Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt V SA/Wa 2896/16
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2017-10-25 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
6560
Hasła tematyczne: Inne
Podatek akcyzowy
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 57a
journal: Dz.U. 2017 poz 1369
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
article: art. 14b § 1 i 3, art. 14c § 1, art. 14k § 1
journal: Dz.U. 2017 poz 201
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
article: art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 89 ust. 2 i 3
journal: Dz.U. 2014 poz 752
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Sędzia WSA - Arkadiusz Tomczak (spr.), Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak, Protokolant st. specjalista - Justyna Macewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 października 2017 r. sprawy ze skargi [...] Sp. J. z siedzibą w [...] na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] w zakresie podatku akcyzowego oddala skargę


UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2016 r. do działającego z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w W. wpłynął wniosek PPHU K. K. i S-ka spółka jawna (dalej: Spółka, Wnioskodawca lub Skarżąca) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obowiązku zapłaty wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie przedmiotu opodatkowania akcyzą.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynikało, że Spółka jest podmiotem działając branży chemicznej, prowadzącym działalność w zakresie produkcji oraz obrotu produktami chemicznymi, głównie rozpuszczalnikami i rozcieńczalnikami oraz surowcami do ich produkcji. Spółka prowadzi skład podatkowy, w którym produkuje i magazynuje wyroby akcyzowe, jak również zużywa te wyroby do produkcji wyrobów nieakcyzowych. Wśród wyrobów nieakcyzowych produkowanych w składzie podatkowym Spółki znajdują się przede wszystkim wyroby klasyfikowane do pozycji CN 3814 (organiczne złożone rozpuszczalniki i rozcieńczalniki, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone; gotowe zmywacze farb i lakierów). Wśród wyrobów akcyzowych produkowanych w składzie podatkowym Spółki znajdują się również wyroby wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, ale objęte zerową stawką akcyzy ze względu na przeznaczenie. Są to stosowane jako rozpuszczalniki i rozcieńczalniki (bądź jako surowce do ich produkcji) wyroby zaliczane do pozycji CN 2707 (np. toluen o kodzie CN 2707 20 90, ksylen o kodzie CN 2707 30 90) bądź do pozycji CN 2710 (np. benzyna lakiernicza o kodzie CN 2710 11 21). Istotna część produkowanych przez Spółkę wyrobów przeznaczona jest dla odbiorców z innych krajów UE.- Dostawy do odbiorców z innych krajów UE mogą być realizowane według różnych scenariuszy transakcyjnych (sprzedaż bezpośrednio przez Spółkę do odbiorcy, bądź udział pośredników handlowych) oraz w różnych procedurach akcyzowych (zarówno w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, jak i poza tą procedurą). W związku ze zmianami przepisów akcyzowych, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2016 r., modyfikacjom uległy zasady przemieszczania wyrobów energetycznych wymień w załączniku nr 2 do ustawy, innych niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1 - 13, przeznaczonych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, dostarczanych (przemieszczanych) poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. W szczególności, zmodyfikowano brzmienie art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, wprowadzając katalog rodzajów przemieszczeń uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy. W katalogu tym nie ujęto jednak dostawy wewnątrzwspólnotowej. Jednocześnie, mając na uwadze samą definicję dostawy wewnątrzwspólnotowej ujętą w art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym, Spółka zdecydowała się potwierdzić jej rozumienie skutków akcyzowych transakcji WDT, realizowanych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, z udziałem innych podmiotów wełniących jednak rolę jedynie pośredników handlowych.

