Wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 863/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Data orzeczenia: 2007-04-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.3
journal: Dz.U. 1991 nr 9 poz 31
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych.
article: art.3 pkt.1,3
journal: Dz.U. 1994 nr 89 poz 414
law: Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane.
article: art.2 pkt.11
journal: Dz.U. 1989 nr 30 poz 163
law: Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne.
article: art.187 par.1, art. 210 par.1 pkt.4 i 6 i par.4
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący : Sędzia NSA Zofia Przegalińska /spr./ Sędziowie: Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska Sędzia WSA Alicja Polańska Protokolant Karolina Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 kwietnia 2007 r. sprawy ze skargi K. E. S.A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2001-2004 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Dokonana przez Sąd analiza treści wniesionej przez Spółkę skargi i przedstawionej w niej argumentacji oraz wyrażonego w uzasadnieniu decyzji stanowiska organów podatkowych prowadzi do wniosku, iż na kanwie tego przepisu Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] r. Nr [...], po rozpoznaniu odwołania złożonego przez K. E. S.A. w [...], utrzymało w mocy decyzję Burmistrza [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2001–2004 w łącznej kwocie [...] zł.

W motywach rozstrzygnięcia podano, iż przedmiotowe postępowanie zostało wywołane 4 wnioskami z dnia 15 marca 2006 r. złożonym przez K. E. S.A. Oddział w [...], zawierającym żądanie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za poszczególne lata 2001-2004 r. oraz korektą deklaracji na podatek od nieruchomości za ten okres. Spór jaki toczy przed organami podatkowymi Spółka, jak podkreśla organ odwoławczy, w istocie dotyczy nieuwzględnienia przez organ podatkowy pierwszej instancji złożonej przez Spółkę korekty deklaracji na podatek od nieruchomości, w której Spółka dokonała zmiany dotychczasowych zasad opodatkowania stacji transformatorowych rozdzielczych uznając, iż stacje te winny być opodatkowane jako budynki, a nie jak uprzednio jako budowle. Na potwierdzenie tego stanowiska Spółka przedłożyła opinię biegłego, sporządzoną przez "N" Zakład Projektowania Nadzoru i Wycen mgr inż. E. N. w [...].

Organy podatkowe obu instancji nie podzieliły wywodów wniosku K. E. S.A. Oddział w [...]. Uznały bowiem, że stacje transformatorowe stanowią budowlę i powinny być opodatkowane według ich wartości. Odwołując się do definicji wykładni językowej przepisu art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w latach 2001-2002 oraz pojęcia "budowli" zawartej w powołanym art. 1a ust. 1 pkt 3 tej ustawy po zmianach jakie zostały wprowadzoną z dniem 1 stycznia 2003 r., organy podatkowe przyjęły, iż decydujące znaczenie w sprawie ma przeznaczenie budynku, wyróżniające go spośród innych obiektów budowlanych. Zdaniem tych organów przeznaczenie budynku jednoznacznie wiąże się z człowiekiem, jego bytem lub działalnością. Stacja transformatorowa wraz z rozdzielniami prądu nie jest natomiast miejscem pracy człowieka, składem, magazynem czy też innym pomieszczeniem, w którym realizowane są ludzkie potrzeby. Stanowi natomiast integralną część sieci elektroenergetycznej. Według organów podatkowych stacje transformatorowe rozdzielcze stanowią integralną cześć linii energetycznych i spełniają taką samą funkcję jak stacje transformatorowe słupowe. Natomiast forma i kształt jaki mają te stacje, przypominający małe budynki ze ścianami bez okien i pokryciem dachowym, niekoniecznie potwierdza tezę, iż są budynkami w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, gdyż de facto znajdujące się wewnątrz tego obiektu urządzenia wysokiego napięcia, zostały obudowane z uwagi na istniejące wymogi bezpieczeństwa.

W ocenie organów podatkowych stanowiska tego nie zmienia przedłożona przez K. E. S.A. w [...] opinia sporządzona przez "N" Zakład Projektowania Nadzoru i Wycen mgr inż. E. N. w [...], która ogranicza się do bardzo ogólnej analizy przepisów prawa w zakresie definicji budynku i budowli, bez konkretnego odniesienia do spornego przedmiotu opodatkowania.

