Wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1586/11
Naczelny Sąd Administracyjny
Data orzeczenia: 2013-04-04 00:00:00+02:00 (orzeczenie prawomocne)
Symbol z opisem: 6115 Podatki od nieruchomości
Hasła tematyczne: Podatek od nieruchomości
Skarżony organ: Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku: Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy: article: art. 184, art. 141 par. 4, art. 145 par. 1 i 2
journal: Dz.U. 2012 poz 270
law: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
article: art. 227 par. 1.
journal: Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
law: Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Andrzej Jagiełło, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 4 kwietnia 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. sp. z o.o. z siedzibą w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 1609/10 w sprawie ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 22 czerwca 2010 r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2005 i 2006 oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

1. Wyrokiem z dnia 18 stycznia 2011 r., I SA/Kr 1609/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę S. spółki z o.o. z siedzibą w S. (dalej w skrócie: "Spółka") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. (dalej w skrócie: "Kolegium" lub "SKO") z dnia 22 czerwca 2010 r., nr [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2005 i 2006. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; w skrócie: p.p.s.a.). Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi (przedstawiony przez WSA w Krakowie):

2.1. Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku przebieg postępowania WSA w Krakowie podał, że pismem z dnia 11 grudnia 2007 r. Spółka zwróciła się do Burmistrza Miasta i Gminy S. (dalej: "organ pierwszej instancji") z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2005 i 2006 w łącznej kwocie 102.411,91 zł. Na kwotę tę składają się należność główna – 86.452,50 zł, odsetki – 10.112,71 zł, koszty egzekucyjne – 5.793,90 zł oraz koszty upomnienia – 52,80 zł.

2.2. Decyzją nr [...] z dnia 21 grudnia 2009 r. (poprzednie dwie decyzje zostały uchylone przez Kolegium) organ pierwszej instancji odmówił określenia Spółce nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 i 2006 r. w ww. łącznej kwocie 102.411,91 zł. Organ ten podkreślił, że kwoty ściągnięte w drodze postępowania egzekucyjnego są zgodne z należnościami obciążającymi Spółkę, gdyż była ona i jest nadal zobowiązana do odprowadzania podatku od nieruchomości z uwagi na fakt, że jest właścicielem przedmiotowej nieruchomości, od której wysokość podatku została zadeklarowana przez nią w kwocie 44.633,56 zł za rok 2005 i 45.746,41 zł za rok 2006. Wprawdzie Spółka powołuje się na zwolnienie podatkowe wynikające z zapisów prawa miejscowego, tj. uchwały Rady Miejskiej w Skawinie nr XX/115/04 z dnia 24 marca 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości dla przedsiębiorców na terenie gminy S. (dalej w skrócie: "uchwała"), ale organ pierwszej instancji wskazał, że jak wielokrotnie informowano Spółkę, nie spełnia ona warunków do zwolnienia, gdyż w wymaganym terminie 2 miesięcy od dnia oddania nowej inwestycji do użytku nie złożyła wniosku i dokumentów potwierdzających spełnienie warunków uprawniających do objęcia zwolnieniem, jak również druku formularza stanowiącego załącznik nr 1 do ww. uchwały, ani żadnego wymaganego w załączniku dokumentu. Organ pierwszej instancji stwierdził zatem, że nie nastąpiła nadpłata podatku w rozumieniu art. 72 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: o.p.).

3. Stanowiska stron w postępowaniu przed WSA w Krakowie (Sądem pierwszej instancji):

3.1. W skardze do WSA w Krakowie Spółka wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Jej zdaniem, nastąpiło błędne i nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego, a w efekcie naruszenie art. 120-124 o.p. oraz art. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm.; dalej: u.p.o.l.).

