Wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 972/12
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Data orzeczenia: 2012-12-13 00:00:00+01:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne: Inne
Skarżony organ: Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 116 par. 1 pkt 1 lit. a, art. 116 par. 2
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 grudnia 2012 r. sprawy ze skargi S. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności jako Prezesa Zarządu byłej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za koszty postępowania egzekucyjnego oddala skargę.


UZASADNIENIE

Ostateczną decyzją z dnia [...] roku Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. orzekł o solidarnej odpowiedzialności S. W. jako Prezesa Zarządu byłej Spółki z o.o "A" z siedzibą w W. ul. F. 1 za:

- zaległości w podatku od towarów i usług za: wrzesień 2006 roku w kwocie 4.156,76 zł. wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 142 zł, listopad 2006 roku w kwocie 1.769 zł. wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 27 zł, listopada 2006 roku w kwocie 2.321 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 35 zł,

- odsetki od nieuregulowanego w terminie zobowiązania w podatku od towarów i usług za: kwiecień 2006 roku w kwocie 5.052 zł, maj w kwocie 1.784 zł,

- koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 9.501, 18 zł.

Na wniosek skarżącego, Naczelnik urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z dnia [...] roku wznowił postępowanie, zakończone wyżej opisaną decyzją ostateczną i decyzją z dnia [...] roku uchylił ją oraz orzekł o solidarne odpowiedzialności S. W. jako Prezesa Zarządu byłej spółki z o.o "A" z siedzibą w W. ul. F. 1 za:

- zaległości w podatku od towarów i usług za: wrzesień 2006 roku w kwocie 4.156,76 zł. wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 142 zł, listopad 2006 roku w kwocie 1.769 zł. wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 27 zł, listopada 2006 roku w kwocie 2.321 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 35 zł,

- odsetki od nieuregulowanego w terminie zobowiązania w podatku od towarów i usług za: kwiecień 2006 roku w kwocie 5.052 zł, maj w kwocie 1.784 zł,

- koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 9.501, 18 zł.

Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie, w wyniku rozpoznania którego Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. , decyzją z dnia [...] roku uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] roku w części dotyczącej odpowiedzialności S. W. za zaległości w podatku od towarów i usług na miesiące wrzesień 2006 roku w kwocie 4.156,76 zł. wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 142 zł, listopad 2006 roku w kwocie 1.769 zł. wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 27 zł, listopada 2006 roku w kwocie 2.321 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 35 zł,

- odsetki od nieuregulowanego w terminie zobowiązania w podatku od towarów i usług za: kwiecień 2006 roku w kwocie 5.052 zł, maj w kwocie 1.784 zł,

- koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 107,36 zł. i w tym zakresie umorzył postępowanie, zaś w pozostałej części dotyczącej kosztów postępowania egzekucyjnego w kwocie 9.393,82 zł. – utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

Organ odwoławczy wskazał, że zasadniczą podstawą prawną przeniesienia odpowiedzialności na skarżącego był art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja Podatkowa ( tekst jednolity Dz.U z 2005 roku, Nr.8 poz.60 z późniejszymi zmianami, dalej OP )

Zgodnie z tym przepisem przesłankami do orzeczenia o odpowiedzialności członków zarządu spółki z o.o. są:

istnienie zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez osoby trzecie obowiązków członka zarządu,

bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub w części,

niewykazanie przez członków zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo niewykazanie braku winy w niepodjęciu takowych działań,

niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki.

Odpowiedzialność taka, zgodnie z art.107 § 2 pkt.4 OP obejmuje także koszty postępowania egzekucyjnego.

Istnienie zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez osoby trzecie ( w tym skarżącego ) obowiązków członka zarządu

Organ odwoławczy ustalił, że "A" sp. z o.o złożyła deklaracje dla podatku od towarów i usług (VAT-7), w których wykazała zobowiązanie podatkowe podlegające wpłacie do urzędu skarbowego za:

1.kwiecień 2006 r. w kwocie 82.584 zł,

2.maj 2006 r. w kwocie 29.163 zł.

Z uwagi na nieuregulowanie tych zobowiązań w terminie powyższe zaległości zostały objęte tytułami wykonawczymi.

Następnie w deklaracjach VAT-7 Spółka wykazała za:

1.wrzesień 2006 r. - nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie 2.321 zł,

2.listopad 2006 r.- kwotę do zapłaty do budżetu w wysokości 1.769 zł. Z uwagi na nieuregulowanie zobowiązania za listopad 2006 r., zaległość ta objęta tytułem wykonawczym.

W dniu [...] r. postanowieniem Sądu Rejonowego w P. o sygn. akt [...]została ogłoszona upadłość obejmująca likwidację majątku Spółki "A".

Decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. zostało określone zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wrzesień 2006 r. w kwocie - 4.279 zł i listopad 2006 r.- 4.090 zł.

Ponieważ Spółka w dniu wydania ww. decyzji znajdowała się w upadłości, powyższa decyzja została skierowana do Syndyka Masy Upadłości "A" sp. z o.o. w upadłości. Po ogłoszeniu upadłości Spółki organ podatkowy dokonał zgłoszenia do Sądu Rejonowego w P. wszystkich swoich wierzytelności w tym wyżej opisanych wynikających z tytułów wykonawczych , a także wynikającej z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. Łączna wartość zgłoszonych wierzytelności wynosiła 289.907,71 zł.

W dniu [... ] r. Sąd Rejonowy w P. wydał postanowienie sygn. akt [...], w którym stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego prowadzonego wobec "A" sp. z o.o. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, iż został zlikwidowany cały majątek upadłego. W wyniku wykonania planu podziału sumy uzyskanej ze sprzedaży majątku ruchomego oraz sprzedaży prawa wieczystego użytkowania nieruchomości w toku prowadzonego postępowania na rachunek organu podatkowego przekazano łącznie kwotę 135.083,75 zł. Po zaksięgowaniu sum pieniężnych uzyskanych od syndyka masy upadłościowej na zgłoszone wyżej opisane wierzytelności, pozostały nie zaspokojone wierzytelności wynikające z :

• zaległości w podatku od towarów i usług za m-c:

wrzesień 2006 r. w kwocie 4.156,76 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 142,00 zł,

listopad 2006 r. w kwocie 1.769,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 27,00 zł,

listopad 2006 r. w kwocie 2.321,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 35,00 zł

• odsetki od nieuregulowanego w terminie zobowiązania w podatku od towarów i usług za:

kwiecień 2006 r. w kwocie 5.052,00 zł

maj 2006 r. w kwocie 1.784,00 zł

• koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 9.501,18 zł.

Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego dla Ł. Ś. z dnia [...] r. wykreślono "A" sp. z o.o. z Krajowego Rejestru Sądowego.

Organ odwoławczy uznał, iż na skutek zakończonej egzekucji generalnej jaką jest postępowanie upadłościowe należy stwierdzić, iż egzekucja z majątku Spółki okazała się w części bezskuteczna z uwagi na likwidację majątku Spółki w toku trwającego postępowania upadłościowego.

W toku postępowania odwoławczego ustalono, że drugi z członków Zarządu Spółki R. E., na którego ostatecznie przeniesiono odpowiedzialność ( podobnie jak na skarżącego ) dokonał częściowej wpłaty kwot wynikających z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] roku, co spowodowało, że nieuregulowane zostały koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 9.501,18 złotych.

Organ odwoławczy wskazał, że materiał dowodowy w sprawie wskazuje, że "A" sp. z o.o. założono na skutek umowy sporządzonej w formie aktu notarialnego w dniu [...] r. Wg. wpisów dokonanych w Krajowym Rejestrze Sądowym p. S. W. był założycielem spółki i mimo zmian dokonywanych w składzie zarządu był nieprzerwanie jej Prezesem, co potwierdza ostatni wpis nr 17 z [...] r. : wiceprezes Zarządu- p. R. E., Prezes Zarządu- p. S. W..

Z uwagi na przyjęcie, że skarżący pełnił obowiązki Prezesa Zarządu "A" do dnia [...] roku ( a więc nie może ponosić odpowiedzialności za koszty egzekucyjne związane z zaległościami podatkowymi powstałymi po tej dacie ), Dyrektor Izby Skarbowej ograniczył odpowiedzialność skarżącego do kwoty 9.393,82 złotych, odrzucając jednocześnie argumentację S. W. o niepełnieniu obowiązków Prezesa zarządu Spółki w okresie od lutego 2006 roku, z uwagi na zwolnienie lekarskie związane z chorobą serca. Wskazał, że w załączonym materiale dowodowym znajduje się potwierdzenie, iż skarżący przebywał na zwolnieniu lekarskim, jednakże brak jest dowodów na to, że choroba ta spowodowała, iż nie mógł on pełnić funkcji Prezesa zarządu Spółki i rzeczywiście nie mógł oddziaływać na jej sprawy. Podkreślenia wymaga, że sam pobyt na zwolnieniu lekarskim nie jest potwierdzeniem tego, że osoba nie pełniła obowiązków członka zarządu. Strona nie dostarczyła dowodów (pomimo wezwania) na to, iż funkcji takiej nie sprawowała.

