Wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 616/17
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Data orzeczenia: 2017-10-18 00:00:00+02:00 (orzeczenie nieprawomocne)
Symbol z opisem: 6539 Inne o symbolu podstawowym 653
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Wojewoda
Treść wyniku: Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy: article: art. 7 ust. 1 pkt 8a
journal: Dz.U. 2014 poz 849
law: Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
article: par. 2 ust. 3 i 6
journal: Dz.U. 2006 nr 142 poz 1023
law: ROZPORZĄDZENIE MINISTRA ŚRODOWISKA z dnia 20 lipca 2006 r. w sprawie zwrotu gminom utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z  podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód  powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne
article: art. 6, art. 7, art. 77
journal: Dz.U. 2016 poz 23
law: Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego - tekst jednolity

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędziowie WSA Agata Ćwik-Bury (spr.), Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Dominika Zabielska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 października 2017 r. sprawy ze skargi Gminy P. na decyzję Wojewody [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu gminie utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości za 2014 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję nr [...] Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska z dnia [...] r.; 2) zasądza od Wojewody [...] na rzecz strony skarżącej kwotę 680 (sześćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.


UZASADNIENIE

1. Przedmiotem skargi Gminy P. (dalej: Gmina, strona skarżąca) jest decyzja Wojewody [...] w K. (dalej: organ odwoławczy, organ II instancji, Wojewoda) nr [...]

z dnia [...]r. utrzymująca w mocy decyzję Nr [...] Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska (dalej: WFOŚiGW, Fundusz) z dnia 1 grudnia 2016 r. o odmowie zwrotu Gminie kwoty [...] zł tytułem utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne za rok 2014.

2. Postępowanie przed organami administracji

2.1. Z akt sprawy wynika, iż Fundusz, działając na podstawie art. 400p i art. 400k ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2016 r. poz. 672 z późn. zm.), art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i lit. c oraz art. 7 ust. 1 pkt 8a, ust. 6 i ust. 7 z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r. poz. 849 z późn. zm., dalej: u.o.p.l.) w zw. z § 2 ust. 1, 3, 6 i 7 Rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 20 lipca 2006 roku w sprawie zwrotu gminom utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne (Dz. U. Nr 142, poz. 1023. dalej: rozporządzenie w sprawie zwrotu) oraz w zw. z art. 104 § 1 i 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2017, poz.1257, dalej: k.p.a.) odmówił Gminie zwrotu kwoty [...] zł tytułem utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne za rok 2014.

W uzasadnieniu decyzji Fundusz podał, iż nie ma podstaw prawnych do kwalifikowania zbiornika położonego na działce geodezyjnej nr [...], obręb D., jako sztucznego zbiornika wodnego, albowiem w świetle poczynionych ustaleń nie mamy do czynienia ze zbiornikiem wodnym, a ze zbiornikiem wód popłucznych - osadnikiem. WFOŚiGW wskazał, iż rzeczywiście utracone przez Gminę dochody z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne w roku 2014 opiewają na kwotę [...] zł, która została Gminie wypłacona zgodnie z wnioskiem w dniu 20 marca 2015 r.

2.2. W odwołaniu od decyzji Nr [...] Gmina zarzuciła organowi I instancji naruszenie:

- art. 7 ust. 1 pkt 8a u.o.p.l. poprzez błędną wykładnię w wyniku czego uznano, że zbiornik "bez nazwy" nie jest sztucznym zbiornikiem wodnym,

- art. 80 k.p.a poprzez błędną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego,

- art. 75 k.p.a. w związku z art. 84 k.p.a. poprzez zgromadzenie materiału dowodowego w zakresie niewystarczającym do rozpoznania sprawy.

Gmina wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przyznanie zwrotu utraconych dochodów, względnie uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji.

Skarżąca zakwestionowała przyjętą w zaskarżonej decyzji wykładnię pojęcia "sztuczny zbiornik wodny", o którym mowa w art. 7 ust 1 pkt 8 a u.p.o.l., gdyż ustawa ta nie definiowała pojęcia "sztuczny zbiornik wodny" ani też nie odsyłała w tym zakresie do innych aktów prawnych. Powyższe uzasadnia ustalenie znaczenia tego pojęcia przy użyciu zasad wykładni językowej, co pozwala przyjąć, że kryterium pozwalającym rozróżnić sztuczny zbiornik wodny od jeziora (naturalne zagłębienie terenu tworzące zbiornik wodny) jest sposób powstania misy zbiornika wodnego.

