Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3832/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-12-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy: article: art. 15  ust. 1
journal: Dz.U. 2014 poz 851
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
article: art. 146  par. 1
journal: Dz.U. 2016 poz 718
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Przybysz, Sędziowie sędzia WSA Justyna Mazur, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Grażyna Wojda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 9 września 2016 r. nr IPPB6/4510-434/16-2/AZ w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz P. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

1. P. Sp. z o. o. w W. ("Skarżąca", "Spółka" lub "Wnioskodawca") złożyła wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji prawa przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. We wniosku wyjaśniła, że prowadzi działalność gospodarczą obejmującą między innymi usługi związane z obsługą rynku nieruchomości, w tym wynajmowaniem lokali użytkowych w galeriach handlowych. Skarżąca jest właścicielem Centrum Handlowego [...] położonego w G. (dalej "Centrum"). Na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w roku 2013 Skarżąca zawarła umowę zarządzania aktywem w postaci Centrum (dalej "Umowa") z F. Sp. z o. o. (dalej "Zarządzający"), podmiotem powiązanym ze Spółką. Przedmiotowa Umowa obejmuje świadczenie usług mających na celu zwiększenie wartości aktywa, jakim jest Centrum. W Umowie kwota wynagrodzenia dla Zarządzającego za świadczenie usług została uzależniona od poziomu osiąganego przez Skarżącą przychodu operacyjnego netto w każdym okresie rozliczeniowym.

W związku z faktem, iż poziom rentowności Centrum, mierzony wysokością przychodu operacyjnego netto Skarżącej, był niższy od zakładanego, we wrześniu 2013 r. Strony zawarły aneks do Umowy. Zgodnie z zapisami przedmiotowego aneksu Zarządzającemu przysługiwało wynagrodzenie kalkulowane jako określony procent od wartości miesięcznego zysku operacyjnego Skarżącej, przy czym wynagrodzenie to byłoby należne począwszy od miesiąca, w którym łączna wartość przychodu operacyjnego netto Skarżącej liczona od początku danego roku przekroczyłaby oznaczony w Umowie próg. Jednocześnie Strony ustaliły, iż wynagrodzenie za świadczone usługi za okres do 30 sierpnia 2013 r. skorygowane zostanie do określonej kwoty ustalonej w stałej wysokości. Zgodnie z postanowieniami Umowy, może ona zostać rozwiązana przez każdą ze Stron z zachowaniem 6-miesięcznego terminu wypowiedzenia, przy czym do rozwiązania Umowy dojdzie z końcem roku finansowego, w którym minie przedmiotowy sześciomiesięczny okres.

W związku z planowaną pod koniec 2015 roku sprzedażą Centrum, Strony zawarły porozumienie w zakresie rozwiązania umowy (dalej "Porozumienie"). Wypowiadając umowę w dniu podpisania Porozumienia, Umowa przestałaby obowiązywać z dniem 31 grudnia 2016 r. (zgodnie z zapisami Umowy). W związku z powyższym, na mocy Porozumienia Strony ustaliły wcześniejszy termin rozwiązania Umowy. Zgodnie z zawartym przez Strony Porozumieniem, Umowa przestanie obowiązywać w dniu sprzedaży Centrum, nie później jednak niż w dniu 31 sierpnia 2016 r., pod warunkiem, że Skarżąca przekaże Zarządzającemu wynagrodzenie z tytułu wyrażenia zgody na wcześniejsze rozwiązanie Umowy nie później niż na siedem dni przed terminem skutecznego rozwiązania tej umowy. W Porozumieniu Strony ustaliły, iż w związku z wcześniejszym rozwiązaniem Umowy, Zarządzającemu przysługiwać będzie z tego tytułu wynagrodzenie w ustalonej kwocie (dalej "Wynagrodzenie"). Jednocześnie Strony uzgodniły, że część Wynagrodzenia będzie należna z dniem zawarcia Porozumienia, natomiast pozostała część będzie przysługiwała Zarządzającemu na 7 dni przed dokonaniem sprzedaży Centrum (tj. najpóźniej w dniu [...] sierpnia 2016 r.) przy założeniu świadczenia przez Zarządzającego usług wskazanych w Umowie do dnia jej rozwiązania z należytą starannością. W przypadku, gdy przedmiotowy warunek nie zostanie spełniony, Skarżąca została uprawniona w Porozumieniu do: (i) poinformowania Zarządzającego o dokonanych naruszeniach, (ii) renegocjacji wysokości Wynagrodzenia.