K. E. S.A. w [...] w odwołaniu wniesionym do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] zarzucił naruszenie przepisu art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r. oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez błędne przyjęcie, że stacje transformatorowe do pięciu pół rozdzielczych stanowią budowlę. W uzasadnieniu odwołania Spółka zakwestionowała zasadność przytoczenia przez organ podatkowy pierwszej instancji regulacji wynikających z ustawy – Prawo energetyczne, ustawy- Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz Prawa telekomunikacyjnego, z uwagi na to, że definicja budynku i budowli zawarta w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych odnosi się wyłącznie do przepisów prawa budowlanego. Dodatkowo Spółka podniosła, iż decyzja organu I instancji została wydana w oparciu o opinię prawnopodatkową Instytutu Studiów Podatkowych M. i Wspólnicy Sp. z o.o., która opiera się na argumentacji przyporządkowania tych obiektów według klasyfikacji KŚT. Jako kontrargument Spółka przedstawiła stanowisko wyrażone w opinii sporządzonej przez firmę "N", wydaną w oparciu o dokumentację techniczną poszczególnych obiektów a także wizji lokalnych, która wskazuje, które ze stacji transformatorowych należy opodatkować jako budynki, a które jako budowle. Do tych pierwszych, zgodnie z tą opinią, należą stacje murowane i prefabrykowane wykonane według typowych projektów Energoprojektu wraz z instalacjami wewnętrznymi, a także stacje transformatorowe o symbolach KS 22-30w i KS 25-36 w (obsługa od wewnątrz) wraz z instalacjami wewnętrznymi.

Rozpatrując odwołanie Samorządowe Kolegium Odwoławcze podzieliło poglądy organu pierwszej instancji wyrażone w uzasadnieniu decyzji wskazując przede wszystkim na to, iż rozstrzygając spór co do tego, czy stacje transformatorowe powinny być opodatkowane jako budynki czy budowle należy pamiętać o podstawowej cesze tego obiektu, a mianowicie jego przeznaczeniu. Podobnie jak organ pierwszej instancji, Kolegium wykluczając te obiekty z kręgu budynków wskazało, iż stacja transformatorowa wraz z rozdzielnią i transformatorem stanowi całość techniczno-użytkową spełniającą określone funkcje w sieci elektroenergetycznej, której jest integralną częścią. Według Kolegium ściany i dach mają służyć jedynie ochronie urządzeń znajdujących się wewnątrz i dodatkowo stanowią konstrukcję wsporniczą dla tych urządzeń. Organ ten wskazał również na pewien brak konsekwencji Spółki w traktowaniu niektórych stacji transformatorowych jako budowli (np. stacji transformatorowych o symbolu KS 19-82z), a pozostałych jako budynków, w sytuacji, gdy różnica pomiędzy nimi dotyczy tylko wielkości obiektu. Analizując z kolei treść opinii sporządzonej przez firmę "N" organ ten podkreślił, iż odwołuje się ona do definicji pojęć budynku i budowli obowiązujących w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, bez konkretnego odniesienia do obiektów będących przedmiotem sporu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji Burmistrza Gminy [...] zarzucając obu decyzjom naruszenie art. 3 ust. 1 i 2 oraz ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r. oraz art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 tej ustawy w zw. z art. 3 pkt 1, 2, 3, 9 ustawy – Prawo budowlane, a także art. 122. art. 187 i art. 191 ustawy – Ordynacja podatkowa. W skardze podtrzymano dotychczasowe stanowisko zawarte w odwołaniu, sprowadzające się do kwestionowania poglądu organów podatkowych obu instancji. Zarzucając organom podatkowym błędną interpretację pojęcia "budynku" i "budowli" w kontekście definicji wynikających z prawa budowlanego, pełnomocnik podkreślił, iż stacje transformatorowe będące przedmiotem opodatkowania noszą cechy budynku, z tego względu, iż są trwale związane z gruntem, posiadają fundamenty i ściany oraz dach. Powołując się na opinie biegłych wydane w analogicznych sprawach oraz orzecznictwo Sądu Najwyższego w sprawach cywilnych dotyczących stacji transformatorowych, pełnomocnik podkreślił, iż stacja ta wraz z urządzeniami technicznymi znajdującymi wewnątrz tworzy wraz z budynkiem stacji obiekt budowlany w rozumieniu prawa budowlanego. Posiłkowanie się przez organy podatkowe opinią prawną sporządzaną przez prof. W. M. z dnia 11 lipca 2001 r. z pominięciem opinii biegłych rzeczoznawców z zakresu prawa budowlanego, pełnomocnik Spółki ocenił z kolei jako działania naruszające przepisy art. 122. art. 187 i art. 191 ustawy – Ordynacja podatkowa.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...] wniosło o oddalenie skargi, prezentując stanowisko analogicznie jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Na wstępie wskazać należy, że sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem przez orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne oraz inne akty organów administracji publicznej (art. 3 § 2 ustawy z 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm., w związku z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych – Dz. U. Nr 153 poz. 1269 ze zm.).

