Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 301/08
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2009-06-09 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 194 § 1, art. 128
journal: Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
article: art. 183, art. 133 § 1, art. 184
journal: Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), Sędzia NSA Grzegorz Borkowski, Sędzia WSA del. Stefan Kowalczyk, Protokolant Anna Dziewiż – Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 9 czerwca 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 13 września 2007 r. sygn. akt I SA/Łd 658/07 w sprawie ze skargi G. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 12 kwietnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie określenia przychodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach za rok 2001 oraz ustalenia podatku dochodowego z nieujawnionych źródeł przychodu za 2001 rok 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od G. C. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w L. kwotę 2700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 13 września 2007 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (sygn. akt I SA/Łd 658/07) oddalił skargę G. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 12 kwietnia 2007 r. w przedmiocie określenia przychodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach za rok 2001 oraz ustalenie podatku dochodowego z nieujawnionych źródeł przychodu za 2001 r. Przedmiotową decyzją organ administracji określił skarżącej przychód nieznajdujący pokrycia w ujawnionych źródłach w wysokości 126.943,00 zł oraz ustalił podatek dochodowy z nieujawnionych źródeł przychodu w kwocie 95.207,00 zł. W uzasadnieniu decyzji powołał się na przepis art. 20 ust. 1 i ust. 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 90, poz. 416 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.).

W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał, że w sprawie spór między stronami dotyczy stwierdzenia czy wydatek jaki poniosła skarżąca w 2001 r. w kwocie 164.572,05 zł na zakup nieruchomości w L. przy ul. O. ... mogła sfinansować z kwoty uzyskanej ze spadku po mężu. Bowiem z zeznania przedstawionego za badany rok wynika, iż uzyskany dochód wynosił 9.990,06 zł, zaś pozostający do wykorzystania dochód wynosił 8.585,30 zł.

Sąd, za organami administracji uznał, że dochód osiągnięty przez stronę w latach 1995 - 2001 mógł być wykorzystany na sporny wydatek jedynie w kwocie 40.629,00 zł. W ocenie Sądu, skarżąca nie wykazała natomiast, ani nawet nie uprawdopodobniła źródła pochodzenia pozostałej części środków wydatkowanych na zakup nieruchomości. Sąd pierwszej instancji za niewiarygodne uznał pozyskanie środków ze spadku po zmarłym w 1962 r. mężu. Spadek ten obejmował kwotę 50.000 USD oraz 30 sztuk złotych dziesięciorublowych monet o czym świadczyć miały przedstawione przez skarżącą dowody: postanowienie Sądu Rejonowego dla Łodzi Śródmieścia w Łodzi z dnia 26 lipca 2006r., sygn. akt III Ns 536/06, prawomocna decyzja Naczelnika Urzędu skarbowego L. z dnia 27 września 2006 r. W ocenie Sądu skarżąca nie uprawdopodobniła faktu sprzedaży monet, nie wykazała też źródła wejścia w posiadanie przez małżonka kwoty 50.000 USD, ani też okoliczności jak i czasu nabycia tych zasobów majątkowych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że zeznania skarżącej co do pozyskania środków na zakup spornej nieruchomości ze spadku po mężu nie są wiarygodne także dlatego, iż w oświadczeniu majątkowym za rok 2001, złożonym w dniu 25 maja 2005r., zeznała, iż sporny wydatek został sfinansowany z pobieranej od 1984 r. emerytury oraz zgromadzonych zasobów finansowych, których kwota na dzień 1 stycznia 2001 r. wynosiła 180.000 zł, a źródłem pochodzenia oszczędności były "oszczędności mojego życia pochodzące z ciężkiej pracy". Z tych sformułowań wynika jednoznacznie, iż zakup spornej nieruchomości strona sfinansowała rzekomymi oszczędnościami pochodzącymi z własnej pracy zarobkowej, nie zaś spadku po mężu. Sąd zaznaczył, iż mało wiarygodne wydaje się także rozdysponowanie spadkiem po 40 latach od dnia otwarcia spadku, zwłaszcza w świetle zeznań świadków i samej skarżącej, z których wynika, iż skarżąca pozostawała na utrzymaniu rodziny mieszkającej na wsi, zamieszkiwała w 1 izbowym mieszkaniu z ogrzewaniem węglowym o pow. 28 m2, następnie w 40 metrowym, a dzieci z tego względu wychowywały się i zamieszkiwały u dziadków na wsi do czasu rozpoczęcia nauki w szkole.

Dodatkowo Sąd pierwszej instancji podniósł, że z uwagi na stan zdrowia strony skarżącej, a także wysokość pobierania przez nią od 1976 do maja 1984 r. wynagrodzenia, w granicach od 78 % do 101 % przeciętnego wynagrodzenia, a także od czerwca 1984 do 1994 r. emerytury w wysokości 70 % przeciętnej emerytury nie była ona w stanie zgromadzić wskazanej kwoty.

Sąd pierwszej instancji zaznaczył, iż nie kwestionuje okoliczności uzyskania przez skarżącą spadku po mężu, jednakże za niewiarygodne uznał, w świetle zaistniałych okoliczności, otrzymanie spadku w tak znacznej kwocie, jak również rozdysponowanie nim dopiero w 2001 r., tj. po 39 latach. Ów ewentualny spadek, w ocenie Sądu, został z pewnością skonsumowany przed rokiem 1995 r. bowiem ewentualne oszczędności zgromadzone przed tym rokiem zostały wykorzystane na zakup własnościowego prawa do lokalu i usamodzielnienie dzieci.

W końcowej części uzasadnienia Sąd stwierdził, że nie dopatrzył się naruszenia prawa procesowego przez organy administracji poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy. Organy podatkowe, celem wszechstronnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy, przeprowadziły wskazane przez skarżącą dowody, w szczególności z zeznań świadków, a także dowody uwzględnione z urzędu.

Na powyższy wyrok skargę kasacyjną złożył pełnomocnik skarżącej stosownie do art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. dalej p.p.s.a.) zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj:

a. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 3 § 1 p.p.s.a. przez oddalenie skargi, mimo że skarga była zasadny i zaakceptowanie w tern sposób naruszeń procedury, do których doszło w toku rozpoznawania sprawy, a polegających na tym, że:

1. organy podatkowe z naruszeniem art. 194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) przyjęły, że skierowana do skarżącej decyzja ostateczna wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego L. z dnia 27 września 2006 r. w sprawie wymiaru podatku od spadku po zmarłym mężu nie stanowi dowodu tego co zastało w niej urzędowo stwierdzone;

2. organy podatkowe z naruszeniem art. 128 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Posiej uznały, że skierowana do skarżącej decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego L. z dnia 27 września 2006 r. nie jest wiążąca dla organów podatkowych w innych postępowaniach, w tym w postępowaniu w sprawie nieujawnionych źródeł przychodów bez przeprowadzenia procedury, w wyniku której ewentualnie mogłoby dojść do wyeliminowania tej decyzji z obroty prawnego;

b. naruszenie art. 133 § 1 p.p.s.a. przez wyjście poza zakres ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe w aktach sprawy i samodzielne przyjęcie przez Sąd, że skarżąca wydatkowała kwoty ze spadku przed 1995 r.

Mając na uwadze powyższe wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor podnosi, że Sąd pierwszej instancji dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji doszedł do sprzecznych, wzajemnie wykluczających się ustaleń. Z jednej bowiem strony przyjął, że rozstrzygniecie Dyrektora Izby Skarbowej co do tego, iż podatniczka nie udowodniła a nawet nie uprawdopodobniła faktu nabycia spadku jest trafne, z drugiej zaś strony Sąd uznał, że nie kwestionuje faktu nabycia spadku przez podatniczkę. Pełnomocnik dodał, że twierdzenia Sądu, że spadek z pewnością został skonsumowany przed rokiem 1995 lub przed rokiem 2001 nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu. Wskazał, że organy podatkowe obu instancji nie przeprowadziły żadnych dowodów na okoliczność wydatkowania przez skarżącą kwoty uzyskanej ze spadku w okresie od 1962 r. do 1995 r. lub od 2001 r.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

W świetle art. 183 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i bierze z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Oznacza to jego związanie zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej, które mogą dotyczyć wyłącznie ocenianego wyroku. Sąd odwoławczy nie może samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej ani też uściślać bądź w inny sposób ich korygować.

Kontrola kasacyjna dokonana przez Naczelny Sąd Administracyjny obejmuje stosowanie prawa procesowego i materialnego. W rozpoznawanej sprawie autor skargi kasacyjnej zarzucił wyrokowi Sądu pierwszej instancji naruszenie przepisów procesowych, które w jego ocenie miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z § 3 p.p.s.a. w związku z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej oraz z art. 128 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 Konstytucji RP, art. 133 § 1 p.p.s.a. poprzez wyjście poza ustalenia faktyczne dokonane przez organy podatkowe i przyjęcie, że skarżąca wydatkowała kwoty ze spadku przed 1995 r.

Odnosząc się do powyższych zarzutów należy przywołać treść art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Analizując zaskarżony wyrok stwierdzić należy, że na żadnym etapie postępowania zarówno organy podatkowe jak też Sąd nie negowały istnienia decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego L. z dnia 27 września 2006 r. w przedmiocie wymiaru podatku od spadku po zmarłym J. C.. Wymiar podatku od spadku po zmarłym w 1962 r. mężu podatniczki, dokonany na podstawie przepisów ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, nie przesądza o posiadaniu przez podatniczkę w 2001 r. pochodzącego ze spadku mienia. Taka też tezę wywiodły organy podatkowe poddając oświadczenie skarżącej i przedkładane przez nią dowody wnikliwej i wszechstronnej analizie, jak też podtrzymał ją Sąd pierwszej instancji, dokonując w tej kwestii szczegółowej oceny. Wynikające z decyzji dotyczącej określenia podatku od spadku okoliczności, tak jak i pozostałe dowody, zostały przez Sąd jak też organy podatkowe ocenione zaś polemika z tą oceną nie może być uznana za skuteczny sposób podważenia trafności wyroku Sądu pierwszej instancji.

Odwołanie się w tej sytuacji przez autora skargi kasacyjnej do postanowienia art. 2 Konstytucji RP to jest do przepisu stanowiącego, że Rzeczypospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej, należy uznać za nieporozumienie.

Analizując kolejny zarzut skargi kasacyjnej tj. naruszenie przez Sąd pierwszej instancji art. 133 § 1 p.p.s.a., który stanowi, że sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2, stwierdzić należy, że jest oczywiście bezzasadny. Przepis ten reguluje czas i podstawy wyrokowania. Z istoty sądowej kontroli administracyjnej wynika, że sąd orzeka wedle stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie wydania zaskarżonego aktu, a wynikającego z akt sprawy.

Jak wynika z akt sprawy, spór między stronami nie odnosił się wprost do stwierdzenia istnienia w 1962 r. spadku, jakkolwiek powyższa kwestia też była przedmiotem oceny, ale o to, czy w 2001 r. wydatek na zakup nieruchomości w kwocie 164.572,05 zł mógł być sfinansowany sumą uzyskaną ze spadku. Przeprowadzona przez Sąd analiza przestawionego przez organy podatkowe materiału dowodowego nie narusza w najmniejszej mierze art. 133 § 1 p.p.s.a. i nie budzi zastrzeżeń.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 cytowanej ustawy.