W Porozumieniu podkreślono, że Wynagrodzenie jest należne odrębnie od wynagrodzenia Zarządzającego z tytułu świadczenia usług zarządzania, ustalonego zgodnie z Umową. Strony wskazały także, że zawarte Porozumienie nie zmienia faktu, że ustalony do tej pory sposób rozliczeń między nimi z tytułu usług świadczonych na podstawie Umowy był zgodny z zamiarem Stron w momencie podpisywania oraz w trakcie obowiązywania Umowy, a wypłacenie wynagrodzenia z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy nie powstało wskutek jakiegokolwiek błędu popełnionego przez Strony. Strony stwierdziły, iż przez zawarcie Porozumienia nie kwestionują poprawności rozliczeń dokonanych podczas wcześniejszych okresów rozliczeniowych, jak również nie zamierzają ich modyfikować poprzez podpisanie Porozumienia. Jednocześnie, na gruncie Porozumienia Zarządzającemu przysługuje prawo do wezwania Spółki do dokonania przedpłaty w zakresie całości lub części pozostałej wartości Wynagrodzenia przed określonym umownie dniem. W przypadku otrzymania przez Zarządzającego przedmiotowej przedpłaty i braku wypełnienia przez niego wszelkich zobowiązań przewidzianych w Umowie w związku z zapisami Porozumienia, otrzymana kwota podlegać będzie częściowemu albo całkowitemu zwrotowi.

Korzystając z powyższego uprawnienia, w październiku 2015 roku Zarządzający wystawił fakturę VAT wzywając Skarżącą do uiszczenia Wynagrodzenia zarówno w wartości należnej z dniem zawarcia Porozumienia, jak i do dokonania przedpłaty Wynagrodzenia w części, która należna będzie pod warunkami wskazanymi powyżej (dalej "Zaliczka"). W konsekwencji Zarządzający otrzymał od Skarżącej środki pieniężne w związku z zapłatą Wynagrodzenia w wartości należnej z dniem zawarcia Porozumienia, a także na poczet części Wynagrodzenia należnej na 7 dni przed dniem faktycznego rozwiązania Umowy, tj. w wartości Zaliczki.

Skarżąca dodatkowo zaznaczyła, iż w przypadku, gdyby nie zbyła Centrum przed datą określoną w Porozumieniu (tj. 31 sierpnia 2016 r.), strony dopuszczają zawarcie nowej umowy, na podstawie której Zarządzający będzie świadczył określone usługi na rzecz Skarżącej. Zakres usług świadczonych na podstawie takiej umowy będzie dostosowany odpowiednio do aktualnych potrzeb Skarżącej, jednak Strony zakładają, że nie będzie tożsamy z zakresem usług świadczonych na podstawie Umowy.

Wnioskodawca zakłada, że zawarcie Porozumienia przyniesie mu m.in. następujące korzyści ekonomiczne: 1) wyeliminowanie obowiązku ponoszenia przez Skarżącą wynagrodzenia za świadczenie usług, należnego na podstawie Umowy od dnia sprzedaży Centrum, 2) tym samym zapobieżenie ponoszeniu przez Spółkę w przyszłości kosztów związanych z wynagrodzeniem, należnym na podstawie Umowy, które - od momentu sprzedaży Centrum - nie byłyby uzasadnione w sposób racjonalny i nie miałyby związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością, 3) swobodę wcześniejszego rozwiązania Umowy w zależności od daty dokonania faktycznej sprzedaż Centrum, 4) gwarancję świadczenia usług przez Zarządzającego zgodnie z Umową, do końca jej obowiązywania.