Pełnienie funkcji członka zarządu jest, funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko , przy tym członek zarządu zgodnie z treścią przepisu art.202 § 5 i art. 369 § 6 Kodeksu spółek handlowych może też zrezygnować w każdym czasie pełnienia funkcji. Strona w niniejszym postępowaniu dostarczyła jedynie takich dowodów, z analizy których można wywieść wniosek, iż rezygnacja z funkcji Prezesa Spółki została złożona w dniu [...] r.

Organ odwoławczy wskazał także ,iż w bilansie "A" sp. z o.o, sporządzonym na dzień [...] r. w dniu [...] r. widnieje podpis prezesa p. S. W. i wiceprezesa p. R. E.. Powyższe dowodzi, iż skarżący pomimo pobytu na zwolnieniu lekarskim pełnił funkcję prezesa zarządu.

Bezskuteczności egzekucji (w całości lub w części) w stosunku do spółki

Dyrektor Izby Skarbowej ocenił, że organ I instancji słusznie uznał iż, na skutek zakończonej egzekucji generalnej jaką jest postępowanie upadłościowe, egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna z uwagi na likwidację majątku Spółki w toku trwającego postępowania upadłościowego. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem przez bezskuteczność egzekucji należy rozumieć sytuację, w której nie ma jakichkolwiek wątpliwości, że nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki. Jako okoliczności uzasadniające istnienie takiej sytuacji faktycznej w tej sprawie organ odwoławczy wskazał, że "A" Sp. z o.o przestała istnieć z dniem wykreślenia z Krajowego Rejestru Sądowego, a postanowieniem Sądu Rejonowego w P. z [...] r. r sygn. akt [...], Sąd stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego prowadzonego wobec "A" sp. z o.o. W uzasadnieniu ww. postanowienia wskazano, iż został zlikwidowany cały majątek upadłego.

Powyższe postanowienie Sądu koresponduje z przesłanką wynikającą z przepisu art. 116 § 1 pkt 2 ustawy OP warunkującą przeniesienie odpowiedzialności na członka zarządu tj. przesłanką niewskazania przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie w znacznej części zaległości podatkowych spółki. Wobec orzeczenia przez Sąd zakończenia postępowania upadłościowego z uwagi na okoliczność zlikwidowania majątku upadłego jak i wykreślenia Spółki z Krajowego Rejestru Sądowego, nie jest możliwe w tym stanie ewentualne wskazanie przez S. W. mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie w znacznej części jej zaległości podatkowych.

Uzyskana w wyniku likwidacji kwota wystarczyła na zaspokojenie wszystkich wierzytelności I kategorii oraz wierzycieli II kategorii w części tj. 1,44 %. Wierzytelności trzech kolejnych kategorii nie zostały w ogóle zaspokojone z uwagi na brak środków pieniężnych. W wyniku wykonania planu podziału sumy uzyskanej ze sprzedaży majątku ruchomego oraz prawa wieczystego użytkowania nieruchomości w toku prowadzonego postępowania upadłościowego dłużnikowi- organowi podatkowemu przekazano łącznie kwotę 135.083,75 zł. Z kwoty tej nie zaspokojono wierzytelności, które stanowią przedmiot przeniesienia odpowiedzialności w tej sprawie.

Złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości we " właściwym czasie".

Okolicznością bezsporną w tej sprawie jest to, że "A" sp. z o.o złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości w dniu [...] roku, zaś w dniu [...] roku Sąd Rejonowy w P. ogłosił upadłość tego podmiotu.

Powołując się na prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25.03.2010 r. sygn. akt. I SA/G1 345/09 Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w toku postępowania organ podatkowy powinien ocenić kondycję finansową spółki na dzień członkostwa w zarządzie członka zarządu w tym przedmiocie. W każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § l Ordynacji podatkowej.

Wskazać należy, iż przyczyną gospodarczą upadłości jest załamanie finansowe podmiotu polegające na jego trwałej niewypłacalności, a więc braku możliwości zaspokojenia wierzycieli. Zaprzestanie płacenia długów jest podstawową i powszechną przesłanką ogłoszenia upadłości. Opinię o stopniu niewypłacalności oraz jej zdolności do terminowego regulowania bieżących zobowiązań umożliwiają obliczone wskaźniki płynności:

Wskaźnik bieżącej płynności (optymalny od 1,5 do 2,0) poniżej 1,2 jest wyraźnym zagrożeniem bezpieczeństwa finansowego spółki i świadczy o utracie bądź wysokim prawdopodobieństwie nieterminowego regulowania bieżących zobowiązań.

Wskaźnik podwyższonej płynności. Bezpieczny poziom wskaźnika wynosi 1. Wskaźnik mniejszy niż 1 oznacza problemy dotyczące spłaty bieżących zobowiązań.

