Wyrok WSA w Bydgoszczy, sygn. akt I SA/Bd 914/18
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Data orzeczenia: 2019-02-05 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art 70 par 6 pkt 1, art 122, art 187 par 1, art 191
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art 88 ust 3a pkt 4 lit a
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Jarosław Szulc sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: starszy sekretarz sądowy Stanisława Majkut po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 05 lutego 2019 r. sprawy ze skargi "R R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2008 r. do lipca 2009 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

1. Decyzją z dnia [...] stycznia 2018r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego za miesiące

kwiecień, maj, lipiec i grudzień 2008 r., luty, marzec, kwiecień, czerwiec i lipiec 2009 r. oraz wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych za miesiące styczeń, luty, marzec, czerwiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2008 r. oraz styczeń i maj 2009 r.

2. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca wniosła o jej uchylenie w całości

i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 121 § 1, 122, 187 § 1, 188 i art. 191 ustawy z dnia [...] sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2018r., poz. 800 ze zm. - dalej O.p.).

3. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2018r. zlecił organowi pierwszej instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie.

4. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. przy piśmie z dnia [...] sierpnia 2018r. przesłał uzupełniony materiał dowodowy.

5. Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] września 2018r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

W motywach rozstrzygnięcia organ w pierwszej kolejności wskazał, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do przedawnienia rozliczenia podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2008r. do lipca 2009r., albowiem z informacji uzyskanych od organu pierwszej instancji wynika, że w dniu [...] grudnia 2013r. zostało wszczęte postępowanie karne skarbowe o czyn z art. 56 § 2 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 oraz z art. 61 § 1 k.k.s., związane z przestępstwem skarbowym polegającym na podaniu nieprawdy w złożonych przez wspólników PHU "[...]" s.c. R. M. i A. M.-J. w deklaracjach dla podatku od towarów

usług VAT-7 za miesiące lipiec, grudzień 2008r., luty, marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec 2009r. oraz o nierzetelne prowadzenie ksiąg w postaci ewidencji zakupów VAT za okres od stycznia 2008r. do lipca 2009r. tj. o przestępstwo skarbowe określone w art. 61 § 1 k.k.s.. O fakcie zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego

wspólnicy zostali powiadomieni w dniu [...] grudnia 2013r. Natomiast zarzuty zostały

przedstawione wspólnikom w dniu [...] grudnia 2013r. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2014r. Urząd Skarbowy w I. zawiesił dochodzenie w tej sprawie, a o tym fakcie wspólnicy zostali powiadomieni w dniu [...] kwietnia 2014r. Tym samym na gruncie niniejszej sprawy doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

Dalej organ wyjaśnił, że spór w przedmiotowej sprawie dotyczy zasadności pozbawienia spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia [...] marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54, poz. 535 ze zm. – dalej "ustawa o VAT"). w odniesieniu do zakwestionowanych faktur VAT, wystawionych przez PPHU "[...]" M. S., PPHU "[...]'' J. C., Pośrednictwo Handlowe "[...]" J. Z. (w części) i "[...]" Sp. z o.o., które w ocenie organu pierwszej instancji nie dokumentowały rzeczywistych

zdarzeń gospodarczych oraz faktury wystawionej przez Firmę Handlowo-Usługową "[...]'' M. L..

W zakresie pierwszego ze wskazanych rzekomych kontrahentów spółki tj. PPHU "[...]" M. S. organ wskazał, że postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. z dnia 20 listopada włączone zostały do akt sprawy m.in. uwierzytelnione kserokopie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] kwietnia 2011r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do lutego 2008r., kwotę nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe od marca 2008r. do lipca 2009r. oraz wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu faktur VAT wystawionych w miesiącach od stycznia 2008r. do lipca 2009r., wydanej dla M. S. oraz Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] sierpnia 2011r. utrzymującej w mocy ww. orzeczenie. W ww. decyzjach poddano ocenie faktury wystawione przez M. S., w tym dla "[...]" s.c. uznając je za nie odzwierciedlające rzeczywistych transakcji gospodarczych.

Zdaniem organu fikcyjność wykazanych transakcji na rzecz skarżącej spółki potwierdzają następujące okoliczności: rzekomi dostawcy w rzeczywistości albo nie istnieli, albo nie prowadzili działalności w zakresie handlu złomem lub w prowadzonej działalności nie współpracowali z M. S.. Podmiot ten nie wskazał innych źródeł pochodzenia złomu, który miał następnie zostać zafakturowany na

rzecz jego odbiorców, nie posiadał środków trwałych zwykle używanych przy obrocie złomem, nie dysponował żadnymi urządzeniami specjalistycznymi, nie zatrudniał pracowników do przeładunku i transportu złomu, nie posiadał wiedzy w zakresie dokonywanych transakcji (nazw i adresów kontrahentów) oraz prowadzonej działalności jak np. z kim kontaktował się, skąd odbierał towar (który zawsze przewoził sam osobiście) czy od kogo wynajmuje środki niezbędne do prowadzenia działalności.

Przypominał sobie dopiero po okazaniu faktur z danymi tych firm i co istotne jego odpowiedzi nigdy nie zawierały szczegółów związanych z prowadzoną działalnością, a zawsze stanowiły odzwierciedlenie informacji wykazanych na fakturach.

Ponadto organ wskazał, że dla M. S. zapadł w dniu [...] grudnia 2011r. wyrok w sprawie o sygn. [...], który z dniem [...] lutego 2012 r. stał się prawomocny. Sąd Rejonowy w I., orzekł, że w miesiącach od stycznia 2008r. do lipca 2009r. wystawił w sposób nierzetelny i wprowadził do obrotu faktury sprzedaży VAT, które nie odzwierciedlały faktycznie przeprowadzonych transakcji gospodarczych na rzecz m.in. PHU "[...]" s.c.

Odnośnie drugiego z rzekomych kontrahentów skarżącej spółki tj. PPHU "[...] J. C. organ wskazał, że postanowieniem z dnia [...] maja 2013r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. włączył do akt sprawy m.in. uwierzytelnioną kserokopię decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2012r., określającej dla J. C., kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe za okres od stycznia 2008r. do grudnia 2008 r. oraz wysokość zobowiązania

podatkowego, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o podatku VAT z tytułu wystawionych faktur VAT w okresach od stycznia 2008r. do grudnia 2008r. a także decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] października 2012r. utrzymującą w mocy ww. decyzję organu pierwszej instancji. Organ przytoczył treść zeznań J. C. złożone w dniu [...] kwietnia 2009r. w Prokuraturze Okręgowej w B.. Wskazano, że wiadomości J. C. w zakresie prowadzonej przez niego działalności są bardzo ogólne. Jego odpowiedzi nie wyjaśniały rzeczywistego przebiegu zdarzeń, a wręcz wskazywały na brak wiedzy dotyczącej zasad wystawiania faktur, niezbędnej w prowadzeniu działalności gospodarczej. Ponadto z akt sprawy wynika, że widniejące na fakturach - ujętych przez J. C. - w prowadzonych ewidencjach nabyć firmy [...] L. M., PPHU [...] S. M., [...] J. B. oraz [...] G. S. nie posiadały złomu, który następnie miał być przedmiotem dostawy do J. C.. Firmy te w ramach swojej "działalności" zajmowały się wystawianiem "pustych faktur" i nigdy nie dokonywały faktycznego obrotu złomem. Organ podkreślił, że J. C. nie wyjaśnił okoliczności związanych z wykazanym zakupem złomu od tych podmiotów, nie przedłożył żadnych dowodów potwierdzających fakt dokonania przedmiotowego zakupu bądź zapłaty za zakupiony złom. Również w ewidencji księgowej brak było, oprócz faktur, na których jako wystawcy figurują wymienione powyżej firmy - żadnych innych dowodów dotyczących zakupu złomu. Wyjaśnień J. C. nie uznano za wiarygodne i w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy

wykazane transakcje zakupu [...] w 2008r. przez J. C. od firm: [...], [...], [...] oraz [...] uznano za fikcyjne, a faktury

wystawione przez te podmioty na rzecz PPHU [...] J. C. za oparte na nierzeczywistych zdarzeniach gospodarczych. Takie samo stanowisko miały organy ścigania przeprowadzając postępowania u osób figurujących jako dostawcy J. C. - wskazując, że nie posiadali oni złomu, który następnie miał być przedmiotem dostawy do J. C.. Firmy

te w prowadzonej "działalności" zajmowały się wystawianiem "pustych faktur VAT" na rzecz J. C., który następnie wystawił "puste" faktury VAT, o których mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w tym na rzecz PHU "[...]" s.c.