Skarżąca spytała, czy ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości Wynagrodzenia wypłaconego Zarządzającemu zgodnie z Porozumieniem.

W ocenie Skarżącej przysługuje jej prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości Wynagrodzenie wypłaconego Zarządzającemu zgodnie z Porozumieniem, przy czym: pierwsza transza Wynagrodzenia, należna Zarządzającemu w dniu podpisania Porozumienia, winna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia, a wartość Wynagrodzenia obejmująca wpłaconą Zaliczkę - na siedem dni przed terminem skutecznego rozwiązania Umowy, przy założeniu, że Zarządzający wypełni z należytą starannością wszelkie zobowiązania określone w Umowie.

2. Minister Rozwoju i Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 9 września 2016 r. uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Organ, powołując się na art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r,, poz. 851, ze zm., dalej "u.p.d.o.p." lub "ustawa") wyjaśnił, że w jego ocenie Skarżąca nie ma prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości wynagrodzenia wypłaconego zarządzającemu zgodnie z porozumieniem, ponieważ nie spełnia ono przesłanek wymienionych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Zdaniem Ministra wcześniejsze rozwiązanie umowy zarządzania aktywem w postaci Centrum jest ograniczeniem źródła przychodów, powoduje, że to konkretne źródło przychodu przestanie istnieć (wygaśnie). Tym bardziej ustalenie wynagrodzenia związanego z wyrażeniem przez kontrahenta zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy nie może być rozumiane jako wypełniające nałożony ustawą warunek działania "w celu", który winien być nakierowany bądź na osiągnięcie, bądź na zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów.

W ocenie Ministra w niniejszej sprawie nie zostanie wypełniona żadna z przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Organ podkreślił, że należy wyraźnie oddzielić cel ekonomiczny poniesienia kosztu od poniesienia wydatku w celu osiągnięcia przychodów podatkowych (zachowania lub zabezpieczenia jego źródła). Nadmienił, że podatkowa kategoria kosztów ponoszonych przez podatnika, na określenie której prawo podatkowe utworzyło własny termin "koszty uzyskania przychodów", jest odrębną kategorią kosztów, której nie należy wprost wiązać z kategorią kosztów w prawie rachunkowym i nauce ekonomii. Z punktu widzenia prawa rachunkowego (bilansowego) oceniany jest bowiem związek kosztu z prowadzoną działalnością gospodarczą i funkcjonowaniem podmiotu, natomiast z punktu widzenia prawa podatkowego ocenie podlega związek poniesionego wydatku (uznawanego za koszt) z efektem działalności podatnika mierzonym wielkością przychodu, który w określonych konkretnie okolicznościach potencjalnie może być osiągnięty. Nie można uznać, że wydatek w postaci wynagrodzenia za wyrażenie zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy, wypłaconego na rzecz zarządcy, zostanie poniesiony w celu zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodów, ponieważ wydatek ten żadnego przysporzenia nie przyniesienie, nie wygeneruje przychodu, nie uczyni tego źródła bezpiecznym, mocnym i trwałym.