W uzasadnieniu skargi podniosła, że organy błędnie przyjęły, iż Spółka nie spełnia warunków do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego ww. uchwałą na skutek nie wypełnienia warunku zwolnienia przewidzianego w jej § 5 ust. 1. Zdaniem Spółki analiza akt sprawy wskazuje, że znajduje się w nich pismo Spółki z dnia 1 lutego 2005 r., w którym Spółka zwróciła się do organu pierwszej instancji z wnioskiem o zwolnienie z podatku od nieruchomości za 2005 r. w związku z podjęciem nowej inwestycji i utworzeniem nowych miejsc pracy, a także pismo z dnia 25 kwietnia 2006 r. wraz z załącznikami uzasadniającymi powyższy wniosek. O tym, że powyższe dokumenty znajdują się w aktach sprawy pełnomocnik Spółki informował Kolegium w odwołaniu z dnia 26 stycznia 2010 r., a zatem niezasadne jest twierdzenie, że Spółka nie przedłożyła dokumentów wymaganych uchwałą, a uprawniających ją do zwolnienia podatkowego.

Stwierdzenie organu zawarte w zaskarżonej decyzji, że Spółka nie dopełniła warunku wskazanego w § 5 ust. 1 ww. uchwały, również pozostaje w rażącej sprzeczności z treścią decyzji SKO, nr [...], z dnia 5 listopada 2007 r. w przedmiocie uchylenia decyzji organu pierwszej instancji oraz umorzenia postępowania w sprawie zwolnienia od podatku od nieruchomości za 2007 r. Zdaniem Spółki w decyzji tej potwierdzono, że Spółka spełniła warunki uprawniające ją do zwolnienia. Ponadto wynika z niej, że organ pierwszej instancji po złożeniu wniosku Spółki o zwolnienie, prowadząc w tej sprawie postępowanie, działał bez podstawy prawnej, rażąco naruszając prawo, ponieważ art. 7 u.p.o.l. nie przewiduje załatwienia sprawy w formie decyzji administracyjnej. Organ odwołał się też w zaskarżonej decyzji do zupełnie innej sprawy i innego okresu (chodzi o zwolnienie z podatku za rok 2007), a zatem oparł ją na błędnie, w zakresie przedmiotu i czasu, ustalonym stanie faktycznym. Zdaniem Spółki taka sytuacja spowodowana jest faktem, że akta sprawy dotyczą wszelkich prowadzonych z udziałem Spółki spraw dotyczących podatku od nieruchomości, zarówno za inne lata (zwolnienia, wymiaru), jak i postępowania egzekucyjnego.

W skardze Spółka zarzuciła również organowi pierwszej instancji, że w arkuszu odwoławczym podał inną przesłankę rozstrzygnięcia niż ta, którą zawarł w decyzji. Kolegium natomiast nie wyjaśniło tej kwestii, łamiąc tym samym zasadę określoną w art. 122 o.p.

3.2. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie w całości, podtrzymując swoje stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie (Sądu pierwszej instancji):

4.1. W ocenie WSA w Krakowie, który powołał się na regulacje zawarte m.in. w art. 134 p.p.s.a., zaskarżona decyzja Kolegium jest co do zasady prawidłowa, pomimo pewnych braków w zakresie merytorycznego jej uzasadnienia. Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę, że Spółka złożyła w terminie deklaracje na podatek od nieruchomości za lata 2005 i 2006, gdzie wykazała należny podatek, jednak nie uiściła go, co doprowadziło do powstania zaległości podatkowej, którą organ wyegzekwował w drodze przymusowej wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Za nadpłatę uważa się wyłącznie nadpłacony lub nienależnie zapłacony podatek, a jeżeli wpłata dotyczyła zaległości podatkowej, na równi z nadpłatą traktuje się także część wpłaty, która została zaliczona na poczet odsetek za zwłokę (art. 72 § 2 o.p.). Inne natomiast świadczenia nienależne uiszczone na rzecz organu podatkowego powinny być zwracane zgodnie z zasadami wynikającymi z prawa cywilnego. Nie mieszczą się zatem w pojęciu nadpłaty określonej w art. 72 o.p. kwoty wymienione we wniosku Spółki z dnia 11 grudnia 2007 r. jako koszty egzekucyjne w wysokości 5.793,90 zł oraz koszty upomnienia wynoszące 52,80 zł. Już choćby z tego powodu organ pierwszej instancji miał prawo odmówić stwierdzenia nadpłaty w wyżej wskazanym zakresie. Wprawdzie z uzasadnienia decyzji nie wynika, by kwestia ta była brana pod uwagę przez ten organ, ale pomimo tego braku, prawidłowo orzeczono o odmowie stwierdzenia nadpłaty, w tym również w zakresie kosztów egzekucyjnych i kosztów upomnienia.

