Wyrok WSA we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 2075/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Data orzeczenia: 2015-02-20 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: *Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 17  ust. 1  pkt 5a
journal: Dz.U. 2011 nr 74 poz 397
law: Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marek Olejnik, Sędziowie sędzia WSA Anetta Chołuj, sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Protokolant asystent sędziego Marek Sosnowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 lutego 2015 r. sprawy ze skargi A w O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011 r. z tytułu opodatkowania dochodu wydatkowanego w 2011 r. na cele niestatutowe oddala skargę.


UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z [...] marca 2014 nr [...] określającą Integracyjnemu Stowarzyszeniu Rozwoju Sportu A w O. (dalej: strona, klub sportowy, podatnik, skarżący) zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011 r. z tytułu dochodu wydatkowanego w 2011 r. na cele niestatutowe w kwocie 768 zł.

W deklaracji CIT-8 za 2011 r., złożonej [...] marca 2012 r., strona wykazała: przychody w kwocie 132.825 zł, koszty uzyskania przychodów w kwocie 132.816,57 zł, dochód w kwocie 8,43 zł, dochody wolne od podatku, na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm. – dalej: u.p.d.p.) przeznaczone na cele statutowe w kwocie 8,43 zł (informacja CIT-8/O). Korekta tej deklaracji, wysłana do organu podatkowego [...] kwietnia 2013 r., została uznana za złożoną w toku postępowania kontrolnego, wszczętego [...] kwietnia 2013 r., tj. za niewywołującą skutków prawnych.

W wyniku postępowania kontrolnego ustalono, że strona w 2011 r. wydatkowała łącznie 4.040 zł na cele niezwiązane z jej celami statutowymi, w tym:

- 2.440 zł na finansowanie pobytu dwóch osób dorosłych i dziecka w B w T. w okresie 2 - 8.05.2011 r.;

- 1.600 zł na przejazd taksówką osoby niepełnosprawnej na turnus rehabilitacyjny.

Organ I instancji przyjął, że dochód stanowiący równowartość tych wydatków nie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.p. i wskazał na uregulowania zawarte w art. 25 ust. 4 ww. ustawy.

Z decyzji organu I instancji wynika także, że strona w zeznaniu CIT-8 za 2011 r. :

- zaniżyła przychody o kwotę 24.658,43 zł (zadeklarowane 132.816,57 zł, wg kontroli 157.483,43 zł), w tym niewykazane: sprzedaż biletów na turniej i wpłaty osób uczestniczących w zajęciach z piłki siatkowej;

- zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 49.692,35 zł (zadeklarowane 132.816,57 zł, wg kontroli 83.124,22 zł),

co spowodował zaniżenie dochodu wolnego o kwotę 70.313,78 zł (zadeklarowany 8,43 zł, wg kontroli 70.319,21 zł, tj. dochód 74.359,21 zł) dochód do opodatkowania wyniósł zatem 4.040 zł, a należny podatek dochodowy od osób prawnych kwotę 768 zł.

W odwołaniu strona wniosła o uchylenie decyzji, zrzucając naruszenie:

- art. 121 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej: O.p.) w zw. z art. 187 § 1 tej ustawy i w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy z 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r., ne 41, poz. 214 ze zm. – dalej u.k.s.) przez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych;

- art. 122 i art. 187 § 1 O. w zw. z art. 31 ust. 1 u.k.s. przez brak wszechstronnego wyjaśnienia sprawy;

- art. 155 § 1 O.p. w zw. z art. 181 O.p w zw. z art. 31 ust. 1 i 3 u.k.s. przez uwzględnienie w postępowaniu kontrolnym wyjaśnień niemożliwych do zweryfikowania;

- art. 122 w zw. z art. 191 O.p. i w zw. z art. 31 ust. 1 u.k.s. przez oparcie rozstrzygniecie na wadliwie ustalonym stanie faktycznym,

- art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. przez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego;

- art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.p. przez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że dochód w równowartości wydatków poczynionych przez stronę nie stanowi realizacji jego celów statutowych preferowanych przez ustawodawcę, tym samym nie zawiera się w katalogu dochodów zwolnionych z opodatkowania.

Dyrektor Izby Skarbowej we W. po ponownym rozpoznaniu sprawy w wyniku wniesionego odwołania utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, jakkolwiek nie podzielił w pełni stanowiska wyrażonego w tej decyzji. Stwierdzone nieprawidłowości, jak wyjaśnił, nie dawały podstaw do uchylenia decyzji organ I instancji, gdyż w wyniku dokonanych korekt nie uległa zmianie wysokość zobowiązania podatkowego.