Wskaźnik płynności gotówkowej informuje o tym, jaka część zobowiązań bieżących może być uregulowana bez zwłoki, gdyby stały się one w danym momencie wymagalne. Właściwy poziom wynosi: 0,2.

Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, póz. 535) upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Artykuł 11 tej ustawy zawiera definicję "niewypłacalności" i stanowi, iż dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, natomiast dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Wobec powyższego konieczne jest wskazanie, w którym momencie spółka stała się niewypłacalna, mianowicie określenie, kiedy zaprzestała regulowania swoich zobowiązań, kiedy wysokość zobowiązań przekroczyła wartość majątku.

W stanie na dzień [...] r. stosunek aktywów obrotowych (950.666,03zł) do zobowiązań krótkoterminowych (4.288.689,65 zł) czyli wskaźnik bieżącej płynności finansowej wynosił -0,22. Wskaźnik podwyższonej płynności wynosił 0,04, zaś wskaźnik płynności gotówkowej 0,003. Zobowiązania (4.288.689,65 zł) były wyższe niż wartość majątku (3.926.211,64 zł) W stanie na dzień [...] r. czyli na rok przed zgłoszeniem wniosku o upadłość, stosunek aktywów obrotowych (1.009.069,88 zł) do zobowiązań krótkoterminowych (5.074.332,12 zł) czyli wskaźnik bieżącej płynności finansowej wynosił 0,20. Wskaźnik podwyższonej płynności wynosił 0,04, zaś wskaźnik płynności gotówkowej 0,02.Również wówczas wartość zobowiązań (5.052.200,97 zł) przekroczyła wartość majątku (4.087.641,19 zł).

W stanie na dzień [...] r. wskaźnik bieżącej płynności finansowej wynosił 0,16 Wskaźnik podwyższonej płynności wynosił 0,11, zaś wskaźnik płynności gotówkowej 0,0006. Ponownie wartość zobowiązań (6.108.524,72 zł) przekroczyła wartość majątku (3.701.761,30 zł)

W doktrynie przyjmuje się, że przez niewypłacalność rozumie się niewykonywanie przez dłużnika ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego upadłości. Przy czym nieistotne jest czy nie wykonuje on wszystkich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny jest również rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań, bowiem nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność. Niewypłacalność stanowiąca podstawę ogłoszenia upadłości następuje, gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań bez rozróżnienia na zobowiązania o charakterze cywilno czy publicznoprawnym.

Dokonując analizy wierzytelności jakie zostały zgłoszone do Sądu Rejonowego w P. należy wskazać, iż Spółka zaprzestała płacenia swoich zobowiązań na długo przed zgłoszeniem wniosku o upadłość.

Chronologicznie najstarszą zaległością jest zaległość w stosunku do Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych obejmująca okres : od 12.2001 - 01.2006 r., 02-03.2006r. oraz 04 -07.2006 r.,

następne:

Zakład Ubezpieczeń Społecznych okres: od 09.2003 - 03.2004 r., 04-09.2006r.

Gmina W. okres : 12.2005 r.,03-09.2006 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. okres 04-10.2006 r.

Zatem, zaległość w stosunku do Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych powstała w terminie zaledwie po upływie 4 miesięcy od założenia Spółki i do dnia złożenia wniosku o upadłość nie została przez Spółkę uregulowana.

Zatem, dokonując analizy kondycji finansowej Spółki na przestrzeni lat 2004-2006 zarówno w oparciu o :

wskaźniki płynności, które nie osiągnęły właściwych poziomów,

fakt przekroczenia wartości zobowiązań do jej majątku,

listę zaległości jakie Spółka posiadała w stosunku do innych podmiotów,

zdaniem organu odwoławczego należy wskazać, iż po sporządzeniu sprawozdania za 2004 r. do 31.03.2005 r (w terminie do złożenia zeznania rocznego CIT-8), bądź najdalej do 30.06.2005 r. ( w terminie w jakim sprawozdanie finansowe roczne jednostki podlega zatwierdzeniu przez organ zatwierdzający nie później niż w ciągu sześciu miesięcy od dnia bilansowego) winien być złożony wniosek o upadłość Spółki.

Zdaniem organu odwoławczego w zakresie ustalenia właściwego czasu, w którym zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości Spółki czas zaistniał najpóźniej w dniu 30.06.2005 r., co potwierdzają okoliczności sprawy oraz analiza finansowa spółki.

