Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 1058/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2006-11-30 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6300 Weryfikacja zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru, pochodzenia, klasyfikacji taryfowej; wymiar należności celny
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Uchylono zaskarżoną decyzję w części

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Ewa Jóźków, Sędzia WSA - Mirosława Pindelska, Asesor WSA - Danuta Dopierała (spr.), Protokolant – referendarz sądowy - Konrad Łukaszewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2006 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] kwietnia 2006 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1) uchyla zaskarżoną decyzję w części utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w [...] z dnia [...] stycznia 2006r., nr [...] w zakresie obciążenia strony obowiązkiem zapłaty odsetek wyrównawczych, 2) w pozostałych zakresie skargę oddala, 3) stwierdza, że zaskarżona decyzja w uchylonej części nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, 4) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w [...] na rzecz [...] Spółka z o.o. w [...] kwotę 1500 (tysiąc pięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.


UZASADNIENIE

Przedmiotem skargi z dnia [...] maja 2006 r. wniesionej przez pełnomocnika firmy [...] Spółki z o.o. z siedzibą w [...] jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] kwietnia 2006 r. nr [...] (skarżąca omyłkowo wskazała nr [...]), utrzymująca w mocy decyzję wydaną przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] w [...] z dnia [...] stycznia 2006 r. nr [...], uznającą zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie dotyczącym klasyfikacji taryfowej, zastosowanej stawki celnej oraz wymiaru cła w stosunku do sprowadzonego z B. towaru.

Zaskarżone orzeczenie zostało wydane w następującym stanie faktycznym:

Jednolitym Dokumentem Administracyjnym SAD nr [...] z dnia [...] lutego 2003 r., Agencja celna - działająca jako pełnomocnik importera [...] Spółki z o.o. w [...] - zgłosiła w celu objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towar określony jako "tłuszcz roślinny" o nazwie handlowej [...], klasyfikując go do kodu PCN 1516 20 98 0, z 13% stawką celną. [...] importowała przedmiotowy towar od b. spółki [...], która to spółka posiadała na w/w towar wiążącą informację taryfową (WIT) wydaną [...] sierpnia 2002 r. przez służby celne [...], klasyfikujący [...] do kodu 1516 20 98 0. WIT ten został unieważniony w październiku 2004 r. i od tego czasu producent klasyfikuje towar do kodu PCN 1517 9099 00.

Jak wynika z informacji producenta (k. 45 wspólnych akt admin.) tłuszcz [...] jest zamiennikiem masła kakaowego, uzyskiwany jest w procesie estryfikacji wewnątrzcząsteczkowej i frakcjonowania. Jest produkowany z następujących składników:

- olej palmowy

- olej słonecznikowy.

Ze względu na jego bardzo dużą twardość w temperaturze 20°C, tłuszcz ten nie nadaje się do bezpośredniej konsumpcji. [...] może być stosowany wyłącznie do produkcji polew lub nadzień. [...] nie jest całkowicie rafinowany, zawartość Wolnych Kwasów Tłuszczowych wynosi w nim 0,15 % i może on dawać duże wartości liczby nadtlenkowej. Dlatego [...] nie można stosować bezpośrednio jako składnika do produkcji polew lub nadzień, lecz producent polew lub nadzień powinien go uprzednio poddać odwonieniu.

