Wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 901/21
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Data orzeczenia: 2021-10-13 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne: Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ: Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku: Oddalono skargę
Powołane przepisy: article: art. 240  par 1; art. 201 par 1 pkt 2 ; art. 59 par 1 pkt 9 w zw. z art. 70 par 1; art. 70 par 6 pkt 1 w zw. z art. 120 i art. 121 par 1; art. 70c
journal: Dz.U. 2020 poz 1325
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.

SENTENCJA

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Przybysz, Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz (sprawozdawca) asesor WSA Agnieszka Sułkowska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 października 2021 r. sprawy ze skargi M.M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2021 r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia z urzędu postępowania w sprawie decyzji ostatecznej i określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargę.


UZASADNIENIE

M.M. (dalej: strona lub skarżący) wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na postanowieniem z [...] lutego 2021 r. Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor IAS lub organ drugiej instancji) w przedmiocie zawieszenia postępowania podatkowego.

Dyrektor IAS ustalił w powyższym postanowieniu następujący przebieg postępowania w sprawie.

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. decyzją z [...] października 2019 r. określił skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych za rok podatkowy 2013 r., w kwocie 11.589.437,00 zł. W wyniku rozpatrzenia odwołania, Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W., decyzją z [...] stycznia 2020 r. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i określił stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych za rok podatkowy 2013 r., w kwocie 11.040.147,00 zł.

Od powyższej decyzji strona 9 marca 2020 r. wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Następnie, pismem z 11 września 2020 r. skarżący (działający w sprawie poprzez pełnomocnika) wniósł o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z [...] stycznia 2020 r.

Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. postanowieniem z [...] listopada 2020 r. wznowił postępowanie zakończone decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z [...] stycznia 2020 r., a następnie postanowieniem z [...] listopada 2020 r. zawiesił postępowanie w przedmiotowej sprawie do czasu powzięcia przez organ podatkowy wiadomości o uprawomocnieniu się orzeczenia kończącego postępowanie sądowoadministracyjne, prowadzone w przedmiocie skargi na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z [...] stycznia 2020 r., uchylającą decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z [...] października 2019 r. i określającą skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych za rok podatkowy 2013 r., w kwocie 11.040.147,00 zł. W postanowieniu o zawieszeniu postępowania Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. powołał się na przepis art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (obecnie t.j. Dz.U.2020.1325 z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa). Stwierdził, że ww. decyzja ostateczna Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. została zaskarżona poprzez wniesienie 9 marca 2020 r. skargi do WSA w Warszawie. Przedmiotowa decyzja poddana została zatem kontroli sądowej, a co za tym idzie do czasu prawomocnego zakończenia postępowania sądowego, organ podatkowy nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania z wniosku z 11 września 2020 r. o wznowienie postępowania zakończonego decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z [...] stycznia 2020 r.

Na powyższe postanowienie z [...] listopada 2020 r. skarżący wniósł zażalenie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie:

- art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, że w niniejszej sprawie występują podstawy do zawieszenia postępowania z urzędu, z powodu konieczności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego,

- naruszenia art. 56 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019.2325, dalej p.p.s.a.), poprzez błędne założenie, że ma on zastosowanie w niniejszej sprawie.

Ponadto skarżący podniósł, że w sprawie o wznowienie postępowania zakończonego decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z [...] stycznia 2020 r. zachodzi potrzeba dokonania ustaleń faktycznych dotyczących zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego jeszcze przed wydaniem decyzji podatkowej z [...] stycznia 2020 r. W zawiązku z powyższym zarzucił:

- naruszenie art. 59 § 1 pkt 9 w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez rażąco błędne nieuwzględnienie, że zobowiązanie podatkowe wygasło z powodu jego przedawnienia wobec upływu pięcioletniego okresu przedawnienia (art. 70 § 1) poprzez niezasadne uznanie, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z powodu wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe (art. 70 § 6 pkt 1), pomimo, że o tym postępowaniu nie został skutecznie powiadomiony podatnik;

- naruszenie przepisu art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z przepisami kodeksu karnoskarbowego i kodeksu postępowania karnego, a w szczególności art. 297 § 1 k.p.k. w z art. 113 § 1 k.k.s., poprzez wszczęcie postępowania karnoskarbowego jedynie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia w postępowaniu podatkowym, a nie realizacji celów postępowania karnoskarbowego.

