Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 301/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2021-05-20 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Umorzenie postępowania
Koszty postępowania
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji i umorzono postępowanie administracyjne
Powołane przepisy: article: art. 135, art. 145 par. 1 pkt 1a, art. 145 par. 3, art. 205 par. 2, art. 209
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
article: art. 70 par. 6 pkt 4
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 20 maja 2021 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. numer [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] r. nr [...] 2. umarza postępowanie podatkowe 3. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej – M. K. – kwotę 3.617 (trzy tysiące sześćset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. A.B.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. (dalej jako: NUS, organ I instancji) decyzją z dnia [...] r. określił M. K. prowadzącej działalność gospodarczą Przedsiębiorstwo Transportowe A w zakresie usług transportowych (dalej jako: skarżąca) zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2008 w kwocie 25.900,00 zł. Organ podatkowy stwierdził nieprawidłowości w podatkowej księdze przychodów i rozchodów skarżącej - zakwestionował faktury kosztowe, tj. zakupy paliwa do samochodów. Po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. (dalej jako: DIAS, organ odwoławczy) decyzją z dnia [...] r. uchylił w całości rozstrzygnięcie organu I instancji i sprawę przekazał do ponownego rozpatrzenia. Następnie NUS decyzją z dnia [...] r. określił skarżącej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2008 w kwocie 39.398,00 zł. Po rozpoznaniu odwołania DIAS decyzją z dnia [...] r. na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2017r. poz. 201 ze zm. – dalej: O.p.), uchylił w całości ww. decyzję NUS i określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 rok w kwocie 37.759,00 zł.

W skardze na ww. decyzję skarżąca zarzuciła jej naruszenie:

1) prawa materialnego, tj.: art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i nieprawidłowe uznanie, że skarżąca bezpodstawnie zaliczyła w poczet kosztów uzyskania przychodu szereg faktur dokumentujących zakupy paliwa do pojazdów ciężarowych; art. 9 ust. 2, art. 24 ust. 2, art. 24b i art. 26 u.p.d.o.f. poprzez ich niezastosowanie i ustalenie podstawy opodatkowania niezgodnie z wzorcem wynikającym z tych przepisów i w wysokości rażąco odbiegającej do rzeczywistej podstawy opodatkowania;

2) przepisów postępowania, tj: - art. 23 § 2 O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i bezpodstawne odstąpienie od oszacowania podstawy opodatkowania oraz ustalenie jej poprzez zwykłe powiększenie podstawy zadeklarowanej o wartość zakwestionowanych faktur kosztowych; art. 23 § 1 pkt 2 O.p., poprzez jego niezastosowanie podczas gdy organ ustalił, że księgi skarżącej pozostawały nierzetelne, a co stanowi podstawę do określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania; art. 23 § 3 i § 5 O.p. poprzez ich niezastosowanie i oszacowanie podstawy opodatkowania z zastosowaniem metody nieznanej i nierealizującej dyrektywy wynikającej z art. 23 § 5 O.p. określenia podstawy opodatkowania w wysokości zbliżonej do rzeczywistej co skutkowało naruszeniem zasady praworządności wynikającej z art. 120 O.p.; art. 122 O.p., poprzez niezastosowanie zawartej w nim zasady podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz odstąpienie od wszechstronnej oceny całego zgromadzonego materiału dowodowego w zakresie w jakim wykazuje on przesłanki prawa skarżącej do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup paliwa; art. 191 O.p., poprzez przyjęcie, wbrew zgromadzonemu materiałowi dowodowemu, że skarżąca nie poniosła wydatków na zakup paliwa mogących stanowić koszt uzyskania przychodów przy jednoczesnym przyjęciu, iż z wykonanych usług transportowych w których wykorzystała paliwo osiągnęła dochód podlegający opodatkowaniu; art. 187 O.p., poprzez dokonanie dowolnej a nie swobodnej oceny dowodów, w szczególności dokumentów z akt postępowania karnego wobec osób reprezentujących sprzedawcę B i załączonych do akt postępowania podatkowego, a polegającą na przyjęciu, że podatniczka nie ma prawa zaliczyć w koszty wydatków poniesionych na rzecz spółki kapitałowej będącej w imieniu której działały osoby postawione w stan oskarżenia - podczas gdy z przedmiotowych dokumentów wynika, iż podatniczka była jedną z wielu osób oszukanych co do danych podmiotu który dokonywał sprzedaży, co wyklucza wyrzucenie poniesionych wydatków kosztów podatkowych.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz rozstrzygniecie o kosztach postępowania według nom prawem przepisanych.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia 18 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 715/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zaakceptował w pełni stanowisko organu odwoławczego, nie stwierdził żadnych uchybień ani nie znalazł innych podstaw prawnych do uchylenia zaskarżonej decyzji i w oparciu o treść art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.

