Wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt III SA/Gd 48/20
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Data orzeczenia: 2020-12-03 00:00:00+01:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6309 Inne o symbolu podstawowym 630
Hasła tematyczne: Celne prawo
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2019 poz 2325
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
journal: Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 1, ust. 1, art. 3, art. 5 pkt 12, art. 22 ust. 6 lit. b i c, art. 79 , art. 134 ust. 1, art. 170, art. 188, art. 201 ust. 1
law: Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny
article: art. 31, art. 73 ust. 1
journal: Dz.U. 2018 poz 167
law: Ustawa z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne - tekst jedn.
journal: Dz.U.UE.L 2014 nr 150 poz 195 art. 2 pkt 10, art. 15 ust. 1, ust. 2, art. 16, art. 17
law: Rozporządzenie  Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 517/2014 z dnia 16 kwietnia 2014 r. w sprawie fluorowanych gazów cieplarnianych i  uchylenia rozporządzenia (WE) nr 842/2006

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Alina Dominiak Sędziowie: Sędzia WSA Bartłomiej Adamczak Sędzia WSA Jolanta Sudoł (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 3 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 4 lipca 2019 r., nr [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia towaru i cofnięcia poza obszar celny Unii Europejskiej oddala skargę.


UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2018 r. w Oddziale Celnym [...] w G. [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G., "B" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w G., działając jako przedstawiciel bezpośredni "A" Service Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. (zwanej dalej również: "spółką", "stroną" lub "skarżącą") przesłała zgłoszenie celne towaru w procedurze dopuszczenia do obrotu.

Zgłoszenie celne, które obejmowało produkty chemiczne i preparaty przemysłu chemicznego, gdzie indziej niewymienione, zawierające jedynie 1,1,1-trifluoroetan, pentafluoroetan i 1,1,1,2-tetrafluoroetan - czynnik chłodniczy (refrigerant R404A), zostało zarejestrowane w systemie zgłoszeń celnych pod numerem [...].

Decyzją z dnia 1 sierpnia 2018 r., nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...], działając na podstawie art. 22 ust. 6 lit. c, art. 134, art. 198 ust. 1 lit. b tiret iv rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r., ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE. L Nr 269 z dnia 10 października 2013 r. - powoływanego dalej jako "UKC"), art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy - Prawo celne (tekst jednolity: Dz. U. z 2018 r., poz. 167), art. 46 ust. 2 ustawy z dnia 15 maja 2015 r. o substancjach zubażających warstwę ozonową oraz o niektórych fluorowanych gazach cieplarnianych (tekst jednolity: Dz. U. z 2017 r. poz. 1951 ze zm.) oraz art. 247 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 343/558 z dnia 29 grudnia 2015 r.), w punkcie pierwszym odmówił zwolnienia towaru zgłoszonego do procedury dopuszczenia do obrotu zgłoszeniem z dnia 23 lipca 2018 r. o numerze [...], zaś w punkcie drugim cofnął przedmiotowy towar poza obszar celny Unii Europejskiej. Jednocześnie określono, że wyprowadzenia (cofnięcia) towaru należy dokonać w terminie 30 dni od daty doręczenia decyzji.

W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w przedmiotowym zgłoszeniu celnym zadeklarowano kod CN towaru - 3824 78 20 00 X091 V999, ze stawką celną 6,5% i stawką podatku VAT 23%. Wartość towaru została określona w polu 42 zgłoszenia celnego jako kwota 69.160,00 USD na warunkach dostawy CIF G., a jako masę brutto towaru wskazano wielkość 16 120,000 kg oraz masę netto określono jako 9 880,000 kg.

Mając na uwadze art. 162 UKC, standardowe zgłoszenie celne zawiera wszystkie dane niezbędne do stosowania przepisów, regulujących procedurę celną, do której zgłaszane są towary.

Zgodnie z art. 46 ust. 1 UKC organy celne mogą przeprowadzać wszelkie kontrole celne, które uznają za niezbędne. Kontrole celne mogą polegać w szczególności na rewizji towarów, pobieraniu próbek, weryfikacji prawidłowości i kompletności informacji podanych w zgłoszeniu celnym, deklaracji lub powiadomieniu oraz istnienia autentyczności, prawidłowości i ważności dokumentów, kontroli księgowej i pozostałej dokumentacji, kontroli środków transportu, kontroli bagażu i innych towarów, przewożonych przez osoby lub na osobach oraz na przeprowadzaniu oficjalnych dochodzeń i innych podobnych czynności.

Organ przytoczył również treść art. 16 ust. 1 - 5 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 517/2014 z dnia 16 kwietnia 2014 r. w sprawie fluorowanych gazów cieplarnianych i uchylenia rozporządzenia (WE) nr 842/2006 (Dz. U. L 150/95 z dnia 20 maja 2014 r. zwanego dalej - "rozporządzeniem (UE) nr 517/2014").

Po przeprowadzeniu analizy dokumentów, dołączonych do zgłoszenia celnego oraz danych uzyskanych ze strony internetowej F-Gas Portal, organ uznał, iż spółka importująca gazy naruszyła art. 16 i art. 17 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 1 rozporządzenia (UE) nr 517/2014. Naruszenie przepisów nastąpiło poprzez wprowadzenie do obrotu bez przydzielonych po przeliczeniu i wprowadzonych do rejestru kontyngentów w ilości 9 980 kg czynnika chłodniczego R404A - tj. 39 440 ekwiwalentu CO2 w tonach - według zgłoszenia nr [...].

W związku z powyższym przedmiotowa przesyłka gazów cieplarnianych, na podstawie przepisów art. 134, art. 198 ust. 1 tiret iv UKC i art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy - Prawo celne podlega cofnięciu poza obszar celny Unii Europejskiej w trybie przepisu art. 46 ust. 2 ustawy z dnia 15 maja 2015 r. o substancjach zubażających warstwę ozonową oraz o niektórych fluorowanych gazach cieplarnianych.

Zgodnie z art. 198 ust. 1 lit. b tiret iv UKC organy celne podejmują wszelkie środki niezbędne do dysponowania towarami, włącznie z orzeczeniem ich przepadku i sprzedażą lub zniszczeniem, jeżeli nie można zwolnić towarów ponieważ towary te są przedmiotem zakazów lub ograniczeń. Jeżeli z przyczyn wymienionych w art. 198 ust. 1 lit. b UKC nie można zwolnić towarów lub jeżeli po ich zwolnieniu stwierdzono, że nie są spełnione warunki dla tego zwolnienia, organy celne muszą wyznaczyć odpowiedni termin na uregulowanie sytuacji towarów przez zgłaszającego (art. 247 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2015/2447). Stosownie zaś do art. 46 ust. 2 ustawy z dnia 15 maja 2015 r. o substancjach zubażających warstwę ozonową oraz o niektórych fluorowanych gazach cieplarnianych substancje zubażające warstwę ozonową lub fluorowane e-gazy cieplarniane lub od nich uzależnione zatrzymane przez organ celno-skarbowy w związku z nielegalnym wprowadzeniem na obszar unii Europejskiej, podlegają cofnięciu poza ten obszar, a w przypadku gdy cofnięcie nie jest możliwe towary te są traktowane jako odpady i podlegają unieszkodliwieniu w trybie określonym w ustawie z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach na koszt osoby, na której ciążą obowiązki wynikające z przepisów prawa celnego.

O decyzji organu pierwszej instancji, Spółka wniosła odwołanie, które uzupełniała w toku sprawy, zarzucając zapadłemu rozstrzygnięciu:

I. naruszenie prawa procesowego, to jest:

1. art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 oraz art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm. - powoływanej dalej jako "o.p.") w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy - Prawo celne z uwagi na nieprawidłowe powołanie i wskazanie podstaw prawnych w treści decyzji, co skutkowało wydaniem decyzji na podstawie przepisów, które nie mają zastosowania w niniejszej sprawie;

2. art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 oraz art. 210 § 4 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy - Prawo celne z uwagi na brak prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji;

3. art. 198 ust. 1 lit. b tiret iv UKC w zw. z art. 247 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2015/2447 poprzez błędną wykładnię i zastosowanie, w tym brak wskazania przesłanek uzasadniających zastosowanie wskazanych przepisów. Jej zdaniem towary (f-gazy) mogą być przedmiotem importu, natomiast ich późniejsza sprzedaż jest ograniczona do limitu przyznanych kontyngentów, co jest z kolei jest przedmiotem kontroli Komisji Europejskiej i organów inspekcji ochrony środowiska, a nie organów celnych;

4. art. 22 ust. 6 lit. c UKC z uwagi na brak powiadomienia strony o podstawach prawnych, na których organ pierwszej instancji zamierzał oprzeć swoją decyzję, dając możliwość przedstawienia swojego stanowiska w określonym terminie, pomimo, iż brak obowiązku powiadamiania ma miejsce wyłącznie w przypadku istnienia charakteru lub poziomu zagrożenia bezpieczeństwa - które nie miało miejsce w niniejszej sprawie. Towary importowane przez stronę, zostały prawidłowo zgłoszone do odprawy celnej, natomiast kontrolę nad ilością limitów/kontyngentów, sprawuje Komisja Europejska na podstawie corocznych sprawozdań importera oraz organy Inspekcji Ochrony Środowiska, na późniejszym etapie.

II. Naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest:

1. art. 15 ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 2 pkt 10 rozporządzenia (UE) nr 517/2014 poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że już na etapie odprawy celnej następuje "wprowadzenie do obrotu" towarów, pomimo, iż z art. 15 ust. 2 wynika, że przepisy rozporządzenia w zakresie limitowania, nie mają zastosowania w stosunku do f-gazów, które są importowane w określonym celu, np. do stosowania w sprzęcie wojskowym. Dlatego też, nie jest prawidłowe stanowisko organu pierwszej instancji, że już na etapie odprawy celnej następuje "wprowadzenie do obrotu", bowiem w stosunku do poszczególnych celów wymienionych w art. 15 ust. 2, na które f-gazy są importowane - nie jest wymagana weryfikacja posiadanych kontyngentów, co prowadzi do wniosku, że dopiero po odprawie celnej, posiadając towar w magazynie na terytorium kraju, można zdecydować o przeznaczeniu tych towarów, tj.:

na cele sprzedażowe kontrahentom (wprowadzenie do obrotu) w wysokości posiadanych limitów/kontyngentów, lub

na cele wymienione w art. 15 ust. 2 rozporządzenia (UE) nr 517/2014, czyli bez konieczności weryfikacji i uwzględniania posiadanych limitów/kontyngentów. Na etapie odprawy celnej, organy celne nie zbierają "oświadczeń" o przeznaczeniu towarów, bowiem o ich przeznaczeniu można zdecydować dopiero po zakończeniu odprawy celnej i przetransportowania towarów do swojego magazynu;

2. art. 16 ust. 1, art. 17 ust. 1, art. 15 ust. 1 w zw. z art. 2 pkt 10 rozporządzenia (UE) nr 517/2014 w zw. z art. 2a o.p. poprzez ich błędną wykładnię i w rezultacie niewłaściwe zastosowanie, które skutkowało wydaniem zaskarżonej decyzji, w której zakwestionowano ilość zaimportowanego towaru stwierdzając, że przekroczono limity kontyngentów na wprowadzenie do obrotu pomimo, że spółka nie mogła naruszyć wskazanych przepisów, ponieważ, dopiero w momencie późniejszej sprzedaży tych towarów z magazyn (dostarczeniu ich innemu podmiotowi na terenie UE) można mówić o wprowadzeniu towarów do obrotu zgodnie z treścią rozporządzenia (UE) nr 517/2014. Tym samym, nie może być mowy o wprowadzeniu do obrotu towaru poprzez jego import (w etapie I - odprawy celnej), bowiem towar nie jest wprowadzony do obrotu - towar jest tylko przywożony w celu magazynowania (etap II - magazynowanie). Towar zostanie (może zostać) sprzedany, ale data sprzedaży nastąpi (lub nie nastąpi w przypadku przekroczenia limitu kontyngentów) dopiero w etapie III (sprzedaż) i dopiero w tym momencie, możemy mówić o wprowadzeniu towaru do obrotu w rozumieniu art. 2 pkt 10 rozporządzenia (UE) nr 517/2014. Nawet w przypadku uznania, że wprowadzenie do obrotu następuje zgodnie z twierdzeniami organu pierwszej instancji - już na etapie odprawy celnej, to i tak, uprawnienia kontrolne w zakresie ilości wprowadzanego do obrotu towaru spoczywają na Komisji Europejskiej oraz organach inspekcji ochrony środowiska, a nie na organach celnych. Organy celne mają wyłącznie uprawnienia w zakresie weryfikacji legalności (prawidłowości) przywozu tych towarów (w ramach etapu I), natomiast kolejne etapy (to jest etap II i III), leżą w zakresie uprawnień Komisji Europejskiej oraz organów Inspekcji Ochrony Środowiska, co oznacza, że w niniejszej sprawie organ pierwszej instancji przekroczył swoje uprawnienia,

3. art. 46 ust. 1 ustawy o substancjach zubożających warstwę ozonową oraz o niektórych fluorowanych gazach cieplarnianych w zw. z art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy - Prawo celne poprzez ich błędną wykładnię i w rezultacie niewłaściwe zastosowanie, z uwagi na fakt, że przepisy te nie mają w sprawie zastosowania, ponieważ organ celny ma prawo wyłącznie do kontroli przywozu towarów (art. 46 ust. 1), z kolei nie ma zastosowania art. 46 ust. 2 ustawy o substancjach zubożających warstwę ozonową oraz o niektórych fluorowanych gazach cieplarnianych, bowiem towary te mogą zostać zatrzymane przez organ celny wyłącznie w związku z ich nielegalnym wprowadzeniem na obszar celny Unii Europejskiej, które to nielegalne wprowadzenie towarów nie miało w sprawie miejsca, ponieważ przywóz towarów nie spełniał wskazanego wymogu nielegalnego wprowadzenia towarów na obszar celny UE - przywóz towarów odbył się zgodnie z obowiązującymi przepisami, tj. został przywieziony do obszaru celnego, w tym został zgłoszony, a organy zostały o towarze powiadomione - złożone zostało poświadczone zgłoszenie celne towaru - czyli zgodnie z wymogami prawa celnego. Konsekwencją błędnej wykładni przepisu z art. 46 ust. 2 powoływanej ustawy, było zastosowanie art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy - Prawo celne,

4. art. 16 ust. 1, art. 17 ust. 1, art. 15 ust. 1 w zw. z art. 2 pkt 10 rozporządzenia (UE) nr 517/2014 poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że niewykorzystane kontyngenty w latach poprzednich ulegają przepadkowi, pomimo iż ani przepisy unijne, ani krajowe nie wskazują, aby niewykorzystane limity kontyngentów nie mogłyby być wykorzystane w latach poprzednich, co stoi w sprzeczności z wykładnią systemową przepisów.

W ramach uzupełnienia odwołania i uzupełniania stanowiska Spółka m.in. złożyła oświadczenie, że przedmiotowy towar został przeznaczony do zastosowań, o których mowa w art. 15 ust. 2 lit. c rozporządzenia (UE) nr 517/2014 i nie podlega zaliczeniu do puli kontyngentów przydzielonych - towar został zaimportowany w celu wywozu poza obszar celny UE. Tym samym nie doszło do naruszenia przepisów wskazanych w decyzji. Przedłożono również protokół kontroli nr [...], z którego wynikało, że w konsekwencji przeprowadzenia kontroli przez WIOŚ K. w "A" Sp. z o. o., na okoliczność zaimportowania od 2018 r. z Chin czynników chłodniczych w ilości powyżej 100 ton ekwiwalentu CO2, które zostały zmagazynowane w W., nie stwierdzono naruszeń. W piśmie z dnia 4 stycznia 2019 r. nadesłano zrzut ekranu ze strony F-Gaz Portal prowadzonego przez Komisję Europejską, dotyczący innego podmiotu o nazwie [...] oraz raport za 2017 r. złożony do Komisji Europejskiej przez ten podmiot. Przedstawiany przez Spółkę materiał dowodowy miał potwierdzać tezę, że wprowadzenie f-gazów do obrotu nie następuje w momencie dopuszczenia do obrotu w znaczeniu przepisów celnych, lecz dopiero w momencie późniejszej sprzedaży rzeczonego towaru innemu kontrahentowi. Spółka przedstawiła także Notę Rady (UE) z dnia 19 lutego 2019 r. nr 6455/19 oraz zrzut z F-gaz Portal, dotyczący jej rejestracji.

Ponadto, Spółka zarzuciła organowi brak jednolitości w działaniu, gdyż w odniesieniu do innej partii towaru, zgłoszonej do procedury dopuszczenia do obrotu w 2019 r. przez Krajową Izbę Gospodarczą Chłodnictwa i Klimatyzacji, zwolnił towar do wnioskowanej procedury.

Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] decyzją z dnia 4 lipca 2019 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji jako zgodną z prawem.

Organ odwoławczy powołał się na treść art. 15 i art. 16 rozporządzenia (UE) nr 517/2014 i podkreślił, że Komisja Europejska przydziela importerom limity ilościowe w postaci kontyngentów na przywóz towaru do wykorzystania wyłącznie w danym roku kalendarzowym (szczegółowe odniesienie się do tej kwestii znajduje się w dalszym ciągu uzasadnienia niniejszej decyzji). W wyniku podjętych czynności stwierdzono naruszenie polegające na zgłoszeniu przedmiotowego towaru bez przyznanego kontyngentu na import f-gazów w 2018 r.

Wobec unormowań mających zastosowanie w sprawie, wprowadzony na obszar celny UE towar z naruszeniem istniejących zakazów lub ograniczeń, należało uznać za nielegalny. Analiza decyzji organu pierwszej instancji wykazuje, że organ ten prawidłowo zastosował podstawę prawną, na której oparł swoje rozstrzygnięcie. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności fakty, które organ uznał za udowodnione oraz dowody, stanowiące o zasadności wydania rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu prawnym wyjaśniono podstawę prawną z przywołaniem przepisów.

Ustalenie faktycznych kwot odniesienia EQ CO2 f-gazów, które zostały zgłoszone do procedury celnej dopuszczenia do obrotu, dokonano w oparciu o:

dane wygenerowane z systemu analitycznego SCS "Alina", odnoszące się do ilości zgłoszeń celnych w procedurze celnej dopuszczenie do obrotu, ilości i rodzaju f-gazów objętego tymi zgłoszeniami,

dane zawarte w zakładce "Podsumowanie kontyngentów" systemu F-Gas Portal (CLIMATE ACTION), które zawierają informacje o przyznanych przez Komisję Europejską kontyngentach i kwotach odniesienia GWP oraz o zarejestrowanych przeniesieniach kwot odniesienia na inne podmioty,

informacje o współczynnikach GWP, przypisanych konkretnym substancjom wymienionym w załączniku I rozporządzenia (UE) nr 517/2014.

Obliczeń kwot odniesienia dokonano w oparciu o zawarty w załączniku I rozporządzenia (UE) nr 517/2014 Wykaz fluorowanych gazów cieplarnianych, o których mowa w art. 2 pkt 1, których wprowadzenie do obrotu na terenie UE wymaga uzyskania kontyngentu.

Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa materialnego organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 w zw. z art. 2 pkt 10 rozporządzenia (UE) nr 517/2014, wprowadzenie do obrotu należy rozumieć jako dostarczanie lub udostępnianie na rzecz innej strony w Unii po raz pierwszy, za opłatą lub nieodpłatnie, lub stosowanie na własny rachunek w przypadku producenta i obejmuje dopuszczenie celne do swobodnego obrotu w Unii. W ocenie organu, powyższa definicja oznacza, że objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu jest tożsame z wprowadzeniem do obrotu, natomiast przedstawione rozważania odnośnie przyjęcia interpretacji rozszerzającej, korzystającej z przepisów innych ustaw oraz bazującej na łączeniu definicji wprowadzenia do obrotu ze sposobem przyznawania kontyngentów są obarczone błędem.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] nie podzielił również stwierdzenia, że dopiero różnica pomiędzy stanami magazynowymi f-gazów, powiększona o wielkość importu i pomniejszona o wielkość eksportu poza obszar celny UE świadczy o wysokości zrealizowanego w bieżącym roku kontyngentu. Zapasy wykazywane w okresie sprawozdawczym nie mają znaczenia w kontekście badanej definicji.