2.3. Zaskarżoną decyzją, na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. oraz art. 7 ust. 1 pkt 8a, ust. 6 i 7 u.p.o.l. § 2 ust. 2, 3, 6 i 7 rozporządzenia w sprawie zwrotu w związku z art. 58 ustawy z dnia 25 czerwca 2015 roku o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1045 z późn. zm.), organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Nr [...] Funduszu.

W uzasadnieniu wskazał, iż w dniu 20 marca 2015 r. do Funduszu wpłynął wniosek Gminy (data wniosku 10.03.2016 r.) o zwrot kwoty [...] zł utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne za rok 2014.

Wniosek sporządzony został według wzoru stanowiącego załącznik do rozporządzenia Ministra Środowiska w sprawie zwrotu gminom utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne. Gmina ostatecznie wniosła o zwrot kwoty [...] zł, z tytułu zwrotu utraconych dochodów z tytułu zwolnienia od podatku gruntów znajdujących się pod sztucznymi zbiornikami wodnymi: "[...]" o pow. [...] ha, "[...]" o pow. [...] ha oraz zbiornik "[...]" o pow. [...] ha. Jako stawki podatku od nieruchomości przyjęto: 4,44 zł za 1 ha - dla zbiorników "[...]" i "[...]" oraz 0,85 zł za 1 m2 dla zbiornika "[...]".

Gmina pismem z dnia 22 marca 2016 r. przedłożyła uchwałę Rady Miejskiej w P. Nr [...] z dnia [...] r. w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości na terenie Gminy, wyciąg z deklaracji podatkowej deklaracje na podatek od nieruchomości na 2014 r., mapę gminy P. z zaznaczonym zbiornikiem "[...]", a także udzieliła wyjaśnień co do charakteru zbiorników wskazanych we wniosku.

W aktach sprawy znajduje się wypis z rejestru gruntów wydany z upoważnienia Starosty G. przez Kierownika Referatu Ewidencji Gruntów i Budynków sporządzony w dniu [...] r. według stanu na dzień 31 grudnia 2014 r. (karta 59) oraz według stanu na dzień 31 grudnia 2015 r.

Pismem z dnia [...] r., znak [...] zwrócił się do A S.A. w K. (jako do użytkownika wieczystego nieruchomości, na której znajduje się zbiornik "[...]") w trybie przepisów ustawy o dostępie do informacji publicznej o udzielenie informacji, czy zbiornik na terenie Gminy P. "[...]" jest zbiornikiem retencyjnym oraz o nadesłanie dokumentacji dotyczącej zbiornika, tj. instrukcji gospodarowania zbiornikiem, pozwoleń na użytkowanie zbiornika lub innych dokumentów, z których wynikałby charakter tego zbiornika, jego rola oraz funkcja jaką spełnia.

A S.A. w K. pismem z dnia [...] r. znak [...] poinformowało, że zbiornik na terenie Gminy P. położony na działce nr [...] w D. jest sztucznym akwenem powstałym w wyrobisku po wydobywaniu piasku. Do 2001 r. był wykorzystywany jako urządzenie technologiczne Stacji Uzdatniania Wody "[...]" jako zbiornik wód popłucznych. Po fizycznej likwidacji studni głębinowych stracił swoją funkcję i pozostał zbiornikiem wypełniającym się w naturalny sposób wodami gruntowymi i opadowymi, Wskazano, że w chwili obecnej nie pełni funkcji retencyjnych. Od lipca 2012 r. jest przedmiotem umowy ze Stowarzyszeniem Wędkarskim.

W odpowiedzi na pismo Funduszu z dnia [...] r. znak [...] A S.A. w K. (dalej: A S.A.) pismem z dnia [...] r., znak [...], wyjaśniło, iż przedmiotowy zbiornik jako byłe wyrobisko popiaskowe był wykorzystywany w czasie działania Stacji Uzdatniania Wody "[...]" jako osadnik wód popłucznych pochodzących ze stacji i był traktowany jako urządzenie technologiczne. Wskazano także, że zbiornik znajduje się na gruntach Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym A S.A. i z tego powodu nie zachodziła potrzeba uzyskiwania decyzji administracyjnych na odprowadzanie do niego wód popłucznych.

Gmina pismem z dnia 14 września 2016 r. znak [...] [...] [...] wyjaśniła, że z ustaleń dokonanych przez Urząd Gminy wynika, że zbiornik bez nazwy nie zmienił swojego statusu, a obecnie nie są do niego odprowadzane ścieki przemysłowe.

