Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 866/19
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2019-12-11 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art.120, art. 121 par 1, art. 274 b, art. 274 c
journal: Dz.U. 2018 poz 800
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
article: art. 151
journal: Dz.U. 2018 poz 1302
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Katarzyna Owsiak, Sędziowie sędzia WSA Monika Barszcz (sprawozdawca), sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 11 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2019 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za styczeń 2018 r. oddala skargę


UZASADNIENIE

Postanowieniem z [...]października 2018 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W.-[...] (dalej: "NUS") przedłużył P. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca", "Spółka") termin dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w korekcie deklaracji VAT-7 za styczeń 2018 r. w wysokości 41.362.00 zł do dnia [...] marca 2019 r.

W zażaleniu na ww. postanowienie Skarżąca wniosła o uchylenie postanowienia NUS i zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.:

1. art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: "O.p.") w zw. z art. 10 ust. 2 ustawy z 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2018 r., poz. 650 ze zm.) poprzez dowolne uznanie, że w chwili wydania postanowienia zaistniała przesłanka do przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT, tj. zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania,

2. art. 217 § 2 i art. 124 O.p. w zw. z art. 87 ust 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221, dalej: "ustawa o VAT", "u.p.t.u.") poprzez zaniechanie należytego uzasadnienia postanowienia co do powstania wymogu dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki podatku oraz wydania rozstrzygnięcia w zakresie terminu zwrotu po jego upływie.

Ponadto zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 2 ustawy o podatku VAT, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w ustalonym w postanowieniu stanie faktycznym, z którego nie wynika, aby zaistniały podstawy do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku.

Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W.(dalej: "DIAS") utrzymał w mocy postanowienie z dnia [...] października 2019 r.

DIAS zauważył, że postanowienie NUS z [...] października 2019 r. zostało poprzedzone postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2018 r., w którym organ I instancji przedłużył Spółce termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości wykazanej w korekcie deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za styczeń 2018 r. do dnia [...] października 2018 r. Wskazał, że ww. postanowienie zostało wydane w związku z wszczęciem wobec Spółki kontroli podatkowej na podstawie postanowienia z dnia [...] kwietnia .2018 r. Podał, że postanowienie z dnia [...] kwietnia 2018 r. ma przymiot ostatecznego, bowiem nie było przedmiotem zaskarżenia.

Następnie organ odwoławczy podał, że postanowienie NUS z [...] października 2018 r., zostało wydane w toku weryfikacji zwrotu w ramach kontroli podatkowej prowadzonej w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem w zakresie podatku od towarów i usług za styczeń 2018 r. W podstawie prawnej wydanego rozstrzygnięcia organ I instancji powołał się na regulacje art. 274b § 1 O.p. oraz art. 87 ust. 2 ustawy o VAT.

DIAS podał, że z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, wynika, iż wątpliwości organu pierwszej instancji budziły rozliczone zakupy hurtowych ilości kawy. Z załączonych do akt pism wynika, że kawa była nabywana od podmiotów takich jak: A(1). sp. z o.o., A(2)., M. Sprzedaż kawy miała być następnie dokonywana do spółek takich jak: S. S.A., N. s.c.

NUS w toku czynności kontrolnych zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. i Naczelnika Urzędu Skarbowego w W(1).. o przeprowadzenie czynności sprawdzających w firmach A(1). Sp. z o.o. i A(2)., celem sprawdzenia prawidłowości i rzetelności dokonanych transakcji handlowych z kontrolowaną Spółką. Pismem z dnia [...] maja 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. odmówił przeprowadzenia czynności sprawdzających w firmie A(1). Sp. z o.o. W związku z powyższym organ pierwszej instancji w celu potwierdzenia rzetelności zawieranych transakcji w zakresie obrotu kawą pismami z dnia 15 maja 2018 r. wystąpił bezpośrednio do podmiotów: A(1). Sp. z o.o., A(2)., M.. Wobec nie uzyskania żądanych informacji ponowne zapytania wystosowano w dniu 9 lipca 2018 r. W przypadku A(1). na zwrotnym potwierdzeniu odbioru kolejnego wezwania z dnia [...] sierpnia 2018 r. zawarta została adnotacja: "adresat wyprowadził się". Wobec tego organ pismem z dnia [...] października 2018 r. wystąpił bezpośrednio do M. B. - Prezesa Zarządu A(1). Sp. z o.o. o okazanie dokumentów potwierdzających zawarte transakcje handlowe ze Spółką.