Na wstępie organ odwoławczy rozważył kwestie dotyczące działania strony w kontekście stosowana zwolnienia podatkowego. W szczególności wskazał, że strona w 2011 r. działała na podstawie statutu złożonego do Starostwa Powiatowego w O. w dniu 7 grudnia 2009 r. oraz statutu złożonego w dniu [...] marca 2011 r., po zmianach przyjętych uchwałą z dnia 7 marca 2011 r. Ze statutu Integracyjnego Stowarzyszenia Rozwoju Sportu A O. wynika, że: działa ono na podstawie ustawy z 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. 2001, nr 79, poz. 855 ze zm.) oraz ustawy z 25 czerwca 2010 r o sporcie, a także statutu, nie prowadzi działalności gospodarczej, a majątek może być przeznaczony wyłącznie do realizacji celów statutowych, a nadwyżkę przychodów nad kosztami przeznacza wyłącznie na dzielność statutową pożytku publicznego.

Cele strony to: propagowanie spotu wśród dzieci, młodzieży, i dorosłych, sprawowanie wszechstronnej opieki szkolnej i wychowawczej nad członkami, zapewnienie członkom odpowiednich warunków uprawiania sportu, szerzenie edukacji w zakresie kultury fizycznej i sportu, promocja zdrowia przez sport. Cele te strona realizuje przez organizowanie imprez w zakresie kultury fizycznej, sportu i rekreacji, współpracę z organizacjami o podobnym charakterze, zbieranie funduszy w postaci składek i w innej formie, organizowanie zajęć sportowych.

Z ustaleń organu odwoławczego wynik także, że strona została wpisana do ewidencji klubów sportowych działających w formie stowarzyszeń, prowadzonej przez Starostę Powiatu O. i nie została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: KRS). Rejestracja Integracyjnego Stowarzyszenia Rozwoju Sportu A O. w ewidencji prowadzonej przez Starostę Powiatu O., a nie w KRS powoduje, że jest ono w istocie klubem sportowym działającym w formie stowarzyszenia, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Sportu z 16 stycznia 2006 r. w sprawie ewidencji klubów sportowych (Dz. U. nr 16, poz. 123) a nie stowarzyszeniem. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 ustawy Prawo o stowarzyszeniach, stowarzyszenie uzyskuje osobowość prawną i może rozpocząć działalność z chwilą wpisania do KRS. Stosowanie zaś do art. 3 ust. 1 i 2 ustawy z 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. z 2010 r., nr 127, poz. 857 ze zm.) działalność sportowa jest prowadzona w szczególności w formie klubu sportowego, który działa jako osoba prawna. W art. 4 ustawy o sporcie wskazana została charakterystyka uczniowskiego klubu sportowego, który działa na zasadach przewidzianych w przepisach ustawy Prawo o stowarzyszeniach z wyłączeniem przepisów o rejestracji. Uczniowskie kluby sportowe podlegają wpisowi do ewidencji prowadzonej przez starostę powiatu właściwego ze względu na siedzibę klubu. Wpisu do ewidencji dokonuje się decyzją na podstawie wniosku. Uczniowski klub sportowy uzyskuje osobowość prawną z chwila wpisania do tej ewidencji.

Dalej organ odwoławczy stwierdził, że działalność wymieniona w statucie podatnika, wykracza poza wskazaną w przepisach podatkowych działalność, na którą poniesione wydatki objęte są zwolnieniem podatkowym. Podatnik, jako uczniowski klub sportowy, nie korzysta bowiem ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.p., ale ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 5a tej ustawy obejmującego kluby sportowe. Na podstawie tego przepisu (art. 17 ust. 1 pkt 5a), ze zwolnienia korzystają wyłącznie dochody przeznaczone i wydatkowane w roku podatkowym lub w roku po nim następującym na szkolenie i współzawodnictwo sportowe dzieci i młodzieży w kategoriach wiekowych młodzików, juniorów młodszych, juniorów i młodzików do 23 roku życia. Zwolnieniem, wg organu podatkowego, objęte są wszelkie wydatki związane z organizacją zawodów sportowych dzieci i młodzieży i uczestnictwem w takich zawodach (podróże, noclegi). Przychody klubu sportowego przeznaczone na inne wydatki nie są objęte zwolnieniem podatkowym.