Odnosząc się natomiast do pozostałych kwestii, Sąd pierwszej instancji podał, że podatnik składający wniosek o stwierdzenie nadpłaty w trybie art. art. 75 § 2 pkt 1 lit. b/ w zw. z art. 75 § 1 o.p. ma obowiązek równocześnie z tym wnioskiem złożyć skorygowane zeznanie (deklarację), co wynika z art. 75 § 3 o.p. Skorygowaniu deklaracji powinno towarzyszyć złożenie pisemnego uzasadnienia dokonania korekty – art. 81 § 2 o.p. Tymczasem Spółka, pomimo wyżej wskazanych wymogów formalnych w zakresie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, nie złożyła na wymaganym formularzu korekty deklaracji podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2005 i 2006, a także nie wyjaśniła przyczyn wystąpienia z wnioskiem o nadpłatę. Za złożenie korekty deklaracji nie można bowiem uznać deklaracji sporządzonych na druku Ministerstwa Finansów, pomimo obowiązywania w tej materii odrębnego wzoru uchwalonego przez radę gminy (o czym podatnik został poinformowany przez organ w wezwaniu z dnia 28 sierpnia 2009 r.). Ponadto złożone deklaracje, pomimo że zawierają adnotację o tym, iż stanowią korektę, w rzeczywistości są tożsame z pierwotnymi deklaracjami, gdyż zawierają wyliczony podatek należny w kwotach określonych w pierwotnych deklaracjach bez jakichkolwiek zmian. Nie stanowi korekty odręczny zapisek poczyniony przez pełnomocnika Spółki na ostatniej stronie druku, że wykazany podatek stanowi nadpłatę w świetle art. 73 § 1 pkt 1 w zw. z art. 72 § 1 pkt 1 o.p. Taki dopisek nie może być również uznany za pisemne uzasadnienie przyczyn korekty (a co za tym idzie i wniosku o stwierdzenie nadpłaty) w trybie art. 81 § 2 o.p., zwłaszcza że jest wyjątkowo lakoniczny i nie podaje podstawy żądania nadpłaty. Do uzupełnienia wszystkich tych braków wniosku o stwierdzenie nadpłaty organ dwukrotnie bezskutecznie wzywał podatnika. Także i z tych względów nie mogło zatem zostać uwzględnione żądanie Spółki. Organ nie ma bowiem obowiązku domyślania się przyczyn i podstaw żądania podatnika. To na stronie ubiegającej się o zwrot nadpłaty ciąży obowiązek wykazania, że nadpłata rzeczywiście powstała i z jakiego tytułu. Podatnik nie może również oczekiwać, że wiedzę o podstawach i przyczynach wniosku z dnia 11 grudnia 2009 r. da organowi szereg innych toczących się spraw w zakresie podatku od nieruchomości za lata 2005 i 2006. Postępowanie o stwierdzenie nadpłaty jest bowiem postępowaniem odrębnym i niezależnym, a zatem musi toczyć się własnym torem z zachowaniem wszelkich zasad i wymogów przewidzianych dla tego typu postępowania.