Ponadto w ramach realizowanej kontroli podatkowej NUS podjął także próby sprawdzenia rzetelności transakcji u kontrahentów na wcześniejszych etapach obrotu kawą - wezwania z dnia [...] października 2018 r. do U. sp. z o.o., do A(3).sp. z o.o., jak też na późniejszym etapie obrotu kawą (wezwania do S. S.A. i do N. s.c.).

Zdaniem organ odwoławczego nie bez znaczenia dla przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń 2018 r. pozostaje także fakt, że w przypadku zakupów od A(1). sp. z o.o., wystąpiły nieprawidłowości w zakresie rzetelności zawartych transakcji we wcześniejszym okresie, tj. w marcu 2017 r.

W ocenie DIAS opisany powyżej przebieg czynności organu pierwszej instancji wskazuje na to, że w sprawie niniejszej występowały okoliczności, które uzasadniały wymóg dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu, a podjęte postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu nie było dowolne i nieuzasadnione w świetle regulacji art. 87 ust.2 ustawy o VAT. Organ wywodził, że w rozpoznawanej sprawie zaistniały wbrew opinii Strony, konkretne okoliczności i argumenty uzasadniające przedłużenie terminu zwrotu VAT, a mianowicie, prowadzone przez organ podatkowy postępowania wykazały nieprawidłowości w rozliczeniach Spółki, tak w bieżącym miesiącu (brak kontaktu z kontrahentami), jak też za wcześniejszy okres rozliczeniowy, ale w zbliżonym stanie faktycznym (tożsamość kontrahenta: A(1). sp. z o.o. i przedmiotu obrotu: hurtowe ilości kawy).

W konsekwencji DIAS stanął na stanowisku, że NUS wystarczająco uzasadnił podjęte rozstrzygnięcie, zaś zaskarżone postanowienie zawiera niezbędne elementy, o których mowa w art. 217 § 1 i § 2 art. 210 § 4 O.p.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie ww. postanowienia DIAS oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych, zarzucając naruszenie przepisów procesowego prawa podatkowego, które miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj.:

1. art. 217 § 2 i art. 124 O.p. oraz art. 210 § 4 w zw. z art. 219 oraz art. 122 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, poprzez zaniechanie należytego uzasadnienia postanowienia co do powstania wymogu dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki podatku;

2. art. 191 O.p., poprzez dowolne uznanie, że w chwili wydania postanowienia zaistniała przesłanka do przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT opierająca się na okolicznościach, które w żaden obiektywny sposób nie mogły wskazywać na istnienie konieczności weryfikacji rozliczenia podatnika.

Nadto postanowieniu zarzucono naruszenia przepisów prawa materialnego, tj.

- art. 87 ust. 2 ustawy o podatku VAT, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, w ustalonym w postanowieniu stanie faktycznym, z którego nie wynika, aby zaistniały podstawy do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.; dalej: "P.p.s.a.")) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

Zasadniczym przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest to, czy istniały przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu podatku.

Skarga jest niezasadna.

Rozpoznając skargę należało wziąć pod uwagę przed wszystkim treść przepisu art. 87 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u., w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Natomiast na podstawie art. 87 ust. 2 ww. ustawy, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Jak słusznie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 marca 2016 r., I FSK 311/15 (dostępny w internetowej Centralnej Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych - dalej zwanej "CBOSA"): "(...) z powołanych przepisów, rozpatrywanych w kontekście całości regulacji dotyczącej zwrotu różnicy podatku, wynika, że w czasie pomiędzy zadeklarowaniem przez podatnika zwrotu bezpośredniego, a upływem terminu do dokonania takiego zwrotu na rachunek bankowy podatnika organ jest uprawniony do podjęcia czynności mających na celu zbadanie zasadności tego zwrotu. Przepis art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. przewiduje - w przypadku podjęcia takich czynności weryfikacyjnych - możliwość wstrzymania się przez organ z dokonaniem zwrotu przez termin dłuższy niż wynikający z przepisów (termin podstawowy zwrotu - 60 dni). Następuje to właśnie w drodze postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu.