Uwzględniając powyższa, organ odwoławczy za prawidłowe, mimo zastosowania niewłaściwej podstawy prawnej (tj. art. 17 ust. 1 pkt 4 zamiast art. 17 ust. 1 pkt 5a u.p.d.p.), uznał zakwestionowanie przez organ I instancji, jako zwolnionych z opodatkowania, wydatków w kwocie 2.440 zł na sfinansowanie pobytu w B w T. dwóch osób i dziecka (4-7 lat) oraz w kwocie 1.600 zł z tytułu zapłaty za przewóz niepełnosprawnego członka klubu na turnus rehabilitacyjny na trasie O. – W. – O. Wyjaśnił, że wydatki te nie mieszczą się w dyspozycji art. 17 ust. 1 pkt 5a u.p.d.p. Za prawidłowe uznał też organ odwoławczy przyjęcie w decyzji pierwszoinstancyjnej, że wydatek w kwocie 13.100 zł na rzecz organizacji pożytku publicznego – D. Fundacji Rozwoju Ochrony Zdrowia (dla E. na zakup wózka) nie stanowi wydatku związanego z celami statutowymi strony w zakresie działalności sportowej i szkoleniowej. Zauważył, że było to rozstrzygniecie korzystne dla klubu sportowego, gdyż spowodowało zwiększenie dochodu wolnego możliwego do wykorzystania w roku następnym.

Organ odwoławczy za nieprawidłowe uznał stanowisko organu I instancji odnośnie zaniżenia przez podatnika przychodów o kwotę 9.840 zł z tytułu niezaewidencjonowanej sprzedaży biletów na turniej i przyjął za realną wykazaną przez podatnika liczbę sprzedanych biletów.

Za prawidłowe organ odwoławczy uznał ustalenia organu I instancji odnośnie zaniżenia przychodu o kwotę 4.800 zł, stanowiącą niewykazane przez podatnika środki pieniężne pobrane z tytułu wpłat dokonanych przez rodziców dzieci uczestniczących w zajęciach sportowych. Wskazana kwota została wyliczona na podstawie dany pochodzące od rodziców (opiekunów) dzieci biorących udział w zajęciach sportowych (imienne ankiety), a nie na podstawie przedstawionych przez stronę list członkowskich. Zarzuty podatnika, że brak wpłat od 22 osób na listach członkowskich oznacza, że dzieci, mimo otrzymania od rodziców pieniędzy na dokonanie wpłat, wpłat takich na rzecz klubu sportowego nie dokonały, organ odwoławczy uznał za niewiarygodne. Zdaniem organu odwoławczego, nie jest możliwe aby 85 % dzieci (22 dzieci z 26) nie przekazało otrzymanych od rodziców pieniędzy, w szczególności, że zebrane w toku postępowania ankiety, wypełnione przez rodziców (opiekunów) dzieci, potwierdzają ponoszenia na rzecz klubu sportowego miesięczne opłaty w kwocie 50 zł. Kwota 4.800 zł stanowi, w ocenie organu odwoławczego, zaniżony niezaewidencjonowany przychód z tytułu otrzymanych przez klub sportowy dobrowolnych wpłat.

Organ odwoławczy, powołując przepis art. 16 ust. 1 pkt 58 u.p.d.p., nie uznał za koszt uzyskania przychodu wydatków w kwocie 44.507,10 zł sfinansowanych z dotacji. Za wydatki niepodlegające dofinansowaniu ze środków dotacji uznano kwotę 5.992,90 zł, tj. wynagrodzenie P. L. dot. planowanych treningów oraz szkolenia sekcji siatkarskiej młodzików i juniorów w hali sportowej A O., co oznacza, że kwota ta stanowi dla strony koszt uzyskania przychodów.

W konsekwencji organ odwoławczy przyjął dochód w kwocie 60.519 zł (przychód 147.643,43 zł, w tym zadeklarowany 142.843,43 zł powiększony o 4.800 zł, tj. o wpłaty rodziców dzieci uczestniczących w zajęciach sportowych i koszty uzyskania przychodów w kwocie 83.124,22 zł), dochód wolny w kwocie 60.479 zł, podstawę opodatkowania w kwocie 4.040 zł i zobowiązanie podatkowe z tytułu opodatkowania dochodu wydatkowanego na cele niestatutowe w kwocie 768 zł, tj. w takiej samej kwocie jak organ I instancji.

Organ odwoławczy wyjaśnił także, że zgodnie z art. 24 ust. 1 u.k.s. postępowanie kontrolne, wszczęto wobec strony [...] kwietnia 2013 r. równo w zakresie celowości i zgodności z prawem gospodarowania środkami publicznymi w 2011 r., jak i w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania, prawidłowości obliczenia i wpłacania podatku dochodowego od osób prawnych za 2011 r. i postępowania te zakończono odpowiednio wynikiem kontroli i decyzją.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Stowarzyszenie wniosło o uchylenie decyzji organu odwoławczego i zasądzenia kosztów postępowania sądowego, zarzucając naruszenie:

- art. 121 O.p. w zw. z art. 187 § 1tej ustawy i art. 31 ust. 1 uk.s., przez prowadzenie postępowania sposób naruszający zaufania do organów podatkowych;

- art. 122 i art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 u.k.s. przez brak wszechstronnego wyjaśnienia sprawy oraz brak dokonania ustaleń faktycznych w sprawie w oparciu o zasadę prawdy obiektywnej;

- art. 155 § 1 O.p. w zw. z art. 181 O.p. i art. 31 ust. 1 u.k.s. przez uwzględnienie w postępowaniu kontrolnym wyjaśnień niemożliwych do zweryfikowania i oparcie przez to ustaleń na dowodach, które nie mogą przyczynić się do wyjaśnienia sprawy:

- art. 122 w zw. z at. 191 O.p. i art. 31 ust. 1 u.k.s. przez oparcie rozstrzygnięcia na wadliwie ustalonym i ocenionym stanie faktycznym;

- art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. i art. 31 ust. 1 u.k.s. przez brak podjęcia wszelkich starań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy ze względu na brak rozpatrzenia wnikliwie materiału dowodowego;

- art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.p. przez błędną wykładnię i przyjęcie, że dochód w równowartości wydatków poczynionych przez podatnika nie stanowi realizacji celów statutowych preferowanych przez ustawodawcę, a tym samym nie zawiera się w katalogu dochodów zwolnionych od podatku.

W uzasadnieniu skargi strona wskazała, że organ odwoławczy nie odniósł się merytorycznie do zarzutów odwołania, w szczególności zarzutów dotyczących wyliczenia przez kontrolujących ilości biletów rzekomo przekazanych skarżącemu oraz ilości biletów sprzedanych i rzekomo niezaewidencjonowanych przez skarżącego.

Skarżący kwestionował też ustalenia organów podatkowych dotyczące zaniżenia przychodu z tytułu nieujęcia na listach wpłat składek członkowskich 22 osób (4.800 zł). Zarzucił, że w sprawie brak jakichkolwiek bezpośrednich dowodów, że to właśnie rodzice dzieci, a nie same dzieci lub inne nieokreślone osoby wypełniły, przygotowane przez organ podatkowy, ankiety, gdyż ankiety zostały zaadresowane i wysłane do dzieci. Wskazuje, że ankiety zostały podpisane przez osoby niemożliwe do zidentyfikowania. Ponadto złożone przez nich podpisy dowodzą jedynie, że przekazali swoim dzieciom pieniądze, ale nie dowodzą, że dzieci otrzymane kwoty wpłaciły na rzecz Stowarzyszenia. Wyjaśniając tak istotną kwestię organ, wg strony skarżącej, winien uzupełnić postępowanie dowodowe o zeznania świadków, tj. członków stowarzyszenia, którzy mogli posiadać wiedzę w zakresie uczestnictwa innych osób w zajęciach sportowych oraz dzieci uczestniczących w zajęciach i skonfrontować treść tych zeznań z wyjaśnieniami prezesa Stowarzyszenia.

Strona skarżąca kwestionuje też stanowisko organu odwoławczego w zakresie uznania, że wydatek poniesiony na przewóz niepełnosprawnego dziecka na turnus rehabilitacyjny (1600 zł) oraz przekazanie kwoty 13.100 zł na rzecz D. Fundacji Rozwoju Ochrony Zdrowia (zakup wózka dla niepełnosprawnego dziecka) nie realizuje celu statutowego jakim jest promocja zdrowia przez sport i powołuje się na przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.p. oraz art. 1, art. 2 ust. 1 i 2 art. 3 pkt 9 nieobowiązującej już ustawy z 18 stycznia 1996 r. o kulturze fizycznej (Dz. U nr 226, poz. 1657), na podstawie której Stowarzyszenie zostało zarejestrowane, a także na art. 1 ust. 2 ustawy z 25 czerwca 2010 r. o sporcie na podstawie której działa.

Skarżąca podnosi także naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych wskazując, że decyzja organu I instancji została przygotowana i podpisana zanim umożliwiono pełnomocnikowi strony zapoznanie się z materiałem dowodowym. Oznacza to, zdaniem strony, naruszenie stosownych procedur. Analiza porównawcza decyzji z dnia [...] lutego 2014 r. i z dnia [...] marca 2014 r. wskazuje bowiem, że są to dokumenty o identycznej treści, mimo, że strona wskazała na wadliwość procesu wnioskowania i ustalenia stanu faktycznego w sprawie. Ponownie strona podnosi, zarzut, że organ podatkowy część swoich ustaleń zawarł w protokole kontroli, a cześć w wyniku kontroli, który nie podlega zaskarżeniu. Kwestionuje też uprawnienia organu podatkowego w zakresie uznania wynagrodzenia za trening seniorów prowadzony przez P. L. (5.992,90 zł) za niepodlegające dofinansowaniu ze środków dotacji i uznanie tej kwoty za koszt uzyskania przychodu.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o oddalenia skargi i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z [...] grudnia 2014 r. strona skarżąca podtrzymała zarzuty skargi i wniosła o dopuszczenie szeregu dowodów dotyczących ustaleń w zakresie sprzedaży biletów na turniej. Wnioski dowodowe w tym zakresie cofnęła na rozprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w przepisie art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie zaskarżonego decyzji może nastąpić w sytuacji, gdy jej wydanie nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 – zwanej dalej P.p.s.a.).

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie należy wskazać na ustalenia dokonane przez organ odwoławczy odnośnie statusu strony skarżącej, który decyduje o tym jaki jest zakres zwolnienia podatkowego, z którego skarżąca może korzystać. Zwolnienia podatkowe przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.p. jest skierowane przede wszystkim do fundacji, stowarzyszeń, jednostek badawczo-rozwojowych i innych osób prawnych wykonujących działalność wymienioną w tym przepisie, zaś zwolnienia przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 5a u.p.d.p. skierowane jest do klubów sportowych, o których mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. Nr 127, poz. 857).

Prawidłowo organ odwoławczy przyjął, że Integracyjne Stowarzyszenie Rozwoju Sportu A O. w 2011 r. działało na podstawie statutu złożonego w Starostwie Powiatowym w O. [...] grudnia 2009 r. oraz statutu po zmianach (uchwała z [...] marca 2011r.), złożonego [...] marca 2011 r. Ze statutu wynikało, że Stowarzyszenie działa na podstawie przepisów ustawy Prawo o stowarzyszeniach i ustawy o sporcie. Stowarzyszenie nie prowadzi działalności gospodarczej, a majątek może przeznaczać wyłącznie do realizacji celów statutowych, w tym nadwyżkę przychodów nad kosztami. W ustawie z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie zdefiniowano pojęcie klubu sportowego. Klub sportowy działa jako osoba prawna (art. 3 ust. 2 ustawy o sporcie). Szczególnym rodzajem klubu sportowego jest uczniowski klub sportowy, który działa na zasadach przewidzianych w ustawie z dnia 7 kwietnia 1989 r. - Prawo o stowarzyszeniach (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855 ze zm.), z wyłączeniem przepisów dotyczących rejestracji (art. 4 ust. 1 i 2 ustawy o sporcie). Członkami uczniowskiego klubu sportowego mogą być w szczególności uczniowie, rodzice i nauczyciele. Zgodnie zaś z art. 17 ust. 1 ustawy Prawo o stowarzyszeniach, stowarzyszenie uzyskuje osobowość prawną i może rozpocząć działalność z chwila wpisu do KRS. Oznacza to, że strona skarżąca, jako podmiot który nie został wpisany do KRS nie jest stowarzyszeniem ale klubem sportowym zarejestrowany poprzez wpisanie do ewidencji klubów sportowych, działających w formie stowarzyszenia, prowadzonej przez Starostę Powiatu O. Tym samym nie może do skarżącej jako klubu sportowego, a nie stowarzyszenia odnosić się zwolnienia podatkowe przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.p. Strona skarżąca, na co zasadnie wskazał organ odwoławczy, może zatem korzystać ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 5a u.p.d.p. Należy zwrócić uwagę, że różny jest zakres zwolnienia podatkowego przewidziany w tych przepisach.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.p. wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele. Zgodnie zaś z art. 17 ust. 1 pkt 5a u.p.d.p. wolne od podatku są dochody klubów sportowych, o których mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. Nr 127, poz. 857), przeznaczone i wydatkowane w roku podatkowym lub w roku po nim następującym na szkolenie i współzawodnictwo sportowe dzieci i młodzieży w kategoriach wiekowych młodzików, juniorów młodszych, juniorów i młodzieżowców do 23. roku życia.

