Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 476/06
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2006-10-19 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6537 Egzekucja należności pieniężnych, do których  nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 ust. 3  ustawy o f
Hasła tematyczne: Egzekucyjne postępowanie
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Uchylono zaskarżone postanowienie w całości
Powołane przepisy: article: art. 115b
journal: Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
law: Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym Przewodniczący Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz Sędziowie WSA Jadwiga Danuta Mróz Asesor WSA Katarzyna Borońska (sprawozdawca) Protokolant Marta Kania po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 października 2006 r. sprawy ze skargi Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddziału we W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia na sporządzony w postępowaniu egzekucyjnym plan podziału sumy uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz strony kwotę 100,- (sto) złotych, tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. stwierdził niedopuszczalność zażalenia Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddziału we W. – dalej: ZUS, na sporządzony w toku postępowania egzekucyjnego plan podziału sumy uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania wraz z prawem własności budynków należących do Spółdzielni Kółek Rolniczych w Ż. z/s w W. w likwidacji – dalej SKR.

Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego we W., działając jako organ egzekucyjny, prowadził na wniosek ZUS postępowanie egzekucyjne wobec SKR. W ramach postępowania doszło do sprzedaży dwóch nieruchomości położonych we wsi W. Na skutek sprzedaży uzyskano kwotę [...]. Na podstawie art. 115 i 115b ueg organ egzekucyjny sporządził plan podziału w/w kwoty. W planie wyróżniono należności (zaległości) ciążące na SSR wobec: ZUS, Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego we W. i Gminy Ż., dokonano też rozliczenia kosztów egzekucyjnych, kosztów upomnienia oraz wpłaconej przez wierzyciela zaliczki – wskazując, że na podstawie art. 115 § 1 ueg te koszty podlegają zaspokojeniu w pierwszej kolejności. W wyniku podziału na rzecz skarżącego Oddziału ZUS przypadła kwota [...].

Pismem z dnia [...], kierowanym do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego – jako organu egzekucyjnego w tej sprawie, ZUS wniósł zażalenie na sporządzony plan podziału domagając się jego zmiany i przyznania wierzycielowi pełnej kwoty należnych mu wierzytelności, tj. [...].

Powołując się na zasady ostrożności procesowej organ egzekucyjny przekazał powyższe zażalenie Dyrektorowi Izby Skarbowej we W. podnosząc jednocześnie, że choć brak jest ugruntowanej praktyki w zakresie podziału kwot uzyskiwanych z egzekucji z nieruchomości oraz sporządzania planów, to jednak ustawodawca nie przyznał uczestnikom postępowania egzekucyjnego prawa do wnoszenia środków zaskarżenia w odniesieniu do planu podziału. Dyrektor Izby Skarbowej we W. powołanym na wstępie postanowieniem z dnia [...] stwierdził niedopuszczalność zażalenia. Wskazał, że zgodnie z art. 17 § 1 ustawy z dnia 17.06.1966 r, o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. nr 229, poz. 1954 ze zm) – dalej: ueg, o ile przepisy nie stanowią inaczej, rozstrzygnięcie i zajmowane przez organ egzekucyjny stanowisko w sprawach dotyczących postępowania egzekucyjnego następuje w formie postanowienia. W postępowaniu egzekucyjnym mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 14.06.19060 r Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U.z 2000 r. nr 98, poz. 1071 ze zm) –dalej: k.p.a. (art. 18 ueg).

Następnie na podstawie art. 134 kpa organ odwoławczy stwierdził niedopuszczalność zażalenia uznając, że strona nie miała prawa do jego wniesienia. Przepisy regulujące kwestie związane ze sporządzaniem planów podziału i wnoszeniem środków zaskarżenia nie przewidywały bowiem wydania postanowienia w sprawie podziału kwoty uzyskanej ze sprzedaży ani prawa wniesienia zażalenia na taki plan. W obowiązującym stanie prawnym organ egzekucyjny miał obowiązek wydania postanowienia w sprawie podziału kwoty uzyskanej z egzekucji tylko w wypadku określonym w art. 115a, tj. w razie zbiegu egzekucji.

W skardze na powyższe postanowienie ZUS wniósł o jego uchylenie i zmianę przedmiotowego planu. Zarzucił, że obowiązek zajmowania stanowiska przez organ egzekucyjny w formie postanowienia ma charakter ogólnej reguły i odstępstwo od niej jest możliwe w wyraźnie przewidzianych wypadkach. Przyjęcie, że postanowienie wydaje się tylko w razie zbiegu egzekucji prowadzi do pokrzywdzenia wierzycieli w wypadku, gdy zbieg egzekucji nie ma miejsca. Strona skarżąca powołała się na piśmiennictwo stwierdzając, że także w wypadku braku zbiegu egzekucji organ winien wydać postanowienie. Podkreślała w skardze, że podział sumy uzyskanej z egzekucji to jeden z najistotniejszych etapów postępowania administracyjnego. Rozstrzygnięcie zawarte w planie jest wpewien sposób rozstrzygnięciem kończącym postępowanie w sprawie.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. odpowiadając na skargę argumentował, że z brzmienia art. 115a ueg wyraźnie wynika, że wydanie postanowienia dotyczy tylko sytuacji zbiegu egzekucji. Zatem w przedmiotowej sprawie stosowanie tego przepisu byłoby nieuprawnione, gdyż egzekucja była prowadzona wyłącznie na podstawie tytułów wykonawczych ZUS i nie doszło do zbiegu egzekucji, zaś pozostali wierzyciele uwzględnieni w planie podziału uczestniczyli jedynie w podziale kwoty, stosownie do regulacji 115 c § ust. 1 pkt 1ueg. Dyrektor Izby Skarbowej przyznawał zarazem, że sytuacja prawna wierzycieli będących w zbiegu oraz uczestniczących w podziale kwoty jest nierówna i przyjęte rozwiązanie jest niezrozumiałe również dla organu nadzoru, tym niemniej zgodnie z zasadą legalizmu (art. 6 kpa) organy były zobowiązane działać na podstawie przepisów prawa. Organ nie kwestionował w odpowiedzi na skargę, że organ egzekucyjny mając na uwadze art. 17 powinien był sporządzić plan podziału w postanowieniu, jednak podkreślał, że na postanowienie to nie służyłoby zażalenie, bowiem w myśl art. 17 § 1ueg zażalenie na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym służy, gdy ustawa tak stanowi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) – dalej w skrócie psa. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez Sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 §1 pkt 1 lit. a i lit. c

W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał skargę za zasadną.

W sprawie stan faktyczny przyjęty za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia był bezsporny. Organ egzekucyjny – Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego we W. prowadził postępowanie egzekucyjne na wniosek wierzyciela – ZUS Oddział we W. Po dokonaniu w ramach egzekucji administracyjnej sprzedaży nieruchomości należących do dłużnika – SKR, organ sporządził plan podziału, w którym uwzględnił także innych wierzycieli, mając na uwadze treść art. 115c § 1 ueg., który stanowił:

" § 1. Z zastrzeżeniem § 2, w podziale kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości oprócz wierzycieli egzekwujących uczestniczą:

1) wierzyciele posiadający tytuł wykonawczy z dowodem doręczenia zobowiązanemu wezwania do zapłaty oraz wierzyciele, którzy uzyskali zabezpieczenie powództwa i zgłosili się najpóźniej w dniu uprawomocnienia się postanowienia o przyznaniu własności nieruchomości;

2) osoby, które przed zajęciem nieruchomości nabyły do niej prawa stwierdzone w protokole opisu i oszacowania wartości nieruchomości lub prawa których zostały zgłoszone i udowodnione najpóźniej w dniu uprawomocnienia się postanowienia o przyznaniu własności;

3) pracownicy co do stwierdzonych dokumentem należności za pracę, jeżeli zgłosili swe roszczenia przed sporządzeniem planu podziału.

Przepis powyższy znajduje zastosowanie, gdy nie występuje zbieg egzekucji, a więc sytuacja, gdy kilku wierzycieli prowadzi jednocześnie egzekucję przeciwko temu samemu dłużnikowi, skierowaną do tego samego przedmiotu. Powołany art. 115 c umożliwia w ten sposób partycypowanie w kwocie uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości w wyniku egzekucji m.in. innym wierzycielom, którzy podejmowali już wcześniej wobec dłużnika wskazane w tym przepisie czynności zmierzające do wyegzekwowania należności. Jak wynikało z włączonego do akt rozpoznawanej sprawy protokołu licytacji nieruchomości, na sprzedanej nieruchomości ciążyły hipoteki na rzecz ZUS oraz na rzecz Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego we W.

Sam plan podziału kwoty uzyskanej organ egzekucyjny sporządził zgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 115 b ueg. Podział powinien uwzględniać kolejność zaspokajania wierzytelności, ustaloną w art. 115 ueg.

Jednocześnie forma, jaką winien przyjąć plan podziału – a więc de facto forma, w jakiej organ powinien wypowiedzieć się co do sposobu podziału uzyskanej kwoty między wierzycieli oraz pokrycia kosztów związanych z egzekucją, została w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji jednoznacznie określona tylko w odniesieniu do przypadku, gdy ma miejsce zbieg egzekucji. Zgodnie z art. 115a ueg, w takiej sytuacji organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie podziału kwoty uzyskanej z egzekucji, na które przysługuje zażalenie. Nie budzi zatem wątpliwości, że wierzyciele będący w zbiegu mają prawo kwestionować na drodze administracyjnej rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego w kwestii przypadających im z wyegzekwowanej kwoty należności. W konsekwencji wierzycielom tym służy również prawo wniesienia skargi do sądu administracyjnego na ostateczne postanowienie zapadłe w tym przedmiocie – na podstawnie art. 3 § 2 pkt 3 p.s.a.

Sytuacja prawno-procesowa wierzycieli uczestniczących na mocy powołanego art. 115 c ueg w podziale kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości, ale nie będących w zbiegu, nie została natomiast dostatecznie jasno określona w ustawie. Obowiązek organu egzekucyjnego w zakresie dokonania podziału kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości został jedynie ogólnie wyznaczony w art. 115 b, stanowiącym iż "organ egzekucyjny sporządza plan podziału kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości niezwłocznie, gdy postanowienie o przyznaniu własności nieruchomości staje się ostateczne". Ustawa milczy co do formy tej czynności. Strona skarżąca zmierzała wobec powyższego do wykazania, że w świetle wyrażonej w art. 17 ueg ogólnej reguły, iż organ egzekucyjny zajmuje stanowisko w sprawach dotyczących postępowania egzekucyjnego następuje w formie postanowienia, także i w przypadku sporządzenia planu podziału na podstawie art. 115b należy domniemywać, że postanowienie jest właściwą formą wypowiedzi organu.

Dla powyższego stanowiska strony skarżącej można istotnie szukać uzasadnienia w ogólnych zasadach podejmowania rozstrzygnięć w postępowaniu egzekucyjnym (art. 17 ueg), lub też na gruncie przepisów k.p.a. Poglądy, iż właściwą formą wypowiedzi organu w tej kwestii jest postanowienie prezentowane były również w literaturze przedmiotu (patrz: System egzekucji administracyjnej pod red. J. Niczyporuka, S. Fundowicza, J. Radwanowicz, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2004 s. 442). Z drugiej strony z art. 17 ueg wynika, iż rozstrzygniecie lub stanowisko wierzyciela lub organu egzekucyjnego następuje w drodze postanowienia, o ile przepisy ustawy (ueg) nie stanowią inaczej. Można w świetle powyższego przyjąć również, że w odniesieniu do podziału kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości w drodze egzekucji ustawa przewiduje szczególną postać czynności organu – plan podziału.

Kwestia, czy organ podatkowy miał w rozpoznawanej sprawie obowiązek wydać postanowienie, nie jest widać, oczywista – co zresztą znalazło odzwierciedlenie w ambiwalentnym stanowisku Dyrektora Izby Skarbowej, który w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia stwierdzał, że przepisy ueg nie przewidywały wydania postanowienia odnośnie przedmiotowego planu podziału, zaś w odpowiedzi na skargę skłaniał się do poglądu, że postanowienie takie powinno mieć miejsce. Bez wątpienia jednak istotą problemu w rozpoznawanej sprawie jest nie tyle sama forma wypowiedzi organu, ile związane z tym uprawnienia strony do dalszego kwestionowania określonego w planie podziału zakresu zaspokojenia poszczególnych wierzycieli. W przekonaniu Sądu wykładnia powołanych przepisów ueg powinna uwzględniać właśnie ten aspekt problemu.

Jak trafnie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej, gdyby domniemywać konieczność wydania postanowienia w sprawie planu podziału w sytuacji, gdy nie występuje zbieg egzekucji, to należałoby uznać to postanowienie za niezaskarżalne. W konsekwencji plan taki nie mógłby tez być kwestionowany przed sądem administracyjnym, zważywszy, że zgodnie art. 3 § 2 pkt 3 p.s.a. skarga do tego sądu służy na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. O ile bowiem powołany art. 17 ueg mógłby ewentualnie stanowić uzasadnienie żądania strony do wydania postanowienia w tym przedmiocie, o tyle jednak nie można domniemywać, że na postanowienie to służy zażalenie. Przepisy ustawy są bowiem w tym względzie jednoznaczne. W myśl art. 17 zdanie drugie, na postanowienie organu egzekucyjnego służy zażalenie, jeżeli niniejsza ustawa lub Kodeks postępowania administracyjnego tak stanowi. Jednocześnie z przepisów ustawy wynika, że plan podziału sporządzony w sytuacji zbiegu egzekucji ma formę postanowienia, na które służy zażalenie (art. 115a ueg). Słusznie podnosiła strona skarżąca, że w brak analogicznego przepisu (czy też zbyt wąski zakres zastosowania przepisu art. 115a ueg) w odniesieniu do wierzycieli uczestniczących w planie podziału, a niebędących w zbiegu, czyni ich sytuacje prawną nierówną. Z poglądem tym zgadzał się także organ nadzoru, wskazując tym niemniej na wiążącą go treść przepisów.

W przekonaniu Sądu, odwołując się do literalnej wykładni przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji trudno nie zgodzić się z argumentem nierównego potraktowania praw wierzycieli. Nie budzi bowiem wątpliwości Sądu, że zarówno w przypadku zbiegu egzekucji, jak też i jego braku, plan podziału kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości, uwzględniający kilku wierzycieli, zachowuje ten sam charakter i funkcje. Plan podziału z pewnością w obu przypadkach rozstrzyga o kolejności i proporcjach, w jakich wyegzekwowana kwota zostanie rozdzielona między wierzycieli, a więc stanowi po tym względem rozstrzygnięcie w przedmiocie zaspokojenia ich roszczeń. W tym kontekście jako zrozumiałe i w pełni zasadne należy ocenić przyznanie w art. 115a ueg wierzycielom prawa do wniesienia zażalenia na postanowienie w sprawie planu podziału. Trudno zarazem znaleźć uzasadnienie dla zróżnicowania sytuacji wierzycieli wówczas, gdy zbieg egzekucji nie ma miejsca. Biorąc pod uwagę powyższe, należało, zdaniem Sądu, zmierzać do takiej wykładni przepisów, która respektowałaby prawo wierzyciela do środka odwoławczego. Znajduje to uzasadnienie nie tylko we wspomnianej funkcji i znaczeniu planu podziału, ale i w bardziej ogólnych zasadach prawa – jak w art. 6 i 13 Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności (Dz.U. z 1993 r. Nr 61, poz. 284).