3. Skarżąca nie zgodziła się z wydaną interpretacją indywidualną i po spełnieniu wymogów formalnych wniosła skargę do Sądu. Interpretacji zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że wynagrodzenie z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy zarządzania aktywem - centrum handlowym - nie stanowi kosztów uzyskania przychodów, a w konsekwencji przyjęciu przez Organ niewłaściwej oceny co do zastosowania tego przepisu w sprawie, a nadto naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 14b § 1 w zw. z art. 14e § 1 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej też "Op"), poprzez brak uwzględnienia ugruntowanego w orzecznictwie stanowiska sądów administracyjnych w odniesieniu do analogicznych spraw oraz brak wskazania przyczyn odejścia od przedstawionej linii orzeczniczej sądów, a przez to naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W ocenie Skarżącej Organ dokonał nieprawidłowej interpretacji przedstawionego w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w części, w której wskazał, że wcześniejsze rozwiązanie umowy zarządzania aktywem w postaci Centrum jest ograniczeniem źródła przychodów, co powoduje, że to konkretne źródło przychodu przestanie istnieć. Skarżąca podkreśliła, iż w momencie rozwiązania Umowy nie dochodzi po jej stronie do utraty źródła przychodów związanego z wynajmowaniem lokali w Centrum. Skutkiem wcześniejszego rozwiązania Umowy oraz wypłaty Wynagrodzenia nie będzie utrata przez Skarżącą możliwości wynajmowania lokali w Centrum, lecz zwolnienie Skarżącej z konieczności ponoszenia dalszych kosztów usług, których świadczenie przez Zarządzającego przestanie posiadać dla Skarżącej ekonomiczny sens i racjonalny charakter z uwagi na planowaną transakcję zbycia Centrum.

W wyniku rozwiązania Umowy Skarżąca nie utraci źródła przychodów. W ocenie Skarżącej jedynym podmiotem, którego źródło przychodów przestanie istnieć (wygaśnie) bezpośrednio wskutek rozwiązania Umowy, będzie kontrahent, na rzecz którego wypłacone zostanie Wynagrodzenie - tj. Zarządzający. Organ błędnie uznał, iż wcześniejsze rozwiązanie Umowy, z czym łączy się wypłata Wynagrodzenia, skutkuje wygaśnięciem źródła przychodów Skarżącej związanego z wynajmowaniem lokali w Centrum. Działalność w zakresie wynajmowania lokali w Centrum przestanie przynosić Skarżącej dochody w momencie i na skutek dokonania transakcji zbycia Centrum na rzecz podmiotu trzeciego.

Spółka podkreśliła, iż rozwiązanie przez podatnika umowy nieprzynoszącej mu realnych korzyści jest przejawem racjonalności ekonomicznej podatnika i efektywnie jest ukierunkowane na zwiększenie jego zysku. W związku z tym, racjonalna wydaje się również wypłata przez podatnika wynagrodzenia za uzyskanie zgody drugiej strony na wcześniejsze rozwiązanie umowy, gdyż uzyskanie takiej możliwości potencjalnie skraca okres ponoszenia przez podatnika nieuzasadnionych ekonomicznie kosztów wynikających z wypowiadanej umowy.

W ocenie Skarżącej podjęte przez nią działania nie mogą być rozpatrywane jako odrębne zdarzenia, oderwane od całokształtu działalności. Ogólnym celem każdego z działań Skarżącej, rozważanych łącznie, będzie uzyskanie zysku z prowadzonej działalności gospodarczej. Zysk ten może realizować się w wyniku maksymalizacji dochodowych inwestycji, jak również w związku z minimalizacją ponoszonych kosztów. W niniejszej sprawie Skarżąca, mając na uwadze fakt planowanego zbycia Centrum, podjęła decyzje o zawarciu Porozumienia i uiszczeniu kosztów Wynagrodzenia - działanie to miało na celu ograniczenie ryzyka ponoszenia strat w przyszłości, które wynikać mogłyby z ponoszenia wydatków na świadczenie usług, które nie miałyby związku z prowadzoną działalnością. Wydatek ten miał zatem na celu zabezpieczenie lub zachowanie całokształtu przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej.