Zwolnienie podatkowe, jakie przysługuje stronie skarżącej, ma zarówno ograniczenia czasowe (dochód musi być wydatkowany w roku podatkowym lub w roku po nim następującym) jak i przedmiotowe (dochód musi być wykorzystany na szkolenie i współzawodnictwo sportowe dzieci i młodzieży w kategoriach wiekowych młodzików, juniorów młodszych, juniorów i młodzieżowców do 23. roku życia). Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5a u.p.d.p., zwolnieniem podatkowym są objęte zatem wszelkie wydatki związane zarówno z organizowaniem zawodów sportowych dzieci i młodzieży, jak i uczestnictwem w tych zawodach (np. opłacenie podróży, noclegów itp.). Przychody klubu sportowego przeznaczone na inne wydatki - niż szkolenie lub współzawodnictwo sportowe dzieci i młodzieży - nie mogą korzystać ze zwolnienia podatkowego na omawianej podstawie. Zwolnieniem nie jest zatem objęta wspieranie członków Stowarzyszenia lub innych osób czy fundacji w rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Zasadnie zatem organ odwoławczy zakwestionował jako objęte zwolnieniem podatkowym wydatki na cele statutowe:

- w kwocie 2440 zł – pobyt dwóch osób i dziecka w B w T. w okresie od 2 do 8 maja 2011 r. oraz

- w kwocie 1600 zł – zapłata za przewóz niepełnosprawnego członka Stowarzyszenia na turnus rehabilitacyjny na trasie O. – W. – O.

Ujęty w statucie strony skarżącej cel jakim jest promocja zdrowia przez sport, który według strony skarżącej obejmuje działania rehabilitacyjne i wsparcie dla dzieci i młodzieży dotkniętych chorobą lub niepełnosprawnością nie mieści się w dyspozycji art. 17 ust. 1 pkt 5a u.p.d.p. (szkolenie i współzawodnictwo sportowe dzieci i młodzieży) tym samym nie może być objęty zwolnieniem podatkowych. Do strony skarżącej, która działa jako klub sportowy, a nie jako stowarzyszenie nie ma zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.p., na który skarżąca się powołuje. Nie jest także wydatkiem na cel statutowy klubu sportowego wydatek w kwocie 13.100 zł – darowizna na cele ochrony zdrowia E., tj. zakup wózka, wydatek ten nie może być uznany za koszt uzyskania przychodu, gdyż jako darowizna został wyłączony z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 14 u.p.d.p.

Odnosząc się do, obszernie uzasadnianych, zarzutów skargi dotyczących nieprawidłowych ustaleń organów podatkowych w zakresie zaniżenia przez skarżącą przychodu o kwotę 9.840 zł, z tytułu niezaewidencjonowanej sprzedaży biletów na turniej, należy wyjaśnić, że organ odwoławczy, jakkolwiek nie uchylił decyzji organu I instancji, to jednoznacznie w uzasadnieniu decyzji wskazał, że nie podziela stanowisko organu I instancji w tym zakresie. W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że brak jest dowodów, które potwierdzałyby, że Stowarzyszenie sprzedało bilety, a sprzedaży tej nie wykazało w przychodach. Organ odwoławczy dokonał też stosownych korekt w zakresie przychodu, przyjmując przychód w kwocie 147.643,43 zł, a nie jak organ I instancji w kwocie 157.483,43 zł. Zarzuty w tym zakresie formułowane w skardze Sąd uznał zatem za bezzasadne. Wyjaśnić jedynie należy, że organ odwoławczy nie miał podstaw do uchylenia decyzji organu I instancji w związku z dokonaną korektą wysokości przychodu, albowiem nie miała ona wpływu na wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu opodatkowania dochodu wydatkowanego na cele niestatutowe w 2011 r.

Niezasadnie, zdaniem Sądu, strona skarżąca kwestionowała prawidłowość ustaleń organów obu instancji w zakresie zaniżenia przychody o kwotę 4.800 zł z tytułu opłat za zajęcia sportowe. Organy podatkowe przeprowadziły w tym zakresie postępowanie ustalając zarówno charakter wpłat dokonywanych na rzecz strony skarżącej jak i ich wysokość.