A S.A. pismem z dnia [...] r. znak [...] poinformowało, że osady, które na drodze sedymentacji zostały oddzielone od wód popłucznych w czasie działalności SUW [...] pozostają nadal w tym zbiorniku.

W aktach sprawy znajduje się także pismo Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w G. z dnia [...] r. Nr [...], w którym wyjaśniono, że w świetle obowiązującego ustawodawstwa zbiornik wodny powstały na skutek działalności człowieka, który nie jest urządzeniem wodnym w rozumieniu przepisów ustawy Prawo wodne (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r. poz. 469 ze zm.), czyli nie posiada pozwolenia wodnoprawnego, instrukcji gospodarowania wodą i został wykonany w wyniku eksploatacji kopalin, nie posiada również określonej funkcji, nie może zostać uznany za sztuczny zbiornik wodny, o którym mowa w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych.

Organ odwoławczy po przeanalizowaniu zebranego w sprawie materiału dowodowego przypomniał, iż zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8a u.p.o.l. (w wersji obowiązującej w okresie od 1 stycznia 2015 r. do dnia 31 grudnia 2015 r., tj. w roku podatkowym, za który został złożony wniosek z dnia 20 marca 2015 r.) zwalnia się od podatku od nieruchomości będące własnością Skarbu Państwa, grunty pokryte wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz grunty zajęte pod sztuczne zbiorniki wodne. Natomiast w myśl art. 7 ust. 6 tej ustawy, z tytułu zwolnień, o których mowa w ust. 1 pkt 8a, gminom przysługuje zwrot utraconych dochodów ze środków wojewódzkiego funduszu ochrony środowiska i gospodarki wodnej. Ustęp 7 tego artykułu zawiera delegację dla ministra właściwego do spraw środowiska do określenia, w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, szczegółowych zasad i trybu zwrotu utraconych dochodów, o których mowa w ust. 6, co wynika z potrzeby zabezpieczenia gmin przed zmniejszeniem dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, o którym mowa w ust. 1 pkt 8a.

W wykonaniu tej delegacji w Rozporządzeniu Ministra Środowiska z dnia 20 lipca 2006 r. określono wzór wniosku i terminy: do jego złożenia, dokonania ewentualnej korekty, sprawdzenia wniosku oraz przekazania na rachunek budżetu gminy środków stanowiących równowartość utraconych dochodów (§ 2 ust. 2, ust. 3-4 i ust. 6 oraz § 3 rozporządzenia). Zgodnie z § 2 ust. 6 rozporządzenia wojewódzki fundusz sprawdza wniosek pod względem rachunkowym i formalnym, a w przypadku stwierdzenia we wniosku braków lub błędów wzywa, w trybie określonym w § 2 ust. 7 tego rozporządzenia do ich usunięcia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania. Nieusunięcie braków lub błędów w terminie skutkuje pozostawieniem wniosku bez rozpatrzenia.

Zgodnie z art. 58 ustawy z dnia 25 czerwca 2015 roku o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw "do postępowań w sprawie zwrotu utraconych przez jednostki samorządu terytorialnego dochodów z tytułu stosowania do dnia 31 grudnia 2015 r. zwolnień, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 8 i 8a ustawy zmienianej w art. 9, w brzmieniu dotychczasowym, stosuje się przepisy dotychczasowe". Oznacza to, że w sprawie znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz rozporządzenia Ministra Środowiska w zacytowanym powyżej brzmieniu.

Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że do Funduszu należy ocena, czy zostały spełnione przesłanki warunkujące zwrot gminie utraconych dochodów z tytułu zwolnienia od podatku od nieruchomości gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne, będących własnością Skarbu Państwa w wysokości wskazanej przez gminę we wniosku wszczynającym postępowanie.

Jak stanowi art. 7 k.p.a. w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności i podejmują wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Przepis ten wyraża jedną z podstawowych zasad postępowania administracyjnego, zasadę prawdy obiektywnej.

Stosownie natomiast do przepisów art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy i na podstawie całokształtu materiału dowodowego ocenić, czy dana okoliczność została udowodniona.

Organ I instancji wypełniając obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego (art. 77 § 1 k.p.a.) wystąpił do: A S.A. w K., Wojewódzkiego Inspektoratu Ochrony Środowiska w K., Gminy P., Starostwa Powiatowego w G..

Uzyskane odpowiedzi i wyjaśnienia nie pozwoliły na potwierdzenie, że zbiornik "[...]" może być zakwalifikowany jako "sztuczny zbiornik wody", a wręcz ustalono, że jest osadnikiem wód popłucznych, czyli ścieków przemysłowych, które nadal się w nim znajdują.

