Wyrok WSA w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 1698/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Data orzeczenia: 2015-12-01 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy: article: art. 100, 101, 102
journal: Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.

SENTENCJA

Dnia 1 grudnia 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Górecka (spr.) Sędziowie WSA Szymon Widłak WSA Marek Sachajko Protokolant: st. sekr. sąd. Janusz Maciaszek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 grudnia 2015 roku przy udziale sprawy ze skargi A K na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...]2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...]2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki V z 2006 r. w wysokości: 8.973,00 zł.

W uzasadnieniu decyzji organ wyjaśnił, że podatnik po nabyciu pojazdu nie złożył wymaganej deklaracji i nie uiścił podatku akcyzowego. W ocenie organu I instancji zebrana w sprawie dokumentacja jest wystarczającą podstawą do uznania, że należy go klasyfikować do pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej (CN). Posiada on wszelkie cechy pojazdu przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób i takim był też w momencie dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego. Z danych [...] i informacji producenta wynika, że pojazd ma cechy samochodu osobowego.

Między ceną pojazdu z faktury zakupu a jego średnią wartością rynkową było 76 % różnicy. Strona nie wyjaśniła tej różnicy, gdyż przedłożyła dokument – nieautoryzowany ( niepodpisany ) kosztorys sporządzony po prawie 5 latach do dokonania kupna pojazdu. Z tego powodu organ dokonał wyceny pojazdu według jego średniej wartości rynkowej ( danych z [...] ).

W odwołaniu od decyzji strona zarzuciła naruszenie art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, art. 191, 187, 188 Ordynacji podatkowej. Podniosła, że organ podatkowy błędnie zakwalifikował pojazd jako osobowy, ale został on zakupiony jako ciężarowy. Organ niezasadnie zawyżył wartość pojazdu wynikającą z faktury jego zakupu.

Strona wniosła o uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie sprawy albo przekazanie jej organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Wniosła o przesłuchanie jako świadka S R na okoliczność stanu pojazdu w dacie jego dostawy.

Decyzją z dnia [...] 2014 r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

W uzasadnieniu tej decyzji wyjaśnił, że zasadniczym kryterium klasyfikacji pojazdów samochodowych w nomenklaturze CN jest ich przeznaczenie. Szczególnie istotne w tym względzie jest przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu - zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Z kolei użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów.

Organ odwoławczy wyjaśnił, że do wykładni zakresu pozycji taryfowych przyczyniają się Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów ("Explanatory Notes"), wydane i uaktualnione przez Światową Organizację Celną w Brukseli (inaczej wyjaśnienia do Taryfy Celnej), które można potraktować jako część opisową do Scalonej Nomenklatury (CN). Do jednolitej interpretacji klasyfikacyjnej przyczyniają się także: Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej (CN) Wspólnot Europejskich, będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane przez Komisję Europejską. Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej mogą odwoływać się do Not Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego, jednakże nie zastępują tych ostatnich, uważane są za ich dopełnienie oraz są stosowane w połączeniu z nimi.

Ustalenie zasadniczego przeznaczenia samochodu (do przewozu osób bądź towarów) powinno być aktualne na dzień przemieszczenia przedmiotowego samochodu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Z uwagi jednak na znacznie ograniczone możliwości pozyskania dowodów aktualnych ściśle na dzień przemieszczenia przedmiotowego samochodu na terytorium kraju, organy celne przeanalizowały dowody zarówno sprzed, jak i po tej dacie.

Dyrektor Izby Celnej powołał się na dane z [...] i informacje producenta. Organ odwoławczy uznał nadto, że nie jest sporne, iż sporny pojazd służyć może zarówno do przewozu towarów jak i osób. Natomiast o przyjęciu, że samochód służy przede wszystkim do przewozu osób a nie towarów przeważyły następujące cechy: jednobryłowe zintegrowane nadwozie kombi, możliwość zainstalowania 7 miejsc siedzących z pasami bezpieczeństwa, wyposażenie wnętrza typowe dla pojazdów pasażerskich.

Z danych [...] i informacji producenta wynika, że pojazd ma cechy samochodu osobowego z kodu 8703.