Z treści § 6 pkt 2a statutu klubu, wynika, że członkowskie klubu sportowego zobowiązani byli wpłacać terminowo składki członkowskie. Składki te nie miały zatem charakteru dobrowolnego ich wysokość ustalona była na minimum 50 zł. Wartość tych składek wykazane w ewidencji (listy wpłat) wyniosła 19.715 zł. Składki regularnie opłacało 29 osób. Treningi dla dzieci, jak zeznali trenerzy (J. S., T. B., P. L.), także prezes Stowarzyszenia były nieodpłatne, jedynie osoby uczestniczące w zajęciach mogły dokonywać dobrowolnych wpłat. Z wyjaśnień rodziców dzieci uczestniczących w zajęciach siatkówki (ankiety przesłane przez organ podatkowy do rodziców 41 osób) wynika, że 26 osób dokonywało miesięcznych wpłat (50 zł), dwudziestu dwóch spośród tych osób nie ma na listach wpłat przedstawionych przez stronę skarżącą. Prezes klubu sportowego wyjaśnił, że osobiście zbierał składki, przy czym wpłacający nie otrzymywali żadnego dowodu wpłaty, także listy osób opłacających składki członkowskie nie były podpisywane przez wpłacających. W ocenie Sądu, ustalenia z których wynika, że osoby wskazujące na dokonywanie wpłat na rzecz skarżącej oraz brak wyraźnie określonego sposobu wpłat, np. przez wydawanie dowodów wpłat potwierdzanie tych wpłat na listach przez wypłacających pozwalały organom podatkowym na przyjęcie, że wskazane ankietach przez rodziców dzieci uczestniczkach w zajęciach sportowych kwoty zostały wpłacone i w części niewykazane przez stronę skarżącą. Zasadnie też przyjęto, że dokonywane wpłaty (łącznie 4.800 zł) były dobrowolnymi wpłatami, darowiznami na rzecz strony skarżącej. Wysokość tych wpłat organy podatkowe ustaliły na podstawie danych zawartych w ankietach podpisanych przez rodziców (opiekunów) dzieci uczestniczących z zajęciach sportowych prowadzonych przez stronę skarżącą. Nie wszystkie osoby do których skierowano ankiety potwierdziły dokonywanie wpłat, co potwierdza, że klub zajęcia dla dzieci prowadził nieodpłatnie, a dokonywane wpłaty miały charakter dobrowolny. W ocenie Sądu, organy podatkowe wykazały, że strona skarżąca nie wszystkie dokonane na jej rzecz wpłaty wykazała i nie jest w tym zakresie konieczne prowadzenie dalszego postepowania, w tym z udziałem dzieci, które jak twierdzi strona skarżąca mogły mimo otrzymania od rodziców stosownych kwot nie dokonywać wpłat na rzecz klubu. Należy bowiem wskazać, że to na stronie skarżącej, jako podmiocie przyjmującym dobrowolne wpłaty ciążył obowiązek opracowania i stosowania systemu pobierania wpłat zarówno od członków klubu wskazanych na posiadanych przez skarżącą listach, jak i od innych osób dokonujących dobrowolnych wpłat w taki sposób aby klub potwierdzał dokonanie przez określone osoby wpłaty przez wydanie potwierdzeń wpłat, przez podpis wpłacającego itp., w szczególności jeśli klub przyjmował wpłaty od dzieci uczestniczących w zajęciach, a nie od ich rodziców. Z ankiet skierowanych do rodziców dzieci uczestniczących w zajęciach wypełnionych i podpisanych przez te osoby wynika, w sposób jednoznaczny, że dokonywali miesięcznych wpłat w kwotach po 50 zł w różnych okresach 2011 r., a z przedstawionych przez skarżącą list wynika, że części tych wpłat nie ujęto w przychodach klubu. Sąd nie podziela wątpliwości strony, że organy podatkowe jako dowód uznały ankiety, które, jak podnosi w skardze, nie pozwalają na zidentyfikowania osób, które ankiety te wypełniły. Ankiety zostały skierowane do rodziców dzieci uczestniczących w zajęciach z siatkówki, organizowanych przez stronę skarżącą, zatem do osób znanych stronie skarżącej. Ankiety te zostały wypełnione i podpisane przez te osoby. Nie było zatem przeszkód aby uznać je za dowód w sprawie, stosownie do art. 180 § 1 O.p. Także ocena zebranego w tym zakresie materiału dowodowego, w zestawieniu z brakiem procedur ewidencjonowania wpłat, nie narusza przepisu art. 191 O.p. Zebrany w tym zakresie materiał dowodowy, zdaniem Sądu, dawał podstawę do przyjęcia, że skarżąca zaniżyła przychód o kwotę 4.800 zł.