Odnosząc się do podnoszonego przez Stronę w odwołaniu braku świadomości o zaległościach podatkowych, kontroli z Urzędu Skarbowego w wyniku, której powstały zaległości oraz braku poinformowania o powyższych faktach przez zarząd Spółki - organ odwoławczy wskazał, że zaległości w podatku od towarów i usług za :

kwiecień 2006 r. w kwocie 82.584 zł

maj 2006 r. w kwocie 29.163 zł

listopad 2006 r. w kwocie l .769,00 zł

powstały z uwagi na nieuregulowanie ww. zobowiązań w terminie wynikającym z przepisów art. 103 ustawy o podatku od towarów i usług. Decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] określająca zobowiązanie Spółki w podatku za wrzesień 2006 r. w kwocie - 4.279 zł i listopad 2006 r.- 4.090 zł została wydana po ogłoszeniu upadłości. Skutkiem ogłoszenia upadłości jest utrata przez upadłego prawa zarządu oraz możliwości korzystania i rozporządzania mieniem stanowiącym masę upadłości, połączona z jednoczesnym przejęciem tych uprawnień przez syndyka. Upadły (Spółka) ma obowiązek wskazania i wydania syndykowi całego majątku, wszystkich dokumentów dotyczących jego działalności, majątku oraz rozliczeń, w szczególności ksiąg rachunkowych, ewidencji prowadzonych dla celów podatkowych oraz korespondencji. Przepis art. 173 Prawo upadłościowe i naprawcze stanowi, że Syndyk niezwłocznie obejmuje majątek upadłego, zarządza nim, zabezpiecza go przed zniszczeniem, uszkodzeniem lub zabraniem go przez osoby postronne oraz przystępuje do jego likwidacji. Dodatkowo należy zacytować treść przepisów art. 75 ust. 1 Prawo upadłościowe i naprawcze, który stanowi, że: jeżeli ogłoszono upadłość obejmującą likwidację majątku upadłego, upadły traci prawo zarządu oraz możliwość korzystania i rozporządzania mieniem wchodzącym do masy upadłości. Następstwem powyższego jest to, że postępowanie kontrolne jak i decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego organ kontroli skarbowej skierował do syndyka masy upadłości.

Odnosząc się do twierdzenia Strony, iż błędne było uznanie, iż już w 2005 r. sytuacja ekonomiczna Spółki była dobra z uwagi na odrobienie przez nią straty z 2004 roku a sama Spółka uczestniczyła we wdrażaniu nowych technologii przetwarzania odpadów, gdzie potwierdzenie miały stanowić dowody z zeznań świadków p. R. K., p. J. S., p. W. W. a także dowód dotyczący prawa niematerialnego "A" sp. z o.o. do patentu Nr [...] z dnia [...] r. należy wskazać, iż w dniu [...] r. został złożony wniosek o upadłość "A" sp. z o.o i po jego rozpatrzeniu w dniu [...] r. postanowieniem Sądu Rejonowego w P. o sygn. akt [...] została ogłoszona upadłość obejmująca likwidację majątku ww. Spółki.

Ustawa - Prawo upadłościowe i naprawcze stanowi, że: "Sąd powołuje syndyka w razie ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku upadłego" - art. 156 ww. ustawy; "Sędzia - komisarz kieruje tokiem postępowania, sprawuje nadzór nad czynnościami syndyka, oznacza czynności, których syndykowi nie wolno wykonywać bez jego zezwolenia lub bez zgody rady wierzycieli, jak również zwraca uwagę na popełnione przez niego uchybienia" - art. 152 § 1 ww. ustawy: Syndyk składa sędziemu komisarzowi w terminach przez niego wyznaczonych, przynajmniej co trzy miesiące, sprawozdanie ze swoich czynności oraz sprawozdanie rachunkowe z uzasadnieniem, które podlega zatwierdzeniu przez sędziego komisarza -art. 168 tejże. Z cytowanych przepisów wynika, że syndyk sprawuje funkcję na mocy postanowienia sądu. Sędzia komisarz kieruje tokiem postępowania sądowego, badając sprawozdania syndyka, sprawdza, czy syndyk dokonuje czynności zgodnie z prawem, bada celowość tych czynności oraz kontroluje dokumenty.

Zatem to syndyk podejmuje swoje działania w postępowaniu upadłościowym na podstawie orzeczenia sądu, działając zgodnie z przepisami Prawa upadłościowego i naprawczego, świadczy czynności na rzecz wierzycieli i upadłego, w wyniku których podmioty te uzyskują jakieś korzyści. Za wykonaną pracę czyli działalność usługową syndyk otrzymuje od zlecającego sądu wynagrodzenie, co oznacza, że jest przez Sąd rozliczany z wyników tej pracy. Wobec powyższego, skoro podmiot- Spółka przestała istnieć z dniem wykreślenia z Krajowego Rejestru Sądowego na mocy postanowienia Sądu Rejonowego dla Ł.- Ś. z dnia [...] r.- po uprzednim zakończeniu postępowania upadłościowego prowadzonego wobec "A" sp. z o.o. i zlikwidowaniu całego majątku upadłego- co potwierdza postanowienie Sądu Rejonowego w P. z [...] r. r sygn. akt [...]- Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. będący organem odwoławczym w postępowaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...]r. nr [...] - nie ma kompetencji nadzorczych w stosunku do postępowania upadłościowego i badania prawidłowości likwidacji majątku upadłego w tym badania wartości prawa do patentu. Wobec powyższego zasadnym było wydanie przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w dniu [...] r. postanowienia nr [....] o odmowie przeprowadzenia dowodów z przesłuchania świadków p. R. K., p. J. S., p. W. W. oraz przeprowadzenie dowodu dotyczącego prawa niematerialnego "A" sp. z o.o. do patentu Nr [...].

