Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 254/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2020-04-30 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 150, art. 223 § 2 pkt 1, art. 228 § 1 pkt 2, art. 162 § 1 i 2 pkt 1
journal: Dz.U. 2019 poz 900
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 30 kwietnia 2020 r. sprawy ze skargi S. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia[...]listopada 2019 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oraz odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za II kwartał 2014 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez S. K. (dalej "Skarżący") jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2019 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oraz odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za II kwartał 2014 r. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następującym stanie sprawy:

Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] sierpnia 2019 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego jako byłego członka zarządu Spółki H. sp. z o. o. wraz ze Spółką za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za II kwartał 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.

Decyzja doręczona została w dniu 28 sierpnia 2019 r., w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: "O.p.").

Pismem z dnia 16 października 2019 r. Skarżący zwrócił się do organu podatkowego o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2019 r.

Uzasadniając powyższy wniosek Skarżący wskazał, iż zwraca się o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania z uwagi na doręczenie ww. decyzji na błędny adres. Skarżący wskazał, że o wszczęciu i prowadzeniu postępowania dowiedział się dopiero w dniu 10 października 2019 r., tj. po otrzymaniu upomnienia dotyczącego dobrowolnej zapłaty kwot wskazanych w upomnieniu. W związku z tym skontaktował się z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w celu uzyskania szczegółowych informacji oraz aby umówić się na zapoznanie z aktami sprawy. W wyniku zapoznania się z aktami sprawy Skarżący dowiedział się, że została wydana wobec niego decyzja. Wtedy dopiero mógł zapoznać się z jej treścią. Decyzja ta nigdy nie została mu doręczona. Organ przyjął, iż miało dojść do jej doręczenia w trybie art. 150 O.p.

Zdaniem Skarżącego, nie doszło do prawidłowego doręczenia decyzji. Cała korespondencja, począwszy od postanowienia o wszczęciu postępowania i skończywszy na decyzji, była wysłana na adres K. ul. [...], a Skarżący nie mieszka pod tym adresem wiele lat. Skarżący wskazał, że wyprowadził się spod powyższego adresu w 2011 r., a wymeldował w 2016 r. Na dowód tego załączył zaświadczenie z Urzędu Miasta w M., z którego wynika, że od 6 listopada 2018 r. do 16 września 2019 r. był zameldowany na pobyt stały w M. przy ul. [...]. Skarżący uważa, że w okresie wszczęcia jak i prowadzenia całego postępowania adresem właściwym dla dokonywania mu doręczeń w postępowaniu był adres w M. ul. [...].

Skarżący przywołał przepis art. 150 O.p. określający fikcję doręczenia i wskazał, że nie może być interpretowany z pominięciem art. 146 tej ustawy. Ma on zastosowanie jedynie wówczas, gdy postępowanie zostało już wszczęte (postępowanie się toczy - art. 146 § 1 O.p.), co oznacza, że dopiero po skutecznym wszczęciu postępowania, gdy strona zaniedba obowiązek zawiadomienia organu podatkowego o zmianie swojego adresu, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy (art. 146 § 1 O.p.), co oznacza, że w tym zakresie zastosowanie ma norma dotycząca fikcji doręczenia, określona w art. 150 O.p.

Następnie powołał się na art. 9 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2012 r., poz. 1314, ze zm.) stanowiący, że podmioty objęte ewidencją podatników mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego, lecz zaniedbanie tego obowiązku nie ma efektu skuteczności doręczenia korespondencji podmiotowi pod nieaktualny adres, w sytuacji gdy nie jest to pismo w toku już prowadzonego postępowania, a dopiero je inicjujące (tak NSA w wyroku z dnia 8 września 2016 r., sygn. akt I FSK 348/15).

Skarżący stwierdził, że prawidłowe wszczęcie postępowania podatkowego stanowi gwarancję realizacji zasady czynnego udziału strony w postępowaniu. Uznanie, że doszło do skutecznego doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego pod nieaktualnym adresem odbiorcy korespondencji, uniemożliwia działanie strony w sprawie, a tym samym pozbawia ją możności obrony jej praw.

Postanowienie, o którym mowa w art. 165 § 2 w zw. z art. 108 § 2 O.p. o wszczęciu postępowania o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, nie może być uznane za skutecznie doręczone w trybie art. 150 w zw. z art. 165 § 4 O.p., gdy zostało skierowane na adres zamieszkania znany organowi z ewidencji podatników, lecz faktycznie nieaktualny, także gdy adresat uchybił obowiązkowi aktualizacji danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym w rozumieniu ustawy z 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (wyrok NSA z dnia 8 września 2016 r., sygn. akt I FSK 348/15).