4.2. Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę, że pomimo jednak poważnych braków we wskazanym zakresie organy podatkowe, biorąc pod uwagę całokształt sprawy oraz zgromadzonej w aktach dokumentacji odnoszącej się do wielu różnych postępowań toczących się z udziałem Spółki, a dotyczących podatku od nieruchomości za powyższe okresy, przyjęły że żądanie nadpłaty wynika ze stanowiska Spółki, iż została całkowicie zwolniona z opodatkowania z uwagi na postanowienia ww. uchwały w oparciu o art. 7 ust. 3 u.p.o.l. Relacjonując, Sąd pierwszej instancji podał, że zgodnie z postanowieniami uchwały, warunkiem skorzystania z określonych w niej zwolnień jest przedłożenie przez przedsiębiorcę w terminie 2 miesięcy od dnia podjęcia działalności gospodarczej lub oddania nowej inwestycji do użytku, dokumentów potwierdzających spełnienie warunków uprawniających do objęcia zwolnieniem. W aktach sprawy znajduje się decyzja Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego nr [...] z dnia 27 sierpnia 2004 r. udzielająca Spółce pozwolenia na użytkowanie budynku handlowo-usługowego wraz z przyłączami. Sama Spółka przyznała również, że użytkowanie tego obiektu, z którym wiąże prawo do zwolnienia podatkowego, rozpoczęła w dniu 28 sierpnia 2004 r. Zgodnie z przepisami uchwały, będącej obowiązującym prawem miejscowym (§ 5 ust. 1), złożenie odpowiedniej dokumentacji wykazującej spełnienie warunków uprawniających do objęcia zwolnieniem winno było nastąpić najpóźniej do dnia 28 października 2004 r. Wbrew twierdzeniom Spółki, nie stanowi wypełnienia powyższego warunku złożenie przez Spółkę pisma z dnia 1 lutego 2005 r., w którym Spółka zwróciła się do organu pierwszej instancji z wnioskiem o zwolnienie z podatku od nieruchomości za 2005 r. w związku z podjęciem nowej inwestycji i utworzeniem nowych miejsc pracy, a także pisma z dnia 25 kwietnia 2006 r. wraz z załącznikami uzasadniającymi powyższy wniosek. Pełnomocnik Spółki nie zauważa bowiem, że dokumenty te przedłożone zostały po upływie terminu wskazanego w § 5 uchwały (luty 2005 r. i kwiecień 2006 r.). Słusznie zatem organy przyjęły, że podatnik nie wypełnił wszystkich warunków uprawniających do zwolnienia podatkowego określonych w prawie miejscowym. Są to zwolnienia obowiązujące z mocy prawa, tzn. są uwzględniane przez organy podatkowe z urzędu w decyzjach wymiarowych lub przez samego podatnika w deklaracji na podatek. Ich praktyczne zastosowanie nie wymaga żadnego wniosku podatnika ani też decyzji organu podatkowego. Aby mogły jednak objąć konkretną nieruchomość, muszą zostać wypełnione wszystkie warunki wskazane w uchwale. Takie, słuszne w opinii Sądu pierwszej instancji, stanowisko zajęło SKO w decyzji z dnia 5 listopada 2007 r., nr [...], w przedmiocie uchylenia decyzji Burmistrza Miasta i Gminy S. oraz umorzenia postępowania w sprawie zwolnienia od podatku od nieruchomości za 2007 r., na którą powołuje się Spółka w skardze. Wbrew twierdzeniom skargi, jednak SKO w żadnym razie nie wypowiedziało się co do tego, że Spółce przysługuje określone zwolnienie z opodatkowania. Wskazano w niej jedynie, że o kwestii zwolnienia nie można przesądzać w formie decyzyjnej, gdyż ma ono charakter zwolnienia wynikającego z przepisów prawa, a zatem opisano ogólny mechanizm powstania zwolnienia i jego charakter prawny. Podkreślono również, że dopiero przy spełnieniu wszystkich warunków wskazanych w uchwale podatnik może korzystać ze zwolnienia, nie odniesiono jednakże tych ogólnych dywagacji do sytuacji faktycznej Spółki. Faktu, że Spółka nie wypełniła przesłanek uprawniających ją do zwolnienia z podatku od nieruchomości, a przewidzianych w ww. uchwale nie zmienia, podnoszona przez Spółkę okoliczność omyłkowego powołania się przez organ drugiej instancji w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji na wniosek z dnia 2 kwietnia 2007 r. rozpatrzony pierwszy raz decyzją organu pierwszej instancji z dnia 15 maja 2007 r. oraz to, że akta zawierają materiał dowodowy zgromadzony na potrzeby wielu postępowań toczących się z udziałem strony w zakresie podatku od nieruchomości za różne okresy, w tym postępowania egzekucyjnego.

5. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym:

5.1. Wnosząc od ww. wyroku WSA w Krakowie skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka (reprezentowany przez pełnomocnika – doradcę podatkowego) zaskarżyła ten wyrok w całości, żądając uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Krakowie oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie, powołując się na podstawę kasacyjną z art. 174 pkt 1 p.p.s.a.: (1) art. 141 § 4 p.p.s.a., polegające na przedstawieniu sprawy (zdaniem Spółki) niezgodnie ze stanem rzeczywistym; (2) art. 145 § 2 p.p.s.a., poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niekompletnych aktach sprawy przekazanych przez organ pierwszej instancji.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że Sąd pierwszej instancji nie dostrzegł, iż akta przekazane przez organ pierwszej instancji są niekompletne. W chwili wydania kontrolowanej przez Sąd pierwszej instancji decyzji istniał bowiem wniosek Spółki złożony w organie pierwszej instancji dnia 10 września 2004 r., a także istniała również odpowiedź na ten wniosek z dnia 22 września 2004 r. (obydwa pisma zostały dołączone w kserokopii do skargi kasacyjnej). Zdaniem Spółki, w związku z tym Sąd pierwszej instancji nie dostrzegł, że organ pierwszej instancji w sposób ewidentny postąpił niezgodnie z art. 227 § 1 o.p., przekazując niekompletne akta sprawy. Przytoczony fakt posiada istotne znaczenie w sprawie, bowiem doprowadził do ustalenia przez ten Sąd stanu faktycznego niezgodnego z rzeczywistością, więc w tym zakresie został przez Sąd pierwszej instancji naruszony art. 145 § 2 p.p.s.a. Równocześnie WSA w Krakowie, ustalając błędnie stan faktyczny i uzasadniając swój wyrok stanem faktycznym niezgodnym z rzeczywistością, naruszył art. 141 § 4 p.p.s.a.

5.2. SKO nie skorzystało z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ nie ma usprawiedliwionych podstaw (art. 184 p.p.s.a.). Skarżąca Spółka zarzucając naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 141 § 4 i art. 145 § 2 p.p.s.a., powołała się wprawdzie na podstawę kasacyjną uregulowaną w art. 174 pkt 1 p.p.s.a., a więc naruszenie prawa materialnego, jednakże następnie wyraźnie stwierdziła, że chodzi jej o naruszenie przez WSA w Krakowie ww. przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto wymaga zaakcentowania, że nie można podzielić poglądu, iż zarzut naruszenia prawa materialnego nie podlega rozpoznaniu, jeżeli wskazany w skardze kasacyjnej przepis ma charakter przepisu procesowego. W takim bowiem wypadku należy zbadać, czy doszło do naruszenia wskazanego przepisu, przyjmując że skarżący podniósł zarzut naruszenia przepisów postępowania, błędnie nazwany naruszeniem prawa materialnego (tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny np. w wyroku z dnia 12 stycznia 2006 r., II FSK 204/05 - publik. http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