Po rozpoznaniu sprawy ze skargi kasacyjnej skarżącej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 1 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2083/18 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi. W uzasadnieniu wskazano, że skarga kasacyjna ma częściowo uzasadnione podstawy. Za trafny uznano zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 134 § 1 i art. 3 § 1 ust. 1 p.p.s.a. i w związku z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. przez nienależytą kontrolę wykonywania działalności przez administrację publiczną i niewyjaśnienie, czy w sprawie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r., a także czy doszło do skutecznego zawieszenia biegu tego terminu. Sąd I instancji w kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego nie wypowiedział się w ogóle. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., wskazując, że w ponownym rozpoznaniu sprawy sąd I instancji uwzględni treść uchwały NSA z dnia 18 marca 2019 r., I FPS 3/18 oraz oceni, czy w sprawie nie zaistniała następna przesłanka zawieszenia biegu terminu przedawnienia, o której mowa w piśmie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 16 sierpnia 2020 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: p.p.s.a.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Granice podlegającej rozpoznaniu przez sąd I instancji sprawy ulegają jednak zawężeniu w sytuacji, gdy sprawa zostanie przekazana temu sądowi do ponownego rozpoznania na skutek wydania wyroku kasacyjnego przez sąd odwoławczy. Jak wynika bowiem z art. 190 p.p.s.a., sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

W powołanym wyżej wyroku NSA z dnia 1 grudnia 2020 r., II FSK 2083/18, stwierdzono, że w sprawie nie doszło na naruszenia przepisów postępowania. W sprawie wyjaśnione zostały wszystkie wątpliwości, wykazane zostało, którym dowodom dano wiarę i dlaczego innym dowodom odmówiono wiarygodności. Zgromadzony materiał dowodowy był wystarczający do przyjęcia zaskarżonego rozstrzygnięcia.

Za trafny natomiast NSA uznał zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 134 § 1 i art. 3 § 1 ust. 1 p.p.s.a. i w związku z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. przez niewyjaśnienie, czy w sprawie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r., a także czy doszło do skutecznego zawieszenia biegu tego terminu. Sąd I instancji w kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego nie wypowiedział się bowiem w ogóle.