Skarżący wskazał, że zmiana danych adresowych została ujawniona w rejestrach PESEL. Jak stanowi art. 14 ust. 1d ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, w przypadku zmiany adresu miejsca zamieszkania przez podatnika będącego osobą fizyczną objętą rejestrem PESEL nieprowadzącą działalności gospodarczej lub niebędącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, za dokonanie aktualizacji uznaje się podanie przez tego podatnika aktualnego adresu miejsca zamieszkania w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym. Podatnicy mogą również dokonać aktualizacji adresu miejsca zamieszkania według wzoru określonego na podstawie art. 5 ust. 5 - na druku ZAP-3.

Organ obowiązany był zweryfikować aktualność danych adresowych, szczególnie wobec zapisu art. 14 ust. 2 pkt 2 i pkt 3 wskazanej wyżej ustawy, który stanowi, iż CRP KEP służy:

2) weryfikacji danych, o których mowa w pkt 1, oraz porównaniu ich z rejestrami urzędowymi prowadzonymi na podstawie odrębnych przepisów;

3) wymianie danych z rejestrem PESEL, Centralną Ewidencją i Informacją o Działalności Gospodarczej, krajowym rejestrem urzędowym podmiotów gospodarki narodowej, Krajowym Rejestrem Sądowym, Centralnym Rejestrem Płatników Składek.

Skarżący wskazał, iż wobec powyższego, organ obowiązany był dokonać weryfikacji danych CRP KEP z rejestrem PESEL. Jak bowiem wynika z wyroku NSA z dnia 13 lipca 2018 r., sygn. akt: II FSK 2018/16, w stosunku do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług, organy podatkowe przy weryfikacji adresu mają obowiązek pomocniczo posługiwać się ewidencją PESEL (art. 3 ust. 1 pkt 1 wskazanej ustawy). Niewywiązanie się przez organ z obowiązku jasno opisanego w art. 14 ust. 2 pkt 2 i pkt 3 ustawy, spowodowało, iż organ w sposób niedopuszczalny kierował poszczególne przesyłki, w tym decyzję, na niewłaściwy adres. W tej sytuacji, gdy adresowane do Skarżącego przesyłki zostały skierowane na adres znany organowi z CRP KEP, lecz faktycznie nieaktualny, także gdy adresat uchybił obowiązkowi aktualizacji danych adresowych w rozumieniu ustawy, przesyłki nie mogą być uznane za skutecznie doręczone w trybie art. 150 § 4 O.p. Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 września 2016 r., sygn. akt I FSK 348/15 oraz wyroku WSA w Łodzi z dnia 8 marca 2018 r. I SA/Łd 91/18. Skarżący stwierdził, że weryfikacji takiej organ powinien był dokonać tym bardziej, że wszystkie pisma, które organ kierował do Skarżącego, wracały do organu jako nieodebrane. Tymczasem organ przyjął fikcję, że zostały one doręczone w trybie art. 150 O.p. Co jednak kluczowe, jak wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału, była żona Skarżącego - B. K., omyłkowo odebrała jedno z pism, jakie organ do Skarżącego kierował. W związku z tym, odesłała to pismo do organu, wyjaśniając jednocześnie, że od 1,5 roku nie ma ze Skarżącym żadnego kontaktu i że od dwóch lat Skarżący nie jest zameldowany w K. przy ul. [...]. Z pisma tego jednoznacznie wynika, że w okresie kierowania do Skarżącego korespondencji, nie zamieszkiwał w K. przy ul. [...]. Co więcej, B. K. odbierając omyłkowo jedno z pism, w chwili jego odbioru nie była względem Skarżącego dorosłym domownikiem, uprawnionym do odbioru korespondencji, bowiem nie mieszkali razem. Co więcej, jak wynika ze zgromadzonego materiału, pisma tego nie przekazała Skarżącemu z uwagi na brak wzajemnego kontaktu, a odesłała je do organu. Okoliczności te powinny wzbudzić poważne wątpliwości organu co do prawidłowości adresu, na który kierował do Skarżącego korespondencję. Wątpliwości te, powinny tym bardziej skłonić organ, do weryfikacji adresu Skarżącego w bazie PESEL. Gdyby organ wywiązał się z tego obowiązku, to dysponowałby aktualnym adresem zamieszkania Skarżącego. Skarżący uważał, że korespondencja, w tym postanowienie o wszczęciu postępowania oraz decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2019 r., nie zostały mu skutecznie doręczone. Wobec stwierdzenia braku prawidłowego doręczenia decyzji, nie z własnej winy, nie wniósł on odwołania od tej decyzji z zachowaniem terminu. Nie z winy Skarżącego, a z przyczyn obciążających organ, nie została mu skutecznie doręczona decyzja, a co za tym idzie bez swojej winy nie wniósł odwołania od tej decyzji z zachowaniem terminu. W tym stanie rzeczy wniosek o przywrócenie terminu do dokonania tej czynności jest, zdaniem Skarżącego, uzasadniony. Jednocześnie z ww. wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania Skarżący wniósł, pismem z dnia 16 października 2019 r., odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] sierpnia 2019 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W., postanowieniem z dnia [...] listopada 2019 r., stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia ww. odwołania oraz odmówił przywrócenia terminu do wniesienia przedmiotowego odwołania.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wyjaśnił, że z akt sprawy wynika, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2019 r. została doręczona w trybie art. 150 O.p.