Wojewoda podzielił stanowisko Funduszu, iż wskazanego we wniosku zbiornika "[...]" nie sposób zakwalifikować jako posiadającego jakiekolwiek znaczenie dla kształtowania gospodarki wodnej, gdyż w swojej istocie, zgodnie z treścią przywołanych powyżej pism A S.A. w K., zbiornik "[...]" nie pełni jakiejkolwiek funkcji i nie stanowi urządzenia wodnego, w rozumieniu ustawy Prawo wodne. Status urządzenia wodnego zbiornik ten posiadał do roku 2001, kiedy to nastąpiła likwidacja Stacji Uzdatniania Wody "[...]" i jednocześnie usunięto infrastrukturę pozwalającą na prowadzenie procesu uzdatniania wody. Do roku 2001 zbiornik "[...]" służył jako osadnik wód popłucznych pochodzących z tej stacji i był traktowany jako jej urządzenie technologiczne. Po likwidacji studni głębinowych, od ponad 15 lat pozostaje zbiornikiem (wyrobiskiem ziemnym), które wypełnia się w sposób naturalny wodami gruntowymi i opadowymi i nadal zawiera osady, które na drodze sedymentacji zostały oddzielone od wód popłucznych (dowód - pisma A S.A.).

Co do konieczności skorzystania przez Fundusz z opinii biegłego z zakresu hydrologii lub hydrogeologii na okoliczność stwierdzenia, czy zbiornik "[...]" jest sztucznym zbiornikiem wodnym, organ odwoławczy podkreślił, że decyzja o zwróceniu się o opinię należy do organu prowadzącego postępowanie. Ponadto Fundusz w tym zakresie oparł się m.in. na stanowisku Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w G., który jest organem właściwym w sprawach gospodarowania wodami (art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy Prawo wodne), a zatem organem, który dysponuje specjalistyczną wiedzą w zakresie prowadzonego postępowania. Wystąpienie o opinię biegłego było zatem zbędne.

Dalej organ odwoławczy argumentował, że w obowiązującym systemie prawnym przyjęto zasadę posługiwania się w aktach prawnych określeniami, które zostały użyte w ustawie podstawowej dla danej dziedziny spraw. Stąd też odwołanie się do Prawa wodnego w decyzji Funduszu jest celowe i zasadne. W sprawie najistotniejsze bowiem było ustalenie, czy zbiornik "[...]" jest sztucznym zbiornikiem wodnym, czy też - jak ustalono w toku postępowania - osadnikiem, czyli zbiornikiem wód popłucznych.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wojewoda po rozpatrzeniu przedmiotowej sprawy nie stwierdził naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 8a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, art. 80 k.p.a. oraz art. 75 k.p.a. w związku z art. 84 k.p.a.

3. Postępowanie przed Sądem I instancji

3.1. W skardze na decyzję nr [...] z dnia [...] pełnomocnik Gminy, wnosząc o jej uchylenie i poprzedzającej ją, decyzji organu I instancji oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm prawem przepisanych, zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy oraz naruszenie prawa materialnego, to jest:

1) art. 7 k.p.a., art. 75 i art. 77 k.p.a. w związku z art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. poprzez uznanie, iż organ I instancji w sposób wyczerpujący zebrał, rozpatrzył i ocenił prawidłowo materiał dowodowy w sprawie, w wyniku czego doszło do utrzymania w mocy decyzji organu I instancji pomimo istnienia przesłanek do jej uchylenia,

2) art. 7 k.p.a., art. 75 k.p.a. poprzez zaniechanie wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego, w wyniku czego błędnie ustalono stan faktyczny sprawy,

3) art. 7, art. 80 k.p.a. poprzez błędną ocenę materiału dowodowego oraz dokonanie ustaleń pozostających w sprzeczności z materiałem dowodowym, w wyniku czego przyjęto, iż zbiornik objęty wnioskiem nie stanowi "sztucznego zbiornika wodnego" w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych,

4) art. 107 § 3 k.p.a. poprzez niepodanie przyczyn odmowy przyznania wiarygodności niektórym dowodom i pominięcia ich przy orzekaniu,

5) § 2 ust 3 i 6 rozporządzenia w sprawie zwrotu poprzez dokonanie błędnej wykładni, w wyniku czego doszło do wydania decyzji z przekroczeniem granic weryfikacji wniosku określonych wyżej wymienionymi przepisami,