Wykładnia art. 87 ust. 2 u.p.t.u. prowadzi do wniosku, że takie postanowienie może zostać wydane, gdy:

1) termin do dokonania zwrotu jeszcze nie upłynął,

2) weryfikacja rozliczenia podatnika odbywa się w ramach jednego z postępowań wskazanych w przepisie (tj. w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego, bądź w toku postępowania kontrolnego, obecnie kontroli celno-skarbowej),

3) stwierdzenie przez organ, że "zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania" opiera się na co najmniej uprawdopodobnionych przesłankach".

Dodatkowa weryfikacja zasadności zwrotu podatku jest zatem dopuszczalna, a jej celem jest przede wszystkim ochrona interesów budżetowych (Skarbu Państwa). Ta weryfikacja nie może być jednak stosowana w sposób, który prowadziłby do systematycznego podważania prawa do odliczenia podatku. Okoliczność tę wielokrotnie podkreślał w swoim orzecznictwie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (vide np. wyroki w sprawach C-177/99 Ampafrance i C-181/99 Sanofi).

Warto wskazać także na orzecznictwo administracyjne, tj. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 stycznia 2016 r., sygn. akt I FSK 1512/14, z 11 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 621/14 i wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 17 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 532/15 (CBOSA) powołujące się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 13 października 2008 r., sygn. K 16/07, w którym Trybunał uznał art. 87 ust. 2 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym w 2008 r.) za zgodny z art. 2 i art. 64 ust. 1 i 2 w zw. z art. 31 Konstytucji. Trybunał Konstytucyjny rozważał także zgodność tej regulacji z prawem unijnym, w szczególności dyrektywą 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347. s. 1). Powołując się na orzecznictwo TSUE (m. in. na wyrok z dnia 18 grudnia 1997 r., w sprawach połączonych Garage Molenheide, C-286/94; Peter Schepens, C-340/95; Bureau Rik Decan-Business Research & Development NV, C-401/95 i Sanders BVBA, C-47/96, Trybunał Konstytucyjny uznał, że prawo unijne dopuszcza przedłużenie terminu zwrotu podatku w sytuacji, gdy istnieją wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku. Trybunał nie zakwestionował więc instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku, wskazując m.in. na cel jej przyjęcia, którym jest "(...) możliwość kontroli przez organy podatkowe, że wykazywana przez podatnika nadwyżka podatku naliczonego nad należnym jest zgodna z rzeczywistością. Regulacja ta ma służyć zwalczaniu oszustw podatkowych i nadużyć. Kwestionowany przepis powinien być traktowany jako jeden z instrumentów równoważenia praw podatnika i interesów Skarbu Państwa".

W tym miejscu należy wskazać na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 grudnia 2007 r., sygn. akt U 6/06 jako przykład akceptowania potrzeby zapobiegania nadużyciom podatkowym i skutecznego ich eliminowania. W tym wyroku Trybunał, mając na względzie zasadę neutralności podatku VAT wynikającą z ww. Dyrektywy 112, ale równocześnie uwzględniając konieczność zapewnienia właściwej kontroli rozliczania przez podatników tego podatku - podkreślił, że orzecznictwo ETS wyraźnie chroni interes państw członkowskich w zapobieganiu próbom niewłaściwego wykorzystywania prawa do odliczania podatku należnego. Z tego powodu Trybunał uznał, że: "(...) przy kształtowaniu treści przepisów mających zapewnić kontrolę prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług, konieczne jest uwzględnienie z jednej strony wymogów płynących z zasady neutralności podatku VAT, z drugiej zaś - ochrony interesu finansowego Skarbu Państwa".