Przesyłkę, zawierającą ww. decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. zaadresowaną do Skarżącego na adres: ul. [...], [...] K., z powodu niemożności doręczenia, awizowano i od dnia 14 sierpnia 2019 r. do dnia 29 sierpnia 2019 r. pozostawiono do dyspozycji adresata we właściwym urzędzie pocztowym. Ponadto wskazano, iż zawiadomienie o pozostawieniu pisma w tym Urzędzie Pocztowym umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Następnie z powodu niepodjęcia w terminie 7 dni, przesyłkę awizowano powtórnie w dniu 22 sierpnia 2019 r., po upływie 14 dni od pierwszego awiza, w dniu 28 sierpnia 2019 r. przesyłka została uznana za doręczoną zastępczo i nastąpiła procedura zwrotu do nadawcy. Przedmiotową przesyłkę zwrócono do nadawcy w dniu 29 sierpnia 2019 r., gdyż adresat nie podjął awizowanej przesyłki.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem organu, decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2019 r. została uznana za doręczoną w dniu 28 sierpnia 2019 r., w trybie art. 150 § 2 O.p. tj. z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w art. 150 § 1 ww. ustawy i pozostawiona w aktach sprawy (potwierdzenie w aktach sprawy).

Organ wyjaśnił, że stosownie do art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 O.p. odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie.

Wobec tego termin do wniesienia odwołania od przedmiotowej decyzji upływał w dniu 11 września 2019 r. Pismem z dnia 16 października 2019 r., nadanym w dniu 17 października 2019 r. Skarżący zwrócił się z wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2019 r. Jednocześnie wraz ww. pismem złożył odwołanie od ww. decyzji.

Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. stwierdził, że złożenie przez Skarżącego w dniu 17 października 2019 r. odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2019 r. nastąpiło z uchybieniem terminu.

Dalej, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. stwierdził, iż w aktach sprawy znajduje się przesyłka zawierająca przedmiotową decyzję, która wysłana była na adres znajdujący się w bazie podatników urzędu skarbowego, tj. ul. [...], [...], oraz widnieją czynności dokonywane przez podmiot doręczający, które nie uchybiają art. 150 O.p. Wobec tego, zdaniem organu, nie ma podstaw ku temu, aby sądzić, iż przedmiotowa decyzja nie została Skarżącemu prawidłowo doręczona.

Organ wskazał, że Skarżący nie uprawdopodobnił, iż uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy. Skarżący wskazał, iż decyzja została doręczona na niewłaściwy adres, bowiem w trakcie toczącego się postępowania podatkowego Skarżący nie zamieszkiwał już pod wskazanym adresem. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. zauważył, iż w aktach sprawy znajdują się wydruki z Systemu Rejestracji Centralnej (ostatni wydruk z dnia 4 lipca 2018 r.), w których widnieje informacja, że od dnia 23 lipca 2011 r. adresem rejestracyjnym Skarżącego, zgłoszonym w urzędzie skarbowym jest adres: ul. [...], [...]. Ponadto zgodnie ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru wszczęcia postępowania podatkowego, korespondencja została przekazana pełnoletniemu domownikowi, zarządcy domu, budynku, który podjął się oddania pisma adresatowi. Dodatkowo odbiorca posiadał pełnomocnictwo o numerze [...]. Następnie w dniu 13 czerwca 2019 r. B. K. odesłała odebraną korespondencję informując, że została przez nią omyłkowo odebrana, napisała również, że list ten był adresowany do byłego męża, z którym od 1,5 roku nie utrzymuje kontaktów i od ponad dwóch lat nie jest zameldowany pod podanym adresem. Trudno jest mówić o omyłkowym odbiorze pisma, skoro B. K. musiała okazać pełnomocnictwo do odbioru korespondencji w imieniu Skarżącego. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowił dobadać sprawę adresu rejestracyjnego Skarżącego. W dniu 24 czerwca 2019 r. wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z prośbą o przekazanie uwierzytelnionych kopii dokumentów podatkowych Skarżącego za 2018 r.