6) art. 7 ust. 6 oraz art. 7 ust. 1 pkt 8 a u.p.o.l. poprzez dokonanie błędnej wykładni powyższych przepisów, w wyniku czego przyjęto, iż nie zostały spełnione przesłanki do zwrotu gminie utraconych dochodów z tytułu ustawowego zwolnienia z podatku od nieruchomości sztucznego zbiornika wodnego "[...]",

7) art. 7 ust. 1 pkt 8 a u.o.p.l. poprzez dokonanie błędnej wykładni pojęcia "sztuczny zbiornik wodny" oraz dokonanie tej wykładni z naruszeniem art 21 ust 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tj. Dz.U. z 2016 poz. 1629) w związku z § 68 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 29 marca 2001 w sprawie ewidencji gruntów i budynków (tj. Dz.U. z 2016 r poz. 1034).

W ocenie skarżącej zakres dokonanej kontroli (weryfikacji) wniosku wykracza poza granice uprawnień organów, obowiązanych do zwrotu gminie utraconych dochodów. Rozporządzenie - w § 2 ust 3 i ust 6 przewiduje sprawdzanie wniosków pod względem formalnym i rachunkowym -określając w ten sposób granice uprawień organów obowiązanych do zwrotu utraconych dochodów do weryfikacji wniosku (co określa również kompetencje organu II instancji w takim postępowaniu). Natomiast w niniejszej sprawie de facto dokonano oceny prawidłowości zastosowania przez organ podatkowy zwolnienia z podatku od nieruchomości (kwestionując je) a to - co do zasady objęte jest kompetencjami organów podatkowych, którymi nie są w niniejszym postępowaniu ani Wojewoda ani Fundusz. Jak wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie i piśmiennictwie nie można domniemywać kompetencji - winny one wynikać z przepisów prawa .

Skarżąca kwestionuje przyjętą w zaskarżonej decyzji wykładnię pojęcia "sztuczny zbiornik wodny". Powyższe uzasadnia ustalenie znaczenia tego pojęcia przy użyciu zasad wykładni językowej.

W ocenie skarżącej przyjęta przez organy orzekające w sprawie wykładnia pojęcia "sztuczny zbiornik wodny" prowadząca do ograniczenia go do zbiorników "posiadających znaczenie dla kształtowania gospodarki wodnej", "stanowiących urządzenie wodne" nie znajduje oparcia w prawie i narusza zasady prawidłowej wykładni. Pozostaje również w sprzeczności ze zgromadzonym materiałem dowodowym, w tym w szczególności:

- z wypisem z ewidencji gruntów i budynków dotyczącym działki [...], z którego wynika, iż jest to grunt oznaczony symbolem Ws (wody stojące)

- pismem A znak [...] z dnia [...] (znajdującego się w aktach sprawy), zgodnie z którym przedmiotowy zbiornik jest sztucznym akwenem powstałym w wyrobisku po wydobywaniu piasku, który obecnie wypełniony jest wodami gruntowymi i opadowymi. Co więcej zbiornik ten od 2012 roku jest dzierżawiony przez Stowarzyszenie Wędkarskie (a więc jest wypełniony wodą, w której można łowić ryby), co organ II instancji całkowicie pominął - w żaden sposób nie odnosząc się do tej okoliczności i nie podając powodów, dla których nie wziął jej pod uwagę. W ocenie skarżącej jest to okoliczność bardzo istotna dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie podano także powodów dla których, przy dokonywaniu ocen nie uwzględniono klasyfikacji gruntu " Ws" - (wody stojące) w Ewidencji Gruntów i Budynków prowadzonej przez Starostę G., pomimo że stosowny wypis znajduje się w aktach sprawy.

Strona wskazała, iż z uwagi na treść art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne zarówno w piśmiennictwie, jak i orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się bezwzględny charakter związania elementów konstrukcji podatku od nieruchomości treścią wpisów do ewidencji gruntów i budynków. Stanowią one podstawę ustaleń w zakresie przedmiotu opodatkowania, a także ulg i zwolnień podatkowych w zakresie tego podatku. Wiążą one, co do zasady organy podatkowe, które nie mogą samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinny opierać się na zapisach rejestru urzędowego - jakim jest ewidencja gruntów i budynków (przykładowo wyroki NSA z 18.11.2011 r sygn. akt IIFSK 1040/10,11 FSK 1041/10, IIFSK 1042/10,wyrok NSA z 25.11.2010 II FSK 1291/09).