Organ wskazał również, że żona J. C. Z. [...] oświadczyła, że jej mąż jest człowiekiem nieobliczalnym. Miał zgłoszoną działalność gospodarczą w K. [...], jednak jest to mieszkanie w bloku mieszkalnym, w którym jej nie prowadził. Do mieszkania przynależy mały garaż, w którym również nie mógł być przechowywany [...] w dużej ilości. Nigdy nie było tam szyldu i nie bywali ani tam, ani w mieszkaniu żadni kontrahenci. Mąż zamieszkuje nadal pod wskazanym wyżej adresem. Nie była świadkiem żadnych transakcji dokonywanych przez męża, nie zna jego żadnych kontrahentów. Nie ma prawa jazdy, bo uprawnienia odebrano mu za jazdę pod wpływem alkoholu, ani dowodu osobistego, który zgubił.

Odnośnie trzeciego z rzekomych kontrahentów skarżącej spółki tj. "[...]" J. Z. organ wskazał, że J. Z. ujął w ewidencji zakupów VAT prowadzonej dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług faktury VAT mające dokumentować zakup złomu metali kolorowych i stali od T. K., które nie dokumentują faktycznych transakcji gospodarczych. Ww. podmiot dokonywał wyłącznie obrotu tzw. "pustymi fakturami VAT", a więc dokumentami, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji sprzedaży. Stwarzał jedynie formalne pozory istnienia obrotu towarowego. Tym samym T. K. nie mógł dokonać sprzedaży złomu do firmy J. Z.. Organ wskazał również, że J. Z. zeznał, że poddał się z tego tytułu karze uznając ustalenia organu kontroli. Potwierdza to wyrok Sądu Rejonowego w I. w sprawie o sygn. [...], który zapadł w dniu [...] października 2013r. Powyższe zdaniem organu nie oznacza jednak, że J. Z. w ogóle nie nabywał [...], który następnie był przedmiotem sprzedaży.

Dlatego też zakwestionowano częściowy obrót złomem, udokumentowany wskazanymi

fakturami VAT, wystawionymi na rzecz PHU "[...]" s.c. Skoro J. Z.

prowadził działalność w zakresie handlu [...], to oczywistym jest, że zarówno [...]

[...] w dniu [...] października 2016r. jak i jego pracownicy potwierdzili przyjmowanie złomu od tego podmiotu. Całość zgromadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. materiału dowodowego pozwoliła stwierdzić zdaniem organu odwoławczego, że część faktur wystawionych przez J. Z. dla PHU "[...]" s.c. dokumentuje fikcyjne dostawy, które w rzeczywistości nie miały

miejsca, a jedynie pozorują wykonanie takich czynności, bowiem ww. firma nie dysponowała zafakturowanym towarem i z tego też powodu nie mogła go dalej odsprzedać.

Odnośnie czwartego z rzekomych kontrahentów skarżącej spółki tj. "[...]" Sp. z o.o. organ odwoławczy wskazał, że organ pierwszej instancji w celu zweryfikowania wykazanych transakcji zgromadził w aktach sprawy materiał dowodowy, w tym protokoły z przesłuchania osób związanych z działalnością "[...] [...]" Sp. z o.o. sporządzone w Urzędzie Kontroli Skarbowej w Z. G. oraz przed organami ścigania. Jak wynika z tego materiału dowodowego osobą, w wyniku działań której powstała spółka "[...] [...]" był P. L. skazany za popełnienie przestępstw przeciwko obrotowi gospodarczemu (m.in. w związku z działalnością tej spółki). Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. postanowieniem z dnia [...]

2013r. włączył do akt sprawy uwierzytelnioną kserokopię decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. G. z dnia [...] kwietnia 2011r., w której określono "[...] [...]" Sp. z o.o. m.in. zobowiązanie w oparciu o przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu wystawionych faktur VAT w okresach tożsamych z objętymi postępowaniem podatkowym wobec "[...]" s.c. Ustalenia zawarte w tej decyzji oparte zostały na zgromadzonym materiale dowodowym, z którego uwierzytelnione kserokopie dokumentów znajdują się w aktach sprawy "[...]" s.c. W ww. decyzji ustalono, iż faktury wystawione przez "[...] [...]" Sp. z o.o. za nie dokumentujące rzeczywistych transakcji. Jak wynikało z badanych przez organ kontroli skarbowej w Z. G. dokumentów i ewidencji "[...] [...]" Sp. z o.o. ujął w ewidencjach nabyć prowadzonych dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług za 2008r. faktury VAT, na których jako wystawcy dokonujący dostaw złomu figurują m.in. następujące podmioty powiązane z osobą P. L. i od niego zależne, tj. "[...]" Sp. z o.o., "[...]" Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o. oraz "[...]" Sp. z o.o. Zgromadzony przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. G. obszerny materiał dowodowy pozwolił organowi na ustalenie, że firmy te nie posiadały złomu, który następnie miał być przedmiotem dostawy do "[...] [...]" Sp. z o.o. Firmy te w ramach prowadzonej działalności zajmowały się wystawianiem "pustych faktur" i nigdy nie dokonywały faktycznego obrotu złomem. Jak potwierdził organ wymiaru sprawiedliwości zostały utworzone przez lub przy udziale P. L. w celu działania w zorganizowanej grupie przestępczej dla osiągnięcia korzyści majątkowej. Powyższe stanowiło podstawę do zakwestionowania możliwości odliczenia przez spółkę z o.o. "[...] [...]" podatku naliczonego wynikającego z faktur pochodzących z czterech ww. firm. Ponadto organ pierwszej instancji przesłuchał wskazanych przez R. M. pracowników PHU "[...]" s.c. którzy mieli posiadać wiedzę na temat współpracy z "[...] [...]" Sp. z o.o. tj. R. G., J. C. i D. M.. Nie przesłuchano wezwanego w charakterze świadka J. B.. ponieważ nie podjął korespondencji. Natomiast wskazany przez R. M. jego brat [...], który miał mieć wiedzę o tych transakcjach zmarł w dniu [...] października 2013r. Zdaniem organu zeznania ww. świadków złożone w dniach 25 i [...] maja 2017r. są ogólnikowe, oparte na

prawdopodobieństwie zaistnienia poszczególnych zdarzeń i nie wnoszą żadnych nowych, istotnych okoliczności do prowadzonej sprawy.

W konsekwencji organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że brak jest podstaw do uznania podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych w okresie od stycznia do czerwca 2008 r. na rzecz PHU "[...]" s.c. przez "[...] [...]" Sp. z o.o.

Organ zakwestionował również prawo do odliczenia podatku

naliczonego wykazanego w fakturze VAT wystawionej przez Firmę Handlowo-Usługową

"[...]" M. L., z dnia [...] maja 2009r. Faktura ta wykazywała nabycie przez PHU "[...]" s.c. analizatora stopów metali [...].

W tym zakresie organ odwoławczy wyjaśnił, że organ pierwszej instancji ustalając stan faktyczny sprawy włączył do akt sprawy postanowieniem z dnia [...] lipca 2013r. wyciąg z uwierzytelnionej kserokopii decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2011r. wydanej dla Firmy

Handlowo-Usługowej "[...]" M. L. określającej kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe za okres od marca 2008r. do kwietnia 2009r. oraz wysokość zobowiązania

podatkowego, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o podatku VAT z tytułu wystawienia faktur VAT w okresach od marca 2008r. do maja 2009r. Decyzja ta ma charakter ostateczny. Z akt sprawy wynika, iż poddano ocenie faktury wystawione przez M. L. (będące w jego posiadaniu) w zakresie sprzedaży złomu uznając je za nieautentyczne. Dalej organ wskazał, że przesłuchany w dniu [...] lipca 2018r. M. L. potwierdził, że wystawił fakturę Nr [...] na rzecz firmy "[...]" s.c. Faktura ta dokumentowała sprzedaż analizatora stopów metali i opiewała na kwotę [...]zł netto; nie dysponuje tą fakturą, bo wszystkie dokumenty zostały zatrzymane przez UKS w T.. Tam znajdowała się faktura zakupu tego spektrometru. Potwierdzeniem tego, że ten analizator był i że był już w posiadaniu R. M. jest dokumentacja znajdująca się w KPP w I.. Policja sprawdziła legalność pochodzenia i sprzedaży spektometru w siedzibie firmy "[...]" w obecności M. L.. Świadek nie pamiętał czy płatność była przelewem czy gotówką. Oceniając przedmiotową transakcję Dyrektor podzielając stanowisko organu pierwszej instancji wskazał, że: powyższa transakcja była jedyną z M. L.; dla ww. transakcji nie sporządzili żadnej umowy, ani też nie potwierdzają jej inne dokumenty; zapłata za w/w przedmiot nastąpiła w formie gotówki, w ratach na co żadna ze stron nie przedstawiła dowodu; R. M. nie sprawdził rzetelności M. , nawet z uwagi na to, że zaoferowanym mu do sprzedaży i przekazanym na okres próbny urządzeniem interesowała się P.. Dalej organ podkreślił, że faktura wystawiona dla PHU "[...]" s.c. nie została w ogóle ujęta w ewidencji sprzedaży M. L. za badany przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. okres. Jednakże jak wskazał ten sam organ M. L. w rzeczywistości działalności nie prowadził, wprowadzał jedynie do obrotu fikcyjne faktury VAT. Dla wszystkich faktur na sprzedaż towaru wystawionych przez M. L. znalazł zastosowanie przepis art. 108 ustawy o VAT. Jego działalność była działalnością fikcyjną i zorientowaną