Jak zaznaczył NSA, z pisma z dnia 17 listopada 2014 r. doręczonego skarżącej w dniu 18 listopada 2014 r. wynika, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącej został zawieszony w dniu 17 listopada 2014 r. na skutek wystąpienia przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., to jest wszczęcia w dniu 9 października 2013 r. dochodzenia w sprawie karnej skarbowej polegającej na podaniu nieprawdy oraz narażeniu na bezpodstawny zwrot w zeznaniu rocznym PIT-36 za 2008 r. dotyczącym skarżącej i tym samym uszczupleniu w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r., tj. o czyn z art. 56 § 2 w związku z art. 76 § 3 k.k.s. w związku z art. 7 § 1 k.k.s. W dniu 17 października 2013 r. zakres wyżej wymienionego postępowania w sprawie skarbowej został rozszerzony poprzez wydanie postanowienia o przedstawieniu skarżącej zarzutu, że składając w Urzędzie Skarbowym w dniu 30 kwietnia 2009 r. zeznanie roczne PIT-36 za 2008 r. podała w nim nieprawdę w ten sposób, że bezzasadnie zaksięgowała w rejestrze VAT faktury zakupu oleju opałowego od firmy B na kwotę 164.504,10 zł, zaksięgowała usługę telekomunikacyjną bez okazania dowodu jej poniesienia, nieprawidłowo zaksięgowała faktury w kwotach brutto, jak też nieprawidłowo zaksięgowała odpisy amortyzacyjne z tytułu środka trwałego - naczepy oraz cysterny okres 10-12/2008, przez co naraziła na uszczuplenie podatek dochodowy od osób fizycznych za 2008 r., tj. o przestępstwo skarbowe z art. 56 § 2 k.k.s. W sprawie nie budziło wątpliwości, że wówczas skarżąca miała ustanowionego pełnomocnika - adwokata - od dnia 12 lutego 2013 r., jednakże zawiadomienie powyższe nie zostało temu pełnomocnikowi doręczone. Wprawdzie w dacie wyroku nie obowiązywała jeszcze uchwała NSA z dnia 18 marca 2013 r., I FPS 3/18, to jednak sprawa ta zawisła już przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, gdyż pytanie prawne w tej kwestii zostało zadane składowi powiększonemu postanowieniem z dnia 30 października 2018 r. (I FSK 1960/16), a dotyczyło ono kwestii doręczenia zawiadomienia, o którym mowa w art. 70c) O.p. bezpośrednio podatnikowi, gdy ma on ustanowionego w toczącym się równocześnie postępowaniu podatkowym pełnomocnika. Jednocześnie kwestia ta dotyczyła skutków materialnoprawnych braku zawiadomienia pełnomocnika. W uchwale z dnia 18 marca 2019 r., I FPS 3/18, Naczelny Sąd Administracyjny wyraził następujący pogląd: "1 DIa skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony. 2. Uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 ord. pod.".

Nadto NSA zwrócił uwagę, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wskazał dodatkowo, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] r. (doręczoną w dniu 14 listopada 2014 r.), dokonał zabezpieczenia na majątku skarżącej na poczet przyszłego zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. Na podstawie przedmiotowej decyzji w dniu [...] r. wystawiono zarządzenie zabezpieczenia, które zostało doręczone skarżącej w dniu 12 grudnia 2014 r. W trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie zarządzenia zabezpieczenia organ egzekucyjny dokonał w dniu 18 grudnia 2014 r. skutecznego zajęcia zabezpieczającego rachunku bankowego. Po wydaniu przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. decyzji z dnia [...] r., w dniu 1 czerwca 2017 r. powyższą zaległość podatkową objęto tytułem wykonawczym, który został doręczony skarżącej na podstawie art. 150 O.p. w dniu 26 czerwca 2017 r. W związku z powyższym, zgodnie z art. 154 § 4 pkt 1 oraz § 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2019 r. poz. 1438 ze zm.), zajęcie zabezpieczające przekształciło się w zajęcie egzekucyjne z dniem wystawienia tytułu wykonawczego. Tym samym w dniu przekształcenia się zajęcia, tj. w dniu 1 czerwca 2017 r. powstały skutki związane z zastosowaniem środka egzekucyjnego. W konsekwencji organ ten twierdzi, że także i ta przesłanka prowadziła do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Wskazuje bowiem, że na podstawie art. 70 § 6 pkt 4 oraz § 7 pkt 5 O.p. bieg terminu przedawnienia zaległości podatkowej w przedmiotowej został zawieszony w okresie od dnia 12 grudnia 2014 r. do dnia 1 czerwca 2017 r., tj. od dnia doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji do dnia zakończenia postępowania zabezpieczającego w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Następnie w dniu 1 czerwca 2017 r. miało miejsce skuteczne zastosowanie środka egzekucyjnego, co w świetle art. 70 § 4 O.p. przerywało bieg terminu przedawnienia.