Taki też - wiążący charakter klasyfikacji gruntów powinien obowiązywać w niniejszej sprawie. Inne stanowisko prowadzi do absurdu prawnego - organ podatkowy, właściwy rzeczowo do oceny istnienia przesłanek ustawowego zwolnienia podatkowego byłby tą klasyfikacją związany , natomiast na etapie zwrotu dochodów utraconych w wyniku takiego zwolnienia, można byłoby ją pominąć (jak uczyniono to w niniejszej sprawie) lub dokonać odmiennej oceny, - oderwanej od zasad obowiązujących w postępowaniu podatkowym i to dokonanej przez organy, które organami podatkowymi nie są.

3.2. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie.

4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

4.1. Skarga okazała się zasadna.

4.2. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2017r., poz. 1369, dalej: p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg między innymi na decyzje administracyjne.

Art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. stanowi natomiast, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Na podstawie art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57 a.

4.3. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy organ zasadnie odmówił zaskarżoną decyzją Gminie zwrotu utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne za rok 2014.

Rozstrzygnięcie powyższej kwestii wymaga jednak w pierwszej kolejności określenia kompetencji organu w tym zakresie. Odpowiedzieć należy zatem na pytanie czy kompetencje organu sprowadzają się jedynie do weryfikacji formalnej i błędów rachunkowych wniosku, jak podnosi strona, czy też do Funduszu należy ocena spełnienia przesłanek warunkujących zwrot gminie utraconych dochodów z tytułu zwolnienia od podatku od nieruchomości gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne, będących własnością Skarbu Państwa w wysokości wskazanej przez gminę we wniosku wszczynającym postępowanie.

Sąd przyjął za podstawę orzekania stan faktyczny wynikający z akt sprawy.

4.4. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności przypomnieć należy, że stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 8a u.p.o.l. zwalnia się od podatku od nieruchomości będące własnością Skarbu Państwa, grunty pokryte wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz grunty zajęte pod sztuczne zbiorniki wodne. Natomiast w myśl art. 7 ust. 6 tej u.p.o.l., z tytułu zwolnień, o których mowa w ust. 1 pkt 1a, gminom przysługuje zwrot utraconych dochodów ze środków wojewódzkiego funduszu ochrony środowiska i gospodarki wodnej. Ustęp 7 tego artykułu zawiera delegację dla ministra właściwego do spraw środowiska do określenia, w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, szczegółowych zasad i trybu zwrotu utraconych dochodów, o których mowa w ust. 6, co wynika z potrzeby zabezpieczenia gmin przed zmniejszeniem dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 8a u.p.o.l.

Na podstawie art. 7 ust. 7 u.p.o.l. Minister Środowiska wydał 20 lipca 2006 r. rozporządzenie w sprawie zwrotu gminom utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne.

Rozporządzenie to obowiązywało w dacie złożenia wniosku przez Gminę, gdyż ustawą z dnia 25 czerwca 2015 roku o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2015 poz. 1045) określono, że akty wykonawcze wydane na podstawie art. 7 ust. 5 i 7 oraz art. 9 ust. 8 i 9 ustawy zmienianej w art. 9 (czyli ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - przypis Sądu) w brzmieniu dotychczasowym zachowują moc do dnia wejścia w życie aktów wykonawczych wydanych na podstawie art. 7 ust. 5 i 7 oraz art. 9 ust. 8 i 9 ustawy zmienianej w art. 9, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nie dłużej jednak niż przez 12 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, czyli 2 stycznia 2017 r. (por. art. 55 ust. 1 i art. 59 ustawy z 25 czerwca 2015 r.).

Na podstawie art. 58 tej ustawy do postępowań w sprawie zwrotu utraconych przez jednostki samorządu terytorialnego dochodów z tytułu stosowania do dnia 31 grudnia 2015 r. zwolnień, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt. 8 i 8a ustawy zmienianej w art. 9, w brzmieniu dotychczasowym, stosuje się przepisy dotychczasowe.

W wykonaniu delegacji zawartej w art. 7 ust. 7 u.p.o.l. w rozporządzeniu z dnia 20 lipca 2006 r. określono wzór wniosku i terminy: do jego złożenia, dokonania ewentualnej korekty, sprawdzenia wniosku oraz przekazania na rachunek budżetu gminy środków stanowiących równowartość utraconych dochodów (§ 2 ust. 2, ust. 3-4 i ust. 6 oraz § 3). Zgodnie z § 2 ust. 6 rozporządzenia w sprawie zwrotu wojewódzki fundusz sprawdza wniosek pod względem rachunkowym i formalnym, a w przypadku stwierdzenia we wniosku braków lub błędów wzywa, w trybie określonym w § 2 ust. 7, do ich usunięcia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania. Nieusunięcie braków lub błędów w terminie skutkuje pozostawieniem wniosku bez rozpatrzenia.