Nie można zaaprobować takiej wykładni art. 87 ust. 2 u.p.t.u., która ogranicza stosowanie instytucji przedłużenia terminu zwrotu do takiego stopnia, że w istocie prowadzi do niemożności spełnienia celu jej ustanowienia, tj. umożliwienia organowi tymczasowego wstrzymania się ze zwrotem podatku do momentu zakończenia weryfikacji zasadności tego zwrotu w przypadku zaistnienia dostatecznych wątpliwości w tym zakresie (por. wyrok NSA z 11 kwietnia 2014 r., I FSK 610/13, CBOSA).

Samo przedłużenie terminu zwrotu podatku nie narusza zasady neutralności VAT, jeżeli ma miejsce w sytuacjach przewidzianych prawem i zgodnie z procedurą podatkową (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 maja 2018 r., I FSK 308/18, CBOSA).

W postępowaniu w sprawie przedłużenia terminu zwrotu chodzi o wykazanie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 11 lutego 2015 r., I FSK 2127/13 oraz z 5 lipca 2016 r., I FSK 2039/15 - CBOSA). W orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie wskazywano, że użyte w treści art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u., że "zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania" powinno być dokonywane w oparciu o co najmniej uprawdopodobnione przesłanki. Wspomniany warunek zakłada, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu (zdanie pierwsze) podjęte zostały czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze rezultatu lub jest on niejednoznaczny. Uzasadnienie ma szczególnie istotne znaczenie dla ustalenia, czy organ podatkowy nie przekroczył granic wskazanych w ww. przepisie. Tym samym, w postanowieniu przedłużającym termin zwrotu VAT organ podatkowy powinien wskazać na powody odmowy dokonania zwrotu w ustawowym terminie i przedstawić istniejące w tym przedmiocie wątpliwości oraz wskazać, dlaczego uznał, że takie wątpliwości wystąpiły. Podatnik w tym zakresie powinien otrzymać jasną informację, z czego wynika powód przedłużenia terminu zwrotu VAT.

Z treści powołanych wyżej przepisów u.p.t.u. wynika zatem uprawnienie organu podatkowego do zbadania zasadności zwrotu podatku. Przepis ten zakreśla jednak ramy postępowania organu podatkowego, w jakich to badanie ma się odbywać. Ustawodawca wskazuje w tym zakresie na czynności sprawdzające, kontrolę podatkową, kontrolę celno-skarbową i postępowanie podatkowe na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. W związku z tym działania podejmowane przez organy podatkowe wobec podatnika mogą przyjąć tylko i wyłącznie opisane wyżej formy. Wynika to wyraźnie z treści art. 87 ust. 2 u.p.t.u., zgodnie z którym organ może przedłużyć termin zwrotu "do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego" w ramach wskazanych postępowań. Skoro weryfikacja w ramach wskazanych postępowań ma być "dokonywana" oznacza to, że postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu może być wydane odpowiednio w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego, bądź w toku postępowania kontrolnego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 marca 2015 r., I FSK 373/14 - CBOSA).

Tak więc przesłanki do wydania postanowienia w omawianym trybie nie stanowi sam fakt wykazania przez podatnika nadwyżki do zwrotu, ale muszą istnieć istotne wątpliwości co do zasadności zwrotu; muszą wystąpić obiektywne przesłanki wskazujące na konieczność przeprowadzenia w określonej sprawie postępowania weryfikacyjnego. Nie chodzi jednak o przesłanki, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. Na tym etapie postępowania organ decyduje bowiem wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu; chodzi o wykazanie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 11 kwietnia 2014 r., I FSK 610/13, z 11 lutego 2015 r., I FSK 621/14 i z 11 kwietnia 2014 r., I FSK 610/13 - CBOSA).

Sąd w pełni podziela wyżej przedstawione poglądy judykatury krajowej i unijnej oraz przyjmuje je za własne.

Przenosząc ten dorobek orzeczniczy na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, że w skardze Strona kwestionuje przede wszystkim zasadność wydania zaskarżonego postanowienia.