Stwierdzone w toku postępowania wyjaśniającego cechy pojazdu świadczą o tym, że jego główną funkcją użytkową jest przewóz osób, pomimo, że pojazd posiada wyodrębnioną przestrzeń ładunkową. Jednak możliwość przewożenia towarów stanowi jego funkcję dodatkową, lecz nie przeważającą. Oceny tej dokonano z punktu widzenia istnienia cech dominujących, a nie uzupełniających funkcję podstawową.

Związanie sposobem klasyfikacji przyjętej w Nomenklaturze Scalonej uniemożliwiło uwzględnienie przez organy podatkowe zasad klasyfikacji wyrobu (w sprawie pojazdu) dla innych celów np. rejestracji pojazdu w oparciu o przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym. Dane w postaci dowodu rejestracyjnego, homologacji, zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym itd. nie są wiążące przy ustalaniu klasyfikacji celnej spornego towaru, gdyż decydujące w tym zakresie są wyłącznie przepisy z zakresu prawa celnego (Taryfa celna, Noty Wyjaśniające i inne uregulowania prawne).

Organ wyjaśnił, że konieczność dokonania wyceny wartości pojazdu wynikała z przepisu art. 104 ust. 8 i ust. 9 ustawy o podatku akcyzowym.

W skardze skierowanej do WSA w Poznaniu strona wniosła o uchylenie decyzji obu instancji. Wniosła o przeprowadzenie dowodu z wyceny pojazdu dokonanej przez S R na okoliczność jego stanu z daty powstania obowiązku podatkowego oraz o przesłuchanie go jako świadka.

Zarzuciła organowi błędne przyjęcie, że sporny pojazd należy do pozycji 8703 i był w dacie nabycia pojazdem osobowym. Nie uwzględniono zagranicznych dokumentów pojazdu potwierdzających, że jest to samochód ciężarowy.

Organ miał naruszyć art. 187, 188, 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 100 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym.

Organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko i argumentację podaną w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 1.12.2015r. pełnomocnik skarżącej sprecyzował wnioski dowodowe .

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zważył co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie .

Kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi zaklasyfikowanie przez organy podatkowe samochodu marki V do pozycji 8703 CN, obejmującej samochody osobowe, a nie jak domaga się tego strona skarżąca do pozycji CN 8704 obejmującej pojazdy ciężarowe i w rezultacie opodatkowanie podatkiem akcyzowym nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu osobowego a także przyjęta przez organy wartość samochodu a w konsekwencji podstawa opodatkowania.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 o podatku akcyzowym ( j. t. Dz. Z 2011 r., Nr 108, poz. 626 ze zm. ), dalej u.p.a., w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Obowiązek podatkowy w akcyzie z tego tytułu powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (art. 101 ust. 2 pkt 1 w/w ustawy).

Podatnikiem, czyli osobą zobowiązaną do uregulowania zobowiązania podatkowego tj. zapłaty akcyzy w świetle art. 102 ust. 1 u.p.a. jest podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego.

W myśl dyspozycji art. 106 ust. 3 u.p.a. podatnik z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest obowiązany po dokonaniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego dokonać obliczenia i zapłaty na rachunek właściwej izby celnej, akcyzy w terminie 30 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Samochodami osobowymi są zgodnie z treścią art. 100 ust. 4 u.p.a. – samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Treść art. 3 ust. 1 u.p.a. stanowi, że do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Zgodnie z ust. 2 tego przepisu zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie.

Prawidłowej klasyfikacji dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1031/2008 z dnia 19 września 2008 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. W myśl reguły I ORINS klasyfikację towarów należy uzgadniać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów. Natomiast zgodnie z brzmieniem pozycji 8703 obejmuje ona pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż te objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Z powyższego brzmienia pozycji 8703 wynika zatem, iż o klasyfikacji samochodu do tejże pozycji decyduje jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób.

Mając na uwadze powyższą regulację organy obu instancji prawidłowo przyjęły, stosując się do wskazań wynikających z wyroku ETS z dnia 6 grudnia 2007 r., sygn. C-486/06 (Lex nr 337569), że zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu. Zgodnie ze stanowiskiem Trybunału "decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów" (pkt 23), "przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według obiektywnych cech i właściwości tego towaru" (pkt 24). Trybunał stwierdził też, że z użytego wyrazu "przeznaczony" wynika, że główne przeznaczenie pojazdu jest decydujące, jeżeli jest ono jemu właściwe. Przeznaczenie to określa ogólny wygląd pojazdów i ogół cech tych pojazdów nadający im ich zasadnicze przeznaczenie. Powyższe znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, w którym przyjmuje się, że klasyfikacja pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 maja 2012 r., sygn. akt I GSK 370/12).