6.2. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego chybiony jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Skarżąca Spółka podniosła w ramach tego zarzutu, że zaskarżony wyrok został wydany z naruszeniem "art. 141 § 4 p.p.s.a. polegającym na przedstawieniu sprawy niezgodnie ze stanem rzeczywistym", ponieważ WSA w Krakowie, "ustalając błędnie stan faktyczny i uzasadniając swój wyrok stanem faktycznym niezgodnym z rzeczywistością, naruszył art. 141 § 4 p.p.s.a.". Należy zauważyć, że art. 141 § 4 p.p.s.a. wymienia określone elementy, które powinny znaleźć się w uzasadnieniu, a mianowicie, tj.: zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a ponadto zawierać wskazania, co do dalszego postępowania, jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ podatkowy. Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. jako samodzielna podstawa kasacyjna może być skutecznie postawiony w dwóch przypadkach: (1) gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów, wymienionych w tym przepisie i (2) gdy w ramach przedstawienia stanu sprawy wojewódzki sąd administracyjny nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania (por. uchwałę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2010 r., II FPS 8/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 39, wyrok NSA z dnia 20 sierpnia 2009 r., II FSK 568/08, Lex nr 513044; wyrok NSA: z dnia 13 lipca 2010 r., II FSK 1037/09 oraz z dnia 5 października 2010 r., II FSK 781/09 – publik. http://orzeczenia.nsa.gov.pl/; na ten temat w piśmiennictwie zob. A. Kabat, Komentarz do art. 141 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w: B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Lex 2011; M.P. Borkowski, Błędnie ustalony stan faktyczny w postępowaniu podatkowym a skarga kasacyjna, "Przegląd Podatkowy" 2010, nr 11, s. 8-11). Naruszenie to musi być przy tym na tyle istotne, aby mogło mieć wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Poprzez zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., jak chce tego skarżąca Spółka, nie można natomiast skutecznie zwalczać prawidłowości przyjętego przez sąd stanu faktycznego. Ustalenia stanu faktycznego podważać można za pomocą zarzutu naruszenia np. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w powiązaniu z odpowiednimi przepisami postępowania administracyjnego. Bez odniesienia się bowiem do treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w powiązaniu z odpowiednimi przepisami postępowania administracyjnego nie jest możliwe skuteczne zakwestionowanie stanowiska Sądu pierwszej instancji, który formalnie z nałożonego na niego obowiązku się wywiązał, ale w ocenie strony przyjęte ustalenia są merytorycznie błędne (tak w ww. uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2010 r., II FPS 8/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 39). Mając na uwadze powyższe rozważania, należy uznać, że tak sformułowany zarzut kasacyjny nie może być uznany za usprawiedliwiony.

6.3. Odnosząc się do drugiego zarzutu, tj. naruszenia art. 145 § 2 p.p.s.a., "poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niekompletnych aktach sprawy przekazanych przez organ pierwszej instancji", należy stwierdzić, że jest on niezrozumiały. Przepis ten przewiduje, że "W sprawach skarg na decyzje i postanowienia wydane w innym postępowaniu, niż uregulowane w Kodeksie postępowania administracyjnego i w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przepisy § 1 stosuje się z uwzględnieniem przepisów regulujących postępowanie, w którym wydano zaskarżoną decyzję lub postanowienie". Żaden z przepisów art. 145 § 1 p.p.s.a. nie został jednak przywołany w osnowie, ani w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Uzasadnienie skargi kasacyjnej wskazuje natomiast, że naruszenia art. 145 § 2 p.p.s.a. skarżąca Spółka upatruje w tym, że Sąd pierwszej instancji nie dostrzegł, że organ pierwszej instancji postąpił niezgodnie z treścią art. 227 § 1 o.p., przekazując niekompletne akta sprawy: w chwili wydania kontrolowanej przez Sąd pierwszej instancji decyzji istniał bowiem wniosek Spółki złożony w organie pierwszej instancji dnia 10 września 2004 r., a także istniała również odpowiedź na ten wniosek z dnia 22 września 2004 r. (obydwa pisma zostały dołączone w kserokopii do skargi kasacyjnej).

