Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt III SA/Łd 860/14
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2014-12-02 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne: Podatek akcyzowy
Skarżony organ: Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 151
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 100 ust. 1 pkt 2, ust. 4, art. 101 ust. 1 i 2
journal: Dz.U. 2009 nr 3 poz 11
law: Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

SENTENCJA

Dnia 2 grudnia 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Krzemieniewska, Sędziowie Sędzia WSA Monika Krzyżaniak, Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska (spr.), , Protokolant specjalista Agnieszka Kowalik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 listopada 2014 roku sprawy ze skargi "A" Spółka komandytowa w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu oddala skargę.


UZASADNIENIE

Naczelnik Urzędu Celnego w P. postanowieniem z dnia 18 lutego 2014r. wszczął wobec A. Spółki komandytowej z siedzibą w P. postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu marki Nissan Patrol GR 2,8 TDI o numerze [...].

W wyniku przeprowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Celnego w P. ustalił, że nabyty przez stronę skarżącą pojazd spełnia definicję samochodu osobowego określoną w art. 100 ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz.U. z 2011r., nr 108, poz. 626 ze zm.). W związku z powyższym decyzją z dnia [...], nr [...] określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. pojazdu w wysokości 4 441,00 zł.

W uzasadnieniu organ wskazał, że nabyty samochód przeznaczony jest zasadniczo do przewozu osób i należy go klasyfikować według Nomenklatury Scalonej do pozycji CN 8703 obejmującej pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. W decyzji wyjaśniono powody zaklasyfikowania przedmiotowego samochodu do pozycji CN 8703. Powołano się przy tym na Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej. Zgodnie z tymi wyjaśnieniami klasyfikacja pojazdów mechanicznych do pozycji CN 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy samochodów, które wskazują, że pojazdy te są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów.

Od powyższej decyzji spółka wniosła odwołanie, w którym podniosła, że przedmiotowy pojazd został nabyty w Holandii, zarówno z holenderskiego dowodu rejestracyjnego, jak i zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym w kraju wynika, że jest to samochód ciężarowy, wyposażony w dwa miejsca siedzące, które zostały oddzielone fabrycznie zamontowaną, trwałą przegrodą wykonaną z tworzywa sztucznego z oknem od części ładunkowej, o ładowności do 650 kg. Pojazd został nabyty w celu przewozu towarów, posiada wyposażenie zamontowane fabrycznie i wbrew twierdzeniom organu, w pojeździe nie dokonywano żadnych zmian konstrukcyjnych (tj. przeróbek o charakterze nietrwałym). O klasyfikacji przedmiotowego pojazdu jako "samochód ciężarowy" zadecydował producent pojazdu. Zaklasyfikowanie przedmiotowego pojazdu do kategorii samochodów osobowych jest niezgodne z cechami konstrukcyjnymi pojazdu. Oddzielna kabina dla kierowcy i pasażera oraz obecność stałego panelu pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i pasażera, a częścią służącą do przewozu towarów nie może przesądzać o klasyfikacji pojazdu jako pojazd osobowy typu "kombi". W ocenie strony skarżącej zaskarżona decyzja została wydana wbrew zasadom logiki, a poczynione ustalenia faktyczne są niezgodne z rzeczywistością i zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym.

Decyzją z dnia [...], nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...].

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że z analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że w dniu 25 listopada 2013r. przeprowadzone zostało badanie techniczne pojazdu przez Podstawową Stację Kontroli Pojazdów B., co potwierdza zaświadczenie nr [...] oraz załączony do niego dokument identyfikacyjny pojazdu, w którym określono pojazd jako ciężarowy, podrodzaj –Van.