Ustalenie zasadniczego przeznaczenia samochodu (do przewozu osób bądź specjalnego przeznaczenia) niewątpliwie winno być poprzedzone zebraniem i analizą całokształtu materiału dowodowego sprawy, stosownie do postanowień art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Op., która powinna znajdować wyraz w uzasadnieniu decyzji (art. 210 § 4 Op.). Ustalenia te, w okolicznościach niniejszej sprawy, winny przy tym być aktualne na dzień przemieszczenia przedmiotowego samochodu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Z uwagi jednak na znacznie ograniczone możliwości pozyskania dowodów aktualnych ściśle na dzień przemieszczenia przedmiotowego samochodu na terytorium kraju, organy obu instancji słusznie przeanalizowały dowody zarówno sprzed, jak i po tej dacie.

W szczególności, wbrew zarzutom skargi, prawidłowo organy uwzględniły cechy pojazdu ustalone w oparciu o dokumentację znajdującą się w aktach sprawy, pismo producenta oraz ocenę przedmiotowego pojazdu zawartą w . [...]

Organy obu instancji ustaliły, że przedmiotowy pojazd posiada jednobryłowe zintegrowane nadwozie, możliwość zainstalowania 6-7 miejsc siedzących, wyposażenie wnętrza typowe dla pojazdów pasażerskich, przeszklone panele i tylne drzwi.

Z danych [...] i informacji producenta wynika, że pojazd ma cechy samochodu osobowego kombi ( van ) z kodu 8703.

Słusznie organy uznały, że charakterystyczne dla przedziału osobowego wnętrze pojazdu przesądzają o tym, iż sporny samochodów jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób (CN 8703), a nie towarów (CN 8704).

Powyższe wynika również z treści Wyjaśnień do Taryfy celnej - Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M. P. Nr 86, poz. 880), które zawierają określone cechy charakteryzujące pojazd, pomocne przy określaniu zasadniczego przeznaczenia samochodów. Wprawdzie nie są one prawnie wiążące, jednak w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji Taryfy celnej i jednolitego jej stosowania (zob. wyrok ETS z dnia 11 stycznia 2007 r., sygn. C-400/05).

Według tychże wyjaśnień w pozycji (8703) określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych objętych niniejszą pozycją (8703) jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, SUV-y (Sports Utility Vehicles), niektóre pojazdy typu pickup). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, są następujące cechy:

a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych;

b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki);

Odnosząc powyższe do okoliczności niniejszej sprawy stwierdzić należy, że w decyzjach organów obu instancji prawidłowo uznano, iż przedmiotowy samochód wyczerpuje powyższe cechy.

Wymaga podkreślenia, że zgodnie z powyżej przytoczonym brzmieniem pozycji 8703 pojazdem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób może być nie tylko samochód osobowy, ale także samochód osobowo – towarowy, co nie wyklucza przewozu tymi pojazdami także towarów. Natomiast typowe samochody przeznaczone do przewozu towarów są pozbawione większości wyposażenia charakterystycznego dla samochodów osobowych. Brak tych elementów powoduje, że wprawdzie osoby również mogą być przewożone samochodem ciężarowym, lecz funkcja przewozu osób jest jedynie funkcją dodatkową (uzupełniającą) w stosunku do funkcji dominującej – do przewozu towarów.

Wskazać należy, że dowód rejestracyjny pojazdu nie decyduje o kwalifikacji pojazdu dla celów podatku akcyzowego, spełniając zupełnie inną rolę. Dowód rejestracyjny jest bowiem zasadniczo dokumentem stwierdzającym dopuszczenie pojazdu do ruchu. Organ podatkowy nie jest więc związany zawartym w dowodzie rejestracyjnym ustaleniem typu pojazdu jako samochodu osobowego czy ciężarowego, bowiem z punktu widzenia przepisów ustaw o podatku akcyzowym istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN, co potwierdza orzecznictwo sądowe ( por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 listopada 2004 r., sygn. akt. III SA 2793/03, wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 28 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Rz 133/11, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 października 2009 r. III SA/Gl 647/09 czy wyrok WSA w Kielcach z dnia 24 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Ke 163/11 (publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Jak szczegółowo wyjaśniły organy obu instancji, co Sąd w zupełności podziela, dokumenty na które powoływała się strona skarżąca wskazujące, że sporny pojazd jest uznany za samochód ciężarowy wydane zostały w oparciu o inne niż podatkowe przepisy, które dla wymiaru podatku akcyzowego pozostają bez znaczenia.

