Wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 1236/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Data orzeczenia: 2015-02-17 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretacje
Powołane przepisy: article: art 86 par. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Tomasz Smoleń / spr./ Sędziowie WSA Jarosław Szaro SO del. Piotr Popek Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 lutego 2015r. sprawy ze skargi "A" na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia [...] września 2014r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) określa, że zaskarżona interpretacja nie podlega wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej "A" kwotę 200 (słownie: dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Nadleśnictwo M. ( dalej: Nadleśnictwo lub Skarżący ) zwróciło się z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w 100% z tytułu poniesionych wydatków związanych z użytkowaniem służbowego samochodu osobowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Skarżący jest państwową jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej reprezentującą Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia, która wchodzi w skład Lasów Państwowych na podstawie art. 32 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach ( Dz. U. z 2011 r. Nr 12, poz. 59 ze zm.) - dalej: ustawa o lasach. Część wykonywanych przez Nadleśnictwo czynności jest zwolniona od podatku od towarów i usług i dotyczy zakresu określonego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - dalej ustawa o podatku od towarów i usług - "usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe".

Lasy Państwowe reprezentują Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia, w ramach zarządu określonego w art. 4 ust. 3 ustawy o lasach. Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy o lasach, w ramach sprawowanego zarządu Lasy Państwowe prowadzą gospodarkę leśną, gospodarują gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzą ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustalają jego wartość. W nadleśnictwie reprezentantem Skarbu Państwa w zakresie zarządzanego mienia jest nadleśniczy, którego zadania określone zostały w art. 35 ustawy o lasach. Zgodnie z tymi przepisami nadleśniczy prowadzi samodzielnie gospodarkę leśną w nadleśnictwie na podstawie planu urządzenia lasu oraz odpowiada za stan lasu. W szczególności nadleśniczy kieruje nadleśnictwem, jako podstawową jednostką organizacyjną Lasów Państwowych; bezpośrednio zarządza lasami, gruntami i innymi nieruchomościami Skarbu Państwa, pozostającymi w zarządzie nadleśnictwa; inicjuje, koordynuje oraz nadzoruje działalność pracowników nadleśnictwa; organizuje ochronę mienia i zwalczanie szkodnictwa leśnego. Zgodnie z § 4 ust. 2 Ponadzakładowego Układu Zbiorowego Pracy dla Pracowników Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe - miejscem pracy nadleśniczego jest teren nadleśnictwa.

Podczas wykonywania obowiązków służbowych Nadleśniczy używa samochód (dalej samochód służbowy), stanowiący własność Nadleśnictwa. Uprawnienia Nadleśniczego do korzystania z samochodu służbowego wynikają z § 2 Zarządzenia nr 19 Dyrektora Generalnego Lasów Państwowych z dnia 5 marca 2008 r. (znak: OR-402-4/08) w sprawie stanu ilościowego samochodów osobowych i osobowo-terenowych oraz zasad wykorzystywania samochodów prywatnych w celach służbowych w jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych. Za zgodą Dyrektora Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych w K., wyrażoną w piśmie z dnia 20 stycznia 2011 r. ([...]), Nadleśniczy garażuje samochód służbowy w miejscu zamieszkania (miejscowości P.) położonym na terenie Nadleśnictwa M.

Przy wykorzystaniu pojazdu samochodowego, stanowiącego własność Nadleśnictwa M. (dalej "Nadleśnictwo"), Nadleśniczy będzie wykonywał obowiązki określone dla tego stanowiska w art. 35 ust. 1 ustawy o lasach, tj.:

-samodzielnie prowadził gospodarkę leśną w Nadleśnictwie;

-reprezentował Skarb Państwa w stosunkach cywilno-prawnych, w zakresie swojego działania;

-kierował Nadleśnictwem jako podstawową jednostką organizacyjną Lasów Państwowych;

-bezpośrednio zarządzał lasami, gruntami i innymi nieruchomościami Skarbu Państwa, pozostającymi w zarządzie Lasów Państwowych;

-inicjował, koordynował oraz nadzorował działalność pracowników nadleśnictwa;

-ustalał podział na leśnictwa zapewniający leśniczym prawidłowe wykonywanie zadań gospodarczych.

W ramach bezpośredniego zarządu lasami, gruntami i innymi nieruchomościami Skarbu Państwa pozostającymi w zarządzie Nadleśnictwa, Nadleśniczy z wykorzystaniem samochodu będzie wykonywał obowiązki związane m.in.:

-z nabywaniem stanowiących własność osób fizycznych lub prawnych lasów oraz gruntów przeznaczonych do zalesienia, jak również innych gruntów i nieruchomości, jeżeli jest to uzasadnione potrzebami gospodarki leśnej i nie narusza interesu Skarbu Państwa - art. 37 ust. 1 ustawy o lasach;

-ze sprzedażą lasów, gruntów i innych nieruchomości Skarbu Państwa znajdujących się w zarządzie Nadleśnictwa - art. 38 i art. 40a ustawy o lasach;

-z zamianami lasów, gruntów i innych nieruchomości Skarbu Państwa pozostających w zarządzie Nadleśnictwa, na lasy, grunty i inne nieruchomości, w przypadkach uzasadnionych potrzebami i celami gospodarki leśnej, po ich wycenie przez osoby posiadające uprawnienia z zakresu szacowania nieruchomości - art. 38e ustawy o lasach;

-z wydzierżawianiem lasów, gruntów oraz innych nieruchomości związanych z gospodarką leśną - art. 39 ustawy o lasach;

-z ustanawianiem za wynagrodzeniem służebności drogowej lub służebności przesyłu -art. 39a ust. 1 ustawy o lasach.

Samochód służbowy został zakupiony do realizacji celów określonych w art. 4 ust. 1 i 3 ustawy o lasach, tj. do prowadzenia gospodarki leśnej, gospodarowania gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarką leśną w Nadleśnictwie, a w szczególności do realizacji zadań, jakie ustawodawca, w ustawie o lasach, wyznaczył Nadleśniczemu.

Skarżący wskazał, że zgodnie z art. 4 ust. 1 i 3 oraz art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o lasach, prowadzi działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, z wykorzystaniem majątku Skarbu Państwa (ponieważ nim zarządza), w ramach której prowadzi gospodarkę leśną. Nadleśnictwo, którym kieruje nadleśniczy jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i prowadzi, jak wykazano powyżej, działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 tej ustawy. W wyniku prowadzenia tej działalności sprzedaje:

-towary, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, produkty z gospodarki leśnej, (pochodzące z gospodarstwa leśnego, w rozumieniu art. 2 pkt 17 ustawy o podatku od towarów i usług), jak: drewno, nasiona, choinki i sadzonki, a także pochodzące z gospodarowania majątkiem Skarbu Państwa nieruchomości i ruchomości - opodatkowane tym podatkiem według norm przepisanych;

-wytworzone/wykonane usługi w ramach prowadzonej działalności, niebędące towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług- opodatkowane tym podatkiem według norm przepisanych, jak np. dzierżawy i służebności gruntów.

Faktury dotyczące wydatków użytkowania pojazdu samochodowego są i będą wystawiane na Nadleśnictwo, bowiem jest on własnością Nadleśnictwa i jest ujęty w ewidencji środków trwałych.

Ponoszone na samochód służbowy wydatki to: zakup paliwa, usługi naprawy i konserwacji oraz inne wydatki związane z eksploatacją tego samochodu np. na mycie, opłaty parkingowe.

Na podstawie art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług wprowadzono Regulamin używania pojazdów samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej w Nadleśnictwie, w którym zawarto zapisy dotyczące m.in. możliwości używania samochodu służbowego wyłącznie do celów służbowych, zakazu używania samochodu służbowego do celów prywatnych i udostępniania tego samochodu osobom trzecim, zasady powierzania i zwrotu samochodu służbowego powierzonego do wyjazdu służbowego, kontroli zasadności wyjazdów samochodem służbowym, obowiązku bieżącego prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu i obowiązku kontroli prawidłowości prowadzenia tej ewidencji, zmian sposobu wykorzystania samochodu służbowego, odpowiedzialności materialnej za powierzony samochód służbowy. Regulamin obowiązuje wszystkich pracowników użytkujących samochody Nadleśnictwa, w tym Nadleśniczego. Nadleśniczy prowadzi dla samochodu służbowego, będącego w jego dyspozycji, ewidencję przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 86a ust. 6 i 7 ustawy o podatku od towarów i usług. Kluczyki od samochodu i dokumentacja samochodu pozostają w dyspozycji nadleśniczego. Nadleśniczy wykorzystuje do celów służbowych samochód spełniający definicję pojazdu samochodowego, określoną w art. 2 pkt 34 ustawy o podatku od towarów i usług, ale nie spełniający definicji pojazdu samochodowego, określonej w art. 86a ust. 9 tej ustawy -jest samochodem osobowym. Miejscem garażowania samochodu służbowego używanego przez nadleśniczego jest miejsce jego zamieszkania, położone w miejscowości P., znajdujące się na terenie Nadleśnictwa.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego sformułowano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a i ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług można uznać, że samochód służbowy - osobowy, wykorzystywany przez nadleśniczego do wykonywania obowiązków służbowych, w tym do przejazdów pomiędzy miejscem pracy, a miejscem zamieszkania nadleśniczego (będącym również miejscem garażowania samochodu) położonym na terenie Nadleśnictwa, jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej i Nadleśnictwo ma prawo do uwzględnienia 100% kwoty podatku wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki do tego samochodu, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, i odliczenia go od podatku należnego zgodnie z art. 90 tej ustawy?

W ocenie Skarżącego będzie mu przysługiwało takie prawo.

Przepisy ustawy o lasach jednoznacznie wskazują, że Nadleśnictwo prowadzi działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, z wykorzystaniem majątku Skarbu Państwa (ponieważ nim zarządza), w ramach której prowadzi gospodarkę leśną.

Zatem, zdaniem Nadleśnictwa, samochód służbowy używany przez nadleśniczego jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą Nadleśnictwa, a wydatki na nabycie paliwa, usług naprawy i konserwacji oraz innych wydatków związanych z eksploatacją tego samochodu np. na mycie, opłaty parkingowe itp. (tj. wydatki, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług), są wydatkami bezpośrednio lub pośrednio związanymi z działalnością opodatkowaną - gospodarką leśną, pozostałą działalnością opodatkowaną, prowadzoną przez Nadleśnictwo lub od tego podatku zwolnioną i w związku z tym Nadleśnictwu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wykazaną na fakturach dokumentujących te wydatki, z zastrzeżeniem przepisów art. 86a ustawy o podatku od towarów i usług, na zasadach określonych w art. 90 tej ustawy.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał powyższe stanowisko za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wskazał, że czynności, do których Nadleśnictwo używa samochodu wynikają z realizacji obowiązków nałożonych ustawą o lasach, które nie mogą w związku z tym zostać uznane za działalność gospodarczą

W skardze do tutejszego Sądu Nadleśnictwo zarzuciło naruszenie art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług polegające na przyjęciu, że prowadzona przez Nadleśnictwo zrównoważona gospodarka leśna nie jest działalnością gospodarczą, art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez pozbawienie prawa odliczenia podatku naliczonego, art. 86 a ustawy o podatku od towarów i usług przez przyjęcie, że przepis ten nie znajdzie zastosowania, art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług przez przyjęcie, że przepis ten nie ma zastosowania do samochodu służbowego wykorzystywanego przez Nadleśnictwo do wykonywania obowiązków służbowych, w tym między innymi do przejazdu pomiędzy miejscem zamieszkania, a siedzibą nadleśnictwa oraz garażowania w miejscu zamieszkania, naruszenie art. 14 c § 2 Ordynacji podatkowej przez brak wskazania przepisów, na podstawie, których prowadzona przez Nadleśnictwo gospodarka leśna, nie jest działalnością gospodarczą.

W uzasadnieniu wskazano, że zawarta w ustawie o lasach definicja gospodarki leśnej wpisuje się w definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i nie została wyłączona spod stosowania tej ustawy. Nadleśnictwo nie jest organem władzy publicznej ani urzędem obsługującym te organy. W charakterze władzy publicznej występuje wyłącznie w przypadku sprawowania w imieniu starosty, nadzoru nad lasami niestanowiącymi własności Skarbu Państwa, na mocy zawartego porozumienia, na podstawie przepisów ustawy o lasach.

Wszystkie wskazane we wniosku o wydanie interpretacji czynności: nabywanie lasów, gruntów i innych nieruchomości, sprzedaż lasów, gruntów i innych nieruchomości, dzierżawa lasów, wynajem, dzierżawa nieruchomości niebędących lasami, ustanowienie służebności drogowej i służebności przesyłu, sprzedaż nieruchomości zabudowanych budynkami mieszkalnymi i samodzielnych lokali nieprzydatnych Lasom Państwowym, stanowią działalność gospodarczą Nadleśnictwa, wykonywaną w ramach zarządu mieniem Skarbu Państwa.

Podkreślono, że zaproponowana przez Ministra Finansów interpretacja przepisów prawa prowadzi do całkowitego pozbawienia Nadleśnictwa - zarejestrowanego i czynnego podatnika VAT - prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na fakturach dokumentujących zakup towarów i usług na gospodarkę leśną w tym zakup, sprzedaż produktów – drewna, sadzonek, choinek i innych produktów uzyskanych z gospodarki leśnej, a nie tylko wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie paliwa silnikowego i eksploatację samochodu służbowego przez nadleśniczego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko jeszcze raz podkreślił, że wydatki dotyczące eksploatacji pojazdu mają bezpośredni związek z wykonywaniem ustawowych obowiązków nałożonych na Nadleśnictwo odrębnymi przepisami prawa, które nie mogą zostać uznane za działalność gospodarczą.

W piśmie procesowym skierowanym do Sądu, Minister Finansów zmienił swoje dotychczasowe stanowisko i wskazał, że prowadzone przez nadleśnictwa w ramach gospodarki leśnej czynności, w szczególności sprzedaż produktów gospodarki leśnej, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, rodzące prawo do odliczenia podatku naliczonego, i że w związku z tym należy przeanalizować w jakiej wysokości nadleśnictwom przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jeżeli pojazdy nadleśnictwa wykorzystywane są w działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług to zgodnie z generalną zasadą wynikającą z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nadleśnictwom przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z nabyciem i użytkowaniem tych pojazdów. Wyżej wymienione pojazdy, aby rodziły prawo do odliczenia podatku naliczonego muszą być wykorzystywane do celów służbowych nadleśnictw, i do takich, które przekładają się na na obszar opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jako takie wymieniono dojazd do miejsc wyrębu lasów, miejsc nasadzeń, patrolowanie, monitorowanie przez straż leśną. Jeżeli pojazdy wykorzystywane są do celów mieszanych podatnik sam powinien określić jaka część podatku zawarta w cenie nie może zostać odliczona. Jeżeli natomiast pojazdy są wykorzystywane wyłącznie do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przysługuje pełne prawo do odliczenia, chyba że zachodzą przesłanki o jakich mowa w art. 86 a ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że jeżeli w Nadleśnictwie wykorzystywane są samochody osobowe i jest możliwość ich wykorzystania również dla celów prywatnych np. dojazd do miejsca zamieszkania pracownika to możliwe jest tylko odliczenie podatku w sposób określony w art. 86 a przy założeniu, że pojazd nie jest używany również do czynności władczych nadleśnictwa.

W związku z powyższym organ wskazał, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym art. 86 a ustawy o podatku od towarów i usług może mieć zastosowanie, jednak ocena stanowiska i ustalenie zakresu prawa do odliczenia nie jest możliwa ze względu na niewystarczający opis zdarzenia przyszłego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) – dalej: ustawa P.p.s.a - poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających

z przepisów prawa w tym, zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a., na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w sprawach indywidualnych.

Zakres tej kontroli jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 8 stycznia 2007 r., I FPS 1/06 (ONSA i WSA2007/2/27 ) obejmuje poprawność procesową, ustrojową i merytoryczną udzielonych interpretacji.

Skarżący zwrócił się do organu z następującym pytaniem: Czy w świetle art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a i ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług można uznać, że samochód służbowy - osobowy, wykorzystywany przez nadleśniczego do wykonywania obowiązków służbowych, w tym do przejazdów pomiędzy miejscem pracy, a miejscem zamieszkania nadleśniczego (będącym również miejscem garażowania samochodu) położonym na terenie Nadleśnictwa, jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej i Nadleśnictwo ma prawo do uwzględnienia 100% kwoty podatku wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki do tego samochodu, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, i odliczenia go od podatku należnego zgodnie z art. 90 tej ustawy?

Nie wdając się w spór, co do wielkości przysługującego Skarżącemu prawa odliczenia podatku naliczonego organ stwierdził, że prawo to nie będzie przysługiwało, gdyż wydatki nie są związane z działalnością gospodarczą Skarżącego.

Stanowisko to należy uznać za nieprawidłowe. Nie ma przy tym znaczenia, że organ zmienił je w piśmie procesowym kierowanym do Sądu. Przedmiotem kontroli jest stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji i późniejsza jego zmiana, o ile nie ma charakteru autokontroli na podstawie art. 54 § 3 P.p.s.a. nie może mieć wpływu na jego ocenę.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług: w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Wyklucza to możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do takiego odliczenia związane jest z następującymi warunkami:

1. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług;

2. istnieje związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług: podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 35 ust. 1 ustawy o lasach nadleśniczy prowadzi samodzielnie gospodarkę leśną w nadleśnictwie na podstawie planu urządzenia lasu oraz odpowiada za stan lasu. W szczególności nadleśniczy:

-reprezentuje Skarb Państwa w stosunkach cywilnoprawnych, w zakresie swojego działania;

-kieruje nadleśnictwem jako podstawową jednostką organizacyjną Lasów Państwowych;

-bezpośrednio zarządza lasami, gruntami i innymi nieruchomościami Skarbu Państwa, pozostającymi w zarządzie Lasów Państwowych;

-inicjuje, koordynuje oraz nadzoruje działalność pracowników nadleśnictwa;

-ustala organizację nadleśnictwa, w tym podział na leśnictwa zapewniający leśniczym prawidłowe wykonywanie zadań gospodarczych, oraz zatrudnia i zwalnia pracowników nadleśnictwa;

- organizuje ochronę mienia i zwalczanie szkodnictwa leśnego.

Przez gospodarkę leśną, o której mowa w wyżej cytowanym przepisie należy rozumieć, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o lasach: działalność leśną w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizację pozaprodukcyjnych funkcji lasu.

Na podstawie wyżej wymienionych przepisów nie sposób przyjąć, że wykonywane przez nadleśnictwo w ramach gospodarki leśnej czynności nie są równocześnie działalnością gospodarczą.

Nadleśnictwo jako nieposiadająca osobowości prawnej jednostka organizacyjna zarządza powierzonym Lasom Państwowym mieniem. W ramach tego zarządu dokonuje szereg czynności, które stanowią dostawę bądź świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i brak jest podstaw do pozbawienie ich tej cechy z tego powodu, że stanowią równocześnie wykonywanie obowiązków nałożonych przepisami ustawy o lasach. Nie jest przy tym organem władzy publicznej w rozumieniu art. 5 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego ( Dz.U. z 2013 r., poz. 267 ze zm.) czy też urzędem obsługującym te organy, wyłączonymi spod działania ustawy o podatku od towarów i usług.

Skarżące Nadleśnictwo w złożonym przez siebie wniosku wymieniło podejmowane przez nadleśniczego czynności polegające na:

- nabywaniu stanowiących własność osób fizycznych lub prawnych lasów oraz gruntów przeznaczonych do zalesienia, jak również innych gruntów i nieruchomości, jeżeli jest to uzasadnione potrzebami gospodarki leśnej i nie narusza interesu Skarbu Państwa - art. 37 ust. 1 ustawy o lasach;

- sprzedaży lasów, gruntów i innych nieruchomości Skarbu Państwa znajdujących się w zarządzie Nadleśnictwa - art. 38 i art. 40a ustawy o lasach;

- zamianie lasów, gruntów i innych nieruchomości Skarbu Państwa pozostających w zarządzie Nadleśnictwa, na lasy, grunty i inne nieruchomości, w przypadkach uzasadnionych potrzebami i celami gospodarki leśnej, po ich wycenie przez osoby posiadające uprawnienia z zakresu szacowania nieruchomości - art. 38e ustawy o lasach;

- wydzierżawianiu lasów, gruntów oraz innych nieruchomości związanych z gospodarką leśną - art. 39 ustawy o lasach;

-ustanawianiu za wynagrodzeniem służebności drogowej lub służebności przesyłu -art. 39a ust. 1 ustawy o lasach.

Szczegółowo określono również czynności dokonywane przy użyciu samochodu: -sprzedaż towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, produktów z gospodarki leśnej, (pochodzące z gospodarstwa leśnego, w rozumieniu art. 2 pkt 17 ustawy o podatku od towarów i usług), jak: drewno, nasiona, choinki i sadzonki, a także pochodzące z gospodarowania majątkiem Skarbu Państwa nieruchomości i ruchomości - opodatkowane tym podatkiem według norm przepisanych;

-wytwarzaniu/wykonaniu usług w ramach prowadzonej działalności, niebędące towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług - opodatkowane tym podatkiem według norm przepisanych, jak np. dzierżawy i służebności gruntów.

Opisane czynności należy uznać za dostawę towarów oraz świadczenie usług na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług, niezależnie od tego, czy są wykonywane na podstawie obowiązków nałożonych na Nadleśnictwo przepisami ustawy o lasach.

W związku z powyższym aktualne jest udzielenie odpowiedzi na pytanie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego w 100% z tytułu poniesionych wydatków związanych z użytkowaniem służbowego samochodu osobowego.

Należy przy tym wskazać, że Nadleśnictwo określiło czynności przy których będzie wykorzystywany samochód osobowy. Jeśli opis tego zdarzenia, jak wskazuje Minister Finansów w kierowanym do Sądu piśmie jest niewystarczający, organ powinien wezwać o jego uzupełnienie na podstawie art. 169 § 1 i 2 w zw. z art. 14 h Ordynacji podatkowej.

Stwierdzone uchybienie powoduje, że odniesienie się na obecnym etapie do pozostałych zarzutów, jest przedwczesne.

Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. W przedmiocie wykonalności orzeczono na podstawie art. 152 P.p.s.a., o kosztach na podstawie art. 200 P.p.s.a.