Regulacja 15 rozporządzenia (UE) nr 517/2014 pozwala na wyróżnienie następujących elementów:

ilości f-gazów, jaką producenci i importerzy mogą wprowadzić do obrotu w Unii każdego roku;

maksymalnej ilości f-gazów wprowadzonych do Unii na dany rok;

zastrzeżenia, że ilość, wprowadzona do obrotu (obliczana zgodnie z załącznikiem V) nie przekracza przydzielonego kontyngentu.

W konsekwencji analiza elementów wskazanych w art. 15 i 16 rozporządzenia (UE) nr 517/2014 pozwala na sformułowanie wniosków:

importerzy i producenci mogą wprowadzić do obrotu określoną ilość f-gazów,

ustalana jest maksymalna ilość f-gazów do wprowadzenia do obrotu w danym roku,

ilość f-gazów wprowadzona w danym roku do obrotu przez konkretnego importera (czyli objęta procedurą dopuszczenia do obrotu minus ilość wywieziona) musi być mniejsza niż przydzielony temu importerowi kontyngent.

W tych okolicznościach zasadne jest stwierdzenie, że kontyngenty przydzielane są w okresach rocznych i w takich też okresach są rozliczane. Natomiast przekroczenie kontyngentu na dany rok jest naruszeniem określonej normy prawnej. Nadto niedopuszczalne jest wykorzystywanie w danym roku limitów określonych w zaległych, niewykorzystanych kontyngentach z poprzednich lat, ani też dokonanie przywozu f-gazów awansem na konto przyszłych limitów, które mogą być przyznane w następnych latach importerowi.

W dalszej kolejności organ odwoławczy zwrócił uwagę, że organy celne nie są uprawnione do przyznawania kontyngentów oraz badania ich wykorzystania w kontekście wartości za ubiegłe okresy, z pewnością jednak są właściwe do kontroli zgodności z prawem, w tym z przepisami rozporządzenia (UE) nr 517/2014 dokonywanego przez importerów przywozu na mocy przepisów UKC oraz przepisów krajowych. Kontrole celne oznaczają określone czynności wykonywane przez organy celne w celu zapewnienia zgodności z przepisami prawa celnego oraz innymi przepisami regulującymi wprowadzanie, wyprowadzanie, tranzyt, przemieszczanie, składowanie i końcowe przeznaczenie towarów przemieszczanych między obszarem celnym Unii a krajami lub terytoriami spoza tego obszaru oraz obecność i przemieszczanie w ramach obszaru celnego Unii towarów nieunijnych i towarów objętych procedurą końcowego przeznaczenia (art. 5 ust. 2 pkt 3 UKC).

Podstawą prawną do przeprowadzania czynności przez funkcjonariuszy Służby Celno-Skarbowych oraz konstytuującą obowiązki kontrolowanych jest ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (por. art. 33 ust. 1 ustawy o KAS). Natomiast kompetencje organów ochrony środowiska w zakresie sprawowania kontroli odnośnie wprowadzanych do obrotu f-gazów wynikają z odmiennych unormowań prawnych, nie kolidujących w żaden sposób z regulacjami, na mocy których zobligowane są do podejmowania działań organy KAS. Przeciwnie kompetencje organów KAS i ochrony środowiska uzupełniają się wzajemnie, co w praktyce przejawia się podejmowaniem wzajemnej współpracy związanej jak choćby z przekazywaniem i wymianą informacji.

W myśl art. 15 ust. 2 lit c rozporządzenia (UE) nr 517/2014 ograniczenie w obrocie f-gazami w postaci przydziału kontyngentów nie ma zastosowania do f-gazów dostarczanych podmiotom bezpośrednio przez producenta lub importera w celu wywozu z Unii w przypadku, gdy te f-gazy nie są następnie udostępniane żadnej innej stronie w obrębie Unii przed wywozem. Jednak zgodnie z postanowieniami art. 17 ust. 1 lit. d rozporządzenia (UE) nr 517/2014 Komisja ustanowiła i zapewniła działanie elektronicznego rejestru kontyngentów na wprowadzenie f-gazów do obrotu (F-gaz Portal). Rejestracja w rejestrze jest obowiązkowa między innymi dla producentów i importerów dostarczających lub podmiotów otrzymujących f-gazy do celów wymienionych w art. 15 ust. 2 akapit drugi lit. a)-f) rozporządzenia (UE) nr 517/2014. Z tych to względów warunkiem koniecznym dla zastosowania wspomnianej normy art. 15 ust. 2 lit c rozporządzenia (UE) nr 517/2014 jest fakt stwierdzenia rejestracji podmiotu wnioskującego na F-Gaz Portal.

W następstwie dokonania sprawdzenia, zarówno w dniu zgłoszenia przedmiotowego towaru do procedury, jak i w toku prowadzonego postępowania odwoławczego rejestracji "A" Sp. z o .o. na F-Gaz Portal stwierdzono, iż podmiot ten nie posiada ważnej rejestracji. W katalogu odnoszącym się do rejestracji podmiotów na portalu, brak było danych dotyczących rejestracji tego podmiotu, nie stworzono profilu zawierającego pozostałe informacje. Powyższe ustalenia znalazły potwierdzenie w materiale nadesłanym przez pełnomocnika strony zawierającym wydruki z F-Gaz Portal dokonane przez spółkę, z których wynikało, że posiadała status "revision" oznaczający, że jest w procesie zmian, weryfikacji. Natomiast status "ważny" czyli fakt dokonania rejestracji nastąpił dopiero z dniem 20 marca 2019 r. W zaistniałych okolicznościach faktycznych organ odwoławczy, uznał, iż w rozpatrywanej sprawie nie jest możliwe przychylenie się do wniosku o zastosowanie art. 15 ust. 2 lit c rozporządzenia (UE) nr 517/2014, pozwalającej na dopuszczenie przedmiotowego towaru do obrotu pomimo nieposiadania kontyngentu na 2018 r., z powodu braku ważnej rejestracji spółki w rejestrze prowadzonym na F-Gaz Portal.

Odnosząc się do przedłożonej korespondencji mailowej organ wskazał, że korespondencja ta dotyczy obsługi systemu F-Gaz Portal (korespondencja z dnia 8 sierpnia 2018 r.) oraz potwierdza dokonywane próby rejestracji w dniu 30 maja 2018 r. Korespondencja z dnia 12 grudnia 2018 r. informuje w sposób ogólny, bez wskazania konkretnych podmiotów, o fakcie przyznania kontyngentów na 2019 r. Natomiast w korespondencji z dnia 18 stycznia 2019 r. jest przypomnienie o tym, że w czasie importu/eksportu towaru należy posiadać ważną rejestrację, w rejestrze na F-Gaz Portal, która stanowi licencję importową/eksportową. Ponadto, Komisja informuje, iż w czasie wprowadzenia do wolnego obrotu importerzy zachęcani są do określenia wielkości f-gazów wyrażonych w ekwiwalencie CO2 w Jednolitym Dokumencie Administracyjnym (SAD pole 44), co znacznie ułatwi odprawę celną ich towarów oraz ustalenie zgodności z systemem kontyngentów. W dalszej kolejności korespondencja zawiera wskazówki dotyczące prawidłowego wypełniania dokumentu SAD. Z kolei w korespondencji z dnia 28 marca 2019 r. Komisja przypomina o obowiązku sprawozdawczym dotyczącym f-gazów, wskazując na konieczność przedłożenia sprawozdania, bądź przesłania informacji w przypadku, gdy podmiot nie podlega obowiązkowi sprawozdawczemu.

Odnosząc się do zarzutu niejednolitości postępowania organu pierwszej instancji, poprzez wskazywanie na towar w postaci f-gazów dopuszczony do obrotu na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] dla Krajowej Izby Gospodarczej Chłodnictwa i Klimatyzacji w dniu 8 stycznia 2019 r., organ odwoławczy podkreślił, że przedstawiona okoliczność dotyczy innej sprawy oraz partii towaru objętej kontyngentem na 2019 r. W związku zaś z przedłożeniem protokołu kontroli nr [...] wskazał, że protokół nie zawiera istotnych informacji w kontekście sprawowania kontroli na mocy omawianych wyżej przepisów. Organ kontrolny nie odnosi się na przykład do faktu rejestracji na F-Gaz Portal, która to okoliczność jest warunkiem koniecznym dla dokonania importu przedmiotowego towaru.

"A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w K. zaskarżyła decyzję organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, wnosząc o jej uchylenie, jak również o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego zgodnie z właściwymi przepisami.

Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie:

1. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 oraz art. 210 § 4 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy - Prawo celne z uwagi na utrzymanie w mocy nielegalnej decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji, która to decyzja została oparta błędnych podstawach prawnych i faktycznych oraz jej treść nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach prawa, a mianowicie:

- organy obu instancji powołują nieprawidłowe podstawy prawne w treści swoich decyzji, które to przepisy nie mają zastosowania w niniejszej sprawie - uprawnienie do badania spełnienia przesłanek posiadania kontyngentów posiadają Komisja Europejska oraz organy inspekcji ochrony środowiska, a nie organy celne,

- w decyzjach organów obu instancji, brak jest prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego, z którego można byłoby wnioskować na podstawie jaki przepisów organy ustaliły, że Spółka wprowadza do obrotu wodorofluorowęglowodory (dalej: "HFC" lub "f-gazy") bez posiadania odpowiednich kontyngentów, a także brak jest uzasadnienia leżącego u podstaw uznania, że to organ celny jest uprawniony do weryfikacji przyznanych kontyngentów, pomimo iż są to uprawnienia, które zostały nadane Komisji Europejskiej na gruncie rozporządzenia (UE) nr 517/2014 oraz organom inspekcji ochrony środowiska, a nie organom celnym - co potwierdza treść art. 45 ust. 1 pkt 1 o substancjach zubażających warstwę ozonową oraz o niektórych fluorowanych gazach cieplarnianych,

- protokół z kontroli wydany przez organy ochrony środowiska potwierdza brak naruszeń przepisów, których naruszenie zarzucają Spółcej organy,

- raporty wydane w stosunku do podmiotu [...] potwierdzają prawidłowość wykładni zaprezentowanej przez Spółkę, wbrew stanowisku organów;

2. art. 233 § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 198 ust. 1 lit. b tiret iv UKC w zw. z art. 247 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2015/2447 poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji, w której:

- organy dokonały błędnej wykładni i nieprawidłowo zastosowały art. 198 ust. 1 lit. b tiret iv UKC, pomimo, iż sprowadzone przez skarżącą towary nie są przedmiotem zakazów, ani ograniczeń. Towary (f-gazy) mogą być przedmiotem importu, natomiast ich późniejsza sprzedaż jest ograniczona do limitu przyznanych kontyngentów, co jest z kolei przedmiotem kontroli Komisji Europejskiej i organów inspekcji ochrony środowiska, a nie organów celnych - innymi słowy, towary mogą być wprowadzone na obszar celny UE, jednakże ograniczenia wynikają wyłącznie w przypadku ich dalszej sprzedaży (to jest do wysokości przyznanych kontyngentów);

3. art. 233 § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 22 ust. 6 lit. c UKC poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonej nieprawidłowej decyzji organu pierwszej instancji, a to z uwagi:

- na brak powiadomienia skarżącej o podstawach prawnych, na których Naczelnik zamierzał oprzeć swoją decyzję, dając stronie możliwość przedstawienia swojego stanowiska w określonym terminie, pomimo, iż brak obowiązku powiadamiania ma miejsce wyłącznie w przypadku istnienia charakteru lub poziomu zagrożenia bezpieczeństwa - które nie miało miejsce w niniejszej sprawie. Towary importowane przez Spółkę, zostały prawidłowo zgłoszone do odprawy celnej, natomiast kontrolę nad ilością limitów (kontyngentów), sprawuje Komisja Europejska na podstawie corocznych sprawozdań importera oraz organy inspekcji ochrony środowiska, na etapie sprzedaży tych towarów;

4. art. 15 ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 2 pkt 10 rozporządzenia (UE) nr 517/2014 poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że już na etapie odprawy celnej następuje "wprowadzenie do obrotu" towarów, pomimo, iż z art. 15 ust. 2 wynika, że przepisy rozporządzenia w zakresie limitowania, nie mają zastosowania w stosunku do f-gazów, które są importowane w określonym celu, np. do celu stosowania w sprzęcie wojskowym. Dlatego też, nie jest prawidłowe stanowisko organów, że już na etapie odprawy celnej następuje "wprowadzenie do obrotu", bowiem w stosunku do poszczególnych celów wymienionych w art. 15 ust. 2 na które f-gazy są importowane - nie jest wymagana weryfikacja posiadanych kontyngentów, bowiem przepisów tych nie stosuje w przypadku przeznaczenia ich na określone cele - co prowadzi do wniosku, że dopiero po odprawie celnej, posiadając towar w magazynie na terytorium kraju, skarżąca może zdecydować o przeznaczeniu tych towarów, to jest:

a. na cele sprzedażowe kontrahentom (tj. wprowadzenie do obrotu) w wysokości posiadanych limitów/ kontyngentów, lub

b. na cele wymienione w art. 15 ust. 2 rozporządzenia (UE) nr 517/2014, czyli bez konieczności weryfikacji i uwzględniania posiadanych limitów/kontyngentów,

- na etapie odprawy celnej, organy celne nie zbierają "oświadczeń" o przeznaczeniu towarów, bowiem o ich przeznaczeniu strona może zdecydować dopiero po zakończeniu odprawy celnej i przetransportowania towarów do swojego magazynu;

5. art. 16 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt d, art. 15 ust. 1 i 2 pkt c w zw. z art. 2 pkt 10 rozporządzenia (UE) nr 517/2014 w zw. z art. 2a o.p. poprzez ich błędną wykładnię i w rezultacie niewłaściwe zastosowanie, które skutkowało wydaniem zaskarżonej decyzji, a mianowicie poprzez:

- zakwestionowanie Spółce ilości towarów zaimportowanych, stwierdzając że przekroczyła limity kontynentów na wprowadzenie do obrotu towaru, w tym poprzez odmowę zwolnienia towaru i cofnięcia towar poza obszar celny UE, pomimo iż Spółka złożyła oświadczenie, że towary zostaną przeznaczone do wywozu poza teren UE, czyli została spełniona przesłanka wyłączająca konieczność badania ilości przyznanych kontyngentów,

- uznanie, że skarżąca nie była zarejestrowana na portalu f-gazowym, pomimo iż organowi odwoławczemu został przedłożony zrzut z ekranu potwierdzający rejestrację na portalu f-gazowym,

- literalne brzmienie definicji "wprowadzenia do obrotu" - art. 2 pkt 10 rozporządzenia (UE) 517/2014 - wskazuje, że wprowadzenie do obrotu oznacza udostępnienie towaru innej stronie w Unii po raz pierwszy (czyli m.in. sprzedaż). Tym samym, nie może być mowy o wprowadzeniu do obrotu towaru poprzez jego import (w etapie I - odprawy celnej), bowiem towar nie jest wprowadzony do obrotu - towar jest tylko przywożony w celu magazynowania (etap II - magazynowanie). Towar zostanie (może zostać) sprzedany, ale data sprzedaży nastąpi (lub nie nastąpi w przypadku przekroczenia limitu kontyngentów) dopiero w etapie III (sprzedaż) i dopiero w tym momencie, możemy mówić o wprowadzeniu towaru do obrotu w rozumieniu art. 2 pkt 10 rozporządzenia (UE) nr 517/2014,

- wersja oryginalna (angielska) rozporządzenia (UE) nr 517/2014 wskazuje, że pojęcie "wprowadzenie do obrotu" zostało przetłumaczone na język polski z pojęcia: "placing on the market", co oznacza w tłumaczeniu słownikowym: "umieszczenie na rynku", czyli udostępnienie towaru do bezpośredniej sprzedaży, które to umieszczenie towaru na rynku (wbrew stanowisku Naczelnika) nie może mieć miejsca w ramach odprawy celnej, bowiem towar ten jeszcze nawet nie wszedł na rynek;

6. art. 46 ust. 2 ustawy o substancjach zubażających warstwę ozonową oraz o niektórych fluorowanych gazach cieplarnianych w zw. z art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy - Prawo celne poprzez ich błędną wykładnię i w rezultacie niewłaściwe zastosowanie, z uwagi na fakt, że przepisy te nie mają w sprawie zastosowania, ponieważ:

- Naczelnik ma prawo wyłącznie do kontroli przywozu towarów przez stronę (na podstawie art. 46 ust. 1), z kolei nie ma zastosowania art. 46 ust. 2 ustawy o substancjach zubażających warstwę ozonową oraz o niektórych fluorowanych gazach cieplarnianych, bowiem towary te mogą zostać zatrzymane przez organ celny wyłącznie w związku z ich nielegalnym wprowadzeniem na obszar celny Unii Europejskiej, które to nielegalne wprowadzenie towarów nie miało w sprawie miejsca, ponieważ przywóz towarów nie spełniał wskazanego wymogu nielegalnego wprowadzenia towarów na obszar celny UE - przywóz towarów odbył się zgodnie z obowiązującymi przepisami, tj. został przywieziony do obszaru celnego, w tym został zgłoszony, a organy zostały o towarze powiadomione - złożone zostało poświadczone zgłoszenie celne towaru - czyli zgodnie z wymogami prawa celnego,

- konsekwencją błędnej wykładni przepisu z art. 46 ust. 2 ustawy o substancjach zubażających warstwę ozonową oraz o niektórych fluorowanych gazach cieplarnianych, było zastosowanie art. 31 ust. 1 pkt 1 ustawy - Prawo celne, który stanowi, że "organ celny w celu uregulowania sytuacji towaru może: 1) cofnąć towar poza obszar celny Unii lub nie zezwolić na opuszczenie tego obszaru (...) - chyba że umowy międzynarodowe lub przepisy odrębne przewidują inny sposób postępowania" - z kolei, taki "inny sposób postępowania" został uregulowany w przepisach odnoszących się do towarów przywiezionych przez skarżącą, bowiem przydział kontyngentów odbywał się na podstawie przepisów z art. 16 ust. 1 rozporządzenia (UE) nr 517/2014, natomiast zgodnie z art. 45 ust. 1 pkt 1 ustawy o substancjach zubażających warstwę ozonową oraz o niektórych fluorowanych gazach cieplarnianych - "Kontrolę: 1) przestrzegania przepisów ustawy, rozporządzenia (WE) nr 1005/2009, z zastrzeżeniem ust. 5, rozporządzenia (UE) nr 517/2014. z wyłączeniem przepisów dotyczących systemów ochrony przeciwpożarowej, gaśnic, certyfikacji i zaświadczeń (...) - sprawują organy Inspekcji Ochrony Środowiska " - co oznacza, że Naczelnik nie był uprawniony do badania (weryfikacji) przyznawanych kontyngentów, które mogą stanowić przedmiot kontroli wyłącznie organów inspekcji ochrony środowiska.

W obszernym uzasadnieniu skargi Spółka rozwinęła argumentację, dotyczącą poszczególnych zarzutów stawianych zapadłej decyzji. Powołała się również na protokół kontroli nr [...]. Zdaniem Spółki, skoro importowany towar przeznaczony jest do zastosowań, o których mowa w art. 15 ust. 2 pkt c rozporządzenia (UE) nr 517/2014 to w związku z tym nie podlega zaliczeniu (badaniu) do puli kontyngentów przydzielonych określonemu podmiotowi. Tym samym, do przedmiotowych towarów nie mają zastosowania przepisy z art. 15 ust. 1 tego rozporządzenia. Powtórzyła także stanowisko reprezentowane w licznych pismach składanych do organów. Twierdziła dalej, że fakt posiadania samego statusu na etapie odwoławczym "revision" oznacza, że złożyła wniosek rejestracyjny i została na F-Gaz Portal zarejestrowana. Przepis z art. 17 ust. 1 pkt d rozporządzenia (UE) nr 517/2014 nie nakazuje posiadania statusu "valid", tylko odnosi się do samego złożenia wniosku rejestracyjnego, więc organ odwoławczy wyciąga niekorzystne dla skarżącej wnioski nie posiadające oparcia w treści przepisów.

Zdaniem Spółki, gdy towary znajdują się w magazynie, do momentu dostarczenia lub udostępnienia podmiotowi w UE - nie stanowi kwoty kontyngentu realizowanego w bieżącym roku, ponieważ nie został wprowadzone do obrotu. Wynika to również z faktu, iż przeznaczenie kontyngentów znajdujących się w magazynie może dotyczyć zarówno celu objętego ograniczeniami kontyngentowymi jak i celu, który z tych ograniczeń jest zwolniony. Dopiero w przypadku późniejszej sprzedaży, strona powinna zwrócić uwagę na limit przyznanych kontyngentów, na podstawie którego to limitu powinien zweryfikować ilość towarów, które może wprowadzić do obrotu. Końcowo skarżąca stwierdziła, że dokonany przywóz nie spełnia wymogu nielegalnego wprowadzenia towarów na obszar celny UE. Sprowadzane towary nie są przedmiotem ani zakazów ani ograniczeń, mogą być sprowadzane na obszar celny UE.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] wniósł o jej oddalenie jako niezasadnej. W jej uzasadnieniu organ odwoławczy podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz odniósł się do zarzutów skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia tego przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie stwierdził naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji ani poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji.

Skarga nie podlega uwzględnieniu.

Kontroli sądowej "A" Sp. z o.o. w K. (zwana dalej - "skarżącą spółką") poddała decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia 4 lipca 2019 r., nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia 1 sierpnia 2018 r., nr [...], którą odmówił zwolnienia towaru zgłoszonego do procedury dopuszczenia do obrotu oraz cofnął towar poza obszar celny Unii Europejskiej.

Poza sporem było, że przedmiotem zgłoszenia celnego z dnia 23 lipca 2018 r. nr [...] był czynnik chłodniczy (refrigerant R404A) w postaci wodorofluorowęglowodorów (f-gazy). Importowany towar zaliczany jest do grupy substancji zubożających warstwę ozonową (fluorowanych gazów cieplarnianych), którymi obrót na terenie Unii Europejskiej (UE) jest ograniczony (istnienie wymogu uzyskania kontyngentu). Producenci, jak i importerzy, mogą wprowadzić na teren UE w ramach kontyngentu tylko taką ilość f-gazów, która nie będzie przekraczała maksymalnej ilości, przewidzianej na dany rok kalendarzowy. Szczegółowe warunki dotyczące wprowadzania do obrotu fluorowanych gazów cieplarnianych (f-gazów) określa rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 517/2014 z dnia 16 kwietnia 2014 r. w sprawie fluorowanych gazów cieplarnianych i uchylenia rozporządzenia (WE) nr 842/2006 (Dz. Urz. UE L 150 z 20 maja 2014, str. 195, z późn. zm.), zwanego dalej "rozporządzeniem (UE) nr 517/2014".

W pierwszej jednak kolejności odnieść się należało do spornej kwestii, czy organy celne uprawnione były, w ramach swoich kompetencji, do sprawdzenia przedmiotowego zgłoszenia celnego skarżącej spółki pod kątem weryfikacji przydzielonego przez Komisję Europejską kontyngentu na import f-gazów w roku 2018. Skarżąca spółka stoi bowiem na stanowisku, że uprawnienia do badania przesłanek posiadania kontyngentów posiadają wyłącznie Komisja Europejska oraz organy Inspekcji Ochrony Środowiska. Stanowisko to wywodzi m.in. z brzmienia art. 1 pkt 1 oraz art. 45 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 maja 2015 r. o substancjach zubożających warstwę ozonową oraz niektórych fluorowanych gazach cieplarnianych (tekst jednolity: Dz.U. z 2017 r., poz. 1951 ze zm., zwana dalej - "ustawą o substancjach zubożających warstwę ozonową").

W ocenie skarżącej spółki, organy celne mają wyłącznie uprawnienia do weryfikacji legalności (prawidłowości) przewozu f-gazów w ramach etapu I (nabycie wyrobów z krajów trzecich w ramach importu towarów, ewentualnie Państw UE, oraz zgłoszenie towarów do odprawy celnej na obszarze UE), natomiast kolejne etapy, tj. etap II (magazynowanie wyrobów w Polsce), etap III (sprzedaż wyrobów, wprowadzenie do obrotu, na terenie Polski lub UE) leżą w zakresie uprawnień Komisji Europejskiej oraz organów Inspekcji Ochrony Środowiska.

Ze stanowiskiem tym nie sposób się zgodzić.

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy o substancjach zubożających warstwę ozonową, ustawa określa postępowanie i właściwość organów w sprawach wykonywania obowiązków wynikających z rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 517/2014 z dnia 16 kwietnia 2014 r. w sprawie fluorowanych gazów cieplarnianych i uchylenia rozporządzenia (WE) nr 842/2006 (Dz. Urz. UE L 150 z 20.05.2014, str. 195, z późn. zm.), zwanego dalej "rozporządzeniem (UE) nr 517/2014".

Przepis art. 1 ust. 2 pkt 2 tej ustawy stanowi, że ustawa reguluje zadania organów i jednostek właściwych w sprawach substancji zubażających warstwę ozonową oraz fluorowanych gazów cieplarnianych (...).

Art. 45 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy wskazuje, że kontrolę przestrzegania przepisów ustawy, (...) rozporządzenia (UE) nr 517/2014, z wyłączeniem przepisów dotyczących systemów ochrony przeciwpożarowej, gaśnic, certyfikacji i zaświadczeń (...) - sprawują organy Inspekcji Ochrony Środowiska.

Natomiast zgodnie z art. 46 ustawy o substancjach zubożających warstwę ozonową:

1. Organy Krajowej Administracji Skarbowej kontrolują przywóz i wywóz substancji zubożający warstwę ozonową i fluorowanych gazów cieplarnianych oraz produktów

i urządzeń zawierających substancje kontrolowane lub fluorowane gazy cieplarniane lub od nich uzależnionych.

2. Substancje zubożające warstwę ozonową lub fluorowane gazy cieplarniane,

a także produkty i urządzenia zawierające substancje zubożające warstwę ozonową lub fluorowane gazy cieplarniane lub od nich uzależnione zatrzymane przez organ celny w związku z nielegalnym wprowadzeniem na obszar celny Unii Europejskiej podlegają cofnięciu poza ten obszar, a w przypadku gdy cofnięcie nie jest możliwe - towary te są traktowane jako odpady i podlegają unieszkodliwieniu w trybie określonym w ustawie z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz. U. z 2016 r. poz. 1987 i 1954 oraz z 2017 r. poz. 785 i 1566) na koszt osoby, na której ciążą obowiązki wynikające z przepisów prawa celnego.

3. W przypadku braku możliwości unieszkodliwienia substancji zubożających warstwę ozonową lub fluorowanych gazów cieplarnianych, a także pozostałych towarów wymienionych w ust. 2, na koszt osoby, o której mowa w ust. 2, koszty unieszkodliwienia pokrywane są ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

4. Środki, o których mowa w ust. 3, przeznaczone na unieszkodliwienie substancji zubożających warstwę ozonową lub fluorowanych gazów cieplarnianych, a także pozostałych towarów wymienionych w ust. 2, realizowane przez państwową jednostkę budżetową, są przekazywane tej jednostce zgodnie z art. 410c ust. 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2017 r. poz. 519, 785, 898, 1089, 1529 i 1566).

5. Organy Krajowej Administracji Skarbowej przedkładają ministrowi właściwemu do spraw środowiska, do dnia 31 marca roku następnego, sprawozdanie zawierające:

1) raport z przypadków zatrzymania substancji kontrolowanej, a także produktu lub urządzenia zawierających taką substancję lub od niej uzależnionych, w danym roku kalendarzowym, w tym:

a) roczne dane o ilości zatrzymanej substancji kontrolowanej, a także o ilości zatrzymanego produktu i urządzenia zawierających taką substancję lub od niej uzależnionych, oraz o terminie przekazania ich do unieszkodliwienia, z podaniem nazwy i adresu podmiotu, któremu ta substancja, produkt lub urządzenie zostały przekazane do unieszkodliwienia,

b) roczne zestawienie wszczętych, kontynuowanych i zakończonych postępowań

w stosunku do osób, które dokonały nielegalnego przywozu lub wywozu substancji kontrolowanej, a także produktu lub urządzenia zawierających taką substancję lub od niej uzależnionych;

2) informację o przeprowadzonych w danym roku kalendarzowym szkoleniach

i działaniach promocyjnych, wspomagających ograniczenie nielegalnego przywozu lub wywozu substancji kontrolowanych, a także produktów i urządzeń zawierających taką substancję lub od niej uzależnionych.

Mając na uwadze treść przywołanego powyżej przepisu art. 46 ustawy o substancjach zubożających warstwę ozonową podkreślić należy, że organy Krajowej Administracji Skarbowej (w skrócie - "KAS") - organy celne - mają uprawnienia do kontroli przywozu i wywozu f-gazów, w tym do ich zatrzymania i cofnięcia, ewentualnie do unieszkodliwienia (gdy cofnięcie nie jest możliwe) w przypadku nielegalnego wprowadzenia ich na obszar celny UE.

Istotne zatem dla prawidłowego rozpoznania niniejszej sprawy jest rozstrzygnięcie, jak należy rozumieć użyte w art. 46 ust. 2 ustawy o substancjach zubożających warstwę ozonową (...) sformułowanie "nielegalne wprowadzenie na obszar celny UE".

Tym bardziej, że skarżąca spółka wywodzi, powołując się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 2 kwietnia 2009 r. w sprawie o sygn. C-459/07 Veli Elshani przeciwko Hauptzollamt Linz, że art. 46 ust. 2 nie będzie miał zastosowania w rozpoznawanej sprawie, gdyż nielegalnym wprowadzeniem na obszar celny Wspólnoty jest "... przewóz towarów z pominięciem kolejnych etapów określonych w rozporządzeniu nr 291/92 ustanawiającym wspólnotowy kodeks celny, zmienionym rozporządzeniem nr 2700/2000". "Nielegalne wprowadzeniem" towarów na wspomniany obszar, w rozumieniu art. 202 wspólnotowego kodeksu celnego, ma miejsce, w sytuacji, gdy po przekroczeniu zewnętrznej granicy Wspólnoty towary te znajdują się na obszarze celnym poza pierwszym urzędem celnym znajdującym się na obszarze Wspólnoty i nie zostały do tego urzędu dostarczone ani przedstawione organom celnym, ze skutkiem, iż organy celne nie zostały powiadomione o wprowadzeniu tych towarów przez osoby odpowiedzialne za spełnienie tego obowiązku. Zatem, w ocenie skarżącej spółki, dokonany przez nią przewóz towarów nie spełnia wskazanego w wymogu nielegalnego wprowadzenia towarów na obszar UE, ponieważ przewóz odbył się zgodnie z obowiązującymi przepisami, został przewieziony do obszaru celnego, w tym został zgłoszony, a organy zostały o towarze powiadomione - złożone zostało poświadczanie zgłoszenia celnego.

W przepisach prawa celnego brak jest definicji nielegalnego wprowadzania na obszar celny UE. W przepisach UKC, jak i rozporządzeń wykonawczych nie zdefiniowano tego pojęcia. Zdaniem Sądu orzekającego o nielegalności, jak słusznie zauważył organ odwoławczy, w przypadku towaru jakim są f-gazy nie można mówić "wyłącznie" w kontekście celnym (bez powiadomienia o towarze organów celnych). Taka wąska interpretacja omawianego pojęcia jest nieuprawniona.

Zgodnie z treścią przepisu art. 201 ust. 1 WKC, na który pośrednio powołuje się skarżąca spółka cytując ww. wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 2 kwietnia 2009 r., nielegalne wprowadzenie na obszar celny UE towarów podlegających należnościom celnym przywozowym było faktem generującym powstanie długu celnego. Nielegalnym wprowadzeniem towarów na obszar celny UE było każde wprowadzenie dokonane z naruszeniem przepisów art. 38-41 i tiret drugie art. 177 WKC (art. 202 ust. 1). Definiując pojęcie nielegalnego wprowadzenia towarów prawodawca odwołał się tylko do niektórych przepisów, a nie do całości regulacji celnoprawnej. W efekcie, jeżeli w jakiejś sytuacji wprowadzenie towaru byłoby co prawda niezgodne z przepisami prawa, ale innymi niż wyżej wskazane, to nie nastąpi nielegalne - w rozumieniu art. 202 WKC - wprowadzenie towaru.

Art. 79 UKC to jeden z filarów reformy unijnego prawa celnego. Łączy dotychczasowe art. 202-206 WKC - w wyniku czego odpadnie konieczność ustalania, czy dług celny powstał w wyniku nielegalnego wprowadzenia towaru na obszar celny Unii Europejskiej, usunięcia go spod dozoru celnego, czy też doszło do naruszenia innych przepisów (zob. także wyroki TS: z dnia 1 lutego 2001 r., C-66/99, LEX nr 83127, D.Wandel v. HZA Bremen; z dnia 11 lipca 2002 r., C-371/99, LEX nr 8394, Liberexim v. Staatssecretaris van Financiën). Unijny kodeks celny nie używa jednak określenia "nielegalne wprowadzenie towarów". Jedną z przyczyn powstania długu celnego jest jednak "niewypełnienie jednego z obowiązków przewidzianych w przepisach prawa celnego, dotyczących wprowadzania towarów nieunijnych na obszar celny Unii" (art. 79 ust. 1 lit. a UKC). Jednak jest to zmiana pozorna. Wspólnotowy Kodeks Celny definiował "nielegalne wprowadzenie towarów" jako "każde wprowadzenie dokonane z naruszeniem przepisów art. 38-41 (....) Wspólnotowego Kodeksu Celnego" (zob. art. 202 ust. 1 akapit drugi WKC), przy czym polskiemu zwrotowi "nielegalne wprowadzenie" odpowiadają zwroty: angielski "unlawful introduction", niemiecki "vorschriftswidriges Verbringen", francuski "introduction irrégulière" czy czeski zwrot "protiprávní vstup". Z tych powodów, przy tłumaczeniu przepisów Wspólnotowego Kodeksu Celnego na język polski, zamiast zwrotu "nielegalne wprowadzenie towarów" również dobrze można było użyć zwrotu np. "wprowadzenie towarów z naruszeniem przepisów".

W każdym razie, "niewypełnienie jednego z obowiązków przewidzianych w przepisach prawa celnego, dotyczących wprowadzania towarów nieunijnych na obszar celny Unii" odpowiada "wprowadzeniu towarów dokonanemu z naruszeniem przepisów art. 38-41 (....) Wspólnotowego Kodeksu celnego", a zatem "dotychczasowemu nielegalnemu wprowadzeniu", co uprawnia - przy komentowaniu nowych przepisów - do dalszego używania zwrotu "nielegalne wprowadzenie towarów" (zob. Piech Karol, Nielegalne wprowadzenie towarów na obszar UE, opublikowano: ABC).

Za szerszym kontekstem rozumienia wyrażenia "nielegalne wprowadzenie na obszar celny UE" przemawia analiza przepisów regulujących uprawnienia organów celnych w zakresie dozoru celnego.

Zgodnie z art. 3 UKC organy celne są w głównej mierze odpowiedzialne za nadzór nad międzynarodową wymianą handlową Unii, wspierając w ten sposób sprawiedliwy i swobodny handel, wdrażanie zewnętrznych aspektów rynku wewnętrznego, wspólnej polityki handlowej oraz pozostałych wspólnych polityk Unii w zakresie wymiany handlowej, a także bezpieczeństwo całego łańcucha dostaw. Organy celne wprowadzają środki mające na celu w szczególności:

a) ochronę interesów finansowych Unii i jej państw członkowskich;

b) ochronę Unii przed nieuczciwym i nielegalnym handlem przy równoczesnym wspieraniu legalnej działalności gospodarczej;

c) zapewnianie bezpieczeństwa i ochrony Unii i jej mieszkańców oraz ochrony środowiska, w stosownych przypadkach w ścisłej współpracy z innymi organami; oraz

d) utrzymanie należytej równowagi pomiędzy kontrolami celnymi a ułatwianiem legalnej wymiany handlowej.

Ponadto, stosownie do treści art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej do zadań naczelnika urzędu celno-skarbowego należy m.in. obejmowanie towarów procedurami celnymi oraz wykonywanie innych czynności przewidzianych przepisami prawa celnego.

Od chwili wprowadzenia towarów na obszar celny Unii podlegają one dozorowi celnemu i mogą zostać poddane kontrolom celnym. W stosownych przypadkach towary te podlegają takim zakazom ograniczeniom, jakie są uzasadnione względami między innymi moralności publicznej, porządku publicznego lub bezpieczeństwa publicznego, ochrony zdrowia i życia ludzi, zwierząt lub roślin, ochrony środowiska (art. 134 ust. 1 UKC).

Wszystkie towary, które mają być objęte procedurą celną, z wyjątkiem procedury wolnego obszaru celnego, obejmuje się zgłoszeniem celnym właściwym dla danej procedury (art. 1 ust. 1 UKC).

Zgłoszenie celne zgodnie z art. 5 pkt 12 UKC oznacza czynność, przez którą osoba w wymaganej formie i w określony sposób wyraża zamiar objęcia towaru określoną procedurą celną, wskazując w stosownych przypadkach wszelkie szczegółowe ustalenia, które mają mieć zastosowanie.

Stosownie zaś do art. 170 ust. 1 UKC zgłoszenie celne może zostać złożone przez każdą osobę mogącą dostarczyć wszystkie informacje, które są wymagane do zastosowania przepisów regulujących procedurę celną, do której zgłaszane są dane towary. Osoba ta musi również mieć możliwość przedstawienia tych towarów lub spowodowania ich przedstawienia organom celnym. Dokumenty załączane do zgłoszenia wymagane do zastosowania przepisów regulujących procedurę celną, do której zgłaszane są towary, powinny znajdować się w posiadaniu zgłaszającego i do dyspozycji organów celnych w chwili składania zgłoszenia celnego (por. art. 163 ust. 1 UKC).

Organy celne zgodnie z art. 188 UKC, w celu zweryfikowania prawidłowości danych zawartych w przyjętym zgłoszeniu celnym, mogą:

skontrolować zgłoszenie i dokumenty załączane do zgłoszenia;

zażądać od zgłaszającego dostarczenia innych dokumentów;

przeprowadzić rewizję towarów;

pobrać próbki w celu dokonania ich analizy lub dokładniejszej rewizji towarów.

Jeżeli spełnione są warunki do objęcia towarów daną procedurą i towary nie są przedmiotem żadnych zakazów i ograniczeń, organy celne zwalniają towary po weryfikacji danych w zgłoszeniu celnym lub po przyjęciu ich bez weryfikacji (art. 194 ust. 1 UKC).

Jednakże zgodnie z art. 31 Prawa celnego jeżeli umowy międzynarodowe lub przepisy odrębne zakazują posiadania towarów, ich rozpowszechniania lub obrotu nimi albo uzależniają ich posiadanie, rozpowszechnianie lub obrót nimi od spełnienia określonych wymogów, a wymogi te nie zostały spełnione, organ celny w celu uregulowania sytuacji towaru może:

cofnąć towar poza obszar celny Unii lub nie zezwolić na opuszczenie tego obszaru,

zająć towar i wystąpić o orzeczenie jego przepadku na rzecz Skarbu Państwa,

wyrazić zgodę na zrzeczenie się towaru na rzecz Skarbu Państwa zgodnie z art. 199 UKC chyba, że umowy międzynarodowe lub przepisy odrębne przewidują inny sposób postępowania.

W związku z powyższym wprowadzony na obszar celny UE towar nie tylko

z pominięciem obowiązku zgłoszenia celnego ale również - z naruszeniem istniejących zakazów lub ograniczeń - uznać należy za nielegalny. Wprowadzenie ograniczeń w sprowadzaniu towarów na obszar UE może być podyktowane wprowadzeniem reglamentacji pozataryfowej, czyli środków nadzoru lub ochrony, ograniczeń ilościowych lub zakazów, a także środków administrowania obrotem towarami lub usługami z zagranicą.

W konsekwencji, zgodzić się należy z organem odwoławczym, że za nielegalne wprowadzenie do obrotu f-gazów należy uznać wszelkie działania naruszające przepisy prawa, w tym przepisy określone w rozporządzenia (UE) nr 517/2014, tj. wprowadzenie do obrotu f-gazów bez kontyngentu lub z przekroczeniem kwot ilościowych przyznanego kontyngentu (naruszenie przepisu art. 16 tego rozporządzenia).

Innymi słowy, aby uznać wprowadzenie do obrotu towaru w postaci f-gazów za legalne, niezależnie od spełnienia obowiązków celnych, powinny zostać również wypełnione obowiązki pozataryfowe (pozaekonomiczne), czyli wynikające z ww. aktów prawnych.

Kompetencje organów ochrony środowiska w zakresie sprawowania kontroli, dotyczącej wprowadzania do obrotu f-gazów, nie wykluczają kompetencji organów celnych w omawianym zakresie. Wynikają one z unormowań prawnych, nie kolidujących z regulacjami na podstawie, których działania podejmują organy KAS. Odmiennie został też określony zakres wykonywanej przez te organy kontroli. Jak wynika z przepisu art. 46 ust. 1 ustawy o substancjach zubożających warstwę ozonową, organy KAS - kontrolują przywóz i wywóz - substancji zubożających warstwę ozonową i fluorowanych gazów cieplarnianych oraz produktów i urządzeń zawierających te substancje oraz gazy. Natomiast art. 45 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że organy Inspekcji Ochrony Środowiska (oprócz kontroli przestrzegania prawa, o której mowa w ust. 1 tego przepisu) - kontrolują postępowanie - z substancjami kontrolowanymi, nowymi substancjami, fluorowanymi gazami cieplarnianymi i pozostałymi fluorowanymi gazami cieplarnianymi, a także - kontrolują postępowanie - z produktami i urządzeniami, zawierającymi te substancje lub gazy. Nie ma więc rozstrzygającego znaczenia dla sprawy przedłożony przez skarżącą spółkę Protokół kontroli nr [...] z dnia 6 listopada 2018 r.

W świetle zaś poczynionych uwag, nie mogą podważyć kompetencji organów KAS, przywoływane w toku postępowania dokumenty, w tym Nota Rady (UE) z dnia 19 lutego 2019 r., nr 6455/19. Jak też uprawnienia Komisji Europejskiej określone przepisami prawa unijnego, w tym rozporządzenia (UE) nr 517/2014.

Nie zapominać należy, że zgodnie z intencją unijnego ustawodawcy, wynikającą z postanowień art. 17 ust. 4 rozporządzenia (UE) nr 517/2014, właściwe organy, w tym organy celne, państw członkowskich mają dostęp do F-gaz Portal

w celach informacyjnych. Stąd też wyznaczeni funkcjonariusze Krajowej Administracji Skarbowej posiadają, na podstawie uprawnień przyznanych przez Komisję Europejską dostęp do systemu F-gaz Portal a uprawnienie to jest niewątpliwie narzędziem służącym do kontroli legalności przywozu i wywozu f-gazów.

W konsekwencji nie można uznać, aby organy celne nie posiadały kompetencji do sprawowania kontroli nad obrotem f-gazami w rozumieniu przywołanych powyżej regulacji prawnych i wkraczały w uprawnienia innych organów.

Przechodząc do następnych kwestii spornych wskazać należy, że warunki dotyczące wprowadzenia do obrotu fluorowanych gazów cieplarnianych (f-gazów), jak wcześniej wspomniano, określa Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 517/2014 z dnia 16 kwietnia 2014 r. w sprawie fluorowanych gazów cieplarnianych i uchylenia rozporządzenia (WE) nr 842/2006.

W art. 15 ust. 1 rozporządzenia (UE) nr 517/2014 określono, że Komisja zapewnia, by ilość wodorofluorowęglowodorów, jaką producenci i importerzy mogą wprowadzić do obrotu w Unii każdego roku, nie przekraczała maksymalnej ilości na dany rok, obliczonej zgodnie z załącznikiem V.

Producenci i importerzy zapewniają, aby ilość wodorofluorowęglowodorów, jaką każdy z nich wprowadził do obrotu, obliczona zgodnie z załącznikiem V, nie przekroczyła ich kontyngentu, przydzielonego na podstawie art. 16 ust. 5 lub przydzielonego na podstawie art. 18.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 10 rozporządzenia (UE) nr 517/2014 - "wprowadzanie do obrotu" - oznacza dostarczanie lub udostępnianie na rzecz innej strony w Unii po raz pierwszy, za opłatą lub nieodpłatnie, lub stosowanie na własny rachunek w przypadku producenta i obejmuje dopuszczenie celne do swobodnego obrotu w Unii.

Mając na uwadze treść powyższej definicji nie można zgodzić się ze skarżącą spółką, która podnosi, że skoro towar w postaci f-gazów jest przywożony w celu magazynowania (tzw. II etap), to tym samym towar nie jest wprowadzony do obrotu (nastąpi to dopiero w momencie sprzedaży).

Takie stanowisko jest w świetle przywołanej definicji nieuprawnione, gdyż zgodnie z jej brzmieniem pojęcie wprowadzanie do obrotu obejmuje także "dopuszczenie celne do swobodnego obrotu w Unii". Reprezentowany więc przez skarżącą spółkę pogląd prowadzi do zawężenia omawianego pojęcia, a mianowicie do samej stricte sprzedaży. Stanowisko to wskazuje jednocześnie na potoczne rozumienie tego pojęcia przez skarżącą spółkę. W konsekwencji też, skarżąca spółka wadliwie wywodzi, że podatnik może zaimportować dowolną ilość f-gazów do Polski.

W związku z ograniczeniem ilości f-gazów wprowadzanych do obrotu w Unii Europejskiej, rozporządzenie (UE) nr 517/2014 w przepisach art. 16 reguluje między innymi przydział kontyngentów. Zgodnie z art.16 ust. 1 tego rozporządzenia, do dnia 31 października 2014 r. Komisja, w drodze aktów wykonawczych ustali dla każdego producenta lub importera, który zgłosił dane, zgodnie z art. 6 rozporządzenia (WE) nr 842/2006, wartość odniesienia na podstawie średniej rocznej ilości wodorofluorowęglowodorów, jakie producent lub importer, według swojego sprawozdania, wprowadził do obrotu w latach 2009-2012 (...).

Producenci i importerzy, którzy nie zgłosili wprowadzenia do obrotu wodorofluoroweglowodorów, zgodnie z art. 6 rozporządzenia (WE) nr 842/2006 dla okresu odniesienia, o którym mowa w ust. 1, mogą zadeklarować swój zamiar wprowadzenia wodorofluorowęglowodorów do obrotu w roku następnym. Deklaracja, kierowana do Komisji, zawiera określenie rodzajów wodorofluorowęglowodorów i ilości, jakie mają być wprowadzone do obrotu (art. 16 ust. 2)

Do dnia 31 października 2017 r., a następnie co trzy lata, Komisja dokonuje przeliczenia wartości odniesienia dla producentów i importerów, o których mowa w ust. 1 i 2 niniejszego artykułu, na podstawie średniej rocznej ilości wodorofluorowęglowodorów, wprowadzonych zgodnie z prawem do obrotu od dnia 1 stycznia 2015 r., zgłoszonych zgodnie z art. 19, w odniesieniu do lat, dla których dane są dostępne. Komisja określa te wartości odniesienia w drodze aktów wykonawczych (art. 16 ust. 3).

Na podstawie art. 16 ust. 4 rozporządzenia (UE) nr 517/2014 producenci i importerzy, dla których ustalono wartości odniesienia, mogą zadeklarować dodatkowe przewidywane ilości zgodnie z procedurą, określoną w ust. 2.

Zgodnie z art. 16 ust. 5 tego rozporządzenia, Komisja przydziela kontyngenty na wprowadzanie wodorofluorowęglowodorów do obrotu każdemu producentowi i importerowi na każdy rok, począwszy od 2015 r., stosując mechanizm przydziału, określony w załączniku VI.

Kontyngenty są przydzielane wyłącznie producentom lub importerom, którzy mają siedzibę na terytorium Unii lub którzy wyznaczyli wyłącznie przedstawiciela, mającego siedzibę na terytorium Unii do celów zgodności z wymogami niniejszego rozporządzenia (...).

Wszystkie kontyngenty i wartości odniesienia zapisywane są w elektronicznym rejestrze HFC, utworzonym na podstawie art. 17 rozporządzenia (UE) nr 517/2014 i udostępnianym przez Komisję za pomocą portalu fluorowanych gazów cieplarnianych: F- gaz Portal.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 ww. rozporządzenia, do dnia 1 stycznia 2015 r. Komisja ustanowi i zapewni działanie elektronicznego rejestru kontyngentów na wprowadzanie wodorofluorowęglowodorów do obrotu ("rejestr").

Rejestracja w rejestrze jest obowiązkowa dla: a) producentów i importerów, którym przydzielono kontyngent na wprowadzenie wodorofluorowęglowodorów do obrotu zgodnie z art. 16 ust. 5; b) podmiotów, na rzecz których przeniesiono kontyngent zgodnie z art. 18; c) producentów i importerów deklarujących zamiar złożenia deklaracji zgodnie art. 16 ust. 2; d) producentów i importerów dostarczających lub podmiotów otrzymujących wodorofluorowęglowodory do celów wymienionych w art. 15 ust. 2 akapit drugi lit. a)-f); e) importerów urządzeń wprowadzających do obrotu urządzenia fabrycznie napełniane, w przypadku gdy wodorofluorowęglowodory zawarte w urządzeniach nie zostały wprowadzone do obrotu przed napełnieniem tych urządzeń zgodnie z art. 14.

Rejestracja następuje za pomocą wniosku do Komisji zgodnie z procedurami, które ma ustalić Komisja.

2. Komisja może, w niezbędnym zakresie, w drodze aktów wykonawczych, zapewniać sprawne działanie rejestru. Te akty wykonawcze przyjmuje się zgodnie z procedurą sprawdzającą, o której mowa w art. 24.

3. Komisja zapewnia, aby zarejestrowani producenci i importerzy byli informowani za pośrednictwem rejestru o przydzielonych kontyngentach oraz wszelkich ich zmianach w okresie objętym przydziałem kontyngentów.

4. Właściwe organy, w tym organy celne, państw członkowskich mają dostęp do rejestru w celach informacyjnych.

Jak wynika z akt sprawy przedłożonych Sądowi, w wyniku kontroli i weryfikacji zgłoszenia celnego złożonego przez skarżącą spółkę stwierdzono naruszenie, polegające na zgłoszeniu przedmiotowego towaru, bez przyznanego kontyngentu, na import f-gazów na rok 2018. Skarżąca spółka odnośnie braku posiadania kontyngentu, powoływała się na przepis art. 15 ust. 2 lit. c) rozporządzenia (UE) nr 517/2014, w myśl którego ograniczenie w obrocie f-gazami w postaci przydziału kontyngentów nie ma zastosowania do wodorofluorowęglowodorów dostarczanych podmiotom bezpośrednio przez producenta lub importera w celu wywozu z Unii, w przypadku gdy te wodorofluorowęglowodory nie są następnie udostępniane żadnej innej stronie w obrębie Unii, przed wywozem.

Rzeczywiście, w sytuacji wnioskowania o zastosowanie w odniesieniu do towaru regulacji z art. 15 ust. 2 lit c) rozporządzenia (UE) nr 517/2014, zgłaszany do procedury dopuszczenia do obrotu towar nie zostaje wliczony do puli przyznanego importerowi kontyngentu. Jednak, zgodnie z przywołaną powyżej regulacją przepisu art. 17 ust. 1 lit. d) cyt. rozporządzenia, Komisja ustanowiła i zapewniła działanie elektronicznego rejestru kontyngentów na wprowadzenie f-gazów do obrotu (F-gaz Portal), a rejestracja w tym rejestrze jest obowiązkowa również dla producentów i importerów dostarczających lub podmiotów otrzymujących f-gazy do celów wymienionych w art. 15 ust. 2 akapit drugi lit. a) - f). Warunkiem więc zastosowania przedmiotowej normy jest rejestracja na F-gaz Portal. Tymczasem w następstwie dokonania sprawdzenia rejestru na F-gaz Portal, zarówno w dniu zgłoszenia przedmiotowego towaru do procedury (23 lipca 2018 r.), jak i w toku postępowania, organy celne stwierdziły, że skarżąca spółka nie posiada ważnej rejestracji na portalu ("w katalogu odnoszącym się do rejestracji podmiotów na portalu brak było danych dotyczących rejestracji tego podmiotu oraz nie stworzono profilu zawierającego pozostałe informacje"). Powyższe, jak wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, znalazło potwierdzenie w nadesłanych przez skarżącą spółkę wydrukach z F-gaz Portal, które wskazywały, że skarżąca spółka posiadała status "revision". Natomiast dokonanie rejestracji nastąpiło dopiero z dniem 20 marca 2019 r., w tej dacie skarżąca posiadała status "valid" (ważny). Sam fakt złożenia wniosku o rejestrację na F-gaz Portal (z datą 30 maja 2018 r.) nie oznacza rejestracji na tym portalu. Zgodnie z przywołanym przez skarżącą spółkę brzmieniem art. 17 ust. 1 akapit drugi rozporządzenia (UE) nr 517/2014 "rejestracja następuje za pomocą wniosku do Komisji zgodnie z procedurami, które ma ustalić Komisja". Regulacja ta w żaden sposób nie wskazuje, aby sama czynność złożenia wniosku o rejestrację była równoznaczna z faktem dokonania rejestracji czy też przyznaniem kontyngentu.

Jak podniósł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 27 lica 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 1606/19 (orzeczenie dostępne w internetowej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl), który zapadł na tle analogicznej sprawy, dla okoliczności prawidłowego ustalenia daty rejestracji skarżącej spółki na F-gaz Portal bez znaczenia pozostaje tłumaczenie anglojęzycznego słowa "revision", ponieważ bez względu na przyjęcie znaczenia tego słowa jako "zmiana" czy też "weryfikacja", skoro podmiot mający status "revision" nie jest uwidoczniony w rejestrze na F-gaz Portal prowadzonym przez Komisję Europejską, oznacza to, że nie jest on podmiotem zarejestrowanym. Z powyższym stanowiskiem należy się zgodzić.

Trzeba mieć przy tym na uwadze, że termin składania wymaganych przez Komisję Europejską dokumentów niezbędnych do rozpatrzenia deklaracji o przyznane kontyngentów na 2018 r. upływał z dniem 31 maja 2017 r., zgodnie z zawiadomieniem Komisji Europejskiej opublikowanym: Dz. Urz. UE z 18 stycznia 2017r., C 16/17). Natomiast skarżąca spółka powoływała się na swój wniosek datowany na 30 maja 2018 r.

Prawidłowość poczynionych przez organ ustaleń faktycznych oznacza jednocześnie, że bezzasadne są zarzuty naruszenia art. 15 ust. 2 pkt 2 lit. c rozporządzenia (UE) nr 517/2014. Rejestracja w rejestrze kontyngentów na dany rok jest warunkiem wynikającym z art. 17 ust. 1 lit. d) cyt. rozporządzenia, którego niespełnienie wyklucza możliwość zastosowania art. 15 ust. 2 lit c) rozporządzenia (UE) nr 517/2014. Uwzględniając powyższe, organ zasadnie uznał, iż w rozpatrywanej sprawie nie jest możliwe przychylenie się do wniosku o zastosowanie normy zawartej w art. 15 ust. 2 lit. c) rozporządzenia (UE) nr 517/2014, pozwalającej na dopuszczenie przedmiotowego towaru do obrotu pomimo braku posiadania kontyngentu na 2018 r., z powodu braku ważnej rejestracji skarżącej spółki w rejestrze prowadzonym na F-gaz Portal.

Zgodnie z treścią art. 73 ust. 1 Prawa celnego, do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12, art. 138a § 4, art. 141-143, art. 168, art. 170 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9, 10, 11 - z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, a do odwołań stosuje się odpowiednio także przepisy art. 140 § 1, art. 162 § 1-3, art. 163 § 2, art. 169 § 1 i 1a, art. 210 § 1 pkt 1-6 i 8 oraz § 2, art. 220, art. 221, art. 222, art. 223, art. 226-229, art. 232, art. 233 § 1 i 2, art. 234 oraz art. 234a tej ustawy.

Odnosząc się końcowo do zarzutu skarżącej spółki dotyczącego naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 o.p. w związku z art. 22 ust. 6 lit. c UKC należy wskazać, że w celu zapewnienia umożliwienia wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji, która byłaby niekorzystna dla osoby zainteresowanej ustawodawca unijny przewidział procedurę, o której mowa w art. 22 ust. 6 UKC, dotyczącą decyzji wydawanych na wniosek, która na mocy art. 29 stosowana jest również do decyzji wydawanych przez organy celne bez uprzedniego wniosku osoby zainteresowanej, jak miało to miejsce w przedmiotowej sprawie.

Stosownie do treści art. 22 ust. 6 lit. b UKC przed wydaniem decyzji, która byłaby niekorzystna dla wnioskodawcy, organy celne powiadamiają wnioskodawcę o podstawach, na których zamierzają oprzeć decyzję, dając wnioskodawcy możliwość przedstawienia swojego stanowiska w określonym terminie rozpoczynającym swój bieg z dniem doręczenia powiadomienia lub z dniem uznania go za doręczone. Po upływie tego terminu wnioskodawca jest powiadamiany w odpowiedniej formie o wydanej decyzji.

Akapit ten nie ma zastosowania między innymi w przypadku odmowy przyznania korzyści w postaci kontyngentu taryfowego, gdy została osiągnięta określona wielkość kontyngentu taryfowego, o której mowa w art. 56 ust. 4 akapit pierwszy (jeżeli stosowanie uprzywilejowanych lub preferencyjnych środków taryfowych jest ograniczone do określonej ilości przywożonych lub wywożonych towarów, stosowanie tych środków lub zwolnienie z nich w przypadku kontyngentów taryfowych ustaje w momencie, gdy zostanie osiągnięta określona ilość przywożonych lub wywożonych towarów). Organ pierwszej instancji działając na mocy przywołanych regulacji prawnych, w sytuacji stwierdzenia na skutek przeprowadzonej kontroli, że ilość zaimportowanego towaru nie została ujęta w kontyngencie, odstąpił od powiadomienia skarżącej spółki o podstawach, na których zamierzał oprzeć swoją decyzję oraz o możliwości przedstawienia stanowiska w określonym terminie. Postępowanie organu pierwszej instancji wynikało z obowiązujących przepisów prawa, stąd zarzut sformułowany w skardze nie mógł zostać uwzględniony.

Mając na uwadze powyższe Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a ocena przeprowadzonego postępowania nie ujawniła wad, o których mowa w art. 145 p.p.s.a. Nie każde naruszenie prawa czy przepisów postępowania powoduje też konieczność wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego. W przypadku powoływania się na naruszenie przepisów prawa, skuteczne podniesienie zarzutów w tym zakresie wymaga wykazania, że powołane naruszenie miało wpływ lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu, materiał zgromadzony w sprawie, w świetle poczynionych uwag, nie pozwala na stwierdzenia istnienia takiego rodzaju wadliwości w niniejszej sprawie. Istnienia takiego charakteru naruszeń w niniejszej sprawie skarżąca spółka również nie wykazała.

Sąd wydał w niniejszej sprawie wyrok na posiedzeniu niejawnym na podstawie art.133 § 1 zdanie drugie p.p.s.a. w zw. z art. 15 zzs⁴ ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.). Zarządzeniem Prezesa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku nr 49/2020 z dnia 19 października 2020 r. odwołano rozprawy, utrzymując działalność orzeczniczą Sądu w trybie rozpoznawania spraw na posiedzeniach niejawnych.

W tym stanie sprawy, uznawszy w reasumpcji zarzuty podniesione w skardze za niezasadne, jak i nie znajdując podstaw do stwierdzenia z urzędu, że wydane w sprawie decyzje naruszają prawo (vide: art. 134 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił wniesioną skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a., o czym orzeczono jak w sentencji wyroku.