Przeprowadzone w dniu 3 marca 2014r. przez organy celne oględziny pojazdu i załączona dokumentacja fotograficzna wykazały, że samochód marki Nissan Patrol GR 2.8 TDI o nr [...] jest typowym samochodem osobowym pięciodrzwiowym (drzwi boczne przednie i tylne oraz drzwi tylne dzielone wahadłowo). Wszystkie drzwi wyposażone są w klamki. Samochód posiada przezroczyste okna w drzwiach przednich bocznych, dzielone okna w drzwiach bocznych tylnych, w części przezroczyste, a w części z tworzywa sztucznego (czarna pleksa wyłożona od wewnątrz wykładziną dywanową), przezroczystą szybę przednią i tylną. Wewnątrz pojazd wyposażony jest w dwa miejsca siedzące (fotel kierowcy i pasażera) z zagłówkami i pasami bezpieczeństwa. W tylnej części w oparciach przednich foteli znajdują się kieszenie. Za ww. fotelami znajduje się przegroda z tworzywa sztucznego z oknem wyłożona od strony części towarowej wykładziną. W drzwiach bocznych zarówno przednich, jak i tylnych znajdują się głośniki - 4 sztuki, przyciski opuszczania szyb i schowki. Podczas oględzin stwierdzono również, że w drzwiach bocznych tylnych nie ma możliwości opuszczania szyb. Drzwi boczne przednie i tylne pokryte są od wewnątrz tworzywem sztucznym w kolorze szarym z elementami tapicerki materiałowej, takiej samej jak fotele. W części przeznaczonej dla pasażerów znajdują się górne uchwyty dla pasażerów łącznie 7 sztuk , chowany szyberdach, dwupunktowe oświetlenie sufitowe z przodu i z tyłu - każde z odrębnym włącznikiem, panel z popielniczką w tylnej części, pomiędzy fotelami przednimi jednolita podsufitka i wykładzina dywanowa w kolorze szarym. W podłodze pojazdu stwierdzono punkty mocowania kanapy drugiego rzędu siedzeń. Część towarowa wyposażona została w uchwyty górne dla pasażerów - 2 sztuki, punkty do montażu pasów bezpieczeństwa w słupkach bocznych "C" i "D", schowki w panelach bocznych, oświetlenie sufitowe z włącznikiem, jednolitą podsufitkę w kolorze szarym - taką samą jak w przestrzeni przedniej dla pasażerów, wykładzinę dywanową w kolorze szarym w innym odcieniu, niż w przedziale dla pasażerów, punkty do mocowania miejsc siedzących trzeciego rzędu siedzeń dla dwóch foteli po bokach, okna paneli bocznych z czarnej pleksy- takiej samej jak połowa drzwi bocznych tylnych, wyłożone od wewnątrz wykładziną. Pojazd został wyposażony w podgrzewaną szybę tylną, hak, 16 - calowe felgi aluminiowe, radioodtwarzacz, elektryczną klimatyzację jednostrefową, manualną skrzynię biegów i lusterko górne z wyświetlaczem cyfrowym.

Z zebranego w sprawie materiału dowodowego w sprawie wynika jednoznacznie, że pojazd w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego był co do zasady w takim stanie, jak w dniu jego oględzin, poza zdemontowanym drugim i trzecim rzędem siedzeń. Oznacza to zdaniem organu odwoławczego, że na dzień nabycia wewnątrzwspólnotowego samochód posiadał jeden rząd siedzeń ale co należy podkreślić, nadwozie poza cechami opisanymi powyżej w swym wnętrzu posiadało elementy charakterystyczne dla pojazdów osobowych i wiele innych elementów wyposażenia podnoszących komfort podróży pasażerów dla wysokiej klasy samochodów osobowych.

Powołując się na treść art. 100 ust. 1 pkt 2, ust. 4, art. 102 ust. 2 pkt 1, art. 104 ust. 7, ust. 11 oraz art. 105 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym organ odwoławczy wskazał, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, a o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego przeznaczenie zasadnicze do przewozu osób.

W myśl art. 3 ust. 1 w/w ustawy do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej .

W celu dokonania prawidłowej klasyfikacji danego towaru należy posłużyć się treścią opisów kodów CN, zawartych w Nomenklaturze Scalonej określonej przepisami w/w rozporządzenia Rady (EWG), nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. z uwzględnieniem ogólnych reguł interpretacyjnych przewidzianych dla Nomenklatury Scalonej, uwag do poszczególnych działów i pozycji oraz pomocniczo wyjaśnień do Taryfy Celnej.

Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" [np. pojazdy typu van, SUV-y (Sports Utility Yehicles), niektóre pojazdy typu pickup].

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w Ł. ww. nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód marki Nissan Patrol GR 2.8 TDI posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdu zdefiniowanego kodem CN 8703, tj. samochodu osobowego, przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób. Należą do nich między innymi takie jak to, że:

- pojazd posiada 5-drzwiowe nadwozie całkowicie przeszklone;

-w części towarowej pojazdu znajdują się dodatkowe punkty mocujące miejsca siedzące;

-pojazd został wyposażony w górne uchwyty dla pasażerów drugiego i trzeciego rzędu siedzeń, oświetlenie z odrębnym włącznikiem dla drugiego i trzeciego rzędu siedzeń, jednolitą podsufitkę, popielniczkę, głośniki w drzwiach bocznych przednich i tylnych, dywaniki, przyciski opuszczania szyb, klamki oraz okna boczne w części towarowej wypełnione czarną pleksą.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej dokonane w pojeździe zmiany i okoliczność, że w momencie wewnątrzwspólnotowego nabycia i przemieszczenia na terytorium kraju pojazd posiadał jedynie dwa miejsca siedzące (dla kierowcy i pasażera) świadczą jedynie o tym, że w pojeździe dokonano zmian umożliwiających przewóz towarów. Zmiany te nie są jednak właściwe temu samochodowi, którego właściwość do przewozu osób została uformowana na etapie produkcji. Dokonane zamiany konstrukcyjne w samochodzie osobowym przystosowujące go do przewozu towarów (zamontowanie przegrody), nie wpłynęły zamianę klasy pojazdu, jego wyglądu zewnętrznego, stylistyki i komfortowo wykończonego wnętrza dla kierowcy i pasażera, zachowane zostało wyposażenie, które jest wyposażeniem mającym znaczenie i typowym dla pojazdów do przewozu osób. Oczywiście takie wyposażenie nie wyłącza możliwości przewozu towarów ale jest argumentem decydującym o przeznaczeniu pojazdu, tj. zasadniczo do przewozu osób.