Po uprzednim wszczęciu postępowania w sprawie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji taryfowej, zastosowanej stawki celnej i wymiaru należnego cła (postanowienie z dnia [...] stycznia 2005 r., nr [...] ), Naczelnik Urzędu Celnego [...] w [...] działając na podstawie art. 13 § 1, § 3, art. 14 § 3, art. 65 § 4 pkt 2 lit. b, art. 83 1 i § 3, art. 85 § 1, art. 222 § 4, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r., nr 75, poz. 802 ze zm.), § 1 rozporządzenia Rady Ministrów w z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. z 2002 r., nr 226, poz. 1885), rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. – Wyjaśnienia do Taryfy Celnej (Dz. U. z 1999 r., nr 74, poz. 830), decyzją z dnia [...] stycznia 2006 r. uznał zgłoszenie celne z [...] lutego 2003 r. za nieprawidłowe w zakresie dotyczącym klasyfikacji taryfowej, zastosowanej stawki celnej oraz wymiaru cła w stosunku do towaru [...] i orzekł, że w polu 33 JDA SAD "Kod towaru" zamiast kodu "1516 20 98 0" winien być wpisany kod "1517 90 99 0", zaś stawka cła zmieniona z 13% na 30%, właściwą do zmienionego kodu taryfy. Ponadto orzekł o obowiązku zapłaty od nieopłaconej części należności celnych odsetek wyrównawczych powołując się na § 4 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych (Dz. U. z 2003 r., nr 155, poz. 1515).

W uzasadnieniu decyzji Naczelnik wskazał, iż pozycją 1516 Taryfy celnej objęte są "tłuszcze i oleje zwierzęce lub roślinne i ich frakcje, częściowo lub całkowicie uwodornione, estryfikowane wewnętrznie, reestryfikowane lub elaidynizowane, rafinowane lub nie, ale dalej nieprzetworzone". Zgodnie z komentarzem do pozycji 1516 zawartym w "Wyjaśnieniu do taryfy celnej" (tom I, str. 149), stanowiących załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. (Dz.U. nr 74 poz. 830 z 9 września 1999 r.) pozycją 1516 objęte są tłuszcze i oleje zwierzęce lub roślinne, które zostały poddane specjalnej transformacji chemicznej (uwodornieniu, estryfikacji wewnętrznej, reestryfikacji lub elaidynizacji), ale dalej nie przetworzone. Pozycja ta obejmuje również frakcje tłuszczów i olejów roślinnych i zwierzęcych poddane podobnej obróbce. Produktami najczęściej poddawanymi uwodornieniu są oleje rybie lub oleje z ssaków morskich oraz niektóre oleje roślinne (olej bawełniany, sezamowy, z orzeszków ziemnych, rzepakowy, sojowy, kukurydziany). Całkowicie lub częściowo uwodornione oleje tego typu są często wykorzystywane jako składniki do wyrobu tłuszczów jadalnych objętych pozycją 1517, gdyż uwodornienie nie tylko zwiększa ich konsystencję, ale również powoduje, że stają się mniej podatne na niszczenie wskutek utleniania atmosferycznego oraz poprawia ich smak i zapach, a poprzez wybielanie nadaje im lepszy wygląd. Pozycja 1516 wyłącza jednak uwodornione itd. tłuszcze i oleje oraz ich frakcje, które zostały poddane dalszemu przetworzeniu do celów spożywczych, jak teksturowanie (modyfikacji tekstury lub struktury krystalicznej).

Naczelnik Urzędu Celnego wskazał, iż biorąc pod uwagę brzmienie pozycji 1516 taryfy celnej oraz wyjaśnienia taryfikacyjne pozycja ta obejmuje pojedyncze tłuszcze i oleje zwierzęce lub roślinne i ich frakcje, rafinowane lub nie, które zostały zmodyfikowane chemicznie jedynie w zakresie częściowego lub całkowitego uwodornienia, estryfikacji wewnętrznej, reestryfikacji lub elaidynizacji, ale dalej nie są przetworzone. Nie obejmuje natomiast mieszaniny tłuszczy lub olejów zwierzęcych lub roślinnych. Mieszanina tłuszczów roślinnych winna być zaklasyfikowana do kodu PCN 1517 90 99 0, zgodnie z brzmieniem tej pozycji. Pozycja 1517 zgodnie z brzmieniem Taryfy celnej obejmuje: "margarynę; jadalne mieszaniny lub wyroby z tłuszczów lub olejów zwierzęcych lub roślinnych, lub z frakcji różnych tłuszczów lub olejów z niniejszego działu, inne niż jadalne tłuszcze lub oleje lub ich frakcje z pozycji 1516". Zgodnie z komentarzem zawartym w "Wyjaśnieniach do taryfy celnej" ( tom I, str. 150) "są to zazwyczaj mieszaniny lub produkty w postaci płynnej lub stałej wykonane z różnych tłuszczy lub olejów zwierzęcych albo ich frakcji; różnych tłuszczy lub olejów roślinnych albo ich frakcji; tłuszczy lub olejów zwierzęcych lub roślinnych albo ich frakcji. Produkty klasyfikowane do tej pozycji, tłuszcze lub oleje, które mogły zostać wcześniej poddane uwodornieniu, mogą zostać poddane przetworzeniu przez emulgowanie, zmaślanie, teksturowanie itd. oraz mogą zawierać niewielkie ilości dodatku lecytyny, skrobi, barwnika, substancji smakowych, witamin, masła lub innego tłuszczu z mleka. Niniejsza pozycja obejmuje również jadalne preparaty wykonane z pojedynczego tłuszczu lub oleju, uwodornionego lub nie, który przetworzono przez emulację, zmaślanie, teksturowanie itd. Podstawowe produkty objęte niniejszą pozycją to:

A/ margaryna (inna niż margaryna w płynie), która jest masą plastyczną, zazwyczaj żółtawą, otrzymywaną z tłuszczy lub olejów pochodzenia zwierzęcego lub roślinnego, albo mieszaniny tych tłuszczy lub olejów; jest to emulsja typu woda w oleju, wykonana w taki sposób, aby wyglądem, konsystencją, barwą itd. przypominała masło;

B/ jadalne mieszaniny lub wyroby z tłuszczy i olejów roślinnych lub zwierzęcych albo frakcji różnych tłuszczy lub olejów objętych niniejszym działem, inne niż jadalne tłuszcze lub ich frakcje objęte pozycją 1516; na przykład imitacja smalcu, płynna margaryna i tłuszcze (dodawane dla kruchości ciasta) (produkowane z teksturowanych olejów lub tłuszczy).

W ocenie organu pierwszej instancji w świetle powyższego należy uznać, iż wymóg dalszej modyfikacji chemicznej (w postaci emulgacji, zmaślania, teksturowania itd.) dotyczy pojedynczego tłuszczu lub oleju, natomiast mieszaniny olejów mogą, ale nie muszą podlegać takiemu przetworzeniu. Do pozycji 1517 klasyfikuje się bowiem wszystkie jadalne mieszaniny lub wyroby z tłuszczy lub olejów roślinnych. Klasyfikacja spornych produktów do pozycji 1517 wynika bezpośrednio z reguły l Ogólnych Reguł Interpretacji Systemu Zharmonizowanego, zgodnie z którą "tytuły sekcji działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, oraz o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag (...)"

Naczelnik powołał się także na opinię klasyfikacyjną zawartą w tomie V. Cz. IV. Str. 2288 "Wyjaśnień do taryfy celnej" (zał. do Dz.U. nr 74, poz. 830 z dnia 9 września 1999r.), zgodnie z którą oleje rafinowane (zarówno przeznaczone do celów spożywczych jak i do zastosowań technicznych), będące mieszaniną różnych olejów klasyfikuje się do podpozycji 1517 90.

Uzasadniając obciążenie strony odsetkami wyrównawczymi Naczelnik Urzędu Celnego wskazał, iż nie można uznać, że zachodzi przypadek określony w § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003 r. o odsetkach wyrównawczych tj. gdy dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania. Zdaniem organu pierwszej instancji [...] Spółka z o. o. wprowadziła w błąd organy celne i poprzez podanie nieprawidłowych danych, dokonała obliczenia kwoty długu celnego w niższej kwocie, narażając na uszczuplenie należności Skarbu Państwa.

W wyniku rozpatrzenia odwołania strony Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją dnia [...] kwietnia 2006 r., powołując w podstawie prawnej art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (jednolity tekst Dz. U., z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 85 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (jednolity tekst Dz. U., z 2001 r., nr 75, poz. 802 ze zm.), art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 623), § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. nr 226, poz. 1885) utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Organ odwoławczy podzielił pogląd wyrażony przez Naczelnika Urzędu Celnego, iż mieszanina tłuszczów roślinnych powinna być zaklasyfikowana do kodu 1517 90 99 0, zgodnie z brzmieniem tej pozycji. Dodatkowo powołał się na orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zapadłe w sprawach o sygn. akt odpowiednio V SA 3437/01 i V SA/Wa 393/05, w uzasadnieniach których wyrażono pogląd, iż wszystkie mieszaniny tłuszczów klasyfikuje się do kodu 1517.

Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż w sprawie niniejszej nie było potrzeby zasięgania opinii biegłego, gdyż stan towaru jest bezsporny, zaś taryfikację ustala nie biegły, ale organ celny.

Organ odwoławczy za zasadne uznał także obciążenie strony odsetkami wyrównawczymi. Wskazał m.in., iż strona znała zasady klasyfikacji taryfowej mieszanin tłuszczów, ponieważ była w posiadaniu wiążącej informacji taryfowej nr [...], klasyfikującej mieszaninę tłuszczów o nazwie handlowej [...] do kodu PCN 1516 20 96 9 i decyzji z dnia [...] września 2001 r. unieważniającej ten WIT i wskazującej kod PCN 1517 90 91 0 jako właściwy. Ponadto, zdaniem organu, strona mając wątpliwości odnośnie klasyfikacji spornego towaru mogła zabezpieczyć swoje interesy i wystąpić o wydanie wiążącej informacji taryfowej.

Od powyższego rozstrzygnięcia [...] wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zarzucając:

1. naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60, z późn. zm.),

2. naruszenie art. 13 § 1, § 3 pkt 1 i 2, § 4, art. 83 § 3 i art. 85 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity: Dz. U. z 2001 r. Nr 75 poz. 802 z późn. zm.),

3. naruszenie § 1 rozporządzenia Rady Ministrów dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. nr 146, poz. 1639 z późn. zm.),

4. naruszenia § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych (Dz. U. nr 155, poz. 1515).

W ocenie Skarżącej opinia Dyrektora Izby Celnej, iż mieszanina tłuszczów nie może być zaliczona do grupy PCN 1516, nie znajduje oparcia w przepisach prawa, ale również w przytaczanych na dowód tego stanowiska, czy to opiniach doktryny, czy też "Wyjaśnieniach do Taryfy celnej". Spółka wskazała, iż Dyrektor Izby Celnej w [...] podkreśla wyrażenie "mieszaniny" w treści pozycji 1517 i na tej podstawie buduje zasadnicze elementy swojej argumentacji. W ocenie Skarżącej powyższy zabieg semantyczny, dokonany przez Dyrektora Izby Celnej w [...] jest nadużyciem, gdyż pomija dwie inne istotne cechy, jakimi mają się cechować tłuszcze z pozycji 1517. Zgodnie z brzmieniem zapisów Taryfy mają to być mieszaniny jadalne, a nadto mają mieć postać wyrobów, nie zaś półproduktów, czy też surowców, przeznaczonych do dalszego przetworzenia, gdyż te kwalifikowane są zasadniczo do pozycji 1516.

Skarżąca wskazała, iż tłuszcz [...] w postaci, w jakiej jest sprowadzany jest niejadalny. Jeśli zaś organ celny ma w tej sprawie inny pogląd, to winien zdatność tłuszczu [...] do spożycia wykazać, choćby opinią biegłych, o którą Skarżąca wnosiła, a którą Dyrektor Izby Celnej w [...] uznał za zbędną i bezprzedmiotową.