na wystawianie pustych faktur VAT. Ponadto M. L. nie złożył do

Urzędu Skarbowego w I. deklaracji VAT-7 za miesiąc maj 2009r., w której

wykazałby przedmiotową sprzedaż na rzecz PHU "[...]" s.c. Tym samym podatek należny z tytułu tej dostawy nigdy nie wpłynął do budżetu Państwa. Reasumując organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że PHU "[...]" s.c. bezpodstawnie zawyżyła kwotę podatku naliczonego w miesiącu maju 2009r.

wykazaną we wskazanej fakturze VAT.

Zdaniem Dyrektora wbrew podnoszonym zarzutom, zaskarżona decyzja nie jest dotknięta wadami postępowania dowodowego. Zatem za nieuzasadnione należy uznać zarzuty Spółki dotyczące naruszenia przepisów procedury podatkowej, w tym w szczególności art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 O.p. Ponadto zdaniem organu odwoławczego zaskarżona decyzja zawiera prawidłowe uzasadnienie faktyczne i prawne - stosownie do art. 210 § 4 O.p. Organ wskazał fakty, które uznano za udowodnione jak również dowody, którym dano wiarę, oraz przyczyny dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności. Organ pierwszej instancji prawidłowo ustalił stan faktyczny sprawy, ocenił wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, rozpatrując wszystkie dowody we wzajemnym powiązaniu, w szczególności protokoły przesłuchań świadków, strony, dowody włączone do akt sprawy oraz odpowiedzi na pisma kierowane do kontrahentów strony stosownie do art. 191 O.p., co znalazło swoje odbicie w uzasadnieniu

faktycznym decyzji.

W świetle powyższych okoliczności organ odwoławczy podzielił stanowisko organu

pierwszej instancji, iż w oparciu o treść art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, brak było podstaw do odliczenia podatku naliczonego, wykazanego w zakwestionowanych fakturach.

6. W skardze do Sądu skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej:

- błędne zastosowanie i interpretację przepisów prawa materialnego, tj. art. 7

ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 7, art. 29 ust. 1 i ust. 18a, art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1

lit. a, art. 87 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 12, art. 108 ust. 1

ustawy o VAT, a także naruszenie prawa wspólnotowego w zakresie prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego;

- naruszenie przepisów postępowania tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 O.p. poprzez nie zebranie i nie rozpatrzenie w przedmiotowej sprawie całego materiału dowodowego, a w szczególności nie przeprowadzenie dowodów zawnioskowanych przez skarżących w szczególności przesłuchania zawnioskowanych świadków oraz strony w osobie R. M., z całości dokumentacji z prowadzonych kontroli podatkowych, a nadto czynienie ustaleń faktycznych na podstawie niepełnego i wybiórczego materiału dowodowego, w oparciu o wyrwane z kontekstu, fragmentaryczne zeznania świadków, a także poprzez oparcie się na dokumentach sporządzonych w innych postępowaniach, bez udzielenia skarżącym możliwości brania udziału w przeprowadzaniu tych dowodów;

- naruszenie przepisów postępowania tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 O.p. poprzez nie zebranie i nie rozpatrzenie w przedmiotowej sprawie całego. materiału dowodowego oraz błędne przyjęcie w oparciu o treść powołanych przepisów, iż to na skarżących ciąży obowiązek podejmowania inicjatywy w zakresie wszechstronnego wyjaśnienia istotnych w sprawie okoliczności, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy;

- naruszenie art. 121 § 1 O.p. poprzez niezastosowanie przez organ w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego zasady in dubio pro tributario, którą zgodnie z stanowiskiem Trybunału Praw Człowieka [wyroku z dnia 23 października 2014r. w sprawie Melo Tadeu v. Portugal 27785/10) organy

podatkowe powinny stosować;

- naruszenie art. 191 O.p. poprzez błędne zastosowanie tego przepisu, co doprowadziło do uznania przez organ podatkowy, że na podstawie zebranego materiału dowodowego udowodniono okoliczność, że zakwestionowane faktury VAT są fikcyjne, gdyż nie dotyczą faktycznych zdarzeń gospodarczych, podczas gdy przedmiotowe faktury odzwierciedlają rzeczywiste transakcje handlowe.

7. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:

8. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2017r., poz. 2188) sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2018r., poz. 1302 - dalej: "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a ). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa, w stopniu nakazującym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

9. Zasadniczy spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w oparciu o zebrany materiał dowodowy i dokonane na jego podstawie ustalenia, istniały podstawy do pozbawienia spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT w odniesieniu do faktur VAT, wystawionych przez PPHU "[...]" M. S., PPHU "[...] J. C., Pośrednictwo Handlowe "[...]" J. Z. (w części) i "[...] [...]" Sp. z o.o., które w ocenie organów nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz faktury wystawionej przez Firmę Handlowo-Usługową "[...] M. L. dokumentującej nabycie przez skarżącą analizatora stopów metali.

10. W pierwszej kolejności Sąd poddał badaniu czy organy zasadnie uznały, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych za lata 2008-2009. W myśl art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe (art. 70 § 7 pkt 1 O.p.). Stosownie do treści art. 70 c O.p. organ właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

Jak wynika z akt sprawy w dniu [...] grudnia 2013r. zostało wszczęte postępowanie karne skarbowe o czyn z art. 56 § 2 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 oraz z art. 61 § 1 k.k.s., związane z przestępstwem skarbowym polegającym na podaniu nieprawdy w złożonych przez wspólników PHU "[...] MET" s.c. R. M. i A. M. -J. w deklaracjach dla podatku od towarów usług VAT-7 za miesiące lipiec, grudzień 2008 r., luty, marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec 2009r. oraz o nierzetelne prowadzenie ksiąg w postaci ewidencji zakupów VAT za okres od stycznia 2008r. do lipca 2009r. tj. o przestępstwo skarbowe określone w art. 61 § 1 k.k.s. O fakcie zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wspólnicy zostali powiadomieni w dniu [...] grudnia 2013r (K-331,332 T. VIII akt administracyjnych). Postanowieniem z dnia [...] lutego 2014r., Urząd Skarbowy w I. zawiesił dochodzenie w tej sprawie,

o czym wspólnicy zostali powiadomieni w dniu [...] kwietnia 2014r. (K. 15-16 T. XIV akt administracyjnych). Zatem jak trafnie stwierdził organ odwoławczy w przedmiotowej sprawie na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

