Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 198/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2015-10-01 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne: Gry losowe
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 201 par. 1 pkt 2, art. 120
journal: Dz.U. 2015 poz 613
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński, Sędzia NSA - Piotr Piszczek, Sędzia WSA - Dariusz Zalewski (spr.), , Protokolant specjalista - Marcin Wacławek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 października 2015 r. sprawy ze skargi F. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektor Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2014 r. nr w w przedmiocie odmowa zawieszenia postępowania; oddala skargę.


UZASADNIENIE

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. Naczelnik Urzędu Celnego I w Warszawie decyzją nr [...] z dnia [...] kwietnia 2014 r. wymierzył spółce F. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (nazywanej dalej: "Spółką", "Skarżącą"), karę pieniężną w kwocie 720 932,00 zł za urządzanie gier na automatach o niskich wygranych bez zezwolenia w czerwcu 2012 r.

2. Pismem z dnia 5 maja 2014 r. Skarżąca wniosła odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie z dnia [...] kwietnia 2014 r. w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach o niskich wygranych bez zezwolenia.

3. Pismem z dnia 28 lipca 2014 r. Skarżąca uzupełniła odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie, w którym zawarła wniosek o zawieszenie postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach bez wymaganego zezwolenia do czasu zakończenia postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym dotyczącego pytania prawnego Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 stycznia 2014 r., sygn. akt II GSK 686/13 o zgodności art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm.) z przepisami art. 2 i 7 oraz art. 20 i art. 22 w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

4. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2014 r. nr [...], na podstawie art. 216 § 1, art. 201 § 1 pkt 2, § 2 i § 3 w związku z art. 219 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm., nazywanej dalej: "O.p.") w związku z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201 poz. 1540, z późn. zm., nazywanej dalej: "u.g.h."), po rozpatrzeniu wniosku o zawieszenie postępowania odwoławczego w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach o niskich wygranych bez zezwolenia za czerwiec 2012 r., odmówił zawieszenia postępowania.

W uzasadnieniu organ podał, że w świetle art. 201 § 1 pkt 2 O.p. pytanie prawne skierowane do Trybunału Konstytucyjnego przez sąd administracyjny, nie może być uznane za zagadnienie wstępne w postępowaniu podatkowym, ponieważ nie występuje przeszkoda uniemożliwiająca rozstrzygnięcie sprawy podatkowej przez organ podatkowy. Dlatego zawisłość przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawy zgodności ustawy z Konstytucją nie jest zagadnieniem wstępnym i nie powoduje obowiązku zawieszenia przez organ podatkowy postępowania podatkowego.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie postępowanie przed Trybunałem Konstytucyjnym wszczęte pytaniem prawnym Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie o sygn. akt II GSK 686/13, nie stanowi zagadnienia wstępnego dla postępowania odwoławczego. Zakończenie postępowania podatkowego nie jest uzależnione od orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego w przedmiocie pytania prawnego zadanego przez Naczelny Sąd Administracyjny, a zatem nie występuje żaden z elementów budujących konstrukcję prawną zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p.

5. Pismem z dnia 20 sierpnia 2014 r. Spółka wniosła zażalenie na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] sierpnia 2014 r., wnosząc o jego uchylenie i zawieszenie postępowania w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach bez zezwolenia.

Na podstawie art. 222 O.p. w zw. z art. 239 O.p. zaskarżonemu postanowieniu Skarżąca zarzuciła obrazę przepisów postępowania w postaci naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez bezzasadną odmowę zawieszenia postępowania w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach bez zezwolenia, do czasu zakończenia postępowania zawisłego przez Trybunałem Konstytucyjnym, dotyczącym pytania prawnego skierowanego przez NSA w sprawie zgodności art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych z Konstytucją RP, podczas gdy biorąc pod uwagę analogiczność obu tych spraw oraz doniosłość rozstrzygnięcia Trybunału Konstytucyjnego dla prawidłowego rozpoznania również przedmiotowego postępowania uznać należy, że w sprawie zaistniała przesłanka określona w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. jako wystąpienie zagadnienia wstępnego, od rozstrzygnięcia którego uzależnione jest rozpoznanie niniejszej sprawy i wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia, co zarazem stanowi obligatoryjną przesłankę zawieszenia postępowania z urzędu, nakładającą na organ bezwzględny obowiązek zawieszenia postępowania niezależnie od jego stadium i innych okoliczności.

6. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie postanowieniem z dnia [...] września 2014 r. nr [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239, art. 201 § 1 pkt 2, § 2 i § 3 w związku z art. 219 O.p. w zw. z art. 8 u.g.h. po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 20 sierpnia 2014 r. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] sierpnia 2014 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor Izby Celnej w Warszawie, powołując się na treść art. 201 § 1 O.p. podkreślił, że wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania odwoławczego przed organem w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach bez wymaganego zezwolenia, nie jest uwarunkowane uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego.

Pod pojęciem zagadnienia wstępnego rozumie się sytuacje, w których wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś ocena tego zagadnienia należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu niż ten, przed którym toczy się postępowanie.

Organ wyjaśnił, że określona w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. przesłanka obligatoryjnego zawieszenia postępowania podatkowego różni się zasadniczo od wskazywanej w zażaleniu przesłanki zawieszenia postępowania sądowego, określonej w art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., zgodnie z którą sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Przepis ten umożliwia sądowi administracyjnemu zawieszenie postępowania w sytuacji, gdy orzeczenie wydane przez Trybunał Konstytucyjny w innej sprawie ma decydujący wpływ na rozstrzygnięcie sprawy toczącej się przed sądem administracyjnym, tj. gdy orzeczenie, które zapadnie w tym drugim postępowaniu, będzie stanowić jedną z głównych podstaw rozstrzygnięcia w postępowaniu zawieszonym.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie postępowanie przed Trybunałem Konstytucyjnym wszczęte pytaniami prawnymi, na które powołała się Spółka reprezentowana przez Pełnomocnika w piśmie z dnia 28 lipca 2014 r., nie stanowi zagadnienia wstępnego dla postępowania prowadzonego wobec Strony przed Dyrektorem Izby Celnej w Warszawie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach o niskich wygranych bez zezwolenia. Zakończenie postępowania podatkowego nie jest uzależnione od orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego w przedmiocie pytania prawnego skierowanego przez Naczelny Sąd Administracyjny, a zatem nie występuje żaden z przedstawionych wyżej elementów budujących konstrukcję prawną zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p.

7. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 września 2014 r. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] września 2015 r. Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia wraz z postanowieniem je poprzedzającym.

Zaskarżonemu postanowieniu Spółka zarzuciła naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez jego niezastosowanie skutkujące odmową zawieszenia postępowania w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach bez zezwolenia za miesiąc czerwiec 2012 r., wszczętego przez Urząd Celny I w Warszawie, do czasu zakończenia postępowania zawisłego przed Trybunałem Konstytucyjnym, dotyczącego pytania prawnego skierowanego przez NSA w sprawie zgodności art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.z Konstytucją RP, podczas gdy biorąc pod uwagę analogiczność obu tych spraw oraz doniosłość rozstrzygnięcia Trybunału Konstytucyjnego dla prawidłowego rozpoznania również przedmiotowego postępowania uznać należy, że w sprawie zaistniała przesłanka określona w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. jako wystąpienie zagadnienia wstępnego, od rozstrzygnięcia którego uzależnione jest rozpoznanie niniejszej sprawy i wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia, co zarazem stanowi obligatoryjna przesłankę zawieszenia postępowania z urzędu, nakładającą na organ bezwzględny obowiązek zawieszenia postępowania niezależnie od jego stadium i innych okoliczności.

W skardze Spółka podała, że podstawa prawna przedmiotowego postępowania, uzasadniająca nałożenie na Spółkę kary pieniężnej, a więc przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., stanowi wespół z zakazem z art. 14 ust. 1 u.g.h. "regulację techniczną" w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 2 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm.), a w konsekwencji, w braku notyfikacji projektu u.g.h. Komisji Europejskiej, nie może być on stosowany, zaś postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej wobec strony powinno zostać w tym stanie rzeczy umorzone.