Sad nie dostrzega też naruszenia w sprawie zasady zaufania do organów podatkowych, przez uniemożliwienie stronie skarżącej zajęcie stanowiska w sprawie. Z akt sprawy wynika, że postanowieniem z dnia [...] grudnia 2013 r. wyznaczono stronie skarżącej 7 dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, a także postanowienie o włączeniu dowodów i odpowiedź na zastrzeżenia. Po upływie wyznaczonego terminu, wydano w dniu [...] lutego 2014 r. decyzję i wynik kontroli, które przesłano na adres pełnomocnika strony. Z informacji uzyskanej przez organ I instancji (notatka służbowa z dnia [...].02.2014 r. karta [...] akt) wynikało, że pełnomocnik strony nie otrzymał korespondencji nadanej [...] grudnia 2013 r. Przesyłkę tę, jak wyjaśnił kierownik Urzędu Pocztowego w O., doręczono do innego odbiorcy, tj. wydano ją osobie upoważnionej do odbioru korespondencji Miejskiego Ośrodka Kultury i Sportu w O., utożsamiając tą instytucję za stroną skarżącą, której siedziba mieści się na terenie Miejskiego Ośrodka Kultury i Spotu w O. i którego pełnomocnikiem jest także M. B., zamiast doręczyć przesyłkę w siedzibie Kancelarii Adwokackiej M. B. W tych okolicznościach, aby umożliwić pełnomocnikowi skarżącej wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego organ I instancji wycofał z Urzędu Pocztowego w O. niepodjętą jeszcze przez pełnomocnika strony decyzję z dnia [...] lutego 2014 r. i przesłał uwierzytelnione kserokopie postanowienia z dnia [...] lutego 2013 r. i z dnia [...] grudnia 2013 r. oraz pismo z [...] grudnia 2013 r. i po upływie stosownych terminów, umożliwiających stronie ustosunkowanie się do zebranego w sprawie materiału dowodowego, wydał w dniu [...] marca 2014 r. decyzję określają stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011 r. z tytułu opodatkowania dochodu wydatkowanego na cele niestatutowe. Opisany przebieg zdarzeń, w ocenie Sądu, wskazuje w sposób jednoznaczny, że organ I instancji podjął wszelkie możliwe działania, aby w szczególnej sytuacji, wynikającej z błędu Poczty, umożliwić stronie skarżącej ustosunkowanie się do zebranego w sprawie materiału dowodowego przed wydaniem decyzji. Zbieżna treść decyzji z dnia [...] lutego 2014 r. i z dnia [...] marca 2014 r. oznacza jedynie, że organ podatkowy I instancji nie uwzględnił zastrzeżeń strony. Nie sposób wyprowadzić z działań organu I instancji wniosku o uniemożliwieniu lub utrudnieniu w jakikolwiek sposób udziału w prowadzonym postępowaniu, w tym odniesienie się do zebranego w sprawie materiału dowodowego.

Strona skarżąca podnosi także, że organ podatkowy przesłał do Burmistrza Miasta O. notę sygnalizacyjną (pismo z dnia [...].04.2014 r.), w której stwierdził, iż "wynagrodzenie za treningi seniorów prowadzone przez Pana P. L. w łącznej kwocie 5.992,90 zł nie mogły podlegać dofinansowaniu ze środków dotacji" i wprowadził stąd wniosek o wykorzystaniu dotacji niegodnie z postanowieniami § 4 umowy [...]. Ustalenia te organ podatkowy zamieszcza też w decyzji (str.15) stwierdzając, że ww. kwota stanowi wydatek niepodlegający dofinansowaniu ze środków publicznych, co nie leżało w kompetencji organu podatkowego, a ponadto organ podatkowy nie przeanalizował "ofert na realizację zadania publicznego Szkolenie dzieci i młodzieży w dziedzinie piłki siatkowej oraz organizacja zawodów dla mieszkańców O. w okresie od stycznia do grudnia 2011 r." na podstawie której zawarto umowę z Panem P. L.

Odnosząc się do podniesionych przez stronę skarżącą kwestii należy wyjaśnić, że Dyrektor Kontroli Skarbowej na podstawie postanowienia z [...] kwietnia 2013 r. prowadził postępowanie kontrolne wobec strony skarżącej w zakresie:

1) Kontrola celowości i zgodności z prawem gospodarowania środkami publicznymi w 2011 r., które zakończył wynikiem kontroli;

2) Kontrola rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowość obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób prawnych za 2011 r., które zakończył decyzją z dnia [...] marca 2014 r.

Postępowanie sądowoadministracyjne w niniejszej sprawie odnosi się wyłącznie do decyzji określającej stronie skarżącej podatek dochodowy za 2011 r. z tytułu opodatkowania dochodu wydatkowanego w 2011 r. na cele niestatutowe nie dotyczy zaś ustaleń zawartych w protokole kontroli i skierowanych na jego podstawie sygnalizacji.

W zaskarżonej decyzji, jakkolwiek pojawiła się kwestia dotacji i kwestia wynagrodzenia dla P. L., to pojawiła się one w kontekście uznania wydatków sfinansowanych z dotacji za koszt uzyskania przychodów. Zasadnie organy podatkowe, powołując przepis art. 16 ust. 1 pkt 58 u.p.d.p., uznały, że wydatki bezpośrednio sfinansowane z dotacji nie stanowią kosztu uzyskania przychodów. Dotyczyło to, w ocenie organów podatkowych, kwoty 44.507,10 zł z dotacji w kwocie 50.500 zł. Wynagrodzenie Piotra Litwina w kwocie 5.992,90 zł jako niepodlegające sfinansowaniu z dotacji organ podatkowy zaliczył do kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę oddalił, jako bezzasadna.