W omawianym scenariuszu, za transport do odbiorcy z innego kraju odpowiadać będzie Spółka (przemieszczenie będzie realizowane środkami transportowymi Spółki lub to ona zleci lub opłaci transport). W przypadku, kiedy przemieszczenie będzie dotyczyło wyrobów ujętych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, przemieszczenie takie będzie realizowane w oparciu o dokument UDT wystawiany przez Spółkę, gdzie jako odbiorca będzie wpisywany podmiot z innego kraju UE, do którego realizowane będzie przemieszczenie. Z kolei sama sprzedaż (w rozumieniu cywilnoprawnym), będzie realizowana z udziałem pośrednika handlowego (lub pośredników handlowych). Spółka sprzeda towar takiemu pośrednikowi (co stwierdzone zostanie stosowną fakturą VAT), a dopiero ten (lub dalszy pośrednik) sprzeda towar do odbiorcy z innego kraju UE, do którego nastąpi przemieszczenie towaru. Przemieszczenie takie będzie realizowane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Do tak przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca sprecyzował pytania:

1) Czy transakcje, takie jak opisana w zdarzeniu przyszłym, w których wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1 - 13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki paliw silnikowych, przemieszczane są poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy bezpośrednio ze składu podatkowego Spółki do odbiorcy w innym kraju UE, przy czym za transport odpowiedzialna jest Spółka (przemieszczenie będzie realizowane środkami transportowymi Spółki lub to ona zleci lub opłaci transport), ale sama sprzedaż rozumieniu cywilnoprawnym), będzie realizowana z udziałem pośrednika handlowego (lub pośredników handlowych) - spełnią definicję wewnątrzwspólnotowej dostawy tych wyrobów w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym?

2) Czy z tytułu transakcji, takich jak opisana w zdarzeniu przyszłym, podmiotem dokonującym wewnątrzwspólnotowej dostawy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym będzie Spółka?

3) Czy transakcje, takie jak opisana w zdarzeniu przyszłym, stanowią przedmiot opodatkowania akcyzą?

W ocenie Wnioskodawcy transakcje, takie jak opisana w zdarzeniu przyszłym, w których wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1 - 13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, przemieszczane są poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy bezpośrednio ze składu podatkowego Spółki do odbiorcy w innym kraju UE, przy czym za transport odpowiedzialna jest Spółka (przemieszczenie będzie realizowane środkami transportom Spółki lub to ona zleci lub opłaci transport), ale sama sprzedaż (w rozumieniu cywilnoprawnym), będzie realizowana z udziałem pośrednika handlowego (lub pośredników handlowych) - spełnia definicję wewnątrzwspólnotowej dostawy tych wyrobów w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym. Z tytułu transakcji, takich jak opisana w zdarzeniu przyszłym, podmiotem dokonującym wewnątrzwspólnotowej dostawy w rozum art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym będzie Spółka. Transakcje, takie jak opisana w zdarzeniu przyszłym, nie stanowią przedmiotu opodatkowania akcyzą.

W odpowiedzi na złożony przez Stronę wniosek, Dyrektor Izby Skarbowej - działający z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów – (...) lipca 2016 r. wydał interpretację sygn. (...), w której zaakceptował stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania przemieszczenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego Wnioskodawcy do odbiorców w innych krajach UE za wewnątrzwspólnotową dostawę wyrobów akcyzowych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy oraz w zakresie uznania Wnioskodawcy za podmiot dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobów akcyzowych (pytania 1 i 2). Uznał natomiast za nieprawidłowe stanowisko Spółki w zakresie przedmiotu opodatkowania akcyzą (pytanie 3).

W odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 3, w zakresie którego stanowisko Wnioskodawcy zostało uznane za nieprawidłowe, Organ wskazał, że w analizowanym przypadku, podczas realizacji transakcji w sposób opisany we wniosku, obowiązek podatkowy powstaje z tytułu produkcji przedmiotowych wyrobów akcyzowych, zaś w chwili wyprowadzenia tych wyrobów do składu podatkowego Wnioskodawcy poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy powstaje zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym.

Na opisaną interpretację, Strona złożyła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa pismem z (...) sierpnia 2016 r. znak (...) - w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa - stwierdzono brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie przedmiotu opodatkowania akcyzą (pytanie 3).

W tej sytuacji Spółka złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na interpretację. Wniosła o jej uchylenie w zaskarżonej części (potwierdzającej obowiązek zapłaty akcyzy) oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania w wysokości prawem przepisanej.

Zaskarżonej interpretacji Skarżąca zarzucono:

1. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej zw. z art. 14k § 1 i art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie interpretacji, która jest wewnętrznie sprzeczna i niespójna (stanowisko Organu w odpowiedzi na pytanie nr 1 wyklucza prawidłowość odpowiedzi udzielonej na pytanie nr 3), a przez to nie jest możliwie zastosowanie się przez Spółkę do wydanej interpretacji;

2. niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 8 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w zw. z art. 217 Konstytucji RP i uznanie, że dostawa wewnątrzwspólnotowa jest przedmiotem opodatkowania akcyzą;

3. niewłaściwą ocenę co do zastosowania (niezastosowania) przepisu prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 2 i ust. 2b ustawy akcyzowej, zgodnie z którym transakcje o których mowa we wniosku nie podlegają efektywnemu opodatkowaniu akcyzą (opodatkowane są stawką 0).

Formułując w ten sposób zarzuty skargi Strona wniosła o:

1) uchylenie wydanej interpretacji w zaskarżonej części, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.,

2) zasądzenie od Organu na rzecz Spółki zwrotu kosztów postępowania, na podstawie art. 200 p.p.s.a.

W ocenie Spółki, transakcje, takie jak opisana w zdarzeniu przyszłym, nie stanowią przedmiotu opodatkowania akcyzą. Wynika to wprost z katalogu takich czynności ujętego w art. 8 ustawy o podatku akcyzowym. W ramach odpowiedzi na pytanie 1 Organ uznał realizowane transakcje za dostawy wewnątrzwspólnotowe. Jednocześnie w ramach odpowiedzi na pytanie 3 - zdaniem Skarżącej - Organ potwierdził, że dostawa wewnątrzwspólnotowa nie podlega opodatkowaniu akcyzą.

W tej sytuacji Spółka stoi na stanowisku, że niezrozumiałe jest uznanie, że transakcje te (uznane w ramach odpowiedz pytanie nr 1 za dostawę wewnątrzwspólnotową niepodlegającą akcyzie) podlegają opodatkowaniu akcyzą. Takie stanowisko Organu jest według Spółki wewnętrznie sprzeczne. W interpretacji nie przedstawiono jej zdaniem logicznie spójnej oceny stanowiska Wnioskodawcy. W konsekwencji, nie jest możliwe zastosowanie się przez Spółkę do wydanej interpretacji zgodnie z art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej. Spółka nie wie bowiem, dlaczego w ocenie Organu transakcja przez nią realizowana podlega akcyzie.

Spółka stoi na stanowisku, że skoro dostawa wewnątrzwspólnotową nie jest przedmiotem opodatkowania akcyzą, a realizowana przez nią transakcja ma taki właśnie charakter, to nie podlega akcyzie.

Uznanie, że transakcja podlega opodatkowaniu akcyzą wymagałoby ponadto wskazania właściwej stawki akcyzy. Tymczasem, wyroby Spółki nie mieszą się w katalogu stawek przewidzianym w art. 89 ustawy akcyzowej. W szczególności, nie stanowią one pozostałych paliw silnikowych jako nieprzeznaczone do użycia, nieoferowane na sprzedaż i nieużywane do napędu silników spalinowych. W konsekwencji przy przyjęciu interpretacji Organu, niemożliwe jest wskazanie stawki akcyzy - brak określenia w ustawie stawki wyklucza zaś opodatkowanie wyrobu.

Niezależnie od powyższego, można zdaniem Skarżącej rozważyć czy rzeczywiście transakcje, o których mowa we wniosku nie są opodatkowane stawką 0 i czy w efekcie z tego powodu nie będą podlegać efektywnemu opodatkowaniu akcyzą.

Zgodnie z art. 89 ust. 2 stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku do ustawy, inne niż określone w ust 1 pkt 1 - 13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

1) w posiadaniu podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;

2) przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy ze składu podatkowego do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających zastosowania zerowej stawki akcyzy, lub do składu podatkowego od podmiotu. posiadał je w celu zużycia do tych celów;

3) przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy do składu podatkowego w przypadku niedostarczeniu ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;

4) nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub dokumentu handlowego przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;

5) nabywane wewnątrzwspólnotowo przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy;

6) importowane przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;

7) przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów;

8) importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę fizyczną w celach innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe.

Skarżąca wskazała wprawdzie, że jak stwierdził Organ, podstawą powstania obowiązku podatkowego było produkcja wyrobów w składzie podatkowym. W momencie produkcji produkt objęty jest procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Jednakże na moment powstania obowiązku podatkowego, gdyby nawet zgodzić się z organem, iż powinno się stosować jakąkolwiek stawkę akcyzy - wówczas powinien mieć zastosowanie art. 89 ust. 2b ustawy akcyzowej, zgodnie z którym:

W przypadku wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, innych niż określone w ust. 1 pkt 1 - 13, przeznaczonych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, przyjmuje się, w tym na potrzeby przepisów o zabezpieczeniu akcyzowym oraz przepisów działu VIa, że stawka akcyzy na te wyroby wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te zostały objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Według Spółki organ powinien był wskazać, iż jeśli dopatruje się powstania obowiązku podatkowego w transakcji WDT (lub w jakiejkolwiek innej czynności) - wówczas powinien był również konsekwentnie wskazać, na podstawie jakiego przepisu (określającego również właściwą stawkę akcyzy) - powstało takie zobowiązanie.

W ocenie Spółki, jeśli w ogóle rozważać powstanie zobowiązania podatkowego w akcyzie w omawianej transakcji, wówczas powinno ono powstać według stawki akcyzy 0 zł. Równocześnie nie ma podstaw prawnych, aby stosować inną stawkę po wyprowadzeniu produktów ze składu podatkowego (brak innej czynności opodatkowanej, w szczególności czynnością taką nie jest dostawa wewnątrzwspólnotowa). W efekcie, na zasadzie art. 89 ust. 2b ustawy akcyzowej, jako, że wyroby zostały (uprzednio) objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy, nie podlegają one efektywnemu opodatkowaniu akcyzą zastosowanie znajduje stawka 0 zł.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem obejmującą m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369), - dalej: "p.p.s.a.", które oceniane są z punktu widzenia ich legalności zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Art. 57a p.p.s.a. stanowi, że skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ wydający interpretację nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku i tylko w stosunku do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko. W razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku organ winien wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej). Kontrola sądu administracyjnego w przedmiocie pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, a jeśli tak, czy organ prawidłowo zinterpretował - mające zastosowanie w przedstawionej przez podatnika sytuacji - przepisy prawa.

Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do kwestii ustalenia czy w opisanej we wniosku działalności polegającej na produkcji, a następnie dostawie wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752. ze zm.), zwanej dalej ustawą, występuje przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym.

W złożonej skardze Skarżąca zarzuca naruszenie między innymi przepisów postępowania, tj. ar. 14b § 1 Ordynacji podatkowej zw. z art. 14k § 1 i art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie interpretacji, która jest wewnętrznie sprzeczna i niespójna i przez to nie jest możliwie zastosowanie się przez Spółkę do wydanej interpretacji.

Odnosząc się do niniejszych zarzutów wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.), dalej: Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa, podatkowego (interpretację indywidualną), zaś w myśl art. 14c § 1-2 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeże stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej ocen; stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowej stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Jednocześnie zgodnie z art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczeń sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu spraw podatkowej.

W złożonej skardze Skarżąca podnosi, że wydana interpretacja indywidualna jest wewnętrznie sprzeczna i niespójna, a przez to przez to Spółka nie może się do niej zastosować. Ową sprzeczność i niespójność Skarżąca upatruje w tym że jej zdaniem stanowisko Organu w odpowiedzi na pytanie nr 1 wyklucza prawidłowość odpowiedzi udzielonej na pytanie nr 3. Z niniejszym twierdzeniem nie sposób się jednak zgodzić. Zgodnie z powołanymi przepisami Ordynacji podatkowej regulującymi kwestie związane z wydawaniem interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowa, organ wydający interpretację indywidualną jest zobowiązany do dokonania oceny stanowiska zainteresowanego przez stwierdzenie, że jest ono prawidłowe bądź nieprawidłowe oraz do podania obowiązkowego uzasadnienia prawnego w przypadku dokonania oceny negatywnej:

Kontrolowana przez Sąd interpretacja indywidualna zawiera wszystkie elementy wymienione we wskazanych przepisach Ordynacji podatkowej.