Skarżąca wskazała, że najistotniejszą kwestią jest wykazanie celowego charakteru poniesienia wydatku, to jest zależności pomiędzy poniesieniem Wynagrodzenia, a zabezpieczeniem albo zachowaniem źródła przychodów Spółki. Wyjaśniła, że celem rozwiązania umowy z danym kontrahentem może być w szczególności minimalizacja negatywnych efektów danego przedsięwzięcia, związana z kolei z możliwością zawarcia korzystniejszych kontraktów, czy przeznaczenia zaoszczędzonych kwot na inne cele, dzięki którym podatnik może zrealizować dochód. Takim właśnie celem kierowała się Skarżąca w niniejszej sprawie. Skarżąca podkreśliła, że w wyniku planowanej transakcji zbycia Centrum na rzecz podmiotu trzeciego dalsze obowiązywanie Umowy, na podstawie której świadczone były usługi w zakresie zarządzania Centrum, z perspektywy Skarżącej nie byłoby racjonalne, a ewentualne koszty związane z kontynuacją jej realizacji po sprzedaży Centrum nie wykazywałyby związku z prowadzoną działalnością. Wypłata Wynagrodzenia, będąca warunkiem wcześniejszego rozwiązania Umowy, pozwoliła Skarżącej ograniczyć ewentualne koszty, którymi mogłaby być obciążona na podstawie Umowy pomimo braku uzasadnienia gospodarczego dla ich dalszego ponoszenia.

Zdaniem Skarżącej Wynagrodzenie wykazuje związek z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów - celem zapłaty Wynagrodzenia była bowiem minimalizacja ewentualnych kosztów związanych z usługami świadczonymi przez Zarządzającego, które staną się zbędne z uwagi na decyzję o sprzedaży Centrum (ograniczenie nieuzasadnionych wydatków Spółki), co przełożyć się może na zabezpieczenie środków przeznaczonych na prowadzenie albo rozwój działalności gospodarczej Skarżącej. Zatem brak jest w niniejszej sprawie podstaw faktycznych i prawnych przeciwko możliwości zaliczania do tzw. pośrednich kosztów uzyskania przychodów wartości Wynagrodzenia.

Ponadto, w ocenie Skarżącej interpretacja została wydana bez uwzględnienia ugruntowanego stanowiska sądów administracyjnych w analogicznych sprawach, w związku z czym Organ podatkowy naruszył art. 14b § 1 w zw. z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, tym samym nie wypełniając założeń zasady budowania zaufania do organów państwa, co stanowiło naruszenie art. 121 § 1 w zw. z art. 14h tej ustawy.

4. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie.

5. Spółka ponowiła swoje stanowisko w piśmie z 22 marca 2017 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

6. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., Nr 718 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jednakże, stosownie do art. 57a tej ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi na taką interpretację oraz powołaną podstawą prawną skargi.

Skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługiwała na uwzględnienie.

Należy przede wszystkim zgodzić się z oceną zawartą w skardze, że w analogicznych sprawach sądy administracyjne orzekały już wielokrotnie. W ich orzeczeniach wskazywano, że kwoty wypłacone kontrahentowi podatnika w zamian za zgodę na odstąpienie, rozwiązanie, wcześniejsze wypowiedzenie lub jakiekolwiek inne zakończenie stosunku umownego, którego kontynuacja generowałaby straty podatkowe albo przychód niższy, niż w razie zakończenia tego stosunku, stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W wyroku WSA we Wrocławiu, wskazywanym w skardze (I SA/Wr 485/16), Sąd ten zrekapitulował to orzecznictwo przypominając – tylko tytułem przykładu - konkretne wyroki (wyrok WSA we Wrocławiu z 9 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1385/11; wyroki NSA: z dnia 19 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2486/10; z dnia 27 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 2192/11; z dnia 3 października 2012 r. sygn. akt II FSK 2597/11; z dnia 4 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1770/10; z dnia 17 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1365/10; z dnia 27 października 2011 r. sygn. akt II FSK 840/10; z dnia 11 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 478/12; WSA w Warszawie z dnia 4 grudnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 610/15). Także w skardze wskazano na te judykaty, które potwierdzają stanowisko Spółki. Z tego względu Sąd orzekający w niniejszej sprawie ponawia argumentację tam zawartą, i wyrażą pogląd, że literalna wykładnia art. 15 ust. 1 ustawy wskazuje na wniosek wręcz odwrotny, niż przyjęty przez Ministra. Otóż przepis ten pozwala uznać za koszt podatkowy taki wydatek, który został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Skoro przepis uznaje za koszt uzyskania przychodu taki wydatek, który poniesiono intencjonalnie w celu uzyskania przychodu, to konsekwentnie należy uznać za koszt wydatek, który poniesiono w celu zwiększenia przychodu.