W dniu 10 lipca 2019 r. wpłynęło pismo z dnia 3 lipca 2019 r. w którym Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. przekazał wydruki informacji PIT-11 (4szt.) oraz wydruk rocznego zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym PIT-37 za 2018 r. W 3 dokumentach PIT-11 widnieje adres ul. [...], [...], w jednym dokumencie widnieje adres ul. [...], [...] (widniejący w bazie CRP KEP jako adres posiadania mienia). W złożonym w dniu 29 kwietnia 2019 r. zeznaniu PIT-37 za 2018 r. Skarżący również wskazał adres ul. [...], [...].

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż powoływanie się Skarżącego na zmianę adresu zamieszkania, wydaje się gołosłowne, w momencie, gdy nawet w zeznaniu podatkowym za 2018 r., którego termin na złożenie upływał z dniem 29 kwietnia 2019 r., Skarżący nadal wskazał adres ul. [...],[...].

Wobec powyższego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. stanął na stanowisku, że nie można uznać, iż uchybienie nastąpiło bez winy Skarżącego. Organ podatkowy stwierdził zatem, iż nie można przychylić się do wniosku Skarżącego o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, bowiem Skarżący nie uprawdopodobnił, iż uchybienie to nastąpiło bez jego winy. Osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej mogą aktualizować swój adres zamieszkania bezpośrednio w zeznaniu podatkowym, składanym za dany rok podatkowy, np. PIT-37. Organ wyjaśnił, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Skarżący nie dokonał aktualizacji swojego adresu zamieszkania. Co więcej, Skarżący powołuje się na zmianę adresu na adres: ul. [...] w M., zaś w złożonych zeznaniach podatkowych PIT-37 za 2018 r. nadal posługuje się adresem ul. [...], [...]. Biorąc pod uwagę powyższe, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. stwierdził, iż w przypadku sprawy Skarżącego nie wystąpiła przesłanka uprawdopodobnienia, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy.

Na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W., Skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie:

1) art. 162 § 1 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że Skarżący nie uprawdopodobnił okoliczności wskazujących na brak winy w uchybieniu terminu, tj. że skierowanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego decyzji na nieaktualny adres strony i w związku z tym brak wiedzy o wydaniu decyzji, nie stanowi okoliczności świadczącej o braku winy Skarżącego w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania od decyzji, a także poprzez błędne przyjęcie, że Skarżący powinien udowodnić brak winy w uchybieniu terminowi procesowemu, podczas gdy wspomniany przepis stanowi o uprawdopodobnieniu braku winy w uchybieniu terminowi procesowemu;

2) art. 165 § 4 w zw. z art. 150 § 4 oraz art. 146 § 1 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że skierowanie postanowienia o wszczęciu postępowania na nieaktualny adres strony wywołuje skutek skutecznego wszczęcia postępowania w sprawie;

3) art. 14 ust. 2 pkt 2 i pkt 3 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników na skutek niedokonania weryfikacji danych CRP KEP z rejestrem PESEL, w którym to rejestrze uwidoczniony był nowy adres Skarżącego;

4) art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. poprzez niepodjęcie przez organ podatkowy niezbędnych działań i nie zgromadzenie dostatecznej ilości materiału dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w związku z czym organ nie dysponował całokształtem materiału dowodowego, w szczególności poprzez zaniechanie przesłuchania strony;

5) art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów na skutek dokonania dowolnej, a nie swobodnej oceny zebranego w sprawie materiału przez organ, w szczególności w zakresie przyjęcia, iż B. K. miała okazać pełnomocnictwo w celu odbioru postanowienia o wszczęciu postępowania, podczas gdy twierdzenie takie nie znajduje potwierdzenia w zgromadzonym materiale, a także zupełne pominięcie okoliczności odesłania przez B. K. postanowienia o wszczęciu postępowania wraz z informacją, że adres w K. przy ul. [...] nie był od ponad 2 lat miejscem zamieszkania Skarżącego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i jednocześnie podtrzymał prezentowane w sprawie stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, dalej jako: "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Zgodnie z art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli: przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W świetle treści wskazanego przepisu oraz przedmiotu zaskarżenia w niniejszej sprawie należy stwierdzić, że Wojewódzki Sąd Administracyjny korzystając z dyspozycji art. 119 pkt 3 p.p.s.a. mógł rozpoznać niniejszą sprawę w trybie uproszczonym i z urzędu skierował sprawę do rozpoznania w tym trybie.

Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] listopada 2019 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oraz odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

Dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia w granicach kompetencji przysługujących sądowi administracyjnemu Sąd uznał, że skarga jest bezzasadna. Zaskarżone postanowienie nie narusza również innych, niż zgłoszone w skardze, przepisów postępowania w sposób, który uzasadniały jego wyeliminowanie z obrotu prawnego.

Organ odwoławczy wskazał, że decyzja Naczelnika US W. z [...] sierpnia 2019 r. skierowana na adres ul. [...], [...] była dwukrotnie awizowana w dniu 14 i 22 sierpnia 2019 r., a następnie zwrócona nadawcy, gdyż adresat w terminie 14 dni nie podjął awizowanej korespondencji. Dyrektor IAS stwierdził w tych okolicznościach, że zastosowanie miał tryb tzw. zastępczego doręczenia decyzji wobec spełnienia wskazanych przesłanek z art. 150 O.p. Skutek doręczenia nastąpił z dniem 28 sierpnia 2019 r. Skarżący wnosząc odwołanie w dniu 17 października 2019 r. uchybił zatem terminowi z art. 223 § 2 pkt 1 O.p., co z kolei stanowiło podstawę wydania zaskarżonego postanowienia w oparciu o art. 228 § 1 pkt 2 O.p.

Śledząc adnotacje znajdujące się na istotnych dla sprawy dokumentach (w aktach administracyjnych organu) wynika z nich, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego została nadana w placówce pocztowej w dniu 9 sierpnia 2019 r., co wprost wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzji. Pierwszą próbę doręczenia decyzji podjęto w dniu 14 sierpnia 2019 r. Z powodu niemożności doręczenia decyzji adresatowi, przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w Placówce Pocztowej UP K. [...], a zawiadomienie (awizo) o pozostawieniu pisma w tym urzędzie pocztowym umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Z powodu niepodjęcia przesyłki na poczcie w terminie 7 dni (liczonym od daty pierwszego awizo) w dniu 22 sierpnia 2019 r. podjęto próbę ponownego doręczenia. Informacje o awizowaniu przesyłki wynikają ze zwrotnego potwierdzenia odbioru oraz z nadpisanych adnotacji urzędowych na kopercie zawierającej przesyłkę, którą zwrócono Naczelnikowi US wobec niepodjęcia przesyłki w terminie mimo dwukrotnego awizowania.

Treść tych dokumentów prowadzi do wniosku, że sposób doręczenia decyzji Naczelnika US W. z [...] sierpnia 2019 r. odpowiada regulacji art. 150 O.p. Z adnotacji na kopercie i zawiadomieniu o pozostawieniu pisma w urzędzie pocztowym wynikają bowiem niezbędne czynności listonosza, decydujące o zastosowaniu zastępczego trybu doręczenia decyzji. Trzeba tu szczególnie podkreślić, że awizo oraz adnotacje urzędowe mają charakter dokumentu urzędowego. Dokument urzędowy, jakim jest zwrotne potwierdzenie wraz z adnotacjami urzędowymi zamieszczonymi na przesyłce, jeśli jest sporządzony w przepisanej formie przez uprawniony do tego podmiot, stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo zaświadczone. Korzysta on z domniemania prawdziwości i zgodności z prawdą tego, co zostało w nim stwierdzone (zob. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2228/13). Stwierdzona zatem w zaskarżonym postanowieniu prawidłowość doręczenia decyzji Naczelnika US nie budzi żadnych zastrzeżeń.