NSA podkreślił, że także i do tej okoliczności sąd I instancji - zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. - nie odniósł się. Nie zwrócił uwagi na to, czy przepisy powyższe miały - czy nie - zastosowanie w rozpoznawanej sprawie określenia zobowiązania podatkowego skarżącej za 2008 r. Dlatego też NSA uchylił zaskarżony wyrok i sprawę przekazał do ponownego rozpoznania. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy nakazał uwzględnić treść uchwały NSA z dnia 18 marca 2019 r., I FPS 3/18 oraz rozpatrzyć, czy w sprawie nie zaistniała następna przesłanka zawieszenia biegu terminu przedawnienia, o której mowa w piśmie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 16 sierpnia 2020 r.

Rozpatrując sprawę ponownie w tak zakreślonych granicach tut. Sąd stwierdził, że w sprawie nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia, co oznacza, że zobowiązanie podatkowe skarżącej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. wygasło na skutek przedawnienia z upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, a więc z końcem 2014 r.

Sąd stwierdza, że nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia ani na podstawie art. 70 § 6 pkt 1, ani na podstawie art. 70 § 6 pkt 4 O.p. Zgodnie z pierwszym z tych przepisów, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem: 1) wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania, natomiast zgodnie z drugim z nich - bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem: 4) doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2, lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Jak zauważył NSA, w piśmie NUS w Z. z dnia 17 listopada 2014 r. doręczonego skarżącej w dniu 18 listopada 2014 r. organ wskazał, powołując się na art. 70c O.p., że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącej został zawieszony na skutek wystąpienia przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p., to jest wszczęcia w dniu 9 października 2013 r. dochodzenia w sprawie karnej skarbowej. Pismo to zostało doręczone tylko skarżącej, mimo że miała ustanowionego – od dnia 12 lutego 2013 r. – pełnomocnika w osobie adwokata. Działanie takie nie mogło doprowadzić do zawieszenia biegu terminu przedawnienia ze względu na brzmienie uchwały NSA z dnia 18 marca 2013 r., I FPS 3/18, w której stwierdzono, że "1. DIa skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony. 2. Uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 ord. pod.".

W związku z niedoręczeniem zawiadomienia z art. 70c O.p. pełnomocnikowi skarżącej zawieszenie biegu terminu przedawnienia na postawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. było nieskuteczne.

Podobnie Sąd ocenił kwestię skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia na postawie art. 70 § 6 pkt 4 O.p.