Powyższe związane jest nierozerwalnie z wyrokiem z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 oraz C-217/11 (FORTUNA i in.), w którym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej kategorycznie przesądził, że "przepis tego rodzaju jak art. 14 ust. 1 u.g.h., zgodnie z którym urządzanie gier na automatach dozwolone jest jedynie w kasynach gry należy uznać za przepis techniczny w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 (vide: pkt 24 ww. wyroku).

Skarżąca podkreśliła, że uznanie art. 14 ust. 1 u.g.h. za "przepis techniczny zostało dokonane literalnie, bez wskazywania jakichkolwiek dodatkowych zastrzeżeń, które warunkowałyby taki jego charakter, stąd ma ono wymiar bezwzględny i prawnie wiążący. Niedopełnienie obowiązku notyfikacyjnego było bezsporne i stanowiło podstawę do przyjęcia, że nienotyfikowane przepisy krajowe są niezgodne z prawem unijnym. W tym zakresie dotychczasowe orzecznictwo i praktyka sądowa TSUE konsekwentnie prezentują pogląd, że naruszenie obowiązku notyfikacji powoduje, że regulacje techniczne nie mogą być stosowane, a zatem nie można się na nie powoływać w stosunku do jednostek (por. wyroki z dnia 30 kwietnia 1996 r., C 194/94; 21 kwietnia 2005r., C 267/03; 8 września 2005 r., C 303/04 oraz 8 lipca 2007 r., C-20/05). Skoro zatem procedury notyfikacyjnej nie przeprowadzono, to rozważane przepisy techniczne czyli art. 14 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2. pkt 1 u.g.h. nie mogły być zastosowane wobec Spółki.

Skarżąca podkreśliła, że treść przepisu z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. jednoznacznie wskazuje na bezpośredni i nierozerwalny związek normatywny pomiędzy zakazem urządzania gier na automatach poza kasynami wyrażonym w art. 14 ust. 1 u.g.h., wprost uznanym za "przepis techniczny" (nienotyfikowany, a więc i niestosowalny), a przepisem dającym podstawę do wymierzenia kary pieniężnej właśnie za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry (art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h.).

Spółka powołała się na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w postanowieniu z dnia [...] stycznia 2014 r., II GSK 686/13, zgodnie z którym wspomniana niekonstytucyjność nienotyfikowanych regulacji o charakterze technicznym jest niejako sprzężona z naruszeniem procedury notyfikacyjnej, albowiem łączy się ona z pominięciem "istotnego elementu krajowej procedury ustawodawczej". Skoro zaś Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wprost wskazał na techniczny charakter art. 14 ust. 1 u.g.h. to skonstatować należy, że zarówno przed, jak i po ewentualnym rozstrzygnięciu przez Trybunał Konstytucyjny, skierowanego doń zagadnienia prawnego, nie można stosować powołanych przepisów, co nie wpływa jednak w żaden sposób na fakt ich niekonstytucyjności.

Zdaniem Skarżącej, wobec poczynionej argumentacji zasadnym w sprawie były dwa potencjalne sposoby rozstrzygnięcia postępowania: umorzenie postępowania lub jego zawieszenie do czasu zajęcia stanowiska przez Trybunał Konstytucyjny.

8. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Warszawie wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko w sprawie w zaskarżonym postanowieniu.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - dalej: "p.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.).

2. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia.

3. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów należy uznać, że skarga nie jest zasadna.

4. Podkreślić należy, iż przedmiot rozpoznawanej sprawy dotyczy rozstrzygnięcia kwestii proceduralnej na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Zgodnie z tym przepisem organ zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.

W świetle powyższego unormowania organ obowiązany jest zawiesić postępowanie w razie wystąpienia wskazanych przesłanek, składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego. Z tego rodzaju zagadnieniem mamy do czynienia wówczas, gdy wyłoni się ono w toku postępowania podatkowego, poprzedza rozpatrzenie sprawy oraz wydanie decyzji, a jego rozstrzygnięcie nie leży w kompetencjach organu rozpoznającego sprawę, lecz innego organu lub sądu, który już prowadzi lub będzie prowadził (z inicjatywy strony lub organu) postępowanie zmierzające do jej rozstrzygnięcia, przy czym orzeczenie to w sposób bezpośredni warunkuje możliwość rozpatrzenia danej sprawy i wydania decyzji.