Zdaniem skarżącego rozpatrzenie niniejszej sprawy nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez WSA w Warszawie. Wniosek o wznowienie postępowania był związany przede wszystkim z tym, że strona - w sytuacji, gdy nie było prawidłowo ustanowionego pełnomocnika - nie została poinformowana o wszczęciu postępowania karnoskarbowego, a samo postępowanie karnoskarbowe zostało wszczęte jedynie w celu spowodowania zawieszenia biegu przedawnienia, zatem nie doszło do zawieszenia biegu przedawnienia, a więc zobowiązanie podatkowe określone w decyzji uległo przedawnieniu. Brak jest zatem zagadnienia prawnego, od którego zależałoby rozstrzygnięcie sprawy wznowienia postępowania podatkowego.

Wymienionym na wstępie postanowieniem z [...] lutego 2021 r., Dyrektor IAS utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z [...] listopada 2020 r., zawieszające postępowanie podatkowe do czasu uprawomocnienia się orzeczenia kończącego postępowanie sądowoadministracyjne, prowadzone ze skargi na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z [...] stycznia 2020 r., uchylającą decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z [...] października 2019 r. i określającą stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych za rok podatkowy 2013 r.

Organ drugiej instancji wskazał, że jakkolwiek postępowanie prowadzone w trybie nadzwyczajnym jakim jest, m.in., wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną, jest odrębnym postępowaniem, w którym bada się zaistnienie ściśle określonych przesłanek z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, to nie może się ono toczyć równolegle z postępowaniem sądowoadministracyjnym. Uruchomienie postępowania o wznowienie postępowania w czasie, gdy toczy się już postępowanie sądowoadministracyjne wymaga zatem zawieszenia postępowania podatkowego do czasu prawomocnego zakończenia postępowania przed sądem administracyjnym, zaś rozpatrzenie sprawy przez sąd powinno być w takim przypadku traktowane jak rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Słusznie zatem organ pierwszej instancji uznał, że skoro przedmiotowa decyzja poddana została kontroli sądowej, to - do czasu prawomocnego zakończenia postępowania sądowego - organ podatkowy nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania w związku z wnioskiem strony z 11 września 2020 r. o wznowienie postępowania zakończonego decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z [...] stycznia 2020 r.

W rezultacie Dyrektor IAS uznał zarzuty podniesione w zażaleniu za niezasadne. Zdaniem tego organu, zawiśnięcie sprawy przed sądem administracyjnym w związku z wniesioną skargą na decyzję ostateczną jest okolicznością uzasadniającą zawieszenie wznowionego postępowania, a przyszłe prawomocne orzeczenie sądu należy traktować jako rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego, o którym stanowi art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie strona zaskarżyła powyższe postanowienie Dyrektora IAS w całości, zarzucając mu naruszenie:

1) art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez niezasadne przyjęcie, że w niniejszej sprawie zachodzą podstawy do zawieszenia postępowania z urzędu, z powodu konieczności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego;

2) art. 56 p.p.s.a., poprzez błędne uznanie, że będzie miał on zastosowanie w niniejszej sprawie;

3) brak uwzględnienia w zaskarżonym postanowieniu, że w sprawie zachodzi potrzeba dokonania ustaleń faktycznych dotyczących zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego, jeszcze przed wydaniem decyzji podatkowej z [...] stycznia 2020 r.;

4) art. 59 § 1 pkt 9 w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuwzględnienie, że zobowiązanie podatkowe wygasło z powodu przedawnienia wobec upływu pięcioletniego okresu przedawnienia (art. 70 § 1), poprzez niezasadne uznanie, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z powodu wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe (art. 70 § 6 pkt 1), pomimo, że o tym postępowaniu strona nie została skutecznie powiadomiona;