[...] zakwestionowała także pogląd organu celnego, że WIT-y wydawane przez władze celne innych krajów Unii Europejskiej nie miały żadnego znaczenia, bowiem polskie organy celne pozostają w stosowaniu prawa polskiego całkowicie autonomiczne i nie muszą brać pod uwagę klasyfikacji celnej zastosowanej przez eksportera. Zdaniem skarżącej mogła ona, a nawet powinna zakładać, iż tak samo opisana klasyfikacja towaru w przepisach polskich i przepisach UE, będzie interpretowana tak samo tym bardziej, że w toku integracji prawa polskiego i prawa U E różnice powinny mieć charakter wyjątków, nie zaś pozostawać regułą, i w ten sposób być interpretowane.

Skarżąca zakwestionowała także zasadność obciążenia jej obowiązkiem zapłaty odsetek wyrównawczych. Podniosła, iż działała w dobrej wierze, dysponowała bowiem WIT-em producenta oraz pisemnym stanowiskiem Głównego Urzędu Ceł z [...] czerwca 1998 r., w którym GUC informował, że tłuszcz [...] klasyfikuje się do kodu PCN 1516 20 98 0.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w [...] podtrzymał argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone m.in. przepisami art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sprowadzają się do kontroli zgodności zaskarżonej decyzji z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego.

Powyższe regulacje określają podstawową funkcję sądownictwa i toczącego się przed nim postępowania. Jest nią – bez wątpienia – sprawowanie wymiaru sprawiedliwości poprzez działalność kontrolną nad wykonywaniem administracji publicznej.

W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jej wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi uchylenie rozstrzygnięcia.

Badając zaskarżoną decyzję w granicach określonych przepisami ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny ( teks jednolity Dz.U. z 2001 r. nr 75, poz. 802 ze zm.) stosowanej w sprawie niniejszej na mocy art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (jednolity tekst Dz.U. z 2001 r. nr 75 poz. 801 ze zm.), Sąd doszedł do przekonania, że skarga jest częściowo uzasadniona – w zakresie obciążenia strony obowiązkiem zapłaty odsetek wyrównawczych. W pozostałej zaś części zarzuty skargi nie znajdują uzasadnienia.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest klasyfikacja taryfowa importowanego tłuszczu roślinnego o symbolu [...], stosowanego do produkcji polew i nadzień – po uprzednim odwonnieniu. Tłuszcz ten otrzymywany jest z frakcji oleju palmowego, jest enzymatycznie estryfikowany wewnątrzcząsteczkowo olejem słonecznikowym. Stan faktyczny importowanego towaru jest w sprawie bezsporny.

Skarżąca nie kwestionuje wprost dokonanych przez organ celny ustaleń dotyczących stanu towaru, który był przedmiotem importu. Organ celny ustalił stan towaru w oparciu o dostarczone przez skarżącą dokumenty w postaci informacji od producenta towaru – firmy [...] z B. oraz wiążącej informacji taryfowej z [...] sierpnia 2002 r. wydanej przez organy celne [...].

Różnica między stronami pojawia się w ocenie tegoż towaru i co za tym idzie, w klasyfikacji taryfowej.

Skarżąca twierdzi, że przedstawiona mieszanina tłuszczów nie jest jadalna, musi podlegać dalszemu przetworzeniu, aby stała się jadalna dla konsumenta. Musi zostać poddana dalszej obróbce, czyli deodoryzacji. Tej obróbce tłuszcz poddawany jest dopiero w procesie produkcyjnym w zakładzie [...] w Polsce. Obróbka ta jest konieczna, gdyż [...] jest jedynie półproduktem w procesie powstawania produktów spożywczych. Dopiero zabieg deodoryzacji powoduje, iż może być on przeznaczony do wyrobu produktów spożywczych. Ta konieczność dalszego przetwarzania stanowi, zdaniem skarżącej, że nie powinien on być klasyfikowany do kodu taryfowego 1517, gdyż zgodnie z brzmieniem pozycji 1517 mogą być do niej klasyfikowane wyłącznie mieszaniny jadalne.

Te twierdzenia strony skarżącej nie zostały podzielone przez organy celne.

Organ celny uznał, że [...] jest mieszaniną jadalnych tłuszczy. Natomiast wszystkie jadalne mieszaniny lub wyroby z tłuszczów lub olejów zwierzęcych lub roślinnych klasyfikuje się do pozycji 1517. Organ wskazał, że pod pojęciem tłuszczów jadalnych rozumie się tłuszcze wykorzystywane do celów spożywczych.

Sąd podziela powyższe stanowisko organu celnego.

Podkreślić należy, iż do każdego importowanego towaru przypisany jest jeden odpowiedni kod taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Klasyfikacja towarów podlega ogólnym regułom interpretacji systemu zharmonizowanego (ORINS), które to reguły wraz z uwagami wyjaśniającymi i uwagami dodatkowymi zawartymi w Taryfie celnej uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji Taryfy celnej. Uwagi te są stosowanym w prawie celnym rodzajem legalnej definicji pojęć zawartych w przepisach prawnych, pochodzących od organu ustawowo powołanego do określenia stawek celnych i ich zmiany (wyrok SN z 25 lipca 1996 r. III ARN 22/96, OSNAP i US 1997 nr 4 poz. 45).

Organy celne zaklasyfikowały towar o nazwie [...] do kodu PCN 1517. Klasyfikacji dokonano posługując się brzmieniem reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Systemu Zharmonizowanego, zgodnie z którą tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikacje należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag.

Pozycja 1516 Taryfy celnej obejmuje tłuszcze i oleje zwierzęce lub roślinne i ich frakcje, częściowo lub całkowicie uwodornione, estryfikowane wewnętrznie, reestryfikowane lub elaidynizowane, rafinowane lub nie, ale dalej nie przetwarzane.

Natomiast pozycja 1517 zgodnie z brzmieniem Taryfy celnej obejmuje: margarynę, jadalne mieszaniny lub wyroby z tłuszczów lub olejów zwierzęcych lub roślinnych, lub z frakcji różnych tłuszczów lub olejów z tego działu, inne niż jadalne tłuszcze lub oleje lub ich frakcje z pozycji 1516.

Z porównania treści tych pozycji jednoznacznie wynika, że ustawodawca odróżnia pojęcie "tłuszcze i oleje zwierzęce lub roślinne i ich frakcje" od pojęcia "jadalne mieszaniny lub wyroby z tłuszczów i olejów roślinnych". Nie są to pojęcia tożsame. Z literalnego brzmienia wynika, że pierwsze pojęcie odnosi się do pojedynczych tłuszczy i olejów, natomiast drugie zawiera w sobie określenie produktu zmieszanego z:

– różnych tłuszczy lub olejów zwierzęcych albo ich frakcji,

– różnych tłuszczy lub olejów roślinnych albo ich frakcji,

– tłuszczy lub olejów zwierzęcych lub roślinnych albo ich frakcji.

Przy czym zgodnie z brzmieniem poz. 1516, aby zaklasyfikować tu "tłuszcze i oleje" nie mogą być one przetworzone w stopniu dalszym niż uwodornienie, estryfikowanie wewnętrzne, reestryfikowanie lub elaidynizowanie lub rafinowanie.

Natomiast pozycja 1517, obejmując jadalne mieszaniny lub wyroby z tłuszczów lub olejów, nie wymaga do ich klasyfikacji odpowiedniego stopnia przetworzenia co oznacza, że mogą, ale nie muszą podlegać dalszemu przetworzeniu.

Słusznie zatem organy celne przyjęły, że przez sam fakt, iż importowany towar jest mieszaniną tłuszczów, podlega on klasyfikacji do pozycji 1517.

Zasadnie również organy uznały, że importowana mieszanina tłuszczów jest jadalną mieszaniną. O wskazanej jadalności produktu decyduje bowiem fakt, iż jest on wykorzystywany do celów spożywczych. Bez znaczenia jest, czy jest to produkt bezpośrednio spożywany, czy dopiero w połączeniu z innymi składnikami, czy też wymaga jeszcze dodatkowego przetworzenia – w tym przypadku deodoryzacji. Przecież przedmiotowy tłuszcz nigdy, nawet po procesie końcowej rafinacji, nie jest przeznaczony do bezpośredniego spożycia, a wyłącznie do produkcji polew i nadzień, nie jest więc "jadalny" w potocznym rozumieniu tego słowa. O prawidłowości takiego rozumienia pojęcia "jadalne mieszaniny" przemawia także fakt, iż ostatecznie Wiążąca Informacja Taryfowa wydana przez [...] Urząd Ceł i Akcyzy została w 2004 r. unieważniona i obecnie producent klasyfikuje produkt do kodu 1517.

W świetle powyższego, w ocenie Sądu, wykładnia przepisów zastosowana przez organy celne jest prawidłowa.

Niezasadny jest zarzut, iż organ celny dopuścił się naruszenia art. 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej. Słusznie twierdzi Dyrektor Izby Celnej, że stan towaru nie budził wątpliwości, że nie był kwestionowany przez skarżącą, a organ celny nigdy nie twierdził, iż tłuszcz [...] jest bezpośrednio zdatny do spożycia lub użycia w procesie produkcji wyrobów cukierniczych. Nie było zatem potrzeby zasięgnięcia opinii biegłych. Spór dotyczył klasyfikacji towarów wg kodów PCN Taryfy celnej, a zgodnie z przepisami, organami właściwymi do ustalania klasyfikacji są organy celne. Klasyfikacja dotyczy wykładni przepisów, czyli stosowania prawa przez organy orzekające.

Za niezasadny uznać należy również zarzut naruszenia zasady zaufania do organów państwa. Organ celny nie miał obowiązku badać czy skarżąca - przy zachowaniu należytej staranności - mogła właściwie zinterpretować obowiązujące przepisy, bowiem od dnia wejścia w życie Kodeksu celnego jedynie wiążąca informacja taryfowa umożliwia wyjaśnienia wszelkich wątpliwości przez importera oraz stanowi jedyną metodą, która może zabezpieczyć przed popełnieniem błędu w zgłoszeniu celnym co do klasyfikacji taryfowej (por. wyrok NSA z 30 czerwca 2004 r. sygn. akt GSK 250/2004).

Skarżąca nie może powoływać się więc skutecznie na pismo Głównego Urzędu Ceł z [...] czerwca 1998 r., nr [...], klasyfikujące tłuszcze do pozycji 1516 20 98 0, które dołączyła do skargi (k. 21 akt sądowych).

Chybiony jest zarzut skargi dot. zakwestionowania przez organy celne wiążącego charakteru WIT wydanego przez władze b., a więc sprowadzający się w istocie do zarzutu naruszenia artykułu 68 i 69 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską z jednej strony a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi z drugiej strony z 12 grudnia 1991 r. Przepisy obu tych artykułów wobec uznania, że istotnym warunkiem wstępnym integracji gospodarczej Polski ze Wspólnotą jest zbliżenie istniejącego i przyszłego ustawodawstwa Polski do ustawodawstwa istniejącego we Wspólnocie, nakładały na Polskę obowiązek podjęcia wszelkich starań w celu zapewnienia zgodności jej przyszłego ustawodawstwa z ustawodawstwem Wspólnoty, jak również określały dziedziny, w jakich ma to nastąpić. Artykuł 69 określał je, wymieniając jako jedną z takich dziedzin prawo celne. Polska wypełniła swoje zobowiązania przez przyjęcie najpierw ustawy z 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny oraz zapewniając ostateczną harmonizację prawa celnego przez przyjęcie ustawy z 19 marca 2004 r. – Prawo celne.

Również Taryfa celna (w tym przypadku rozporządzenie Rady Ministrów z 17 grudnia 2002 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej) oraz Wyjaśnienia do Taryfy celnej zostały opracowane na podstawie Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego PCN zbliżonej do stosowanej w krajach członkowskich Unii Europejskiej. PCN był wzorowany na treści Nomenklatury Scalonej (CN) opracowanej przez Komisję Europejską.

Nie było to jednak jednoznaczne ze stosowaniem przez polskie organy celne Nomenklatury Scalonej, czego niesłusznie oczekiwała skarżąca powołując się na decyzję organów celnych [...], zawartą w Wiążącej Informacji Taryfowej z dnia [...] sierpnia 2002 r. Uprawnienia tych organów do ustalania klasyfikacji w oparciu o własne przepisy prawne w okresie przedakcesyjnym są akceptowane także w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok w sprawie o sygn. akt GSK 2559/05).

Za zasadne uznać należy natomiast zarzuty strony dotyczące obciążenia obowiązkiem zapłaty odsetek wyrównawczych. Skarżąca słusznie podnosi zarzut naruszenia § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 29 sierpnia 2003 r. w sprawie odsetek wyrównawczych (Dz. U. Nr 155 poz. 1515). W ocenie Sądu w sprawie niniejszej zachodzi przypadek określony w powyższym przepisie i strona wykazała, iż rejestracja nieprawdziwych lub niekompletnych danych spowodowana została szczególnymi okolicznościami niewynikającymi z zaniedbania lub świadomego działania dłużnika. W pierwszym rzędzie należy wskazać na fakt, iż strona kwalifikując importowany towar do pozycji 1516 opierała się na posiadanej przez producenta Wiążącej Informacji Taryfowej wydanej przez władze celne [...]. W ocenie Sądu Spółka nie miała podstaw do podejrzewania, że stanowisko polskich organów celnych jest odmienne zwłaszcza, że w piśmie skierowanym do [...] w dniu [...] czerwca 1998 r. Główny Urząd Ceł zajął stanowisko tożsame co do kodu PCN. Nie można zgodzić się z twierdzeniami Dyrektora Izby Celnej, iż strona znała zasady klasyfikacji taryfowej mieszanin tłuszczów, gdyż była w posiadaniu Wiążącej Informacji Taryfowej nr [...], klasyfikującej mieszaninę tłuszczów o nazwie handlowej [...] do kodu PCN 1516 20 96 9 i decyzji z dnia [...] września 2001 r. unieważniającej ten WIT i wskazującej kod PCN 1517 90 91 0 jako właściwy. Należy podzielić pogląd skarżącej, że [...] jest tłuszczem o innym składzie i właściwościach i nie może stanowić punktu odniesienia do twierdzeń o stanie wiedzy skarżącej co do klasyfikacji taryfowej tłuszczu [...].

O ile wyżej wskazane okoliczności nie mogą stanowić podstawy do skutecznego zakwestionowania przez stronę uprawnienia organów celnych do weryfikacji zgłoszenia celnego zawartego w SAD z [...] lutego 2003 r., to jednak nie mogą pozostać bez wpływu na obciążenie w zakresie odsetek wyrównawczych. Przy weryfikacji zgłoszenia celnego nie ma znaczenia zawinienie strony lub jego brak, liczy się tylko obiektywna prawidłowość danych zawartych w zgłoszeniu. Przepis § 5 ust. 3 rozporządzenia w sprawie odsetek wyrównawczych wyraźnie wskazuje z kolei na element subiektywny – brak winy umyślnej lub nieumyślnej (świadome działanie lub zaniedbanie zgłaszającego).

W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w punkcie 1 sentencji.

W oparciu o przepis art. 152 ustawy procesowej Sąd stwierdził, iż w uchylonej części zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. O kosztach postanowiono na podstawie art. 206 tej ustawy.