Zagadnienie charakteru prawnego planu podziału kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości w świetle prawa strony do skutecznego środka odwoławczego było przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego Łodzi w wyroku z dnia 13 czerwca 2003 r., sygn. akt I SA/Łd 177/2002 (http://www. nttax.com.pl/osp/wyroki/ONSA/Ld/I%20SA/2002/00177.htm). Wyrok ten odnosił się do stanu prawnego sprzed 30.11.2001 r., w którym także w przypadku zbiegu egzekucji ustawa nie przewidziała wydania postanowienia. Na skutek nowelizacji ustawy ueg z dnia 06.09.2001 r. wprowadzony został następnie obowiązek wydania w tym względzie postanowienia, na które służyło zażalenie, jednak – co omówiono powyżej, art. 115a nie dotyczył sytuacji wierzycieli, którzy nie prowadzili jednocześnie egzekucji. Ich sytuacja prawna pozostaje taka sama, jak w stanie prawnym, do którego odnosił się powołany wyrok. W przekonaniu Sądu zasadnicze motywy tego wyroku można w pełni odnieść do sporu, którego dotyczy skarga w niniejszej sprawie. Sąd uznał wówczas, że przed wspomnianą zmianą regulacji należało przyjąć, iż plan podziału sumy uzyskanej z egzekucji jest czynnością z zakresu administracji publicznej, dotyczącą przyznania, stwierdzenia albo uznania uprawnienia wynikającego z przepisów prawa, wymienioną w art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11.05.1995 r. o naczelnym Sadzie Administracyjnym (Dz.U. nr 74, poz. 368 ze zm.). Sąd stwierdzał m.in. "nie ulega przecież wątpliwości, że podział sumy uzyskanej z egzekucji bezpośrednio dotyczy uprawnienia wierzyciela związanego z egzekwowaną od jego dłużnika wierzytelnością. Tak więc skarżąca mogła skutecznie dochodzić swoich praw w skardze do sądu administracyjnego (...)". W obecnym stanie prawnym art. 3 § 2 pkt 4 p.s.a. daje stronie prawo wniesienia skargi do sądu administracyjnego na "inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej, dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa". Zdaniem tutejszego Sądu, za taką właśnie czynność można uznać przedmiotowy plan podziału, sporządzony przez organ egzekucyjny w warunkach braku zbiegu egzekucji. Plan ten spełnia bowiem zasadnicze wymogi stawiane czynnościom podlegającym zaskarżeniu do sądu na podstawie powołanego przepisu: nie jest decyzją ani postanowieniem, ma charakter zewnętrzny, skierowany jest do indywidualnie oznaczonych podmiotów, ma charakter publicznoprawny oraz dotyczy uprawnień wynikających z przepisów prawa (por. na ten temat: T. Woś, H.Knysiak-Molczyk, M.Romańska, "Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi. Komentarz." Wydawnictwo prawnicze LexisNexis Warszawa 2005, s. 59-61). Bez wątpienia istnieje ścisły związek miedzy ustalonym na podstawie art. 115b planem podziału wyegzekwowanej kwoty, a realizacją przez wierzycieli ich uprawnień, wynikających z przepisów prawa. Można w tym miejscu dodatkowo zauważyć, że w myśl art. 115c § 2 w planie podziału organ egzekucyjny wymienia osoby, dla których jest przeznaczona kwota przypadająca od nabywcy. W tej części plan podziału stanowi dla nich tytuł egzekucyjny przeciwko nabywcy.

Tym samym, zdaniem Sądu, wierzycielowi uczestniczącemu w podziale kwoty przysługiwała od spornego planu podziału w niniejszej sprawie skarga do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego we Wrocławiu, na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 p.s.a. Wniesienie skargi winno być poprzedzone wezwaniem właściwego organu na piśmie do usunięcia naruszenia prawa, stosowanie do art. 52 § 3 p.s.a. W przedmiotowej sprawie, godzi się zauważyć, że pismo ZUS zostało co prawda mylnie zatytułowane "zażalenie", jednak wierzyciel poprawnie skierował je i wniósł nie do organu wyższego stopnia, ale do organu egzekucyjnego, domagając się jednocześnie zmiany planu i odmiennego, niż w planie, zaspokojenia swoich wierzytelności. W opinii Sądu pismo to spełniało warunki do uznania go za wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, o jakim mowa w powołanym art. 52 § 3 p.s.a., jednak organ egzekucyjny błędnie zakwalifikował je jako zażalenie i przesłał do organu nadzoru – Dyrektora Izby Skarbowej we W. Organ ten powinien był zatem, zgodnie z art. 65 § 1 k.p.a., przesłać pismo do organu właściwego do załatwienia sprawy – a więc zwrócić je Naczelnikowi Pierwszego Urzędu Skarbowego we W., celem zajęcia przez ten organ stanowiska w kwestii wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Po otrzymaniu odpowiedzi na powyższe wezwanie stronie służy wówczas prawo do wniesienia skargi do sądu administracyjnego w terminie 30 dni od doręczenia odpowiedzi organu. Zamiast tego jednak Dyrektor Izby Skarbowej wydał postanowienie stwierdzające niedopuszczalność zażalenia Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Tym samym pismo ZUS z dnia [...] nie zostało załatwione we właściwym trybie.

W świetle powyższych rozważań zaskarżone postanowienie musiało zostać uchylone, zaś sprawa przekazana organowi do ponownego załatwienia, z zachowaniem trybu postępowania określonego w art. 65 k.p.a. Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ) p.s.a. Sąd orzekł, jak na wstępie. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.s.a.