Z dokumentów urzędowych wynika, że operator pocztowy zastosował się do wymogów art. 150 O.p. Skoro zatem decyzja Naczelnika US W. została doręczona Skarżącemu w miejscu jego zamieszkania ze skutkiem na dzień 28 sierpnia 2019 r., zatem - zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. - 14 dniowy termin wniesienia odwołania od niej przypadał na 11 września 2019 r. Wniesienie odwołania przez Skarżącego do organu w dniu 17 października 2019 r. nastąpiło zatem po upływie terminu ustawowego. Sąd wskazuje, że postanowienie o stwierdzeniu uchybienia terminu jest rozstrzygnięciem formalnym. Stwierdza bowiem fakt - okoliczność obiektywną - niedochowania terminu ustawowego. I tak właśnie rozstrzygnął Dyrektor IAS w zaskarżonym postanowieniu. Stwierdził fakt złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego po upływie ustawowego terminu do jego wniesienia. Jest to rozstrzygnięcie prawidłowe. Przepis art. 228 § 1 pkt 2 O.p. ma bowiem charakter bezwarunkowy. Oznacza to, że w każdym przypadku stwierdzenia niedotrzymania terminowi określonego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. organ odwoławczy pozbawiony jest kompetencji merytorycznego rozpatrzenia odwołania i ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu. Nie jest to zależne od swobodnego uznania Dyrektora IAS, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującej normy prawnej. Uchybienie terminu do wniesienia odwołania powoduje - zgodnie z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. - bezskuteczność odwołania, a w konsekwencji pozbawienie podatnika prawa do instancyjnej kontroli rozstrzygnięcia podjętego przez organ pierwszej instancji. Uchybienie terminu jest okolicznością obiektywną i nie zależy od uznania organu odwoławczego, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującego przepisu prawa i każde, nawet nieznaczne przekroczenie 14-dniowego terminu do wniesienia odwołania zobowiązuje organ odwoławczy do wydania postanowienia, o którym mowa w 228 § 1 pkt 2 O.p. (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 628/15).

Sąd zauważa, że zgodnie z art. 162 § 1 i § 2 pkt 1 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Art. 162 § 1 i 2 O.p. ustanawia cztery przesłanki przywrócenia terminu, które muszą wystąpić łącznie:

- po pierwsze, uchybienie terminowi do wniesienia środka zaskarżenia,

- po drugie, konieczną przesłanką przywrócenia terminu jest wniesienie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu.,

- po trzecie, przywrócenie terminu jest uzależnione od uprawdopodobnienia przez osobę zainteresowaną braku swojej winy,

- po czwarte, dopełnienie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu tej czynności, dla której był ustanowiony przywracany termin, np. wniesienie odwołania.

Skarżący w dniu 17 października 2019 r. zwrócił się z wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] sierpnia 2019 r. Jednocześnie wraz w/w pismem złożył odwołanie od w/w decyzji.

Mając powyższe na uwadze Sąd ponownie stwierdza, że złożenie przez Stronę w dniu 17 października 2019 r. odwołanie nastąpiło z uchybieniem terminu.

W uzasadnieniu wniosku Skarżący wskazał, iż o toczącym się wobec niego postępowaniu podatkowym oraz o wydanej decyzji, dowiedział się dopiero w dniu 10 października 2019 r. Organ zasadnie też uznał dzień 10 października 2019 r. za dzień powzięcia przez Stronę wiadomości o wydaniu wobec niej decyzji, a zatem za ustanie przyczyny uchybienia i jednocześnie początek biegu 7-dniowego terminu przewidzianego do wniesienia odwołania wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia. W dniu 17 października 2019 r. Strona nadała za pośrednictwem operatora pocztowego wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wraz z odwołaniem, zatem zachowany został 7 dniowy termin do dokonania tej czynności.

W ocenie Sądu organ odwoławczy prawidłowo również stwierdził, że w przedmiotowej sprawie uchybienie terminu do wniesienia odwołania, nie nastąpiło bez winy strony z powodu niedochowania należytej staranności, a to w zakresie ujawnienia adresu zamieszkania. W orzecznictwie sądowo-administracyjnym podkreśla się, że przesłanka braku winy w uchybieniu terminowi powinna być oceniana z uwzględnieniem wszystkich okoliczności sprawy, w sposób uwzględniający obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić jedynie w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, nawet przy dochowaniu przez stronę wymaganej staranności. Kryterium braku winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się więc z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przywrócenie terminu do dokonania określonej czynności będzie dopuszczalne dopiero w przypadku uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (w rozumieniu zamierzonego działania sprzecznego z regułami postępowania), ale także lżejszej jej postaci, t.j. niedbalstwa rozumianego jako niedołożenie należytej staranności do załatwienia własnych spraw. Nawet lekkie niedbalstwo przy dokonywaniu czynności w toku postępowania wyklucza przywrócenie terminu. O braku winy można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku było niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, t.j., że strona nie mogła tej przeszkody usunąć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku i jeśli przeszkoda ta powstała w czasie biegu terminu do dokonania czynności procesowej.

Powtórzyć należy, że z akt sprawy wynika, że decyzję z [...] sierpnia 2019 r. doręczono w trybie art. 150 O.p. 28 sierpnia 2019 r., zatem termin do wniesienia odwołania upływał 11 września 2019 r. W złożonym w dniu 17 października 2019 r. piśmie strona wniosła o przywrócenie terminu z powodu nie doręczenia przesyłki zawierającej decyzję na właściwy adres, a o wydaniu decyzji podjęła wiadomość dopiero 10 października 2019 r.