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. odnosząc się do sformułowanego w odwołaniu zarzutu braku "odpowiedzi" na zażalenie skarżącego na postanowienie z dnia [... ] roku o odmowie wstrzymania wykonania decyzji z dnia [...] roku stwierdził, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. uchylił owo postanowienie ( w dniu [...] roku ), a orzeczenie to zostało doręczone w dniu [...] roku żonie skarżącego.

Odnosząc się do zarzutu nie doręczenia stronie zawiadomienia o wszczęciu postępowania zakończonego ostateczną decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] roku, organ odwoławczy stwierdzi, że niniejsze postępowanie zostało wszczęte na skutek pisma S. W. z dnia [...] roku zatytułowanego "skarga". Pismo to spowodowała wszczęcie postępowania wznowieniowego opartego na treści art.240 § 1 pkt.4 OP i w efekcie wydanie decyzji będącej przedmiotem zaskarżenia w tej sprawie. Postanowienie o wznowieniu postępowania zostało doręczone skarżącemu w dniu [...] roku.

Od powyższej decyzji skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w której zarzucił naruszenie:

1. art.116 § 1 OP poprzez uznanie, że strona nie wykazała, że nie zgłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy,

2. art.116 § 2 OP poprzez stwierdzenie, że od lutego do [...] roku faktycznie sprawował funkcje prezesa zarządu,

3. art.188 OP poprzez odrzucenie wniosków o przesłuchanie świadków, których zeznania miały istotne znaczenie dla sprawy,

4. art.199 OP poprzez błędne przyjęcie za udowodnione czynności, które nie były jego czynnościami,

5. art.192 OP, poprzez uniemożliwienie wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Podnosząc te zarzuty skarżący wniósł o uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] roku oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Zasadniczym przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest to, czy skarżący S. W. w okresie od lutego 2006 roku do 13 lipca 2006 roku, pełnił obowiązki Prezesa Zarządu Spółki, a nie złożenie przez niego wniosku o ogłoszenie upadłości spółki "A" we właściwym czasie nastąpiło bez jego winy. Zasadniczo więc skarżący zarzucił decyzji Dyrektora Izby Skarbowej naruszenie przepisów postępowania poprzez błędne ustalenia faktyczne stanowiące przesłanki przeniesienia odpowiedzialności określone w art.116 § 1 pkt.1 lit.a w związku z art.116 § 2 OP.

Podmiotem odpowiedzialności solidarnej za zaległości podatkowe spółki z ograniczona odpowiedzialnością są członkowie jej zarządu. Zgodnie z art.18 § 1 ksh członkiem zarządu takiej spółki może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych. Osoba fizyczna uzyskuje status członka zarządu z chwilą podjęcia przez wspólników uchwały o jej powołaniu do zarządu ( art.201 § 4 i art.368 § 4 ksh ), a sam wpis do rejestru sądowego ma w tym zakresie znaczenie jedynie deklaratoryjne. Mandat członka zarządu może wygasnąć w trakcie jego sprawowania poprzez rezygnację z pełnionej funkcji albo odwołanie ze składu zarządu w każdym czasie uchwałą wspólników. Miarodajną chwilą dla oceny rezygnacji jest złożenie oświadczenia woli, które powinno być złożone radzie nadzorczej ( art.61 kc w zw. z art.210 ksh ). W przypadku odwołania decyduje chwila oznaczona w uchwale wspólników. Mimo obowiązku ujawnienia rezygnacji i odwołania w Krajowym Rejestrze Sądowym brak wpisu nie powoduje uwolnienia od odpowiedzialności.