Należy zatem zauważyć, iż w przypadku wniesienia pytania prawnego w innej sprawie niż rozpatrywana, taka bezpośrednia zależność nie istnieje. Wynika to z faktu, iż samo skierowanie pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego nie pozbawia konstytucyjności przepisów, których dotyczy, a organ podatkowy działa na podstawie i w granicach prawa mającego zastosowanie w danej sprawie (art. 120 O.p.).

W tych okolicznościach same tylko wątpliwości, dotyczące konstytucyjności obowiązujących przepisów prawa, nie stanowią uzasadnionej przesłanki do stwierdzenia, że rozstrzygnięcie tej kwestii w innym postępowaniu niż prowadzone lub w innej, choćby tożsamej sprawie, stanowi zagadnienie wstępne, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Wskazaną wykładnię umacnia również powiązanie przepisu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. z innymi przepisami tej ustawy.

W tym zakresie wskazać należy przede wszystkim przepis art. 203 O.p., stanowiący, że organ podatkowy, który zawiesił postępowanie z przyczyny określonej w art. 201 § 1 pkt 2 O.p., wzywa równocześnie stronę do wystąpienia w oznaczonym terminie do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego, chyba że strona wykaże, że już zwróciła się w tej sprawie do właściwego organu lub sądu. Jeżeli zaś strona nie wystąpiła do właściwego organu lub sądu w wyznaczonym terminie, organ podatkowy z urzędu zwróci się do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego. Unormowanie to jednoznacznie precyzuje zatem prawa i obowiązki organu oraz stron postępowania podatkowego w sytuacji zawieszenia postępowania podatkowego z przyczyn określonych w art. 201 § 1 pkt 2 O.p.

Jednocześnie zwrócić należy uwagę na fakt, iż ustawodawca nie przewidział w tym zakresie możliwości wystąpienia przez organ administracji do Trybunału Konstytucyjnego, jak również nie powiązał możliwości zastosowania tej instytucji z oczekiwaniem na ogłoszenie orzeczenia Trybunału. Podkreślić ponadto należy, że zawieszenie postępowania jest instytucją tamującą bieg postępowania i opóźniającą merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy.

Z tego też względu zgodzić należy się z poglądem, że zawieszenie postępowania powinno mieć zastosowanie tylko w przypadkach określonych przez ustawodawcę, który wyczerpująco określił przesłanki zawieszenia postępowania administracyjnego w przepisach, których nie można interpretować z zastosowaniem wykładni rozszerzającej (por. wyrok NSA z 4 kwietnia 2005 r., II GSK 27/05, LEX nr 180423).

5. Analizując niniejszą sprawę Sąd podzielił jednolite stanowisko orzecznictwa i doktryny, zgodnie z którym zawisłość przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawy zgodności ustawy z Konstytucją RP nie powoduje obowiązku zawieszenia przez organ podatkowy postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p.

W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, ze postępowanie przed Trybunałem Konstytucyjnym - co do oceny zgodności ustawowego unormowania podatkowego z Konstytucją RP - nie jest zagadnieniem wstępnym, a Trybunał nie jest innym organem lub sądem w rozumieniu tego przepisu (por. wyrok NSA z 14 października 1999 r., I SA/Łd 2042/98, LEX nr 40848, wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2013 r., II FSK 2153/11, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 czerwca 2013 r., III SA/Gl 2015/12, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 czerwca 2013 r., III SA/Gl 2016/12, wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 8 maja 2014 r., II SA/Go 230/14.