Organ celny stwierdził, że nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód marki Nissan Patrol GR 2.8 TDI należy uznać, mimo dokonanych w nim zmian konstrukcyjnych za samochód osobowy, przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, co w świetle przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Ponieważ obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju, jako podatnika podatku akcyzowego organ uznał spółkę A., która w piśmie z dnia 6 marca 2014r. podała, że pojazd został przemieszczony na terytorium kraju w dniu 11 listopada 2013r.

Stosując, zgodnie z art.105 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, stawkę podatku 18,6% w stosunku do obliczonej powyżej podstawy opodatkowania, wysokość kwoty podatku akcyzowego należna z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. pojazdu wynosi 4 441,00 PLN. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że decyzja organu I instancji określająca zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym nie była prawidłowa lecz argumentacja organu przedstawiona w uzasadnieniu decyzji jest przekonywująca i właściwa.

W ocenie Dyrektora Izby Celnej w Ł. decyzja organu pierwszej instancji została wydana na podstawie obowiązujących przepisów prawa. Nie nastąpiło naruszenie zasady zawartej w art. 121 §1 Ordynacji podatkowej tj. zasady zaufania do organów podatkowych, która jak wynika z doktryny i orzecznictwa, wyraża się m.in. w merytorycznej poprawności i staranności działań w toku postępowania dowodowego oraz równym traktowaniu interesów Skarbu Państwa i podatników. Według Dyrektora Izby Celnej w Ł. zostały spełnione przepisy art. 122 Ordynacji podatkowej zasady prawdy obiektywnej, zgodnie z którą organy podatkowe obowiązane są podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Pomimo natomiast braku w aktach sprawy odpowiedzi z japońskiego Technicznego Centrum Nissana, można wywnioskować na podstawie zebranego materiału jakie jest przeznaczenie wewnątrzwspólnotowo nabytego samochodu marki NISSAN PATROL GR 2.8 TDI o nr [...]. Obiektywne cechy i właściwości tego towaru ustalone w dniu jego oględzin bezwzględnie świadczą o tym, że przedmiotowy pojazd przeznaczony jest do przewozu osób. Istotnym jest, że użytkownicy takich pojazdów dokonują adaptacji wnętrz do własnych potrzeb, jednak nie zmienia to faktu, że samochód należy traktować jako osobowy zgodnie z pozycją CN 8703 oraz uwagami do sekcji i działów. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że dokonane przeróbki, a w ich konsekwencji także wpis w dowodzie rejestracyjnym, nie mogą mieć znaczenia z punktu widzenia klasyfikacji pojazdu do celów podatkowych.

Ponadto Dyrektor Izby Celnej w Ł. zauważył, że w wyniku rozkodowania pojazdu według numeru nadwozia, dokonanego przez organ pierwszej instancji wynika, że Nissan Patrol GR 2.8 TDI, rocznik 1998 o podany nr VIN został wyprodukowany jako osobowy, posiadał nadwozie 4 drzwiowe i 7 miejsc do siedzenia, co oznacza, że w momencie wyprodukowania tego modelu pojazdu producent nadał już przeznaczenie do przewozu osób.

Organ podkreślił również, że w toku postępowania odwoławczego zbadano również inne cechy pojazdu, takie jak proporcje ładowności przypadającej na część pasażerską i towarową. Z dokumentu identyfikującego pojazd tj. zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr 2630 z dnia 25 listopada 2013 r. wynika, że pojazd wyposażony był w 2 miejsca siedzące (łącznie z kierowcą ) a jego dopuszczalna ładowność (towar + pasażerowie ) wynosi 650 kg. Kalkulacyjnie masa pasażerów może wynosić 150kg (2 osoby x 75kg), natomiast pozostała część dopuszczalnej ładowności przypadająca na towar wynosi 650kg-150kg=500kg. Z przedstawionej proporcji wynika, że część dopuszczalnej ładowności przypadająca na kierowców i pasażerów (150 kg) jest mniejsza niż część przypadająca na towary, tj. 500kg, co może stanowić dowód świadczący o ciężarowym charakterze przedmiotowego pojazdu. W toku niniejszego postępowania ustalono jednak, że pojazd przystosowany został fabrycznie do przewozu 7 osób ( rozkodowanie pojazdu oraz protokół oględzin), przyjmując natomiast, że dopuszczalna ładowność (towar +pasażerowie) pojazdu wynosi 650 kg, to w takim przypadku kalkulacyjnie masa pasażerów może wynosić 525 kg, tj. 7 osób x 75 kg natomiast pozostała część dopuszczalnej ładowności przypadająca na towar (bagaże) wynosi 650 kg-525 kg czyli 125 kg. Z proporcji tych wynika, że część dopuszczalnej ładowności przypadająca na kierowcę i pasażerów (525 kg) jest większa, niż część przypadająca na towary (125 kg), co w ocenie organu świadczy o osobowym charakterze przedmiotowego pojazdu. Od momentu wyprodukowania samochód posiadał cechy samochodu osobowego, jako pojazdu zasadniczo przeznaczonego do przewozu osób. Pojazd ten został przekwalifikowany na pojazd ciężarowy w momencie jego wyrejestrowania, zamontowana przegroda nie ma wpływu na zasadnicze przeznaczenie pojazdu, które zostało uformowane na etapie produkcji, pojazd w chwili nabycia posiadał również cechy typowe dla samochodu osobowego, tj. okna na bokach pojazdu całkowicie przeszklone, miejsca mocowania siedzeń dla drugiego i trzeciego rzędu siedzeń i wyposażenie kojarzone w częścią do przewozu osób.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi spółka zarzucając naruszenie art. 8 i art. 107 § 3 K.p.a. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi strona podtrzymując argumentację przedstawioną w odwołaniu zaakcentowała, że przedmiotowy pojazd został nabyty w Holandii, zarówno z holenderskiego dowodu rejestracyjnego, jak i zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym w kraju wynika, że jest to samochód ciężarowy i takiego wpisu dokonano w dowodzie rejestracyjnym pojazdu. Przeprowadzone oględziny i sporządzona dokumentacja fotograficzna wykazały, że pojazd wyposażony został w dwa miejsca siedzące, które zostały oddzielone fabrycznie zamontowaną trwałą przegrodą wykonaną z tworzywa sztucznego z oknem od części ładunkowej o ładowności do 650 kg. Pojazd został nabyty w celu przewozu towarów, posiada wyposażenie zamontowane fabrycznie i wbrew twierdzeniom organu w pojeździe nie dokonywano żadnych zmian konstrukcyjnych (tj. przeróbek o charakterze nietrwałym).