11. Przechodząc do zasadniczego sporu między stronami w zakresie pierwszej z wymienionych kwestii, związanej z pozbawieniem spółki prawa do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego należy podkreślić, że zgodnie z art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Wobec takiej treści przepisu, podatnik może korzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przewidzianego w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika jeżeli faktycznie doszło do dostawy towarów lub świadczenia usług między podmiotami w niej określonymi, w zakresie ściśle określonego towaru lub usługi oraz w zakresie ilości danego towaru lub usługi. Podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar lub usługę, uczestniczy w transakcji stanowiącej element przestępstwa w dziedzinie podatku VAT, należy z punktu widzenia VI dyrektywy uznać za wspólnika w tym przestępstwie, niezależnie od tego, czy uzyskuje on korzyści z dalszej sprzedaży owych towarów lub świadczenia usług w ramach dokonywanych przez siebie opodatkowanych transakcji na dalszym etapie obrotu czy nie (zob. wyrok w sprawie Mahagében Kft i Dávid, pkt 46 oraz Bonik EOOD,C-285/11, pkt 39, którego tezy pozostają aktualne również na gruncie przepisów Dyrektywy 2006/112/WE.). Należyta staranność podatnika podatku od towarów i usług w relacjach handlowych (dobra wiara), to stan świadomości podatnika i związana z tym powinność oraz możliwość przewidywania określonych zdarzeń, że uczestniczy w działaniach prowadzących do wyłudzenia nienależnego zwrotu podatku. Aby działać w "złej wierze" podatnik nie musi mieć świadomości, że swoim działaniem (zaniechaniem) narusza prawo, ale także, jeżeli w danych okolicznościach może i powinien taki stan przewidzieć (wina w postaci niedbalstwa). W złej wierze jest ten, kto wie (ma pozytywną wiedzę) o istotnym i rzeczywistym stanie faktycznym, a także ten, kto takiej wiedzy nie posiada wskutek swego niedbalstwa. Istnienie lub brak dobrej wiary jest w związku z tym faktem, a nie normą prawną. Jednocześnie należy odróżnić zasadę domniemania niewinności, o której mowa w art. 42 ust. 3 Konstytucji RP, od oszustwa podatkowego, polegającego na świadomym uczestnictwie w transakcjach wykorzystanych do popełnieniu "oszustwa" w podatku od towarów i usług, już choćby dlatego, że nie chodzi tu o odpowiedzialność karną, ale niemożność obniżenia kwoty podatku należnego VAT o podatek naliczony. Transakcje nierzeczywiste nie mogą powodować skutków w podatku VAT, którego specyfiką jest to, że jest on podatkiem obrotowym. Taką sytuację przewiduje właśnie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Jedynie interpretacja tego zapisu została złagodzona w drodze orzecznictwa Trybunału UE, który w swych wyrokach dopuścił możliwość obniżenia kwot w przypadku nieświadomego uczestniczenia w obrocie oszukańczym. Niewystarczającym dla prawa do odliczenia podatku z danej faktury jest jedynie ustalenie, że towar znalazł się w posiadaniu nabywcy lub określona usługa została faktycznie wykonana, jeżeli nie zostanie wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą, rodzącą u sprzedawcy powstanie obowiązku podatkowego, doszło do nabycia tegoż towaru lub wykonania usługi. (por. wyrok NSA z 13 października 2009 roku sygn. akt I FSK 829/08 LEX nr 537036, wyrok NSA z 7 lipca 2011 roku sygn. akt I FSK 892/10 dostępny w bazie CBOIS). Jeżeli brak takiej faktycznej czynności u wystawcy faktury, to nie może z jej tytułu powstać obowiązek podatkowy, a tym samym brak jest podstaw do przyznania prawa do odliczenia podatku wynikającego de facto jedynie z tego dokumentu. W omawianym przypadku kwota wykazana na fakturze jako podatek, nie jest natomiast faktycznym podatkiem należnym Skarbowi Państwa, lecz kwotą "podszywającą" się pod ten podatek ( por. wyroki NSA z 1 lipca 2011 roku sygn. akt I FSK 903/10, z 30 czerwca 2011 roku sygn. akt I FSK 974/10.

9. W ocenie składu orzekającego, trafne i znajdujące oparcie w materiale dowodowym są ustalenia, o nierzetelności wystawionych przez PPHU "[...]" M. S., PPHU "[...] J. C., Pośrednictwo Handlowe "[...]" J. Z. (w części) i "[...] [...]" Sp. z o.o. faktur VAT, które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a ich zaewidencjonowanie przez skarżącą, skutkowało niezasadnym obniżeniem podatku należnego.

10. Jak wynika z materiału dowodowego rzekomym dostawcą do skarżącej była firma PPHU "[...]" M. S.. Odnośnie tej firmy ustalono, że firma ta wystawiła na rzecz skarżącej spółki faktury VAT, mające dokumentować sprzedaż [...]. W tym zakresie organ odwoławczy trafnie odwołał się do ustaleń kontroli przeprowadzonej wobec tego podmiotu przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., której wyniki znalazły odzwierciedlenie w wydanej decyzji z dnia [...] kwietnia 2011r., którą określono temu podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do lutego 2008r., kwotę nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe od marca 2008r. do lipca 2009r. oraz wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu faktur VAT wystawionych w miesiącach od stycznia 2008r. do lipca 2009r. (K. 52-74 Tom I akt administracyjnych). Wskazać również należy, że prawidłowość powyższych ustaleń potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w B. w decyzji z dnia [...] sierpnia 2011r. (K 323-339 Tom VI akt administracyjnych). Na decyzję organu odwoławczego M. S. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który prawomocnym postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2012r. sygn. akt. I SA/Bd 796/11 odrzucił skargę.

Jak wynika z ustaleń poczynionych w przywołanej powyżej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. M. S. działalność gospodarczą prowadził od 2005r. Początkowo jej przedmiotem było krawiectwo, a od 2008r. już tylko handel [...]. Jak ustaliły organy na podstawie m.in. decyzji Dyrektora UKS w B. podmioty występujące jako dostawcy [...] do PPHU "[...]" albo nie istnieją (PHU "[...]" E. K.), albo nie prowadziły działalności gospodarczej w zakresie obrotu [...] (OLIMAR B. K., "[...]" Z. O.) albo też prowadząc działalność w zakresie obrotu złomem nie dokonywały dostaw na rzecz M. S. ([...] sp. z o.o., [...] J. Ś.). Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w powołanej wyżej decyzji stwierdził, że faktury sprzedaży [...] wystawione przez M. S. dla rzekomych jego odbiorców w tym m.in. na rzecz skarżącej spółki nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w konsekwencji czego w sprawie znalazł zastosowanie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. W toku postępowania przed Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej w B. poddano analizie wykazane przez M. S. transakcje zakupu i sprzedaży [...]. Z ustaleń wynikało, że [...] miał być przewożony z O., Żar i S. do B., [...], co oznacza, iż trzeba byłoby jednorazowo pokonać odległości ok. 800 km w obie strony. Jak ustaliły organy ilość przewożonego [...], wykazywana na jednej fakturze, w zdecydowanej większości przypadków oscylowała między [...] a [...] t. Natomiast M. S. do transportu [...] wykorzystywał pojazdy o ładowności [...] kg, oraz [...] kg. Ponadto organ wskazał, że właściciela i ładowności trzeciego pojazdu, którym rzekomo transportowano złom do firmy [...] nie ustalono.

Sąd za zasadne uznaje wywody organu, że przetransportowanie takiej ilości złomu nie było możliwe, z uwagi na fakt, że w zdecydowanej większości data zakupu pokrywa się z datą sprzedaży, odległość, jaką trzeba byłoby pokonać, a także ładowność rzekomo wykorzystywanych pojazdów oraz fakt, że kontrolowany miał jeździć po złom sam osobiście. Wynika z tego, że w niektórych wypadkach wymagałoby to wykonania tego samego dnia 8-10 kursów między miejscem zakupu,

a miejscem sprzedaży i przejechania za każdym razem po ok. 800 km w obie strony

(uwzględniając jeszcze czas niezbędny na załadunek, ważenie i rozładunek złomu), co jest niemożliwe do zrealizowania w ciągu jednej doby.

Jak wynika również z zgromadzonego materiału dowodowego M. S. nie posiadał odpowiedniej infrastruktury technicznej, umożliwiającej prowadzenie działalności w zakresie handlu [...]. Nie posiadał maszyn służących do rozładunku i załadunku złomu i nie zatrudniał pracowników. Rzekomo wynajmował samochody, ale nie wiedział od kogo.

Wskazać również należy, na co zwrócono uwagę w zaskarżonej decyzji, że zeznania R. M. (wspólnik skarżącej spółki) są sprzeczne z zeznaniami R. S. (ojciec M. S.). Otóż R. M. zeznał, że M. S. wystawiał faktury po stwierdzeniu, że pochodzą z legalnego źródła. Ponadto wyjaśnił, że M. S. prowadził działalność tam gdzie jego ojciec w [...]. Tymczasem R. S. zeznał, że nie prowadził działalności gospodarczej w [...]. Oświadczył również, że ze względów finansowych nie stać go było na utworzenie stałego miejsca wykonywania działalności gospodarczej. Była to działalność objazdowa, bo skupował i sprzedawał [...] w tym samym dniu. Nic nie wiedział na temat działalności swojego syna, posiadanych przez niego maszyn i urządzeń oraz środkach transportu. Nigdy też nie widział, aby syn kupował [...] i go sprzedawał. Nic też nie wiedział na temat współpracy syna z R. M.. Zaprzeczył, by syn miał z nim bywać w firmie R. M., gdy to on sam handlował z PHU "[...]" s.c. Stwierdził również, że jego syn nie nadawał się do

prowadzenia działalności.