Podobne stanowisko zdecydowanie dominuje w piśmiennictwie. Pogląd, że zawisłość przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawy zgodności ustawy z Konstytucją RP nie powoduje obowiązku zawieszenia przez organ podatkowy postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p., prezentują m.in.: J. Brolik, R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, w komentarzu do Ordynacji podatkowe, Wydawnictwo LEX 2012, M. Bogucka w komentarzu pod redakcją H. Dzwonkowskiego", Wyd. C.H.BECK, Warszawa 2011, s. 1240, B. Dauter [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek "Ordynacja podatkowa. Komentarz", Wyd. LexisNexis Warszawa 2011, s. 840, a także B. Adamiak [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki "Ordynacja podatkowa. Komentarz 2011", Wyd. UNIMEX, Wrocław 2011, s. 846 oraz powołane tam orzecznictwo i literatura.

6. Uwzględniając powyższe rozważania odnośnie wnioskowanej przez skarżącą spółkę konieczności zawieszenia postępowania podatkowego należy zaaprobować stanowisko Dyrektora Izby Celnej w Warszawie, że zawisła przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawa w przedmiocie zgodności art. 89 u.g.h. nie powoduje obowiązku zawieszenia przez organ prowadzonego postępowania w oparciu o przepis art. 201 § 1 pkt 2 O.p.

Oceny tej nie zmienia podnoszona w skardze argumentacja natury słusznościowej, dotycząca skutków ekonomicznych związanych z nałożeniem kar i konieczności ewentualnego wznowienia postępowania. Zaznaczyć należy, iż obowiązek prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych – wynikający z art. 121 § 1 O.p. – nie może stanowić podstawy do oczekiwania od organu, aby w imię tej zasady organ naruszał przepisy albo dokonywał ich interpretacji contra legem, a do tego prowadziłoby zawieszenie postępowania na podstawie okoliczności wskazanych przez skarżącego we wniosku o zawieszenie postępowania.

Odnosząc się do podniesionego przez stronę argumentu uwzględnienia prejudycjalnego charakteru orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego dla postępowania w sprawie wymierzenia kary za urządzanie gier poza kasynem gry na etapie rozpoznawania skarg przez sądy administracyjne i zawieszania z tego powodu postępowań sądowoadministracyjnych, wyjaśnić należy, że określona w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. przesłanka obligatoryjnego zawieszenia postępowania podatkowego, która została omówiona wyżej, różni się zasadniczo od wskazywanej w skardze przesłanki fakultatywnego zawieszenia postępowania sądowego, określonej w art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym.

Przepis ten umożliwia zatem sądowi administracyjnemu zawieszenie postępowania, co może nastąpić w sytuacji, gdy orzeczenie wydane przez Trybunał Konstytucyjny w innej sprawie ma decydujący wpływ na rozstrzygnięcie sprawy toczącej się przed sądem administracyjnym, tj. gdy orzeczenie, które zapadnie w tym drugim postępowaniu, będzie stanowić jedną z głównych podstaw rozstrzygnięcia w postępowaniu zawieszonym (por. postanowienie NSA z 12 grudnia 2011 r., II FZ 760/11, LEX nr 1151469).

Chodzi więc o sytuację, w której sąd nie jest władny samodzielnie rozstrzygnąć zagadnienia wstępnego (kwestia prejudycjalna), które powstało lub wyłoniło się w toku postępowania sądowego, a rozstrzygnięcie sprawy zależy od innego postępowania (por. B. Dauter, Zarys metodyki pracy sędziego sądu administracyjnego, Wyd. LexisNexis, Warszawa 2008, s. 206).

Powyższe stanowisko znajduje w znacznym zakresie oparcie w ocenach prawnych zawartych - między innymi - w wyrokach WSA w Gorzowie z dnia 28 sierpnia 2014 r., II SA/Go 558/14, oraz WSA w Gliwicach z dnia 25 sierpnia 2014 r., III SA/Gl 502/14 (orzeczenia.nsa.gov.pl).

Przytoczone wyżej poglądy sądów administracyjnych w pełni podziela WSA w Warszawie w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, a akceptacja tych poglądów oznacza równocześnie, że skarga i zarzuty w niej sformułowane nie zasługują na uwzględnienie.

7. Mając powyższe na względzie, sąd - na podstawie art. 151 p.p.s.a. – orzekł jak w sentencji