptowana przez Sąd I instancji, narusza swobodną ocenę dowodów, czyniąc ją dowolną. Podkreślić przy tym należy, że do części dowodów i argumentacji organów, jak również Sądu I instancji w ogóle w skardze kasacyjnej się nie odniesiono, jak choćby do wykazanej przez organy okoliczności, że koszt rzekomych usług wykonywanych przez [G] G. G., był wyższy, aniżeli wynagrodzenie, które strona skarżąca uzyskała za wykonanie zleconych jej prac.

Mając na uwadze przedstawioną wyżej argumentację Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.