Z regulacji tych wynika, że prawodawca przyznał gminom prawo do rekompensaty z tytułu utraconych dochodów i wskazał, z jakich środków prawo to będzie realizowane. W akcie wykonawczym wprowadził zasadę, że zwrot utraconych dochodów następuje na wniosek uprawnionej gminy złożony w określonym terminie i na określonym formularzu i przyznał wojewódzkiemu funduszowi kompetencje do sprawdzenia wniosku pod względem rachunkowym i formalnym oraz do pozostawienia go bez rozpatrzenia w sytuacjach określonych w § 2 ust. 7. Nakazał również wojewódzkiemu funduszowi przekazanie środków na rachunek gminy w określonym terminie ( § 3 rozporządzenia).

Oznacza to, że jeżeli ustawodawca przyznał gminie prawo do żądania rekompensaty, to może ona, po spełnieniu formalnych warunków przewidzianych w przepisach prawa, skutecznie dochodzić przyznania świadczenia. Zadaniem Wojewódzkiego Funduszu jest realizacja tego świadczenia. Tym samym w przedmiotowej sprawie stosunek administracyjnoprawny został określony w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Powstał wskutek zaistnienia przesłanek faktycznych i określonych w tej ustawie faktów prawnych. Do ich pełnej konkretyzacji niezbędne jest wypełnienie przez Wojewódzki Fundusz ustawowych obowiązków zmierzających do załatwienia wniosku gminy, szczegółowo określonych w rozporządzeniu w sprawie zwrotu.

W rozporządzeniu tym wprost wskazano, że zwrot utraconych dochodów następuje po złożeniu przez gminę wniosku, którego wzór określony został w załączniku do rozporządzenia. Wniosek do właściwego Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej gmina składa do dnia 25 marca roku następującego po roku podatkowym. We wniosku gmina wykazuje faktyczne roczne utracone dochody, wynikające z decyzji oraz z deklaracji podatkowych, na dany rok podatkowy według stanu na dzień 31 grudnia roku podatkowego, za który jest on sporządzany. Korektę wniosku gmina może złożyć do dnia 15 maja roku następującego po roku podatkowym. Wojewódzki Fundusz sprawdza wniosek pod względem rachunkowym i formalnym, w terminie do dnia 15 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. W przypadku stwierdzenia we wniosku braków lub błędów, Wojewódzki Fundusz wzywa gminę do ich usunięcia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania. W przypadku nieusunięcia braków lub błędów w tym terminie wniosek pozostaje bez rozpatrzenia (§ 2 rozporządzenia w sprawie zwrotu).

4.5. W kontekście powołanych regulacji prawnych powstaje pytanie czy w ramach tak określonych procedur WFOŚiGW wykonując obowiązki wynikające z rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 20 lipca 2006 r. i badając wniosek pod względem formalnym i rachunkowym, z konsekwencją określoną w § 2 ust. 7 rozporządzenia, może badać merytoryczne przesłanki do przyznania zwolnienia z podatku od nieruchomości.

Rozważając powyższe zagadnienie należy przypomnieć, że zgodnie z art. 1 c u.p.o.l. organem podatkowym właściwym w sprawach podatków i opłat unormowanych w niniejszej ustawie jest wójt (burmistrz, prezydent miasta). Przepis ten określa właściwość rzeczową organów podatkowych w zakresie podatku od nieruchomości. Natomiast właściwość instancyjną określa Ordynacja podatkowa.

W szczególności na podstawie art. 13 § 1 O.p. organem podatkowym, stosownie do swojej właściwości, jest:

1) naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego, wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa – jako organ pierwszej instancji

2 (....)

3) Samorządowe Kolegium Odwoławcze – jako organ odwoławczy od decyzji wójta, burmistrza (prezydenta Miasta), starosty albo marszałka województwa.

Do powyższego należy dodać regulację art. 21 § 3 O.p., zgodnie z którą jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

W konsekwencji co do zasady organ podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości powinien przyjąć domniemanie prawdziwości danych podanych przez podatnika w deklaracji.

Po stwierdzeniu, że deklaracja zawiera braki (błędy) organ podatkowy koryguje deklarację lub zwraca się do podatnika o skorygowanie deklaracji oraz złożenie niezbędnych wyjaśnień, wskazując przyczyny, z powodu których informacje zawarte w deklaracji podaje się w wątpliwość. W wyniku skorygowania deklaracji powstaje zaległość podatkowa, którą podatnik powinien zapłacić.