Z wniosku Skarżącej wynikało, że bezpośrednim celem zapłaty opisanego wynagrodzenia dla kontrahenta jest rozwiązanie zawartej poprzednio, nierentownej umowy o zarządzanie. Nie można jednak ograniczać się jedynie do analizy tego stricte bezpośredniego celu, gdyż art. 15 ust. 1 ustawy zobowiązuje do uwzględnienia całego kontekstu działalności ekonomicznej podatnika. Dopiero z tej perspektywy można ocenić, czy wydatek był poniesiony w celach w nim opisanych, czy nie. Przy czym że już sama intencja podatnika zmniejszenia straty (nie tylko zwiększenia zysku), jaką generuje pewien fragment działalności (przedsiębiorstwa), uzasadnia pogląd, że wydatek stanowi koszt uzyskania przychodu. Strata zmniejsza bowiem przychód, zatem zmniejszenie albo całkowite wyeliminowanie straty przychód ten - siłą rzeczy - zwiększa.

Przydatna z punktu widzenia argumentacji Skarżącej jest też uchwała NSA o sygn. II FPS 2/12, w której Sąd zaakcentował konieczność analizowania ponoszonych wydatków przez pryzmat zasad gospodarki wolnorynkowej. W takiej gospodarce przedsiębiorca musi na bieżąco reagować na aktualne zjawiska gospodarcze, na zachowania podmiotów konkurencyjnych, musi stale monitorować opłacalność swojej działalności w danym momencie, musi dostosowywać swoją ofertę do dynamicznej sytuacji rynkowej. Taka reakcja może też polegać na eliminowaniu nieopłacalnych przedsięwzięć, ponoszeniu w związku z tym pewnych kosztów, a to w tym celu, aby w ramach innego przedsięwzięcia osiągnąć zysk, czyli zwiększyć swój przychód, albo też tylko w tym celu, aby zminimalizować ekonomiczną stratę lub podjąć działanie bardziej opłacalne ekonomicznie, zamiast mniej opłacalnego.

Z tych powodów, skoro wydatek Spółki na wypłatę wynagrodzenia ma sens ekonomiczny (co zresztą potwierdził Minister), skoro jest też racjonalnie uzasadniony, skoro ograniczy zbyteczne koszty związane z opłacaniem zbędnych dla Spółki usług, to wypłata wynagrodzenia jako konsekwencja wcześniejszego rozwiązania umowy z kontrahentem stanowi koszt uzyskania przychodu. W skardze trafnie zauważono, że minimalizacja negatywnych efektów danego przedsięwzięcia, związana z możliwością zawarcia korzystniejszych kontraktów, czy dokonania korzystniejszych transakcji, musi być w gospodarce rynkowej uznana za istotną cechę działań racjonalnego przedsiębiorcy, który ocenia, co w danych okolicznościach jest korzystniejsze z punktu widzenia jego zasadniczego, generalnego celu – zwiększenia przychodów i dochodów.

Zarzuty procesowe skargi (nieuwzględnienie istniejącego orzecznictwa) Sąd uznaje za zasadne, ale wobec odnotowanego wyżej naruszenia prawa materialnego (art. 15 ust. 1 updop), te uchybienia procesowe tracą na znaczeniu.

W dalszym postępowaniu Organ uzna stanowisko Spółki, w zakresie kwalifikacji poniesionego wynagrodzenia dla kontrahenta jako koszt uzyskania przychodu, za prawidłowe.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację.

W kwestii kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i 4 P.p.s.a. w zw. z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153). Na koszty te złożył się uiszczony wpis od skargi (200 zł), wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika – doradcy podatkowego (240 zł) oraz kwota uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł).