Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 1781/15
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2016-01-26 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne: Podatek od towarów i usług
Skarżony organ: Minister Finansów
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 7  ust. 1
journal: Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
law: Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędziowie: Sędzia WSA Daria Gawlak- Nowakowska, Sędzia WSA Ewa Kamieniecka (sprawozdawca), , Protokolant: referent Daria Laskowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w B. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 3 lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę w całości.


UZASADNIENIE

A. sp. z o.o. (dalej: spółka, skarżąca) wystąpiła z wnioskiem o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług. Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynikało, że spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka jest producentem elastycznych pianek poliuretanowych oraz produktów ciekłych na bazie PCV i lateksu, w tym klejów wodnych do pianek poliuretanowych. Spółka dysponuje samochodami służbowymi, które stanowią jej własność bądź są użytkowane przez nią na podstawie umowy leasingu. Są to pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą. Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), Spółka odlicza zasadniczo 50% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z samochodami.

W odniesieniu do wydatków na nabycie paliw silnikowych wykorzystywanych do napędu pojazdów, z uwagi na ograniczenie w tym zakresie, przewidziane w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, spółka dotychczas nie dokonuje odliczenia podatku naliczonego.

W spółce obowiązuje "Regulamin użytkowania samochodów służbowych". Samochody służbowe są przydzielone pracownikom spółki ze względu na zajmowane stanowisko i zakres wykonywanych obowiązków służbowych. Korzystanie z samochodu służbowego polega na używaniu go przede wszystkim do wszelkich podróży związanych z wykonywaniem czynności służbowych. W konsekwencji, samochody są w tym zakresie wykorzystywane przez spółkę w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, tj. w szczególności z realizowanymi dostawami towarów. Pojazdy służą bowiem pracownikom spółki do realizacji służbowych obowiązków z zakresu handlu, marketingu, finansów, zarządzania, etc.

Zgodnie z regulaminem, samochody służbowe mogą być również wykorzystywane do celów prywatnych pracowników. Spółka udostępnia pracownikom pojazdy do celów prywatnych nieodpłatnie, przy czym pracownicy zobowiązani są do nabycia paliwa do celów prywatnych, we własnym zakresie i na własny koszt. Ze względów technicznych jednak (wyposażenie samochodów w jeden bak paliwa), pracownik tankuje paliwo w danym momencie de facto dla celów spółki, jak i na cele prywatne, a ostateczna ilość paliwa nabyta dla celów prywatnych, kalkulowana jest po jego faktycznym zużyciu. Jest ona kalkulowana w oparciu o prowadzoną ewidencję przebiegu danego pojazdu, oświadczenia pracownika oraz faktury VAT przedkładane przez pracownika, któremu samochód służbowy został udostępniony. Na tej podstawie spółka oraz pracownik dokonują stosownych wyliczeń i finansowych rozliczeń kosztów paliwa nabytego przez obie strony, tj. przez spółkę i przez pracownika (do baku pojazdu). Również ze względu na powyższe aspekty techniczne, tj. konieczność zatankowania paliwa do jednego baku, na stacji paliw wystawiana jest jedna faktura na "całe" paliwo, tj. część przypadającą na spółkę, jak i część, która ma być następnie wykorzystana przez pracownika na cele prywatne.

W praktyce, sposób dokonania rozliczenia, o którym mowa powyżej, przybiera w zależności od przypadku, jeden z dwóch możliwych wariantów:

a) pracownik na stacji paliw tankuje paliwo do samochodu służbowego. Dokonuje zapłaty za całość zatankowanego paliwa (które zostaje nabyte z przeznaczeniem zarówno na cele spółki, jak i na cele prywatne) przy użyciu firmowej karty płatniczej, otrzymuje fakturę VAT na całą ilość paliwa, na której jako nabywca wskazana jest spółka. Z końcem miesiąca spółka dokonuje kalkulacji wartości paliwa zużytego przez pracownika do celów prywatnych. Następnie pracownik dokonuje na rzecz spółki zwrotu kosztów paliwa zużytego do jego celów prywatnych (stosowna kwota potrącana jest z wynagrodzenia pracownika – przykładowo jest to 32% wartości faktury VAT zapłaconej na stacji paliw). Zwrot ten ma miejsce ze względu na przyjęte zamierzenia spółki i pracownika, zgodnie z którymi odpowiednia część paliwa na cele prywatne pracownika miała być de facto nabyta przez pracownika, który jedynie tymczasowo skorzystał ze środków płatniczych spółki (płacąc za całość paliwa, w tym przede wszystkim za paliwo dla spółki).

b) pracownik na stacji paliw tankuje paliwo do samochodu służbowego. Dokonuje zapłaty za całość zatankowanego paliwa (które zostaje nabyte z przeznaczeniem zarówno na cele służbowe, jak i na cele prywatne) przy użyciu prywatnych środków płatniczych, otrzymuje fakturę VAT na całą ilość paliwa, na której jako nabywca wskazana jest spółka. Z końcem miesiąca spółka dokonuje kalkulacji wartości paliwa zużytego przez pracownika do celów prywatnych. Następnie spółka dokonuje zwrotu na rzecz pracownika kosztów paliwa zużytego do celów służbowych (różnica pomiędzy skalkulowaną wartością a wartością wynikającą z faktury zakupu paliwa, tj. kwota, którą przyjmuje się jako stanowiącą wartość paliwa zużytego w celach służbowych, przelewana jest wraz z wynagrodzeniem na rzecz pracownika – przykładowo jest to 68% wartości faktury VAT zapłaconej na stacji paliw). Zwrot ten ma miejsce ze względu na przyjęte zamierzenia spółki i pracownika, zgodnie z którymi odpowiednia część paliwa na cele służbowe miała być de facto nabyta przez spółkę, która jedynie tymczasowo skorzystała ze środków płatniczych pracownika (który zapłacił za całość paliwa, w tym przede wszystkim za paliwo dla Spółki).

W zależności do sytuacji, powyższe rozliczenia mogą się w całości lub częściowo kompensować w danym miesiącu – w zakresie rozliczeń pomiędzy spółką i danym pracownikiem mogą bowiem wystąpić oba powyższe warianty, tj. przepływy finansowe w odwrotnych kierunkach. Podsumowując można by uznać, że na stacji paliw, część paliwa nabywa spółka, np. 68% zatankowanego paliwa, a w pozostałej części natomiast nabywa paliwo do swoich celów prywatnych pracownik, np. 32% zatankowanego paliwa (choć ze względów technicznych, ma to miejsce w tym samym momencie, łącznie do jednego baku pojazdu, przy pomocy jednej płatności i na podstawie jednej faktury VAT). Do finansowych rozliczeń poniesionych kosztów paliwa pomiędzy stronami, dochodzi wyłącznie ze względów technicznych – niemożliwe jest bowiem zasadniczo fizyczne oddzielenie podczas tankowania paliwa nabytego na rzecz spółki oraz paliwa nabytego na rzecz pracownika.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że w obu przedstawionych przypadkach, wszelkie kwestie związane z miejscem nabycia, rodzajem, ilością nabywanego paliwa, czy sposobem jego wykorzystania – są regulowane w oparciu o okoliczności faktyczne występujące w danym momencie. Zasadniczo, to pracownik będący w trasie – na podstawie obserwacji wskaźnika zużycia paliwa, przy uwzględnieniu planowanych ilości kilometrów do przejechania – decyduje w którym momencie, w jakim miejscu oraz jaki rodzaj paliwa zatankować. Sposób wykorzystywania nabywanego paliwa (cele prywatne czy służbowe) również jest regulowany przez czynniki, których nie sposób przewidzieć – przykładowo, planowany wyjazd służbowy może zostać w ostatniej chwili odwołany, wtedy też paliwo zatankowane z zamiarem wykorzystania go na cele służbowe, może zostać ostatecznie wykorzystane na cele prywatne. W każdym jednakże przypadku, mimo że to pracownik "technicznie" wykonywać będzie czynności związane z miejscem nabycia, rodzajem, ilością nabywanego paliwa czy sposobie jego wykorzystywania, będzie on w tym zakresie działać w imieniu spółki. W obu przedstawionych przypadkach, prawo do zgłoszenia reklamacji w przypadku zakwestionowania jakości lub ilości zakupionego paliwa, czy też ewentualnej negocjacji ceny (w tym także upustów, rabatów, itp.) – będzie przysługiwało spółce za pośrednictwem pracownika występującego w imieniu spółki.

Na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego sformułowano pytania:

1. Czy w przedmiotowej sytuacji, w związku z dokonywaniem rozliczeń kosztów paliwa pomiędzy spółką a pracownikami w obu powyższych wariantach a. i b., dochodzi po stronie spółki do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT względem Pracowników (a jeżeli tak, to do jakiego rodzaju), czy też rozliczenia te, jako mające charakter stricte finansowy (zwrot wydatków), pozostają poza zakresem ustawy o VAT.

2, W przypadku, gdyby Minister Finansów w odpowiedzi na pytanie nr 1, uznał jednak, że spółka wykonuje w przedmiotowej sytuacji (mając na uwadze oba warianty), jakąkolwiek czynność opodatkowaną VAT na rzecz pracowników, to czy po stronie spółki dochodzi na gruncie VAT do odpłatnej dostawy towarów, tj. odsprzedaży części paliwa przeznaczonej na cele prywatne pracowników.

3. W przypadku, gdyby Minister Finansów w odpowiedzi na pytanie nr 1, uznał jednak, że spółka wykonuje w przedmiotowej sytuacji (mając na uwadze oba warianty) jakąkolwiek czynność opodatkowaną VAT na rzecz pracowników, to czy spółka jest zobowiązana do ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej obrotu generowanego z tytułu takiej czynności.

Przedstawiając własne stanowisko skarżąca stwierdziła, że:

1. W związku z dokonywaniem rozliczeń kosztów paliwa pomiędzy spółką a pracownikami w obu powyższych wariantach a i b, nie dochodzi po stronie spółki do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT, a rozliczenia te, jako mające charakter stricte finansowy (zwrot wydatków), pozostają poza zakresem ustawy VAT.

2. Gdyby Minister Finansów w odpowiedzi na pytanie nr 1, uznał jednak, że spółka wykonuje jakąkolwiek czynność opodatkowaną VAT na rzecz pracowników, po stronie spółki dochodziłoby na gruncie VAT do odpłatnej dostawy towarów, tj. odsprzedaży części paliwa przeznaczonej na cele prywatne pracowników.

3. W przypadku, gdyby Minister Finansów w odpowiedzi na pytanie nr 1, uznał jednak, że spółka wykonuje w przedmiotowej sytuacji, jakąkolwiek czynność opodatkowaną VAT na rzecz pracowników, Spółka byłaby zobowiązana do ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej obrotu generowanego z tytułu takiej czynności.

W interpretacji indywidualnej z dnia 3 lipca 2015 r. (nr[...]), Minister Finansów, działając przez Dyrektora Izby Skarbowej w P., uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe w zakresie opodatkowania podatkiem VAT rozliczeń kosztów paliwa pomiędzy Spółką a Pracownikami i prawidłowe w zakresie uznania za dostawę towarów czynności wynikających z rozliczeń kosztów paliwa pomiędzy Spółką a Pracownikami (odsprzedaż części paliwa przeznaczonej na cele prywatne Pracowników) oraz w zakresie ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej rozliczeń kosztów paliwa pomiędzy Spółką a Pracownikami.

W uzasadnieniu przytoczył treść art. 5 ust. 1 pkt 1 , art. 7 ust. 1 i ust. 1. art. 2 ust. 6, art. 7 ust. 8, art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), dalej: VAT. Zaznaczył, że strona ma wątpliwości, czy w związku z dokonywaniem rozliczeń kosztów paliwa pomiędzy spółką a pracownikami w obu powyższych wariantach a. i b., dochodzi po stronie spółki do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT, a jeżeli tak, to czy czynności te stanowią odpłatną dostawę towarów, tj. odsprzedaż części paliwa przeznaczonej na cele prywatne pracowników.

Stwierdził, że prawo do rozporządzania paliwem, w obu przedstawionych we wniosku przypadkach, nabywa spółka. Mimo że to pracownik "technicznie" wykonywać będzie czynności związane z miejscem nabycia, rodzajem, ilością nabywanego paliwa czy sposobie jego wykorzystywania, będzie on w tym zakresie działać w imieniu spółki, a ponadto prawo do zgłoszenia reklamacji w przypadku zakwestionowania jakości lub ilości zakupionego paliwa, czy też ewentualnej negocjacji ceny (w tym także upustów, rabatów, itp.) będzie przysługiwało spółce za pośrednictwem pracownika występującego w imieniu Spółki.

W konsekwencji, to spółka w momencie zakupu paliwa przez pracownika nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel. Natomiast, w momencie zużycia paliwa należącego do spółki (nabytego przez pracownika w jej imieniu) na potrzeby prywatne pracownika – dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem (paliwem) jak właściciel, ze spółki na pracownika. Dodać należy, że w tym przypadku – z punktu widzenia opodatkowania podatkiem VAT – bez znaczenia pozostaje forma rozliczeń dokonywanych pomiędzy spółką a pracownikiem (zwrot środków przez spółkę pracownikowi, potrącenie wynagrodzenia pracownika przez spółkę, czy też wzajemna kompensata rozliczeń). Zatem, bez względu na powyższe formy rozliczenia, przeniesione zostaje prawo do rozporządzania paliwem jak właściciel, a beneficjentem tego prawa w obu opisanych przypadkach jest pracownik.

W konsekwencji powyższego, po stronie Spółki dochodzi do odpłatnej dostawy towarów (paliwa) na rzecz pracowników, w części w jakiej paliwo to wykorzystane zostało do celów prywatnych pracownika, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 6 i art. 7 ust. 1 ustawy.

W rezultacie, stanowisko strony w powyższym zakresie, oceniane całościowo, organ uznał za nieprawidłowe. Natomiast odnośnie wątpliwości czy w przypadku uznania, że spółka wykonuje w czynność opodatkowaną VAT na rzecz pracowników, byłaby ona zobowiązana do ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej obrotu generowanego z tytułu takiej czynności, organ powołując treść art. 111 ust.1,ust. 1a,, ust. 8 art. ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), dalej: VAT oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2014 r., poz. 1544), dalej: rozporządzeniem, stwierdził, że w przypadkach opisanych w punktach a i b, kiedy to po stronie spółki dochodzi do odpłatnej dostawy towarów (paliwa) na rzecz pracowników (zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 6 i art. 7 ust. 1 ustawy), spółka zobowiązana jest do ewidencjonowania sprzedaży z tego tytułu przy pomocy kasy rejestrującej.

W konsekwencji, w powyższym zakresie stanowisko strony uznał za prawidłowe. Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa i zmiany interpretacji, w skardze, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości podnosząc zarzut naruszenia: art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 6 i art. 7 ust. 1 oraz art. 111 ust. 1 ustawy przez ich niewłaściwą interpretację i uznanie, że po stronie spółki dochodzi do odpłatnej dostawy towarów (paliwa) na rzecz pracowników, w części w jakiej paliwo wykorzystywane jest do celów prywatnych pracownika oraz obowiązku ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej rozliczeń kosztów paliwa oraz art. 122 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity z 2012 r., poz.749; dalej: O.p.) przez brak podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, tj. w szczególności przez brak analizy praktycznych aspektów związanych z rozliczaniem kosztów paliwa pomiędzy spółką a pracownikami.

W uzasadnieniu podniesiono, że w przedstawionej przez skarżącą sytuacji nie dochodzi do odsprzedaży paliwa na rzecz pracowników, a jedynie do zwrotu kosztów za paliwo, które pracownik nabył dla swoich celów prywatnych. A zatem są to stricte finansowe rozliczenia poniesionych kosztów paliwa pomiędzy stronami, do których dochodzi wyłącznie ze względów technicznych. Niemożliwe jest bowiem fizyczne oddzielenie paliwa nabytego na rzecz spółki oraz paliwa nabytego na rzecz pracownika (paliwo jest towarem o charakterze jednorodnym). Otrzymywana przez spółkę wartość pieniężna nie jest zatem zapłatą za dokonaną dostawę towarów bądź wyświadczenie usługi. Pomiędzy pobraniem (potrąceniem) przez spółkę określonej kwoty od pracownika, a nabyciem przez niego paliwa do jego celów prywatnych, nie występuje związek, o którym mowa w art. 5 ustawy VAT. Dokonywane rozliczenia poniesionych kosztów paliwa mają wyłącznie charakter finansowy.

