Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 1004/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2016-11-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1 par. 2
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Organiściak (spr.), Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Beata Machcińska, Protokolant Izabela Maj- Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 listopada 2016 r. sprawy ze skargi A. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za 2013 r. oddala skargę.


UZASADNIENIE

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej jako SKO lub Kolegium) działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej też O.p.) decyzją z dnia [...] (Nr [...]) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta K. z dnia [...] (Nr [...]), który orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej A. W. (dalej jako strona) za zaległości Spółki A S.A. z siedzibą w G. (dalej jako Spółka) w podatku od nieruchomości za 2013 rok (styczeń-lipiec) w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości [...] zł oraz kosztami upomnienia w wysokości [...] zł i jednocześnie określił, że odpowiedzialność ta ma charakter odpowiedzialności solidarnej ze Spółką S.A. A oraz członkiem zarządu tej Spółki A. W..

Prezentując dotychczasowy przebieg postępowania SKO wskazało, że w odwołaniu od powyższej decyzji organu I instancji strona wnosiła o jej uchylenie w całości "jako pozbawionej podstawy prawnej, bowiem organ wydający decyzję nie wziął pod uwagę wpisów w dziale 4 rubryka 3 KRS spółki" oraz stwierdzała, że "zgodnie z prawem za zaległości podatkowe spółki zarząd nie odpowiada, gdy we właściwym czasie złożony został wniosek o upadłość spółki". Kolegium zauważyło również, iż strona potwierdziła, że już w 2012 r. Spółka nieterminowo regulowała swoje zobowiązania, w związku z czym Syndyk Masy Upadłości B złożył w dniu 14 sierpnia 2012 r. do Sądu Rejonowego w G. wniosek o upadłość likwidacyjną Spółki A S.A. Strona odwołująca podkreśliła, że Sąd postanowieniem z dnia [...] oddalił wniosek na podstawie art. 13 ust. 1 i ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, ponieważ majątek dłużnika, tj. ww. Spółki nie wystarczał na zaspokojenie kosztów postępowania.

SKO po analizie przedłożonych akt spraw ww. decyzją z dnia [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] . Kolegium odwołując się do postanowień art. 116 O.p. podkreśliło, że w sprawie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki akcyjnej organy podatkowe winny wykazać, iż zaległości wynikają z zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu oraz, że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części nieskuteczna. Są to tak zwane pozytywne przesłanki obciążenia określonego podmiotu odpowiedzialnością podatkową. Zdaniem Kolegium do negatywnych przesłanek odpowiedzialności zalicza się wykazanie, że podmiot taki we właściwym czasie zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości, albo że nie zgłoszenie takiego wniosku nastąpiło bez jego winy. Komentowany przepis przewiduje zatem sytuacje, w których wskazane w nim podmioty są zwolnione od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. SKO zauważało, że dwutygodniowy termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości liczy się od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości, czyli dłużnik stał się niewypłacalny. Tym dniem jest dzień, w którym nastąpiło zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze), albo w którym zobowiązania przekroczyły wartość dłużnika majątku.

Kolegium wskazało, że w aktach sprawy znajduje się pismo Wydziału Księgowo-Rachunkowego Urzędu Miasta K. z dnia 13 listopada 2015 r. skierowane do Naczelnika Wydziału Podatków i Opłat Lokalnych, w którym zawarty jest wniosek o wszczęcie postępowania podatkowego mającego na celu wydanie decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności dotyczącej zaległości w podatku od nieruchomości w stosunku do Prezesa Zarządu Spółki – A. W.. Z uzasadnienia pisma wynika, że prowadzone wobec Spółki postępowanie egzekucyjne okazało się w całości bezskuteczne.

W dalszej części swojego wywody Kolegium odnotowało, że organ I instancji postanowieniem z dnia [...] wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki w podatku od nieruchomości za okres od stycznia do lipca 2013 r. w stosunku do strony. Kolegium podkreśliło, że zebrany w sprawie materiał dowodowy dawał podstawę organowi podatkowemu I instancji do przyjęcia, iż w okresie od stycznia do lipca 2013 r. jednoosobowym prezesem zarządu A S.A. była A. W. a zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości dotyczą tego okresu.

Kolegium zwracało uwagę, że dołączony do odwołania wniosek o ogłoszenie upadłości nie został zgłoszony przez A.W., ale przez Syndyka Masy Upadłości B (wierzyciela), który złożył w dniu 14 sierpnia 2012 r. do Sądu Rejonowego w G. Wydział XII Gospodarczy do Spraw Upadłościowych i Naprawczych wniosek o upadłość likwidacyjną A S.A. z siedzibą w G.. Sąd postanowieniem z dnia [...] (sygn. [...]) oddalił wniosek na podstawie art. 13 ust. 1 i ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, ponieważ majątek dłużnika, tj.A S.A. z siedzibą w G. nie wystarczał na zaspokojenie kosztów postępowania.

SKO podkreślało, że wniosek o zgłoszenie upadłości powinien być zgłoszony w takim czasie, ażeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociażby częściowego zaspokojenia z majątku spółki. Zaś odpowiedzialność za taką możliwość spoczywa na członkach zarządu (członku zarządu). Oni są bowiem uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki oraz do zgłoszenia w odpowiednim czasie wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego, tak by z należytą starannością zadbać o ochronę interesów wierzycieli.

SKO stwierdzało, że strona nie złożyła w odpowiednim czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, nie wskazała też majątku Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zobowiązań, w tym zaległości podatkowych. Kolegium podkreślało przy tym, że niezłożony, bądź niezłożony w odpowiednim czasie wniosek o ogłoszenie upadłości nie może uwolnić strony od odpowiedzialności za zobowiązanie Spółki.