Skarga nie jest zasadna, nie istnieją bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest to, czy stacje transformatorowe rozdzielcze powinny być opodatkowane jako budynki, czy też budowle, według stawek wskazanych w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych.

Na wstępie należy wyjaśnić, iż zaskarżone decyzje dotyczą dwóch przedziałów czasowych, tj. do końca 2002 r. oraz po zmianie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, które to zmiany weszły w życie z dniem 1 stycznia 2003 r. Dlatego też rozważania na temat definicji "budynku" i "budowli" należy w sposób wyraźny wyodrębnić.

I. Według stanu prawnego obowiązującego do końca 2002 r.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84), opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały budynki lub ich części, budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i określone grunty. W ust. 4 ustawodawca podaje definicję budynku, za który uważa się obiekt budowlany umocowany w ziemi lub na ziemi, posiadający ściany lub słupy albo filary oraz pokrycie dachowe.

Do końca 2002 r. przytoczona powyżej ustawa nie zawierała jednak ustawowej definicji budowli.

Przy określeniu pojęcia "budowli" na potrzeby tego opodatkowania należało więc zdaniem Sądu przyjąć potoczne rozumienie tego pojęcia i jedynie posiłkowo posługiwać się definicją zawartą w prawie budowlanym.

W potocznym ujęciu językowym budowlą będzie zatem każda konstrukcja budowlana będąca dziełem człowieka, wyodrębniona fizycznie, połączona z gruntem (położona na gruncie lub pod nim). Innymi słowy, budowle to obiekty budowlane, które nie posiadają cech budynku. Nie ma znaczenia również to, czy są umocowane w ziemi, czy na ziemi, czy można je przenieść w inne miejsce.

Z kolei w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2000 r. Nr 43, poz. 489 ze zm.), przez obiekty budowlane rozumie się każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, estakady, tunele, sieci techniczne wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń/ oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Przytoczona definicja jest przykładowym jedynie wyliczeniem obiektów budowlanych, które należy uznać za budowlę. Brak jest zatem w tym przepisie, opisowej definicji budowli.

Ta sama ustawa w art. 3 pkt 9 równocześnie podaje definicję "urządzeń budowlanych związanych z obiektem budowlanym", przez który należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. W świetle brzmienia definicji obiektu budowlanego z art. 3 pkt 1 tej ustawy, przez który rozumie się: budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznym, budowlę stanowiącą całość techniczno – użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, oraz obiekt małej architektury, w doktrynie podkreśla się, że w grę może wchodzić zarówno związek o naturze technicznej, jak i funkcjonalnej. W szczególności technicznie związane z budynkiem muszą być urządzenia takie, jak np. instalacja gazowa, elektryczna, kanalizacyjna czy wentylacja (por.: Cieśli Z. Komentarz do ustawy – Prawo budowlane; LEX/el. 2003). Tego typu urządzenia zdaniem niektórych komentatorów, traktowane jako budowla, powinny podlegać opodatkowaniu albo samodzielnie albo jako element składowy obiektu (por. Etel L., Presnarowicz S. Podatki i opłaty samorządowe – Komentarz Dom Wydawniczy ABC 2003, s. 23).