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Zgodnie z treścią art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 powołanej ustawy).

Stosownie zaś do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.)-dalej p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.

W myśl przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd bierze z urzędu pod uwagę wszelkie naruszenia prawa proceduralnego i materialnego niezależnie od podnoszonych w skardze zarzutów, jednakże tylko w granicach sprawy, w której skarga została wniesiona.

Przeprowadzona przez sąd w niniejszej sprawie kontrola aktu administracyjnego we wskazanym wyżej aspekcie nie wykazała, aby zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa w stopniu obligującym do jej wyeliminowania z obrotu prawnego.

Kwestią sporną w rozpatrywanej sprawie jest dokonana przez organy podatkowe klasyfikacja nabytego przez stronę skarżącą samochodu marki Nissan Patrol GR 2.8 TDI o nr nadwozia [...] do pozycji 8703 Taryfy celnej i uznania, że pojazd ten jest samochodem osobowym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym.

W ocenie strony skarżącej, wskazanego pojazdu nie można zaklasyfikować jako samochodu osobowego, gdyż w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego był pojazdem ciężarowym, a więc nie podlegał opodatkowaniu podatkiem akcyzowym z tego tytułu. Ponadto ciężarowy charakter przedmiotowego samochodu potwierdziły organy rejestrujące pojazd w kraju pochodzenia, tj. w Holandii oraz organy rejestrujące pojazd po raz pierwszy na terenie kraju.

Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. nr 3, poz. 11 ze zm.) -dalej u.p.a.

W myśl art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a., w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Zgodnie z art. 101 ust. 2 u.p.a., obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju powstaje z dniem: przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (pkt 1); nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel – jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju (pkt 2); złożenia wniosku o rejestrację samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym – jeżeli podmiot występujący z wnioskiem o rejestrację na terytorium kraju nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego nie jest jego właścicielem (pkt 3). Podatnikiem – według art. 102 ust. 1 u.p.a., jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2, a więc między innymi podmioty nabywające samochody osobowe wewnątrzwspólnotowo. W art. 100 ust. 4 u.p.a. ustawodawca skonstruował natomiast definicję legalną pojęcia "samochody osobowe" dla celów ich opodatkowania podatkiem akcyzowym. W przepisie tym zdefiniowano jako samochody osobowe, pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo – towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Z przytoczonych przepisów wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu u.p.a., decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji 8703 CN i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. W art. 3 ust. 1 u.p.a. określono, że do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnie z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L. 256 z 7 września 1987 r., str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382 ze zm.). W celu zapewnienia jednolitej interpretacji, klasyfikacja towarów we wskazanej Nomenklaturze podlega pewnym zasadom (regułom) zdefiniowanym w taki sposób, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. W przyjęty tam sposób do każdego towaru przypisany jest odpowiedni kod. Prawidłowej klasyfikacji wyrobów do określonych kodów i pozycji znajdujących się w Nomenklaturze Scalonej dokonuje się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (w skrócie "ORINS"), w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 948/2009 z dnia 30 września 2009 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L z dnia 31 października 2009 r. str. 1). W myśl reguły 1 ORINS tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Pozycja CN 8703, do której odwołuje się w swojej treści art. 100 ust. 4 u.p.a. definiujący samochody osobowe obejmuje "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi".