Ponadto Kolegium zastrzegało, że w sprawie organ podatkowy I instancji przeprowadził postępowanie przy czynnym udziale strony. W postępowaniu ustalono, że egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości bezskuteczna, a pełniący w tym czasie obowiązki prezesa A. W. nie wykazała, by we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości, ani nie wykazała, że albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jej winy. Nie wskazała też mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W skardze na decyzję SKO z dnia [...] pełnomocnik strony (dalej jako skarżąca) zarzucał: naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 122, art. 187, art. 188 i art. 191 O.p., poprzez nie przeprowadzenie postępowania dowodowego w celu ustalenia: czy skarżąca była członkiem zarządu Spółki w momencie powstania zaległości podatkowych lub po ich powstaniu, czasu właściwego do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki oraz naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię przepisu art. 116 § 1 pkt 1 a) oraz art. 116 § 2 O. p., poprzez przyjęcie, że: skarżąca może odpowiadać za zaległości podatkowe Spółki za okres styczeń-lipiec 2013 roku, podczas gdy mandat skarżącej wygasł z upływem kadencji zarządu w roku 2010; zwolnienie członka zarządu z odpowiedzialności za zobowiązanie podatkowe Spółki wymagało ogłoszenia upadłości spółki a nie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie; o niedochowaniu terminu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki przesądza stan finansowy Spółki w 2011 r. i 2012 r., który to stan pozostaje bez związku ze stanem wypłacalności Spółki w 2013 r. oraz zaległościami podatkowymi za miesiące styczeń-lipiec 2013 r., których dotyczyć ma odpowiedzialność skarżącej.

Pełnomocnik wnosił o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji organu II instancji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania w całości organowi I instancji ewentualnie "uchylenie w całości zaskarżonej decyzji organu II instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania w całości organowi II instancji", a także zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi po zaprezentowaniu dotychczasowego przebiegu postępowania pełnomocnik podkreślał, że pierwszy zarzut skarżącej dotyczy braku przeprowadzenia przez organy podatkowe postępowania dowodowego w celu ustalenia "właściwego czasu" złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. W tym zakresie pełnomocnik wywodził, że w uzasadnieniu uchwały składu 7 sędziów z dnia 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09 (ONSAiWSA z 2009 r. Nr 6, poz. 103), Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, iż w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p. Odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości. Jeżeli w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu przesłanki takie nie zachodziły, to późniejsze pogorszenie się sytuacji finansowej spółki uwalnia od odpowiedzialności przewidzianej w art. 116 § 1 O.p. Autor skargi podkreślał, że w kontekście stanowiska NSA, skarżąca podnosi, iż w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji (podobnie jak w decyzji organu I instancji) brak jest wzmianki kiedy powstał stan niewypłacalności spółki, uzasadniający zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Zdaniem pełnomocnika powoduje to, że organy nie były uprawnione do kwestionowania wystąpienia przesłanki egzoneracyjnej w postaci zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. W ocenie pełnomocnika niewątpliwie dowodu co do tego kiedy powstał stan niewypłacalności nie stanowiło postanowienie Sądu Rejonowego w G. z dnia [...] o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Sam fakt oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na brak środków na przeprowadzenie postępowania upadłościowego nie stanowił dostatecznej podstawy do przyjęcia, że wniosek taki był spóźniony. Zdarza się bowiem, że pomimo uprzedniego oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 13 (obecnie) ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, wnioski takie składane są powtórnie i skutecznie po spieniężeniu majątku zabezpieczonego hipotecznie. Ponadto, nie można wykluczyć sytuacji, że stan niewypłacalności następuje nagle i od razu wyczerpuje fundusze spółki niezbędne do przeprowadzenia postępowania upadłościowego. W takiej sytuacji nie można przecież zarzucić członkowi zarządu, że zwlekał ze złożeniem wniosku o ogłoszenie upadłości.

Zdaniem pełnomocnika w konsekwencji braku weryfikacji sytuacji finansowej spółki w okresie pełnienia przez skarżącą funkcji członka zarządu, naruszono zasadę prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 O.p., której realizacji służy art. 187 § 1 O.p. nakładający na organy podatkowe obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Skutkowało to także naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.), ponieważ wnioski organów podatkowych w powyższym zakresie nie znajdowały odzwierciedlenia w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie.

Autor skargi podkreślał, że wobec powyższego zachodzi konieczność dokonania ustaleń okoliczności istotnych z punktu widzenia możliwości orzeczenia o odpowiedzialności skarżącej za zaległość podatkową spółki, dotyczących jej sytuacji finansowej w okresie pełnienia przez skarżącą funkcji członka zarządu, a także wystąpienia przesłanek złożenia wniosku o upadłość spółki (w tym daty, w jakiej wniosek taki ewentualnie powinien był być złożony). Ocena sytuacji finansowej spółki powinna być dokonana z uwzględnieniem stanu na określony moment (zgłoszenia wniosku), a nie w okresie późniejszym, kiedy posiadamy inną wiedzę na temat późniejszej sytuacji finansowej określonego podmiotu.

W dalszej części skargi pełnomocnik wywodził, że z ostrożności skarżąca pragnie zauważyć, iż wprawdzie w postępowaniu w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany wykazać jedynie pozytywne przesłanki tej odpowiedzialności, to nie zwalnia go z obowiązku zgodnej z regułami postępowania podatkowego oceny dowodów i okoliczności zgłaszanych przez stronę dla wykazania negatywnych przesłanek odpowiedzialności (art. 187 § 1 i art. 191 O.p.) - (por. wyrok NSA z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 404/12). Zatem organ w sytuacji powoływania się przez członka zarządu spółki na okoliczności zwalniające go z odpowiedzialności powinien również z własnej inicjatywy okoliczności te zbadać (por. wyrok NSA z dnia 30 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 701/09). Takie zaś okoliczności były powoływane przez skarżąca na etapie postępowania przed organami.