Warto podkreślić, iż w ramach wykładni systemowej zewnętrznej art. 21 powołanej ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficze, wskazuje, że podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Sposób jej prowadzenia określa rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Stosownie do § 65 ust. 2 tego rozporządzenia przynależność budynku do odpowiedniego rodzaju ustala się zgodnie z zasadami Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT). Według Klasyfikacji Środków Trwałych w Grupie 6 "Urządzenia techniczne", w rozdziale 613, a więc z wyraźnym pominięciem Grupy I "Budynki i lokale", wymienione zostały stacje transformatorowe stałe i przewoźne, do których zalicza się stacje miejskie, wiejskie i przemysłowe, z wyłączeniem stacji słupowych, posiadające więcej niż pięć pół rozdzielczych wysokiego napięcia oraz przewoźne i ruchome stacje transformatorowe.

Posiłkując się klasyfikacją KŚT i dodatkowo Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), w której w Sekcji II Obiekty inżynierii lądowej i wodnej, dział 22, Grupa 221, Klasa 2214 "linie energetyczne dalekiego zasięgu" stacje transformatorowe zaliczone zostały do linii elektroenergetycznych, stanowiących budowlę w rozumieniu prawa podatkowego, zdaniem Sądu rozpoznającego sprawę, organy podatkowe słusznie uznały, iż stacje transformatorowe należą do urządzeń technicznych (budowlanych), nie zaś do budynków. Zaprezentowanemu stanowisku trudno odmówić słuszności, tym bardziej, że obie klasyfikacje posługują się pojęciami tożsamymi i taki sposób interpretacji przepisów znajduje odzwierciedlenie w utrwalonych już orzecznictwie sądowym (por. wyrok NSA z 21.12.2005 r. sygn. akt II FSK 871/05 opub;. LEX Nr 188456). W ocenie Sądu rozpoznającego sprawę wobec wątpliwości interpretacyjnych powstałych na tle definicji językowej pojęć zawartych w ustawie, uzasadnionym było sięgnięcie do zaprezentowanej wykładni systemowej, a na końcu celowościowej. Niewątpliwie dokonana przez organy podatkowe wykładnia systemowa wskazuje, iż stacje transformatorowe stanowią więc swoiste urządzenia budowlane.

II. Mająca miejsce zmiana stanu prawnego, która nastąpiła w dniu 1 stycznia 2003 r. wprowadziła słownik pojęć używanych w tej ustawie. I tak, w art. 1a ustawodawca posłużył się pojęciem "budynku" oraz "budowli" odwołując się do regulacji wynikających z prawa budowlanego. W pkt 2 tego przepisu wskazuje, że "budowla" oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Przepis art. 3 pkt 1 ustawy z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2000 r. Nr 106, poz. 1126 ze zm.) podaje definicję obiektu budowlanego określając, że pod tym pojęciem rozumie się:

a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznym,

b) budowlę stanowiącą całość techniczno – użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,

c) obiekt małej architektury.

strony sporu prezentują odmienne stanowisko. Z treści skargi Spółki wynika, iż Spółka przyjmuje, że stacja transformatorowa jest budynkiem wraz z instalacjami i urządzeniami technicznym z tego względu, że urządzenia w postaci transformatora i rozdzielni prądu znajdują się wewnątrz obiektu budowlanego, trwale związanego z gruntem, wydzielonego z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadającym fundamenty i dach (pkt 2 powołanej ustawy). Organy podatkowe przyjmują z kolei, że przeznaczenie tego obiektu, funkcje jakie spełnia oraz fakt, iż cała konstrukcja tego obiektu wraz z instalacjami i urządzeniami w nim znajdującymi się stanowi całość techniczno – użytkową, kwalifikuje ją do budowli w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. b powołanej ustawy.

Następnie ustawa ta w art. 3 pkt 3 podaje definicję budowli, pod pojęciem której należy rozumieć każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, estakady, tunele, sieci techniczne, wolnostojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, naziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń ) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Późniejsza zmiana tego przepisu (po 31 maja 2004 r.), na co słusznie wskazuje pełnomocnik w uzasadnieniu skargi, spowodowała wyłączenie "pojęcia sieci technicznych" z katalogu obiektów budowlanych uznawanych za budowle. Wyłączenie to, w ocenie składu orzekającego, nie zmieniło jednak faktu, iż definicja budowli określona w prawie budowlanym sprowadza się jedynie do ich przykładowego wyliczenia. Brak jest zatem w tym przepisie, opisowej definicji budowli. Dlatego zgodzić się należy z organami podatkowymi, iż wobec tego należy posiłkowo posłużyć się definicjami zawartymi w innych ustawach.