5) art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z przepisami kodeksu karnoskarbowego i kodeksu postępowania karnego, a w szczególności art. 297 § 1 k.p.k. w z art. 113 § 1 k.k.s., poprzez wszczęcie postępowania karnoskarbowego jedynie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia w postępowaniu podatkowym, a nie realizacji celów postępowania karnoskarbowego.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, podjęcie zawieszonego postępowania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Strona podniosła, że podstawą wniosku o wznowienie postępowania podatkowego był art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Rozpatrzenie niniejszej sprawy nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez sąd administracyjny. Zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej może być wyłącznie zagadnienie prawne.

Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, skarżący podnosił, że skoro "zagadnienie wstępne" odnosi się wyłącznie do podstawy prawnej rozstrzygnięcia i to pod warunkiem, że bez jego rozstrzygnięcia nie jest możliwe zakończenie postępowania podatkowego, okoliczności faktyczne mogące mieć wpływ na ustalenie stanu faktycznego poczynione przez inne organy, nie mieszczą się w pojęciu "zagadnienia wstępnego". Wniosek o wznowienie postępowania był związany przede wszystkim z tym, że skarżący - w sytuacji, gdy nie było prawidłowo ustanowionego pełnomocnika - nie został poinformowany o wszczęciu postępowania karnoskarbowego, a samo postępowanie karnoskarbowe zostało wszczęte jedynie w celu spowodowania zawieszenia biegu przedawnienia - zatem nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, a więc zobowiązanie podatkowe określone w decyzji uległo przedawnieniu. Nie ma zatem zagadnienia prawnego, od którego zależałoby rozstrzygnięcie sprawy wznowienia postępowania podatkowego.

Zdaniem skarżącego, wbrew temu, co stwierdził organ w zaskarżonym postanowieniu - nie powinno dojść do zawieszenia postępowania w sprawie wznowienia postępowania podatkowego, ale postępowania ze skargi na decyzję administracyjną, toczącego się przed WSA w Warszawie.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga podlegała oddaleniu.

Przedmiotem kontroli sądu jest postanowienie Dyrektora IAS z [...] lutego 20221 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z [...] listopada 2020 r. w przedmiocie zawieszenia postępowania podatkowego w związku z wnioskiem strony z 11 września 2020 r. o wznowienie postępowania zakończonego decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z [...] stycznia 2020 r.

Spór sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy okoliczność prowadzenia postępowania sądowoadministracyjnego w związku z wniesioną skargą do sądu na ww. decyzję ostateczną i oczekiwanie na prawomocne orzeczenie sądu administracyjnego mieści się w przesłance "zagadnienia wstępnego", o którym stanowi przepis art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Stosownie do art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.

Zdaniem Dyrektora IAS, postępowanie prowadzone w trybie nadzwyczajnym jakim jest wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną, pomimo, że jest odrębnym postępowaniem, w którym bada się zaistnienie ściśle określonych przesłanek z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, nie może jednak toczyć się równolegle z postępowaniem sądowoadministracyjnym. Uruchomienie postępowania o wznowienie postępowania w czasie, gdy toczy się już postępowanie sądowoadministracyjne wymaga zawieszenia postępowania podatkowego - do czasu prawomocnego zakończenia postępowania przed sądem administracyjnym, zaś rozpatrzenie sprawy przez sąd jest w takim przypadku traktowane jak rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Skarżący natomiast twierdził, że okoliczność toczącego się obecnie postępowania sądowoadministracyjnego w związku z wniesieniem przez niego skargi do WSA w Warszawie na decyzję ostateczną Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z [...] stycznia 2020 r., nie ma żadnego wpływu na rozstrzygnięcie organu podatkowego w postępowaniu o wznowienie postępowania zakończonego ww. decyzją. Dlatego też nie zaistniała przesłanka z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zawieszenia postępowania wszczętego z wniosku strony wniesionego 9 września 2020 r.