Strona skarżąca zarzucała ponadto brak wszechstronnego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego skutkujące niewłaściwym zastosowaniem przepisu art. 116 § 1 i § 2 O.p. Podkreślono, że przepis ten pozwala na rozciągnięcie odpowiedzialności za zobowiązania m. in. na członków zarządu spółek. Oznacza to, że jedną z pozytywnych przesłanek obciążenia odpowiedzialnością członka zarządu, jest wykazanie, iż zaległości wynikają ze zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Pełnienie obowiązków członka zarządu jest kategoria prawną. Powstanie, jak i ustanie członkostwa w zarządzie następuje w sposób określony w przepisach Kodeksu spółek handlowych. Z członkostwem w zarządzie spółki wiążą się określone prawa i obowiązki. Prawny status członka zarządu spółki określają umowa spółki i przepisy art. 201-211 Kodeksu spółek handlowych (K.s.h.). W świetle tych unormowań za członka zarządu można uznawać tylko osobę, która w przewidzianym prawem trybie powołana została na tę funkcję i której mandat nie wygasł. Zakwalifikowanie danej osoby jako członka zarządu nie jest natomiast zależne od tego, czy i w jakim zakresie faktycznie spełnia ona swoje obowiązki w spółce. Za członka zarządu nie można też uznawać osoby, której mandat wygasł, a która nadal faktycznie wykonuje obowiązki przynależne członkowi zarządu. W orzecznictwie i piśmiennictwie nie ma wątpliwości co do deklaratywnego charakteru wpisu w rejestrze zmian składu zarządu spółki. Mając na względzie powyższe, pełnomocnik wskazywał, że statut spółki przewiduje dwuletnią kadencję zarządu, tymczasem z informacji udzielonej przez skarżącą wynika, iż ostatni raz została ona powołana do zarządu w 2008 r. Okoliczności te nie zostały w ogóle zweryfikowane przez organy, wobec czego niniejszy zarzut należy poprzedzić zarzutem braku wszechstronnego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego. W aktach sprawy powinien znaleźć się materiał dowodowy dotyczący zmian w składzie osobowym zarządu spółki albowiem nagminnie zmiany takie nie są zgłaszane do rejestru w terminach i trybie przewidzianym przepisami ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz.U. Nr 168 z 2007 r., poz. 1186 ze zm.). Dzięki temu skarżąca mylnie była postrzegana jako członek zarządu. Z faktu tego nie można jednak czynić podstawy do ustalenia, że skarżąca pozostawała nieprzerwanie członkiem zarządu spółki w sensie prawnym i w rozumieniu art. 116 O.p. Na tle tego przepisu istotne znaczenie ma zgodne z prawem powołanie członka zarządu bądź ustanie jego mandatu, niezależnie od tego czy zostało to ujawnione w rejestrze (vide: Z. Kożma i M. Ożóg , op.cit. , teza 27 , s. 322; nadto: wyrok NSA z dnia 22.10.2010 r., sygn. akt II FSK 1013/09 i wyrok NSA OZ w Katowicach z dnia 09.09.2002 r., sygn. akt I SA/Ka 1259/01, dostępne w bazie internetowej orzecznictwa NSA; ponadto publikacje cytowane w skardze).

Zdaniem pełnomocnika powyższe okoliczności wskazują na konieczność dokonania przez organ podatkowy wszechstronnej, zgodnej z art. 187 § 1 i art. 191 O.p., oceny i analizy, której zabrakło w zaskarżonej decyzji. Jej celem powinno być ustalenie w jakich okresach skarżąca była członkiem zarządu spółki i w takim charakterze nim zarządzała, czy rzeczywiście złożyła rezygnację z członkostwa w zarządzie, czy dotarła ona do wiadomości właściwego organu, czy i z jaką datą stała się prawnie skuteczna. Rozważenie tych okoliczności i stosowne ustalenia powinny przy tym opierać się i uwzględniać wymienione wyżej prawne uregulowania, wynikające z Kodeksu spółek handlowych. Dopiero po poczynieniu prawidłowych ustaleń w wymienionych kwestiach możliwe będzie zgodne z art. 116 O.p. ustalenie, czy skarżąca odpowiada za niezłożenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki.

W dalszej części skargi pełnomocnik wywodził, że z ostrożności skarżąca podnosi, iż wbrew twierdzeniom organu, zrealizowana została przesłanka egzoneracyjna w postaci zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. Wniosek o ogłoszenie upadłości zgłoszony bowiem został w ustawowym terminie, o czym świadczy treść postanowienia Sądu Rejonowego w G. z dnia [...], sygn. [...]. Oddalenie wniosku o ogłoszenie upadłości pozostaje, zdaniem skarżącej bez znaczenia dla ziszczenia się ww. przesłanki. W orzecznictwie przyjmuje się bowiem, że "istotną okolicznością powodującą odstąpienie od orzeczenia o odpowiedzialności za zobowiązania spółki członka zarządu jest sam fakt złożenia wniosku o ogłoszeniu upadłości we właściwym czasie. Przepis art. 116 O.p. regulujący tę kwestię nie uzależnia tego zwolnienia od sposobu rozstrzygnięcia przez Sąd wniosku co do zasadności" (wyrok NSA z dnia 13 lutego 2002 r., SA/Sz 1856/00, LEX nr 83697). Wniosek ten musi być jednak rozpoznany, co oznacza, że w istocie rzeczy nie chodzi tu o jego złożenie, ale jak stanowi Ordynacja podatkowa, zgłoszenie. Podobnie bez znaczenie jest fakt, że wniosek taki zgłoszony został przez wierzyciela, a nie przez członka zarządu. Art. 116 § 1 O.p. wymaga bowiem zgłoszenia wniosku we właściwym czasie a nie zgłoszenia go przez członka zarządu.