W procesie klasyfikacji pojazdu dokonane w dowodzie rejestracyjnym czy zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu zapisy, jako sporządzone w oparciu o przepisy prawa o ruchu drogowym, mogą mieć jedynie znaczenie posiłkowe i w żadnym wypadku nie przesądzają automatycznie o kwalifikacji pojazdu dokonywanej w oparciu o Nomenklaturę Scaloną.

Zdaniem Sądu, organy podatkowe uczyniły zadość wymogom wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z klasyfikacją pojazdu, albowiem zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy.

W ocenie Sądu dokonana przez organy ocena materiału dowodowego była logiczna i zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Wbrew zarzutom skargi, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego dokonano, zgodnie z art. 191 Op. swobodnej, ale nie dowolnej oceny dowodów. Zawarte w decyzji ustalenia wskazują, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Inna ocena dowodów zgromadzonych w sprawie dokonana przez skarżącego nie przesądza o nieprawidłowości oceny przeprowadzonej przez organy podatkowe.

Zdaniem Sądu organy podatkowe uwzględniły całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez podatnika, przy czym jednak wyprowadziły z nich wnioski, dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu odmienne, aniżeli domagała się strona, co przy prawidłowości tychże wniosków, (która została wykazana powyżej), nie świadczy o pominięciu, czy nieuwzględnieniu dowodów złożonych przez stronę, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej, ani zasady swobodnej oceny dowodów (art. 187 § 1, art. 191 Op.). Zasadnie również organy przyjęły, w granicach swobodnej oceny dowodów, że dokumenty zebrane w niniejszym postępowaniu, są wystarczające do dokonania prawidłowej klasyfikacji spornego pojazdu.

Niemniej w ocenie Sądu w sposób niewyczerpujący dokonano badania wartości spornego samochodu.

Otóż, jeżeli wartość pojazdu wynikająca z umowy jego zakupu znacznie odbiega bez uzasadnionej przyczyny od jego wartości rynkowej to uzasadnia to wezwanie strony w trybie art. 104 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym do wskazania i udokumentowania przyczyn takiej znacznej różnicy. W przypadku braku odpowiedzi strony organ jest uprawniony do samodzielnego określenia wartości przedmiotu opodatkowania ( art. 104 ust. 9 ).

Średnią wartością rynkową jest przy tym wartości pojazdu ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym w dniu powstania obowiązku podatkowego średniej ceny zarejestrowanego na terytorium RP samochodu tej samej marki, tego samego modelu, rocznika i z tym samym wyposażeniem oraz o przybliżonym stanie faktycznym ( art. 104 ust. 11 ustawy ).

Organ podatkowy ustalił średnią wartość rynkową pojazdu działając w trybie art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym, opierając się na danych cenowych z katalogu motoryzacyjnego . [...] Korzystanie przy dokonywaniu wyceny średniej rynkowej wartości pojazdów z danych katalogów motoryzacyjnych jest powszechnie przyjętą praktyką organów podatkowych, potwierdzoną przez bogate orzecznictwo sądowe.

Ponieważ wartość pojazdu wynikająca z umowy jego zakupu znacznie odbiegała bez uzasadnionej przyczyny od jego wartości rynkowej ( o 76 % ) uzasadniało to wezwanie przez organ strony w trybie art. 104 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym do wskazania i udokumentowania przyczyn takiej znacznej różnicy. Pomimo dwukrotnego wezwania strony przez organ podatnik nie przedstawił stosownej dokumentacji. Strona przedłożyła niepodpisany kosztorys sporządzony 5 lat po dacie powstania obowiązku podatkowego i wycenę z [...] z dnia 11.04.2014 r.

Na skutek braku odpowiedzi strony organ był więc uprawniony do samodzielnego określenia wartości przedmiotu opodatkowania ( art. 104 ust. 9 ) – na podstawie danych z katalogu [...].