W odniesieniu do tego wskazać należy, że organ w niniejszej sprawie powziął wątpliwości z uwagi na to, że prowadzone przez organ podatkowy postępowania wykazały nieprawidłowości w rozliczeniach Spółki, tak w bieżącym miesiącu (brak kontaktu z kontrahentami), jak też za wcześniejszy okres rozliczeniowy, ale w zbliżonym stanie faktycznym (tożsamość kontrahenta: A(1). sp. z o.o. i przedmiotu obrotu: hurtowe ilości kawy). Takie uzasadnienie zawarto w zaskarżonym postanowieniu organu drugiej instancji. W postanowieniu organu pierwszej instancji organ wskazał również na to, że na dzień sporządzenia postanowienia nie udało się potwierdzić rzetelności zawieranych transakcji z uwagi na brak odpowiedzi na zapytania wysłane do kontrahentów Strony.

Zdaniem Sądu uzasadnienie organów jest wystarczające i zasadne.

Z akt sprawy wynika (na co wskazano również w uzasadnieniu postanowienia organu drugiej instancji) m.in., że Strona nabywała kawę od podmiotów takich jak: A(1). sp. z o.o., A(2)., M.. Sprzedaż kawy miała być następnie dokonywana do spółek takich jak: S. S.A., N. s.c. NUS w toku czynności kontrolnych zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. i Naczelnika Urzędu Skarbowego w W(1). o przeprowadzenie czynności sprawdzających w firmach A(1). Sp. z o.o. i A(2)., celem sprawdzenia prawidłowości i rzetelności dokonanych transakcji handlowych z kontrolowaną Spółką. Pismem z dnia [...] maja 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. odmówił przeprowadzenia czynności sprawdzających w firmie A(1). Sp. z o.o. W związku z powyższym organ pierwszej instancji w celu potwierdzenia rzetelności zawieranych transakcji w zakresie obrotu kawą pismami z dnia [...] maja 2018 r. wystąpił bezpośrednio do podmiotów: A(1). Sp. z o.o., A(2)., M.. Wobec nie uzyskania żądanych informacji ponowne zapytania wystosowano w dniu [...] lipca 2018 r. W przypadku A(1). na zwrotnym potwierdzeniu odbioru kolejnego wezwania z dnia [...] sierpnia 2018 r. zawarta została adnotacja: "adresat wyprowadził się". Wobec tego organ pismem z dnia 11 października 2018 r. wystąpił bezpośrednio do Mirosławy Banaszkiewicz - Prezesa Zarządu A(1). Sp. z o.o. o okazanie dokumentów potwierdzających zawarte transakcje handlowe ze Spółką. Ponadto w ramach realizowanej kontroli podatkowej NUS podjął także próby sprawdzenia rzetelności transakcji u kontrahentów na wcześniejszych etapach obrotu kawą - wezwania z dnia [...] października 2018 r. do U. sp. z o.o., do A(3). sp. z o.o., jak też na późniejszym etapie obrotu kawą (wezwania do S. S.A. i do N. s.c.). Zdaniem organ odwoławczego nie bez znaczenia dla przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń 2018 r. pozostaje także fakt, że w przypadku zakupów od A(1). sp. z o.o., wystąpiły nieprawidłowości w zakresie rzetelności zawartych transakcji we wcześniejszym okresie, tj. w marcu 2017 r.

Powyższe wskazuje, że w niniejszej sprawie istniały zasadnicze i obiektywne wątpliwości niewyjaśnione m.in. z powodu bierności kontrahentów Strony.

Sąd zaznacza jednak, że na obecnym etapie postępowania przedwczesne jest wyrokowanie w przedmiocie realności, czy prawidłowości dokonywanych transakcji. W ustalonych okolicznościach sprawy, w ocenie Sądu, zgromadzenie stosownej dokumentacji źródłowej, prześledzenie drogi towaru oraz okoliczności towarzyszących transakcjom ma istotne znaczenie dla wykazania podstawy zadeklarowanego zwrotu nadwyżki podatku i ustalenia jego zasadności i prawidłowości. W dacie wydania postanowienia organu pierwszej instancji wystarczający materiał dowodowy nie został jeszcze zebrany. Nie można czynić organom zarzutu, że dążąc do wyjaśnienia wszystkich, istotnych dla prowadzonego postępowania okoliczności faktycznych, podejmują działania, które cel ten mają umożliwić. Argumenty podane przez organ przekonują o zasadności uprzedniej weryfikacji zwrotu podatku.