Zauważyć należy, że ciężar wykazania, że zaistniała taka przeszkoda faktyczna, która wykluczała możność terminowego dokonania czynności procesowej spoczywała na stronie, przy czym wystarczającym środkiem jest tutaj uprawdopodobnienie. Wprawdzie uprawdopodobnienie jest środkiem zwolnionym od ścisłych formalności, ale jego zadaniem jest przekonanie organu orzekającego o prawdziwości graniczącej niemalże z pewnością, co do formułowanych we wniosku o przywrócenie terminu twierdzeń. Strona powinna zatem uwiarygodnić swoją staranność stosowną argumentacją oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna. Ocena, czy uprawdopodobniony został brak winy w uchybieniu terminowi nie ogranicza się do ustalenia, czy twierdzenie Skarżącego o tym, że w okresie od 2011 r. nie mieszka przy ul. [...] w K. było wiarygodne, ale musiało również uwzględniać to, czy wskazana przyczyna uchybienia terminowi stanowi przeszkodę niemożliwą do przezwyciężenia i czy strona wykazała należytą staranność w podjęciu działań mogących zapobiec uchybieniu terminowi. W niniejszej sprawie strona nie wykazała, że przyczyna uchybienia terminowi była przeszkodą nie do przezwyciężenia przy zachowaniu należytej staranności. Uprawdopodobniając brak winy w uchybieniu terminowi, osoba zainteresowana musi wskazywać na takie okoliczności, które spowodowały uchybienie terminowi dotyczące okresu, w którym miała być dokonana czynność procesowa. Przy ocenie wniosku o przywrócenie terminu do dokonania danej czynności istotne jest rozróżnienie samej przeszkody od okoliczności wskazujących na brak po stronie wnioskodawcy winy w uchybieniu terminowi, t.j. okoliczności, które świadczą o tym, że strona dołożyła należytej staranności, aby mimo zaistnienia danej przeszkody dokonać czynności w stosownym terminie. Istnienie przeszkody do dokonania czynności w postępowaniu nie oznacza, że automatycznie uprawdopodobniony został brak winy w uchybieniu terminu. O braku winy można mówić w sytuacji, gdy dana przeszkoda w dokonaniu czynności skonfrontowana z obiektywnymi miernikami staranności prowadzi do wniosku, że strona zobowiązana do dokonania określonej czynności postępowania nie mogła przezwyciężyć przeszkody w zachowaniu terminu do jej dokonania, nawet przy użyciu największego możliwego w danych warunkach wysiłku.

Strona we wniosku o przywrócenie terminu wskazała, że od 2011 r. nie mieszka pod adresem ul. [...] w K., ponadto Skarżący podniósł, że w 2016 r. wymeldował się spod powyższego adresu, a następnie od 6 listopada 2018 r. do 16 września 2019 r. był zameldowany na pobyt stały w M. przy ul. [...]. Wskazał również, że była żona B. K. omyłkowo odebrała pismo kierowane przez organ podatkowy, które następnie odesłała, informując że nie ma kontaktu ze Skarżącym.

W odpowiedzi na te argumenty organ stwierdził, że posłużył się dostępnym mu adresem strony wynikającym z Systemu Rejestracji Centralnej (na marginesie wskazać należy, że Skarżący adres w K. przy ul. [...] wskazał w deklaracji podatkowej za 2018 rok złożonej w Urzędzie Skarbowym w K.). W tym miejscu Sąd zauważa, że korespondencja kierowana na adres strony w K. przy ul. [...] powracała do nadawcy z adnotacją "nie podjęto w terminie", co dodatkowo potwierdzało skuteczność doręczenia.

Zdaniem Sądu wydruki z Systemu Rejestracji Centralnej (ostatni wydruk z dnia 4 lipca 2018 r.), potwierdzają, że od dnia 23 lipca 2011 r. adresem rejestracyjnym Skarżącego, zgłoszonym w urzędzie skarbowym jest adres: ul. [...], [...] K.. Ponadto zgodnie ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego zostało przekazane B. K., która posiadała pełnomocnictwo o numerze [...]. W ocenie Sądu, trudno uwierzyć wyjaśnieniom Skarżącego o omyłkowym odbiorze pisma, skoro B. K. musiała okazać pełnomocnictwo do odbioru korespondencji w imieniu Skarżącego.