Co prawda przesłuchani w charakterze świadków pracownicy skarżącej spółki, zeznali, że kojarzą M. S. jednak nie posiadali wiedzy na temat szczegółów dotyczących transakcji z nim zawartych. Ponadto jak wynika z akt sprawy organ pierwszej instancji podejmował kilkukrotne próby zweryfikowania transakcji zakupu wykazanych przez PHU "[...]" s.c. od M. S. przy bezpośrednim jego udziale. M. S. wielokrotnie wzywany o złożenie pisemnych wyjaśnień w tym zakresie nie podejmował żadnej korespondencji.

Wskazać również w tym miejscu należy, że jak wynika z pisma Urzędu Marszałkowskiego Województwa [...] - P. w T. z dnia [...] grudnia 2015r. (K. 2 [...] XII akt administracyjnych) M. S. nie figuruje w Wojewódzkim Systemie Odpadowym prowadzonym przez ten Urząd. Ponadto z pisma Starosty [...] z dnia [...] grudnia 2015r. (K. 1 [...] XII) wynika, że M. S. nigdy nie ubiegał się o zezwolenie na prowadzenia działalności w zakresie zbierania odpadów, w związku czym go nie posiada.

Ponadto jak wynika ze znajdującego się w aktach administracyjnych prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego w I. z dnia [...] grudnia 2011r. sygn. akt VI KS 116/11 (K. 158-162 [...] X akt administracyjnych) M. S. w miesiącach od stycznia 2008r. do lipca 2009r. wystawił w sposób nierzetelny i wprowadził do obrotu faktury sprzedaży VAT, które nie odzwierciedlały faktycznie przeprowadzonych transakcji gospodarczych na rzecz m.in. skarżącej spółki.

W świetle tak ustalonych okoliczności Sąd za prawidłowe uznał stanowisko organu, że faktury wystawione przez PPHU "[...]" M. S. na rzecz skarżącej spółki nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych albowiem M. S. nie dysponował żadnym towarem, który rzekomo miał dalej odsprzedać na rzecz skarżącej.

11. Jak wynika z materiału dowodowego drugim rzekomym dostawcą do skarżącej była firma PPHU "[...]" J. C.. Odnośnie tej firmy ustalono, że firma ta wystawiła na rzecz skarżącej spółki faktury VAT, mające dokumentować sprzedaż złomu. W tym zakresie organ odwoławczy trafnie odwołał się do ustaleń kontroli przeprowadzonej wobec tego podmiotu przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., której wyniki znalazły odzwierciedlenie w wydanej decyzji z dnia [...] lipca 2012r., którą określono temu podatnikowi kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe za okres od stycznia 2008r. do grudnia 2008r. oraz wysokość zobowiązania

podatkowego, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o podatku VAT z tytułu wystawionych faktur VAT w okresach od stycznia 2008r. do grudnia 2008r. Wskazać również należy, że prawidłowość powyższych ustaleń potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w B. w decyzji z dnia [...] października 2012r. (K 292-302 [...] VI akt administracyjnych). Na decyzję organu odwoławczego J. C. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który prawomocnym wyrokiem z dnia [...] kwietnia 2013r. sygn. akt. I SA/Bd 1016/12 oddalił skargę.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że J.

C. zarejestrował prowadzenie działalności gospodarczej w Urzędzie Gminy P.. Z Zeznań tego świadka złożonych w Prokuraturze Okręgowej w B. oraz pisemnych wyjaśnień udzielonych organowi kontroli skarbowej wynika, że działalność prowadził od maja 2007r. i założył ją z własnej inicjatywy. Wynajmował plac, na którym znajdowały się dwa kontenery, wózek widłowy i waga. Nie miał żadnej tablicy z nazwą firmy. Posiadał ogólną wiedzę na temat dostawców złomu i nie zatrudniał żadnych pracowników. Nie pamiętał żadnych szczegółów wykazywanych transakcji, nie posiadał i nie pamiętał innych dokumentów na ich potwierdzenie poza fakturami, podobnie jak i dowodów zapłaty. Na temat okoliczności dokonanych zakupów

i dostaw oraz znajomości branży wypowiedział się jedynie w ten sposób, że przy złomie

pracował wcześniej i potrafił segregować złom. Posiadał jeden samochód dostawczy, którym jednak nie mógł przewozić złomu, bo miał nim wypadek wobec czego wynajął samochód od kolegi. W trakcie postępowania organ kontroli skarbowej ustalił, że wystawcy faktur na rzecz J. C. tj. firmy [...] L. M., PPHU [...] S. M., [...] J. B. oraz [...] G. S. nie posiadały złomu, który następnie miał być przedmiotem dostawy do J. C.. Firmy te w ramach swojej działalności zajmowały się wystawianiem pustych faktur i nigdy nie dokonywały faktycznego obrotu [...]. J. C. nie wyjaśnił okoliczności związanych z wykazanym zakupem złomu od tych podmiotów, nie przedłożył żadnych dowodów potwierdzających fakt dokonania przedmiotowego zakupu bądź zapłaty za zakupiony złom. Również w ewidencji księgowej brak jest, oprócz faktur, na których jako wystawcy figurują wymienione powyżej firmy - żadnych innych dowodów dotyczących zakupu złomu. Również w przypadku faktur VAT, wystawionych przez J. C. na rzecz skarżącej spółki organ pierwszej instancji podejmował próby ich weryfikacji przy jego udziale J. C.. Żadne z wezwań kierowanych przez organ do tego świadka nie zostało odebrane. Również w trakcie prowadzenia postępowania uzupełniającego organ pierwszej instancji podjął bezskuteczne próby przesłuchania J. C. w charakterze świadka.

Wskazać również należy, że w aktach sprawy znajdują się pisemne wyjaśnienia żony J. C. tj. [...] [...] (K 409 [...] XII akt administracyjnych), która oświadczyła, że jej mąż jest człowiekiem nieobliczalnym. Miał zgłoszoną działalność gospodarczą w K. [...], jednak jest to mieszkanie w bloku mieszkalnym, w którym jej nie prowadził. Do mieszkania przynależy mały garaż, w którym również nie mógł być przechowywany złom w dużej ilości. Nigdy nie było tam szyldu i nie bywali ani tam, ani w mieszkaniu żadni kontrahenci. Mąż zamieszkuje nadal pod wskazanym wyżej adresem. Nie była świadkiem żadnych transakcji dokonywanych przez męża, nie zna jego żadnych kontrahentów. Nie ma prawa jazdy, bo uprawnienia odebrano mu za jazdę pod wpływem alkoholu, ani dowodu osobistego, który zgubił.

W aktach sprawy znajdują się zeznania R. M., z których wynika, że J. C. sam zgłosił się do jego firmy z propozycją współpracy. Złom przywoził sam swoimi samochodami, busami. Miał pracownika o imieniu [...]. J. C. faktury wystawiał po rozładowaniu towaru i po wypisaniu dokumentów PZ i stwierdzeniu, że towar pochodzi z legalnego źródła. Świadek zeznał, że był w miejscu wykonywania działalności J. C., w miejscowości K., gdzie znajdowała się waga i szopa – magazyn.

Sąd za zasadne uznaje uwagi organów, że mając na uwadze całokształt zgromadzonego materiału dowodowego powyższe zeznania należało uznać za niewiarygodne, gdyż nie pokrywają się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym.

Mając na uwadze powyższe ustalenia, zdaniem Sądu prawidłowo organ stwierdził, że brak jest podstaw do uznania działalności J. C. za rzeczywistą, bowiem wykazane rozbieżności w żaden sposób nie potwierdzają wiarygodności źródeł zakupu przez niego złomu złomu. Co więcej sam J. C. również nie przedłożył żadnych wiarygodnych dowodów świadczących o faktycznym prowadzeniu działalności w przedmiocie obrotu złomem. W tak ustalonym stanie faktycznym sprawy, organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że sporne faktury wystawione przez J. C. na rzecz skarżącej spółki nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego, ponieważ dokumentują czynności, które w rzeczywistości nie zostały dokonane przez jego wystawcę.