Udzielając odpowiedzi na zadane pytania Organ dokonał oceny stanowiska Skarżącej i stwierdził, że jest ono w zakresie uznania przemieszczenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego Wnioskodawcy do odbiorców w innych krajach UE za wewnątrzwspólnotową dostawę wyrobów akcyzowych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy (pytania 1) za prawidłowe, zaś w zakresie przedmiotu opodatkowania akcyzą (pytanie 3) za nieprawidłowe oraz dokonał uzasadnienia prawnego tej oceny. Wbrew twierdzeniom Skarżącej wydana interpretacja indywidualna nie jest wewnętrznie sprzeczna i niespójna. Nie ma uzasadnionych podstaw aby uznać, że stanowisko Organu w odpowiedzi na pytanie 1 wyklucza prawidłowość odpowiedzi udzielonej na pytanie 3. Uznanie przemieszczeń wyprodukowanych przez Skarżącą w składzie podatkowym wyrobów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy do odbiorcy w innym kraju UE za wewnątrzwspólnotową dostawę w rozumieniu ustawy nie jest przedmiotem sporu w niniejszej sprawie. Sporne natomiast jest uznanie, że w przedmiotowym przypadku pojawia się przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym. Skarżąca we uzasadnieniu złożonej skargi podnosi, że skoro dostawa wewnątrzwspólnotową nie jest przedmiotem opodatkowania akcyzą, a realizowana przez nią transakcja ma taki charakter, to nie podlega ona akcyzie. Sąd podkreśla jednak, że w kontrolowanej interpretacji indywidualnej nie zanegowano stanowiska Skarżącej, że dostawa wewnątrzwspólnotową nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym. Organ jednoznacznie wskazał, że "należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że transakcje, w których wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, przemieszczane są poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy bezpośrednio ze składu podatkowego Spółki do odbiorcy w innym kraju UE stanowiące wewnątrzwspólnotową dostawę tych wyrobów w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy nie stanowią przedmiotu opodatkowania akcyzą". Nie jest to jednak równoznaczne z tym, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym nie występuje przedmiot opodatkowania akcyzą. Jak słusznie wyjaśniono w wydanej interpretacji "nie można zgodzić się, że realizując transakcje w sposób opisany we wniosku w ogóle nie występuje przedmiot opodatkowania akcyzą.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy. przedmiotem opodatkowania akcyzą będzie produkcja wyrobów akcyzowych. W analizowanej sprawie Wnioskodawca produkuje w składzie podatkowym wyroby akcyzowe wymienione załączniku nr 2 do ustawy, tj. stosowane jako rozpuszczalniki i rozcieńczalniki (bądź jak surowce do ich produkcji) wyroby zaliczane do pozycji CN 2707 (np. toluen o kodzie CN 2707 20 90, ksylen o kodzie CN 2707 30 90) bądź do pozycji CN 2710 (np. benzyna lakiernicza kodzie CN 2710 11 21). Następnie Wnioskodawca przemieszcza przedmiotowe wyroby akcyzowe, co istotne poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy bezpośrednio ze składu podatkowego do odbiorcy w innym kraju UE. Zatem przed faktyczną transakcją stanowiącą wewnątrzwspólnotową dostawę towarów dochodzi do zakończenia procedury zwieszenia poboru akcyzy stosowanej wobec tych wyrobów. W konsekwencji podczas realizacji transakcji w sposób opisany we wniosku, obowiązek podatkowy powstaje z tytułu produkcji wyrobów akcyzowych, zaś w chwili wyprowadzenia tych wyrób ze składu podatkowego Wnioskodawcy poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy powstaje zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym. Sama dostawa wewnątrzwspólnotową nie stanowi przedmiotu opodatkowania akcyzą, Organ odpowiadał jednak na pytania postawione w ramach szerzej opisanego stanu faktycznego, opisującego także produkcję wyrobów akcyzowych i ich wyprowadzanie ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Samo uznanie, że przemieszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w złożonym wniosku stanowi dostawę wewnątrzwspólnotową rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy nie oznacza, że w związku z działalnością Skarżącej polegającą na produkcji, a następnie dostawie wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy nie występuje przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest produkcja wyrobów akcyzowych. Zdaniem Sądu ocena stanowiska Wnioskodawcy dokonana w taki sposób nie powoduje, że zaskarżona interpretacja indywidualna jest wewnętrznie sprzeczna i niespójna. W konsekwencji za niezasadny należy uznać zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej zw. z art. 14k § 1 i art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie interpretacji, wewnętrznie sprzecznej i niespójnej.

W złożonej skardze Skarżąca zarzuca także niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 8 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w zw. z art. 217 Konstytucji RP i uznanie, że dostawa wewnątrzwspólnotowa jest przedmiotem opodatkowania akcyzą. Niniejszy zarzut należy za nieuzasadniony. W kontrolowanej interpretacji indywidualnej bynajmniej nie uznano, że dostawa wewnątrzwspólnotową stanowi przedmiot opodatkowania akcyzą. Jako czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym wyraźnie wskazano produkcję wyrobów akcyzowych, stosownie do treści art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zasadność podjętego w tym zakresie rozstrzygnięcia została szczegółowo omówiona w odpowiedzi na zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej zw. z art. 14k § 1 i art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Skarżąca zarzuca także niewłaściwą ocenę co do zastosowania (niezastosowania) przepisu prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 2 i ust. 2b ustawy akcyzowej, zgodnie z którym transakcje, o których mowa we wniosku nie podlegają efektywnemu opodatkowaniu akcyzą (opodatkowane są stawką 0). Odnosząc się do niniejszego zarzutu Sąd wskazuje, że kwestia oceny czy art. 89 ust. 2 i ust. 2b ustawy znajduje zastosowanie w analizowanej sprawie nie była przedmiotem kontrolowanego rozstrzygnięcia. Przedmiotem wydanej interpretacji było między innymi ustalenie czy w analizowanym przypadku w związku z opisaną przez Wnioskodawcę działalnością polegającą na produkcji, a następnie dostawie wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy występuje przedmiot opodatkowania podatkiem akcyzowym. Kwestie związane zaś z zastosowaniem stawki akcyzy w wysokości 0 zł na podstawie art. 89 ust. 2 ustawy nie były przedmiotem zapytania Wnioskodawcy i w konsekwencji nie były przedmiotem analizy. Niezależnie od tego wskazać należy, że możliwość zastosowania preferencyjnej stawki akcyzy w stosunku do wyrobów energetycznych, o których mowa w przedmiotowym wniosku uzależniona jest od spełnienia przesłanek warunkujących zastosowanie tej stawki akcyzy. Konieczne jest między innymi, aby zachodził jeden z przypadków wskazanych w pkt 1 - 8 ust. 2 art. 89 ustawy. W tym kontekście Sąd wskazuje, że w przedmiotowej sprawie stawka akcyzy w wysokości 0 zł nie znalazłaby zastosowania, bowiem dostawa wewnątrzwspólnotową nie została wymieniona w art. 89 ust. 2 ustawy wśród przypadków, w których stosuje się preferencyjną stawkę akcyzy. W związku z tym Skarżąca niezasadnie podnosi, że transakcje, o których mowa w przedmiotowym wniosku opodatkowane są stawką akcyzy w wysokości 0 zł. Tym samym także ten zarzut należy uznać za niezasadny.

Po dokonaniu kontroli legalności zaskarżonej interpretacji indywidualnej Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Z tych przyczyn, uznając, że zaskarżona interpretacja nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.