Końcowo pełnomocnik podnosił, że zobowiązania powodujące niewypłacalność Spółki nie pozostawały w żadnym związku z tymi zaległościami, za które ma ponosić odpowiedzialność skarżąca. Sprzeczne z przepisem art. 116 O.p. jest pociąganie członka zarządu do odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki kapitałowej, powołujące się przy tym na fakt niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w związku z innymi zaległościami, powstałymi we wcześniejszym okresie niż zaległości objęte decyzją o odpowiedzialności osoby trzeciej. Akceptacja sposobu rozumowania organów oznaczałaby, że jeżeli tylko w jakimkolwiek okresie działalności spółki kapitałowej, zaistniały przesłanki do ogłoszenia jej upadłości, o którą nie wystąpiono, choćby związane z niewielkim zadłużeniem, członek zarządu już nigdy nie będzie mógł uwolnić się od odpowiedzialności, pomimo że następny stan niewypłacalności pozostaje bez związku z tym pierwszym, zarówno co do zasady, jak i wysokości zadłużenia. Innymi słowy, zaniechanie zgłoszenia upadłości w sytuacji stosunkowo niewielkiego zadłużenia, co do którego istniały np. perspektywy jego szybkiego uregulowania, miałoby całkowicie wyłączyć możliwość uwolnienia się członka zarządu od odpowiedzialności za wszelkie zobowiązania spółki powstałe później, niezależnie od momentu ich powstania, wysokości czy też związku z tymże "pierwszym" stanem niewypłacalności.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. z 2016 r. poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2).

Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718) - dalej w skrócie: p.p.s.a., uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z kolei z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Rozpoznając skargę w granicach sprawy i kierunku zaskarżenia, Sąd nie znalazł podstaw do uchylenia decyzji. Skład orzekający podzielił przy tym stanowisko organów podatkowych. Wbrew podnoszonym w skardze zarzutom postępowanie zostało przeprowadzone zgodnie z obowiązującymi w nim regułami, zebrany przez organy materiał dowodowy był wystarczający do podjęcia decyzji, która stanowi wynik prawidłowej wykładni prawa.

Stan faktyczny sprawy jest po części sporny. Jako, że został zaprezentowany przy okazji opisywania stanowiska strony i organów, w ocenie Sądu brak jest konieczności jego ponownego przedstawiania. Sąd podzielił stanowisko i ustalenia jakie w tym przedmiocie poczyniły organy podatkowe.

Istota sporu sprowadza się do ustalenia tego, czy skarżąca winna ponosić odpowiedzialność solidarną za zobowiązania podatkowe Spółki powstałe w czasie, gdy faktycznie pełnił obowiązki prezesa zarządu spółki akcyjnej.

Mając powyższe na uwadze przyjdzie wskazać, że podstawy materialnoprawne postępowania w sprawie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki z o.o. i akcyjnej określają przepisy rozdziału 15 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej, w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 (zatytułowanym "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich"), za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Z § 2 pkt 2 i pkt 4 tego artykułu wynika zaś, że o ile dalsze przepisy wskazanego rozdziału nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych (pkt 2) oraz koszty postępowania egzekucyjnego (pkt 4). Z art. 116 Ordynacji podatkowej wynika, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątki spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Zgodnie zaś z art. 116 § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej, odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Przepis art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej statuuje przesłanki odpowiedzialności subsydiarnej osób trzecich. Pozytywne przesłanki odpowiedzialności osób trzecich to:

1) istnienie zaległości podatkowej podmiotu pierwotnie zobowiązanego (podatnika lub płatnika) z kręgu podmiotów wymienionych w art. 116 Ordynacji podatkowej,

2) bezskuteczność egzekucji w całości lub w części.

3) pełnienie, w okresie wymagalności zobowiązania, funkcji członka zarządu.

Badając zasadność zaistnienia przesłanki do wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej (postanowienie Prezydenta Miasta K. z dnia [...]) przyjdzie wskazać, że Spółka A S.A. z siedzibą w G. (skarżąca A.W. była jedynym członkiem zarządu i pełniła funkcję - obowiązki prezesa zarządu od dnia 19 listopada 2008 r., w tym także w okresie od stycznia do lipca 2013 r.), była użytkownikiem wieczystym działki nr [...] położonej w K. ul: [...] oraz budynków i budowli posadowionych na tej nieruchomości, nabytej w 2008 roku. Jako, że Spółka nie zapłaciła należnej kwoty podatku od nieruchomości organ I instancji decyzją z dnia [...] określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2013 rok w kwocie [...] zł. Z uwagi na to, że Spółka nadal nie zapłaciła należnej kwoty podatku od nieruchomości, a prowadzone przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. wobec Spółki postępowanie egzekucyjne zostało umorzone postanowieniem z dnia [...], Prezydent Miasta K. postanowieniem z dnia [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie odpowiedzialności A. W. za zaległości podatkowe Spółki w podatku od nieruchomości za okres od stycznia do lipca 2013 r., a następnie decyzją z dnia [...] roku orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej strony za ww. zaległości Spółki w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości [...] zł oraz kosztami upomnienia w wysokości [...] zł i jednocześnie określił, że odpowiedzialność ta ma charakter odpowiedzialności solidarnej ze Spółką.

Mając na uwadze przedmiot sporu oraz zarzuty skargi przyjdzie odnieść się do kwestii legalność ustaleń i twierdzeń organu odwoławczego co do pozytywnej przesłanki odpowiedzialności o jakiej mowa w art. 116 O.p., w postaci pełnienia funkcji członka zarządu w czasie kiedy upływał termin płatności zobowiązania, z którego wynikają zaległości podatkowe objęte odpowiedzialnością.

Sąd wskazuje, że w toku postępowania organ I instancji ustalił, a tej okoliczności strona nie podważała, że od 19 listopada 2008 r. jest prezesem zarządu Spółki.