12. Jak wynika z materiału dowodowego trzecim rzekomym dostawcą do skarżącej była firma "[...]" J. Z.. Odnośnie tej firmy ustalono, że firma ta wystawiła na rzecz skarżącej spółki faktury VAT, mające dokumentować sprzedaż [...]. W tym zakresie organ odwoławczy trafnie odwołał się do ustaleń kontroli przeprowadzonej wobec tego podmiotu przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., której wyniki znalazły odzwierciedlenie w wydanej ostatecznej decyzji z dnia [...] listopada 2012r., którą określono temu podmiotowi zobowiązanie podatkowe w podatku VAT, kwotę podatku do przeniesienia oraz kwotę zwrotu podatku za poszczególne okresy rozliczeniowe 2009r. ponadto podatnikowi określono kwotę podatku do zapłaty, o której mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT związanej z wystawieniem faktur,

w tym dla "[...]" s.c. za okres od stycznia do grudnia 2009r.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że Dyrektor

Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w oparciu o zebrany materiał dowodowy orzekł, że pomimo posiadania magazynu, placu, urządzeń technicznych, środków transportu, odpowiednich zezwoleń oraz zatrudnienia pracowników J. Z. nie prowadził działalności w takim zakresie, jaki wynikał z prowadzonej ewidencji księgowej oraz wystawionych faktur VAT. Podmiot ten prowadził działalność w zakresie obrotu złomem metali i ich stopów jednak w rozmiarze mniejszym, niż deklarowany oraz nie mógł dokonać dostaw złomu, który uprzednio miał nabyć od firmy "[...]" T. K.. Firma ta bowiem, jak ustalił Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej nie mogła być właścicielem, ani nawet dysponentem złomu, którego sprzedaż

dokumentowała wystawionymi przez siebie fakturami. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. prowadząc postępowanie wobec J. Z. dokonał zestawienia zakupu złomu od T. K. i jego dalszej odsprzedaży w 2009r. Na tej podstawie ustalono, że J. Z. nie mógł sprzedać złomu w ilości i w asortymencie, który wynikał z wystawionych przez niego faktur ponieważ go nie posiadał.

W trakcie prowadzonego postępowania podatkowego w dniu [...] kwietnia 2016r. organ pierwszej instancji przesłuchał J. Z. (K. 287-289 [...] XII akt administracyjnych) w zakresie transakcji ze skarżącą spółką, który potwierdził wszystkie ww. transakcje, wypowiedział się w zakresie zamówień towaru, jego transportu, wystawiania faktur i regulowania zapłaty za towar. Przyznał, że jego firma podlegała kontroli Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B.. W trakcie tej kontroli oceniano m.in. zakup towaru od T. K. uznając faktury przez niego wystawione za nierzetelne. Jak zeznał poddał się z tego tytułu karze uznając ustalenia organu.

Zatem skoro J. Z. ujął w ewidencji zakupów VAT prowadzonej dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług faktury VAT mające dokumentować zakup złomu metali kolorowych i stali od T. K., które nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, albowiem podmiot ten stwarzał jedynie

formalne pozory istnienia obrotu towarowego to w konsekwencji czynności wykonywane przez J. Z. dotyczące sprzedaży złomu uprzednio zakupionego z firmy "[...]" T. K. nie mogły być uznane za odpłatną dostawę towarów, czyli za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Skoro w niniejszej sprawie fikcyjne były faktury dokumentujące nabycie złomu od firmy "[...]" T. K., to również faktury sprzedaży tego złomu nie mogły dokumentować rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

13. Jak wynika z materiału dowodowego czwartym rzekomym dostawcą do skarżącej była spółka "[...] [...]". Odnośnie tej firmy ustalono, że firma ta wystawiła na rzecz skarżącej spółki faktury VAT, mające dokumentować sprzedaż złomu. W tym zakresie organ odwoławczy trafnie odwołał się do ustaleń kontroli przeprowadzonej wobec tego podmiotu przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. G., której wyniki znalazły odzwierciedlenie w wydanej ostatecznej decyzji z dnia [...] kwietnia 2011r., którą określono tej spółce m.in. zobowiązanie w oparciu o przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu wystawionych faktur VAT w okresach tożsamych z objętymi postępowaniem podatkowym wobec "[...]" s.c.

Z akt sprawy wynika, iż Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. G. co do działalności "[...] [...]" Sp. z o.o. pozyskując zeznania jej udziałowców i osób

wchodzących w skład zarządu ustalił, że była to jedna ze spółek utworzonych przez P. L. lub przy jego udziale, czy namowie. Każdy z jej właścicieli był powiązany z [...], np. przez wcześniejsze zatrudnienie w innych jego firmach. W aktach niniejszej sprawy znajdują się uwierzytelnione kserokopie protokołów z przesłuchania osób powiązanych z "[...] [...]" Sp. z o.o., tj. M. R., R. B., S. C. oraz K. M. (K. 1-12, 29-30 [...] XI akt administracyjnych oraz K. 270-277 [...] XIII akt administracyjnych). Z zeznań tych osób wynika, że osobą, która zajmowała się zakładaniem, lub też pomagała osobom trzecim w zakładaniu spółek powiązanych z "[...] [...]" Sp. z o.o. oraz osobą decyzyjną w tej firmie był P. L.. Przesłuchany w dniu [...] stycznia 2010r. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. G. jako świadek przyznał, że w 2007r. był prezesem tej spółki. Decydował o wyborze właściwych osób do zarządu spółki. Natomiast jego zdaniem organem decyzyjnym w spółce był jej zarząd, który decydował, od kogo i za ile kupić towar. Zarząd decydował też o płatnościach. Nie wiedział nic

na temat dostawców spółki, nie potrafił wskazać środków trwałych spółki, miał ogólne

informacje na temat zaplecza technicznego spółki. Nie przypominał sobie, by zawierał

jakiekolwiek umowy w imieniu "[...] [...]" Sp. z o.o. Nie wiedział kto pobierał pieniądze z rachunku bankowego spółki, bo on tego nie rozbił. Ponadto zaprzeczył, by kiedykolwiek pośredniczył w dostarczaniu gotówki do kontrahentów, zaprzeczył by decydował komu, gdzie i za ile "[...] [...]" Sp. z o.o. sprzedawał towar oraz zaprzeczył, by decydował komu wypłacać pieniądze i w jakiej kolejności dokonywać zapłaty za zakupiony towar. W tym miejscu wskazać należy, że w aktach sprawy (K. 300-314 [...] XIII akt administracyjnych) znajduje się wyrok Sądu Okręgowego w G. W. z dnia [...] stycznia 2012r., sygn. akt II K 135/10 którym Sąd uznał P. L. za winnego, że w okresie od czerwca 2006r. do sierpnia 2008r.

w G. W., P. i innych miejscowościach na terenie [...] kierował zorganizowaną grupą przestępczą w skład której wchodzili, m.in. S. C., K. M., Rafał B. i B. Z.. Celem tej grupy było

popełnienie przestępstw przeciwko obrotowi gospodarczemu w celu osiągnięcia korzyści majątkowej na potrzeby, czego nakłonił te osoby do założenia na własne nazwisko firm m.in. "[...] [...]" Sp. z o.o., "[...] [...]" Sp. z o.o., "[...]" Sp. z o.o., "[...]" Sp. z o.o., "[...]" Sp. z o.o. i "[...]" Sp. z o.o. P. L. został też uznany winnym tego, że nakłaniał członków zarządu ww. spółek do pobierania z ich rachunków bankowych znacznych kwot pieniędzy, które odbierał

od w/w osób, ale nie przekazywał do kasy spółek. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. G. ustalił, że firmy, które rzekomo były dostawcami towaru do spółki "[...] [...]" nie posiadały złomu. Firmy te w ramach prowadzonej działalności zajmowały się wystawianiem faktur, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i nigdy nie dokonywały faktycznego obrotu złomem. Jak potwierdził organ wymiaru sprawiedliwości zostały utworzone przez lub przy udziale P. L. w celu działania w zorganizowanej grupie przestępczej dla osiągnięcia korzyści majątkowej. Żadna ze spółek nie złożyła zeznania CIT-8 za 2008r., jak również nie składały do Krajowego Rejestru Sądowego sprawozdań finansowych z prowadzonej działalności gospodarczej. Regułą w powyższych firmach był fakt, że po zmianie

adresu, prezesa i udziałowca spółka zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej. Jak wynika również z materiału dowodowego organ pierwszej instancji przesłuchał wskazanych przez R. M. pracowników PHU "[...]" s.c. którzy mieli posiadać wiedzę na temat współpracy z "[...] [...]" Sp. z o.o. tj. R. G., J. C., D. M. (K. 318-323 [...] XIII akt administracyjnych). Nie przesłuchano wezwanego w charakterze świadka J. B., ponieważ nie podjął korespondencji. Natomiast wskazany przez R. M. jego brat [...], który miał mieć wiedzę o tych transakcjach zmarł w dniu [...] października 2013r. Sąd po zapoznaniu się z zeznaniami ww. świadków za prawidłowe uznał konkluzje organów, że zeznania te są bardzo ogólnikowe, oparte na prawdopodobieństwie zaistnienia poszczególnych zdarzeń i nie wnoszą żadnych nowych, istotnych okoliczności do prowadzonej sprawy.

Zatem skoro jak wynika z zebranego materiału dowodowego fikcyjne były faktury dokumentujące nabycie złomu przez spółkę "[...] [...]", to również faktury sprzedaży tego złomu na rzecz skarżącej spółki nie mogły dokumentować rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Tym samym brak było podstaw do uznania

podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych w okresie od stycznia do

czerwca 2008r. na rzecz PHU "[...]" s.c. przez "[...] [...]" Sp. z o.o.

14. Za prawidłowe Sąd również uznaje pozbawienie skarżącej spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturze VAT wystawionej przez Firmę Handlowo-Usługową "[...]" M. L., [...] z dnia [...]

2009r., na której wykazano nabycie przez skarżącą analizatora stopów metali [...].

Również w tym zakresie Sąd za trafnie uznaje odwołanie się przez organy się do ustaleń kontroli przeprowadzonej wobec tego podmiotu przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., której wyniki znalazły odzwierciedlenie w wydanej ostatecznej decyzji z dnia [...] lipca 2011r., którą określono "[...]" M. L. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe za okres od marca 2008r. do kwietnia 2009r. oraz wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu wystawienia faktur VAT w okresach od marca 2008r. do maja 2009r. Z decyzji organu urzędu kontroli skarbowej wynika, że M. L. w okresie od marca 2008r. do maja 2009r. nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie obrotu [...] metali i ich stopów, a jedynie uczestniczył w tworzeniu pozorów funkcjonowania przedsiębiorstwa zajmującego się tego rodzaju działalnością w celu osiągnięcia korzyści finansowych. Wynajmowanie pomieszczeń w Ludzisku, zatrudnienie pracownika, zakup samochodu ciężarowego, ujęcie w ewidencjach dla podatku od towarów i usług faktur VAT na zakup usług transportowych, zakup wagi i spektrometru oraz prowadzenie punktu skupu złomu od ludności było prowadzone wyłącznie dla uprawdopodobnienia działalności gospodarczej.

Jak wynika z zeznań R. M. nie znał wcześniej M. L.. Poszukując oferty sprzedaży analizatora stopów metali w Internecie znalazł takie urządzenie zaoferowane przez M. L., które

dodatkowo miało bardzo korzystną cenę. W wyniku kontaktu telefonicznego M. L. przywiózł to urządzenie do [...], pierwotnie na okres próbny. W tym okresie urządzenie było sprawdzane także przez policję, która poszukiwała podobnego urządzenia skradzionego na Ś.. Ustalono w trakcie tych czynności, że nie jest ono tym poszukiwanym. Za analizator R. M. zapłacił [...] gotówką [...] złotych oraz podatek VAT, prawdopodobnie w trzech ratach. Pieniądze odbierał osobiście M. L.. Dodał, że urządzenie jest przez cały czas wykorzystywane w jego firmie.

Jak wynika z akt sprawy w pismach z dnia [...] lipca 2016r. oraz z dnia [...] listopada 2017r. M. L. potwierdził sprzedaż spektrometru na rzecz skarżącej spółki. Organ pierwszej instancji przesłuchał w dniu [...] lipca 2018r. M. L., który zeznał, że wystawił fakturę z dnia [...] maja 2009r. dokumentującą sprzedaż spektrometru za kwotę [...]zł. nie dysponuje tą fakturą, bo wszystkie dokumenty zostały zatrzymane przez UKS w T.. Świadek nie pamiętał czy płatność była przelewem czy gotówką.

Podzielając konkluzje organów, co do pozbawienia skarżącej spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturze VAT wystawionej przez Firmę Handlowo-Usługową "[...]" M. L., [...]

2009r. wskazać należy, że dla powyższej transakcji strony nie sporządziły żadnej umowy. Żadna ze stron nie posiadała żadnego dowodu potwierdzającego fakt zapłaty za ten towar w formie gotówki. R. M. nie sprawdził rzetelności M. L.. Faktura z dnia [...] maja 2009r. nie została w ogóle ujęta w ewidencji sprzedaży M. L. za badany przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. okres. Jak wynika z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2011r. M. L. w rzeczywistości nie prowadził działalności gospodarczej, a wprowadzał jedynie do obrotu fikcyjne faktury VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Dla wszystkich faktur na sprzedaż towaru wystawionych przez M. L. znalazł zastosowanie przepis art. 108 ustawy o VAT. M. L. nie złożył do

Urzędu Skarbowego w I. deklaracji VAT-7 za miesiąc maj 2009r., w której

wykazałby przedmiotową sprzedaż na rzecz skarżącej spółki. Tym samym podatek należny z tytułu tej dostawy nigdy nie wpłynął do budżetu Państwa. Tym samym jak prawidłowo wskazały organy skarżąca spółka bezpodstawnie zawyżyła kwotę podatku naliczonego w miesiącu maju 2009r. wykazaną w fakturze VAT z dnia [...] maja 2019r. o kwotę [...]zł.

W konsekwencji Sąd nie podziela zarzutów zawartych w skardze dotyczących błędnego zastosowania i interpretacji przepisów prawa materialnego, tj. art. 7 ust.1, art. 17 ust. 1 pkt 7, art. 29 ust. 1 i ust. 18a, art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit a, art. 87 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 12, art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, a także naruszenia prawa wspólnotowego w zakresie prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego. Podkreślenia wymaga, że poza sformułowaniem powyższych zarzutów skarżąca spółka nie wskazała, na czym konkretnie naruszenie wyżej powołanych przepisów ma polegać.

Należy podkreślić, że organ nie mógł dopuścić się naruszenia art. 7 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 7, art. 29 ust. 1 i ust. 18a, art. 87 ust. 1, art. 99 ust. 12 oraz art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, skoro w zaskarżonej decyzji te regulacje prawa materialnego nie zostały zastosowane.

15. W tym miejscu należy podkreślić, że zgodnie z art. 194 § 1 O.p. dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Dokument spełniający wskazane przesłanki, a takim jest niewątpliwie decyzja wydana przez właściwy organ podatkowy, należy uznać za dokument urzędowy w rozumieniu powyższego przepisu, co oznacza, że stanowi on dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Zwiększona moc dowodowa dokumentu urzędowego sprowadza się do przyjęcia dwóch domniemań, tj. prawdziwości (autentyczności) oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych (wiarygodności).

W literaturze przedmiotu podkreśla się, że organ podatkowy jest związany normatywną oceną dokumentu urzędowego, co oznacza, że nie może swobodnie oceniać jego treści (por. B. Dauter (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2009, s. 722). Wobec tego, organ podatkowy nie może odrzucić – bez przeprowadzenia przeciwdowodu - istnienia faktu stwierdzonego w dokumencie urzędowym. Organ nie może pominąć okoliczności wynikających z dokumentu urzędowego, jeżeli są one istotne w sprawie, jak również nie może ich kwestionować bez uprzedniego wzruszenia domniemania wynikającego z art. 194 § 1 Op (tak m.in. P. Pietrasz, Komentarz do art. 194 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. 05.8.60), (w:) C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2007, wyd. II, teza 2). Pominięcie faktu stwierdzonego w dokumencie urzędowym stanowi naruszenie art. 194 § 1 O.p.

W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie nie ujawniono dokumentów, a także faktów i okoliczności mogących stanowić przeciwdowód w stosunku do wskazanych decyzji, innych decyzji organów podatkowych włączonych stosownymi postanowieniami do akt sprawy, czy też z czynności sprawdzających.

Z analizy dowodów zgromadzonych w sprawie, na które składają się zarówno dowody przeprowadzone w niniejszym postępowaniu podatkowym, jak i pozyskane od innych organów kontrolnych, podatkowych oraz śledczych, wynika bowiem, że obrót towarowy pomiędzy skarżącą, a wszystkimi wymienionymi w zaskarżonej decyzji podmiotami był pozorowany. Celem takiej "działalności" było deklarowanie podatku naliczonego wykazanego na wystawionych fakturach VAT i uzyskanie zwrotu VAT, na poszczególnych etapach, fakturowego obrotu. W takim wypadku, w przypadku skarżącej, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur byłoby możliwe, gdyby nie wiedziała lub nie mogła wiedzieć, że uczestniczy w oszustwie podatkowym, co w rozpoznawanej sprawie, zważywszy na opisane wcześniej ustalenia, jest wykluczone. Jeśli okoliczności transakcji mogą sugerować, że wystawca faktur uczestniczy w celu nadużycia prawa, to działający w złej wierze podatnik, nie ma prawa do obniżenia VAT należnego o naliczony, wynikający z tych faktur. Podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar lub usługę, uczestniczy w transakcji związanej z nadużyciem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, należy uznać za wspólnika w tym procederze, niezależnie od tego, czy uzyskuje on korzyści z dalszej sprzedaży tych towarów lub świadczenia usług w ramach dokonywanych przez siebie transakcji.

Przyjęty schemat działania zasadniczo zakłada świadomość wszystkich podmiotów, w tym skarżącej, biorących udział w zakwestionowanych transakcjach, których celem było wyłudzenie podatku VAT, na kolejnych etapach obrotu. Dostawcy towaru spełniali jedynie formalne wymogi polegające na zgłoszeniu działalności gospodarczej tak, aby móc stworzyć pozory prowadzenia działalności gospodarczej i wystawiać faktury VAT. Zatem organy prawidłowo przyjęły, że wymienione podmioty nie prowadziły działalności gospodarczej w zakresie handlu złomem, nie nabywały towarów, a tym samym nie mogły więc dokonać ich dostawy na rzecz skarżącej spółki. Nabywając towar od tych podmiotów w ramach obrotu fakturowego, skarżąca znalazła się w obrocie oszukańczym.

Tych ustaleń, dokonanych w oparciu o zebrany przez organy śledcze, kontrolne i podatkowe materiał dowodowy skarżąca skutecznie nie podważyła, a wynika z nich, że przyjęte do rozliczenia przez skarżącą faktury VAT nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych, co w świetle unormowań zawartych w art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT oznacza, że nie mogły one stanowić podstawy do dokonania przez skarżącą odliczenia podatku naliczonego. W konsekwencji, przepisy te nie zostały przez organy obu instancji naruszone.

Aktualne przy tym pozostają tezy orzeczeń TSUE, z których wynika, że jeżeli prawo do odliczenia podatku naliczonego było wykonywane w sposób oszukańczy organ podatkowy jest uprawniony do wystąpienia, z mocą wsteczną, z wnioskiem o dokonanie zwrotu odliczonych kwot (wyroki w sprawie: 263/83 Ropelman, C-110/94 INZO). Zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i propagowanym przez Szóstą Dyrektywę (wyrok TSUE w połączonych sprawach C-487/01 i C-7/02 Gemeente Leusden i Holin Groep). Skarżący nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (wyrok TSUE w sprawie: C-367/96 Kefalas i in., C-373/97 Diamantis). Podatnik, który wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, że nabywając towar, uczestniczył w transakcji wykorzystywanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, dla celów Szóstej Dyrektywy powinien zostać uznany za osobę biorącą udział w tym oszustwie, bez względu na to, czy czerpie on korzyści z odsprzedaży dóbr. W rzeczywistości w takiej sytuacji podatnik pomaga sprawcom oszustwa i staje się w konsekwencji jego współsprawcą. Stwierdzenie niemożliwości skorzystania z prawa do odliczenia należy w każdym razie do sądu krajowego, pod warunkiem że w świetle obiektywnych okoliczności podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar, uczestniczył w transakcji wykorzystywanej do popełnienia oszustwa w podatku od towarów i usług, nawet gdy rzeczona transakcja spełnia obiektywne kryteria, na których opiera się pojęcie dostawy towarów zrealizowanej przez podatnika działającego w takim charakterze, oraz pojęcie działalności gospodarczej (wyrok TSUE w połączonych sprawach C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta).

Zdaniem Sądu, prawidłowo oceniono, świadomość skarżącej, co do tego, iż wiedziała lub powinna była wiedzieć, że nabywając towar, uczestniczy w transakcji stanowiącej element przestępstwa w dziedzinie podatku VAT. Rację ma organ uznając skarżącą za świadomego oszustwa w stopniu jaki jest wymagany do pozbawienia prawa do obniżenia podatku VAT. W stanie faktycznym w sposób przekonujący, logiczny, spójny i wiarygodny ustalono takie okoliczności jak to, że skarżąca nie interesowała się źródłem pochodzenia towaru.

16. W skardze postawiono zarzut naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. art. 187 § 1, art. 191 na skutek naruszenia zasad przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, poprzez naruszenie zasady bezpośredniego ich przeprowadzenia w wyniku przyjęcia za dowód w sprawie szeregu zeznań, które zostały złożone w postępowaniach dotyczących innych podmiotów i zdarzeń, a tym samym ograniczenie uprawnień procesowych skarżącego. Zarzut ten nie jest trafny.

Organy podatkowe zgromadziły materiał dowodowy w sposób zgodny z wymogami zasady prawdy obiektywnej oraz dokonały jego analizy i oceny mieszczącej się w granicach zakreślonych w art. 191 O.p. Z art. 122 O.p. wynika obowiązek organu prowadzącego postępowanie wszechstronnego zbadania sprawy tak pod względem faktycznym, jak i prawnym w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy. Rozwinięcie tej zasady stanowi art. 187 Ordynacji, w myśl którego organ podatkowy zobowiązany jest w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W sprawie rozważanej, zgromadzono materiał dowodowy, pozwalający na zrekonstruowanie stanu faktycznego i dokonanie jego prawnej oceny. Organ zgromadził materiał dowodowy, na który złożyły się zarówno dowody i ustalenia własne organu jak i dowody pozyskane w innych postępowaniach. Włączenie tego materiału dowodowego do akt sprawy, stanowiło realizację możliwości wynikającej zarówno z przepisu art. 180 § 1 O.p. stanowiącego, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem jak i z art. 181 O.p., zgodnie z którym, dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone wtoku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Prawodawca w art. 181 O.p. ustanowił wyjątek od zasady bezpośredniości postępowania dowodowego, dopuszczając, aby w postępowaniu podatkowym były wykorzystane dowody i materiały zgromadzone w innych postępowaniach, w tym także w postępowaniu karnym lub innym postępowaniu kontrolnym. Zatem nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego konieczne było powtórzenie przesłuchania strony lub świadka, który zeznawał w takich postępowaniach, a korzystanie przez organy podatkowe z tak uzyskanych zeznań samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym (art. 123 O.p.), ani też nie narusza jakichkolwiek innych przepisów Ordynacji podatkowej. Stanowisko to, konsekwentnie prezentowane w judykaturze, skład orzekający podziela (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 czerwca 2010 r., sygn. akt I FSK 586/09; z 29 października 2010 r., sygn. akt I FSK 2045/08; z 11 stycznia 2011 r., sygn. akt I FSK 323/10; z 28 października 2015 r., sygn. akt I FSK 562/14).

Dowody pochodzące z innych postępowań, np. protokoły zawierające zeznania świadków, stron, osób którym przedstawiono zarzuty, po formalnym włączeniu ich w poczet materiału dowodowego sprawy, stają się dowodami także w tej sprawie. Sam fakt braku udziału w czynnościach dokonywanych wobec podmiotu trzeciego, nie świadczy o pozbawieniu strony skarżącej możliwości wypowiedzenia się co do dowodów, które w sposób zgodny z prawem zostały włączone w poczet materiału dowodowego niniejszej sprawy. Każda wypowiedź przesłuchiwanej osoby, czy to w charakterze świadka, czy podejrzanego, stanowi dowód, który podlega ocenie w konfrontacji z pozostałym, zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. Wobec tego, brak jest podstaw prawnych do przyjęcia, że dowody w postaci zeznań i wyjaśnień złożonych w trakcie innych postępowań powinny zostać przez organy podatkowe powtórzone. Wykorzystanie zebranych w toku innych postępowań podatkowych i postępowań karnych dowodów do dokonania ustaleń faktycznych nastąpiło na podstawie prawa i w granicach prawa. Nie uchybia więc żadnym przepisom postępowania podatkowego oparcie się przez organy na materiale dowodowym, włączonym do akt sprawy stosownymi postanowieniami Naczelnika Urzędu Skarbowego w I..

Z akt sprawy wynika, iż pełnomocnik strony miał możliwość zapoznania się z całym materiałem dowodowym zgromadzonym w aktach prowadzonych postępowań kontrolnych. Strona miała również prawo na każdym etapie prowadzonych postępowań składać wnioski dowodowe, miała zapewniony dostęp do akt oraz możliwość wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów. Natomiast, odmowa przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów w każdym przypadku została szczegółowo uzasadniona w wydawanych na tę okoliczność postanowieniach.

Z powyższych względów przywołane w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania podatkowego, Sąd uznał za niezasadne.

Wobec zatem niezasadności podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego, Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a., skargę jako nieuzasadnioną oddalił.

[...]