Kwoty rozliczane przez spółkę oraz pracowników stanowią, zdaniem skarżącej, jedynie zwrot kosztów paliwa zakupionego w określonej części na rzecz pracowników. Rozliczenia dokonywane przez spółkę oraz jej pracowników mają więc charakter wyłącznie techniczny. Skoro spółka, nie dokonuje odpłatnej dostawy towarów tj. paliwa, to nie można się także zgodzić, że jest ona zobowiązana do ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej obrotu z tytułu rozliczeń dokonywanych pomiędzy nią a jej pracownikami. Zdaniem spółki, nie wypełnia ona jednak dyspozycji zawartych 111 ust. 1 ustawy VAT. Spółka bowiem nie dokonuje sprzedaży paliwa na rzecz swoich pracowników. W rezultacie nie osiąga ona z tego tytułu obrotu oraz nie jest zobowiązana do rozliczania podatku należnego. W sytuacji więc, gdy spółka nie dokonuje czynności opodatkowanych VAT w przedmiotowym zakresie na rzecz osób fizycznych (pracowników), finansowe rozliczenia kosztów paliwa nie stanowią zatem czynności, które należałoby ewidencjonować za pomocą kasy rejestrującej.

W zakresie zarzutu procesowego argumentowano, że to na organie ciążył obowiązek pogłębionej analizy przedstawionego przez spółkę opisu sprawy iw związku z przepisami prawnymi na które powołała się strona.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. 2012 r., poz. 270 ze zm.) dalej "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Zakres rozpoznania sprawy ze skargi na interpretację indywidualną normuje przepis art. 134 § 1 p.p.s.a, który w stanie prawnym obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015 r. odsyła do art. 57 a ww. ustawy.

Przepis art. 57a stanowi, że: ,,Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną."

Kontrola sądu administracyjnego w przedmiocie pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach polega w swojej istocie na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, a jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował - mające zastosowanie w przedstawionej przez podatnika sytuacji - przepisy prawa.

Będąc związany zarzutami skargi, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6, należy rozumieć rzeczy oraz ich części a także wszelkie postaci energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Powyższa definicja dostawy jest szeroka, wskazująca że istotny jest przede wszystkim ekonomiczny, a nie prawny aspekt transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami, jak w przypadku własności. Pojęcie "rozporządzania towarami jak właściciel" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT należy rozumieć jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności pozyskanych towarów (przeniesienie własności, zrzeczenie się własności, rozporządzenie na wypadek śmierci) czy ich obciążenie (ustanowienie na rzeczy prawa rzeczowego, czy też oddanie rzeczy w dzierżawę lub najem), lecz także do korzystania z nabytych towarów (posiadania, używania, pobierania pożytków, zużycia). Aby zatem dysponować towarem jak właściciel, nabywca powinien mieć swobodę w dysponowaniu towarem zbliżoną do właściciela. Nie każde przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w ujęciu ekonomicznym można uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, lecz jedynie takie, które z punktu widzenia prawa cywilnego, przenosi na nabywcę prawo własności lub prawo umożliwiające nabywcy dysponowanie towarem jak właściciel. (J. Zubrzycki, Leksykon VAT, tom I, Unimex).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że zasadnie uznał organ podatkowy w spornej interpretacji, że w przedstawionym przez stronę stanie faktycznym, po stronie spółki dochodzi do odpłatnej dostawy towarów

(paliwa) na rzecz pracowników, w części w jakiej paliwo to wykorzystane zostało do celów prywatnych pracownika .

Należy bowiem zwrócić uwagę, że paliwo nabywane jest do samochodów stanowiących własność spółki, wprawdzie przez pracowników spółki, ale w imieniu spółki oraz zasadniczo z przeznaczeniem do wykorzystania dla celów służbowych. W fakturach jako nabywca paliwa określana jest spółka. Zgodnie z regulaminem spółka wyraziła zgodę na używanie przez pracowników samochodów wraz z paliwem również do celów prywatnych pracowników.

Zdaniem Sądu, okoliczności powyższe wskazują, że to spółka w momencie zakupu paliwa na stacji paliw nabywa prawo do rozporządzania całością paliwa jak właściciel bez względu na to, do jakich celów w przyszłości paliwo zostanie ostatecznie wykorzystane (do celów służbowych lub prywatnych). Wbrew zarzutom skargi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel dochodzi pomiędzy podmiotem dokonującym sprzedaży (stacją paliw) oraz podmiotem dokonującym nabycia (spółką). Następnie spółka dokonuje przeniesienia prawa do rozporządzania towarem (paliwem) jak właściciel na pracownika, w części w jakiej paliwo zostanie wykorzystane do celów prywatnych . Zatem nabywane przez spółkę paliwo i następnie odsprzedawane pracownikowi, wykorzystywane jest przez spółkę do czynności opodatkowanych VAT, gdyż jako towar handlowy stanowi przedmiot dalszego obrotu – odsprzedaży.