W zakresie wywodów pełnomocnika co do wygaśnięcia mandatu członka zarządu spółki akcyjnej z uwagi na kadencyjność w 2010 r., Sąd uznaje ten zarzut za bezzasadny. Zaakcentowania wymaga nie tylko to, że skarżąca pomimo podnoszonej okoliczności rzekomego wygaśnięcia mandatu członka zarządu nie wystąpiła do sądu rejestrowego o wykreślenie jej z właściwego rejestru, ale przede wszystkim to, że skarżąca nadal tj. po 2010 r. występowała, działała i podpisywała się jako prezes Spółki, w tym złożyła – podpisała, jako prezes Spółki deklarację na podatek od nieruchomości za sporny rok 2013 (karta 6 akt administracyjnych organu I Instancji). Co także istotne działając jako prezes zarządu Spółki uprawniony do jednoosobowej reprezentacji zawarła w dniu 10 czerwca 2013 r. umowę sprzedaży (akt notarialny repertorium A nr [...]), co wynika z przedłożonej notariuszowi informacji odpowiadającej odpisowi aktualnemu z Rejestru Przedsiębiorców z tego samego dnia.

Mając na uwadze twierdzenia i wywody strony skarżącej nawiązujące do orzecznictwa sądowego w spornej kwestii, Sąd orzekający stwierdza, że w realiach przedmiotowej sprawy uprawniony jest pogląd, iż mandat do pełnienia funkcji w zarządzie spółki akcyjnej nie wygasł w 2010 roku. Dotychczasowy prezes zarządu wciąż faktycznie sprawował funkcję, podpisując dokumenty finansowe, a nawet zawarł umowę sprzedaży, składał oświadczenia oraz nie złożył rezygnacji ani wniosku do KRS o wykreślenie – na dzień 10 czerwca 2013 r.

Nie sposób przy tym zgodzić się z zarzutami jakoby wobec wygaśnięcia kadencji skarżącej jako prezesa zarządu z mocy prawa nie można jej było w okolicznościach przedmiotowej sprawy pociągnąć do solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. W okolicznościach sprawy poza sporem jest to, że do dnia 10 czerwca 2013 r. skarżąca była jedynym członkiem zarządu uprawnionym do jednoosobowej reprezentacji, który to zarząd faktycznie wykonywała.

Uzasadniając powyższe i odnosząc się do argumentacji strony skarżącej wskazać należy, że art. 116 § 2 O.p. odwołuje się do faktycznego sprawowania przez dany podmiot wymienionej w tym przepisie funkcji. Oceniając odpowiedzialność solidarną konkretnej osoby za zaległości podatkowe jednostki organizacyjnej, którą zarządza, istotne znaczenie ma ustalenie, czy w danym czasie podejmowała ona aktywne działania z zakresu prowadzenia spraw spółki. Należy bowiem podkreślić, że istota odpowiedzialności solidarnej członków zarządu za zaległości podatkowe nie opiera się wyłącznie na formalnym piastowaniu danego stanowiska, lecz również na ponoszeniu konsekwencji działań lub zaniechań.

Za związaniem odpowiedzialności członków zarządu z rzeczywistym sprawowaniem tej funkcji opowiedział się zresztą wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny. W jednym z wyroków NSA stwierdził, że faktyczne wykonywanie obowiązków członka zarządu w spółce z o.o., nawet po formalnej rezygnacji z funkcji członka zarządu w tejże spółce, powoduje odpowiedzialność podatkową tego podmiotu przewidzianą w art. 116 § 2 O.p. (zob. wyrok NSA z dnia 13 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2401/11). W innym z kolei wyroku Sąd ten zawarł pogląd, że pojęcie "pełnienie obowiązków członka zarządu", które jest kluczowe dla określenia zakresu odpowiedzialności uregulowanej w art. 116 § 2 O.p., należy odnieść do kontekstu faktycznego. Nie można tego pojęcia utożsamiać np. z wpisem do rejestru handlowego, lecz należy mieć na względzie możliwość uwzględnienia przy dokonywaniu jego wykładni okoliczności faktycznych, dotyczących możliwości rzeczywistego oddziaływania na sprawy danej spółki przez osobę tylko formalnie figurującą w rejestrze jako członek zarządu (zob. wyrok NSA z dnia 16 września 2011 r., sygn. akt II FSK 561/10). Naczelny Sąd Administracyjny zwracał również uwagę na istotne znaczenie rzeczywistej zmiany sposobu zarządzania spółką po ewentualnym wygaśnięciu mandatu członka zarządu. Nie można bowiem nie uwzględnić faktu, że np. żadna nowa osoba nie zostaje w to miejsce powołana, a dotychczasowy członek zarządu wciąż faktycznie sprawuje dotąd pełnioną funkcję w organie wykonawczym danego podmiotu (por. wyrok NSA z dnia 22 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 862/12).

W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie zaprezentowane wcześniej wywody potwierdzają, że osoba, która faktycznie pełniła funkcję członka zarządu w okresie, w którym powstały zobowiązania podatkowe, nie może w realiach przedmiotowej sprawy powoływać się na okoliczność, że jej mandat wygasł, dla uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe, którą ponosi na podstawie art. 116 O.p.

Za powyższym rozumieniem treści art. 116 § 2 O.p. przemawia jego wykładnia językowa, albowiem w przepisie jest mowa o "pełnieniu obowiązków", a więc o ich wykonywaniu, działaniu aktywnym, o określonym stanie faktycznym, a nie formalnym, wynikającym tylko z figurowania w określonych dokumentach czy piastowania danego stanowiska. Przemawia za tym również wykładnia celowościowa, albowiem oczywistym wydaje się, że podstawą do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki jest fakt, iż w danym okresie, konkretna osoba, bardziej lub mniej właściwie prowadzi sprawy danego podmiotu, co oznacza, że jako członek organu zarządzającego odpowiada całym swoim majątkiem za działania lub zaniechania.