Przepis ten wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2009 r. na mocy ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 209, poz. 1318). W jej art. 7 przewidziano, że do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy nie stosuje się art. 70 § 6 pkt 4 oraz § 7 pkt 4 i 5 ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Jak z tego wynika, jeżeli zobowiązanie podatkowe powstało przed 1 stycznia 2009 r. nie może dojść do zawieszenia biegu terminu jego przedawnienia na podstawie wprowadzonego wspomnianą ustawą przepisu art. 70 § 6 pkt 4 O.p., zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2, lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Powstaje w związku z tym pytanie, kiedy powstało zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. Zgodnie z art. 21 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem: 1) zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania; 2) doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Zdaniem Sądu jest jasne, że zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje z dniem zaistnienia zdarzeń, które rodzą to zobowiązanie, a te zdarzenia w odniesieniu do roku 2008 mogą powstać tylko w tym roku. Dlatego, jak należy przyjąć, zobowiązanie skarżącej powstało na koniec okresu rozliczeniowego, czyli 31 grudnia 2008 r. Taki sposób rozumienia poddanego analizie pojęcia potwierdza orzecznictwo sądowe, które Sąd w pełni podziela. Jak wskazano w wyroku NSA z dnia 19 marca 2019 r., II FSK 995/17 (dotyczącym VAT), "nie może budzić najmniejszych wątpliwości, że zobowiązanie w podatku od towarów i usług powstaje z mocy prawa, a konkretnie, jak stanowi art. 21 § 1 pkt 1 o.p., z dniem zaistnienia zdarzeń, z którymi ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. W związku z tym zobowiązanie w tym podatku za grudzień 2002 r., powstaje z dniem 31 grudnia 2002 r. Innymi słowy, skoro zdarzenia powodujące powstanie zobowiązania w podatku od towarów i usług miały miejsce w grudniu 2002 r., to zobowiązanie w tym podatku za ten okres powstało z dniem 31 grudnia 2002 r.". Podobnie, jak podkreślono w wyroku NSA z dnia 8 maja 2009 r., II FSK 1740/07, "zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym (od osób prawnych – przyp. Sądu), obliczone w sposób wskazany w art. 18-23 u.p.d.o.p. (od podstawy w postaci dochodu) powstaje więc na koniec roku podatkowego". Jak wyjaśniono z kolei w prawomocnym wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 października 2010 r., III SA/Wa 876/10, bez znaczenia dla oceny, kiedy powstaje zobowiązanie podatkowe, pozostaje okoliczność, kiedy upływa termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych. Termin płatności podatku ma bowiem jedynie znaczenie dla samego obliczania terminu przedawnienia (art. 70 § 1 O.p.), natomiast z punktu widzenia stosowania zasad wynikających z regulacji przejściowych, a więc dla rozstrzygnięcia, czy stosować przepisy w ich dotychczasowym brzmieniu, czy też w brzmieniu już znowelizowanym, istotne znaczenie ma okoliczność - kiedy powstało zobowiązanie podatkowe, przed, czy po wejściu w życie ustawy nowelizującej (chodziło o nowelizację z dnia 12 września 2002 r.). Jak wskazał Sąd, podatek dochodowy od osób prawnych jest podatkiem rocznym. W rozpoznawanej sprawie chodziło o zobowiązanie podatkowe z tytułu tego podatku za 2002 r., który w przypadku Spółki był jednocześnie rokiem podatkowym. Zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym, obliczone w sposób wskazany w art. 18-23 u.p.d.o.p. (od podstawy w postaci dochodu) powstaje na koniec roku podatkowego (zob. wyrok NSA z dnia 8 maja 2009 r., sygn. akt II FSK 1740/07). Natomiast moment, w którym podatnik składa zeznanie podatkowe po dokonaniu samoobliczenia podatku, czy też sam termin płatności podatku, do czego nawiązywał organ, podobnie jak inne zdarzenia mające miejsce w roku następującym, pozostają bez prawnego znaczenia dla określenia momentu powstania zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, którym zawsze pozostaje upływ roku podatkowego. Z upływem roku podatkowego konkretyzacji ulega wysokość zobowiązania podatkowego, nawet jeśli nie jest jeszcze znana samemu podatnikowi oraz organowi podatkowemu. Tak więc, również w przypadku Spółki i jej zobowiązania podatkowego za 2002 r. wszystkie zdarzenia, które mogły mieć wpływ zarówno na powstanie tego zobowiązania, jak i ukształtowanie jego wysokości, nastąpiły w tym właśnie roku podatkowym.

Biorąc to pod uwagę Sąd stwierdza, że doręczenie zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, dokonane przez organ I instancji w rozpoznanej sprawie, nie mogło wywołać skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia, bo nie było ku temu podstawy prawnej. Do przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2008 r. przepis art. 70 § 6 pkt 4 wprowadzony ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw nie miał zastosowania.

W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną decyzję jako wydaną z naruszeniem prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy – art. 70 § 6 pkt 4 O.p. (art. 145 § 1 pkt 1 lit a p.p.s.a.), a w ramach stosowania środków w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów podjętych w postępowaniu prowadzonym w granicach sprawy, której skarga dotyczyła, jako niezbędne dla końcowego jej załatwienia – uchylił również decyzję ją poprzedzającą (art. 135 p.p.s.a.). Jednocześnie, biorąc pod uwagę, że zachodziła postawa do umorzenia postępowania podatkowego (prowadzenie postępowania po wyroku Sądu jest wykluczone z uwagi na upływ terminu przedawnienia) Sąd orzekł o umorzeniu tego postępowania jako bezprzedmiotowego (art. 145 § 3 p.p.s.a.).

Na wniosek strony skarżącej Sąd zasądził na jej rzecz zwrot kosztów postępowania sądowego w wysokości obejmującej opłatę skarbową od pełnomocnictwa oraz koszty zastępstwa procesowego (art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. r. w sprawie opłat za czynności adwokackie, Dz. U. poz. 1800).

A.B.