W związku z tymi uwagami wstępnymi powstaje pytanie, czy członek zarządu, który w okresie, w którym powstały zaległości podatkowe przebywał na zwolnieniu lekarskim ( korzystał z zasiłku chorobowego ) może skutecznie uwolnić się od odpowiedzialności, poprzez przyjęcie, że w okresie tym nie "pełnił obowiązków członka zarządu" ( argument a contrario art.116 § 2 OP ). W ocenie Sądu nie są trafne poglądu przyjmujące, że o pełnieniu obowiązków członka zarządu decydują wyłącznie względy formalne, to jest posiadania przez członka zarządu formalnych uprawnień bez względu na to, czy obciążony odpowiedzialnością faktycznie zajmował się sprawami spółki i czy w ogóle posiadał taką możliwość ( por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 marca 2010 roku w sprawie III SA/Wa 2030/ 09 ), ani tez pogląd, zgodnie z którym niezdolność do pracy i pobieranie zasiłku chorobowego jest równoznaczne z zaprzestaniem ( nawet czasowym ) pełnienia obowiązków członka zarządu. Pogląd zaprezentowany przez WSA w Warszawie we wskazanym wyroku prowadziłby do nieuzasadnionego rozszerzenia zakresu odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe, która to odpowiedzialność ma charakter subsydiarny ( pomocniczy wobec odpowiedzialności spółki ), z kolei przyjęcie że każda niezdolność do pracy potwierdzona zwolnieniem lekarskim powoduje wyłączenie odpowiedzialności członka zarządu, byłoby sprzeczne z funkcją członka zarządu spółki. Przede wszystkim należy wskazać, że charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających, oznacza też zwiększony zakres odpowiedzialności , w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki, a więc i skutki działań osób w tej spółce zatrudnionych. Jest to zakres odpowiedzialności wykraczający poza zakres charakterystyczny dla stosunku pracy, gdzie pracownik odpowiada jedynie za skutki swoich działań i to w ograniczonym zakresie, a nie skutki działań podmiotu, w którym jest zatrudniony ( por. wyrok NSA z dnia 23 listopada 2010 roku w sprawie I FSK 2082/09 ).

W związku z tym należy przyjąć, że niezdolność do pracy potwierdzona zwolnieniem lekarskim sama przez się nie wyłącza odpowiedzialności członka zarządu, przy czym zasadniczo nie ma znaczenia okres owej niezdolności, tylko faktyczna niemożność pełnienia obowiązków członka zarządu. Zatem istotne są ustalenia, jakie poczyniły organy podatkowe w tym zakresie oraz inicjatywa dowodowa strony.

W tej sprawie organy podatkowe ustaliły, że w okresie od lutego do 13 lipca 2006 roku S. W. przebywał na zwolnieniu lekarskim w związku z choroba serca, natomiast skarżący mimo wezwań organów podatkowych nie wykazał, żeby owa choroba uniemożliwiała mu pełnienie obowiązków członka zarządu. Co więcej wykazały, że w okresie zwolnienia lekarskiego S. W. podpisał bilans spółki "A " za 2005 rok w dniu 31 marca 2006 roku.

Ze skargi wynika, że tę okoliczność ( złożenie podpisu na bilansie 2005 roku ) kwestionuje skarżący, twierdząc, że podpis ten jest bądź sfałszowany, bądź jest tzw. faksymilą ( bilans k.89 akt administracyjnych ). W okresie zwolnienia lekarskiego z uwagi na stan zdrowia nie wykonywał bowiem żadnych czynności związanych z pełnieniem obowiązków członka zarządu. Należy w związku z tym podnieść, że argument o sfałszowaniu podpisu skarżący ujawnił dopiero na etapie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, siłą rzeczy więc nie mógł być zbadany w trakcie postępowania podatkowego i oceniony przez Sąd. W tej sytuacji faktycznej skarżący winien rozważyć złożenie wniosku do organów ścigania o wszczęcie postępowania karnego, a po jego korzystnym ( dla siebie ) zakończeniu, rozważyć złożenie wniosku w trybie art. 240 § 1 pkt. 1 OP. Na marginesie podnieść należy, iż skarżący złożył do syndyka masy upadłości wniosek o uznanie wierzytelności z tytułu pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki w okresie od maja 2006 roku do dnia 14 lutego 2007 roku w kwocie 38.000 złotych ( załącznik do pisma skarżącego z dnia [...] roku, k.86 akt postępowania administracyjnego – Lista Wierzytelności ),w dniu 28 czerwca 2006 roku brał udział w Zgromadzeniu Wspólników spółki "A" ( k.87 akt administracyjnych ), a w dniu 11 lutego uczestniczył w zawarciu ugody ze Z. T. ( ugoda k.115 akt administracyjnych )

Podobnie organy podatkowe w trakcie postępowania nie miały możności zapoznania się z załączonym do skargi zaświadczeniem lekarskim ( k.5-6 akt postępowania sądowego ), przede wszystkim dlatego, że powstało ono już po ostatecznym zakończeniu sprawy ( w dniu 10 lipca 2012 roku ). Z zaświadczenia tego wynika, że skarżący w okresie od [...] 2006 roku korzystał z pomocy psychiatrycznej w związku z zaburzeniami depresyjno-maniakalnymi, które w znacznym stopniu wykluczały u skarżącego możliwość rzetelnego funkcjonowania zawodowego na stanowisku kierowniczym. I tym razem więc, S. W. winien rozważyć złożenie wniosku o wszczęcie postępowania wznowieniowego opartego o podstawę z art.240 § 1 pkt.5 OP.