Pomijając już w tym miejscu powyższą wadliwość, tj. niepowiązanie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. z zarzutem naruszenia art. 227 § 1 o.p., należy stwierdzić, że przepis art. 227 § 1 o.p. nie został naruszony. Przewiduje on, że "Organ podatkowy, do którego wpłynęło odwołanie, przekazuje je wraz z aktami sprawy organowi odwoławczemu bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 14 dni od dnia otrzymania odwołania, chyba że w tym terminie wyda decyzję na podstawie art. 226". Przepis ten dotyczy jedynie przekazania odwołania organowi odwoławczemu odwołania wraz z aktami sprawy organowi odwoławczemu oraz terminu przekazania odwołania. W rozpatrywanej sprawie organ pierwszej instancji wypełnił przesłanki tego przepisu, ponieważ w terminie w nim przewidzianym przekazał odwołanie organowi odwoławczemu wraz z aktami sprawy.

Rozpatrywana sprawa dotyczy odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2005 i 2006, więc akta sprawy winny dokumentować podatek od nieruchomości skarżącej Spółki za powyższe dwa lata podatkowe. Należy podkreślić, że jeszcze w skardze do WSA w Krakowie Spółka wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2005 i 2006 motywowała tym, że jej zdaniem analiza akt sprawy wskazuje, iż znajduje się w nich pismo Spółki z dnia 1 lutego 2005 r., w którym Spółka zwróciła się do organu pierwszej instancji z wnioskiem o zwolnienie z podatku od nieruchomości za 2005 r. w związku z podjęciem nowej inwestycji i utworzeniem nowych miejsc pracy, a także pismo z dnia 25 kwietnia 2006 r. wraz z załącznikami uzasadniającymi powyższy wniosek. O tym, że powyższe dokumenty znajdują się w aktach sprawy pełnomocnik Spółki informował Kolegium w odwołaniu z dnia 26 stycznia 2010 r., a zatem niezasadne, w ocenie Spółki, jest twierdzenie, że nie przedłożyła ona dokumentów wymaganych uchwałą, a uprawniających ją do zwolnienia podatkowego.

Jak z tego wynika, w skardze do Sądu pierwszej instancji Spółka powoływała się na wniosek z dnia 1 lutego 2005 r. o zwolnienie z podatku od nieruchomości za 2005 r. Nie powoływała się zaś na to, co uczyniła dopiero w skardze kasacyjnej, że w chwili wydania kontrolowanej przez Sąd pierwszej instancji decyzji istniało pismo Spółki złożone w organie pierwszej instancji dnia 10 września 2004 r., a także istniała również odpowiedź na to pismo z dnia 22 września 2004 r. Sąd pierwszej instancji - mając zatem do oceny sprawę nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2005 i 2006, którą Spółka łączyła ze zwolnieniem z tego podatku (na które powołała się we wniosku z dnia 1 lutego 2005 r.) – nie miał podstaw do powzięcia wątpliwości, ponieważ dołączone akta sprawy dotyczyły tego konkretnego postępowania podatkowego, określonego co do przedmiotu i podmiotu, którym to aktom organ podatkowy nadał określoną sygnaturę. Sąd pierwszej instancji ocenił zatem przede wszystkim wniosek o stwierdzenie nadpłaty i jego uzasadnienie oraz deklaracje i korekty deklaracji za powyższe lata podatkowe 2005 i 2006, a także brak podstaw do zwolnienia w podatku od nieruchomości, o które Spółka zwróciła się we wniosku z dnia 1 lutego 2005 r. (s. 6-11). Nie miał natomiast podstaw do rozpatrywania kwestii znaczenia pisma Spółki złożonego do organu pierwszej instancji w dniu 10 września 2004 r., a więc w poprzednim roku podatkowym, aniżeli roku którego dotyczył wniosek o stwierdzenie nadpłaty, ponieważ nawet Spółka na tym etapie sprawy nie przywiązywała do niego jakiegokolwiek znaczenia.

6.4. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.