W sprawie należało w całości podzielić stanowisko Dyrektora IAS.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się jednolicie, co zresztą trafnie podnosił skarżący co do zasady, że przez pojęcie "zagadnienia wstępnego" rozumie się sytuację, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, które ze swej istoty należy do kompetencji innego organu niż ten, przed którym toczy się postępowanie w sprawie głównej. Zagadnienie wstępne to zagadnienie materialnoprawne. Treścią takiego zagadnienia może być wypowiedź, co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku, zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności, mające znaczenie prawne, od rozstrzygnięcia których uzależnione jest rozpatrzenie sprawy administracyjnej (np. wyrok WSA w Warszawie z 18 października 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1206/13, wyrok WSA w Gdańsku z 22 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 29/12).

Niewątpliwie, postępowanie prowadzone w trybie nadzwyczajnym, jakim jest wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną, nie może się toczyć równolegle z postępowaniem sądowoadministracyjnym. Uruchomienie postępowania o wznowienie postępowania (ewentualnie już postępowania wznowionego), w czasie gdy toczy się już postępowanie sądowoadministracyjne wymaga zatem zawieszenia postępowania wznowionego - do czasu prawomocnego zakończenia postępowania przed sądem administracyjnym (postępowania głównego), zaś rozpatrzenie sprawy przez sąd jest w takim przypadku traktowane jak rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Słusznie zatem Dyrektor IAS uznał, że skoro przedmiotowa decyzja ostateczna z [...] stycznia 2020 r. poddana została kontroli sądowej, to do czasu prawomocnego zakończenia tego postępowania sądowego, organ podatkowy nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania w trybie nadzwyczajnym wszczętego na wniosek strony z 11 września 2020 r. o wznowienie postępowania.

Kwestia zasadności zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej była zresztą przedmiotem wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego, i przybrała postać uchwały podjętej 5 czerwca 2017 r., sygn. akt II GPS 1/17 (wszystkie orzeczenia krajowych sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu, dostępne są w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych CBOSA pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl). NSA w powyższej uchwale wyjaśnił budzące wątpliwości prawne zagadnienie odnoszące się do kwestii zbiegu postępowań, tj. postępowania sądowoadministracyjnego i postępowania administracyjnego prowadzonego w trybach nadzwyczajnych. NSA jednoznacznie wskazał, że choć wniesienie skargi do sądu administracyjnego nie stanowi podstawy do odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania zakończonych zaskarżoną decyzją lub postanowieniem, to jednak organ - na podstawie art. 97 § 1 pkt 4 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U.2021.735 t.j., dalej: k.p.a.; lub art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej) - jest w takim przypadku zobowiązany do zawieszenia postępowania, aż do prawomocnego zakończenia postępowania przed sądem administracyjnym. Załatwienie sprawy i wydanie rozstrzygnięcia przez organ będzie bowiem możliwe dopiero po wydaniu przez sąd prawomocnego orzeczenia. Rozpatrzenie sprawy przez sąd powinno być traktowane, tak jak rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego w rozumieniu powołanych przepisów.

O znaczeniu treści powyższej uchwały przy dokonywaniu wykładni przepisów regulujących zawieszenie postępowania również na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej wypowiedział się, m.in., WSA w Gdańsku w prawomocnym wyroku z 21 kwietnia 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 8/20.

W rezultacie, mając na uwadze, że obecnie toczy się postępowanie sądowoadministracyjne w związku ze skargą wniesioną na decyzję ostateczną Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z [...] stycznia 2020 r., należało uznać za chybiony zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. To właśnie przywołana w zaskarżonym postanowieniu okoliczność zawiśnięcia sprawy przed sądem administracyjnym w związku z wniesioną skargą na decyzję ostateczną, jest tą okolicznością uzasadniającą zawieszenie wznowionego postępowania, a przyszłe prawomocne orzeczenie sądu należy traktować jako rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego, o którym stanowi art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe rozważania stanowią także uzasadnienia dla uznania za niezasadny zarzutu naruszenia art. 56 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, w razie wniesienia skargi do sądu po wszczęciu postępowania administracyjnego w celu zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania, postępowanie sądowe podlega zawieszeniu.