Jeżeli podatnik nie zgodzi się na korektę deklaracji, organ wszczyna postępowanie podatkowe na podstawie art. 165 O.p., a jego rezultatem jest (może być) wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego na podstawie art. 21 § 3 O.p.

Dalej przypomnieć należy, iż zgodnie z art. 6 k.p.a. organy administracji publicznej działają na podstawie przepisów prawa.

Powołany przepis zawiera zasadę legalizmu i praworządności, która jest równocześnie zasadą konstytucyjną. W myśl bowiem art. 7 Konstytucji RP, organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa.

Wynikająca z art. 6 k.p.a. zasada oznacza respektowanie określonej w przepisach procedury w zakresie przekazanych organowi administracji do załatwienia spraw. W konsekwencji, również granice aktywności organów upoważnionych do zwrotu utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne, są wyznaczone przepisami prawa.

Badając wniosek złożony na formularzu zgodnym z wzorem o jakim stanowi § 2 ust. 2 rozporządzenia WFOŚiGW sprawdza wniosek pod względem rachunkowym i formalnym (§ 6 rozporządzenia). Zatem sprawdza czy dokument ten jest poprawny arytmetycznie oraz czy zawiera wymagane prawem elementy, czy nie zawiera pomyłek, braków, które powinny być uzupełnione. Kontroluje czy wskazana we wniosku gminy podstawa opodatkowania ma odzwierciedlenie w deklaracji (korektę deklaracji) podatkowej podatnika, bada stawkę podatku oraz rachunkowe wyliczenie kwoty zwolnienia. W ramach tego badania może sięgnąć do właściwej uchwały rady gminy, sprawdzając przyjęte we wniosku stawki podatku od nieruchomości.

W ocenie Sądu WFOŚiGW nie ma natomiast podstaw prawnych do przeprowadzenia oceny prawnej dotyczącej wystąpienia przesłanek do zwolnienia podatkowego "sztucznego zbiornika wodnego" na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 8 a u.p.o.l. albowiem nie przysługują mu kompetencje organu podatkowego. Zgodzić się należy z twierdzeniem strony skarżącej, iż kompetencji organu administracji nie można domniemywać. Ponadto wynikać ona powinna z przepisów rangi ustawowej.

W orzecznictwie przyjmuje się, że żaden organ nie może zastąpić organu podatkowego i orzekać o istnieniu braku przesłanek do zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 8 a u.p.o.l., kwestionując tym samym skutecznie złożoną przez podatnika deklarację czy jej korektę (por. wyrok WSA w Opolu z 29 marca 2017r. I SA/Op 5/17, LEX nr 2283173, wyrok WSA w Opolu z dnia 5 kwietnia 2017r., I SA/Op 12/17, CBOSA).

W ramach sprawdzenia wniosku gminy w trybie § 2 ust. 6 rozporządzenia WFOŚiGW nie może także kwestionować zapisów ewidencji gruntów w zakresie rodzaju użytku spornego gruntu i nieprawidłowości klasyfikacji przyjętej w ewidencji gruntów.

W obu powyższych przypadkach ma prawo jako organ administracji publicznej występować do innych organów z sygnalizacją potrzeby wszczęcia z urzędu odpowiednich postępowań.

4.6. Skoro zarówno organ I jak II instancji wydały rozstrzygnięcie z przekroczeniem przysługujących im kompetencji rozważenie pozostałych zarzutów skargi uznać należało za bezprzedmiotowe.

4.7. W prowadzonym ponownie postępowaniu organy zastosują się do powyższych rozważań i rozstrzygną sprawę jednoznacznie w granicach przyznanych im kompetencji.

4.8. Mając na uwadze powyższe rozstrzygnięcia organu I jak i II instancji nie mogą się ostać, gdyż naruszają przepisy prawa materialnego (art. 7 ust. 1 pkt 8 a i ust. 6 u.p.o.l.) w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy oraz przepisy postępowania ( § 2 ust. 3 i ust. 6 rozporządzenia i art. 7 ust. 7 u.p.o.l.) w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w związku z art. 135 p.p.s.a.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a oraz § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. 2015 poz. 1804).

Przyznany stronie skarżącej zwrot kosztów postępowania dotyczył zwrotu wpisu od skargi w kwocie 200 zł oraz kosztów zastępstwa procesowego w kwocie 480 zł.