Nie można natomiast zgodzić się z argumentacją spółki, że w momencie zakupu paliwa na stacji paliw, bliżej nie określoną ilościowo część paliwa nabywa spółka, a pozostałą, również nie określoną ilościowo część nabywa pracownik, a ilość nabytego paliwa od stacji paliw przez każdy z podmiotów konkretyzuje się dopiero po zużyciu paliwa. Mamy bowiem do czynienia z jedną dostawą paliwa przez stację paliw na rzecz spółki. Wbrew zarzutom skargi istnieje również związek przyczynowy pomiędzy wykorzystaniem paliwa spółki przez pracownika na cele prywatne, a zwrotem kosztów wykorzystanego w ten sposób paliwa, co wskazuje na odpłatny charakter transakcji.

W ocenie Sądu, z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług, w szczególności art. 7 ust. 1, bez znaczenia pozostaje forma wewnętrznych rozliczeń oraz sposób kalkulacji wartości zużytego paliwa pomiędzy spółką i pracownikami. Twierdzenia spółki, że rozliczenia maja charakter techniczny czy też finansowy nie znajduje uzasadnienia w świetle definicji art. 7 ust. 1 ustawy VAT.

W sytuacji zatem, gdy po stronie spółki dochodzi do odpłatnej dostawy towarów na rzecz pracowników spółka zobowiązania jest do ewidencjonowania sprzedaży z tego tytułu przy pomocy kasy rejestrującej na podstawie art. 111 ust. 1 ustawy VAT.

Wobec tego, w ocenie Sądu, nie doszło do naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, tj.: art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 6 i art. 7 ust. 1 oraz art. 111 ust. 1 ustawy VAT .

Odnosząc się do zarzutów natury procesowej należy wskazać, że wbrew stanowisku strony organ interpretacyjny dokonał szczegółowej analizy stanowiska przedstawionego przez skarżącą przywołując treść odpowiednich przepisów. W myśl 14b § 1 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Wniosek taki zgodnie z art. 14b § 2 O.p. może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Na podstawie art. 14b § 3 O.p. zainteresowany, składając wniosek, jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Stosownie do treści 14c § 1 O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. W sytuacji, gdy organ interpretacyjny uznaje stanowisko zainteresowanego za nieprawidłowe zobowiązany jest zgodnie z art. 14c § 2 O.p., do wskazania prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Organ interpretacyjny związany jest przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, co oznacza, że nie może samodzielnie dokonywać ustaleń faktycznych, nie może również wykraczać poza okoliczności faktyczne zaprezentowane przez wnioskodawcę. Organ nie może również pomijać okoliczności istotnych dla oceny stanowiska wnioskodawcy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji. Pisemna interpretacja przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art. 14c § 1 O.p., zawierająca ocenę prawną stanowiska pytającego wraz z uzasadnieniem prawnym, musi być na tyle konkretna, aby podatnik mógł się do niej zastosować. W szczególności wymóg ten dotyczy interpretacji zawierającej negatywną ocenę stanowiska wnioskodawcy, co expressis verbis wynika z powołanego wyżej art. 14c § 2 O.p. Niezbędne jest zatem, aby z interpretacji wynikała wyraźna odpowiedź na zadane przez podatnika pytanie, poparta jednoznacznym i czytelnym dla adresata uzasadnieniem prawnym tego stanowiska.

W ocenie Sądu zaskarżona interpretacja spełnia powyższe kryteria. Strona kwestionuje w zasadzie dokonaną przez organ negatywną ocenę swojego stanowiska w sprawie, co do jego istoty powołując art. 122 O.p. Zarzut ten jest bezzasadny. Przepis ten nie ma w sprawie zastosowania, gdyż zgodnie z art.14 h O.p. w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2 i 4, art. 170, art. 171, art. 208, art. 213 w zakresie uzupełniania lub sprostowania co do skargi do sądu administracyjnego, art. 214, art. 215 § 1 i 3 oraz przepisy rozdziałów 3a, 5, 6, 7, 10, 14, 16 i 23 działu IV.

W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, po myśli art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił w całości.