W ocenie Sądu orzekającego w realiach przedmiotowej sprawy przesłanka przeniesienia odpowiedzialności za zaległości spółki jest spełniona, gdy dana osoba, niezależnie od okoliczności wynikających z treści art. 369 § 4 K.s.h., faktycznie sprawuje funkcję członka zarządu. Wynika to zwłaszcza z niepowołania nowego zarządu oraz faktu, że skarżąca był jedynym członkiem zarządu, a do tego nadal sprawował swoją funkcję, prowadząc sprawy spółki.

Mając na uwadze zarzuty pełnomocnika należy przypomnieć, że zgodnie z przepisem art. 369 § 4 K.s.h. mandat członka zarządu wygasa najpóźniej z dniem odbycia walnego zgromadzenia zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za ostatni pełny rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu, przy czym zgodnie z § 1 art. 369 K.s.h. okres sprawowania funkcji przez członka zarządu nie może być dłuższy niż pięć lat (kadencja). Ponadto przyjdzie zauważyć, odnosząc się do argumentacji pełnomocnika, że skarżąca na dzień 10 czerwca 2013 r. jednoosobowo pełniła funkcję członka zarządu.

Wskazać także przyjdzie, że stosownie do art. 17 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym domniemywa się, iż dane wpisane do rejestru są prawdziwe, a jako, że strona oświadczyła (akt notarialny z dnia [...] – karta 4 akt administracyjnych), że była w rejestrze uwidoczniona, to nie może zasłaniać się wobec osoby trzeciej działającej w dobrej wierze zarzutem, iż dane w rejestrze nie są prawdziwe. Strona nie wykazała również, iż wystąpiła z wnioskiem o wykreślenie wpisu. Ponownego podkreślenia wymaga też to, że to właśnie skarżąca podpisując się jako prezes zarządu, złożyła w dniu 27 maja 2013 r. deklarację na sporny podatek od nieruchomości za rok 2013.

Tym samym podzielając stanowisko organów Sąd stwierdza, że w 2013 roku (okres od stycznia do czerwca), z którego wynikała sporna zaległość podatkowa, spełniona została pierwsza przesłanka pozytywna do orzeczenia odpowiedzialności skarżącej, albowiem ten pełniła funkcję członka zarządu w czasie kiedy powstało sporne zobowiązanie, z którego wynikają zaległości podatkowe objęte sporną odpowiedzialnością. W ocenie Sądu w realiach przedmiotowej sprawy i ze względów wyżej wyrażonych bez znaczenia pozostaje to, że chodziło o spółkę akcyjną.

Sąd podziela również ustalenia istnienia kolejnej przesłanki pozytywnej warunkującej orzeczenie o odpowiedzialności strony jako członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w zakresie bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki. Sąd wskazuje, że samo pojęcie bezskutecznej egzekucji nie zostało zdefiniowane ani w przepisach prawa podatkowego, ani w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym (administracyjnym czy kodeksie postępowania cywilnego). Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Pod pojęciem bezskutecznej egzekucji należy zatem rozumieć sytuację, w której nie ma wątpliwości, że nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki. Należy przy tym nadmienić, że zgodnie z art. 116 § 1 O.p. do uznania egzekucji za bezskuteczną wystarczający jest choćby częściowy brak możliwości zaspokojenia wierzyciela.

Wymaga dodania, że w uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p. powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Ponadto stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Z kolei w wyroku z dnia 30 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 203/11 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że jeżeli egzekucja prowadzona przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, to za każdy dopuszczalny prawnie dowód w rozumieniu ww. uchwały, należało uznać tytuły wykonawcze i czynione na nich adnotacje o podjętych czynnościach egzekucyjnych i ich skutkach oraz o braku środków na rachunkach bankowych. O bezskuteczności egzekucji przesądzały czynności faktyczne podjęte i udokumentowane, a nie następne formalne stwierdzenie tych okoliczności.

Odwołując się do stanu faktycznego i akt sprawy należy przypomnieć, że w oparciu o wystawione przez Prezydenta Miasta K. tytuły wykonawcze Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. prowadził postępowanie egzekucyjne, które z uwagi na zbieg egzekucji oraz brak majątku pozwalającego nawet na zaspokojenie kosztów postępowania zostało umorzone (postanowienie z dnia [...] – w aktach sprawy). Ponadto Sąd Rejonowy w G. Wydział XII Gospodarczy do Spraw Upadłościowych i Naprawczych postanowieniem z dnia [...] , sygn. akt [...] – oddalił wniosek Syndyka Masy Upadłości B z siedzibą w K. o ogłoszenie upadłości Spółki z uwagi na to, że jej majątek nie wystarcza nawet na zaspokojenie kosztów postępowania. Sąd podkreślał, że z zebranego materiału dowodowego wynika, iż Spółka A S.A. stała się niewypłacalna, bowiem nie reguluje swych zobowiązań, a sytuacja finansowa przedsiębiorstwa systematycznie ulega pogorszeniu. Z ww. postanowienia Sądu Rejonowego w G. wynika, że brak jest majątku Spółki, który umożliwiłby nawet częściowe zaspokojenie wierzycieli.

Podsumowując tę część rozważań, Sąd wskazuje, że organy egzekucyjne w trakcie postępowań egzekucyjnych nie ustaliły posiadania przez Spółkę żadnego majątku, z którego egzekucja byłaby w całości lub w znacznej części skuteczna. Zatem z uwagi na okoliczność, iż w toku podejmowanych przez organy egzekucyjne działań do majątku Spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela w całości lub w znacznej części, zasadne było stwierdzenie bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej.

W zakresie przesłanek egzoneracyjnych, wyłączających odpowiedzialność podatkową osoby trzeciej, w przedmiocie przesłanki właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości przyjdzie wskazać, że już tylko z powyższego postanowienia Sądu Rejonowego w G. z dnia [...] wynika, iż jeszcze w 2008 r. i 2009 r. Spółka nie regulowała znacznych należności względem C oraz, że w 2012 roku odnotowała stratę w wysokości [...] zł.