Kolejnym zarzutem sformułowanym przez skarżącego jest zarzut oparty na treści art.188 OP, a sprowadzający się do zakwestionowania zasadności odmowy przeprowadzenia przez organy podatkowe zawnioskowanych przez niego dowodów. W toku postępowania S. W. złożył wniosek o przesłuchanie trzech świadków, między innymi J. S. na okoliczność nie ujawnienia i spieniężenia przez syndyka prawa materialnego spółki znacznej wartości oraz tego, że spółka uczestniczyła we wdrażaniu nowych technologii przetwarzania odpadów. Z treści wniosku dowodowego skarżącego ( zawartego w odwołaniu ) wynika, że zmierzał on do wykazania, że sytuacja ekonomiczna spółki nie była tego rodzaju, aby konieczne było wcześniejsze złożenie ( niż nastąpiło to w rzeczywistości ) wniosku o ogłoszenie upadłości, a ponadto błędów w pracy syndyka masy upadłości. Postanowieniem z dnia [...] roku organ odwoławczy oddalił wniosek dowodowy skarżącego. W zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej uzasadnił swoje stanowisko w tym przedmiocie odwołując się do wyniku postępowania upadłościowego, które zakończyło się zlikwidowaniem całego majątku "A" i wykreśleniem spółki z Krajowego Rejestru Sądowego. Organ odwoławczy stwierdził, że nie ma kompetencji nadzorczych w stosunku do postępowania upadłościowego i badania prawidłowości likwidacji majątku upadłego w tym wartości prawa do patentu. Żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem ( art.188 OP ). W ocenie Sądu, w tym postępowaniu okoliczności związane z masą upadłościową zostały wystarczająco stwierdzone dowodami w postaci postanowień Sądu z dnia [...] roku oraz z dnia [...] roku ( sygn.akt [...] ). Należy wskazać, że postępowanie upadłościowe było przeprowadzone pod nadzorem sędziego komisarza i Sądu Rejonowego w P., a nadto, iż z bilansu spółki "A" za 2005 rok i 2006 rok ( bilans k.32 akt administracyjnych ) nie wynika, żeby prawo do patentu [...] ( objęte ugodą pozasądową z dnia [...] roku ) zwiększyło aktywa spółki za te lata ( wartość niematerialna i prawna ).

Kolejnym zarzutem sformułowanym przez skarżącego jest zarzut naruszenia art.148 i art.149 OP poprzez uznanie za doręczone postanowienia z dnia [...] roku o możliwości zapoznania się i wypowiedzenia w sprawie zebranego materiału dowodowego. W istocie zarzut skarżącego dotyczy naruszenia art.150 OP, bowiem opisane wyżej postanowienie zostało doręczone w tym trybie; w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art.148 § 1 lub art.149 OP poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej – w przypadku doręczenia pisma przez pocztę ( art.150 § 1 pkt.1 OP ). Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni ( § 1a ). Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub gdy jest to niemożliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane i upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1. Przesyłka zawierająca postanowienie z dnia [... ] roku została nadana w UP Ł. [...] tego samego dnia; w dniu [...] roku została po raz pierwszy awizowana przez doręczyciela z UP B. 1 z powodu niemożności doręczenia jej w inny sposób, drugie awizo nastąpiło w dniu [...] roku, po czym przesyłka została zwrócona nadawcy w dniu [...] roku i z tą datą Dyrektor Izby Skarbowej uznał ją za doręczoną. Z adnotacji zawartych na przesyłce i zwrotnym potwierdzeniu jej odbioru wynika, że wszelkie czynności związane z doręczeniem zastępczym zostały dokonane prawidłowo, zatem zasadnie uznana została ona za doręczoną z dniem [...] roku. Skarżący nie wykazał skutecznie w skardze, że opisane przez niego nieprawidłowości w funkcjonowaniu poczty miały wpływ na doręczenie opisanej przesyłki.

Reasumując Sąd uznał, że organy prawidłowo wykazały istnienie przesłanek wskazanych w art.116 § 1 OP ( pełnienie przez skarżącego funkcji Prezesa Zarządu, w okresie powstania zaległości, bezskuteczność egzekucji ) przy jednoczesnym braku okoliczności egzoneracyjnych.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U 153 poz.1270 z późniejszymi zmianami ) należało skargę oddalić.

AK.