Dostrzeżenia przy tym wymaga, wysokość żądnego przez Stronę zwrotu (41.362,00 zł), co też uzasadnia ostrożność organu i celowość starannego zbadania podstaw zwrotu jeszcze przed jego dokonaniem.

Po analizie akt sprawy Sąd stwierdza, że organy podatkowe miały zobiektywizowane wątpliwości co do zasadności zwrotu, których nie można traktować jako bezzasadne oraz podjęły działania, aby te wątpliwości rozwiać.

Przedłużenie terminu zwrotu podatku jest kwestią odrębną w stosunku do prawa zwrotu i jego wysokości. O ile bowiem o przedłużeniu tego terminu postanawia organ podatkowy ze względu na przeprowadzenie czynności weryfikujących, o tyle o prawie do zwrotu i jego wysokości decyduje wystąpienie pozytywnych przesłanek z art. 86 i 87 u.p.t.u. Badane postanowienie rozstrzyga zatem wyłącznie o istocie sprawy dotyczącej przedłużenia terminu zwrotu podatku. Jest to zaś odrębna, mająca samodzielny byt prawny sprawa w sensie materialnym i procesowym. Zauważyć trzeba, że rozwiązanie polegające na przedłużeniu terminu zwrotu podatku ma służyć zabezpieczeniu interesów budżetu państwa i unikaniu dokonywania takich zwrotów, które w wyniku późniejszego, jednoznacznego ustalenia stanu faktycznego przez organy podatkowe, mógłby okazać się nienależnym.

Postanowienie w przedmiocie przedłużenia terminu do dokonania zwrotu jest wydawane na etapie prowadzenia nieukończonej, sformalizowanej weryfikacji okoliczności wzbudzających wątpliwości co do zasadności zwrotu. Muszą zatem wystąpić okoliczności, które wskazują, że istnieje potrzeba dodatkowej weryfikacji rozliczenia podatnika (zasadności zwrotu). Nie chodzi jednak przy tym o przesłanki, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu, czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. Na tym etapie postępowania, organ decyduje bowiem wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu.

Wówczas organ nie jest jeszcze w posiadaniu kompletnego materiału dowodowego w zakresie weryfikowanego rozliczenia, a jedynie dąży do jego uzyskania. Gdy organ będzie dysponował materiałem dowodowym pozwalającym na jednoznaczne zaakceptowanie lub zakwestionowanie wnioskowanego zwrotu, to uzyskuje podstawę do wydania decyzji bądź też dokonania czynności materialno-technicznej wnioskowanego zwrotu podatku. To od ustaleń wynikających z przeprowadzonego postępowania będzie zależało, czy Strona miała prawo do odliczenia podatku naliczonego czy też nie, a zatem czy Stronie będzie przysługiwał zwrot różnicy podatku w wysokości wykazanej w deklaracji.

Podkreślić należy, że wydanie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu nie neguje w sposób trwały i ostateczny prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, a jedynie wskazuje na konieczność jego weryfikacji. Warunkiem zwrotu podatku VAT jest bowiem poprawność i rzetelność wykazywanych przez podatnika rozliczeń.

W postępowaniu w sprawie przedłużenia terminu zwrotu nie chodzi więc o wykazanie, że zwrot jest niezasadny ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. Chodzi natomiast o wykazanie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku; zaskarżone postanowienie jest w tym zakresie przekonywujące.

Na obecnym etapie organ nie neguje weryfikacji realności dokonanych transakcji. Nie ma potrzeby, aby w uzasadnieniu postanowienia w sprawie przedłużenia zasadności zwrotu organ uzewnętrzniał swoją tezę co do nieprawidłowości rozliczenia podatku z powołaniem się na konkretne dowody. Na tym etapie sprawy organ nie musi mieć takiego przekonania. Dopiero wynik kontroli może przynieść ocenę faktyczną i prawną sprawy zasadności zwrotu. Organ nie powinien więc w postanowieniu w sprawie przedłużenia zwrotu kategorycznie wypowiadać się o nieprawidłowości rozliczeń podatkowych Skarżącej, skoro ustalenia w tym przedmiocie jeszcze nie zapadły.

Mając na względzie powyższe Sąd stwierdza, że działanie organów podatkowych mieści się w literalnej dyspozycji art. 87 ust. 2 u.p.t.u. oraz jest zgodne z celem tego przepisu wyjaśnionym w uzasadnieniu niniejszego wyroku.

W tak wyznaczonych granicach sprawy, Sąd nie uznaje za zasadnych zarzutów naruszenia: art. 217 § 2 i art. 124 O.p. oraz art. 210 § 4 w zw. z art. 219 oraz art. 122 O.p. w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, art. 191 O.p. i art. 87 ust. 2 ustawy o podatku VAT.

Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia mieści się w granicach sprawy i jakkolwiek jest dość zwięzłe to jednak, w kontekście dowodów zgromadzonych w aktach sprawy, przekonuje o zasadności przedłużenia terminu zwrotu.

Aby uniknąć zarzutu, że Sąd w składzie orzekającym wprowadza generalną zasadę, że organy zawsze mogą przedłużyć termin zwrotu podatku podatnikom, bez żadnych ograniczeń, Sąd uznał za zasadne wyjaśnić, że tak nie jest.

Sąd oparł swój wywód na realiach tej sprawy, wyjaśniając powody, dla których uznał zaskarżone postanowienie za prawidłowe. Istnieją natomiast przypadki, do których przedstawione w tej sprawie stanowisko, z oczywistych względów nie przystaje. Dotyczy to sytuacji, gdy nie ma obiektywnej potrzeby dokonywania czynności, które mogą wydłużyć czas postępowania weryfikacji (np. związanych z koniecznością uzyskania informacji od innych organów), wątpliwości organu mają charakter czysto uznaniowy i subiektywny, organ wykonuje czynności oczywiście niemające znaczenia dla sprawy lub nie wykonuje żadnych adekwatnych czynności, itp., czyli w sposób oczywisty - ze swojej winy - organ nie mieści się w terminie, który ma na zwrot VAT podatnikowi. Oczywiście każdy taki przypadek wymaga osobnej oceny.

Sąd zauważa, że każdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą musi być świadomy, że organy mogą i w pewnych sytuacjach są wręcz zobligowane, dbając o bezpieczeństwo finansowe państwa, do weryfikacji zasadności zwrotu podatku. Taka weryfikacja wymaga czasu, co pociąga za sobą przedłużenie terminu zwrotu. Nie jest to działanie nadzwyczajne i wyjątkowe.

Nie można uznać, że przedłużenie terminu zwrotu podatku uniemożliwia prowadzenie normalnej działalności gospodarczej. Przedsiębiorca winien brać pod uwagę, że ustawodawca wprowadził do systemu prawnego art. 87 ust. 2 u.p.t.u. po to, aby organy mogły z tych uprawnień korzystać, nawet gdy te działania jawią się mu jako dolegliwe.

Nadto, ustawodawca przewidział jako ewentualną rekompensatę dla podatnika z tytułu przedłużenia terminu zwrotu ustawodawca przewidział w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. wypłatę podatnikowi należnej kwoty powiększonej o odsetki w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub rozłożenia go na raty. Obecne oprocentowanie w skali roku w relacji do oprocentowania komercyjnego w bankach można uznać za godziwą rekompensatę.

Podjęte w sprawie rozstrzygnięcie nie narusza także regulacji art. 120 i art. 121 § 1 w związku z art. 274b i art. 274c O.p., jak również przepisów prawa wspólnotowego, które przyznają kompetencję organom do podejmowania czynności weryfikacyjnych, jakie organ ten uzna za stosowne dla realizacji celu, jakim jest zbadanie zasadności zwrotu i zapobieżenia ryzyku nadużycia prawa.

Weryfikacja rozliczenia Skarżącej odbywa się w ramach jednej z procedur przewidzianych w ustawie. Organ podatkowy wystąpił o stosowne informacje i dokumenty. Nie uzyskał odpowiedzi na powyższe do czasu upływy terminu zwrotu.

W związku z czym Sąd nie znajduje powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonym postanowieniu naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy. Sąd nie dopatruje się wystąpienia okoliczności naruszających prawo i mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd nie znajduje też przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia w całości lub w części.

Z tych względów, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., należało skargę oddalić