Pozycja ta obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Poza wyłączeniem w tej pozycji jedynie pojazdów należących do grupy 8702 oznacza to, że wszystkie pojazdy mieszczące się w zakresie tej pozycji są samochodami osobowymi, a o takiej ich klasyfikacji decyduje zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób. Cecha "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób", na co zwraca się uwagę w orzecznictwie, stanowi najistotniejsze kryterium kwalifikacji pojazdów, które powinno być w pierwszej kolejności brane pod uwagę w momencie przyporządkowania określonego pojazdu do pozycji CN 8703. Należy przy tym zaznaczyć, że określenie "zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd kwalifikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie do przewozu osób. Pojazd taki może być także wykorzystywany do przewożenia towarów, o czym świadczy wyraźne zakwalifikowanie do tej pozycji również samochodów osobowo – towarowych (kombi).

Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu (por. wyrok ETS z dnia 6 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06, Lex nr 337569). Ustalenie zasadniczego przeznaczenia samochodu winno się odbywać w oparciu o całokształt okoliczności konkretnej sprawy, w tym w oparciu o dokumenty odnoszące się zarówno do okresu sprzed nabycia prawa rozporządzania jak właściciel, jak i po jego nabyciu. Nie chodzi przy tym o subiektywne przekonanie, czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, które zwłaszcza w przypadku samochodów osobowo – towarowych może być podwójne, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu – zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Nie budzi też wątpliwości, że użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb użytkowych, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów.

Powyższe wynika również z treści Wyjaśnień do Taryfy Celnej - Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. nr 86, poz. 880), które zawierają określone cechy charakteryzujące pojazd, pomocne przy określaniu zasadniczego przeznaczenia samochodów, do których organy podatkowe prawidłowo się odwołały w celu ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu. Według tychże wyjaśnień, w pozycji (8703), określenie: "samochody osobowo – towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych niniejszą pozycją (8703) jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Do tej kategorii pojazdów mechanicznych włączone są te powszechnie znane jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, SUV-y (Sports Utility Vehicles, niektóre pojazdy typu pickup). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, są następujące cechy:

a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych;

b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Tym samym za prawidłowe uznać należy postępowanie organów podatkowych dokonujących klasyfikacji samochodu, posługujących się treścią opisów kodów CN, zawartych w Nomenklaturze Scalonej, z uwzględnieniem Ogólnych Reguł Interpretacyjnych przewidzianych dla Nomenklatury Scalonej, uwag do poszczególnych działów i pozycji oraz – pomocniczo – wspomnianych wyjaśnień do Taryfy Celnej.

W tym stanie rzeczy, z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym - z uwagi na własne uregulowania - dla prawidłowej klasyfikacji samochodu nabytego przez stronę skarżącą nie mogła mieć znaczenia jego kwalifikacja w świetle przepisów kraju pochodzenia, ani w świetle przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (tekst jedn. – Dz. U. z 2005 r., nr 108, poz. 908 ze zm.). Oznacza to, że dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy nie ma decydującego znaczenia treść holenderskiego dowodu rejestracyjnego pojazdu, czy też zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym w Polsce. Poza tym, jak trafnie zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 9 lutego 2011r. sygn. akt I SA/Wr 1360/10, nawet nazwanie określonego pojazdu pojęciem "samochód ciężarowy" w rozumieniu przepisów Prawa o ruchu drogowym nie oznacza, że pojazd ten ze swej istoty nie może być uznany za szeroko zdefiniowany "samochód osobowy" w rozumieniu przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem akcyzowym. Należy podkreślić, że nie jest przedmiotem sporu, że samochód marki Nissan Patrol GR 2.8 TDI o wskazanym powyżej nr VIN jest wyposażony w 2 miejsca siedzące (fotel kierowcy i pasażera) z zagłówkami i pasami bezpieczeństwa. Okoliczność ta nie była kwestionowana przez organ na żadnym etapie postępowania. Pomimo skierowania kilku zapytań do przedstawicieli producenta pojazdu organom podatkowym nie udało się uzyskać jednoznacznej odpowiedzi, czy samochód został wyprodukowany jako ciężarowy czy jako osobowy, nie zmienia to jednak oceny, że uwzględniając cechy konstrukcyjne pojazdu oraz jego wyposażenie klasyfikacyjna organów jest prawidłowa z punktu widzenia obowiązujących przepisów prawa.

Z tłumaczenia holenderskiego dowodu rejestracyjnego spornego pojazdu wynika, że samochód był zarejestrowany w Holandii jako samochód ciężarowy, o nadwoziu "PATROL GR 2.8 TDI 5-drzwiony VAN" z zamkniętym podwoziem, o ładowności 650 kg. W dniu 3 października 2013r. pojazd został wyrejestrowany w kraju pochodzenia, a w dniu 25 listopada 2013r. zostało przeprowadzone pierwsze badanie techniczne pojazdu w kraju. W załączniku do zaświadczenia o przeprowadzonym - przed pierwszą rejestracją w kraju - badaniu technicznym z dnia 25 listopada 2013r., odnoszącym się do przedmiotowego samochodu, określono pojazd jako ciężarowy, typu –van z dwoma miejscami siedzącymi (k. 15 akt admin.).

Z protokołu oględzin samochodu dokonanych w dniu 3 marca 2014r. wynika, że jest to pojazd o nadwoziu terenowym, pięciodrzwiowy (drzwi boczne przednie i tylne oraz drzwi tylne dzielone wahadłowo), wszystkie drzwi wyposażone są w klamki. Samochód posiada przezroczyste okna w drzwiach przednich bocznych, dzielone okna w drzwiach bocznych tylnych, w części przezroczyste, a w części z tworzywa sztucznego (czarna pleksa) - wyłożone od wewnątrz wykładziną dywanową. Ponadto pojazd został wyposażony w przezroczystą (podgrzewaną) przednią i tylną szybę i dwa stałe miejsca siedzące (fotel kierowcy i pasażera) z zagłówkami i pasami bezpieczeństwa zamocowanymi w słupkach bocznych "B". Fotel kierowcy i pasażera obite tapicerką w kolorze szarym. Za fotelem kierowcy i pasażera znajduje się przegroda z tworzywa sztucznego z oknem, wyłożona od strony części towarowej wykładziną. W drzwiach bocznych zarówno przednich, jak i tylnych pojazdu znajdują się głośniki (4 sztuki), przyciski opuszczania szyb (w drzwiach bocznych tylnych brak możliwości opuszczania szyb) i schowki. Drzwi boczne przednie i tylne pokryte zostały od wewnątrz tworzywem sztucznym w kolorze szarym z elementami tapicerki materiałowej, takiej samej, jak fotele (w tym od strony kierowcy z elementem "drewna"). W części przeznaczonej dla pasażerów znajdują się górne uchwyty dla pasażerów (łącznie 7 sztuk), chowany szyberdach w dachu, dwupunktowe oświetlenie sufitowe dla pasażerów pierwszego i drugiego rzędu siedzeń - każde z odrębnym włącznikiem, kieszenie w tylnej części oparcia przednich foteli, popielniczka w tylnej części panelu środkowego, dwie poduszki powietrzne (dla kierowcy i pasażera), jednolita podsufitka w kolorze szarym i jednolita wykładzina dywanowa również w kolorze szarym. W podłodze pojazdu stwierdzono punkty mocowania kanapy drugiego rzędu siedzeń. Część towarowa pojazdu wyposażona została w uchwyty górne dla pasażerów (2 sztuki), punkty do montażu pasów bezpieczeństwa w słupkach bocznych "C" i "D", schowki w panelach bocznych, oświetlenie sufitowe z włącznikiem, jednolitą podsufitkę w kolorze szarym - taką samą jak w przestrzeni przedniej dla pasażerów, wykładzinę dywanową w kolorze szarym ale w innym odcieniu, niż w przedziale dla pasażerów, punkty do mocowania miejsc siedzących trzeciego rzędu siedzeń, okna paneli bocznych z czarnej pleksy- takiej samej jak połowa drzwi bocznych tylnych, wyłożone od wewnątrz wykładziną. Pojazd został wyposażony także w podgrzewaną szybę tylną, hak, 16 - calowe aluminiowe felgi, radioodtwarzacz, elektryczną klimatyzację jednostrefową, manualną skrzynię biegów i lusterko górne z wyświetlaczem cyfrowym (k. 81 akt admin.).

W piśmie z dnia 6 marca 2014r. strona wyjaśniła, że pojazd został przemieszczony na terytorium kraju w dniu 11 listopada 2013r. W dniu nabycia pojazdu nie zostały dokonane żadne zmiany konstrukcyjne pojazdu.

W świetle przedstawionych powyżej okoliczności, w ocenie sądu, nie sposób zanegować prawidłowości ustaleń organów podatkowych, że samochód ten, choć w Holandii mógł być wykorzystywany do przewozu towarów, posiada szereg cech charakterystycznych dla pojazdów zdefiniowanych kodem 8703. O zasadniczym przeznaczeniu tego samochodu do przewozu osób świadczy to, że:

- pojazd posiada 5-drzwiowe nadwozie całkowicie przeszklone;

-w części przeznaczonej dla pasażerów znajdują się górne uchwyty dla pasażerów (łącznie 7 sztuk), chowany szyberdach w dachu, dwupunktowe oświetlenie sufitowe dla pasażerów pierwszego i drugiego rzędu siedzeń - każde z odrębnym włącznikiem, kieszenie w tylnej części oparcia przednich foteli, dwie poduszki powietrzne (dla kierowcy i pasażera), jednolita podsufitka w kolorze szarym i jednolita wykładzina dywanowa również w kolorze szarym;

- w części towarowej stwierdzono punkty mocowania kanapy drugiego rzędu siedzeń. uchwyty górne dla pasażerów (2 sztuki), punkty do montażu pasów bezpieczeństwa w słupkach bocznych "C" i "D", schowki w panelach bocznych, oświetlenie sufitowe z włącznikiem, jednolitą podsufitkę w kolorze szarym - taką samą jak w przestrzeni przedniej dla pasażerów.