I tak, ustawa z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2000 r. Nr 100, poz. 1086 ze zm. ) w art. 2 pkt 11 stanowi, że pod pojęciem sieci uzbrojenia terenu rozumie się wszelkiego rodzaju nadziemne, naziemne i podziemne przewody, urządzenia wodociągowe, kanalizacyjne gazowe, cieplne, telekomunikacyjne, energetyczne i inne, z wyłączeniem urządzeń melioracji szczegółowych, a także podziemne budowle, jak: tunele, przejścia, parkingi, zbiorniki, itp. Z kolei w art. 3 pkt 11 ustawy – Prawo energetyczne (Dz. U. z 2003 r. Nr 153, poz. 1504 ze zm.) za sieć uznaje instalacje połączone i współpracujące ze sobą, służące do przesyłania i dystrybucji energii, należące do przedsiębiorstwa energetycznego. Warto podkreślić również to, iż w ramach wykładni systemowej zewnętrznej art. 21 powołanej ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficze, wskazuje, że podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Sposób jej prowadzenia określa rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Stosownie do par. 65 ust. 2 tego rozporządzenia przynależność budynku do odpowiedniego rodzaju ustala się zgodnie z zasadami Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT). Posiłkując się klasyfikacją KŚT i dodatkowo Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) organy podatkowe wykazały, iż stacje transformatorowe należą do urządzeń technicznych, nie zaś do budynków. Zaprezentowanemu stanowisku trudno odmówić słuszności, tym bardziej, że obie klasyfikacje posługują się pojęciami tożsamymi i taki sposób interpretacji przepisów znajduje odzwierciedlenie w utrwalonych już orzecznictwie sądowym (por. wyrok NSA z 21.12.2005 r. sygn. akt II FSK 871/05 opub;. LEX Nr 188456).

W ocenie Sądu rozpoznającego sprawę należy zwrócić uwagę, iż wobec wątpliwości interpretacyjnych, zgodnie z regułami wykładni, obowiązuje zasada odwoływania się w pierwszej kolejności do wykładni językowej, następnie wykładni systemowej, a na końcu celowościowej.

Bezspornym jest, że zarówno w stanie prawnym obowiązującym przed wejściem w życie przepisu art. 1a jak i po tej dacie, na gruncie tej ustawy, ustawodawca dokonał rozróżnienia przedmiotu opodatkowania ze względu na to, w jaki sposób te przedmioty są wykorzystywane i od tego uzależnił stawkę podatku lub rodzaj opodatkowania, czym wyraz dał w art. 5 tej ustawy.

W skardze do Sądu Spółka podniosła, iż stacje transformatorowe wraz z urządzeniami technicznymi znajdującymi się wewnątrz obiektu, stanowią całość techniczno-użytkową służącą, co jest bezsporne, prowadzeniu działalności gospodarczej. Rację ma zatem skarżąca Spółka, iż transformator wraz z rozdzielnią i "obudową" w postaci obiektu budowlanego ze ścianami i dachem należy traktować jako funkcjonalną całość. W tym względzie można kierować się stanowiskiem Sądu Najwyższego, zgodnie z którym jeżeli określone elementy rzeczy składowej stanowią części składowe jednej rzeczy, rozstrzyga obiektywna ocena gospodarcza istniejącego między nimi fizycznego i funkcjonalnego powiązania, jeżeli więc są one powiązane fizycznie i funkcjonalnie razem w gospodarczą całość, stanowią części składowe jednej rzeczy złożonej, choćby całość ta dała się technicznie łatwo zdemontować (por. wyrok SN z dnia 28 czerwca 2002 r., sygn. akt I CK 5/02). prowadzi to do logicznych wniosków, iż opodatkowanie stacji transformatorowych jako budynków wyklucza opodatkowanie urządzeń znajdujących się wewnątrz jako budowli.