Jednak ustalenia organu podatkowego w zakresie wartości przedmiotu opodatkowania budzą wątpliwości Sądu. Przede wszystkim organ I instancji w uzasadnieniu decyzji podał w arkuszu kalkulacyjnym kwotę 69 800 zł jako wartość rynkową brutto pojazdu zaznaczając, że kwota ta uwzględnia zły stan techniczny. W tym względzie organ oparł się na złożonej do akt adm. wycenie nr 34 600 (k. 79), w treści, której również wskazano na potrzeby wyceny "zły stan" pojazdu. Sąd zauważa, że takie kategoryczne i bardzo ogólnikowe stwierdzenie nie pozwala na ocenę czy prawidłowo organ podatkowy określił wartość przedmiotowego samochodu. Pojęcia "zły stan pojazdu" , czy też "zły stan techniczny" są na tyle szerokie, że obejmują różne sytuacje mające wpływ na stan techniczny samochodu, który możnaby określić mianem "zły" . Nie jest więc wiadomym co konkretnie podlegało ocenie organu podatkowego, w szczególności jakie części, elementy przedmiotowego pojazdu organ zakwalifikował jako będące w złym stanie technicznym, czy zły stan techniczny, zdaniem organu to takie zużycie danej części, które uniemożliwia pracę i nadaje się do jej wymiany, czy też umożliwia pracę ale w zmniejszonym zakresie, (na ile zmniejszonym?), a w konsekwencji jak to się przenosi na obniżenie wartości pojazdu. Skarżąca w piśmie kierowanym do organu podatkowego z dnia 11.04.2014r. (k. 89 akt adm.) wskazywała jakie części w pojeździe były uszkodzone i wymagały wymiany (załączona do pisma wycena) , kto wykonywał naprawę jak również twierdziła, że kierownica w samochodzie została przełożona i też pracę tę wykonała ta sama osoba, której przesłuchania na te okoliczności żądała. Organ nie uwzględnił tego wniosku dowodowego jak i nie odniósł się do wskazanych przez skarżącą uszkodzonych części w przedmiotowym samochodzie. Sądowi nie jest wiadomym czy i jakie uszkodzenia w przedmiotowym samochodzie organ podatkowy wziął pod uwagę dokonując jego wyceny. Też z uzasadnienia decyzji wydanej w postępowaniu odwoławczym nie wynika powyższe.

Tak więc zdaniem Sądu w tym zakresie doszło do naruszenia przepisów postępowania (m. in. art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 Op.). Organ skoro za niewiarygodne uznał twierdzenia podatnika o dokonanych wymianach części samochodowych i naprawach, winien przesłuchać zawnioskowanego świadka. Z kolei uznając, że w istocie takie naprawy miały miejsce, winien ustosunkować się w "swojej" wycenie wartości samochodu. Sąd nie wie jakie ostatecznie organ ustalenia w zakresie wymiany i napraw przedmiotowego pojazdu, sprzyjał. Postępowanie podatkowe winno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, które podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy podatkowej. Organy w przedmiocie ustalenia wartości pojazdu nie dokonały prawidłowej oceny dowodów, a swoje stanowisko niedostatecznie uzasadniły w wydanych decyzjach, uniemożliwiając tym samym przeprowadzenie przez Sąd kontroli prawidłowości wyliczeń .

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ musi brać pod uwagę upływ terminu 5- letniego przedawnienia wskazanego w art. 70 Ordynacji podatkowej. Zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym powstaje bowiem z mocy prawa, a ewentualne decyzje deklaratoryjne dotyczące wysokości tego zobowiązania mogą być wydane przez organ I i II instancji jedynie w okresie ustawowych 5 lat od końca roku, w którym powstał dany obowiązek podatkowy (zob. uzasadnienie uchwały NSA z 29.09.2014r., II FPS/13, orzeczenia.nsa.gov.p./doc).

W niniejszej sprawie obowiązek podatkowy powstał w dniu 6.04.2009r. tj. w dniu przywozu samochodu na terytorium Polski przez podatnika, zgodnie z oświadczeniem ( patrz: uzasadnienie decyzji I instancji). Tak więc 5- letni termin do wydania decyzji I i II instancji upływał zatem z końcem 2014 roku.

W tym stanie rzeczy , Sąd na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270), orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 cyt. wyżej ustawy w zw. z §6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu ( Dz. U. 2013.461).

-----------------------

11