W tej sytuacji za trafną uznać trzeba dokonaną przez organy podatkowe ocenę charakteru zmian dokonanych w stosunku do oryginalnego wyposażenia samochodu, uwzględniającą takie okoliczności, jak: przeznaczenie samochodu z uwagi na jego cechy konstrukcyjne, zakres zmian oraz ich wpływ na pozbawienie pojazdu cech samochodu osobowego. Powyższe zmiany konstrukcyjne (zamontowanie przegrody), nie pozbawiły pojazdu elementów charakterystycznych dla samochodu osobowego. Wprawdzie zmiany te potwierdzają, że samochód na dzień nabycia spełniał wymogi do przewozu towarów i dwóch osób, jednakże nie wyłącza to jego zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób. Zmiany dokonane w samochodzie - umożliwiające przewóz towarów, nie są właściwe temu pojazdowi, którego konstrukcja i wygląd świadczą o zasadniczym przeznaczeniu do przewozu osób. Argument, że skarżący nabył przedmiotowy samochód z zamiarem wykorzystywania go do przewozu towarów w konfrontacji z jego wewnętrznym ustalony w trakcie oględzin wyposażeniem nie może stanowić podstawy uchylenia zaskarżonej decyzji. Jeszcze raz należy bowiem podkreślić, że cechą charakterystyczną pojazdów klasyfikowanych do pozycji CN 8703 jest właśnie to, że mogą być one wykorzystywane do przewozu towarów, ale w przeciwieństwie do typowych samochodów ciężarowych o ich klasyfikacji do tej pozycji decydują obiektywne cechy właściwe temu pojazdowi, uwzględniające jego konstrukcje i wyposażenie, a wyposażenie spornego pojazdu wskazuje na to, że bez większych problemów, po zamontowaniu kanap i pasów bezpieczeństwa samochód ten może służyć również do przewozu osób.

Sąd nie kwestionuje okoliczności, że na gruncie prawa holenderskiego sporny samochód mógł być traktowany jako pojazd ciężarowy. Jednakże dla klasyfikacji pojazdów w świetle przepisów o podatku akcyzowym nie ma znaczenia jego kwalifikacja w świetle przepisów holenderskich, czy też ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym, a w konsekwencji także zapisy dokumentów wystawionych na ich podstawie.

Zmiany w pojeździe dokonane na terenie Holandii przystosowywały pojazd do przewozu towarów ale nie wpłynęły na klasę pojazdu, jego wygląd zewnętrzny, stylistykę, wykończenie wnętrza, czy też jego wyposażenie, które jest typowe dla pojazdu do przewozu osób. Mimo dokonanych zmian samochód jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Usunięcie drugiego i trzeciego rzędu siedzeń wraz z wyposażeniem zabezpieczającym oraz montaż przegrody istniejącej w dacie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia i przemieszczenia na terytorium Polski nie pozbawiły pojazdu charakteru samochodu osobowego.

Organy podatkowe słusznie uznały, że holenderski dowód rejestracyjny i zaświadczenie o przeprowadzeniu pierwszego badania technicznego pojazdu na terenie kraju nie mają decydującego znaczenia dla określenia rodzaju pojazdu dla celów podatku akcyzowego. Cechy konstrukcyjne oraz wyposażenie spornego pojazdu przesądzają o tym, że samochód ten w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego przeznaczony był zasadniczo do przewozu osób, a nie towarów. Bezpodstawny jest w tej sytuacji zarzut skarżącego, że o ciężarowym charakterze spornego pojazdu świadczy fakt posiadania przez ten samochód oddzielnej kabiny dla kierowcy. Bezsporne w sprawie jest ustalenie, że przedmiotowy samochód przedstawia jedną bryłę wewnątrz której zamontowano przegrodę, ale nie jest to oddzielna kabina. Właśnie do tego typu pojazdów pomocne są przy ustalaniu klasyfikacji Wyjaśnienia do Taryfy Celnej - Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiące załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. nr 86, poz. 880), które zawierają określone cechy projektowe charakteryzujące pojazd, pomocne przy określaniu zasadniczego przeznaczenia samochodów, do których organy podatkowe prawidłowo się odwołały w celu ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu. Zarzutów skarżącego nie uzasadnia również fakt, że w aktach sprawy znajdują się różne wersje katalogowe pojazdu marki Nissan Patrol, wśród których jako jedna z wersji fabrycznych jest przedmiotowy model pojazdu z dwoma miejscami siedzącymi oraz stałą przegrodą pomiędzy przestrzenią kierowcy i pasażera, a przestrzenią bagażową. Jak słusznie podkreśla skarżący jest to jedna z wersji. Wśród tych wersji znajdują się bowiem również wersje siedmiomiejscowe, a opisane wyżej wyposażeniem przedmiotowego samochodu potwierdza, że jest on co do zasady samochodem osobowym siedmiomiejscowym. Stanowisko skarżącego, że w związku z tym podjęta w toku postępowania próba ponownego ustalenia tej okoliczności u japońskiego producenta nie mogła przynieść rezultatu w postaci odpowiedzi sprzecznej z katalogiem jest o tyle nieuzasadnione, że organy nie uzyskały żadnej odpowiedzi od producenta, a tym bardziej odpowiedzi sprzecznej z wskazywanym katalogiem. Godzi się w tym miejscu podnieść, że w licznych orzeczeniach NSA prezentowane jest zresztą stanowisko, że informacja producenta o przeznaczeniu pojazdu nie jest niezbędna dla klasyfikacji pojazdów samochodowych dla celów akcyzowych. Producent pojazdów w wydawanych informacjach technicznych o pojeździe jest obowiązany bowiem zawrzeć dane techniczne niezbędne, ale wyłącznie dla celów homologacji.

Odnośnie zaś ładowności przedmiotowego pojazdu, to wskazać należy, że od 2001r. treść Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego nie odwołuje się do ładowności pojazdów, a jedynie do cech projektowych. Wprowadzone do Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego na 22 Sesji Komitetu Systemu Zharmonizowanego w listopadzie 1998 roku kryterium ładowności zostało usunięte z wyniku zmian do Not wyjaśniających przyjętych na 28 Sesji Komitetu Systemu Zharmonizowanego w listopadzie 2001r. i zastąpione kryterium cech projektowych pojazdu, a Noty wyjaśniające do HS w polskiej wersji językowej opublikowane zostały w Załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej. W tej sytuacji rozważania organu w tej kwestii aczkolwiek bezprzedmiotowe nie mają wpływu na prawidłowość rozstrzygnięcia, które zostało podjęte właśnie ze względu na cechy projektowe przedmiotowego pojazdu skonfrontowane z tymi opisanymi w Notach do pozycji CN 8703.

Reasumując, w ocenie sądu, organ odwoławczy uwzględnił całokształt okoliczności sprawy, w tym dokumenty złożone przez skarżącego w toku postępowania, przy czym jednak wyprowadził z nich wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu odmienne, aniżeli strona skarżąca, co przy prawidłowości tychże wniosków (która została wykazana powyżej), nie świadczy o pominięciu, czy nieuwzględnieniu dowodów złożonych przez stronę, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej ani zasady swobodnej oceny dowodów (tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181 i art. 187 Ordynacji podatkowej).

Należy przy tym również podkreślić, że organ nie kwestionował zapisów w przedłożonych przez stronę skarżącą dokumentach, tj. holenderskim dowodzie rejestracyjnym i zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia 25 listopada 2013r. Zważywszy jednak, że takie określenie rodzaju pojazdu na gruncie jego rejestracji odbywa się na innych zasadach (w szczególności w oparciu o inne przepisy), aniżeli klasyfikacja towarowa, owe zapisy nie mogły więc automatycznie skutkować przyjęciem – jak domagała się tego strona skarżąca – że przedmiotowy samochód jest samochodem ciężarowym. Dowód rejestracyjny jest bowiem przede wszystkim dokumentem stwierdzającym dopuszczenie pojazdu do ruchu. Organ podatkowy nie jest więc związany zawartym w dowodzie rejestracyjnym ustaleniem typu pojazdu jako samochodu osobowego, czy ciężarowego, bowiem z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN, co potwierdza orzecznictwo sądowe (por. wyrok NSA z dnia 26 marca 2013r., sygn. akt I GSK 1386/11, wyrok NSA z dnia 10 maja 2012r., sygn. akt I GSK 370/12, opubl.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Jak już wskazano wyżej, istotne na gruncie klasyfikacji taryfowej jest zasadnicze przeznaczenie samochodu do przewozu osób bądź do przewozu towarów, które jest ustalane na podstawie całokształtu okoliczności dotyczących konkretnego samochodu, w tym również (choć nie tylko) dokumentów rejestracyjnych. W niniejszej sprawie te dokumenty zostały także wzięte pod uwagę przez organy podatkowe, jednak biorąc pod uwagę pozostałe okoliczności dotyczące cech i ogólnego wyglądu samochodu (istotnych dla ustalenia jego zasadniczego przeznaczenia), zawarte w tych dokumentach zapisy dotyczące określenia rodzaju pojazdu nie mogły być decydujące.

W tej sytuacji za trafną uznać trzeba dokonaną przez organy podatkowe ocenę uwzględniającą obiektywne cechy pojazdu, jego ogólny wygląd, cechy projektowe świadczące o charakterze pojazdu opisujące jego konstrukcję i wyposażenie. Strona skarżąca nie przedstawił żadnych dowodów pozwalających wyciągnąć odmienne wnioski.

Podsumowując, skoro organy podatkowe prawidłowo zaklasyfikowały wskazany pojazd do pozycji CN 8703, jako pojazd osobowy, to stosownie do ustawy o podatku akcyzowym, jego nabycie wewnątrzwspólnotowe podlegało opodatkowaniu akcyzą.

Za prawidłowe należy także uznać wyliczenie ciążącego na stronie zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego z zastosowaniem art. 104 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym w wysokości 4 441,00 zł. Jako podstawę opodatkowania organy zasadnie przyjęły kwotę wynikającą z faktury zakupu samochodu z dnia 9 listopada 2013r., nr 321/13. Sposobu obliczenia należnego podatku akcyzowego strona skarżąca nie kwestionowała w toku postępowania przed organami podatkowymi ani w skardze do sądu.

Mając powyższe na uwadze sąd uznał, że w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 181 i art. 187 Ordynacji podatkowej. Z powyższych względów na podstawie art. 151 p.p.s.a. sąd skargę oddalił.

D.Cz.