Bezspornym jest, iż zadaniem stacji transformatorowych, podając w dużym uproszczeniu, jest przetwarzanie i rozdział energii elektrycznej. Bez wątpienia stanowią one część sieci elektroenergetycznej, albowiem w przypadku ich odłączenia od niej, tracą swój charakter i przeznaczenie.

Jak wynika z akt sprawy, skarżąca Spółka jest właścicielem środka trwałego określonego jako stacje transformatorowe do pięciu pól rozdzielczych. Opierając się na opinii wyrażonej przez "N" Zakład Projektowania, Nadzoru i Wycen mgr inż. E. N., Spółka uznała, że budynkami są:

1) obiekty budowlane stacji transformatorowych i prefabrykowanych wykonane według typowych projektów Energoprojekt wraz z instalacjami wewnętrznymi,

2) stacje transformatorowe według katalogu ZBE i PKI WILK o symbolach KS 22-30w i KS 25-36w wraz z instalacjami wewnętrznymi oraz

3) stacje kontenerowe o konstrukcji metalowej, które posiadają fundamenty.

W ocenie skarżącej Spółki wskazane obiekty odpowiadają definicji ustawowej budynku zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ponieważ są trwale związane z gruntem, posiadają ściany oraz dach, co potwierdza zresztą załączona do akt dokumentacja fotograficzna poszczególnych obiektów.

Opis techniczny obudowy stacji wskazuje natomiast, iż obudowa ta stanowi integralną część projektu nazwaną częścią budowlano-techniczną stacji transformatorowych. Konstrukcja części budowlanej musi być przystosowana do przeznaczenia, czyli do montowania w niej urządzeń rozdzielni i transformatora oraz przyłącza do sieci przesyłowych i wymaga zatwierdzenia przez organy energetyki.

Wobec tego zdaniem Sądu orzekającego w składzie, skoro obudowa ta stanowi integralną część stacji transformatorowej, w której mieszczą się urządzenia techniczne wchodzące w skład sieci elektroenergetycznej, a ta z kolei uznawana jest za budowlę w rozumieniu prawa podatkowego, to uprawniony jest wniosek, iż obudowa ta nie może być inaczej traktowana jak budowla. W przypadku sieci elektroenergetycznej budowlą jest bowiem zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych oraz urządzeń i instalacji, które zostały połączone w celu realizacji określonego zadania. Argument Spółki dotyczący możliwości demontowania urządzeń stacji i przenoszenia ich w inny punkt, nie może być zatem świadectwem tego, że stacja ta nie jest budowlą. W przypadku stacji transformatorowych wyjęcie z obudowy urządzeń nie spowoduje automatycznie tego, iż stanie się ona budynkiem. Z tego względu zdaniem Sądu rozpoznającego sprawę, przedstawione przez organy podatkowe stanowisko w kwestii opodatkowania stacji transformatorowych rozdzielczych jako budowli, wydaje się słuszne.

W odniesieniu do pozostałych zarzutów podniesionych przez Spółkę w skardze, zdaniem Sądu organy podatkowe prowadząc postępowanie podatkowe nie naruszyły przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik postępowania.

W toku postępowania organy podatkowe przeanalizowały 3 różne opinie, w tym jedną opinię prawną i dwie: opinię wydana przez rzeczoznawcę majątkowego i rzeczoznawcę budowlanego, poddając je analizie, która znalazła odzwierciedlenie w treści zaskarżonych decyzji. Organy podatkowe uznały, iż przedłożone przez skarżąca Spółkę opinie zawierają jedynie czysto teoretyczne rozważania prawne, bez konkretnego odniesienia do przedmiotu sporu. Nie można zatem podzielić poglądu skarżącej Spółki, że organy podatkowe nie wyjaśniły wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy naruszając przepis art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym oraz przepis art. 187 § 1 tej ustawy nakładający na organ podatkowy obowiązek zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w sposób wyczerpujący.

Niezasadny jest również, zdaniem Sądu, zarzut naruszenia przepisu art. 210 § 1 pkt 4 i 6 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym decyzja zawiera powołanie podstawy prawnej (§ 1 pkt 4), uzasadnienie faktyczne i prawne (§ 1 pkt 6), uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa (§ 4).

Wbrew zarzutom skargi zaskarżona decyzja nie narusza więc prawa.

Skargę jako niezasadną należało zatem na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalić.