Wyrok WSA w Lublinie, sygn. akt I SA/Lu 1045/13
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Data orzeczenia: 2014-01-08 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2, art. 19 ust. 2 i 11, art. 109 ust.1, art. 96 ust. 1, art.99 ust. 1 i art. 103 ust. 1
journal: Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz, Sędziowie WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca),, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant starszy inspektor sądowy Iwona Lachowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi D. H. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r. oraz styczeń - grudzień 2007 r. - oddala skargę


UZASADNIENIE

I SA/Lu 1045/13

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, dalej – O.p.), Dyrektor Izby Skarbowej (dalej – DIS) po rozpatrzeniu odwołania D. M. (dalej – strona, skarżący) od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej (dalej – DUKS) z dnia [...] o określeniu w podatku od towarów i usług zobowiązania podatkowego za miesiące: grudzień 2006 r. oraz styczeń - grudzień 2007 r., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu DIS podał, że DUKS w decyzji z dnia [...] r. określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości: za grudzień 2006 r. – 7.892 zł, za styczeń 2007 r. – 8.735 zł, za luty 2007 r. – 6.721 zł, za marzec 2007 r. – 9.322 zł, za kwiecień 2007 r. – 9.649 zł, za maj 2007 r. – 7.974 zł, za czerwiec 2007 r. – 9.251 zł, za lipiec 2007 r. – 14.118 zł, za sierpień 2007 r. – 13.339 zł, za wrzesień 2007 r. – 15.144 zł, za październik 2007 r. – 16.773 zł, za listopad 2007 r. – 16.475 zł i za grudzień 2007 r. – 8.573 zł. Powodem wydania decyzji były ustalenia postępowania kontrolnego, w toku którego stwierdzono, że skarżący posługując się identyfikatorami: "[...]", "[...]", "[...]", "[...]" i "[...]" realizował transakcje sprzedaży, które wskazywały na prowadzenie w badanym okresie działalności gospodarczej w zakresie handlu, oraz że nierzetelnie prowadził ewidencję sprzedaży w części obejmującej przychody uzyskiwane z transakcji sprzedaży za pośrednictwem portalu "[...]".

Nie zgadzając się z tą decyzją strona działająca przez pełnomocnika złożyła odwołanie, w którym wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Decyzji zarzucono naruszenie: art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.) przez rozpatrzenie w sposób niewystarczający materiału dowodowego, dokonanie jego pobieżnej i dowolnej oceny, a nadto zaniechanie zebrania kompletnego materiału dowodowego, co doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego w sprawie; art. 120, art. 121 § 1, art. 122 w zw. z art. 188 O.p., poprzez nieuwzględnienie wniosków dowodowych złożonych przez pełnomocnika strony, w tym wniosku z dnia 25 października 2012 r., złożonego do protokołu przesłuchania świadka – B. M., wniosku z dnia 12 listopada 2012 r., wniosków dowodowych strony z dnia 26 listopada 2012 r., z dnia 30 listopada 2012 r. oraz z dnia 4 grudnia 2012 r., co doprowadziło tym samym do ustalenia błędnego stanu faktycznego w sprawie; art. 180 § 1 i art. 181 w zw. z art. 188 O.p. poprzez oddalenie wniosków dowodowych o przeprowadzenie dowodów z oględzin miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w kontrolowanym okresie przez A. D., w którym to miejscu znajdują się szyldy reklamowe z kontrolowanego okresu, potwierdzające, że A. D. prowadził działalność gospodarczą, zaś przeprowadzenie tego dowodu umożliwiłoby wykazanie, że to A. D. handlował na portalach typu allegro, jako konsekwencji rozwoju prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej; stanowisko organu uniemożliwiło inicjatywę dowodową strony, przez co ustalony w sprawie stan faktyczny nie czyni zadość zasadzie prawdy materialnej, co w efekcie doprowadziło do naruszenia normy wynikającej z art. 122 O.p., art. 188 O.p. poprzez odmowę uwzględnienia złożonych przez pełnomocnika strony wniosków dowodowych z przesłuchania świadka H. S., zgodnie z wnioskiem z dnia 26 listopada 2012 r., na okoliczność transakcji sprzedaży przez nią odzieży i asortymentu tekstylnego oraz na okoliczność posiadania dużej ilości odzieży, która to następnie została sprzedana; art. 121 § 1 O.p., poprzez niedopełnienie obowiązku prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w szczególności nieuwzględnienie żądania strony dotyczącego przeprowadzenia dowodów z przesłuchań świadków, wskazanych we wniosku złożonym do organu dnia 23 listopada 2012 r. i 26 listopada 2012 r.; art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 188 O.p., poprzez nieuwzględnienie wyjaśnień strony składanych w toku niniejszego postępowania, w tym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 28 marca 2012 r. oraz w zastrzeżeniach z dnia 23 lipca 2012 r. do protokołu badania ksiąg z dnia 20 czerwca 2012 r.; art. 188 w zw. z art. 187 § 1 O.p., poprzez nieuwzględnienie wniosków dowodowych strony z dnia 30 listopada oraz z dnia 4 grudnia 2012 r. o wystąpienie do organów podatkowych oraz organów ewidencyjnych o udzielenie informacji dotyczących A. D., który to prowadził sprzedaż rowerów oraz asortymentu rowerowego również poprzez portale aukcyjne, a co znajduje potwierdzenie również w jego rozliczeniach z organami podatkowymi oraz w odpowiednich ewidencjach; art. 191 O.p. poprzez dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego oraz wadliwe ustalenie stanu faktycznego, co było konsekwencją niezasadnego oddalenia istotnych w sprawie wniosków dowodowych; art. 193 § 6 O.p., gdyż w toku przedmiotowego postępowania organ nie wykazał nierzetelności ksiąg podatkowych; art. 210 § 4 O.p., poprzez brak pełnego uzasadnienia faktycznego decyzji; art. 200 § 1 O.p. poprzez brak zapewnienia stronie możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, a nadto brak ustosunkowania się przed wydaniem decyzji do złożonych przez pełnomocnika strony wniosków dowodowych; art. 233 § 1 O.p., art. 121 § 2 O.p., gdyż DUKS w wydanej decyzji nie wskazuje oraz nie wyjaśnia norm wynikających z przepisów prawa materialnego - z ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którymi to skarżącemu przypisywane jest zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług oraz art. 70 O.p., poprzez uznanie, iż w przedmiotowej sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, w przypadku kiedy to przedmiotowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2006 r. oraz za poszczególne miesiące 2007 r. przedawniło się z końcem 31 grudnia 2012 r.

Dalej DIS wskazał, że w dniu 30 kwietnia 2013 r. pełnomocnik strony zapoznał się z materiałem dowodowym sprawy i oświadczył, że pierwszy raz widzi dokument: "Zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego" z dnia 3 grudnia 2012 r. oraz że w aktach sprawy brak jest jakiegokolwiek innego dokumentu o fakcie zawiadomienia strony o wszczęciu postępowania karnoskarbowego w sprawie, co oznacza, że doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych za okres grudzień 2006 - grudzień 2007 r. Niezależnie od tego, pismem z dnia 29 kwietnia 2013 r. pełnomocnik strony wniósł o przesłuchanie jego oraz strony w charakterze świadka na okoliczność, że w 2012 r. nie posiadali jakiejkolwiek wiedzy i informacji o postępowaniu karnym lub karnym skarbowym. Pismem z dnia 6 czerwca 2013 r. pełnomocnik strony wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z przesłuchania H. S., a pismem z dnia 7 czerwca 2013 r. o zawieszenie postępowania z uwagi na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 2013 r., I FPS 6/12.

DIS nie podzielił zarzutów odwołania.

Odnosząc się do zarzutu przedawnienia wskazał, że w dniu [...] 2012 r. wszczęto dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe związane z niewykonaniem zobowiązań, których dotyczy rozpatrywana sprawa. O fakcie tym podatnik został zawiadomiony pismem z dnia [...] 2012 r., doręczonym pełnomocnikowi strony w dniu 20 grudnia 2012 r. Tym samym, termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r. i za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2007 r. uległ zawieszeniu, na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p.

DIS nie zgodził się również z zarzutami dotyczącymi prowadzenia postępowania podatkowego. W jego ocenie zebrany materiał dowodowy daje podstawę do określenia w prawidłowej wysokości kwoty podatku od towarów i usług za objęte skarżoną decyzją okresy rozliczeniowe. Nierzetelność ewidencji w zakresie dokonanej sprzedaży przejawiająca się w pominięciu przychodów uzyskiwanych z transakcji sprzedaży za pośrednictwem portalu "[...]"- została przez organ udowodniona. Z ustalonego bowiem w sprawie stanu faktycznego wynika, że skarżący zarejestrował na portalu [...] własne konta użytkownika (nicki): "[...]" w dniu [...] 2005 r., "[...]" w dniu [...] 2006 r. "[...]" w dniu [...] 2007 r., "[...]" w dniu [...] 2007 r. i "[...]" w dniu [...] 2006 r. Będąc zarejestrowanym użytkownikiem portalu przeprowadzał za pośrednictwem serwisu aukcyjnego "[...]" szereg transakcji handlowych. Na podstawie przekazanych przez A informacji ustalono wartość sprzedaży, wysokość prowizji uiszczonych na rzecz A przez sprzedającego oraz historię zmian danych osobowych kont i powiadomień kierowanych do kupujących. Z informacji uzyskanych z banku [...] wynika, że rachunek bankowy o numerze [...], na który wpływały kwoty wpłacane z tytułu handlu prowadzonego za pośrednictwem portalu "[...]" należał do skarżącego. Powyższe potwierdził pełnomocnik strony w piśmie z dnia 30 marca 2012 r., w którym wyjaśnił też, że dostawy przedmiotów dokonywane były za pośrednictwem PUP [...] lub firmy kurierskiej [...] na podstawie zawartych umów o współpracę. Wyjaśnienia te potwierdzono dokumentami przekazanymi przez podmioty świadczące usługi pocztowe: kserokopią umowy zawartej ze skarżącym w dniu [...] 2007 r. o współpracy w zakresie drogowych usług przewozowych i pocztowych, kserokopiami 302 sztuk listów przewozowych do przesyłek nadanych przez stronę (zawierającymi dane identyfikujące nabywców towarów, rodzaj i wartość towaru) oraz wykazem płatności z tytułu pobrań, płatnych przelewem na rzecz strony na kwotę 163.681,00 zł przesłanymi przez B w W. oraz uwierzytelnioną kserokopią umowy nr [...] (wraz z aneksami) o korzystanie z usług pocztowych w zakresie przyjmowania, przemieszczania doręczania przesyłek pocztowych i usług kurierskich opłaconych z dołu zawartej w dniu [...] 2007 r. zawartej pomiędzy [...] a skarżącym. Odnośnie przekazania dokumentacji pocztowej potwierdzającej fakt nadania przesyłek pocztowych przez skarżącego w latach 2006-2007 w Urzędzie Pocztowym poinformowano, że nie jest to możliwe z uwagi na fakt, iż dokumentacja eksploatacyjna wytworzona w tym okresie została zniszczona po upływie dwuletniego okresu archiwizacji. Jednakże wśród losowo wybranych nabywców, wszyscy składający pisemne wyjaśnienia potwierdzili zakup towarów przez internet od sprzedającego, który posługiwał się następującymi nikami skarżącego oraz potwierdzili dokonanie płatności za zakupiony towar na wskazany w powiadomieniu rachunek bankowy nr [...] należący do strony.

Dalej DIS podał, że skarżący prowadził od dnia [...] 2002 r. działalność gospodarczą związaną z handlem rowerami i odzieżą sportową na straganach i targowiskach. Jeśli chodzi o księgi podatkowe - prowadził jedynie ewidencję przychodów. Z ewidencji tej za 2006 r. wynika, że pierwszego wpisu dotyczącego osiągniętych przychodów skarżący dokonał w dniu 1 kwietnia 2006 r., a ostatniego w dniu 25 listopada 2006 r. – oba na podstawie dowodów wewnętrznych. Według ewidencji, skarżący od stycznia do marca i w grudniu 2006 r. nie osiągał obrotów, a za pozostałe miesiące łącznie uzyskał 38.660,32 zł przychodu. Z ewidencji przychodów za 2007 r. wynika natomiast, że pierwszego wpisu dotyczącego osiągniętych przychodów dokonano w dniu 1 maja 2007 r., a ostatniego w dniu 27 października 2007 r. – obu również dokonano na podstawie dowodów wewnętrznych. Pod pozycją nr 1 w ewidencji przychodów za maj 2007 r. wpisano remanent początkowy na rok 2007 w wysokości 0,00 zł, co wynika z arkusza spisu z natury sporządzonego w dniu 31 grudnia 2006 r.

Księgi te nie zawierają jednak wszystkich przychodów osiąganych przez skarżącego, gdyż nie ewidencjonowano w nich transakcji sprzedaży dokonywanych za pośrednictwem portalu internetowego "[...]", z tytułu których skarżący osiągnął przychody: za grudzień 2006 r. w wysokości 47.093,50 zł, a za 2007 r. – 728.826 zł. Na podstawie zestawienia transakcji dokonanych na portalu "[...]" oraz analizy wpływów na rachunek bankowy stwierdzono, że w okresie objętym postępowaniem skarżący prowadził sprzedaż kombinezonów, spodni, kurtek narciarskich, rowerów, akcesoriów i sprzętu rowerowego. Wartość sprzedaży, liczona według ceny przedmiotu aukcji za pośrednictwem portalu w okresie od 1 stycznia 2006 r. do 31 grudnia 2007 r. (po uwzględnieniu transakcji gdzie nastąpił zwrot prowizji) wyniosła 1.051.229 zł dla 2983 przedmiotów, z tego: w 2006 r. - 322.403 zł dla 881 przedmiotów i w 2007 r. - 728.826 zł dla 2.102 przedmiotów.

Z zestawienia wielkości uzyskiwanych przez stronę obrotów, w tym obrotów ewidencjonowanych oraz obrotów uzyskiwanych ze sprzedaży za pośrednictwem portalu internetowego "[...]" (nieewidencjonowanych) wynika, że skarżący uzyskał w grudniu 2006 r. kwotę 47.093,50 (w 2006 r. łącznie 85.753,82 zł), w styczniu 2007 r. – 48.439 zł, w lutym 2007 r. – 37.272 zł, w marcu – 56.834,10 zł, w kwietniu – 53.509 zł, w maju 2007 r. – 46.758 zł, w czerwcu – 51.300,50 zł, w lipcu 2007 r. – 79.232,10 zł, w sierpniu 2007 r. – 75.686 zł, we wrześniu 2007 r. – 83.982,50 zł, w październiku – 93.252 zł, w listopadzie 2007 r. – 92.471 zł i w grudniu – 47.540,57 zł (łącznie w 2007 r. – 766.276,77 zł).

DIS zgodził się z DUKS, że twierdzenia skarżącego zawarte w zastrzeżeniach do protokołu, że w badanym okresie prowadził zarejestrowaną działalność gospodarczą związaną z handlem rowerami i odzieżą sportową jedynie na straganach i targowiskach, natomiast działalność w pozostałym zakresie, związana ze sprzedażą za pośrednictwem portalu internetowego "[...] '' nie była jego działalnością tylko innych osób, które pod nazwami użytkownika: "[...]", "[...]", "[...]", "[...]", "[...]" dokonywały sprzedaży towarów na "[...]", nie zasługują na wiarę. Wszystkie nicki zarejestrowane były bowiem na skarżącego, zapłata wpływała na jego konto, miał on zawarte umowy o dostarczanie przesyłek z firmą kurierską i pocztą, i to on je nadawał (podpisywał listy przewozowe), a rzeczywistym miejscem wykonywania działalności (magazynowanie towaru, przygotowanie paczek, wysyłka) była jego posesja. Skarżący był także właścicielem komputera wykorzystywanego przy sprzedaży, zainstalowanego w jego domu. Skarżący, oprócz zeznań członków najbliższej rodziny, nie przedstawił żadnych dowodów wskazujących, że powyższą sprzedaż prowadziły inne osoby, w tym zmarły w 2008 r. - A. D..

Odnosząc się do dowodów wnioskowanych przez stronę, DIS stwierdził, że przesłuchana K. L., która zgodnie z zeznaniem jest spokrewniona z żoną D. M., wiedzę na temat współpracy skarżącego z A. D. czerpała z zasłyszanych przez nią rozmów obu panów o rowerach, w czasie jej wizyt w domu strony. W jej ocenie, A. D. przebywając w domu skarżącego zajmował się handlem rowerami na portalu [...]. Nie ma jednak pewności czy nie były to inne strony internetowe. Świadek bywała w domu skarżącego co najmniej raz w tygodniu (przeważnie w czwartki), po godzinach 11.00 - 12.00. Rzadko spotykała stronę za komputerem. W ocenie świadka A. D. na [...] sprzedawał rowery i części rowerowe. Transakcje realizował przed i po południu. Przesłuchiwana nie ma wiedzy czy A. D. zatrudniał pracowników w swoim sklepie i nie wie, kto zajmował się sklepem i serwisem rowerowym w czasie, gdy przebywał on w domu u skarżącego. Nie ma wiedzy, jakimi nikami posługiwał się A. D. w sprzedaży internetowej. Nie była obecna przy wysyłce rowerów, ale podejrzewa, że A. D. przechowywał swoje rowery u strony, ponieważ nie miał swojego magazynu. Nie wie też jaką firmą były wysyłane rowery. Na temat rozliczeń D. M. i A. D., zeznała, że była kilkanaście razy świadkiem, jak w mieszkaniu na piętrze w salonie u skarżącego oddawał on pieniądze A. D. W ocenie świadka pieniądze były przekazane za sprzedaż rowerów, a A. D. dokonywał sprzedaży na portalu "[...]" w domu skarżącego i na jego komputerze, aby ukryć dochody przed swoją żoną. Przesłuchiwana nie ma wiedzy na temat sprzedaży ubrań narciarskich na [...]. Jednakże wskazała, że jej krewna, a teściowa skarżącego zakupiła ubrania sportowe w sporej ilości w W.K. koło W.. Świadek nie ma wiedzy ile sztuk ubrań, w którym roku, ani w jakich hurtowniach. Świadek nie ma wiedzy, czy jej krewna prowadziła działalność gospodarczą, chociaż wyraża przekonanie, w oparciu o zasłyszane rozmowy, że zakupiony towar miał przeznaczenie handlowe. B. M. – żona skarżącego zeznała natomiast, że jej mąż nie zajmował się handlem internetowym, nie wie kto zarejestrował nicki: "[...]", "[...]", "[...]", "[...]" i "[...]", ale uważa, że posługiwał się nimi tylko A. D. Stacjonarny komputer męża, zainstalowany w dużym pokoju na piętrze, obsługiwał w większości A. D. Świadek wskazała, że nie była obecna przy zakupach rowerów i akcesoriów rowerowych na potrzeby handlu internetowego. Wskazała, także, iż sprzedaż internetowa odbywała się od godzin porannych do wieczornych. Wielokrotnie była obecna przy zawieraniu transakcji sprzedaży, kiedy A. D. krzątając się po domu spisywał specyfikację do wysyłek. Świadek potwierdza, że należności za dokonaną sprzedaż na [...] wpływały na rachunek bankowy skarżącego. Zakupiony towar na potrzeby handlu internetowego przechowywany był także na posesji należącej do niej i męża w R.. Wielokrotnie była obecna przy wysyłaniu rowerów, przeważnie firmą kurierską [...]. W chwili odbioru rowerów przez kuriera zawsze obecny był A. D., który wypełniał listy przewozowe. Nie wie natomiast kto był wpisany w miejsce nadawcy. Odnośnie rozliczeń męża z A. D. za sprzedaż rowerów na portalu "[...]", świadek zeznała, że wielokrotnie była obecna przy przekazywaniu gotówki wypłaconej z banku przez męża wraz z potwierdzeniem bankowym. Były to kwoty rzędu 10.000 zł. Częstotliwość przekazywania pieniędzy była uzależniona od wielkości sprzedaży w danym okresie lub płatności za towar. Świadek nie potrafiła wskazać, kto w czasie pobytu A. D. w nich w domu zajmował się jego sklepem i serwisem i czy zatrudniał pracowników. Przesłuchiwana zeznała, że w czasie obecności w sklepie A. D., nigdy nikogo nie widziała jako sprzedawcy, a w sklepie w sumie była około 5 razy. Zdaniem świadka, w czasie obecności A. D. w jej domu, sklep musiał być zamknięty, gdyż jego klienci często dzwonili do niego i umawiali się na serwis i sprzedaż rowerów przez telefon. Powyższe potwierdzać ma okoliczność, że na sklepie i przy głównej drodze był szyld z telefonem do kontaktu. Świadek wskazała, że rowery ze sklepu A. D. sprzedawały się tylko w dzień targowy tj. w czwartek w godz. 8 - 12, wtedy A. D. przychodził później. Świadek zeznała, że skarżący nie handlował odzieżą w internecie. Handlem odzieżą zajmował się A. D. Miał on bowiem nadwyżki odzieży z dawnych lat, kiedy to próbował nią handlować w sklepie. Odzież zimową zakupywał na W. K. koło W.. Wiedzę tę świadek posiada z rozmów z A. D.. Świadek nie ma wiedzy na temat, kto płacił, w jakiej kwocie i w jakiej formie była dokonywana zapłata za zakupywany towar. Oprócz A. D. sprzedażą swojej używanej odzieży zajmowała się teściowa strony H. S. i jego córka A. M.. Świadek nie ma jednak wiedzy, którymi posługiwały się nickami. H. S. w roku 2006 zainwestowała w zakup odzieży, żeby handlować nią po targach. Pogarszający się jej stan zdrowia (dwa udary, postępujący reumatyzm i grożące wymianą dwa stawy kolanowe) nie pozwolił jej na handel obwoźny. Poprosiła zatem wnuczkę A. M. o pomoc w sprzedaży odzieży na [...]. Świadek zeznała, że zakupów jej mama dokonywała na targu w R., W. K. i od B.. Nie ma jednak wiedzy na temat, kto płacił za zakupy i czy płaciła H. S. z własnych oszczędności. Nie ma także wiedzy w jakiej formie była dokonywana zapłata za towar. Świadek nie ma wiedzy na temat ilości zakupionych sztuk. Przesłuchiwana wskazała także, iż nie ma wiedzy na temat rozliczeń męża z H. S.. Nie ma też wiedzy, co zyskiwał jej mąż udostępniając A. D. swoje konta użytkownika.

Nie dając wiary powyższym zeznaniom, DIS wyjaśnił, że wiedza K. L. wynika jedynie z obserwacji raz w tygodniu wzajemnej pracy przy komputerze skarżącego i A. D.. Nie była ona obecna przy zakupach, sprzedaży rowerów i ich wysyłce. Nie posiada informacji na temat sprzedaży przez stronę ubrań sportowych, nie wie również, czy H. S. (teściowa skarżącego, a jej ciotka) prowadziła działalność gospodarczą w 2006 r. i 2007 r. Wiedza świadka o zajmowaniu się przez A. D. sprzedażą na "[...]" i jego rozliczeniach ze skarżącym jest niepewna i opiera się na domniemaniach. Jeśli chodzi o zeznania żony skarżącego, wskazuje ona na wykonywanie działalności gospodarczej przez A. D. i H. S., co nie wyklucza prowadzenia takiej działalności przez skarżącego. Wskazanie natomiast przez świadka na codzienne, wielogodzinne przebywanie A. D. w domu jej i skarżącego, w celu prowadzenia działalności gospodarczej (sprzedaży na portalu "[...]"), szczególnie, że w tym czasie A. D. prowadził osobiście sklep i serwis rowerowy, jest wątpliwe. Istotne jest, że nie można zweryfikować zeznań świadków strony, ponieważ całą sprzedaż na portalu [...] przypisali osobie zmarłej (A. D.). Twierdzenia K. L. i B. M. są ponadto sprzeczne z innymi dowodami zgromadzonymi w sprawie, z których wynika bezsprzecznie, że skarżący był właścicielem: kont na portalu "[...]", rachunku bankowego, na który wpływały należności za sprzedane tam towary, komputera wykorzystywanego w sprzedaży, oraz, że był stroną umów o korzystaniu z usług pocztowych i kurierskich i osobą podpisującą listy przewozowe. Wysyłka przesyłek odbywała się na jego posesji. Wcześniejsze wyjaśnienia podatnika również wskazują, że to on prowadził we własnym imieniu sprzedaż na portalu "[...]". DIS stwierdził, że A. D. w badanym okresie 2006-2007 prowadził zarejestrowaną działalność gospodarczą, a materiał dotyczący jego kont rozrachunkowych został włączony do akt sprawy. Okoliczność jednak prowadzenia przez niego działalności gospodarczej nie przesądza o tym, że skarżący nie prowadził przypisanej mu w skarżonej decyzji działalności na portalu "[...]". DIS wskazał też na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 grudnia 2012 r., I FSK 85/12, w którym oceniając potrzebę i wartość przeprowadzenia dowodu z przesłuchania osób bliskich stronie postępowania sąd wskazał, że "(...) osoby bliskie zazwyczaj nie mają interesu, żeby sobie szkodzić. Dodatkowo strona postępowania może mieć większy wpływ na treść ich zeznań."

Następnie DIS powołał się na przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej – u.p.t.u.) i podał, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Stwierdził, że powołane przepisy oraz stan faktyczny sprawy wskazują, że skarżący dokonując dostawy towarów poprzez ich sprzedaż odbiorcom krajowym na portalu internetowym, dokonywał czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tj. odpłatnej dostawy towarów i działał jako podatnik tego podatku. Wbrew obowiązkom, o których mowa w przepisach: art. 109 ust. 1, art. 96 ust. 1, art. 99 ust. 1 oraz art. 103 ust. 1 u.p.t.u., nie prowadził rzetelnie wymaganych prawem ewidencji dla celów podatku VAT i po przekroczeniu kwoty uprawniającej do zwolnienia podmiotowego, nie zarejestrował się dla celów podatkowych oraz nie składał deklaracji podatkowych ani nie wpłacał należnego podatku. DIS wyjaśnił, że zgodnie z przepisami art. 23 § 1 pkt 2 i art. 23 § 2 O.p., organ podatkowy określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania, chyba, że dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe, obowiązek podatkowy dla czynności opodatkowanych określono na podstawie z art. 19 ust. 2 i ust. 11 u.p.t.u., zgodnie z informacjami przekazanymi przez [...] Sp. z o.o. oraz zawartymi na wyciągach z rachunków bankowych z [...] S.A. Za podstawę opodatkowania przyjęto zgodnie z przepisem art. 29 ust. 1 u.p.t.u. obrót, tj. kwotę należną z tytułu sprzedaży pomniejszoną o należny podatek VAT. Za podstawę do ustalenia osiągniętego obrotu z tytułu sprzedaży na portalu "[...] " i wynikających z tego tytułu zobowiązań podatkowych przyjęto obrót rzeczywiście dotyczący działalności gospodarczej, jaki został ujęty na koncie bankowym strony. Stawkę podatkową określono zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym w 2006 i 2007 r. w wysokości 22 % Dokonując rozliczenia należnych zobowiązań, uwzględniono, iż skarżący kontynuował w kontrolowanym okresie działalność gospodarczą. Zgodnie z przepisem art. 113 ust. 1 u.p.t.u. obowiązującej w 2006 r., zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 10.000 Euro. Przy czym, do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 15 listopada 2005 r. w sprawie kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku (Dz.U. Nr 229, poz. 1949) kwota 10.000 Euro w roku podatkowym 2006 wynosiła 39.200 zł. Skarżący przekroczył tę kwotę w grudniu 2006 r. W miesiącu tym uzyskał łącznie kwotę obrotu w wysokości 47.093,50 zł. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w niniejszej sprawie podlega zatem, zgodnie z art. 113 ust. 5 u.p.t.u. nadwyżka sprzedaży ponad wartość 39.200 zł. Biorąc pod uwagę wielkości dokonywanego obrotu oraz moment powstania obowiązku podatkowego wyliczono kwoty zobowiązań podatkowych za poszczególne okresy rozliczeniowe od grudnia 2006 r. do grudnia 2007 r.

DIS stwierdził, że w toku prowadzonego postępowania uwzględniono również, że w okresie od 1 stycznia 2006 r. do 31 grudnia 2007 r. skarżący nabywał towary na podstawie faktur VAT od [...] , [...] oraz firm ,, [...] ", "[...] ", "[...] " i "[...] ". Podał, że zgodnie z art. 86 ust 1 u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Odnosząc się do zarzutów odwołania, DIS wyjaśnił, że wniosek o ponowne przesłuchanie B. M. uznano za nieuzasadniony, z uwagi na okoliczność, iż w dniu przesłuchania świadka umożliwiono pełnomocnikowi zadawanie pytań - co było podstawą żądania ponownego przesłuchania świadka. Nowych okoliczności, na które należałoby przesłuchać tego świadka, pełnomocnik nie zgłaszał. Co do wniosków o przeprowadzenie z udziałem strony oględzin jego komputera oraz miejsc wskazanych na pięciu fotografiach przedstawiających budynek, w którym A. D. prowadził sprzedaż rowerów, części rowerowych oraz serwis, a także budynku w R. przy ul. W., na którym znajdują się szyldy reklamowe z kontrolowanego okresu, DIS wskazał, że okoliczności wskazane przez pełnomocnika jako podstawa przeprowadzenia dowodu z oględzin komputera nie są istotne w sprawie i jako takie nie mogą przyczynić się do jej wyjaśnienia. Posługiwanie się komputerem jest czynnością powszechnie znaną, a czynności związane z obsługą komputera są takie same, niezależnie od osoby, która je przeprowadza. Przeprowadzenie dowodu z oględzin miejsca wskazanego przez stronę na pięciu fotografiach (znajdujących się w aktach sprawy) przedstawiających budynek, w którym A. D. prowadził sprzedaż rowerów, części rowerowych oraz serwis rowerowy, również nie wniosłoby nowych, istotnych informacji do rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. Na widniejącym na fotografiach budynku umieszczone są dwa szyldy z napisami: R. – S. oraz- N. A. D., R., Sprzedaż, S., C.; a pod spodem napis R. T. C.. Oględziny potwierdziłyby tylko, że A. D. prowadził działalność gospodarczą polegającą na handlu rowerami, częściami rowerowymi i to, że prowadził serwis rowerowy. Na przedmiotowych szyldach nie ma informacji, że rowery, części i akcesoria rowerowe można kupić na portalach internetowych oraz innych informacji związanych z handlem internetowym. Podobnie z przeprowadzeniem oględzin budynku znajdującego się w R. przy ul. W., na którym znajdują się szyldy reklamowe sklepu A. D., które także potwierdziłyby tylko, że A. D. prowadził działalność gospodarczą polegającą na handlu rowerami, częściami rowerowymi i prowadzeniem serwisu, i nie wniosłyby do sprawy nic nowego. Odnośnie okoliczności prowadzenia przez A. D. działalności gospodarczej organ kontroli skarbowej na podstawie danych uzyskanych z systemu Rem Dat (aplikacja zawierająca dane wykazane przez podatników w złożonych deklaracjach) pozyskał wiedzę o miejscu i zakresie prowadzonej przez A. D. w latach 2006-2007 zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dalsze czynności dowodowe w tym kierunku miałyby zatem jedynie na celu udowodnienie okoliczności stwierdzonych innym dowodem i przedłużanie postępowania.

Za niezasadny DIS uznał także zarzut nieprawidłowości związanych z wnioskami strony dotyczącymi: skierowania do przedsiębiorstw [...] i [...] zapytań na okoliczność współpracy A. D. z tymi przedsiębiorstwami, czasookresu i częstotliwości tej współpracy i ustalenia jakie rowery i asortyment rowerowy był przez niego nabywany; dopuszczenia i przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w miejscu zamieszkania H. S. oraz dopuszczenia i przeprowadzenia dowodu z zeznań R. L.. DIS stwierdził, że odnośnie skierowania zapytań do przedsiębiorstw: [...] i [...], w aktach sprawy znajdują się informacje, o które wnioskował pełnomocnik, dotyczące kont rozrachunkowych A. D. oraz faktur zakupu VAT za lata 2006-2007. Co do odmowy przesłuchania wnioskowanych świadków, DIS wskazał, że wnosząc o przesłuchanie H. S. pełnomocnik strony stwierdził, że świadek ma potwierdzić dokonanie zakupów dużej ilości odzieży oraz okoliczność, iż w sprzedaży odzieży pomagała świadkowi wnuczka A. M.. Okoliczności te nie są przedmiotem sprawy i nie są kwestionowane. Podobnie wniosek o przesłuchanie w charakterze świadka R. L. na okoliczność prowadzenia działalności gospodarczej przez A. D. i kontaktów pomiędzy A. D. i skarżącym nie ma dla sprawy istotnego znaczenia, skoro organ nie kwestionuje prowadzenia działalności przez A.D. ani jego kontaktów ze skarżącym. Za nieuzasadnione DIS uznał także zarzuty dotyczące odmowy uwzględnienia wniosków: o pozyskanie informacji czy A. D. posiadał konta na portalach aukcyjnych typu: "[...]", "[...]" oraz w jakim czasie dokonywał transakcji poprzez te portale aukcyjne, czy też dokonywał transakcji poprzez inne portale internetowe; złożenie zapytania do firmy [...]. na okoliczność, czy A. D. współpracował ze wskazaną firmą, czy miał zawiązane umowy gospodarcze na dostawy towarów i części rowerowych, których to handel w toku postępowania kontrolnego przypisano skarżącemu, nadto na okoliczność rozmiaru sprzedaży towarów przez firmę [...] A. D., prowadzącemu działalność gospodarczą; zwrócenia się do podmiotów, prowadzących ewidencje działalności gospodarczej w latach 2006-2007, na okoliczność prowadzenia przez A. D. działalności gospodarczej, zakresu tejże działalności oraz wykazania, w jakim czasie działalność została rozpoczęta, co pozwoli na udowodnienie, iż A. D. prowadził szeroko zakrojoną działalność gospodarczą, polegającą na sprzedaży rowerów i części rowerowych. DIS wyjaśnił, że wnioski te nie mogły zostać uwzględnione, gdyż: w prowadzonym postępowaniu nie ma znaczenia czy A. D. posiadał konta na portalach internetowych i na jakich; z dowodów dotyczących kont rozrachunkowych A. D. za lata 2006-2007, wynika, że [...] w latach: 2006 - 2007 nie dokonywała sprzedaży towarów na rzecz A. D.; z danych uzyskanych z systemu Rem Dat wynika w jakim czasie została rozpoczęta i zakończona działalność A. D., oraz miejsce i zakres prowadzonej przez niego w latach 2006-2007 zarejestrowanej działalności gospodarczej. Organy podatkowe dysponują też jego deklaracjami i zeznaniami o wysokości uzyskanego przychodu, wysokości dokonanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za 2006 i 2007 r.

Co do wniosków dotyczących przeprowadzenia dowodu poprzez wykazanie, iż A. D. dokonywał w latach 2006-2007 transakcji kupna rowerów od firmy [...] wystąpienia do DUKS i do Urzędu Skarbowego w celu pozyskania informacji o rozliczeniach A. D., do Urzędu Miejskiego w celu pozyskania informacji o działalności gospodarczej, prowadzonej przez A. D. w zakresie rodzaju prowadzonej działalności według PKD, jej zasięgu terytorialnego i zakresu czasowego; przesłuchanie synów A. D. na okoliczność działalności w zakresie sprzedaży, w tym w zakresie sprzedaży internetowej przez portal "", rowerów i części rowerowych oraz asortymentu rowerowego, DIS zauważył, że wpłynęły one do organu pierwszej instancji po wydaniu przez niego decyzji. Postanowieniem z dnia [...] r. DIS odmówił ich przeprowadzenia. Ponadto, po wydaniu decyzji wpłynęło wezwanie pełnomocnika do usunięcia naruszeń prawa poprzez: stwierdzenie bezskuteczności odmowy sporządzenia i wydania nieuwierzytelnionych kopii dokumentów z akt sprawy strony, której to odmowy organ udzielił pismem z dnia [...] 2012 r.; wydanie kopii dokumentów z akt sprawy, zgodnie z wnioskiem strony dotyczącym wydania kserokopii protokołu przesłuchania świadka K. L. i kserokopii przesłuchania świadka B. M.. W tym zakresie DIS stwierdził, że stosowne uzasadnienie, w szczególności dotyczące przepisu art. 178 O.p., zawierają postanowienia o odmowie wydania kopii dokumentów. W dniu 14 grudnia 2012 r. wpłynął także pocztą wniosek pełnomocnika o wydanie uwierzytelnionych kopii dokumentów z akt sprawy i kserokopii protokołu przesłuchania świadka B. M.. Pełnomocnik strony uzyskał dostęp do całości akt sprawy oraz żądane uwierzytelnione odpisy z akt.

Co do zarzutu braku zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu poprzez pozbawienie możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, DIS wyjaśnił, że w dniu 30 października 2012 r. DUKS nadał za pośrednictwem poczty postanowienie o wyznaczeniu stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie skierowane zostało do pełnomocnika strony, którym według złożonego w aktach pełnomocnictwa był wówczas doradca podatkowy M. T. i na adres przez niego podany. Informację o zmianie adresu do doręczeń organ kontroli skarbowej otrzymał w dniu 31 października 2012 r. Wówczas to do DUKS wpłynęło pismo strony, w którym wskazano jako właściwego pełnomocnika do doręczeń adwokata M. C.. Z dniem 12 listopada 2012 r. wygasło natomiast pełnomocnictwo udzielone przez stronę doradcy podatkowemu M. T.. Zawiadomienie o powyższym fakcie wpłynęło do DUKS w dniu [...] 2012 r. Powyżej przedstawione okoliczności wskazują, iż organ pierwszej instancji wyznaczył stronie w sposób prawidłowy termin do wypowiedzenia się w sprawie kierując stosowne postanowienie na adres pełnomocnika właściwego do doręczeń ujawniony w aktach sprawy. Powyższej oceny nie zmienia okoliczność awizowania przesłanego postanowienia w dniu 5 listopada 2012 r. czyli w okresie kiedy pełnomocnictwo M. T. jeszcze trwało pomimo, iż strona po wydaniu postanowienia zmieniła adres do doręczeń. Nie zachodziła zatem konieczność dokonania powtórnego wyznaczenia siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Na powyższą decyzję pełnomocnik strony złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie zarzucając jej:

1. naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.:

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1, art. 191 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, poprzez rozpatrzenie w sposób niewystarczający materiału dowodowego, dokonanie jego pobieżnej i dowolnej oceny, a nadto zaniechanie zebrania kompletnego materiału dowodowego, co doprowadziło do błędnie ustalonego stanu faktycznego, iż strona przeprowadzała za pośrednictwem serwisu aukcyjnego "[...]" szereg transakcji handlowych w postaci sprzedaży rowerów, akcesoriów rowerowych oraz odzieży, nie wykazując przy tym przychodów uzyskiwanych z tych transakcji; nadto błędne przyjęcie, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwala na uznanie, iż to skarżący dokonał wszystkich przypisanych mu transakcji sprzedaży poszczególnych towarów, pomimo zaniechania przeprowadzenia postępowania dowodowego w tym zakresie, jednocześnie stwierdzając, iż zeznania świadków są niewystarczające do dokonania oceny, iż działalność przypisana w skarżonej decyzji, nie była jego działalnością ale działalnością A. D. i zaniechanie przeprowadzenia jakiegokolwiek postępowania dowodowego na okoliczność sprzedaży przez H. S. odzieży, za pośrednictwem "[...].", przy użyciu konta skarżącego;

- art. 180 § 1, art. 181, art. 188 w zw. z art. 123 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu ustalenia prawidłowego stanu faktycznego sprawy, poprzez odmowę uwzględnienia wniosków dowodowych strony, m.in. odmowę przeprowadzenia czynności dowodowych z przesłuchania świadków w osobach: synów A. D. na okoliczność działania w zakresie sprzedaży, w tym w zakresie sprzedaży internetowej przez portal "[...]", rowerów i części rowerowych oraz asortymentu rowerowego; R. L. na okoliczność prowadzenia działalności gospodarczej A. D. za pośrednictwem portalu "[...]" przy użyciu kont skarżącego; odmowę przeprowadzenia czynności dowodowych w postaci oględzin jednostki komputerowej należącej do skarżącego oraz oględzin miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w kontrolowanym okresie przez A. D., w którym to miejscu znajdują się szyldy reklamowe z kontrolowanego okresu, potwierdzające że A. D. prowadził działalność gospodarczą, zaś przeprowadzenie wskazanych dowodów umożliwiłoby wykazanie, że to właśnie on handlował na portalach typu [...]; stanowisko organu uniemożliwiło inicjatywę dowodową strony, przez co ustalony w sprawie stan faktyczny nie czyni zadość zasadzie prawdy materialnej, co w efekcie doprowadziło do naruszenia normy wynikającej z art. 122, art. 180, art. 181 § 1 i art. 188 w zw. z art. 123 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, poprzez odmowę uwzględnienia złożonych przez pełnomocnika strony wniosków dowodowych o przesłuchanie w charakterze świadka H. S., na okoliczność posiadania dużej ilości odzieży, która to następnie z pomocą wnuczki A. M., została sprzedana za pośrednictwem portalu "[...]." przy użyciu kont skarżącego; nadto przedstawienie sprzecznego i nielogicznego uzasadnienia odmowy przeprowadzenia wnioskowanych dowodów, mianowicie organ wskazał, iż "należy stwierdzić, iż zasadnicze znaczenie dla prawidłowości oceny niezasadności przeprowadzenia wskazanych przez pełnomocnika dowodów z przesłuchania świadków mają powołane przez pełnomocnika okoliczności, które miały być przedmiotem zeznań świadków". Ponadto pomimo podnoszonych przez stronę okoliczności sprzedaży przez H. S. odzieży przy użyciu jej konta internetowego na portalu "[...]", organ błędnie uznał, iż wskazane przez stronę okoliczności dostarczają informacji na temat odrębnej od badanej działalności gospodarczej świadka, która nie jest przedmiotem prowadzonego postępowania;

- art. 180, art. 181 § 1, art. 188 w zw. z art. 123 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, poprzez nieuwzględnienie wniosków dowodowych strony o wystąpienie do organów podatkowych oraz organów ewidencyjnych, o udzielenie informacji dotyczących A. D., który to prowadził sprzedaż rowerów oraz asortymentu rowerowego również poprzez portale aukcyjne, co znajduje potwierdzenie również w jego rozliczeniach z organami podatkowymi oraz w ewidencjach prowadzonych przez powołane do tego organy;

- art. 199 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, poprzez nieprzeprowadzenie czynności dowodowych z przesłuchania strony, pomimo iż z zebranego materiału dowodowego wynikała konieczność przeprowadzenia tego dowodu, czego organ pierwszej instancji nie uczynił;

- art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, poprzez zaniechanie zebrania całości materiału dowodowego oraz niewyjaśnienie wszystkich okoliczności istotnych w sprawie, co było konsekwencją niezasadnego oddalenia istotnych w sprawie wniosków dowodowych złożonych przez pełnomocnika strony, w tym zaniechanie przesłuchania wskazanych przez pełnomocnika świadków, posiadających wiedzę na temat prowadzenia działalności gospodarczej przez A. D. i sprzedaży określonych produktów przez portal "[...]", uznając przy tym, iż podatnik oprócz zeznań członków najbliższej rodziny nie przedstawił żadnych dowodów wskazujących, że sprzedaż prowadził A. D.; nadto pomimo powyższego organ uznał, iż wniosek o przesłuchanie w charakterze świadka R. L. należało uznać za niezwiązany z istotą sprawy, bowiem działalność gospodarcza A. D. nie jest przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie, jednakże zaznaczenia wymaga, iż organ przeprowadził czynności dowodowe w postaci przesłuchania B. M. oraz K. L. na okoliczność sprzedaży przez A. D.a rowerów oraz akcesoriów rowerowych za pośrednictwem portalu "[...]" przy użyciu konta D. M., uznając jednakże, iż powyższym zeznaniom nie daje wiary bowiem przesłuchane osoby są osobami bliskimi dla strony, jak również nie są one wystarczające, aby uznać, że skarżący nie prowadził samodzielnie w sposób zorganizowany działalności handlowej za pośrednictwem portalu internetowego "[...]"; art. 193 § 6 O.p., poprzez jego niezastosowanie, pomimo uznania, iż skarżący nie prowadził rzetelnie wymaganych prawem ewidencji dla celów podatku VAT;

- art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 124 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, poprzez naruszenie zasady zaufania do organów i zasady przekonywania, wskutek uznania, iż nie ma znaczenia prawnego to, czy podatnik lub jego pełnomocnik rzeczywiście zapoznali się z kierowaną do nich korespondencją, istotne znaczenie ma w tym zakresie jedynie okoliczność prawidłowego doręczenia korespondencji, co na tle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, należy uznać za niedopuszczalne i naruszające wskazane zasady;

- art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, poprzez dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego oraz poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i niewyjaśnienie okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, polegające na błędnym uznaniu, iż podatnik został powiadomiony o wszczętym postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe, wskutek wystosowanego na podstawie art. 121 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w dniu 3 grudnia 2012 r., do Kancelarii pełnomocnika i doręczonego w dniu 20 grudnia 2012 r. na ręce pracownika Kancelarii G. C., pisma stanowiącego zawiadomienie o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe;

- art. 120, art. 124, art. 145 § 2 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, poprzez jego błędną wykładnię i nieprawidłowe zastosowanie, w wyniku uznania, iż doręczenie pełnomocnikowi zawiadomienia informującego o wszczętym postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe, jest równoznaczne z powiadomieniem podatnika o którym mowa w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r.;

- art. 208 § 1 w zw. z art. 59 § 1 pkt 9 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, poprzez jego niezastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji, pomimo bezprzedmiotowości prowadzonego postępowania, z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, co było skutkiem błędnego przyjęcia, iż nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia, podczas gdy do dnia upływu tego terminu, tj. do dnia 31 grudnia 2012 r. podatnik nie został powiadomiony, że zostało wszczęte postępowanie w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe.

2. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

- art. 70 § 1 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, poprzez jego niezastosowanie, pomimo upływu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego objętego decyzją, skutkującego bezprzedmiotowością prowadzonego postępowania w sprawie, a w konsekwencji obowiązkiem umorzenia tegoż postępowania, co było skutkiem błędnego przyjęcia, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia, podczas gdy do dnia upływu tego terminu, tj. do dnia 31 grudnia 2012 r. podatnik nie został powiadomiony, że zostało wszczęte postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe;

- art. 70 § 1 i art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, poprzez:

a) błędną ich wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, iż termin przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ zawieszeniu, w związku ze wszczęciem w dniu [...] 2012 r. dochodzenia sygn. akt [...], pomimo iż strona do dnia 31 grudnia 2012 r., tj. do dnia upływu terminu przedawnienia, nie posiadała informacji o toczącym się postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe;

b) nieprawidłowe uznanie przez organy, iż wystosowane do pełnomocnika strony pismo stanowiące informację o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe należy uznać za prawidłowe i skuteczne, bowiem zawiadomienia tego nie dokonuje się w ramach postępowania podatkowego, o czym świadczy fakt, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. nie wskazał dla takiego obowiązku podstawy prawnej w ramach Ordynacji podatkowej;

c) błędne przyjęcie, że na równi z prawidłowym poinformowaniem podatnika o wszczętym postępowaniu karnoskarbowym i w związku z tym o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, można traktować wystosowaną do pełnomocnikowi strony, na podstawie art. 121 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., informację o wszczęciu postępowania karnoskarbowego, co stoi w sprzeczności z powołanym wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego;

- art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1, ust. 2, art. 19 ust. 2, art. 29 ust. 1 u.p.t.u. poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, w wyniku błędnie ustalonego stanu faktycznego sprawy, co doprowadziło do nieprawidłowego uznania, iż skarżący dokonywał sprzedaży towarów, za pośrednictwem portalu aukcyjnego "[...]", działając jako handlowiec w okresie 2006 i 2007 r., a w związku z ich wykonaniem stał się czynnym podatnikiem podatku VAT;

- art. 109 ust. 1, art. 96 ust. 1, art. 99 ust. 1 oraz art. 103 ust. 1 u.p.t.u., poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w wyniku nieprawidłowego uznania, iż skarżący nie prowadził rzetelnie wymaganych prawem ewidencji dla celów podatku VAT i po przekroczeniu kwoty uprawniającej do zwolnienia podmiotowego, nie zarejestrował się dla celów podatkowych oraz nie składał deklaracji podatkowych ani nie wpłacał należnego podatku VAT, w konsekwencji błędnie ustalonego stanu faktycznego sprawy.

Mając na uwadze powołane zarzuty, pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, bądź stwierdzenie nieważności obu decyzji, a także o zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.

W obszernym uzasadnieniu skargi, pełnomocnik strony podtrzymał zarzuty odwołania i stanowisko zawarte w składanych przez siebie pismach. Powtórzył, że wskutek wystosowania w dniu 3 grudnia 2012 r. i doręczenia pełnomocnikowi strony skarżącej w dniu 20 grudnia 2012 r. informacji o wszczętym postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe i zawieszenie biegu terminu przedawnienia, nie został spełniony warunek wynikający z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. W ocenie pełnomocnika strony, to strona osobiście powinna zostać poinformowana o toczącym się postępowaniu karnoskarbowym. W tym zakresie pełnomocnik powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 17 czerwca 2013 r., I SA/Łd 499/13, w którym sąd odniósł się do ogólnej informacji wystosowywanej przez organy na podstawie art. 121 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., wskazując, iż nie rodzi skutku w postaci zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego doręczenie jednemu ze wspólników pisma z dnia 6 grudnia 2012 r., w którym poinformowano go, że w związku z wszczęciem postępowania przygotowawczego w sprawie o czyn zabroniony dotyczący podania nieprawdy w deklaracjach VAT za maj, sierpień i październik 2007 r. uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za te miesiące. W ocenie pełnomocnika, pogląd DIS o zawieszeniu w tej sprawie terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. stoi też w sprzeczności z stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym w interpretacji ogólnej z dnia 2 października 2012 r., nr PK4/8012/239/AAN/12/1804, wydanej w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r. i opinią Ministerstwa Finansów z dnia 16 stycznia 2013 r. nr PK4/0602/39/ZAP/12/BMI9-19379, w której zwrócono uwagę na materialny charakter zawiadomienia podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w związku z zaistnieniem przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Takie stanowisko zajął również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 8 stycznia 2013 r. I SA/Wr 1164/12 i w Krakowie w wyroku z dnia 4 stycznia 2013 r. I SA/Kr 1822/12 oraz Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 kwietnia 2013 r. I GSK 1071/11. Na uwagę zasługuje też podjęta w dniu 3 czerwca 2013 r., przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwała, pomimo iż dotyczy interpretacji art. 70 § 4 O.p., dotyczącego przerwania biegu terminu przedawnienia wskutek wszczęcia postępowania egzekucyjnego, niemniej jednak ma istotne znaczenie w przedmiotowej sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny w podjętej uchwale stwierdził, iż bieg pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania wobec fiskusa ulega przerwaniu, gdy organy zastosują środek egzekucyjny. Jednak taka czynność jest skuteczna tylko wtedy, gdy podatnik zostanie przez organ zawiadomiony o podjęciu egzekucji, przed upływem terminu przedawnienia. W wyroku natomiast Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 czerwca 2013 r., I SA/Kr 569/13, sąd stwierdził, że nie rodzi skutku w postaci zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącej spółki przesłanie jej pełnomocnikowi jedynie "zawiadomienia" o tym, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia bowiem wszczęto postępowania karnoskarbowe.

Uzasadniając pozostałe zarzuty, pełnomocnik skarżącego stwierdził, że organy podatkowe w wyniku błędnie ustalonego stanu faktycznego w sprawie uznały, iż to skarżący dokonał wszystkich przypisanych mu transakcji sprzedaży poszczególnych towarów, a nie A. D.. Pełnomocnik strony stwierdził, że z zeznań K. L. i B. M. - żony skarżącego, wynika, że to właśnie A. D. sprzedawał przez internet towary, używając kont skarżącego, jego domowego komputera i odbierając z jego rąk gotówkę wpłacaną na konto strony za nabyte towary. Dlatego organy powinny przeprowadzić postępowanie w tym kierunku i uwzględnić wnioski dowodowe strony na okoliczność rodzaju, zakresu, rozmiaru, sposobu i miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przez A. D. Celem tego postępowania miało być udowodnienie, że to A. D. a nie skarżący uzyskiwał określony obrót ze sprzedaży za pośrednictwem internetu.

Pełnomocnik skarżącego podniósł też, że w zakresie dokumentów księgowych za 2006 i 2007 r. przeanalizowano całość dokumentacji źródłowej, dotyczącej wykazanych przychodów. Wszystkie przedmiotowe dowody wewnętrzne ujęto w ewidencji przychodów. Były one zgodne z dokumentami kontrahentów strony. Analiza transakcji sprzedaży od początku 2006 r. do końca 2007 r. powinna natomiast dotyczyć działalności A. D.. To oznacza, że w przedmiotowej sprawie nie wykazano nierzetelności ksiąg podatkowych.

Co do analizy działalności gospodarczej A. D., pełnomocnik skarżącego stwierdził, że skoro dowody w postaci jego kont rozrachunkowych prowadzonych w firmach: [...] Spółka z o.o., [...] oraz wystawione przez te firmy faktury VAT, potwierdzały fakt zakupu przez A. D. w tych firmach rowerów, części zamiennych i akcesoriów rowerowych, to istniała również konieczność przesłuchania świadków wskazanych przez pełnomocnika - właściciela [...], E. P. oraz przedstawiciela handlowego spółki [...], którzy to posiadają wiedzę na temat transakcji dokonywanych przez A. D., co potwierdzi fakt, iż A. D. sprzedawał następnie zakupione przedmioty również poprzez portale internetowe.

Pełnomocnik skarżącego nie rozumie także, dlaczego organ przypisuje sprzedaż na portalu internetowym skarżącemu, mimo że nie posiadał on towarów, którymi miałby handlować, za to miała je jego teściowa – H. S. K. L. zeznała, iż H. S. zakupiła prawdopodobnie w 2006 r. ubrania sportowe w znacznej ilości w W. koło W. Chciała te ubrania sprzedać na bazarach oraz targach, a ostatecznie sprzedawała je przez internet z pomocą wnuczki. Organy odmówiły przeprowadzenia dowodów na tę okoliczność.

W odpowiedzi na skargę, DIS wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r. oraz styczeń - grudzień 2007 r. określone w zaskarżonej decyzji nie uległy przedawnieniu (z końcem 2012 r.), gdyż w rozpoznawanej sprawie bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na mocy art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem, w brzmieniu obowiązującym w latach 2006 – 2007, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie P 30/11 stwierdził, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji. Naruszenie zasady ochrony zaufania do państwa i prawa polega na tym, że ze zdarzeniem, o którym podatnik nie jest informowany, ustawodawca wiąże niekorzystne dla niego skutki prawne w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

Pomimo, że wyrok ten dotyczył art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 sierpnia 2005 r., to jego wywody mają zastosowanie do tego przepisu w wersji obowiązującej w tej sprawie, bowiem jego zmiana miała na celu jedynie doprecyzowanie i uzupełnienie treści poprzednio obowiązującego przepisu poprzez wskazanie, że wszczęcie postępowania karnoskarbowego musi dotyczyć czynu zabronionego związanego z niewykonaniem zobowiązania podatkowego. Od dnia 15 października 2013 r., art. 70 § 6 pkt 1 brzmi: "Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania."

Innymi słowy, zgodzić się należy z pełnomocnikiem strony, że w tej sprawie skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia uzależnione było od zawiadomienia podatnika o tym, że wszczęto postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, które wiąże się z niewykonaniem zobowiązania, o którym mowa w zaskarżonej decyzji.

Nie można się z nim natomiast zgodzić, że w rozpoznawanej sprawie podatnik nie został zawiadomiony o tym fakcie.

Jak wynika z akt sprawy i uzasadnienia zaskarżonej decyzji, skarżący w dniu 20 października 2012 r. udzielił pełnomocnictwa do reprezentowania go w niniejszej sprawie adwokatowi M. C. (do akt postępowania pełnomocnictwo wpłynęło 29 października 2012 r.). Wcześniej pełnomocnikiem swoim w tej sprawie strona ustanowiła doradcę podatkowego M. T.

Zgodzić się należy z DIS, że w sytuacji ustanowienia w postępowaniu podatkowym pełnomocnika, zgodnie z art. 145 § 2 O.p., wszelkie pisma doręcza się pełnomocnikowi. Pismem są wszelkiego rodzaju dokumenty, niezależnie od ich formy. Pismem jest wezwanie, zawiadomienie, protokół, decyzja, a także inne dokumenty kierowane przez organ podatkowy do strony lub pełnomocnika.

Pismem złożonym w Urzędzie Kontroli Skarbowej w dniu 31 października 2012 r. skarżący złożył "Oświadczenie w sprawie wyznaczenia pełnomocnika właściwego do doręczeń" w którym "wskazał i wyznaczył jako właściwego do doręczeń pełnomocnika adw. M. C. i w związku z tym ustalił adres do doręczeń wszelkiej korespondencji, a to: [...] w. [...][...]".

Pismem z dnia 15 listopada 2012 r. DUKS otrzymał informację o wszczęciu w dniu 6 listopada 2012 r. postępowania przygotowawczego w związku z nieprawidłowościami ujawnionymi w postępowaniu podatkowym prowadzonym w tej sprawie.

Z tego względu pismem z dnia 3 grudnia 2012 r. adresowanym do D. H. M. reprezentowanego przez adw. M. C. DUKS poinformował go o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia w niniejszej sprawie w związku z wszczęciem postępowania, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Pismo to zostało prawidłowo doręczone w dniu 20 grudnia 2012 r. na adres wskazany przez skarżącego.

Niezależnie od tego zauważyć należy, że w dniu 14 listopada do organu podatkowego wpłynęło pismo strony z dnia 7 listopada 2012 r., nadane w A., w którym skarżący poinformował, że "z przyczyn niezależnych od niego zmuszony był wyjechać za granicę. Przewidywany termin powrotu to luty, marzec 2013 r." Zgodnie z art. 147 § 1 O.p., w razie wyjazdu za granicę na okres co najmniej 2 miesięcy, strona obowiązana jest do ustanowienia pełnomocnika do spraw doręczeń. Jako, że skarżący ustanowił w tej sprawie pełnomocnika i wskazał adres jego Kancelarii jako właściwy do doręczeń, organ nie miał innej możliwości aby, jak właśnie tam, wysłać zawiadomienie o zawieszeniu terminu biegu przedawnienia wysłać.

Z uwagi na powyższe, wszelkie zarzuty dotyczące przedawnienia zobowiązań, o których mowa w zaskarżonej decyzji są chybione.

Co do interpretacji i opinii Ministra Finansów, na które powołał się pełnomocnik skarżącego, sąd nie jest związany stanowiskiem prawnym w nich wyrażonym. Nie jest też związany wyrokami innych sądów, do których odwoływał się pełnomocnik, a które – co trzeba podkreślić – zapadły w innych stanach faktycznych. Sąd nie zgadza się też z twierdzeniem, że dopiero po ogłoszeniu podatnikowi postanowienia o przedstawieniu zarzutów i przesłuchaniu go, należy uznać go za poinformowanego o toczącym się postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Skoro bowiem art. 70 § 6 pkt 1 O.p. stanowi, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania, to oznacza, że organ podatkowy ma zawiadomić podatnika o fakcie wszczęcia takiego postępowania. Z art. 70 § 6 pkt O.p. wynika, że dla zawieszenia biegu terminu przedawnienia konieczne jest wszczęcie postępowania "w sprawie" (in rem), a nie prowadzenie go "przeciwko" podatnikowi (in personam).

Dla przedstawionego wcześniej wywodu nie ma również znaczenia uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego w dnia 3 czerwca 2013 r., I FPS 6/12, w która dotyczy interpretacji art. 70 § 4 O.p i w której stwierdzono, iż bieg pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania wobec fiskusa ulega przerwaniu, gdy organy zastosują środek egzekucyjny, a podatnik zostanie przez organ zawiadomiony o podjęciu egzekucji, przed upływem terminu przedawnienia. W wywodzie dotyczącym zawiadomienia podatnika o fakcie zastosowania środka egzekucyjnego sąd nie rozważał, w jaki sposób (czy bezpośrednio) podatnik ma być poinformowany o tym fakcie.

Chybione są także zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 199 O.p w związku z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej. Wbrew stanowisku pełnomocnika, organy obu instancji prowadziły postępowanie z poszanowaniem wszystkich wymienionych przepisów.

Jak wynika z akt sprawy i decyzji DUKS i DIS, organy podatkowe działały na podstawie przepisów prawa. Postępowanie podatkowe prowadzone zostało w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych przy podjęciu wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Strona miała w każdym stadium postępowania zapewnione prawo czynnego w nim udziału. Jako dowód dopuszczono wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Uwzględniono żądania strony dotyczące przeprowadzenia dowodów w sytuacji, gdy przedmiotem dowodu były okoliczności mające znaczenie dla sprawy i nie dotyczyły okoliczności stwierdzonych wystarczająco innym dowodem. Ostatecznie organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy, a jego ocena nie jest dowolna.

Z tak zebranego i ocenionego materiału dowodowego wynika, że skarżący w latach 2006 – 2007 dokonywał dostaw towarów poprzez ich sprzedaż odbiorcom krajowym na portalu internetowym "[...]" i z tego tytułu osiągnął przychody: za grudzień 2006 r. w wysokości 47.093,50 zł a za 2007 r. łącznie 728.826 zł. Wartość sprzedaży, liczona według ceny przedmiotu aukcji za pośrednictwem [...] w okresie od 1 stycznia 2006 r. do 31 grudnia 2007 r. (po uwzględnieniu transakcji gdzie nastąpił zwrot prowizji) wyniosła 1.051.229 zł dla 2983 przedmiotów, z tego: w 2006 r. - 322.403 zł dla 881 przedmiotów i w 2007 r. - 728.826 zł dla 2.102 przedmiotów.

Na powyższym portalu skarżący w latach 2005 – 2007 zarejestrował następujące konta (nicki): "[...] ", "[...] ", [...] ", "[...] " i "[...] ". Będąc zarejestrowanym użytkownikiem przeprowadzał za pośrednictwem serwisu aukcyjnego "[...] " szereg transakcji handlowych. Z informacji przekazanych przez A. wynika: wartość dokonywanej sprzedaży, wysokość prowizji uiszczonych na rzecz A o. przez sprzedającego oraz historia zmian danych osobowych tych kont i powiadomień kierowanych do kupujących. Z informacji przekazanych przez B. wynika natomiast, że rachunek bankowy o numerze [...], na który wpływały kwoty wpłacane przez osoby obce z tytułu handlu prowadzonego za pośrednictwem portalu należał do skarżącego, oraz jakie to były kwoty (za zgodą strony udostępniono materiał dotyczący historii operacji na tym rachunku). Powyższe potwierdził też pełnomocnik skarżącego w piśmie z dnia 30 marca 2012 r., w którym wyjaśnił również, że dostawy przedmiotów dokonywane były za pośrednictwem PUP [...] lub firmy kurierskiej [...] oraz z dnia 27 kwietnia 2012 r., w którym uszczegółowił wcześniejsze wyjaśnienia i podał, że sprzedawane na [...] towary zakupił w latach 2004 – 2005. Miejscem wykonywania działalności (magazynowanie towaru, przygotowanie paczek, wysyłka) była posesja skarżącego, co znajduje potwierdzenie m.in. w umowach, które zawarł: z [...] w dniu [...] r. oraz z [...] w dniu 19 czerwca 2007 r., w których jako punkt odbioru przesyłek kurierskich strony ustaliły: [...] z siedzibą ul. [...], [...] . Skarżący był także właścicielem komputera wykorzystywanego przy sprzedaży (komputer zainstalowany był w jego domu) i to on, korzystając z usług pocztowych i kurierskich – podpisywał listy przewozowe.

Jak wyżej była mowa, strona nie kwestionowała faktu, że dokonywała sprzedaży towarów w powyższy sposób do czasu zapoznania się z protokołem postępowania kontrolnego z dnia 20 czerwca 2012 r., w którym organ dokonał rozliczenia obrotów osiąganych przez stronę w latach 2006 i 2007 r. Po zapoznaniu się z treścią protokołu, strona w zastrzeżeniach z dnia 23 lipca 2012 r. stwierdziła, że nie dokonywała sprzedaży towarów przez internet. Według niej sprzedaży takiej dokonywał A.D. albo / i H. S.. Dowodem na to, w ocenie pełnomocnika skarżącego, są zeznania żony strony i jej kuzynki, z których ma wynikać m.in., że A. D. codziennie (lub prawie codziennie) od godzin rannych do wieczornych, za pomocą komputera skarżącego, w jego domu, posługując się jego nickami dokonywał sprzedaży towarów na "[...]", a zapłatę za nie otrzymywał z rąk skarżącego, na konto którego wpływały kwoty z tytułu zakupionych towarów. Okoliczności podane w zeznaniach mają według autora skargi potwierdzać też tablice, na których reklamowano działalność A. D. w zakresie sprzedaży rowerów, ich części i serwisu, "jednostka komputerowa" skarżącego, z której korzystał A. D. oraz będące w posiadaniu odpowiednich organów rozliczenia A. D. w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej i ewidencje dotyczące rodzaju i miejsca jej prowadzenia. Wskazując na te dowody, pełnomocnik złożył szereg wniosków dowodowych dotyczących przesłuchania: osób bliskich stronie, które miałyby potwierdzić podawane przez niego okoliczności, oględzin wskazujących na prowadzenie przez A. D. działalności gospodarczej i zobowiązania organów do wystąpienia o przekazanie dokumentów urzędowych dotyczących prowadzonej przez A. D. działalności.

Odnosząc się do powyższego, stwierdzić należy, że DIS słusznie zauważył, że zeznania żony i jej kuzynki dotyczące sprzedaży towarów przez A. D. przy użyciu: domowego komputera, nicków, konta bankowego i posesji (jako miejsca magazynowania towaru) skarżącego są niewiarygodne, skoro w czasie gdy miałby on dokonywać tej sprzedaży prowadził zarejestrowaną działalność gospodarczą w swoim sklepie, w którym nie zatrudniał pracowników i ta działalność nie była pozorna, na co wskazują jego rozliczenia i deklaracje składane w Urzędzie Skarbowym. Świadek skarżącego podał motyw zachowania A. D. (chęć ukrycia dochodów przed żoną) ale nie wskazał na motyw strony rzekomego udostępnienia przez skarżącego A. D.: swojego domu, komputera stacjonarnego, nicków na "[...]", konta bankowego, posesji, możliwości korzystania z usług firmy kurierskiej i Poczty Polskiej na podstawie zawartych przez niego umów.. Znamienne jest przy tym, że A. D. nie mógł, nie może i nigdy nie będzie mógł kwestionować przypisywanej mu działalności, gdyż od 2008 r. nie żyje.

DIS słusznie też zwrócił uwagę na to, że nie ma potrzeby przeprowadzania postępowania dowodowego na okoliczność prowadzenia działalności gospodarczej przez A. D., bowiem prowadzenia jej nie kwestionuje, a z posiadanych dokumentów (których A. D. już nie uzupełni) nie wynika, by prowadził sprzedaż towarów na "[...]". Pełnomocnik skarżącego nie przedstawił natomiast żadnego konkretnego dowodu na poparcie swoich tez głoszonych w licznych pismach.

Nie jest też dowolna dokonana przez DIS ocena zeznań świadków – osób należących do rodziny podatnika. Organy podatkowe podczas oceny zeznań świadka maja prawo wziąć pod uwagę m.in. motywy składania przez nich zeznań, a więc zamiary i dążenia świadka. W tym wypadku nie jest dowolne twierdzenie, że osoby najbliższe stronie nie mają interesu w tym aby pogarszać jej sytuację prawną. W niniejszej sprawie sytuacja prawna przekłada się na sytuacje faktyczą, bowiem w przypadku określenia zobowiązania podatkowego, do którego zapłaty strona będzie zobowiązana, pogorszyć się może również sytuacja (w tym wypadku finansowa) świadka – chodzi tu zwłaszcza o żonę skarżącego, której zeznania są “najbardziej szczegółowe".

Co do przeprowadzenia dowodów na okoliczność, że teściowa skarżącego prowadziła z pomocą jego córki sprzedaż nabytych przez nią wcześniej towarów za pomocą kont strony na " [...]", również zgodzić się należy z DIS, że w sytuacji, gdy nie kwestionuje on faktu, że teściowa strony nabyła wcześniej towary, by je następnie sprzedać zaś strona oprócz żądania przesłuchania jej i swojej córki nie przedstawiła żadnego innego dowodu, z którego miałoby wynikać, że działalność przypisywana skarżącemu jest w istocie jej działalnością – przeprowadzenie tych dowodów nie było konieczne. Natomiast co do towarów sprzedawanych przez skarżącego, przypomnieć należy, że w piśmie z dnia 27 kwietnia 2012 r. złożonym przez jego pełnomocnika, wyjaśniono, że skarżący nabył je w latach 2005 - 2006.

Rację ma także organ, że w ramach zasady współdziałania, zgodnie z którą osoba, która ma interes prawny w ustaleniu określonych okoliczności powinna dowodzić swoich racji, skarżący powinien wskazać konkretne dowody, z których wynikałaby prawdziwość jego twierdzeń. Natomiast skarżący, w sytuacji gdy zebrany materiał dowodowy bezspornie wskazuje na to, że w latach 2006 – 2007 dokonywał dostawy towarów za pośrednictwem "[...]" i osiągał z tego tytułu obroty, ogranicza się jedynie do żądania, aby organ podatkowy przeprowadził postępowanie dowodowe na okoliczność, że to nie on prowadził tę sprzedaż ale A. D., ewentualnie H. S..

Stwierdzić należy, że zgodnie z ugruntowanym w orzecznictwie sądowoadministracyjnym poglądem, uprawnienie strony wynikające z art. 188 O.p., mające służyć zasadom z art.122 i art.187 § 1 O.p. nie ma charakteru bezwzględnego (por. przykładowo wyrok NSA z dnia 14 lipca 2005 r., FSK 2600/04, niepubl.; wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2005 r., I FSK 391/05, niepubl, oraz wyrok WSA w Poznaniu z dnia 25 listopada 2009 r., I SA/Po 882/09, CBOIS). Natomiast zasada zupełności materiału dowodowego z art. 187 § 1 O.p. nie oznacza, iż należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 14 lipca 2005 r., FSK 2600/04, wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2005 r., I FSK 391/05, wyrok WSA w Łodzi z dnia 21 stycznia 2004 r., I SA/Łd 984-986/03, wyrok NSA z dnia 6 lutego 2007 r., I FSK 400/06). Innymi słowy, samo zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Nakaz taki nie wynika z brzmienia art. 188 O.p. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia - procesowego odtworzenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2010 r., II FSK 1313/08 i z dnia 5 listopada 2011 r. I FSK 1892/09).

Nie jest też bezpodstawne spostrzeżenie DIS, że składanie przez pełnomocnika wniosków dowodowych w powyższym zakresie, miało na celu przedłużenie postępowania. Skoro z akt sprawy wynika, że od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego ([...] 2011 r.) do dnia ustanowienia w sprawie nowego pełnomocnika, strona złożyła wnioski dowodowe jedynie raz - w zastrzeżeniach do protokołu kontroli, natomiast od dnia 9 listopada 2012 r. do końca 2012 r. (kiedy zobowiązania podatkowe za okresy, o których mowa w decyzjach miału ulec przedawnieniu) złożyła aż dwanaście pism z takimi wnioskami – spostrzeżenie to jest uzasadnione. I tak, w dniu 23 października 2012 r. pełnomocnik strony wniósł o odroczenie terminu przesłuchania strony i świadka, a następnie kolejnymi pismami wnosił o przeprowadzenie dowodów: dwoma z dnia 9 listopada 2012 r. (data ich wpływu do organu – 13 listopada 2012 r.), z dnia 12 listopada 2012 r. (wpływ 19 listopada 2012 r.), z dnia 23 listopada 2012 r. (wpływ 27 listopada 2012 r.), trzema z dnia 26 listopada 2012 r. (wpływ 30 listopada 2012 r.), dwoma z dnia 30 listopada 2012 r. (jedno pismo wpłynęło do organu 6, a drugie 11 grudnia 2012 r.), dwoma z dnia 4 grudnia 2012 r. (oba wpłynęły 10 grudnia 2012 r.), z dnia 10 grudnia 2012 r. (wpływ 14 grudnia 2012 r.). Pismem z dnia 27 grudnia 2012 r. pełnomocnik strony wniósł odwołanie od decyzji DUKS z dnia [...] r.

Organ podatkowy nie naruszył też art. 199 O.p., gdyż wzywał stronę do złożenia zeznań (wezwanie do stawienia się w charakterze strony z dnia 28 marca 2012 r.). Strona jednak do wezwania tego się nie zastosowała, do czego oczywiście miała zgodnie z tym przepisem prawo.

Wbrew stanowisku autora skargi, DIS dokonał oceny zebranego materiału dowodowego zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. W myśl tej zasady, określonej w art. 191 O.p. organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów, orzekają na podstawie własnego przekonania, popartego zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. W przypadku dowodów przeciwstawnych organy mogą jednym z nich dać wiarę, a innym tej wiarygodności odmówić. Kierować się muszą jednak zasadą racji dostatecznej, wyrażającej się w postulacie, aby za udowodnione uznawać tylko te fakty, które zostały uzasadnione według określonych, rozsądnych dyrektyw poznawczych (tak Z.Ziembiński- Logiczne podstawy prawoznawstwa - Warszawa 1966, s. 174 i nast. ). Nie mogą więc z dowodów wyciągać wniosków, które z nich nie wynikają. Muszą też wyjaśnić przyczyny takiej oceny w sposób logiczny, zgodny z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego (por. wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2011 r. I FSK 17/11, CBOIS). W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe oceniły materiał dowodowy w taki właśnie sposób, co znalazło wyraz w decyzjach przez nich wydanych i uzasadnionych zgodnie z art. 210 § 4 O.p.

Nie ma też racji pełnomocnik skarżącego, że organy podatkowe nie wykazały nierzetelności ksiąg skarżącego. Jak wskazał DIS - nierzetelność ta nie polegała na tym, że zapisy ujęte w ewidencji przychodu nie były zgodne z rzeczywistością (bo były i organ tego nie kwestionuje), ale na tym, że nie znalazły się w nich zapisy dotyczące przychodów osiąganych przez skarżącego z tytułu sprzedaży towarów na portalu "[...]", a które powinny się tam znaleźć.

Organy podatkowe prawidłowo zastosowały w rozpoznawanej sprawie przepisy prawa materialnego. Zasadnie wywiodły, że w świetle ustalonego stanu faktycznego, biorąc pod uwagę przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., skarżący dokonując dostawy towarów poprzez ich sprzedaż odbiorcom krajowym na portalu internetowym, dokonywał czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tj. odpłatnej dostawy towarów i działał jako podatnik tego podatku. Wbrew obowiązkom, o których mowa w przepisach art. 109 ust. 1, art. 96 ust. 1, art. 99 ust. 1 oraz art. 103 ust. 1 u.p.t.u., nie prowadził rzetelnie wymaganych prawem ewidencji dla celów podatku VAT (po przekroczeniu kwoty uprawniającej do zwolnienia podmiotowego), nie zarejestrował się dla celów podatkowych oraz nie składał deklaracji podatkowych ani nie wpłacał należnego podatku. Prawidłowo określiły podstawę opodatkowania, zgodnie z art. 23 § 2 O.p., na podstawie danych wynikających z ksiąg podatkowych, uzupełnionych dowodami uzyskanymi w toku postępowania oraz obowiązek podatkowy dla czynności opodatkowanych na podstawie z art. 19 ust. 2 i ust. 11 u.p.t.u., zgodnie z informacjami przekazanymi przez [...] Sp. z o.o. oraz danymi z rachunków bankowych z [...]. Za podstawę opodatkowania zasadnie przyjęły, zgodnie z przepisem art. 29 ust. 1 u.p.t.u., obrót, tj. kwotę należną z tytułu sprzedaży pomniejszoną o należny podatek VAT. Prawidłowo za podstawę do ustalenia osiągniętego obrotu z tytułu sprzedaży na portalu "[...] " i wynikających z tego tytułu zobowiązań podatkowych przyjęto obrót rzeczywiście dotyczący działalności gospodarczej, jaki został ujęty na koncie bankowym w B. o numerze [...]. Stawkę podatkową określono zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym w 2006 i 2007 r. w wysokości 22 % Dokonując rozliczenia należnych zobowiązań, uwzględniono, iż skarżący kontynuował w kontrolowanym okresie działalność gospodarczą. Określając zobowiązania podatkowe skarżącego, organy prawidłowo uwzględniły przepis art. 113 ust. 1 u.p.t.u. obowiązujący w 2006 r. i rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 listopada 2005 r. w sprawie kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku. Wyjaśniły, że kwota ta wynosiła 39.200 zł, a skarżący przekroczył ją w grudniu 2006 r. Biorąc pod uwagę wielkości dokonywanego obrotu oraz moment powstania obowiązku podatkowego prawidłowo wyliczyły kwoty zobowiązań podatkowych za poszczególne okresy rozliczeniowe od grudnia 2006 r. do grudnia 2007 r.

Wobec powyższego, Wojewódzki Sąd Administracyjny, nie znajdując żadnych podstaw, które mogłyby uzasadniać stanowisko o niezgodności z prawem zaskarżonej decyzji, skargę jako niezasadną oddalił, orzekając na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).