Zdaniem Sądu w świetle adnotacji poczynionych na zwrotnym potwierdzeniu odbioru postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 29 kwietnia 2019 r., B. K. była w dacie odbioru pisma (6 maja 2019 r.) jego pełnomocnikiem pocztowym, a więc była osobą umocowaną do odbioru pisma na podstawie art. 150 § 1 i 2 O.p. w związku z art. 37 ust. 2 pkt 2 Prawa pocztowego.

Z doręczeniem korespondencji pełnomocnikowi pocztowemu wiąże się domniemanie, że adresat przesyłkę otrzymał, co oznacza prawne uznanie, że w dniu tego odbioru powziął on informację o tym fakcie, niezależnie od tego, kiedy została mu ona przekazana fizycznie, jak też czy adresat zapoznał się z treścią tak doręczonego pisma (por. postanowienie NSA z 5 kwietnia 2017 r., sygn. akt I OZ 353/17 oraz postanowienie NSA z 29 grudnia 2016 r., sygn. akt II OZ 1415/16, publ. CBOSA).

Dokonując oceny okoliczności związanych z doręczeniem organ podatkowy nie może odrzucić co do zasady istnienia faktu doręczenia przesyłki stwierdzonego w zwrotnym poświadczeniu odbioru (por. wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2016r., sygn. akt II FSK 3421/14, publ. CBOSA). Dowód w postaci pocztowego zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki korzysta z domniemania prawdziwości oraz zgodności z prawdą (wiarygodności) twierdzeń w nim zawartych. Do obalenia tego domniemania nie wystarczy gołosłowne twierdzenie, iż dokument ten jest niezgodny ze stanem faktycznym. Skarżący nie przedstawił w tym zakresie stosownej argumentacji ani dowodu, podważającego stanowisko wyrażone przez organ podatkowy.

Sąd zauważa, że w aktach sprawy znajdują się wydruki informacji PIT-11 (4szt.) oraz wydruk rocznego zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym PIT-37 za 2018 r. W 3 dokumentach PIT-11 widnieje adres ul. [...], [...], w jednym dokumencie widnieje adres ul. [...], [...] (widniejący w bazie CRP KEP jako adres posiadania mienia). W złożonym w dniu 29 kwietnia 2019 r. zeznaniu PIT-37 za 2018 r. Skarżący również wskazał adres ul. [...], [...].

Gdy w zeznaniu podatkowym za 2018 r., którego termin na złożenie upływał z dniem 29 kwietnia 2019 r., Skarżący wskazywał adres ul. [...], [...], to w ocenie Sądu powoływanie się przez niego na zmianę adresu zamieszkania jest gołosłowne. Trzeba mieć bowiem na uwadze, że osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej mogą aktualizować swój adres zamieszkania bezpośrednio w zeznaniu podatkowym, składanym za dany rok podatkowy, np. PIT-37. Natomiast ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Skarżący aktualizacji takiej nie dokonał. Choć powołuje się on na zmianę swojego adresu, to i tak w złożonych zeznaniach podatkowych PIT-37 za 2018 r. nadal posługuje się adresem ul. [...], [...]. Adres ten podał również swoim pracodawcom, ponadto w załączonym do wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, odwołaniu znajduje się wydruk potwierdzenia przelewu z rachunku bankowego w banku B. S.A. z dnia 22 września 2019 r., w którym również widnieje adres zamieszkania ul. [...], [...].

Zdaniem Sądu brak wymaganej staranności w zakresie aktualizacji adresu do zamieszkania spowodował, że Skarżący sam pozbawił się możliwości otrzymania pism, jak i udziału w prowadzonym postępowaniu.

W ocenie Sądu organ podatkowy w niniejszej sprawie rozpatrując wniosek strony o przywrócenie terminu prawidłowo ocenił, czy strona wniosek o przywrócenie terminu złożyła w terminie określonym w art. 162 § 2 O.p. i czy dopuściła się uchybienia terminowi bez swojej winy i wziął pod uwagę wszystkie okoliczności faktyczne i ocenił winę według obiektywnych mierników staranności. W ocenie Sądu zasadnie organ uznał, że nie zaistniały okoliczności uzasadniające przychylenie się do wniosku strony o przywrócenie terminu do złożenia odwołania.

Należy stwierdzić, że organ odwoławczy prawidłowo zbadał wszystkie okoliczności faktyczne, od których zależała kwestia przywrócenia terminu, w szczególności zaś analizie poddał zagadnienie zawinienia przy jego uchybieniu, tym samym zarzuty naruszenia przepisów postępowania okazały się chybione.

Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 151 § 1 w zw. z art. 119 pkt 3 p.p.s.a. orzekł jak sentencji.