Wskazać przy tym należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjęto, iż pojęcie "właściwego czasu", które nie zostało zdefiniowane w przepisach Ordynacji podatkowej, winno być oceniane z punktu widzenia przepisów regulujących postępowanie upadłościowe oraz układowe (m. in. uchwała NSA z 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09, ONSA i WSA 2009/6/103; wyrok NSA z 21 listopada 2007 r., sygn. akt II FSK 1260/06). Wskazuje się także, że "czas właściwy" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, to czas właściwy ze względu na ochronę wierzycieli.

Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Jak stanowi art. 11 ust. 1 i 2 tej ustawy, dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, zaś dłużnika będącego osoba prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. W orzecznictwie przyjmuje się, że każdy, kto nie płaci określonego ustawą (lub umową) drugiego z kolei zobowiązania, staje się od tej chwili niewypłacalny.

Stosownie do art. 21 ust. 1 i 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek ten spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że jeżeli dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego upadłości. Dla określenia stanu niewypłacalności nieistotne jest, czy dłużnik nie wykonuje wszystkich swoich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich, jak też, jaka jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn.

W ocenie Sądu za bezzasadne należy uznać zarzuty i wywody strony skarżącej w przedmiocie tego, że wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony we właściwym czasie. Przekonuje o tym po pierwsze to, że wniosek o upadłość złożył jeden z wierzycieli Spółki tj. Syndyk Masy Upadłości B w K. oraz ustalenia zawarte w postanowieniu Sądu Rejonowego w G. z dnia [...] sygn. akt [...], na które powoływał się organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji.

Podkreślenia wymaga przy tym to, że skarżąca (prezes zarządu Spółki), co bezsporne, nie złożyła wniosku o stwierdzenie upadłości.

Mając na uwadze twierdzenia i wywody skargi ponownie wskazać przyjdzie, że stosownie do postanowień art. 11 p.u.n. dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, bez znaczenia jest to, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych czy też tylko niektórych.

Na stanowisko Sądu nie mogły mieć też wpływu podnoszone przez stronę skarżącą okoliczności, w tym kryzys w branży developerskiej. Sąd nie neguje prawa zarządu Spółki do wstrzymywania się z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, ale jednocześnie Sąd podkreśla, że wiążące się z tym negatywne konsekwencje prawnopodatkowe, które w przedmiotowej sprawie zaistniały, obciążają zarząd Spółki.

Poza sporem jest również to, że przedmiotowa zaległość podatkowa nie została uregulowana, a w toku postępowania egzekucyjnego nie udało się uzyskać należnych kwot.

Wskazać należy, iż w postanowieniu z dnia [...] Sąd Rejonowy w G. nie miał wątpliwości co do stanu majątku Spółki, albowiem w uzasadnieniu postanowienia stwierdził m. in., że: "na przełomie roku 2011 i 2012, w wyniku kryzysu gospodarczego na rynku developerskim, sytuacja finansowa dłużnika uległa znacznemu pogorszeniu. Z bilansu sporządzonego na dzień 26 sierpnia 2012 r. wynika, że w 2011 roku Spółka odnotowała zysk w wysokości [...] zł. Natomiast w 2012 roku pojawiły się poważne problemy finansowe, albowiem odnotowano stratę w wysokości [...] zł. Dłużnik zaprzestał spłacać swoje wymagalne zobowiązania, których wysokość na dzień 26 sierpnia 2012 roku wynosiła [...] zł. Należy wskazać, że obecnie dłużnik nie osiąga żadnych przychodów z działalności, nie zatrudnia również pracowników."

Sąd orzekający nie znalazł podstaw do zakwestionowania poglądu organu odwoławczego co do tego, że w sprawie nie zachodzą przesłanki zwalniające członka zarządu z odpowiedzialności określone w art. 116 § 1 pkt 2 lit. a) i b) Ordynacji podatkowej. Podkreślenia wymaga przy tym to, że zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nie tylko, że nie nastąpiło we właściwym czasie, ale w ogóle nie zostało złożone przez skarżącego obecnie członka zarządu Spółki.

W ocenie Sądu brak też podstaw do twierdzenia, że niezgłoszenie wniosku we właściwym czasie nastąpiło bez winy członka zarządu. Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, że w toku całego prowadzonego postępowania nie stwierdzono okoliczności wyłączających winę członka zarządu.

Rację ma również organ twierdząc, że w realiach niniejszej sprawy skarżący nie wykazał, aby zaistniała przesłanka egzoneracyjna przewidziana w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Wynikający z tego przepisu wymóg dotyczy wskazania mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, co w praktyce oznacza, że egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 899/10). Tylko realnie istniejące mienie wskazane wraz z jego usytuowaniem, istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności, wypełniałoby przesłankę zwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 972/09, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 25 czerwca 2009 r. sygn. akt III SA/Gl 1511/08, WSA w Rzeszowie z dnia 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt I SA/Rz 121/11).

W analizowanej sprawie skarżąca takiego mienia nie wskazała, zarówno podczas postępowania przed organem pierwszej instancji, jak i przed organem odwoławczym.

Mając na uwadze twierdzenia strony skarżącej w tym względzie należy podkreślić, że mienie spółki, aby skutecznie ochronić od odpowiedzialności członka jej zarządu, musi istnieć i być wskazane w momencie, w którym toczy się postępowanie w kwestii przedmiotowej odpowiedzialności.

W konsekwencji Sąd podziela stanowisko organu i stwierdza, że przedmiotowej sprawie nie doszło do spełnienia także tej przesłanki egzoneracyjnej.

W ocenie Sądu powyższe ustalenie nakazują uznać bezzasadność zarzutów skargi, w tym naruszenie prawa materialnego tj. art. 116 § 1 i 2 O.p., albowiem istniały przesłanki odpowiedzialności skarżącego jak członka zarządu przedmiotowej spółki akcyjnej za jej zobowiązania z tytułu zaległości podatkowych. Bezzasadny okazał się także zarzut naruszenia art. 116 § 1 i 2 O.p., albowiem w realiach przedmiotowej sprawy wykazano, że skarżąca pełniła faktycznie i jednoosobowo obowiązki członka zarządu spółki akcyjnej po 2010, w tym w 2013 roku, co w konsekwencji rodzi jej odpowiedzialność za sporne zobowiązanie podatkowe Spółki.

Przechodząc do zarzutów naruszenia przepisów postępowania podatkowego, zdaniem Sądu, organy podatkowe ustaliły w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy wszelkie okoliczności mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy i na jego podstawie wydały prawidłową decyzję. Co ważne, organy obu instancji odniosły się w uzasadnieniu decyzji do zarzutów skarżącego i wyjaśniły należycie powody, dla których nie zostały one uwzględnione. To, że skarżąca nie zgadza się z rozstrzygnięciem organów nie świadczy o naruszeniu przez organy przepisów postępowania podatkowego, w tym zasady zaufania do organów podatkowych. Wymaga zaakcentowania, że obciążenie członków zarządu obowiązkiem wykazania przesłanek negatywnych przeniesienia na nich odpowiedzialności za zaległości podatkowe zarządzanych przez nich spółek nie pozostaje w sprzeczności z zasadami ogólnymi postępowania podatkowego, a w szczególności z określoną w art. 122 O.p. zasadą prawdy obiektywnej, w myśl której w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Nie jest to także sprzeczne z art. 187 § 1 O.p., w myśl którego organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Cytowane przepisy określają zasadę i dotyczą wszystkich tych postępowań, w których ciężar dowodzenia wszystkich okoliczności istotnych dla ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego leży po stronie organów podatkowych. Przepis art. 116 § 1 O.p. określa wyjątek od tej zasady i jest przepisem szczególnym. Odmienne rozłożenie ciężaru dowodu w tym szczególnym postępowaniu, jakim jest postępowanie w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki na osoby trzecie poza wyraźnym uzasadnieniem normatywnym, ma także oczywiste uzasadnienie celowościowe.

Skoro jedną z przesłanek negatywnych jest brak winy w niezgłoszeniu w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości, tylko zainteresowany członek zarządu spółki może powołać się na wystąpienie w sprawie szczególnych okoliczności dotyczących jego osoby, świadczących o braku winy, których ani organ podatkowy, ani osoby postronne z natury rzeczy znać nie mogą. Skoro jedną z przesłanek negatywnych przeniesienia odpowiedzialności jest wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja jest możliwa, niepodobieństwem jest przypisywanie tego obowiązku organowi podatkowemu, ponieważ gdyby organ ten miał wiedzę o istnieniu takiego mienia, nie mógłby stwierdzić, że egzekucja wobec spółki jest bezskuteczna, lecz miałby obowiązek prowadzenia egzekucji także z takiego mienia; w konsekwencji nie byłaby spełniona jedna z przesłanek pozytywnych odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółki.

Jeżeli jednak organy podatkowe dysponują dowodami, wskazującymi na istnienie którejkolwiek z przesłanek wykluczających odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, mają obowiązek dowody te uwzględnić w rekonstrukcji prawnopodatkowego stanu faktycznego. Nie mogą także uchylić się od przeprowadzenia i weryfikacji dowodów przedstawionych przez członka zarządu. Nie zmienia to jednak zasady, że ciężar dowodu w zakresie wykazania okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu spółki kapitałowej (por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2009 r. sygn. akt II FSK 372/08).

Ze względów wyżej wyrażonych Sąd za bezzasadne uznaje zarzuty naruszenia art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p. Organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz zebrały niezbędny do tego materiał dowodowy, który został uwzględniony w wydanej decyzji, co wynika z jej uzasadnienia.

W zakresie zarzutu braku ustalenia tego czy skarżąca w momencie powstania zaległości była członkiem zarządu Spółki oraz czasu właściwego do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, to Sąd ze względów wyżej wyrażonych uznaje je za bezzasadne. Analiza akt pozwala na przyjęcie, że okoliczności te były wystarczająco stwierdzone innymi dowodami, w tym wynikały z postanowienia Sądu Rejonowego w G. z dnia [...].

W ocenie Sądu orzekającego z uwagi na powyższe oraz ze względu na odmienność stanu faktycznego w sprawie nie mogły znaleźć "zastosowania" powołane przez pełnomocnika orzeczenia Sądów, a opierająca się o ich wywody argumentacja strony skarżącej nie mogła przynieść skutki w postaci uchylenia zaskarżonej decyzji.

Reasumując, w ocenie Sądu, organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i w konsekwencji zebrany przez nie materiał dowodowy był wystarczający do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącej za zaległości podatkowe spółki. Ocena tego materiału mieści się w ramach, jakie wyznacza przepis art. 191 O.p.

W sprawie zaistniały bowiem wszystkie przesłanki pozytywne warunkujące odpowiedzialność byłego członka zarządu za zaległości spółki. Termin płatności spornego zobowiązania podatkowego, które wobec jego nieuregulowania przekształciło się w zaległość podatkową, przypadł na okres, kiedy skarżąca pełniła funkcję członka zarządu spółki. Prowadzona wobec Spółki egzekucja okazała się bezskuteczna. Jednocześnie skarżąca nie wykazała, aby wystąpiła którakolwiek z przesłanek warunkujących wyłączenie jej odpowiedzialności. Zaskarżona decyzja odpowiada przy tym wymogom, jakie stawia art. 210 § 1 i 4 O.p.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę jako bezzasadną oddalił.