Przepis powyższy nie ma zastosowania w tej sprawie. Strona wywiodła bowiem skargę do sądu administracyjnego 9 marca 2020 r. Natomiast z wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego, zakończonego decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z [...] stycznia 2020 r., strona wystąpiła 11 września 2020 r.

NSA w wyroku z 24 lutego 2021 r., sygn. akt III OSK 3494/21 podkreślił, że skoro z art. 56 p.p.s.a. wynika, iż w razie wniesienia skargi do sądu po wszczęciu postępowania administracyjnego w celu wznowienia postępowania, postępowanie sądowe podlega zawieszeniu, to – á contrario – nie ma podstaw do zawieszenia postępowania sądowego w sytuacji, gdy postępowanie administracyjne w trybie nadzwyczajnym uruchomiono po wniesieniu skargi.

Powyższe poglądy judykatury sad orzekający w sprawie w pełni podziela. W niniejszej sprawie postępowanie administracyjne w trybie nadzwyczajnym zostało wszczęte po wniesieniu skargi do WSA w Warszawie. Zatem zawieszeniu podlega w tej sytuacji postępowanie administracyjne wszczęte w trybie nadzwyczajnym.

Za niezasadne należało także uznać zarzuty naruszenia art. 59 § 1 pkt 9 w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, przez rażąco błędne nieuwzględnienie, że zobowiązanie podatkowe wygasło z powodu jego przedawnienia wobec upływu pięcioletniego terminu przedawnienia (art. 70 § 1), poprzez niezasadne uznanie, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z powodu wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe (art. 70 § 6 pkt 1). Organy podatkowe w tej sprawie nie naruszyły także przepisu art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, w związku z przepisami kodeksu karnoskarbowego i kodeksu postępowania karnego, a w szczególności art. 297 § 1 k.p.k. w z art. 113 § 1 k.k.s.

Stosownie do art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części na skutek przedawnienia. W odniesieniu do zobowiązania podatkowego powstającego z mocy prawa, zastosowanie ma art. 70 § 1 ww. ustawy, z godnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Natomiast, wedle art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej, jedną z przesłanek zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Natomiast art. 70c Ordynacji podatkowej, określa w jaki sposób następuje zawiadomienie podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Mianowicie, organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

Niewątpliwie uchybienie w realizacji obowiązku określonego w art. 70c ww. ustawy stanowi brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

W sprawie należy natomiast podkreślić, że to, czy doszło do skutecznego zawieszenia terminu biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego, będzie przedmiotem kontroli sądu administracyjnego w sprawie zakończonej ostateczną decyzją z [...] stycznia 2020 r. Sąd ten jest także z urzędu zobowiązany zbadać, czy postępowanie karne skarbowe rzeczywiście – jak podnosił skarżący - zostało wszczęte jedynie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, niezgodnie z celami prowadzenia postępowania karnego skarbowego i czy wywołało skutki przewidzianych w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Zawieszając postępowanie wznowione, prowadzone w trybie nadzwyczajnym, organ pierwszej instancji w żaden sposób zatem nie naruszył powyżej powołanych przepisów, jak prawidłowo stwierdził Dyrektor IAS.

Skarżący podniósł zarzuty w zakresie braku umocowania w sprawie, nieskuteczności doręczenia decyzji obydwu instancji oraz przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednakże wszystkie te powyższe kwestie, tj. dotyczące przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz umocowania pełnomocnika, podlega kontroli sądowej z urzędu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w postępowaniu zainicjowanym skargą strony na decyzję ostateczną wydaną w postepowaniu głównym, i w konsekwencji nie mogły być rozpatrywane w postępowaniu prowadzonym w ramach trybu nadzwyczajnego, do czasu prawomocnego zakończenia postępowania sądowoadministracyjnego.

W tym stanie sprawy, uznając wszystkie zarzuty podniesione w skardze za niezasadne, orzeczono jak w sentencji wyroku na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Podstawą rozpoznania skargi w trybie uproszczonym był art. 119 pkt 3 p.p.s.a.